Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 3045/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-05-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6301 Wiążąca informacja taryfowa (VIT)
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
journal: Dz.U.UE.L 2007 nr 286 poz 1 poz. 6702, poz. 9505
law: ROZPORZĄDZENIE KOMISJI (WE) NR 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr  2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej
article: art. 9 ust. 1lit. a) oraz art. 10
journal: Dz.U. 1987 nr 256 poz 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 12 ust. 5
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1 art. 12 ust. 2 lit. a, art. 9 ust. 1
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny
article: art. 122, art. 180 § 1, art. 187, art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Joanna Zabłocka, Sędzia WSA - Beata Krajewska (spr.), Asesor WSA - Piotr Kraczowski, , Protokolant - Marcin Woźniak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi W. G.- [...] na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] października 2008 r. nr [...] w przedmiocie: wiążącej informacji taryfowej; oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi z 19 listopada 2008 r. W. G. – [...] w W. (zwanego dalej: "Skarżącym") jest decyzja Ministra Finansów z [...] października 2008 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. zawartą w wiążącej informacji taryfowej z [...] lipca 2008 r. nr [...] dotyczącej klasyfikacji towaru o nazwie handlowej "[...]". Zaskarżone orzeczenie zostało wydane w następującym stanie faktycznym.

Skarżący [...] czerwca 2008 r. złożył wniosek o udzielenie wiążącej informacji taryfowej (WIT) na towar określony we wniosku jako "sztuczny kwiat [...] – [...]", wskazał, iż towar powinien być zaklasyfikowany pod kodem nomenklatury 9505 10 90.

Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją zawartą w wiążącej informacji taryfowej WIT z [...] lipca 2008 r. zaklasyfikował ww. towar do kodu CN 6702 90 00 Wspólnej Taryfy Celnej.

Od tej decyzji Skarżący złożył odwołanie zarzucając decyzji: rażące naruszenie prawa materialnego, tj. błędną interpretację zapisu pozycji 6702 i jej niewłaściwe zastosowanie w sprawie oraz niezastosowanie kodu CN 9505 10 90 do przedmiotowego towaru, a ponadto rażące naruszenie art. 122, art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej: Ordynacja podatkowa, poprzez nie podjęcie wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz nie wyczerpujące rozpoznanie materiału dowodowego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Minister Finansów decyzją z [...] października 2008 r. – wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622), zwanej dalej: Prawo celne, art. 12 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r. ze zm.) zwanego dalej: WKC oraz art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L nr 286 z 31.10.2007 r. ze zm.) zwanego dalej: Wspólnotową Taryfą Celną – utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji Minister Finansów stwierdził, że przedmiotem sporu jest łodyga sztucznego kwiatu [...] nazywanego potocznie [...], która została wykonana z [...]. Wszystkie elementy są ze sobą połączone.

Minister odniósł się do przedstawionych przez Skarżącego wiążących informacji taryfowych wydanych przez [...] administrację celną [...] z [...] sierpnia 2007 r. na podobny towar oraz do wiążących informacji taryfowych wydanych przez polską administrację celną w WIT nr [...] z [...] września 2001 r.

Stwierdził, że z tłumaczenia [...] WIT z [...] sierpnia 2007 r. wynika, że [...] administracja celna do kodu CN 9505 10 90 zaklasyfikowała kompozycję o charakterze bożonarodzeniowym znajdującą się w doniczce, wykonaną między innymi ze sztucznej [...], częściowo złoconych liści, czerwonej jarzębiny i kulek-bombek. Taka kompozycja – zdaniem Ministra – nie odnosi się ani do gałązki sztucznej [...] ani też do jej części (łodygi). Natomiast polski WIT został wydany przez Prezesa Głównego Urzędu Ceł w 2001 r., tzn. przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej. Wówczas polska administracja celna nie miała obowiązku posługiwania się wykazem Europejskiej Wiążącej Informacji Taryfowej (EBTI) i mogła prezentować odmienne stanowisko dotyczące klasyfikacji taryfowej towarów. Jednak z chwilą przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, tj. z 1 maja 2004 r., niniejsza decyzja straciła ważność i w związku z tym nie stanowi podstawy prawnej w przedmiotowej sprawie.

Minister wskazał, że po wejściu Polski do UE zmienił się również tryb rozstrzygania sporów klasyfikacyjnych, który polega na prowadzeniu, w pierwszej kolejności konsultacji i negocjacji z innymi krajami, a w przypadku braku porozumienia, kierowania sprawy pod obrady Komitetu Kodeksu Celnego. Efektem tych działań są rozporządzenia klasyfikacyjne Komisji Europejskiej, jako organu odpowiedzialnego za jednolitą klasyfikację towarów przez wszystkie kraje członkowskie UE. Po akcesji Polski do UE organem ustalającym sporne klasyfikacje taryfowe we Wspólnocie jest Komitet Kodeksu Celnego. To działanie ma na celu zapewnienie jednolitej klasyfikacji towarów przez wszystkie państwa członkowskie UE. Minister wyjaśnił, że taka sytuacja nie zaistniała w tym przypadku, gdyż ww. wiążąca informacja taryfowa wydana przez [...] administrację celną dotyczy innego towaru, a mianowicie kompozycji o charakterze bożonarodzeniowym znajdującej się w doniczce, wykonanej między innymi ze sztucznej [...], częściowo złoconych liści, czerwonej jarzębiny i kulek-bombek.

