Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1642/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-02-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 3a i 3c, art. 22 ust. 4, art. 28b ust. 4 pkt 4-6, art. 26 ust. 2e, art. 7a pkt 1
journal: Dz.U. 2019 poz 865
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jedn.
article: art. 11 ust. 3 i 4
journal: Dz.U. 1996 nr 30 poz 131
law: Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republika Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od  dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 18 sierpnia 1994 r.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia del. WSA Artur Kot (sprawozdawca), Protokolant Natalia Simaszko, po rozpoznaniu w dniu 1 lutego 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "K." sp. z o.o. z siedzibą w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 25 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 685/19 w sprawie ze skargi "K." sp. z o.o. z siedzibą w L. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 lipca 2019 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "K." sp. z o.o. z siedzibą w L. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 25 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 685/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (dalej także jako "WSA" lub "sąd pierwszej instancji") oddalił skargę K. sp. z o.o. z siedzibą w L. (dalej jako "spółka", "skarżąca" lub "wnioskodawca") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako "Dyrektor KIS", "organ interpretacyjny", "DKIS") z 26 lipca 2019 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Tekst powyższego wyroku wraz uzasadnieniem (oraz innych orzeczeń sądów administracyjnych przywołanych poniżej) dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (zw. w skrócie "CBOSA", adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

2.1. Od powyższego wyroku sądu pierwszej instancji skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik spółki (doradca podatkowy). Wystąpił o uchylenie zaskarżonego wyroku

w całości i rozpoznanie skargi (na rozprawie) oraz o uchylenie zaskarżonej do WSA interpretacji, a także o zasądzenie na rzecz spółki zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; zw. dalej "ppsa") autor skargi kasacyjnej postawił zaskarżonemu wyrokowi zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez ich błędną wykładnię, tj.:

1) art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865 ze zm.; zw. dalej "updop") oraz art. 11 ust. 4 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką z 18 sierpnia 1994 r.

w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu

i majątku r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 30, poz. 131; zw. dalej "UPO") poprzez stwierdzenie,

że na gruncie wskazanego przepisu pojęcie odsetki obejmuje swoim zakresem także prowizje i opłaty wskazane w stanie faktycznym związane z uzyskiwaniem finansowania (opłaty okołokredytowe) a nie wywodzące się z niego bezpośrednio, podczas gdy taka wykładnia ww. przepisów stanowi ich niedopuszczalną wykładnię rozszerzającą;

2) art. 26 ust. 7a updop poprzez przyjęcie, że dla jego zastosowania konieczne jest uzyskanie przez płatnika podatku u źródła (spółkę) oświadczenia podatnika tego podatku, o którym mowa w art. 26 ust. 1f updop, podczas gdy przepis nie stanowi takiego wymogu, a tym samym uzyskanie takiego oświadczenia nie jest konieczne;

3) art. 26 ust. 1 updop poprzez przyjęcie, że dla dochowania należytej staranności przy weryfikacji warunków zastosowania odpowiedniej stawki podatku u źródła, o której mowa w tym przepisie, konieczne jest uzyskanie przez płatnika podatku u źródła oświadczenia podatnika tego podatku, o którym mowa w art. 26 ust. 1f updop, podczas gdy właściwa wykładnia tej regulacji wskazuje, że dochowanie należytej staranności nie jest powiązane z uzyskaniem jakichkolwiek oświadczeń od podatnika podatku.

2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora KIS (radca prawny) wystąpił o jej oddalenie w całości na rozprawie oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

skargę kasacyjną należało oddalić, zgodnie z art. 184 ppsa, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.

