Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 778/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2017-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 165 a
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska - Wasilewicz (spr.) sędzia WSA Jarosław Szulc Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 listopada 2017 r. sprawy ze skargi H. Ż. i M. J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...] marca 2017r. M. J. i H. Ż. (Skarżące) złożyły do Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. wniosek o zwrot nadpłaconego przez J. I. podatku od sprzedaży nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. W uzasadnieniu wskazały, że ich matka J. I. w dniu [...] stycznia 1997r. wpłaciła do Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. kwotę 32.500,00 zł tytułem podatku od sprzedaży nieruchomości zwróconej na podstawie decyzji Kierownika Urzędu Rejonowego

w B. z dnia [...] kwietnia 1995r. o zwrocie nieruchomości uprzednio wywłaszczonej. Powołały się na uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego podjętą w dniu 17 grudnia 1996r., według której: "sprzedaż nieruchomości lub jej części, zwróconej w trybie art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości (Dz.U. z 1991r., Nr 30, poz. 127 ze zm.) nie stanowi źródła przychodu w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.

z 1993r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) także wówczas, gdy sprzedaż ta nie następuje

w ramach wykonywania działalności gospodarczej i została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpił jej zwrot." Strony podały, że cztery miesiące po zapłacie podatku, J. I. zmarła. Postępowanie spadkowe po matce zostało przeprowadzone w 1997r. i w tym samym roku od nabytego spadku zapłaciły podatek. Natomiast w 2012r. zmarł ojciec Skarżących. Zdaniem Wnioskodawczyń, zapłacona przez matkę kwota podatku

w całości była nienależna, a zatrzymanie przez organ podatkowy pieniędzy stanowi rażące naruszenie prawa. Do wniosku załączono akt notarialny Repertorium A

nr [...] z dnia [...] stycznia 1997r.

Rozpatrując złożony wniosek, organ I instancji postanowieniem z dnia 31

marca 2017r. na podstawie art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017r. poz. 201 ze zm.), dalej jako: "O.p.", odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie zwrotu zapłaconego podatku od sprzedaży nieruchomości przez upływem pięciu lat z uwagi na wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Nie zgadzając się ww. postanowieniem H. Ż. złożyła zażalenie, w którym podtrzymała wniosek o zwrot nienależnie pobranych pieniędzy. Zdaniem strony, organ błędnie utożsamia termin przedawnienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty z terminem przedawnienia wniosku o zwrot nadpłaty. Powołała się na wyrok Sądu Administracyjnego z dnia 2 marca 2012r. sygn. akt. II FSK 1849/11, w którym stwierdzono, że: "przedawnienie zobowiązania podatkowego nie powoduje niemożności wydania decyzji w sprawie stwierdzenia nadpłaty skoro istotą sprawy jest (...) stwierdzenie czy część (całość) kwoty zapłaconej jako podatek faktycznie nie jest podatkiem należnym." Zdaniem strony, prawo do zwrotu nadpłaty przedawnia się

w stosunku do nadpłaty ujawnionej i wymagalnej, na potwierdzenie czego przywołano wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 grudnia 2006r. sygn. akt. I SA/Kr 728/05. Powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia

12 maja 2015r. strona stwierdziła, że brak jest ograniczenia czasowego co do stwierdzenia nieważności decyzji wydanej z rażącym naruszeniem prawa. Na poparcie, że doszło do rażącego naruszenia prawa, Skarżąca powołała także fragment uzasadnienia wyroku Sądu Najwyższego o sygn. akt III RN 18/02.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] czerwca 2017r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

W motywach rozstrzygnięcia organ wskazał, że zgodnie z art. 79 § 2 O.p. prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Prawo podatnika do żądania zwrotu nienależnie zapłaconego podatku jest ograniczone czasowo. Termin przedawnienia zobowiązania, które wygasło wskutek zapłaty - jest datą graniczną,

z woli ustawodawcy. Organ podkreślił, że termin określony w art. 79 § 2 O.p. jest terminem prawa materialnego o charakterze prekluzyjnym, który nie podlega przywróceniu. Wyjaśnił, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe, co do zasady, przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego,

