Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1080/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2008-02-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 19 ust. 1
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Halina Betta, Sędziowie Asesor WSA Katarzyna Borońska (sprawozdawca), Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Protokolant Wojciech Śnieżyński, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 lutego 2008 r. sprawy ze skargi A sp. z o.o. w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia 26 marca 2007 r. nr [----] w przedmiocie określenie za listopad i grudzień 2003 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym jako kwoty do przeniesienia na następny miesiąc oraz ustalenie dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/ Wr 1080/07

Uzasadnienie

Przedmiotem skargi "A" sp. z o.o. w L. (dalej: Spółka) jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...], Nr [...] w przedmiocie określenia Spółce za listopad i grudzień 2003 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego.

Orzekając ponownie, po uchyleniu przez Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodka Zamiejscowego w L. decyzji z dnia [...], wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L., organ I Instancji powołaną na wstępie decyzją z dnia [...] określił skarżącej spółce nadwyżkę podatku naliczonego VAT nad należnym, do przeniesienia na następny miesiąc:

1) za listopad 2003 r. - w kwocie [...]

2) za grudzień 2003 r. - w kwocie [...]

Organ stwierdził, że spółka w listopadzie bezzasadnie pomniejszyła należny VAT o kwotę podatku naliczonego, wynikającą z wystawionych przez firmę "B" w P. faktur: nr [...] z [...] (wartość sprzedaży [...] VAT: [...]) oraz nr [...] z dnia [...] ( wartość sprzedaży [...], VAT: [...]). Zdaniem organu sprzedaż wykazana w w/w fakturach nie miała faktycznie miejsca, skutkiem czego podatnik nie nabył prawa do odliczenia zawartego w nich podatku naliczonego - co wynikało z art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 08.01.2008 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.) - dalej: uptu.

Ponadto organ I instancji uznał, że Spółka nie zaewidencjonowała całości obrotu ze sprzedaży paliw - benzyny bezołowiowej 95 i 98. Do takiego wniosku organ doszedł w wyniku analizy porównawczej zawartych w dokumentach źródłowych danych dotyczących ilości zakupionego i sprzedanego paliwa ze stanem remanentowym na [...] oraz opierając się na zeznaniach M. M., prowadzącego firmę "C". Zdaniem organu, Spółka nie zaewidencjonowała sprzedaży paliwa zakupionego od firmy "C" jesienią [...], udokumentowanego fakturami nr [...] , a wystawionymi w [...]. W tej sytuacji organ uznał za nierzetelną ewidencję VAT Spółki za listopad (w zakresie podatku naliczonego) i grudzień (w zakresie podatku należnego) 2003 r. i dokonał oszacowania obrotu ze sprzedaży w trybie art. 23 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) - dalej: o.p.

W konsekwencji organ stwierdził, że we wskazanych miesiącach Spółka wykazała w deklaracji kwotę podatku naliczonego w wysokości wyższej od należnej, wobec czego organ określając wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, do przeniesienia na następny miesiąc, na podstawie art. 109 ust. 5 w związku z ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) - dalej: ustawa VAT, ustalił Spółce dodatkowe zobowiązanie podatkowe.

