Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 785/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2018-12-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 11 ust. 1, art. 11 ust. 2, art. 20 ust. 1, art. 42a
journal: Dz.U. 2018 poz 200
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.
article: art. 67 ust. 3 - art. 68 ust. 1, ust. 2c
journal: Dz.U. 2018 poz 121
law: Ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - tekst jednolity
article: art. 57a, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 146 § 1, art. 200
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Świerczak Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Agata Pasternak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi [...] na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę [...],- zł ([...] złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów sądowych.


UZASADNIENIE

Miasto [...] wnioskiem z dnia [...] maja 2018 r. wystąpiło o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W opisie stanu faktycznego wskazano, że stosownie do art. 34 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 121 ze zm. – dalej: "u.g.n."), w przypadku zbywania nieruchomości osobom fizycznym i prawnym pierwszeństwo w ich nabyciu z zastrzeżeniem art. 216a, przysługuje osobie, która jest najemcą lokalu mieszkalnego, a najem został nawiązany na czas nieoznaczony. Na mocy art. 37 ust. 2 pkt 1 u.g.n., nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli jest zbywana na rzecz osoby, której przysługuje pierwszeństwo w jej nabyciu, stosownie do art. 34. Przy sprzedaży nieruchomości w drodze bezprzetargowej, o której mowa w art. 37 ust. 2 i 3, cenę nieruchomości ustala się w wysokości nie niższej niż jej wartość, z zastrzeżeniem ust. 3a (art. 67 ust. 3 u.g.n.). Zgodnie z art. 68 ust. 1 pkt 7 u.g.n., właściwy organ może udzielić, za zgodą odpowiednio wojewody albo rady lub sejmiku, bonifikaty od ceny ustalonej zgodnie z art. 67 ust. 3, jeżeli nieruchomość jest sprzedawana jako lokal mieszkalny. Wnioskodawca podał, że na podstawie uchwały Rady Miejskiej nr [...] z [...] listopada 2005 r. w sprawie ustalenia zasad sprzedaży lokali mieszkalnych stanowiących zasób mieszkaniowy Miasta [...] - Prezydent dokonał sprzedaży lokali mieszkalnych na rzecz ich najemców, udzielając im bonifikaty. Udzielenie bonifikaty ma w określonym przedziale czasowym charakter warunkowy. Stosownie do art. 68 ust 2 u.g.n., jeżeli nabywca nieruchomości zbył nieruchomość lub wykorzystał ją na inne cele niż cele uzasadniające udzielenie bonifikaty w przypadku nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny, przed upływem 5 lat licząc od dnia nabycia, jest zobowiązany do zwrotu kwoty równej udzielonej bonifikacie po jej waloryzacji. Zwrot następuje na żądanie właściwego organu.

Wyjątkami określonymi w art. 68 ust. 2a, w brzmieniu obowiązującym do dnia 10 czerwca 2015 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 518 ze zm.), zwalniającymi z mocy ustawy o gospodarce nieruchomościami od żądania zwrotu były m.in.:

- zbycie lokalu na rzecz osoby bliskiej, z zastrzeżeniem ust. 2b,

- sprzedaż lokalu mieszkalnego, jeśli środki uzyskane z jego sprzedaży przeznaczone zostały w ciągu 12 miesięcy na nabycie innego lokalu mieszkalnego albo nieruchomości przeznaczonej lub wykorzystywanej na cele mieszkaniowe, czego nie można zastosować wobec osób bliskich, na rzecz których pierwotny nabywca zbył lokal mieszkalny. W myśl art. 68 ust. 2b przepis ust. 2 u.g.n. stosuje się odpowiednio do osoby bliskiej, która zbyła lub wykorzystała nieruchomość na inne cele niż cele uzasadniające udzielenie bonifikaty w przypadku nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny przed upływem 5 lat, licząc od dnia pierwotnego nabycia. Zgodnie z art. 68 ust. 2c u.g.n. właściwy organ może odstąpić od żądania zwrotu udzielonej bonifikaty, w innych przypadkach niż określone w ust. 2a, za zgodą odpowiednio wojewody, rady lub sejmiku.

