Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 664/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2018-01-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 59 § 1 pkt 4, 2, art. 59,  art. 14 § 1 art. 18  art. 29 § 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1201
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak (spr.), Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi K. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. postanowieniem z [...] nr [..]uchylił w całości postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z [...]., nr [...] w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: 34-671/2014/816, 34-569/2014/816, 34-567/2014/816 wystawionych przez Dyrektora Izby Celnej w K., obejmujących zaległości z tytułu podatku akcyzowego i odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o wyżej wymienione tytuły wykonawcze, na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 i 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że Dyrektor Izby Celnej w K., będący jednocześnie wierzycielem (na etapie wystawiania tytułów egzekucyjnych), prowadził postępowanie egzekucyjne wobec majątku K. S. na podstawie tytułów wykonawczych o numerach:

- 34-671/2014/816 wystawionego na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z [...] r. nr [...],

- 34-567/2014/816 wystawionego na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z [...] r. nr [...],

- 34-569/2014/816 wystawionego na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z [...] r. nr [...].

W toku prowadzonej egzekucji administracyjnej organ egzekucyjny dokonywał czynności egzekucyjnych i stosował skuteczne środki egzekucyjne, o których zobowiązany był powiadamiany. W dniu 20 listopada 2014r. dokonano zajęcia praw z instrumentów finansowych zapisanych na rachunku papierów wartościowych lub innym rachunku oraz z wierzytelności z rachunku pieniężnego, natomiast w dniach 29 marca 2016 r. i 18 kwietnia 2016 r. dokonano zajęcia innej wierzytelności pieniężnej u dłużnika zajętej wierzytelności, tj. Dyrektora Izby Celnej w K..

Pismami z 6 lutego 2017 r. skierowanymi do Dyrektora Izby Celnej w S. na adres poczty e-mailowej, zobowiązany zwrócił się z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o w/w tytuły wykonawcze oraz uchylenie wszelkich zajęć rachunków bankowych i innych, dokonanych w wyniku prowadzonego postępowania egzekucyjnego.

Dyrektor Izby Celnej w S., działający jako wierzyciel, pismem z 16 lutego 2017 r. przesłanym, jak wynika z akt sprawy, do Kierownika Referatu Egzekucji i Likwidacji Towarów Izby Celnej w K. wyłącznie w formie powiadomienia elektronicznego, udzielił informacji, że nie znajduje podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec K. S. na podstawie przedmiotowych tytułów wykonawczych.

Organ podał, że w związku z wejściem w życie w dniu 1 marca 2017 r. ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, nastąpiła zmiana wierzyciela i organu egzekucyjnego w przedmiotowych postępowaniach egzekucyjnych. W związku z powyższym Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. poinformował K. S. o zmianie wierzyciela i organu egzekucyjnego w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym dotychczas przez Dyrektora Izby Celnej w K. na podstawie wskazanych tytułów wykonawczych. W zawiadomieniu podano, że na podstawie art. 234 ust. 1 powołanej wyżej ustawy oraz § 1 i § 2 Rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z 22 lutego 2017 r. w sprawie określenia obowiązków pozostających we właściwości naczelnika urzędu skarbowego uprawnionego do żądania ich wykonania w drodze egzekucji administracyjnej oraz właściwości miejscowej tego naczelnika urzędu skarbowego (Dz. U. z 2017 r. poz. 419), wierzycielem należności objętych przedmiotowymi tytułami wykonawczymi od dnia 1 marca 2017 r. jest Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w S., który wstępuje w dotychczasowe prawa i obowiązki Dyrektora Izby Celnej w S. jako wierzyciela. Natomiast na podstawie art. 239 ust. 1 i ust. 2 powołanej wyżej ustawy, organem egzekucyjnym właściwym w postępowaniu egzekucyjnym jest Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K., który wstępuje w dotychczasowe prawa i obowiązki Dyrektora Izby Celnej w K., jako organu egzekucyjnego.