Minister uznał również, że dołączone przez Skarżącego wiążące informacje taryfowe nr: [...] z [...] lutego 2005 r., [...] z [...] sierpnia 2007 r., [...] z [...] sierpnia 2007 r., [...] z [...] października 2007 r. oraz [...] z [...] lipca 2007 r. wydane przez [...] administrację celną dla artykułów mających charakter bożonarodzeniowy i klasyfikujące je do kodu CN 9505 10 90, nie dotyczą samego kwiatu [...] ani też jego części – łodygi. W związku z tym dokumenty te nie potwierdzają zasadności klasyfikacji spornego towaru do pozycji 9505.

Minister następnie wyjaśnił, że na mocy reguły 1. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), sztuczne kwiaty należy klasyfikować do pozycji 6702, zgodnie z jej brzmieniem we Wspólnej Taryfie Celnej "Sztuczne kwiaty, liście i owoce oraz ich części; artykuły wykonane ze sztucznych kwiatów, liści lub owoców". Minister powołując się na komentarz do działu 67, zawartego w "Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów", stwierdził, że dział ten obejmuje: (1) sztuczne kwiaty, liście i owoce w postaci przypominającej produkty naturalne, wykonane przez połączenie różnych części (przez połączenie, sklejenie, wkładanie jednych w drugie lub w podobny sposób). Kategoria ta obejmuje również sztuczne kwiaty itp. umownie przedstawiające kwiaty, liście lub owoce; (2) części kwiatów sztucznych, liści lub owoców (np. słupki, pręciki, zalążnie, płatki, kielichy kwiatowe, liście i łodygi); (3) artykuły wykonane z kwiatów sztucznych, liści lub owoców (np. bukiety, girlandy, wieńce, rośliny) i pozostałe artykuły przeznaczone do stosowania jako ozdoby lub dekoracje wykonane przez połączenie kwiatów sztucznych, liści lub owoców.

Następnie Minister powołując się na komentarz do działu 95, zawarty w "Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów" oraz komentarz do pozycji 9505, zawarty w "Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. UE C 133 z dnia 30 maja 2008 r.) stwierdził, że pozycja 9505 nie obejmuje sztucznych kwiatów, ani ich części.

Zdaniem Ministra sztuczna [...], mimo że jako roślina naturalna pojawia się w sprzedaży przed Bożym Narodzeniem, to w rozumieniu Wspólnej Taryfy Celnej jest sztucznym kwiatem objętym pozycją 6702, służącym do dekorowania pomieszczeń w okresie Świąt Bożego Narodzenia, a także wykonywania stroików podkreślających charakter tych Świąt.

Minister dodatkowo wskazał, że dokumentami potwierdzającymi prawidłowość klasyfikacji taryfowej spornej łodygi sztucznej [...] do pozycji 6702 (będącej częścią kwiatu klasyfikowanego do tej pozycji), są wybrane z bazy EBTI wiążące informacje taryfowe wydane przez administrację celną: [...] – [...] z [...] listopada 2006 r. oraz [...] z [...] czerwca 2008 r., [...], [...] i [...] z [...] września 2004 r. oraz [...] z [...] czerwca 2008 r.

W opinii Ministra organ zebrał wystarczającą ilość materiału dowodowego potrzebną do podjęcia odpowiedniego rozstrzygnięcia, tzn. próbkę, opis towaru oraz dodatkowo decyzje zawarte w wiążących informacjach taryfowych administracji celnych innych krajów Wspólnoty Europejskiej w sprawach o analogicznym charakterze, pozwalającego zaklasyfikować przedmiotowy towar do właściwej pozycji Taryfy (6702 90 00), zgodnie z Ogólnymi Regułami 1, 3(b) i 6 Interpretacji Nomenklatury Scalonej.

Skarżący na powyższą decyzję złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze zaskarżonej decyzji zarzucił rażące naruszenie:

1. prawa materialnego, tj. art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez błędną interpretację zapisu poz. 6702 ORINS i jej niewłaściwe zastosowanie w sprawie, oraz niezastosowanie pozycji 9505 10 90 do przedmiotowego towaru;

2. art. 9 ust. 1 tiret pierwsze rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (dalej: "PWKC") poprzez zaniechanie złożenia wniosku o uruchomienie procedury klasyfikacyjnej przez Komisję w obliczu istnienia rozbieżnych wiążących informacji taryfowych w odniesieniu do produktu;

3. art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz nie wyczerpujące rozpatrzenie zebranego materiału dowodowego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Wskazując na powyższe Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz utrzymanej nią w mocy decyzji organu I instancji.

