Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1261/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-01-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 240 § 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b, art. 6 ust. 2
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 2101
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Kaute, Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Anna Skorupska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi K. W. i A. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] kwietnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia w całości decyzji ostatecznej w sprawie wysokości wymiaru podatku od nieruchomości za 2012 r. i określenia wysokości zobowiązania w tym podatku 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. solidarnie na rzecz K. W. i A. W. kwotę 697 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., decyzją z [...] kwietnia 2019 r., po rozpatrzeniu odwołania A. W. i K. W. ("Skarżący", "Podatnicy") od decyzji Prezydenta W. z [...] czerwca 2015 r., uchylającej decyzję z [...] lutego 2012 r. w sprawie wysokości wymiaru podatku od nieruchomości na 2012 rok w kwocie [...] zł za nieruchomość położoną w W. przy ul. [...] i ustalającej wysokość zobowiązania na 2012 rok za tę nieruchomość w kwocie [...] zł, utrzymał w mocy decyzję Organu I instancji.

Z uzasadnienia decyzji Prezydenta wynika, że Organ ten, decyzją z [...] czerwca 2015 r., w trybie wznowienia, uchylił swoją decyzję z [...] lutego 2012 r. i ustalił wysokość zobowiązania na kwotę [...] zł. Organ uznał, że w sprawie zaistniały nowe okoliczności zwiększające kwotę podatku.

Skarżący wnieśli odwołanie od decyzji Prezydenta z [...] czerwca 2015 r. Wnieśli o uchylenie decyzji Organu I instancji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W odwołaniu zaskarżonej decyzji zarzucili:

1. naruszenie art. 6 pkt 2 w zw. z art. 1a ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm., dalej zwanej też "u.p.o.l." lub "ustawą"), poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że w sytuacji, gdzie jedna część budowli jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, podstawę opodatkowania zgodnie z tym przepisem i tak powinna stanowić całość budynku;

2. naruszenie art. 1a ust 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez niewyłączenie budynku będącego w budowie z kategorii związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, niezastosowanie preferencyjnej stawki podatku jak dla nieruchomości pozostałych (art. 5 ust 1 pkt 1 lit c ustawy) w sytuacji, gdy istnieją względy techniczne uniemożliwiające wykorzystanie budynku w całości na cele działalności gospodarczej;

3. błąd w ustaleniach faktycznych polegający na niewłaściwym zakwalifikowaniu przez Organ podatkowy budynku będącego w dalszym ciągu w budowie jako "zdatnego" do użytkowania w całości;

4. błąd w ustaleniach faktycznych polegający na niewłaściwym dokonaniu pomiaru wielkości powierzchni nieruchomości, bez użycia zalegalizowanych przyrządów służących dokonaniu prawidłowych pomiarów i ustalenia rzeczywistej wielkości powierzchni użytkowej nieruchomości do podstawy opodatkowania jedynie na podstawie projektu budowlanego;

5. naruszenie art 198 § 1 w z art. 188 § 2 Ordynacji podatkowej w wyniku niepowołania biegłego rzeczoznawcy na okoliczność zaistnienia względów technicznych uniemożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej w całości budynku;

6. naruszenie art. 190 Ordynacji podatkowej poprzez niezapewnienie możliwości udziału w oględzinach przedmiotowej nieruchomości Skarżącej - stronie postępowania podatkowego, wydanie protokołu kontroli tylko jednemu współwłaścicielowi, co narusza zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu.

W uzasadnieniu wskazanej na wstępie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. Organ ten zauważył, że decyzja Prezydenta została wydana w wyniku wznowienia postępowania zakończonego decyzją z [...] lutego 2012 r. W decyzji tej opodatkowana została działka nr [...], obręb [...], położona w W. przy ul. [...]. Organ podatkowy prowadził postępowanie w oparciu o przesłankę wznowienia postępowania, określoną w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi, który wydał decyzję. Decyzją z [...] lutego 2012 r. Prezydent W. ustalił Skarżącym wymiar podatku od nieruchomości na 2012 w wysokości [...] zł. Do opodatkowania przyjęto budynki mieszkalne o pow. 112 m2, budynki pod działalność gospodarczą 85 m2, grunty pod działalność gospodarczą 50 m2, grunty pozostałe 678 m2. Postanowieniem z [...] lutego 2014 r. Prezydent wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z [...] lutego 2012 r. Prezydent dopuścił do postępowania dowód w postaci protokołu kontroli podatkowej, przeprowadzonej w zakresie ustalenia stanu własności, stanu posiadania oraz podstawy opodatkowania gruntów, budynków, budowli. Dopuszczono też inne dowody, w tym opinię architektoniczną z[...] listopada 2014 r. oraz pismo Prezydenta W. z 11 grudnia 2014 r., stanowiące odpowiedź na zastrzeżenia Skarżącego. Dopuszczone dokumenty stanowiły podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy, będącego podstawą do uchylenia decyzji Prezydenta W. z [...] lutego 2012 r. i ustalenia nowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2012 r. Zgodnie z orzecznictwem ujawnienie w toku kontroli podatkowej nieprawidłowości w deklarowanej podstawie opodatkowania, w tym nieuwzględnienie wartości budowli oraz nieujawnienie aktualnej powierzchni użytkowej budynku, świadczy o wystąpieniu przesłanki przewidzianej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

