Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 237/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2018-04-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 §1 i § 2 pkt 2 oraz § 3 i § 4 pkt 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi M.P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 3 stycznia 2018 r., nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty podatku od towarów i usług oraz zabezpieczenia na majątku podatnika oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 3 stycznia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: Naczelnik US) z dnia 6 października 2017 r., określającą pani M.P. (dalej: podatniczka, skarżąca) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2012 r. oraz orzekającą o zabezpieczeniu na jej majątku kwoty 440.326 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 219.003,00 zł.

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny:

W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej ustalono, że podatniczka dokonała w kontrolowanym okresie odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, wystawionych przez: A Sp. z o.o. (dalej w skrócie: A), B Sp. z o.o. (dalej w skrócie: B ) oraz C Sp. z o.o. (dalej w skrócie: C). Szczegółowe zestawienie zakwestionowanych faktur ujęte zostało w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji na str. 3-7.

Dalej organ wskazał na ustalenia świadczące o fikcyjności transakcji udokumentowanych ww. fakturami VAT. I tak, B Sp. z o.o. to podmiot stwarzający formalnie pozory istnienia, który w rzeczywistości nie uczestniczy w obrocie prawnym. Spółka zarejestrowana jest w oparciu o nieprawdziwe lub nieścisłe i nieaktualne dane (brak dokumentacji księgowej lub jej ukrywanie, brak kontaktu z osobami reprezentującymi Spółkę, nieprowadzenie działalności pod adresem siedziby lub ukrywanie prawdziwego adresu, wielokrotna zmiana adresu siedziby, niewypełnienie obowiązków rejestracji, w tym aktualizacyjnych spoczywających na podmiotach prowadzących działalność gospodarczą i będących podatnikami VAT. Spółka nie zatrudniała żadnych pracowników, nie posiadała środków transportu, magazynów, żadnej bazy technicznej, za okres od kwietnia do września 2012 r. pomimo wystawiania faktur sprzedaży składała deklaracje, w których nie wykazywała podstawy opodatkowania i podatku naliczonego do odliczenia, jak również nie składała żadnych informacji dotyczących wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów. Większość płatności za transakcje sprzedaży na rzecz podatniczki ww. Spółka realizowała w formie gotówkowej.

A Sp. z o.o. to także podmiot nieistniejący, stwarzający formalne pozory istnienia, który w rzeczywistości nie uczestniczy w obrocie prawnym. Spółka nie składa właściwych deklaracji podatkowych, nie wykazuje podatku należnego wynikającego z wystawionych faktur, a w konsekwencji nie płaci tego podatku (Spółka złożyła deklaracje VAT-7 za miesiące od stycznia do czerwca oraz za wrzesień 2012 r., z których wynika, że nie wykazano podstawy opodatkowania oraz podatku należnego, nie złożyła zeznania CIT-8 za 2012 r.); obowiązek VAT został zamknięty z dniem 8 maja 2013 r. z uwagi na wykreślenie z rejestru podatników VAT; adres wskazywany w deklaracjach VAT- 7 jest niezgodny ze stanem faktycznym; wszelkie próby podjęcia czynności sprawdzających zakończyły się niepowodzeniem ze względu na brak kontaktu; prezes spółki odmówił składania jakichkolwiek wyjaśnień;

C Sp. z o.o. pod adresem wskazanym jako siedziba i miejsce wykonywania działalności nie wykonuje żadnej działalności gospodarczej. Spółka nie posiada zaplecza magazynowego czy pracowników do wykonywania robót budowlanych.

W związku z powyższym faktury wystawione przez ww. kontrahentów organ uznał za nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, podatniczce nie przysługiwało zatem prawo do obniżenia podatku należnego o wynikający z ujawnionych faktur podatek naliczony. Zgodnie bowiem z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz.U. z 2011 r. poz. 1054 ze zm.), dalej u.p.t.u., nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Organ odwoławczy przywołał treść art. 33 § 1, art. 33 § 2 pkt 2, art. 33 § 3 oraz § 4 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), zwanej dalej O.p. i wskazał, że w ich świetle dokonanie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku podatnika możliwe jest przed wydaniem decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, jeżeli ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika uzasadniona obawa, iż nie zostanie ono wykonane, przy czym ustawodawca nie zdefiniował tego pojęcia ograniczając się do wymienienia dwóch przykładowych przesłanek, jakimi są "trwałe zaprzestanie regulowania wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Istnieje zatem otwarty katalog przesłanek, które mogłyby uzasadniać wszczęcie postępowania zabezpieczającego wobec dłużnika.