W motywach skargi Skarżący zarzucił, że Minister nie odniósł się w żaden sposób w uzasadnieniu decyzji do obszernej argumentacji faktycznej popartej dowodami (wydrukami z publikacji świątecznych) stanowiących wprost o wyłącznie bożonarodzeniowym charakterze i zastosowaniu "[...]" czyli tzw. [...], czym naruszył art. 180 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Skarżący stwierdził, że ogólnodostępne źródła informacyjne w zakresie pochodzenia i zastosowań kwiatów (naturalnych jak i sztucznych) jednoznacznie wskazują na symbolikę kwiatu [...] kojarzoną ze świętem Bożego Narodzenia, stąd też inna popularna nazwa tego produktu – "[...]". Obok popularnej choinki i jemioły jest to jedna z najpopularniejszych i wyłącznie kojarzonych ze świętami dekoracji kwiatowych. Podkreślił, że [...] jest produktem świątecznym posiadającym wartość dekoracyjną charakterystyczną wyłącznie dla świąt Bożego Narodzenia, jako sztuczny kwiat została wyprodukowana i jest rozpoznawalna wyłącznie jako produkt bożonarodzeniowy, jest używana wyłącznie w tym okresie i nie spełnia funkcji użytkowych. Argumentacja powyższa – w opinii Skarżącego – stanowi dowód na spełnienie przesłanek pozycji CN 9505.

Skarżący zarzucił także, iż organ celny nie wszczął postępowania w trybie art. 9 ust. 1 tiret pierwsze PWKC. Skarżący zauważył, że jakkolwiek wskazany przez Ministra WIT obejmujący stroik bożonarodzeniowy nie jest wyłącznie kwiatem [...], to nie ulega wątpliwości, że stanowiąca jego element [...] sama w sobie jest artykułem kojarzonym wyłącznie ze świętami w rozumieniu Wspólnej Taryfy Celnej. Również fakt takiej interpretacji przez polską administrację celną przed akcesją Polski do UE nie był pozbawiony racji, gdyż dostępne materiały piśmiennicze odnoszące się do spornego produktu wskazują na jego świąteczny charakter.

Następnie Skarżący stwierdził, że zasadność klasyfikacji przedmiotowego produktu w obrębie pozycji 9505 potwierdza również treść poszczególnych reguł ORINS. Skarżący zwrócił uwagę, że do wyrobów stanowiących mieszaniny wyrobów składających się z różnych materiałów lub wytworzonych z różnych komponentów oraz wyrobów stanowiących komplety do sprzedaży detalicznej, których klasyfikacja w myśl reguły 3 (a) nie może być przeprowadzona, należy stosować pozycję obejmującą materiał lub komponenty decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania (reguła 3b); jeżeli nie można przeprowadzić klasyfikacji według reguły 3 (a) lub (b), należy stosować pozycję, która w kolejności numerycznej jest ostatnia z pozycji możliwych do zastosowania (reguła 3c). W omawianym przypadku mamy do czynienia z produktem, którego zasadniczy charakter wynika z jego pochodzenia i przeznaczenia – jako artykułu dekoracyjnego w okresie świątecznym.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę podtrzymał ustalenia faktyczne i prawne zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.

W piśmie procesowym z 23 kwietnia 2009 r. (załącznik do protokołu) Skarżący powołał się na wyrok ETS z 13 lipca 2006 r. w sprawie C-514/04 Uroplasty, pkt 40 i kolejne. W wyroku tym ETS wskazał wyraźnie, po pierwsze, że wyjaśnienia do CN (Nomenklatury Scalonej) oraz noty wyjaśniające do HS nie mają mocy wiążącej, a ponadto nie mogą modyfikować zakresu CN. Po drugie, decydujące dla klasyfikacji taryfowej kryteria ustalać należy w pierwszej kolejności w oparciu o obiektywne cechy i właściwości towarów wskazane w brzmieniu pozycji CN i w uwagach dotyczących sekcji i działów. Zgodnie z powyższymi regułami Minister Finansów powinien był najpierw rozważyć, czy w przedmiotowej sprawie, możliwe jest zaklasyfikowanie spornego produktu na podstawie jego cech fizycznych lub zgodnie z obiektywnym zastosowaniem rzeczonego produktu do odpowiedniej pozycji CN (w tym wypadku 6702 lub 9505), tak jak to uczyniono w powyższym orzeczeniu w pkt 43.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest klasyfikacja taryfowa produktu o nazwie handlowej "[...]". Jest to łodyga sztucznego kwiatu [...] nazywanego potocznie [...], która została wykonana z [...].

