Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 558/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2009-09-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 1,  art. 14e,
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 10 ust. 1,  art. 11,  art. 12 ust. 1,  art. 18  ust. 2a, 2b,  art. 20,  art. 24 ust. 11,
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Renata Kantecka, Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Pierechod (spr.), Sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Protokolant Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 30 września 2009r. sprawy ze skargi A. G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2009r. A.G. reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego złożył do Dyrektora Izby Skarbowej, działającego w imieniu Ministra Finansów wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca chciał się upewnić co do przedstawionego przez siebie stanowiska w kwestii obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w przedstawionym, przyszłym stanie faktycznym wskazując, że :

Jest pracownikiem spółki "A" Sp. z o.o., stanowiącej podmiot z grupy kapitałowej A, uprawnionym do uczestnictwa w programie akcjonariatu pracowniczego pod nazwą "B". Celem Programu jest subskrypcja akcji emitowanych w ramach podwyższenia kapitału zakładowego A przeznaczona dla pracowników grupy A. Wnioskodawca może dokonać wyboru wariantu Programu, w którym chce uczestniczyć :

A. wariant A1

W tym wariancie Wnioskodawca uprawniony jest do subskrypcji akcji A za pośrednictwem funduszu zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe (nazwa francuska: "[...]" ), instytucji powszechnie stosowanej we Francji dla realizacji programów akcjonariatu pracowniczego. Fundusz ten został utworzony we Francji zgodnie z prawem francuskim i w świetle aktualnie obowiązujących we Francji przepisów nie ma osobowości prawnej.

Subskrypcja akcji w ramach wariantu A1 będzie dokonywana poprzez fundusz "[...]", który zostanie następnie skonsolidowany z Subfunduszem "[...]" ("Subfundusz"). Wnioskodawca otrzyma jednostki uczestnictwa w Subfunduszu odpowiadające akcjom subskrybowanym w zamian za wkład osobisty oraz ewentualny, poniżej opisany, Dodatek pieniężny. Akcje subskrybowane w ramach wariantu A1 będą oferowane pracownikom, po cenie równej średnim cenom otwarcia akcji A na paryskiej giełdzie papierów wartościowych (znanej jako Eurolist stock market Euronext Paris) na 20 dni giełdowych przed datą fixingu cen, co przypadałoby "[...]" ("Cena Referencyjna"), z 20% dyskontem ("Cena Subskrypcyjna"). Akcje A zostaną subskrybowane za pośrednictwem Subfunduszu, który wyda wnioskodawcy jednostki uczestnictwa, których początkowa wartość będzie odpowiadała cenie subskrypcyjnej akcji subskrybowanych na jego rzecz a liczba jednostek uczestnictwa będzie odpowiadała liczbie akcji subskrybowanych. Jednostki uczestnictwa Subfunduszu nie podlegają przeniesieniu. Wartość jednostek będzie ulegała zmianom odpowiadającym fluktuacjom cenowym akcji A. Jednostki uczestnictwa są papierami wartościowymi w rozumieniu art. 212L francuskiego Kodeksu Skarbowego.

Jednostki uczestnictwa w Subfunduszu nie podlegają umorzeniu (z zastrzeżeniem kilku specjalnych wyjątków przewidzianych francuskim prawem) przed upływem pięciu lat od daty podwyższenia kapitału zakładowego A (tzw. okres blokady kończący się w 2014r.). Przed upływem okresu blokady wszelkie dywidendy otrzymane przez Subfundusz od A będą reinwestowane przez Fundusz w dodatkowe akcje A i będą skutkowały wydaniem na rzecz wnioskodawcy i pozostałych uczestników Programu nowych jednostek uczestnictwa lub ich ułamkowych części.

Po upływie okresu blokady wnioskodawca może umorzyć swoje jednostki uczestnictwa otrzymując w zamian środki pieniężne lub akcje A. Umorzenie jednostek będzie miało formę odpłatnego zbycia jednostek uczestnictwa przez wnioskodawcę na rzecz Subfunduszu.

Jeżeli Wnioskodawca zdecyduje się ponieść wkład osobisty w kwocie równej cenie referencyjnej jednej akcji A (tj. cenie bez dyskonta), otrzyma premię pieniężną w postaci 60% ceny referencyjnej, która wraz z wkładem osobistym wnioskodawcy przeznaczona będzie na subskrypcję dwóch akcji A za pośrednictwem Subfunduszu ("dodatek pieniężny"). W rezultacie, w zamian za zapłatę ceny referencyjnej jednej akcji A, otrzyma dwie jednostki uczestnictwa w Subfunduszu.

Ponadto, wnosząc wkład osobisty w kwocie równej cenie referencyjnej większej liczby akcji, tj. 4-, 8-, 12-, 16- lub 20 akcji A wnioskodawca uzyska prawo do otrzymania w przyszłości nieodpłatnych akcji A. Faktyczne wydanie "Akcji Darmowych" zależy od spełnienia warunku polegającego na kontynuowaniu zatrudnienia w grupie A przez okres blokady kończący się 30 czerwca 2014 r. Akcje darmowe zostaną przekazane wnioskodawcy pod koniec okresu blokady w ten sposób, że trafią bezpośrednio do Subfunduszu, który wyemituje na jego rzecz nowe jednostki uczestnictwa, które będzie mógł umorzyć zgodnie z ogólnymi zasadami. Wnioskodawca nie będzie uprawniony do samodzielnego dysponowania bezpośrednio akcjami darmowymi do momentu ich faktycznego otrzymania, które może nastąpić, jeżeli wnioskodawca zażąda umorzenia jednostek uczestnictwa w Subfunduszu w zamian za akcje A.

