Wyrok NSA oz. w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 529/01
NSA oz. w Lublinie
Data orzeczenia: 2001-12-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 4
journal: Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 20 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Teza: Wniesienie czynszu inicjalnego wynikało z umowy leasingu operacyjnego zawartego przez podatnika w listopadzie 1999 r. z Funduszem Leasingowym. Skoro zatem czasokres umowy wynosił 30 miesięcy, to przychód Spółki nie został osiągnięty już w roku zawarcia umowy, w którym wniesiono czynsz inicjalny, lecz był rozłożony przez cały czas trwania umowy, w którym spółka użytkowała samochód. W tej sytuacji czynsz inicjalny powinien być zgodnie z regułą określoną w art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /t.j. Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ zaliczany w odpowiedniej proporcji do kosztów uzyskania przychodów przez cały okres trwania umowy i przyporządkowany do poszczególnych lat podatkowych.

Czynsz inicjalny, zaliczany na poczet wykonanej umowy stanowił pewnego rodzaju gwarancję jej wykonania przez leasingobiorcę, a ponieważ odnosił się on do pełnego okresu umowy, bezpodstawnie został przez podatnika zarachowany w całości do kosztów uzyskania przychodu 1999 r.

TEZY

Wniesienie czynszu inicjalnego wynikało z umowy leasingu operacyjnego zawartego przez podatnika w listopadzie 1999 r. z Funduszem Leasingowym. Skoro zatem czasokres umowy wynosił 30 miesięcy, to przychód Spółki nie został osiągnięty już w roku zawarcia umowy, w którym wniesiono czynsz inicjalny, lecz był rozłożony przez cały czas trwania umowy, w którym spółka użytkowała samochód. W tej sytuacji czynsz inicjalny powinien być zgodnie z regułą określoną w art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /t.j. Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ zaliczany w odpowiedniej proporcji do kosztów uzyskania przychodów przez cały okres trwania umowy i przyporządkowany do poszczególnych lat podatkowych.

Czynsz inicjalny, zaliczany na poczet wykonanej umowy stanowił pewnego rodzaju gwarancję jej wykonania przez leasingobiorcę, a ponieważ odnosił się on do pełnego okresu umowy, bezpodstawnie został przez podatnika zarachowany w całości do kosztów uzyskania przychodu 1999 r.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie po rozpoznaniu sprawy ze skargi B.P. T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w L. na decyzję Izby Skarbowej w L. z dnia 23 marca 2001 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 r.; - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Pierwszy Urząd Skarbowy w L. decyzją z dnia 29 grudnia 2000 r. (...) określił w stosunku do BP. "T." Sp. z o.o. w L. podatek dochodowy od osób prawnych za 1999 r. w kwocie 70.908 zł, zaległość podatkową w kwocie 3.527 zł oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości w kwocie 1.169,40 zł.

W ocenie organu I instancji podatnik zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę 8.995,84 zł, na którą składa się kwota 9.784,32 zł stanowiąca 28/30 części czynszu inicjalnego, pomniejszona o kwotę 788,48 zł /naliczony podatek VAT/ a nadto zaniżył przychody o kwotę ogółem 1.378,82 zł.

W zakresie kosztów uzyskania przychodów Urząd Skarbowy ustalił, że kontrolowana jednostka zaliczyła w ciężar kosztów roku podatkowego 1999 całą kwotę czynszu inicjalnego w wysokości 10.483,29 zł zapłaconego jednorazowo na podstawie faktury VAT (...) z dnia 10 listopada 1999 r., dotyczącej leasingu operacyjnego.

Przedmiotem leasingu był samochód Toyota, czas trwania umowy wynosił 30 miesięcy - tj. do 6 maja 2002 r.

Opłata wstępna w postaci czynszu inicjalnego, płatna w chwili zawarcia umowy dotyczyła całego okresu trwania umowy leasingu, tj. całego okresu użytkowania przedmiotu umowy.

Umowny okres użytkowania samochodu wynosi 30 miesięcy, dlatego też dla zachowania zasady współmierności pomiędzy kosztami a uzyskiwanym przychodem, jednorazowy wydatek w postaci czynszu inicjalnego podlega przyporządkowaniu do okresu użytkowania przedmiotu leasingu i związanych z tym odpowiednio terminów płatności rat leasingowych. Samochód był użytkowany przez Spółkę w 1999 r. przez dwa miesiące /listopad i grudzień/ i tylko za ten okres przysługiwało podatnikowi prawo wliczenia do kosztów uzyskania przychodów 1999 r. dwóch rat czynszu inicjalnego w kwocie 698,88 zł /10.483,20 zł: 30 x 21.

W tych okolicznościach Urząd Skarbowy nie uznał wydatku w kwocie 9.784,32 zł /10.483,20 zł - 698,88 zł/, jako kosztu uzyskania przychodu w roku 1999,

przyjmując, że wydatek ten dotyczy następnych lat podatkowych i odnosi się do okresu spłaty rat leasingowych, określonego harmonogramem finansowym i użytkowania samochodu w ramach leasingu operacyjnego.

Jako podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia w omawianym zakresie przytoczono art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odwołaniu złożonym od powyższej decyzji B.P. "T." Sp. z o.o. w L. zakwestionowała rozstrzygnięcie wyłącznie w przedmiocie kosztów uzyskania przychodów. Wywiodła, że zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - poniesione przez podatnika koszty są potrącalne w roku ich poniesienia. Skoro poniesiony przez Spółkę wydatek na czynsz inicjalny w całości dotyczył roku 1999, przeto powinien być uwzględniony jako koszt uzyskania przychodów tego roku.

