Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Ka 2546/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2004-11-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

W o j e w ó d z k i S ą d A d m i n i s t r a c y j n y w G l i w i c a c h w składzie następującym : Przewodniczący : Sędzia NSA Ewa Madej Sędziowie : NSA Marek Kołaczek – spr. NSA Stanisław Bogucki Protokolant : Anna Charchuła po rozpoznaniu w dniu 3 listopada 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi B.S.-R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] n [...] w przedmiocie określenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. po rozpatrzeniu odwołania B.S.-R. utrzymał w mocy na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.) decyzję Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...] w sprawie określenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności nawiązano do okoliczności faktycznych sprawy. W tych zaś ramach przybliżono rozliczenie podatku dochodowego jakiego podatniczka dokonała za w/w rok podatkowy. Zaakcentowano, że organ I instancji zakwestionował dokonane przez podatniczkę odliczenie od podstawy opodatkowania wydatków w kwocie [...] z tytułu renty ustanowionej umową z dnia [...] na rzecz córki A.R..

Stąd też wydana została opisana wyżej decyzja pierwszoinstancyjna, której treść następnie szczegółowo omówiono.

W dalszej kolejności przedstawiono argumentację odwołania, którym podatniczka powołała się na zarzut naruszenia prawa materialnego przez błędną interpretację art. 903 K.c. Rozwijając tę kwestię podniesiono przy tym w nawiązaniu do poglądów NSA, że ani w/w przepis ani też art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wprowadza żądnych wymogów co do czasu na jaki powinna być zawarta umowa renty przez co nie jest wykluczona możliwość zawarcia tej umowy na czas określony. Stąd też wyprowadzono wniosek że każda nieodpłatna renta, ustanowiona zgodnie z prawem, podlega uwzględnieniu przy wymiarze podatku dochodowego od osób fizycznych jeżeli podatnik odliczył od dochodu kwoty wydatkowane z tego tytułu. Nadto podniesiono, że kwestionując przyczynę ustanowienia rent organ I instancji nie podjął w tym zakresie jakichkolwiek ustaleń w związku z czym okoliczności sprawy tyczące tej kwestii wyjaśnione nie zostały. Stwierdzono także, iż dokonując odliczenia z tytułu renty cywilnoprawnej podatniczka korzystała z urzędowych interpretacji prawa podatkowego Ministerstwa Finansów, co zgodnie z art. 14 § 6 Ordynacji podatkowej nie może jej szkodzić.

Rozpatrując powyższe odwołanie organ odwoławczy nie znalazł podstaw do jego uwzględnienia. Uzasadniając zajęte w sprawie stanowisko w pierwszej kolejności przywołano dyspozycję art. 26 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r., nr 90, poz. 416 z późn. zm.) akcentując zarazem, iż faktycznie regulacja ta nie definiuje pojęcia renty. Stąd też dalsze rozważania tej kwestii przeniesiono na grunt regulacji cywilnoprawnej (art. 903 K. c.). Opierając się przy tym na poglądach doktryny prawa cywilnego zwrócono uwagę na to, że umowa renta jest czynnością kauzalną (przyczynową) kreującą zobowiązanie o charakterze trwałym, które spełniane jest periodycznie. Równocześnie podkreślono, że renta w żadnym wypadku nie może mieć charakteru czynności pozornej, gdyż w takim razie odpada causa, dla której ją ustanowiono.

Powyższe wywody odniesiono następnie do stwierdzonych w sprawie okoliczności faktycznych. W szczególności zaś nawiązano do umowy z dnia [...], zatytułowanej umową renty, jaką podatniczka zawarła z córką, która mimo, że ustanawiała świadczenia na okres 3 miesięcy, tj. do grudnia 1997 r. przewidywała, iż wynikające z nich świadczenia spełnione zostaną w trzech ratach w odstępach miesięcznych. Zaakcentowano, że umowa określała z góry wartość świadczenia na [...] i spełnienie świadczeń określonych w umowie nastąpiło z dniem 30 grudnia 1997 r. tj. z dniem wypłacenia ostatniej kwoty przewidzianej umową. Tym samym więc sporna umowa przewidywała z góry jaka będzie wysokość ustanowionych świadczeń, a to stanowi przeszkodę dla uznania jej za rentę z powodu braku cech okresowości. Stąd też uznano, iż sporne świadczenia nie stanowią trwałych ciężarów, o jakich mowa w przywołanej na wstępie regulacji podatkowej sama zaś umowa ma na celu obejście przepisów prawa publicznego w związku z czym nie może stanowić podstawy do odliczeń na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższa decyzja zaskarżona została do Naczelnego Sądu Administracyjnego przez B. S.-R., która wniosła o jej uchylenie jako niezgodnej z prawem.