W dniu [...] sierpnia 2005 r. gmina zbyła lokal mieszkalny na rzecz dotychczasowej najemczyni. Przy sprzedaży ww. nieruchomości udzielona została bonifikata w kwocie [...]zł. Dnia [...] grudnia 2008 r. właścicielka lokalu mieszkalnego zbyła w drodze umowy darowizny posiadany lokal na rzecz swojego brata. Nowy nabywca pismem z [...] stycznia 2010 r. oświadczył, iż dokonał sprzedaży lokalu otrzymanego w drodze darowizny za kwotę [...]zł [...] lutego 2009 r. Natomiast uzyskane pieniądze ze sprzedaży przeznaczył na zakup nowego mieszkania - umowa sprzedaży lokalu mieszkalnego z [...] stycznia 2010 r. za kwotę [...]zł. Pismem z [...] stycznia 2014 r. nowy nabywca został poinformowany, że zarówno nabycie przez nabywcę w drodze darowizny rzeczonego lokalu, a następnie jego sprzedaż nastąpiły po zmianie przepisów dokonanych [...] października 2007 r. Ukształtowane orzecznictwo wskazało, iż jest to uchybienie prawne. Wnioskodawca powołał wyrok Sądu Najwyższego z 14 lipca 2010 r. sygn. akt V CSK 15/10.

W związku z pismem z [...] lutego 2014 r., w którym to zainteresowany zwrócił się z wnioskiem o odstąpienie od żądania zwrotu bonifikaty przez organ na podstawie art. 68 ust. 2c u.g.n., mając na uwadze okoliczności zbycia lokalu oraz zasady współżycia społecznego, w dniu [...] marca 2014 r. Rada Miejska K. w trybie art. 68 ust. 2c u.g.n. podjęła Uchwałę Nr [...] wyrażającą zgodę na odstąpienie od żądania zwrotu zwaloryzowanej bonifikaty w kwocie [...]zł.

W dniu [...] maja 2011 r. gmina zbyła lokal mieszkalny na rzecz dotychczasowych najemców, pozostających we wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Przy sprzedaży nieruchomości została udzielona bonifikata w kwocie [...]zł. Dnia [...] grudnia 2014 r. właściciele ww. lokalu zbyli go w drodze umowy sprzedaży za cenę w wysokości [...] zł. W dniu [...] lutego 2015 r. w/w małżeństwo nabyło nowy lokal mieszkalny w drodze umowy sprzedaży za cenę w wysokości [...] zł. Jednakże zgodnie z art. 68 ust. 2d u.g.n., jeżeli w przypadkach, o których mowa w ust. 2a pkt 4 lub 5, na nabycie albo zmianę nieruchomości albo lokalu mieszkalnego nie zostały wykorzystane wszystkie uzyskane środki, obowiązek zwrotu, o którym mowa w ust. 2 dotyczy kwoty odpowiadającej części bonifikaty niewykorzystanej na nabycie lub zamianę po jej waloryzacji. W związku z wątpliwościami interpretacyjnymi związanymi ze zwrotem "na nabycie" Wydział odniósł się do wyroku Sądu Najwyższego z 11 lutego 2015 r. I CSK 623/14, który to uznał, że do kosztów zakupu nowego lokalu zaliczyć można opłaty publiczne i notarialne związane z zakupem. Nie zgodził się natomiast, że wydatki związane z prowizją agencji nieruchomości oraz koszty wykończenia lub remontu lokalu należy zaliczyć do wydatków związanych z nabyciem nowego mieszkania. Podobne stanowisko w tej sprawie przedstawił Sąd Najwyższy w uchwale z 30 marca 2012 r. III CZP 4/12.

