Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1390/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-02-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 1 pkt 2 art. 5 ust. 1 pkt 16
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędziowie WSA Beata Machcińska, Wojciech Organiściak (spr.), Protokolant Dominika Zabielska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lutego 2017 r. sprawy ze skargi J. K., K. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. (dalej SKO lub Kolegium) działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015r., poz. 613) w związku z art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 849, dalej u.p.o.l.) decyzją z dnia [...] r. (Nr [...]) utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia [...] r. (Nr [...]) w sprawie ustalenia J. K. i K. K. (dalej jako podatnicy, strony) wymiaru podatku od nieruchomości na 2014 r. w kwocie [...] zł,

Organ odwoławczy prezentując dotychczasowy przebieg postępowania podkreślił, że organ pierwszej instancji w decyzji z dnia [...] r. dokonał szczegółowego wyliczenia podatku w odniesieniu do poszczególnych elementów składających się na przedmiot opodatkowania.

Od tej decyzji odwołali się podatnicy, którzy zakwestionowali w całości wydane orzeczenie organu pierwszej instancji, nazywając je "nieporozumieniem". Pracownikom organu pierwszej instancji, którzy brali udział w wydawaniu zaskarżonej decyzji zarzucili brak profesjonalizmu, który zasługuje na rozliczenie. Odwołujący się wskazali również, że gromadzenie materiału dowodowego odbywało się z naruszeniem prawa, m. in. poprzez powołanie rzeczoznawcy bez stosownych uprawnień a także wskazaniem błędnej wielkości powierzchni gruntu (zdaniem odwołujących się winno być 1366 m2, a nie tak jak to jest w decyzji 1359 m2).

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] r. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Kolegium wywodziło, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 2 ust 1 pkt 1, 2 i 3 wskazuje, iż opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części a także budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z kolei krąg podmiotów, które mogą być podatnikami podatku od nieruchomości normuje art. 3 u.p.o.l. Co do zasady są to osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; użytkownikami wieczystymi gruntów; posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

SKO podkreśliło, że w niniejszej sprawie organ podatkowy przeprowadził szeroko zakrojone postępowanie dowodowe mające na celu dokładne ustalenie parametrów przedmiotu opodatkowania (powierzchnia gruntu, powierzchnia użytkowa budynku i wartość budowli) istotnych z punktu widzenia prawidłowego ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego.

Na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów (wypisu z ewidencji gruntu) ustalono, że powierzchnia nieruchomości należącej do podatników (działka nr [...], nr mapy [...], obręb nr [...], [...] - miasto) wynosi 1359 m2. Podawana przez odwołujących się powierzchnia gruntu wynosząca 1366 m2 została zaktualizowana i uległa zmianie w dniu [...] r.

SKO wskazało, że stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. Nr 100, poz. 1086 ze zm., dalej p.g.k.), podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie sądów administracyjnych dość powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego, stosownie do przywołanej regulacji, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. m.in. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09). Jednakże wskazana reguła związania danymi ewidencyjnymi, dla ustalenia kwestii istnienia obowiązku w podatku od nieruchomości, nie ma mocy absolutnej, zwłaszcza w odniesieniu do niektórych ujmowanych w ewidencji danych. Ewidencja gruntów nie może np. przesądzać o własności nieruchomości (prawie użytkowania wieczystego), co przekłada się na ustalenie podmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Za właściwe trzeba uznać stanowisko, że dopóki dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków nie zostaną zmienione we właściwym trybie administracyjnym, mają one charakter wiążący dla organu podatkowego przy wymiarze podatku od nieruchomości, nawet przed danymi ujawnionymi w dziale pierwszym księgi wieczystej (art. 25 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r., o księgach wieczystych i hipotece, Dz. U. z 2013 r., poz. 707). Natomiast stwierdzenie oczywistych wad ewidencji gruntów i budynków, uprawnia, a nawet obliguje organ podatkowy do dokonania samodzielnych ustaleń mających na celu skonkretyzowanie rzeczywistego przedmiotu opodatkowania, a co za tym idzie również podstawy opodatkowania. W takim przypadku o zastosowaniu określonej normy podatkowej zawartej w u.p.o.l., decydować będzie stan faktyczny nieruchomości, do którego ustalenia zobligowany jest organ podatkowy (art. 122 O.p.) przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych - art. 180 § 1 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1647/12).