Pismem z 5 lipca 2017 r., K. S. złożył wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego w oparciu o przepisy art. 59 § 1 pkt 2 i 4 ustawy egzekucyjnej. Jego zdaniem, postępowania egzekucyjne nie mogą być prowadzone w przedmiotowych sprawach, bowiem decyzje stanowiące podstawę wystawienia tytułów wykonawczych zawierają wadę skutkującą ich nieważnością w obrocie prawnym, bowiem zostały skierowane do osoby nie będącej stroną w postępowaniu. Ponadto podniósł, że Dyrektor Izby Celnej w K., pomimo posiadanej wiedzy o wadliwości w/w decyzji nie stwierdził z urzędu ich nieważności, czym naruszył obowiązujące przepisy prawa oraz nie zastosował się do wykładni Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie w sprawie o sygn. akt. 1 GPS 1/15, zgodnie z którą podatnikiem podatku akcyzowego jest spółka cywilna. We wniosku zawarty został również argument, że strona nie otrzymała postanowienia kończącego postępowanie w sprawie wniosku z 6 lutego 2017 r. o umorzenie postępowania egzekucyjnego,

a jedynie informację od wierzyciela o braku podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego. W dalszej części wniosku K. S. przedstawił zarzuty, co do sposobu przeprowadzenia czynności związanych z zapoznaniem się z aktami sprawy w dniu 12 czerwca 2017 r.

W dalszej części uzasadnienia organ przywołał treść art. 59 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2017r., poz. 1201 ze zm.), dalej jako u.p.e.a., w który zostały zawarte przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego.

W ocenie organu nie wystąpiła przesłanka umorzenia postępowania egzekucyjnego uregulowana w art. 59 § 1 pkt 2 w/w ustawy. Prowadzone w przedmiotowych sprawach postępowania egzekucyjne mają na celu doprowadzenie do wykonania przez K. S. obowiązków wynikających z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K.. Jak wynika z akt sprawy, po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał przedmiotowe decyzje organu I instancji w mocy. Nadto, po rozpoznaniu wniosków K. S., odmówiono również stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznych. Oznacza to, że w niniejszej sprawie decyzje stanowiące podstawę prawną dochodzonych obowiązków są ostateczne, nie zostały wyeliminowane z obiegu prawnego w nadzwyczajnym trybie przewidzianym w Ordynacji podatkowej. Brak jest zatem podstawy do uznania, że egzekucja administracyjna jest niedopuszczalna, a obowiązek objęty tytułami wykonawczymi nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo obowiązek nie istniał.

Organ stwierdził, że decyzje zostały prawidłowo wskazane w tytułach wykonawczych jako podstawy prawne dochodzonych należności. Natomiast kwestia prawidłowości decyzji podatkowej nie może być weryfikowana w postępowaniu egzekucyjnym. Przyjęcie takiego poglądu byłoby równoznaczne z umożliwieniem zobowiązanemu podważania ostatecznych decyzji poza trybami nadzwyczajnymi przewidzianymi w Ordynacji podatkowej.

Zatem należności objęte wymienionymi tytułami wykonawczymi wynikają z ostatecznych orzeczeń, stanowiących podstawę prawną dochodzonej należności. Zarówno organ egzekucyjny, jak i organ nadzoru nie mają prawa do zmiany tych orzeczeń lub wstrzymania ich wykonania, bowiem postępowanie w sprawie wymiaru podatku oraz postępowanie egzekucyjne są odrębnymi trybami postępowania.

Wymienione decyzje stworzyły stan powagi rzeczy osądzonej i stanowią podstawę prawną obowiązku dochodzonego w postępowaniu egzekucyjnym. Ponowne rozpatrzenie kwestii zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym w postępowaniu w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego jest niedopuszczalne, co wynika z art. 29 u.p.e.a.

Zdaniem organu brak jest także podstawy prawnej do umorzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na błąd co do osoby zobowiązanego, która to podstawa zawarta została w art. 59 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Organ wyjaśnił pojęcie zobowiązanego, odwołując się do art. 1a pkt 20 u.p.e.a. oraz przedstawił poglądy orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczące błędu co do osoby zobowiązanego. Wskazano, że decyzje podatkowe będące podstawą obowiązków objętych niniejszą egzekucją administracyjną nakładają obowiązek podatkowy m. in. na K. S.. Decyzje te nie zostały wycofane z obrotu prawnego, są ostateczne i podlegają wykonaniu w drodze przymusu administracyjnego. Wierzyciel, którym na etapie wystawienia tytułów wykonawczych był Dyrektor Izby Celnej w K., wystawił tytuły wykonawcze, wskazując jako zobowiązanego K. S.. Zatem zachodzi zgodność tytułów wykonawczych z decyzjami stanowiącymi podstawy prawne obowiązków objętych tymi tytułami wykonawczymi.

