Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 444/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2013-09-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 1, art. 6, art. 7
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 21
journal: Dz.U. 2000 nr 100 poz 1086
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Jarosław Szaro / spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 września 2013r. sprawy ze skargi E. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] marca 2013r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] grudnia 2012r. znak [...], 2) określa, że decyzje wymienione w pkt. 1) nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego E. L. kwotę 100 ( słownie: sto ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Rz 444/13

UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi E.L. jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławcze z dnia [...] marca 2013 r., nr [...], wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt.1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa (tekst jedn. - Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa) w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego

w podatku od nieruchomości za 2008 r.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt postępowania wynika, że decyzją

z dnia [...] grudnia 2012r., nr. [...], Prezydent Miasta ustalił wobec E.L. wysokość zobowiązania podatkowego

w podatku od nieruchomości za 2008 r, w kwocie 311 zł. W podstawie prawnej swego rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał art. 21 § 1 pkt 2 i § 5, art. 207 i art. 210 Ordynacji podatkowej, art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej upol) oraz uchwałę Rady Miasta Rzeszowa z dnia 28 sierpnia 2007 r. w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Podkarpackiego z 2007 r. Nr 79, poz. 1809) a także art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne

i kartograficzne (Dz. U. z 2000 Nr 100, poz. 1086 ze zm.).

Prezydent Miasta uzasadniając swoje rozstrzygnięcie wskazał, że w dniu 3 września 2007 r. podatnik zawarł ze Szkoła Podstawową, (obecnie Zespół Szkół przy ulicy S. w R.), reprezentowaną przez Dyrektora Szkoły, umowę najmu pomieszczeń w budynku szkoły (o pow. 21,84 m2, na okres od 30 czerwca 2008 r.) w celu prowadzenia sklepiku szkolnego. W dniu

1 września 2008 r. zawarł kolejną umowę, obejmującą okres do 30 czerwca 2009 r. Organ uznał więc, że najemca stał się posiadaczem nieruchomości, będącej własnością jednostki samorządu terytorialnego, dlatego zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 upol i art. 336 Kodeksu cywilnego (Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) stał się podatnikiem podatku od nieruchomości.

Z zachowaniem ustawowego terminu odwołanie od ww. decyzji złożył E.L.

W odwołaniu wskazał, że stanowisko Prezydenta wyrażone w zaskarżonej decyzji jest sprzeczne z prawem. Orzecznictwo Sądu Najwyższego wyraźnie stwierdza, iż najemcy nie można obarczać obowiązkami związanymi z opłatą podatków. Z treści zawartej umowy nie wynikały żadne obowiązki w przedmiocie składania deklaracji podatkowych czy też opłaty jakiegokolwiek podatku z tytułu najmu lokalu.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w opisanej na wstępie decyzji z dnia [...] marca 2013 r. uznało, że odwołanie nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż organ I Instancji nie dopuścił się naruszenia przepisów prawa procesowego, jak również prawa materialnego, prawidłowo ustalił przedmiot opodatkowania, zastosował właściwe stawki podatkowe i ustalił wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2008 r.

Kolegium wskazało, że wynajmowany przez odwołującego lokal nie został zgłoszony do opodatkowania zgodnie z przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. E.L. na podstawie umów najmu stał się posiadaczem ww. nieruchomości, będącej własnością jednostki samorządu terytorialnego, a tym samym podatnikiem podatku od nieruchomości od przedmiotowego lokalu. Obowiązek zgłoszenia do opodatkowania ww. lokalu w ciągu 14 dni od podpisania umowy najmu spoczywał na podatniku z mocy ustawy, niezależnie od postanowień zawartych w umowie najmu.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 upol, podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem. Zatem obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości będzie spoczywał na najemcach nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa lub gminy, gdyż zgodnie z art. 336 Kodeksu cywilnego posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Kolegium wskazało również, że w niniejszej sprawie umowa najmu została zawarta w istocie z właścicielem nieruchomości, bowiem w imieniu Gminy, która jest właścicielem przedmiotowej nieruchomości umowę podpisała Dyrektor Szkoły, uprawniona do dokonywania czynności zwykłego zarządu związanych

