Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1729/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-06-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok
Powołane przepisy: article: art. 14 b)
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 22g ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 16g ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA (del.) Zbigniew Romała (sprawozdawca), Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 12 czerwca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "A." S.A. z siedzibą w Warszawie (dawniej: "C. [...]" sp. z o. o. z siedzibą w W.) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 marca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1923/11 w sprawie ze skargi "A." S.A. z siedzibą w Warszawie (dawniej: "C. [...]" sp. z o. o. z siedzibą w W.) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 10 maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz "A." S.A. z siedzibą w Warszawie (dawniej: "C. [...]" sp. z o. o. z siedzibą w W.) kwotę 320 (słownie: trzysta dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 16 marca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1923/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę C. [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. (obecnie A. S.A. z siedzibą w W.) na postanowienie Ministra Finansów z dnia 10 maja 2011 r. odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie wniosku

o wydanie interpretacji indywidualnej.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

C. [..] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. – dalej jako "Spółka, wystąpiła do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego z upoważnienia Ministra Finansów, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych

i podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpowiedniej części kosztów spółki komandytowej, w której Spółka jest wspólnikiem (komandytariuszem).

W związku z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym wnioskodawczyni zwróciła się z pytaniem, czy po 31 grudnia 2010 r. zachowa prawo doliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpowiedniej części kosztów spółki komandytowej, w której jest wspólnikiem, do których to kosztów spółka komandytowa zalicza amortyzację wartości niematerialnych i prawnych liczoną od wartości początkowej określonej na równowartość tych wartości niematerialnych i prawnych jako wkładów do spółki komandytowej określonych przez jej wspólników w wartości nie wyższej od ich wartości rynkowej?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wnioskodawczyni wskazała, że wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych do spółki osobowej tytułem wkładu przed dniem 1 stycznia 2011 r. ustalona będzie na dzień wniesienia jako wartość wkładu wnoszącego przez wspólnika ustalona przez tego wspólnika, nie wyższa jednak od wartości rynkowej wkładu, zaś amortyzacja od tak ustalonej wartości początkowej zaliczona do kosztów spółki komandytowej zwiększać będzie odpowiednio do udziału wspólników w spółce komandytowej ich koszty uzyskania przychodów. Ocenę tę Spółka oparła na odpowiednim stosowaniu do aportów do spółki osobowej art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) – dalej jako "u.p.d.o.f.", lub odpowiedniej wykładni art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) – dalej jako "u.p.d.o.p.".

Postanowieniem z dnia 30 marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej

w Warszawie, działający z upoważnienia Ministra Finansów, na podstawie art. 14b

§ 1 i art.14h w zw. z art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako "Ordynacja podatkowa", odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W uzasadnieniu organ interpretacyjny wskazał, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest osobą zainteresowaną w sprawie wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpowiedniej części kosztów spółki komandytowej, w której Spółka jest wspólnikiem (komandytariuszem). Zdaniem Ministra Finansów, wniosek został złożony przez podmiot nie będący stroną w sprawie.

Na powyższe postanowienie Spółka wniosła zażalenie zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania procesowego, mającego wpływ na wynik sprawy, tj. w szczególności art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie, że nie ma ona przymiotu "zainteresowanego", któremu przysługuje uprawnienie do wystąpienia w trybie omawianego przepisu do Ministra Finansów, w indywidualnej sprawie, o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej sprawy zaliczenia do kosztów podatkowych osoby prawnej, będącej również wspólnikiem w spółce osobowej, kosztów spółki osobowej w warunkach określonych przez art. 5 ust. 2 u.p.d.o.p.

Postanowieniem z dnia 10 maja 2011 r. Minister Finansów utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

Odnosząc się do zarzutów zawartych w zażaleniu organ odwoławczy przytoczył treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, wywodząc, że z regulacji tej wynika, iż z wnioskiem może wystąpić osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), który może rodzić określone konsekwencje w sferze prawa podatkowego. Zatem interpretacja wydawana jest

w indywidualnej sprawie zainteresowanego, który składa wniosek o jej wydanie. Nie oznacza to jednak, że każdy i w jakiejkolwiek sprawie może o taką interpretację wystąpić. Wniosek o wydanie interpretacji może złożyć zainteresowany podmiot

w swojej indywidualnej sprawie. Przepis ten wymaga zatem istnienia pomiędzy sprawą, w której wystąpiono z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji

a wnioskodawcą związku wyrażającego się w tym, że przedstawiony we wniosku problem musi dotyczyć sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy. Oznacza to, że wnioskodawca ma uprawnienia do uzyskania od organu interpretacji prawa podatkowego w każdej indywidualnej sprawie, która może kształtować jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej.

