Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 888/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2019-01-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 § 1 i 2
journal: Dz.U. 2018 poz 646
law: Ustawa z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców
article: art. 22 ust.1 ,art. 24a ust. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 2a
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Piotr Popek /spr./ Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska Asesor WSA Jacek Boratyn Protokolant sekr. sąd. Anna Kotowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi S.M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] lipca 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lipca 2018r. nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozparzeniu odwołania S. M. (dalej: Skarżący) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2017 r. nr [...] określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w kwocie 210.853 zł oraz odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w tym podatku w kwocie 6.152 zł.

Z treści zaskarżonej decyzji oraz akt postępowania administracyjnego wynika, że w wyniku przeprowadzonej u Skarżącego kontroli podatkowej w przedmiocie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych, ujawniono że Skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – "A" S. M. - zaewidencjonował szereg faktur VAT wystawionych przez "B" P. S. oraz "C" S.B., które nie dokumentują wymienionych w nich zdarzeń gospodarczych, w konsekwencji zawyżono koszty uzyskania przychodów o kwotę 818.565,08 zł a ponadto zaniżono koszty uzyskania przychodu łącznie o kwotę 32.377,58 zł, tj. o:

- wydatki w kwocie 3.478,73 zł "z tytułu rozliczenia VAT z zakupów paliwa do samochodów na terytorium Unii Europejskiej",

- "diety przysługującej właścicielowi z tytułu transportu materiałów do krajów UE" w kwocie 16.155,35 zł,

- 12.743,50 zł, tj. o równowartość odpisów amortyzacyjnych naliczonych od wartości środka trwałego (hala nr 1).

Organ I instancji stwierdził nierzetelność podatkowej księgi przychodów i rozchodów Skarżącego za 2013 r. w części dotyczącej zawyżonych kosztów uzyskania przychodów oraz wadliwość ewidencji środków trwałych, w części dotyczącej zaniżonej kwoty odpisu amortyzacyjnego za 2013 r. i tym zakresie nie uznał ich za dowód tego, co wynika z zawartych w niej zapisów.

Skarżący w dniu [...] czerwca 2017 r. złożył korektę zeznania PIT-36L za 2013 r. uwzględniając częściowo ustalenia kontroli podatkowej, natomiast w dniu [...] czerwca 2017 r. złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku w kwocie 6.152 zł.

W efekcie powyższych ustaleń kontroli organ I instancji, opisaną na wstępie decyzją z dnia [...] listopada 2017 r., określił Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w kwocie 210.853 zł oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w tym podatku w kwocie 6.152 zł.

Utrzymując zaskarżoną decyzję w mocy organ odwoławczy przywołując treść art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.) wyjaśnił, że samo udokumentowanie wydatku nie jest wystarczające do zaliczenia go do kosztów w rachunku podatkowym, bowiem konieczne jest wykazanie, że zdarzenie gospodarcze opisane w dokumencie stwierdzającym poniesienie wydatku rzeczywiście miało miejsce, wydatek został przez podatnika poniesiony w kwocie wskazanej na tym dokumencie oraz pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskanym przychodem lub ma na celu zachowanie bądź zabezpieczenie jego źródła.

Organ II instancji wyjaśnił, że co prawda ustawa podatkowa nie zawiera wprost uregulowań dotyczących zasad prowadzenia dokumentacji obrazującej zdarzenia gospodarcze, aczkolwiek zgodnie z art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f. osoby fizyczne wykonujące działalność gospodarczą są obowiązane prowadzić księgi rachunkowe zgodnie z odrębnymi przepisami w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku dochodowego za rok podatkowy. Organ wywodził dalej, że dowód księgowy jest rzetelny wtedy, kiedy odpowiada stanowi faktycznemu i odzwierciedla realne zdarzenia gospodarcze, bowiem samo udokumentowanie wydatku nie jest wystarczające do zaliczenia go w kosztach w rachunku podatkowym.

W tym kontekście organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że faktury wystawione dla strony przez "B" i "C" nie dokumentują rzeczywistych transakcji pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami, a w konsekwencji wykazane w nich wydatki nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

Odpowiadając na zarzuty odwołania, organ II instancji powołał się m.in. na ustalenia, poczynione w toku postępowania prowadzonego przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego i Naczelnika Urzędu Skarbowego. W świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego, organ odwoławczy zaaprobował ocenę dokonaną przez organ I instancji wskazując, że obydwa ww. podmioty nie wykonywały usług na rzecz Skarżącego, tym bardziej, że nie posiada on dowodów potwierdzających zlecenia oraz wykonywanie usług – ofert, zamówień, zleceń, kosztorysów, umów.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w postępowaniach prowadzonych wobec P.S. ocenił rzetelność faktur wystawionych na rzecz Skarżącego. Stwierdzono, że nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i zostały wystawione w celu upozorowania transakcji. Pokreślił organ, że z uwagi na nieprzedstawienie przez Skarżącego dowodów, z których wynikałoby faktyczne wykonanie usług, należy uznać, że zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji.

