Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 483/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2012-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 187 par. 1 art. 188, art. 200 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 20 ust 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer,, WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca), Protokolant Referent Paulina Zając, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 października 2012 r. sprawy ze skargi D. U. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2006 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Lu 483/12

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej – O.p.) Dyrektor Izby Skarbowej (dalej – DIS) po rozpatrzeniu odwołania D. U. (dalej – skarżący, strona) od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej (dalej – DUKS) z dnia [...] w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2006 r. w kwocie 13.523,00 zł – utrzymał zaskarżona decyzję w mocy.

W uzasadnieniu podał, że powodem wydanie decyzji DUKS było ustalenie w toku postępowania kontrolnego, że małżonkowie U. w 2006 r. dysponowali środkami pieniężnymi w łącznej kwocie 481.237,35 zł. (z działalności gospodarczej D.U., zwrotu VAT z US, kredytu na działalność gospodarczą, dochodów z działalności rolniczej, zwrotu PIT, dotacji i darowizny), natomiast ich wydatki poniesione w tym roku wyniosły 517.300,18 zł. DUKS orzekał na podstawie: zeznania podatkowego D. U. PIT-36 za 2006 r., oświadczenia małżonków U. o wysokości i źródłach uzyskanych dochodów (przychodów) w 2006 r. i o poniesionych w 2006 r. wydatkach związanych z bieżącym utrzymaniem czteroosobowej rodziny, pisemnego wyjaśnienia do oświadczenia za lata 2005-2008 a także dowodów źródłowych dokumentujących zaistnienie określonych czynności, zdarzeń gospodarczych, wskazanych przez stronę faktów - odnoszących się zarówno do uzyskanych dochodów jak i wydatków (podatkowa księga przychodów i rozchodów za 2006 r., umowy kredytowe, ewidencja środków trwałych, ewidencja VAT, wyciągi bankowe, decyzje, faktury dotyczące zakupu materiałów budowlanych, przesłuchania świadków, umowa darowizny środków pieniężnych). Po ocenie zebranych dowodów DUKS uznał, że w 2006 r., kwota stanowiąca nadwyżkę wydatków nad ujawnionymi przychodami małżonków wynosi 36.062,83 zł i w świetle obowiązujących przepisów jest przychodem nie znajdującym pokrycia w ujawnionych źródłach, o których mowa w art. 20 ust 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej – u.p.d.o.f.). Mając na względzie ustawową wspólność małżeńską i dyspozycję z art. 8 u.p.d.o.f stwierdził, że przypadający na skarżącego przychód nieznajdujący pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów wynosi 18.031,00 zł zaś ustalony od tej kwoty podatek zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. wyniósł 13.523,00 zł.

Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, w którym decyzji DUKS zarzuciła naruszenie: art. 122 O.p. z uwagi na brak podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, art. 123 O.p. z uwagi na brak zapewnienia stronom prawa do czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, odmownym załatwianiu wszystkich wniosków dowodowych oraz pozbawienia możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań dowodowych, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, art. 187 § 1 O.p. z uwagi na brak zebrania dowodów niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz brak rozpatrzenia zebranych dowodów w sposób wyczerpujący, art. 188 O.p. z uwagi na odmowne załatwienie wniosków dowodowych, co miało wpływ na błędne ustalenia faktyczne oparte na jednostronnie zgromadzonym materiale dowodowym co do wysokości uzyskiwanych przychodów oraz dochodów z działalności rolniczej, art. 192 O.p. z uwagi na uznanie okoliczności faktycznych za udowodnione mimo braku zapewnienia możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów w trybie art. 200 § 1 O.p, art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. z uwagi na jego niewłaściwe zastosowanie i wyłączenie z zakresu ustawy jedynie przychodów (dochodów) z działalności rolniczej do wysokości danych statystycznych, co miało istotny wpływ na zakres opodatkowania, art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f. z uwagi na jego niewłaściwe zastosowanie do wyliczenia dochodu z działalności rolniczej, podczas gdy z art. 2 ust. 1 pkt 1 wynika, że cała ustawa nie ma zastosowania do działalności rolniczej, art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. z uwagi na jego niewłaściwe zastosowanie i zastąpienie terminu przychody terminem dochody ze wszystkimi negatywnymi dla stron konsekwencjami do określenia pokrycia dla ponoszonych wydatków i zgromadzonego mienia, i art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. z uwagi na jego niewłaściwe zastosowanie polegające na opodatkowaniu przychodu, podczas gdy przedmiotem opodatkowania mógł być jedynie dochód, co miało wpływ na zakres opodatkowania.

W uzasadnieniu strona podniosła, że D. U. prowadził sprzedaż detaliczną mięsa wieprzowego i wołowego pochodzącego z własnej działalności rolniczej. Wyliczając przychód, DUKS pominął marżę zarobkową sprzedawcy detalicznego mięsa wieprzowego. DUKS nie zebrał ponadto danych dotyczących wysokości plonów konkretnej odmiany malin, uprawianych konkretną metodą uprawy, na konkretnie określonym terenie i sprzedawanych na rynku lokalnym a jedynie zebrał dane w jakiej wysokości uzyskiwali statystycznie uśrednione plony inni producenci i jakie stosowali statystycznie uśrednione ceny sprzedaży malin. DUKS powinien był też przeprowadzić dowód na okoliczność uboju trzody chlewnej z własnej hodowli i sprzedaży trzody po uboju. W ocenie strony, do przychodów z działalności rolniczej nie stosuje się przepisów u.p.d.o.f.

Pismem z dnia 10 stycznia 2012 r. J. I D. U. wnieśli o przeprowadzenie dowodów na okoliczność: ustalenia wysokości przychodu uzyskanego ze sprzedaży mięsa wieprzowego w cenach detalicznych pochodzącego od tucznika o wadze 120 kg, w drodze bezpośredniego wyliczenia przychodu ze sprzedaży poszczególnych asortymentów mięsa z uwzględnieniem stosowanych cen detalicznych porównywalnych z cenami stosowanymi przez innych sprzedawców na lokalnym rynku, ustalenia wysokości przeciętnych plonów malin odmiany Polana w oparciu o wyniki badań prowadzonych przez Sadowniczy Zakład Doświadczalny Instytut Ogrodnictwa B. z uwzględnieniem jako dodatkowych dowodów w sprawie wysokości plonów malin odmiany Polana w przyjętych w badaniu jako obiekt kontrolny oraz ustalenie wysokości plonów malin według Instytutu Ekonomiki Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej - Państwowy Instytut Badawczy, ustalenia wysokości lokalnie stosowanych cen skupu malin w latach 2000-2007 na terenie powiatu k., na podstawie materiałów dowodowych zebranych przez organy podatkowe podczas kontroli podatkowych w lokalnych punktach skupu. Do pisma strona dołączyła dane uzyskane od firmy "A.", dane statystyczne GUS o podstawowych cenach detalicznych mięsa wieprzowego za lata 2000-2007, pismo Instytutu Ekonomiki Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej, pracę badawczą "Efektywność fertygacji w malinach odmian powtarzających" P. Krawca i R. Rybczyńskiego.

Po rozpatrzeniu sprawy DIS powołał się na przepisy art. 10 ust 1 pkt 9, art. 20 ust. 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. i wskazał, że przychody ze źródeł nieujawnionych opodatkowuje się wegług stawki 75% a ich wysokość ustala się przyjmując za podstawę sumę poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Ciężar dowodzenia tego, iż wydatki i wartości znajdują pokrycie w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, które pochodzi z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania obciąża podatnika, który jest dysponentem pełnej wiedzy na temat przychodów w tymże roku uzyskanych.

W ocenie DIS postępowanie w tej sprawie zostało przeprowadzone przez DUKS zgodnie z przepisami O.p.

