Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1522/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-12-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi M. D. i Z. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 26 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3507/12 uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. z dnia [...] października 2012 r. ustalającą Skarżącym – M. D.i Z.D. , wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r.

W uzasadnieniu wyroku Sąd zobowiązał organ, aby rozpatrując ponownie sprawę, uwzględnił zasady opodatkowania nieruchomości znajdujących się w posiadaniu osoby prowadzącej działalność gospodarczej i poczynił własne ustalenia w zakresie prowadzenia przez Skarżących działalności gospodarczej, a następnie ponownie rozważył zasadność powoływania się przez Skarżących w sprawie na względy techniczne, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) - dalej "u.p.o.l.".

Sąd wskazał, że uwzględniając treść art. 6 ust. 2 u.p.o.l. oraz twierdzenia Skarżących, że budynek dawnej szkoły podlega przebudowie w związku z przeznaczeniem go na inne cele, organ powinien odnieść się do podnoszonych przez nich argumentów o tym, że w ich sprawie obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje dopiero po rozpoczęciu faktycznego użytkowania budynku.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w O. decyzją z dnia [...] września 2013 r. przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia Wójtowi Gminy T. , który to organ decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. określił Skarżącym wysokość podatku od nieruchomości za trzy miesiące (październik, listopad, grudzień) 2011 r. w kwocie 3.279 zł.

Opodatkowaniem objęto grunt o pow. 4900 m2 według stawki przyjętej dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą 0,74 zł za 1 m2 i budynek o pow. 527,22 m2 według stawki przyjętej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 18zł/m2.

Wójt wyjaśnił, że po przeprowadzeniu postępowania w trybie art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) - dalej "O.p." i ponownej analizie całości zgromadzonego materiału dowodowego, uzupełnionego o dowody wskazane w decyzji SKO ustalono, iż na Skarżących jako właścicielach wymienionych nieruchomości, które nabyli aktem notarialnym Repertorium A nr [...] z dnia [...] września 2011 r., począwszy od października 2011 r. ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Organ I instancji uznał, że podnoszona przez Skarżących w toku postępowania okoliczność, iż przedmiotowa nieruchomość jest w trakcie budowy do czasu uzyskania pozwolenia na użytkowanie według pisma z dnia 17 września 2012 r. nie ma uzasadnienia, ponieważ art. 6 ust. 2 u.p.o.l. dotyczy podjęcia budowy, ukończenia i użytkowania budynku jako momentu uzasadniającego powstanie obowiązku podatkowego, natomiast przeprowadzenie adaptacji lub remontu budynku dla celów innej działalności gospodarczej nie stanowi budowy w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.).

Od powyższej decyzji Skarżący wnieśli odwołanie, w którym stwierdzili, że nieruchomość zlokalizowana na działce nr [...] w C. na terenie Gminy T. nie jest użytkowana w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Inwestycja realizowana będzie przez osoby fizyczne tj. Skarżących, natomiast działalność gospodarczą prowadzi M. D. pod nazwą "T. " zarejestrowaną w Urzędzie Miasta w O. - wpis do ewidencji nr [...] , której przedmiotem są usługi niezwiązane z przedmiotem inwestycji, określonej z kolei pozwoleniem na budowę decyzją Nr [...] .

W ocenie Skarżących przedmiotowa nieruchomość nie pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, czego dowodem jest brak wpisów w ewidencji środków trwałych, amortyzacji i kosztów. Ponadto Skarżący podnieśli, że nieruchomość zabudowana jest budynkami, które ze względu na stan techniczny nie mogą być użytkowane. Powołali się na art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., oraz na ekspertyzę wykonaną przez inżyniera J.W. , według której aktualny stan techniczny budynku nie pozwala na jakiekolwiek użytkowanie, budynek stanowi zagrożenie dla życia, zdrowia oraz mienia użytkowników. Zalecane roboty budowlane wymagają projektu budowlanego oraz uzyskania pozwolenia na budowę i pozwolenia na użytkowanie. Od daty zakupu rozpoczęto procedury budowlane, które są wymagane zgodnie z przepisami prawa budowlanego. Dnia 13 sierpnia 2012 r. zatwierdzono projekt budowlany i udzielono pozwolenia na wykonanie robót budowlanych. W związku z powyższym przedmiotowa nieruchomość jest w trakcie budowy i nie może być użytkowana do czasu uzyskania pozwolenia na użytkowanie.