Kolegium wyjaśniało, że przepis art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. stanowi, iż podstawą opodatkowania dla budynków lub ich części jest powierzchnia użytkowa. Budynkiem jest natomiast obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. W myśl art. 4 ust. 2 u.p.o.l., powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się. "Pełną" powierzchnię należy brać pod uwagę tylko w przypadku pomieszczeń, których wysokość przekracza 2,20 m.

SKO również zauważało, że ustawodawca opracował autonomiczną definicję powierzchni użytkowej budynków dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Nie jest ona tożsama z definicją powierzchni użytkowej stosowaną w budownictwie. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., powierzchnią użytkową budynku lub jego części jest powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych. Za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Z takiego a nie innego uregulowania kwestii obliczania powierzchni użytkowej budynków może wynikać, że powierzchnia ujęta w różnego rodzaju dokumentach sporządzanych na potrzeby innych postępowań niż podatkowe (np. budowlanych) będzie się różnić od tej, która winna zostać wskazana w decyzji podatkowej.

SKO podkreśliło, że na potrzeby niniejszego postępowania podatkowego, organ pierwszej instancji wykorzystał wiedzę specjalną biegłego z zakresu ustalenia powierzchni użytkowej budynku stron. Wykonane zostały dwie inwentaryzacje pomiarowe budynku: jedna w dniu [...] r. (parter i I piętro) i druga w dniu [...] r. (piwnice). Kolegium zastrzegło, że rzetelność dokonanych pomiarów nie budzi wątpliwości organu odwoławczego. Zostały przeprowadzone w trakcie prawidłowo udokumentowanych czynności procesowych organu podatkowego. K. K. uczestniczył w tych czynnościach, miał też możliwość zgłaszania zastrzeżeń do ustaleń poczynionych podczas pomiarów.

Kolegium podkreśliło, że ustalając wartość znajdujących się na nieruchomości budowli, organ podatkowy powołał biegłego, który w operacie szacunkowym dokonał wyceny wartości odtworzeniowej utwardzonej płytami betonowymi powierzchni działki - stanowiącej chodniki, wjazdy oraz miejsca parkingowe. Ustalenia dokonane w tym zakresie, nie budzą żadnych zastrzeżeń zarówno co do ich aspektu formalnego jak i materialnego.

SKO wskazało, że w oparciu o zebrane w ten sposób parametry przedmiotu opodatkowania, organ podatkowy po zastosowaniu właściwych, wynikających z Uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w [...] z dnia [...] r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2014 rok, stawek podatkowych dokonał ustalenia wysokości podatku od nieruchomości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze akcentowało, że nie ma zastrzeżeń odnośnie kompletności zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Organ podatkowy Gminy dokonał ustaleń dotyczących osoby podatników, przedmiotu opodatkowania oraz zastosował właściwe stawki podatku od nieruchomości.

W skardze na decyzję SKO z dnia [...] r. podatnicy (dalej jako skarżący) domagali się jej uchylenia, zaskarżąjąc ją w całości. W krótkim uzasadnieniu podatnicy podkreślali, że dotychczasowe decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego dyskryminują ich w "trybie ciągłym". Podatnicy prosili o merytoryczne zajęcie się sprawą w przeciwnym wypadku potraktuję to jako wyraźne działanie na ich szkodę przy zastosowaniu "artykułu 304 kk".

Skarżący podkreślali, że dyskryminacja w stosunku do ich osób przejawia się w trybie ciągłym i uporczywym. Jeśli idzie o tą konkretną sprawę przytoczyli wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 812/12.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

W pismach procesowych z dnia [...] r. i [...] r. pełnomocnik skarżących podnosił zarzuty naruszenia: art. 187 w zw. z art. 191, art. 173, w zw z art. art. 121 i art. 123 O.p. poprzez uniemożliwienie stronie postępowania składania zastrzeżeń do protokołu oraz brak odczytania protokołu z dokonanych czynności związanych z pomiarami nieruchomości dokonanych w dniu [...] r., a tym samym uniemożliwienie stronie zapoznanie się z treścią protokołu oraz pozbawienie strony czynnego udziału w sprawie.

- art. 123 w zw z art. 121 O.p. poprzez nie uwzględnianie zgłaszanych podczas postępowania uwag skarżących, dotyczących stanu technicznego nieruchomości, brak weryfikacji zastrzeżeń biegłego pojawiających się w treści opinii dotyczących ww. stanu technicznego nieruchomości.

