Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 818/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2010-01-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 240 §1 pkt 5 i pkt 11
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 stycznia 2010 r. sprawy ze skargi J. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji po wznowieniu postępowania w sprawie podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień, październik, listopad 2004 r. oraz za marzec i kwiecień 2006 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...]Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]r. nr [...]odmawiającej, po wznowieniu postępowań na wniosek [...], uchylenia decyzji ostatecznych Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie podatku od towarów i usług

1) z dnia [...]

2) z dnia [...]

Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego

określił [...] w sprawie podatku od towarów

i usług decyzjami z dnia [...] r.

– nr [...]. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...]zł,

– nr [...]za wrzesień 2004 r. zobowiązanie podatkowe

w wysokości [...] zł,

– nr [...]za październik 2004 r. zobowiązanie podatkowe

w wysokości [...] zł,

– nr [...]za listopad 2004 r. zobowiązanie podatkowe

w wysokości [...]zł;

a decyzjami z dnia 4 stycznia 2008 r.

– nr [...] nadwyżkę podatku naliczonego

nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł,

– nr [...]zobowiązanie podatkowe

w wysokości [...]zł.

Od ww. decyzji podatnik nie wniósł odwołań, w związku z tym stały się one decyzjami ostatecznymi.

W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wskazał, że w dniu [...] wpłynęły do organu podatkowego I instancji wnioski [...]z dnia

[...]r., uzupełnione pismem z dnia [...]r.,

o wznowienie postępowań podatkowych, zakończonych ww. decyzjami ostatecznymi Naczelnika Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu wniosków (przekazanych przez organ II instancji za pismem z dnia [...]r.) [...], powołując się na wyrok Trybunału Europejskiego, wskazał, iż organ podatkowy niesłusznie pozbawił go prawa do odliczenia podatku wynikającego

z faktur VAT, dokumentujących zakup paliwa do samochodu.

Postanowieniem z dnia [...]r. nr [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego wznowił postępowania w sprawach zakończonych decyzjami ostatecznymi przez ten organ z dnia [...]odmówił uchylenia ww. decyzji. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał,

że wprawdzie w sprawach zachodzi przesłanka zawarta w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, lecz z uwagi na okoliczność, że w wyniku uchylenia mogłyby zostać wydane wyłącznie decyzje rozstrzygające istotę sprawy tak, jak decyzje dotychczasowe, odmówił uchylenia decyzji ostatecznych. W konsekwencji organ stwierdził, że [...] nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego

od dokonanej sprzedaży o kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakup paliwa wykorzystywanego do napędu samochodu osobowego marki [...].

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu I instancji, [...]złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu odwołania podniósł, że wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia

22 grudnia 2008 r. (sygn. akt C-414/07) daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu zakupu paliwa do samochodu wykorzystywanego do prowadzonej działalności gospodarczej. Stwierdził również, iż nie ma znaczenia, czy jest to samochód osobowy, czy też ciężarowy. [...]powołując się

na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie (sygn.

akt I SA/Kr 147/09), zauważył, że przepisy regulujące zasady odliczeń paliwa obowiązujące w okresie od maja 2004 r. do 21 sierpnia 2005 r. jak i po tej dacie, muszą zostać pominięte. Jedynym ograniczeniem dla podatnika w tym zakresie jest wykazanie związku zakupu benzyny z działalnością gospodarczą bez względu

na rodzaj pojazdu - osobowy czy ciężarowy. [...]dodał,

że WSA w Krakowie we wspomnianym wyroku wskazał, że podstawą do stosowania odliczeń w tak pełnym zakresie jest art. 17 ust. 2 Szóstej Dyrektywy Unii Europejskiej.

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania, utrzymał

w mocy decyzję organu I instancji, wskazując, że zgodnie z art. 128 Ordynacji podatkowej decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym

są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych

w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Następnie, organ odwoławczy wyjaśnił, że z akt sprawy wynika, iż decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego

są ostateczne, strona bowiem

nie złożyła odwołań od tych decyzji do Dyrektora Izby Skarbowej.

W dalszej części swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał,

że przesłanki wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, które zostały szczegółowo wymienione w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, muszą dotyczyć kwalifikowanych wad, które dotknęły postępowanie podatkowe zakończone wydaniem decyzji. Instytucja ta polega na ponownym rozpatrzeniu sprawy zakończonej decyzją ostateczną. Wznowienie postępowania jest zatem instytucją szczególną, stanowiącą wyjątek od zasady trwałości decyzji administracyjnej.