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka zarzuciła organowi I instancji naruszenie art. 122, 187 i 191 o.p., poprzez nieprzeprowadzenie przez organ wszelkich niezbędnych działań celem należytego wyjaśnienia sprawy. Zdaniem Spółki, organ dokonał niezgodnych ze stanem faktycznym ustaleń, że faktycznie Spółka nie zakupiła paliwa od firmy "B". Strona podkreśliła, że przesłuchany dnia [...]. W. K. potwierdził sprzedaż paliwa na jej rzecz. Zaznaczyła też, że dla prawa uwzględnienia podatku naliczonego nie powinno mieć znaczenia, gdzie Spółka kupowała paliwo, ale to, że była w jego posiadaniu.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. nie uwzględnił zarzutów odwołania i utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji wskazał, że spornych faktur nie sposób było potwierdzić w dokumentach źródłowych kontrahenta, z uwagi na brak jakiejkolwiek dokumentacji księgowej firmy "B". Nie potwierdziły się zarazem wyjaśnienia byłego prezesa firmy - W. K., iż całość dokumentacji księgowej została przekazana razem ze spółką "B" jej nabywcy, jako że ten nie potwierdził przekazania dokumentacji. O nierzetelności posiadanych przez Spółkę faktur dotyczących zakupów paliwa w listopadzie 2003 r. od "B" sp. z o.o. świadczył także fakt, że spółka "B" dokonała wprawdzie zgłoszenia rejestracyjnego, ale deklaracje składała tylko za okres do czerwca 2000 r. i za okres od maja 2002 r. do sierpnia 2003 r. Ponadto przedmiot działalności tej spółki nie obejmował sprzedaży paliw, ale naprawę sprzętu domowego, produkcję sprzętu medycznego, chirurgicznego i przyrządów ortopedycznych). Jak wynikało z akt sprawy, korespondencja kierowana do spółki "B" przez Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz Sąd Gospodarczy oraz Urząd Skarbowy P. była już od grudnia 2000 r. zwracana nadawcom z uwagi na niefunkcjonowanie spółki pod tym adresem. Zarazem czynności kontrolne przeprowadzone przez organ kontroli w miejscu wskazanym jako adres Spółki "B" nie potwierdziły jej istnienia, a pod podanym adresem mieścił się blok mieszkalny, w którym nikt nie kojarzył takiej firmy. Organ odwoławczy wskazał również na sprzeczności w zeznaniach przesłuchiwanych świadków. Zeznania prezesa "B" W. K. były bowiem sprzeczne z zeznaniami K. Jak argumentował organ, W. K. nie potrafił powiedzieć od kogo wynajmował lokal firmy, kogo zatrudniał oraz czy dopełniał obowiązków wobec ZUS i Urzędu Skarbowego. Nie pamiętał też kontrahentów od których kupował paliwo, poza firmą "D" z W., w której kontrola nie potwierdziła sprzedaży w 2003 r. paliwa na rzecz "B". Prezes "B" nie pamiętał także w jaki sposób nawiązał kontakt ze skarżącą Spółką, ani w jaki sposób otrzymał zapłatę za towar. Jak ponadto wynikało z ustaleń kontroli, "B" nie posiadała własnych baz magazynowych ani transportu.

W kwestii zaniżenia podatku należnego na skutek niezaewidencjonowania całości sprzedaży organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji. Ponownie powołał się na zeznania M. M. co do faktycznej daty sprzedaży paliwa skarżącej Spółce oraz na wyniki analizy dokumentów źródłowych i stanów remanentowych w Spółce.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia Dyrektor Izby Skarbowej we W. uznał, że organ I instancji prawidłowo zastosował przepisy art. 19 ust. 1 i 2 uptu oraz art. 109 ust. 5 i 6 ustawy VAT. Wskazał ponadto na przepis § 48 ust.4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 27, poz. 268 ze zm.).

W skardze Spółka wniosła o jej uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji. Zarzuciła organom podatkowym naruszenie przepisów prawa materialnego:

- art. 19 ust. 1 i 2 - poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy Spółka nabyła prawo do uwzględnienia podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez spółkę "B",

- § 48 ust.4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia wykonawczego, art. 109 ust. 5 ustawy o VAT i art. 23 o.p. - poprzez ich zastosowanie w sytuacji, gdy brak było podstaw do ich stosowania.

Spółka zarzuciła ponadto naruszenie przepisów określających obowiązki organu podatkowego w zakresie postępowania dowodowego, tj. art. 122, 187 i 191 o.p.