Organy celne wiążącą informacją taryfową WIT z [...] lipca 2008 r. zaklasyfikowały przedmiotowy towar do kodu CN 6702 90 00 Wspólnej Taryfy Celnej, w oparciu o: regułę 1, 3(b) i 6 ORINS, brzmienie pozycji 6702, obejmującą kwiaty sztuczne, liście i owoce oraz ich części, a także brzmienie podpozycji 6702 90 00 (z pozostałych materiałów) Wspólnej Taryfy Celnej Unii Europejskiej. Zdaniem zaś Skarżącego towar ten powinien być zaklasyfikowany do kodu CN 9505 10 90 obejmującego artykuły bożonarodzeniowe.

Przed odniesieniem się do meritum sprawy i ustosunkowaniem się do zarzutów Skarżącego dotyczących zaskarżonej decyzji, Sąd podkreśla, iż do każdego importowanego towaru przypisany jest jeden odpowiedni kod Taryfy Celnej z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Wspólna Taryfa Celna, wprowadzona w życie rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r., została oparta o nazewnictwo i zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury, będącej rozszerzeniem 6 – znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów opracowanego przez Radę Współpracy Celnej i przyjętego w ramach Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli dnia 14 czerwca 1983 r. (zał. do Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 62), do której Polska przystąpiła od 1 stycznia 1996 r.

Klasyfikacji taryfowej towarów dokonuje się na podstawie: Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS); uwag do sekcji i działów do Taryfy, które decydują o tym, jak należy klasyfikować poszczególne towary; ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej takich towarów w krajach Unii Europejskiej oraz dostępnych danych dotyczących danego produktu.

W celu ustalenia prawidłowego kodu należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Najważniejszą z nich jest reguła 1., która informuje, że do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy, przy zachowaniu kolejności – o ile jest to możliwe korzystać z następnych reguł, od 2. do 6., a następnie z Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, wydanych i uaktualnianych przez Światową Organizację Celną w Brukseli. Wykaz decyzji przyjętych przez Komitet Systemu Zharmonizowanego (HSC) na danej sesji, który przygotowuje Komisja, przyjmowany jest w drodze głosowania przez Komitet Kodeksu Celnego, na mocy art. 12 ust. 5 lit. a) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. Następnie, zgodnie z art. 12 ust. 2 lit. a) rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r., Komisja Europejska przygotowuje taki Komunikat do opublikowania w Dzienniku Urzędowym serii C (Informacje i zawiadomienia). Wykaz w Komunikacie zawiera zmiany do Not Wyjaśniających do Nomenklatury Systemu Zharmonizowanego i zmiany Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych Rady Współpracy Celnej, które zostały zatwierdzone przez Komitet Systemu Zharmonizowanego Światowej Organizacji Celnej (WCO) na jego odpowiedniej sesji i zgodnie z tym Komunikatem wiążące informacje taryfowe przestają być ważne od daty jego publikacji, jeśli stają się one niezgodne z interpretacją nomenklatury celnej, jako wynik międzynarodowych środków taryfowych, tj. z powodu zmiany Not Wyjaśniających Systemu Zharmonizowanego oraz Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych, zatwierdzonych przez Radę Współpracy Celnej, a państwa członkowskie zobowiązane są do weryfikacji wydanych przez siebie WIT-ów. Ponadto do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji taryfowych w istotny sposób przyczyniają się Noty wyjaśniające do CN, będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) oraz art. 10 rozporządzenia (EWG) nr 2658/87. Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej mogą odwoływać się do Not Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, jednakże nie zastępują tych ostatnich, uważane są za ich dopełnienie oraz są stosowane w połączeniu z nimi.

W ocenie Sądu, dokonując klasyfikacji taryfowej przedmiotowego towaru organy celne prawidłowo zastosowały regułę 1 ORINS, zgodnie z którą dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy, przy zachowaniu kolejności – o ile jest to możliwe, korzystać z następnych reguł od 2. do 6., a następnie z Not Wyjaśniających. Oznacza to, że opis pozycji i uwagi do sekcji lub działów posiadają pierwszeństwo przy klasyfikacji towaru, inaczej mówiąc dopiero w sytuacji, kiedy nie jest możliwe sklasyfikowanie towaru według wskazanych kryteriów, mogą mieć zastosowanie pozostałe reguły interpretacyjne.

Zgodnie z brzmieniem pozycji 6702, pozycja ta obejmuje – Kwiaty sztuczne, liście i owoce oraz ich części; artykuły wykonane ze sztucznych kwiatów, liści lub owoców.

