Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 2268/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2014-12-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 11 ust. 1, 12 ust. 1, 21 ust. 1 pkt 67, 68a
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Protokolant: starszy inspektor sądowy Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 grudnia 2014 r. przy udziale sprawy ze skargi "A" S.A. Centrala w L. na interpretację indywidualną Ministra Finansów-Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. orzeka, że akt wymieniony w pkt I. nie podlega wykonaniu; III. zasądza na rzecz skarżącej od Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 457,00 (czterysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez "A" S.A. Oddział [...] w L. jest interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w P. (działającego z upoważnienia Ministra Finansów) z dnia [...] r. (nr [...]), dotycząca wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej Skarżąca podała, że organizuje różnego rodzaju wydarzenia biznesowo-integracyjne dla pracowników w celu zwiększenia zaangażowania w pracy, a także kultywowania tradycji spółki..Jednym z celów organizacji wydarzeń biznesowo-integracyjnych jest osiągnięcie korzyści biznesowych, a ostatecznie zwiększenie przychodów operacyjnych "A" przez: motywację pracowników i tym samym maksymalizację ilości i jakości efektów ich pracy, zwiększenie rozpoznawalności Spółki w gronie nie tylko pracowników, ale także ich rodzin, znajomych, dostawców, podwykonawców i innych odbiorców, którzy mogli chociażby dowiedzieć się o spotkaniach lub nawet w nich uczestniczyć w określonych przypadkach, promocja Spółki jako potencjalnego pracodawcy na lokalnym rynku pracy. Co do zasady, od pracowników oczekuje się uczestnictwa w imprezach, choć nie zawsze jest ono obowiązkiem. Uczestnictwo w spotkaniach należy natomiast do obowiązków pracowniczych niektórych uczestników (np. dla kadry kierowniczej).

Strona jest organizatorem imprez biznesowo-integracyjnych o zróżnicowanym charakterze m.in. organizuje imprezę o nazwie "B".

Impreza ma charakter zamknięty, ale jest przeznaczona dla szerokiej grupy – nie tylko dla pracowników "A" – Oddział [...], ale także dla zatrudnionych w innych spółkach "A". Uczestniczą w niej również rodziny pracowników.

W ramach "B" (...), uczestnicy biorą udział w górskich wycieczkach, wg zróżnicowanych tras. Na zakończenie "B" odbywa się plenerowy festyn z oprawą muzyczną. Uczestnicy mają możliwość skorzystania z posiłków na podstawie wydawanych kart na catering. Co więcej, dla pracowników [...] są zapewnione noclegi i transport, które są finansowane z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (dalej: ZFŚS). Dla pozostałych uczestników transport i noclegi finansowane są również z ZFŚS odpowiednich oddziałów. W pozostałym zakresie koszty organizacji "B" (...) pokrywane są ze środków operacyjnych "A" – Oddział [...]. Udział w "B" jest nieodpłatny dla uczestników. Z uwagi na to, że "B" ma charakter wycieczki w górach, ze względów bezpieczeństwa wnioskodawca ewidencjonuje osoby biorące w nim udział.

Koszty organizacji "B" ponoszone przez "A" – Oddział [...] mają co do zasady charakter ryczałtowy, a organizator będący podmiotem zewnętrznym wystawia fakturę na całość kosztów. Wnioskodawca nie jest w stanie w żaden sposób określić poziomu faktycznych korzyści (nie zna precyzyjnie ich zakresu, ilości, rodzajów) dla poszczególnych osób uczestniczących w "B". Co więcej, ponoszone przez Wnioskodawcę koszty ogólne, tj. przygotowanie tras wycieczkowych, organizacja festynu oraz oprawa muzyczna, są niezależne od liczby uczestników. Jednocześnie Wnioskodawca oferuje podczas "B" świadczenia indywidualne, które są przypisywane konkretnym osobom i których wartość można określić. Do takich świadczeń należą karty uprawniające do skorzystania z usług gastronomicznych, transport i noclegi.

Celem tych wszystkich spotkań jest zwiększenie przychodów operacyjnych pracodawcy przez motywację pracowników oraz zwiększenie rozpoznawalności firmy na rynku.

