Wyrok NSA, sygn. akt FSK 1068/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-01-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174 pkt 2, art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki (spr.), Sędziowie NSA Juliusz Antosik, Krzysztof Stanik, Protokolant Iwona Wtulich, po rozpoznaniu w dniu 12 stycznia 2005 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "M." Spółki Akcyjnej z/s w T. od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie – Ośrodek Zamiejscowy w Bydgoszczy z dnia 18 listopada 2003 r. sygn. akt SA/Bd 2127/03 w sprawie ze skargi "M." Spółki Akcyjnej z/s w T. na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 30 kwietnia 2003 r. (...) w przedmiocie zobowiązania w podatku od towarów i usług za m-c luty 2001r. 1. oddala skargę kasacyjną. 2. zasądza od "M." Spółki Akcyjnej z/s w T. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 5.400 zł /pięć tysięcy czterysta złotych/ tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym skargą kasacyjną wyrokiem Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Bydgoszczy oddalił skargę "M." S.A. z siedzibą w T. na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 30 sierpnia 2003 r. (...) w przedmiocie zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2001 r.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego i prawnego:

"M." S.A. posiadała status zakładu pracy chronionej, w deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2001 r. wykazała kwotę podatku naliczonego do odliczenia w wysokości 1.765.711 zł, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 1.754.689 zł, kwotę do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 1.718.435 zł i do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 36.254 zł.

W toku kontroli prawidłowości rozliczenia przez "M." S.A. podatku od towarów i usług za wskazany miesiąc, przeprowadzonej przez pracowników (...) Urzędu Skarbowego w T. w miesiącu marcu 2001 r. ustalono, że Spółka dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w fakturach: (...) z dnia 8 stycznia 2001 r. na kwotę 6.500.000 zł + VAT 1.430.000 zł i (...) z dnia 28 lutego 2001 r. na kwotę 450.000 zł + VAT 99.000 zł, wystawionych przez "M.-G." S.A. z siedzibą w G. ul. M. 96.

W obydwu fakturach odwołano się do umowy z dnia 15 listopada 2000 r., wyszczególniono, iż należność, płatna przelewem w ciągu 45 dni od daty otrzymania faktury, dotyczy "wykonania robót budowlanych, montażowych, instalacyjnych w hali magazynowej". Do pierwszej faktury załączono protokół odbioru częściowego, spisany w dniu 29 grudnia 2000 r., w którym Prezes "M." S.A. potwierdził odbiór od przedstawiciela wykonawcy Tadeusza K. - kierownika budowy - robót budowlano-montażowo-instalacyjnych, objętych umową z 15 listopada 2000 r. wykonanych w okresie od 8 grudnia 2000 r., wycenionych na kwotę 6.500.000 zł netto. Do drugiej faktury został załączony analogiczny protokół z 27 lutego 2001 r.

(...) Urząd Skarbowy w T. postanowieniem z 28 maja 2001 r. powołał biegłego w celu ustalenia wartości odtworzeniowej przedmiotowej hali. Rzeczoznawca, po dokonaniu z udziałem strony, oględzin hali oszacował jej wartość na dzień 27 lutego 2001 r. na kwotę 1.648.700 zł. Równocześnie Spółka złożyła w organie podatkowym "Opracowanie wartości obiektu budowlanego metodą kosztorysu uproszczonego" na kwotę 4.050.927 zł. Wycenę tę sporządził Zakład Obsługi Procesów Inwestycyjnych "C.".

(...) Urząd Skarbowy w T. uznał, że ww. faktury, które Spółka "M." uwzględniła jako podstawę obniżenia w miesiącu lutym podatku należnego nie odzwierciedlają stanu faktycznego i na podstawie par. 50 ust. 4 pkt 6 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 109 poz. 1245 ze zm./ uznał, że faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku. W związku z tym decyzją z dnia 18 lipca 2001 r. (...) Urząd Skarbowy w T., na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 225.689 zł, kwotę do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 189.435 zł i do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 36.254 zł. Na podstawie art. 27 ust. 6 ww. ustawy Urząd ustalił też dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 455.393 zł.