Mając na względzie całość zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego organ odwoławczy uznał, że organ pierwszej instancji prawidłowo wskazał na okoliczności świadczące o prawdopodobieństwie nieuregulowania należnego zobowiązania podatkowego. Zdaniem organu należy wziąć pod uwagę, że podatniczka nierzetelnie i wadliwie prowadziła rejestry VAT świadomie zaniżając wartości należnego podatku VAT. Przedmiotowe transakcje ukierunkowane były na nadużycie prawa i posłużyły do uzyskania nieuprawnionej korzyści podatkowej.

Podjęte również przez podatniczkę czynności polegające na zbywaniu nieruchomości, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję, stanowią przesłankę do zastosowania instytucji zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku podatnika. Jak wynika bowiem ze zgromadzonego materiału dowodowego w dniu 2 lutego 2016 r. podatniczka wraz z mężem K.P. zbyli lokal mieszkalny położony w S. o numerze księgi wieczystej [...], zaś w dniu 24 października 2016 r. darowali swojemu synowi nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem mieszkalnym, położoną w N. o numerze księgi wieczystej [...] (nabytą tego samego dnia). Ponadto podatniczka na nieruchomości o numerze księgi wieczystej [...] ustanowiła hipoteki umowne - w dniu 9 września 2016 r. na rzecz D Sp. z o.o. do kwoty 79.776,31 zł i 100.000,00 zł oraz w dniu 12 maja 2017r. na rzecz Państwa J. i M. K. do kwoty 150.000,00 zł.

Organ zauważył też, że po zakończeniu przez organ pierwszej instancji kontroli podatkowej, w trakcie której stwierdzono szereg nieprawidłowości, a przed wszczęciem w związku z tym postępowania podatkowego podatniczka wraz z mężem aktem notarialnym Rep. A [...] z dnia 17 grudnia 2015 r. ustanowili rozdzielność majątkową, wyłączając w swoim związku ustawową wspólność majątkową małżeńską oraz dokonując podziału majątku wspólnego.

Powołując się na ugruntowane orzecznictwo sądów administracyjnych organ wskazał, że pozbycie się przez podatnika znacznej części posiadanych środków trwałych, nawet jeśli było wcześniej zaplanowane i spowodowane innymi przyczynami, może spowodować uzasadnioną obawę, że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane.

O uzasadnionej obawie niewykonania przez podatniczkę zobowiązania podatkowego świadczą także inne okoliczności sprawy, tj.: nieregulowanie w ustawowym terminie płatności zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące w latach 2007 – 2015; prowadzone postępowanie egzekucyjne z wniosku wierzyciela - Naczelnika US (w kwocie należności głównej 2.951,40 zł) oraz z wniosku wierzyciela - Burmistrza S. (w kwocie należności głównej -5.131,00 zł).

Nie bez znaczenia dla przedmiotowej sprawy pozostaje również sytuacja majątkowa podatniczki. Jak wynika bowiem z akt sprawy, posiada ona wprawdzie w formie własności lub współwłasności liczne nieruchomości ([...]), jednakże obciążone są one wpisami hipotecznymi, w tym również na rzecz innych wierzycieli, korzystających z pierwszeństwa zaspokojenia, co wiąże się z utratą gwarancji pozyskania środków pieniężnych i brakiem zaspokojenia wierzyciela jakim jest Skarb Państwa.

Wierzycielami na rzecz których w księgach wieczystych nieruchomości widnieją wpisy hipoteczne są m.in.: Bank [...] (na kwotę łączną blisko 3.000.000,00 zł -w związku z udzielonym poręczeniem za zobowiązania osoby trzeciej będącej kredytobiorcą tj. pana K.P.), [...] S.A. (na kwotę 101.906,18 zł - zadłużenie nie jest spłacane terminowo), Bank [...] (na kwotę łączną 330.000,00 zł), [...] S.A. (na kwotę 240.000,00 zł) oraz D Sp. z o.o. czy Państwo J.M.K.