W ocenie Skarżących organ podatkowy błędnie uznał podstawę prawną określoną w art. 6 ust. 1 u.p.o.l. jako określenie obowiązku podatkowego, gdyż ze względu na rozpoczęty i udokumentowany proces budowlany w przedmiotowej sprawie należy zastosować art. 6 ust. 2 tej ustawy.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w O. decyzją z dnia [...] marca 2014 r. utrzymało w mocy powyższą decyzję organu pierwszej instancji.

SKO powołując się na art. 2 ust. 1, art. 1a ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 5 oraz art. 6 ust. 6 u.p.o.l. wskazało, że Skarżąca jako podmiot gospodarczy figuruje w rejestrze podatników prowadzonym przez Urząd Skarbowy w O. i jako podmiot gospodarczy przyjęła formę opodatkowania działalności gospodarczej na zasadach ogólnych. Przedmiotowa nieruchomość została zakupiona na potrzeby i w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. O fakcie, iż zakupiony grunt i budynki są w posiadaniu przedsiębiorcy świadczy również zapis w decyzji Starosty O. nr [...] z dnia [...] sierpnia 2012 r. zatwierdzający projekt budowlany i udzielający pozwolenia na wykonanie robót budowlanych cyt. "dla M. i Z. D. - prowadzących działalność gospodarcza pod firmą T. ul. [...] , [...] O. na inwestycję obejmującą przebudowę istniejącego budynku szkoły podstawowej ze zmianą sposobu użytkowania tego obiektu na placówkę zapewniającą całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku oraz mieszkania chronione, usytuowanego na działce nr [...] obręb C. g. T. wg projektu budowlanego".

W ocenie SKO zarzut podatników, że posiadane przez nich nieruchomości nie powinny podlegać opodatkowaniu ze względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest całkowicie nieuzasadniony, bowiem w trakcie postępowania ustalono, iż Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego w O. nie prowadził postępowania administracyjnego dotyczącego złego stanu technicznego budynku. Natomiast w ekspertyzie technicznej, podpisanej przez inżyniera J.W. , która jest integralną częścią zatwierdzonego przez Starostwo Powiatowe w O. projektu budowlanego na inwestycję obejmującą przebudowę istniejącego budynku szkoły podstawowej ze zmianą sposobu użytkowania tego obiektu (decyzja Nr [...] z dnia [...] sierpnia 2012 r.) stwierdzono, że "konstrukcja budynku nie stanowi zagrożenia dla życia, zdrowia oraz mienia użytkowników. Projektowana inwestycja, zmiany sposobu użytkowania budynku może być realizowana".

SKO zauważyło, że kwestia dotycząca "względów technicznych", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. była przedmiotem licznego orzecznictwa sądowego. Sądy administracyjne w swoich orzeczeniach stoją na stanowisku, iż przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Przeprowadzanie remontów w budynkach nie oznacza pozbawienia tych budynków związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu. Adaptacja budynków do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności. Stanowisko takie wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lutego 2006 r. o sygn. akt II FSK 301/05.

SKO podkreśliło, że wyłączenie z opodatkowania nieruchomości "ze względów technicznych" możliwe jest jedynie w przypadku, gdy stan techniczny budynku uniemożliwia wykorzystanie tego budynku (jego części) do działalności gospodarczej zarówno w chwili obecnej, jak i w przyszłości. Wskazano przy tym na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 listopada 2009 r. o sygn. akt I SA/Wr 956/09.