DIS nie zgodził sie ze stroną, że DUKS błędnie określił przychody i dochody z jej działalności rolniczej w latach 2000-2006. Stwierdził, że z zeznań małżonków wynika, iż w ramach działalności rolniczej prowadzili uprawę zbóż, plantację malin, produkcję trzody chlewnej oraz uzyskiwali przychody ze sprzedaży produktów nieprzetworzonych pochodzących z uboju trzody chlewnej z własnej hodowli. W oświadczeniu wykazali dochód szacunkowy z gospodarstwa rolnego osiągnięty w 2006 r. w kwocie 13.855,40 zł, ustalony na podstawie danych o dochodach z 1 ha przeliczeniowego z pracy w indywidualnych gospodarstwach rolnych ogłaszanych w Dziennikach Urzędowych GUS i M.P. Do oświadczenia małżonkowie dołączyli zaświadczenia wystawione przez Wójta Gminy dla D. U., z którego wynika, że na dzień 1 stycznia 2006 r. posiadał gospodarstwo rolne o 3,12 ha, przeliczeniowych 4,30 ha a dochód z niego uzyskany za ten rok wyniósł 7.288,00 zł oraz zaświadczenia wystawione przez Wójta Gminy dla D. i J. U., że na dzień 1 stycznia 2006 r. posiadali gospodarstwo rolne o pow. 2,81 ha, przeliczeniowych 3,02 ha a dochód z niego uzyskany wyniósł 5.732,00 zł.

Niezależnie od tego, złożyli wyjaśnienia, z których wynika, że w latach 2004-2007 prowadzili ubój rolniczy z własnej hodowli a produkty z uboju sprzedawali na targach. Według ich obliczeń, dochód osiągnięty z gospodarstwa rolnego w 2006 r. wyniósł 24.674,00 zł. Ponadto oświadczyli, że w latach 2004-2007 oprócz działalności gospodarczej uzyskiwali przychody z działalności rolniczej, ze sprzedaży produktów nieprzetworzonych pochodzących z uboju trzody chlewnej z własnej hodowli. Ubój gospodarczy prowadzony był we własnym zakresie przez osobę do tego uprawnioną - byłego pracownika Zakładów Mięsnych w N. Małżonkowie nie pamiętają jednak adresu zamieszkania ani danych osobowych osoby dokonującej uboju. Mięso z uboju gospodarczego sprzedawane było na targach, bez stałych miejsc sprzedaży, pozwolenia na handel mięsem małżonkowie nie posiadali. D. U. miał samochód osobowy, z którego sprzedawał mięso z uboju gospodarczego i nikt nie wymagał zaświadczeń na badanie mięsa, które załatwiała osoba dokonująca uboju. W roku 2006 sprzedaż z uboju gospodarczego wynosiła 1.500,00 zł. Koszt uboju wynosił 100 zł za sztukę. W latach 2005-2007 hodowla trzody chlewnej w większości opierała się na paszy z własnego gospodarstwa. Państwo W. i J. Ż., teściowie D. U. przekazali gospodarstwo rolne córce i zięciowi wraz z zapasem zboża, co potwierdzili w swoich zeznaniach.

Z pisma Powiatowego Lekarza Weterynarii w J. wynika, że D. U. w dniu 30 grudnia 2005 r. złożył zgłoszenie do Powiatowego Lekarza Weterynarii w J. jako podmiot prowadzący gospodarstwo w zakresie hodowli zwierząt gospodarskich i został wpisany do rejestru przez Powiatowego Lekarza Weterynarii. Natomiast podmiot – D. U. i J. U. nie figuruje w rejestrze gospodarstw utrzymujących zwierzęta, prowadzonym przez Powiatowego Lekarza Weterynarii w K.

Agencja Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa Oddział Regionalny poinformowała, że D. U. otrzymał płatności do gruntów rolnych na podstawie wniosków złożonych w latach 2005-2007 oraz płatności na wspieranie gospodarstw niskotowarowych na podstawie wniosku złożonego w 2005 r.

Odnosząc się do kwestii związanej z ubojem i sprzedażą zwierząt, DIS powołał się na przepisy art. 1 pkt 1 lit. n), art. 5 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 i art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o ochronie zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt (Dz.U. Nr 69, poz. 625 ze zm., dalej – u.o.z.), i stwierdził, że utrzymywanie zwierząt gospodarskich, w celu umieszczenia na rynku tych zwierząt lub produktów pochodzących z tych zwierząt lub od tych zwierząt, jest dozwolone po uprzednim zgłoszeniu zamiaru jej prowadzenia powiatowemu lekarzowi weterynarii, który prowadzi rejestr podmiotów prowadzących taką działalność. Podał też, że uboju zwierząt rzeźnych, z których produkty pochodzenia zwierzęcego mają być umieszczone na rynku albo na potrzeby własne gospodarstwa, dokonuje się w rzeźni. Dopuszcza się jedynie ubój świń, owiec i kóz na terenie gospodarstwa, w którym są utrzymywane, jeżeli uzyskane mięso będzie wykorzystane wyłącznie na potrzeby własne tego gospodarstwa (art. 22 ust. 1 i ust. 8 pkt 2 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o wymaganiach weterynaryjnych dla produktów pochodzenia zwierzęcego (Dz.U. Nr 33, poz. 288 ze zm., dalej – u.w.w.).

Z informacji Powiatowego Lekarz Weterynarii w J. wynika, że w dniu 24 lutego 2003 r. D. U. wystąpił o stwierdzenie spełnienia wymagań przez samochód specjalistyczny przystosowany do handlu okrężnego mięsem i jego przetworami. Decyzją z dnia [...] Powiatowy Lekarz Weterynarii w J. stwierdził, iż D. U. spełnia konieczne wymagania dotyczące środka transportu w zakresie handlu obwoźnego środkami spożywczymi pochodzenia zwierzęcego oraz zezwolił na prowadzenie handlu obwoźnego mięsem oraz podrobami i przetworami podrobowymi zwierząt rzeźnych w opakowaniach jednostkowych, pochodzącymi z zakładów przetwórczych i rzeźni pozostających pod nadzorem weterynaryjnym. W dniu 14 stycznia 2004 r. natomiast D. U. zwrócił się z wnioskiem o dopuszczenie ubojni położonej w D. nr 47 do prowadzenia uboju zwierząt rzeźnych, rozbioru i przetwórstwa mięsa. Decyzją z dnia [...] dopuszono Zakład Przetwórstwa Mięsa "B." do prowadzenia uboju, sprzedaży mięsa pozyskanego podczas uboju, rozbioru mięsa zwierząt rzeźnych, przetwórstwa mięsa oraz sprzedaży gotowych wyrobów na rynek krajowy. Samochodem do planowanej działalności gospodarczej był Volkswagen LT46.

Mając na uwadze powyższe ustalenia, DIS uznał, że małżonkowie U. nie prowadzili w 2006 r. sprzedaży produktów nieprzetworzonych pochodzących z uboju trzody chlewnej z własnej hodowli na targach. Nie posiadali bowiem uprawnień do prowadzenia uboju i sprzedaży mięsa z tego uboju. D. U. nie posiadał też decyzji Powiatowego Lekarza Weterynarii na terenie, na którym znajdowało się gospodarstwo, na ubój i sprzedaż produktów nieprzetworzonych pochodzących z uboju trzody wyłącznie własnej produkcji.

Co do hodowli tuczników, DIS stwierdził, że z danych otrzymanych od Dyrektora [...] Ośrodka Doradztwa Rolniczego w K. dotyczących lat 2003-2008 w zakresie dochodu z chowu trzody chlewnej, zużycia paszy potrzebnej do wyhodowania trzody chlewnej do wagi 120 kg, wydajności z 1 ha uprawy zbóż na terenie gm. P. oraz na terenie gminy S. wynika, że przychody z hodowli trzody za okres 2000-2004 zostały zawyżone przez strony o 15.936 zł. Również w 2005 r i 2006 r. J. i D. U. nie mogli uzyskać z uboju gospodarczego przychodów na jakie wskazywali. DIS uznał za prawidłowe przyjęcie przez DUKS do wyliczeń przychodów uzyskanych z hodowli trzody cen skupu wg danych statystycznych GUS oraz średnich cen tuczników w okresie 2000-2002 wg danych [...]ODR w K. przedłożonych przez małżonków z uwzględnieniem poniesionych przez nich kosztów wedle ich wyjaśnień. Według takich wyliczeń, małżonkowie U. w okresie od 1 stycznia 2000 r. do 1 maja 2004 r. mogli uzyskać przychody ze sprzedaży tuczników z własnej hodowli po uboju w łącznej kwocie 36.987 zł. Dochody te objęte są na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.f. zwolnieniem przedmiotowym.