w którym upłynął termin płatności podatku. W przedmiotowej sprawie termin ten upłynął z dniem 31 grudnia 2002r. Organ wyjaśnił, że ustalając termin przedawniania prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przez spadkobierców, należy uwzględnić wykazane w ustawie Ordynacja podatkowa zdarzenia, które mają wpływ na bieg tego terminu. W tym kontekście organ wskazał, że postanowienie Sądu Rejonowego

w B. z dnia [...] stycznia 1998r. o nabyciu spadku po zmarłej J. I. uprawomocniło się w dniu [...] lipca 2000r., a zatem po upływie 2 lat od śmierci spadkodawcy. W związku z tym termin przedawnienia zobowiązania podatkowego

w rozpatrywanej sprawie został przerwany na okres 2 lat, co oznacza, że prawo do złożenia przedmiotowego wniosku przez spadkobierców upłynęło z końcem 2004r.,

a zatem ponad 12 lat temu.

Organ wyjaśnił, że wraz z upływem terminu przedawnienia dany stosunek prawny (tzn. zobowiązanie podatkowe) wygasa i to niezależnie od woli stron. W konsekwencji po upływie przedawnienia zobowiązania podatkowego zarówno organ podatkowy, jak

i podatnik, nie mają podstaw prawnych do występowania z roszczeniami

i podejmowania jakichkolwiek czynności proceduralnych odnoszących się do takiego zobowiązania. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, zasadna była odmowa wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie zwrotu zapłaconego podatku od sprzedaży nieruchomości przed upływem pięciu lat. Ponadto za zmianą zaskarżonego rozstrzygnięcia nie przemawiają również zaprezentowane w zażaleniu rozważania na temat braku ograniczenia czasowego co do decyzji wydanej z rażącym naruszeniem prawa. Rażące naruszenie prawa występuje bowiem wtedy, gdy decyzja jest w sposób oczywisty sprzeczna z przepisem prawa i w związku z tym nie może pozostawać

w obrocie prawnym praworządnego państwa. Natomiast dobrowolne dokonanie w kasie organu podatkowego wpłaty podatku i wydanie przez ten organ pokwitowania (co nie zostało udowodnione, nie przedłożono bowiem dokumentu potwierdzającego przyjęcie powołanej wpłaty), nie stanowi aktu administracyjnego - decyzji organu podatkowego. W konsekwencji nie można w tej sytuacji mówić o rażącym naruszeniu prawa przez organ podatkowy.

Odnosząc się do powołanych w zażaleniu orzeczeń, organ stwierdził, że zapadły one

w indywidualnych sprawach oraz dotyczą konkretnego zaistniałego stanu faktycznego

i nie stanowią prawa powszechnie obowiązującego.

W ocenie organu odwoławczego, występowanie do organu podatkowego z żądaniem zwrotu nadpłaconego podatku, uiszczonego 20 lat wcześniej - nie może być traktowane jako sposób uchylenia się od skutków zaniechania terminowego złożenia wniosku

o stwierdzenie nadpłaty (lub jej zwrot), przysługujący do końca 2004r. Bezsprzecznie bowiem wstępując jako spadkobierca w przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy (J. I.) – strony zaniechały przywołanej czynności procesowej.

Organ stwierdził, że nie ma także faktycznej możliwości rozpatrzenia wniosku, ponieważ zdarzenie, ze względu na blisko 20-letni upływ czasu, nie może być zweryfikowane ze względu na legalne wybrakowanie i zniszczenie rejestrów oraz akt spraw podatkowych. Nie ma zatem ani prawnych, ani faktycznych możliwości rozpatrzenia sprawy, a tym samym uznania roszczeń za zasadne.

W skardze skierowanej do Sądu, Skarżące wniosły o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do rozpoznania organowi II instancji lub - względnie organowi I instancji oraz zobowiązanie organu do wydania w jak najkrótszym terminie decyzji wskazując jej rozstrzygnięcie.