Pełnomocnik skarżących uzasadniając swoje stanowisko podkreślał, że analiza materiału dowodowego prowadzi do wniosku, iż biegły sporządzający opinię został powołany wyłącznie do dokonania określonych czynności, tj. ustalenia powierzchni użytkowej budynku (postanowienie z dnia [...] r. [...]), oraz do ustalenia wartości budowli (postanowienie z dnia [...] r. [...]), a tym samym nie był on powołany na okoliczność oceny stanu technicznego nieruchomości. Niemniej jednak pełnomocnik zauważał, że sam biegły w swej opinii z dnia [...] r. w tabeli na stronie 3 podkreślił, iż "w opracowaniu nie określono stanu technicznego budynku, na podstawie oględzin nieruchomości stwierdzono jednak, że w poziomie piwnic znajdowały się liczne zawilgotnienia świadczące o wysokim poziomie wód gruntowych. Zdaniem pełnomocnika już powyższa wzmianka wskazuje, iż tylko wizualna ocena stawia pod znakiem zapytania stan techniczny piwnic. Ponadto pełnomocnik wskazał, że skarżący kilkukrotnie podnosili fakt złego stanu technicznego piwnic i bezzasadność brania ich powierzchni pod uwagę podczas wyliczeń powierzchni użytkowej budynku, o czym wzmiankę poczynił sam biegły w swym piśmie z dnia [...] r. kierowanym do gminy [...]: "Powodem tego było oświadczenie Właściciela, że (...) pomiarów piwnic, a jego zdaniem powierzchni tej nie wliczą się do powierzchni użytkowej budynku".

W ocenie pełnomocnika powyższe okoliczności stawiają pod znakiem zapytania czynności podejmowane przez organ I instancji, który w świetle obowiązujących przepisów był zobligowany wziąć pod uwagę stan techniczny w świetle zastrzeżeń stron oraz powołanego przez niego biegłego. W takiej sytuacji, w świetle wątpliwości zasadnym było powołanie biegłego do oceny stanu technicznego piwnic pod kontem ich zdatności do wykorzystania w prowadzeniu działalności gospodarczej. Należy podkreślić, iż biegły który nie miał w zakresie zlecenia takiej analizy, sam zwrócił uwagę na złe warunki techniczne oraz, iż nie są one brane pod uwagę w jego opinii.

Odnosząc się do twierdzeń organu, że wyłączeniu spod przedmiotowego podatku podlegają tylko nieruchomości, które nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności ze względów technicznych, których niezdatność do wykorzystania w tym celu ma charakter trwały, pełnomocnik zauważał, iż nawet uznając taką argumentację za właściwą, to i tak organ I instancji, ani tym bardziej SKO nie zweryfikowało czy przypadkiem nie mamy do czynienia z taką sytuacją. W ocenie skarżących tak właśnie jest. Pełnomocnik wskazywał, że w tym zakresie miały miejsce liczne uchybienia po stronie organu, który jest zobowiązany do zgromadzenia całego materiału dowodowego niezbędnego do oceny danej sprawy, a który nie wywiązał się z przedmiotowego obowiązku.

Pełnomocnik podnosił również, iż w świetle powyższych okoliczności, skarżący mają również uzasadnione wątpliwości odnośnie prawidłowości pomiarów powierzchni użytkowej dokonanej na ich nieruchomości.

Ponadto, podnosząc dalsze zarzuty, pełnomocnik wskazał, że wbrew obowiązkowi, protokół z oględzin nieruchomości dokonanych na nieruchomości skarżących nigdy nie został im odczytany oraz, że nie mieli oni możliwości zapoznania się z jego treścią, co stanowi poważne uchybienie, tym bardziej, iż w ocenie skarżących miał on ostatecznie wpływ na treść decyzji. Zdaniem pełnomocnika powyższe potwierdzają znajdujące się w aktach sprawy: protokół z czynności z dnia z dnia [...] r. - treść przedmiotowego protokołu jest przez skarżących kwestionowana, ale sam protokół również nie zawiera wzmianki o jego odczytaniu; notatka służbowa z dnia [...] r. - treść powyższej notatki jest kwestionowana przez skarżących, ona jednak również nie zawiera wzmianki o ewentualnym odczytaniu protokołu; pismo skarżącego z dnia [...] r. kwestionującego prawdziwość protokołu z dnia [...] r., gdyż taka treść nigdy nie została stronie odczytana, ani nawet pozostawiona do wglądu.