z prowadzeniem Szkoły Podstawowej, której przekazano w trwały zarząd nieruchomość położoną przy ul. S. w R. Kolegium wskazało, że

w stosunkach zewnętrznych z osobami trzecimi, trwały zarządca występuje jako strona i składa oświadczenie woli, lecz nie działa w imieniu własnym a w imieniu reprezentowanego. Czynności zarządu mieniem jednostki samorządowej wykonywane przez trwałego zarządcę, (czyli jednostkę organizacyjną mniemającą osobowości prawnej), w tym zawarcie umowy najmu są czynnościami jednostki samorządu terytorialnego. Oznacza to, że stroną umów cywilnych dotyczących nieruchomości zawieranych przez tę jednostkę jest jednostka samorządu terytorialnego jako właściciel tej nieruchomości, przez co umowy te należy traktować jako zawarte z właścicielem. W związku z powyższym, najemca E.L. na podstawie umowy najmu stał się posiadaczem nieruchomości będącej własnością jednostki samorządu terytorialnego.

Ustosunkowując się do zarzutów odwołującego, dotyczących nałożenia obowiązku zapłaty podatku za lata wstecz, Kolegium uznało za prawidłowe działanie organu I instancji w tym zakresie, gdyż znajdowało oparcie w art. 68 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej.

Kolegium uznało iż, organ l instancji wydał zaskarżoną decyzję w wyniku prawidłowo przeprowadzonego postępowania dowodowego z uwzględnieniem zasad zawartych w art. 123 § 1 oraz art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Decyzja organu

I instancji, zgodnie z art. 210 § 1 pkt. 6 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, zawiera prawidłowe uzasadnienie faktyczne i prawne.

E.L. zaskarżył powyższą decyzję do sądu administracyjnego wnosząc o jej uchylenie wraz z poprzedzającą decyzją Prezydenta Miasta a także o umorzenie postępowania.

Skarżący wskazał, że wydane decyzje są dla niego krzywdzące, gdyż zawarta umowa najmu nie zobowiązywała go do zapłaty podatku od nieruchomości, dlatego tez nie składał deklaracji podatkowych. Skarżący opłacał zgodnie z postanowieniami ww. umowy miesięczny czynsz, który był wysoki w porównaniu z uzyskiwanymi prze niego dochodami. Prowadzona działalność przynosiła niewielki zysk a w niektórych miesiącach straty, lecz mimo to skarżący opłacał podatek ryczałtowo. W 2013 r., gdy wyszło na jaw, że skarżący jest obowiązany do zapłaty podatku, Dyrektor Szkoły obniżył czynsz o kwotę należnego podatku a skarżący uiścił kwotę zobowiązania podatkowego. Skarżący wskazał również, że konieczność spłaty zaległości podatkowych zmusiła go do zaciągnięcia kredytu, którego spłata wiąże się

z uszczerbkiem dla zaspokajania potrzeb życiowych, zwłaszcza, że żona nie otrzymuje renty, korzysta z ubezpieczenia KRUS z tytułu posiadania gospodarstwa rolnego. Skarżący podał, że ma również na utrzymaniu 15-letniego syna, który chodzi do gimnazjum.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie miał na uwadze, co następuje:

Skarga jest uzasadniona, chociaż z innych przyczyn, niż te które zostały w niej przedstawione.

Pojęcie podatnika podatku od nieruchomości zostało określone w art. 3 ust. 1 upol. Z mocy tego przepisu są nimi:

- właściciele nieruchomości lub obiektów budowlanych,

- posiadacze samoistni nieruchomości lub obiektów budowlanych, użytkownicy wieczyści gruntów,

- posiadacze nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie to :

-wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub innego tytułu prawnego lub

-jest bez tytułu prawnego.