SKO podzieliło także stanowisko, że w pojęciu " względów technicznych", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca zawarł przesłankę trwałości jako przeszkodę w wykorzystywaniu nieruchomości do prowadzenia określonego rodzaju działalności gospodarczej. Wykładnia wyrażenia "nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności ze względów technicznych" oznacza obiektywne przeszkody sprawiające, że przedmioty opodatkowania nie są i trwale nie mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej. Wskazany charakter przeszkody sprawia, że nie może być ona determinowana wolą (działaniem lub zaniechaniem) podatnika. Chodzić tu może zarówno o wady fizyczne budynków, które uniemożliwiają w sposób stały korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, jak również o inne faktycznie występujące przeszkody. Takie stanowisko zawarte zostało w wyroku NSA z dnia 9 stycznia 2009 r. o sygn. akt II FSK 1354/07.

W ocenie SKO również zarzut, że w sprawie powinien być zastosowany art. 6 ust. 2 u.p.o.l. jest nietrafny, bowiem abstrahuje zarówno od brzmienia tego przepisu jak i wyrażonego w tej mierze stanowiska organu podatkowego. Powyższy przepis dotyczy bowiem nowych budynków, nie dotyczy zaś budynków, które były już oddane w użytkowanie, a następnie są remontowane, modernizowane, przebudowywane lub adaptowane do innych celów niż pierwotne ich przeznaczenie. Pogląd taki potwierdził także NSA w uchwale z dnia 14 kwietnia 1997 r. o sygn. FPK 3/97, w której potwierdzono, że dyspozycja art. 6 ust. 2 u.p.o.l. nie obejmuje swoim zakresem istniejących budynków, które zostały poddane remontowi kapitalnemu, dotyczy natomiast tylko nowych budynków i budowli.

W skardze Skarżący wnieśli o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie:

1) art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez:

a) błędne zastosowanie, wskutek zupełnego nierozważenia przesłanki dotyczącej niemożliwości wykorzystania nieruchomości podatników w ich potencjalnej, czyli rzeczywiście prowadzonej działalności gospodarczej z uwagi na wystąpienie tzw. "względów technicznych",

b) błędną wykładnię, wskutek uznania, że względy trwałości złego stanu technicznego powinny być ustalane nie z punktu widzenia tego roku podatkowego, którego dotyczy postępowanie, lecz z punktu widzenia nieodwracalności złego stanu technicznego,

c) błędną wykładnię, poprzez uznanie, że nie jest koniecznym ustalenie, czy nieruchomość faktycznie mogła być wykorzystywana w prowadzonej przez M.D. działalności gospodarczej,

d) błędną wykładnię, wskutek przyjęcia, że zastosowanie niższej stawki podatku uzasadniają tylko takie względy techniczne, których nigdy nie da się wyeliminować w sytuacji, gdy wskazana w przepisie cecha trwałości nie jest tożsama z nieodwracalnością,

2) art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez:

a) uznanie, że ciężar dowodu, iż nieruchomość Skarżących ze względów technicznych nie jest i nie może być wykorzystywana do działalności gospodarczej spoczywa na podatniku w sytuacji, gdy w każdej konkretnej sprawie te okoliczności powinny podlegać badaniu przez organy podatkowe w stosunku do danego przedsiębiorcy, a ponadto powinno to dotyczyć roku, za który organ ustala podatek od nieruchomości,

b) brak jakiegokolwiek rozważenia przy ustalaniu, czy nieruchomość Skarżących w danym roku podatkowym nie nadaje się do wykorzystywania do prowadzenia działalności, jakiego rodzaju działalność gospodarczą prowadzi podatnik - przedsiębiorca będący posiadaczem nieruchomości, a jedynie ustalenie, że istnieje możliwość wykorzystania nieruchomości do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej, przez jakiegokolwiek przedsiębiorcę,