W szczególności zatem żądanie uzyskania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego odnosi się do stanów faktycznych przedstawionych przez wnioskodawcę, co do których wykładnia znajdujących w nich zastosowanie przepisów podatkowych może rzutować na prawidłowe rozliczenie wnioskodawcy

w ramach tego podatku. W efekcie wnioskodawca ma uzyskać rzetelną informację jak – w dotyczącym go stanie faktycznym – organ podatkowy interpretuje przepisy podatkowe znajdujące w nim zastosowanie, co może mieć wpływ na prawidłowość dokonania przez niego rozliczenia tegoż podatku.

Minister Finansów przyznał, że treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie nakazuje wnioskodawcy przedstawienia "interesu prawnego" w celu uzyskania interpretacji indywidualnej, ważne jest jednak, aby wniosek składany przez zainteresowanego dotyczył jego indywidualnej sprawy z zakresu prawa podatkowego. Konieczność precyzyjnego ustalenia, czy podmiot, który wystąpił

z wnioskiem o pisemną interpretację, jest podmiotem uprawnionym do jej uzyskania wynika z treści art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Organ odwoławczy wskazał, że w przedmiotowej sprawie w charakterze wnioskodawcy wystąpiła spółka będąca osoba prawną, natomiast problem przedstawiony we wniosku dotyczy sfery opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wspólników będących osobami fizycznymi, a nie spółki osobowej lub kapitałowej, która nie jest podatnikiem tego podatku. W tym przypadku, do Spółki zastosowanie znajdują wyłącznie przepisy u.p.d.o.p. Powołane we wniosku przepisy art. 22g ust. 1 pkt 4, art. 24a ust. 1 oraz art. 41 u.p.d.o.f. nie znajdują

w przedmiotowej sprawie zastosowania. Tym samy, Spółka jako osoba prawna nie jest zainteresowanym w jej indywidualnej sprawie w zakresie interpretacji przepisów u.p.d.o.f.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej przez uznanie, że osoba prawna w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku nie może być uznana za zainteresowaną w wyjaśnieniu znaczenia art. 22g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. w zw. z art. 16g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. dla ustalenia wartości początkowej wkładu do spółki osobowej.

W uzasadnieniu skargi Spółka wskazała, że jest osoba prawną i wspólnikiem w spółce osobowej. Wyjaśniła, że jej wniosek o interpretację indywidualną dotyczył sprawy zaliczenia do kosztów podatkowych kosztów spółki osobowej w warunkach określonych przez art. 5 ust. 2 u.p.d.o.p. Skarżąca, uznała, że wobec braku treści normatywnej dotyczącej ustalania wartości początkowej wkładu osoby prawnej do spółki osobowej, jeżeli istnieje w tym zakresie luka konstrukcyjna wypełniana – co sugeruje jednolicie doktryna – w drodze analogii legis, dla ustalenia wartości początkowej wkładu zastosowanie znajduje art. 22g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., a jego zastosowanie wynika z brzmienia przepisu (ustawodawca wskazuje ogólnie wspólnika, a więc każdego wspólnika, nie odwołując się – jak czyni to np. w art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f. – do cech tego wspólnika, wskazując że ma on być osobą fizyczną). Zdaniem Spółki, wspólnikiem spółki, o którym w art. 22g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., może więc być nie tylko osoba fizyczna, może nim być również osoba prawna. A zatem, osoba prawna może być zainteresowana znaczeniem tego przepisu dla stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, które jest przedmiotem jej wniosku

o interpretację indywidualną. W ocenie skarżącej, wykazała ona związek przedstawionego zdarzenia przyszłego z możliwą odpowiedzialnością podatkową,

a więc status Spółki jako zainteresowanego, dla oceny stanowiska w ramach postępowania interpretacyjnego w zakresie oceny zastosowania art. 22g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., jest niewątpliwy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający z upoważnienia Ministra Finansów, w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wyrokiem z dnia 16 marca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1923/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę.

Opierając się na treści przepisów art. 14b Ordynacji podatkowej Sąd pierwszej instancji podał, że osoba zainteresowana to każda osoba, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego w celu wyjaśnienia i/lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Osobą legitymowana do wystąpienia

o wydanie interpretacji indywidualnej może być wyłącznie osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny, który może powodować określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego.