Na tle zarysowanego stanu faktycznego spółka sformułowała pytania odnośnie wykładni i stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz 361 ze. zm., w skrócie: "u.p.d.o.f."):

1) Czy z tytułu uczestnictwa w wydarzeniach, takich jak opisane w stanie faktycznym (w stosunku do kosztów ogólnych organizacji imprezy) po stronie pracowników wnioskodawcy powstanie przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, a w konsekwencji czy wnioskodawca – jako płatnik – jest obowiązany obliczyć i pobrać zaliczkę na podatek dochodowy?

2) Czy w przypadku gdy wnioskodawca przekazuje konkretnym pracownikom indywidualnie oznaczone świadczenia w ramach organizowanych wydarzeń, stanowią one przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu, a w konsekwencji czy spółka – jako płatnik – zobowiązana jest pobrać od pracowników zaliczkę na podatek dochodowy?

3) Czy w przypadku świadczeń finansowanych z ZFŚS są one zwolnione z podatku dochodowego pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 67 u.p.d.o.f., a w konsekwencji, czy spółka – jako płatnik – zobowiązana jest do obliczenia i pobrania od pracowników zaliczki na podatek dochodowy z tytułu przekazania tych świadczeń?

4) Czy spółka jest zobowiązana wystawić informację PIT-8C dla uczestników wydarzeń, takich jak opisane we wniosku, którzy nie są jej pracownikami, zgodnie z art. 42a u.p.d.o.f.?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 1, z tytułu uczestnictwa w wydarzeniach, takich jak opisane w stanie faktycznym (w stosunku do kosztów ogólnych organizacji imprezy) po stronie pracowników nie powstaje przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu PDOF.

W zakresie pytania oznaczonego nr 2, indywidualnie oznaczone świadczenia, skierowane do konkretnego pracownika stanowią przychód ze stosunku pracy, a w konsekwencji na Wnioskodawcy będą ciążyły obowiązki płatnika, o ile przychód z tego tytułu nie będzie zwolniony na podstawie przepisów ustawy o PDOF.

Gdy chodzi o pytanie nr 3, w przypadku świadczeń finansowanych z ZFŚS strony będą one zwolnione z PDOF pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o PDOF, (które w opisanym stanie faktycznym są spełnione), w związku z czym Wnioskodawca nie jest obowiązany do obliczenia i pobrania zaliczki na PDOF z tego tytułu (jeśli w ciągu roku świadczenia nie przekraczają 380 zł).

W odniesieniu do pytania nr 4, jest on obowiązany do wystawienia informacji PIT-8C uczestnikom wydarzeń, takich jak opisane w stanie faktycznym, niebędącym pracownikami Wnioskodawcy jedynie w odniesieniu do indywidualnie oznaczonych świadczeń, skierowanych do konkretnego uczestnika. Ponadto, jeżeli przychód z tytułu indywidualnie oznaczonych świadczeń można ustalić lecz spełnia on warunki określone w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o PDOF (jak ma to miejsce w opisanym stanie faktycznym), jest to przychód zwolniony z opodatkowania. W takiej sytuacji Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawienia informacji PIT-8C.

W wydanej interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w P., stanowisko podatnika przedstawione we wniosku uznał za prawidłowe jedynie w części dotyczącej zwolnień z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67 u.p.d.o.f. W pozostałej części, stanowisko wyrażone we wniosku ocenił jako nieprawidłowe.

Nawiązując do poglądu prawnego wnioskodawcy wyrażonego na tle pytania pierwszego organ podatkowy powołując się na art. 9 ust. 1, 10 ust. 1 pkt 1 oraz art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. podkreślił, ,że wzięcie udziału przez pracownika w spotkaniu integracyjnym, zorganizowanym i sfinansowanym przez pracodawcę jest równoznaczne z otrzymaniem przez tego pracownika nieodpłatnego świadczenia, którego wartość ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f. Nieistotne jest przy tym, co i ile dana osoba skonsumuje, czy i z jakich atrakcji skorzysta, gdyż koszty zakupu poszczególnych postawionych do dyspozycji świadczeń ponoszone będą niezależnie od tego czy uprawnione osoby skorzystają z nich w pełnym zakresie, czy też nie. Istotnym dla celów podatkowych jest to, że osoby te skorzystały z możliwości udziału w spotkaniu zaoferowanym im przez pracodawcę. Samo uczestnictwo pracownika w organizowanym spotkaniu, którego koszty pokrywa pracodawca posiada konkretny wymiar finansowy.

