Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 31/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2004-06-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Powołane przepisy: article: par. 183 ust. 3
journal: Dz.U. 2001 nr 18 poz 214
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie gospodarczych procedur celnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik, Sędziowie Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska, Asesor WSA Urszula Wiśniewska, Protokolant Magdalena Buczek, po rozpoznaniu w dniu 02 czerwca 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia (...) Nr (...) w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia (...) znak (...) i zasądza od Dyrektora Izby Celnej w T. na rzecz skarżącej kwotę 1492,20 zł (tysiąc czterysta dziewięćdziesiąt dwa złote dwadzieścia groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu.


UZASADNIENIE

ISA/Bd 31/04

UZASADNINIE

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia (...) Nr (...) Naczelnik Urzędu Celnego w B. uznał zgłoszenie celne zawarte w dokumencie SAD nr (...) z dnia (...) złożone przez P. za nieprawidłowe i określił kwotę długu celnego w wysokości (...) oraz zmienił elementy w polu 47 tego zgłoszenia. W uzasadnieniu decyzji organ podał, że w dniu (...) w Oddziale Celnym w B. objęto procedurą dopuszczenia do obrotu produkty kompensacyjne (drożdże), uzyskane w wyniku przetworzenia melasy wywiezionej czasowo w ramach procedury uszlachetniania biernego na podstawie zgłoszeń z dnia (...) Nr (...) oraz z dnia (...) Nr (...). Towar objęto wnioskowaną procedurą celną z całkowitym zwolnieniem od cła bez wydania decyzji administracyjnej rozstrzygającej o prawidłowości bądź nieprawidłowości zgłoszeń celnych. W wyniku kontroli zgłoszeń celnych i załączonych dokumentów, po zwolnieniu towaru, stwierdzono nieprawidłowości w określeniu kwoty długu celnego od towarów objętych. wymienionymi zgłoszeniami. Organ zakwestionował sposób naliczenia kwoty długu celnego w zakresie zastosowanej stawki' celnej dla towaru wywiezionego czasowo wskazując, że należało zastosować stawkę ad valorem, a nie minimalną stawkę celną. Zasada ta została określona w przepisie par. 183 ust.3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001r. w sprawie gospodarczych procedur celnych (Dz. U. Nr18, poz. 214 ze zm.), zgodnie z którym przy obliczamu kwoty cła na podstawie art. 157 Kodeksu celnego nie stosuje się stawek minimalnych, jeżeli są ustanowione, ale wyłącznie stawki ad valorem. Wadliwość sposobu obliczenia powyższej kwoty związana była zatem z faktem przyjęcia stawki celnej minimalnej dla towaru o kodzie PCN 1703 9000 O, określonej w taryfie celnej.

Od decyzji organu I instancji Z. S. złożyła odwołanie, w którym powołała się na wcześniejszą argumentację zawartą w piśmie z dnia 4 stycznia 2002r. stanowiącym "uzupełnienie odwołania". Zarzuciła naruszenie art. 73 par. 1 w związku z art. 83 Kodeksu celnego poprzez niedopuszczalne kolejne weryfikowanie. zgłoszeń celnych już zweryfikowanych po ich przyjęciu. Zdaniem odwołującej wydanie decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe jest niemożliwe w sytuacji, gdy zgłoszenie to zostało zweryfikowane i wyniki tej weryfikacji stanowią podstawę do zastosowania procedury celnej, a wykryta później nieprawidłowość była doskonale widoczna już w momencie przyjęcia zgłoszenia celnego. Zapisy w polu oznaczonym literą "J" zgłoszenia celnego wprawdzie nie są równoznaczne z wydaniem decyzji określonych w art. 65 par. 4 pkt 1 Kodeksu celnego, to jednak nie pozostawiają żadnych wątpliwości co do tego, że przyjęte zgłoszenia zostały zweryfikowane w szczególności w zakresie pola 47.