c) pominięcie przy wydawaniu decyzji okoliczności, wskazanych w opinii biegłego, takich jak to, że w nieruchomości Skarżących przecieka dach, na ścianach i suficie widoczny grzyb i pleśń, konstrukcję dachu i ścian poddasza należy rozebrać i ponownie wybudować, stolarka okienna i drzwiowa nadaje się tylko do wymiany, zaś budynek wymaga docieplenia, co powoduje, że Skarżąca nie jest w stanie wykorzystywać tej nieruchomości ani do działalności prowadzonej, ani do planowanej, gdyż uniemożliwiają to wskazane powyżej cechy techniczne nieruchomości,

d) pominięcie przy wydawaniu decyzji, że nieruchomość Skarżących nie jest wpisana do środków trwałych przedsiębiorstwa "T. " prowadzonego przez M.D. , zatem nie jest związana z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą,

e) pominięcie przy wydawaniu decyzji, że przedmiotowa nieruchomość nie jest użytkowana przez Skarżących, a ponadto nie nastąpiło w żaden sposób użytkowanie nieruchomości zgodnie z rodzajem działalności gospodarczej M. D. i z przeznaczeniem na tą działalność, a jedynie została wydana decyzja Starosty O. umożliwiająca realizację tego celu, poprzez usunięcie złego stanu technicznego o charakterze trwałym, lecz nie nieusuwalnym,

f) nieustalenie, jaką działalność gospodarczą prowadzi M. D. ,

g) nieustalenie, czy prowadzona przez M. D. działalność gospodarcza jest związana z nieruchomością będącą przedmiotem postępowania.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Zarzuty skargi uznało za bezzasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Kontroli Sądu poddana została decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję Wójta Gminy T. , określającą Skarżącym wysokość podatku od nieruchomości, jako związanej - zdaniem organów - z działalnością gospodarczą.

Na wstępie podkreślić należy, że przedmiotowa sprawa była już przedmiotem oceny sądowej, a ocena prawna oraz wskazania, co do dalszego postępowania w niniejszej sprawie wyrażone zostały w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 kwietnia 2013 r. o sygn. akt III SA/Wa 3507/12.

Zgodnie zaś z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) – dalej "p.p.s.a.", zarówno organ administracji, jak i sąd, rozpatrując sprawę ponownie, obowiązane są zastosować się do oceny prawnej oraz wskazań zawartych w uzasadnieniu wyroku, który taki obowiązek nakładał. Inaczej mówiąc, związanie oceną prawną, jak i zawartymi w orzeczeniu wskazaniami co do dalszego postępowania, powoduje, że determinują one działania każdego organu w postępowaniu administracyjnym, którego dotyczyła sprawa, aż do czasu jej rozstrzygnięcia. Przez ocenę prawną należy rozumieć sąd o prawnej wartości sprawy.

Podkreślenia przy tym wymaga, że przepis art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ani organ administracji publicznej, ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu, gdyż są nimi związane. Nieprzestrzeganie tego przepisu w istocie podważałoby obowiązującą w demokratycznym państwie prawnym zasadę sądowej kontroli nad aktami i czynnościami organów administracji i prowadziło do niespójności działania systemu władzy publicznej.

Związanie oceną prawną wyrażoną w wyroku (uzasadnieniu orzeczenia) oraz wynikającymi z niej wskazaniami co do dalszego postępowania oznacza, że organ nie może formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz obowiązany jest do podporządkowania się jemu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się do wskazań w zakresie dalszego postępowania przed organem administracji publicznej. Dlatego w razie wnoszenia kolejnych skarg z powodu niewłaściwego wykonania zapadłego wyroku uwzględniającego skargę, sąd administracyjny jedynie weryfikuje sposób wywiązania się organów ze skierowanych do nich wskazań, nie wnika on natomiast w materię objętą zakresem wcześniejszych ocen.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, iż Sąd ma przede wszystkim obowiązek zbadać, czy wyrażona w powołanym przepisie zasada związania orzeczeniem sądu, co do dalszego postępowania przy wydaniu ponownej decyzji została przez organy podatkowe wykonana w sposób prawidłowy.

