Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 401/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2022-11-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 233 § 2
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski (spr.), Sędziowie sędzia WSA Marcin Kojło, sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Protokolant starszy sekretarz sądowy Marta Marczuk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 listopada 2022 r. sprawy ze skargi M. Sp. z o.o. w B. na decyzję Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. z dnia [...] lipca 2022 r., nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i przekazania do ponownego rozpoznania sprawy podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2018 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

I. Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym:

1. Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. (dalej powoływany jako: NPUCS) decyzją z [...] marca 2022 r., nr [...], określił M. sp. z o. o. (dalej powoływana jako: "skarżąca", "Spółka") kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za styczeń, maj, czerwiec, październik, listopad i grudzień 2018 r.; kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, w tym do zwrotu na rachunek bankowy oraz kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za lipiec, sierpień oraz wrzesień 2018 r.; kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za luty 2018r.; zobowiązanie podatkowe za marzec oraz kwiecień 2018r., w innych wysokościach, aniżeli zostały zadeklarowane.

W pierwszej instancji organ ten stwierdził, że Spółka w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2018 r., zaniżyła podatek należny od towarów i usług o łączną kwotę 48.796,83 zł w wyniku błędnego zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług do świadczonych usług. Organ I instancji wywiódł, że skarżąca świadczyła na rzecz "B." oraz P. sp. z o.o. usługi pośrednictwa w zagospodarowaniu odpadów o kodzie 19 12 12 (inne odpady, w tym zmieszane substancje i przedmioty z mechanicznej obróbki odpadów), opodatkowane stawką 23% VAT, a nie tylko usługi przyjęcia odpadów opodatkowane stawką 8% VAT, jak wykazano na fakturach wystawionych przez skarżącą na rzecz ww. kontrahentów. W ocenie NPUCS Spółka na żadnym etapie obrotu nie weszła w posiadanie odpadów, nie przyjmowała i nie zagospodarowywała odpadów, jedynie pośredniczyła w obrocie odpadami pomiędzy ww. kontrahentami a PUHP "L." sp. z o.o. Jednocześnie organ I instancji uznał, że na fakturach wystawionych na rzecz wskazanych podmiotów, skarżąca powinna wykazać nie tylko kwotę z tytułu wykonania usługi przyjęcia odpadów, opodatkowaną stawką 8% VAT ale i kwotę z tytułu wykonania usługi pośrednictwa w zagospodarowaniu odpadów (prowizja) opodatkowaną stawką 23% VAT.

2. Po rozpatrzeniu odwołania NPUCS, działając jako organ odwoławczy, decyzją z [...] sierpnia 2022 r. nr [...] uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Organ odwoławczy podniósł, że istotą sporu w niniejszej sprawie jest ustalenie, czy skarżąca w świetle ustawy o VAT stała się posiadaczem odpadów i wykonywała usługi przyjęcia odpadów, przekazując je do zagospodarowania kolejnemu podmiotowi, czy też brała udział w świadczeniu usług zagospodarowania odpadów, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, lub, w ramach zawieranych transakcji występowała jedynie jako podmiot pośredniczący w zakupie i sprzedaży ww. usług - a co się z tym wiąże, określenie właściwej stawki VAT do świadczonych usług.

W ocenie NPUCS, powyższa kwestia nie została w pełni rozstrzygnięta w decyzji pierwszoinstancyjnej, a zebrany materiał w sprawie nie daje jednoznacznej odpowiedzi w tym zakresie. Organ wskazał, że skarżąca Spółka jest firmą zajmującą się gospodarką odpadami, tj. przetwarzaniem, zbieraniem oraz transportem odpadów. Z akt sprawy wynika, że Spółka zawarła z PUHP "L." Sp. z o.o. z siedzibą w B., umowę z 15 grudnia 2017 r. na przyjmowanie odpadów celem ich zagospodarowania w Zakładzie Unieszkodliwiania Odpadów Komunalnych B. Zgodnie z załącznikiem do tej umowy, tj. "Protokół z negocjacji ceny odpadów, których wartość określana ma być na zasadach indywidualnych", ustalone zostały ceny i warunki odbioru/przyjęcia 1 megagrama (1 Mg) odpadów o kodzie 19 12 10 oraz 19 12 12. Cena za odpady o kodzie 19 12 12 została ustalona w wysokości 178 złotych za 1 Mg netto.