W odwołaniu od tej decyzji Spółka "M." wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania, ewentualnie przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania, zarzucając naruszenie powołanego wyżej przepisu rozporządzenia Ministra Finansów oraz art. 120 i 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./.

Izba Skarbowa w B. decyzją z dnia 26 października 2001 r. (...) utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy podzielił stanowisko Urzędu Skarbowego, że kwoty wynikające z faktur z dnia 8 stycznia i 27 lutego 2001 r. nie są zgodne ze stanem faktycznym, a w konsekwencji Spółka "M." nie była uprawniona do odliczenia wynikającego z nich podatku.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka "M." wniosła o uchylenie decyzji organów podatkowych obydwu instancji ponawiając zarzuty zgłoszone wcześniej w odwołaniu.

Wyrokiem z dnia 10 października 2002 r. I SA/Gd 2409/01 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku uchylił zaskarżoną decyzję i orzekł o kosztach postępowania. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazał, że kierunek postępowania przyjęty przez organ dla wykazania, że zachodzi w sprawie sytuacja przewidziana w par. 50 ust. 4 pkt 5 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 109 poz. 1245 ze zm./ nie jest trafny. Przyjęcie, że strony bez merytorycznego uzasadnienia uzgodniły za usługi cenę odbiegającą rażąco od rzeczywistej wartości tych usług ze względu na powiązania podmiotowe kwalifikuje się, zdaniem tego Sądu, do rozważania tego rodzaju sytuacji na podstawie art. 17 ustawy o podatku od towarów i usług. W stanie faktycznym tej sprawy według tego Sądu wobec nie zakwestionowania wielkości obrotu wykazanego przez wystawcę faktury /na podstawie art. 17 ustawy o VAT/ niezasadny był kierunek postępowania podważający wartość wykonywanych usług ze względu na to, że nie odzwierciedla ona wartości odtworzeniowej, czy też rynkowej.

Mając na uwadze to, że z art. 32 ustawy o VAT w związku z par. 37 ust. 1, par. 40 i 41 rozporządzenia wskazanego wyżej wynika, że fakturę wystawia się po wykonaniu usług, a strony umówiły się, że rozliczenie usług nastąpi fakturami przejściowymi, wystawionymi w okresach miesięcznych, na podstawie protokołów stanu zaawansowania robót, to zasadnicze wątpliwości według tego Sądu wywołuje okoliczność, że na dzień 29 grudnia 2000 r. strony potwierdziły protokołem odbioru częściowego wykonanie około 95% zakresu usług i taką wartość przyjęto do rozliczenia fakturą z 8 stycznia 2001 r., w sytuacji, gdy całokształt okoliczności przywoływanych w zaskarżonej decyzji wskazuje, że niemożliwym było zmontowanie hali w tym czasie. Okoliczności świadczące o tym, że w istocie budowa hali na dzień 29 grudnia 2000 r. była zaawansowana w znacznie mniejszym stopniu niż to wynikało z protokołu odbioru częściowego i faktury z 8 stycznia 2001 r. mogą dowodzić według tego Sądu, że zachodzą w sprawie przesłanki do odmowy uwzględnienia prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o par. 50 ust. 4 pkt 5 lit. "b" rozporządzenia wykonawczego do ustawy o podatku VAT. Faktura zawierająca wartość wykonanych usług w kwocie niezgodnej ze stanem faktycznym /z rzeczywistym zakresem wykonanych usług i odpowiadającą temu zakresowi wartością tych usług/, a w konsekwencji podająca również inne kwoty, o których mowa w par. 37 niezgodnie ze stanem faktycznym, nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W konsekwencji Sąd ten uznał, że w sprawie tej nie wyjaśniono w sposób wyczerpujący rzeczywistego zakresu usług wykonanych na dzień wystawienia przedmiotowych faktur i ich stosunkowej wartości w porównaniu do umownej ceny za cały zakres usług objętych umową.

