Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt II SA/Go 618/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2021-03-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, art. 200, art. 205 § 2
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 22 ust. 3, art. 26 ust. 3
journal: Dz.U. 2017 poz 708
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie: Przewodniczący Sędzia WSA Adam Jutrzenka-Trzebiatowski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz Asesor WSA Jarosław Piątek po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 24 marca 2021 r. sprawy ze skargi A.C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącej A.C. kwotę 4217 (cztery tysiące dwieście siedemnaście) złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego (określany dalej jako NUCS) decyzją z dnia [...] lipca 2019 r., nr [...] – działając na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej jako o.p.) oraz art. 22 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1, art. 26 ust. 1, 2 i 5 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 2332 ze zm.; dalej jako ustawa SENT) – nałożył na A.C., prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą Firma [...], karę pieniężną w kwocie 20.000 zł za niedokonanie przez przewoźnika obowiązku przesłania do rejestru zgłoszenia w przypadku przewozu towaru z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego albo państwa trzeciego oraz braku uzyskania numeru referencyjnego dla tego zgłoszenia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy SENT, w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w dniu [...] października 2017 r. na byłym drogowym przejściu granicznym w [...] funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej, przeprowadzili kontrolę środka przewozowego – ciągnik [...] na polskich numerach rejestracyjnych [...] wraz z naczepą [...] nr rejestracyjny [...]. Kierujący zestawem pojazdów nie posiadał numeru referencyjnego SENT na przewożony z Niemiec na Litwę towar, tj. LOH Lubricant oil, kod CN 2710, masa towaru 22.320 kg. Na okoliczność przeprowadzonej kontroli sporządzono w dniu [...] października 2017 r. protokół kontroli nr [...], którego po odczytaniu kierujący pojazdem odmówił podpisania.

Mając na uwadze powyższe NUCS postanowieniem z dnia [...] marca 2018 r., nr [...] wszczął z urzędu wobec A.C. postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za niedokonanie obowiązku przesłania do rejestru zgłoszenia w przypadku przewozu towaru z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego albo państwa trzeciego oraz braku uzyskania numeru referencyjnego dla tego zgłoszenia oraz tym samym postanowienie dopuścił jako dowód w sprawie dotychczas zebrany materiał dowodowy. Następnie organ wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Strona nie skorzystała z przysługującego prawa.

Decyzją z dnia [...] maja 2018 r., nr [...], NUCS nałożył na A.C. karę pieniężną w wysokości 20.000,00 zł za niedokonanie przez przewoźnika obowiązku przesłania do rejestru zgłoszenia w przypadku przewozu towaru z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego albo państwa trzeciego oraz braku uzyskania numeru referencyjnego dla tego zgłoszenia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o SENT, w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli.

Na skutek odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, decyzją z dnia [...] marca 2019 r., nr [...] uchylił decyzję organu I instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

W dniu 23 kwietnia 2019 r. NCUS zwrócił się do Urzędu Skarbowego

i Oddziału ZUS o udzielenie informacji w sprawie oraz poinformował stronę o sygnaturze postępowania, pod którą będzie prowadzona sprawa podczas ponownego rozpoznania, jednocześnie wzywając do przedłożenia dokumentów potwierdzających sytuację finansową firmy. Następnie organ zawiadomił stronę o terminie do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Strona nie skorzystała z przysługującego prawa.

Wobec tak przedstawionego stany sprawy organ wyjaśnił, iż zasady systemu monitorowania drogowego przewozu towarów określa ustawa o SENT w brzmieniu obowiązującym w dniu przeprowadzenia kontroli, tj. w dniu 2 października 2017 r. Następnie organ przytoczył treść art. 3 ust. 1 i 2, art. 7 ust. 1, art. 26 ust. 5 ustawy SENT i wskazał, że do katalogu towarów, które podlegają systemowi monitorowania należą m.in. alkohole, paliwa silnikowe i ich pochodne, paliwa opałowe, oleje smarowe i inne preparaty smarowe, produkty chemiczne i preparaty przemysłu chemicznego lub przemysłów pokrewnych, w tym również przewożony towar o kodzie CN 2710. Z akt sprawy wynika, że podczas kontroli w dniu [...] października 2017 r. kierujący zestawem samochodowym o nr rejestracyjnych [...] nie przedstawił wymaganego zgłoszenia SENT na przewożony z Niemiec na Litwę towar, tj. LOH Lubricant oil, kod CN 2710, masa towaru 22.320 kg. Ustalono, iż przewoźnik – A.C. była zobowiązana do dokonania zgłoszenia przewozu towaru do rejestru zgłoszeń SENT, należącego do kodu CN 2710 - oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70 % masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe (kod CN określony w dokumentach będących w posiadaniu kierowcy to 27101991). Wobec faktu niedokonania zgłoszenia przewozu SENT, stwierdzono naruszenie art. 7 ust. 1 ustawy o SENT. Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT w przypadku, gdy przewoźnik nie wykona obowiązku, o którym mowa w art. 7 ust. 1, nakłada się na przewoźnika karę pieniężną w wysokości 20.000 zł. Jednocześnie podkreślił, że przepisy prawa regulujące obowiązek przestrzegania norm związanych z systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów, wyłączają możliwość swobodnej interpretacji tych uregulowań przez osoby dokonujące kontroli drogowej, jak też przez organ prowadzący postępowanie administracyjne.

Rozważając możliwość ewentualnego odstąpienia od nałożenia kary z urzędu, powołując się na art. 22 ust. 3 ustawy o SENT, organ wskazał, że rozstrzygnięcia

w sprawach ewentualnego nałożenia kary pieniężnej mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego. Instytucja odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej musi być poparta wystąpieniem szczególnie ważnych, uzasadnionych i obiektywnych kryteriów, które w ustawie w sposób ogólny określono, jako "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", generalnie rozumiany, jako ważna przyczyna, dla której zastosowanie odstępstwa jest uzasadnione i które pozostają w bezpośrednim związku

z momentem naruszenia obowiązku przewidzianego w ustawie o SENT. Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. "Ważny interes podatnika" utożsamiany jest m. in. z sytuacją, gdy nie jest on w stanie uregulować zobowiązania podatkowego bez zagrożenia dla egzystencji, a więc o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie, których organ podatkowy rozstrzyga o odstąpieniu od nałożenia kary.

Zatem, odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie kar, a nie zwalnianie z tego obowiązku. Zwolnienie z kary jest uzasadnione w sytuacjach bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które podatnik nie miał wpływu i które były niezależne od sposobu jego postępowania. Organ wyjaśnił, iż prowadząc postępowanie w sprawie przeanalizował sytuację finansową podatnika pod kątem możliwości odstąpienia od nałożenia kary. Organ zwrócił się do strony o udzielenie informacji, czy wnosi ona o odstąpienie od nałożenia kary. W odpowiedzi strona wniosła o odstąpienie od nałożenia kary, uzasadniając to ważnym interesem przewoźnika. Do pisma dołączyła orzeczenie lekarza orzecznika ZUS z dnia [...] lutego 2019 r., potwierdzające jej ciężką sytuację życiową i zdrowotną, PIT-37 za 2018 r., PIT-36L za 2018 r., PIT/B za 2018 r. Weryfikując pozyskane materiały organ zauważył, iż z przedłożonego orzeczenia lekarskiego wynika, że pomimo posiadanych przez stronę dysfunkcji zdrowotnych, rokuje się odzyskanie zdolności do pracy po dalszym leczeniu i rehabilitacji. Natomiast z dokumentów finansowych wynika, iż według PIT-37 za 2018 r. strona uzyskała 5.990,49 zł dochodu, a z PIT-36L za 2018 r. wynika, iż strona poniosła stratę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w wysokości 62.499,51 zł. Analizie w sprawie poddano również:

1. częstotliwość przewozów "towarów wrażliwych", jakich strona dokonała i zaewidencjonowała na platformie PUESC. W badanym okresie, tj. od dnia 18 maja 2017 r. do dnia 22 lipca 2019 r. w systemie SENT stwierdzono 8 zarejestrowanych zgłoszeń w rejestrze,

2. zapisy w programie KARTA2, w którym zarejestrowano jedno postępowanie, dotyczące niniejszej sprawy,

3. wydruk z aplikacji SUDOP, który sporządzono celem pozyskania informacji o ewentualnej pomocy publicznej udzielonej stronie, który potwierdza, iż w okresie ostatnich trzech lat strona nie była beneficjentem pomocy publicznej,

4. informacje z ZUS Oddział, z których wynika, iż strona składa deklaracje rozliczeniowe, nie zalega z tytułu opłacenia składek na ubezpieczenia społeczne i nie jest prowadzone postępowanie egzekucyjne,

5. informacje z US, z których wynika m.in., iż strona nie posiada zaległości podatkowych, nie występowała z wnioskiem o przyznanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, wobec strony prowadzonych jest pięć postępowań egzekucyjnych, które na dzień wystosowania pisma były częściowo skuteczne; w latach 2016-2018 strona dokonała zakupu samochodu osobowego, ciągników samochodowych, naczepy oraz otrzymała darowiznę w formie pieniężnej; w roku 2018 spółka dokonała zakupu środków trwałych VAT-7x w kwocie 16.261,00 zł, a ponadto wynika z nich sytuacja finansowa strony (poniesione straty).