SKO wskazało, że Skarżący od 2 stycznia 2012 r. jest przedsiębiorcą, prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Produkcyjno- Usługowo-Handlowe E. [...] K. W.. Jako miejsce wykonywania działalności został wskazany adres ul. [...], lok [...], W.. Skarżący są współwłaścicielami opodatkowanej nieruchomości. Przedmiotowa nieruchomość, zgodnie z danymi z ewidencji gruntów i budynków, zabudowana jest dwoma budynkami mieszkalnymi - 1,5 kondygnacji nadziemnej o pow. 102 m2 oraz 2 kondygnacje nadziemne o pow. 258 m2. Jeden budynek został zgłoszony do użytkowania jako budynek mieszkalny, drugi jako warsztat przetwórstwa tworzyw sztucznych. SKO podało, że Podatnicy uzyskali pozwolenie na nadbudowę budynku mieszkalnego oraz rozbudowę i nadbudowę istniejącego budynku warsztatowo- magazynowego. Podczas kontroli podatkowej ustalono, że w okresie 1 stycznia 2009 r. - 1 stycznia 2012 r. budynek, który został rozbudowany, powinien zostać opodatkowany jako: budynki mieszkalne - 124,37 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - 85 m2 oraz budynki pozostałe - 261, 44 m2. W okresie od 1 lutego 2012 r. do 31 sierpnia 2014 r. opodatkować należało: budynki mieszkalne - 124, 37 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 346, 44 m2.

Organ odwoławczy wskazał, że Skarżący pismem z 28 listopada 2014 r. złożył zastrzeżenia do protokołu kontroli, w których podniósł, że nie zgadza się z opodatkowaniem budynku warsztatowo – magazynowego, tj. powierzchni 346, 44 m2, stawkami najwyższymi. Skarżący dołączył ww. opinię, że budynek nie może być użytkowany z przyczyn technicznych i formalnych. W budynku brakowało posadzek, ocieplenia, tynków zewnętrznych, mediów, centralnego ogrzewania, wody, poręczy, schodów. Jak wskazało SKO, Organ I instancji uznał jednak, że wskazane przez podatnika okoliczności nie mogą zostać uznane za spełnienie przesłanki, o której mowa w art 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., bowiem mogą zostać usunięte po dokończeniu prac montażowo - wykończeniowych. Wskazano również, że budowa części warsztatowej została zakończona w dniu [...] grudnia 2000 r., co potwierdza wpis dokonany wtedy przez inż. W. K.. Organ II instancji podniósł, że w dniu 29 grudnia 2014 r. przez Skarżącego została złożona korekta informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych. Z korekty informacji wynika, że obowiązuje ona od 29 grudnia 2014 r., oraz że Podatnik wskazał do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - 50 m2, grunty pozostałe - 628 m2, budynki mieszkalne (pow. użytkowa pomieszczeń o wysokości 1, 40 m do 2, 20 m) -17, 78 m2, budynki mieszkalne (pow. użytkowa pomieszczeń o wysokości powyżej 2 ,20 m) - 106, 59 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (pow. użytkowa pomieszczeń powyżej 2, 20 m) – 85 m2, budynki pozostałe - 261, 44 m2. Następnie, w dniu 12 marca 2015 r., ponownie została złożona korekta informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, w której Podatnik wskazał, że obowiązuje ona od 1 marca 2015 r., oraz że opodatkowaniu podlegają budynki lub ich części mieszkalne 385, 81 m2, budynki lub ich części związane z działalnością gospodarczą - 53, 11 m2, budynki pozostałe - 31, 89 m2, grunty związane z działalnością gospodarczą 50 m2, grunty pozostałe - 628 m2. SKO zauważyło, że - jak wskazał Prezydent - zarówno do jednej, jak i do drugiej korekty, nie dołączono żadnych uzasadnień. W związku z powyższym Organ I instancji przyjął założenie, że protokół kontroli odzwierciedla stan faktyczny, dlatego też w pełni przychylił się do ustaleń kontrolujących.