Sąd Najwyższy w wyroku z 5 lipca 2012 r. IV CSK 602/11 przychylił się do tej opinii powołując się na ww. uchwałę Sądu Najwyższego. Biorąc powyższe pod uwagę, do kosztów zakupu nowej nieruchomości można doliczyć koszty aktu notarialnego w wysokości [...] zł. Pismem z [...] stycznia 2016 r. dłużnicy zwrócili się do Urzędu Miejskiego w K. z prośbą o zwolnienie z obowiązku zwrotu części zwaloryzowanej bonifikaty, motywując swoją prośbę ciężką sytuacją finansową. Mając na uwadze okoliczności zbycia oraz zasady współżycia społecznego w dniu [...] października 2016 r. Rada Miejska K. w trybie art. 68 ust. 2c u.g.n. podjęła uchwałę Nr [...] wyrażającą zgodę na odstąpienie od żądania zwrotu zwaloryzowanej części bonifikaty w wysokości [...] zł.

W dniu [...] sierpnia 2011 r. gmina zbyła lokal mieszkalny na rzecz dotychczasowych najemców, pozostających we wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Przy sprzedaży ww. nieruchomości udzielona została bonifikata w kwocie [...]zł. Dnia [...] listopada 2011 r. właściciele ww. lokalu zbyli go w drodze umowy darowizny na rzecz córki/pasierbicy, tj. na rzecz osoby będącej dla jednego z darujących osobą spoza katalogu osób bliskich wymienionych w art. 4 pkt 13 u.g.n. (brak formalnego stosunku przysposobienia - oświadczenie darującego z [...] sierpnia 2015 r. o nie przysposobieniu obdarowywanej). W tej sytuacji nie zostały spełnione wymogi ustawowe określone w art. 68 ust. 2a u.g.n. umożliwiające zwolnienie ze zwrotu 14 części zwaloryzowanej bonifikaty. Jednakże, mając na uwadze, iż czynności tej nie towarzyszyły względy komercyjne, oraz biorąc pod uwagę zasady współżycia społecznego w dniu [...] września 2015 r. Rada Miejska K. w trybie art. 68 ust. 2c u.g.n. podjęła uchwałę Nr [...], w której wyraziła zgodę na odstąpienie od żądania zwrotu [...] części zwaloryzowanej bonifikaty w kwocie [...]zł.

W dniu [...] maja 2009 r. gmina zbyła lokal mieszkalny na rzecz dotychczasowych najemców, pozostających we wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Przy sprzedaży ww. nieruchomości została udzielona bonifikata w kwocie [...]zł.

Dnia [...] lutego 2012 r. właściciele ww. nieruchomości zbyli w drodze umowy darowizny posiadany udział na rzecz ojca/teścia. Teść jest osobą spoza katalogu osób bliskich wymienionych w art. 4 pkt 13 u.g.n. W tej sytuacji nie zostały spełnione wymogi ustawowe określone w art. 68 ust. 2a u.g.n. umożliwiające zwolnienie ze zwrotu [...] części zwaloryzowanej bonifikaty. Jednakże, mając na uwadze, iż czynności tej nie towarzyszyły względy komercyjne oraz biorąc pod uwagę zasady współżycia społecznego w dniu [...] września 2015 r. Rada Miejska K. w trybie art. 68 ust. 2c u.g.n. podjęła uchwałę Nr [...], w której wyraziła zgodę na odstąpienie od żądania zwrotu [...] części zwaloryzowanej bonifikaty w kwocie [...]zł.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie : czy odstąpienie od żądania zwrotu udzielonej bonifikaty na podstawie art. 68 ust. 2c u.g.n. stanowi dla dłużnika przysporzenie majątkowe podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w związku z powyższym, czy na płatniku ciąży obowiązek wystawienia tym osobom i przekazania właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego informacji, o której mowa w art. 42a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 200 ze zm. – dalej: "u.p.d.o.f."), tj. PIT-8C?

Zdaniem wnioskodawcy odstąpienie od żądania zwrotu udzielonej bonifikaty na podstawie art. 68 ust. 2c u.g.n. dla osób, które zbyły lokale przed upływem 5 lat od chwili ich nabycia, nie stanowi źródła przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 sierpnia 2018 r. uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ przytoczył art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 11 ust. 1, art. 20, art. 42a ust. 1 u.p.d.o.f., art. 34 ust. 1 pkt 3, art. 37 ust. 2 pkt 1, art. 67 ust. 3, art. 68 ust. 1 pkt 7, art. 68 ust. 1b, art. 68 ust. 2, art. 68 ust. 2a, ust. 2b, ust. 2c u.g.n., art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm. – dalej: "K.c."). Na podstawie powołanych przepisów organ uznał, że korzyści jakie osiągają dłużnicy (nabywcy lokali mieszkalnych) z tytułu umorzenia kwoty zwaloryzowanej bonifikaty stanowią dla nich realne przysporzenie majątkowe podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podkreślił, że w efekcie zwolnienia dłużnika z całości lub części długu występuje u niego trwały przyrost majątku. Umorzenie zobowiązania oznacza zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego, skutkiem czego jest wystąpienie po stronie dłużnika określonej korzyści.