Za ewidentne nadużycie uważa powoływanie się na przepis art. 83 Kodeksu celnego dla poprawienia błędów popełnionych przez funkcjonariuszy celnych w trakcie weryfikacji przyjętego zgłoszenia celnego. Przepis ten może być zastosowany wyłącznie w dwóch sytuacjach tj. gdy nie zweryfikowano zgłoszenia celnego po jego przyjęciu oraz, gdy zgłoszenie zweryfikowano i towar zwolniono, ale później wyszły na jaw okoliczności świadczące o nieprawidłowościach zgłoszenia, których nie znał organ celny w momencie weryfikacji i zwolnienia. Dopuszczenie innych możliwości podważałoby sens konstrukcji art. 70 Kodeksu celnego, a mianowicie fakultatywność weryfikacji zgłoszenia celnego połączonej z obowiązkiem wydania decyzji uznającej zgłoszenie za nieprawidłowe w razie negatywnego wyniku weryfikacji. Na poparcie swojej argumentacji przytoczyła pogląd Feliksa Prusaka zawarty w publikacji ,,Kodeks Celny. Komentarz" (Oficyna Prawnicza MUZA S.A., W-wa 2000), według którego art. 83 dopuszcza możliwość wydania decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe po zwolnieniu towaru jedynie w sytuacji, gdy zgłoszenie nie było weryfikowane.

Ponadto zarzuciła naruszenie zasady zaufania strony do organów wynikającej z art. 121 par. 2 Ordynacji podatkowej, ponieważ od momentu wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001r., aż do września 2001r., zgłoszenia celne sporządzane były w sposób nie kwestionowany przez funkcjonariuszy celnych. Sposób ten został przez nich wcześniej ustalony, co wynikało z bardzo skomplikowanego trybu obliczania kwoty wynikającej z długu celnego w sytuacji dopuszczenia do obrotu produktów kompensacyjnych powstałych w procedurze uszlachetniania biernego. Skutki pierwszego nieprawidłowego zgłoszenia obciążają zgłaszającego, jednakże wszystkie następne zgłoszenia były przygotowywane w zaufaniu do prawidłowości ustalonego i każdorazowo sprawdzonego przez funkcjonariuszy celnych sposobu obliczania należności celnych. Zgłaszający działał w dobrej wierze, traktując zapisy w polu ,,1" zgłoszeń celnych, jako pouczenia organu przesądzające o ich prawidłowym złożeniu .

Dokonywane przez funkcjonariuszy adnotacje o treści "zweryfikowano" lub "zgłoszenie prawidłowe" utwierdzało skarżącego w przekonaniu o prawidłowym obliczaniu kwot wynikających z długu celnego. Gdyby pierwsze zgłoszenie celne zostało uznane za nieprawidłowe, to niewątpliwie zgłaszający już nigdy takich zgłoszeń nie złożyłby i zaprzestałby korzystania z procedury uszlachetniania biernego, z tej przyczyny, że wobec zmiany przepisów prawnych prowadzenie tego rodzaju działalności przestało być opłacalne. Ponadto uważa, że nie musi udowadniać, iż podawanie w zgłoszeniach celnych nieprawidłowych danych nie wynikało z jego zaniedbania lub świadomego działania mającego na celu przesunięcie daty zarejestrowania kwoty wynikającej z długu celnego. Zdaniem odwołującego błędy celników wykryto stanowczo zbyt późno. Na poparcie swojej argumentacji przywołał liczne orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Sądu Najwyższego.

