Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 527/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2022-10-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3a § 1 pkt 1, art. 33 § 2 pkt 1, art. 33 § 2 pkt 2, art. 33 § 2 pkt 4, art. 33 § 2 pkt 5, art. 33 § 2 pkt 6, art. 59 § 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2022 poz 479
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
article: art. 21 § 2
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 42 § 1
journal: Dz.U. 2021 poz 735
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 5 października 2022 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uznania zarzutów za nieuzasadnione oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] prowadził postępowanie egzekucyjne względem M. A. (dalej zwanego również skarżącym lub zobowiązanym) na podstawie tytułu wykonawczego z 24 stycznia 2022 r., [...].

Pismem z 22 lutego 2022 r. skarżący wniósł zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wskazanego tytułu wykonawczego oraz o uchylenie wszystkich zastosowanych środków egzekucyjnych. Skarżący wskazał na nieistnienie obowiązku objętego tytułem wykonawczym, określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji, deklaracji, innego dokumentu bądź bezpośrednio z przepisu prawa, brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu prawidłowego upomnienia, wygaśnięcie obowiązku w całości, brak wymagalności obowiązku.

Skarżący podniósł, że tytuł wykonawczy nie został skutecznie doręczony, gdyż wysłano go zobowiązanemu na niewłaściwy adres. Wskazał, że adres: [...] wskazany w zawiadomieniu o zajęciu i tytule wykonawczym jest niewłaściwy, gdyż adresem do doręczeń jest adres wynikający z CEiDG, tj. J. [...] Podniósł również, że należność i odsetki objęte tytułem wykonawczym są nienależne. Odsetki naliczono w zawyżonej wysokości. Nieprawidłowo wypełniono m.in. poz. D.4 i D.5 tytułu wykonawczego. W treści tytułu wykonawczego wymieniono decyzję, która w dacie jego wystawienia nie była prawomocna. W ocenie skarżącego wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie zostało poprzedzone prawidłowym upomnieniem doręczonym na właściwy adres.

Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z 24 marca 2022 r., nr [...] uznał wniesione przez skarżącego zarzuty za nieuzasadnione.

Wyjaśniono, że 24 września 2020 r. złożono deklarację VAT-7 za sierpień 2020 r., w której wykazano podatek do zapłaty w kwocie [...]zł. Z uwagi na niezapłacenie wskazanego zobowiązania 22 listopada 2021 r. wystawiono upomnienie doręczone skarżącemu w trybie art. 44 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U z 2021 r. poz. 735 z późn. zm. – dalej w skrócie: "k.p.a.") ze skutkiem na dzień 27 grudnia 2021 r. Z uwagi na dalszy brak wpłaty w dniu 24 stycznia 2022 r. wystawiono tytuł wykonawczy nr [...]. Wyjaśniono, że upomnienie zostało wysłane na adres rejestracyjny skarżącego, tj. na adres [...] Korespondencja była dwukrotnie awizowana a następnie zwrócona z adnotacją "nie podjęto w terminie". Skarżący nie złożył żadnego dokumentu, z którego wynikałaby zmiana jego adresu zamieszkania. W konsekwencji w ocenie Naczelnika uznać należy, że skarżący miał możliwość odbioru kierowanej do niego korespondencji pod kwestionowanym adresem. Podkreślono, że zobowiązany po 27 grudnia 2021 r. odbierał korespondencję pod tym adresem. W ocenie Naczelnika w sprawie nie wystąpiła żadna okoliczność skutkująca wygaśnięciem dochodzonego zobowiązania podatkowego. Z uwagi na brak terminowej wpłaty obliczono odsetki na dzień wystawienia tytułu wykonawczego. W sprawie nie wystąpiły przesłanki wskazane w art. 54 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 – dalej w skrócie: "O.p.") skutkujące wyłączeniem naliczania odsetek za zwłokę. Obowiązek objęty tytułem wykonawczym jest wymagalny i podlega egzekucji. W kwestionowanym tytule wykonawczym prawidłowo wskazano dane dotyczące dochodzonej należności pieniężnej. Podstawą wystawienia tytułu wykonawczego była deklaracja na podatek od towarów i usług za sierpień 2020 r.