W ramach Oferty A1 wnioskodawca otrzyma także od pracodawcy tzw. SPR tj. prawa ochronne do akcji. Prawo ochronne do akcji oznacza zobowiązanie pracodawcy do wypłacenia pracownikowi ewentualnej "rekompensaty" wynikającej z utraty wartości akcji A poniżej 50% ceny referencyjnej akcji A pomiędzy dniem subskrypcji a dniem zakończenia okresu blokady (tj. czerwiec 2014 r.)

Prawo ochronne do akcji zostanie przyznane w odniesieniu do każdej akcji A subskrybowanej przez wnioskodawcę w zamian za (i) wkład osobisty, (ii) Dodatek pieniężny, a także w odniesieniu do każdej akcji darmowej przyznanej przez A. W efekcie, w dacie ich przyznania liczba praw ochronnych do akcji (SPR) będzie odpowiadała liczbie akcji i akcji darmowych przysługujących wnioskodawcy z tytułu subskrypcji w ramach Oferty A1. W razie utraty praw do akcji darmowych w wyniku zaprzestania zatrudnienia w ramach Grupy A, wnioskodawca utraci także odpowiadające im prawa ochronne do akcji. Prawa ochronne do akcji zostaną przyznane przez pracodawcę w dniu emisji akcji w ramach Oferty A1 oraz w dniu przyznania akcji darmowych.

B. Wariant klasyczny

Warunki wariantu klasycznego nie zawierają uprawnienia do skorzystania z dodatku pieniężnego, akcji darmowych oraz praw ochronnych tzw. SPR. W pozostałym zakresie subskrypcja akcji A w wariancie klasycznym nie różni się od warunków przewidzianych dla tej subskrypcji w wariancie A1. W wariancie klasycznym wnioskodawca jest uprawniony do subskrypcji akcji A za pośrednictwem funduszu zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe (nazwa francuska: "[...]"), instytucji powszechnie stosowanej we Francji dla realizacji programów akcjonariatu pracowniczego. Fundusz ten został utworzony zgodnie z prawem francuskim i w świetle aktualnie obowiązujących we Francji przepisów nie ma osobowości prawnej.

Wnioskodawca otrzyma jednostki uczestnictwa w Subfunduszu odpowiadające akcjom subskrybowanym w zamian za wkład osobisty. Akcje subskrybowane w ramach wariantu klasycznego będą oferowane pracownikom, po cenie równej średnim cenom otwarcia akcji A na paryskiej Giełdzie papierów wartościowych (znanej jako Eurolist sto ck market Euronext Paris) na 20 dni giełdowych przed datą fixingu cen, co przypadałoby "[...]", z 20% dyskontem.

Akcje A zostaną subskrybowane przez wnioskodawcę za pośrednictwem Subfunduszu, który wyda mu jednostki uczestnictwa, których początkowa wartość będzie odpowiadała cenie subskrypcyjnej akcji Wnioskodawcy. Liczba jednostek uczestnictwa będzie odpowiadała liczbie akcji subskrybowanych przez Subfundusz na rzecz wnioskodawcy. Jednostki uczestnictwa Subfunduszu nie podlegają przeniesieniu. Wartość jednostek będzie ulegała zmianom odpowiadającym fluktuacjom cenowym akcji A. Jednostki są papierami wartościowymi w rozumieniu art. 212 L francuskiego Kodeksu Skarbowego.

Jednostki uczestnictwa w Subfunduszu nie podlegają umorzeniu (z zastrzeżeniem kilku specjalnych wyjątków przewidzianych francuskim prawem) przed upływem pięciu lat od daty podwyższenia kapitału zakładowego "A" (tzw. okres blokady kończący się w 2014 r.). Przed upływem okresu blokady wszelkie dywidendy otrzymane przez Subfundusz od "A" będą reinwestowane przez Fundusz w dodatkowe akcje A i będą skutkowały wydaniem na rzecz wnioskodawcy i pozostałych uczestników Programu nowych jednostek uczestnictwa lub ich ułamkowych części.

Po upływie okresu blokady wnioskodawca może umorzyć (tj. odpłatnie zbyć na rzecz Subfunduszu) swoje jednostki uczestnictwa otrzymując w zamian środki pieniężne lub akcje A. Może także podjąć decyzję o zachowaniu jednostek uczestnictwa w Subfunduszu

W przesłanym uzupełnieniu wnioskodawca podał, że w ramach uczestnictwa w programie nie będzie otrzymywał akcji (udziałów) swojego pracodawcy. Będzie nabywał akcje nowej emisji spółki akcyjnej "A" z siedzibą we Francji, która jest wspólnikiem pracodawcy wnioskodawcy tj. "A" Sp. z o.o. Nabycie akcji "A" S.A. nastąpi za pośrednictwem Funduszu "[b]" (który następnie będzie połączony z Subfunduszem funduszu "A"). Akcje spółki "A" S.A. są notowane na giełdzie papierów wartościowych EURONEXT w Paryżu. Nabywane akcje będą pochodziły z nowej emisji akcji "A" S.A, przeznaczonej do objęcia przez pracowników uczestniczących w obecnej edycji programu akcjonariatu pracowniczego.