W tym miejscu przypomnieć należy, że WSA w Warszawie uchylając wyrokiem z dnia 26 kwietnia 2013 r. zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. z dnia [...] października 2012 r. nakazał, aby rozpatrując ponownie sprawę organ podatkowy - uwzględniając zasady opodatkowania nieruchomości znajdujących się w posiadaniu osoby prowadzącej działalność gospodarczej - poczynił własne ustalenia w zakresie prowadzenia przez Skarżących działalności gospodarczej, a następnie ponownie rozważył zasadność powoływania się przez Skarżących w sprawie na względy techniczne, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. A także - uwzględniając art. 6 ust. 2 u.p.o.l. oraz twierdzenia Skarżących, że budynek dawnej szkoły podlega przebudowie w związku z przeznaczeniem go na inne cele - powinien odnieść się do argumentacji twierdzącej, że w sprawie Skarżących obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstanie dopiero po rozpoczęciu faktycznego użytkowania budynku.

W ocenie Sądu organy podatkowe powyższe zalecenie w pełni zrealizowały.

W myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów pod tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Wskazanym powyżej przepisem ustawodawca wprowadził więc jako zasadę, że wszystkie grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy są związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Tak więc różnego rodzaju obiekty niewykorzystywane w danym momencie lub gdzie prowadzona jest innego rodzaju działalność niż gospodarcza (np. socjalna) należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 6 czerwca 2006 r., I SA/Gd 481/05, LEX nr 512163, stwierdził, że tymczasowy brak wykorzystywania danego obiektu dla celów działalności gospodarczej nie uprawnia do przyjęcia, iż nie stanowi on nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zbliżonych kwestii dotyczył wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 marca 2006 r., I SA/Gd 49/04, niepubl., w którym stwierdzono, że podatnik zobowiązany był do opłacania podatku od budynków według stawek właściwych dla budynków związanych z działalnością gospodarczą za okres, w którym miał status przedsiębiorcy. O tym, czy podmiot był przedsiębiorcą, czy też nie, przesądzał wpis do rejestru przedsiębiorców. Sąd stwierdził ponadto, że budynki będące własnością przedsiębiorcy powinny podlegać opodatkowaniu stawkami przeznaczonymi dla budynków związanych z działalnością gospodarczą, niezależnie od ich faktycznego wykorzystania .

Powołane poglądy Sądów podzielane są w piśmiennictwie (np. Leonard Etel -Podatek od nieruchomości – komentarz Wydawnictwo LEX a Wolters Kluwer business Warszawa 2012 str. 48-50), ponieważ w omawianej definicji nie ma warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę . W powołanej publikacji, podkreślono też, że posiadanie w tym przypadku nie może być odnoszone tylko i wyłącznie do posiadania w rozumieniu art. 336 k.c. Również władający nieruchomością na podstawie innych tytułów prawnych, niż objęte zakresem przedmiotowym kodeksu cywilnego, jest posiadaczem w rozumieniu przyjętym na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W doktrynie wskazuje się, że w niektórych ustawach ustawodawca posługuje się tym terminem w celu oznaczenia władztwa ekonomicznego nad rzeczą, pozwalającego na korzystanie z niej bez względu na to, czy władztwo to jest wyrazem prawa (własności, użytkowania, dzierżawy), czy też nie jest z takim prawem związane. Taką ustawą jest właśnie ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, w której używa się pojęcia "posiadanie" na określenie korzystania przez przedsiębiorcę bez względu na istnienie i rodzaj tytułu prawnego do władania nieruchomością. Sam fakt objęcia nieruchomości we władanie przez przedsiębiorcę powoduje, że staje się on jej posiadaczem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Tego typu posiadaczem jest zarówno przedsiębiorca mający prawo własności danej nieruchomości, jak też mający tę nieruchomość w trwałym zarządzie na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), a także i ten, kto korzysta z nieruchomości sąsiada-właściciela bez jego wiedzy i zgody. Sam fakt wykorzystywania nieruchomości przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że to przedsiębiorca staje się posiadaczem tejże, a w związku z tym staje się ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ten rodzaj władztwa ekonomicznego nad nieruchomością nie przesądza o tym, kto będzie podatnikiem. Przedsiębiorca wykorzystujący grunty osoby fizycznej do prowadzenia działalności gospodarczej nie będzie podatnikiem. To ta osoba fizyczna jest podatnikiem, płacącym podatek od gruntu wykorzystywanego przez przedsiębiorcę, a więc według najwyższych stawek. Tak więc np. jeżeli rolnik wydzierżawi przedsiębiorcy 0,5 ha gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej, grunt ten stanie się związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatek za ten grunt będzie płacił jego właściciel - rolnik, a nie posiadacz zależny - przedsiębiorca. Inaczej będzie w przypadku wydzierżawienia przez przedsiębiorcę gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Podatnikiem będzie posiadacz - przedsiębiorca wykorzystujący grunty do prowadzenia działalności gospodarczej.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, podziela prezentowane wyżej poglądy oraz stanowisko organu podatkowego prezentowane w wydanych w sprawie decyzjach.