Zdaniem Spółki twierdzenie organów, iż faktury wystawione przez firmę "B" sp. z o.o. nie odzwierciedlały faktycznych zakupów nie odpowiadało stanowi faktycznemu. Dokonanie transakcji udokumentowanych spornymi fakturami potwierdzają, zdaniem Spółki same faktury oraz dowody przyjęcia paliwa na stan kontrolowanej jednostki. Zapłata za obie faktury została dokonana gotówką i potwierdzona drukiem KW. Podatnik nie miał obowiązku udokumentować dokonanych transakcji w jakiś szczególny sposób. Nie dysponował również informacją odnośnie pochodzenia paliwa, bo gdyby tak było, mógłby dokonywać zakupów bezpośrednio od dostawcy, z pominięciem firmy "B", która jednocześnie we własnym zakresie dostarczyła skarżącej Spółce paliwo na stację paliw w P. Ustalenia organu co do tego, że firma "B" nie prowadziła faktycznie działalności w zakresie obrotu paliwami należało uznać za nieuzasadnione i oparte na błędnych wnioskach. Z faktu, że firma ta nie złożyła deklaracji podatkowej za listopad nie można było domniemywać, że nie zawarła umowy ze skarżącą Spółką. Dla ustalenia stanu faktycznego nie powinien także mieć znaczenia fakt, że obrót paliwami nie został zadeklarowany przez "B" sp. z o.o. w zakresie jej działalności, ujętym w Krajowym Rejestrze Sądowym, nie pozbawiał on bowiem tej spółki możliwości dokonywania faktycznego obrotu paliwami. Spółka zarzuciła w skardze również, że kontrola przeprowadzona w 2005 r. nie mogła dostarczyć informacji na temat umów zawartych przez skarżącą Spółkę z "B" sp. z o.o. w 2003 r.

Spółka podkreśliła, że nie posiadała własnych możliwości w zakresie wyprodukowania paliwa, wobec czego musiała je nabyć. Organy podatkowe nie wykazały, że przedmiotowy olej napędowy Spółka nabyła u innego kontrahenta, natomiast brak dowodów księgowych w firmie "B" nie powinien obciążać skarżącej Spółki. Odnosząc się do sprzeczności zeznań W. K. oraz Z. K. co do faktu ich wzajemnej znajomości Spółka wyjaśniła, że za współpracę z "B" odpowiedzialny był J. K. i to jego miał na myśli W. K. stwierdzając, że zna od kilku lat Z. K. Spółka podkreśla również, że W. K. potwierdził fakt dokonywania przez "B" sprzedaży paliw, w tym sprzedaży na rzecz skarżącej Spółki w listopadzie 2003 r.

Spółka ponadto zarzuciła organowi błędne ustalenie, że dokonywała niezaewidencjonowanej sprzedaży paliwa (benzyny bezołowiowej) w 2003 r., zakupionego od firmy "C". Zdaniem Spółki zeznania M. M., że faktycznej sprzedaży paliwa udokumentowanego fakturami wystawionymi w 2004 r. dokonał jeszcze jesienią 2003 r. nie były zgodne z prawdą. Jesienią 2003 r. M. M. przebywał bowiem w szpitalu psychiatrycznym, której to informacji organy jednak nie zweryfikowały. Organy nie wykazały, że sprzedaży dokonano w innej dacie, niż wynikająca ze wskazanych faktur. Tym samym w sprawie błędnie zastosowano art. 23 o.p. dokonując oszacowania obrotu ze sprzedaży paliw.

Odpowiadając na skargę Dyrektor izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. zważył, co następuje.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) - dalej w skrócie p.s.a. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez Sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 §1 pkt 1 lit. a i lit. c

W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że skarga jest bezzasadna.

Zasadniczy spór w niniejszej sprawie dotyczy dopełnienia przez organy podatkowe obowiązków ciążących na nich w związku z prowadzonym postępowaniem, w tym w szczególności z realizacją zasady prawdy obiektywnej oraz dokonanej oceny zebranych w sprawie dowodów. Zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego są konsekwencją stanowiska strony w kwestii naruszeń prawa procesowego, jednak interpretacja tych przepisów warunkowała także zakres, w jakim powinno być prowadzone postępowanie dowodowe.

W myśl art. 19 ust. 1 u.p.t.u., podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Z ust. 2 tego przepisu wynikało z kolei, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług (...). Powyższe prowadzi do wniosku, że prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego związane jest wyłącznie z faktycznym nabyciem towaru lub usługi. Jeśli zatem nabycie towaru lub usługi faktycznie nie nastąpiło, to brak jest również prawa do odliczenia.