W przedmiotowym programie uczestnicy Programu Oszczędnościowego Grupy A będą obejmować akcje "A" S.A. jako podmioty uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy "A" S.A.

Według wiedzy wnioskodawcy, "A" S.A. będzie obciążony kosztami uczestnictwa wnioskodawcy w programie akcjonariatu pracowniczego, w tym w szczególności kosztami preferencyjnych warunków objęcia przez uczestników akcji w podwyższonym kapitale zakładowym "A" S.A., kosztami przechowywania akcji przez Fundusz oraz kosztami wynikającymi z objęcia akcji nieodpłatnych.

Wnioskodawca nie posiada wiedzy pozwalającej na samodzielną kwalifikację prawną jednostek uczestnictwa w Fundusz na gruncie przepisów prawa francuskiego. Jednocześnie jednak, według informacji francuskich doradców prawnych od 8 stycznia 2009 r. francuskie regulacje prawne posługują się pojęciem tzw. instrumentów finansowych, które dzielą się na dwie podstawowe grupy instrumentów: tzw.: "tytuły finansowe" oraz "kontrakty finansowe". W ocenie francuskich doradców prawnych pojęcie "tytułów finansowych" jest porównywalne do pojęcia "papierów wartościowych". Pod pojęciem "tytułów finansowych" rozumieć należy dwie grupy instrumentów, tj. (i) tzw. zbywalne papiery wartościowe ("valeurs mobilieres"'), które mogą być emitowane wyłącznie przez korporacje, oraz (ii) "tytuły finansowe" emitowane przez fundusze, do których należałoby zaliczyć jednostki uczestnictwa w Funduszu.

W ocenie wnioskodawcy zachodzą podstawy do wskazania, że jednostki uczestnictwa w Funduszu stanowią papiery wartościowe w rozumieniu prawa obcego - francuskiego - a więc również w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Fundusz zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe ("[...]") "A" Fundusz i Subfundusz "A" nie są funduszami kapitałowymi w rozumieniu art. 5a pkt 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku wypracowania stosownego wyniku finansowego dywidendy będą wypłacane przez "A" S.A. z siedzibą we Francji. Jeżeli Zgromadzenie Akcjonariuszy "A" S.A. zadecyduje o wypłacie dywidend w czasie trwania programu, wówczas uczestnikom, w tym wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do dywidendy z tytułu posiadanych akcji objętych w zamian za wkład indywidualny zarówno w ramach oferty Classic, jak i oferty A1. Jednakże taka dywidenda nie zostanie postawiona do dyspozycji uczestników lecz, zgodnie z zasadami uczestnictwa w programie akcjonariatu, uzyskane z tego tytułu środki zostaną automatycznie zainwestowane przez Subfundusz Classic w dodatkowe akcje "A" S.A.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego wnioskodawca przedstawił sześć pytań, z których pierwsze brzmiało :

"Czy dyskonto stosowane przy ustaleniu ceny akcji "A" stanowi przychód (dochód) podatkowy wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu w momencie subskrypcji akcji A - jednostek uczestnictwa w Subfunduszu ?"

Zdaniem wnioskodawcy subskrypcja akcji "A" za cenę subskrypcyjną uwzględniającą dyskonto od ceny referencyjnej nie stanowi przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu w momencie nabycia jednostek uczestnictwa w Subfunduszu. O wartość dyskonta podwyższana jest podstawa opodatkowania dochodu z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa w Subfunduszu.

Wnioskodawca zwrócił uwagę, że zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, "dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji". W analizowanej sprawie uchwała walnego zgromadzenia spółki francuskiej "A" wskazuje określone grono pracowników grupy "A" (uczestniczących w programie akcjonariatu pracowniczego) uprawnionych do nabycia nowo emitowanych akcji "A". Pracownicy grupy "A", w tym wnioskodawca, obejmują te akcje na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy za pośrednictwem Subfunduszu. Zatem stan faktyczny, w którym się znajdzie, odpowiada hipotezie przepisu art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zarazem brak podstaw do przyjęcia, że przepis ten znajduje zastosowanie wyłącznie do objęcia akcji w polskich spółkach akcyjnych. Stanowiska takiego nie można wywieść z treści samego przepisu w drodze wykładni językowej (gramatycznej).