Organ wskazał, że w przedmiotowych sprawach nie zachodzą również przeszkody do prowadzenia egzekucji administracyjnej z uwagi na ochronę, o której mowa w art. 14 u.p.e.a. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej za nieuzasadnione należy uznać także argumenty strony dotyczące naruszenia zasad postępowania, o których mowa w art. 6 i 7 k.p.a., poprzez rzekomą akceptację naruszenia zasad prowadzenia postępowania egzekucyjnego. W przedmiotowej sprawie organ egzekucyjny prowadząc postępowanie egzekucyjne działał w oparciu i na zasadach określonych przepisami prawa. Strona na każdym etapie postępowania mogła czynnie uczestniczyć w jego prowadzeniu z czego korzystała poprzez m.in. możliwość zapoznania się z aktami sprawy przez pełnomocnika. Nadto zauważono, że argument naruszenia zasad postępowania nie został poparty przez wnoszącego żadnymi dowodami.

Odnosząc się do argumentu dotyczącego wydania zaskarżonego postanowienia z naruszeniem terminu, o którym mowa w przepisie art. 35 oraz 36 k.p.a., organ stwierdził, że wniosek z 5 lipca 2017 r. o umorzenie postępowań egzekucyjnych złożony przez K. S. został rozpatrzony zgodnie z obowiązującym terminem wynikającym z przepisu art. 35 § 3 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. W dniu 1 września 2017 r. organ egzekucyjny wydał postanowienie dotyczące w/w wniosku i w tym samym dniu przesłał je, za pomocą środków komunikacji elektronicznej na wskazaną elektroniczną skrzynkę podawczą, zgodnie ze złożonym przez pełnomocnika strony wnioskiem. Organ podniósł, że prawidłowe zakończenie sprawy wymagało szczegółowej analizy stanu faktycznego i prawnego oraz przeprowadzenia czynności w zakresie uzupełnienia akt sprawy o pełnomocnictwo. Po uzupełnieniu braków formalnych i dokonanej analizie stanu faktycznego i prawnego organ egzekucyjny wydał i doręczył postanowienie w sprawie wniosku z zachowaniem terminu, o którym mowa w przepisie art. 35 § 3 k.p.a.

Natomiast wniosek z 6 lutego 2017r. został złożony do niewłaściwego organu, tj. do wierzyciela - Dyrektora Izby Celnej w S., nie będącego jednocześnie organem egzekucyjnym (organem egzekucyjnym był wówczas Dyrektor Izby Celnej w K.), w formie nie przewidzianej przez przepisy prawa. Jak wynika z akt sprawy powyższy wniosek został przesłany drogą elektroniczną (e-mailem). Jedynym możliwym sposobem komunikacji elektronicznej (spełniającym ustawowe wymogi procesowe) pomiędzy stroną bądź innym uczestnikiem postępowania, a organem administracji publicznej jest elektroniczny kanał komunikacji w postaci elektronicznej Platformy Usług Administracji Publicznej (ePUAP).

Organ nie stwierdził również naruszenia przez organ egzekucyjny przepisów art. 6, art. 8, art. 10 oraz art. 11 k.p.a. Do naruszenia zasad prowadzenia postępowania wynikających z w/w przepisów – w ocenie strony – miało dojść przy próbie umieszczenia przez pracownika organu egzekucyjnego, w protokole z czynności zapoznania się z aktami sprawy, informacji dotyczącej przebiegu tego zdarzenia tj. zapisania w nim np. numerów fotografowanych przez pełnomocnika podczas oględzin, kart sprawy. W uzasadnieniu zarzutu podniesiono, że jedynie dzięki interwencji pełnomocnika nie doszło w tej sytuacji do istotnego zaniedbania i nienależytego wykonania zadań oraz do naruszenia praworządności i interesów strony.