Na poparcie tego żądania zwrócono w pierwszym rzędzie uwagę na fakt, iż przez świadczenie okresowe należy rozumieć czynności powtarzające się cyklicznie w określonych odstępach czasu. Stwierdzono, że elementy takie zawierała sporna umowa renty, bowiem skarżąca zobowiązała się w niej do świadczeń okresowych w pieniądzu. Wyrażono pogląd, że umowa ta stanowiła samoistne źródło powstania prawa do renty w znaczeniu uprawnienia do oznaczonych świadczeń rentowych jako świadczeń periodycznych. Podkreślono, że sporna umowa nie jest umową darowizny, gdyż renta ustanowiona bez wynagrodzenia pozostaje odrębnym od darowizny stosunkiem prawnym, a wynika to wprost z art. 889 pkt 1 Kc stanowiącym, że nie stanowią darowizny bezpłatne przysporzenia wynikające z umów uregulowanych innymi przepisami kodeksu. Zwrócono również uwagę na fakt, że umowa renty z dnia [...] miała charakter czynności kazualnej jako czynność prawna przysparzająca. Osoba uprawniona otrzymała świadczenia zgodnie z treścią zawartej umowy, co potwierdziła pokwitowaniami. Podkreślono, że w doktrynie i orzecznictwie wyrażano pogląd, że cel renty może polegać nie tylko na zapewnieniu pełnego utrzymania uprawnionego do renty, ale może być ograniczony do wspomożenia uprawnionego w ograniczonym zakresie. W niniejszej sprawie celem tym było zapewnienie możliwości kontynuowania nauki i poszerzenia znajomości języków obcych przez osobę uprawnioną.

W zakończeniu skargi podatniczka stwierdziła, że zawarte w ustawach podatkowych ulgi, zwolnienia i odliczenia są prawem podatnika i nie mogą być jedynie pustą treścią, lecz muszą istnieć realne szanse skorzystania z nich przez podatników. Nie jest zatem obejściem przepisów podatkowych ustanowienie renty i jej wykonanie tylko z tego powodu, że istnieje możliwość odliczenia jej od dochodu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowa podtrzymał swe dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Sąd Administracyjny po rozpoznaniu niniejszej sprawy stwierdził, co następuje:

Na wstępie należy zauważyć, że skarga została złożona do Naczelnego Sądu Administracyjnego, Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach w dniu 7 listopada 2003 r., kiedy obowiązywała ustawa z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr . 74, poz. 368 z późn. zm.).

Odnotować jednak trzeba, że cytowana wyżej ustawa straciła moc z dniem 1 stycznia 2004 roku, na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm. w Dz. U. z 2002 roku, nr 240, poz. 2052). W myśl art. 85 ostatnio cytowanej ustawy, z dniem 1 stycznia 2004 roku utworzono w Warszawie i w miejscowościach, w których miały siedziby ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego, wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1259) oraz zniesiono ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Stosownie do art. 97 § 1 ustawy 30 sierpnia 2002 roku Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 roku i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Na podstawie § 1 pkt 4 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 25 kwietnia 2003 roku w sprawie utworzenia wojewódzkich sądów administracyjnych oraz ustalenia ich siedzib i obszarów właściwości (Dz. U. Nr 72, poz. 652), dla obszaru województwa śląskiego utworzony został Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skarga uzasadniona nie jest albowiem wbrew jej twierdzeniom zaskarżona decyzja jak i poprzedzającą ją decyzja pierwszoinstancyjna prawa nie naruszają.