W uzasadnieniu podały, że w dniu 2 marca 2017r. złożyły wniosek o zwrot nienależnie zapłaconego i przyjętego przez urząd skarbowy podatku od sprzedaży nieruchomości (a nie podatku nadpłaconego), natomiast organy obu instancji odmówiły wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie wyłącznie z uwagi na upływ terminu przedawnienia zwrotu nadpłaty podatku. Zdaniem stron, organy podatkowe tym samym całkowicie pominęły szereg okoliczności podniesionych we wniosku. Pominięto powołane orzecznictwo jednoznacznie rozstrzygające, że sprzedaż zwróconej po wywłaszczeniu nieruchomości nie stanowi źródła przychodu, a zatem nie podlega opodatkowaniu, co potwierdzone zostało uchwałą siedmiu sędziów NSA z dnia

17 grudnia 1996r. sygn. akt FPS 7/96. W ocenie Skarżących, organy błędnie utożsamiają termin przedawnienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty z terminem przedawnienia wniosku o zwrot nadpłaty. Przy tym powołały się na wyrok Sądu Administracyjnego z dnia 2 marca 2012r. sygn. akt II FSK 1849/11, w którym stwierdzono, że "przedawnienie zobowiązania podatkowego nie powoduje niemożności wydania decyzji w sprawie stwierdzenia nadpłaty skoro istotą sprawy jest (...) stwierdzenie czy część (całość) kwoty zapłaconej jako podatek faktycznie nie jest podatkiem należnym." Zdaniem stron, prawo do zwrotu nadpłaty przedawnia się

w stosunku do nadpłaty ujawnionej i wymagalnej, na potwierdzenie czego przywołano wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 grudnia 2006r. sygn. akt I SA/Kr 728/05. Ponadto zanim nie zostanie stwierdzona wymagalność zwrotu, nie rozpoczyna się jeszcze bieg terminu przedawnienia prawa do zwrotu (zadysponowania) nadpłaty.

W ocenie Skarżących, nie jest również zasadne twierdzenie organu odwoławczego, że nie składając wniosku o zwrot nadpłaty przed rzekomym upływem terminu przedawnienia, zrezygnowały z tego uprawnienia, bowiem organy są obowiązane do zwrotu nadpłaty podatku z urzędu, czego nie uczyniły. Zdaniem Skarżących, przyjęcie

i brak zwrotu podatku przez Urząd Skarbowy stanowiło w istocie rażące naruszenie prawa. Na poparcie twierdzenia, że brak jest ograniczenia czasowego do wzruszenia decyzji wydanej z rażącym naruszeniem prawa, Skarżące powołały się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 maja 2015r., a także na wyrok Sądu Najwyższego sygn. akt III RN 18/02.

W ocenie Skarżących, Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku

z dnia 22 października 2014r. sygn. akt II FSK 815/14 potwierdził, że wyrok interpretacyjny może stanowić podstawę żądania stwierdzenia nadpłaty na podstawie art. 74 O.p., jeżeli zobowiązanie podatkowe było rezultatem rozpoznania obowiązku podatkowego w oparciu o ten zakres normatywny przepisu kontrolowanego przez Trybunał Konstytucyjny, który nie został uznany za niezgodny z Konstytucją.

Do skargi Skarżące dołączyły kserokopię dowodu wpłaty wraz z kopią aktu notarialnego z dnia [...] stycznia 1997r. Jednocześnie strony w przypadku wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy wniosły o przeprowadzenie dowodu z akt sprawy strony umowy sprzedaży - J. M. J. - syna J. i W., brata zmarłej J. I..

W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

I. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd administracyjny - sprawując zgodnie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016r. poz. 1066) kontrolę zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia

30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(Dz.U. z 2017r., poz. 1369), dalej: p.p.s.a., w związku z art. 135 p.p.s.a., na zasadzie kryterium zgodności z prawem - doszedł do przekonania, że zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji nie naruszają prawa w stopniu, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1-2 p.p.s.a. Do tego, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest bowiem stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Sąd, rozpoznając niniejszą sprawę, nie dopatrzył się naruszeń prawa, o których mowa wyżej, które skutkowałyby wyeliminowaniem z obrotu prawnego, zarówno zaskarżonego, jak i poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji.

W przedmiotowej sprawie spornym jest, czy można wszcząć i prowadzić postępowanie podatkowe w przedmiocie zwrotu spadkobiercom zapłaconego podatku od sprzedaży nieruchomości przed upływem pięciu lat. Zdaniem Skarżących, brak jest podstaw do odmowy wszczęcia postępowania. W ocenie natomiast organu, upływ czasu skutkuje niemożnością merytorycznego rozpoznania wniosku.

W zaistniałym sporze rację należy przyznać organom.