Po ponownym rozpatrzeniu odwołania strony i uzupełnieniu materiału dowodowego Izba Skarbowa w B. decyzją z 30 kwietnia 2003 r. (...) na podstawie art. 233 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ oraz art. 19, art. 27 ust. 6, art. 32 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, par. 37 ust. 1, par. 40 ust. 1 i par. 50 ust. 4 pkt 5 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 109 poz. 1245 ze zm./ utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu decyzji organ ten stwierdził, że przedmiotowe faktury VAT w rzeczywistości nie odpowiadają faktom zdarzeń gospodarczych, a nadto potwierdzają czynności, które zaistniały w datach i rozmiarach innych niż w rzeczywistości i jako takie nie mogą stanowić podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego lub zwrotu różnicy podatku naliczonego stosownie do treści par. 50 ust. 4 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów wskazanego wyżej. Z opinii biegłego wynika, że nie wszystkie roboty budowlane zostały zakończone, o czym świadczą zapisy w dzienniku budowy z 3 stycznia 2001 r.

W ponownej skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik skarżącej zarzucił naruszenie:

1/ prawa materialnego tj. par. 50 ust. 4 pkt 5 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 109 poz. 1245 ze zm./,

2/ przepisów prawa procesowego, mających istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 30 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ oraz art. 120, art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Bydgoszczy oddalając skargę strony wskazał, że Izba Skarbowa nie naruszyła art. 30 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. Zgodnie z tym przepisem ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Sądu wiąże w sprawie ten Sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Naczelny Sąd Administracyjny uchylając wyrokiem z 10 października 2002 r. w sprawie I SA/Gd 2409/01 decyzję Izby Skarbowej uznał, że niezasadne było w tym przypadku zakwestionowanie przez organy ceny umownej ustalonej między stronami jako rażąco odbiegającej od rzeczywistej wartości tych usług. Jednocześnie Sąd ten wskazał, że okoliczności świadczące o tym, że w istocie budowa hali na dzień 29 grudnia 2000 r. była zaawansowana w znacznie mniejszym stopniu niż to wynikało z protokołu odbioru częściowego i faktury z 8 stycznia 2001 r. mogą dowodzić, że zachodzą przesłanki do odmowy uwzględnienia prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o par. 50 ust. 4 pkt 5 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 109 poz. 1245 ze zm./. Faktura zawierająca wartość wykonanych usług w kwocie niezgodnej ze stanem faktycznym, a w konsekwencji podająca również inne kwoty, o których mowa w par. 37 rozporządzenia nie stanowi według tego Sądu podstawy do obniżenia podatku należnego. W związku z tym Sąd ten zlecił wyjaśnienie rzeczywistego zakresu usług wykonanych na dzień wystawienia przedmiotowych faktur i ich stosunkowej wartości w porównaniu do umownej ceny za cały zakres usług objętych umową.

Zdaniem Sądu, wbrew również zarzutom skarżącej, Izba Skarbowa miała uzasadnione podstawy do uznania, że stan zaawansowania robót określony w notatkach urzędowych znacznie odbiegał od rzeczywistego stanu. Wynika to nie tylko z opinii biegłego, ale również z zeznań wykonawców robót jak i dokumentacji zdjęciowej wykonanej przez biegłego podczas oględzin placu budowy w maju 2001 r. oraz z zapisów w dzienniku budowy, gdzie wskazane były późniejsze daty wykonywania niektórych robót ujętych w notatkach. Fakt wydania konstrukcji stalowej hali z magazynu wykonawcy w dniu 29 grudnia 2000 r., a więc w dniu sporządzenia notatki potwierdzającej wykonanie 93% całości robót określonych umową czyni również niewiarygodnym dane określone w notatkach co do stanu zaawansowania robót. Oceny tej nie może zmienić, zdaniem Sądu, opinia przedstawiona przez skarżącą przy piśmie uzupełniającym skargę. W opinii tej odniesiono się do wartości robót wskazywanych przez skarżącą w toku postępowania podatkowego i nie mającej żadnego uzasadnienia w postanowieniach umowy określającej wysokość wynagrodzenia ryczałtowego. Organy podatkowe w sposób przekonywujący odmówiły przy tym wiary skarżącej co do takiej kalkulacji ceny usług. Nie jest również trafny zarzut skarżącej co do tego, że biegły wydający opinię w postępowaniu podatkowym co do stanu zaawansowania robót jako rzeczoznawca majątkowy nie był uprawniony do wydawania opinii w tym zakresie. Z informacji zawartej w aktach podatkowych wynika, że biegły ten posiada uprawnienia budowlane. Biegły też odniósł się do zarzutów skarżącej do sporządzonej opinii. Nie można wobec tego uznać by doszło do naruszenia wskazanych przez skarżącą przepisów postępowania. Ustalenia zawarte w opinii mają przy tym oparcie w innych zgromadzonych w sprawie dowodach. Organ podatkowy wyjaśnił przy tym wszystkie istotne okoliczności dla rozstrzygnięcia sprawy.

