Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1351/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-11-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174, art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Krystyna Nowak (spr.), Protokolant Justyna Bluszko - Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 23 listopada 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Bożeny D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 czerwca 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 168/05 w sprawie ze skargi Bożeny D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 29 października 2004 r. (...) w przedmiocie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Bożeny D. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 120 /słownie: sto dwadzieścia/ złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 14 czerwca 2005 r. III SA/Wa 168/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Bożeny D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 29 października 2004 r. (...) w przedmiocie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego.

Z uzasadnienia wyroku, podjętego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ wynikało co następuje:

- wnioskiem z 15 listopada 2002 r. Bożena D. wystąpiła do Urzędu Skarbowego W.-M. o wszczęcie - wobec niej - postępowanie restrukturyzacyjnego na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców /Dz.U. nr 155 poz. 1287 ze zm./

- w decyzji z 20 grudnia 2002 r. organ restrukturyzacyjny objął postępowaniem zaległości wnioskodawczyni w podatku dochodowym za lata 2000-2001 oraz w podatku od towarów i usług za XI 2000 r., III i XII 2001 r., III i V 2002 r., ustalając równocześnie opłatę restrukturyzacyjną /w wysokości wskazanej w decyzji/,

- z uwagi na niedotrzymanie warunków restrukturyzacji Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-M., decyzją z 14 kwietnia 2004 r. postępowanie restrukturyzacyjne umorzył,

- decyzję tę, po rozpoznaniu dowołania, utrzymał w mocy Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazując, że wbrew zarzutom odwołania organ restrukturyzacyjny zawarł w niej zarówno informacje o obowiązkach przedsiębiorców, których wypełnienie miało skutkować umorzeniem zaległych zobowiązań jak i o terminach, w których obowiązki te miały być wypełnione. Okoliczność zagubienia decyzji, na którą powołała się strona nie mogła wpłynąć na zwolnienie jej z obowiązku wypełnienia wskazanych warunków. Organ wskazał, że postanowieniem z 9 marca 2004 r. organ restrukturyzacyjny wyznaczył w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej 7-dniowy termin do zapoznania się z aktami. Strona z takiej możliwości nie skorzystała.

Dyrektor Izby Skarbowej przyznał, że uzasadnienie decyzji z dnia 14 kwietnia 2004 r. nie było wyczerpujące w części dotyczącej istnienia zaległości podatkowych. W toku postępowania odwoławczego, na podstawie zgromadzonych przez organ restrukturyzacyjny informacji i dokumentów ustalił faktyczne kwoty zadłużenia z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Wskazał, że na dzień wydania zaskarżonej decyzji, tj. 14 kwietnia 2004 r. na kartach kontowych podatniczki widniały zaległe zobowiązania nieobjęte restrukturyzacją, wobec Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego W.-Ś. w podatku dochodowym od osób fizycznych PIT-4 za kwiecień 2003 r. oraz wobec Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-M. w podatku dochodowym od osób fizycznych PIT-4 za marzec, maj, lipiec, sierpień, październik, grudzień 2003 r. i styczeń 2004 r. wynikające ze złożonych deklaracji podatkowych; zaległością podatkową stały się wobec braku zapłaty.

Odnośnie zarzutu w przedmiocie opłaty restrukturyzacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż w decyzji z dnia 20 grudnia 2002 r. organ restrukturyzacyjny ustalił tę opłatę i zawarł jednocześnie pouczenie o obowiązku jej wpłaty w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji. Informacja o rozłożeniu opłaty restrukturyzacyjnej na raty odrębną decyzją została zamieszczona omyłkowo, jednakże okoliczności towarzyszące wydaniu decyzji o warunkach restrukturyzacji wykluczały przyjęcie, iż informacja ta była jedyną przyczyną zaniechania przez stronę uiszczenia opłaty.

Bożena D. składając skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. podniosła, iż rozstrzygnięcie organu było wewnętrznie sprzeczne albowiem z jednej strony Dyrektor stwierdza, że zarzuty podniesione w odwołaniu były słuszne, a z drugiej, że nie zasługiwały na uwzględnienie. Zdaniem skarżącej było bezsporne, iż decyzja o warunkach restrukturyzacji nie zawierała obowiązku uiszczenia opłaty restrukturyzacyjnej.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarga Bożeny D. nie była zasadna. Podstawą rozstrzygnięcia w sprawie były przepisy ustawy restrukturyzacyjnej w brzmieniu ustalonym ustawą z dnia 19 marca 2004 r. o zmianie ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorstw /Dz.U. nr 82 poz. 745/.