W sprawie o wznowienie postępowania organ nie może brać pod uwagę innych okoliczności niż wyżej wskazane. Ponadto, wyjątkowy charakter omawianej instytucji wyklucza możliwość rozszerzającej interpretacji przepisów określających warunki jej zastosowania. Organ wskazał również, że z treści przepisów art. 243 § 2, 245 § 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 3 lit. a) Ordynacji podatkowej, wynika obowiązek organu podatkowego prowadzącego postępowanie do rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności kwestii zaistnienia przesłanek wymienionych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej,

a następnie podjęcie rozstrzygnięcia co do uchylenia w całości lub w części decyzji dotychczasowej, jeśli stwierdzi istnienie przesłanek, natomiast odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek bądź w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa.

W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wskazał, że zdaniem [...]zasadne jest wznowienie postępowania podatkowego, gdyż wydane w tej sprawie decyzje obarczone są wadą wyszczególnioną w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Podatnik nie wskazał, która konkretnie przesłanka znajduje zastosowanie w sprawie. Jednakże, według organu, z treści złożonego wniosku wynikało, że podatnik domagał się uchylenia ww. decyzji ostatecznych na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, tj. wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną, gdyż na treść decyzji ma wpływ orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07

Dalej, organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, wznowienie postępowania następuje na wniosek strony wniesiony w terminie miesiąca od dnia publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Wyrok TSWE z dnia

22 grudnia 2008 r. (sygn. C-414/07) opublikowany został w dniu 21 lutego 2009 r. Wniosek, w którym powołano się na ww. wyrok, wpłynął do organu podatkowego

w dniu 23 stycznia 2009 r., tj. z zachowaniem terminu.

Następnie, organ odwoławczy wskazał, że w sprawie przepisu dotyczącego ograniczeń w odliczeniu podatku naliczonego zawartego w zakupach paliwa

do pojazdów samochodowych wykorzystywanych w opodatkowanej działalności, wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. W wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 stwierdził, iż art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC), w sposób jednoznaczny ustanawia zasadę odliczania przez podatnika kwot zafakturowanych mu tytułem podatku

VAT od dostarczanych mu towarów lub świadczonych mu usług, o ile owe towary

lub usługi są wykorzystywane dla potrzeb jego własnych czynności podlegających opodatkowaniu. Odstępstwem od tej zasady jest regulacja, o której mowa

w art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy, a w szczególności w akapicie drugim tego ustępu. Przepis ten stanowi, iż państwa członkowskie mogą utrzymać w mocy swe przepisy dotyczące wyłączenia prawa do odliczenia podatku od towarów i usług obowiązujące w chwili wejścia w życie tej dyrektywy, aż do przyjęcia przez Radę przepisów przewidzianych w tym przepisie. TSWE uznał, że uchylenie przepisów wewnętrznych w dniu wejścia w życie VI Dyrektywy w krajowym porządku prawnym

i zastąpienie ich w tym samym dniu innymi przepisami wewnętrznymi samo w sobie nie pozwala na przyjęcie, że państwo członkowskie zrezygnowało

ze stosowania wyłączeń prawa do odliczenia naliczonego podatku od towarów

i usług. Tego rodzaju zmiana ustawowa nie pozwala też, sama w sobie,

na stwierdzenie naruszenia art. 17 ust. 6 akapit drugi tej dyrektywy, pod warunkiem jednak, że nie doprowadziła do rozszerzenia - po tym dniu - zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń. Wobec tego orzekł, iż art. 17 ust. 6 akapit drugi VI dyrektywy stoi na przeszkodzie temu, by państwo członkowskie przy dokonywaniu transpozycji tej dyrektywy do prawa wewnętrznego, uchyliło całość przepisów krajowych dotyczących ograniczeń prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów używanych dla celów działalności podlegającej opodatkowaniu, zastępując je, w dniu wejścia w życie tej dyrektywy na swym terytorium, przepisami ustanawiającymi nowe kryteria w tym przedmiocie,

jeżeli - co winien ocenić sąd krajowy - te ostatnie przepisy powodują rozszerzenie

z zakresu zastosowania wskazanych ograniczeń. Powyższy przepis stoi

na przeszkodzie temu, by państwo członkowskie zmieniło później swoje ustawodawstwo, obowiązujące od wyżej wskazanego dnia, w sposób, który rozszerza zakres zastosowania tych ograniczeń w stosunku do sytuacji istniejącej przed tym dniem.