Informacje uzyskane z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców wskazują, że podatniczka jest właścicielem lub współwłaścicielem pojazdów, jednakże ich wartość rynkowa, określona na podstawie bazy danych zgromadzonych w Komputerowym Systemie Info-Expert jest niższa od kwoty 12.400,00 zł. a zatem zgodnie z art. 41 § 1 O.p. ustanowienie na nich zastawu nie byłoby możliwe.

Powyższe wskazuje na fakt, że podatniczka nie posiada majątku o wartości pokrywającej zobowiązanie, określone decyzją Naczelnika US.

Wreszcie, zdaniem organu, bierna postawa podatniczki, która odmówiła złożenia oświadczenia o stanie majątkowym, obejmującego rzeczy ruchome i zbywalne prawa majątkowe, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego oraz o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, również budzi uzasadnioną obawę niewykonania przez nią w sposób dobrowolny przyszłego zobowiązania.

Nadto, wobec podatniczki toczy się obecnie postępowanie podatkowe w zakresie prawidłowego rozliczenia się w podatku dochodowym za m.in. 2013 r., a zatem powyższe dane mogą ulec zmianie.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z akt sprawy wynika, że w rozpatrywanym przypadku zaistniały okoliczności, o których mowa w art. 33 § 1 O.p. uzasadniające dokonanie zabezpieczenia należności w kwotach będących konsekwencją wyliczeń organu pierwszej instancji.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą decyzję skarżąca wniosła o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją Naczelnika US i zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie art. 33 § 1 oraz art. 122, art. 187 § 1 i art. 121 O.p.

W uzasadnieniu skargi wskazując na czas trwania postępowania (2 lata) skarżąca stwierdziła, że kwota zobowiązania wyliczona przez organ jest sporna, zaś zebrany materiał dowodowy niepełny, niedający podstaw do ustalenia istnienia zobowiązania skarżącej. W tej sytuacji brak jest podstaw do wydania decyzji o zabezpieczeniu na podstawie art. 33 § 1 O.p., tj. nie istnieje uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane.

Skarżąca zarzuciła, że organ nie ustalił jej rzeczywistej sytuacji majątkowej. Skarżąca posiada wiele nieruchomości. Wbrew twierdzeniom organu, nie wszystkie zostały obciążone hipotekami na rzecz innych podmiotów.

Zaległość podatkowa za miesiąc luty 2015r. w wysokości 2.951,40 zł nie spełnia przesłanki zalegania z uiszczaniem zobowiązań o charakterze publicznoprawnym.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew wywodom skargi odpowiada prawu.

Na wstępie należy poczynić pewne uwagi porządkujące i wyjaśnić, że postępowanie zabezpieczające, o którym mowa w art. 33 § 2 pkt 2 O.p. - przeprowadzone w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego - jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter pomocniczy względem postępowania egzekucyjnego. Zasadniczym celem tego postępowania nie jest przymusowy pobór podatków (to jest istotą postępowania egzekucyjnego), a zagwarantowanie środków na zaspokojenie należności podatkowych, których wysokość na tym etapie nie jest jeszcze znana. Pomimo ciążącego na organach obowiązku uprawdopodobnienia, że zaległość w określonej w sposób przybliżony wysokości istnieje, postępowanie to nie ma charakteru zastępczego wobec postępowania wymiarowego. Z tych względów nie przeprowadza się w jego ramach pełnego postępowania dowodowego. Określenie w decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego ma charakter informacyjny w tym znaczeniu, że wskazuje kwotę podlegającą zabezpieczeniu na majątku podatnika. Nie oznacza to jednak, iż jest to kwota rzeczywiście obciążającego go zobowiązania, to bowiem określi dopiero decyzja wymiarowa.

W orzecznictwie zwraca się uwagę, że publicznoprawny charakter zobowiązań podatkowych wymaga stworzenia odpowiedniej ochrony prawnej ich wykonywania. Instytucja zabezpieczenia należności podatkowych na majątku podatnika stanowi szczególną formę skutecznego egzekwowania zobowiązań podatkowych. Podstawowym jego elementem jest ochrona przyszłych interesów wierzyciela. Przy czym nie prowadzi ono do wykonania zobowiązania, gdyż zgodnie z art. 33a § 1 O.p., decyzja o zabezpieczeniu wygasa po wydaniu decyzji wymiarowej, a jedynie stwarza pewne gwarancje, że w przyszłości dojdzie do jego wyegzekwowania (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 29 listopada 2011 r., l SA/Gd 986/11, dostępny w internetowej bazie orzeczeń www.cbois.nsa.gov.pl).