Według ustaleń NPUCS, w celu realizacji postanowień ww. umowy, Spółka zawarła umowy na pozyskanie odpadów o kodzie 19 12 10 lub 19 12 12 celem ich zagospodarowania, między innymi z firmami "B." oraz P. Sp. z o.o. Odpady były bezpośrednio dostarczane przez "B." oraz P. Sp. z o.o. do Zakładu Unieszkodliwiania Odpadów Komunalnych w B. (ZUOK B.) lub sporadycznie do Zakładu Utylizacji Odpadów Komunalnych w H. (ZUOK H.) administrowanych przez PUHP "L." sp. z o.o.

W decyzji wskazano, że PUHP "L." Sp. z o.o. tytułem zrealizowanych usług, zgodnie z umową z 15 grudnia 2017 r., wystawiła na rzecz Spółki faktury VAT, zgodnie z ustaloną ceną netto 178 zł/ 1 Mg za zagospodarowanie odpadów m.in. o kodzie 19 12 12 oraz stawką VAT w wysokości 8%. Wystawione faktury zostały ujęte przez Spółkę w ewidencji VAT zakupu za luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2018 r. Natomiast faktury nr: [...] z [...] grudnia 2017 r. i [...] z [...] grudnia 2017 r. ujęte przez Spółkę w ewidencji VAT zakupu za styczeń 2018 r. zawierały cenę netto w wysokości 140 zł/ 1 Mg, zgodnie z załącznikiem "Protokół z negocjacji ceny odpadów, których wartość określana ma być na zasadach indywidualnych" do umowy z 12 maja 2016 r.

Organ odwoławczy stwierdził również, że Spółka wystawiła na rzecz "B." faktury VAT na łączną kwotę brutto 1.933.799,42 zł, netto 1.790.555 zł, podatek VAT 143.244,42 zł oraz na rzecz P. sp. z o. o. faktury na łączną kwotę brutto 169.214,28 zł, netto 156.679,90 zł i podatek VAT 12.534,38 zł. Na wszystkich fakturach wystawionych przez Spółkę na rzecz "B." oraz P. sp. z o.o., widnieje nazwa usługi "przyjęcie odpadów 19 12 12" oraz stawka podatku VAT 8%. Ww. faktury zostały ujęte przez Spółkę w ewidencji VAT sprzedaży za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2018 r.

Zdaniem organu odwoławczego akta sprawy dowodzą, że odpady o kodzie 19 12 12 trafiały od pierwotnego posiadacza odpadów ("B.", P. Sp. z o.o.) bezpośrednio do zakładu administrowanego przez finalnego odbiorcę odpadów, tj. PUHP "L." Sp. z o.o. Spółka nie zbierała, nie przyjmowała, nie magazynowała oraz nie przetwarzała tych odpadów pod adresem swojej siedziby, nie posiadała oddzielnych umów z ww. podmiotami na transport odpadów, które organizowały transport we własnym zakresie. Transportowane odpady, zanim trafiły do ZOUK w B. (Spalarnia), nie były załadowywane ani przeładowywane pod adresem Spółki.

Organ wskazał również, że Spółka nabyte od PUHP "L." Sp. z o.o. usługi w stanie niezmienionym odsprzedawała dla "B." i P. Sp. z o.o. Usługi nabyte od PUHP "L." Sp. z o.o. nie podlegały żadnemu przetworzeniu ani modyfikacji przez Spółkę. Były przekazywane do ww. kontrahentów w takim samym zakresie, w jakim zostały nabyte przez Spółkę.

Zdaniem organu odwoławczego z decyzji pierwszoinstancyjnej wynika, że organ I instancji, kwestionując rodzaj wykonanych przez Spółkę usług, a co się z tym wiąże również wysokość stawki podatku VAT, dokonał wyliczenia podatku należnego \/AT zarówno od wartości usługi przyjęcia odpadów, według stawki 8% VAT (wartość netto usługi przyjęto zgodnie z umową z PUHP "L." sp. z o.o. - 178 zł/1 Mg odpadów), jak i od usługi pośrednictwa w zagospodarowaniu odpadów (prowizja), której wartość obliczono przez różnicę wartości brutto całej faktury i wartości brutto usługi przyjęcia odpadów (według powyższego wyliczenia), a następnie "rachunkiem w stu" według stawki 23% VAT, zgodnie ze wzorem: wartość usługi za miesiąc w zł-(wartość usługi x 23%) : 123% = podstawa opodatkowania.