Zdaniem organu odstąpienie od żądania zwrotu udzielonej bonifikaty na podstawie art. 68 ust. 2c u.g.n. stanowi dla dłużnika przysporzenie majątkowe podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w związku z powyższym, na płatniku ciąży obowiązek wystawienia tym osobom i przekazania właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego informacji, o której mowa w art. 42 a u.p.d.o.f., tj. PIT-8C.

W skardze z dnia [...] września 2018 r. strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie:

- przepisów prawa materialnego tj. art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. w zw. art. 68 ust 2c u.g.n. poprzez przyjęcie, iż odstąpienie od żądania zwrotu udzielonej bonifikaty stanowi źródło przychodów.

Zdaniem strony skarżącej argumenty przedstawione w interpretacji indywidualnej nie znajdują potwierdzenia w aktualnym orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. w wyroku NSA z 20 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 731/15, z 6 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 278/14.

Jak wskazuje skarżący w orzecznictwie sądów administracyjnych jednoznacznie podkreśla się, że sprzedaż mieszkania z bonifikatą nie mieści się w zakresie pojęcia nieodpłatnego świadczenia, a ponadto na skutek tej czynności prawnej nie następuje otrzymanie nieodpłatnego świadczenia.

W konsekwencji nabywca nie otrzymuje nieodpłatnego świadczenia, a w rezultacie nie uzyskuje przychodu z tego źródła. Późniejsze zwolnienie nabywcy nieruchomości z obowiązku zwrotu bonifikaty nie przysparza nabywcy żadnej innej korzyści. Nabywca zostaje zwolniony z obowiązku zwrotu korzyści, którą już uzyskał, a która nie stanowiła nieodpłatnego świadczenia.

Odpowiadając na skargę organ podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm. – dalej: "P.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie natomiast z art. 57a P.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zaskarżona interpretacja podlega uchyleniu, bowiem organ dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego dopuścił się błędnej wykładni prawa materialnego dlatego stanowisko organu interpretacyjnego należy uznać za nieprawidłowe.

Istota w niniejszej sprawie sprowadza się zasadniczo do odpowiedzi na pytanie, czy zwolnienie nabywcy nieruchomości z obowiązku zwrotu bonifikaty rodzi powstanie przychodu z nieodpłatnego świadczenia i czy w związku z tym na wnioskodawcy ciąży obowiązek przekazania organowi podatkowemu informacji o uzyskanym przez nabywców przychodzie.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 67 ust. 3 u.g.n. przy sprzedaży nieruchomości w drodze bezprzetargowej, o której mowa w art. 37 ust. 2 i 3, cenę nieruchomości ustala się w wysokości nie niższej niż jej wartość, z zastrzeżeniem ust. 3a. Jednakże właściwy organ może udzielić bonifikaty od ceny ustalonej zgodnie z art. 67 ust. 3 - art. 68 ust. 1. Zatem przyznanie bonifikaty oznacza sprzedaż nieruchomości po obniżonej cenie z zastrzeżeniem, iż w określonym w ustawie przedziale czasu (5 lub 10 lat) nabywca nieruchomości, który sprzeda nieruchomość lub wykorzysta ją na inne cele niż uzasadniające udzielenie bonifikaty, będzie musiał dopłacić zwaloryzowaną równowartość bonifikaty. Po upływie określonego w ustawie czasu przyznanie bonifikaty staje się bezwarunkowe, tym samym nabywca może dysponować nieruchomością w sposób nieograniczony.