Ponadto organ odwoławczy wskazał, że decyzjami z dnia [...] czerwca 2018 r. nr: [...] do [...], utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2017 r., nr: [...] do [...] oraz z dnia [...] grudnia 2017 r. nr: [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług Skarżącego za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. Podkreślił, że zgodnie z art. 212 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800, dalej: O.p.) organ podatkowy, który wydał decyzję jest nią związany od chwili jej doręczenia. Podstawę tych decyzji stanowiły ustalenia i materiał dowodowy tożsamy jak w rozpatrywanej sprawie.

W odniesieniu do zarzutów odwołania dotyczących naruszenia art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. organ uznał je za niezasadne. Wyjaśnił, że organ I instancji bezsprzecznie ustalił, że sporne faktury nie dokumentują rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, tym samym są nierzetelne i nie mogą stanowić podstawy do zaewidencjonowania kosztów w księgach podatkowych. Wskazał, że podatnik ograniczył się jedynie do zakwestionowania oceny materiału dowodowego dokonanej przez organ I instancji i nie uprawdopodobnił poniesienia wydatków. Przeprowadzone postępowanie podatkowe zdaniem organu wykazało zaś, że takich zdarzeń gospodarczych nie było, a zatem udokumentowanie spornych wydatków jedynie nierzetelnymi fakturami musiało prowadzić do ich zakwestionowania jako kosztów podatkowych.

W odniesieniu do zarzutu nieprzesłuchania świadka P.S. organ odwoławczy wyjaśnił, że pomimo prawidłowego doręczenia wezwań, tenże nie zgłosił się w wyznaczonych terminach na przesłuchanie. Jak wskazał organ odwoławczy, organ I instancji wydanymi postanowieniami z dnia [...] sierpnia 2016 r. oraz [...] marca 2017 r. włączył materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec P.S. przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego.

W związku z powyższym, organ odwoławczy uznał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest pełny oraz umożliwia podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia.

Organ II instancji nie podzielił również stanowiska Podatnika, że zaprezentowana w decyzji organu I instancji wykładnia prawa, nie tylko narusza obowiązujące prawo, ale jednocześnie jej wynik niezgodny jest z zasadą rozstrzygania wszystkich wątpliwości na korzyść strony, a w sprawie powinna znaleźć zasada "in dubio pro tributario ". Ustosunkowując się do powyższego zarzutu organ odwoławczy podniósł, że zgodnie z treścią art. 2a O.p., nie dające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. W przekonaniu organu odwoławczego w niniejszej sprawie nie wystąpiły rozbieżności w zakresie treści przepisów prawa, uzasadniające zastosowanie art. 2a O.p. Wyjaśniono także, w nawiązaniu do twierdzeń odwołania, że w odniesieniu do Podatnika elementem "utrwalonej praktyki rozstrzygania spraw" jest spójność rozstrzygnięć organów podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Organ odwoławczy zaaprobował również dokonaną kalkulację należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 r. w wysokości 210.853 zł, a także wskazał na prawidłowość rozstrzygnięcia w zakresie odmowy stwierdzenia nadpłaty w kwocie 6.152 zł.

W skardze na wyżej opisaną decyzję organu odwoławczego Skarżący, zarzucił:

1. naruszenie prawa materialnego tj. 22 u.p.d.o.f. poprzez zakwestionowanie jako kosztów wydatków poniesionych na zakup materiałów i usług od "B" P. S. i "C" S.B., których to zakup został rzeczywiście poniesiony co zostało potwierdzone w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie, w tym w fakturach wystawionych przez ww. przedsiębiorców,

2. rażące naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) naruszenie art. 122 oraz 187 i 191 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie niepełnej oceny materiału dowodowego na skutek nieuwzględnienia jasnych, spójnych i konsekwentnych zeznań Skarżącego przy jednoczesnym uznaniu za wiarygodne zeznań złożonych w charakterze strony przez P.S. w dniu [...] sierpnia 2015r. oraz zaniechaniu przesłuchania tego świadka w prowadzonym postępowaniu podatkowym, a także zignorowanie wyników kontroli budów prowadzonych przez kontrolowanego na terenie Austrii, Niemiec i Włoch, na których zostały spożytkowane materiały zakupione u wymienionych podmiotów,

b) naruszenie art. 121 § 1 i art. 123 § 1 w związku z art. 187, art. 191 i art. 192 O.p. poprzez oparcie rozstrzygnięcia na materiale dowodowym z postępowań prowadzonych wobec innych podmiotów, bez możliwości udziału Skarżącego, a tym samym ograniczając Skarżącemu prawo czynnego udziału w sprawie,

c) naruszenie art. 191 O.p. poprzez wydanie decyzji jedynie na podstawie okoliczności przemawiających na niekorzyść Skarżącego, podczas gdy w toku postępowania Skarżący w sposób jasny i pełny wykazał, że transakcje zawierane z "B" P. S. i "C" S.B. były prawidłowe, odzwierciedlały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, co zostało potwierdzone w protokole przesłuchania Skarżącego jak i w materiale dowodowym zebranym w sprawie,

d) naruszenie art. 122 i 124 O.p., tj. zasady prawdy obiektywnej i zasady przekonywania przez niedołożenie przez kontrolujących starań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego polegającego na nieuwzględnieniu przedłożonych dowodów (faktury VAT, dowody wpłaty, K.p.) na udokumentowanie zakupu materiałów od "B" P. S. oraz potwierdzeń wywozu zakupionych towarów zagranicę, co skutkowało błędnym określeniem zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. oraz odmówieniem stwierdzenia nadpłaty w tym podatku,

e) art. 193 § 1 i 2 O.p. poprzez stwierdzenie nierzetelności podatkowej księgi przychodów i rozchodów Skarżącego w całości, podczas gdy księgi prowadzone są rzetelnie, dokonane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty i przeprowadzone transakcje, wpisy w tych księgach zostały sporządzone na podstawie faktur i dokumentów potwierdzających przeprowadzone transakcje,

f) art. 127 O.p. przez naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania, bowiem organ II instancji:

- nie rozpatrzył powtórnie merytorycznie sprawy, a powielił ustalenia organu I instancji i ograniczył się do rozpatrzenia zarzutów podniesionych w odwołaniu,

- nie przeprowadził samodzielnie jakiegokolwiek postępowania dowodowego, mimo konieczności przesłuchania P. S. i S.B. w charakterze świadka,

- w przeważającej części swoje ustalenia oparł na materiale dowodowym włączonym z postępowań kontrolnych prowadzonych względem innych podatników, ograniczając zarazem Skarżącemu czynny udział w sprawie,

g) art. 10 § 1 i 2 ustawy z dnia 3 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r., poz. 646; dalej: Prawo przedsiębiorców) poprzez naruszenie zasadny domniemania uczciwości przedsiębiorcy i rozstrzygania wątpliwości faktycznych na korzyść przedsiębiorcy w sytuacji, gdy Skarżący wykazał, że faktury wystawione przez "B" P. S. i "C" S.B. dokumentują rzeczywiste transakcje gospodarcze, a zakupiony materiał budowlany i usługi przez nich świadczone były wykorzystane na budowach prowadzonych przez kontrolowanego podatnika w Niemczech, Austrii i Włoszech.

3. błąd w ustaleniach faktycznych polegający na uznaniu, że:

- faktury wystawione przez "B" P. S. i "C" S.B. nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, co skutkowało uznanie, że skarżącemu nie przysługiwało prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z faktur wystawionych przez ww. podmioty, podczas gdy zakupiony materiał budowlany i usługi przez nich świadczone były wykorzystywane na budowach prowadzonych przez kontrolowanego podatnika w Niemczech, Austrii i Włoszech, a w posiadaniu Naczelnika Urzędu Skarbowego znajdują się potwierdzenia wywozu towarów.

Wywodząc powyższe skarżący wniósł o uchylenie w całości skarżonej decyzji oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

W uzasadnieniu skargi, Skarżący stanowczo zaprzeczył ustaleniom dokonanym przez organy że zaewidencjonowane przez niego faktury na zakup materiałów od wymienionych kontrahentów, nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy tymi podmiotami. Zarzucając organom błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, wskazał na to, że zakupione materiały zostały ostatecznie wykorzystane przez Skarżącego na budowach w Niemczech, Austrii i Włoszech, a Skarżący przedłożył wszelkie wymagane dokumenty potwierdzające ich wywóz za granicę. Skarżący zarzucił, że organy w sposób bezkrytyczny dały wiarę zeznaniom P.S. oraz S. B., pomijając jednocześnie logiczne i spójne zeznania Skarżącego oraz inne dowody pojawiające się w sprawie ( dowody wywozu opisanych materiałów za granicę), a także nie dał Skarżącemu szansy uczestniczenia w przesłuchaniu wymienionych osób i skonfrontowania ich zeznań.

W ocenie Skarżącego, organ odwoławczy powielił ustalenia organu I instancji, czym nie rozpatrzył powtórnie merytorycznie sprawy. Dodatkowo, organy podatkowe oparły się jedynie na okolicznościach niekorzystanych dla Skarżącego, pomijając pozostałe dowody zgromadzone w sprawie. Wskazał, że organy uchybiły zasadom logicznego rozumowania, gdyż wszelkie dowody zgromadzone w sprawie pozostają w sprzeczności z protokołami przesłuchania S. B. i P.S..

W odpowiedziach na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zaważył, co następuje:

Z mocy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2107) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, która to kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, na dzień wydania zaskarżonej decyzji, jeżeli ustawy szczególne nie stanowią inaczej. Sąd nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi ani powołaną przez Skarżącego podstawą prawną, rozstrzyga jednak w granicach danej sprawy - art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz. U. z 2018r. poz. 1302 ze zm., dalej: P.p.s.a). Wyjątek przewidziany w ostatnio powołanym przepisie – z uwagi na przedmiot zaskarżenia nie ma w niniejszej sprawie zastosowania.

W zakresie kontroli mieści się ocena, czy zaskarżony akt odpowiada prawu oraz czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi uchylenie rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c P.p.s.a., zaskarżone decyzje bądź postanowienia podlegają uchyleniu jedynie w sytuacji naruszenia tego prawa, mającego lub mogącego mieć istotny wpływ, na wynik sprawy.

Spór w sprawie dotyczy ustalenia, czy Skarżącemu przysługiwało prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków wynikających z faktur wystawionych przez "B" P. S. oraz "C" S.B., mających dokumentować nabycie usług / robót budowalnych oraz materiałów budowlanych.