Skarżący wniósł zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 24 marca 2022 r. z wnioskiem o uchylenie wskazanego postanowienia w całości i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez uznanie za uzasadnione wszystkich zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z 19 maja 2022 r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji z 24 marca 2022 r.

W uzasadnieniu stwierdzono, że organ pierwszej instancji na podstawie tytułu wykonawczego egzekwuje istniejące obowiązki. W formularzach deklaracji dla podatku od towarów i usług widnieje pouczenie, że w przypadku niewpłacenia kwoty zobowiązania podatkowego w obowiązującym terminie lub wpłacenia jej w niepełnej wysokości, deklaracja złożona przez podatnika stanowi podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego, zgodnie z przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wobec skarżącego nie wydano decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2020 r. Skarżący nie skorygował również złożonej deklaracji. Nie podzielono również zarzutu błędnego określenia dochodzonego obowiązku.

Organ odwoławczy wskazał, że w art. 42 § 1 k.p.a. ustawodawca posłużył się spójnikiem "lub". W konsekwencji nie ustalono wiążącej organ kolejności miejsc w których może nastąpić doręczenie. W związku z tym upomnienie wysłano na adres zamieszkania podatnika, tj. [...] Z powodu braku możliwości doręczenia przesyłkę zawierającą upomnienie pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w placówce urzędu pocztowego. Przesyłka nie została podjęta również po powtórnym awizo. Odpis tytułu wykonawczego został doręczony skarżącemu 15 lutego 2022 r. wraz z zawiadomieniami o zajęciu rachunków bankowych z 1 lutego 2022 r.

Z uwagi na brak wpłaty obliczono odsetki na dzień wystawienia tytułu.

Wskazano również, że argumenty podnoszące wadliwe sporządzenie tytułu wykonawczego nie mogą stanowić przedmiotu zarzutu. Zgodnie z ustawą z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 479 – dalej w skrócie: "u.p.e.a.") w brzmieniu obowiązującym od 30 lipca 2020 r. podstawą wniesienia zarzutu nie mogą być braki formalne tytułu wykonawczego.

Stwierdzono również, że w sprawie nie doszło do wygaśnięcia dochodzonego obowiązku oraz, że był on wymagalny.

Podstawą wystawienia tytułu wykonawczego była deklaracja podatkowa a nie decyzja podatkowa. Nie podzielono zarzutów zażalenia podnoszących naruszenie art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. Stwierdzono, że organ egzekucyjny ustalił okoliczności sprawy, a także dokładnie objaśnił podstawę faktyczną i prawną rozstrzygnięcia. Postanowienie organu pierwszej instancji zawiera również wszystkie elementy, o których mowa w art. 124 § 1 k.p.a.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu administracyjnego na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

1) art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.;

2) art. 34 § 2 pkt 1 w zw. z art. 33 § 2 pkt 1, 2, 4, 5 i 6 u.p.e.a.;

3) art. 7, art. 77 § 1, art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.;

4) art. 124 § 1 i § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe ich zastosowanie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna.

Rozstrzygnięcie sporu wymaga dokonania kontroli zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia, którym utrzymano w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji uznające za nieuzasadniony wniesiony zarzut skarżącego w sprawie egzekucji administracyjnej.

Zgodnie z art. 33 § 2 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest:

1) nieistnienie obowiązku;

2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z:

a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4,

b) dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1,

c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu;

3) błąd co do zobowiązanego;

4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane;

5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części;

6) brak wymagalności obowiązku w przypadku:

a) odroczenia terminu wykonania obowiązku,

b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej,

c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b.