Sama faktura stanowi, w świetle przepisów prawa podatkowego, dokument stwierdzający nabycie towarów i usług, a więc będący podstawą do odliczenia podatku naliczonego, w związku z czym powinna też spełniać szczególne wymogi formalne, przewidziane przepisami prawa. Prawidłowa pod względem formalnym faktura VAT jest dowodem księgowym i co do zasady uprawnia jej odbiorcę do pomniejszenia podatku należnego o wynikający z niej podatek naliczony. Tym niemniej faktura nie ma waloru dokumentu urzędowego i nie służy jej prawne domniemanie prawdziwości. Jej materialna wiarygodność podlega badaniu i ocenie organu podatkowego i może zostać zakwestionowana w postępowaniu podatkowym. Tak więc, jeżeli na skutek przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego i dowodowego zostanie wykazane, że faktura nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a więc brak jej przymiotu materialnej wiarygodności, to wówczas nie będzie rodziła prawa do odliczenia VAT naliczonego. Powyższe znajduje odzwierciedlenie w powołanym przez organ przepisie § 48 ust. 4 pkt 5 lit a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.03.2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Stanowił on, iż w przypadku gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane - faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Wypada zauważyć, że powołany przepis rozporządzenia wykonawczego jedynie potwierdza ogólną zasadę związania prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktycznym dokonaniem transakcji, wynikającą z powołanych ustaw, i dokonuje jej konkretyzacji. Organy podatkowe, mając na względzie powyższe regulacje miały zatem obowiązek ustalić, czy zakup paliwa od "B", udokumentowany spornymi fakturami, rzeczywiście miał miejsce.

Prawidłowość ustaleń organów podatkowych w tej kwestii Sąd był zobligowany ocenić w świetle zawartych w Ordynacji podatkowej zasad prowadzenia postępowania podatkowego, w tym w szczególności postępowania dowodowego. Podstawowe obowiązki organu podatkowego w zakresie ustalenia stanu faktycznego sprawy zostały wyrażone w art. 122, 180, 187 i 191 o.p. Zgodnie z art. 122 o.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Art. 180 o.p. nakłada z kolei na organ obowiązek dopuszczenia jako dowodu wszystkiego, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dopiero po zgromadzeniu wszystkich dowodów z zachowaniem powyższej zasady oraz ocenie ich wiarygodności organ podatkowy ocenia, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie z przyjętą ogólną zasadą postępowania podatkowego ocena materiału dowodowego, dokonywana przez organ podatkowy jest oceną swobodną - co oznacza, że rozważając wartość poszczególnych dowodów, jak również formułując wnioski na podstawie całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, organ podatkowy nie jest związany żadnymi sztywnymi zasadami, ale kieruje się własnym przekonaniem, uwzględniając doświadczenie życiowe, prawa logiki, informacje wynikające z wzajemnych relacji między poszczególnymi dowodami. W tym względzie realizacja zasady swobodnej oceny dowodów, wynikającej z regulacji art. 191 Ordynacji podatkowej wymaga uwzględnienia określonych reguł tej oceny, a także norm procesowych dotyczących środków dowodowych, tak by nie przekształciła się w ocenę dowolną, nie dającą się logicznie uzasadnić w świetle całości materiałów zebranych w sprawie.

W przekonaniu Sądu organy podatkowe, ustalając w niniejszej sprawie czy doszło do sprzedaży przez "B" paliwa na rzecz skarżącej Spółki, nie uchybiły opisanym wyżej obowiązkom. Wnioski w zakresie stanu faktycznego organ oparł na analizie obszernego materiału dowodowego zebranego w sprawie, obejmującego m.in. dokumentację księgową Spółki, informacje z organów skarbowych, wyniki czynności kontrolnych przeprowadzonych w skarżącej Spółce oraz w miejscu siedziby kontrahenta, zeznania świadków. Nie ma wątpliwości co do tego, że wobec niedysponowania przez obecnego właściciela spółki "B" dokumentacją tej firmy dotyczącą roku 2003, brak było możliwości potwierdzenia spornych faktur u kontrahenta. Jak wynika z akt sprawy, organ I instancji podjął zatem działania mające na celu zbadanie zakresu faktycznej działalności "B", z uwzględnieniem możliwości dokonywania obrotu paliwami i ich sprzedaży na rzecz skarżącej Spółki. W ramach tych działań organ zgromadził informacje od innych organów: Naczelnika Urzędu Skarbowego P., Urzędu Kontroli Skarbowej w P. Z informacji tych wynikało, że firma "B" nie mieściła się pod adresem wskazanym jako jej siedziba, zaś korespondencja kierowana do tej spółki na jej adres bądź adres prywatny jej prezesa W. K. była od 2000 r., zwracana z adnotacją "adresat nieznany pod wskazanym adresem", "adresat wyprowadził się". Nie można podzielić argumentu strony skarżącej że czynności kontrolne, przeprowadzone w 2005 r. nie mogły dostarczyć informacji o funkcjonowaniu spółki "B" w 2003 r. , bowiem w ich wyniku ustalono, że żaden z mieszkańców nie kojarzył w ogóle funkcjonowania takiej firmy w jakimkolwiek okresie.