Obowiązujące w tym zakresie uregulowania krajowe zawarte są w art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym zarówno

w 2004 r. jak i w 2006 r.). Zgodnie z tym przepisem obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa

w art. 86 ust. 3. Przepis art. 86 ust. 3 ww. ustawy (który obowiązywał do dnia 31 maja

2005 r.) stanowi, iż w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru (szczegółowo opisanego w decyzji) to kwotę podatku naliczonego stanowi 50 % kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego

z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego

od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak

niż [...]zł.

Zgodnie z art. 86 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług dopuszczalna ładowność pojazdów oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie

z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również

za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3. Z kolei obowiązujący od dnia

1 czerwca 2005 r. przepis art. 86 ust. 3 ww. ustawy stanowi, iż w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, kwotę podatku naliczonego stanowi

60 % kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż [...]zł. Zasada związana z ograniczeniem odliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 3, nie dotyczy określonych kategorii pojazdów samochodowych, wymienionych w art. 86 ust. 4 tej ustawy.

Ponadto, organ odwoławczy przytaczając obszerny fragment wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 20 grudnia 2007 r. (sygn. akt I SA/Sz 592/07) wyjaśnił, że rzeczywiście stosowanym ograniczeniem

w kraju była norma zawarta w art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy o podatku od towarów

i usług oraz o podatku akcyzowym - obowiązująca do dnia 30 kwietnia 2004 r. Zgodnie z tym przepisem, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego

nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych

lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg. Zatem

z ww. przepisu wynika, że w przypadku prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie paliwa - istotne jest, aby paliwo wykorzystywane było do napędu samochodów ciężarowych o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg. Oznacza to, iż z prawa tego nie mogą skorzystać podatnicy posiadający samochody osobowe lub inne samochody o dopuszczalnej ładowności do 500 kg.

Według organu odwoławczego materiał dowodowy zgromadzony w sprawie wskazuje, że samochód marki [...]o numerze rejestracyjnym

[...]jest samochodem osobowym - co wynika z jego dowodu rejestracyjnego.

W świetle zatem powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym należy stwierdzić, iż ww. samochód nie spełnia warunków pojazdu, z którym ustawa łączy prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa. Oznacza to, iż wyrok TSWE z dnia 22 grudnia 2008 r. w omawianych okolicznościach faktycznych sprawy nie ma wpływu na prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur za nabycie paliwa.

Rozszerzenie zakresu zastosowania ograniczeń prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa nie dotyczy zatem samochodu osobowego marki [...], zarówno w rozumieniu przepisów obowiązujących do dnia

30 kwietnia 2004 r., jak i od dnia 1 maja 2004 r. [...]nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur. Zakwestionowane przez organ podatkowy pierwszej instancji faktury bezsprzecznie dokumentują nabycie paliwa do napędu samochodu osobowego, który nie spełnia określonego prawem wymogu dotyczącego rodzaju pojazdu.

Wobec tego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził,

iż rozstrzygnięcia zawarte w decyzjach Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nie są dotknięte wadą wymienioną w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej. Z uwagi na powyższe nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniosku strony w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego przy zakupie paliwa wykorzystywanego do napędu przedmiotowego samochodu osobowego.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził także, iż po dokonaniu analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego nie dopatrzył się zaistnienia pozostałych, a wymienionych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej przesłanek, przemawiających za uchyleniem decyzji ostatecznych. Decyzje te nie zostały wydane na podstawie dowodów lub okoliczności faktycznych, które okazały się fałszywe

(pkt 1), nie zostały również wydane w wyniku przestępstwa (pkt 2), bądź przez pracownika lub organ podatkowy, który podlegał wyłączeniu (pkt 3). Organ wskazał, że z akt sprawy wynika, iż strona brała udział w prowadzonym postępowaniu,

tak kontrolnym jak i podatkowym (pkt 4). W sprawie nie wyszły na jaw istotne okoliczności lub nowe dowody, mające wpływ na treść wydanej decyzji (pkt 5),

nie istniał w sprawie obowiązek uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu (pkt 6) ani też decyzje nie zostały wydane na podstawie innej decyzji

lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione (...) (pkt 7).