W przedmiotowej sprawie podatnik zawarł umową ze Szkołą Podstawową w R., reprezentowaną przez Dyrektora - P. D.C. w dniu 03.09.2007 na okres do dnia 30.06.2008 r. i w dniu 01.09.2008 r. ze Szkołą Podstawową w R., reprezentowaną przez Dyrektora P. D.C. na okres do 30.06.2009 r.

Przedmiotem umowy był lokal o powierzchni 21,84 m2, położony w budynku nr [...] przy ulicy S. w R. W umowie określono, że lokal ten znajduje się

w zarządzie Szkoły.

Zawierająca tę umowę Dyrektor Szkoły w R., dysponowała upoważnieniem wydanym przez Prezydenta Miasta z dnia 31 sierpnia 2006 roku, na podstawie art. 47 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), do podejmowania czynności zwykłego zarządu związanych z prowadzeniem statutowej działalności Szkoły Podstawowej {...} a także do zawierania na czas nie dłuższy niż czas na który został ustanowiony trwały zarząd, umów dzierżawy i najmu wolnych lokali usytuowanych w obrębie zarządzanej części mienia Gminy R.

Trwały Zarząd na rzecz Szkoły Podstawowej został ustanowiony na nieruchomości, na której jest ona zlokalizowana na mocy decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] marca 2009 r. Jak wynika z uzasadnienia tejże decyzji została ona wydana na prośbę Dyrektora Szkoły o prawne uregulowanie korzystania

z nieruchomości położonej przy ulicy S.

Z uzasadnienia tejże decyzji wynika zatem, że przed tą datą Szkoła Podstawowa nie dysponowała prawem trwałego zarządu na nieruchomości,

w której znajduje się lokal będący przedmiotem powyżej przedstawionej umowy najmu. W aktach sprawy brak jest również jakichkolwiek dokumentów, które wskazywałyby, aby takie prawo (trwałego zarządu) zostało ustanowione wcześniej.

Wobec takiego ustalenia, jako bezprzedmiotowe należy uznać wszelkie rozważania organów obu instancji co do charakteru prawnego czynności prawnej

z udziałem jednostki organizacyjnej, dysponującej prawem trwałego zarządu nieruchomością. W roku 2008 Szkoła Podstawowa w R. takim prawem nie dysponowała, więc nie mogła występować w charakterze trwałego zarządcy.

Dokonana przez nią czynność mogła mieć swoje umocowanie jedynie

w upoważnieniu z dnia 31 sierpnia 2006 roku.

Kwestia reprezentowania jednostek organizacyjnych gminy została unormowana w art. 47 ustawy o samorządzie gminnym. Stanowi on, że kierownicy jednostek organizacyjnych gminy nie posiadających osobowości prawnej, działają jednoosobowo na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez wójta (odpowiednio też prezydenta miasta, burmistrza).

Akt kreujący stosunek zatrudnienia danego kierownika (np.: dyrektora szkoły) nie może stanowić dostatecznej podstawy do składania oświadczeń woli na zewnątrz w zakresie zarządzania mieniem. Czynności prawne podejmowane w imieniu

i ze skutkiem dla gminy, muszą mieć oparcie w pełnomocnictwie udzielonym jej kierownikowi (por. szerzej P. Chmielnicki, W. Kisiel, Komentarz do ustawy

o samorządzie gminnym, Lex Polonica/el. – komentarz do art. 47).

Do pełnomocnictwa takiego zastosowanie będą miały przepisy art. 95

i następne Kodeksu cywilnego, regulujące instytucje przedstawicielstwa, czy też węziej pełnomocnictwa.

Pełnomocnictwo musi więc zostać udzielone w odpowiedniej formie. Działanie w granicach pełnomocnictwa pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, działania pełnomocnika traktowane są tak, jakby dokonał ich podmiot zastąpiony. Pełnomocnik działa w imieniu reprezentowanego i z bezpośrednim skutkiem dla niego.