II. W sprawie podstawę prawną do odmowy wszczęcia postępowania podatkowego stanowił art. 165a § 1 O.p., a ocena Sądu sprowadzała się do weryfikacji podjętego

w tym trybie postanowienia. Zgodnie z treścią przywołanego przepisu, gdy żądanie wszczęcia postępowania zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub

z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Pierwsza przesłanka odmowy wszczęcia postępowania nie została spełniona, bowiem następcy prawni - spadkobiercy podatnika, w myśl art. 97 § 1 ww. ustawy, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Z zaskarżonego postanowienia wynika, że podstawą zastosowania wskazanej regulacji prawnej była druga z wymienionych w niej przesłanek, mianowicie wystąpienie innej przyczyny uniemożliwiającej wszczęcie postępowania.

Trudności może budzić interpretacja zwrotu: "nie może być wszczęte". Zauważyć należy, że wprawdzie przesłanka ta nie została w przepisach Ordynacji podatkowej zdefiniowana, to jednak zgodnie z wypracowanymi poglądami doktryny i orzecznictwa sądowoadministracyjnego, przyczyny te mogą dotyczyć przykładowo: braku

w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego; sytuacji, gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe; sytuacji, gdy zapadła już decyzja. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę stanął na stanowisku, że powyższy zwrot należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, które uniemożliwiają prowadzenie tego postępowania

i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny.

III. Zauważyć należy, że wniosek wpłynął do organu podatkowego w dniu [...] marca 2017r. i dotyczył zwrotu zapłaconego przez J. I. (matkę Skarżących-spadkobierców) podatku od sprzedaży nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Podatek ten według stanowiska Skarżących - potwierdzony kopią pokwitowania załączoną do skargi - został uiszczony w dniu [...] stycznia 1997r. Sprzedana nieruchomość wcześniej została zwrócona na podstawie decyzji Kierownika Urzędu Rejonowego w B. z dnia [...] kwietnia 1995r. o zwrocie nieruchomości uprzednio wywłaszczonej. Skarżące domagając się zwrotu podatku powołały się na uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego podjętą w dniu 17 grudnia 1996r. sygn. akt I FPS 7/96, według której: "sprzedaż nieruchomości lub jej części, zwróconej w trybie art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości (Dz.U. z 1991r. Nr 30, poz. 127 ze zm.) nie stanowi źródła przychodu

w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) także wówczas, gdy sprzedaż ta nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej i została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpił jej zwrot."

Ponadto Skarżące wskazały, że cztery miesiące po zapłacie podatku, matka - J. I. zmarła (22 maja 1997r.). Postępowanie spadkowe po J. I. zostało przeprowadzone w 1997r. i w tym samym roku od nabytego spadku Skarżące zapłaciły podatek. W związku z tym, Skarżące wniosły "o wypłatę nienależnie pobranej kwoty, której zwrot jest należny" (k. 5 akt administracyjnych).

Wobec takiej treści wniosku zasadnie organy przyjęły, że przedmiotem żądania jest zwrot podatku zapłaconego.

IV. Z powyższego wynika, że wniosek o zwrot zapłaconego podatku (zdaniem Skarżących zapłaconego nienależnie) został złożony po 20 latach od daty jego zapłaty. W związku z tym zasadnie organy podatkowe skoncentrowały swoje ustalenia

w kontekście dopuszczalności wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego

z uwzględnieniem okresów przedawnienia. Podać należy, że zgodnie z art. 79 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Prawo podatnika do żądania stwierdzenia nadpłaty oraz zwrotu nienależnie zapłaconego podatku jest ograniczone czasowo. Trafnie organ podnosi, że termin przedawnienia zobowiązania, które wygasło wskutek zapłaty - jest datą graniczną, z woli ustawodawcy, po upływie której nie jest dopuszczalne żądanie przez podatnika stwierdzenia nadpłaty oraz zwrotu nienależnie zapłaconego podatku. Termin określony w art. 79 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa jest terminem prawa materialnego o charakterze prekluzyjnym, który nie podlega przywróceniu (por. wyroki Naczelnego Sądy Administracyjnego z dnia 11 marca 2009r. sygn. akt I FSK 1907/07 i z dnia

26 lutego 2010r. sygn. akt I FSK 194/09; wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 lipca 2011r. sygn. akt I SA/Kr 989/11, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 24 lutego 2016r. sygn. akt

I SA/Bd 22/16).