Odnosząc powyższe rozważania do rozpoznawanej sprawy wskazać należy, iż w przypadku nabycia przez małżeństwo, do majątku wspólnego, tak jak w przedmiotowej sprawie, zabudowanej nieruchomości gruntowej, podatnikiem są oboje małżonkowie, ale fakt przekazania nieruchomości, do celów prowadzonej przez żonę działalności gospodarczej, oznacza, iż mimo, że nieruchomość tę, jak wskazuje Strona, nabyły osoby fizyczne, stawka z tytułu podatku od nieruchomości, będzie obowiązywała, taka jak dla nieruchomości (gruntów, budynków i budowli) związanych z działalnością gospodarczą, co wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Z prawidłowych ustaleń faktycznych organów orzekających w sprawie wynika, iż Skarżąca – M. D. jako podmiot gospodarczy pod firmą "T. " figuruje w rejestrze podatników prowadzonym przez Urząd Skarbowy w O. i jako podmiot gospodarczy przyjęła formę opodatkowania działalności gospodarczej - zasady ogólne według skali podatkowej. Co więcej, przedmiotowa nieruchomość zakupiona została na potrzeby i w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, o czym świadczy zawarte w akcie notarialnym dokumentującym nabycie, jednoznaczne oświadczenie Stron , iż nabycia dokonują co prawda do majątku objętego wspólnością ustawową, która ich obowiązuje , ale w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą : M. D. "T. ", NIP [...] . O fakcie, że przedmiotowa nieruchomość jest w posiadaniu przedsiębiorcy świadczy również treść decyzji Starosty O. Nr [...] z dnia [...] sierpnia 2012 r. zatwierdzającej projekt budowlany i udzielający pozwolenia na wykonanie robót budowlanych dla Skarżących – M. i Z. D. - prowadzących działalność gospodarczą pod firmą "T.". Widoczna w tych dokumentach niespójność co osób prowadzących działalność gospodarczą pod firma "T. ", pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy, bowiem do zastosowania stawki podatku od nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą, wystarczające jest przekazanie tej nieruchomości do wykorzystania, jednemu z małżonków, do celów prowadzonej działalności gospodarczej.