Organ odwoławczy stwierdził, że decyzja organu I instancji jest wewnętrznie niespójna. Z uzasadnienia ww. decyzji wynika bowiem, że Spółka na żadnym etapie nie weszła w posiadanie odpadów i faktycznie świadczyła usługi pośrednictwa w zagospodarowaniu odpadów, tj. nabyte od wskazanego podmiotu usługi w stanie niezmienionym odsprzedawała ustalonym kontrahentom, co skłania do twierdzenia, że Spółka działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, sama otrzymywała i wyświadczała przedmiotowe usługi (opodatkowane stawką 8% VAT). Natomiast Spółce, jak wynika z decyzji pierwszoinstancyjnej, przypisano świadczenie usług zakwalifikowanych do grupowania 74.90.12.0 jako "usługi pośrednictwa komercyjnego i wyceny z wyłączeniem wyceny nieruchomości i ubezpieczeń" - stawka 23% VAT, nie kwestionując przy tym wartości zakupu i sprzedaży przedmiotowych usług przez Spółkę ("przyjmowanie odpadów") opodatkowanych stawką 8% VAT.

Z powyższego, zdaniem organu odwoławczego wynika, iż organ I instancji nie zachowuje konsekwencji w swoim stanowisku, zaprezentowanym w decyzji. Z jednej strony wskazuje bowiem, że Spółka świadczyła jedynie usługę pośrednictwa, z czego wynikałoby, że Spółka nie dokonywała ani zakupu ani sprzedaży usług przyjęcia odpadów celem ich zagospodarowania. Z drugiej zaś strony, dokonując wyliczenia podatku VAT, pozostawia w rozliczeniu zakup i sprzedaż ww. usług. Powyższe zdaniem organu odwoławczego oznacza, że organ I instancji przyjmuje, iż taki zakup i sprzedaż miały miejsce. Jednocześnie, w treści ww. decyzji powołuje art. 8 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm., dalej jako: "u.p.t.u."), zgodnie z którym, w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Tym samym organ odwoławczy stwierdził, że wskazany w zaskarżonej decyzji art. 8 ust. 2a u.p.t.u. nie może mieć zastosowania do ustalonego przez organ podatkowy stanu faktycznego. W ocenie organu odwoławczego, gdyby przyjąć, że Spółka świadczyła jedynie usługę pośrednictwa, to w niniejszej sprawie nie miały miejsca zakup i sprzedaż usług przyjęcia odpadów celem ich zagospodarowania. Przy tym zdaniem organu odwoławczego kwestia ta nie została wyjaśniona.

3. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika złożyła skargę do tut. Sądu, zarzucając zaskarżonej decyzji:

I. naruszenie przepisów procesowego prawa podatkowego, które miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia tj.:

1) art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej jako: o.p.) w związku z art. 125 § 1 o.p. i art. 127 o.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i wydanie przez organ odwoławczy decyzji kasacyjnej, tj. przekazującej sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji, podczas gdy nie było podstaw do takiego rozstrzygnięcia, gdyż materiał dowodowy zebrany w sprawie pozwalał na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy przez organ odwoławczy, co doprowadziło do naruszenia zasady dwuinstancyjności oraz szybkości postępowania;

2) art. 229 o.p. w związku z art. 127 o.p. poprzez ich niezastosowanie, pomimo że organ odwoławczy miał możliwość zlecenia wykonania przez organ I instancji niezbędnych czynności dowodowych i samodzielnego merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy;

3) art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p. w związku z art. 208 § 1 o.p. poprzez ich niezastosowanie co przejawiało się w wydaniu przez organ odwoławczy decyzji kasacyjnej i przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji zamiast umorzenia postępowania podatkowego, w sytuacji gdy postępowanie to stało się bezprzedmiotowe, gdyż nie doszło do nadużycia prawa skutkującego uszczupleniem jakichkolwiek należności podatkowych przez skarżącą.