SKO w W. odnotowało, że opodatkowana nieruchomość zabudowana jest dwoma budynkami. Użytkowanie pierwszego budynku mieszkalnego zostało zgłoszone 20 czerwca 1985 r. Drugi budynek został zgłoszony do użytkowania 27 października 1986 r. jako warsztat w zakresie przetwórstwa tworzyw sztucznych, wybudowany na podstawie pozwolenia z [...] grudnia 1985 r. Decyzją z [...] sierpnia 2000 r. Skarżący dostał pozwolenie na nadbudowę budynku mieszkalnego oraz rozbudowę i nadbudowę istniejącego budynku warsztatowego. Zgodnie z zapisem z ewidencji rozbudowa została zakończona w 2006 r. Organ odwoławczy wskazał, że nie są uważane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jedynie takie przedmioty opodatkowania znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, które do prowadzenia działalności gospodarczej nie są i nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych. Względy techniczne to przesłanka związana z przedmiotem opodatkowania. Formuła "nie jest i nie może być wykorzystywany" oznacza, że z woli ustawodawcy niemożność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzonej działalności gospodarczej musi mieć charakter trwały, a więc nie tylko nie może on być wykorzystywany obecnie, ale również potencjalnie w przyszłości. Względy techniczne muszą wykluczać możliwość użycia budynku, gruntu, budowli do celów jakiejkolwiek działalności gospodarczej Przejściowe niewykorzystywanie nieruchomości dla celów działalności gospodarczej nie prowadzi do niemożliwości jej wykorzystania z tych względów. Ustawodawca miał bowiem na myśli trwałe niewykorzystywanie, a nie jedynie przejściowe. Możliwość zastosowania niższej stawki podatkowej z uwagi na względy techniczne może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot, i to zarówno obecnie, jak i w przyszłości.

Zdaniem Organu II instancji do uznania danego obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, albowiem wystarczy sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę. Do uznania, że nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie jest konieczne stwierdzenie, że działalność gospodarcza jest faktycznie w nich prowadzona. Niewykorzystywanie nieruchomości lub jej części do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jeżeli przedsiębiorca nie wykorzystuje do działalności gospodarczej posiadanych przez siebie gruntów, budowli lub budynków, to przedmioty te nadal pozostają związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a zatem to, czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie i w danym czasie rzeczywiście prowadzona, nie przesądza o związaniu tego obiektu z działalnością gospodarczą.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję SKO Skarżący wnieśli o uchylenie decyzji obu instancji. Zaskarżonej decyzji Skarżący zarzucili naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 6 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że w sytuacji, gdzie jedynie część budynku jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, podstawę opodatkowania zgodnie z tym przepisem winna stanowić i tak całość budynku, a nie część budynku zajęta pod działalność gospodarczą;

b) art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) i e) oraz art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że stan techniczny budynku nie spowodował, że nie mógł on być wykorzystywany w działalności gospodarczej, a tym samym nie zachodziły w odniesieniu do tego przedmiotu opodatkowania względy techniczne uzasadniające zastosowanie stawki opodatkowania właściwej dla budynków pozostałych, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie ww. przepisów;

c) art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu niewyłączenia budynku będącego w budowie z kategorii związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, niezastosowanie preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości jak dla nieruchomości niezwiązanej z prowadzoną działalnością gospodarczą (art 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.) w sytuacji, gdy część budynku została zakwalifikowana jako mieszkalna zgodnie z projektem architektoniczno – budowlanym oraz istnieją względy techniczne uniemożliwiające wykorzystanie budynku w całości na cele działalności gospodarczej;

d) art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.p.o.l., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu przez Organy podatkowe w przypadku współwłasności nieruchomości, że w sytuacji, gdy jednym ze współwłaścicieli nieruchomości jest podmiot gospodarczy, to w konsekwencji automatycznie prowadzi to do ustalenia stawki podatku dla całości powierzchni budynków jak dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a więc będących w posiadaniu przedsiębiorcy, nie ustaliwszy uprzednio, czy nieruchomość będąca przedmiotem współwłasności w danym roku podatkowym w ogóle znajdowała się w posiadaniu konkretnego przedsiębiorcy, oraz czy wchodziła w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa;

e) art 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.p.o.l., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na nieuwzględnieniu ostatecznych decyzji z roku 2010 i 2011, stosownie do których podstawą opodatkowania według najwyższych stawek przewidzianych dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej była powierzchnia budynku wynosząca 85m2, natomiast pozostała część 261, 44m2 została opodatkowana według kryterium "budynki pozostałe", podczas gdy stan nieruchomości w 2013 r. nie uległ przecież żadnej zmianie