Kontrolując legalność zaskarżonej decyzji w zakreślonych wyżej granicach Sąd nie stwierdził zarzucanych im naruszeń prawa - zarówno wskazanych norm prawa materialnego, jak i przepisów procesowych - uznając tym samym, że rozpoznawana skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd przy tym uznał, że zaskarżona decyzja zapadła na podstawie stanu faktycznego ustalonego przez organy podatkowe w sposób wystarczająco dokładny, wyczerpujący i nie budzący wątpliwości ani sprzeczności, przy prawidłowym wykorzystaniu materiałów dowodowych zebranych w odrębnych postępowaniach. W ocenie Sądu okoliczności faktyczne, które legły u podstaw zaskarżonej decyzji, znajdują potwierdzenie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym i ustalenia te Sąd przyjął za podstawę faktyczną rozstrzygnięcia.

Oceniając przeprowadzone postępowanie należy wskazać, że w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym również w wyrokach tutejszego Sądu wielokrotnie zwracano uwagę, że to na organy został nałożony obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrani i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 O.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 o.p.).

W tym miejscu należy odnieść się do kwestii wykorzystania przez organy podatkowe prowadzące postępowanie w przedmiotowych sprawach, dowodów zgromadzonych w innych postępowaniach tj. protokołów przesłuchania wystawców faktur, bez ich ponownego przesłuchania w charakterze świadków w toku postępowań prowadzonych w przedmiotowych sprawach – co zapewniłoby Skarżącemu możliwość zadawania pytań świadkom oraz wykazania istniejących w ich relacjach sprzeczności.

Analizując powyższe zarzuty należy podkreślić, że zgodnie z art. 181 O.p., w brzmieniu obowiązującym w okresie prowadzenia postępowania w niniejszej sprawie, dowodami w postępowaniu podatkowym mogły być nie tylko księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe, ale również inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Powołany przepis nie nakłada na organy podatkowe obowiązku bezpośredniego przeprowadzania dowodów, lecz ustanawia zasadę pośredniości w postępowaniu dowodowym, polegającą na tym, że ustalenie stanu faktycznego jest możliwe na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ w innym postępowaniu. Wbrew twierdzeniom skargi postępowania te nie muszą być prawomocnie zakończone. W tym zakresie ustawodawca odstąpił od zasady bezpośredniości przeprowadzania dowodów, na korzyść zasady prawdy obiektywnej. Oznacza to w konsekwencji między innymi brak możliwości uczestniczenia strony w czynnościach dowodowych przeprowadzanych w ramach innego postępowania. Jednakże materiały zgromadzone w toku innego postępowania są pełnoprawnym dowodem w postępowaniu podatkowym.

Prezentowany podgląd znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który przykładowo w wyroku z 28 września 2018r. I FSK 1096/18 podkreślił dodatkowo, że z powołanego przepisu nie wynika prawny nakaz powtarzania w postępowaniu podatkowym dowodów przeprowadzonych uprzednio w innym postępowaniu karnym, kontrolnym czy podatkowym oraz wskazał na możliwość żądania powtórzenia takiego dowodu, ale tylko wówczas, gdy zainteresowana strona wskaże na konkretne, istotne okoliczności faktyczne, niezbędne do wyjaśnienia lub sprzeczności, wynikające z tych dowodów w porównaniu z dotychczasowym zebranym materiałem dowodowym.

Skoro więc ustawodawca wprost wskazuje, że materiały zgromadzone w toku kontroli podatkowej mogą stanowić dowód w sprawie, to z faktu ich przeprowadzenia nie można wyprowadzać wniosku o wadliwości postępowania dowodowego, a zasada czynnego udziału strony w postępowaniu o jakiej mowa w art. 123 O.p. realizowana jest poprzez zaznajomienie jej z tymi dokumentami i umożliwienie wypowiedzenia się w ich zakresie, co również oznacza możliwość przedstawienie kontrdowodów (zob. np. wyrok NSA z 5 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1674/15).

Ponieważ dowody w postaci materiałów z postępowania prowadzonego wobec kontrahenta podatnika, zakończonego wydaniem decyzji, a nadto inne zebrane dowody, wyjaśniały sprawę dostatecznie, nie może ostać się zarzut, że organ nie przeprowadził innych dowodów. Jedynym bowiem kryterium zakończenia postępowania dowodowego przez organ podatkowy jest kryterium dostatecznego wyjaśnienia sprawy co wynika wprost z art. 122 w zw. z art. 180 § 1 i 187 § 1 O.p.Zdaniem Sądu organy nie uchybiły wymienionym regułom postępowania podatkowego. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, podjęto wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Dokonując oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów organy nie były skrępowane żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonały jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na wiedzy, doświadczeniu życiowym, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami, z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W oparciu o zebrane dowody organy przekonująco wykazały, że kwestionowane faktury wystawione na rzecz Skarżącego przez "B" P. S. i "C" S.B. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W ocenie Sądu nie zasługują zatem na uznanie zarzuty naruszenia zasad postępowania wymienione w art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p.