Sąd zauważa ponadto, że w aktach administracyjnych sprawy znajduje się wypis z CEIDG, wygenerowany w dniu 3 października 2013 r. z którego wynika, że Skarżąca – M. D. , prowadząca działalność gospodarczą pod firmą "T. ", jako przeważającą działalność gospodarczą wskazała sprzedaż detaliczną prowadzoną przez domy sprzedaży wysyłkowej lub internet, ale oprócz niej, także działalność gospodarczą według kodów Polskiej Klasyfikacji Działalności, m. in. kody PKD: 41.10 - realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków; 41.20 - roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (obejmującą przebudowę lub remont istniejących budynków mieszkalnych); 43.11 - rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych; 43.12 - przygotowanie terenu pod budowę; 43.21 - wykonywanie instalacji elektrycznych; 43.22 - wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych; 43.29 - wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych; 43.99 - pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Odnosząc się do zarzutu, iż Skarżący nie prowadzą działalności gospodarczej w spornej nieruchomości zarejestrowanej pod firmą "T. ", która zlokalizowana jest przy ulicy [...] w O. , podkreślić należy, iż jak wynika z wyżej przedstawionych niektórych tylko rodzajów działalności prowadzonej przez Stronę firma "T. " posiada szeroki zakres usług, a pozwolenie na wyremontowanie i adaptację spornej nieruchomości Strona otrzymała pod przyszłą inwestycję tj. placówkę zapewniającą całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku oraz mieszkania chronione.

Błędne jest stanowisko Strony, iż z uwagi na to, że budynek wymaga remontu tj. wykonania określonych w zezwoleniu prac budowlanych, nie jest związany z prowadzoną przez M. D. działalnością gospodarczą. Takie jest przeznaczenie tej nieruchomości i do celów prowadzenia w nim w przyszłości działalności gospodarczej przeprowadzono w niej wymienione, w decyzji prace budowlane. Nie sposób uznać zatem, że nieruchomość ta nie jest związana z działalnością gospodarczą, co też prawidłowo stwierdziły w niniejszej sprawie organy podatkowe.

Odnosząc się z kolei do zarzutu skargi dotyczącego niemożności wykorzystania przez Stronę spornej nieruchomości do celów działalności gospodarczej ze względów technicznych, wskazać należy, iż ustawodawca nie wprowadził definicji legalnej pojęcia "względy techniczne", co oznacza, że wyłączenie gruntu, budynku czy budowli z wykorzystywania w działalności gospodarczej powinno być każdorazowo szczególnie badane i wymaga rozważenia rodzaju oraz charakteru przeszkody, a także ustalenia przyczyn oraz czasu jej powstania. Ze względu na wprowadzoną zasadę względy techniczne uniemożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej w określonym obiekcie powinny mieć, jak słusznie zauważył organ podatkowy, obiektywny i trwały charakter. Obiektywny, to znaczy taki, który jest niezależny od woli przedsiębiorcy. Tak więc względy ekonomiczne, finansowe czy też podejmowane przez przedsiębiorcę decyzje gospodarcze (np. w kwestii remontu, modernizacji budynku) lub też brak racjonalnych działań, które w efekcie doprowadziły do złego stanu technicznego budynku nie są zaliczane do względów technicznych, o jakich mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Nie wystarczy bowiem, aby budynek był w złym stanie technicznym, ale aby stan ten był trwały. Wynika to wprost z końcowej części powołanego przepisu, który stanowi, "...że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych." Zatem stan techniczny obiektu musi mieć charakter trwały, nieprzemijający.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy uznać, iż organ podatkowy w sposób prawidłowy zebrał i rozpatrzył materiał dowodowy oraz podjął prawidłowe rozstrzygnięcie.

Wbrew zarzutom zawartym w skardze organ podatkowy rozważył wszelkie okoliczności faktyczne niezbędne do wykazania czy zachodzi przesłanka wyłączająca opodatkowanie przedmiotowego budynku według stawek przewidzianych dla przedmiotu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wskazuje na to bezsprzecznie akcentowana przez organy okoliczność nieprowadzenia przez Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego w O. postępowania administracyjnego dotyczącego złego stanu technicznego budynku na przedmiotowej nieruchomości, jak też to, że w ekspertyzie technicznej, która jest częścią zatwierdzonego projektu budowlanego nie stwierdzono, aby konstrukcja budynku stanowiła zagrożenia dla życia, zdrowia oraz mienia użytkowników.