Następnie organ wskazał, że o istnieniu "ważnego interesu podatnika" decydują obiektywne kryteria i nie można go utożsamiać jedynie z wynikiem rocznym, powstałym w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w postaci straty, wskazującym na to, że albo "sytuacja finansowa spółki" nie jest dobra, albo prowadzona przez nią polityka ekonomiczna, znacząco ukierunkowana jest na ponoszenie zbyt wysokich kosztów uzyskania przychodów, co stwarza obraz złej kondycji finansowej. "Ważny interes podatnika" należy rozpatrywać przy uwzględnieniu nie tylko osiąganych dochodów, ale także posiadanego majątku, który może stanowić zabezpieczenie spłaty zobowiązań. Zatem prowadzenie działalności, w której sytuacja finansowa strony jest niestabilna, koszty przewyższają osiągane dochody, jak również toczą się skuteczne postępowania egzekucyjne, nie może stanowić przesłanki "ważnego interesu podatnika" do zastosowania ulgi w postaci odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, bowiem pomimo trudnej sytuacji finansowej strona prosperuje na płaszczyźnie zarejestrowanej działalności gospodarczej i nie występowała z wnioskiem o przyznanie ulg, i nie zgłosiła upadłości.

Organ wskazał, że dolegliwość wynikająca z zapłaty kary jest oczywista, jednak sama w sobie nie stanowi o ważnym interesie strony, uzasadniającym odstąpienie od nałożenia kary. Poza tym jej dolegliwość jest celowym zamierzeniem ustawodawcy. Kara jest wysoka, tak by niedopełnienie obowiązku rejestracji, uzupełniania i aktualizacji wpisów dla podmiotów uczestniczących w przewozie "wrażliwych towarów" było nieopłacalne.

Analizując powyższe ustalenia NUCS zauważył, iż sytuacja finansowa strony jest trudna, jednak dla uznania zaistnienia ważnego "interesu podatnika", nie wystarczy wykazanie trudnej sytuacji finansowo-osobistej, ale musi mieć ona charakter wyjątkowy, różniący się od sytuacji innych podatników i jednocześnie musi pozostawać

w bezpośrednim związku z momentem naruszenia obowiązku przewidzianego

w ustawie o SENT.

W dalszej części rozważań w zakresie istnienia przesłanek do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej organ zauważył, iż pojęcie interesu publicznego, nie zostało zdefiniowane w ustawie, toteż wypełnienie jego treści należy do organów orzekających

i wyjaśnił, iż jest to dyrektywa postępowania nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji i tym podobne. Pojęcie to ma cechy charakterystyczne klauzul generalnych, których indywidualne zastosowanie wymaga odniesienia się do konkretnej sprawy i sytuacji, w jakiej organ podejmuje decyzje. Za przesłankę ważnego interesu przewoźnika nie można uznać również niepowodzenia w działalności gospodarczej, czy posiadanie zaległości w spłatach, ponieważ ryzyko prowadzenia działalności spoczywa na przewoźniku, a przerzucenie skutków tego ryzyka na budżet państwa nie leży w interesie społecznym. Poza tym, interes publiczny nie może być przedkładany ponad nadrzędną zasadę praworządności, którą wyraża art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 o.p.

Organ wskazał, że w uzasadnieniu projektu ustawy SENT zapisano, że nieuchronność, katalog i wysokość kar mają przede wszystkim oddziaływać prewencyjnie na podmioty dokonujące przewozu towarów. Sankcjami zostali objęci wszyscy uczestnicy dokonywanego przewozu, tzw. uczestnicy "łańcucha dostaw" podlegającego systemowi monitorowania, a wysokość kar została uzależniona od ich roli i obowiązków na nich nałożonych. System kar z uwagi na sposób ich wymierzania, jest czytelny, łatwy do stosowania i przejrzysty (nieprawidłowość = kara administracyjna albo grzywna w określonej wysokości). Kara jest wysoka, tak by niedopełnienie obowiązku rejestracji, uzupełniania i aktualizacji wpisów było dla podmiotów "nieopłacalne". Ustawa SENT w żaden sposób nie przewiduje stopniowania kar

w zależności do "stopnia zawinienia", przepisy tej ustawy mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów. Zarówno kary pieniężne jak i kara grzywny,

o których mowa w ustawie SENT są obligatoryjne, o czym świadczą sformułowania użyte w ustawie, tj. "nakłada się" oraz "podlega".

Mając powyższe na uwadze organ stwierdził, iż w sprawie nie zachodzą przesłanki do odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej i to zarówno za względu na ważny interes przewoźnika, jak i interes publiczny. W ocenie organu podmioty, które dokonują naruszeń przepisów ustawy są w konsekwencji zobowiązane do poniesienia pewnych ciężarów związanych z tym zdarzeniem, tj. określonych w przepisach prawa kar pieniężnych. Związane jest to niewątpliwie z sankcyjną funkcją ustawy SENT, która w przypadku kar pieniężnych wymierzanych w jej trybie, jest funkcją podstawową.

Z tego powodu odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, co do zasady, obciążone jest negatywną oceną z punktu widzenia interesu publicznego. Odstąpienie to jest wyjątkiem wymagającym szczególnego uzasadnienia. Negatywna ocena może ulec zmianie, ale jedynie w następstwie stwierdzenia szczególnych okoliczności, którym należy przyznać większą wagę w określeniu, co jest interesem publicznym, niż konieczność poniesienia kary za naruszenie obowiązków wynikających z ustawy,

w odniesieniu do zasady obowiązku zapłaty należności i ochronie interesów Skarbu Państwa.

Ponadto – zdaniem NUCS - odstąpienie od nałożenia kary, stanowiące wyjątek od obowiązującej w polskim prawie zasady powszechności i równości płacenia podatków i innych należności, powinno być podyktowane wystąpieniem szczególnie ważnych i uzasadnionych powodów, a nie premiowaniem zachowań niezgodnych

z prawem.

Pismem z dnia [...] sierpnia 2019 r. A.C., reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła odwołanie od powyższej decyzji, zarzucając jej:

1. błędne ustalenie, iż kierujący zestawem pojazdów nie posiadał numeru referencyjnego SENT na przewozy z Niemiec na Litwę towar, tj. LOH Lubbricant oil, kod CN 2710, w sytuacji gdy kierujący okazał w dalszej części kontroli numer referencyjny SENT[...] oraz klucz [...],

2. niezastosowanie przepisu art. 22 ust. 2b ustawy SENT przez nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 20.000 zł, w sytuacji gdy w sprawie brak było dostępu do właściwego rejestru, co nie zostało przez organ zweryfikowane,

3. niezastosowanie przepisu art. 22 ust. 3 ustawy SENT przez nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 20.000 zł, w sytuacji gdy w sprawie zaistniała przesłanka uzasadnionego ważnego interesu przewoźnika, co powinno prowadzić do odstąpienia od nałożenia kary,

4. niezastosowanie przepisu art. 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy

SENT przez nałożenie kary pieniężnej w wysokości 20.000 zł, w sytuacji gdy ustawowa kara pieniężna wskazana w powyższym przepisie wynosi 10.000 zł,

5. niezastosowanie przepisu art. 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o SENT, przez nałożenie kary pieniężnej w wysokości 20.000 zł, w sytuacji gdy organ obligatoryjnie zobligowany jest odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, gdyż w sprawie zaistniała ustawowa przesłanka, iż niedopełnienie powyższego obowiązku zgłoszenia, wynikało z niedostępności właściwego rejestru, co nie zostało zweryfikowane przez organ,

6. niedoręczenie decyzji NUCS z dnia [...] maja 2018 r., nr [...]. profesjonalnemu pełnomocnikowi strony, ustanowionemu i działającemu w sprawie,

7. błędne ustalenie przez wskazanie, iż kierujący pojazdem po przeprowadzonej kontroli i sporządzeniu protokołu z kontroli [...] z dnia [...] października 2017 r. odmówił jego podpisania, w sytuacji gdy w decyzji DIAS z dnia [...] maja 2019 r. jest wskazane, że powyższy protokół podpisał.