3.1. Na podstawie art. 193 zdanie drugie ppsa uzasadnienie wyroku ogranicza się do oceny zarzutów materialnoprawnych skargi kasacyjnej wniesionej przez spółkę. Tytułem przypomnienia wskazać należy, że spór w niniejszej sprawie – zarówno przed sądem pierwszej instancji, jak i przed Naczelnym Sądem Administracyjnym – dotyczy dwóch kwestii. Po pierwsze, czy w związku z zaciągnięciem przez spółkę kredytów

w konsorcjum bankowym z siedzibą w Republice Słowacji tzw. opłaty okołokredytowe (prowizja dla banku, dla organizatora kredytowania, agenta i agenta zabezpieczenia finansowania) ponoszone przez spółkę na rzecz owego konsorcjum mogą być uznane za odsetki w rozumieniu art. 11 ust. 4 UPO. Po drugie, czy spółka jako płatnik podatku

u źródła jest zobowiązana do uzyskania pisemnego oświadczenia od podatnika, że jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności (odsetek). Druga kwestia została podzielona przez spółkę (oraz przez WSA) na dwie odrębne sytuacje dotyczące obowiązków związanych z dokonywaniem wypłaty należności na rzecz tego samego podatnika (konsorcjum bankowego) łącznie do wysokości 2 000 000 zł (art. 26 ust. 1

i ust. 1f updop) oraz nadwyżki ponad tą kwotę (art. 26 ust. 2e i ust. 7a updop).

3.2. Jak trafnie wskazał sąd pierwszej instancji, co do zasady, na podstawie

art. 11 ust. 1 UPO, dochody z odsetek podlegają opodatkowaniu w państwie rezydencji odbiorcy świadczeń, jednakże dochody te mogą również podlegać opodatkowaniu

w państwie, w którym powstają, przy czym podatek u źródła nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych odsetek, gdy odbiorca jest ich właścicielem (art. 11 ust. 2 UPO).

Określenie "odsetki" zostało zdefiniowane w art. 11 ust. 4 UPO jako dochody

z wszelkiego rodzaju roszczeń wynikających z długów, tak zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych hipoteką lub prawem uczestnictwa w zyskach dłużnika. Odsetkami są w szczególności dochody z pożyczek publicznych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych włącznie z premiami i nagrodami związanymi z tymi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłaty karne z tytułu opóźnionej zapłaty nie będą natomiast uważane za odsetki w rozumieniu tego przepisu. Z ww. definicji wynika, że pojęcie "odsetki" zostało zdefiniowane bardzo szeroko, gdyż będą nimi zarówno dochody

z wszelkiego rodzaju roszczeń wynikających z długów (z wyłączeniem opłat karnych

z tytułu opóźnionej zapłaty), jak i inne dochody z pożyczek. Przepis ten wzorowany jest na art. 11 ust. 3 Konwencji Modelowej OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, w którym "odsetki" określono jako dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką i zarówno zawierających bądź nie prawo do udziału w zyskach osiąganych przez dłużnika, a w szczególności dochody

z państwowych papierów wartościowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami, związanymi z takimi papierami, wartościowymi, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu tego artykułu. Słusznie wskazał WSA

(i DKIS), że w odniesieniu do interpretacji art. 11 UPO należy odwołać się

do Komentarza Modelowej Konwencji OECD o unikaniu podwójnego opodatkowania, gdzie "odsetki" oznaczają wynagrodzenie z tytułu pożyczonych pieniędzy. Pojęcie to odnosi się do dochodu z wszelkiego rodzaju wierzytelności (roszczeń wynikających

z długów), zarówno zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych hipoteką lub zastawem lub prawem uczestnictwa w zyskach. Szeroko ukształtowane pojęcie "odsetek"

na gruncie Konwencji Modelowej OECD (a także umowy słowacko-polskiej) nie może być zatem zawężane do cywilistycznego znaczenia odsetek – wbrew definicji

z art. 11 ust. 4 UPO – w poszczególnych ustawodawstwach umawiających się państw.

W związku z tym, skoro tzw. opłaty okołokredytowe (prowizja dla banku, prowizja dla organizatora kredytowania, agenta i agenta zabezpieczenia finansowania) są związane z zaciągniętym kredytem w banku (konsorcjum) słowackim, czyli stanowią dochody z roszczeń wynikających z tego długu kredytowego (wynagrodzenie), to stanowią odsetki w rozumieniu art. 11 ust. 4 UPO oraz ma do nich zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 updop. Innymi słowy, skoro opisane we wniosku wynagrodzenie (opłaty okołokredytowe) jest ściśle związane z udzieleniem finansowania, to stanowi element "kosztu" pozyskania kapitału (finansowania zewnętrznego). W rezultacie owe opłaty okołokredytowe spełniają szeroką definicję odsetek w myśl art. 11 ust. 4 UPO

i brak jest podstaw do pomijania owej definicji w niniejszej sprawie.