W skardze wskazano też na naruszenie przepisów postepowania, tj.:

a) art. 122 oraz art. 187 § 1 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej, poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, a zwłaszcza nieuwzględnienie wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z dziedziny budownictwa w celu ustalenia, czy budynek należący do Skarżących może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych;

b) art. 197 § 1 w zw. z art 235 Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę dopuszczenia dowodu z opinii biegłego dysponującego wiadomościami specjalnymi w sytuacji, gdy takie wiadomości były wymagane w sprawie;

c) art. 198 § 1 w zw. z art. 188 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niepowołanie biegłego rzeczoznawcy na okoliczność zaistnienia względów technicznych uniemożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej w całości budynku, jak i "nieoddalenie wniosku dowodowego strony zgłoszonego w piśmie z 28 listopada 2014 r. oraz w odwołaniu od decyzji organu I instancji, co do konieczności powołania biegłego specjalisty na okoliczność zaistnienia względów technicznych, pomimo że bardzo istotne okoliczności faktyczne mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy nie zostały w sposób wystarczający stwierdzone żadnym innym dowodem";

d) art. 190 Ordynacji podatkowej, poprzez niezapewnienie Skarżącej możliwości udziału w oględzinach nieruchomości w dniu 28 października 2014 r. z uwagi na brak zawiadomienia o przeprowadzeniu oględzin nieruchomości i ich dokonanie bez jej udziału, wydanie protokołu kontroli podatkowej jedynie wobec podmiotu kontrolowanego, tj. Skarżącego, co narusza ogólną zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym,

e) art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów w ocenie stanu technicznego budynku.

Ponadto w skardze zarzucono błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na:

a) niewłaściwym przyjęciu, że w spornym budynku była kiedykolwiek prowadzona jakakolwiek działalność gospodarcza (poza pow. 85 m2), podczas gdy przedmiotowy budynek nigdy nie był wykorzystywany na cele związane z jakąkolwiek działalnością gospodarczą, w tym z działalnością gospodarczą powadzoną przez współwłaściciela tej nieruchomości, tj. Skarżącego;

b) niewłaściwym zakwalifikowaniu przez Organ podatkowy budynku będącego w dalszym ciągu w budowie jako zdatnego do użytkowania w całości, który - w ocenie Organu - został "wzniesiony", w związku z czym dokonano zakończenia wszelkich prac, podczas gdy przedmiotowy budynek znajduje się wciąż w budowie, a stan jego wykończenia należy uznać za "surowy zamknięty";

c) na niewłaściwym dokonaniu pomiaru wielkości powierzchni nieruchomości, bez użycia zalegalizowanych przyrządów służących dokonaniu prawidłowych pomiarów, i ustalenie rzeczywistej wielkości powierzchni użytkowej nieruchomości do podstawy opodatkowania jedynie na podstawie projektu budowlanego, w sytuacji, w której budynek nigdy nie został oddany do użytku.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, z prawem procesowym i materialnym obowiązującym w dacie wydania decyzji. Zgodnie natomiast z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Krytycznie należy ocenić postanowienie z [...] lutego 2015 r. (odrębnym postanowieniem sprostowano w nim oczywistą omyłkę pisarską poprzez wskazanie prawidłowej daty – właśnie [...] lutego 2015 r., a nie [...] lutego 2014 r.), w którym Prezydent nie wskazał w istocie, jakie to nowe okoliczności i/lub nowe dowody (art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej) wystąpiły w sprawie, co upoważniać miałoby do odstąpienia od zasady trwałości decyzji administracyjnych (art. 128 Ordynacji). W swoim postanowieniu Prezydent wspomniał jedynie o jakichś "nieścisłościach pomiędzy składnikami w ewidencji podatku od nieruchomości, a stanem faktycznym.". Także w wydanej decyzji Prezydent nie wyjaśnił kwestii przesłanki wznowieniowej. W decyzji SKO wskazano natomiast tylko, że wznowienie nastąpiło z powodu nieujawnienia aktualnej powierzchni użytkowej budynku. Lektura akt pozwala jednak wywnioskować, że po wydaniu pierwotnej decyzji z [...] lutego 2012 r. Prezydent uznał, iż dodatkowemu opodatkowaniu stawką jak dla budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej powinno podlegać dodatkowe 261, 44 m2. Ta powierzchnia użytkowa, dodana do powierzchni już pierwotnie opodatkowanej stawką najwyższą (jak dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej), tj. 85 m2, dała sumę 346, 44 m2.