Nie ulega zatem wątpliwości, że zeznania wystawców faktur zawarte w protokołach przesłuchań przeprowadzonych przez Naczelników Urzędów Skarbowych stanowią równoprawne źródło dowodu w przedmiotowych sprawach oraz podlegają ocenie, co do ich spójności i wiarygodności, na równi z pozostałymi dowodami zgromadzonymi przez Naczelnika Urzędu Skarbowego .

Skarżący, domagając się powtórzenia czynności przesłuchania P.S. w toku prowadzonego postępowania w przedmiotowej sprawie, poza samym wnioskiem, nie wskazywał na to jakie okoliczności stanu faktycznego wymagają doprecyzowania bądź też jakie sprzeczności w istniejących ustaleniach - wynikających z zeznań wymienionego w charakterze strony - należy wyjaśnić. Również w treści skargi, poza argumentami dotyczącymi prawa strony do czynnego uczestniczenia w prowadzonym postępowaniu tj. argumentach natury procesowej zmierzających w kierunku zasady bezpośredniości postępowania, Skarżący nie wskazał konkretnych okoliczności stanu faktycznego wymagających doprecyzowania, czy też sprzeczności wymagających wyjaśnienia. Tym samym oceniając prawidłowość postępowania organów podatkowych, w kontekście zarzutu skargi - postępowanie organu należy uznać za prawidłowe i nie naruszające praw procesowych strony, tym bardziej, że organ podjął starania w celu przeprowadzenia wnioskowanego dowodu, które okazały się bezskuteczne z powodu nie stawienia się świadka.

Z ustaleń organu wynika bezspornie, że P. S. prowadził działalność gospodarczą, w ramach której dokonywał sprzedaży sprzętu piłkarskiego, strojów sportowych oraz pamiątek piłkarskich, głównie za pośrednictwem stron internetowych. Charakter tej działalności nie koresponduje więc z rzekomo świadczonymi na rzecz Skarżącego usługami budowlano-remontowymi czy transportowymi. W świetle zapewnień wystawcy faktur, że jego współpraca ze Skarżącym sprowadzała się jedynie do wystawienia i dostarczenia stosownych faktur w zamian za zapłatę ułamka ich wartości nie sposób dać wiarę twierdzeniom Skarżącego, że czynności dostawy faktycznie miały miejsce. W świetle doświadczenia życiowego brak powodów, dla których świadek ów miałby bezpodstawnie obciążać Skarżącego samemu stawiając się w złym świetle i narażając na odpowiedzialność karnoskarbową. Takich racjonalnych powodów nie podaje też Skarżący. Wiarygodność depozycji P.S. wzmacnia zaś to, że – jak ustaliły organy - nie dysponował doświadczeniem, zapleczem technicznym, środkami trwałymi czy choćby zasobami ludzkimi. Jako niewiarygodne ocenić należy, że podatnik ów faktycznie prowadził działalność w zakresie uwidocznionym na zakwestionowanych fakturach. Wątpliwości, co do autentyczności deklarowanej współpracy wynikają również z twierdzeń samego Skarżącego dotyczących okoliczności podjęcia i przebiegu rzekomej współpracy. Świadczy już o tym chociażby deklaracja Skarżącego o wyłącznie telefonicznym sposobie komunikacji z tym dostawcą. Warto zauważyć, że przedmiotem sprzedaży były m. in. takie towary jak: płytki ceramiczne, panele podłogowe, panele ozdobne do ścian, listwy ozdobne, mozaiki czy też dekoracyjny kamień elewacyjny, rzekomo przeznaczone do ich wykorzystania zgodnie z przeznaczeniem, w ramach prowadzonych przez Skarżącego prac wykończeniowych na terenie Austrii, Niemiec i Włoch. Trudno przyjąć - kierując się zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego - że zamawianie materiałów wykończeniowych o charakterze dekoracyjnym, których najbardziej istotną cechą jest kolor i wzór, mogło odbywać się wyłącznie telefonicznie bez odwoływania się do wzorników czy katalogów lub choćby możliwością zapoznania się przynajmniej z próbkami czy też prowizoryczną ekspozycją. Tym bardziej, że Skarżący deklaruje, że nigdy nie był w siedzibie dostawcy, czyli nie mógł też wybrać towaru osobiście.

Z kolei drugi z rzekomych kontrahentów mający wystawiać kwestionowane faktury, S.B., nigdy nie zarejestrował się jako podatnik VAT. Jak wynika z niespornych ustaleń, nie posiada on żadnego majątku takich jak środki transportu czy nawet narzędzi, nie mówiąc już o personelu niezbędnym do wykonania rzekomych usług budowlanych. Słusznie podkreślają organy w niniejszej sprawie, że do dokonania usług budowlanych niezbędnym jest posiadanie nie tylko umiejętności czy doświadczenia w tym zakresie ale również odpowiedniego zaplecza, środków trwałych czy zasobów ludzkich, którymi S.B. po prost nie dysponował. Jak sam podał nigdy nie zarejestrował się jako podatnik podatku VAT ani nie dokonał żadnej sprzedaży. W świetle tych zeznań zeznania Skarżącego tyczące rzekomej współpracy, ogólnikowe i niespójne, nie zasługują na uwzględnienie. Nie pamięta bowiem czy byli świadkowie przekazywania pieniędzy, kto i kiedy dokładnie przekazywał należności w gotówce, nie sprawdzał potencjału firmy w kontekście możliwości wykonania przyjętych zobowiązań. Poza tym, poza samymi spornymi fakturami Skarżący nie dysponuje żadnymi dodatkowymi dokumentami obrazującymi tę współpracę, takich jak umowy, zlecenia, zamówienia, protokoły odbioru robót itp..