Warunki, które przedsiębiorca musiał spełnić by zostały umorzone należności objęte restrukturyzacją zostały określone w art. 10 wyżej cytowanej ustawy. Z przepisu wynikało, że przedsiębiorca, by skorzystać z umorzenia zaległości musiał:

1. wpłacić opłatę restrukturyzacyjną oraz

2. w dniu wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy nie mógł posiadać zaległości z tytułów wymienionych w art. 6 ustawy z wyjątkiem należności wymienionych w art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 nieobjętych restrukturyzacją, należących do właściwości danego organu administracyjnego.

Rację miały organy restrukturyzacyjne, że Bożena D. nie spełniła warunków wyżej wskazanych w punktach 2 i 3, co skutkowało koniecznością wydania orzeczenia o umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o restrukturyzacji.

Decyzja ustalająca warunki restrukturyzacji z dnia 20 grudnia 2002 r. wskazywała w swej treści kwoty należności objętych restrukturyzacją wraz z odsetkami. Jednocześnie wskazywała należności, które zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o restrukturyzacji podlegały spłacie przez przedsiębiorcę. Pouczono stronę, że na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy objęte restrukturyzacją należności podlegały umorzeniu pod warunkiem, że przedsiębiorca w dniu wydania decyzji o zakończeniu postępowania nie ma zaległości z tytułów wymienionych w art. 6 nieobjętych restrukturyzacją, składek na ubezpieczenie emerytalne, pozostałych składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez ubezpieczonego oraz składki na powszechne ubezpieczenia zdrowotne.

Nie miała zatem racji skarżąca, iż w decyzji nie zostały wskazane warunki restrukturyzacji. Miała natomiast rację, iż niejasno określono jej zobowiązanie, co do zapłaty opłaty restrukturyzacyjnej. W treści decyzji znajduje się bowiem zapis, z którego wynika wysokość opłaty i obowiązek jej uiszczenia w kasie lub na konto Urzędu, a jednocześnie jest informacja, iż "opłata restrukturyzacyjna zostanie rozłożona na raty w odrębnej decyzji".

Podejmując decyzję o zakończeniu postępowania organy podatkowe musiały zbadać, czy przedsiębiorca spełnił nałożone na niego warunki, zgodnie z treścią art. 10 ust. 2 i 3 ustawy o restrukturyzacji. Obowiązek ten wynika wprost z treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o restrukturyzacji i nie ma charakteru uznaniowego. Jednak niejasne, a nawet sprzeczne pouczenia w decyzji nie mogły w ocenie Sądu skutkować odmienną oceną stanu faktycznego; rację mają organy restrukturyzacyjne, że skarżąca nie spełniła warunku z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie wnosząc opłaty. Nigdy bowiem nie została zwolniona z obowiązku jej uiszczenia, a wysokość opłaty była jej znana.

Gdyby brak opłaty restrukturyzacyjnej był jedyną okolicznością, która zdecydowała o umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego strona mogłaby, w ocenie Sądu, rozważyć możliwość domagania się odszkodowania od organów restrukturyzacyjnych. Sytuacja taka nie miała jednak miejsca, albowiem w sprawie zaistniały dwie przesłanki obligujące organ do umorzenia postępowania.

Drugą z nich było niewypełnienie przez skarżącą warunku z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o restrukturyzacji, a więc obowiązku nieposiadania zaległości z tytułu należności wymienionych w art. 6 ustawy, nieobjętych restrukturyzacją.

Skarżąca, jak wynikało ze złożonych przez nią deklaracji podatkowych miała wskazane wyżej zaległości podatkowe.

Sąd wskazał. iż zgodnie z art. 145 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi może uchylić zaskarżoną decyzję, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przedmiotowej sprawie Sąd nie stwierdził naruszenia prawa materialnego. Naruszenie prawa polegające na nieprawidłowym wskazaniu w decyzji warunków uiszczenia opłaty restrukturyzacyjnej, nie miało znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Nie znalazły także uzasadnienia ogólnikowe zarzuty skargi, iż zaskarżona decyzja jest wewnętrznie sprzeczna.

W skardze kasacyjnej od opisanego wyroku Bożena D. wykonująca zawód adwokata, wniosła o jego uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania.