W ocenie organu w okolicznościach rozpatrywanej sprawy nie wystąpiły także przesłanki, wymienione w art. 240 § 1 pkt 8, 9 i 10 Ordynacji podatkowej.

Końcowo organ odwoławczy zauważył, że strona nie może skutecznie powoływać się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie

(sygn. akt I SA/Kr 147/09), gdyż wydany jest on w indywidualnej sprawie na tle konkretnego (indywidualnego) stanu faktycznego, wiąże wyłącznie strony postępowania (podmioty danej sprawy) i wskazuje jedynie kierunek wykładni przepisów prawa.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Skarbowej, [...]złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę, wnosząc o uchylenie decyzji i zwrot niesłusznie pobranych kwot podatku VAT z tytułu zakupu paliw do samochodu wykorzystywanego do celów prowadzenia działalności gospodarczej, o zasądzenie na jego rzecz ustawowych odsetek od kwoty [...]zł, liczonych od dnia zapłaty tego podatku oraz zasądzenie od pozwanej kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi [...]podniósł, że Dyrektor Izby Skarbowej nie odniósł się do zarzutów przedstawionych

w odwołaniu, wobec tego skarżący ponownie je przytoczył.

[...]w piśmie z dnia [...]r., w uzupełnieniu skargi, podniósł, że art. 111 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie którego organ podatkowy pozbawił go 30% podatku naliczonego, jest niezgodny

z przepisami Szóstej Dyrektywy i powinien obowiązywać tylko do dnia przystąpienia Polski do Unii Europejskiej. W ocenie skarżącego ww. przepis jest niezgodny

z międzynarodową umową ratyfikowaną przez Rzeczpospolitą Polską.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko zajęte w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy organy podatkowe zasadnie uznały, iż w sprawie nie wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania,

o której jest mowa w art. 240 § 1 pkt 5, pkt 7, pkt 8 i pkt 11 Ordynacji podatkowej. Poza sporem pozostaje fakt, że decyzje z dnia [...]są decyzjami ostatecznymi. Zatem, wzruszenie tych decyzji mogło nastąpić w drodze wznowienia postępowań i takie żądanie zawarto we wnioskach z dnia [...]r., uzupełnionych pismami z dnia [...]Na wstępie należy wskazać, że wznowienie postępowania stanowi wyjątek

od ogólnej zasady trwałości decyzji ostatecznych, określonej w art. 128 Ordynacji podatkowej i może nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w przepisach prawa.

Przedmiotem skargi jest decyzja wydana w sprawie po wznowieniu postępowania, które to postępowanie należy do postępowań nadzwyczajnych. Celem tego postępowania nie jest ponowne merytoryczne rozpoznanie sprawy

we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej (wyrok NSA z dnia 22 maja 2003 r., III SA 2367/01, niepubl., internetowa Baza orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie).

W sprawie należy rozważyć, czy zaistniały przesłanki określone

w art. 240 § 1 pkt 5, pkt 7, 8 i 11 Ordynacji podatkowej. Zgodnie

z art. 240 § 1 w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję

(art. 240 § 1 pkt 5); decyzja została wydana na podstawie innej decyzji

lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji (art. 240 § 1 pkt 7); została wydana

na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny (art. 240 § 1 pkt 8); orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji (art. 240 § 1 pkt 11).

Z powyższych regulacji wynika, że postępowanie zostanie wznowione

na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, gdy zostaną łącznie spełnione trzy przesłanki:

1) wyszły na jaw nowe istotne okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

2) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniały w dniu wydania decyzji,

3) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję.

Zwrot: "wyjdą na jaw", oznacza, że decydujący jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli okazania i udostępnienia go organowi.

W orzecznictwie podkreśla się, że przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy mogą one mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie,

więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości

lub w części (wyrok NSA z dnia 1 października 2003 r., III SA 2923/01, internetowa Baza orzeczeń NSA). Natomiast określenie "nowe" oznacza takie dowody

lub okoliczności, które wprawdzie istniały w dniu wydania rozstrzygnięcia w zwykłym postępowaniu, ale które zostały wykryte, po wydaniu decyzji. Istotne jest więc,

aby te dowody lub okoliczności nie były znane organowi.