Dyrektor Izby Celnej w T. decyzją z dnia (...) nr (...) utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu decyzji powołał się na przepisy art. 65 par. 3 i 4 oraz art. 83 par. 3 Kodeksu celnego. Wskazał, że weryfikacja zgłoszenia celnego w dniu złożenia miała na celu zbadanie jego poprawności pod względem formalnym, konsekwencją czego było objęcie towaru wnioskowaną procedurą celną bez wydania decyzji administracyjnej. Przepis art. 70 Kodeksu celnego nie nakłada obowiązku przeprowadzenia kompleksowej weryfikacji zgłoszenia celnego. Zaskarżona natomiast decyzja została wydana w wyniku kontroli zgłoszenia celnego unormowanej w art. 83 par. l Kodeksu celnego. Począwszy od l stycznia 1998 r. organ celny obowiązany jest przyjąć zgłoszenie celne, jeżeli odpowiada ono wymogom formalnym określonym w art. 64 Kodeksu celnego. Przyjęcie zgłoszenia celnego nie jest decyzją administracyjną, a organ celny nie przesądza na tym etapie o prawidłowości zgłoszenia celnego. Jego kontrola może być przeprowadzona w ciągu 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. W zaskarżonej sprawie organ skorzystał z tych uprawnień i po przeprowadzeniu kontroli, w ciągu trzech lat od daty przyjęcia zgłoszenia, rozstrzygnął w formie decyzji o jego nieprawidłowości oraz określił kwotę długu celnego. Ponadto, zgodnie z par. 12 ust. l rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. nr 104, poz. 1193 ze zm.) przy stosowaniu procedury dopuszczenia do obrotu, funkcjonariusz celny w dokumencie SAD wypełnia pola "A", ,,B" oraz "J". Pozostałe pola wypełnia zgłaszający i to on jest odpowiedzialny za prawidłowe wypełnienie zgłoszenia. Do czasu wydania decyzji z dnia (...) organ celny nie wypowiedział się w sprawie prawidłowości zgłoszenia celnego. Weryfikacja zgłoszenia w chwili jego przyjęcia ma na celu głównie zbadanie przesłanek do odmowy jego przyjęcia i wbrew twierdzeniom strony nie rozstrzyga o jego prawidłowości merytorycznej. Importer, który błędnie określił kwotę długu celnego, musi mieć na uwadze, że w ciągu trzech lat wysokość należności może zostać skorygowana w drodze decyzji. Zdaniem organu odwoławczego nie można powoływać się na nieznajomość przepisów, jako okoliczność wyłączającą lub ograniczającą odpowiedzialność prawną.

Na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zwracając się o jej uchylenie. Podniosła, że sposób obliczania należności celnych w przypadku obejmowania procedurą dopuszczenia do obrotu produktów kompensacyjnych okazał się tak skomplikowany, że dopiero czwarte dokonane przez celników obliczenie wydaje się być prawidłowe. Przez ponad pół roku celnicy przyjmowali składane przez skarżącą zgłoszenia celne i dopiero we wrześniu 2001r. zaczęli mieć wątpliwości co do swojego postępowania. W związku z tym pismem z dnia 25 września 2001r. zwrócili się z oficjalnym zapytaniem do Głównego Urzędu Ceł. Odpowiedź z dnia 31 października 2001r. wskazała pracownikom Urzędu Celnego w T. sposób obliczania należności i spowodowała uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Na skutek składanych odwołań organ II instancji uchylał decyzje Naczelnika Urzędu Celnego w B., po czym organ I instancji ponownie wydawał decyzje za każdym razem w inny sposób obliczając należności celne. Uważa, że w uzasadnieniu decyzji organ nie odniósł się do zarzutu naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu. Niewłaściwe sporządzenie zgłoszeń celnych w okresie marzec-wrzesień 2001r. było efektem nieznajomości prawa nie przez skarżącą, lecz przez funkcjonariuszy celnych. Nie zgadza się z tezą zawartą w uzasadnieniu decyzji, iż weryfikacja zgłoszenia celnego pod względem formalnym w chwili jego przyjęcia ma na celu głównie zbadanie ewentualnych przesłanek do odmowy jego przyjęcia. Z treści art. 70 par. 1 Kodeksu celnego wyraźnie wynika, że organ celny może przystąpić do weryfikacji zgłoszenia celnego już po jego przyjęciu. Odpowiedzialność nie powinna być przerzucana na skarżącą gdy organ dopuścił się uchybienia w szczególności w zakresie niewłaściwej interpretacji przepisów prawa. Akceptowanie przez organy celne przez tak długi okres nieprawidłowości w zgłoszeniach celnych utrwaliło przekonanie strony o prawidłowym postępowaniu.