Niewątpliwie w momencie nabycia nieruchomości kupujący uzyskuje wymierną korzyść majątkową, ponieważ zapłaci za nieruchomość obniżoną cenę. Podkreślić jednak należy, że uzyskanie korzyści o charakterze majątkowym nie jest równoznaczne z osiągnięciem nieodpłatnego świadczenia.

Stosowanie do art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jeśli świadczenie jest częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2 u.p.d.o.f.).

Pod pojęciem "innych nieodpłatnych świadczeń" kryją się wszelkiego rodzaju świadczenia, które są dokonywane bez pobierania jakiejkolwiek odpłatności (por. Janusz Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz Warszawa 2014 r., s. 119, Nb 18). W uchwałach z 18 listopada 2002r., sygn. FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r., sygn. II FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny podjął próbę zdefiniowania pojęcia "nieodpłatnego świadczenia" na gruncie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazując, że w zakres tego pojęci wchodzą "wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy(opubl. ONSA nr 2/2003, poz. 47 i ONSAiWSA nr 12/2006, poz.153). W uchwale z dnia 24 maja 2010 r., sygn. II FPS 1/10 NSA potwierdził, że przytoczone wyżej stanowisko wypracowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma zastosowanie również do podatku od osób fizycznych (opubl. ONSAiWSA 2010/4/58, LEX nr 577354).

W ocenie Sądu sprzedaż mieszkania z bonifikatą nie mieści się w zakresie pojęcia nieodpłatnego świadczenia, a ponadto na skutek tej czynności prawnej nie następuje "otrzymanie" nieodpłatnego świadczenia. Jednolite stanowisko doktryny prawa podatkowego, opierające się na wynikach wykładni językowej, wyraża się w przekonaniu, że użycie w art. 11 u.p.d.o.f. słowa "otrzymane" w odniesieniu do świadczeń nieodpłatnych wskazuje, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę" (Janusz Marciniuk op. cit., Nb 20). Podkreśla się, że ww. przepis wyraźnie różnicuje sposoby powstawania przychodu: gdy chodzi o pieniądze i wartości pieniężne przychód może powstać przez "otrzymanie lub postawienie do dyspozycji podatnika". Natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia - w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych - są traktowane jako przychód wyłączenie pod warunkiem, że są "otrzymane", co ma wskazywać na bezwzględnie - w odniesieniu do tego przychodu - wymagany realny charakter świadczenia.(por. orzeczenie Trybunał Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 - otk.trybunal.gov.pl).

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że podmiot, który zamierza sprzedać nieruchomość z bonifikatą nie wykonuje na rzecz przyszłego kupującego żadnego świadczenia, zaś kupujący żadnego świadczenia nie otrzymuje. Na podstawie art. 68 ust. 1 i ust. 1b u.g.n rada gminy może podjąć uchwałę, tj. akt prawny, w którym ustali cenę nieruchomości z bonifikatą, tj. poniżej wartości nieruchomości. Ustalenie przez właściciela nieruchomości ceny odbiegającej od wartości rynkowej, nie stanowi świadczenia na rzecz kupującego. Jest to wyrażenie woli przez sprzedawcę, iż sprzeda nieruchomość za określoną cenę. Wyrażenie woli na sprzedaż nieruchomości z bonifikatą następuje w formie zarządzenia wojewody albo uchwały rady lub sejmiku, w których określa się warunki udzielenia bonifikat i wysokość stawek procentowych. Tym samym należy stwierdzić, że zwolnienie nabywcy nieruchomości z obowiązku zwrotu bonifikaty nie powoduje, że nabywca otrzymał jakiekolwiek świadczenie. Nabywca zostaje zwolniony z obowiązku zwrotu korzyści, którą już uzyskał, zatem nie powstaje przychód określony w art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. W konsekwencji mimo, że nabywca nieruchomości uzyskuje niewątpliwą korzyść majątkową, to nie otrzymuje nieodpłatnego świadczenia, a w rezultacie nie uzyskuje przychodu z tego źródła. Podobny pogląd wyraził NSA w wyroku II FSK 129/11 z 23 sierpnia 2012 r. oraz WSA w Gorzowie Wlkp. w wyroku z dnia 16 października 2013 r. sygn. akt I SA/Go 428/13 (wszystkie powołane wyroki dostępne na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl).