Wydając zapadłe rozstrzygnięcia trafnie za nieuzasadnione uznano zarzuty skarżącego w sprawie egzekucji administracyjnej oparte na podstawie art. 33 § 2 pkt 1, 2, 4, 5 i 6 u.p.e.a.

W realiach niniejszej sprawy nie sposób mówić o nieistnieniu egzekwowanego obowiązku. Wątpliwości Sądu nie budzi fakt złożenia przez skarżącego 24 września 2020 r. deklaracji VAT-7 za sierpień 2020 r. W deklaracji tej wykazano podatek do zapłaty w kwocie [...]zł. Skarżący nie złożył korekty deklaracji VAT-7 za sierpień 2020 r., a w sprawie nie wydano decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, kwotę zwrotu podatku lub kwotę podatku naliczonego przeniesionego do rozliczenia lub kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

W kontekście powyższego wskazać należy, że zgodnie z art. 21 § 2 O.p., jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3. Treść powyższego przepisu nie pozostawia wątpliwości, że wykazane przez skarżącego w deklaracji zobowiązanie podatkowe stanowi podatek do zapłaty. Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 3a § 1 pkt 1 u.p.e.a., w zakresie zobowiązań powstałych w przypadkach określonych w art. 8 i art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa stosuje się również egzekucję administracyjną, jeżeli wynikają one z deklaracji lub zeznania złożonego przez podatnika lub płatnika. Zgodnie z art. 3a § 2 pkt 1 u.p.e.a., w przypadkach, o których mowa w § 1, stosuje się egzekucję administracyjną, jeżeli: w deklaracji zostało zamieszczone pouczenie, że stanowią one podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego.

Złożona przez skarżącego deklaracja zawierała pouczenie, że w przypadku niewpłacenia kwoty zobowiązania podatkowego w obowiązującym terminie lub wpłacenia jej w niepełnej wysokości stanowi ona podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego, zgodnie z przepisami u.p.e.a. W konsekwencji złożona przez skarżącego deklaracja VAT-7 z wykazaną kwotą zobowiązania podatkowego mogła stanowić podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. Dochodzony obowiązek został określony zgodnie ze złożoną przez skarżącego deklaracją podatkową.

Z uwagi na brak terminowej zapłaty zobowiązania podatkowego prawidłowo obliczono wysokość odsetek za zwłokę należnych na dzień wystawienia tytułu wykonawczego. Trafnie stwierdzono również, że w sprawie nie wystąpiły żadne z okoliczności wskazanych w art. 54 O.p. skutkujące wyłączeniem naliczania odsetek za zwłokę.

Brak jest podstaw do twierdzenia, że dochodzona zaległość podatkowa wygasła lub była niewymagalna. Brak jest jakichkolwiek dowodów pozwalających na przyjęcie, że w sprawie zaistniało jakiekolwiek ze zdarzeń wskazanych w art. 59 § 1 O.p. skutkujące wygaśnięciem zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku od towarów i usług za sierpień 2020 r. W sprawie nie zaistniały również jakiekolwiek zdarzenia rzutujące na wymagalność dochodzonego zobowiązania podatkowego. W szczególności termin zapłaty zobowiązania podatkowego nie został odroczony lub rozłożony na raty.

Sąd nie podziela również twierdzeń skargi kwestionujących skuteczność doręczenia skarżącemu upomnienia oraz tytułu wykonawczego.

W świetle art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Zgodnie zaś z art. 42 § 1 k.p.a., osobom fizycznym pisma doręcza się w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Ustawodawca, określając miejsca doręczeń używa spójnika "lub", co oznacza, że nie wskazuje ich kolejności, a organ jest uprawniony do wyboru jednego ze wskazanych w tym przepisie miejsc doręczeń znanych organowi dla dokonania doręczenia pisma. W orzecznictwie za oczywiste uznaje się, że organ ustalając adres strony jest uprawniony do korzystania z dostępnych urządzeń ewidencyjnych wskazujących na miejsce pobytu (zamieszkiwania) strony [tak: wyrok NSA z 8 lutego 2021 r., I OSK 3697/18]. Wskazuje się również, że odstępstwo od zasady określonej w art. 42 § 1 k.p.a. jest możliwe, gdy strona zażąda doręczania jej korespondencji pochodzącej od organu na wybrany przez nią adres (adres do doręczeń, lub adres do korespondencji).