DIS nie dał wiary wyjaśnieniom stron, że w latach 2000-2004 prowadzili sprzedaż produktów nieprzetworzonych pochodzących z uboju trzody wyłącznie z własnej hodowli na targach bez utrzymywania stałych miejsc sprzedaży. Przedłożone przez nich dowody w ocenie DIS wskazują na prowadzenie sprzedaży detalicznej produktów z uboju, ale nie wskazują jednoznacznie, że produkty te pochodziły z własnej hodowli. Na ich podstawie stwierdzono dokonywanie sprzedaży mięsa wieprzowego i wołowego pochodzącego z ubojni, która nie podlegała zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.f. Wnioski takie są prawidłowe także w świetle przedłożonych przez strony dokumentów dotyczących przeprowadzonych kontroli sanitarnych. Z przedłożonych protokołów kontroli sanitarnej wynika, że sprzedaż wędlin prowadzona była już w 1998 r. a wędliny sprzedawane w dniu 15 grudnia 2000 r. wg oświadczenia D. U. wyprodukowane były w D. - masarnii w budowie. Mięso sprzedawane w dniach 30 lipca 2002 r. i 30 maja 2003 r. posiadało świadectwo badania Ubojnia D. Powyższe dokumenty świadczą o tym, że już w 2000 r. D. U. produkował wędliny w D. w masarni w budowie i do kwietnia 2004 r. nie dokonał zgłoszenia prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na obwoźnym handlu mięsem oraz wyrobami mięsnymi, tym samym nie składał zeznań podatkowych wg wzoru, w których wykazałby uzyskane dochody z handlu obwoźnego.

DIS zgodził sie z DUKS, który odmówił stronom przeprowadzenia dowodu z oględzin dokumentacji prowadzonych przez okoliczne ubojnie w celu ustalenia typowej marży uzyskiwanej przez producentów hurtowych produktów uboju zwierząt rzeźnych oraz z dokumentacji prowadzonej przez jednostki handlu detalicznego mięsa po jego klasyfikacji i podziale na poszczególne rodzaje skoro w toku kontroli podatkowej D. i J. U. sami wskazali kwotę uzyskaną ze sprzedaży 1 sztuki trzody chlewnej po uboju. Na cenę tę wskazywały także inne dokumenty zebrane w postępowaniu.

DIS nie zgodził się także z zarzutami odwołania dotyczącymi uprawy malin. Stwierdził, że wbrew twierdzeniom strony, w toku postępowania nie wskazywała ona jakie odmiany malin uprawiała ani na jakim areale. Z materiału dowodowego wynika jedynie, że małżonkowie U. w okresie od 2000 r. do 2008 r. uzyskali m.in. przychody ze sprzedaży malin i truskawek - każdego roku dokonano sprzedaży po 500 kg malin i 200 kg truskawek. W piśmie z dnia 24 marca 2011 r. strona przedstawiła kalkulację dochodów rolniczych za okres 2003-2008, w której m.in. wskazała na ilości i cenę sprzedawanych malin i truskawek w w/w okresie. Do wyjaśnień z dnia 17 maja 2011 r. dołączyła kalkulację dochodów rolniczych za okres 2000 r. - 2002 r., z której podała informacje dotyczące ilości i ceny sprzedanych malin i truskawek. Jako, że strona nie podała areału uprawy malin, w opinii DIS - DUKS zasadnie ustalił go w oparciu o informacje uzyskane z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa Oddział Regionalny za lata 2005-2006. Z uwagi na brak danych, areał plantacji za lata 2000-2004 przyjęto w wysokości 2005 r. Prawidłowo też ustalił wysokość przeciętnych plonów malin za lata 2004-2006 oraz w roku 2002 wg. "Ekonomika produkcji maliny International Raspberry Conference Lublin - May 2008, Dariusz Paszko Departament of Horticulture Ekonomice Univwrsity of Life Sciences In Lublin Poland a także za lata 2000 i 2003 na podstawie danych statystycznych Rocznika Statystycznego Rolnictwa i Obszarów Wiejskich 2007 oraz roku 2001 na podstawie opracowania "Podsumowanie sezonu owocowego 2001" mgr Tomasz Smoleński, mgr Grażyna Stępka. DIS zgodził się, że możliwy do uzyskania plon malin w gospodarstwie małżonków U. należało obliczyć biorąc pod uwagę te wskaźniki.

Odnosząc się do twierdzeń stron, w których nie zgodzili się z wysokością ustalonych przez DUKS cen sprzedaży malin i truskawek, wskazując, że faktycznie owoce sprzedawane były po "cenach targowiskowych", wyższych od przyjętych, DIS podniósł, że DUKS uwzględnił wyjaśnienia w tym zakresie i odpowiednio do nich powiększył przychód ze sprzedaży owoców. Nie kwestionowali też ilości sprzedanych malin i truskawek uwzględniając w swoich wyliczeniach (przeliczeniach) dane zawarte w protokole kontroli. Jednak jako, że dochód stron z działalności rolniczej w 2006 r. wyliczony stosownie do ich wyjaśnień był niższy od ustalonego w oparciu o przeciętny dochód z pracy w indywidualnych gospodarstwach rolnych z 1 ha przeliczeniowego wg obwieszczenia Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, DUKS prawidłowo przyjął wyliczenie korzystniejsze dla podatników.

Jak zauważył DIS, małżonkowie dopiero we wniesionym stanowisku do zgromadzonego materiału dowodowego za 2006 r. zakwestionowali wysokość przychodu ustalonego na podstawie danych statystycznych z tytułu sprzedaży malin. Jednocześnie wnieśli o uzupełnienie materiału dowodowego w zakresie ustalenia przychodu ze sprzedaży malin odmiany Polana w okresie 2000 – 2007. Jako, że kwestię odmiany malin podnieśli dopiero na tym etapie, DIS zgodził się z DUKS, że mając na uwadze art. 188 O.p. niezasadne byłoby przeprowadzenie dowodów wskazanych przez strony na okoliczność uprawy takiej uprawy malin. Jak wynika bowiem ze zgromadzonego materiału dowodowego pierwszy wniosek stron w tym przedmiocie zawierał bardzo ogólne stwierdzenia dotyczące konkretnej odmiany maliny - bez jej wskazania, areału plantacji, który nie wszedł w fazę owocowania oraz który zakończył fazę owocowania i będzie podlegał wykarczowaniu. Ponadto wskazana przez małżonków wydajność niektórych odmian malin nie oznacza, że takie ilości zostały przez nich sprzedana. Podatnicy sami wskazywali na konkretne liczby dotyczące sprzedaży owoców, przy tym nie przedkładając żadnych dowodów potwierdzających sprzedaż w takiej ilości jak choćby np. dowody opłaty targowej. Mimo to DUKS uwzględnił przychody ze sprzedaży malin i truskawek, które w rozliczeniu końcowym nie różniły się od przychodów wykazanych przez małżonków z uwzględnieniem zmian wprowadzonych przez nich w toku postępowania kontrolnego. Uwzględniony został natomiast wniosek dowodowy o ustalenie wysokości lokalnie stosowanych cen skupu malin deserowych na terenie powiatu k. na podstawie dowodów zebranych przez organy podatkowe podczas kontroli podatkowej w lokalnych punktach skupu. Z informacji uzyskanej od Naczelnika Urzędu Skarbowego wynika, iż organ podatkowy nie posiada skonkretyzowanych i pełnych danych dotyczących cen malin deserowych ponieważ powiat k. nie specjalizuje się w sprzedaży takich malin.

DIS uznał, że DUKS prawidłowo wyliczył przychód malin na podstawie informacji z otrzymanych punktów skupu, danych z piśmiennictwa statystycznego i GUS. Zgodził się także z DUKS, że sprzedane maliny nie były malinami deserowymi ponieważ maliny deserowe są to maliny sprzedawane na tackach a podatnicy nie uprawdopodobnili, że taką sprzedaż prowadzili. W toku całego postępowania nie informowali też, iż były to maliny deserowe.

DIS uznał, że działania podatników polegające na zmianie wyjaśnień odnośnie wydajności, ceny i gatunku sprzedanych malin wskazują na chęć uniknięcia opodatkowania przychodów ze źródeł nieujawnionych a składane przez nich wnioski dowodowe mają na celu jedynie przedłużenie toczącego się postępowania.