Dla podkreślenia wagi przedmiotowych zarzutów pełnomocnik przytaczał fragment wyroku NSA z dnia 29 czerwca 2004 r. w sprawie "o sygn. OSK 532/04". Pełnomocnik zastrzegał, że pomimo, iż przedmiotowy wyrok odnosi się wprost do przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, a nie Ordynacji podatkowej, to treść przytaczanych w orzeczeniu przepisów została wprost implikowana do Ordynacji podatkowej, tj. art. 173, 123, 121 O.p., a tym samym, przedmiotowe orzeczenie powinno mieć zastosowanie również na tle przedmiotowej sprawy.

SKO w piśmie z dnia [...] r. podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie. Kolegium podkreśliło kompletność materiału dowodowego zebranego z udziałem biegłego oraz to, że w sprawie nie zachodzą przesłanki do zastosowania zwolnienia, o jakim stanowi art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l. albowiem strona sama przyznała w odwołaniu, że może prowadzić działalność także w piwnicy, o ile SKO da jej na to pieniądze i wskaże profil działalności, co zdaniem organu oznacza, iż przyczyny nie wykorzystania piwnic do prowadzonej działalności gospodarczej miały charakter ekonomiczny a nie techniczny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.

Skarga okazała się nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej także: p.p.s.a.). W myśl art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując oceny legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, iż rozstrzygnięcie to nie narusza prawa.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja SKO ustalająca skarżącym wymiar w podatku od nieruchomości w 2014 r.

Stan faktyczny sprawy jest tylko po części sporny. W ocenie Sądu z uwagi na jego nakreślenie przy okazji prezentowania stanowiska stron i organów, brak jest konieczności jego powielania. Sąd za prawidłowe uznaje ustalenia organów podatkowych i przyjmuje je jako własne.

Przechodząc do merytorycznego rozpoznania skargi stwierdzić należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w 2014 r. (t.j. Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613), dalej również: u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

- grunty;

- budynki lub ich części;

- budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie natomiast z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. stanowi, że podstawą opodatkowania dla budynków lub ich części jest powierzchnia użytkowa. Budynkiem zaś jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Stosownie do postanowień art. 4 ust. 2 u.p.o.l., powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się. Całości powierzchni należy brać pod uwagę w przypadku pomieszczeń, których wysokość przekracza 2,20 m.

Podkreślenia wymaga i to, że definicja powierzchni użytkowej budynków dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości ma charakter autonomiczny i nie jest ona tożsama z definicją powierzchni użytkowej stosowaną w budownictwie. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., powierzchnią użytkową budynku lub jego części jest powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych. Za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny oraz poddasza użytkowe. Powyższe prowadzi do rozbieżności pomiędzy powierzchnią obliczaną dla potrzeb podatkowych od tej, która przyjmowana jest np. w dokumentacji budowlanej. Stosownie zaś do postanowień art. 3 u.p.o.l., podatnikami, co do zasady, są to osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; użytkownikami wieczystymi gruntów; posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Mając zatem na uwadze powyższe oraz zarzuty strony skarżącej, przyjdzie w pierwszej kolejności wskazać, że z danych z ewidencji gruntów wynika, iż powierzchnia nieruchomości należącej do skarżących (działka nr [...]) wynosi 1359 m2. Powierzchnia ww. działki podawana przez skarżących jako prawidłowa tj. 1366 m2 została zaktualizowana poprzez wprowadzenie zmian w dniu [...] r., co oznacza brak zasadności podnoszonego w tym zakresie zarzutu.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Dopóki zatem dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków nie zostaną zmienione we właściwym trybie administracyjnym, mają one charakter wiążący dla organu podatkowego przy wymiarze podatku od nieruchomości.

Z kolei w zakresie sporu o powierzchnię użytkową budynku skarżących, przyjdzie podkreślić, że wobec zaistniałego sporu organ podatkowy I instancji powołał biegłego, który wykonał dwie inwentaryzacje pomiarowe budynku: jedna w dniu [...] r. (parter i I piętro) i druga w dniu [...] r. (piwnice). Sąd podziela stanowisko SKO i stwierdza, że nie dopatrzył się w fakcie powołania biegłego, ani w jego i organu podatkowego I instancji działaniach naruszeń prawa skutkujących uchyleniem zaskarżonej decyzji. Biegły dokonał bowiem stosownych pomiarów z udziałem podatnika, który jednak odmówił podpisania protokołu, ale i nie podważył żadnym przeciwdowodem tego dowodu. W ocenie Sądu przeprowadzone w trakcie postępowania przed organem I instancji czynności dowodowe, w tym opinia biegłego, są prawidłowo udokumentowane i nie naruszają prawa w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonych decyzji. Odnotowania wymaga przy tym i to, że biegły w operacie szacunkowym dokonał wyceny wartości odtworzeniowej utwardzonej płytami betonowymi powierzchni działki - stanowiącej chodniki, wjazdy oraz miejsca parkingowe. Sąd podziela przy tym stanowisko SKO, że ustalenia dokonane w tym zakresie, nie naruszają prawa w stopniu uzasadniającym uchylenie decyzji organów podatkowych.

