Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 666/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2013-06-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145, art.136, art.137
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 145 par 1 pkt 1 lit b, art.152, art.200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 666/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 26 czerwca 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędzia: WSA Inga Gołowska (spr.), Sędzia: WSA Urszula Zięba, Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 czerwca 2013 r., sprawy ze skargi M.P., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 20 marca 2013 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od spadków i darowizn I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. określa, że wymieniona w pkt I decyzja nie może być wykonana do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej koszty postępowania w kwocie 100 zł (sto złotych).


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 20 marca 2013r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej po rozpoznaniu odwołania M.P. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z 20 grudnia 2012r. nr [...], ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z tytułu ustanowienia nieodpłatnej służebności-utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W pisemnych motywach rozstrzygnięcia wskazano, że 9 stycznia 2007r. aktem notarialnym Rep.[...] A.P. ustanowił na rzecz M.P. bezpłatną, osobistą, dożywotnią służebność korzystania z dwóch pokoi na pierwszym piętrze od strony południowo-wschodniej i współkorzystania z kuchni i łazienki w budynku mieszkalnym usytuowanym na działce nr [...] w L. oraz współkorzystania z zabudowań gospodarczych znajdujących się na działce. Wartość przedmiotu nabycia określono na kwotę 48.000,00 zł rocznie 4.800,00 zł. Notariusz nie pobrał podatku od spadku i darowizn.

Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z 6 listopada 2012r. wezwał podatniczkę M.P. do złożenia zeznania podatkowego (SD-3) o nabyciu tytułem służebności oraz przedłożenia odpisu księgi wieczystej z wypisem z rejestru gruntów i opisu nieruchomości na dzień 9 stycznia 2007r. Wobec braku odpowiedzi na wezwanie, organ I instancji wszczął postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadku i darowizn od ustanowienia nieodpłatnej służebności na nieruchomości.

Decyzją z 20 grudnia 2012r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z tytułu ustanowienia nieodpłatnej służebności w kwocie 2.069,00 zł.

Odwołanie od powyższej decyzji złożyła podatniczka zarzucając naruszenie:

- art. 145§2 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2012r. poz. 749 ze zm. dalej-O.p.) poprzez dokonanie nieskutecznego doręczenia zaskarżonej decyzji bezpośrednio podatniczce w sytuacji gdy posiadała ona ustanowionego pełnomocnika i tym samym odmówienie przyjęcia decyzji przez podatniczkę nie może zostać uznane za skuteczne doręczenie na gruncie art. 153 O.p.,

-art. 123§1 O.p. poprzez wydanie zaskarżonej decyzji pomimo tego, że podatniczce nie upłynął wyznaczony przez organ podatkowy 7 dniowy termin do wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego,

-art. 4a ust. 4 pkt 2 ustawy z 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U z 2004r. Nr 142, poz. 1514 ze zm. dalej-u.p.s.d.), poprzez przyjęcie, by skorzystać ze zwolnienia od podatku ustanowionego w art. 4a ust. 1 u.p.s.d. konieczne jest zgłoszenie nabycia organowi podatkowemu w sytuacji gdy ustanowienie służebności zostało dokonane w formie aktu notarialnego a tym samym podatniczka nie była obowiązana do złożenia stosownej deklaracji gdyż obowiązek ciążył na notariuszu.

Dodatkowo wskazano, że upłynął termin do wydania decyzji na podstawie art. 68 O.p.

Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, zaznaczając, że zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 u.p.s.d. przy nabyciu w drodze nieodpłatnej służebności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ustanowienia tego prawa. Zgodnie z art. 245§2 Kodeksu cywilnego, przy ustanowieniu ograniczonego prawa rzeczowego na nieruchomości forma aktu notarialnego jest wymagana wyłącznie dla oświadczenia właściciela ustanawiającego dane prawo. Z kat sprawy wynika, że A.P. złożył oświadczenie o ustanowieniu na rzecz podatniczki służebność osobistą. Podatniczka nie brała udziału w tej czynności a ustanowienie służebności nie było rezultatem umowy pomiędzy nią a A.P.. Ustawodawca z dniem 1 stycznia 2007r. wprowadził w art. 4a u.p.s.d. wyjątek od zasady powszechnego opodatkowania ale warunkiem zwolnienia nieodpłatnego nabycia rzeczy lub praw majątkowych jest obowiązek poinformowania właściwego organu podatkowego o okolicznościach nabycia poszczególnych składników majątkowych na urzędowym formularzu w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku. Ustawowy obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków gdy nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego. W ocenie organu odwoławczego jedynie umowa służebności zawarta w formie aktu notarialnego daje prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku o którym mowa w art. 4a u.p.s.d. bez konieczności zgłoszenia tego faktu organowi podatkowemu. Natomiast w przypadku powstania służebności w sytuacji gdy właściciel nieruchomości składa w formie aktu notarialnego oświadczenie o ustanowieniu służebności a strona na rzecz której ustanowiono prawo nie uczestniczy w czynności ustanawiania służebności wówczas dla skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 4a u.p.s.d., nabywca służebności, zobowiązany jest do złożenia organowi podatkowemu zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD-Z1) w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego tj. od dnia ustanowienia tego prawa. Podatniczka zobowiązana była zatem do złożenia druku SD-Z1 czego jednak nie uczyniła. Stanowisko to ma oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Organ odwoławczy zaznaczył również, że zgodnie z art. 84 O.p.w zw z §5 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 czerwca 2004r. w sprawie określenia rodzajów i zakresu informacji przekazywanych organom podatkowym przez sądy, komorników sądowych i notariuszy oraz terminu, formy, z uwzględnieniem formy wypisu aktu i sposobu ich przekazywania (Dz. U Nr 156, poz. 1640) notariusze przekazują organowi podatkowemu właściwemu miejscowo według ich siedziby, w terminie do dnia 7 każdego miesiąca, wypisy sporządzonych w poprzednim miesiącu, dokumentujących czynności prawne podlegające przepisom ustawy z 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn lub ustawy z 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych:

1) aktów notarialnych, o ile notariusz jako płatnik tych podatków nie przekazał organowi podatkowemu odpisów aktów notarialnych na podstawie art. 18 ust. 2 u.p.s.d. lub art. 10 ust. 3a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych,

2) zarejestrowanych aktów poświadczenia dziedziczenia

- które mogą spowodować powstanie zobowiązania podatkowego.

Unormowanie zawarte w art. 84 O.p. nie mogło stanowić przesłanki zwolnienia od podatku przewiedzianego w art. 4a u.p.s.d.

Odnosząc się do zarzutu przedawnienia, organ przypomniał, że zgodnie z art. 68§1 O.p. zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21§1 pkt 2 O.p. nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy a § 2 stanowi, że jeżeli podatnik:

1) nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego,

2) w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego,

zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w §1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Podatniczka nie złożyła zeznania podatkowego stąd zdaniem organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie miał zastosowanie 5 letni termin do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Ustosunkowując się do kwestii doręczenia decyzji podatniczce zamiast jej pełnomocnikowi, organ odwoławczy wyjaśnił, że decyzja organu I instancji została wydana 20 grudnia 2012r. i w tym dniu adwokat P.D. złożył ,,Pismo przewodnie-Informację o przystąpieniu do sprawy" w którym poinformował, że działają imieniem podatniczki , której pełnomocnictwo przedkłada z dowodem opłaty skarbowej. W dniu 20 grudnia 2012r. pracownicy urzędu skarbowego udali się do miejsca pracy podatniczki by doręczyć jej decyzję wymiarową jednak ona odmówiła jej przyjęcia informując, że ma ustanowionego pełnomocnika. Pełnomocnictwo wpłynęło do organu podatkowego 24 grudnia 2012r. Co do zarzutu naruszenia art. 200 O.p., organ zaznaczył, że odwołująca się podatniczka nie wskazała jaki wpływ na wynik rozstrzygnięcia miało to uchybienie.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na ostateczną w administracyjnym toku instancji decyzję Dyrektora Izby Skarbowej wniosła podatniczka, domagając się jej uchylenia oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenia od Skarbu Państwa-Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kosztów postępowania wg norm przepisanych. Skarżąca zarzuciła:

1.naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia a to:

a.naruszenie art. 145§2 O.p. poprzez dokonanie doręczenia zaskarżonej decyzji bezpośrednio Skarżącej w sytuacji gdy posiadała ona ustanowionego pełnomocnika adwokata P. D. i tym samym doręczenie winno być dokonane na adres pełnomocnika, a doręczenie dokonane bezpośrednio Skarżącej było nieprawidłowe,

b.naruszenie art. 145§2 O.p. poprzez uznanie przez Dyrektora Izby Skarbowej , iż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego została Skarżącej prawidłowo doręczona w sytuacji gdy Skarżąca ustanowiła pełnomocnika, który zgłosił przystąpienie do sprawy, przesłał pełnomocnictwo a co więcej sama Skarżąca poinformowała upoważnionego pracownika o ustanowieniu pełnomocnika w sprawie i tym samym odmówienie przez Skarżącą przyjęcia decyzji nie może uzasadniać przyjęcia fikcji doręczenia na gruncie art. 153 i art. 145§2 O.p.,

c. naruszenie art. 123§1 w zw z art. 200§1 O.p. poprzez wydanie zaskarżonej decyzji bez zawiadomienia pełnomocnika o zakończeniu postępowania w sprawie i umożliwienia mu wypowiedzenia się w 7 dniowym terminie, co uniemożliwiło pełnomocnikowi Skarżącej rzeczywisty udział w postępowaniu,

d.naruszenie art. 123§1 w zw z art. 200§1 O.p. poprzez nieuwzględnienie przez Dyrektora Izby Skarbowej zarzutu, iż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego została wydana pomimo tego, że Skarżącej nie upłynął wyznaczony przez organ podatkowy 7 dniowy termin na wypowiedzenie się co do zebranego materiału dowodowego co stanowiło pozbawienie strony możności udziału w postępowaniu,

z ostrożności procesowej, na wypadek nieuwzględnienia powyższych zarzutów, zaskarżonej decyzji zarzucono:

2.naruszenie przepisów prawa materialnego, mające istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia a to:

a.naruszenie art. 4a ust. 4 pkt 2 u.p.s.d. poprzez przyjęcie na gruncie niniejszej sprawy, iż aby skorzystać ze zwolnienia od podatku, ustanowionego przez art. 4a ust. 1 u.p.s.d., konieczne było zgłoszenie przez Skarżącą stosownego nabycia organowi podatkowemu, w sytuacji gdy ustanowienie służebności zostało dokonane w formie aktu notarialnego a co za tym idzie Skarżąca nie była obowiązana do złożenia stosownej deklaracji, gdyż obowiązek ten ciążył na notariuszu,

b.naruszenie art. 68§2 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe, która to decyzja nie została prawidłowo doręczona Skarżącej przed upływem określonego w tym przepisie terminu przedawnienia.

Uzasadniając skargę, podatniczka podkreśliła, że w sprawie był ustanowiony pełnomocnik i to jemu winna zostać doręczona decyzja a tak się nie stało. Ponadto ani pełnomocnik Skarżącej ani sama Skarżąca zostali pozbawieni możliwości wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego. Zdaniem Skarżącej nie miała ona obowiązku składania deklaracji podatkowej bowiem obowiązek ten ciążył na notariuszu. Zaskarżona decyzja jest nieważna bowiem została doręczona po terminie określonym w art. 68 O.p. i nie została doręczona pełnomocnikowi.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko wyrażone w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. dalej-p.p.s.a.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3§2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145§1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145§1 pkt 2 p.p.s.a.). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Ponadto, zgodnie z art. 134§1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w oparciu o wyżej wskazane zasady Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdził, że skarga jest zasadna.