Jakkolwiek też zakres działalności "B", wynikający w Krajowego Rejestru Sądowego (i nieobejmujący obrotu paliwami), nie przesądzał, że firma ta nie dokonała faktycznej sprzedaży paliwa, to jednak jest to kolejna okoliczność, którą organ miał prawo i obowiązek brać pod uwagę, oceniając na podstawie całości zebranych dowodów, czy tego rodzaju transakcje ze skarżącą Spółką miały faktycznie miejsce. Należy podkreślić, że zgodnie z niekwestionowanymi ustaleniami organu, spółka "B" nie tylko nie zgłosiła działalności w zakresie obrotu paliwami, ale także nie posiadała żadnej bazy magazynowej, umożliwiającej prowadzenie takiej działalności - co potwierdzały zeznania jej byłego prezesa. Nieskładanie przez "B" deklaracji w podatku VAT za okres po sierpniu 2003 r., w sytuacji, gdy sporne faktury wystawiono w listopadzie 2003 r., potwierdza jedynie słuszność stanowiska organów co do fikcyjności transakcji udokumentowanych spornymi fakturami.

Organ kontroli skarbowej dokonał także przesłuchania świadków na okoliczność transakcji między "B" a skarżąca Spółką: prezesa zarządu Spółki "A" K. oraz byłego prezesa zarządu "B" W. K. Zawarta w zaskarżonej decyzji ocena tych zeznań jako wzajemnie sprzecznych i niedowodzących dokonania spornych transakcji jest, zdaniem Sądu, w pełni uzasadniona. Przede wszystkim prezes samej skarżącej Spółki nie potwierdził kupna paliwa od "B", stwierdzając, że nie kojarzy takiej firmy ani osoby W. K., a jednocześnie zaznaczył, że w przypadku podmiotów oferujących paliwo tańsze niż [...] pobierane są do wglądu dokumenty założycielskie - zaś takich nie brał w 2003 r. Powyższe twierdzenia nie pokrywają się z zeznaniami W. K., który z kolei twierdził, że Z. K. zna od kilku lat - choć zarazem nie potrafił sobie przypomnieć gdzie i w jaki sposób nawiązał kontakt ze skarżącą Spółką. W przekonaniu Sądu oceny powyższych zeznań jako sprzecznych nie może podważyć podniesiony w skardze argument, że W. K. pomylił prezesa K. z J. K. Nie sposób ocenić tego argumentu jako wiarygodny i uznać, że świadek mógł się pomylić co do tożsamości osoby, którą miałby znać od kilku lat i która brała udział w jego przesłuchaniu. Należy przy tym zwrócić uwagę, że zeznania W. K. zawierały także szereg innych nieścisłości lub wskazywały na jego brak wiedzy co do prowadzonej działalności gospodarczej. Świadek ten, pełniąc w badanym okresie funkcję prezesa "B", nie potrafił wskazać od kogo wynajmował lokal w P., w którym prowadzona miała być działalność firmy, nie pamiętał imienia i nazwiska zatrudnionej przez siebie pracownicy oraz tego, czy spółka odprowadzała z tego tytułu składki na podatek dochodowy od osób fizycznych (brak deklaracji spółki w tym zakresie) oraz składki na ubezpieczenia społeczne (z informacji otrzymanej z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych wynika, że składki nie były opłacane). Nie pamiętał również okoliczności nawiązania sposobu ze skarżącą Spółką, ani sposobu otrzymania zapłaty z tytułu dostawy paliwa na podstawie spornych faktur. Świadek nie przypominał sobie innych kontrahentów spółki "B", zaś czynności kontrolne przeprowadzone przez organ kontroli skarbowej w firmie "D" z W., jedynej wskazanej przez W. K. jako dostawcę paliwa dla "B", nie potwierdziły dokonania w 2003 r. na rzecz tej firmy sprzedaży paliwa.