Nie stanowi to jednak jeszcze jasnego rozwiązania kwestii istnienia/nieistnienia przesłanki wznowieniowej.

Należy odnotować, że decyzja uchylona w wyniku wznowienia (decyzja z [...] lutego 2012 r.) zawiera w istocie tylko jedno zdanie uzasadnienia. Jest to pierwsze zdanie części nazwanej "Uzasadnienie". Zdanie to brzmi: "Wysokość podatku ustalono na podstawie złożonej przez Pana/Panią informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych oraz danych z ewidencji gruntów i budynków wg powyższego wyliczenia.". Pozostała część tego "uzasadnienia" to jedynie pouczenie o odwołaniu, sposobie zapłaty podatku oraz o obowiązku zgłaszania zmian mających wpływ na wysokość podatku. Zarówno jednak z tej decyzji uchylonej, jak i z dowodów zebranych po wznowieniu, wynika, że dla nieruchomości Skarżących prowadzona jest ewidencja gruntów i budynków. Ewidencję tę prowadzi natomiast Prezydent W., czyli ten sam Organ, który pełni funkcję organu podatkowego w sprawie niniejszej. Dane z ewidencji gruntów i budynków są więc znane Prezydentowi z urzędu. Jako na przesłankę wznowienia (art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, dalej też "Op") Organ ten nie mógł więc powoływać się na jakiekolwiek dane ewidencyjne, które – rzekomo – wyszły na jaw po wydaniu decyzji z [...] lutego 2012 r.

Z akt sprawy wynika, że po przeprowadzeniu w październiku/listopadzie 2014 r. kontroli podatkowej na nieruchomości Skarżących kontrolujący nie byli w stanie określić, jaką stawkę podatku zastosować wobec ww. powierzchni 261, 44 m2. Z tego względu wystąpiono nawet do radcy prawnego w dzielnicy R. miasta W. o wydanie opinii w tej sprawie (pismo z dnia 6 maja 2015 r., k. 92 akt sporządzonych przez Organ I instancji), a jednocześnie wystąpiono do Biura Geodezji i Katastru W. o informację o podstawie i dacie wpisania budynku przy ul. [...] w W. (nadbudowanego, rozbudowanego i przebudowanego na mocy pozwolenia budowlanego z [...] sierpnia 2000 r.) do "kartoteki budynków" (pismo z 17 marca 2015 r., k. 72). W tym ostatnim piśmie słusznie zresztą wskazano, że "Funkcja budynku jest bowiem kluczowym elementem prawidłowego opodatkowania nieruchomości...". W odpowiedzi na to ostatnie pismo (odpowiedź z 20 marca 2015 r., k. 89/90) kierownik działu udostępniania danych ewidencji gruntów i budynków wskazał, że ujawnienie stosownych danych w ewidencji nastąpiło już w 2007 r., że powierzchnia budynku (powierzchnia zabudowy) wynosiła – według tamtego wpisu – 253 m2, i że w roku 2012 zmieniono dane ewidencyjne w zakresie powierzchni, tj. wpisano 258 m2. Z pisma z 20 marca 2015 r. wynika jednak także inna, istotna okoliczność niniejszej sprawy ("kluczowy element prawidłowego opodatkowania nieruchomości"), tj. funkcja tego budynku. Otóż już od 2007 r. była to funkcja mieszkalna, w roku 2012 funkcja ta nie zmieniła się. Także w dacie sporządzenia pisma (20 marca 2015 r.) nadal była to funkcja mieszkalna.