Zgodnie z art. 123§1 O.p. strona winna mieć zapewniony czynny udział w każdym stadium postępowania. Przepis ten nakłada na organ podatkowy obowiązek umożliwienia stronie udziału w postępowaniu (od momentu jego wszczęcia do zakończenia decyzją ostateczną) i wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i zgłoszonych żądań przed wydaniem decyzji. Statuuje też prawo strony do udziału w postępowaniu dowodowym, a tym samym daje jej prawo do wpływania na treść dokonanych ustaleń poprzez zgłaszanie wniosków dowodowych i tym samym do ustalenia faktów prawotwórczych, mających wpływ na wynik podjętego na ich podstawie rozstrzygnięcia. Zasada czynnego udziału strony w postępowaniu jest jedną z podstawowych zasad postępowania.

Zgodnie z art. 136 O.p. strona może działać przez pełnomocnika, jeżeli charakter czynności nie wymaga jej osobistego działania. Jeżeli strona takiego pełnomocnika ustanowi, winien on być traktowany pod względem procesowym tak samo jak jego mocodawca. Winien być więc zawiadamiany o wszystkich czynnościach podejmowanych w sprawie przez organ, jemu też należy doręczać wszelkie pisma (art. 145§2 O.p. por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 lutego 1987r. sygn. akt: SA/Wr 875/86, opubl. w ONSA z 1987r., Nr 1 ,poz. 13). Zauważyć jednak należy, iż prawo do ustanowienia pełnomocnika oraz określenia zakresu jego umocowania jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem strony. Organ ma obowiązek zapewnienia udziału pełnomocnika w postępowaniu do czasu odwołania jego pełnomocnictwa tylko wówczas, gdy zostanie on ustanowiony, zaś organ – prawidłowo powiadomiony o woli strony działania przez pełnomocnika. Zgodnie bowiem z art. 137§2 i §3 O.p. pełnomocnictwo winno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu. Oryginał lub poświadczony odpis pełnomocnictwa winien być załączony do akt sprawy (określonej poprzez uczestniczące w niej podmioty oraz przedmiot sprawy, stan faktyczny i prawny). Od dnia powiadomienia organu o ustanowieniu pełnomocnika powinien mieć on zapewniony udział w postępowaniu tak samo jak strona, pominięcie pełnomocnika strony w czynnościach postępowania jest równoznaczne z pominięciem strony i wywołuje takie same skutki prawne (post. SN z 9 września 1993r. sygn. akt: III ARN 45/93, OSNC1994). Brak udziału pełnomocnika w postępowaniu administracyjnym powinien być traktowany na równi z brakiem udziału strony (wyrok NSA z 16 czerwca 1998r. sygn. akt: IIISA 1597//96 publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

Ze znajdującej się w aktach administracyjnych sprawy pełnomocnictwa wynika, iż M.P. udzieliła pełnomocnictwa adwokatowi P.D. do reprezentowania jej w postępowaniu przed organem I instancji ale także w kolejnych instancjach z możliwością substytucji. O zakresie pełnomocnictwa decyduje w postępowaniu administracyjnym wola mocodawcy. Skutkiem udzielenia pełnomocnictwa jest wejście umocowanego we wszystkie prawa i obowiązki strony. Pełnomocnik działa za stronę i skutki jego działania odnoszą się wprost do mocodawcy. Zatem, od daty przedłożenia pełnomocnictwa z 19 grudnia 2012r. doręczanie wszelkich pism w toczącym się postępowaniu podatkowym, w tym decyzji kończących postępowanie winno następować do rąk pełnomocnika.

Wskazać także należy, że podatniczka składając odwołanie od decyzji organu I instancji wskazał także, jest reprezentowana przez pełnomocnika adwokata P.D.