Odnosząc się do oszczędności z poprzednich lat zgromadzonych na dzień 1 stycznia 2005 r. DIS nie dał wiary informacji stron zawartej w oświadczeniu o wysokości i źródłach uzyskanych dochodów, w której wykazali kwotę oszczędności z poprzednich lat w wysokości 150.000,00 zł. Podobie nie dał wiary wyjaśnieniom, że na posiadane oszczędności nie mają dowodów, ponieważ wyciągi bankowe z okresu do końca 2004 r. zostały zniszczone, oraz że na rachunek bankowy wpłacano jedynie pieniądze potrzebne na zapłatę zobowiązań wobec kontrahentów i, że zgromadzone oszczędności były przechowywane w domu a okresowo w banku. DIS stwierdził, że według wyjaśnień stron, z podanej kwoty 150.000 zł około 28.000 zł stanowiły oszczędności a reszta stanowiła środki obrotowe z działalności gospodarczej i rolniczej. Okresowo w 2004 r. na dwóch rachunkach bankowych przechowywana była kwota 28.000 zł. Podatnicy przedłożyli informację z Powiatowego Banku Spółdzielczego w J. Oddział w P., z której wynika, że D. U. posiadał w tym banku konto oszczędnościowo - rozliczeniowe, które zostało założone w dniu 1 czerwca 2004 r. a wpływy na nie dokonane zostały w dniu 1 czerwca 2004 r. na kwotę 13.000 zł oraz w dniu 9 czerwca 2004 r. na kwotę 15.000 zł. Rachunek został zamknięty w dniu 23 czerwca 2004 r. Mając na uwadze pismo z Banku Spółdzielczego DIS uznał, że podatnicy dysponowali kwotą 28.000 zł. W tym miejscu DIS zauważył, że wyjaśnienia P. D. U., że brak wyciągów bankowych jest przeszkodą w udowodnieniu poziomu oszczędności jest niewiarygodne, skoro otrzymał od banku w/w informację o obrotach na rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowym pomimo upływu okresu 5 lat od daty zamknięcia rachunku.

DIS zgodził sie z DUKS, że małżonkowie U. nie mogli posiadać na dzień 1 stycznia 2005 r. z dochodów uzyskanych z działalności rolniczej w latach 2000-2003 oraz z prowadzonej działalności gospodarczej w 2004 r. oszczędności w łącznej kwocie 148.897,87 zł, jak wyliczyła to strona. Nie posiadali również żadnych oszczędności na dzień 1 stycznia 2006 r. co wynika z decyzji DUKS z dnia [...] wydanej dla strony w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2005 r. w kwocie 25.184,00zł oraz analogicznej decyzji DUKS z tego samego dnia wydanej w stosunku do J. U. (obie zostały utzrymane w mocy decyzjami DIS z dnia [...]).

Jak wynika z zebranych dowodów, D. U. nabył w dniu 25 maja 2004 r. z 10.000 zł działkę w D., którą następnie umową darowizny z dnia 10 stycznia 2005 r. darował siostrze M. U. W 2004 r. nabył też za kwotę 744,43 zł samochód osobowy marki Renault Laguna. Ponadto małżonkowie U. umową dożywocia zawartą w dniu 2 lutego 2004 r. nabyli od W. i J. Ż. własność działki zabudowanej oraz budynek mieszkalny, w łącznej kwocie 40.000,00 zł. D. U. wydatkował w 2004 r. na nabycie towarów i usług zaliczonych u podatnika do środków trwałych kwotę w wartości brutto 63.847 zł. Ponadto przedłożone rozliczenie przez małżonków w zakresie poniesionych kosztów i uzyskanych przychodów ze sprzedaży w miesiącu rozpoczęcia działalności gospodarczej tj. maju 2004 r. świadczy o wydatkowaniu wówczas kwoty 56.523,07 zł a otrzymaniu 18.976,20 zł. Dochód z prowadzonej działalności gospodarczej za 2004 r. wyniosł 12.594,02 zł przy ponoszonych wydatkach na utrzymanie rodziny w 2004 r. w kwocie 15.000 zł. Jeśli chodzi o wydatki na utrzymanie rodziny DUKS przyjął je w kwotach zadeklarowanych przez małżonków za lata 2000-2002 oraz 2004 r. Z braku informacji stron odnośnie wydatków 2003 r. DUKS ustalił je w oparciu o dane statystyczne GUS.

Decyzją Kierownika Urzędu Rejonowego w J.. z dnia [...] D. U. udzielono pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz budynku gospodarczego zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym na działce położonej w D. 47. Z projektu architektoniczno-budowlanego budynku mieszkalnego wynika, że orientacyjny koszt budynku wynosi 103.906,11 zł. Podany koszt przewiduje wykonanie robót systemem zleconym przez przedsiębiorstwo budowlane. Z wyjaśnień D. U. wynika, że dom budowany był systemem gospodarczym, jego budowę rozpoczęto w latach 1996-1997 a zakończono w 1999 r. Przy budowie domu pomagali mu członkowie rodziny - ojciec robił zbrojenia. Materiały na budowę domu dostał od ojca i teścia. Budowa domu sfinansowana była ze środków pochodzących z działalności rolniczej, w tym z uboju trzody. Zeznania podobnej treści złożyła J.U., która dodała, że budowa domu sfinansowana była z oszczędności (jej i męża), w tym pieniędzmi z wesela. Rodzice skarżącej zeznali, że pomagali finansowo przy budowie domu córki i zięcia, przekazując im materiały budowlane.

Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy P. ustalił dla D. U. warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji - rozbudowa budynku gospodarczego z przeznaczeniem na ubojnię z masarnią o zdolności produkcyjnej 50 ton/rok. Decyzją z dnia [...] Starostwo Powiatowe w J. zatwierdziło projekt budowlany i udzieliło pozwolenia na zmianę sposobu użytkowania istniejących budynków gospodarczych, zlokalizowanych na działce położonej w D. z przeznaczeniem na zakład ubojni trzody chlewnej z masarnią o wydajności 50 ton/rok. Decyzją z dnia [...] Powiatowy Lekarz Weterynarii w J. dopuścił do prowadzenia uboju zwierząt rzeźnych w ubojni w D. 47 pod nazwą "B." należącą do D. U. Operatem szacunkowym z dnia 10 stycznia 2004 r. Biura Rzeczoznawcy Majątkowego dokonano wyceny nieruchomości w D., zabudowanej budynkiem o charakterze produkcyjnym wraz towarzyszącą infrastrukturą techniczną, w wyniku której otrzymano wartość rynkową w wysokości 422.180,00 zł. D. U. wyjaśnił, że prace adaptacyjne budynku gospodarczego na potrzeby ubojni wykonywane były z pieniędzy pochodzących z kont dolarowych. Pieniądze otrzymane zostały m.in. od ojca. Z prac adaptacyjnych sam wykonał drzwi, kolejkę, tory i położył płytki. J U. natomiast zeznała, że prace adaptacyjne na potrzeby ubojni, masarni wykonane zostały z oszczędności oraz z bieżących dochodów uzyskiwanych z gospodarstwa rolnego. Prace adaptacyjne wykonywał głównie mąż, ale pomagał też ojciec i teść.

Z powyższych dowodów wskazujących na wydatki i dochody stron wynika, J. i D. U. nie dysponowali na dzień 1 stycznia 2005 r. kwotą oszczędności w wysokości 140.000 - 150.000 zł a na dzień 1 stycznia 2006 r. kwotą 135.654,90 zł. Ostatecznie, stan oszczędności na dzień 1 stycznia 2005 r. mógł wynieść kwotę 50.795,32 zł a na dzień 1 stycznia 2006 r. stan oszczędności wyniósł "0".