Analizując treść poszczególnych przepisów Ordynacji podatkowej WSA

w Warszawie wskazał, że osobami zainteresowanymi, które mogą wystąpić

z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, są:

1. podatnicy, płatnicy, inkasenci, osoby trzecie odpowiedzialne za zobowiązania podatników – niezależnie od tego, czy interpretacja dotyczy ich obecnej, czy też przyszłej sytuacji;

2. osoby, u których wystąpiła lub może wystąpić zaległość podatkowa, o której mowa w art. 52 § 1 Ordynacji podatkowej,

3. osoby planujące utworzenie spółki – w sprawach związanych z przyszła sytuacją tej spółki;

4. przedsiębiorcy zamierzający utworzyć oddział lub przedstawicielstwo –

w sprawach związanych z przyszłą sytuacją tego oddziału lub przedstawicielstwa.

Opierając się na poglądach doktryny i ugruntowanym orzecznictwie Sąd pierwszej instancji wskazał, że z wnioskiem o wydanie interpretacji nie może natomiast wystąpić:

1. we własnym imieniu adwokat, radca prawny i doradca podatkowy, jeśli chcieliby uzyskać wykładnię dotyczącą pewnego teoretycznego stanu faktycznego;

2. osoba, która chciałaby tylko zaznajomić się z poglądem organu interpretacyjnego wyłącznie z przyczyn czysto poznawczych;

3. osoba, na której sytuację ekonomiczną czy faktyczną mogłaby oddziaływać sytuacja podatnika.

WSA w Warszawie podkreślił, że z uwagi na to, iż stroną postępowania interpretacyjnego jest "zainteresowany" w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w postępowaniu tym nie będą miały zastosowania przepisy i definicje strony administracyjnego postępowania podatkowego zawarte w przepisach art. 133 i art. 133a tej ustawy, co do których unormowanie art. 14h do postępowania "interpretacyjnego" nie odsyła. Organ interpretacyjny nie będzie badał więc wprost interesu prawnego danego podmiotu w uzyskaniu dochodzonej przezeń interpretacji, ale tylko: czy jest on "zainteresowany" w uzyskaniu interpretacji, z uwagi na skutki

w zakresie odpowiedzialności podatkowej, które przedstawiany stan faktyczny w jego sprawie, bądź (wyjątkowo) w odniesieniu do planowanej spółki albo oddziału lub przedstawicielstwa, może spowodować. Jeżeli wnioskodawca nie wykaże związku przedstawianego stanu faktycznego z jego możliwą odpowiedzialnością podatkową (albo odpowiedzialnością podatkową projektowanej spółki lub tworzonego oddziału albo przedstawicielstwa), będzie to uzasadniało ocenę, że o interpretację nie wystąpił w rozumieniu prawa "zainteresowany", tj. że ubiega się o nią podmiot nieuprawniony w świetle unormowania art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. W takiej sytuacji organ nie tylko nie ma obowiązku wydania interpretacji indywidualnej, ale nie ma prawa jej wydania i na podstawie art. 165a w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej jest zobligowany wydać – tak jak w niniejszej sprawie – postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania "interpretacyjnego".

Sąd wskazał, że znaczenie prawne indywidualnych interpretacji prawa podatkowego sprowadza się przede wszystkim do możliwości zrealizowania

i wykorzystania związanej z nimi ochrony prawnej. Indywidualna interpretacja prawa podatkowego posiada znaczenie prawne dla jej wnioskodawcy – adresata. Zawiera ona ocenę możliwości zastosowania konkretnych przepisów w relacji do indywidualnych ze swej istoty okoliczności zaszłego bądź przewidywanego przez jednostkowy podmiot stanu faktycznego, dotyczącego jego spraw podatkowych. Wydanie interpretacji jest załatwieniem zapytania prawnego określonego wnioskodawcy, który może się do niej zastosować i oczekiwać z tego tytułu ochrony prawnej. Jeżeli jednak ze stanu faktycznego pytania interpretacyjnego wynika, że dotyczy on innych podmiotów niż wnioskujący o wydanie interpretacji, wnioskodawca nie będzie mógł się do niej z ochronnym skutkiem prawnym zastosować.