Na podstawie tak sformułowanych zarzutów odwołująca wniosła o:

1. dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z następujących dokumentów: karty rejestracyjnej bezrobotnego z dnia [...] lipca 2019 r.; skierowania do szpitala specjalistycznego (poradnia onkologiczna); skierowania na USG tarczycy z dnia [...] czerwca 2019 r., skierowania do szpitala specjalistycznego (poradnia onkologiczna), skierowania do Poradni Neurologicznej z dnia [...] czerwca 2019 r., na okoliczność potwierdzającą wyjątkowo ciężką sytuację majątkową i finansową skarżącej;

2. uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania,

3. ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (określany dalej jako DIAS) decyzją z dnia [...] sierpnia 2020 r., nr [...] – działając na podstawie art. 233 § 1 o.p. oraz art. 22 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 i 2, art. 26 ust. 1, 2, 5 ustawy o SENT – utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy powołał treść art. 3 ust. 1 i 2, art. 7 ust. 1 ustawy SENT i wskazał, że z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ustawa ta ma za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę

z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Wprowadzany ustawą obowiązek dokonywania zgłoszenia przewozu towaru do rejestru nakłada na podmioty prowadzące działalność gospodarczą dodatkowe obowiązki. Jednakże oceniono je jako w pełni uzasadnione i proporcjonalne w stosunku do obszarów, które będą podlegały ochronie, ponieważ przedmiotem monitorowania przewozu towarów będą towary określane jako "wrażliwe" i należące do grupy najwyższego ryzyka w kraju ze względu na naruszenia przepisów prawa podatkowego oraz negatywny wpływ na konkurencję.

Organ odwoławczy zaznaczył, iż obowiązkiem organu w postępowaniu administracyjnym jest stosowanie przepisów wprost, bez możliwości swobodnej interpretacji tych uregulowań przez osoby wykonujące kontrolę drogową, jak też przez organ prowadzący postępowanie administracyjne, ponieważ odpowiedzialność administracyjna ma charakter obiektywny, kwestia zawinienia nie ma wpływu na obciążenie podmiotu odpowiedzialnością za dane naruszenie przepisów. Dla ustalenia czy wypełniona została dyspozycja art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT, wystarczające jest wskazanie, że doszło do naruszenia obowiązków (w tym przypadku określonych

w art. 7 ust. 1 tej ustawy) lub warunków związanych z drogowym przewozem towarów. Organ, mając pozostawiony wybór rozstrzygnięcia, ma zawsze obowiązek wszechstronnej oceny wszystkich okoliczności faktycznych sprawy w kontekście zgromadzonego materiału dowodowego, a tok rozumowania organu, również

w odniesieniu do kwestii odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, powinien znaleźć pełne odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji.

W ocenie organu odwoławczego podzielić należało stanowisko NCUS, iż

w sprawie miał zastosowanie art. 22 ust. 1 pkt 1 ustaw SENT, co skutkować musiało nałożeniem kary pieniężnej przewidzianej w tej normie ustawowej. Przepisy ustawy SENT mają bowiem charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów w przypadku ewidentnego naruszenia przepisów. Nieuchronność, katalog i wysokość kar mają przede wszystkim oddziaływać prewencyjne na podmioty, dokonujące przewozu towarów. Sankcjami zostali objęci wszyscy uczestnicy dokonywanego przewozu, tzw. uczestnicy "łańcucha dostaw" podlegającego systemowi monitorowania, a wysokość kar została uzależniona od ich roli i obowiązków na nich nałożonych. System kar

z uwagi na sposób ich wymierzania, jest czytelny, łatwy do stosowania i przejrzysty. Nakładanie wysokich kar pieniężnych albo grzywien ma również działanie odstraszające i prewencyjne.

W ocenie DIAS nie zasługuje na uwzględnienie zarzut odwołania dot. niezastosowania art. 22 ust. 3 ustawy. Pojęcia ważnego interesu przewoźnika oraz interesu publicznego nie zostały zdefiniowane w ustawie. Zatem wypełnienie ich treścią należy do organów orzekających. Odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie kar, a nie zwalnianie

z tego obowiązku. Zwolnienie z kary jest uzasadnione w sytuacjach bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania. O istnieniu ważnego interesu podmiotu, uprawniającego do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej nie decyduje jego subiektywne przekonanie, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, w każdym przypadku inne, uwzględniające różnorodne aspekty sprawy. Przy czym użycie słowa "ważny", podkreśla bowiem wyjątkowość zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na tenże interes. Pojęcie to powinno być oceniane

z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. W interesie publicznym leży też, aby dłużnicy publicznoprawni przestrzegali przepisy prawne, w tym "ustawy o finansach publicznych", by była przestrzegana zasada równości i sprawiedliwości "opodatkowania". Potrzeba zapewnienia środków budżetowych wymaga jednakże jednoczesnego rozważenia ewentualnych wydatków budżetowych, np. na zasiłki dla bezrobotnych, czy pomoc społeczną dla wnioskodawcy. Nie może bowiem powstać taka sytuacja, w której zapłata zaległych należności spowoduje konieczność uciekania się do środków pomocy społecznej przez zobowiązanego pozbawionego wskutek tego środków do zaspokojenia potrzeb materialnych. Ustawowe określenie - interes publiczny, należy rozumieć jako korzyść służącą ogółowi, a więc przesłanka ta

w ocenie organu nie występuje w niniejszej sprawie, gdyż uchylenie, będące skutkiem działania niezgodnego z obowiązującym porządkiem prawnym, nie może być uznane za działanie w interesie publicznym, korzystne dla ogółu. Zatem zwalnianie

z odpowiedzialności osób naruszających takie normy prawne, nie leży w interesie publicznym. W ocenie organu zwrot "ważny interes przewoźnika" powinien uwzględniać trudną sytuację ekonomiczną podmiotu. Oczywiście nie każde trudności finansowe mogą uzasadniać odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, lecz tylko takie, które wiązałyby się z zagrożeniem dla jego interesu.

DIAS , mając na uwadze podniesione w odwołaniu okoliczności, które w ocenie strony potwierdzają, iż wykonanie zaskarżonej decyzji mogłoby wyrządzić skarżącej trudne do odwrócenia skutki z uwagi na ciężką sytuację finansowo-majątkową, stwierdził, że wykazanie straty w prowadzonej działalności nie jest samodzielną okolicznością, która mogłaby przemawiać za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. Strata stanowi jedynie różnicę pomiędzy przychodem osiągniętym w danym roku podatkowym a kosztami jego uzyskania. Wskazane straty nie przekładają się jednak na stwierdzenie, że podatnik nie dysponuje środkami finansowymi, czy też majątkiem niezbędnym do pokrycia określonej decyzją kary pieniężnej. Przedstawione skierowania na badania oraz pismo lekarza orzecznika, czy tez dokument świadczący o zawieszeniu działalności gospodarczej nie stanowią dowodu o trudnej sytuacji finansowej przedsiębiorstwa. Ponadto w czasie zawieszenia działalności gospodarczej przedsiębiorca ma prawo do: wykonywania wszelkich czynności, które pozwolą na zachowanie lub zabezpieczenie źródła dochodów; przyjmowania należności, zbywania własnych środków trwałych i wyposażenia, osiągnięcia przychodów finansowych także z okresu sprzed zawieszenia prowadzonej działalności. Ma też obowiązki polegające na: regulowaniu zobowiązań, które powstały przed datą zawieszenia działalności, uczestniczeniu w postępowaniach sądowych, podatkowych i administracyjnych, związanych z działalnością gospodarczą, poddaniu się kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą.