Organ podkreślił, że ewentualne trudności towarzyszące indywidualizacji świadczeń na rzecz poszczególnych pracowników, którzy będą uczestniczyć w spotkaniu, mają charakter drugorzędny i nie mogą wpływać na byt i zakres obowiązku podatkowego. Tak więc, problemy techniczne związane z ujednoliceniem ogólnej kwoty kosztów zorganizowania imprezy nie mogą prowadzić do niemożności wyodrębnienia, jaka wartość (część) uiszczonej kwoty przypada na danego pracownika.

W przedmiotowej sytuacji możliwe będzie ustalenie uczestników imprez, które adresowane są do określonej grupy osób jak i kosztów ponoszonych w związku z ich zorganizowaniem, co pozwoli na ustalenie wartości świadczenia przypadającego na pracownika uczestniczącego w imprezie.

Samo skorzystanie z danego świadczenia przez uprawnioną osobę – wzięcie udziału w zorganizowanej imprezie – będzie skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu u każdej z osób, która weźmie w niej udział. Techniczne trudności w ustaleniu wartości świadczenia nie mogą bowiem stanowić podstawy do uznania, że dana osoba świadczenia nie otrzymała. Fakt, że świadczenie kierowane jest do szerokiego grona osób, nie wyklucza możliwości określenia przychodu otrzymanego przez konkretną osobę. Wnioskodawcy, skoro ma zapewnić świadczenia i atrakcje zaproszonym osobom (np. konsumpcję), znana jest ilość osób (choćby potencjalna), do których skierowano zaproszenie do uczestnictwa w imprezie. Wnioskodawca zatem winien jedynie określić konkretne osoby, które uczestniczyły w imprezie, co w niniejszej sprawie ma miejsce.

Zatem ustalenie przychodu u poszczególnych uczestników jest sprawą oczywistą, nawet jeżeli zapłata za usługi obce nastąpi w sposób zryczałtowany i nie będzie określała jednostkowej ceny tego świadczenia.

Jedynie u pracowników, u których uczestnictwo w spotkaniach ma charakter obowiązkowy, nie powstaje przychód ze stosunku pracy. Pracownicy bowiem uczestnicząc w tych spotkaniach będą wykonywać swoje obowiązki pracownicze. W sytuacji, gdy świadczeniem objęty jest również członek rodziny pracownika – to wartość tego świadczenia stanowić będzie przychód pracownika ze stosunku pracy, bowiem świadczenie to związane jest ze stosunkiem pracy łączącym pracownika z pracodawcą

Reasumując, nieprawidłowe było stanowisko wnioskodawcy stanowiące, że w przypadku uczestnictwa w wydarzeniach, o których mowa we wniosku, przychód powstanie tylko i wyłącznie wówczas, gdy znana jest konkretna osoba której świadczenie przyznano i wręczono oraz znana i określona jest wartość tego świadczenia.

Gdy idzie o uczestnictwo osób niebędących pracownikami w spotkaniach o charakterze integracyjnym, to stanowić będzie dla tych osób przychód zaliczany do innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.). Do ustalenia wysokości przychodów z tytułu otrzymanych przez te osoby świadczeń, należy zastosować zasady i metodykę analogiczne do wskazanej w niniejszej interpretacji, dotyczące przychodów osiąganych przez pracowników. W związku z tym na Wnioskodawcy będą ciążyć obowiązki wystawienia świadczeniobiorcom informacji PIT-8C.

Z kolei zdaniem organu, prawidłowe było stanowisko Zakładu, że w przypadku świadczeń finansowanych z ZFŚS, będą one zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych, pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 67 powołanej ustawy, w związku z czym wnioskodawca nie jest obowiązany do obliczenia i pobrania zaliczki na podatek od wartości tych świadczeń, jeżeli w ciągu roku podatkowego ich wysokość nie przekroczy 380 zł.