Mając zaś na uwadze zarzuty dotyczące braku podstaw do opodatkowania części powierzchni, w tym piwnicy przyjdzie jeszcze raz podkreślić, że Ustawodawca w powołanym przepisie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w 2014 r. przewidział wyjątek, w którym przedmiot opodatkowania, mimo że znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy, nie będzie obciążany stawką podatku od nieruchomości dotyczącą gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wyjątek ten stanowią grunty, budynki oraz budowle, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma zatem ustalenie, jak rozumieć sformułowanie, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany, ze względów technicznych, do prowadzenia działalności gospodarczej oraz jak przekłada się to na ustalone w toku postępowania okoliczności stanu faktycznego. Ustawodawca definiując pojęcie gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą nie wyjaśnił pojęcia "względów technicznych", a także nie dokonał odesłania do przepisów prawa budowlanego. W związku z brakiem ustawowej definicji w pierwszej kolejności należy odwołać się do potocznego rozumienia pojęcia "techniczny", a tym samym odnosić je należy do twierdzeń strony skarżącej co do stanu nieruchomości, nie pozwalającego na ich wykorzystanie do prowadzonej działalności. Przez użyte w powołanym przepisie określenie, że grunty "nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych" należy rozumieć sytuację, w której nieruchomość jest w takim stanie technicznym, że nie może być wykorzystywana, to jest nie nadaje się do prowadzenia działalności gospodarczej.

Analizowane "względy" muszą mieć charakter techniczny, a zatem nie, np. prawny, finansowy czy faktyczny oraz mogą się one odnosić zarówno do gruntów, budynków, jak i budowli. W ocenie Sądu wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć charakter obiektywny, tj. przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą o innym charakterze. Względy techniczne dotyczą więc jedynie możliwości wykorzystywania konkretnego przedmiotu opodatkowania i są okolicznością faktyczną niezależną od woli przedsiębiorcy, wynikającą bezpośrednio ze stanu technicznego tego przedmiotu powodującego "zerwanie" jego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Innymi słowy, oznacza to, że pod względem technicznym dany przedmiot nie nadaje się do użytku nie tylko w prowadzonym przedsiębiorstwie, ale do żadnej innej działalności gospodarczej, gdyż nie spełnia określonych wymogów technicznych niezbędnych do jego wykorzystania w celach gospodarczych. Względy techniczne, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. odnoszą się więc przede wszystkim do złego, nieodpowiadającego prowadzonej działalności gospodarczej stanu technicznego danego przedmiotu opodatkowania. (por. L. Etel. Podatek od nieruchomości. Komentarz do art. 1a u.p.o.l. LEX 2012 oraz wyrok NSA z 8 września 2016 r., II FSK 2085/14, dostępny, tak jak i inne przywoływane przez Sąd wyroki.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Pogląd, że względy techniczne w sposób trwały, a wręcz nieodwracalny muszą wyłączać możliwość wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, a charakter przeszkody w wykorzystywaniu nieruchomości nie może być determinowany wolą (działaniem lub zaniechaniem) podatnika, lecz okolicznościami zewnętrznymi i fizykalnymi, odnoszącymi się do substancji przedmiotu opodatkowania jest ugruntowany w orzecznictwie (por. m. in. wyrok NSA z dnia 19 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1714/14, LEX nr 2118163). W orzeczeniu tym NSA stwierdził także, iż wymóg odnoszenia "względów technicznych" do wszelkich rodzajów działalności gospodarczej wynika z literalnej treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., który formułując definicję legalną ab initio odnosi się w definiendum ogólnie do działalności gospodarczej poprzez zwrot: "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej". Następnie w przepisie tym po użyciu łącznika definicyjnego w postaci myślnika "-", w definiensie podano znaczenie definiowanego wyrażenia nawiązując w końcowym fragmencie do wyrażenia definiowanego poprzez zaimek wskazujący "tej". Zaimek ten odnosi się zatem do działalności gospodarczej jako formy aktywności każdego podmiotu wymienionego w art. 3 ust. 1 u.p.o.l., a nie do konkretnego zakresu działalności gospodarczej prowadzonej przez określonego podatnika. Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd uznaje zarzuty naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. za bezzasadne i wskazuje przy tym, że w odwołaniu sam podatnik jednoznacznie stwierdził, że "Skoro SKO C. ma pomysł i da mi na to pieniądze będę prowadził działalność również w piwnicy". Powyższe twierdzenie wskazuje, że fakt nie wykorzystywania piwnic do prowadzonej działalności gospodarczej miał zatem charakter ekonomiczny i koncepcyjny, a nie techniczny.