Zdaniem DIS, DUKS prawidłowo wyliczył, że wydatki poniesione przez małżonków do 31 grudnia 2004 r. wyniosły 137.559,47 zł a dochody uzyskane do 31 grudnia 2004 r. – 175.760,77 zł

DIS nie zgodził się z zarzutem naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., wskazując, że z jego treści jasno wynika, że do działalności rolniczej nie można zaliczyć uboju tuczników czy też poubojowej rozbiórki mięsa bądź sprzedaży produktów przetworzonych tj. wędlin i podrobów. Przychody uzyskane przez małżonków U. ze sprzedaży produktów przetworzonych tj. wędlin i podrobów nie stanowią przychodów z działalności rolniczej i nie podlegają zwolnieniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są dochody ze sprzedaży produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy lub hodowli, niestanowiących działów specjalnych produkcji rolnej, przerobionych sposobem przemysłowym, jeżeli przerób polega na kiszeniu produktów roślinnych lub przetwórstwie mleka albo na uboju zwierząt rzeźnych i obróbce poubojowej tych zwierząt, w tym również na rozbiorze, podziale i klasyfikacji mięsa. Z akt sprawy wynika, że podatnicy prowadzili sprzedaż wędlin już w 1998 r. Jednakże już od 2000 r. D. U. dokonywał sprzedaży wędlin, które wyprodukowane zostały w D. - masarnia w budowie a w 2002 roku dokonał uboju w ubojni D. Rejestracji działalności gospodarczej dokonał natomist dopiero w kwietniu 2004 r. a rozpoczął ją z dniem 1 maja 2004 r. Z powyższego wynika, że D. U. nie dokonał zgłoszenia prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na handlu wyrobami mięsnymi przed 2004 r., nie składał zeznań podatkowych wg określonego wzoru za lata 1996 - 2003 wg informacji NUS w J., tym samym nie wykazał uzyskanego dochodu z handlu obwoźnego wędlinami i podrobami.

DIS wskazał, że małżonkowie wyjaśnili, że wyroby wędliniarskie wytwarzane były w ilościach sygnalnych przed podjęciem decyzji o budowie zakładu przetwórstwa mięsnego. Miało to na celu sprawdzenie czy wyprodukowane wędliny odpowiadają gustom klientów i czy jest możliwe wprowadzenie na stałe do sprzedaży. Wyroby te były wytwarzane z mięsa pochodzącego z własnej hodowli. Udział sprzedaży wędlin w sprzedaży ogółem stanowił od 1 do 5 %. Sprzedaż ta nie była prowadzona w każdym roku kalendarzowym. D. U. nie potrafił określić, czy była prowadzona w latach 2000-2004. Zaznaczył, że organy podatkowe i organy sanitarne nie kwestionowały sporadycznej sprzedaży wędlin pochodzących z mięsa nieprzetworzonego w sposób przemysłowy (wędzonki).

W ocenie organu, biorąc pod uwagę wyniki kontroli sanitarnych, podatnik mógł dopiero z dniem 10 marca 2003 r. sprzedawać mięso, przetwory mięsne oraz podroby i przetwory podrobowe zwierząt rzeźnych w opakowaniach jednostkowych, pochodzących z zakładów przetwórczych i rzeźni pozostających pod nadzorem weterynaryjnym. DUKS mając na uwadze złożone wyjaśnienia, iż wędliny wytwarzane były z mięsa pochodzącego z własnej hodowli a udział sprzedaży wędlin w sprzedaży ogółem stanowił od 1 do 5 %, dokonał wyliczenia uzyskanego przez małżonków U. przychodu (dochodu) w okresie od 1 października 2000 r. do 1 maja 2004 r. ze sprzedaży tuczników z własnej hodowli po uboju w łącznej kwocie 36.987,00 zł. który podlega zwolnieniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.f. Wziął pod uwagę również wyjaśnienia, iż przychody z tytułu sprzedaży mięsa wieprzowego składały się z dwóch pozycji: hodowla własna tuczników wg cen skupu oraz sprzedaż z uboju gospodarczego. Wbrew twierdzeniom strony organ nie dokonał wyliczenia wysokości uzyskanych przychodów ze sprzedaży mięsa wołowego z uwagi na to, że stwierdzono sprzedaż mięsa wołowego pochodzącego z rzeźni, a nie z własnej hodowli.

DIS nie zgodził się także z zarzutami naruszenia art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., wskazując, iż do ustalenia dochodu i wymierzenia zryczałtowanego podatku na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. może dojść w sytuacji, gdy organ podatkowy rozporządza materiałem dowodowym potwierdzającym poniesienie przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego mienia. Z drugiej strony zaś porównanie tych wydatków i wartości z wydatkami i mieniem zgromadzonym w tym roku i w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania wskazuje na brak możliwości ich pokrycia z tych źródeł. Na podatniku spoczywa obowiązek wykazania istnienia faktów, które uzasadniałyby jego twierdzenia kwestionujące dotychczasowe ustalenia organów podatkowych. Rozumiany w ten sposób ciężar dowodu sprowadza się do przedstawienia lub wskazania dowodów zawierających informację przemawiającą za tym, że określone wydatki znajdowały pokrycie w konkretnym wskazanym źródle przychodów lub posiadanym przez podatnika mieniu. Jako, że małżonkowie jako źródła pokrycia poniesionych wydatków i gromadzonego mienia w 2006 r. wskazali oszczędności pochodzące z okresu 2000-2004 z prowadzonej działalności rolniczej i działalności gospodarczej, DUKS na podstawie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. zobligowany był wyjaśnienia te zweryfikować. Natomiast art. 30 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wskazuje, że podstawą opodatkowania wg stawki 75 % jest dochód, ale w żadnym wypadku nie może to oznaczać, że jest to dochód w rozumieniu art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f. czyli nadwyżka sumy przychodów z danego źródła nad kosztami ich uzyskania.

DIS nie zgodził się także z zarzutami naruszenia przepisów prawa procesowego. Nie zgodził się ze stroną, jakoby nie miała zapewnionego prawa czynnego udziału w postępowaniu i możliwości ustosunkowania się do materiału dowodowego. Strona odniosła się do zgromadzonego materiału dowodowego obejmującego m.in. rok 2006 w piśmie z dnia 13 lutego 2012 r. Z akt sprawy wynika, że strona miała zapewniony czynny udział w postępowaniu, o czym świadczą składane przez nią liczne wyjaśnienia i wnioski dowodowe. DIS na zasadzie art. 200 § 1 O.p. zawiadomił stronę o możliwości wypowiedzenia się co do zgromadzonego materiału dowodowego. Strona skorzystała z tego prawa składając wyjaśnienia i wnioski dowodowe. Zatem w ocenie DIS zarzuty naruszenia art. 123 i art. 200 § 1 O.p. są niezasadne. Niezasadny w jego opinii jest też zarzut naruszenia art. 194 § 1 O.p. poprzez nieuznanie za prawdziwe twierdzeń strony potwierdzonych protokołami kontroli sanitarnej. DIS wskazał, że to, że treść decyzji DUKS nie odpowiada oczekiwaniom strony w żaden sposób nie powoduje, że decyzja jest niezgodna z prawem.

Reasumując DIS stwierdził, że jeśli w postępowaniu w sprawie przychodów pochodzących z nieujawnionych źródeł zostanie stwierdzone poniesienie wydatków przekraczających znacznie zeznany dochód na podatniku ciąży obowiązek wykazania, że wydatki te znajdują pokrycie w określonym źródle lub posiadanych zasobach. Tylko podatnik wie bowiem, w jaki sposób zgromadził majątek i skąd pochodzą wydatkowane przez niego środki. W tym zakresie inicjatywa dowodowa leży po stronie podatnika, a organ podatkowy ma obowiązek przeprowadzić wnioskowane w tym zakresie dowody, jeśli mogą się one przyczynić do wyjaśnienia sprawy. Z drugiej strony, organ podatkowy nie może bezkrytycznie akceptować, jako odpowiadające rzeczywistości i zgodne z prawdą wszelkich oświadczeń i wyjaśnień podatnika, co do źródeł i wysokości uzyskiwanych przez niego w przeszłości dochodów. W takiej sytuacji zastosować należy art. 191 Ordynacji podatkowej - zasadę swobodnej oceny dowodów, a więc konieczność kierowania się wiedzą, logiką i doświadczeniem życiowym.