W kontekście argumentów skargi podkreślić jednak należy, że w postępowaniu administracyjnym od adresu do doręczeń podanego przez stronę w toku postępowania przed organem administracji publicznej trzeba odróżnić adres do doręczeń ujawniony w CEIDG. W postępowaniu administracyjnym, odmiennie niż ma to miejsce w procedurze cywilnej, nie wprowadzono obowiązku doręczeń przedsiębiorcom pod adresem do doręczeń udostępnionym w CEIDG. Z art. 133 § 21 k.p.c., który wszedł w życie 7 listopada 2019 r., wprost wynika obowiązek doręczania pism procesowych lub orzeczeń przedsiębiorcy wpisanemu do CEIDG na adres do doręczeń udostępniony w tej ewidencji, chyba że przedsiębiorca wskazał inny adres do doręczeń. Podobna regulacja wynikała z obowiązującego poprzednio art. 133 § 2a k.p.c. Takie rozwiązanie nie zostało jednak przewidziane w procedurze administracyjnej. Żaden z przepisów k.p.a. nie wprowadza obowiązku doręczania pism osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą na adres do doręczeń podany w CEIDG. Obowiązku takiego nie można także wyprowadzić z ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 541).

Wobec powyższego, jeżeli w postępowaniu administracyjnym nie został ustanowiony obowiązek doręczania przez organ prowadzący postępowanie korespondencji osobie fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą pod adresem do doręczeń ujawnionym w CEIDG, to zastosowanie będzie miała ogólna zasada wyrażona w art. 42 § 1 k.p.a. [tak: wyrok NSA z 25 stycznia 2022 r., II GSK 2487/21].

Zatem upomnienie jak i tytuł wykonawczy prawidłowo wysłano na adres zamieszkania skarżącego, tj. na adres [...] Trafnie ustalono przy tym, że upomnienie zostało doręczone w trybie art. 44 k.p.a. ze skutkiem na dzień 27 grudnia 2021 r. Z kolei odpis tytułu wykonawczego pod wskazanym adresem doręczono skarżącemu 15 lutego 2022 r. wraz z zawiadomieniami o zajęciu rachunków bankowych z 1 lutego 2022 r. Skarżący nie przedłożył jakichkolwiek dokumentów świadczących o tym, że w okresie dokonywania kwestionowanych doręczeń nie zamieszkiwał pod adresem [...] O zamieszkiwaniu skarżącego pod wskazanym adresem świadczy zaś fakt odbioru w dniu 15 lutego 2022 r. skierowanego pod ten adres odpisu tytułu wykonawczego oraz zawiadomień o zajęciu rachunków bankowych.

Wydając zaskarżone postanowienie, trafnie stwierdzono również, że w aktualnym stanie prawnym kwestia wadliwego sporządzenia tytułu wykonawczego nie może stanowić przedmiotu badania w postępowaniu wywołanym wniesieniem zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej. W toku postępowania wywołanego wniesieniem wskazanego środka zaskarżenia badaniu podlegać mogą jedynie kwestie wprost wskazane w art. 33 § 2 pkt 1-6 u.p.e.a. Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części w przypadku: niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27. Treść przytoczonego przepisu nie pozostawia wątpliwości, że niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. stanowi okoliczność uzasadniającą umorzenie w całości albo w części postępowania egzekucyjnego w trybie art. 59 § 1 powołanego aktu. Wskazana kwestia nie stanowi zaś okoliczności mogącej być przedmiotem badania w toku postępowania wywołanego wniesieniem zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze. zm.) należało orzec jak w sentencji.