WSA w Warszawie podkreślił, że interpretacja indywidualna nie jest prawem ani też źródłem prawa, a z racji zawarcia jej w piśmie administracyjnym, stanowiącym wynik postępowania administracyjnego w indywidualnej sprawie, jest prawnie znacząca tylko dla jej adresata, tj. wnioskodawcy, i spełniającej wymogi prawa strony postępowania (zainteresowanego), w którym została wydana. Wskazano, że interpretacje indywidualne wraz z wnioskiem o ich wydanie, po usunięciu danych identyfikujących, są zamieszczane w Biuletynie Informacji Publicznej. Wszyscy mogą się z nimi zapoznać i postępować zgodnie z ich treścią, z uwagi na to, że dają one podstawy do relatywnie konkretnych prognoz w przedmiocie upublicznionych

i przewidywalnych możliwości stosowania i wykładni prawa przez organy podatkowe, tym bardziej, że nieprawidłowe interpretacje indywidualne podlegają zmianie

a zmiana taka jest również publikowana.

Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie Spółka nie posiadała statusu osoby zainteresowanej, gdyż nie występowała w jej indywidualnej sprawie. We wniosku zadano bowiem pytanie dotyczące problemu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, zaś podatnikiem tego podatku jest wspólnik będący osobą fizyczną, a nie spółka osobowa lub spółka kapitałowa. W ocenie Sądu, pytanie prawne,

a także problem zawarty w uzasadnieniu wniosku, dotyczył zastosowania wyłącznie przepisów u.p.d.o.p. W stosunku do Spółki nie znajdowały zastosowania powołane we wniosku przepisy art. 22g ust. 1 pkt 4, art. 24a ust. 1 oraz art. 41 u.p.d.o.f.

Końcowo WSA w Warszawie zwrócił uwagę, że w sprawie o sygn. akt

III SA/Wa 1923/11 oceniał legalność indywidualnej interpretacji wydanej dla Spółki dotyczącej wykładni przepisów u.p.d.o.p. w zakresie kosztów podatkowych związanych z amortyzacją.

Skargę kasacyjną od ww. wyroku wywiodła Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego A. S., wnosząc o uchylenie go w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego.

Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia

30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270) – dalej jako "P.p.s.a.", zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj. obrazę art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez wyrażenie błędnego poglądu, że z wnioskiem o interpretację wystąpił podmiot, który nie mógł być uznany za zainteresowanego w uzyskaniu interpretacji (tj. błędną wykładnię tego przepisu).

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że Spółka wniosła

o wyjaśnienie wskazanych we wniosku przepisów prawa o podatku dochodowym od osób prawnych i podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż do zdarzenia przyszłego powinien znajdować zastosowanie – wobec luki konstrukcyjnej w treści przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych – art.16g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. interpretowany wg stanu prawnego z 31 grudnia 2010 r. z uwzględnieniem treści

art. 22g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. w zw. z art. 32 Konstytucji RP.

Zdaniem autora skargi kasacyjnej, oczywiste jest, że w tej sytuacji podstawą do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji podatkowej na podstawie wniosku złożonego w niniejszej prawie przez Spółkę, nie mogła być okoliczność wskazania wśród przepisów będących przedmiotem interpretacji art. 22g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., jako normy, z uwzględnieniem której należy ustalić skutki prawne przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w zakresie pytania zawartego w tym wniosku. Wskazanie tego przepisu odnoszącego się do osób fizycznych nie oznaczało, że Spółka chce uzyskać interpretację z pozycji osoby fizycznej, którą nie jest. Strona składając w niniejszej sprawie wniosek o wydanie interpretacji działała jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, który chce uzyskać interpretację indywidualną w związku ze stanem faktycznym podlegającym przepisom o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zarzucono, że Sąd pierwszej instancji nie dostrzegł, iż organ, jeżeli uznał, że wskazanie przez Spółkę przepisu art. 22g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. było działaniem nieprawidłowym, powinien był wydać interpretację, w której wykazałby nieprawidłowość twierdzeń Spółki zawartych w opisie jej własnego stanowiska

i powinien był także wskazać prawidłowe stanowisko w sprawie (art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej).