Co się zaś tyczy pytania nr 4 organ stwierdził, że na mocy art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f., wolna od podatku dochodowego będzie wartość nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, otrzymanych od świadczeniodawcy w związku z jego promocją lub reklamą - jeżeli jednorazowa wartość tych świadczeń nie przekracza kwoty 200 zł. W konsekwencji, organ uznał, że w przypadku osób niebędących pracownikami wolne od opodatkowania będą tylko te świadczenia (i w granicach określonych normą art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f.), których wyłącznym celem jest promocja bądź reklama spółki. Zwolnienie to znajdzie zastosowanie tylko wtedy, jeżeli w istocie "B" (...) (w stosunku do osób niebędących pracownikami) będzie wiązał się z promocją samej marki Spółki. Jednakże przychód ten nie można oceniać jedynie w kontekście otrzymania karty uprawniającej do skorzystania z usług gastronomicznych, lecz z całą wartością otrzymanego świadczenia w postaci wartości uczestnictwa w wydarzeniu, której wysokość należy ustalić stosownie do opisanej wyżej metodyki. Zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajdzie zatem zastosowanie, jeśli tak obliczona wartość jednostkowa świadczenia, obejmująca całe nieodpłatne świadczenie, nie przekroczy kwoty 200 zł.

Dlatego stanowisko Wnioskodawcy określające metodykę ustalania wartości świadczenia korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania jest nieprawidłowe.

"A" S.A. – [...], wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, a po uzyskaniu jego odpowiedzi, podtrzymującej stanowisko organu – wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, żądając uchylenia interpretacji indywidualnej oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W skardze do Sądu strona zarzuciła naruszenie:

1) art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.; dalej: O.p.) przez przyjęcie za podstawę wydanej interpretacji stanu faktycznego innego, niż przedstawiony we wniosku strony;

2) art. 14e § 1 O.p. i art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p. przez brak odniesienia się w interpretacji do przytoczonych przez stroną wyroków sądów administracyjnych, czym organ naruszył zasadę zaufania do organów podatkowych;

3) art. 11 ust. 1, 2 i 2a u.p.d.o.f., art. 12 ust. 1, 2 i 3 u.p.d.o.f., art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz art. 31 u.p.d.o.f. i art. 42a u.p.d.o.f. przez przyjęcie, że w sytuacji organizowania przez spółkę wydarzeń opisanych w stanie faktycznym, u uczestników wydarzeń powstaje przychód (ze stosunku pracy lub z innych źródeł) z tytułu samego uczestnictwa, niezależnie od braku możliwości ustalenia faktycznego grona uczestników, możliwości konkretyzacji otrzymanego świadczenia oraz możliwości określenia wartości świadczeń otrzymanych przez indywidualnego podatnika;

4) art. 11 ust. 1 i ust. 2a u.p.d.o.f. w związku z art. 217 Konstytucji RP przez pominięcie uregulowań zawartych w u.p.d.o.f. kreujących moment powstania przychodu oraz zasady ustalania wysokości tego przychodu, podczas gdy przychód z nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 u.p.d.o.f., podlega opodatkowaniu jedynie w przypadku faktycznego otrzymania tych świadczeń (nie zaś, postawienia ich do dyspozycji) oraz wyłącznie według zasad wskazanych w art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga była uzasadniona.

Zasadnicza sporna kwestia w niniejszej sprawie dotyczyła tego, czy udział pracowników bądź innych osób w imprezach o charakterze biznesowo-integracyjnym (jak to ogólnie nazwano we wniosku o wydanie interpretacji) rodzi po stronie tych osób powstanie przychodu w rozumieniu u.p.d.o.f., a w konsekwencji czy spółka winna wykonać obowiązki przypisane w ustawie płatnikom, jak również informacyjne w przypadku braku obowiązku poboru podatku (sporządzenie informacji PIT-8C).

Ocena prawna spornej kwestii wymaga przywołania przepisów u.p.d.o.f. mających znaczenie dla jej rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z kolei przychodem ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zauważyć należy, że sposób obliczania wartości dla wymienionych kategorii świadczeń został określony odmiennie, czemu ustawodawca dał wyraz w art. 12 ust. 2 i 3 oraz art. 11 ust. 2, 2a i 2 b u.p.d.o.f. Zatem dla potrzeb wykazania, że dane świadczenie jest przychodem, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., konieczne jest jego przyporządkowanie do jednej z kategorii świadczeń wymienionych w tym przepisie i zastosowanie właściwej metody obliczenia jego wartości, pamiętając, że ustawodawca nie przewidział możliwości ustalania wartości ww. świadczeń w inny sposób niż określony w przepisach ustawy.