W uzasadnieniu skargi jej autor wskazał, że organ odwoławczy wydał decyzję kasacyjną, pomimo iż nie zostały spełnione przesłanki do jej wydania, tj. nie wykazano, że rozstrzygnięcie sprawy uniemożliwia przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego przez organ odwoławczy. Według skarżącej organ odwoławczy nie uzasadnił w wydanej decyzji kasacyjnej, dlaczego sam nie mógł przeprowadzić czynności niezbędnych w sprawie. W skardze podniesiono, że w zaskarżonej decyzji NPUCS nie powołał się na art. 229 o.p. i nie wskazał przyczyn nieprzeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego w pełnym zakresie.

Ponadto w ocenie skarżącej w niniejszej sprawie postępowanie to stało się bezprzedmiotowe, gdyż nie doszło do nadużycia prawa skutkującego uszczupleniem jakichkolwiek należności podatkowych przez skarżącą. Zdaniem skarżącej była ona niewątpliwie w świetle przepisów ustawy o odpadach posiadaczem odpadów przyjętych od "B." oraz P. sp. z o.o., co uzasadnia prawidłowość zastosowania przez stronę preferencyjnej stawki podatku VAT.

W oparciu o powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania podatkowego lub uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi odwoławczemu do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od organów podatkowych na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

4. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2021 r. poz. 137 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2022 poz. 329, dalej jako: p.p.s.a.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie.

2. W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

3. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów należy uznać, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

4. W niniejszej sprawie przedmiotem sporu jest przede wszystkim wyjaśnienie czy istniały podstawy do wydania decyzji na podstawie art. 233 § 2 o.p. W myśl tego przepisu organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części.

Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Należy wskazać, że w sądowej kontroli decyzji kasatoryjnych wydanych na podstawie art. 233 § 2 o.p. Sąd w zasadzie nie może przesądzać sprawy co do istoty (taki wniosek płynie z wyroku NSA z 5 grudnia 2019 r., I FSK 1299/17). Ocenie podlega (podobnie jak w sprawach sprzeciwów o decyzji kasatoryjnych z k.p.a.) istnienie przesłanek z art. 233 § 2 o.p., a zatem czy w konkretnej sprawie było konieczne przeprowadzenie postępowania dowodowego w całości lub znacznej części.

Jednak to przepisy prawa materialnego w praktyce decydują o koniecznym zakresie postępowania dowodowego, zatem ocena wykładni przepisów prawa materialnego, które mogą mieć zastosowanie, może być niezbędna. Niniejsza sprawa dotyczy przyjęcia właściwej stawki opodatkowania usług świadczonych przez MPO. Spółka MPO zawarło umowę ze spółką L. na przyjmowanie odpadów celem ich zagospodarowania w Zakładzie Unieszkodliwiania Odpadów Komunalnych w B. Zawarło też umowy na pozyskanie odpadów o kodzie 191210 lub 191212 celem ich zagospodarowania, między innymi z firmami "B." oraz P. sp. z o.o. Ustalono, że odpady były dostarczane przez te firmy bezpośrednio do ZUOK B. lub ZUOK H., administrowanych przez spółkę L.