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną w trybie art. 101 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./ wniosła "M." S.A. z siedzibą w T. zarzucając:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego, mające istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, a w szczególności:

- art. 19 ust. 1 i 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez niezastosowanie normy zawartej w tym przepisie w sytuacji, kiedy faktura VAT wystawiona została przed wykonaniem wszystkich robót w niej wykazanych, lecz odliczenie podatku naliczonego w tej fakturze nastąpiło po wykonaniu robót objętych fakturą,

- par. 50 ust. 4 pkt 5 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez błędne jego zastosowanie, polegające na przyjęciu, iż użyty w tym przepisie zwrot "faktury podające kwoty niezgodne ze stanem faktycznym" obejmuje sytuację, kiedy wystawca wystawia fakturę określającą wynagrodzenie, które ma być realnie zapłacone, a roboty mają być wykonane, ale na dzień wystawienia faktury wykonawca wszystkich robót jeszcze nie wykonał oraz również wtedy, gdy wystawiona faktura obejmuje mniej robót niż jest wykonanych na dzień jej wystawienia.

2. naruszenie przepisów prawa procesowego, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności:

- naruszenie art. 30 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, poprzez nie zastosowanie się do oceny prawnej, wyrażonej w wyroku NSA z 10 października 2002 r.,

- naruszenie art. 59 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym w związku z art. 7 Kpa, poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy w zakresie zaawansowania robót budowlanych na dzień wystawienia kwestionowanych faktur oraz na dzień rozliczenia przez skarżącą zawartego w tych fakturach podatku naliczonego,

- naruszenie art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym poprzez nie uchylenie decyzji Izby Skarbowej w sytuacji, gdy naruszenie przepisów postępowania przez organy podatkowe miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W oparciu o powyższe zarzuty zaskarżam wymieniony wyżej wyrok w całości i wnoszę o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia sądowi, który wydał zaskarżone orzeczenie. Na rozprawie w dniu 12 stycznia 2005 r. pełnomocnik strony podtrzymał zarzuty zawarte w skardze i wniósł o zasadzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna z braku uzasadnionych podstaw nie zasługuje na uwzględnienie.

W świetle art. 183 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i bierze z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to jego związanie zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenianego wyroku, a nie - postępowania administracyjnego i wydanych w nim orzeczeń. Sąd nie może więc samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować /por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2004 r. GSK 10/04 - Monitor Prawniczy 2004 nr 9 str. 392/.

Kontrola kasacyjna dokonywana przez Naczelny Sąd Administracyjny obejmuje stosowanie prawa procesowego i materialnego /art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./. W rozpatrywanej sprawie autor skargi kasacyjnej oparł zarzuty na naruszeniu przepisów prawa materialnego oraz przepisów prawa procesowego.

Nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia prawa procesowego. Autor skargi kasacyjnej w zarzucie dotyczącym przepisów postępowania wskazał między innymi na naruszenie przepisu naruszenie art. 59 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ w związku z art. 7 Kpa, poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy w zakresie zaawansowania robót budowlanych na dzień wystawienia kwestionowanych faktur oraz na dzień rozliczenia przez skarżącą zawartego w tych fakturach podatku naliczonego.