Z zaskarżonej interpretacji indywidualnej wynika, że udział pracowników w opisanych przez skarżącą imprezach opisanych we wniosku został zakwalifikowany przez organ interpretujący, jako przychód będący innymi nieodpłatnym świadczeniem, którego wartość winna zostać ustalona na podstawie art. 11 ust. 2a pkt 2 u.p.d.o.f., tj. według cen zakupu usług organizacji imprez przez podmiot zewnętrzny.

W ocenie Sądu, tak wyrażone stanowisko w świetle opisanego przez skarżącą we wniosku stanu faktycznego uznać należy za nieuprawnione. Przede wszystkim z tego względu, że przepis art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. warunkuje możliwość uznania wartości innych nieodpłatnych świadczeń za przychód, faktycznym otrzymaniem tych świadczeń. Inaczej mówiąc, w przypadku świadczeń nieodpłatnych, opodatkowaniu może podlegać, jak słusznie podkreślała strona skarżąca, tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania ze świadczenia). Ponadto, o przychodzie pracownika można mówić wówczas, gdy poza wskazanym warunkiem otrzymania nieodpłatnego świadczenia, możliwe jest ustalenie jego wartości według zasad określonych w art. 11 ust. 2a w związku z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.f.

Zaprezentowany przed chwilą pogląd przeważa w orzecznictwie sądów administracyjnych, w szczególności w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w tym w powołanym w skardze wyroku z dnia 23.01.2014 r. (sygn. akt I SA/Wr 1916/13, dostępny w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Niemniej, zaakcentować należy, że wszelkie wątpliwości interpretacyjne w omawianej problematyce rozwiał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8.07.2014 r. sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r. Nr 947). Wymienione orzeczenie, do którego skarżąca odwołała się w piśmie procesowym z dnia 4.09.2014 r., miało zatem zasadnicze i przesądzające znaczenie dla podjęcia rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

We wskazanym wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że "art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2–2b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, 362, 596, 769, 1278, 1342, 1448, 1529 i 1540, z 2013 r. poz. 888, 1036, 1287, 1304, 1387 i 1717 oraz z 2014 r. poz. 223, 312, 567 i 598), rozumiane w ten sposób, że "inne nieodpłatne świadczenie" oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej" .

W uzasadnieniu wyroku Trybunał stwierdził między innymi, że kryterium wyróżnienia nieodpłatnych świadczeń stanowiącym przychód pracownika musi być obiektywna ocena, czy świadczenie leżało w interesie pracownika, a jest tak wtedy, gdy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Chodzi zatem o korzyści, które pracownik otrzymuje do własnej dyspozycji, którymi może swobodnie zarządzać i rozporządzać, przeznaczając je na zaspokojenie własnych potrzeb.

Trybunał wyjaśnił, że świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, niezależnie od tego czy są dokonywane w formie pieniężnej czy w formie świadczenia rzeczowego lub usługi, aby podlegały opodatkowaniu muszą prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. O ile jednak w wypadku świadczenia pieniężnego przysporzenie jest niewątpliwe i niejako bezwarunkowe (zawsze oznacza zwiększenie aktywów), o tyle "inne nieodpłatne świadczenia" na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód, w rozumieniu u.p.d.o.f., tylko pod warunkiem, że rzeczywiście pozwoliły mu uniknąć wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie.

Według Trybunału Konstytucyjnego, obiektywne kryterium – wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) – nie jest spełnione, gdy pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób, bowiem zakładać, że gdyby nie "kursokonferencja" organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

Dalej Trybunał zwrócił uwagę, że posłużenie się przez ustawodawcę w tej samej jednostce redakcyjnej aktu prawnego, tj. w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., dwoma różnymi określeniami dotyczącymi uzyskania przychodu ("postawienie do dyspozycji" pieniędzy i wartości pieniężnych oraz "otrzymanie" innych nieodpłatnych świadczeń –przypis), musi być uwzględnione przy określeniu warunków, od których zależy potraktowanie nieodpłatnego świadczenia pracodawcy jako przychodu pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. W odniesieniu do "innych nieodpłatnych świadczeń" - bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości. Tak więc, udział w spotkaniu (wyjeździe) integracyjnym czy szkoleniu zaoferowanym przez pracodawcę pracownikom, nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika, gdyż - pomijając w tym miejscu kryterium uniknięcia wydatku, nie ma podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść.