W wystawianych na rzecz B. i P. fakturach MPO wskazywało usługę: przyjęcie odpadów i stawkę 8%, choć z dowodów zebranych w sprawie wynika, że spółka nie przyjmowała odpadów i ich nie posiadała. Organ określił spółce VAT zarówno za zakup i sprzedaż usługi przyjęcia odpadów (8%), jak i za pośrednictwo w zagospodarowaniu odpadów (23%), z tym, że stawka 8% została naliczona od kwoty netto za usługę przyjęcia odpadów, zaś stawka 23% od różnicy po. Według organu odwoławczego zaistniała zatem sprzeczność w ocenie organu I instancji. Wg oceny NUCS jeżeli organ wskazuje, że spółka świadczyła usługę pośrednictwa, to nie dokonywała zakupu i sprzedaży usługi przyjęcia odpadów. Organ odwoławczy wywodzi więc, że nie ustalono, jakie faktycznie czynności wykonywała MPO sp. z o.o. w ramach zawartych umów i analizowanych transakcji, tj. czy były to czynności realizowane zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, a zatem Spółka była uprawniona do odsprzedaży usług zakupionych od PUHP "L." sp. z o.o. na rzecz "B." i P. sp. z o.o., dokonywała czynności refakturowania usług przy zastosowaniu stawki właściwej dla refakturowanej usługi, tj. 8% VAT, czy też Spółka świadczyła jedynie usługi pośrednictwa komercyjnego w zakupie i sprzedaży usług zagospodarowania odpadów opodatkowane stawką 23% VAT, a tym samym nie dokonywała zakupu ani sprzedaży przedmiotowych usług. W sytuacji ustalenia, że Spółka nie brała udziału w świadczeniu usług zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, a jedynie świadczyła usługi pośrednictwa komercyjnego, organ podatkowy I instancji powinien dokonać ustalenia rzeczywistej wartości takich świadczeń. Należy zgodzić się z oceną organu odwoławczego, że skoro spółka nie przyjmowała odpadów (jak przyjął organ I instancji) to spółka nie świadczyła usługi przyjęcia odpadów na rzecz kontrahentów, lecz mogła co najwyżej dokonać sprzedaży usługi przyjęcia odpadów zakupionej od spółki L., ewentualnie realizować usługę pośrednictwa.

W orzecznictwie wskazuje się, że również ocena dowodów należy do postępowania dowodowego (zob. wyrok NSA z 11 maja 2021 r., I FSK 35/18). W niniejszej sprawie organ I instancji wywiódł na podstawie zebranych dowodów sprzeczne wnioski, w efekcie, nie rozstrzygnął kluczowej kwestii: czy miała miejsce odsprzedaż (z marżą lub bez), refakturowanie usługi czy też usługa pośrednictwa.

Brak jest w związku z tym prawidłowych ustaleń co do wartości usługi. Należy wskazać, że w przypadku decyzji kasatoryjnej nie kształtuje się bezpośrednio zobowiązania podatnika (I SA/Gl 1143/19). W ocenie Sądu ostatecznie zobowiązanie podatkowe może być wyższe niż przyjęte przez organ I instancji (jeśli przyjęto by że miała miejsce usługa pośrednictwa), jednak wydając decyzję kasatoryjną, organ odwoławczy nie narusza tego przepisu.

Na marginesie należy wskazać, że trudno nie zauważyć sprzeczności w zarzutach strony skarżącej, która w odwołaniu wskazuje na niewyjaśnienie wielu istotnych okoliczności faktycznych, by w skardze wskazywać, że materiał dowodowy pozwalał na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy. Należy także zaznaczyć, że w odwołaniu strona skarżąca w istocie wnosiła o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji.

5. Reasumując w ocenie Sądu zarzuty naruszenia przepisów postępowania zawarte w skardze, tj. Ordynacji podatkowej są niezasadne. Organ odwoławczy miał prawo w realiach przedmiotowej sprawy uznać, że jej rozstrzygnięcie wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części i ustalenia podstawowych aspektów stanu faktycznego w sprawie. W sprawie niezbędne jest więc ponowne postępowanie dowodowe, które w efekcie doprowadzi do stwierdzenia, jakie faktycznie czynności wykonywała Spółka w ramach zawartych umów i analizowanych transakcji, czy były to czynności realizowane zgodnie z art. 8 ust. 2a u.p.t.u. Niezbędna jest więc odpowiedź na pytanie czy skarżąca Spółka była uprawniona do odsprzedaży usług zakupionych od PUHP "L." Sp. z o.o. na rzecz B." i P. Sp. z o.o. i czy dokonywała ona czynności refakturowania usług przy zastosowaniu stawki właściwej dla refakturowanej usługi, tj. 8% VAT, czy też Spółka świadczyła jedynie usługi pośrednictwa komercyjnego w zakupie i sprzedaży usług zagospodarowania odpadów opodatkowane stawką 23% VAT, a tym samym nie dokonywała zakupu ani sprzedaży przedmiotowych usług.

6. Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd postanowił jak w sentencji.