Skarżący w sposób wybiórczy dokonuje w skardze próby analizy pojedynczych, wybranych okoliczności tworzących stan faktyczny sprawy, co ma dowieść, że kwestionowane transakcje miały miejsce. Zdaniem Sądu to jednak skarga pomija istotne dla sprawy okoliczności, których całościowa ocena zgodnie z dyspozycją art. 191 O.p. prowadzi do wniosków odmiennych a przyjętych przez organy podatkowe w niniejszej sprawie. Ta ocena nie jawi się bynajmniej jako dowolna, lecz jako oparta na racjonalnych przesłankach, zgodnie z zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego. Skarżący nie podważył skutecznie dokonanej przez organy oceny poszczególnych dowodów. W szczególności cel ten nie mógł być osiągnięty przez forsowanie własnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w oderwaniu od wymowy, kontekstu i wzajemnych relacji dowodów, które legły u podstaw dokonania niewątpliwych, istotnych dla rozstrzygnięcia ustaleń.

Za chybiony należało również uznać naruszenie przepisu art. 127 O.p. poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania. Naruszenia dwuinstancyjności postępowania Skarżący upatruje w braku powtórnego merytorycznego rozpatrzenia sprawy, braku przeprowadzenia samodzielnie jakiegokolwiek postępowania dowodowego oraz w oparciu ustaleń na materiale dowodowym włączonym z postępowań kontrolnych prowadzonych względem innych podatników. Odnosząc się do tego zarzutu należy stwierdzić, że wbrew stanowisku Skarżącego zasada dwuinstancyjności jest zachowana także wówczas, gdy organ odwoławczy prowadzi postępowanie na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w pierwszej instancji dokonując jego weryfikacji, a więc wówczas, gdy organ odwoławczy sprawdza poprawność wszystkich czynności i ocenia wyciągnięte na tej podstawie wnioski. Regułę tę wyprowadzić należy z art. 229 O.p., w którym jest mowa o dopuszczalności uzupełniającego tylko prowadzenia postępowania dowodowego w postępowaniu odwoławczym. Oznacza to, że w razie stwierdzenia kompletności materiału dowodowego organ odwoławczy nie musi gromadzić dodatkowego materiału, lecz wydaje na tej podstawie swoją decyzję. W zasadzie dwuinstancyjności postępowania nie można upatrywać obowiązku czynienia nowych ustaleń, czy podejmowania nowych czynności - ustalenia organu odwoławczego muszą być samodzielne, co jednak nie oznacza, że muszą różnić się od ustaleń poczynionych przez organ pierwszej instancji (por. wyrok NSA z dnia 7 lutego 2018r., sygn. akt II FSK 628/16). Wręcz przeciwnie, podejmowane przez organ odwoławczy czynności dowodowe nie mogą prowadzić do ukształtowania w postępowaniu odwoławczym podstawy faktycznej rozstrzygnięcia co do istoty sprawy, odmiennej od uznanej za udowodnioną w postępowaniu pierwszoinstancyjnym, gdyż takie postępowanie pozbawiałoby stronę prawa do zaskarżenia orzeczenia (por. wyrok NSA z dnia 15 września 2016 r., sygn. akt I FSK 1861/15). Zasada dwuinstancyjności postępowania, o której mowa w art. 127 O.p., nakłada na organ odwoławczy obowiązek rozpoznania sprawy co do istoty i wydania decyzji stosownie do art. 233 § 1 pkt 1-3 O.p., w sytuacji, w której w postępowaniu pierwszoinstancyjnym poczyniono kompletne ustalenia stanu faktycznego sprawy i nie zachodzi potrzeba uzupełnienia materiału dowodowego w sposób przewidziany w art. 229 O.p.

Istotą postępowania odwoławczego jest bowiem co do zasady weryfikacja prawidłowości decyzji wydanej w pierwszej instancji, przy czym zakres dokonanej kontroli obejmuje wszystkie istotne kwestie niezbędne dla załatwienia sprawy, niezależnie od wskazanego w odwołaniu zakresu zaskarżenia. W ocenie Sądu w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę – organ odwoławczy z tych obowiązków się wywiązał. Z decyzji wydanej przez organ II instancji wynika, że wszystkie elementy zostały w postępowaniu pierwszoinstancyjnym właściwie ustalone i przyjęte. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie można zatem wyprowadzić wniosku, że organ odwoławczy nie rozpoznał sprawy po raz drugi, skoro zajął się wszystkimi istotnymi dla sprawy okolicznościami.