Organ przywołał treść art. 67 § 1 i 68 § 1 k.p.a. i podniósł, że przepisy te określają minimalne wymogi jakie winien spełniać protokół z czynności wykonywanych przez organ. Przepisy te jednak nie narzucają poziomu szczegółowości sporządzanego przez pracownika organu protokołu z wykonywanej czynności, a zatem należy przyjąć, że w żaden sposób nie zakazują wskazania numerów fotografowanych kart z akt prowadzonego postępowania. W niniejszej sprawie nie zamieszczono w protokole informacji o fotografowanych przez pełnomocnika kartach akt sprawy, spełniając niejako jego wolę, bowiem taka forma protokołu nie naruszała w/w przepisów prawa.

Następnie organ odniósł się do zarzutu naruszenia art. 59 § 1 pkt 2 i 4 u.p.e.a. w związku z jego niezastosowaniem oraz zarzutu naruszenia art. 124 k.p.a. w związku z art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. poprzez błędnie wskazaną podstawą prawną postanowienia organu I instancji. Wskazał, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych 34-671/2014/816, 34-569/2014/816, 34-567/2014/816 wystawionych przez Dyrektora Izby Celnej w K., obejmujących zaległości z tytułu podatku akcyzowego, wskazując jako podstawę prawną takiego rozstrzygnięcia art. 59 § 1 i 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Natomiast w uzasadnieniu postanowienia organ egzekucyjny przedstawił argumentację prawną w zakresie braku podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego, o których mowa w art. 59 § 1 pkt 1, 2 i 4 ustawy. Zachodzi więc sprzeczność pomiędzy rozstrzygnięciem postanowienia, a jego uzasadnieniem. W uzasadnieniu postanowienia zawarto jednak szeroką argumentację prawną odnośnie braku podstawy do umorzenia postępowań egzekucyjnych w przedmiotowych sprawach, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Brak powołania podstawy prawnej w postanowieniu, stanowi jedynie uchybienie formalne, które podlega konwalidacji w trybie instancyjnym.

Na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. K. S. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. Zarzucił naruszenie:

- art 59 § 1 pkt 2 i 4 u.p.e.a. w związku z jego niezastosowaniem,

- art 29 § 1 u.p.e.a. poprzez prowadzenie egzekucji administracyjnej w oparciu o wadliwe orzeczenia,

- art 6 i 7 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez akceptację naruszenia zasad powadzenia postępowania egzekucyjnego.

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że w sprawie spełnione zostały przesłanki z 59 § 1 pkt 2 i 4 u.p.e.a. Wskazał, że nie wnosi o badanie merytoryczne decyzji, bowiem decyzje te w ogóle nie weszły do obrotu prawnego. Inicjując przedmiotowe postępowanie podniósł jedynie błędy proceduralne organu podatkowego, które skutkowały zarówno brakiem skutecznego wszczęcia postępowania podatkowego, jak i doręczenia decyzji wskazanych jako podstawa do wystawienia tytułów wykonawczych.

Skarżący nie zgodził się z organem odwoławczym, że należności objęte tytułami wykonawczymi wynikają z ostatecznych orzeczeń stanowiących podstawę prawną dochodzonych należności, bowiem już same postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w K. o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym doręczane były na adres spółki kapitałowej S. Sp. z o.o. — D. 346b, 26-001 M. i odbierane przez osobę/osoby, które na zwrotnym potwierdzeniu odbioru korespondencji, były określane przez doręczyciela, jako domownicy, kuzyn, kuzynka oraz z upoważnienia pracownik. Adresem zamieszkania K. S. i W. S. był adres 26-001 M., D. 350, nie zaś [...] M., D. 346b — pod jakim doręczano korespondencję. Ponadto, osoby wskazywane imiennie na zwrotnych potwierdzeniach odbioru nie są kuzynostwem stron postępowania, ani dorosłymi ich domownikami; osoby te nie wiązał również stosunek pracy z adresatami korespondencji w rozumieniu art. 148 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Na poparcie swojego stanowiska skarżący powołał wyroki NSA odnoszące się do art. 148 § 1 i § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W ocenie strony, organ podatkowy już na etapie adresowania przesyłki do W. S. i K. S. popełnił błąd, wskazując adres siedziby spółki kapitałowej, zamiast ich adresu zamieszkania, na skutek czego brak jest też możliwości zastosowania w niniejszej sprawie art. 149 Ordynacji podatkowej. Brak jest także dowodów potwierdzających status "domownika" w przedmiotowych sprawach, pomijając już niewłaściwie wskazywany adres doręczenia. To rolą organów, nie strony postępowania, jest wyegzekwowanie, by przesyłki doręczane adresatom za zwrotnym potwierdzeniem odbioru na odwrocie dowodu doręczenia były szczegółowo i prawidłowo wypełniane. Z dokumentu tego musi jednoznacznie wynikać, w jaki sposób przesyłka została doręczona. W przeciwnym razie doręczenie nie może zostać uznane za skuteczne. Skoro nie doręczono stronie ani postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, ani też decyzji organu podatkowego, nie rozpoczął się bieg terminu do wniesienia środka odwoławczego, o którym mowa art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, gdyż pominięcie w zakresie doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego czy też decyzji stronie oznacza, że postępowanie nie zostało w ogóle wszczęte, a decyzja ta nie weszła do obrotu prawnego w sposób wymagany przepisami prawa (art. 148 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 212 Ordynacji podatkowej).

Sprzeczne z art. 148 Ordynacji podatkowej doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego oraz decyzji stronie nie wywołuje żadnych skutków prawnych. Procedowanie nad nieistniającą w obrocie prawnym decyzją, a zatem gdy brak jest przedmiotu zaskarżenia, zawsze ma istotny wpływ na wynik sprawy, spełniając znamiona rażącego naruszenia prawa po myśli art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Wszczęcie postępowania podatkowego oraz decyzja, która wbrew art. 148 Ordynacji podatkowej nie została doręczona stronie, jako nieistniejąca w obrocie prawnym, nie wywołuje żadnych skutków prawnych, wobec czego jej zaskarżenie jest niedopuszczalne (art. 228 § 1 pkt 1 O.p.). Organ podatkowy twierdząc, że doręczył stronie w sposób skuteczny decyzję (czy też postanowienie), ma obowiązek wykazać w sposób jednoznaczny i bezpośredni tą okoliczność. W tym zakresie ciężar dowodu, spoczywa na organie podatkowym prowadzącym postępowanie. Działanie organu podatkowego zakładające skuteczność doręczenia postanowień o wszczęciu postępowań podatkowych oraz decyzji (w konsekwencji złożenia na nie odwołań) jest sprzeczne z podstawowymi zasadami obowiązującymi organy podatkowe, określonymi w art. 120, art. 121 czy też art. 124 Ordynacji podatkowej.

Skarżący podkreślił, że aby organ drugiej instancji mógł zastosować tryb nadzwyczajny wzruszenia decyzji jakim jest stwierdzenie nieważności decyzji — decyzja, której nieważność miałaby być stwierdzona musi posiadać przymiot ostatecznej, co w przedmiotowej sprawie również nie miało miejsca. Ponadto, instytucja stwierdzenia nieważności decyzji, będąca w gestii organu drugiej instancji, inicjowana może być zarówno na wniosek strony jak i z urzędu. Organ podatkowy nie dysponuje w tym zakresie dowolnością, lecz ma obowiązek wszcząć postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji — jeśli oczywiście wystąpią ku temu przesłanki. Oczekiwanie organu na złożenie w przedmiotowych sprawach wniosku przez podmiot, do którego skierowane były decyzje – zdaniem skarżącego – godzi w art. 120, art. 121 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej.

Skutkiem powyższych nieprawidłowości jest również naruszenie art. 29 § 1 u.p.e.a. poprzez prowadzenie egzekucji administracyjnej w oparciu o wadliwe orzeczenia. W przedmiotowej sprawie nie została bowiem spełniona przesłanka dopuszczalności egzekucji w postaci istnienia obowiązku wskazanego w tytule wykonawczym podlegającego egzekucji administracyjnej. Obowiązek w niniejszej sprawie nie powstał, bowiem decyzje wskazane jako podstawa do wystawienia tytułów wykonawczych nie weszły do obrotu prawnego, na skutek ich nieprawidłowego doręczenia.

Uzasadnienia zarzutu naruszenia art. 6 i 7 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. skarżący upatrywał w akceptacji naruszenia zasad prowadzenia postępowania egzekucyjnego przez organ. W sytuacji, gdy postępowanie egzekucyjne prowadzone jest w oparciu o decyzje, które nie weszły do obrotu prawnego winno skutkować umorzeniem tych postępowań egzekucyjnych. Niezrozumiałe jest w tym zakresie stanowisko organu odwoławczego, że organ sprawujący nadzór nad egzekucją administracyjną, tj. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. nie posiada kompetencji do oceny działania organu podatkowego w zakresie prowadzenia postępowań podatkowych czy też stwierdzenia niedopuszczalności złożonych odwołań od decyzji stanowiących podstawę prawną objętych tytułami wykonawczymi, co do których właściwy jest również Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K..

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z 22 stycznia 2018 r. skarżący wyeksponował okoliczność braku doręczenia mu decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K.. Wskazał, że wadliwe jest uznanie adresu spółki kapitałowej jako adresu do korespondencji dla byłych wspólników spółki cywilnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017r. poz. 1369 ze zm.), dalej jako "p.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Rozpoznając sprawę pod kątem kryterium legalności Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego Sąd nie stwierdził, aby organ ten naruszył prawo.

Przedmiotem kontroli sądowej w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z [..] roku, nr [...] uchylające w całości postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z [...] r., nr [...] w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: 34-671/2014/816, 34-569/2014/816, 34-567/2014/816 wystawionych przez Dyrektora Izby Celnej w K., obejmujących zaległości z tytułu podatku akcyzowego i orzekające o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o wyżej wymienione tytuły wykonawcze, na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 i 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Instytucja umorzenia postępowania egzekucyjnego została uregulowana w art. 59 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem postępowanie egzekucyjne umarza się: jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania; jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał; jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa; gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego; jeżeli obowiązek o charakterze niepieniężnym okazał się niewykonalny; w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego; jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu; jeżeli postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania; na żądanie wierzyciela oraz w innych przypadkach przewidzianych w ustawach.

Istotą umorzenia postępowania egzekucyjnego jest przerwanie postępowania, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz rozstrzygnięcie o dalszym nieprowadzeniu postępowania. Instytucja ta ma na celu zakończenie tego postępowania, najczęściej z przyczyn natury formalnej, gdy w danej, konkretnej sytuacji zaistniałej w jego toku wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne (por. Przybysz Piotr, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, wyd. VII, 2015r.).

Skarżący powołuje się w swojej skardze na przesłankę z art. 59 § 1 pkt 2 ustawy, twierdząc, że z uwagi na wadliwość doręczenia decyzji (brak doręczenia decyzji stronie) obowiązek strony nie istnieje, bowiem stanowiące podstawę tytułów wykonawczych decyzje nie weszły do obrotu prawnego.

Odnosząc się do kwestii nieistnienia obowiązku należy wyjaśnić, że chodzi o sytuację, gdy obowiązek nie powstał przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego (wyrok NSA z dnia 15 września 2010 r., II FSK 701/09), czyli np. nie wydano decyzji administracyjnej nakładającej obowiązek lub została wydana taka decyzja, ale uchylono ją, zanim stał się wymagalny obowiązek nią nałożony.

Podkreślić należy, że jeżeli tytuły wykonawcze zostały prawidłowo wystawione, co niewątpliwie miało miejsce w niniejszej sprawie, to twierdzenie zobowiązanego o braku powstania egzekwowanego obowiązku powinno być zweryfikowane poza postępowaniem egzekucyjnym, a nie w jego ramach (por. wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2000 r., III SA 2744/99). Wynika to z samego celu postępowania egzekucyjnego. Zauważyć należy, że postępowanie to dzięki zastosowaniu odpowiednich środków egzekucyjnych przez powołane do tego organy zmierza do realizacji obowiązku o charakterze publicznoprawnym i nie może "zastępować" postępowania zwykłego. O ile bowiem w toku postępowania jurysdykcyjnego chodzi o wydanie autorytatywnie określającego prawa i obowiązki stron aktu administracyjnego, to w postępowaniu egzekucyjnym chodzi o wykonanie tak nałożonych obowiązków (por. Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz. pod red. R. Hausera i A. Skoczylasa, Wydawnictwo C.H. Beck Warszawa 2011). Za niedopuszczalne należałoby zatem uznać akceptowanie sytuacji, w której zobowiązany, wykorzystując uprawnienia wynikające z ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji mógłby doprowadzić do ponownej weryfikacji i merytorycznej oceny sprawy. Tak zakreślony cel postępowania egzekucyjnego determinuje zakres uprawnień organów podatkowych, które zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. są wprawdzie zobligowane do badania z urzędu dopuszczalności egzekucji administracyjnej, jednakże nie mogą badać zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym.