Ze względów wyrażonych w przedmiotowym uzasadnieniu za chybione Sąd uznaje również zarzuty naruszenia art. 187 O.p. w zw. z art. 191 O.p. Zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 187 § 1 O.p., obowiązek przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego co do wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, spoczywa na organach orzekających. Przyjęta natomiast w art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję, by w ramach tej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności. Organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien między innymi kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny. Zdaniem składu orzekającego omówionych wyżej zasad postępowania w niniejszej sprawie nie naruszono, Sąd za prawidłowe uznał zatem ustalenia faktyczne, jakie poczyniły organy podatkowe.

Ze względów wyrażonych w przedmiotowym uzasadnieniu Sąd za bezzasadne uznaje również zarzuty naruszenia art. 173 O.p. w zw. z art. 121 i art. 123 O.p. oraz zarzuty naruszenia art. 123 O.p. w zw. z art. 121 O.p.

Stosownie do przepisu art. 173 § 1 O.p. protokół sporządza się tak, aby z jego treści wynikało, kto, kiedy, gdzie i jakich czynności dokonał, kto i w jakim charakterze był przy nich obecny, co i w jaki sposób w wyniku tych czynności ustalono i jakie uwagi zgłosiły obecne osoby. Zgodnie zaś za § 2 art. 173 O.p. protokół odczytuje się wszystkim osobom obecnym, biorącym udział w czynności urzędowej, które powinny następnie protokół podpisać. Odmowę lub brak podpisu którejkolwiek osoby należy omówić w protokole. W ocenie Sądu sporny protokół spełnia ww. wymogi z § 1 art. 173 O.p. Sąd podkreśla, że przy spisywaniu kwestionowanego przez skarżących protokołu z dnia [...] r. był obecny podatnik, który jednak odmówił jego podpisania. Tym samym, w okolicznościach przedmiotowej sprawy, brak wzmianki o odczytaniu protokołu należy uznać za uchybienie nie mające istotnego wpływu na wynik sprawy. Strona znała treść protokołu wnosiła do niego zastrzeżenia, a do tak zgromadzonego materiału dowodowego i stanowiska stron organy się odniosły, albowiem stanowisko stron nie zostało pominięte. Tym samym nie sposób uznać, że w sprawie doszło do naruszenia wskazanych przez stronę skarżącą przepisów art. 173 w zw. z art. 121 i art. 123 O.p. Zdaniem Sądu w realiach przedmiotowej sprawy nie doszło do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 O.p. oraz zasady czynnego udziału stron w postępowaniu podatkowym, o której stanowi art. 123 O.p.

Ze względów wyżej już wyrażonych w przedmiotowym uzasadnieniu, w sprawie nie doszło również do naruszenia odrębnie zgłoszonego zarzutu naruszenia art. 123 w zw. z art. 121 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na kontrolowane rozstrzygnięcie i w konsekwencji skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. Przypomnieć należy, że w toku postępowania wykonano dwie inwentaryzacje pomiarowe budynku skarżących – pierwsza w dniu [...] r. (parter i piętro) oraz druga w dniu [...] r. (piwnice). Czynności te zostały prawidłowo udokumentowane, a uczestniczący w nich K. K. miał możliwość zgłaszania zastrzeżeń do poczynionych w ich trakcie ustaleń.

Jeżeli zaś idzie o stan piwnic, to przyjdzie jeszcze raz podkreślić, że sam skarżący w odwołaniu potwierdził możliwość prowadzenia działalności gospodarczej po uzyskaniu na to stosownych środków pieniężnych.

W ocenie Sądu zebrany w sprawie materiał dowodowy był kompletny. Organy podatkowe dokonał ustaleń dotyczących osoby podatników, przedmiotu opodatkowania oraz zastosował właściwe stawki podatku od nieruchomości.

Z tych też względów Sądu podzielił stanowisko organów podatkowych a nie dopatrzywszy się zasadności zarzutów skargi ani naruszenia innych przepisów prawa skutkujących uchyleniem zaskarżonej decyzji na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi.