Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 82/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2012-04-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art10 i art.21
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi G. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 listopada 2011 r., nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 5 117 (pięć tysięcy sto siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

G. P. dokonał w dniu 12 września 2008 r. na podstawie umowy sprzedaży odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wraz z wkładem budowlanym, za cenę 385.000,- zł.

Przedmiotowe spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego G. P. nabył w drodze darowizny dokonanej przez rodziców K. i R. P. w dniu 21 marca 2007 r.

W dniu 19 września 2008 r. K. P. - działając w imieniu G. P. złożyła w Urzędzie Skarbowym oświadczenie, że uzyskany ze sprzedaży mieszkania przychód w kwocie 385.000,- zł wydatkuje - nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży - na cele określone w treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub e ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Do przedmiotowego oświadczenia dołączona została kserokopia aktu notarialnego - umowy sprzedaży z dnia 12 września 2008 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego, któremu Naczelnik Urzędu Skarbowego przekazał akta zgodnie z właściwością miejscową stwierdził, że G. P. złożył, wspólnie z małżonką zeznanie CIT-37 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku 2008 r., natomiast nie złożył innego zeznania za 2008 r., w którym wykazany zostałby dochód z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. W związku z tym Naczelnik Urzędu Skarbowego, wezwał podatnika do złożenia korekty zeznania PIT-36 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok 2008.

W związku z przedmiotowym wezwaniem G. P. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o wydanie duplikatu oświadczenia złożonego w dniu 19 września 2008 r. w Urzędzie Skarbowym. Podatnik oświadczył, że składając oświadczenie został wprowadzony w błąd, ponieważ przepisy jego dotyczące nie obowiązywały w 2008 r. Konsekwencją tego jest groźba zapłacenia podatku od kwoty przychodu ze sprzedaży mieszkania, gdyż nie poinformowano go, że mógł złożyć oświadczenie o uldze meldunkowej.

Naczelnik Urzędu Skarbowego zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego z zapytaniem, czy G. P. złożył oświadczenie uprawniające do skorzystania z ulgi meldunkowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 199lr. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odpowiedzi na powyższe, Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że G. P. złożył Urzędzie Skarbowym jedynie oświadczenie, które zgodnie z właściwością przesłane zostało Naczelnikowi Urzędu Skarbowego. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 4 maja 2011 r. wszczął postępowanie w sprawie określenia G. P. wysokości zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Decyzją z dnia 12 sierpnia 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił G. P. wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w kwocie 73.150,- zł.

Organ I instancji stwierdził, że podatnik nie złożył oświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. oświadczenia o spełnieniu warunków do skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej. W ocenie organu złożone przez G. P. w dniu 19 września 2008 r. oświadczenie o przeznaczeniu przychodu uzyskanego ze sprzedaży w dniu 12 sierpnia 2008 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na cele określone w treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub e ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych) nie może być uznane za oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 126 tej ustawy. Nie zawiera ono bowiem deklaracji spełnienia warunków dotyczących zameldowania w sprzedanym lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

G. P. odwołał się od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie.

Strona podniosła zarzuty błędnej oceny stanu faktycznego oraz mającego istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) poprzez ich niezastosowanie w przeprowadzonym postępowaniu.

Zdaniem podatnika wydana decyzja jest wadliwa, nie uwzględnia bowiem stanu faktycznego ustalonego w postępowaniu podatkowym. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że podatnik złożył w dniu 19 września 2008 r. w Urzędzie Skarbowego oświadczenie o przeznaczeniu przychodu z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na cele mieszkaniowe określone w treści art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z oświadczenia złożonego na formularzu przygotowanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego i otrzymanym od jego urzędników wynikało zatem - w ocenie podatnika - że zamierza skorzystać z obowiązującej w dacie złożenia oświadczenia ulgi podatkowej.

Podatnik podniósł, że organ I instancji przywołał przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiący, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego pod warunkiem, że podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Uwadze organu umknęła jednak istotna - w ocenie strony - okoliczność, jaką jest złożenie w siedzibie właściwego Urzędu Skarbowego na formularzu przygotowanym przez organ oświadczenia, którego treść wskazuje wyraźnie na zamiar skorzystania z przewidzianej ustawą ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Strona podniosła, że zasady postępowania określone w art. 121 i nast. ordynacji podatkowej nakazują organom podatkowym informowanie podatników o ich sytuacji prawnej; obowiązujących przepisach i przysługujących prawach. Organ I instancji dokonał zaś wyłącznie analizy formalnej złożonego przez podatnika oświadczenia, a pominął jego treść oraz cel i okoliczności w jakich zostało złożone. Tymczasem podatnik w terminie 7 dni po dokonaniu sprzedaży złożył oświadczenie o zamiarze skorzystania z ulgi poprzez wypełnienie formularza, który otrzymał od urzędnika. Podatnik wskazał, że spełnił również wymogi, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ był zameldowany w lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Wyłącznie działania pracowników organów skarbowych spowodowały, że podatnik złożył oświadczenie, które nie spełniało wymogów prawa obowiązującego w dacie jego składania.

Zdaniem strony organ I instancji pominął fakt, że podatnik został wprowadzony w błąd przez organ podatkowy. W dacie składania przez niego oświadczenia o zamiarze skorzystania z ulgi w podatku dochodowym żaden podatnik nie powinien bowiem otrzymać do wypełnienia formularza odwołującego się do nieobowiązujących od dwóch lat przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. Strona zauważa również, że w chwili składania oświadczenia organ dysponował odpisem aktu notarialnego przenoszącego własność lokalu, w którego treści wskazane są wszystkie okoliczności pozwalające na ustalenie zakresu i warunków ulgi w podatku dochodowym. Zmiana właściwości organu podatkowego, na skutek zmiany miejsca zamieszkania, nie może skutkować zmianą sytuacji prawnej podatnika, nie zwalnia bowiem żadnego z Urzędów Skarbowych z obowiązku przestrzegania przepisów ordynacji podatkowej, także w zakresie obowiązku informowania i wyjaśniania sytuacji podatnika.

W ocenie strony naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego powinno skutkować uchyleniem decyzji organu I instancji i umorzeniem postępowania, z uwagi na fakt, że podatnik spełnił wszystkie warunki uprawniające do uzyskania ulgi w podatku dochodowym ) od osób fizycznych.

Decyzją z dnia 28 listopada 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że G. P. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nabył w drodze darowizny w dniu 21 marca 2007 r., a następnie zbył w dniu 12 września 2008 r., tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, uzyskany z tego tytułu przychód w kwocie 385.000,00 zł co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku. Podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Od przedmiotowej zasady przewidziano jednakże wyjątki, w myśl bowiem art. 21 ust.1 pkt 126 wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia m. in. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Powyższe zwolnienie miało zastosowanie na podstawie art. 21. ust. 21 ww. ustawy do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zdaniem organu podatkowego zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

- okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,

- terminowe złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do tego zwolnienia.

Organ podkreślił, że w dniu 19 września 2008 r., tj. już 7 dni po dokonaniu sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, K. P., działając w imieniu G. P. złożyła w Urzędzie Skarbowym oświadczenie, że uzyskany ze sprzedaży mieszkania przychód w kwocie 385.000,- zł wydatkuje nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na cele określone w treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże ulga (zwolnienie od podatku), o której mowa w powołanych przepisach dotyczy tylko tych podatników, którzy sprzedali lokale nabyte lub wybudowane do końca 2006 r. - stosownie do treści art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588). Skoro zatem spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego podatnik nabył w drodze darowizny w dniu 21 marca 2007 r. to nie mógł skorzystać z ulgi, o której mowa w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

W ocenie organu odwoławczego oświadczenie złożone w Urzędzie Skarbowym nie może zostać uznane za oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie zawiera ono bowiem treści, z której wynikałaby deklaracja spełnienia przez podatnika warunków do zwolnienia, w związku z zameldowaniem na pobyt stały w sprzedanym lokalu.

Organ odwoławczy zauważył, że Naczelnik Urzędu Skarbowego, któremu Naczelnik Urzędu Skarbowego przekazał akta zgodnie z właściwością miejscową, podjął czynności mające na celu ustalenie, czy podatnik złożył oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej wobec ustalenia przez organ I instancji, że G. P. nie złożył oświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to - wbrew zarzutom podniesionym w odwołaniu - nie nabył prawa do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Organ podkreślił, że samo spełnienie przesłanki dotyczącej zameldowania na pobyt stały w zbywanym lokalu mieszkalnym przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia nie jest przesłanką wystarczającą do uzyskania ulgi meldunkowej. Dopiero terminowe złożenie oświadczenia uprawnia organy podatkowe do badania, czy zaistniała druga przesłanka konieczna do zastosowania ulgi określonej w art. 21 ust. 1 pkt 126, mianowicie, czy podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przez datą zbycia.

Zdaniem organu odwoławczego, nawet jeżeli podatnik faktycznie został wprowadzony w błąd przez pracownika organu podatkowego, to i tak brak jest podstaw prawnych do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z uwagi na wskazane w odwołaniu naruszenie zasady wyrażonej w art. 121 ordynacji podatkowej. Kwestionowana odwołaniem decyzja organu I instancji jest bowiem zgodna z obowiązującymi przepisami prawa materialnego. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej organ I instancji prawidłowo przyjął, że G. P. uzyskał stanowiący podstawę opodatkowania przychód w kwocie 385.000,- zł. Należny podatek dochodowy wg stawki 19% (wynikającej z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) wyniósł 73.150,- zł.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Skarbowej podatnik zaskarżył decyzję z dnia 28 listopada 2011 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku i wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 12 sierpnia 2011 r.

W uzasadnieniu skarżący podniósł zarzuty naruszenia przepisów ordynacji podatkowej, polegającego na uznaniu, że wprowadzenie w błąd podatnika co do zakresu i zasad uzyskania ulgi w podatku dochodowym jest zgodne z przepisami ordynacji podatkowej, oraz niedoręczeniu decyzji pełnomocnikowi podatnika.

Zdaniem skarżącego organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, jednakże organy nie zauważyły, że reprezentująca go matka zgłosiła się do Urzędu Skarbowego w ciągu 7 dni od daty sporządzenia aktu notarialnego w celu złożenia oświadczenia i dokumentów pozwalających na skorzystanie z przysługującej wszystkim podatnikom ulgi w podatku dochodowym. W ocenie skarżącego organy obu instancji pominęły fakt, że podatnik został wprowadzony w błąd co do formy złożenia oświadczenia, mimo że pracownik Urzędu Skarbowego (co przyznają oba organy) miał wszelkie dane niezbędne do prawidłowej oceny sytuacji prawnej i podatkowej. Organy nie zauważyły lub nie chciały zauważyć, że podatnik spełnił warunki do uzyskania ulgi w podatku dochodowym - tak ulgi mieszkaniowej, jak i meldunkowej. Gdyby podatnik został poinformowany, że została wprowadzona ulga meldunkowa i należy złożyć oświadczenie o zameldowaniu, to takie oświadczenie i ewentualnie inne dokumenty złożyłby w celu uzyskania zwolnienia od podatku dochodowego.

Zdaniem skarżącego nie mogą go obciążać negatywne skutki wynikające z działania pracownika organu podatkowego. Skarżący uważa, że skoro wyraźnie oświadczył, iż chce skorzystać z przysługujących ustawowo praw, to wypełnienie oświadczenia na druku wręczonym przez pracownika Urzędu Skarbowego nie może pozbawiać go praw wynikających z ustawy.

Strona skarżąca wskazuje ponadto na fakt doręczenia decyzji podatnikowi, mimo, że - jak zauważył to Dyrektor Izby Skarbowej - podatnik był reprezentowany przez pełnomocnika.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga G. P. zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej w dalszej części "p.p.s.a", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że narusza ona prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

W rozpoznawanej sprawie Sąd dopatrzył się naruszenia zasad ogólnych wynikających z art. 121 ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu postępowanie nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a stronie reprezentowanej przez pełnomocnika nieprofesjonalnego nie udzielono niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania.

W myśl art. 121 § 1 ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Art. 121 zawierający zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, jest nie tylko postulatem ustawodawcy wobec tych organów, ale także przesłanką oceny ich działania, w wyniku której może dojść do uchylenia decyzji administracyjnej, nawet jeżeli w toku postępowania nie naruszono innych przepisów ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z 26 marca 2002 r., III SA 3390/00, LexPolonica nr 357099, Mon. Pod. 2002, nr 9, poz. 33).

Na podstawie przepisów art. 121 § 2 ordynacji podatkowej organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego, pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania.

Obowiązek informowania i wyjaśniania stronom przez organ prowadzący postępowanie całokształtu okoliczności faktycznych i prawnych toczącej się sprawy powinien być rozumiany tak szeroko, jak to jest możliwe. Udowodnienie naruszenia tego obowiązku powinno być rozumiane jako wystarczająca przesłanka do uchylenia decyzji, szczególnie wówczas, gdy urzędnik stwierdza (lub powinien stwierdzić), że strona zamierza podjąć działanie wiążące się z niekorzystnymi skutkami lub nawet z ryzykiem wystąpienia podobnych skutków. W takim wypadku urzędnik ma wyraźny obowiązek w możliwie jasny sposób wyjaśnić stronie całość okoliczności sprawy i równie wyraźnie wskazać na ryzyko wiążące się z zaplanowanymi działaniami (por. Komentarz: Ordynacja podatkowa, J. Michalski, LexPolonica)

Zasada ta oznacza m.in., że uchybienia organu prowadzącego postępowanie nie mogą powodować ujemnych następstw dla obywatela, który działa w dobrej wierze

W myśl omawianej zasady, organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać jedynie niezbędnych informacji i wyjaśnień. Realizacja tej zasady musi odbywać się z urzędu. Zatem podmioty zainteresowane w tych kwestiach nie muszą formułować jakichkolwiek wniosków. "Niezbędne informacje i wyjaśnienia" to podstawowy katalog przepisów, komentarzy, interpretacji, orzecznictwa itp.

Ponieważ w omawianym przepisie ustawodawca użył zwrotu, że organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień, to obowiązek taki odnosi się wyłącznie do stron tegoż postępowania podatkowego oraz ich pełnomocników i przedstawicieli. W wyroku z dnia 27 lutego 2002 r. NSA zauważył, iż należy oczekiwać - i wymagać - od organu podatkowego, by udzielał stronie nieorientującej się w zawiłościach procedury stosownych informacji. Nie dotyczy to jednak sytuacji, w której strona korzysta z pomocy kwalifikowanego pełnomocnika (adwokata, radcy prawnego czy doradcy podatkowego, wyrok NSA z dnia 27 lutego 2002 r., III SA 2055/00, M. Pod. 2002, nr 7, poz. 45, z krytyczną glosą E. Łętowskiej, OSP 2002, z. 7-8, poz. 101).

W rozpoznawanej sprawie nie budzi najmniejszych wątpliwości Sądu, że podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika nieprofesjonalnego, działał w dobrej wierze, albowiem w terminie 7 dni od dnia zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego złożył we właściwym urzędzie skarbowym oświadczenie o zamiarze skorzystania z ulgi przysługującej zbywcy po sprzedaży lokalu mieszkalnego. Ponadto z akt sprawy bezsprzecznie wynika, że podatnik do przedmiotowego oświadczenia dołączył kopię aktu notarialnego z dnia 12 września 2008 r. przenoszącego własność lokalu, w którego treści wskazane są wszystkie okoliczności pozwalające na ustalenie zakresu i warunków ulgi w podatku dochodowym.

W ocenie Sądu nie budzi również wątpliwości fakt, że K. P. (matka skarżącego), działająca w imieniu G. P., składając w urzędzie skarbowym oświadczenie, wyraziła wolę skorzystania ze zwolnienia podatkowego. Jednakże ulga (zwolnienie od podatku), wynikająca ze złożenia deklaracji, że uzyskany ze sprzedaży mieszkania przychód wydatkuje nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na cele mieszkaniowe dotyczy tylko tych podatników, którzy sprzedali lokale nabyte lub wybudowane do końca 2006 r. - stosownie do treści art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588). Skoro zatem spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego podatnik nabył w drodze darowizny w dniu 21 marca 2007 r., to nie mógł skorzystać z ulgi, o której mowa w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub e ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., jednakże bez wątpienia uprawniony był do skorzystania z ulgi meldunkowej, albowiem w chwili składania deklaracji spełniał wymogi, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ był zameldowany w lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Podstawowe informacje w tym zakresie wynikały bezpośrednio z dołączonego do składanego oświadczenia aktu notarialnego, a przyjmujący oświadczenie pracownik urzędu skarbowego winien wypełnić nałożone na niego obowiązki wynikające z art. 121 ordynacji podatkowej poinformowania strony o możliwości skorzystania z właściwej ulgi.

Podatnik wyraził wolę skorzystania z ulgi, zatem gdyby został właściwie pouczony przez pracownika urzędu skarbowego o możliwości skorzystania z ulgi meldunkowej i otrzymał właściwy formularz oświadczenie (lub obydwa), to należy przyjąć, że złożyłby stosowne oświadczenie i dokumenty, aby z tej ulgi skorzystać. Wskazać bowiem należy, że skarżący spełniał ustawowo określone w tym zakresie kryteria. Właściwie pouczony podatnik mógłby zatem skorzystać z przedmiotowej ulgi.

Ponownie rozpatrując sprawę organ odwoławczy winien wziąć pod uwagę powyżej przedstawioną ocenę Sądu, ze szczególnym uwzględnieniem wykładni art. 121 ordynacji podatkowej.

Wobec uwzględnienia zarzutu naruszenia zasad ogólnych postępowania wynikających z art. 121 ordynacji podatkowej, Sąd uznał, że pozostałe zarzuty skargi mają znaczenie jedynie marginalne.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2008 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), orzekł jak w sentencji.

Na zasadzie art. 152 ww. ustawy orzeczono, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 i art. 209 cytowanej ustawy.