Ponadto, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód powstaje w momencie jego faktycznego otrzymania lub postawienia do dyspozycji wnioskodawcy w postaci środków pieniężnych lub nieodpłatnych bądź częściowo odpłatnych świadczeń. Z uwagi na to, że wnioskodawca nie może swobodnie rozporządzać ani akcjami "A", ani jednostkami uczestnictwa Subfunduszu (odpowiadającymi zdyskontowanej wartości akcji) w okresie blokady (5 lat), dyskonto nie może być traktowane jako wartość faktycznie otrzymana lub postawiona do jego dyspozycji. W związku z tym, dyskonto nie stanowi przychodu wnioskodawcy w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w formie częściowo nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca dodatkowo zwrócił uwagę, że skoro art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, to dla celów podatkowych należy przyjąć, że nieodpłatne świadczenie obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, tj. przysporzenie majątku mające konkretny wymiar finansowy. Nie uzyskuje wymiernej w aspekcie finansowym korzyści wnioskodawca w sytuacji braku możliwości dysponowania akcjami "A".

Wnioskodawca powołując sygnaturę akt i daty orzeczeń NSA i Sądu Najwyższego podkreślił, że w orzecznictwie sądowym dotyczącym podatków dochodowych utrwalił się pogląd, że przez "nieodpłatne świadczenie" należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podatnika, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

Ponieważ w przedstawionej sytuacji faktycznie nie otrzymuje kwoty zniżki, jak również czasowo pozbawiony jest prawa dysponowania jednostkami uczestnictwa w Subfunduszu i akcjami subskrybowanymi, fakt subskrypcji przez Subfundusz akcji po cenie subskrypcyjnej, pomniejszonej o kwotę dyskonta nie skutkuje zdaniem wnioskodawcy powstaniem po jego stronie przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 oraz ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie oznacza to równocześnie braku jakichkolwiek skutków podatkowych objęcia akcji "A" z dyskontem. Przychód podatkowy powstanie w momencie odpłatnego umorzenia jednostek uczestnictwa w Subfunduszu po upływie okresu zablokowania. W tym przypadku bowiem wnioskodawca, zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 w związku z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie mógł obniżyć podstawę opodatkowania wyłącznie o poniesione wydatki na nabycie jednostek uczestnictwa w Subfunduszu - a więc o kwotę wpłaconą, odpowiadającą cenie subskrypcyjnej akcji. Wnioskodawca podniósł, iż powyższe stanowisko jest zbieżne z wytycznymi interpretacyjnymi organów podatkowych opublikowanymi na stronach internetowych Ministerstwa Finansów w odniesieniu do akcji nabywanych całkowicie nieodpłatnie, podał daty i numery pism wskazanych urzędów.

Zwrócił też uwagę na konstytucyjną zasadę zaufania, z której wynika powinność jednolitej interpretacji prawa przez urzędy.

Minister Finansów z interpretacji z dnia 15 kwietnia 2009r. uznał za nieprawidłową ocenę prawną zdarzenia przyszłego prezentowaną przez podatnika.

Powołując się na treść art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podniósł, że wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Podkreślił, iż komentowany artykuł wyraża obowiązującą w prawie podatkowym regułę sprawiedliwości podatkowej, która przejawia się głównie w powszechności i równości opodatkowania. Następnie przytoczył art. 11 ust. 1 ustawy, według którego przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stwierdził, że dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Art. 10 ust. 1 ustawy zawiera katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 9 tego przepisu wymienione są przychody z innych źródeł.

Jak stanowi art. 20 ust. 1 ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Użycie w cytowanym przepisie sformułowania "w szczególności" oznacza, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i tym samym powyższa ustawa w swoich założeniach daje podstawy prawne, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Minister Finansów wskazał, że według art. 24 ust. 11 ustawy, dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji; zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji. Sens tego przepisu jest taki, iż przy spełnieniu określonych warunków nadwyżka w postaci różnicy pomiędzy wartością rynkową a wydatkami na objęcie akcji nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia akcji (moment opodatkowania tej nadwyżki następuje dopiero przy zbyciu akcji, o czym z kolei traktuje przepis ust. 12 tego artykułu).

Zdaniem organu powołany przepis znajduje jednak zastosowanie tylko do objęcia akcji emitowanych przez polskie spółki kapitałowe. Z jego treści wynika bowiem, że regulacje dotyczą dochodu osób uprawnionych na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki. Przepis odwołuje się więc do pojęcia walnego zgromadzenia wspólników, czyli pojęcia występującego w polskim Kodeksie spółek handlowych. Trudno zatem porównywać pojęcie występujące w polskim systemie prawnym z pojęciami występującymi w systemach prawnych innych państw (w tym przypadku Francji). Z pewnością ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera w swojej treści zapisów, które umożliwiałyby stosowanie przepisów tej ustawy do spółek utworzonych według prawa innych państw. Gdyby art. 24 ust. 11 ustawy miał być stosowany również do spółek zagranicznych, to ustawa zawierałaby nakaz odpowiedniego porównywania użytych w tym przepisie pojęć czego jednak nie czyni. Skoro zatem wykładnia gramatyczna powołanego przepisu pozwala na zastosowanie wyrażonej w nim normy prawnej, to niedopuszczalne jest poprzez innego rodzaju wykładnię korygowanie jego treści. Wnioskodawca wskazuje, że nie zna orzecznictwa sądowego potwierdzającego prezentowany powyżej pogląd. W tym miejscu należy wskazać, że powszechnie przyjęty jest jednak w orzecznictwie sądowym pogląd zabraniający dokonywania rozszerzającej wykładni wbrew literalnemu brzmieniu przepisów.

