Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 850/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2011-02-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Opłaty administracyjne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 37h ust. 1, art. 37j ust. 1.
journal: Dz.U. 2004 nr 256 poz 2571
law: Ustawa z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Błesiński, Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Kędzierski, Sędzia WSA Ryszard Maliszewski (spr.), Protokolant Starszy specjalista Lidia Wachowska, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 10 lutego 2011 r., sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w opłacie paliwowej za miesiące: kwiecień, od czerwca do września 2005 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

ISA/OI 850/10

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia 18 października 2010r. Dyrektor Izby Celnej działając na podstawie art. 207, art. 220 §2 oraz art. 233 §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 2005r. Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu odwołania firmy "A" s.c. A. K., J. W. z siedzibą w L. reprezentowanej przez M. C., od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w E. z dnia 09 czerwca 2010r., znak: "[...]", określającej wysokość zobowiązania w opłacie paliwowej za miesiące: kwiecień 2005r. w kwocie1.757zł, czerwiec 2005r. w kwocie 843zł, lipiec 2005r. w kwocie 2.197zł, sierpień 2005r w kwocie 786zł, wrzesień 2005r. w kwocie 848zł , utrzymał w mocy decyzję Organu I instancji.

Postanowieniem z dnia 11 maja 2010r. Naczelnik Urzędu Celnego w E. wszczął wobec "A" s.c. A. K., J. W. postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w opłacie paliwowej za miesiące: kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień oraz wrzesień 2005r.

Przesłanką wszczęcia postępowania w zakresie określenia wysokości zobowiązania w opłacie paliwowej była decyzja Dyrektora Izby Celnej znak: "[...]" z dnia 22.04.2010r. utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej znak: "[...]" z dnia 27.11.2009r. określająca ww. Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące roku 2005.

Naczelnik Urzędu Celnego w E. w toku prowadzonego postępowania, na podstawie zgromadzonego w postępowaniu podatkowym w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym materiału dowodowego ustalił, iż Strona dokonała w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabycia oraz następnie sprzedaży oleju napędowego z nieznanego źródła pochodzenia. Ustaleń powyższych dokonano na podstawie zakwestionowanych przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego dokumentów handlowych w postaci faktur VAT okazanych przez Podatnika w toku postępowania kontrolnego.

Biorąc pod uwagę okoliczność, iż na podstawie podważonej dokumentacji księgowej nie wystąpiła możliwość potwierdzenia źródeł pochodzenia wyrobu akcyzowego a tym samym uiszczenia podatku akcyzowego w należnej wysokości, Naczelnik Urzędu Celnego w E. stwierdził, iż Spółka spełnia ustawowe kryteria podmiotu na którym ciąży obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od wprowadzenia na rynek krajowy podlegających opłacie paliwowej paliw silnikowych, w postaci oleju napędowego w ilościach: za miesiąc kwiecień 2005r. - od 20.000 litrów; za miesiąc czerwiec 2005r. - od 9.599 litrów; za miesiąc lipiec 2005r. - od 25.000 litrów; za miesiąc sierpień 2005r. - od 8.945 litrów; za miesiąc wrzesień 2005r. - od 9.655 litrów.

Zważywszy na obowiązujący w chwili powstania zobowiązania w opłacie paliwowej stan prawny oraz zgromadzony materiał dowodowy, Naczelnik Urzędu Celnego w E. decyzją z dnia 09.06.2010r. określił Spółce zobowiązania w opłacie paliwowej za poszczególne okresy rozliczeniowe będące przedmiotem postępowania.

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie przepisów:

- art. 37h, art. 37j ust. 1 pkt 4, art. 37k ust. 1, art. 371 ust. 1, art. 37m ust 1, art. 37n ust. 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym, poprzez przyjęcie, iż Strona podlega zobowiązaniu w zakresie opłaty paliwowej za ww. miesiące 2005r.;

- art. 37j ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym, poprzez nałożenia na Spółkę obowiązku w zakresie opłaty paliwowej za poszczególne miesiące 2005r. z tytułu nabycia wyrobów akcyzowych;

- art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym;

- art. 187 §1, art. 191, art. 210 §1 pkt 4 i 6 Ordynacji podatkowej, poprzez niedopełnienie obowiązku zebrania materiału dowodowego oraz wyczerpującego rozpatrzenia tego materiału;

- art. 210 §4 Ordynacji podatkowej, poprzez brak uzasadnienia faktycznego decyzji, organ nie wykazał faktów, które uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności;

- art. 201 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie.

Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenia decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Dyrektor Izby Celnej rozpatrując przedmiotowe stwierdził, że nie zasługuje ono na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Stosownie do art. 122 O. p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Określa on jednoznacznie zasadę prawdy obiektywnej. Jest to dyrektywa skierowana do organów podatkowych, rozwinięta szeroko w szczególności w przepisach o postępowaniu dowodowym (art. 180-200 O.p.). Realizacja tej zasady wiąże się ściśle z zasadą praworządności. Praworządne postępowanie dowodowe, zgodne z przepisami proceduralnymi i celem, jaki wyznacza prawo materialne, jest sposobem osiągnięcia prawdy obiektywnej.

Na podstawie art. 21 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego obowiązku. Wobec powyższego powstawanie zobowiązania następuje samoistnie wskutek wykonania czynności objętych przedmiotem opodatkowania danym podatkiem.

Zgodnie natomiast z treścią art. 37q ustawy z dnia 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (j. t. z 2004r., Dz. U. Nr 256, poz. 2571 z późn. zm.) do opłaty paliwowej stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa .

Biorąc zatem pod uwagę dyspozycję wspomnianego zapisu stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie materialną podstawę prawną stanowią przepisy ustawy z dnia 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym.

Stosownie do art. 37h wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, z wyłączeniem biokomponentów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych (Dz.U. Nr 169, poz. 1199 oraz z 2007 r. Nr 35, poz. 217), stanowiących samoistne paliwa, wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu art. 2 pkt 31 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym, podlega opłacie, zwanej dalej "opłatą paliwową".

Art. 37h ust. 2 wskazuje, iż przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz. Art. 37h ust 3 ustawy stanowi, że paliwami silnikowymi są produkty m.in. o symbolu PKWiU i odpowiadającym im kodzie CN: 23.20.15 - oleje napędowe. Treść przepisu art. 37j ust. 1 ustawy określa, iż obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na: producencie paliw silnikowych lub gazu albo importerze paliw silnikowych lub gazu, albo podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu, albo 4) innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu.

Dyrektor Izby Celnej nie zgodził się z zarzutami odwołania w przedmiocie naruszenia przepisów ustawy z dnia 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym, poprzez przyjęcie, iż Strona podlegała zobowiązaniu w zakresie opłaty paliwowej. Wskazał na przepisy Rozdziału 5b. zatytułowanego "Opłata paliwowa" ww. ustawy, w którym określono zarówno przedmiot jak i podmiot objęty opłatą paliwową. Powołane regulacje odnoszące się do kwestii opłaty paliwowej szczegółowo określają, iż przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa. Również obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych precyzyjnie ujęty został we wskazanych dyspozycjach prawnych wskazując, że obowiązek taki ciąży na m.in. podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu. Ponadto obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem, w którym określone podmioty są zobowiązane do zapłaty podatku akcyzowego od paliw silnikowych.

Organ odwoławczy nie podzielił zarzutu dotyczącego nałożenia na Spółkę obowiązku w zakresie opłaty paliwowej za poszczególne miesiące 2005r. z tytułu nabycia a następnie dalszej sprzedaży wyrobów akcyzowych. Na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec "A" s.c. A. K., J. W., Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 22.04.2010r. znak: "[...]" utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 27.11.2009r. znak: "[...]" określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące: luty, kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień 2005. Powyższe rozstrzygnięcie było ostateczne w administracyjnym toku postępowania, co stanowiło zasadniczą podstawę do wszczęcia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w opłacie paliwowej. W konsekwencji Spółka stała się podatnikiem podatku akcyzowego. Stosownie do zapisów ustawy z dnia 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym należało ją uznać za podmiot, na którym ciąży obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od wprowadzenia na rynek krajowy paliw silnikowych podlegających opłacie paliwowej. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego uznano, iż "A" s.c. A. K., J. W. zawierała transakcje skutkujące wprowadzeniem do obrotu paliwa niewiadomej jakości i nieznanego pochodzenia. Strona nie dysponowała dowodami potwierdzającymi, że od nabytych wyrobów we wcześniejszym etapie obrotu został uiszczony podatek akcyzowy w należnej wysokości.

Organ odwoławczy za bezzasadny uznał również zarzut naruszenia art. 122, art. 187 §1, art. 191, art. 210 §1 pkt 4 i 6 Ordynacji podatkowej. Stan faktyczny został ustalony w trakcie postępowania dotyczącego określenia podatku akcyzowego.

Za bezzasadne uznał stanowisko, iż Naczelnik Urzędu Celnego w E. winien przeprowadzić na potrzeby postępowania w zakresie opłaty paliwowej odrębne postępowanie dowodowe. Prowadziłoby to do weryfikowania prawidłowości ustaleń w zakresie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym oraz do samodzielnej, nieuprawnionej w tym zakresie oceny poszczególnych dowodów i okoliczności związanych nierozerwalnie z wydanymi rozstrzygnięciami w podatku akcyzowym.

Dyrektor Izby Celnej wskazał, że postępowanie w sprawie opłaty paliwowej nie może wbrew twierdzeniu Skarżącej prowadzić do pozainstancyjnej kontroli prawidłowości wydanych przez właściwe organy podatkowe decyzji administracyjnych określających wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. To bowiem te decyzje stanowią podstawę do określenia zobowiązania w opłacie paliwowej.

Zgodnie z przepisami zawartymi w dziale IV Ordynacji podatkowej organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 o.p.). Na podstawie wskazanej dyspozycji stwierdził, że okoliczność sprawy zostały wyczerpująco zbadane w odrębnym postępowaniu w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym. Wobec tego nie występuje w tym przypadku element wykonania dodatkowych niezbędnych czynności w celu ustalenia okoliczności faktycznych, gdyż zostały one już uprzednio stwierdzone.

Na podstawie wskazanych powyżej okoliczności sprawy zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej uznał za chybiony.

W kwestii naruszenia art. 210 §4 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Celnej uznał za wystarczające przy wydaniu rozstrzygnięcia przez Naczelnika Urzędu Celnego w E. powołanie się na okoliczność wydania przez Dyrektora Izby Celnej decyzji z dnia 22.04.2010r. utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 27.11.2009r. określającej Stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym.

W przedmiocie niezastosowania art. 201 Ordynacji podatkowej w sprawie będącej przedmiotem sporu, organ podatkowy II instancji zauważył, iż kwestia ta była zagadnieniem odrębnym rozpoznawanym w toku prowadzonego postępowania, na okoliczność czego wydane zostało postanowienie z dnia 03.09.2010r. odmawiające zawieszenia na wniosek Strony postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w E. znak: "[...]" z dnia 09.06.2010r. utrzymane następnie w mocy postanowieniem z dnia 15.10.2010r.

Konkludując, Dyrektor Izby Celnej nawiązując do argumentacji przedstawianej przez Skarżącą w odwołaniu od decyzji z dnia 09.06.2010r. w zakresie zasadności określenia zobowiązania w opłacie paliwowej stwierdził, iż Naczelnik Urzędu Celnego w E. właściwie przeprowadził postępowanie w sprawie, równocześnie wydając rozstrzygnięcie zgodne z ustalonym stanem faktycznym.

W skardze wniesionej do Sądu skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów:

- art. 37h, art. 37j ust. 1 pkt 4, art. 37k ust. 1, art. 371 ust. 1, art. 37m ust 1, art. 37n ust. 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym, poprzez przyjęcie, iż Strona podlega zobowiązaniu w zakresie opłaty paliwowej za ww. miesiące 2005r.;

- art. 37j ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym, poprzez nałożenia na Spółkę obowiązku w zakresie opłaty paliwowej za poszczególne miesiące 2005r. z tytułu nabycia wyrobów akcyzowych;

- art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym;

- art. 187 §1, art. 191, art. 210 §1 pkt 4 i 6 Ordynacji podatkowej, poprzez niedopełnienie obowiązku zebrania materiału dowodowego oraz wyczerpującego rozpatrzenia tego materiału;

- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez brak uzasadnienia faktycznego decyzji, organ nie wykazał faktów, które uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności;

- art. 201 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie.

Mając na uwadze powołane zarzuty Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i organu I instancji oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie o stwierdzenie nieważności obu decyzji.

W uzasadnieniu skargi spółka przedstawiła dotychczasowy przebieg postępowania. W jej ocenie zobowiązanym do zapłaty podatku akcyzowego oraz opłaty paliwowej powinien być dostawca towaru handlowego. Dostawy zostały zrealizowane przez B Sp. z o.o. i C Sp. z o.o. Przed dokonaniem przedmiotowych transakcji , zażądano okazania dokumentów rejestracyjnych kontrahentów. W/w Spółki posiadały nr identyfikacji podatkowej i były wpisane w rejestrze Przedsiębiorców KRS. Skarżąca nie zgodziła się z poglądem, że nabywała wyroby akcyzowe od nieustalonych podmiotów. Powołała się na wyrok WSA w Poznaniu z dnia 19 grudnia 2006r,., sygn. ISA/Po 982/06 ( analogicznie w zakresie opłaty paliowej), który przyjął iż Organy podatkowe są m upoważnione do pociągnięcia posiadacza wyrobów akcyzowych do quasi-solidarnej odpowiedzialności za rozliczenie podatku akcyzowego, w sytuacji gdy niesolidny dostawca nie rozliczy ciążącego na nim obowiązku zapłaty akcyzy. Skarżąca powołała się również na wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 marca 2007r., sygn. akt III SA/WA 1281/06 oraz poglądy zawarte w literaturze ( por. S. Parulski, Podatek akcyzowy. Komentarz, Kraków 2005r.), iż takie zastępcze opodatkowania posiadacza wyrobów tym podatkiem winno mieć miejsce zasadniczo w sytuacjach, w której nie jest możliwe ustalenie dostawcy wyrobów akcyzowych, który był zobowiązany do rozliczenia podatku akcyzowego. Ponadto skarżąca zarzuciła, iż Organ wydając przedmiotową decyzję oparł się na dowodach niemających w sprawie bezwzględnego znaczenia. Z naruszeniem zasad prowadzenia postępowania dowodowego , zdaniem Spółki, Organ włączył w poczet dowodów materiały dowodowe uzyskane w ramach prowadzonego postępowania dotyczącego określenia zobowiązania w podatku akcyzowym. Natomiast powinien dokonać analizy tych dowodów, co winno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanej decyzji. Powołanie się organu na dowody zgromadzone w innym postępowaniu nie czyni zadość wymogom określonym w art. 187 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w tej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z przepisem art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu ustawy wojewódzki sąd administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżone akty administracyjne z punktu widzenia ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tych aktów.

Stosownie do treści art. 37h ust. 1 ustawy z dnia 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (j.t. z 2004r., Dz.U. Nr 256, poz. 2571 z późn. zm.) wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, z wyłączeniem biokomponentów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych (Dz. U. Nr 169, poz. 1199 oraz z 2007 r. Nr 35, poz. 217), stanowiących samoistne paliwa, wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu art. 2 pkt 31 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym, podlega opłacie, zwanej dalej "opłatą paliwową". Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz. Przepisy rozdziału 5 b powołanej ustawy zatytułowany " Opłata paliwowa " określają zarówno przedmiot jak i podmiot objęty opłatą paliwową. Powołane regulacje odnoszą się do kwestii opłaty paliwowej szczegółowo określają, iż przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa . Również obowiązek zapłaty paliwowej od paliw silnikowych ujęty został we wskazanych przepisach prawnych, że obowiązek taki ciąży na m. in. na podmiocie podlegającym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu. Ponadto obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem, w który określone podmioty są zobowiązane do zapłaty podatku akcyzowego od paliw silnikowych.

W świetle tak sformułowanych przepisów prawa materialnego nie można podzielić zarzutu w przedmiocie naruszenia przepisów prawa procesowego. W przedmiotowej sprawie organy administracyjne nie mogły dokonywać ustaleń faktycznych w zakresie podatku akcyzowego. Nałożenie na Spółkę obowiązku w zakresie opłaty paliwowej za poszczególne miesiące 2005r. było bowiem konsekwencją nabycia a następnie dalszej sprzedaży wyrobów akcyzowych. Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h. Podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o których mowa w art. 37h, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy. W postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec "A" s.c. A. K., J. W., Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 22.04.2010r. znak: "[...]" utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 27.11.2009r. znak: "[...]" określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące: luty, kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień roku 2005. Powyższe rozstrzygnięcie było ostateczne w administracyjnym toku postępowania, co stanowiło zasadniczą podstawę do wszczęcia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w opłacie paliwowej.

Na podstawie decyzji organu podatkowego I instancji jak i II instancji w sprawie podatku akcyzowego Skarżąca stała się podatnikiem podatku akcyzowego, co stosownie do zapisów ustawy z dnia 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym spowodowało konieczność uznania Strony za podmiot, na którym ciąży obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od wprowadzenia na rynek krajowy paliw silnikowych podlegających opłacie paliwowej. Należy wskazać, że wyrokiem z dnia 15 września 2010r. , sygn. ISA/OI 401/10 WSA w Olsztynie , oddalił skargę Spółki na powyższą decyzję.

Powołany w skardze wyrok WSA w Poznaniu z dnia 19 grudnia 2006r,., sygn. ISA/Po 982/06, nie dotyczył opłaty paliowej, a podatku akcyzowego. Sąd ten przyjął iż Organy podatkowe są upoważnione do pociągnięcia posiadacza wyrobów akcyzowych do quasi-solidarnej odpowiedzialności za rozliczenie podatku akcyzowego, w sytuacji gdy niesolidny dostawca nie rozliczy ciążącego na nim obowiązku zapłaty akcyzy. Wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 marca 2007r., sygn. akt III SA/WA 1281/06 dotyczył kwestii "Czy opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegać będzie wykorzystywanie produkowanych automatów na potrzeby prowadzonej działalności ? W związku z tym nie ma on związku z rozpoznawaną sprawą.

Natomiast poglądy zawarte w literaturze ( por. S. Parulski, Podatek akcyzowy. Komentarz, Kraków 2005r.), iż takie zastępcze opodatkowania posiadacza wyrobów tym podatkiem winno mieć miejsce zasadniczo w sytuacjach, w której nie jest możliwe ustalenie dostawcy wyrobów akcyzowych, który był zobowiązany do rozliczenia podatku akcyzowego, nie są kwestionowane przez Sąd.

Obowiązek zapłaty podatku akcyzowego powstaje pod warunkiem, iż akcyza od tych wyrobów nie została zapłacona w należnej wysokości. Oznacza to, iż określone wyroby stanowiły przedmiot obrotu (produkcji), na którym to etapie nie odprowadzono należnej akcyzy, skutkiem czego jest powstanie obowiązku z tytułu nabycia lub posiadania. Organ wydając przedmiotową decyzję oparł się na decyzji w przedmiocie określenia podatku akcyzowego. W związku z tym wiążące dla organu były przyjęte tam ustalenia w zakresie podmiotu zobowiązanego do uiszczenia podatku akcyzowego i przyjętej podstawy opodatkowania. W związku z ty Sąd nie podzielił zarzutów w zakresie naruszenia zasad postępowania.

W konsekwencji Sąd nie podzielił również zarzutów w przedmiocie naruszenie powołanych w skardze przepisów prawa materialnego - ustawy z dnia 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym, poprzez przyjęcie, iż Skarżąca podlegała zobowiązaniu w zakresie opłaty paliwowej za poszczególne miesiące 2005r.

Na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji wyroku.