ca odniosła się także do sposobu wprowadzenia rozporządzenia Ministra Finansów dnia 8 marca 2001r., wskazując że wcześniej obowiązujące przepisy pozwalały na stosowanie stawek celnych minimalnych (kwotowych). Od dnia 19 marca 200lr. przy obliczaniu cła należy stosować jedynie stawki celne procentowe. Spowodowało to, iż stosowana przez skarżącą od lat procedura uszlachetniania biernego straciła jakikolwiek sens ekonomiczny. Przede wszystkim nie zadbano o stworzenie przepisów przejściowych, które pozwoliłyby stosować "stare" przepisy regulujące sposób obliczania cła wobec produktów przetworzonych z surowca wywiezionego jeszcze przed zmianą przepisów. Tym samym drożdże, które skarżąca sprowadziła po dniu 19 marca 2001r., a uzyskane z melasy zakupionej uprzednio w Polsce i wywiezionej za granicę przed tą datą, powinny zgodnie z przepisami być "oclone" według nowych zasad. Tymczasem skarżąca wywożąc melasę skalkulowała całe przedsięwzięcie i wówczas było ono opłacalne, a stało się nieopłacalne po zmianie przepisów. Zabrakło zatem realizacji konstytucyjnej ochrony praw nabytych poprzez wprowadzenie przepisów przejściowych umożliwiających "oclenie" drożdży uzyskanych z melasy wywiezionej przed zmianą przepisów na starych zasadach.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i jego argumentację. Podkreślił, że art. 70 Kodeksu celnego nie nakłada obowiązku przeprowadzenia kompleksowej weryfikacji zgłoszenia celnego. W zaskarżonej sprawie uregulowania tegoż przepisu zostały zrealizowane poprzez częściową rewizję towaru oraz sprawdzenie formalnej poprawności zgłoszenia celnego. W sytuacji, gdy importer błędnie określi kwotę długu celnego, to musi mieć na uwadze fakt, że w ciągu trzech lat wysokość należności może zostać skorygowana Zaznaczył, że w przedmiotowej sprawie realizując sformułowaną wart. 121 Ordynacji podatkowej zasadę zaufania do organu celnego, organ odstąpił od pobrania odsetek wyrównawczych. Uważa, że skierowanie zapytania przez Urząd Celny w T. do Głównego Urzędu Ceł należy traktować jako element prowadzonego postępowania.

W piśmie procesowym z dnia 26 kwietnia 2004r. skarżąca zakwestionowała sposób obliczenia cła w przypadku dopuszczenia do obrotu produktów kompensacyjnych uzyskanych w procedurze uszlachetniania biernego. Zarzuciła naruszenie art. 23 par. 1 w związku z art. 30 par. 1 pkt 2a i c Kodeksu celnego przez bezpodstawne przyjęcie, że w skład wartości celnej produktów kompensacyjnych (drożdży) wchodzą zagraniczne koszty transportu melasy do miejsca, gdzie została ona poddana przetworzeniu. Zdaniem skarżącej naruszono także par. 185 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001r. w sprawie gospodarczych procedur celnych, przez nie odliczenie odpadów przy ustalaniu ilości towarów wywiezionych czasowo, w wyniku czego błędnie obliczono cło podlegające odliczeniu od kwoty cła za produkty kompensacyjne. Na poparcie swoich twierdzeń załączyła kopię publikacji zawartej w "Monitorze Prawa Celnego" z 2002r. Nr 11, s.498.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy uznając zgłoszenie celne o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu produktów kompensacyjnych, uprzednio objętych procedurą uszlachetniania biernego, polegającą na przetworzeniu towaru wywiezionego czasowo za nieprawidłowe i określając kwotę długu celnego, zasadnie organy celne zastosowały przepis par. 183 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001r. w sprawie gospodarczych procedur celnych (Dz. U. Nr 18, poz. 214 ze zm.). Zgodnie z powyższym przepisem przy obliczaniu kwoty cła na podstawie art. 157 Kodeksu celnego nie stosuje się stawek minimalnych jeżeli są ustanowione, ale wyłącznie stawki ad valorem. Pod rządem poprzednio obowiązującego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 listopada 1999r. w sprawie gospodarczych procedur celnych (Dz. U. Nr 104, poz. 1195 ze zm.) w takim przypadku stosowano stawki minimalne.