W konsekwencji przyjąć należy, że zawieszenie działalności gospodarczej to nadal formalne istnienie przedsiębiorstwa, czyli wypełnianie obowiązków związanych z wyżej wymienionymi postępowaniami. Jednocześnie organ odwoławczy nie dopatrzył się

w przedstawionej przez stronę dokumentacji, by nastąpiła likwidacja przedsiębiorstwa przez zbycie majątku firmy, z którego skarżąca mogłaby pokryć zobowiązanie określone decyzją NUCS z dnia [...] lipca 2019 r. W świetle powyższego – według DIAS - nie jest wystarczającym argument, że skoro zawieszono działalność gospodarczą z dniem

[...] lipca 2017 r. ( prawidłowo z dniem [...] lipca 2019 r.), to na skarżącej nie ciążą żadne obowiązki.

W dalszej kolejności DIAS nie zgodził się z argumentami odwołania, że stwierdzone naruszenie było wynikiem braku dostępności do systemu SENT przez cały weekend. W czasie prowadzonej kontroli oraz w czasie sporządzania protokołu przez kontrolujących, nikt z przedstawicieli firmy nie wspomniał o trudnościach w dokonaniu zgłoszenia w systemie SENT ani w wygenerowaniu numeru referencyjnego. Zeznając kierujący oświadczył, że nie wiedział, iż musi posiadać numer referencyjny SENT na przewożony przez siebie towar, oraz że nie zna ustawy SENT. Nie posiadał wiedzy czy jedzie na pusto czy z ładunkiem, gdyż nie otrzymał od pracodawcy żadnego dokumentu. Kierowca nie wiedział również jaki towar został załadowany w Niemczech na naczepę typu chłodnia, a dyspozycje ustne otrzymywał od szefa firmy. Pracodawca w tym aspekcie – zdaniem DIAS - "w sposób bagatelny" podszedł do zadania transportowego narażając siebie, jak i pracowników firmy na dotkliwe kary pieniężne.

Niezależnie od tego organ odwoławczy, podejmując argumentację odwołania, pismem z dnia [...] maja 2020 r. zwrócił się do strony o przedstawienie potwierdzenia przyjęcia przez właściwy organ "dokumentu zastępującego zgłoszenie", o którym mowa w art. 9 ust. 5 ustawy SENT. W odpowiedzi strona przekazała zgłoszenie SENT[...], które zostało wygenerowane po kontroli, na polecenie kontrolujących funkcjonariuszy tj. w dniu [...] października 2017 r. o godz. 13:38 przez użytkownika rejestrującego zgłoszenie A.C..

Mając powyższe na uwadze, organ odwoławczy wskazał, że ponieważ przewóz ten rozpoczął się poza granicami Polski, to zgłoszenie należało przesłać do rejestru bądź do właściwego organu w razie jego niedostępności, najpóźniej przed przekroczeniem polskiej granicy państwowej. W niniejszych okolicznościach przewoźnik nie udowodnił faktu przesłania zgłoszenia do rejestru lub przekazania stosownego zgłoszenia do właściwego organu, zatem nie wywiązał się z ustawowego obowiązku.

Organ wskazał, że zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 ustawy SENT przewoźnik jest obowiązany odmówić przyjęcia do przewozu towarów podlegających zgłoszeniu

w przypadku nieotrzymania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie potwierdzenia przyjęcia dokumentu zastępującego zgłoszenie, albo dokumentu, o którym mowa w art. 3 ust. 7. W myśl ustępu 2 cytowanego przepisu, przewoźnik, przed rozpoczęciem przewozu towaru, jest obowiązany przekazać kierującemu numer referencyjny, dokument zastępujący zgłoszenie i potwierdzenie przyjęcia dokumentu zastępującego zgłoszenie albo dokument, o którym mowa w art. 3 ust. 7. Natomiast kierujący, w momencie rozpoczęcia przewozu towaru, jest obowiązany posiadać numer referencyjny, dokument zastępujący zgłoszenie

i potwierdzenie przyjęcia dokumentu zastępującego zgłoszenie albo dokumentu,

o którym mowa w art. 3 ust. 7 (ust. 3). W przypadku braku zgłoszenia przewozu towaru, przewoźnik oraz kierowca nie powinien przystąpić do jego przewozu, jednakże rozpoczęcie przewozu bez wymaganego zgłoszenia nie stanowi naruszenia, o którym mowa w art. 22 ust. 2b, art. 24 ust. 1 pkt 2 i ust. 2.

DIAS zauważył, że w przypadku powołania się na przepis art. 22 ust. 2b ustawy SENT należy pamiętać, iż naruszenie nastąpiło pod rządami ustawy z dnia 9 marca 2017 r. (Dz.U. z 3 kwietnia 2017 r., poz. 708 ), w której ustawodawca nie zawarł takiej regulacji prawnej. Jednak w późniejszych nowelizacjach wskazana regulacja dotyczy obowiązku przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu oraz wyposażenia środka transportu w lokalizator, co w niniejszej sprawie nie było przedmiotem naruszenia. Jeśli chodzi o niezastosowanie pozostałych przepisów art. 24 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy SENT, których niezastosowanie zarzuca pełnomocnik skarżącej, mają one zastosowanie w przypadku braku aktualizacji danych w zgłoszeniu. Uzupełnienie zgłoszenia, czy też aktualizacja danych w zgłoszeniu może nastąpić w sytuacji, gdy przewoźnik dokonał wymaganego ustawą zgłoszenia przewozu towarów w systemie SENT, przy czym zarówno obowiązek zgłoszenia przewozu towarów jak i uzupełnienie zgłoszenia przez przewoźnika powinien być wykonany przed rozpoczęciem przewozu. Z powyższego wynika, iż organ w niniejszej sytuacji, wynikającej z dokonanego naruszenia, nie mógł zastosować innych przepisów nakładających na przewoźnika kary pieniężnej za brak zgłoszenia przewozu towarów w systemie SENT.

Podsumowując organ odwoławczy uznał, iż wbrew zarzutom odwołania NUCS prawidłowo zastosował w sprawie przepisy ustawy SENT, wyprowadzając z ich treści

i w oparciu o poczynione ustalenia, obowiązek nałożenia na skarżącą kary pieniężnej przewidzianej art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT. W tych okolicznościach nie ma znaczenia wskazanie błędu wynikającego z przeoczenia osoby odpowiedzialnej za dokonanie rejestracji zgłoszenia przewozu SENT, przepis ten bezspornie miał zastosowanie w sprawie, co skutkowało nałożeniem kary pieniężnej. W ocenie organu odwoławczego, zarzuty zawarte w odwołaniu oraz przedstawione argumenty na ich poparcie nie uwzględniają celów ustawy SENT. Odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów ciąży na wysyłającym, odbierającym, przewoźniku i kierującym środkiem transportu (art. 1 pkt 2 ustawy). Każdy z tych podmiotów ponosi odpowiedzialność w zakresie wynikającym

z przepisów tej ustawy. Obowiązki każdego z podmiotów zostały uregulowane

w odrębnej jednostce redakcyjnej. W niniejszej sprawie przewoźnik nie dokonał rejestracji przewozu w systemie SENT, nie uzyskał numeru referencyjnego, co stanowiło naruszenie art. 7 ust. 1 ustawy.