Nie można zgodzić się z zarzutem Skarżącego dotyczącym naruszenia art. 10 § 1 i 2 Prawa przedsiębiorców, bowiem w sprawie nie zaistniały nadające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego, które powodować powinny wydaniem rozstrzygnięciem na korzyść Skarżącego. Prowadzenie przez organ czynności weryfikacyjnych nie świadczy w żadnej mierze o kwestionowaniu uczciwości przedsiębiorcy, lecz stanowi przejaw działania organów podatkowych ukierunkowanych na ochronę budżetu Skarbu Państwa co mieści się w ich ustawowych kompetencjach. Obowiązek rozstrzygania wątpliwości tak co do prawa czy co do faktów na korzyść podatnika dotyczy tylko takich wątpliwości, które usunąć się nie dają. Tymczasem w niniejszej sprawie organy podatkowe ustaliły stan faktyczny zgodnie z wymogami o.p., a na podstawie prawidłowych ustaleń poczyniły logiczne i nienaruszające wskazań doświadczenia życiowego wnioski. Zasady in dubio pro tributario nie można rozumieć w ten sposób, że to Skarżący zgłasza jakieś wątpliwości. Te wątpliwości musi posiadać organ podatkowy, który ma obowiązek poczynić wszelkie możliwe starania, aby je usunąć. Dopiero gdy okaże się to niemożliwe, organ ma prawo rozstrzygnąć wątpliwości w sposób korzystniejszy dla podatnika. Z taką sytuacją w niniejszej sprawie jednak nie mamy do czynienia.

W ocenie Sądu w prawidłowo ustalonym stanie faktycznym organy zastosowały właściwe przepisy prawa materialnego, a zatem chybiony jest zarzut naruszenia art. 22 ust 1 u.p.d.o.f. Przywołany przepis zawiera legalną definicję kosztów uzyskania przychodów stanowiąc, że są nimi wszystkie koszty poniesione w celu uzyskania przychodów. Jak wynika z tej regulacji, skoro mowa jest w niej o kosztach "poniesionych", niewątpliwie chodzi tu o takie wydatki, które mają charakter rzeczywisty, a ponadto niezbędne jest istnienie ich związku z przychodami. W tym kontekście szczególnego znaczenia nabiera prawidłowe udokumentowanie ponoszonych kosztów w celu ustalenia, czy spełnione zostały ustawowe przesłanki pozwalające uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy podatkowej. Obowiązek ten spoczywa na podatniku, to on bowiem dokonuje określonych wydatków i - zaliczając je do kosztów uzyskania przychodów - pomniejsza podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. To podatnik powinien wykazać nie tylko, że koszt został poniesiony, ale również, iż został poniesiony w celu uzyskania przychodów. Jeżeli podatnik prowadzący działalność gospodarczą dokonuje określonych płatności, to powinny być one ekwiwalentem za dostarczone mu towary lub usługi, gdyż te bezpośrednio odsprzedane lub wykorzystane do wytworzenia innych towarów lub usług przynoszą mu następnie przychód. Tylko w takim ujęciu można rozważać istnienie związku pomiędzy kosztem a przychodem, czyli poniesieniem kosztów w celu uzyskania przychodów.

Przepis art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. nie zawiera wymogu należytego udokumentowania kosztów. Wymóg ten wynika natomiast z przepisów normujących zasady ustalania dochodu. Stosownie do art. 24 ust. 1 u.p.d.o.f. u podatników, którzy zgodnie z obowiązującymi zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, dochodem z działalności gospodarczej jest dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodu. Przepis art. 24a u.p.d.o.f. nakłada na wymienione w nim podmioty obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Tymi odrębnymi przepisami jest ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (j.t. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.). Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o rachunkowości, dowody księgowe muszą być rzetelne, tj. zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne zawierające co najmniej dane określone w art. 21 powinny zawierać m.in. określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej, datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzenia dowodu. Dowód niezgodny z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej a więc sprzeczny z wymogami art. 22 ust. 1 ustawy o rachunkowości, to dowód dokumentujący operację gospodarczą zaistniałą w innym rozmiarze czy z innym podmiotem niż w rzeczywistości.

Podkreślenia dalej wymaga, że pojęcie operacji gospodarczej łączyć należy nie tylko z przedmiotem zdarzenia, ale i podmiotem. Nie mogą więc stanowić podstawy zapisów w księdze rachunkowej takie dowody księgowe, które nie są zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej jaką mają dokumentować. Zatem, jak słusznie zauważył organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, aby wydatek mógł być uznany za koszt w rozumieniu ustawy podatkowej musi być udokumentowany prawidłowo wystawionymi i rzetelnymi fakturami. Wydatki, które nie zostały udokumentowane w sposób określony prawem, zwłaszcza gdy podatnik w toku postępowania nie przedłożył innych dowodów wskazujących na przeprowadzenie transakcji wynikających z zakwestionowanych faktur, podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów.