W myśl komentarza do działu 67, zawartego w "Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów", pozycja 6702 obejmuje:

1) Kwiaty sztuczne, liście i owoce w postaci przypominającej produkty naturalne, wykonane przez połączenie różnych części (przez połączenie, sklejenie, wkładanie jednych w drugie lub w podobny sposób). Kategoria ta obejmuje również sztuczne kwiaty itp. Umownie przedstawiające kwiaty, liście lub owoce.

2) Części kwiatów sztucznych, liści lub owoców (na przykład słupki, pręciki, zalążnie, płatki, kielichy kwiatowe, liście i łodygi).

3) Artykuły wykonane z kwiatów sztucznych, liści lub owoców (na przykład bukiety, girlandy, wieńce, rośliny) i pozostałe artykuły przeznaczone do stosowania jako ozdoby lub dekoracje, wykonane przez połączenie kwiatów sztucznych, liści lub owoców.

Niniejsza pozycja obejmuje sztuczne kwiaty, liście lub owoce przymocowane szpilką lub innym drobnym elementem mocującym. Artykuły objęte pozycją 6702 wykorzystywane są głównie do dekoracji (na przykład w domach lub kościołach) lub jako dekoracje kapeluszy, strojów itp. Z zastrzeżeniem wyjątków wymienionych poniżej, towary te mogą być z materiałów włókienniczych, filcu, papieru, tworzyw sztucznych, gumy, skóry wyprawionej, folii metalowej, piór, muszli lub innych materiałów pochodzenia zwierzęcego (np. sztuczne liście z ssaków morskich, specjalnie preparowanych i barwionych, składających się z miękkich pozostałości ciał meduz lub mszywiołów) itp. Wszystkie artykuły klasyfikowane są do niniejszej pozycji niezależnie od stopnia ich wykończenia, pod warunkiem, że spełniają one wymogi zawarte w poprzednich punktach.

Niniejsza pozycja nie obejmuje:

a) Naturalnych kwiatów i liści objętych pozycją 0603 lub 0604 (np. barwionych, srebrzonych lub złoconych).

b) Motywów kwiatowych z koronki, haftu lub innych tekstyliów, które chociaż mogą być wykorzystane jako ozdoby odzieży, to są wykonane jako sztuczne kwiaty (np. przez połączenie różnych części (płatków, pręcików, łodyg itp.), przez połączenie drutem, tekstyliami, papierem, gumą itp. lub przez sklejenie lub w podobny sposób) (sekcja XI).

c) Nakryć głowy ze sztucznych kwiatów lub liści (dział 65).

d) Artykułów ze szkła.

e) Sztucznych kwiatów, liści lub owoców, z ceramiki, kamienia, metalu, drewna itp., otrzymanych w jednym kawałku przez formowanie, kucie, rzeźbienie, tłoczenie lub w innym procesie, lub składających się z części połączonych ze sobą w inny sposób niż przez wiązanie, klejenie, wkładanie jednej w drugą lub w inny podobny sposób.

f) Drutu zwyczajnie pociętego do długości i pokrytego tekstyliami, papierem itp. przeznaczonego do wyrobu łodyg sztucznych kwiatów itp. (sekcja XV).

g) Artykułów łatwo rozpoznawalnych jako zabawki lub artykuły karnawałowe (dział 95).

Biorąc pod uwagę brzmienie tej pozycji oraz wyżej przedstawioną treść komentarza, Sąd uznał, że organy celne zasadnie zaklasyfikowały przedmiotowy towar do pozycji 6702, ponieważ jego opis odpowiada definicji tej pozycji.

W ocenie Sądu – w sytuacji gdy przedmiotowy towar występuje z brzmienia w Taryfie celnej i jest klasyfikowany do konkretnego kodu CN, jego inna klasyfikacja wynikająca np. z zastosowania (a na taką klasyfikację wskazuje Skarżący) jest niemożliwa. Tym samym niezasadny jest zarzut skargi, jakoby organy celne dokonały klasyfikacji przedmiotowego towaru niezgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działu.

Odnosząc się do wnioskowanego przez Skarżącego dla przedmiotowego towaru kodu CN 9505 10 90, Sąd zauważa, iż zgodnie z komentarzem do działu 95, zawartym w "Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów", pozycja 9505 obejmuje artykuły świąteczne, karnawałowe lub inne rozrywkowe, które ze względu na ich przeznaczenie są zazwyczaj wykonane z materiałów nietrwałych. Obejmują one:

1) Świąteczne dekoracje używane do dekorowania sal, stołów itp. (takie jak girlandy, lampiony itp.); artykuły dekoracyjne na choinki (lameta, kolorowe bombki, zwierzęta i inne figurki itp.); dekoracje ciast, które są tradycyjnie związane z poszczególnymi świętami (np. zwierzęta, flagi).