Trzeba jednak zastrzec, że w doktrynie powszechnie akceptuje się zasadą jawności przedstawicielstwa (pełnomocnictwa). Oznacza to, że pełnomocnik musi ujawnić w umowie fakt działania w cudzym imieniu. Może to nastąpić w sposób wyraźny lub dorozumiany. Ważne jest, aby nie budziło wątpliwości, że pełnomocnik działa w imieniu reprezentowanego. W sytuacji, gdy pełnomocnik nie ujawnia, że działa w cudzym imieniu, należy przyjąć, że skutki prawne powstają po jego stronie, zaś powstanie skutków prawnych po stronie reprezentowanego wymaga dalszych czynności prawnych W takim przypadku, przedstawiciel (pełnomocnik) występuje jako zastępca pośredni (por. K. Kopaczyńska – Pieczniak (w:) Komentarz do Kodeksu Cywilnego, A. Kidyba (red.), WKP 2012, t. I, SIP LEX, komentarz do art. 95, zob. też M. Pazdan (w:) Komentarz do Kodeksu cywilnego, K. Pietrzykowski, (red.),

t. I, Warszawa 2011, s. 460; J. Strzebińczyk (w:), Kodeks Cywilny. Komentarz, (red.) E. Gniewek, Warszawa 2011, s. 242; odmiennie S. Rudnicki (w:) S. Dmowski,

S. Rudnicki, Komentarz do Kode4ksu Cywilnego. Część. Ogólna, Warszwa 2007,

s. 413, który przyjmuje, że czynność prawna nie wywołuje w takim przypadku żadnych skutków prawnych dla reprezentowanego).

Sąd podziela ten pogląd, że do wystąpienia skutków prawnych dla reprezentowanego konieczne jest, by z umowy, lub okoliczności jej towarzyszących wynikało, że stroną umowy jest osoba reprezentowana przez pełnomocnika, nie zaś sam pełnomocnik.

Tylko w takiej sytuacji skutki prawne powstaną po jej stronie. W innym przypadku nie dojdzie do powstania stosunku prawnego pomiędzy reprezentowanym a drugą stroną umowy, pomimo posiadania przez pełnomocnika właściwego upoważnienia.

W przedmiotowej sprawie skarżący E.L. mógłby zostać uznany za podatnika tylko w oparciu o przesłanki z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a upol, a mianowicie jako posiadacz części nieruchomości będącej własnością samorządu terytorialnego, na podstawie umowy zawartej z właścicielem.

Analizując, czy po jego stronie powstał obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości za 2008 rok, należy zatem ustalić, czy nieruchomość, w której znajduje się lokal przez niego wynajmowany :

- jest własnością samorządu gminnego- Gminy Miasta R.,

- czy jest on posiadaczem tej nieruchomości (części), samoistnym lub zależnym,

- czy posiadanie jego wynika z umowy zawartej z właścicielem.

Tylko w przypadku twierdzącej odpowiedzi na powyższe pytania możliwe jest rozpoznanie jego obowiązku podatkowego.

W aktach sprawy brak jest aktualnego wypisu z ewidencji gruntów i budynków, czy też odpisu z księgi wieczystej na okoliczność, jaki podmiot jest właścicielem nieruchomości budynkowej, w której zlokalizowany jest lokal wynajmowany przez skarżącego. Jest to pewnego rodzaju uchybienie z uwagi na treść art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, z którego wynika, że dane wynikające

z ewidencji są wiążące w postępowaniu podatkowym. Uchybienie to nie ma jednak większego znaczenia w rozpoznawanej sprawie.

Zakładając bowiem, że Gmina Miasto R. jest właścicielem przedmiotowej nieruchomości, nie można stwierdzić, że E.L. jest posiadaczem części nieruchomości na podstawie umowy zawartej z właścicielem.