Zatem w przedmiotowej sprawie przepis art. 24 ust. 11 ustawy nie znajdzie zastosowania.

Dalej Minister Finansów, po przytoczeniu przedstawionego przez wnioskodawcę trybu nabycia akcji i jednostek uczestnictwa w Subfunduszu stwierdził, że kwota dyskonta (zniżki) stosowana przy ustalaniu ceny akcji subskrybowanych przez Fundusz będzie stanowić przychód wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu w chwili nabycia jednostek uczestnictwa. Podkreślił fakt, że uwzględnienie dyskonta (zniżki) w stosunku do wartości rynkowej akcji skutkować będzie dla wnioskodawcy automatycznym zmniejszeniem wydatków na jednostki Subfunduszu. Zgodnie z zasadami programu pracownicy dokonywać będą subskrypcji jednostek, Fundusz zaś subskrypcji akcji, a do opisanej operacji wykorzystywane będą wkłady własne uczestniczących pracowników. Oznacza to, że udzielone na akcje dyskonto skutkuje na wartość otrzymanych jednostek Subfunduszu i tym samym przekazanych na ten cel wkładów osobistych.

Jednocześnie, kosztami uczestnictwa wnioskodawcy w programie akcjonariatu pracowniczego, w tym w szczególności kosztami preferencyjnych warunków objęcia przez uczestników akcji w podwyższonym kapitale zakładowym "A" S.A., kosztami przechowywania akcji przez Fundusz oraz kosztami wynikającymi z objęcia akcji nieodpłatnych będzie obciążona "A’ S.A. z siedzibą we Francji nie będąca pracodawcą wnioskodawcy.

Kwotę dyskonta (zniżki) należy zatem uznać za przysporzenie majątkowe, powodujące dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powstanie przychodu z innych źródeł, o jakim mowa w ww. art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym.

Zastosowanie będzie miała również odpowiednia umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania - w tym przypadku Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana 20 czerwca 1975r. w Warszawie (Dz. U. z 1977r. Nr 1, poz. 5).

Stosownie do art. 21 ust. 1 tej Umowy dochody, do których nie mają zastosowania pozostałe przepisy umowy (a do przychodu, o którym mowa w niniejszej sprawie pozostałe przepisy umowy nie mają zastosowania) podlegają opodatkowaniu tylko w miejscu zamieszkania. Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskany przychód (nieodpłatne świadczenie) odpowiadać będzie wartości dyskonta uzyskanej na jednostkach i powstanie w momencie obejmowania jednostek Funduszu.

Minister Finansów wskazał, ze przychody z innych źródeł podatnik opodatkowuje sam na tzw. zasadach ogólnych, według skali zawartej w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wykazuje je w zeznaniu rocznym, za rok podatkowy, w którym zostały uzyskane.

Nadmienił ponadto, iż stosownie do art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych rzeczy lub praw, a także innych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych świadczeń, w związku z którymi, stosownie do art. 11 ust. 2-2b, określony został przychód, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji zgodnie z odrębnymi przepisami, jest:

1. wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2 i 2a albo

2. wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2b, powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń - pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Zatem do kosztów uzyskania przychodu z umorzenia (zbycia) przedmiotowych jednostek będzie podlegała zaliczeniu m.in. wartość zniżki (nieodpłatne świadczenie), która uprzednio została opodatkowana jako przychód z innych źródeł.

Odnosząc się do powołanych przez wnioskodawcę pism, Organ podkreślił, iż jakkolwiek orzeczenia podatkowe kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Powołane orzeczenia organów podatkowych zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

W indywidualnych sprawach Minister Finansów zgodnie z art. 14b Ordynacji, działając przez upoważnionych Dyrektorów Izb Skarbowych wydaje interpretacje indywidualne. Stanowisko zaprezentowane w niniejszej interpretacji jest zgodne ze stanowiskami prezentowanymi przez wszystkich działających w imieniu Ministra Finansów Dyrektorów Izb Skarbowych upoważnionych do wydawania interpretacji indywidualnych.

Pismem z dnia 29 kwietnia 2009r. wnioskodawca wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa.

W jego uzasadnieniu zawarł polemikę ze stanowiskiem, iż w przedstawionym stanie faktycznym osiągnie przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 i ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto nie zgodził się z poglądem, że norma ustanowiona w art. 24 ust. 11 tej ustawy znajduje zastosowanie wyłącznie do objęcia akcji w polskich spółkach kapitałowych.

W odpowiedzi na wezwanie, Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej w dniu 15 kwietnia 2009r. interpretacji indywidualnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego A.G., reprezentowany przez Radcę Prawnego wniósł o uchylenie Indywidualnej Interpretacji i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania w/g norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie art. 11 ust. 1 i ust. 2 b oraz art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez ich błędną wykładnię a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu, po opisaniu przebiegu postępowania i stanowiska Organu w odniesieniu do zagadnienia wystąpienia przychodu (dochodu) w momencie nabycia (objęcia) akcji w Kapitale Zakładowym "A" S.A. mającą siedzibę we Francji, przedstawił ponownie własne stanowisko w sprawie.