W wyroku z dnia 1 czerwca 2004 r. GSK 73/04 /Monitor Prawniczy 2004 nr 14 str. 632/ Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że podstawą skargi kasacyjnej z art. 174 pkt 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi jest naruszenie przez sąd przepisów postępowania sądowoadministracyjnego w sposób, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W jej ramach skarżący musi bezwzględnie powołać przepisy postępowania sądowoadministracyjnego, którym uchybił sąd, uzasadnić ich naruszenie i wykazać, że wytknięte uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W rozpatrywanej sprawie autor skargi błędnie powołał się na naruszenie 59 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym w związku z art. 7 Kpa, gdy tymczasem w 2003 r. przepis art. 59 ustawy o NSA w sprawach podatkowych odwoływał się do art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, który to przepis odwoływał się do zasady prawdy obiektywnej. W związku z tym zarzut skargi kasacyjnej dotyczący niedokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego ze względu na brak powołania właściwego przepisu nie zasługuje na uwzględnienie.

Również zarzut dotyczący naruszenia art. 30 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, poprzez nie zastosowanie się do oceny prawnej, wyrażonej w wyroku NSA z 10 października 2002 r. I SA/Gd 2409/01 nie zasługuje na uwzględnienie. W wyroku tym NSA wyraził pogląd, że faktura zawierająca wartość wykonanych usług w kwocie niezgodnej ze stanem faktycznym /z rzeczywistym zakresem wykonanych usług i odpowiadającą temu zakresowi wartością tych usług/, a w konsekwencji podająca również inne kwoty, o których mowa w par. 37 niezgodnie ze stanem faktycznym, nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w świetle par. 50 ust. 4 pkt 5 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. A zatem Naczelny Sąd Administracyjny uchylając decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 26 października 2001 r. nie wykluczył we wskazanych wyżej okolicznościach możliwości zastosowania analizowanego przepisu rozporządzenia. Z tych względów nie zachodzą okoliczności, których można skutecznie organom podatkowym i Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu skutecznie postawić zarzut zignorowania oceny prawnej wyrażonej przez NSA w poprzednim wyroku a tym samym naruszenia art. 30 ustawy o NSA.

Dotychczasowe rozważania dotyczące zarzutów naruszenia przepisów postępowania prowadzą także do wniosku, że Naczelny Sąd Administracyjny, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, nie naruszył przepisu art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o NSA. Przepis ten nakazywał Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu uchylenie decyzji, gdy stwierdził inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Autor skargi, poza wcześniej wymienionymi przepisami procesowymi nie wskazał na inne unormowania procesowe, których miałby się dopuścić NSA w zaskarżonym wyroku.

Przechodząc do zarzutów opartych na naruszeniu przepisów prawa materialnego w pierwszej kolejności należy zastanowić się nad ewentualnym naruszeniu par. 50 ust. 4 pkt 5 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 109 poz. 1245/, poprzez błędne jego zastosowanie. Przepis ten stanowił, że faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne podające kwoty niezgodne ze stanem faktycznym. W stanie faktycznym sprawy, który nie został skutecznie podważony, nie ulega wątpliwości, że zakwestionowane faktury wykazywały kwoty niezgodne ze stanem faktycznym i ta niezgodność istniała także w dacie składania deklaracji w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2001 r. Brak zatem podstaw do zakwestionowania wymienionego przepisu. Również i z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny uznał nie występują przesłanki aby uznać, że Sąd w zaskarżonym wyroku naruszył przepis art. 19 ust. 1 i 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, bowiem w rozpatrywanym stanie faktycznym ze względów wcześniej omówionych podatek naliczony w spornych fakturach nie stanowił podstawy do odliczenia podatku należnego.

Z tych względów na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ skargę kasacyjną jako nieuzasadnioną oddalono. Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego uzasadnia treść art. 204 pkt 1 cyt. ustawy.