Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3547/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-06-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit.a, art. 15, art. 109 ust. 3
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 180, art. 193
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1 art. 178 lit. a
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marek Krawczak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Aneta Lemiesz, Protokolant referent stażysta Katarzyna Smaga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi M. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego oraz kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] kwietnia 2012 r., określił M. J., dalej: "Strona" lub "Skarżąca", zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. w wysokości 4.491,00 zł oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za październik w wysokości 10.125,00 zł, za listopad w wysokości 2.154,00 zł i za grudzień 2009 r. w wysokości 0,00 zł.

W uzasadnieniu powyższej decyzji organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, iż prowadząc działalność gospodarczą w zakresie handlu artykułami przemysłowymi, świadczenia usług sprzątania obiektów, pośrednictwa w przygotowywaniu materiałów do druku, Strona w deklaracjach VAT-7 zawyżyła podatek naliczony o łączną kwotę 198.441,00 zł poprzez zaewidencjonowanie w październiku, listopadzie i grudniu 2009 r. faktur VAT, których nie posiadała.

W związku z faktem, iż Strona nie okazała wszystkich dokumentów źródłowych niezbędnych do przeprowadzenia kontroli podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług, w tym faktur nabycia i sprzedaży, umów handlowych, zamówień, potwierdzeń odbioru towarów, organ podatkowy pierwszej instancji podjął próby odtworzenia brakujących dokumentów, występując do kontrahentów Strony o przekazanie faktur VAT dokumentujących dostawy i nabycia towarów i usług.

W wyniku podjętych działań Naczelnik Urzędu Skarbowego W. odtworzył większość faktur nabyć i dostaw ujętych w ewidencjach w kontrolowanym okresie, m.in. I. Sp. z o.o., T., M. W. H., D. R. B., T. P. P., B. Sp. z o.o., M. Sp. z o.o., A. Sp. z o.o., P. S.A., P. Sp. z o.o., P. Sp. z o.o., D. J. J., B. M. S., M. S.A., S. M. P., T. S.A.

Na podstawie ewidencji nabyć oraz zeznań Strony złożonych w dniu 23 lipca 2011 r. ustalono, że w okresie październik-listopad 2009 r. nabyła Skarżąca od firmy B. Sp. z o.o. towar w postaci telewizorów, który został następnie sprzedany bezpośrednio do włoskich firm, tj.: S. S.R.L. i G. S.R.L.

Wobec nieokazania przez Skarżącą faktur, umów handlowych, dowodów zapłaty, listów przewozowych CMR ani żadnej korespondencji prowadzonej z ww. kontrahentami, organ podatkowy wystąpił do włoskiej administracji podatkowej w celu sprawdzenia wewnątrzwspólnotowych transakcji gospodarczych. W efekcie podjętych czynności ustalono, że nie jest możliwe potwierdzenie dokonania rzetelności ww. transakcji. Z uzyskanych informacji wynika bowiem, że pod adresem wskazanym na fakturach wystawionych na rzecz G. S.R.L. mieści się inna firma. Według dokumentów Izby Handlowej miasta B., G. S.R.L. w dniu 23 grudnia 2008 r. stała się jednoosobową firmą z tylko jednym administratorem. W dniu 16 września 2010 r. urzędnicy włoscy udali się do nowej siedziby lej firmy, ale ani biuro administracyjne, ani robocze nie istnieje. Nie istnieją także ustalone numery telefonów administratora firmy.

Odnośnie transakcji handlowych z firmą S. S.R.L., pomimo wysyłanych do włoskiej administracji podatkowej monitów, nie uzyskano odpowiedzi na wniosek o przeprowadzenie kontroli w tej firmie.

W zaskarżonej decyzji organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, iż całość zebranych dowodów w sprawie wskazuje, iż nieokazane w toku prowadzonego postępowania przez Stronę faktury VAT, jednocześnie nie ujawnione przez ich wystawców, tj. firmy: B. Sp. z o.o., B. s.c.. A. A. G. i C. Sp. z o.o., stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) - dalej: "ustawa o VAT", nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Rozliczając zatem w ewidencjach nabyć oraz deklaracjach VAT-7 za okres październik-listopad 2009 r. podatek z nieistniejących faktur, Skarżąca naruszyła ww. przepis.

Pismem z dnia 17 maja 2012 r. Skarżąca wniosła odwołanie od powyższego rozstrzygnięcia. Skarżąca decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji zarzuciła naruszenie art. 120, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art. 188, art. 191, art. 192, art. 193 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z dnia 3 lipca 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) - dalej: "Ordynacja podatkowa", oraz art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) i pkt 4 lit. a) ustawy o VAT.

W związku z powyższymi zarzutami pełnomocnik Skarżącej wniósł o uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] kwietnia 2012 r. w całości.

Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej, decyzją z dnia [...] października 2012 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, iż w sprawie objętej odwołaniem organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził prawidłowo postępowanie, w którym zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy, podjął niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. podkreślił, iż wobec zachowania biernej postawy organ podatkowy samodzielnie dokonał czynności wyjaśniających u kontrahentów (poza B. Sp. z o.o., B. s.c., A. A. G. i C. Sp. z o.o.) w celu odtworzenia utraconej przez Skarżącą dokumentacji, uwzględniając wymieniony w nich obrót.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. w ustalonym stanie faktycznym i prawnym Strona winna była odtworzyć dowody źródłowe sprzedaży i zakupu, co uzasadnia upływem długiego czasu pomiędzy kradzieżą a dniem wydania decyzji. Skarżąca aby móc skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony ma obowiązek udokumentowania transakcji zakupu wyłącznie oryginałami faktur lub duplikatami. Nieprzedłożenie powyższych dowodów powoduje skutki negatywne dla podatnika, niezależnie od przyczyn powodujący taki stan lub braku zawinienia w kwestii utraconej dokumentacji.

Odnosząc się do poruszonej w odwołaniu kwestii faktur wystawionych przez B. Sp. z o.o. organ odwoławczy stwierdził, iż w jego ocenie dochowano wszelkich starań zmierzających do nawiązania kontaktu z ww. podmiotem gospodarczym i potwierdzenia dokonania transakcji nabycia towarów przez Stronę. W tym celu Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wystosował wezwanie w dniu 18 listopada 2010 r. i w dniu 29 grudnia 2010 r. do firmy B. Sp. z o.o., w ramach przeprowadzenia czynności sprawdzających, do przedłożenia dokumentów związanych z transakcjami handlowymi ze Skarżącą. Firma ta jednak nie podjęła korespondencji, zatem organ podatkowy zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. pismem z dnia 29 grudnia 2010 r. o przeprowadzenie kontroli podatkowej w ww. podmiocie w zakresie podatku od towarów i usług za badany okres. Odpowiadając na pismo, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. stwierdził, że nie mógł nawiązać kontaktu zarówno z firmą, jak i prezesem jej Zarządu. Na skutek ponownego wystąpienia pismem z dnia 9 listopada 2011 r., wystosowanym w efekcie złożonego wniosku dowodowego Strony, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. powtórnie wyjaśnił, iż nie przeprowadził kontroli podatkowej w ww. podmiocie z uwagi na ciągły brak z nim kontaktu. Jednocześnie organ ten przesłał deklaracje VAT-7 za październik i listopad 2009 r., z których wynika, że wykazany przez Spółkę podatek należny przewyższa wartość podatku wykazanego w fakturach VAT zaewidencjonowanych przez Stronę jako wystawionych na jej rzecz przez B. Sp. z o.o.

Organ odwoławczy wskazał ponadto, iż pismami z dnia 17 sierpnia 2011 r., z dnia 15 września 2011 r. i z dnia 8 lutego 2012 r. organ podatkowy wezwał prezesa zarządu B. Sp. z o.o. S. M. do stawienia się w siedzibie organu celem złożenia zeznań w charakterze świadka na okoliczność potwierdzenia faktycznego przeprowadzenia zakwestionowanej przez organ podatkowy transakcji. Pomimo prawidłowego doręczenia wezwań (w trybie art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej) za każdym razem świadek ten nie odbierał korespondencji i nic stawiał się na przesłuchanie. Adres S. M. został ustalony na podstawie danych Systemu Rejestracji Centralnej, według którego jedynym ujawnionym miejscem zameldowania świadka jest W., ul. [...].

Dyrektor Izby Skarbowej w W. przyznał, iż stan faktyczny sprawy potwierdza, że dowód z przesłuchania S. M. i dowód z kontroli w jego firmie rzeczywiście nie został przeprowadzony, z tym że, jak wyżej wykazano, nie z powodu jakichkolwiek zaniedbań leżących po stronie organu.

Organ podatkowy kilkakrotnie podjął próby przeprowadzenia tych dowodów, jednakże wezwania nie były odbierane przez ich adresatów. W ocenie organu odwoławczego nie można więc skutecznie zarzucić naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej, nakazującego organom podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, takie działania zostały bowiem podjęte, okazały się jednak nieskuteczne z przyczyn niezależnych od organu. Nie należy dopuścić do sytuacji, że niemożność przeprowadzenia dowodów z takich przyczyn doprowadza do paraliżowania przebiegu całego postępowania.

Ponieważ od momentu zaistnienia zdarzenia losowego (kradzież), tj. 1 lipca 2010 r., do dnia sporządzenia rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie ani Skarżąca nie przedłożyła duplikatów faktur VAT, wyjaśnień w zakresie dokonywanych zakupów i sprzedaży w kontrolowanym okresie, organ samodzielnie zgromadził materiał dowodowy i na jego podstawie ocenił prawidłowość i rzetelność rozliczeń Strony z tytułu podatku od towarów i usług. W tym stanie rzeczy w ocenie organu odwoławczego zasadnie Naczelnik Urzędu Skarbowego W. zweryfikował dokonane przez Stronę samoobliczenie podatku i określił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za październik, listopad i grudzień 2009 r. oraz zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. w wysokości odmiennej od deklarowanej.

Za nietrafne Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał również zarzuty Strony naruszenia art.121, art.180, art.187 i art.191 Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie organ podatkowy prawidłowo przeprowadził postępowanie, w którym zebrał i rozpatrzył w sposób wystarczający cały materiał dowodowy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżąca wniosła o wstrzymanie wykonania decyzji, uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz zasądzenie kosztów zarzucając naruszenie:

1. art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów Państwa, w szczególności twierdzenie o rzekomej kradzieży dokumentów księgowych i uchylaniu się Strony od obowiązku odtworzenia utraconych dokumentów, jak również kwestionowania wykonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, bez wskazania na dowody za tymi twierdzeniami przemawiające;

2. art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie podjęcia działań niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zaniechanie podjętych czynności dowodowych mających kluczowe znaczenie dla sprawy;

3. art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów przez uznanie za udowodnione, że Skarżąca nie posiadała faktur zakupu wystawionych przez B. Sp. z o.o., zaewidencjonowanych w ewidencji nabyć w kontrolowanym okresie;

4. art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie czynności dowodowych istotnych dla sprawy i nieuwzględnienie wniosków dowodowych Strony zgłaszanych w postępowaniu podatkowym, bez podania przekonywujących przyczyn;

5. art. 180, art. 181, art. 187, art. 192 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasad postępowania dowodowego, w szczególności wybiórcze dobieranie dowodów dla potrzeb potwierdzenia własnych tez;

6. art. 193 Ordynacji podatkowej, poprzez bezpodstawne uznanie za nierzetelnej prowadzonej ewidencji dla podatku od towarów i usług w części dotyczącej nabyć za październik i listopad 2009 r. i nieuznanie w tej części ksiąg podatkowych za dowód tego, co wynika z dokonanych w nich zapisów;

7. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 w związku z art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz zasady neutralności opodatkowania i pewności prawa zawartej w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347/1), poprzez nieuwzględnienie tych zasad.

Skarżąca w uzasadnieniu skargi podniosła, iż organy podatkowy obowiązane są przeprowadzić dowody wskazane przez stronę. Przedmiotem dowodu musi być okoliczność mająca znaczenie prawne dla rozstrzygnięcia sprawy. Z przepisów art.7 i 77 k.p.a. wynika, że postępowanie dowodowe oparte jest na zasadzie oficjalności, co oznacza, że organy państwa zobowiązane są z urzędu przeprowadzić dowody służące ustaleniu stanu faktycznego sprawy. Mają obowiązek wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

Skarżąca zauważyła, iż wobec niemożności uzyskania duplikatów faktur przez Stronę, organ podatkowy podjął postępowanie dowodowe w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Jednakże z uwagi na brak kontaktu ze Spółką B. Sp. z o.o. i niezgłoszenie się na wezwania członka zarządu tej spółki, organ podatkowy zaniechał dalszych działań zmierzających do ustalenia adresu kontrahenta Skarżącej i miejsca pobytu członka Zarządu.

W ocenie Skarżącej nie ma racji Dyrektor Izby Skarbowej w W. twierdząc, że nie jest jego obowiązkiem jako organu podatkowego ustalenie faktycznej siedziby B. Sp. z o.o., miejsc faktycznego zamieszkania władz Spółki i pozyskanie jej dokumentacji sprzedaży za kontrolowany okres.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych – Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 – dalej: "p.p.s.a.") sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem zarówno materialnym jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że została ona wydana bez naruszenia prawa.

Jak wynika z opisanego przebiegu postępowania skarga podnosi zarzuty naruszenia zarówno przepisów prawa procesowego jak i prawa materialnego, z uwagi na fakt, iż ocena stosowania przepisów prawa materialnego oparta jest na założeniu przyjęcia prawidłowych ustaleń faktycznych, w pierwszej kolejności kontroli należy poddać poprawność przeprowadzonego postępowania i ustalonych w jego toku okoliczności faktycznych.

W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie nie doszło do uchybienia przepisom procesowym w zakresie gromadzenia i oceny materiału dowodowego. W tym względzie działania organów podatkowych nie budzą zastrzeżeń, a ich zakres musi być wyznaczany z uwzględnieniem przepisów prawa materialnego. Skarżąca formułuje bowiem pretensję, że organy podatkowe zaniechały podjęcia działań niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz zaniechały podjętych czynności dowodowych mających kluczowe znaczenie dla sprawy.

Sąd zauważa, że przepisy ustawy o podatku VAT na podatników nakładają obowiązek pozyskania i przechowywania dokumentacji podatkowej w celu wykazania przysługującego im prawa do odliczenia podatku naliczonego. W tym względzie Skarżąca nie wykazała aby podjęła skuteczne starania w celu okazania czy zgromadzenia takich dokumentów, stawiając jednocześnie zarzut bierności pod adresem organów podatkowych.

W tym miejscu koniecznym jest odwołanie się do przepisu art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit a ustawy o podatku VAT, który stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Przepis art. 109 ust. 3 ww. ustawy nakłada ponadto obowiązek prawidłowego prowadzenia ewidencji VAT, przechowywania ewidencji dla celów rozliczenia VAT i wszystkich dokumentów związanych z tym rozliczeniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 112). Ponadto, w przepisach wykonawczych do ustawy o VAT, tj. w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), zawarto postanowienia precyzujące regulacje ustawy o VAT, w zakresie warunków jakim muszą odpowiadać faktury uprawniające podatnika do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego.

Powyższe przepisy jednoznacznie stanowią więc, że kwota podatku naliczonego nie może wynikać z innego rodzaju dokumentów, choćby potwierdzały one fakt dokonania czynności opodatkowanej i pozwalały obliczyć ten podatek, czyli wyodrębnić go z kwoty stanowiącej cenę danego towaru lub usługi. Otrzymanie faktury warunkuje zatem realizację prawa do odliczenia wskazanego w niej podatku; można nawet stwierdzić, że w istocie przesądza o powstaniu tego prawa (zob. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Ustawa o VAT. Komentarz, Warszawa 2011, s. 712). Faktura nie jest więc tylko zwykłym dokumentem służącym wykazaniu, iż transakcja miała miejsce, lecz pełni fundamentalną rolę dla mechanizmu odliczeń w systemie podatku od towarów i usług, który z tego powodu cechuje się znacznym stopniem sformalizowania (por. ob. cit. s. 1005).

Przywołane regulacje krajowe zgodne są z przepisami prawa wspólnotowego. Przepis art. 86 ustawy o VAT jest implementacją przepisów VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. U. UE z 17 maja 1977r. L 145, s. 1 – w skrócie: "VI Dyrektywa"), którą zastąpiła Dyrektywa 112. W myśl art. 178 lit. a Dyrektywy 112 w celu skorzystania z prawa do odliczenia, podatnik musi spełnić następujące warunki w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a), w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług, musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z tytułem XI rozdział 3 sekcje 3-6. Do celów niniejszej dyrektywy państwa członkowskie uznają za faktury dokumenty lub noty w formie papierowej lub w formie elektronicznej, które spełniają warunki określone w niniejszym rozdziale. (art. 218 Dyrektywy 112). Zatem, cel dokonania odliczenia, o którym mowa w powołanych przepisach Dyrektywy 112 powinien być rozumiany w sposób, iż prawo do odliczenia może być wykonane w odniesieniu do okresu, w którym są spełnione obie przesłanki tego przepisu, tzn. że towar został dostarczony lub usługa wykonana i podatnik posiada fakturę albo dokument, który zgodnie z wymogami państwa członkowskiego, może służyć jako faktura (tak ETS w wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-152/02 Terra Baubedarf-Handle GmbH).

Ponieważ brzmienie powołanych regulacji ustawy o VAT i przepisów wykonawczych nie budzi w świetle ww. Dyrektywy wątpliwości interpretacyjnych, podstawę do odliczenia podatku naliczonego, jak słusznie stwierdziły organy podatkowe, stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty. Przy czym, o czym już wcześniej wspomniano, podatnicy obowiązani są przechowywać oryginały i kopie faktur oraz faktur korygujących, a także duplikaty tych dokumentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zatem, podatnik chcąc realizować prawo do obniżenia podatku należnego, obowiązany jest zabezpieczyć faktury przed utratą lub zniszczeniem, a w sytuacji, gdy utrata taka nastąpi, to na nim spoczywa ciężar wykazania, że prawo do odliczenia podatku naliczonego mu przysługiwało. W tym celu powinien on przedsięwziąć wszelkie niezbędne działania celem uzyskania od swoich kontrahentów duplikatów utraconych faktur.

W przedmiotowej sprawie Skarżąca nie wykazała jakie podjęła działania w celu pozyskania duplikatów brakujących faktur stwierdzających nabycie towarów. Jak wynika z niespornych ustaleń faktycznych dokumenty firmowe oraz laptop, zostały jej skradzione (zaświadczenie z dnia 2 lipca 2010 r. wydane przez Komendę Rejonową Policji w W. przy ul. [...] o kradzieży z samochodu dokumentów firmowych oraz laptopa). Z protokołu przesłuchania w organie podatkowym z dnia 23 lipca 2010 r. wynika, iż Skarżąca poinformowała, że zrobi wszystko, żeby odzyskać utracone dokumenty i przedłożyć je do kontroli, jak tylko będzie to możliwe. Ponadto Skarżąca zeznała, że nie posiada Międzynarodowych Listów Przewozowych (CMR) ale postara się wystąpić do kontrahentów o przekazanie jej takiej korespondencji (k. 15-16 akt administracyjnych).

Trafnie wskazał organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, iż od momentu zaistnienia zdarzenia losowego (kradzieży) do dnia wydania decyzji przez organ pierwszej instancji w dniu [...] kwietnia 2012 r. minęło wystarczająco dużo czasu (ok. 2 lat), aby Skarżąca mogła odzyskać utraconą dokumentację.

Sąd podkreśla, iż w rozpatrywanej sprawie to organ podatkowy dokonał szeregu czynności wyjaśniających u kontrahentów (poza B. Sp. z o.o., B. s.c., A. A. G. i C. Sp. z o.o.) w celu odtworzenia utraconej przez Skarżącą dokumentacji, uwzględniając wymieniony w nich obrót.

Skarżąca w toku postępowania złożyła wniosek dowodowy z dnia 28 października 2011 r., który obejmował przesłuchanie prezesa Zarządu B. Sp. z o.o. S. M., na okoliczność potwierdzenia faktycznego przeprowadzenia zakwestionowanej przez organ podatkowy transakcji z tym podmiotem gospodarczym. Jednakże, Sąd podziela pogląd organu odwoławczego, że wniosek ten nie świadczy o próbach odzyskania dokumentów przez Stronę.

Sąd zauważa, iż organ podatkowy pismami z dnia 17 sierpnia 2011 r., z dnia 15 września 2011 r. i z dnia 8 lutego 2012 r. wezwał prezesa S. M. do stawienia się w siedzibie organu celem złożenia zeznań w charakterze świadka na okoliczność potwierdzenia faktycznego przeprowadzenia zakwestionowanej przez organ podatkowy transakcji. Pomimo prawidłowego doręczenia wezwań świadek ten nie odbierał korespondencji i nie stawiał się na przesłuchanie. Należy również podkreślić, że adres S. M. został ustalony na podstawie danych Systemu Rejestracji Centralnej, ustalony adres był tożsamy z adresem podanym przez Skarżącą w toku postępowania. Brak było również możliwości przeprowadzenia kontroli w firmie B. Sp. z o.o.

Należy również zauważyć, że transakcja z firmą B. Sp. z o.o. dotyczyła nabycia towarów 600 szt. telewizorów. Notoryjnie znana jest okoliczność, że taka sprzedaż związana jest z wynajęciem powierzchni magazynowych, środków transportu, czy też ubezpieczeniem towarów przed kradzieżą. Skarżąca we wspomnianym przesłuchaniu z dnia 23 lipca 2010 r. zeznała jedynie, że nie posiada magazynów, a zakupiony towar firma włoska odebrała własnym transportem z firmy B.. Nie podała jakiejkolwiek informacji dotyczącej zakupionego towaru np. marki telewizorów, kraju pochodzenia towaru. Żadnej bliższej informacji, która pozwalałaby organom podatkowym na weryfikację transakcji z B. Sp. z o.o.

W tych okolicznościach trudno stawiać organom podatkowym zarzut naruszenia prawa procesowego w zakresie gromadzenia dowodów skoro obowiązek ich przedstawienia obarczał Skarżącą, a co wynika z treści przywołanych przepisów ustawy o VAT.

Zasadnie zatem organy podatkowe uznały, że to na Skarżącej spoczywa obowiązek odtworzenia utraconej dokumentacji i nie może on być przerzucony na organy podatkowe. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 marca 2008 r., sygn. akt I FSK 447/07: "skutki utraty przez podatnika jego dokumentacji księgowej znajdującej się poza miejscem wykonywania działalności lub miejscem wskazanym przez podatnika jako jego siedziba, w sytuacji braku niezwłocznych działań podatnika zmierzających do jej odtworzenia, nie mogą obciążać organów podatkowych, poprzez obligowanie ich do działań zmierzających do poszukiwania tej dokumentacji, której posiadanie przez podatnika jest niezbędne dla udokumentowania jego uprawnienia podatkowego" (wyrok dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń). W opinii Sądu tezę te można odnieść na grunt rozpoznawanej sprawy, Skarżąca skorzystała bowiem z prawa do odliczenia podatku naliczonego i pomimo obowiązku wykazania swych uprawnień nie podjęła dostatecznych działań w tym kierunku, chcąc przerzucić ciężar swoich obowiązków na organ podatkowy.