Co istotne, udzielnie, jak i odwołanie pełnomocnictwa, jest oświadczeniem woli mocodawcy. Zgodnie z poglądem wyrażonym w wyroku Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z 30 maja 2006r., sygn. akt: I ACa 1363/05 (publik. Lex nr 278401), udzielenie pełnomocnictwa następuje bowiem w drodze jednostronnej czynności prawnej dokonanej przez mocodawcę. Polega ono na złożeniu oświadczenia woli, przy czym od pełnomocnika nie wymaga się przyjęcia pełnomocnictwa. Tak więc pełnomocnictwo, to umocowanie do działania w cudzym imieniu, które oparte jest na oświadczeniu reprezentowanego - art. 96 K.c. W związku z tym zastosowanie znajduje norma wyrażona w przepisie art. 61§1 zd. 1 K.c., który stanowi, że oświadczenie woli, które ma być złożone innej osobie, jest złożone z chwilą, gdy doszło do niej w taki sposób, że mogła zapoznać się z jego treścią. Skora odwołanie pełnomocnictwa jest także oświadczeniem woli, to należy zbadać, czy w toku postępowania kontrolnego lub podatkowego organ otrzymał takie oświadczenie, z którego mógł wywnioskować, że wcześniejsze oświadczenie o udzieleniu pełnomocnictwa, wyrażone w akcie notarialnym, utraciło moc prawną.

Analiza akt sprawy prowadzi do wniosku, że oświadczenia takiego nie było. Organowi nie zakomunikowano na żadnym etapie postępowania przed organami podatkowymi, że wolą mocodawcy pełnomocnictwo cofnięto. Brak jakiegokolwiek pisma w tej sprawie od podatniczki lub ustnego oświadczenia do protokołu. Udzielone adwokatowi P.D. zachowywało swoją moc wiążącą. Organy podatkowe nie były uprawione do stwierdzenia, że jest inaczej. Przez cały czas istniał więc po ich stronie obowiązek respektowania w.w. pełnomocnictwa.

Na gruncie art. 281a O.p. można przyjąć, że skoro ustawodawca wprowadził warunek zachowania formy pisemnej przy wyznaczeniu osoby do reprezentacji kontrolowanego w kontroli podatkowej, to odwołanie takiego reprezentanta (pełnomocnika) można uznać za pewne w sytuacji złożenia pisemnego oświadczenia woli o odwołaniu lub oświadczenia w innej formie, które niewątpliwie wskazuje wolę mocodawcy (np. ustnego oświadczenia do protokołu). Do analogicznych konkluzji można dojść na gruncie art. 137§2 O.p. Należy bowiem zaznaczyć, że postępowanie kontrolne i postępowanie podatkowe, to dwa różne, odrębnie unormowane postępowania prawne, których nie można utożsamiać, pomimo iż dotyczyć mogą tych samych zobowiązań podatkowych (por. wyrok NSA z 23 sierpnia 2007r. sygn. akt: II FSK 682/07, publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). W związku z tym należy ocenić kwestię pełnomocnictwa w oparciu o przepisy dotyczące danego postępowania. W postępowaniu kontrolnym jest to- jak już wyżej wskazano-art. 281a O.p., w postępowaniu podatkowym -art. 136 i art. 137 O.p.

Na gruncie ostatniego ze wskazanych przepisów można przyjąć, że skoro ustawodawca wprowadził warunek zachowania formy pisemnej lub formy ustnego zgłoszenia do protokołu przy wyznaczeniu pełnomocnika w postępowaniu podatkowym, to odwołanie takiego pełnomocnika można uznać za pewne w sytuacji złożenia pisemnego oświadczenia woli o odwołaniu albo ustnego oświadczenia do protokołu lub oświadczenia w innej formie, które niewątpliwie wskazuje wolę mocodawcy.(wyrok NSA z 17 grudnia 2009r. sygn. akt: II FSK 1161/08 publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