2) Artykuły tradycyjnie używane w Święta Bożego Narodzenia, np. sztuczne choinki, szopki bożonarodzeniowe, postacie związane z Bożym Narodzeniem oraz zwierzęta, anioły, strzelające zabawki bożonarodzeniowe z niespodzianką, skarpety bożonarodzeniowe, imitacje polan palonych w kominku na Boże Narodzenie, Święte Mikołaje.

3) Artykuły maskaradowe, np. maski, sztuczne uszy i nosy, peruki, sztuczne brody i wąsy (niebędące artykułami codziennego użytku – pozycja 6704) oraz kapelusze papierowe. Jednakże pozycja niniejsza nie obejmuje kostiumów maskaradowych z materiałów włókienniczych, objętych działem 61 lub 62.

4) Rzucane kulki z papieru lub bawełniano – wełniane, papierowe serpentyny (taśmy karnawałowe), tekturowe trąbki, "wydmuchiwane trąbki", konfetti, parasolki karnawałowe itp.

Pozycja 9505 nie obejmuje artykułów, które zawierają wzór świąteczny, dekorację, symbole lub motywy i posiadają funkcję użytkową np. zastawę stołową, naczynia kuchenne, artykuły toaletowe, dywany i inne włókiennicze pokrycia podłogowe, odzież, bieliznę pościelową, bieliznę do celów toaletowych lub kuchennych.

Ponadto w myśl komentarza do poz. 9505, zawartego w "Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. UE C 133 z dnia 30 maja 2008 r.) produkty, aby były klasyfikowane jako artykuły świąteczne, muszą mieć wartość dekoracyjną (wzór i zdobienia) i być wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne. Produkty te są używane w określonym dniu lub okresie w ciągu roku. Produkty te, zgodnie ze swoją budową i wzorem (odciski, ornamenty, symbole lub napisy), przeznaczone są do użytku podczas określonego święta. "Święto" jest konkretnym dniem lub okresem w ciągu roku, z którym w obrębie danej społeczności związane są charakterystyczne symbole i zwyczaje. Niektóre z takich świąt miały początek w starożytności w związku z rytualnym przestrzeganiem określonych wydarzeń religijnych; inne są uzgodnionym szeroko świętowaniem i są ważne w życiu państwowym. Przykładami takich świąt są: Boże Narodzenie, Wielkanoc, halloween, dzień św. Walentego, urodziny i śluby. Następujące produkty są również uważane za artykuły świąteczne: figurki dekorowane świątecznymi strojami przedstawiające sezonowe motywy lub biorące udział w sezonowych sferach działalności; sztuczne dynie na halloween; artykuły tradycyjnie używane przy uroczystościach wielkanocnych (np. sztuczne jajka wielkanocne nieprzeznaczone do pakowania), żółte wielkanocne kurczaki i wielkanocne króliczki; zadrukowane dekoracje papierowe, które są związane ze szczególnym świętem, układane wokół ciast; artykuły ceramiczne posiadające świąteczne wzory i funkcje dekoracyjne. Artykuły pełniące funkcje użytkowe są wykluczone, nawet jeżeli posiadają wzór lub zdobienie właściwe dla określonego święta.

Biorąc pod uwagę powyższe Sąd zwraca uwagę, iż pozycja 9505 nie wymienia sztucznych kwiatów. Tym samym za słuszne należało uznać stanowisko organów celnych, że przedmiotowy towar jest sztuczną rośliną objętą pozycją 6702, mogącą służyć do dekorowania pomieszczeń w okresie Świąt Bożego Narodzenia, a także wykonywania stroików podkreślających charakter tych Świąt, ale nie jest w rozumieniu Wspólnej Taryfy Celnej artykułem bożonarodzeniowym klasyfikowanym do kodu CN 9505 10 90.

Nie bez znaczenia dla potwierdzenia prawidłowości dokonanej klasyfikacji jest również stanowisko administracji celnych innych krajów wchodzących w skład Unii Europejskiej. Otóż za trafnością dokonanej przez organ celny klasyfikacji przedmiotowego towaru (łodygi [...]) do pozycji 6702 przemawiają wybrane z bazy EBTI wiążące informacje taryfowe wydane przez administrację celną [...] i [...]: [...] z [...] listopada 2006 r. (bukiet sztucznych kwiatów [...] z materiału włókienniczego w kolorze czerwonym, których łodygi zostały wykonane z materiału włókienniczego i drutu); [...] z [...] czerwca 2008 r. (sztuczny kwiat [...] bez łodygi, wykonany z materiału włókienniczego i tworzywa sztucznego, w kolorze czerwonym i białym); [...] z [...] września 2004 r. (sztuczne kwiaty [...] z materiału włókienniczego w kolorze czerwonym, z łodygami wykonanymi z materiału włókienniczego i drutu pokrytego tworzywem sztucznym, zamieszczone w doniczce przybranej sztucznymi gałązkami drzewa iglastego); [...] i [...] z [...] września 2004 r. (bukiet sztucznych kwiatów [...] z materiału włókienniczego w kolorze czerwonym i białym, z łodygami wykonanymi z materiału włókienniczego i drutu) oraz [...] z [...] czerwca 2008 r. (wianek ze sztucznych kwiatów [...], prawdziwych szyszek ozdobionych brokatem, dwóch ususzonych kawałków cynamonu i anyżu, sztucznego jabłka i jagód oraz sztucznych gałązek drzewa iglastego).