Natomiast przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Słusznie bowiem stwierdził organ podatkowy, że przeprowadzanie remontów w budynkach, nie oznacza pozbawienia tych budynków związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu. Stanowisko takie ma oparcie m. in. w powoływanym przez organ podatkowy wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lutego 2006 r. o sygn. akt II FSK 301/05.

Z powyżej wskazanych powodów nie można zatem uznać zarzutów Skarżących zawartych w skardze – odnoszących się do tzw. "względów technicznych" za zasadne. W szczególności okoliczności takie jak to, że według Skarżących w nieruchomości przecieka dach, na ścianach i suficie widoczny grzyb i pleśń, konstrukcję dachu i ścian poddasza należy rozebrać i ponownie wybudować, stolarka okienna i drzwiowa nadaje się do wymiany, zaś budynek wymaga docieplenia, nie mają charakteru przesądzającego dla meritum sprawy. Wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej dotyczy sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i - jednocześnie - nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika. Sytuacja taka będzie miała miejsce w przypadku wydania przez organ nadzoru budowlanego decyzji o opróżnieniu, bądź o wyłączeniu z użytkowania budynku ze względu na jego zły stan techniczny. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Przeprowadzenie remontów w budynkach nie oznacza pozbawienia tych budynków związku z działalnością gospodarczą. Adaptacja budynków do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności.

Również zarzut dotyczący kwestii, iż przedmiotowa nieruchomość jest w trakcie budowy do czasu uzyskania pozwolenia na użytkowanie nie mogły zostać uwzględnione. Słusznie bowiem organy podatkowe uznały, iż art. 6 ust. 2 u.p.o.l. dotyczy podjęcia budowy, ukończenia i użytkowania budynku jako momentu uzasadniającego powstanie obowiązku podatkowego, natomiast przeprowadzenie adaptacji lub remontu budynku dla celów innej działalności gospodarczej nie stanowi budowy w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Na takie rozumienie powyższego zagadnienia wskazuje także orzecznictwo sądów administracyjnych (por.: wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 sierpnia 2011 r. o sygn. akt I SA/Gd 479/11 i I SA/Gd 480/11).

Osobnego odniesienia wymaga natomiast kwestia zarzutu pominięcia przy wydawaniu decyzji okoliczności, że nieruchomość Skarżących nie jest wpisana do ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa "T. " prowadzonego przez Skarżącą – M. D. , zatem w opinii Skarżących nie jest związana z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Z zarzutem tym i wyrażonym w nim poglądem nie można się zgodzić.

Wskazać należy bowiem, iż środkiem trwałym są w szczególności nieruchomości, np. grunty, budynki, budowle, lokale stanowiące odrębną nieruchomość, ich części lub udziały – stosownie do art. 22a ust. 1 pkt 1 i art. 22c pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r. Nr 80, poz. 350 ze zm.) – dalej "u.p.d.o.f.". Stosownie zaś do art. 22d ust. 2 u.p.d.o.f. składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c tej ustawy, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n u.p.d.o.f., najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy pozostaje zatem okoliczność, że Skarżąca – M. D. nie wprowadziła przedmiotowej nieruchomości do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, skoro taki obowiązek na niej ciążył. Skarżący nie mogą bowiem wywodzić korzystnych dla siebie skutków podatkowych z faktu, iż Skarżąca – M. D. nie wypełniła ciążącego na niej obowiązku wprowadzenia użytkowanych dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej składników majątku do ewidencji środków trwałych.

Reasumując, Sad stwierdza, że w niniejszej sprawie organy podatkowe, po prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu podatkowym i z uwzględnieniem wytycznych zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego o sygn. akt III SA/Wa 3507/12, wykazały, iż na Skarżących, jako współwłaścicielach wymienionej w decyzjach nieruchomości, począwszy od października 2011 r. ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, jako związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zarzuty skargi nie mogły zostać uwzględnione z uwagi na przedstawioną przez Sąd argumentację.

W tym stanie rzeczy Sąd, na mocy art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę jako nieuzasadnioną.

-----------------------

11