Na powyższą decyzję strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, w której wniosła o jej uchylenie oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji DUKS a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

A) przepisów prawa o postępowaniu podatkowym z uwagi na ich niewłaściwą wykładnię albo zastosowanie, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie :

1) art. 122 O.p. z uwagi na brak podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, co spowodowało :

- błędne określenie wysokości przychodów i dochodów za lata 2000-2006 z tytułu działalności rolniczej oraz działalności zwolnionej od podatku dochodowego, z uwagi na wyliczenia przychodu przy zastosowaniu cen trzody po uboju, podczas gdy skarżąca prowadziła wyłącznie detaliczną sprzedaż mięsa wieprzowego i wołowego własnego chowu,

- błędne określenie wysokości przychodów i dochodów za lata 2000-2004 z tytułu uprawy malin w oparciu o dane statystyczne, które były oczywiście nieodpowiednie dla określenia faktycznej wysokości plonów oraz faktycznych cen skupu a w konsekwencji wysokości przychodów uzyskanych z tytułu uprawy konkretnych odmian malin przy za -stosowaniu intensywnej metody uprawy powszechnie stosowanej w regionie l. (szpaler podwójny),

2) art. 123 O.p. z uwagi na systematyczny brak zapewniania stronom prawa do czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, odmownym załatwianiu wszystkich wniosków dowodowych oraz pozbawianiu stron możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań dowodowych, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

3) art. 187 § 1 O.p. z uwagi na brak zbierania dowodów niezbędnych do określenia wysokości faktycznie uzyskiwanych przez podatnika przychodów i dochodów ze sprzedaży detalicznej mięsa wieprzowego i wołowego oraz z uprawy malin odmiany Polana oraz brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego, w tym opracowania "Ekonomika produkcji maliny" Dariusza Paszko, co spowodowało błędne odczytanie danych statystycznych (GUS) jako wyników badań autora wykorzystanych do określenia wysokości plonów malin, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

4) art. 188 O.p. z uwagi na odmowne załatwianie wszystkich wniosków dowodowych, co miało wpływ na błędne ustalenia faktyczne oparte na jednostronnie zgromadzonym materiale dowodowym, o wysokości uzyskiwanych przychodów przychodów z działalności rolniczej oraz zwolnionej od podatku a przez to istotny wpływ na wynik sprawy,

5) art. 191 O.p. z uwagi na jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przekroczeniu granic swobodnej oceny materiału dowodowego i przyjęcie dowolnych ustaleń faktycznych, sprzecznych z doświadczeniem i wiedzą organów podatkowych z uwagi na przyjęcie przychodów z tytułu sprzedaży tuczników po uboju, podczas gdy Skarżący prowadził wyłącznie detaliczną sprzedaż mięsa wieprzowego i wołowego, co miało istotny wpływ na niewłaściwie ustalony zakres opodatkowania,

6) art. 192 O.p. z uwagi na uznanie okoliczności faktycznych za udowodnione, mimo braku zapewnienia możliwości wypowiedzenie się co do zebranych dowodów oraz zgłoszonych żądań w trybie art. 200 § 1 O.p. a to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

7) art. 200 § 1 w związku z art. 123 § 1 O.p. z uwagi na brak wyznaczenia terminu do wypowiedzenia się co do zgłoszonych żądań w postępowaniu odwoławczym, po przeprowadzeniu przez DIS dodatkowych czynności wyjaśniających.

B) przepisów prawa materialnego z uwagi na ich niewłaściwą wykładnię albo zastosowanie, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie :

1) art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. z uwagi na jego niewłaściwe zastosowanie polegające na objęciu opodatkowaniem zryczałtowanym podatkiem dochodowym dochodów z działalności rolniczej wyliczonych od przychodów przewyższających przychody określone za pomocą danych statystycznych (GUS), co miało istotny wpływ na zakres opodatkowania,

2) art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f., z uwagi na jego niewłaściwe zastosowanie do wyliczenia dochodu z działalności rolniczej, podczas gdy z art. 2 ust. 1 pkt 1 wynika, że cała ustawa a zatem również jej art. 9 ust. 2 nie ma zastosowania do działalności rolniczej,

3) art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., z uwagi na jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przypisaniu podatnikowi, jako przychodu kwot należnych z tytułu sprzedaży żywca po uboju, podczas gdy skarżąca uzyskiwała kwoty należne jedynie z tytułu sprzedaży mięsa wieprzowego i wołowego własnego chowu, zwolnione od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.f.

4) art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., z uwagi na jego niewłaściwe zastosowanie polegające na opodatkowaniu przychodu, podczas gdy odnośny przepis uprawniał do opodatkowania dochodu z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu, przez co wydana decyzja nie odpowiada prawu.

W obszernym uzasadnieniu skargi strona powtórzyła swoją argumentację zawartą w odwołaniu od decyzji DUKS a także wskazała na wszelkie swoje wyjaśnienia składane w postępowaniu podatkowym stwierdzając, iż błędnie nie zostały one uwzględnione przez DIS, pomimo złożenia przez nią odpowiednich dowodów i zgłoszenia prawidłowych wniosków dowodowych na ich wykazanie.

W odpowiedzi na skargę, DIS wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując swoją argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

W niniejszej sprawie dotyczacej ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2006 r. sporna jest pomiędzy stronami kwota ustalonych wydatków poniesionych przez małżonków D. i J. U. w tym roku oraz uzyskanych i posiadanych przez nich środków pieniężnych.

Co do wydatków, nie ma między stronami sporu odnośnie kosztów utrzymania rodziny (17.187 zł) i spłaty kredytu (191.259,80 zł), spór pojawia się w kwestii poniesionych wydatków inwestycyjnych (wg strony – 253.427,37 zł, wg organów – 308.853,38). Jeśli chodzi o przychody (dochody) nie są sporne kwoty dotyczące uzyskanych: zwrotu VAT (64.847 zł), zwrotu PIT (1.335,40 zł), dotacji (162.819 zł), dopłaty (9.741,89 zł), kredytu na zakup środków trwałych (100.000) i darowizny od brata D.U. Rozbieżności pojawiają się w zakresie ustalenia przychodów z działalności gospodarczej (wg strony – 93.830,51 zł, wg organów – 119.080,70 zł), z działalności rolniczej (wg strony – 24.674 zł, wg organów – 13.893,36 zł) oraz oszczędności z lat poprzednich (według strony – 133.654,90 zł, wg organów – 0 zł).

W ocenie organów podatkowych małżonkowie U. w 2006 r. ponieśli wydatki w kwocie 517.300,18 zaś środki, którymi dysponowali w tym roku wyniosły 481.237,35 zł.

Przeprowadzając postępowanie organy oparły się na przepisie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., zgodnie z którym wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

W ocenie Sądu, organy podatkowe nie naruszyły przepisów art. 122, art. 123, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192 i art. 200 § 1 O.p.

W toku postępowania opierały się na podstawie przepisów prawa, podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, zapewniły stronom czynny udział w każdym stadium postępowania a przed wydaniem decyzji umożliwiły im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, wyjaśniły stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, działały w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy, uwzględniły te żądania strony dotyczące przeprowadzenia dowodów, których przedmiotem były okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone zostały wystarczająco innym dowodem.

W trakcie prowadzonej kontroli podatkowej strona i jego małżonka podali, że w ramach działalności rolniczej prowadzili produkcję zbóż, plantacje malin i hodowlę trzody chlewnej. Następnie dodali, że uzyskiwali również przychody ze sprzedaży produktów nieprzetworzonych pochodzących z uboju trzody wyłącznie z własnej hodowli. Przychody uzyskiwane były na targach bez utrzymywania stałych miejsc sprzedaży z samochodu osobowego D.U. Ubój gospodarczy prowadzony był we własnym zakresie. D. U. i jego żona podali, że w 2006 r. uzyskali przychody z własnej hodowli w ilości 65 sztuk tuczników według cen skupu w kwocie 25.184 zł oraz ze sprzedaży trzody z uboju gospodarczego w wysokości 1.500 zł, zaś w okresie 2000 r. – 2004 r. przychody z własnej hodowli wyniosły 203.040 zł a ze sprzedaży trzody z uboju gospodarczego – 43.200 zł. Strony podały, że sprzedaż z uboju gospodarczego obejmowała dodatkowo kwotę 100 zł (za ubój).

Dokonując weryfikacji twierdzeń stron postępowania, organy zasadnie ustaliły, że przychody z hodowli trzody za okres 2000-2004 zostały zawyżone w wyniku zawyżenia cen skupu trzody (2003 r i 2004 r.). Dla dokonania obliczeń DUKS posłużył się danymi [...]ODR, na które w postępowaniu wskazywała też strona.

Odnosząc się do zebranego w tym zakresie materiału strony powołały się na nowe dowody i zaprzeczyły dotychczas składanym wyjaśnieniom. Z dowodów tych wynika, że w okresie 1998 – 2004 prowadziły też sprzedaż mięsa wieprzowego i jego przetworów, sprzedaż mięsa wołowego oraz sprzedaż wyrobów wędliniarskich.