Zgodził się z poglądem Ministra Finansów, iż dla celów podatkowych przyjmuje się że nieodpłatne świadczenie obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu tj. przysporzenie majątku mające konkretny wymiar finansowy.

Podkreślił jednak, że art. 11 ust. 1 ustawy zawierającego definicję przychodu nie można interpretować inaczej jak tylko w taki sposób, że wartość nieodpłatnego świadczenia jest przychodem tylko wówczas, gdy jest otrzymana lub postawiona do dyspozycji podatnika.

Zdaniem skarżącego można by było mówić o przychodzie z tytułu dyskonta ceny akcji "A", gdyby mógł on to dyskonto zrealizować poprzez możliwość dysponowania akcjami.

Ponieważ nie ma możliwości dysponowania akcjami ani odzwierciedlającymi ich wartość jednostkami uczestnictwa w Funduszu wartość dyskonta nie może być uznana za otrzymaną lub postawioną do dyspozycji skarżącego.

Na poparcie powyższego skarżący przytoczył tezy orzeczeń m.in.: NSA z dnia 20.09.2005r. (FSK 2206/04), z dnia 1.10.2003r. (SA/Bk 730/03) odnoszące się do rozumienia nieodpłatnego świadczenia jako przychodu podatkowego.

Wskazał, że również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 15.11.2004r. wyrażono pogląd, iż "uzyskanymi wartościami pieniężnymi są wyłącznie te, które powiększają majątek danej osoby fizycznej, tj. którymi ta osoba może swobodnie rozporządzać".

Podkreślił jeszcze raz, że nie może rozporządzać ani dysponować jednostkami uczestnictwa w Funduszu ani akcjami subskrybowanymi na jego rzecz po cenie zdyskontowanej przez okres blokady – 5 lat od daty subskrypcji.

Wobec powyższego fakt subskrypcji akcji A na rzecz skarżącego po cenie zdyskontowanej o kwotę zniżki w żadnym wypadku nie prowadzi do uzyskania przez niego nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia (przychodu) w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy. Jest to zdaniem skarżącego okoliczność o tyle istotna, że w momencie, gdy będzie mógł korzystać z jednostek uczestnictwa w Funduszu i nimi rozporządzać, wartość akcji A może być nie wyższa od zdyskontowanej ceny ich nabycia.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skarżący podkreślił, że okoliczności nabycia przez niego akcji A odpowiadają hipotezie tego przepisu. Nabędzie on bowiem akcje nowej emisji na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy Spółki "A". W uchwale tej wskazane jest grono osób uprawnionych do objęcia akcji, do których zalicza się też skarżącego.

Wskazał, że w treści art. 24 ust. 11 ustawy znajdują się odwołania do terminów takich jak "walne zgromadzenie", "objęcie akcji", "akcje", których znaczenie ustalone jest zarówno w kodeksie spółek handlowych jak i innych aktach prawnych. Jednocześnie, terminy te występują także w systemach prawnych innych jurysdykcji, w szczególności europejskich którym znaczenie nadawane jest zgodnie z przepisami właściwymi dla tych jurysdykcji.

W ocenie skarżącego, po przeprowadzeniu wykładni językowej art. 24 ust. 11 ustawy brak jest podstaw do przyjęcia, że przepis ten ma zastosowanie wyłącznie do objęcia akcji w polskich spółkach kapitałowych. Błędna jest, zawarta w Interpretacji konkluzja, że gdyby art. 24 ust. 11 miał być stosowany do spółek zagranicznych, to ustawa zawierałaby nakaz odpowiedniego porównywania użytych w tym przepisie pojęć, czego jednak nie czyni.

Skarżący zwrócił uwagę, że w art. 24 ust. 5 mowa jest o dochodach z udziału w zyskach osób prawnych. Ustawodawca nie stosuje tutaj zabiegu nakazującego odpowiednie porównywanie pojęcia osoby prawnej w rozumieniu kodeksu cywilnego i osób prawnych w rozumieniu przepisów państw obcych, czy też udziału w zyskach osoby prawnej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawodawstw państw trzecich. Nie ulega natomiast wątpliwości, że przepis ten należy stosować w przypadkach uzyskania przez polskich rezydentów dochodów z umorzenia udziałów, dywidenda i innych form dochodów osiągniętych z tytułu udziału w zyskach zgromadzonych osób prawnych.

Minister Finansów dokonał błędnej wykładni art. 24 ust. 11 ustawy i w rezultacie dopuścił się niewłaściwego zastosowania przepisu.

Stanowiska zawężającego pojęcie "walnego zgromadzenia", o którym mowa w art. 24 ust. 11 ustawy wyłącznie do spółek polskich nie można wywieść z treści samego przepisu w drodze wykładni językowej, na której prymat zwraca wprost uwagę Minister Finansów w uzasadnieniu Interpretacji.