Pismem z dnia [...] września 2020 r. A.C. – reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika - wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Gorzowie Wlkp. skargę na powyższą decyzję, zarzucając jej naruszenie przepisów:

1. stanowiące podstawę do stwierdzenia nieważności w postaci naruszenia art. 170 § 1 w zw. z art. 221a § 2 o.p., przez wydanie decyzji w II instancji przez DIAS, w sytuacji gdy organem właściwym był DIAS, który wydał już decyzję w przedmiotowej sprawie jako organ II instancji w dniu [...] marca 2019 r., uchylając decyzję organu I instancji w całości i przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, co skutkuje tym, że zaskarżona decyzja jest dotknięta wadą nieważności, określoną w przepisie art. 247 § 1 pkt 1 o.p.;

2. postępowania, tj. art. 187 § 1 w zw. z art. 191 o.p., przez błędne ustalenie, iż kierujący środkiem przewozowym nie posiadał numeru referencyjnego SENT na przewozy z Niemiec na Litwę towaru, tj. LOH Lubbricant oil, kod CN 2710, w sytuacji gdy kierujący okazał w dalszej części kontroli numer referencyjny SENT [...] oraz klucz [...];

3. postępowania, tj. art. 145 § 1 i 2 o.p., przez niedoręczenie wcześniejszej decyzji NCUS z dnia [...] maja 2018 r., nr [...], profesjonalnemu pełnomocnikowi strony skarżącej, ustanowionemu i działającemu w przedmiotowej sprawie, w sytuacji gdy organ był do tego zobligowany;

4. postępowania, tj. art. 233 § 1 pkt 1 o.p. przez utrzymanie w mocy wadliwej decyzji organu I instancji, w sytuacji gdy organ II instancji winien był uchylić decyzję

i umorzyć postępowanie;

5. prawa materialnego przez niezastosowanie przepisu art. 22 ust. 2b ustawy SENT przez nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 20.000 zł,

w sytuacji gdy w przedmiotowej sprawie brak było dostępu do właściwego rejestru, co nie zostało przez organ zweryfikowane;

6. prawa materialnego przez niezastosowanie przepisu art. 22 ust. 3 ustawy SENT i nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 20.000 zł, w sytuacji gdy w sprawie zaistniała przesłanka uzasadnionego ważnego interesu przewoźnika, co powinno prowadzić do odstąpienia od nałożenia powyższej kary pieniężnej;

7. prawa materialnego przez niezastosowanie przepisu art. 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy SENT przez nałożenie kary pieniężnej w wysokości 20.000 zł,

w sytuacji gdy ustawowa kara pieniężna wskazana w powyższym przepisie wynosi 10.000 zł;

8. prawa materialnego, przez niezastosowanie przepisu art. 24 ust. 2 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy SENT, przez nałożenie kary pieniężnej w wysokości 20.000 zł,

w sytuacji gdy organ obligatoryjnie zobligowany jest odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, gdyż w przedmiotowej sprawie zaistniała ustawowa przesłanka, iż niedopełnienie powyższego obowiązku zgłoszenia, wynikało z niedostępności właściwego rejestru, co nie zostało zweryfikowane przez organ.

Na podstawie tak sformułowanych zarzutów skarżąca wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji organów obu instancji w całości i umorzenie postępowania; zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych; a ewentualnie o uchylenie decyzji organów obu instancji w całości i umorzenie postępowania oraz zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.

Dodatkowo skarżąca wniosła o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie oraz o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym. W ocenie organu zarzuty zawarte w skardze nie znajdują potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. To, że organ ma inne stanowisko w określonej kwestii niż skarżąca nie może stanowić przesłanki do uznania, że organ w ten sposób rażąco naruszył prawo.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w niniejszej sprawie, przeprowadzonej w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym zgodnie

z art. 119 pkt 2 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej jako p.p.s.a.), była decyzja DIAS utrzymująca w mocy decyzję NUCS o nałożeniu na skarżącą kary pieniężnej w kwocie 20.000 zł za niedokonanie obowiązku przesłania do rejestru zgłoszenia w przypadku przewozu towaru z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego oraz braku uzyskania numeru referencyjnego dla tego zgłoszenia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy SENT.

W pierwszej kolejności – jeszcze przed przystąpieniem do merytorycznej oceny decyzji - należało się odnieść do najdalej idącego zarzutu dotyczącego braku właściwości miejscowej DIAS do rozpoznania sprawy jako organ odwoławczy, którego ustalenie skutkowałoby stwierdzeniem nieważności zaskarżonej decyzji, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 1 o.p. i zwalniałoby Sąd od przeprowadzania dalszej kontroli zaskarżonego aktu. W myśl art. 26 ust. 4a ustawy SENT organem odwoławczym od decyzji naczelnika urzędu celno-skarbowego nakładającej karę pieniężną jest dyrektor izby administracji skarbowej właściwy ze względu na siedzibę naczelnika urzędu celno-skarbowego, który wydał decyzję

w pierwszej instancji. Przepis ten został dodany przez art. 1 pkt 22 lit. b ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. (Dz.U.2019.1556) zmieniającej ustawę SENT z dniem 4 września 2019 r. Przepis ten nie miał zastosowania w kontrolowanej sprawie, gdyż postępowanie odwoławcze zostało wszczęte przed 4 września 2019 r., gdyż stosownie do art. 14 ustawy zmieniającej ustawę SENT w postępowaniach odwoławczych w sprawach nakładania kar pieniężnych, o których mowa w art. 21-22a oraz art. 24 ustawy zmienianej w art. 1, wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszego przepisu, właściwe są organy odwoławcze, które były właściwe w takich sprawach przed dniem wejścia w życie niniejszego przepisu.

Jednakże na gruncie przepisów obowiązujących przed 4 września 2019 r.

w orzecznictwie ugruntowany był pogląd, iż od decyzji w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy SENT służy odwołanie do dyrektora izby administracji skarbowej właściwego ze względu na siedzibę organu (naczelnika urzędu celnego lub celno-skarbowego), który wydał decyzję w pierwszej instancji. Zawarte bowiem w art. 26 w ust. 5 ustawy SENT zastrzeżenie o "odpowiednim" stosowaniu przepisów o.p. wymaga uwzględnienia, że przepis art. 26 ust. 2 ustawy SENT zastrzega właściwość miejscową według siedziby organu właściwego dla miejsca kontroli przewozu towarów, czyli w sposób odmienny od zasady ogólnej wynikającej z art. 17 § 1 o.p. Zgodnie z tym ostatnim przepisem, jeżeli ustawy podatkowe nie stanowią inaczej, właściwość miejscową organów podatkowych ustala się według miejsca zamieszkania albo adresu siedziby podatnika, płatnika, inkasenta lub podmiotu wymienionego w art. 133 § 2 o.p. Skoro z art. 26 ust. 2 ustawy SENT wynika, że na gruncie ustawy SENT ustawodawca łączy właściwość organu z kontrolowaną czynnością, a nie

z kontrolowanym podmiotem, to przepis art. 26 ust. 2 ustawy SENT uznać należy

za lex specialis względem art. 17 § 1 o.p. Wyłączenie stosowania art. 17 § 1 o.p.

w postępowaniu przed naczelnikiem urzędu celno-skarbowego w sprawach o wymierzenie kary pieniężnej oznacza, że użytego w art. 221a § 2 o.p. zwrotu "właściwego dla kontrolowanego w dniu zakończenia postępowania podatkowego" nie można odnosić do zasady wynikającej z art. 17 § 1 o.p. (por. wyroki NSA z 26 lutego 2019 r., II GSK 2050/18, z 11 lipca 2019 r., II GSK 464/19, z 14 listopada 2019 r., II GSK 896/19, wyrok z 2 lipca 2020 r., II GSK 407/20 , z 1 lipca 2020 r., II GSK 440/20)

Wobec powyższego skoro w niniejszej sprawie decyzję w I instancji wydał NUCS, to właściwym do rozpoznania odwołania w sprawie był dyrektor izby administracji skarbowej ze względu na siedzibę tego organu, czyli DIAS, a nie DIAS. Stąd zarzut zawarty w pkt. 1 skargi był niezasadny.

W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że kontrolowany przewóz wykonywany w dniu [...] października 2017 r. z Niemiec na Litwę przez terytorium Polski podlegał przepisom ustawy SENT, dotyczył bowiem przewozu towaru oznaczonego kodem CN2710, o masie 22.320 kg, tj. towaru wymienionego w art. 3 ust. 2 lit. b ustawy SENT. Nie ma również sporu co do tego, że transport ten mieścił się w pojęciu przewozu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy SENT, zaś skarżąca należy do kręgu podmiotów uznanych przez ustawodawcę za przewoźnika (art. 2 pkt 8 ustawy SENT).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy SENT w przypadku przewozu towaru

z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego albo państwa trzeciego przewoźnik jest obowiązany przesłać do rejestru, przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju, zgłoszenie i uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia.