Analizując bowiem stanowisko zajęte w niej przez organy podatkowe należy na wstępie przywołać regulację prawną zawartą w przepisie art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r., nr 90, poz. 416 z późn. zm.). Zgodnie z treścią tego przepisu, podstawę odliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28 – 30, które ze względu na ustalony stan faktyczny sprawy można pozostawić na uboczu, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 i ust. 1 i 2 oraz ust. 4 – 7 lub art. 25, po odliczeniu kwot rent i innych trwałych ciężarów opartych na tytule prawnym, nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, oraz alimentów, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci w wysokości ustalonej w wyroku alimentacyjnym.

Brzmienie cytowanego przepisu nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że dopuszcza on odliczenie od dochodu podlegającego opodatkowaniu, oznaczonych kwot wydatkowanych przez podatnika w związku z ponoszeniem "trwałych ciężarów", z wyłączeniem jednak niektórych z nich, wyraźnie wskazanych w jego końcowej części. Jednym z tych "trwałych ciężarów" są zaś "renty", na co wyraźnie wskazuje koniunkcja zastosowana w art. 26 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. Brak przy tym w tej ustawie definicji pojęcia "renta", co sprawia, że zgodnie z regułami wykładni prawa sięgnąć trzeba w tym zakresie do regulacji prawnej zawartej w art. 903 i nast. ustawy z dnia 23.04.1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 z późn. zm. dalej cytowanej jako K.c.). W tych przepisach uregulowana została bowiem umowa renty.

Tak więc zauważyć trzeba, że zgodnie z brzmieniem art. 903 K.c. przez umowę tę (tj. umowę renty) jedna ze stron zobowiązuje się względem drugiej do określonych świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych co do gatunku. W literaturze przedmiotu zgodnie podkreśla się, iż umowa renty pełni funkcję alimentacyjną, a jej znamienną cechą jest zobowiązanie się jednej ze stron do dokonywania określonych świadczeń okresowych (por.: m. in. – Z. Radwański, J. Panowicz – Lipska: "Zobowiązania. Zarys wykładu", Warszawa 1996, s. 253 i nast.; W. Czachórski: "Zobowiązania. Zarys wykładu", Warszawa 1995, s. 394 i nast.; J. Szachułowicz [ w:] "Kodeks cywilny. Komentarz" pod red.. K. Pietrzykowski Tom II. Warszawa 1998, s. 574 i nast. ). Zwraca się przy tym uwagę na fakt, że umowa renty, będąca umową zobowiązującą, odpowiada warunkom przewidzianym w art. 903 k.c. tylko wówczas, gdy kreuje zobowiązanie trwałe i stanowi samoistne źródło powstania prawa do renty w znaczeniu uprawnienia do oznaczonych świadczeń rentowych jako świadczeń periodycznych (por.: S. Dmowski [w:] "Komentarz do kodeksu cywilnego. Księga trzecia. Zobowiązania" – Tom II Warszawa 1997, s. 511). Innymi więc słowy, umowa kreująca stosunek prawny między stronami tylko o tyle może być uznana za umowę renty, o ile zawiera "trwałe" zobowiązanie do oznaczonych świadczeń okresowych. Przez te ostatnie należy zaś rozumieć świadczenia polegające na stałym dawaniu przez czas trwania stosunku prawnego w określonych regularnych odstępach czasu pewnej ilości pieniędzy lub innych rzeczy zamiennych, które jednak nie składają się na z góry co wielkości określoną całość (por. T. Dybowski [w:] "System prawa cywilnego" – Tom III. Część 1. "Prawo zobowiązań – część ogólna", Ossolineum 1981, s. 102 ). Na tle powyższych poglądów twierdzenia przedstawione w uzasadnieniu skargi nie są, w ocenie składu orzekającego, przekonywające w związku z czym należało je pominąć w procesie formułowania wniosków merytorycznych .

Odnosząc powyższe spostrzeżenia do ustalonego w sprawie stanu faktycznego stwierdzić zatem generalnie trzeba, że już z przedstawionych wyżej względów uprawniony jest pogląd organów podatkowych, które dokonując oceny umowy zawartej przez skarżącą w świetle regulacji zawartej w art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznały, iż w istocie rzeczy przedmiotowa umowa nie była umową renty, o której mowa w art. 903 i nast. K.c.