Skarżący podniósł, że stanowisko wyrażone w interpretacji, dotyczące zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy stoi w sprzeczności z interpretacjami opublikowanymi na stronie internetowej Ministerstwa Finansów i wskazał numery, daty oraz organy podatkowe które te interpretacje wydały : odpowiednio cztery z roku 2006 i jedną z 2007 roku.

Jego zdaniem fakt, że interpretacje podatkowe wiążą w indywidualnych sprawach nie jest przesłanką wystarczającą do odrzucenia wniosków zawartych w bardzo zbliżonych stanach faktycznych. Narusza to bowiem zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych wyrażoną w art. 121 Ordynacji podatkowej.

W odniesieniu do powyższego zarzutu powołał się na orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. z dnia 20.01.2006r. sygn. akt I FSK 527/05 oraz na opinię Rzecznika Praw Obywatelskich z dnia 11.07.2006r. nawiązującą do stanowiska wyrażonego w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego, iż "ochronie konstytucyjnej podlega nie tylko zaufanie obywateli do litery prawa ale przede wszystkim do sposobu jego interpretacji".

W odpowiedzi na skargę reprezentujący Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko i argumentację przedstawioną w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest częściowo uzasadniona.

Odnosząc się w pierwszym rzędzie do zarzutu naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej należy stwierdzić, że wydanie przez Ministra Finansów na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2007r.) indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w której zagadnienie będące jej przedmiotem zostało odmiennie rozstrzygnięte od ocen sformułowanych we wcześniejszych interpretacjach naczelników urzędów skarbowych samo w sobie nie stanowi naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych.

Rację ma skarżący wskazując, że powołana zasada postępowania podatkowego, którą m.innymi powinien się kierować Minister Finansów (organ upoważniony) przedstawiając stronie własne rozumienie norm prawnych i ich zastosowanie do przedstawionego stanu faktycznego wywodzi się z normy wyrażonej w art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Wynikający z tej normy m.innymi postulat pewności prawa legł u podstaw wprowadzenia do Ordynacji podatkowej instytucji interpretacji przepisów prawa z dniem 1 stycznia 2005r. Z dniem 1 lipca 2007r. przepisy dotyczące zarówno właściwości organu, trybu postępowania jak i skutków zastosowania się podmiotu do uzyskanej interpretacji uległy zmianie. Konieczność zmiany wynikała z niedoskonałości dotychczasowych uregulowań, jak też dążenia do większego ujednolicenia wykładni prawa w praktyce organów podatkowych oraz zapewnieniu Ministrowi Finansów większego nadzoru w tym zakresie.

Wobec powyższego stanowisko Organu, który dokonując w imieniu Ministra Finansów interpretacji przepisów prawa podatkowego stwierdził, że nie jest związany dotychczas wydawanymi interpretacjami organów podatkowych jest słuszne o tyle, że co do zasady nie można wykluczyć, iż nawet ugruntowana i powielana w pismach organów wykładnia prawa może się okazać niezgodna z prawidłowo odczytanymi normami.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalony jest pogląd, że "zasada zaufania nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z prawem i powielających poprzednie błędy".

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14e Ordynacji podatkowej Minister Finansów ma prawo z urzędu zmienić wydaną przez siebie interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość. Zatem nie musi podzielać stanowiska Organów w sprawach analogicznych.

Rzecz w tym, że nie można do końca podzielić zaprezentowanej przez Ministra Finansów wykładni przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej w skrócie u.p.d.o.f. analizowanych na tle stanu faktycznego sprawy.

Niewątpliwie kwestię skutków podatkowych zdarzenia jakim będzie nabycie przez skarżącego akcji Spółki "A’ przeznaczonych dla pracowników, emitowanych w ramach podwyższenia kapitału zakładowego tej spółki, za cenę o 20% niższą od średniej ceny giełdowej należało rozpatrywać w świetle przepisów u.p.d.o.f. ogólnie definiujących pojęcia przychodu (dochodu) jak i przepisów szczegółowych. Art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. zawiera bowiem usystematyzowany zbiór źródeł przychodów a dalsze przepisy szczegółowo normują poszczególne źródła i stanowią o zróżnicowanych zasadach opodatkowania. Wobec tego, że w praktyce występuje ogromna różnorodność tytułów z których osoba fizyczna może otrzymywać przychody mogą wystąpić trudności z kwalifikacją danego świadczenia. Z ogólnej systematyki ustawy wynika jednak, że jedynie w sytuacji, gdy tytułu świadczenia nie można zakwalifikować do wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1 -8 i opisanych expressis verbis w art. od 12 do 18 źródeł przychodów, a przychód (dochód) co do zasady podlega opodatkowaniu (nie jest zwolniony) należy go zaliczyć do "innych przychodów" – art. 10 ust. 1 pkt 9, jedynie częściowo opisanych w art. 20 u.p.d.o.f. Wbrew zarzutom skargi Minister Finansów prawidłowo przyjął, że w momencie objęcia akcji Spółki "A" na przedstawionych warunkach, skarżący osiągnie przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 i ust. 2b u.p.d.o.f. Zgodnie z wymienionymi przepisami : przychodami są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym m.innymi wartości pieniężne oraz wartość "innych nieodpłatnych świadczeń".