W związku z tym, oceniając zaskarżone postanowienie należy wskazać, że stosownie do art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązanie podatkowe, co do zasady, przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego,

w którym upłynął termin płatności podatku.

W przedmiotowej sprawie termin płatności podatku przypadł na 1997r., stąd 5-letni termin, o którym mowa w art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa upływał z dniem

31 grudnia 2002r. Prawdą jest, że termin przedawniania może ulec przedłużeniu

w wyniku wystąpienia okoliczności skutkujących zawieszeniem lub przerwaniem jego biegu. W tej sytuacji w sprawie ma zastosowanie także art. 99 O.p., stosownie do którego bieg terminów przewidzianych w art. 70, art. 71, art. 77 § 1 oraz art. 80 § 1 nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu od dnia śmierci spadkodawcy do dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia, nie dłużej jednak niż do dnia,

w którym upłynęły 2 lata od śmierci spadkodawcy.

V. Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy podać należy, że prawa do spadku po zmarłej w dniu [...] maja 1997r. J. I. postanowieniem Sądu Rejonowego w B. sygn. akt. 3624/97 z dnia [...] stycznia 1998r. nabył mąż zmarłej - S. I. oraz jej dzieci: M. J.

i H. Ż., każdy w 1/3 części. Wymienione postanowienie Sądu Rejonowego

w B. z dnia [...] stycznia 1998r. uprawomocniło się w dniu [...] lipca 2000r.,

a zatem po upływie 2 lat od śmierci spadkodawcy. Zasadnie zatem organ podnosi, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w rozpatrywanej sprawie został przerwany na okres 2 lat, co oznacza, iż prawo do złożenia przedmiotowego wniosku przez spadkobierców upłynęło z końcem 2004r.

W tej sytuacji, wniosek Skarżących złożony w 2017r., a zatem po 12 latach od upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, nie mógł odnieść skutku w postaci wszczęcia postępowania i merytorycznego jego rozpatrzenia. Sąd zauważa, że po upływie terminu przedawnienia podatnik nie może domagać się stwierdzenia nadpłaty oraz zwrotu nienależnie zapłaconego podatku (złożyć skutecznego wniosku), natomiast organ nie ma prawa do określenia zobowiązania podatkowego np. w wyższej wysokości. Jeżeli wniosek o zwrot nienależnie zapłaconego podatku złożony byłby

w terminie, to późniejszy upływ terminu przedawnienia (po dacie złożenia wniosku) nie stanowiłby przeszkody do wydania decyzji w przedmiocie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty.

W konsekwencji w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa, w tym wskazanych w skardze.

VI. Sąd zauważa, że w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych nie była wydana decyzja dla J. I., w związku z tym nie ma zastosowania instytucja stwierdzenia nieważności decyzji z powodu np. rażącego naruszenia prawa. Podatek ten został zapłacony w ramach samoobliczenia, dobrowolnie w kasie organu podatkowego, a zatem bez władczego wkraczania przez organ w formie decyzji określającej jego wysokość, co podnosi organ, a Skarżące tego nie kwestionują (powołują się na dowód wpłaty załączony do skargi, a nie na decyzję).

Nie ma natomiast znaczenia, że organ podaje, iż nie wiadomo czy podatek został faktycznie zapłacony. Wprawdzie na etapie skargi Skarżące załączyły dowód w postaci kopii pokwitowania zapłacenia podatku, jednak argumentacja dotycząca braku dowodu zapłaty podatku (obecnie – na etapie postępowania sądowoadministracyjnego - nie jest przez organ kwestionowana zapłata) nie ma wpływu na rozstrzygnięcie, bowiem wystąpiła inna przesłanka odmowy wszczęcia postępowania w postaci upływu terminu przedawnienia, co organy wykazały. Dodatkowa zatem argumentacja organu

w zakresie braku dowodu zapłaty podatku w tym choćby pokwitowania, którego kopia jednak została załączona do skargi, nie ma wpływu na wynik sprawy.