Wbrew zarzutom zawartym w pkt. 2 skargi organy obu instancji prawidłowo ustaliły, iż skarżąca nie dokonała zgłoszenia, o którym mowa w powołanym art. 7 ust. 1 ustawy SENT. Podkreślić bowiem należy, iż kontrolę przeprowadzono w dniu [...] października 2017 r. w godzinach 10.40 -12.30 i wówczas w systemie SENT nie odnotowano zgłoszenia powyższego przewozu towaru. Uczyniono to w tym samym dniu o godz. 13.38, co wynika ze zgłoszenia SENT [...]. Podkreślić należy, iż przepis art. 7 ustawy SENT wymaga, aby zgłoszenie zostało dokonane przed rozpoczęciem przewozu na terytorium kraju. Tym samym późniejsze wykonanie tego obowiązku, zwłaszcza już po przeprowadzeniu kontroli, co do zasady nie zwalnia

z odpowiedzialności przewidzianej w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT. Zgodnie z tym przepisem w przypadku niedokonania zgłoszenia przez przewoźnika nakłada się na niego karę pieniężną w wysokości 20 000 zł.

Nie miały natomiast zastosowania w sprawie wskazywane w pkt. 5, 7 i 8 skargi przepisy art. 22 ust. 2b , art. 24 ust. 1 pkt 2, ust. 2 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy SENT. Ten pierwszy przepis stanowi, iż odstępuje się od nałożenia kary pieniężnej za niewykonanie obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1, jeżeli jego niedopełnienie wynikało z niedostępności rejestru. Obowiązek określony w art. 10a ust. 1 ustawy SENT dotyczy zapewnienia przez przewoźnika przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem, którego niewykonanie nie było i nie mogło być przedmiotem postępowania wobec skarżącej w przypadku przewozu wykonanego w dniu [...] października 2017 r. Powyższy obowiązek został bowiem wprowadzony przez art. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 czerwca 2018 r. (Dz.U.2018.1539) zmieniającej ustawę SENT z dniem 1 października 2018 r. Natomiast art. 24 ust. 1 ustawy SENT określa sankcję za niewykonanie obowiązku z art. 8 ust. 1 ustawy SENT aktualizacji danych zawartych w zgłoszeniu m.in. przez przewoźnika

w takim zakresie, w jakim był obowiązany do ich zgłoszenia (pkt 1) oraz zgłoszenie danych niezgodnych ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru (pkt 2). Natomiast w niniejszej sprawie mieliśmy do czynienia z naruszeniem art. 7 ust. 1 ustawy SENT, czyli brakiem wymaganego zgłoszenia. Tym samym nie było podstaw do stosowania odstąpienia od wymierzenia kary przewidzianego w art. 24 ust. 2 ustawy SENT. Podkreślić należy, iż przepis art. 22 ustawy SENT nie przewiduje możliwości odstąpienia od kary w przypadku niedostępności rejestru, gdyż w takim przypadku zgodnie z art. 9 ust. 5 ustawy SENT podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik, w zakresie swojej właściwości, przesyła do wyznaczonego organu Krajowej Administracji Skarbowej dokument zastępujący zgłoszenie, zawierający dane, o których mowa w art. 5-7, zwany dalej "dokumentem zastępującym zgłoszenie", i uzyskuje od właściwego organu Krajowej Administracji Skarbowej potwierdzenie przyjęcia tego dokumentu. Skarżąca mimo stosownego wezwania nie przedłożyła dokumentu zastępującego zgłoszenie, a jedynie zgłoszenie SENT [...], dokonane w dniu [...] października 2017 r. o godz. 13.38. Dokument zastępujący zgłoszenie należy uzyskać tak jak zgłoszenie przed rozpoczęciem przewozu na terytorium kraju i przekazać go – zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy SENT - kierującemu.

Nietrafny jest również zarzut niedoręczenia pełnomocnikowi skarżącej decyzji NCUS z dnia [...] maja 2018 r. (pkt 3 skargi), gdyż wówczas nie była reprezentowana przez pełnomocnika. Zresztą pełnomocnik skarżącej formułując ten zarzut nie wyjaśnia jaki wpływ miałoby mieć to naruszenie na wynik postępowania w sytuacji, gdy powyższa decyzji została wyeliminowana z obrotu prawnego.

Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, iż stan sprawy w odniesieniu do nieprawidłowości (typizacji deliktu administracyjnoprawnego) jest niewątpliwy i został on ustalony oraz udowodniony przez organ zgodnie z przepisami postępowania. Strona miała w tym postępowaniu zapewnione wszelkie gwarancje proceduralne. Samo dokonanie zgłoszenia, już po stwierdzeniu jego braku przez kontrolę nie prowadzi automatycznie do niemożności stosowania sankcji. Wymierzenie sankcji, określonej

w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT jest następstwem stwierdzenia braku zgłoszenia do rejestru wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 7 ust.1 ustawy SENT.

Problem, który należy rozważyć dotyczy zatem mechanizmu sankcji i jej wysokości. Skonstruowaną w ustawie SENT odpowiedzialność i przewidzianą w art. 22 ust. 1 tej ustawy sankcję określa się mianem administracyjnej, co oznacza, że do jej zastosowania wystarczające jest samo popełnienie stypizowanego przez przepis prawa materialnego czynu, bez względu na winę podmiotu odpowiedzialnego lub osób działających w jego imieniu lub na jego rzecz. Wobec inflacji tej odpowiedzialności

i coraz większej ilości regulacji posługujących się tą konstrukcją prawną i wręcz nadużywania przez prawodawcę instytucji sankcji administracyjnych (przede wszystkim zjawiska określanego jako "konwersja odpowiedzialności karnej w administracyjną")

w doktrynie i judykaturze zmieniło się postrzeganie tej instytucji. Zwraca się aktualnie uwagę, iż do zachowania współczesnych standardów sankcji administracyjnych konieczne jest odejście od ich absolutystycznego rozumienia i stworzenie prawnej możliwości uwzględniania sytuacji szczególnych i jednostkowych (por. D. Danecka, Konwersja odpowiedzialności karnej w administracyjną w prawie polskim, Warszawa 2018 i powołane tam poglądy doktryny i orzecznictwa).

Na konieczność uwzględnienia okoliczności indywidualizujących kary administracyjne zwraca również uwagę Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (por. wyrok TSUE z 2 czerwca 2016 r., C - 418/14; Lex nr 2051260). Reakcją na tę uzasadnioną krytykę są również regulacje prawa pozytywnego, w ramach których przy wprowadzaniu sankcji administracyjnych ustawa przewiduje "klauzule generalne" umożliwiające uwzględnienie okoliczności indywidualnych w ramach jednostkowej sprawy.

Rodzajem takiej klauzuli jest przepis art. 22 ust. 3 ustawy SENT, zgodnie

z którym w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa m.in. w ust. 1, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.

W kontekście systemowym odczytywać należy ten przepis jako prawną gwarancję uwzględnienia indywidualnej sytuacji jednostki w ramach odpowiedzialności administracyjnoprawnej, regulowanej ustawą SENT. Do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej wystarczy zaistnienie jednej z dwóch dyrektyw wyboru ("ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego"). Sąd podziela stanowisko, że należy dokonywać progwarancyjnej wykładni przesłanek art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Taka wykładnia kształtuje się już w orzecznictwie sądów administracyjnych na tle różnych stanów faktycznych, w których "ścierają" się formalne, legalistyczne stanowiska organów z indywidualnymi stanowiskami stron powołujących się na konkretne, subiektywne okoliczności. W ramach tego nurtu dostrzeżono zagrożenie związane z ograniczaniem przez organy celno-skarbowe możliwości stosowania klauzuli z art. 22 ust. 3 ustawy SENT do przypadków wręcz nadzwyczajnych, co jest nieuzasadnione.