Strony prowadziły spór co do rozumienia użytego w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. pojęcia "względy techniczne", jakie miałyby – według Skarżących – wykluczać opodatkowanie budynku (całego) stawką maksymalną. Należy jednak, w ocenie Sądu, zauważyć, że spór ten jest bezprzedmiotowy. Otóż w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy wspomniane, trudne w interpretacji "względy techniczne" odnoszą się m.in. do budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. O tych samych budynkach (związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej) mowa jest w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. "b" ab initio ustawy, gdzie wskazuje się stawkę (maksymalną, najwyższą z możliwych), jaka może być na mocy uchwały rady gminy przypisana budynkom. Tymczasem, jak Sąd wyżej odnotował, budynek opodatkowany w zakresie powierzchni przekraczającej wartość wskazaną w decyzji z [...] lutego 2012 r. nie może być uznany za budynek związany z prowadzeniem takiej działalności. Stoi temu na przeszkodzie art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego, który jako podstawę m.in. wymiaru podatków zobowiązuje przyjmować dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Także utrwalone i jednolite orzecznictwo sądowe wskazuje, że dane ewidencyjne są dla organów podatkowych wiążące. Choćby naocznie można było stwierdzić, że dany budynek służy działalności gospodarczej, że jest niewątpliwie na taką działalność przeznaczony i wykorzystywany oraz pozostaje w posiadaniu przedsiębiorcy, to skoro jego funkcja w ewidencji jest określona jako mieszkalna, to taka funkcja obowiązuje przy wymiarze podatku. W piśmie z 20 marca 2015 r. słusznie wskazano, że aktualizacja danych w ewidencji jest możliwa w odrębnym trybie, po dostarczeniu stosownych dokumentów. Sąd ponawia jednak uwagę, że tak długo, jak w ewidencji dany budynek jest sklasyfikowany jako mieszkalny, tak długo dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości konieczne jest respektowanie tej klasyfikacji. Z akt wynika, że od 2007 r. aż do (co najmniej) 20 marca 2015 r. opodatkowany budynek Skarżących dla potrzeb podatkowych miał funkcję mieszkalną. Taka funkcja musi być respektowana niezależnie od tego, czy, kiedy i w jakim zakresie została ukończona budowa oraz kiedy zostało rozpoczęte jego ewentualne użytkowanie przed zakończeniem budowy, a także czy, jak i w jakim zakresie powierzchni budynek był faktycznie związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nie przypadkiem ustawa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. " b" operuje dwoma różnymi kategoriami budynku – związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz zajętego na taką działalność. Co więcej – zakaz traktowania tego budynku jako związanego z działalnością gospodarczą wynika już wprost z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy, gdzie z zakresu budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wyłączono budynki mieszkalne.

Opodatkowany budynek jest więc "mieszkalny" w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. "b" in fine ustawy, a nie związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, o którym mowa ab initio tego przepisu. Skoro tak, to nie odnosi się do niego dylemat związany z właściwym rozumieniem zwrotu "względy techniczne", jakie ewentualnie miałyby wykluczać opodatkowanie stawką najwyższą, właściwą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności. Takie "względy", cokolwiek one oznaczają, odnosić się mogły tylko do budynków związanych z prowadzeniem działalności, którym nie był budynek ujęty w ewidencji jako mieszkalny.

Nie oznacza to jednak a limine, że do całego budynku Skarżących nie można było zastosować maksymalnej stawki podatkowej. Taka możliwość wynika przecież, zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. "b" in fine ustawy, także w odniesieniu do budynków mieszkalnych (czyli takich, jak opodatkowany w niniejszym postępowaniu budynek Skarżących), ale pod warunkiem, że są one "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej". Kwestia zajęcia budynku na taką działalność staje się zatem podstawową okolicznością faktyczną niniejszej sprawy. Przy czym takie jej znaczenie nie wynika z także spornego w sprawie art. 6 ust. 2 ustawy, który to przepis określa jedynie moment powstania obowiązku podatkowego, ale nie wypowiada się na temat stawki podatkowej. Stawka jest domeną art. 5 ustawy – jeśli budynek w roku 2012 był zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, to choć pozostawał budynkiem mieszkalnym, mógł podlegać stawce najwyższej (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. "b" in fine ustawy). Jeśli jednak nie był zajęty na taką działalność, to podlegał opodatkowaniu stawką wskazaną pod literą "a" tego przepisu, czyli jak dla budynków mieszkalnych.