VII. Odnośnie do powołanych w skardze orzeczeń należy stwierdzić, że zapadły one na gruncie odmiennego stanu faktycznego niż w przedmiotowej sprawie. Sąd zauważa, że np. wyrok NSA z dnia 22 października 2014r. sygn. akt II FSK 815/14 zapadł w sprawie, w której przedmiotem skargi kasacyjnej był wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 25 października 2013r. sygn. akt I SA/Wr 1516/13, mocą którego oddalono skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2013r. w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty

w podatku od nieruchomości za 2009r. Podnieść jednak się godzi, że wniosek o zwrot podatku został złożony wraz z korektą deklaracji w 2011r. Z powyższego wynika, że

w ww. sprawie wniosek został złożony w terminie, skoro nie upłynął jeszcze termin

5-letni przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009r.

W wyroku z dnia 2 marca 2012r. sygn. akt II FSK 1849/11 NSA rozstrzygał zaś

w sprawie ze skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Warszawie z dnia 6 kwietnia 2011r. sygn. akt III SA/Wa 2273/10 w sprawie ze skargi na decyzję Ministra Finansów w przedmiocie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji w sprawie nadpłaty podatku dochodowego od osób prawnych za 2001r. Skarżąca wystąpiła w 2005r. z wnioskiem o zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001r. Wniosek podatnika także w tej sprawie został złożony

z zachowaniem ww. 5-letniego terminu. Sądy administracyjne wydały natomiast wyroki oceniając decyzje w kontekście instytucji stwierdzenia nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa. Przy czym, NSA wyraził następujący pogląd: "Nie ma podstaw więc do uznania, że nie można było stwierdzić nieważności decyzji stwierdzającej nadpłatę z uwagi na upływ terminów z art. 70 § 1 O.p. Przedawnienie zobowiązania podatkowego nie powoduje niemożności wydania decyzji w sprawie stwierdzenia nadpłaty, skoro istotą sprawy jest w tym przypadku stwierdzenie, czy część (całość) kwoty zapłaconej jako podatek faktycznie nie jest podatkiem należnym. Nie można nie zauważyć, że interpretacja art. 247 § 2 O.p., dokonana przez stronę skarżącą, w kontekście przepisów o nadpłacie co do zasady powodowałaby ujemne skutki dla podatnika - złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty tuż przed upływem przedawnienia zobowiązania podatkowego powodowałoby niemożność orzekania

o nadpłacie wraz z upływem terminu przedawnienia, skoro istotą sprawy byłoby określenie zobowiązania podatkowego. Nie zasługuje w związku z tym na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 247 § 2 O.p. w zw. z art. 70 § 1, art. 79 § 2

i art. 80 O.p. przez błędną wykładnię i w konsekwencji niezastosowanie przepisu

art. 247 § 2 O.p."

Sąd w tut. składzie ww. pogląd podziela, jednakże nie może on być adekwatny

w niniejszej sprawie, bowiem stan faktyczny i prawny jest odmienny.

Podobne uwagi należy odnieść do stanowiska Skarżących w kontekście wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 maja 2015r. sygn. akt P 46/13, w którym orzeczono, że: "Art. 156 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2013r. poz. 267 ze zm.) w zakresie, w jakim nie wyłącza dopuszczalności stwierdzenia nieważności decyzji wydanej z rażącym naruszeniem prawa, gdy od wydania decyzji nastąpił znaczny upływ czasu, a decyzja była podstawą nabycia prawa lub ekspektatywy, jest niezgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej."

Podnieść też należy, że uchwały NSA nie można utożsamiać ze skutkami jakie wywołuje orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego.

W zakresie powołania się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Krakowie z dnia 15 grudnia 2006r. sygn. akt. I SA/Kr 728/05 należy podać, że podniesiono w nim m.in., iż termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty jest terminem ustawowym, zakreślonym do dokonania czynności przez stronę i ma on charakter terminu prekluzyjnego. Oznacza to, że jego uchybienie i dokonanie czynności po jego upływie powoduje jej bezskuteczność i nie wywrze żadnych skutków prawnych. Ponadto podano, że na mocy przepisu art. 80 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu. Terminy zwrotu nadpłaty określa przepis art. 77 cyt. ustawy. "Zawarty w art. 80 par. 1 cyt. ustawy termin odnosi się do wygaśnięcia prawa do zadysponowania nadpłatą. Przyjąć zatem należy, że najpierw musi zostać przeprowadzone postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Dla rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia zwrotu nadpłaty koniecznym jest ujawnienie nadpłaty. Złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty po upływie terminu określonego

w art. 79 par. 2 pkt 1 lit a cyt. ustawy Ordynacja podatkowa powoduje, wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty i bezprzedmiotowość postępowania. Niestwierdzona prawnie nadpłata nie może być wymagalna, a zatem nie rozpoczyna się w takim przypadku w ogóle bieg terminu przedawnienia prawa do zwrotu (zadysponowania) nadpłaty. Wygaśnięcie prawa do żądania stwierdzenia nadpłaty na mocy art. 79 par. 1 pkt 1 lit. a cyt. ustawy Ordynacja podatkowa powoduje, że nie jest możliwe dochodzenie zwrotu nadpłaty, której istnienia prawnie nie stwierdzono."