Wyrokowi zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, poprzez błędną ich interpretację oraz przepisów postępowania, a to art. art. 7, 8, 9, 10 i 11 Kpa oraz art. art. 121 par. 1 i par. 2, 122, 124 i 125 par. 2 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi podniosła, iż Sąd I instancji nie wskazał konkretnie, które przepisy ustawy zastosował uznając skargę za nieuzasadnioną. W szczególności dotyczyło to wywodów dotyczących przyjęcia, iż błędne pouczenie organów skarbowych co do obowiązku nałożonego w sprawie niniejszej na skarżącą nie ma żadnego znaczenia.

Jest to stanowisko z gruntu nietrafne dodatkowo z tego powodu, że Sąd I instancji powołał się na obowiązek prawidłowego pouczenia tylko w zakresie prawa do odwołania, przy czym błędnie powołał przepis art. 110 Kpa zamiast art. 112 Kpa. Pouczenie zawarte w decyzji o restrukturyzacji jest niejasne, niepełne i wprowadzające w błąd - wywołało w stronie uzasadnione przekonanie, że obowiązek uiszczenia opłaty restrukturyzacyjnej powstanie dopiero po doręczeniu zapowiedzianej bardzo wyraźnie odrębnej decyzji. Myli się zatem Sąd I instancji przyznając fakt błędnego pouczenia - że nie miało to wpływu na wniesienie opłaty restrukturyzacyjnej.

Nie odpowiadają też stanowi faktycznemu twierdzenia o istnieniu zaległości w należnościach nieobjętych restrukturyzacją. Strona kwestionuje istnienie zaległości podatkowych wskazanych w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził,:

Skarga kasacyjna Bożeny D. nie zasługiwała na uwzględnienie.

Skarga tego rodzaju jest środkiem prawnym dalece sformalizowanym.

Zgodnie z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ podstawą skargi może być wyłącznie:

- naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie /art. 174 pkt 1/,

- naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy /art. 174 pkt 2/.

Art. 176 Prawa o postępowaniu... stanowi, że skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.

Ponieważ przedmiotem skargi kasacyjnej może być wyłącznie wyrok lub postanowienie wojewódzkiego sądu administracyjnego kończące postępowanie w sprawie - art. 173 par. 1 Prawa o postępowaniu... - zarzuty kasacyjne mają się odnosić do takiego /zaskarżonego/ orzeczenia.

Zarzucając naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię autor skargi winien wskazać konkretny przepis prawa materialnego naruszony przez wojewódzki sąd administracyjny przy dokonywaniu oceny zgodności z prawem /legalności/ zaskarżonego aktu administracyjnego wyjaśniając na czym polegała wadliwość wykładni tego przepisu dokonanej przez sąd dla potrzeb takiej oceny i jaka - zdaniem autora skargi - winna być wykładnia właściwa.

Formułując zarzut naruszenia przepisów postępowania /sądowoadministracyjnego/ skarżący winien wskazać jaki istotny wpływ to naruszenie miało - jego zdaniem - na treść wyroku, czy gdyby naruszenia prawa nie było, wyrok, co do istoty, byłby inny.

Skarga kasacyjna Bożeny D. dalece tym wymaganiom nie odpowiadała.

Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców zawiera wiele norm prawnych. Skarżąca nie wskazała tej konkretnej /konkretnych/, którą, jej zdaniem, Sąd naruszył przez błędną wykładnię. Siłą rzeczy zarzut kasacyjny nie został należycie uzasadniony.

Postępowanie sądowoadministracyjne regulowane jest powołaną wyżej ustawą Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Do naruszenia tych przepisów odnosi się podstawa kasacyjna z art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu.

Wskazane w skardze przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego i Ordynacji podatkowej od 1 stycznia 2004 r. nawet pośrednio nie miały zastosowania w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Przepisy Kpa nie miały również zastosowania w administracyjnym postępowaniu restrukturyzacyjnym - vide art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców /Dz.U. nr 155 poz. 1287 ze zm./.

Zarzutu naruszenia wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej skarżąca nie tylko nie powiązała z zarzutem naruszenia przez WSA jakiegokolwiek przepisu /przepisów/ regulujących postępowanie sądowoadministracyjne, ale nawet nie podjęła próby ich uzasadnienia.

Uzasadnienie skargi kasacyjnej jest wyłącznie wyrazem niezadowolenia z orzeczenia sądu, a nie profesjonalną próbą jego zakwestionowania, co do zgodności z prawem, w formie prawem określonej.

W taki stanie rzeczy skarga uchylała się spod możliwości jej merytorycznej oceny i dlatego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w wyroku.