Biorąc pod uwagę takie okoliczności, zgodzić się należy z organami podatkowymi, że stosownie do art. 2 ust. 2 u.p.d.o.f., działalnością rolniczą, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej (...) 2 miesiące- w przypadku pozostałych zwierząt – licząc od dnia nabycia.

W podanej definicji działalności rolniczej nie mieści się ubój tucznika ani poubojowa rozbiórka mięsa, jak również sprzedaż produktów przetworzonych, do których zaliczyć należy wędliny i podroby. Przychody uzyskane ze sprzedaży mięsa pochodzącego z ubojni, stanowią podlegające opodatkowaniu źródło przychodu, bowiem sprzedaż mięsa pochodzącego z ubojni nie mieści się w definicji działalności rolniczej.

Wskazując na powyższy przepis, organy nie naruszyły prawa, a wręcz odwrotnie – prawidłowo przepis ten powołały.

Z korzyścią dla strony zastosowały też art. 21 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.f., zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są dochody ze sprzedaży produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy lub hodowli, niestanowiących działów specjalnych produkcji rolnej, przerobionych sposobem przemysłowym, jeżeli przerób polega na kiszeniu produktów roślinnych lub przetwórstwie mleka albo na uboju zwierząt rzeźnych i obróbce poubojowej tych zwierząt, w tym również na rozbiorze, podziale i klasyfikacji mięsa,

Organ przyjęły bowiem oświadczenie małżonków, że w okresie 2000 – 2004 uzyskali z tytułu sprzedaży trzody z uboju gospodarczego przychody w łącznej kwocie 43.200 zł. Biorąc pod uwagę wyjaśnienia małżonków, że wędliny wytwarzane były z mięsa pochodzącego z własnej hodowli a udział sprzedaży wędlin, w sprzedaży ogółem stanowił od 1 do 5% organy odpowiednio o 5% pomniejszyły w latach 2000 - 2003 wartość sprzedaży z uboju gospodarczego a 2004 r. zmniejszyły tę wartość w związku z tym, że z dniem 1 maja 2004 r., sprzedaż mięsa dokonywana była w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym organ uznał, że małżonkowie U. mogli w okresie od 1 stycznia 2000 r. do 1 maja 2004 r. uzyskać przychody ze sprzedaży tuczników z własnej hodowli po uboju w łącznej kwocie 36.987 zł, które na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.f. objęte są zwolnieniem przedmiotowym.

Organy nie przekroczyły zasady swobodnej oceny dowodów, wskazując, że skoro D. U. nie dokonał zgłoszenia prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na obwoźnym handlu wyrobami mięsnymi (sprzedaż wędlin i podrobów) ani nie składał zeznań podatkowych, w których wykazałby tak uzyskane przychody, natomiast zgłoszenia prowadzenia działalności gospodarczej dokonał w 2004 r., przy czym faktyczną działalność gospodarczą rozpoczął z dniem 1 maja 2004 r. - w zakresie uboju i przetwórstwa mięsnego a oświadczenia stron o dokonywanym uboju we własnym gospodarstwie nie poparte zostały żadnymi dowodami, to nie można jednoznacznie uznać, że sprzedawane produkty pochodziły z uboju prowadzonego przez stronę. Argumentem przemawiającym za logiką wniosków wyciąganych przez organy są dokumenty z kontroli sanitarnych, z których wynika, że wędliny sprzedawane przez stronę w dniu 15 grudnia 2000 r., wyprodukowane były w D. - masarnia w trakcie budowy a mięso sprzedawane w dniach 30 lipca 2002 r. i w dniu 30 maja 2003 r. posiadało świadectwo badania - D. Z protokołów kontroli sanitarnej wynika również, że strona dokonywała sprzedaży mięsa wieprzowego, którego uboju nie dokonywano w ubojni (protokół kontroli sanitarnej z dnia: 12 maja 2000 r., 7 listopada 2000 r., 15 grudnia 2000 r.) ale strona posiadała badania mięsa oraz dokonywanego w ubojni (protokół kontroli sanitarnej z dnia 21 sierpnia 2001 r., 17 maja 2002r.). Z dokumentów kontroli sanitarnej z dnia 17 czerwca 2004 r., 10 grudnia 2004 r., 11 października 2005 r., 19 października 2005 r., 19 października 2005 r. i 30 stycznia 2007 r. wynika natomiast, że dokonywana sprzedaż mięsa i wędlin odbywa się w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Tym samym zasadna jest konstatacja, że strona już w 2000 r. produkowała wędliny w D. - masarnia w budowie a w 2002 r. dokonywała uboju w ubojni D., pomimo, że zgłoszenia działalności gospodarczej pod firmą: "B." D. U., D. 47, dokonała dopiero w kwietniu 2004 r.

Oznacza, to, że strony uzyskiwały przychód z nieujawnionego źródła, który na podstawie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. nie może stanowić źródła finansowania poniesionych wydatków i zgromadzonego mienia w roku podatkowym, bowiem nie pochodzi z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

W ocenie Sądu, organy prawidłowo również określiły wysokość przychodów uzyskanych przez małżonków okresie 2000 r. – 2006 r. ze sprzedaży malin (w wyskości wyższej od wskazanej przez stronę). Wzięły pod uwagę ilość sprzedanych owoców podaną przez stronę (500 kg), areał upraw podany przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa oraz ceny skupu podane w fachowych pismach ("Ekonomika produkcji maliny International Raspberry Conference Lublin May 2008", Dariusz Paszko Departament of Horticulture Ekonomice University of Life Sciences In Lublin Poland, "Rocznik Statystyczny Rolnictwa i Obszarów Wiejskich 2007" i "Podsumowanie sezonu owocowego 2001" T. Smoleńskiego i G. Stępki).

Negując ustalenia organów dopiero we wniesionym stanowisku do zgromadzonego materiału dowodowego za 2006 r. strony zarzuciły, że podczas wyliczeń organy nie wzięły pod uwagę danych dotyczących uprawy konkretnych odmian malin. Strona nie przedstawiła jednak żadnych konkretnych informacji, z których wynikałoby, że ustalenia organów w tym zakresie są nieprawidłowe. Wniosła jedynie o uzupełnienie materiału dowodowego w zakresie ustalenia przychodu ze sprzedaży malin odmiany Polana w okresie 2000 – 2007. W ocenie Sądu z uwagi na lakoniczność informacji dotyczących uprawianych odmian malin, organ prawidłowo odmówił przeprowadzenia dodatkowych dowodów w tym przedmiocie. Zauważyć należy przy tym, że organy uwzględniły przychody ze sprzedaży malin i truskawek, które w rozliczeniu końcowym nie różniły się od przychodów wykazanych przez małżonków z uwzględnieniem zmian wprowadzonych przez nich w toku postępowania kontrolnego. Prawidłowo, po przeprowadzeniu dowodu na wniosek stron o ustalenie wysokości lokalnie stosowanych cen skupu malin deserowych na terenie powiatu k., z którego wynikało, że punkty skupu danych takich nie posiadają i po stwierdzeniu, że strona w żaden sposób nie uprawdopodobniła, że sprzedaż takich malin prowadziła, organy uznały, że strona takich malin nie sprzedawała.