Natomiast przedstawione przez Skarżącego dowody w postaci wiążącej informacji taryfowej wydanej przez [...] administrację celną [...] z [...] sierpnia 2007 r. oraz decyzji polskiej administracji celnej zawartej w WIT nr [...] z [...] września 2001 r., klasyfikujące artykuły bożonarodzeniowe do kodu CN 9505 10 90 nie mogą decydować o zaklasyfikowaniu przedmiotowego towaru do kodu CN 9505 10 90 z następujących przyczyn. [...] wiążąca informacja taryfowa dotyczy kompozycji o charakterze bożonarodzeniowym znajdującej się w doniczce, wykonanej między innymi ze sztucznej [...], częściowo złoconych liści, czerwonej jarzębiny i kulek-bombek. Zatem [...] wiążąca informacja taryfowa została wydana dla kompozycji, w której [...] jest jednym z elementów i która jedynie w całości tworzy kompozycję o charakterze bożonarodzeniowym, czyli nie została wydana dla przedmiotowej lub podobnej łodygi do bukietu sztucznych kwiatów [...]. Jeżeli chodzi o wiążącą informację taryfową wydaną przez polską administrację celną to słusznie Minister zauważył, że decyzja ta została wydana w 2001 r., czyli przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej. Wówczas polska administracja celna nie miała obowiązku posługiwania się wykazem Europejskiej Wiążącej Informacji Taryfowej (EBTI) i mogła prezentować odmienne stanowisko dotyczące klasyfikacji taryfowej towarów. Zaś z chwilą przystąpienia Polski do Unii Europejskiej (1 maja 2004 r.) przedmiotowa decyzja straciła ważność i w związku z tym nie stanowi podstawy prawnej w przedmiotowej sprawie. Natomiast Polska od 1 maja 2004 r. ma obowiązek korzystania z bazy EBTI.

W związku z powyższym, Sąd za chybione uznał zarzuty skargi o rażącym naruszeniu prawa materialnego tj. art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 poprzez błędną interpretację przez organy celne zapisu pozycji 6702, ORINS i ich niewłaściwe zastosowanie w sprawie, jak również niezastosowania dla przedmiotowego towaru kodu CN 9505 10 90.

Sąd za nieuzasadniony uznał zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 9 ust. 1 tiret pierwsze rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 polegający na zaniechaniu złożenia przez organ celny wniosku o uruchomienie procedury klasyfikacyjnej przez Komisję w obliczu istnienia rozbieżnych wiążących informacji taryfowych w odniesieniu do produktu, ponieważ takie rozbieżności w sprawie nie wystąpiły. Sąd zauważa, że omówiona wyżej [...] wiążąca informacja taryfowa dotyczy innego towaru – kompozycji o charakterze bożonarodzeniowym znajdującej się w doniczce, w której [...] jest tylko jednym z elementów podkreślających charakter Świąt Bożego Narodzenia. Ponadto także przedstawione przez Skarżącego [...] wiążące informacje taryfowe nr: [...] z [...] lutego 2005 r. (stroik ze sztucznych roślin), [...] z [...] sierpnia 2007 r. (kompozycja w doniczce wykonane ze sztucznych kwiatów i roślin), [...] z [...] sierpnia 2007 r. (wieniec ze sztucznych gałązek drzew iglastych, oszronionych), [...] z [...] października 2007 r. (sztuczna gałązka drzewa iglastego ozdobionego sztucznym śniegiem) oraz [...] z [...] lipca 2007 r. (kompozycja bożonarodzeniowa wykonana ze sztucznej gałązki drzewa iglastego ozdobionej pozłacaną szyszką, wstążkami, bombkami oraz jagodami) – klasyfikujące wymienione towary do kodu CN 9505 10 90, nie dotyczą ani gałązki [...] ani samej łodygi kwiatu tej rośliny niebędącej elementem kompozycji podkreślającym charakter Świąt Bożego Narodzenia. W związku z czym Sąd uznał, że organy celne trafnie stwierdziły, iż nie zachodziła potrzeba zastosowania procedury rozbieżności wynikającej z art. 9 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93.

Skarżący w piśmie procesowym z 15 kwietnia 2009 r. zakwestionował sposób przeprowadzonej przez organy celne klasyfikacji spornego produktu do pozycji 6702 oparty głównie na podstawie komentarza zawartego w Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, które nie mają mocy wiążącej, a ponadto nie mogą modyfikować zakresu CN.