Z takim postępowaniem, w świetle powołanych przepisów ustawy o VAT, nie sposób się zgodzić. Skoro stronę obarczał obowiązek wykazania swych uprawnień to trudno wymagać aby w tych działaniach zastępował ją organ podatkowy. Jak wskazano, Skarżąca miała dostatecznie dużo czasu na podjęcie czynności zmierzających do odtworzenia dokumentów. W tych okolicznościach trudno postawić organom podatkowym zarzut braku podjęcia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zostały dopuszczone wszystkie dowody, które przyczyniły się do wyjaśnienia sprawy (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej), zebrano i w sposób wyczerpujący rozpatrzono cały materiał dowodowy (art. 187 Ordynacji podatkowej), zaś dokonana przez organy podatkowe ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie wykroczyła poza ramy swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej). Organy podatkowe szczegółowo odniosły się do każdego dowodu, a przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji argumentacja jest przekonująca. Wywiedzione tam wnioski odpowiadają regułom wiedzy, doświadczenia życiowego i logiki, nie naruszając przy tym obowiązującego prawa. Jednocześnie stwierdzić należy, że ocena materiału dowodowego dokonana przez organy podatkowe w sposób odmienny od Skarżącej, nie jest równoznaczna z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów.

W przekonaniu Sądu trafne było również stanowisko organów o nierzetelność prowadzonych przez Skarżącą ksiąg podatkowych, co czyni z kolei niezasadnym zarzut naruszenia art. 193 Ordynacji podatkowej.

Reasumując, nie można się zgodzić z poglądem wyrażonym w skardze, że na organie podatkowym, w przypadku utraty przez podatnika ksiąg podatkowych, ciąży obowiązek ustalania za podatnika jego kontrahentów i ich danych. Z faktu bowiem niezabezpieczenia przez podatnika dokumentacji księgowej i w konsekwencji jej utraty podatnik ten nie może wywodzić obowiązków dowodzenia faktów, które powinny wynikać z utraconej dokumentacji (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 października 2012 r., sygn. akt I FSK 1363/11).

W ocenie Sądu na uwzględnienie nie zasługiwały także podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego dotyczące niewłaściwego zastosowania przepisów art. 86 i art. 99 ust. 12 ustawy o VAT. Skoro w rozpatrywanej sprawie podatnik nie przedstawił żadnych dokumentów źródłowych, w tym faktur VAT (ich oryginałów albo duplikatów) potwierdzających transakcje, to Skarżącej nie przysługiwało prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony za cały okres objęty zaskarżoną decyzją. Wydanie decyzji kwestionującej prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do faktur wystawionych przez wskazanych w decyzji kontrahentów było zgodne ze wskazanymi powyżej przepisami ustawy o VAT.

Podkreślić także należy, iż organy podatkowe nie naruszyły wynikającej z Dyrektywy 2006/112/WE zasady neutralności podatku VAT, a tym samym nie zasługuje na uwzględnienie powołane w skardze orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (poprzednio: "ETS") z dnia 12 stycznia 2006 roku, sygn. akt C-354/03, gdyż odnosi się ono do możliwości odliczenia podatku w przypadku uczestnictwa w tzw. "karuzeli podatkowej", a nie dotyczy możliwości odliczenia kwoty wykazanej jako podatek na fakturze VAT, w sytuacji kiedy to Skarżąca w toku postępowania nie przedłożyła organowi do kontroli dokumentów źródłowych, w tym faktur VAT stanowiących podstawę do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Reasumując powyższe rozważania, Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, albowiem nie narusza przepisów prawa materialnego, jak i procesowego. Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że nie zachodzą przesłanki uzasadniające konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Z tych też względów Sąd, w oparciu o przepis art. 151 p.p.s.a., uznał skargę za nieuzasadnioną i orzekł jak w sentencji wyroku