3.3. Odnośnie do stanowiska WSA (i DKIS) dotyczącego obowiązku nałożonego na płatnika podatku u źródła (spółka) w zakresie uzyskania pisemnego oświadczenia

od podatnika, że jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności (odsetek), należy wskazać, że nie jest sporne stanowisko, w świetle którego w art. 26 updop ustawodawca określił dwa reżimy poboru podatku od przychodów z odsetek uzyskiwanych przez nierezydentów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Pierwszy przypadek dotyczy wypłat należności do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty

2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika (spółki), gdzie zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem uzyskania

od tej spółki lub jej zagranicznego zakładu pisemnego oświadczenia, że w stosunku

do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio

w art. 21 ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4. W przypadku wypłaty odsetek pisemne oświadczenie powinno wskazywać, że spółka albo zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności (art. 26 ust. 1f updop).

Drugi przypadek dotyczy natomiast wypłaty należności przekraczających w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 mln zł

na rzecz tego samego podatnika i wówczas płatnik jest obowiązany (co do zasady) pobrać w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki 20% od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e updop lub bez możliwości niepobrania podatku

na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień (stawek) wynikających z przepisów szczególnych lub umów

o unikaniu podwójnego opodatkowania (art. 26 ust. 2e updop).

Tego ostatniego przepisu nie stosuje się jednak, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że: 1) posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania; 2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających

z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania,

w szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6 (art. 26 ust. 7a updop).

W rozpoznawanej sprawie spółka wskazała na oba ww. przypadki. Początkowo wypłacane należności nie będą przekraczały 2 mln zł w danym roku podatkowym. Czyli wówczas dla spółki jako płatnika konieczne jest spełnienie warunku, o którym mowa

w art. 26 ust. 1f updop (tj. uzyskanie od podatnika stosownego oświadczenia), jeżeli płatnik zamierza skorzystać z preferencji przewidzianych w tym przepisie. Uzyskanie tego oświadczenia od podatnika bez wątpienia należy uznać jako element należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 updop. Przepisy art. 26 updop stanowią pewną całość i należy dokonywać ich wykładni w sposób zgodny z logiką omawianej regulacji, która dotyczy modelowej sytuacji wskazywanej przez spółkę, w której suma należności wypłacanych przez płatnika początkowo nie będzie przekraczać 2 mln zł, lecz możliwe jest, że w danym roku przekroczy tą kwotę. Czyli płatnik od początku winien uzyskać od podatnika zarówno certyfikat jego rezydencji (art. 26 ust. 1), jak

i stosowne oświadczenie, że jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności (art. 26 ust. 1f). Owo oświadczenie wraz z certyfikatem rezydencji należy zatem uznać za "dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego" w rozumieniu art. 26 ust. 7a pkt 1 updop, niezbędne do złożenia przez płatnika oświadczenia umożliwiającego odstąpienie od zastosowania nakazu, o którym mowa w art. 26 ust. 2e, nakładającego na płatnika obowiązek pobrania podatku od nadwyżki ponad kwotę

2 mln zł wypłacanych na rzecz podatnika należności. Jak już wskazano wyżej, przepisy regulujące obowiązki płatnika, których spełnienie jest warunkiem zastosowania przez niego preferencji, o których mowa w art. 26 updop, należy wykładać w sposób umożliwiający uzyskanie spójnego wyniku, zgodnego z ratio legis owej regulacji (uiszczenie podatku u źródła). W konsekwencji umożliwiający płatnikowi z jednej strony uzyskanie zwrotu zapłaconego podatku od przychodów z tytułu wypłaconych należności (art. 28b updop), a z drugiej strony uniknięcie negatywnych konsekwencji związanych

z odpowiedzialnością płatnika podatku u źródła w sytuacji, w której ostatecznie okazałoby się, że ów podatek winien zostać pobrany. Skoro przepisy art. 26 updop stanowią pewną całość, to należyta staranność jest wymagana w większym zakresie

od płatnika prowadzącego działalność na większą skalę (uwzględniając charakter owej działalności), czyli również (w pierwszej kolejności) od tego płatnika, który dokonuje łącznie wypłat należności ponad kwotę 2 mln zł, na co wskazuje art. 26 ust. 1 updop.