Jak podkreśla się konsekwentnie w orzecznictwie, do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. To podatnik jest zobowiązany posiadać, względnie wskazać przekonywujące dowody pozwalające na ustalenia świadczące o poniesieniu kosztów w celu uzyskania przychodów, a więc również wskazania, na rzecz jakich podmiotów i w jakiej wysokości ponosił w rzeczywistości określone wydatki (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 1[...] listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1179/09; 16 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2280/10; 27 września 2012 r., sygn. akt II FSK 1598/11; 22 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2118/12; 10 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 3076/12; 30 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1104/14; 31 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 2114/15, ).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, podzielić należy ocenę organów podatkowych kwestionujących jako koszty prowadzonej działalności rzekomych wydatków poniesionych na zakup materiałów i usług od "B" P. S. i "C" S.B. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, w szczególności z zeznań P.S. i S. B. wyłania się obraz korelujący z pozostałym zebranym w sprawie materiałem dowodowym – osoby te zaprzeczają czynieniu dostaw na rzecz Skarżącego, co bezsprzecznie wynika również zakresu działalności gospodarczej prowadzonej przez rzekomego dostawcę oraz z rodzaju aktywności życiowej drugiego z nich. Twierdzenia Skarżącego w przedmiocie autentyczności dokonywanych dostawach pomiędzy podmiotami ujętymi w treści faktur VAT, powodują szereg wątpliwości, uniemożliwiających uznanie tych zeznań za prawdziwe.

Jak podkreśla się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, nie wystarczy wykazać, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (zob. np. wyroki NSA z dnia: 18 sierpnia 2004 r. sygn. akt FSK 958/04, 19 grudnia 2007 r. sygn. akt II FSK 1438/06, 14 marca 2008 r. sygn. akt II FSK 1755/06, 30 stycznia 2009 r. sygn. akt II FSK 1405/07, 20 lipca 2010 r. sygn. akt II FSK 418/09, 7 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 462/11, 22 sierpnia sygn. akt II FSK 2118/12). Nieuzasadnione jest więc oczekiwanie ze strony Skarżącego, że uznanie, że dysponował on tego rodzaju asortymentem towarów czy usług na budowach realizowanych poza granicami kraju, jak te wykazywane spornymi fakturami, jest wystarczające do przyjęcia, że dokumentują one rzeczywiste nabycia. Wywóz towarów określonego rodzaju za granicę, wynikający czy to z potwierdzenia wywozu, z faktur z zagranicznym kontrahentem czy też druku CMR nie wskazuje na źródło pochodzenia wywożonych towarów od konkretnego, krajowego dostawcy i nie może stanowić dowodu na ich zakup od konkretnego, wskazanego na fakturze podmiotu. Tak więc wyniki kontroli prowadzonych przez Skarżącego budów na terenie Austrii, Niemiec i Włoch, na których zostały spożytkowane takie materiały, nie dają odpowiedzi na pytanie o konkretne źródło pochodzenia tych materiałów. W ocenie Sądu, organy podatkowe w niniejszej sprawie przekonywująco wykazały, że faktury wystawione przez S. B., który nie prowadził działalności gospodarczej oraz P.S., który wprost przyznał się do "handlu fakturami", nie odnoszą się do faktycznego obrotu gospodarczego to jest wskazane tam czynności nie miały miejsca.

Słusznie więc organy stwierdziły, że księgi podatkowe Skarżącego są nierzetelne i w związku z tym, w w/w zakresie nie uznano ich za dowód tego co wynika z zawartych w nich zapisów. Wobec powyższego należy podzielić stanowisko organów w zakresie pozbawienia Skarżącego prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur, na których jako wystawca figurują "B" P. S. i "C" S.B.. Organy wykazały bowiem jednoznacznie, że Skarżący posłużył się fikcyjnymi fakturami po to, aby obniżyć podatek należny i zwiększyć koszty uzyskania przychodów.

Sąd wyjaśnia przy tym, że dobra wiara podatnika przy zawieraniu transakcji handlowych nie ma wpływu na wymiar podatku dochodowego od osób fizycznych, ani też na prawo do zaliczania określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., albowiem przepisy tej ustawy nie łączą skutków podatkowych z dobrą lub złą wiarą podatnika. Ma ona zastosowanie wyłącznie na gruncie podatku od towarów i usług, a sama okoliczność, że faktury VAT mogą stanowić podstawę także do określonych rozliczeń podatkowych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może uzasadniać przenoszenia na grunt tej ustawy pewnych swoistych tylko dla podatku VAT zasad funkcjonowania tego podatku, jak właśnie możliwość powoływania się przez podatnika na klauzulę dobrej wiary.

Niemniej jednak zauważyć wypada, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzjami z dnia [...] czerwca 2018 r. nr: [...] do [...], utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2017 r., nr: [...] do [...] oraz z dnia [...] grudnia 2017 r. nr: [...] w przedmiocie określenia Skarżącemu zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 6 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Rz 771/18 oddalił wniesione od nich skargi.

Powtórzyć należy, że nie ma znaczenia czy podatnik w sposób zawiniony czy niezawiniony dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie nierzetelnych dowodów księgowych. Dla oceny rzetelności ksiąg podatkowych i określenia przez organ właściwego sposobu ustalenia podstawy opodatkowania nieważne są przyczyny zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur nieodzwierciedlających rzeczywistej sprzedaży. Rzetelność dokumentowania transakcji jest warunkiem sine qua non uznania wydatku za potrącalny koszt podatkowy, co podlega weryfikacji przez organy podatkowe przez pryzmat przepisu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Tak też postąpiły w niniejszej sprawie nie uchybiając bynajmniej dyspozycji w/w przepisu prawa materialnego.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uznał, że skarga nie zawiera uzasadnionych podstaw, a zatem w oparciu o przepis art. 151 P.p.s.a. podlegała oddaleniu.