Sąd Administracyjny nie kwestionuje faktu, że w roku podatkowym objętym niniejszym postępowaniem, był on posiadaczem tego lokalu. W zakresie tego pojęcia w rozumieniu omawianego przepisu mieści się bowiem zarówno posiadanie samoistne, jak i posiadanie zależne (przy czym z racji treści art. 3 ust. 1 pkt 2 upol, ten przepis będzie podstawą opodatkowania posiadacza samoistnego). Nie budzi też wątpliwości, że najemca działa jak posiadacz zależny. Z treści art. 336 kc wynika bowiem wprost, że ten kto włada nieruchomością jak najemca, jest posiadaczem zależnym.

Do powstania obowiązku podatkowego konieczne jest jednak, by posiadanie to wynikało z umowy zawartej z właścicielem lub innego tytułu prawnego.

Pod stany faktyczne drugiego członu tej alternatywy będą przy tym podchodziły jedynie takie sytuacje, gdy posiadanie wynika z innej podstawy prawnej niż umowa cywilnoprawna, a więc np.: z decyzji administracyjnej, wyroku sądowego. (tak też P. Borszowski, Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych. Komentarz, Lex Polonica/el., kom. do art. 3, teza 3.). Jeżeli podstawą władania jest czynność cywilnoprawna, to posiadanie zależne będzie podstawą powstania obowiązku podatkowego na gruncie omawianego przepisu, gdy wynika z umowy zawartej

z właścicielem.

Jeżeli posiadanie nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa lub samorządu terytorialnego nie wynika z umowy zawartej z właścicielem, to wówczas posiadacz zależny nie będzie podatnikiem podatku od nieruchomości.

Umowa z właścicielem może być w takim przypadku zawarta albo z osobą piastującą stanowisko organu (reprezentantem Skarbu Państwa lub organu samorządu terytorialnego) lub też pełnomocnikiem organu reprezentującego Skarb państwa lub organ samorządu terytorialnego. W tym drugim przypadku warunkiem skuteczności takiej umowy pomiędzy reprezentowanym Skarbem Państwa lub organem samorządu terytorialnego będzie wskazanie tego organu w umowie jako strony tej umowy. W innym przypadku po jej stronie nie powstaną skutki prawne takiej umowy i ograniczą się one do osoby, która umowę faktycznie zawarła.

W przedmiotowej sprawie w umowach, które zawarła E.L. nie wymieniono Gminy Miasta R. jako strony tej umowy, a określono ją jako Szkołę Podstawową, reprezentowaną przez Dyrektora Szkoły. D. C. Nie została więc określona jako pełnomocnik (osoba upoważniona) Gminy Miasta R., ale pełnomocnik szkoły. Zasada jawności przedstawicielstwa została zatem naruszona. Nie można przyjąć, że E.L. dokonał czynności prawnej z Gminą czyli właścicielem (zakładając taki stan prawny) nieruchomości budynkowej, w której znajduje się najmowany przez niego lokal.

Umowa zawarta przez niego odnosi się więc tylko do Szkoły, nie zaś do Gminy.

W tych okolicznościach nie została spełniona przesłanka, aby posiadanie wynikało z umowy zawartej z właścicielem nieruchomości. Tym samym brak podstaw do przyjęcia powstania obowiązku podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości (tak też wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 29.11.2006 r., I SA/Wr 1233/06).

Za takim restrykcyjnym rozumieniem przepisu art. 3 ust. 1 pkt. 4 lit a upol przemawia również fakt, że podatnik musi mieć pewność co do powstania obowiązku podatkowego. Nie może być żadnych wątpliwości co do tego, że zawiera umowę

z właścicielem, nie zaś z inną jednostką. Tylko bowiem umowa z właścicielem powoduje powstanie obowiązku podatkowego.

Z tych względów na podstawie art. 145 §1 pkt.1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.

z 2012 r., poz. 270 z zm.) - dalej p.p.s.a. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję.

Pozostałe rozstrzygnięcia znajdują podstawę w przepisach art. 152 i art. 200 p.p.s.a.