Reasumując, autor skargi kasacyjnej podniósł, że skoro Spółka wykazała,

iż zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku, które miało stanowić podstawę faktyczną interpretacji indywidualnej, dotyczy jej bezpośrednio, to brak było podstaw do stwierdzenia, że Spółka jako osoba prawna w niniejszej sprawie nie jest osobą zainteresowaną w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej w uzyskaniu interpretacji indywidualnej odnoszącej się do przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zaznaczono, że wśród przepisów Ordynacji podatkowej brak jest normy, która nakazywałaby wnioskodawcy w opisie własnego stanowiska wskazać

w sposób prawidłowy przepisy mające zastosowanie w sprawie. Wprowadzenie takiego nakazu byłoby z oczywistych względów sprzeczne z istotą indywidualnych pisemnych interpretacji prawa podatkowego – polegającą na ukształtowaniu interpretacji indywidualnej jako instytucji prawa podatkowego mającej ułatwić podatnikom uzyskanie od organu wiążących organ informacji na temat zakresu

i znaczenia norm prawa podatkowego, które nie będą im szkodzić.

Minister Finansów nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.

Rozpatrując sprawę na skutek skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej granicami, tj. treścią przytoczonych w niej podstaw kasacyjnych oraz treścią i zakresem zawartego w niej wniosku, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 1 P.p.s.a.). Związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza zatem, że zakres kontroli orzeczenia wydanego w pierwszej instancji wyznacza sama strona wnosząca ten środek zaskarżenia.

Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił Sąd pierwszej instancji, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odniesieniu do prawa materialnego należy wykazać, na czym polegała dokonana przez Sąd pierwszej instancji błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa lub, jakie powinno być właściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego.

Skarga kasacyjna jest uzasadniona.

Z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa

(Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) wynika, że zainteresowanym jest ten, kto zwraca się o wydanie interpretacji w jego indywidualnej sprawie, w celu wyjaśnienia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Osobą legitymowaną do wystąpienia

o wydanie interpretacji indywidualnej może być wyłącznie osoba, która znalazła się lub może się znaleźć w stanie faktycznym powodującym konsekwencje w zakresie prawa podatkowego.

Jeżeli wnioskodawca nie wykaże związku stanu faktycznego z możliwą odpowiedzialnością podatkową będzie to znaczyło, że o wydanie interpretacji wystąpił podmiot nieuprawniony.

Zadaniem organu jest zbadanie, czy wnioskodawca jest zainteresowany

w uzyskaniu interpretacji, z uwagi na skutki w zakresie odpowiedzialności podatkowej, które przestawiony stan faktyczny w jego sprawie może spowodować (por. wyrok NSA z dnia 16 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1667/10, POP 2012/5/471, czy z dnia 14 października 2011 r. sygn. akt II FSK 923/09, LEX nr 607812; J. Brolik, Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, LexisNexis, Warszawa 2013, s. 105–108).

W niniejszej sprawie uznanie przez organ interpretacyjny, a następnie przez Sąd pierwszej instancji, że skarżącej spółce nie przysługuje status "zainteresowanego" w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, jest nieuprawnione.

W zaskarżonym wyroku WSA w Warszawie uznał, że skarżąca "zadała Ministrowi Finansów pytanie dotyczące problemu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych". Tymczasem – jak trafnie wskazuje autor skargi kasacyjnej – strona skarżąca nie wystąpiła o wykładnię przepisu art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy

z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) z pozycji podatnika tego podatku i nie miała wątpliwości prawnych co do skutków, jakie powyższe unormowanie wywiera na sytuację osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej aportu wniesionego do spółki osobowej.

Wnioskodawczyni przedstawiła stan faktyczny, z którego wynika, że jest osobą prawną, komandytariuszem spółki komandytowej, w której wszyscy komandytariusze są osobami prawnymi. Wnioskodawczyni wystąpiła

o potwierdzenie, czy prawidłowo w kosztach uzyskania przychodów uwzględnia odpowiednią część kosztów spółki komandytowej w zakresie amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych, liczone od wartości początkowej określonej przez wspólników w wysokości nie wyższej od wartości rynkowej.

Odwołując się do poglądów doktryny Spółka zauważyła lukę konstrukcyjną

w art. 16g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dla której wypełnienia zaproponowała analogię z unormowania dotyczącego osoby fizycznej znajdującej się w takim samym stanie faktycznym jak osoba prawna.

Zatem – wbrew zapatrywaniu organu interpretacyjnego i Sądu pierwszej instancji – wnioskodawczyni wykazała, że zdarzenie przedstawione we wniosku, które stanowiło podstawę stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczyło jej bezpośredniego interesu podatkowego.

W tym stanie sprawy rzeczą organu było udzielenie odpowiedzi w zakresie dopuszczalności zastosowania analogii legis z art. 22g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. do osób prawnych.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie

art. 185 § 1 P.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego od organu administracji na rzecz strony skarżącej orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 oraz § 3 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153).[pic]