W opinii Sądu, organy podatkowe prowdziły postępowanie w tej sprawie z wielką dokładnością. Zgodzić się przy tym należy z organami podatkowymi, że w świetle przepisu art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. przyjmuje się, że obowiązkiem organu podatkowego jest wykazanie, że podatnik poczynił w roku podatkowym wydatki i zgromadził mienie o wartości przekraczającej opodatkowane lub wolne od opodatkowania wpływy z legalnych źródeł przychodów i zasoby z takich źródeł z lat poprzednich. Natomiast podatnika obciąża dowód, że wydatki te i mienie znajdują odzwierciedlenie w opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania zasobach, w tym w szczególności w mieniu zgromadzonym w powyższy sposób w latach poprzednich. Z treści przepisów art. 122 i art. 187 O.p. nie da się wyprowadzić wniosku, jak chciałaby tego strona skarżąca, iż organy podatkowe zobowiązane są do poszukiwania środków dowodowych służących poparciu twierdzeń strony w sytuacji, gdy ta ostatnia mimo wezwania środków takich nie przestawia, bądź udostępnia w ograniczonym zakresie. Nie można bowiem w takim przypadku założyć, że przy bierności strony cały ciężar dowodzenia faktów mającym przemawiać przeciwko ustaleniom poczynionym przez organy podatkowe spoczywa na tych organach. Oznacza to, że podatnik jest obowiązany do wykazania źródła finansowania wydatków, co nie ogranicza się jedynie do wskazania mienia, z którego potencjonalnie mógłby on pokryć wydatki poniesione w danym roku podatkowym, lecz wykazania, że faktycznie wydatki te zostały sfinansowane środkami pochodzącymi z określonych źródeł. W literaturze z kolei wyraża się pogląd, że chodzi tu w zasadzie nie o ciężar dowodu, ale o wymóg jego prezentacji. Organ podatkowy żąda od podatnika okazania stosownego dokumentu nie dlatego, że korzysta z reguły dotyczącej ciężaru dowodu, który miałby rzekomo obciążać dłużnika, ale dlatego, że nie ma praktycznie żadnej możliwości ustalenia okoliczności faktycznych sprawy. Żądanie dostarczenia (prezentacji) dowodu nie jest więc związane z regułami dowodzenia, które zawsze pozostają domeną organu, ale zgromadzeniem środków dowodowych, pozwalających na ustalenie stanu faktycznego przez organ podatkowy. Tylko takie postępowanie umożliwia dokonanie swobodnej oceny dowodów, a konsekwencji wydania rozstrzygnięcia opartego na ustaleniach zgodnych z prawdą materialną. Podzielić należy zatem pogląd, że celem nadrzędnym nałożenia ciężaru dowodu na stronę postępowania jest stworzenie warunków dla zgromadzenia przez organy podatkowe pełnych informacji w tych wszystkich podatkowoprawnych stanach faktycznych, w których nie można tego uczynić bez dostarczenia przez stronę odpowiednich danych faktycznych. Przesunięcie ciężaru dowodu na stronę jest wynikiem dążenia do obalenia domniemania faktycznego zbudowanego przez organ podatkowy w oparciu o wnioski wyprowadzone ze zgromadzonego materiału dowodowego. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy brak udowodnienia określonej czynności faktycznej lub prawnej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony, w więc uiszczenia podatku lub zwiększenia kwoty zobowiązania podatkowego.

W rozpoznawanej sprawie organy przeprowadziły ze swojej strony wszelkie dostępne dowody w celu prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, w tym część na wniosek strony. Nie można jednak zgodzić się ze stroną, że organ powinien uwzględniać wszystkie wnioski dowodowe strony.

Zgodzić się należy z DIS, że zgodnie z art. 188 O.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

Sąd w składzie orzekającym podziela pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zawarty w wyroku z dnia 25 listopada 2009 r., I SA/Po 882/09, że: “Za ugruntowany w orzecznictwie sądowoadministracyjnym należy uznać pogląd, że uprawnienie strony wynikające z art. 188 O.p., mające przecież służyć zasadom z art.122 i art.187 § 1 O.p. nie ma charakteru bezwzględnego (por. przykładowo wyrok NSA z dnia 14 lipca 2005 r., sygn. akt FSK 2600/04, niepubl.; wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2005 r., sygn. akt I FSK 391/05, niepubl.). Zasada zupełności materiału dowodowego z art.187 § 1 Ordynacji podatkowej nie oznacza, iż należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 14 lipca 2005 r., sygn. akt FSK 2600/04, wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2005 r., sygn. akt I FSK 391/05, wyrok WSA w Łodzi z dnia 21 stycznia 2004 r., sygn. akt I SA/Łd 984-986/03, wyrok NSA z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 400/06)". Innymi słowy, samo zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Nakaz taki nie wynika z brzmienia art. 188 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia - procesowego odtworzenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2010r., II FSK 1313/08 i z dnia 5 listopada 2011 r. I FSK 1892/09).

Nie zasługiwał także na uwzględnienie zarzut dotyczący naruszenia art. 191 O.p. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 grudnia 2008 r. II FSK 1328/07, "Z art. 191 O.p. wynika zasada swobodnej oceny dowodów, która jest podstawową regułą wytyczającą przebieg postępowania dowodowego. Ocena ta należy do organu podatkowego i oznacza, że ten nie jest związany żadnymi regułami dowodowymi, ale wyniki tej oceny musi oprzeć na przekonywujących podstawach i dać temu wyraz w uzasadnieniu. Rozpatrzeniu, w ramach oceny z art. 191 O.p., przy tym muszą podlegać poszczególne dowody odrębnie, ale i wszystkie dowody we wzajemnej łączności. Z uwagi na to, że jako dowód może być postrzegany przez organ podatkowy fakt przekonujący o istnieniu określonej okoliczności, postępowanie dowodowe musi stanowić w rzeczywistości logiczny proces myślowy oparty także na wnioskowaniu. Dlatego organ podatkowy nie może czynić na podstawie zgromadzonych faktów wywodów, które będą pozostawać w sprzeczności z zasadami prawidłowego rozumowania. Obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie jest wyjaśnienie, dlaczego pewne dowody uznał za wiarygodne, a inne odrzucił."

W zaskarżonej decyzji DIS nie przekroczył zasady swobodnej oceny dowodów. Ocenił każdy z nich z osobna i w powiązaniu ze sobą. Dokonując takiej oceny słusznie wywiódł, że skarżąca nie wykazała, iż posiadała legalne środki (przede wszystkim z oszczędności z lat wcześniejszych) na pokrycie wszystkich wydatków w 2006 r.

W tym miejscu należy dodać, że wyrokiem z dnia 26 października 2012 r., w sprawie o sygn. I SA/Lu 480/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę strony na decyzję DIS w przedmiocie zryczałtowanego podatku od dochodów ze źródeł nieujawnionych za rok 2005.

W opinii Sądu organy podatkowe prawidłowo ustaliły także dochody stron (w kwocie 481.237,35 zł) i ich wydatki roku 2006 (w kwocie 517.300,18 zł).

Obliczając dochody małżonków U. zasadnie oparły się na dowodach dotyczących przychodu z działalności gospodarczej D.U., zwrotu VAT z US, kredytu na działalność gospodarczą, dochodów z działalności rolniczej, zwrotu PIT, dotacji i darowizny), natomiast wysokość wydatków ustaliły na podstawie: zeznania podatkowego D. U. PIT-36 za 2006 r., oświadczenia małżonków U. o wysokości i źródłach uzyskanych dochodów (przychodów) w 2006 r. i o poniesionych w 2006 r. wydatkach związanych z bieżącym utrzymaniem czteroosobowej rodziny, pisemnego wyjaśnienia do oświadczenia za lata 2005-2008 a także dowodów źródłowych dokumentujących zaistnienie określonych czynności, zdarzeń gospodarczych, wskazanych przez stronę faktów - odnoszących się zarówno do uzyskanych dochodów jak i wydatków (podatkowa księga przychodów i rozchodów za 2006 r., umowy kredytowe, ewidencja środków trwałych, ewidencja VAT, wyciągi bankowe, decyzje, faktury dotyczące zakupu materiałów budowlanych, przesłuchania świadków, umowa darowizny środków pieniężnych).

Sąd nie podzielił zarzutów naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 9 ust. 2, oraz art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., gdyż jak wcześniej była mowa, prawidłowo wskazał źródła przychodów stron podlegających opodatkowaniu a także prawidłowo obliczył dochód małżonków U. z tych źródeł.

Na końcu należy też stwierdzić, że wbrew zarzutom strony, miała ona zapewnione prawo czynnego udziału w postępowaniu i możliwość ustosunkowania się do materiału dowodowego. Do zgromadzonego materiału dowodowego za 2006 r. odniosła się w piśmie z dnia 13 lutego 2012 r., w toku postępowania miała zapewniony czynny udział w postępowaniu, z czego korzystała składając liczne wyjaśnienia i wnioski dowodowe. Ostatecznie DIS na zasadzie art. 200 § 1 O.p. zawiadomił stronę o możliwości wypowiedzenia się co do zgromadzonego materiału dowodowego, z czego strona skorzystała.

Z tych względów i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2012 r., poz. 270) należało orzec jak w sentencji wyroku.