Ustawodawca w art. 11 ust. 2a wskazuje, jak należy ustalać wartość innych nieodpłatnych świadczeń a zatem wprost jednoznacznie też określa co rozumie pod pojęciem "innych nieodpłatnych świadczeń".

Niewątpliwie obejmując akcje Spółki "A" skarżący nabędzie określone prawa majątkowe (i niemajątkowe, akcje ucieleśniają ogół praw służących akcjonariuszowi względem spółki) – każda akcja ma bowiem określoną wartość nominalną. Z kolei jej cena, która nie może być niższa od wartości nominalnej nie zawsze odpowiada rzeczywistej wartości majątku spółki przypadającej na akcję.

Z art. 11 ust. 2a pkt 4 wprost wynika, że wartość pieniężną innych, nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych m.innymi przy udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju ... z uwzględnieniem czasu i miejsca udostępnienia.

Zatem nabycie akcji na warunkach odbiegających od cen rynkowych (a w przypadku Spółki publicznej jest to aktualna cena giełdowa) jest zdarzeniem powodującym otrzymanie przez podatnika przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia o wartości stanowiącej różnicę między ceną zapłaconą za akcję a jej giełdową wartością.

Dla uznania, że w tym momencie podatnik otrzymuje nieodpłatne świadczenie nie ma znaczenia fakt, iż nie może otrzymanymi papierami rozporządzać przez okres 5 lat.

Należy zauważyć, że generalnie przepisy prawa handlowego nakazują pobieranie przez spółkę przy emisji akcji ceny "godziwej" tj. rynkowej. Od tej zasady istnieją pewne wyjątki a m.innymi w odniesieniu do świadczeń spełnianych na rzecz pracowników spółki (emitenta akcji) lub spółki z nią powiązanej, których celem jest ułatwienie tym osobom objęcia lub nabycia akcji.

Skoro więc nieodpłatne świadczenie bezsprzecznie wiąże się z objęciem akcji, w tym przypadku tzw. pracowniczych, to można to świadczenie zaliczyć wyłącznie bądź to do przychodów ze stosunku pracy bądź przychodów z kapitałów pieniężnych. Należy zauważyć, że objęcie akcji za wkład niepieniężny wprost zostało wskazane jako zaliczone do źródła, jakim są kapitały pieniężne.

O tym, że również nieodpłatne świadczenie wyrażające się w różnicy między ceną emisyjną akcji oferowanych wskazanym nabywcom a wartością rynkową tych akcji jest przychodem z kapitałów pieniężnych przesądza treść art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f.

(Na marginesie należy zauważyć, że zgodnie z przepisami ksh, gdy spółka w jakikolwiek sposób bezpośrednio lub pośrednio finansuje nabywanie akcji danej emisji to może to czynić wyłącznie z funduszy utworzonych na ten cel z zysku).

Sąd podziela stanowisko skarżącego, że opisane przez niego okoliczności nabycia akcji Spółki "A" w pełni odpowiadają hipotezie i dyspozycji normy zawartej w art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f. Powołany przepis odracza moment opodatkowania dochodu wynikającego z różnicy między wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, gdy spełnione są wskazane w nim warunki tj :

– musi nastąpić objęcie akcji, zatem chodzi o akcje nowej emisji,

– osoby obejmujące te akcje muszą być uprawnione do takiego nabycia na podstawie uchwały walnego zgromadzenia.

Nie znajduje oparcia ani w treści tego przepisu ani w żadnej innej normie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pogląd, ze osoba fizyczna na której ciąży nieograniczony obowiązek podatkowy, nie może korzystać ze wskazanego w nim odroczenia opodatkowania, z uwagi na siedzibę spółki (emitenta akcji).

Nie do przyjęcia jest argument, że o ograniczeniu zastosowania tego przepisu wyłącznie do podatników, którzy uzyskują tego rodzaju dochód od "spółek polskich" świadczy posługiwanie się przez ustawodawcę pojęciami występującymi na gruncie Kodeksu spółek handlowych.

Organ nie zauważył, że takimi samymi pojęciami posługuje się prawodawstwo unijne dotyczące funkcjonowania spółek (przykładowo np. rozporządzenie Rady (WE) nr 2157 z dnia 8.10.2001r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) Dz.U. UE L z dnia 10.11.2001r. 01.294.1. ze zm.) a ksh był wielokrotnie nowelizowany m.innymi w celu dostosowania do prawa unijnego. Ponadto nawet gdyby w ustawodawstwie francuskim posługiwano się odmienną nomenklaturą, to jej przełożenie na język polski z pewnością doprowadziłoby do konstatacji, że organ stanowiący spółki akcyjnej francuskiej odpowiada pojęciu "walnego zgromadzenia" akcjonariuszy w polskiej spółce akcyjnej.

Podkreślić też należy, że przedstawiona wykładnia prawa narusza art. 32 Konstytucji R P. Podatnicy, którzy uzyskują dochody w takich samych okolicznościach faktycznych nie mogą być odmiennie traktowani pod względem prawnym, niezależnie od tego, czy te dochody uzyskują w kraju czy za granicą.

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 § 2 tej ustawy.