Skoro w tym przypadku brak przychodu jednostka samorządu terytorialnego nie ma obowiązku przekazania naczelnikowi informacji, o której mowa w art. 42a u.p.d.o.f.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 731/15 zauważył, iż: "[...] W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażono już pogląd, że sprzedaż mieszkania z bonifikatą nie mieści się w zakresie pojęcia nieodpłatnego świadczenia, a ponadto na skutek tej czynności prawnej nie następuje "otrzymanie" nieodpłatnego świadczenia. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie stanowi, że przychód z nieodpłatnego świadczenia powstaje wówczas, gdy podatnik takie świadczenie otrzyma. Wyrażając wolę organ jednostki samorządu terytorialnego nie wykonuje na rzecz przyszłego kupującego żadnego świadczenia, zaś kupujący żadnego świadczenia nie otrzymuje. W konsekwencji mimo, że nabywca nieruchomości uzyskuje niewątpliwą korzyść majątkową, to nie otrzymuje nieodpłatnego świadczenia, a w rezultacie nie uzyskuje przychodu z tego źródła.

Podzielając powyższe stanowisko, orzekający w tej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że skoro udzielenie bonifikaty jest dla nabywcy nieruchomości neutralne podatkowo, to podobnie powinno być też traktowane odstąpienie od żądania zwrotu bonifikaty. Nie można w aspekcie podatku dochodowego od osób fizycznych różnicować sytuacji podmiotu, który uzyskał bonifikatę na nabywaną nieruchomość komunalną od sytuacji tego, który również ją otrzymał i mimo niedopełnienia określonych warunków ostatecznie ją zachował wskutek odstąpienia przez właściwy organ od żądania zwrotu tej bonifikaty. Sytuacja, w której nabywca nieruchomości gminnej z bonifikatą jest obowiązany do zwrotu bonifikaty, ale właściwy organ odstępuje od tego żądania w trybie art. 68 ust. 2c u.g.n. prowadzi do stanu, w którym nabywcy przysługuje nadal bonifikata. Odstąpienie od żądania zwrotu bonifikaty, podobnie jak jej uzyskanie jest zatem neutralne podatkowo. Pogląd, że odstąpienie przez właściwy organ od żądania zwrotu udzielonej bonifikaty nie kreuje dla jego adresata podlegającego opodatkowaniu przychodu, z tego choćby już powodu, że samo udzielenie takiej bonifikaty nie stanowiło przychodu podatkowego, został również wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 278/14".

Zgodzić należy się ze skarżącym, w świetle powołanego orzecznictwa, iż odstąpienie od żądania zwrotu udzielonej bonifikaty na podstawie art. 68 ust. 2c u.g.n., nie stanowi źródła przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. W tej sytuacji uzyskanie korzyści o charakterze majątkowym nie jest równoznaczne z osiągnięciem przychodu z nieodpłatnego świadczenia. Brak żądania zwrotu bonifikaty wynika z samej ustawy. Nie ma więc znaczenia, że organ gminy podjął uchwałę o zaniechaniu zwrotu, ponieważ działał na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Ponieważ w każdym z przytoczonych przez wnioskodawcę we wniosku o interpretację przypadków podstawą uzyskania korzyści majątkowej jest art. 68 ust. 2c u.g.n., na podstawie którego poprzez zgodę wyrażoną w uchwale Rady Miejskiej K., odstąpiono od żądania zwrotu bonifikaty, w żadnym z omówionych przypadków nabywca nieruchomości nie otrzymał nieodpłatnego świadczenia. Zgodzić należy się ze skarżącym, że w żadnym przypadku nie powstał przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Rozpoznając ponownie wniosek skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej organ zobowiązany będzie uwzględnić przedstawioną przez Sąd wykładnię przepisów prawa materialnego.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. orzekł jak w p. I. sentencji.

O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o art. 200 P.p.s.a., jak w p. II sentencji. Na zasądzoną kwotę [...]zł składa się uiszczony wpis od skargi.