Zdaniem Sądu, powyższe okoliczności i zebrane dowody pozwalały organom na stwierdzenie, że sporne faktury nie dokumentowały faktycznie dokonanych transakcji. Opisane sprzeczności w zeznaniach świadków, brak wiarygodnej wiedzy W. K. na temat prowadzonej przez siebie działalności, brak możliwości zweryfikowania dokumentacji księgowej wystawcy tych faktur, brak dowodów lub chociażby wiarygodnych oznak działalności firmy "B" w 2003 r., a w szczególności dowodów na prowadzenie przez ten podmiot działalności w zakresie obrotu paliwami (w sytuacji, gdy nawet świadek W. K. potwierdził brak zaplecza technicznego do prowadzenia tego typu działalności), potwierdzenie jedynie gotówkowej płatności za faktury, mimo, że jedna z nich miała być płatna przelewem, uczestnictwo firmy "B" w obrocie fikcyjnymi fakturami - całość powyższych okoliczności została, zdaniem Sądu, trafnie oceniona przez organy podatkowe jako świadcząca o niedokonaniu zakupu paliwa przez skarżącą Spółkę od firmy "B" oraz o nierzetelności spornych faktur. Nie można się przy tym zgodzić z wyrażonym w skardze poglądem, że za uznaniem za rzetelne faktur wystawionych przez "B" przemawiał fakt, że skarżąca Spółka nie posiadała możliwości wyprodukowania paliwa we własnym zakresie, a zatem musiała je nabyć. Podatek od towarów i usług jest podatkiem sformalizowanym i - co zaznaczono na wstępie - odliczenie podatku naliczonego jest uwarunkowane posiadaniem dokumentu - faktury, którego treść odzwierciedla faktyczny przebieg transakcji. Sam fakt, że Spółka posiadała paliwo, nie dowodzi, od kogo to paliwo nabyła.

Nie można się również zgodzić z zarzutem, że organy podatkowe nie wykazały, że Spółka nabyła olej napędowy u innego kontrahenta. Wypada podkreślić, że w orzecznictwie wielokrotnie wyrażano pogląd, że obowiązki w zakresie postępowania dowodowego, wynikające z art. 122 i 187 op. nie mogą prowadzić do nałożenia na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających wykonanie usług, z tytułu których skarżący wywodzi prawo do obniżenia podatku naliczonego, jeżeli dowodu w tym względzie nie dostarczył sam podatnik, a z ustaleń organu podatkowego wynikają wnioski przeciwne do twierdzeń podatnika. W wyroku z dnia 15.03.2005 r. sygn. akt III SA/Wa 1938/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie słusznie zauważał, iż "prawo podatnika nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru bądź usługi.(...) Faktura powinna odzwierciedlać rzeczywisty przebieg procesów gospodarczych, lecz przepis art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie daje podstawy do konstruowania domniemania prawdziwości faktury (...)". W przekonaniu Sądu, Spółka nie dostarczyła wiarygodnych dowodów na dokonanie faktycznego zakupu paliwa na podstawie spornych faktur, zaś czynności podjęte przez organy podatkowe i zgromadzone przez nie dowody podważają możliwość dokonania przez "B" sp. z o.o. takich transakcji ze skarżąca Spółką. Tym samym zasadnie organ odmówił Spółce prawa do uwzględnienia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur wystawionych przez spółkę "B".

W przekonaniu Sądu organy podatkowe nie naruszyły zasady prawdy obiektywnej (art. 122 i 187 o.p.) oraz zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.) także uznając, że Spółka dokonała zaniżenia podatku należnego poprzez niezaewidencjonowanie całości obrotu ze sprzedaży benzyny bezołowiowej 95 i 98.