Dla celów niniejszego postępowania podatkowego, które przecież toczone było w trybie nadzwyczajnym (wznowienie), Prezydent przyjął z jednej strony, że budowa budynku w zakresie dodatkowo opodatkowanym po wznowieniu została zakończona w roku 2000, co miało wynikać z dziennika budowy (k. 159 akt sporządzonych przez Prezydenta), a z drugiej strony, że budowa ta zakończona została dopiero w 2006 r., co z kolei miało wynikać z ewidencji gruntów i budynków (k. 161). Jakkolwiek w skardze oceniono, że niezakończenie budowy jest okolicznością bezsporną (str. 6), to jednak z wiążącej ewidencji gruntów i budynków wynika coś odwrotnego, tj. właśnie zakończenie budowy. Zakończoną ją, według ewidencji, w roku 2006. SKO przyjęło natomiast tylko drugą z tych dat jako datę zakończenia budowy, tj. rok 2006 (str. 5 decyzji SKO). Zatem, jak wynika z ewidencji, budowa została zakończona najpóźniej już w 2006 r., o czym Prezydent z urzędu miał wiedzę także przy wydawaniu uchylonej decyzji z [...] lutego 2012 r. Data zakończenia budowy ma natomiast to znaczenie, że - zgodnie z przywoływanym w decyzjach i w skardze art. 6 ust. 2 u.p.o.l. - jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. SKO skoncentrowało się w zaskarżonej obecnie decyzji na wykazaniu, że na Skarżących spoczywa obowiązek podatkowy, i to od całego nadbudowanego, przebudowanego i rozbudowanego budynku, z powodu zakończenia budowy w roku 2006. Nie jest natomiast zupełnie jasne, z jakim zdarzeniem faktycznym powiązał istnienie za rok 2012 obowiązku podatkowego Prezydent. Z jednej bowiem strony w swojej decyzji Organ ten powołał się na ww. dziennik budowy oraz ewidencję, gdzie źródła te wskazywały zakończenie budowy, ale z drugiej strony, powołując się m.in. na komentatora ustawy (L. Etela), analizował kwestię równoważności prawnej zakończenia budowy i przystąpienia do użytkowania budynku przed zakończeniem procesu budowlanego. W ocenie Sądu przyjąć należy, że i ten Organ, tj. Prezydent, powiązał obowiązek podatkowy Skarżących za rok 2012 z zakończeniem budowy, skoro m.in. tej właśnie kwestii poświęcił swoje uzasadnienie, a przemilczał kwestię ewentualnego rozpoczęcia użytkowania budynku przed zakończeniem budowy, wspominając o tej kwestii rozpoczęcia użytkowania jedynie marginalnie poprzez zacytowanie pewnego poglądu doktryny prawa podatkowego.

W ocenie Sądu ponownie zaakcentować należy zasadę związania organów podatkowych danymi ewidencyjnymi (art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego). Z ewidencji wynikało już od 2007 r. (vide ww. pismo z 20 marca 2015 r., w którym podano, że stosowne dane wpisano do ewidencji właśnie w roku 2007, a w roku 2012 jedynie zmodyfikowano powierzchnię zabudowy), że budowa została zakończona w roku 2006. Jest to okoliczność de iure przesądzona na potrzeby wymiaru podatku, choćby de facto, jak wskazano w skardze, budowa nadal trwała nawet w dacie wnoszenia skargi, i choćby w znacznej części budynku nie było koniecznych warunków jego użytkowania (brak mediów, poręczy, posadzek). W tej sytuacji bezprzedmiotowy staje się kolejny spór prowadzony przez Strony, tj. ten, czy rozpoczęcie użytkowania tylko części budynku przed zakończeniem budowy skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego od tej części (jak twierdzą Skarżący powołując się m.in. na wyrok NSA o sygn. II FSK 2444/10), czy też obowiązek podatkowy powstaje wtedy od całego budynku, nawet od części nieużytkowanej (jak twierdzą Organy powołując się m.in. na inny wyrok NSA, tj. o sygn. II FSK 2090/10). Obowiązek podatkowy został bowiem Skarżącym przypisany nie w związku z rozpoczęciem użytkowania, lecz w związku z zakończeniem budowy. To zakończenie ujęto w ewidencji, wskazano datę tego zdarzenia (2006 r.), zatem co najmniej od 1 stycznia 2007 r. na Skarżących spoczywał ten obowiązek, i to od całego budynku.