Sąd odnosząc się do powyższego zarzutu skargi stwierdza, iż słusznie Skarżący zauważył, że noty, a także opinie WCO nie są wiążące ani dla organów celnych, ani dla sądów, co wielokrotnie podkreślał Europejski Trybunał Sprawiedliwości m.in. we wskazanych przez Skarżącego wyrokach. Jednakże nie można lekceważyć ich znaczenia w procesie stosowania wspólnej taryfy celnej. W znacznej ilości wyroków ETS jednoznacznie stwierdzał, że noty wyjaśniające nomenklatury Rady Współpracy Celnej stanowią ważny środek służący zapewnieniu jednolitego stosowania Taryfy przez organy celne państw członkowskich i jako takie mogą być uznane za istotną pomoc w interpretacji taryfy. Ich stosowanie w procesie interpretacji nomenklatury towarowej należy traktować jako zasadę. Ich istotne znaczenie wyprowadzone jest przez ETS z faktu, że kompetencje do ich wydawania została przyznana Radzie Współpracy Celnej przez państwa – strony z zamiarem zapewnienia jednolitości w interpretacji i stosowaniu nomenklatury (v. wyrok ETS z 11 lipca 1980 r. w sprawie Hauptzollamt Köln-Rheinau p. Chem-Tec, 798/79, ECR 1980, s. 02639, a także wyrok ETS z 9 grudnia 1997 r. w sprawie Leonhard Knubben Speditons GmBH p. Hauptzollamt Mannheim, C-143/96, ECR 1997, s. I-07039). Odstąpienie od ich stosowania jest oczywiście dopuszczalne. Jednak jest traktowane w orzecznictwie jako ostateczność, ETS dopuszcza podjęcie takiego działania przez organy celne, gdy nota lub opinia "wydaje się niezgodna ze sformułowaniem danej pozycji lub wyraźnie wykracza poza uprawnienia przyznane Radzie Współpracy Celnej" (v. wyrok ETS z 19 listopada 1975 r. w sprawie Douaneagent der NV Nederlandse Spoorwagen p. Inspecteur der invoerrechten en accijnzen, 38/75, ECR 1975, s. 01439, p. 24-25). Poza tym stosowanie w praktyce działania not i opinii WCO znajduje oparcie także w – często podkreślanej w orzecznictwie – zasadzie jednolitego stosowania przepisów prawa celnego (por. "Wspólnotowy Kodeks Celny" pod red. W. Morawskiego wyd. Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o., Warszawa 2007, str. 208 – 209).

Mając na uwadze to, że zaklasyfikowanie łodygi [...] do pozycji 6702 nastąpiło zgodnie ze sformułowaniem tej pozycji w oparciu o regułę 1. ORINS, a noty wyjaśniające jedynie potwierdziły słuszność dokonanej klasyfikacji, powyższy zarzut skargi należało uznać za chybiony.

Chybione są również zarzuty Skarżącego o charakterze procesowym. Należy zaznaczyć, iż stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.; zwanej dalej: "p.p.s.a."), naruszenie przepisów postępowania stanowi podstawę do uwzględnienia skargi tylko wówczas, gdy mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W świetle powołanego przepisu uwzględnienia skargi nie mogą uzasadniać podniesione przez Skarżącego zarzuty dotyczące naruszenia art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Sąd uznał, iż brak odniesienia się w zaskarżonej decyzji do przedstawionych przez Skarżącego materiałów dotyczących historii [...] i jej symboliki, nie oznacza, że organ celny dokonał jej błędnej klasyfikacji. Należy zgodzić się z twierdzeniem Ministra, iż choć wiedza zawarta w przedstawionych przez Skarżącego materiałach jest przydatna, jednakże nie decyduje o klasyfikacji taryfowej towarów, ponieważ klasyfikacji dokonuje się na podstawie Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, uwag do sekcji i działów tej Taryfy, które decydują o tym, jak należy klasyfikować poszczególne towary, a także ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej takich towarów w krajach Unii Europejskiej, co zostało wykonane przez organy celne w niniejszej sprawie. Poza tym podkreślić należy, że organy celne dysponowały otrzymanymi od Skarżącego informacjami o towarze wraz z jego próbką, które pozwoliły w sposób niebudzący wątpliwości ustalić tożsamość towaru i dokonać jego klasyfikacji.

W świetle powyższych rozważań, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi, jak i analiza akt sprawy, nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie oraz wypełnia przesłanki art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Ponadto w sprawie nie doszło do naruszenia zasady ochrony słusznego interesu Skarżącego, czy też zasady zaufania obywateli do organów Państwa. Wydając rozstrzygnięcie, organy działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów celnych i podjęły niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W ocenie Sądu, wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów, a więc nie stanowią naruszenia prawa.

Z tych względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a., należało oddalić skargę jako niezasadną.