Ordynacja podatkowa nie zawiera definicji pojęcia "dowód". W języku polskim słowo "dowód" ma wiele znaczeń. Dowodem może być bowiem okoliczność, rzecz dowodząca czegoś, przemawiająca za czymś, świadcząca o czymś, wskazująca

na coś, oznaka czegoś, potwierdzenie, uzasadnienie, świadectwo. Natomiast, okolicznościami faktycznymi w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej

są okoliczności dotyczące stanu faktycznego sprawy, a zatem zdarzenia niezależne od treści przepisów prawa lub ich wykładni. Wobec tego do okoliczności takich

nie należy dokonana przez organ ocena materiału dowodowego sprawy

ani też zastosowanie w danym stanie faktycznym określonych przepisów prawa

lub ich interpretacja. Dokonaną oceną organ jest związany i ani zmiana tej oceny,

ani odmienna ocena przez stronę faktów, które istniały w dniu wydania decyzji

i były znane organowi wydającemu decyzję, nie uzasadniają wznowienia postępowania.

Z powyższych rozważań wynika, że wskazany przez skarżącego wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości i przedstawiona w nim interpretacja przepisów prawa nie wyczerpuje przesłanki uzasadniającej wznowienie postępowania, gdyż nie można uznać go za okoliczność faktyczną lub dowód

w sprawie. Na marginesie należy zauważyć, że ww. orzeczenie ETS nie istniało

w dniu wydania decyzji, zapadło dopiero po wydaniu rozstrzygnięcia przez organ podatkowy.

Odnosząc się do kolejnej przesłanki, której zaistnienie pozwoliłoby

na wznowienie postępowania, tj. ustanowionej w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, wskazać należy, iż to uregulowanie odnosi się do sytuacji, w której decyzja została wydana w oparciu o rozstrzygnięcie wydane przez inny organ

lub sąd. Zatem chodzi tu o takie uchylone lub zmienione rozstrzygnięcie, które mogło mieć wpływ na treść wydanej decyzji. W ocenie Sądu, uprawnione jest stwierdzenie organu, że nie została wyczerpana przesłanka wskazana w powołanym przepisie, albowiem decyzja organu I instancji nie została wydana na podstawie innej decyzji czy też na podstawie innego wyroku, w tym ww. wyroku ETS. W rozpoznawanej sprawie rozstrzygnięcie organu podatkowego zapadło na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w toku kontroli podatkowej oraz w trakcie postępowania podatkowego. W tych okolicznościach poza sporem pozostaje kwestia zmiany lub uchylenia rozstrzygnięcia, na podstawie którego wydano decyzję,

jak również kwestia jego wpływu na treść wydanej decyzji.

Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. Należy wskazać,

że przystąpienie Polski do Unii Europejskiej z dniem 1 maja 2004 r. spowodowało,

że prawo europejskie stało się również częścią polskiego systemu prawnego. Europejski Trybunał Sprawiedliwości i Sąd Pierwszej Instancji z siedzibą

w Luksemburgu, które na podstawie traktatów uzyskały prawo do sprawowania kontroli nad przestrzeganiem i prawidłowym stosowaniem prawa wspólnotowego, będąc sądami wspólnotowymi, zostały upoważnione do rozstrzygania na zasadzie wyłączności skarg oraz udzielania sądom krajowym odpowiedzi na zapytania wstępne, dotyczące ważności i wykładni prawa wspólnotowego. Europejski Trybunał Sprawiedliwości posiada kompetencje do przeprowadzenia interpretacji prawa wspólnotowego, w celu zapewnienia jego jednolitej wykładni i jednolitego stosowania we wszystkich państwach członkowskich wspólnoty. Wobec tego, jeżeli zapadłoby orzeczenie ETS, mające wpływ na treść wydanej ostatecznej decyzji, mogłoby to być podstawą do wznowienia postępowania podatkowego.

Sąd w rozpoznawanej sprawie podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej

, zaprezentowane w decyzji z dnia [...]r., który stwierdził, że orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 pozostaje bez wpływu na treść wydanej decyzji. Trafnie wskazał organ podatkowy, że stosownie do art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy o podatku VAT i o podatku akcyzowym (obowiązującej do dnia 30 kwietnia 2004 r.)

w przypadku nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie paliwa – istotne było, aby paliwo to wykorzystane było

do napędu samochodów ciężarowych o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg.

A zatem z uprawnienia do odliczenia podatku nie mogli skorzystać podatnicy, którzy posiadali samochody osobowe lub inne samochody o dopuszczalnej ładowności

do 500 kg.

Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że samochód marki [...], jest samochodem osobowym, o czym świadczy zapis

w dowodzie rejestracyjnym tego pojazdu. Wobec tego uprawnione jest twierdzenie organu podatkowego, że samochód ten nie spełnia ustawowych warunków,

od których ustawodawca uzależniał uzyskanie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa.

Jak słusznie wskazał organ podatkowy, w rozpoznawanej sprawie wyrok

ETS nie ma wpływu na prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem rozszerzenie zakresu zastosowania ograniczeń prawa do odliczenia podatku naliczonego nie dotyczyło samochodów osobowych w rozumieniu przepisów obowiązujących do dnia 30 kwietnia 2004 r., jak również od 1 maja 2004 r., gdyż przepisy polskie, które weszły w życie po dniu 1 maja 2004 r. dyskryminowały jedynie posiadaczy samochodów ciężarowych.

Sąd w niniejszej sprawie stwierdził, że wprowadzone z dniem

1 maja 2004 r. reguły ograniczyły, w stosunku do zasad obowiązujących przed

tą datą, możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem paliwa

do samochodów ciężarowych, natomiast zmiany w przepisach nie obejmowały samochodów osobowych, albowiem przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej ustawodawca polski nie wprowadził możliwości odliczenia paliwa od samochodów osobowych, wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej. Przepisy dotyczące ograniczenia w odliczeniu paliwa nie uległy zmianie i w dalszym ciągu podatnik nie miał prawa odliczać podatku od towarów i usług od paliw wykorzystywanych do samochodów, do których zastosowanie miało ograniczenie odliczenia przy ich nabyciu. Wyjaśnić należy, że Traktat o Unii gwarantował państwom członkowski po wstąpieniu do Unii zachowanie ograniczeń obowiązujących w ich ustawodawstwie, jednakże pod warunkiem, że wcielenie nowych przepisów do porządku prawnego kraju, nie spowoduje pogorszenia sytuacji podatników. Tak więc przywołany przez Skarżącego wyrok

ETS nie ma bezpośredniego wpływu na jego sytuację prawnopodatkową jako posiadacza samochodu osobowego.

Należy także stwierdzić, że wbrew zarzutom skargi, w ocenie Sądu w sprawie brak jest przesłanki, ustanowionej w art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej,

tj. przesłanki wznowienia postępowania w sytuacji gdy decyzja została wydana

na podstawie przepisu, który utracił moc prawną, wskutek orzeczenia o jego niezgodności z Konstytucją, z ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową przez Trybunał Konstytucyjny. W rozpoznawanej sprawie decyzja została wydana na podstawie przepisu art. 111 ustawy o podatku od towarów i usług. Skoro konstytucyjność powyżej wskazanych przepisów nie była kwestionowana przed Trybunałem Konstytucyjnym, który to Trybunał nie orzekł o ich niezgodności

z wyżej wskazanymi aktami prawnymi, to stwierdzić należy, iż nie zaistniała przesłanka uzasadniająca wznowienie postępowania wobec niekonstytucyjności powołanych przepisów prawa. Nieuzasadniony jest wobec powyższego, pogląd skarżącego, który twierdzi, iż art. 111 ustawy o podatku od towarów i usług jest niezgodny z VI Dyrektywą, a w związku z tym winien być zmieniony w dniu przystąpienia Polski do Unii Europejskiej.

Końcowo wskazać należy, że słusznie organ odwoławczy podniósł,

że skarżący nie może skutecznie powoływać się na wyroki innych sądów administracyjnych, albowiem każde orzeczenie jest wydane w indywidualnej sprawie, na podstawie konkretnego stanu faktycznego i wiąże jedynie strony tego postępowania. Wyrok sądu administracyjnego zapadły w innej sprawie wskazuje jedynie na pewną interpretację przepisów prawa, lecz nie stanowi prawa. Nie można zatem uznać za wiążący w sprawie wyrok zapadły w innym postępowaniu sądowoadministracyjnym.

Mając na uwadze przytoczone wyżej okoliczności, należało uznać,

że stanowisko organu odwoławczego co do braku podstaw do uchylenia decyzji

w trybie przepisów o wznowieniu postępowania jest prawidłowe.

Kierując się powyższymi względami, Wojewódzki Sąd Administracyjny

w Szczecinie skargę oddalił na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Wobec oddalenia skargi, nie było podstaw do uwzględnienia wniosku strony skarżącej o zwrot kosztów.