Organy wskazały na fakt, że w dokumentacji księgowej skarżącej spółki brak było dwóch faktur - [...] (zakup benzyny uniwersalnej w ilości [...] ) i [...] (zakup benzyny bezołowiowej w ilości [...] .), wystawionych w lutym 2004 r. przez firmę "C", które dotyczyły sprzedaży dokonanej jeszcze w 2003 r. Fakt, że do zakupu przez spółkę paliwa od "C" doszło jeszcze w 2003 r. organy podatkowe ustaliły na podstawie kontroli przeprowadzonej w firmie "C" oraz uwzględniając zeznania M. M. - właściciela "C". Przesłuchiwany w dniu [...] w charakterze świadka M. M. zeznał, że faktyczne wydanie towaru (paliwa) miało miejsce we wrześniu lub październiku 2003 i zostało udokumentowane dowodem wewnętrznym, jednak faktury zostały wystawione z opóźnieniem, z uwagi na fakt aresztowania M. M. tuż po wydaniu towaru skarżącej Spółce. Biorąc pod uwagę, że powyższe ustalenia organy wywiodły z czynności kontrolnych przeprowadzonych w "C" oraz z zeznań M. M., nie można uznać za zasadne zarzutów, iż organ nie posiadał dowodów świadczących o zakupie paliwa od firmy "C" w 2003 r.

Jakkolwiek organ podatkowy nie podjął się wyjaśnienia, czy rzeczywiście - jak twierdzi strona skarżąca - M. M. w momencie wskazanym przez niego jako moment wydania paliwa, przebywał w szpitalu oraz czy mogło dojść mimo to do wydania paliwa Spółce, to jednak nie można uznać, że zaniechanie powyższych czynności miało de facto wpływ na ustalenia organu w zakresie nieewidencjonowanej sprzedaży. Z akt sprawy oraz zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji wynika bowiem, że ustalenia organu dotyczące brakujących w dokumentacji księgowej faktur firmy "C" potwierdzały wnioski, jakie organ wyprowadził z porównania ilościowego zakupów i sprzedaży paliw w różnych asortymentach ze stanem remanentowym, stwierdzonym na dzień [...]. W obszernej argumentacji zawartej w decyzji organ I instancji wykazał, że gdyby remanent odzwierciedlał to, co wynikało z dokumentów Spółki, musiałyby wystąpić nadwyżki oraz niedobory paliw, w tym benzyny bezołowiowej i benzyny uniwersalnej co najmniej w ilości wykazanej na spornych fakturach z "C". Przyjmując zatem, że remanent Spółki uwzględniał rzeczywiste ilości paliw, organ stwierdził, że faktyczny rozchód paliw był wyższy, niż wykazany na fakturach sprzedaży oraz paragonach z kas rejestrujących. Odnośnie powyższych ustaleń organu, przedstawionych wyliczeń oraz argumentacji Spółka nie podjęła żądnej merytorycznej polemiki i nie przedstawiła argumentów, które świadczyłyby o błędnych wnioskach organów podatkowych.

W tej sytuacji nie można, zdaniem Sądu, czynić organom zarzutu, że nie zaistniały przesłanki stwierdzenia na podstawie art. 193 §4 i §6 o.p. nierzetelności ewidencji VAT w tym zakresie oraz oszacowania podstawy opodatkowania na podstawie art. 23 § 1 pkt 2 o.p. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania, organ jest zobowiązany do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. W niniejszej sprawie organ, po przedstawieniu ujętych w art. 23 § 3 o.p. metod szacunku, trafnie zauważył, że żadna z tych metod nie mogła znaleźć zastosowania z uwagi na konieczność uwzględnienia postulatu oszacowania podstawy opodatkowania w sposób maksymalnie zbliżony w jej rzeczywistej wysokości. Organ zaś ustalił ilość niezaewidencjonowanego paliwa w sposób precyzyjny, na podstawie dokumentów źródłowych, z uwzględnieniem stanów remanentowych na początek i koniec okresu. Ustalając podstawę opodatkowania organ uwzględnił zatem rzeczywistą ilość paliwa oraz średnią cenę netto tego paliwa, stosowaną przez Spółkę w 2003 r. Ustalony obrót pomniejszono o 1%, tj. w wysokości błędu urządzeń pomiarowych. Uwzględnienie podatku należnego od wartości niezaewidencjonowanej sprzedaży w rozliczeniu za grudzień 2003 r. należy uznać za rozwiązanie korzystne dla podatnika.

Biorąc pod uwagę powyższe, podniesione w skardze zarzuty tak naruszenia prawa materialnego, jak również dotyczące naruszenia prawa procesowego, Sąd uznał za nieuzasadnione. Tym samym skarga, jako niezasadna, podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.s.a.