W tym kontekście podkreślić należy, że termin z art. 79 § 2 O.p. odnosi się zarówno do prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, jak i do wniosku o zwrot nadpłaty. Nie budzi zatem wątpliwości, że w sprawie upłynął zarówno termin do złożenia wniosku o stwierdzenie, jak i zwrot nadpłaty. Wobec żądania przez Wnioskodawczynie "zwrotu" podatku, zasadnie organ w sentencji postanowienia odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie zwrotu, stosownie do tego żądania.

VIII. Końcowo odnosząc się do wniosków dowodowych podnieść należy, że

w postępowaniu sądowoadministracyjnym, co do zasady, nie jest możliwe prowadzenie postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym, który w myśl art. 1 § 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Reguła ta oznacza, że kontrolą sądu administracyjnego objęte są kwestie związane z procesem stosowania prawa

w postępowaniu administracyjnym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwie zinterpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Od tej zasady istnieje wyjątek, o którym mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające

z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przepis ten należy rozumieć w ten sposób, że postępowanie dowodowe przed sądem administracyjnym -

a co za tym idzie, dokonywanie przez ten sąd ustaleń faktycznych - jest dopuszczalne jedynie w zakresie uzasadnionym celami postępowania sądowoadministracyjnego, czyli w celu umożliwienia sądowi dokonania ustaleń, które stanowić mają podstawę oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego. Z przepisu tego wynika także, że dopuszczenie dowodu z dokumentu jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem sądu. Podkreślić należy, że przepis powyższy jako stanowiący odstępstwo od zasady wynikającej z art. 133 § 1 p.p.s.a. nie może być interpretowany rozszerzająco, nie może być stosowany w sprzeczności z celem, do którego powołano sądy administracyjne,

a więc kontroli działalności administracji.

Mając na uwadze powyższe rozważania podnieść należy, że w przedmiotowej sprawie Sąd uwzględnił wniosek dotyczący przeprowadzenia dowodu z dokumentu potwierdzającego zapłatę w 1997r. podatku – kopia pokwitowania załączona do skargi. Dowód ten wyżej został oceniony, jako nie stanowiący podstawy do uwzględnienia skargi. Nie zachodziła natomiast potrzeba przeprowadzenia dowodu z kopii aktu notarialnego z dnia [...] stycznia 1997r. Rep. A nr 407/1997r., bowiem w aktach administracyjnych znajduje się kopia tego dokumentu (k. 1-4).

W końcowej części skargi zaś podniesiono, że "W przypadku wątpliwości co do stanu faktycznego niniejszej sprawy - wnoszę także o przeprowadzenie dowodu z akt sprawy prowadzonej przeciwko J. M. J. - syna J. i W. (brata naszej zmarłej mamy), które wciąż winien przechowywać Organ I instancji."

Wobec tego, że nie zachodziły ww. wątpliwości, a przedłożone przez organ akta administracyjne są kompletne dla oceny przedmiotowej sprawy, w związku z tym tut. Sąd nie znalazł podstaw do występowania do organu podatkowego oraz przeprowadzenia dowodu z akt sprawy innego podatnika. Dla oceny niniejszej sprawy nie mają znaczenia dokumenty znajdujące się we wskazanych aktach dotyczących J. M. J..

IX. Podsumowując, w ocenie tut. Sądu, w przedmiotowej sprawie wystąpiła przyczyna, o której stanowi art. 165a O.p., uniemożliwiająca wszczęcie postępowania

z wniosku Skarżących złożonego [...] marca 2017r.

X. Sąd mając powyższe okoliczności na względzie doszedł do przekonania, że zasadne jest oddalenie skargi na mocy art. 151 p.p.s.a.