W szczególności bowiem za wnioskiem takim przemawia fakt, że umowa renty, na podstawie której skarżąca odliczyła w zeznaniu podatkowym za 1997 r. łącznie kwotę [...] zawarta została na z góry ustalony okres jednego kwartału (od [...] do [...]), a przy tym opiewała na z góry określoną kwotę [...] (vide: odpis umowy w aktach podatkowych), które spełnione zostały za każdym razem w trzech ratach dokonanych jeszcze w grudniu 1997 r. Okoliczności takie, w świetle naprowadzonych wyżej uwag, jednoznacznie zatem przemawiają przeciwko możliwości uznania przedmiotowych wydatków za świadczenie o trwałym charakterze. Tylko zaś takie świadczenie stanowić może podstawę do obniżenia dochodu osoby fizycznej przed opodatkowaniem.

Odnośnie pierwszej z poruszonych wyżej kwestii stanowisko zbieżne z zaprezentowanym wyżej Naczelny Sąd Administracyjny zajął już zresztą w wyroku z 05.05.1999 r. sygn. III SA 8073 – 8074/98, w którym stwierdził, że "nie można uznać za świadczenie o charakterze trwałym rentę, której końcowy termin jest już określony w momencie zawarcia umowy" (por.: także niepubl. wyroki NSA m. in. z 19.04.2000 r. sygn. I SA/Ka 1859/98, z 01.06.2000 r. sygn. I SA/Ka 2126/98 oraz z dnia 08.11.2002 r., sygn. I SA/Ka 1725/01 i I SA/Ka 1726/01). Taki zaś stan rzeczy w sposób niewątpliwy stwierdzony został w niniejszej sprawie.

Co zaś się tyczy drugiej z powyższych kwestii, to Sąd Najwyższy w wyrokach z dnia 02.02.2000 r. sygn. III RN 192,193,194/99 jednoznacznie stwierdził, iż przepis art. 903 K.c. wymaga, by ustanowione na jego podstawie świadczenie było świadczeniem okresowym [periodycznym] (vide: OSNAP 2000 r., nr 8, poz. 296 i 297 oraz Mon. Pod. 2001 r., nr 5, poz. 41 oraz artykuł I. Lewandowskej – "Ciężar nie musi być na całe życie", Rzeczpospolita z dnia 04.02.2000 r., nr 29 oraz tejże autorki "Renty pomniejszają podatek", Rzeczpospolita z dnia 09.03.2000 r., nr 58). Takiego charakteru nie sposób zaś przypisać świadczeniom ustanowionym na mocy przedmiotowej umowy, gdyż z góry określony czas jej obowiązywania jak też sposób jej spełnienia w gruncie rzeczy zbliżają je do darowizny przecząc zarazem istocie umowy renty.

Skoro zatem w rozpatrywanym przypadku spornym świadczeniom takiego charakteru przypisać nie można, to tym samym i z tego względu nie mogły one być uznane – zdaniem Sądu – za rentę, stanowiącą podstawę do obniżenia przez podatnika dochodu przed opodatkowaniem na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 1 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że przedmiotem umowy renty są świadczenia okresowe w przypadku których czynnik czasu wyznacza nie tylko treść świadczenia, ale także jego globalny charakter. Im dłużej trwa stosunek zobowiązaniowy tego rodzaju, tym więcej świadczeń powinien otrzymać wierzyciel od dłużnika. Cecha ta tym różni świadczenia okresowe od świadczeń jednorazowych rozłożonych na raty. W tym ostatnim przypadku rozmiar świadczenia jest od razu z góry określony i tak właśnie było w przypadku zakwestionowanej przez organy podatkowe umowy stanowiącej przedmiot sporu. Ustalenie powyższych okoliczności sprawiło, że zbędne było badanie causy. Tym niemniej odnotować należy, iż organy podatkowe również powyższą okoliczność brały pod uwagę i przeprowadziły na powyższą okoliczność stosowne postępowanie.