3.4. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela wykładnię przepisów art. 26 ust. 1, ust. 1f, ust. 2e i ust. 7a, a także art. 28b ust. 4-6 updop (zgodnie z odesłaniem

z ust. 7a) przedstawioną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 31 stycznia 2023 r. (II FSK 1588/20) na tle innego stanu faktycznego (przychody z tytułu wypłaty dywidendy), jednak zachowującą aktualność również na tle "przychodów z odsetek", gdyż owa wykładnia ma charakter uniwersalny dla regulacji dotyczących poboru podatku u źródła i preferencji podatkowych przewidzianych dla płatników tego podatku. Należy zatem odnotować w odniesieniu do treści powołanych przepisów, że od 2019 r. wprowadzono nowe zasady poboru podatku u źródła, przy czym ich obowiązywanie

w pewnym zakresie odroczono aż do końca 2023 r. Przepisy te trudno uznać

za czytelne, zawierają bowiem szereg odesłań, a zatem samo ich przytoczenie nie odzwierciedla ich znaczenia w sposób zrozumiały i przejrzysty. Wykładnia tych przepisów prowadzi jednak do wniosku, że płatnik, który przy poborze podatku u źródła stosuje preferencję podatkową, miał i ma obowiązek dokonywać tego w sposób, który nie stanowi nadużycia, a z tego rodzaju sytuacją mamy do czynienia, gdy dokonuje wypłaty należności (odsetek lub dywidendy) na rzecz spółki (podmiotu), która nie posiada statusu rzeczywistego beneficjenta. Pomocna w zakresie ustalenia znaczenia pojęcia "należyta staranność" może być argumentacja zawarta w wyroku NSA z 14 czerwca 2022 r., sygn. akt II FSK 373/22 (publ. LEX nr 3443344), że dochowanie należytej staranności przez płatnika w rozumieniu art. 26 ust. 1 updop należy również rozumieć jako działanie zmierzające do jak najlepszego wykonania obowiązków płatnika poprzez uzyskanie, na miarę możliwości organizacyjnych i prawnych, dostępnych dla niego informacji pozwalających na zastosowanie zwolnienia

z pobierania podatku u źródła. Płatnik zgodnie z art. 26 ust. 7a w zw. z art. 26 ust. 1 updop jest zatem zobowiązany do weryfikacji statusu odbiorcy należności (m.in. z tytułu odsetek lub dywidendy), tj. do ustalenia czy ów odbiorca należności jest rzeczywistym jej właścicielem. Stanowisko to należy jednak rozumieć w ten sposób, że weryfikacja tego statusu może odbywać się przy uwzględnieniu możliwości płatnika w tym zakresie

i nie oznacza obowiązku prowadzenia postępowania takiego, jak czynią to organy podatkowe. Nie oznacza to jednak, że z konieczności badania, czy odbiorca należności jest jej rzeczywistym właścicielem, zwolniony jest płatnik, który w ramach zachowania należytej staranności, musi ustalić, czy w sprawie nie zachodzą przesłanki do odmowy zastosowania zwolnienia bądź stawki preferencyjnej (UPO). Ciężar dowodu jest zatem rozłożony pomiędzy płatnika i organ podatkowy w ten sposób, że płatnik działając

z należytą starannością ma dokonać weryfikacji czy odbiorca należności jest jej rzeczywistym beneficjentem. W sytuacji, gdy organ podatkowy kwestionuje wynik tej weryfikacji, musi wykazać w szczególności że spółka, na rzecz której wypłacono owe należności (m.in. z tytułu odsetek lub dywidendy) nie jest ich rzeczywistym właścicielem (jeden z elementów konstytutywnych praktyki stanowiącej nadużycie).