Izba Skarbowa w L. decyzją z dnia 23 marca 2001 r. (...) utrzymała w mocy decyzję organu I instancji, podzielając stanowisko zaprezentowane przez Urząd Skarbowy.

W skardze złożonej do Sądu B.P. "T." Sp. z o.o. w L., wnosząc o uchylenie decyzji wydanych przez organy obu instancji, zarzuciła naruszenie:

- art. 15 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

- art. 121 par. 1, art. 122 i art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej;

poprzez nie uwzględnienie zarachowania w ciężar kosztów uzyskania przychodów 1999 r., pełnej kwoty czynszu inicjalnego.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w L. wnosiła o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przytoczoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja oraz utrzymana nią w mocy decyzja organu I instancji, prawa nie naruszają.

Chybiony jest zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./. W myśl tego przepisu kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wbrew twierdzeniom skarżącej, organy podatkowe uznały istnienie związku pomiędzy kosztami poniesionymi przez Spółkę w postaci wpłaconego w 1999 r. czynszu inicjalnego a przychodami Spółki, co wynikało wprost z faktur dotyczących użytkowania przedmiotu leasingu w prowadzonej działalności gospodarczej.

Za niezasadny należy również uznać zarzut naruszenia art. 15 ust. 4 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Artykuł ten stanowi rozwinięcie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy i ustanawia regułę potrącalności kosztów w czasie. Co do zasady, tylko w roku podatkowym, w którym podatnik uzyskał przychód, możliwe jest odliczenie od tego przychodu kosztów jego uzyskania, przy czym chodzi tu o koszty:

poniesione w określonym roku podatkowym i wiążące się z przychodami tego roku;

poniesione w poprzednich latach, gdy nie uzyskano jeszcze przychodów i nie można było odliczeń dokonać;

które zostały zarachowane, chociaż faktycznie ich nie poniesiono, o ile można je odnieść do przychodów danego roku.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy wniesienie czynszu inicjalnego wynikało z umowy leasingu operacyjnego (...) zawartego przez podatnika w dniu 6 listopada 1999 r. z Europejskim Funduszem Leasingowym S.A. we W. Zgodnie z postanowieniami umowy, czas jej trwania wynosił 30 miesięcy /do dnia 6 maja 2002 r./, zaś przedmiotem umowy był samochód Toyota (...).

Skoro zatem czasokres umowy wynosił 30 miesięcy, to racjonalne jest stanowisko zaprezentowane przez organy podatkowe, że przychód Spółki nie został osiągnięty już w roku zawarcia umowy, w którym wniesiono czynsz inicjalny, lecz był rozłożony przez cały czas trwania umowy, w którym spółka użytkowała samochód. W tej sytuacji czynsz inicjalny powinien być zgodnie z regułą określoną w art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zaliczany w odpowiedniej proporcji do kosztów uzyskania przychodów przez cały okres trwania umowy i przyporządkowany do poszczególnych lat podatkowych.

Czynsz inicjalny, zaliczany na poczet wykonanej umowy stanowił pewnego rodzaju gwarancję jej wykonania przez leasingobiorcę, a ponieważ odnosił się on do pełnego okresu umowy, bezpodstawnie został przez podatnika zarachowany w całości do kosztów uzyskania przychodu 1999 r.

Stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji potwierdza również orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego /por. nie publ. wyroki: z dnia 15 kwietnia 1999 r. SA/Rz 1629/97 i z dnia 9 maja 2001 r. I SA/Lu 442/00/, które podziela Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie. Nietrafnie skarżący powołuje się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 maja 1997 r. I SA/Kr 1133/96 /Biuletyn Skarbowy 1998 nr 3 str. 15/, ponieważ w orzeczeniu tym poddano analizie prawnej kwestię zaliczenia otrzymanego przez leasingobiorcę czynszu inicjalnego do jego przychodów.

Przywołane przez skarżącą wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 12 maja 1999 r. I SA/Wr 482/97, 13 maja 1999 r. SA/Sz 1354/97 i z dnia 14 października 1999 r. III SA 7548/98, wiążą się z wykładnią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wyroki natomiast z dnia: 4 kwietnia 1999 r. III SA 7803/98, 16 lipca 1999 r. III SA 7708/98 oraz wyroki z dnia 30 maja 2000 r. I SA/Po 578/99 i I SA/Po 579/99, dotyczą zupełnie innych stanów faktycznych i nie mają odniesienia w przedmiotowej sprawie.

Nie są również trafne zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania /tj. art. art. 121 par. 2, art. 122 i art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej/.

Wbrew twierdzeniom skarżącej organy podatkowe precyzyjnie wyjaśniły stan faktyczny, zebrały materiał dowodowy niezbędny do rozstrzygnięcia sprawy, który został prawidłowo oceniony bez przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów. Podstawę ustaleń faktycznych stanowiły dokumenty źródłowe, które zostały ocenione w kontekście właściwych przepisów materialnoprawnych. W toku postępowania przed organami obu instancji Spółka nie zgłaszała wniosku o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania stron umowy, nie może zatem na etapie postępowania skargowego skutecznie zarzucać zaniechania przeprowadzenia tego dowodu, tym bardziej, że zgromadzone dokumenty były wystarczające do rozstrzygnięcia sprawy.

Z tych względów i na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ należało orzec jak w sentencji.