Organy podatkowe uznały w rozstrzyganej tu sprawie, że przyczyna zawarcia przez skarżącą umowy, na którą się powoływała była inna i polegała jedynie na chęci pomniejszenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym. I w tym przypadku Sąd uznał, że w ustalonym tu stanie faktycznym dokonanie takiego ustalenia było dopuszczalne w ramach swobodnej oceny dowodów, przyznanej organom podatkowym z mocy art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926). Zgodnie z tym przepisem:" Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że:

- należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania,

- materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie,

- ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy,

- rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, (tak B. Adamiak w "Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz Wydawnictwo C. H. Beck, Warszawa 1996 r. str. 376-378).

Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w rozstrzyganej tu sprawie.

Trzeba tu bowiem mieć na uwadze, że skarżąca w żaden sposób należycie nie uzasadniła zawarcia umowy z córką. Podatnik, który chce skorzystać z ulgi podatkowej, a jej rodzajem jest odliczenie na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 1 updof, obowiązany jest udowodnić przesłanki zezwalające na jego dokonanie. Nie wystarczy tu ogólne stwierdzenie, jakie tu zacytowano, konieczne jest przynajmniej wskazanie okoliczności, które uzasadniały wsparcie konkretnej osoby, w zakresie jej utrzymania, rozwoju fizycznego i intelektualnego.

W kontekście dotychczasowych spostrzeżeń nie można zatem podzielić twierdzeń podniesionych w skardze. W szczególności chybiony jest, zdaniem Sądu, zarzut dotyczący braku uprawnień organów podatkowych do oceny skutków umów cywilnoprawnych. Organy podatkowe nie są wprawdzie upoważnione do oceny umów z punktu widzenia skutków cywilnoprawnych, jednak mają one prawo, a nawet obowiązek, dokonywania oceny umów cywilnoprawnych z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego, zwłaszcza w celu ustalenia, czy umowy te nie zmierzały do obejścia tego prawa. Oznacza to, że w każdej sprawie, w której występuje odliczenie renty od dochodu, organ podatkowy powinien, w razie wątpliwości, przeprowadzić postępowania w celu wyjaśnienia celu takiej umowy, a więc faktycznej przyczyny przysporzenia majątkowego na rzecz innej osoby (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia z dnia 23.01.2002 r. sygn. akt SA/Sz 1759/00, wyd. elektr. LEX-TEMIDA, Gdańsk 2003, nr 53868). W kwestii uprawnień organów podatkowych do dokonywania tego rodzaju oceny Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się wielokrotnie. Przykładowo należy wskazać wyroki z dnia 27.01.1997 r. sygn. akt SA/Ka 2784/95, Biul. Skarb. 1998/2/13, z dnia 19.03.1997 r. sygn. akt SA/Ka 3005/95,wyd. elektr. LEX-TEMIDA, nr 29768, z dnia 7.04.1999 r. sygn. akt III SA 1610/98, wyd. elektr. LEX-TEMIDA 37226, z dnia 16.02.2000 r. sygn. akt SA/Sz 538/99, wyd. elektr. LEX-TEMIDA 41513, z dnia 21.06.2001 r. sygn. akt III SA 252/00, wyd. elektr. LEX-TEMIDA 53972. Zatem podkreślić trzeba, że co prawda strony mogą dowolnie i na swobodnie przyjętych warunkach określać łączące je stosunki zobowiązaniowe, jednakże - jak wynika to z wcześniejszych uwag - organy podatkowe uprawnione są do oceny prawnopodatkowych skutków tych czynności.

W ocenie Sądu Administracyjnego zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwalał na wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia, dokonane ustalenia faktyczne znajdują oparcie w zgromadzonych dowodach, dały też podstawę do poczynienia trafnych rozważań faktycznych i prawnych. Wyrażone w decyzji stanowisko organu zostało nadto dostatecznie pod względem formalnym uzasadnione. Decyzja ta nie uchybia także przepisom prawa materialnego, gdyż poczynione rozważania należy podzielić. W istocie bowiem trafnych ustaleń organ wysnuł zasadne wnioski.

Mając zatem powyższe względy na uwadze Sąd uznał że, zaskarżona decyzja jest zatem zgodna z prawem, co stanowi o konieczności oddalenia skargi, zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).