Niewątpliwie odstąpienie od wymierzenia kary oparte jest na uznaniu administracyjnym, o czym świadczy zawarte w art. 22 ust. 3 ustawy SENT sformułowanie "organ może odstąpić". Z istoty tego uznania wynika, iż organowi pozostawiono swobodę wyboru konsekwencji prawnych ( por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 4 czerwca 2018 r., III SA/Łd 173/19). Zważyć jednak należy, że każde rozstrzygnięcie podejmowane w ramach uznania administracyjnego powinno być przekonująco i jasno uzasadnione zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak żeby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone

i ocenione, a rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją, nie zaś efektem choćby ograniczonego woluntaryzmu. Organ działając w ramach uznania winien również baczyć, aby poprzez nadmierny rygoryzm nie doprowadzić do praktycznego wyeliminowania stosowania instytucji odstąpienia od kary, uczynić ją instytucją martwą, zwłaszcza poprzez ogólnikowe powoływanie się tylko na określone kategorie prawne, bez dokonywania rzetelnej oceny ich występowania w konkretnej sprawie. Orzekanie

w warunkach uznania administracyjnego wymusza szczególną staranność przy konstruowaniu uzasadnienia podjętego rozstrzygnięcia, tylko ono może bowiem ochronić organ od zarzutu przekroczenia granicy swobodnego uznania.

W ocenie Sądu organ odwoławczy w sposób niedostateczny rozważył wszystkie okoliczności istotne z punktu widzenia możliwości odstąpienia od kary zarówno ze względu na ważny interes przewoźnika, jak i interes publiczny.

Odnosząc się do tej pierwszej przesłanki odstąpienia od kary, należy zauważyć, że w orzecznictwie podkreśla się, iż takie sytuacje jak utrata możliwości wywiązania się z zobowiązań, utrata możliwości zarobkowania, trudności finansowe, które

w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych osób zobowiązanych i ich rodzin skutkujące brakiem możliwości uregulowania nałożonej kary przesądzają o wystąpieniu ważnego interesu przewoźnika. Pojęcia tego nie należy ograniczać jedynie do sytuacji nadzwyczajnych, losowych, na które strona postępowania nie miała wpływu. Ważny interes podatnika (przewoźnika) to również sytuacja ekonomiczna, życiowa, możliwość zarobkowania itp (por. wyrok NSA

z 21 listopada 2019 r., II GSK 1112/19). Mając na uwadze powyższe - zdaniem Sądu - organ nie dokonał kompleksowej oceny sytuacji skarżącej. Uznał bowiem, iż skierowanie na badania, pismo (orzeczenie) lekarza orzecznika ZUS oraz dokument świadczący o zawieszeniu działalności gospodarczej, jak i wykazywana strata nie świadczą o trudnej sytuacji materialnej skarżącej. Organ nie dokonał jednak bliższej analizy tych dwóch pierwszych dokumentów, z których wynika, iż skarżąca leczy się

w poradni onkologicznej i została skierowana w dniu [...] lutego 2019 r. po wyczerpaniu się okresu zasiłkowego na świadczenie rehabilitacyjne, co świadczy o poważnej i długotrwałej chorobie, która uniemożliwiała jej prowadzenie działalności, a

w konsekwencji zdobycie środków na nałożoną karę pieniężną. Nie odniósł się również szczegółowo do pisma Naczelnika US z dnia [...] kwietnia 2019 r. przedstawiającego informację o podatniku, zwłaszcza na końcową część tego pisma z której wynika, iż przeciwko skarżącej prowadzonych jest kilka postępowań egzekucyjnych, co może świadczyć o utracie płynności finansowej. Ponadto DIAS całkowicie zignorował dokument przedłożony dopiero na etapie postępowania odwoławczego wskazujący, iż skarżąca jest zarejestrowana jako bezrobotna z prawem do zasiłku jedynie w okresie od [...] października 2019 r. do [...] stycznia 2020 r., nie dokonując analizy w kontekście swojego stanowiska, zresztą całkowicie trafnego, iż ważąc interesy wskazane w art. 22 ust. 3 ustawy SENT należy dążyć do wyeliminowania sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. Wobec nierozważenia wszystkich okoliczności sprawy w aspekcie ważnego interesu prawnego przewoźnika, należało uznać, iż zostały przekroczone granice uznania.

DIAS dokonując wykładni pojęcia "interes publiczny" wskazał, iż "ustawowe określenie - interes publiczny, należy rozumieć jako korzyść służącą ogółowi, a więc przesłanka ta w ocenie organu nie występuje w niniejszej sprawie, gdyż uchylenie, będące skutkiem działania niezgodnego z obowiązującym porządkiem prawnym, nie może być uznane za działanie w interesie publicznym, korzystne dla ogółu. Zatem zwalnianie z odpowiedzialności osób naruszających takie normy prawne, nie leży w interesie publicznym". Takie stanowisko jest nietrafne, bowiem ustawodawca w art. 22 ust. 3 ustawy SENT wprost przewidział możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym, a to oznacza, że przewidział sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności będzie zbieżne z tym interesem. Argumentacja przedstawiona przez DIAS zdaje się takiemu stanowisku przeczyć - co należy uznać za niedopuszczalne ograniczenie stosowania regulacji ustawowych. W sytuacji podzielenia stanowiska organu należałoby bowiem uznać, że w odniesieniu do przesłanki interesu publicznego wymienionej w art. 22 ust. 3 ustawy SENT mamy do czynienia z przepisem niedziałającym w praktyce (tzw. martwe prawo) - co byłoby sprzeczne z ratio legis zamieszczenia takiego przepisu w ustawie SENT (por. wyroki NSA z 7 grudnia 2018 r. , II GSK 1696/18, z 9 stycznia 2020 r. sygn. akt II GSK 1385/19, z 26 lutego 2020 r., II GSK 1075/19).

Odnośnie rozumienia tego pojęcia Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela wykładnię przeprowadzoną przez NSA w wyroku z 19 lutego 2021 r., II GSK 1353/20, w którym wskazano, iż odwołanie się do klauzul generalnych o dużym stopniu niedookreśloności, a taką jest klauzula interesu publicznego, rodzi zasadnicze problemy z określeniem istoty takiej klauzuli (por. E. Komierzyńska, M. Zdyb, Klauzula interesu publicznego w działaniach administracji publicznej, w Annales Universitatis Mariae Curie-Skłodowska Lublin – Polonia Vol. LXIII, 2 – 2016, s. 161-178 i powołane tam publikacje). Nie może jednak budzić wątpliwości, że pojęcie interesu publicznego nie jest pojęciem, którego treść mogłaby być zapełniana w sposób dowolny. W sytuacji, gdy ustawodawca posługuje się pojęciami nieostrymi i klauzulami generalnymi, takimi jak interes publiczny, organ administracji czy sąd stosujący prawo, nie otrzymuje prawa do swobodnego określania ich treści. Można natomiast przyjąć, że został przez to na niego nałożony obowiązek odszukania optymalnych treści wyrażających istotę interesu publicznego. W ostatnim czasie można mówić wręcz o nadużywaniu przez prawodawcę sankcji w postaci administracyjnych kar pieniężnych, których dolegliwość z uwagi na wysokość bywa często większa aniżeli w przypadku odpowiedzialności karnej za przestępstwo lub wykroczenie. Szczególnie niepokojące jest wykorzystywanie przez prawodawcę w przypadku administracyjnych kar pieniężnych określenia sankcji

w sposób bezwzględnie oznaczony (tak jak sankcja określona w mającym zastosowanie w rozpoznawanej sprawie art. 22 ust. 1 ustawy SENT). Rodzi się bowiem wątpliwość czy takie określenie kary pieniężnej pozwala na realizację w procesie stosowania prawa zasady proporcjonalności. Ograniczenie w ten sposób władzy dyskrecjonalnej organów wymierzających administracyjne kary pieniężne oznacza

w praktyce ograniczenie możliwości wymierzenia kary pozostającej w odpowiedniej proporcji do okoliczności zaistniałego przypadku, a w szczególności wagi popełnionego czynu. Skutkiem tego może być niemożność czynienia sprawiedliwości w konkretnej sprawie, rozumianej w kategoriach orzeczenia kary proporcjonalnej do stwierdzonego naruszenia prawa. Z tej perspektywy nadanie właściwej treści pojęciu interesu publicznego użytego w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, jako przesłanki uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, powinno nastąpić z uwzględnieniem szczególnego znaczenia zasady proporcjonalności. Nie budzi obecnie w doktrynie