W decyzji o zabezpieczeniu organ określa jedynie przybliżoną wysokość zobowiązania, którym to wymogom w niniejszej sprawie sprostał, opierając się na okolicznościach ustalonych w toku postępowania podatkowego przeprowadzonego wobec skarżącej. W uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji w sposób bardzo szczegółowy przedstawiono dowody i ustalone na ich podstawie okoliczności świadczące o tym, że skarżąca w okresie od stycznia do grudnia 2012 r. nierzetelnie i wadliwie prowadziła rejestry VAT, zaniżając podstawę opodatkowania i wartość podatku należnego VAT. Skarżąca bowiem w badanym okresie dokonała odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, wystawionych przez A Sp. z o.o., B Sp. z o.o., C Sp. z o.o. Zastosowanie znalazł art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., w myśl którego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Zdaniem Sądu opisane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego okoliczności stanowiły wystarczającą podstawę do przyjęcia, że została uprawdopodobniona przybliżona wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012 r. Powtórzyć należy, że określenie przybliżonej wysokości zobowiązania podatkowego w decyzji wydanej w przedmiocie zabezpieczenia w najmniejszym stopniu nie przesądza o ostatecznej wysokości tego zobowiązania i nie pozbawia strony możliwości kwestionowania ustaleń dokonywanych w postępowaniu wymiarowym. Kwestie związane z wymiarem podatku nie mogą być przedmiotem szczegółowej analizy w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia zobowiązania.

W myśl art. 33 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe może być zabezpieczone na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję.

Przesłanką zastosowania instytucji zabezpieczenia jest więc uzasadniona obawa co do wykonania przyszłego zobowiązania podatkowego (prawdopodobieństwo jego niewykonania). Przyjmuje się, że uzasadniona obawa to taka, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy, jednakże ocena, czy zaistniała ona w konkretnym przypadku pozostawiona została do uznania organu podatkowego. Uznanie to nie może oznaczać dowolności działania lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych, w sposób czytelny uprawdopodobnione dla podatnika w uzasadnieniu decyzji. Pojęcia "uzasadnionej obawy, że zobowiązanie nie zostanie wykonane" z uwagi na jego rozległy zakres ustawodawca nie zdefiniował. Zdarzenia wymienione w przytoczonym art. 33 § 1 zd. 1 in fine O.p. są jedynie mieszczącymi się w ogólnej formule przykładami zachowania sugerującego zaistnienie przesłanki ustawowej. Są to "trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję".

Wymienienie w art. 33 § 1 O.p. okoliczności uzasadniających obawę niewykonania zobowiązania podatkowego ma takie znaczenie, że sam ustawodawca uznał, że w każdym wypadku ich wystąpienia spełniona jest przesłanka dokonania zabezpieczenia. Sam już zatem fakt wystąpienia którejś z okoliczności wskazanych w tym przepisie świadczy o tym, że zachodzi obawa niewykonania zobowiązania. Organ podatkowy nie musi nawet wykazywać związku między zaistnieniem powyższych zdarzeń a wystąpieniem obawy niewykonania zobowiązania. Wystarczy, że wykaże, iż mają miejsce zdarzenia wskazane w tym przepisie.