W tej sytuacji powrócić należy do pytania od stawkę podatku, gdyż powyższa uwaga co do powstania obowiązku co do zasady nie rozstrzyga kwestii stawki. Otóż, jak wyżej Sąd wyjaśnił, dla opodatkowania budynku właściwą stawką konieczne było ustalenie, czy i w jakim zakresie budynek jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Do takich ustaleń zmusza art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. "b" u.p.o.l., który jednoznacznie przewiduje, że stawką najwyższą może być objęta także część budynku mieszkalnego zajętego na działalność, a nie tylko całość. Tymczasem w niniejszej sprawie Organy w ogóle nie zbadały kwestii zakresu ewentualnego zajęcia opodatkowanego najwyższą stawką budynku na działalność gospodarczą, wskazując na jedno z dwóch stanowisk reprezentowanych w orzecznictwie sądowym oraz literaturę, według których rozpoczęcie użytkowania choćby części budynku związanego z działalnością gospodarczą każe zastosować stawki najwyższe. Tymczasem, po pierwsze, w sprawie nie mamy do czynienia z budynkiem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej, lecz z mieszkalnym, a nadto wspomniane orzecznictwo i literatura dotyczy art. 6 ust. 2 ustawy, czyli daty powstania obowiązku, podczas gdy taki obowiązek Skarżących wynikał z zakończenia budowy, i był on niewątpliwy już od 2007 r., o czym Prezydent formalnie wiedział (jako organ prowadzący ewidencję gruntów i budynków) także w dniu 13 lutego 2012 r. Niewyjaśniona została natomiast kwestia stawki podatkowej, co z kolei było prostą konsekwencją zaniechania ustalenia zakresu ewentualnego zajęcia budynku na działalność gospodarczą.

Wszystkie powyższe uwagi Sądu prowadzą ponownie do pytania o przesłankę wznowienia – co (jaki nowy dowód lub fakt) stanowiło tę przesłankę. Nie można przyjąć, jak próbowało to wyjaśnić SKO, że przesłanką tą było zatajenie przez Skarżących powierzchni do opodatkowania budynku stawką najwyższą. Do tej pory bowiem nie wiadomo, czy i w jakim zakresie, poza pierwotnie opodatkowaną powierzchnią 85 m2, Skarżący zajęli swój budynek na działalność gospodarczą. W skardze twierdzą, że takie faktyczne zajęcie nigdy nie nastąpiło, gdyż budynek nie nadaje się do zajęcia na ten cel z powodów faktycznych (w skardze nazywano je mylnie, nawiązując do art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., "względami technicznymi"). Organy w decyzjach nie zdołały podważyć tego poglądu zaprezentowanego w skardze.

W dalszym postępowaniu konieczne więc będzie ustalenie, w jakim zakresie budynek Skarżących w roku 2012 był ewentualnie faktycznie zajęty (poza pierwotnie opodatkowaną powierzchnią 85 m2) na działalność gospodarczą. Tylko takie ustalenie pozwoli na zastosowanie względem tej dodatkowej powierzchni najwyższej stawki podatkowej. W przeciwnym wypadku wznowienie postępowania będzie ocenione jako wadliwe i bezpodstawne.

Dowody przeprowadzone przez Sąd na rozprawie (na wniosek Skarżących) w żaden sposób nie dały odpowiedzi na pytanie o powierzchnię budynku zajętą w roku, którego dotyczy postępowanie, na działalność gospodarczą. Wskazują one tylko na okoliczność w istocie bezsporną, tj. że Skarżący prowadził produkcję nawozu organicznego. Otwarta pozostaje kwestia, na jakiej powierzchni była ta produkcja prowadzona.

Wobec powyższego pozostałe zarzuty skargi tracą na znaczeniu jako drugorzędne zarzuty procesowe, choć nie można odmówić racji zarzutowi nieuprawnionego zaniechania powiadomienia Skarżącej o dokonanych oględzinach. Takie uchybienie nie może być skwitowane uwagą, że nie miało wpływu na wynik sprawy. Odnośnie jednak zarzutu wydania decyzji za lata 2010 i 2011 przyjmujących charakter budynku jako "inny", a nie związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, to przypomnieć należy, że Skarżący nabył status przedsiębiorcy dopiero w roku 2012. Stąd decyzjami wznowieniowymi za lata 2010 i 2011 opodatkowano budynek innymi stawkami, niż dla budynków związanych i zajętych na działalność gospodarczą. Choćby tylko jeden ze współwłaścicieli zajął posiadany budynek na swoją działalność gospodarczą, to budynek taki powinien być opodatkowany stawką najwyższą.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz c Ppsa, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję.

W kwestii kosztów postępowania podstawą odrzeczenia był art. 200 w zw. z art. 205 § 2 Ppsa w zw. z § ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.). Na koszty te złożył się wpis od skargi (200 zł – w sprawie uiszczono wpis stały, niezależny o wartości przedmiotu sporu, gdyż postępowanie prowadzono w trybie nadzwyczajnym), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika – radcy prawnego (480 zł) oraz opłata od pełnomocnictwa (17 zł).