Interpolując powyższe rozważania wskazać należy, że zaskarżona decyzja jak i czynności podejmowane przez organ odwoławczy odbywały się bez udziału wyznaczonego przez podatnika pełnomocnika. Pozbawienie pełnomocnika strony skarżącej możliwości udziału w postępowaniu podatkowym stanowi istotne naruszenie procesowe, mogące mieć wpływ na wynik sprawy. Pominięcie przez organ podatkowy pełnomocnika strony jest równoznaczne z pominięciem strony w postępowaniu. Ustanowienie pełnomocnika w sprawie ma na celu przede wszystkim ochronę strony przed skutkami nieznajomości prawa. Jeżeli organ podatkowy pomija pełnomocnika w toku czynności postępowania, to niweczy skutki staranności strony w dążeniu do ochrony swych praw i interesów oraz otrzymania takiej ochrony prawnej, jaką powinna ona uzyskać w państwie prawa (por. wyrok SN z 9 września 1993r. sygn. akt: III ARN 45/93, OSNC 1994, nr 5, poz. 112 oraz wyrok NSA z 10 lutego 1987r. sygn. akt: SA/Wr 875/86, ONSA 1987, nr 1, poz. 13). W analizowanej sprawie zachowanie podatniczki tj. samodzielne sporządzenie odwołania od decyzji organu I instancji nie pozwoliło na wywnioskowanie w sposób niewątpliwy, że wolą mocodawcy było cofnięcie pełnomocnictwa.

Przypomnieć także należy, że z treści art. 137§ 3 O.p. wynika jednoznaczny obowiązek złożenia pełnomocnictwa do akt. Oznacza to, że osoba chcąca działać w sprawie jako pełnomocnik musi złożyć do akt tej konkretnej sprawy pełnomocnictwo lub jego odpis. Dopiero od momentu złożenia pełnomocnictwa do akt konkretnej sprawy aktualizują się procesowe obowiązki i uprawnienia pełnomocnika w określonym postępowaniu. Złożenie pełnomocnictwa jest wyrazem woli występowania w danym postępowaniu. Zgłoszenie pełnomocnictwa musi być konkretne i wskazywać, że dotyczy określonego postępowania i że celem jego złożenia jest reprezentowanie podatnika w tym właśnie postępowaniu. Organ podatkowy jest zobligowany do honorowania pełnomocnictwa, ale pod warunkiem posiadania wiedzy o jego istnieniu, a tę może posiąść z chwilą otrzymania dokumentu. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 sierpnia 2011r. sygn. akt: II FSK 429/10 ONSAiWSA 2012/6/102).

W świetle powyższych uwag, pełnomocnictwo udzielone adwokatowi P. D. przez podatniczkę M.P., organ otrzymał dopiero w dniu 24 grudnia 2012r. zatem decyzja organu I instancji prawidłowo została skierowana do podatniczki.

Z uwagi na istotne uchybienie procesowe skutkujące koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, Sąd odstąpił od materialnoprawnej kontroli zaskarżonego aktu, albowiem ocena legalność decyzji w tym względzie jest uzależniona od poprawności postępowania poprzedzającego jej wydanie.

Rozpoznając ponownie sprawę, organ mając na uwadze powyższe wywody, przeprowadzi postępowanie zapewniając udział w każdym jego stadium stronie lub wyznaczonemu pełnomocnikowi.

Wobec powyższego, uznając, że zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu, Sąd, na podstawie przepisu art. 145§1 pkt 1 lit. b p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.

Stwierdzenie przez Sąd, że na podstawie art. 152 p.p.s.a. uchylona decyzja nie podlegają wykonaniu oznacza, że decyzja ta nie wywołuje skutków prawnych, które wynikają z jej rozstrzygnięcia, od chwili wydania wyroku, mimo że wyrok uchylający tę decyzję nie jest jeszcze prawomocny.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez Sąd I instancji przysługuje Skarżącym od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Mając powyższe na względzie Sąd zasądził zwrot wpisu od skargi.