Jednakże przesłanki te mają charakter wyłącznie przykładowy. Zatem skoro wyliczenie zawarte w tym zakresie w art. 33 § 1 O.p. stanowi jedynie egzemplifikację wybranych okoliczności, które mogą uzasadniać stan obawy niewykonania zobowiązania podatkowego, nie oznacza to automatycznie, że okoliczności te muszą wystąpić, aby o obawie takiej można było mówić. Powoduje to, że organ podatkowy może w istocie przytaczać także inną argumentację i wykazywać inne okoliczności, które w jego ocenie, na gruncie konkretnej sprawy, będą wskazywać na wystąpienie obawy niezapłacenia podatku przez podatnika, uzasadniającej sięgnięcie do instytucji zabezpieczenia. Szczególnego podkreślenia wymaga również, że ocenę, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku ustawodawca pozostawił uznaniu organu podatkowego, na co wskazuje użyty w art. 33 § 2 Ordynacji podatkowej zwrot: "zabezpieczenia (....) można dokonać". Zwrot ten, z uwzględnieniem szczególnej funkcji analizowanej instytucji prawa podatkowego, sprowadzającej się do ochrony interesów wierzyciela publicznoprawnego, stanowi podstawę formułowania w orzecznictwie sądowym tez takich jak w wyroku NSA z dnia 1 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1791/09 (opubl.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w świetle którego "w orzecznictwie sądowym dominuje pogląd o nie stawianiu zbyt wysokich wymagań organom podatkowym przy stosowaniu przesłanek zabezpieczenia (...). Zgodnie bowiem z celem tej instytucji dominuje troska o interes wierzyciela". Pozostawienie rozstrzygnięcia uznaniu organu podatkowego nie może jednak oznaczać dowolności działania, powinno być bowiem oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych. Treść art. 33 § 1 O.p. wyraźnie stanowi bowiem o "uzasadnionej obawie", a więc takiej, która ma swoje źródło. Nie może ona być domyślna, ale powinna być uprawdopodobniona w sposób jasny i czytelny dla podatnika.

Powyższe stwierdzenie nabiera szczególnego znaczenia w okolicznościach niniejszej sprawy, w której jedną ze wskazówek istnienia stanu uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, był charakter stwierdzonych w toku postępowań kontrolnych nieprawidłowości. Uznając, że okoliczności te mogą stanowić podstawę uznania, że zagrożone jest wykonanie w przyszłości zobowiązań podatkowych, wskazać należy, że w hipotezie normy prawnej wyrażonej w art. 33 § 1 O.p. mieszczą się nie tylko czynności polegające na zbywaniu majątku podatnika, ale również wszelkie te jego działania, które mogą skutkować zagrożeniem efektywności przyszłej egzekucji administracyjnej. O zaktualizowaniu przesłanki "uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania" przesądzać mogą zatem także inne okoliczności, które nie zostały wyliczone w powołanym przepisie, a jednocześnie wskazują, że realna jest groźba niewykonania zobowiązania podatkowego.

Jako zasadniczy argument przemawiający za istnieniem obawy niewykonania zobowiązania organy wskazały charakter stwierdzonych nieprawidłowości. Zachowanie skarżącej, polegające na dokonywaniu odliczenia podatku VAT z tzw. "pustych faktur", ukierunkowane było na ograniczenie ciężarów podatkowych poprzez zaniżenie zobowiązania w podatku od towarów i usług. Skarżąca podejmowała zatem działania, których celem było unikanie płacenia podatków. Oczywiście - z uwagi na to, że przepisy o zabezpieczeniu wykonania zobowiązań podatkowych (art. 33 § 4 O.p.), wymagają określenia w decyzji o zabezpieczeniu jedynie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego - okoliczności mające wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego nie są ustalone w sposób ostateczny, jednak wskazują one również, że wykonanie przez stronę przyszłych zobowiązań może być zagrożone (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 16 listopada 2011 r., l SA/Bd 724/11, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 grudnia 2013 r., I SA/Gd 1398/13, dostępne w internecie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W świetle utrwalonego orzecznictwa sądowoadministarcyjnego fakt nierzetelnego prowadzenia ksiąg handlowych jak również zaniżenie dochodów będących przedmiotem opodatkowania uprawdopodabnia obawę niewykonania zobowiązania (wyrok NSA z dnia 4.11.1994r., SA/Gd 96/94, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 18.01.2006r. I SA/Bk 367/2005, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 15 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Rz 248/10, wyrok WSA w Warszawie z 26 czerwca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2749/13, dostępne w internetowej bazie orzeczeń na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl), a argument ten zyskuje jeszcze na znaczeniu, jeśli weźmie się pod uwagę wysokość prognozowanych zobowiązań podatkowych.

Organ wskazał także na podejmowanie przez skarżącą czynności polegających na zbywaniu nieruchomości, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego w dniu 2 lutego 2016 r. podatniczka wraz z mężem K.P. zbyli lokal mieszkalny położony w S. o numerze księgi wieczystej [...], zaś w dniu 24 października 2016 r. darowali swojemu synowi nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem mieszkalnym, położoną w N. o numerze księgi wieczystej [...] (nabytą tego samego dnia). Ponadto podatniczka na nieruchomości o numerze księgi wieczystej [...] ustanowiła hipoteki umowne - w dniu 9 września 2016 r. na rzecz D Sp. z o.o. do kwoty 79.776,31 zł i 100.000,00 zł oraz w dniu 12 maja 2017 r. na rzecz Państwa J. i M. K. do kwoty 150.000,00 zł.

Biorąc pod uwagę, że pozostałe nieruchomości, których właścicielką lub współwłaścicielką jest skarżąca, obciążone są wpisami hipotecznymi, w tym również na rzecz innych wierzycieli, korzystających z pierwszeństwa zaspokojenia, uzasadniony jest wniosek, że opisane wyżej czynności polegające na wyzbywaniu się majątku mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję.

W skardze skarżąca argumentuje, że dwie z nieruchomości nie są obciążone hipotekami na rzecz innych podmiotów. Odnosząc się do tego należy zauważyć, że nieruchomość objęta księga wieczystą [...] jest obciążona hipoteką do kwoty 58.968 zł, a nieruchomość objęta księgą wieczystą nr [...] jest obciążona hipoteką do kwoty 352.789,50 zł (k. 170-171 akt administracyjnych). Jakkolwiek wierzycielem w powyższych przepadkach jest Skarb Państwa (Naczelnik US), jednakże wpisy hipoteczne na ww. nieruchomościach wynikały z zarządzenia zabezpieczenia nr [...]z dnia 7 czerwca 2016 r. Dotyczą zatem innych zobowiązań publicznoprawnych skarżącej, aniżeli objęte niniejszym postępowaniem. Skarżąca nie zdołała zatem podważyć zasadniczego wniosku, że objęte decyzją zobowiązania podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę z uwagi na jej stan majątkowy mogą nie zostać wykonane. Wniosek ten jest tym bardziej uzasadniony, że wobec skarżącej toczy się także postępowanie w zakresie prawidłowego rozliczenia się w podatku dochodowym za m.in. 2013 r., co oznacza, że wysokość zobowiązań podatkowych może jeszcze wzrosnąć, a stan majątkowy skarżącej, wskutek podejmowanych przez nią działań, maleje.

Organ ustalił również, że skarżąca z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w roku 2013 r. osiągnęła dochód w wysokości 54.000,11 zł, zaś w latach 2014 - 2015 wykazała stratę w wysokości kolejno: 877.107,38 zł oraz 25.680,38 zł. Uzasadniony jest zatem wniosek, że dochody skarżącej nie dają gwarancji pokrycia zobowiązań podatkowych.

Powyższe okoliczności w sposób wystarczający uprawdopodabniają obawę niewykonania zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją. Pozostałe powołane w decyzji argumenty wniosek ten dodatkowo wspierają.

W świetle odmowy złożenia przez skarżącą oświadczenia o stanie majątkowym, za nieuzasadniony uznać należy postawiony w skardze zarzut naruszenia art. 187 § 1 O.p. poprzez nieustalenie stanu majątkowego skarżącej. Przepisy Ordynacji podatkowej (art. 39 § 2) przewidują, że podatnik może odmówić złożenia takiego oświadczenia, w takiej jednak sytuacji godzi się na ustalenie przez organ podatkowy jego sytuacji majątkowej w oparciu o wszelkie możliwe, posiadane przez niego informacje. Taka sytuacja miała miejsce w rozpatrywanej sprawie.

Sąd dokonując kontroli zaskarżonej decyzji nie dopatrzył się także naruszenia przez organ podatkowy pozostałych przepisów postępowania wskazanych w petitum skargi. Wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe działały kierując się zasadami określonymi w art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p., a ustalenia w sprawie zostały dokonane na podstawie całokształtu materiału dowodowego, zebranego w sposób wyczerpujący, po starannie przeprowadzonym postępowaniu. Organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego i wnikliwego wyjaśnienia stanu faktycznego. Dokonana ocena materiału dowodowego i przedstawiona argumentacja jest logiczna, zgodna z zasadami doświadczenia życiowego.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369), nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.