i orzecznictwie wątpliwości, że zasada proporcjonalności wywodzona z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, mimo że adresowana do ustawodawcy, powinna być traktowana również jako zasada stosowania prawa. Bezsprzecznie zasada ta musi być odnoszona również – a nawet w szczególności – do wymierzania sankcji administracyjnych, jako jednej z najbardziej dotkliwych form ingerencji organu administracji publicznej w sferę uprawnień i obowiązków podmiotu administrowanego w procesie stosowania prawa (por. M. Śliwa-Wajda, Zasada proporcjonalności przy wymierzaniu administracyjnych kar pieniężnych, w Standardy współczesnej administracji i prawa administracyjnego, pod red. Zofii Duniewskiej, Agnieszki Rabiega-Przyłęckiej i Małgorzaty Stahl, 2019, s. 112-127). Zastosowanie zasady proporcjonalności w odniesieniu do sankcji bezwzględnie oznaczonej (administracyjnej kary pieniężnej w określonej wysokości) wymaga rozważenia czy wymierzenie kary pieniężnej w określonej wysokości będzie przydatne do osiągnięcia zamierzonych skutków (celów) danej regulacji oraz czy zachowana została właściwa dla demokratycznego państwa prawa proporcja między efektem wymierzonej sankcji pieniężnej a jej dolegliwością? Jeżeli odpowiedzi na te pytania nie będą pozytywne, należy uznać, że nałożenie kary nie jest niezbędne dla ochrony interesu publicznego i organ powinien odstąpić od jej nałożenia, jako niezgodnej z konstytucyjnymi standardami płynącymi z zasady proporcjonalności.

W związku z tym – jak wskazał NSA we wskazanym powyżej wyroku - należy stwierdzić, że właściwe odczytanie klauzuli interesu publicznego jako przewidzianej

w art. 22 ust. 3 ustawy SENT przesłanki odstąpienia od nałożenia kary, powinno nastąpić z uwzględnieniem zasady proporcjonalności, a zatem organ winien rozważyć, czy przewidziana sankcja stanowi w konkretnym stanie faktycznym dolegliwość proporcjonalną ze względu na cel jej wprowadzenia, czy też jest niewspółmiernie dolegliwa, przez co zasada proporcjonalności zostaje naruszona. Jeżeli sankcja, która miałaby być zastosowana jest nadmierna (dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu) to klauzula interesu publicznego nakazuje odstąpienie od nałożenia kary. Nie jest w związku z powyższym prawidłowe odczytywanie użytego w art. 22 ust. 3 ustawy SENT pojęcia interes publiczny

z powoływaniem się na poglądy wyrażane w orzecznictwie sądów administracyjnych na tle art. 67a i art. 67b o.p. Zupełnie inne są bowiem cele regulacji podatkowych spełniających funkcje fiskalne, a inne są cele regulacji wprowadzających sankcje administracyjne. Rozważenie przewidzianej w art. 22 ust. 3 ustawy SENT przesłanki interesu publicznego jako uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary, powinno nastąpić z uwzględnieniem celów tej ustawy. Z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Ma stanowić narzędzie do walki z nieuczciwymi podmiotami dokonującymi nielegalnego obrotu paliwami płynnymi, alkoholem całkowicie skażonym oraz suszem tytoniowym, bez odprowadzania do budżetu państwa należnych podatków, dokonujących wyłudzeń niezapłaconych podatków (Sejm VIII kadencji, druk nr 1244). Jak wynika zatem z uzasadnienia projektu ustawy SENT, kary w niej przewidziane nie mają charakteru fiskalnego, ale przede wszystkim prewencyjny. Natomiast charakter represyjny przepisów tej ustawy winien odnosić się do podmiotów nieuczciwych, dokonujących przestępstw gospodarczych.

Mając na uwadze powyższe cele ustawy SENT, Sąd podziela pogląd wyrażony w orzecznictwie NSA , zgodnie z którym przy ocenie, czy za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej przemawia interes publiczny, należy uwzględnić czy podmiot odpowiedzialny za naruszenie prowadził działalność zgodną z prawem i czy w związku z tym naruszeniem doszło do uchybienia w zapłacie należnych podatków. Nie leży bowiem w interesie publicznym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, o nieistotnym znaczeniu, jeżeli uchybienia te nie tylko nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa, w postaci możliwości uszczuplenia dochodów podatkowych, ale nawet nie stwarzały ryzyka takiego uszczuplenia (por. np. wyroki NSA z 18 maja 2020 r., II GSK 220/20 i z 27 listopada 2020 r., II GSK 790/20). Wskazana wyżej wykładnia art. 22 ust. 3 ustawy SENT wyznacza zakres ustaleń faktycznych, jakich należało w rozpoznawanej sprawie dokonać, aby prawidłowo ocenić, czy wystąpiły przesłanki do zastosowania lub odmowy zastosowania przewidzianego w tym przepisie odstąpienia od nałożenia kary. Jak wskazano to wyżej, właściwe odczytanie treści pojęcia interesu publicznego w konkretnej sprawie winno nastąpić przez pryzmat zasady proporcjonalności w odniesieniu do całokształtu okoliczności tej sprawy, z uwzględnieniem celów ustawy SENT.

Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, iż organ odwoławczy nie rozważył

w sposób dostatecznych wszystkich okoliczności, które mają znaczenie dla możliwości odstąpienia od wymierzenia kary ze względu na ważny interes przewoźnika. Ponadto DIAS dokonał błędnej, zawężającej interpretacji pojęcia interesu publicznego, nie dokonał ustalenia i oceny okoliczności mających znaczenie z punktu widzenia tej przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. W rezultacie organ odwoławczy nie rozważył wystarczająco czy wymierzenie skarżącej kary pieniężnej leży w interesie publicznym. Tym samym organ dopuścił się również naruszenia art. 121 § 1 o.p., zgodnie z którym postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów, art. 122 o.p., w myśl którego w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym i art. 187 § 1 o.p. stanowiącego, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

W konsekwencji stwierdzenie w zaskarżonej decyzji, że brak jest podstaw do odstąpienia od nałożenia na skarżącą kary pieniężnej w wysokości 20.000 zł z uwagi na ważny interes przewoźnika oraz interes publiczny, należy uznać za co najmniej przedwczesne. Powyższe uzasadniało uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a.

Ponownie rozpatrując sprawę organ odwoławczy, uwzględni przedstawioną wyżej wykładnię art. 22 ust. 3 ustawy SENT, a ponadto wnikliwie rozważy wszystkie okoliczności dotyczące sytuacji skarżącej w kontekście ważnego interesu przewoźnika oraz czy w okolicznościach sprawy interes publiczny przemawia za odstąpieniem od nałożenia na skarżącą kary pieniężnej. Przy tej analizie nie można pominąć okoliczności w jakich nastąpiło stwierdzone naruszenie, przyczyn tego naruszenia, postawy przewoźnika w trakcie i po przeprowadzeniu kontroli, ustalenia czy stwierdzone uchybienie stwarzało realne zagrożenia uszczuplenia przez dany podmiot dochodów podatkowych budżetu państwa, czy istnieją okoliczności wskazujące, że naruszenie to wynikało z dokonywanego oszustwa bądź innych przestępstw, czy naruszenia takie występują na tyle często u tego przewoźnika, że świadczą co najmniej o niedbałości

i nienależytej staranności w prowadzeniu swoich interesów. Dopiero odniesienie się do tych elementów stanu faktycznego sprawy, ewentualnie po uzupełnieniu poczynionych ustaleń, pozwoli organowi odwoławczemu właściwie ocenić czy nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 20.000 zł w okolicznościach tej sprawy realizuje cele ustawy SENT, nie naruszając przy tym zasady proporcjonalności, a tym samym czy nałożenie tej kary leży w interesie publicznym.

Jako, że skarga została uwzględniona Sąd – na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. - zasądził od organu na rzecz skarżącej poniesione przez nią koszty postępowania, które sprowadzają się do:

- wpisu od skargi uiszczonego w wysokości 600 zł wynikającego z § 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U nr 221, poz. 2193 ze zm.); - wynagrodzenia pełnomocnika w kwocie 3600 zł, ustalonego zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia

z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie ( Dz.U. z 2015 r., poz. 1800 ze zm.).

- opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł.

-----------------------

#

2