3.5. W świetle powyższych rozważań za nieusprawiedliwione należało uznać zarzuty materialnoprawne skargi kasacyjnej. W art. 21 ust. 1 pkt 1 updop wskazano bowiem wprost, że m.in. "odsetki" są zaliczanie do przychodów, od których ustala się podatek dochodowy w wysokości 20% (podatek u źródła), gdy owe przychody zostały uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa

w art. 3 ust. 2, tj. podatników bez siedziby oraz zarządu na terytorium RP. Dodać należy, że zgodnie z art. 21 ust. 2 updop, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczypospolita Polska. W istocie skarżąca wskazuje na naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 1 updop jako element jej argumentacji wspierającej zarzut naruszenia art. 11 ust. 4 UPO.

Zdaniem skarżącej pojęcie "odsetki" należy rozumieć w znaczeniu wynikającym

z przepisów prawa krajowego, zgodnie z art. 3 ust. 2 UPO. Skład orzekający

w niniejszej sprawie tego stanowiska nie podziela, gdyż umknęło uwadze spółki,

że definicja pojęcia "odsetki" została wyrażona w art. 11 ust. 4 UPO, a jej znaczenie jest szersze od tego, na które wskazuje skarżąca. W świetle art. 3 ust. 2 UPO do przepisów prawa krajowego należy zaś sięgać wówczas, gdy dane pojęcie nie zostało zdefiniowane w UPO. Czyli zasada wynikająca z art. 3 ust. 2 UPO nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie. Jak już wyżej wskazano, opłaty okołokredytowe spełniają definicję odsetek w myśl art. 11 ust. 4 UPO (stanowią dochody, jak i element roszczenia wynikającego z umowy kredytowej – tj. długu – nadto mają charakter dodatkowego elementu dochodu, o którym mowa w zdaniu drugim art. 11 ust. 4 UPO), od których to odsetek ustala się podatek dochodowy (podatek u źródła).

Dla zastosowania art. 26 ust. 7a updop konieczne jest uzyskanie przez płatnika podatku u źródła (spółkę) oświadczenia podatnika tego podatku, że jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności (art. 26 ust. 1f). Uzyskanie owego oświadczenia jest dla płatnika niezbędne dla złożenia jego oświadczenia, o którym mowa w art. 26

ust. 7a updop (owo oświadczenie należy traktować jak dokument w rozumieniu pkt 1 konieczny do przeprowadzenia weryfikacji z pkt 2 odsyłającego do ust. 1 art. 26). Dochowanie należytej staranności przez płatnika zarówno w rozumieniu art. 26 ust. 1 updop, jak i art. 26 ust. 7a updop, należy również rozumieć jako działanie zmierzające do jak najlepszego wykonania obowiązków płatnika poprzez uzyskanie, na miarę jego możliwości organizacyjnych i prawnych, dostępnych dla niego informacji pozwalających na zastosowanie zwolnienia z pobierania podatku u źródła. W konsekwencji uznać należy, że dochowanie należytej staranności jest zasadniczym elementem ustawowego obowiązku weryfikacji podatnika, której – w ograniczonym zakresie względem obowiązków i możliwości organu podatkowego – winien jednak dokonać płatnik (skarżąca) wypłacający w jego roku podatkowym na rzecz tego samego podatnika (konsorcjum bankowe) należności w kwocie przekraczającej 2 mln zł .

Tym samym za nieusprawiedliwione chybione należało uznać również zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia prawa materialnego, tj. art. 26 ust. 1, ust. 1f oraz ust. 7a updop, a także związaną z nimi argumentację. Dodać należy, że spółka nie objęła swymi wątpliwościami przepisów art. 28b updop oraz nie stawiała zarzutów dotyczących naruszenia przepisów regulujących zasady towarzyszące ewentualnemu zwrotowi podatku zapłaconego przez płatnika z tytułu wypłaconych należności (szeroko rozumianych odsetek, w skład których wchodzą tzw. opłaty okołokredytowe). W świetle art. 183 § 1 ppsa skład orzekający został zatem pozbawiony możliwości dokonywania

w realiach niniejszej sprawy pogłębionej analizy tych przepisów, których naruszenia nie zarzuca spółka.

4. Mając na uwadze powyższe rozważania Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 ppsa. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zaś na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 w zw. z art. 207 § 1 ppsa, uwzględniając wynik sprawy.