W konsekwencji Trybunał Konstytucyjny uznał, że za podlegający opodatkowaniu przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. mogą być uznane takie "inne nieodpłatne świadczenia", które posiadają następujące cechy:

1) zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie);

2) zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść;

3) korzyść ta jest wymierna i można ją w skonkretyzowanej wysokości przypisać indywidualnemu pracownikowi, a nie tylko w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów.

Przenosząc powyższą wykładnię przytoczonych regulacji prawnych na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że organ interpretujący w sposób nieuprawniony stwierdził, że dla opodatkowania wartości nieodpłatnego świadczenia nie ma znaczenia, co i ile dana osoba skonsumuje, czy i z jakich atrakcji skorzysta, gdyż istotnym jest samo uczestnictwo pracownika w organizowanym spotkaniu, które ma konkretny wymiar finansowy. Przyjął także wbrew podanym w wniosku okolicznościom, że udział danego pracownika da się ustalić, gdyż imprezy organizowane są dla pracowników skarżącej.

Z przyjętego przez organ interpretujący poglądu wynika zatem, że de facto samo uczestnictwo pracownika w imprezie stanowi przychód z nieodpłatnego świadczenia. Takie stanowisko stanowi naruszenie art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 oraz art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f. albowiem – jak to zostało wcześniej wywiedzione – przychód z nieodpłatnego świadczenia powstaje, gdy można to świadczenie zindywidualizować, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę, a także gdy świadczenie to udzielone zostało w interesie odbiorcy świadczenia (w konsekwencji zostało przez niego otrzymane).

Odnosząc się do przypadków opisanych przez skarżącą stronę, to gdy świadczeń nie można przyporządkować do konkretnie oznaczonego pracownika, gdzie koszt ponoszony jest przez pracodawcę ryczałtowo za wszystkich pracowników bez względu na to, czy pracownik ze świadczeń skorzysta, czy też nie, brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów imprez integracyjnych (okolicznościowych). W konsekwencji, jako że poniesiony przez skarżącą koszt organizacji wskazanych imprez nie stanowi dla pracowników przychodu podatkowego, to po stronie skarżącej – jako pracodawcy – nie powstaną obowiązki płatnika w odniesieniu do tej wartości.

Powyższe uwagi dotyczące warunkach uzyskania przez pracownika przychodu z tytułu otrzymania innych nieodpłatnych świadczeń należy odnieść także do przychodów innych niż pracownicy osób. Mieć bowiem należy na uwadze, że punktem wyjścia określenia warunków powstania przychodu (w przedmiotowym zakresie) był przepis art. 11 u.p.d.o.f. mający ogólny charakter, którego zastosowanie wykracza poza przypadki przychodu ze stosunku pracy (i zrównanych).

Za prawidłowe natomiast Sąd uznał stanowisko organu interpretacyjnego w przypadku świadczeń finansowanych z ZFŚS. Będą one zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych, pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 67 powołanej ustawy, w związku z czym wnioskodawca nie jest obowiązany do obliczenia i pobrania zaliczki na podatek od wartości tych świadczeń, jeżeli w ciągu roku podatkowego ich wysokość nie przekroczy 380 zł.

Z kolei za nieprawidłowe w części Sąd uznał stanowisko organu dotyczące zwolnień z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68 a u.p.d.o.f.

Zdaniem Sadu, przychodu tego nie można łączyć wartością uczestnictwa w wydarzeniu ( takim jak opisane w stanie faktycznym ), a zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zastosować jeżeli wartość jednostkowa świadczenia, obejmująca całe nieodpłatne świadczenie, nie przekroczy kwoty 200 zł. Wbrew stanowisku organu, w tym przypadku zastosowanie znajdą wymienione wyżej uwagi dotyczące warunków uzyskania przez pracownika przychodu z tytułu otrzymania innych nieodpłatnych świadczeń, jaki i przychodów innych niż pracownicy osób.

Mając na względzie wyrażone powyżej stanowisko, zaskarżona interpretacja podlegała uchyleniu na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł w oparciu o art. 200 p.p.s.a.

Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku skarżącej, organ interpretujący ma obowiązek uwzględnić dokonaną przez Sąd ocenę prawną w kontekście stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez stronę skarżącą we wniosku i zadanych tam pytań.