Ponadto wskazać należy, że powołując się na nieistnienie obowiązku objętego tytułem wykonawczym, strona musi wskazać, że owo nieistnienie obowiązku jest następstwem okoliczności, które miały miejsce już po wydaniu tytułu wykonawczego (por. wyrok NSA z dnia 14 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1378/08).

W niniejszej sprawie Sąd podziela także stanowisko wielokrotnie wyrażone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, że w postępowaniu egzekucyjnym nie bada się kwestii prawidłowości doręczenia decyzji stanowiącej podstawę wydania tytułu wykonawczego (por. wyroki NSA z dnia 12 stycznia 2018r., sygn. akt II FSK 3535/15, z dnia 6 grudnia 2013 r., sygn. akt II OSK 1576/12, z dnia 14 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1378/08, z dnia 10 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2383/11, z dnia 27 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1221/11, z dnia 20 marca 2008 r., sygn. akt II FSK 172/07). W orzeczeniach tych prezentowana jest jednolita teza, że w postępowaniu egzekucyjnym dłużnik nie może kwestionować skuteczności doręczenia decyzji administracyjnej. Decyzja ostateczna jest wykonalna, a organ administracyjny może taką decyzję wzruszyć tylko w sytuacjach i na zasadach określonych w Ordynacji podatkowej. Dopóki decyzja będąca podstawą wystawienia tytułu wykonawczego, pozostaje w obrocie prawnym, wywołuje skutki prawne wobec jej adresatów, jak również wobec innych uczestników obrotu prawnego. Postępowanie egzekucyjne nie jest kontynuacją postępowania administracyjnego i nie służy weryfikacji decyzji administracyjnych.

Tym samym nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi wskazujące na naruszenie art 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie, art. 29 § 1 u.p.e.a. poprzez prowadzenie egzekucji administracyjnej w oparciu o wadliwe orzeczenia oraz art. 6 i 7 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez akceptację naruszenia zasad powadzenia postępowania egzekucyjnego.

Sąd podziela również argumentację organu odwoławczego w zakresie braku podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego w oparciu o art. 59 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Zgodnie z treścią tego przepisu postępowanie egzekucyjne umarza się gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego. Błąd co do osoby zobowiązanego ma miejsce, gdy w tytule wykonawczym jako zobowiązaną określono osobę, na której nie ciąży obowiązek spełnienia określonego świadczenia, co skutkuje faktycznym skierowaniem egzekucji przeciwko niewłaściwemu podmiotowi (P. Pietrasz. Komentarz do art. 59 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (w:) Ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz. Kijowski R. D. (red.). Wyd. II, LEX/el 2015). W okolicznościach niniejszej sprawy taka sytuacja nie wystąpiła. Zarówno w decyzjach nakładających egzekwowane obowiązki jak i w tytułach wykonawczych o numerach: 34-671/2014/816, 34-569/2014/816, 34-567/2014/816 wskazano tę samą osobę, tj. skarżącego K. S.. Tym samym nie wystąpiły rozbieżności co do osoby zobowiązanej. Prawidłowe jest również stanowisko organu, iż nie zachodzą także przeszkody do prowadzenia egzekucji administracyjnej z uwagi na ochronę, o której mowa w art. 14 u.p.e.a. W myśl bowiem art. 14 § 1 u.p.e.a. egzekucja administracyjna nie może być prowadzona przeciwko osobom, które korzystają z przywilejów i immunitetów dyplomatycznych i w zakresie przewidzianym przez ustawy, umowy lub powszechnie ustalone zwyczaje międzynarodowe nie podlegają orzecznictwu organów polskich, chyba że chodzi o sprawę, w której osoby te podlegają orzecznictwu polskich organów administracyjnych.

W przedmiotowej sprawie okoliczności powyższe nie występują.

W świetle powyższego jako niezasadny należało ocenić podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 59 § 1 pkt 4 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie.

Reasumując, Sąd kontrolując zaskarżone postanowienie nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które uzasadniałyby konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.), Sąd oddalił skargę