Zauważyć należy, że w postępowaniu sądowoadministracyjnym obowiązuje zasada, iż Sąd nie jest związany granicami skargi. Stosownie bowiem do art. 134 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd jest uprawniony dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze. Niemniej jednak Sąd zawsze jest związany granicami sprawy, w której skarga została wniesiona i nie może swoimi ocenami prawnymi wkraczać w sprawę nową w stosunku do tej, która była albo powinna była być przedmiotem postępowania przed organami administracji i wydawanych w nim aktów (wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2001 r., sygn. akt I S.A. 863/00).

W przedmiotowej sprawie niezależnie od zarzutów podniesionych przez strony w pismach procesowych oraz na rozprawie Sąd stwierdza, że przepis par. 183 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001r. w sprawie gospodarczych procedur celnych został wydany z przekroczeniem upoważnienia ustawowego. Analiza podstawy prawnej W konsekwencji przepis ten nie może stanowić podstawy prawnej do wydania zaskarżonej decyzji w sprawie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia kwoty długu celnego. Z tej przyczyny zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa materialnego i nie może pozostać w obrocie prawnym.

Jednocześnie należy podkreślić, że organy celne jako organy administracji publicznej nie mogą odmówić zastosowania przepisu rozporządzenia nawet w przypadku, gdy jest on wydany z przekroczeniem delegacji ustawowej. Sąd natomiast związany jest wyłącznie Konstytucją i ustawami. Zgodnie bowiem z art. 4 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) sędziowie sądów administracyjnych w sprawowaniu swojego urzędu są niezawiśli i podlegają tylko Konstytucji oraz ustawom. Zasada powyższa jest powtórzeniem zapisu zawartego w art. 178 ust. l Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z tym, Sąd jest uprawniony do odmowy zastosowania przepisu Podustawowego w konkretnej sprawie, jeżeli w jego ocenie został wydany z przekroczeniem upoważnienia ustawowego.

Z uwagi na przywołane okoliczności, Sąd w obecnym składzie odmówił zastosowania przepisu par. 183 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001r. w sprawie gospodarczych procedur celnych (Dz.U. Nr 18, poz. 214 ze zm.) z powodu wydania go z przekroczeniem delegacji ustawowej.

Na marginesie Sąd zauważa, że rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001r. zostało wydane z naruszeniem podstawowych zasad przyzwoitej legislacji. Nie zawiera bowiem przepisów przejściowych (poza kwestią z zakresu wydawanych pozwoleń), jak również odpowiedniej vacatio legis. Powyższe rozporządzenie zostało opublikowane w dnia 17 marca 2001r., a weszło w życie dnia 19 marca 2001r.

Zgodnie z ustalonym orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego nakaz zachowania odpowiedniej vacatio legis stanowi jedną z norm składających się na treść zasady demokratycznego państwa prawnego i wynika wprost z zasady zaufania do państwa Adresat normy musi mieć zapewniony czas na zapoznanie się z nowym prawem, przystosowanie się do zmienionych regulacji i bezpieczne podjęcie odpowiednich decyzji co do dalszego postępowania (por. orzeczenie TK z 10 grudnia 2002r., sygn. akt K. 27/02, OTK-A 200217/92). Zestawienie daty opublikowania i wejścia w życie przywołanego aktu prawnego pozwala stwierdzić, iż nie czyni ono zadość powyższym zasadom. Mając powyższe na uwadze, na podstawie 135, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) orzeczono, jak w sentencji.

O kosztach sądowych Sąd orzekł stosownie do art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.