Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 589/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2012-11-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 379 poz 5 art. 1 ust. 1 lit. b i c, art. 2, art. 3
law: Rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis.
article: art. 21 par. 3
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Błesiński,, Sędziowie sędzia WSA Zofia Skrzynecka (sprawozdawca), sędzia WSA Renata Kantecka, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 29 listopada 2012r. sprawy ze skargi spółki A na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2011 I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej kwotę 5617 (pięć tysięcy sześćset siedemnaście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

Spółka A z siedzibą w W. (dalej powoływana jako: Spółka, strona, skarżąca) wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r.

Z uzasadnienia poddanego kontroli Sądu rozstrzygnięcia wynikało, że określając Spółce decyzją z "[...]" zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 rok w wysokości 153.167 zł, Wójt Gminy przyjął do podstawy opodatkowania:

- grunty zajęte na działalność gospodarczą o powierzchni 28.033 m²,

- budynki związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 5.548 m2,

- budowle związane z działalnością gospodarczą o wartości 1.556.441,37 zł.

W uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej wskazano, że postępowanie w sprawie zostało wszczęte w związku ze złożeniem przez stronę w dniach 24 stycznia i 9 maja 2011 r. korekt deklaracji na podatek od nieruchomości, w których nie wykazano do opodatkowania nowopowstałego budynku chłodni o powierzchni 5.548 m2 wraz budowlami towarzyszącymi oraz gruntami. Ustalono, że decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia "[...]" Spółka uzyskała pozwolenie na użytkowanie budynku magazynowego – chłodni wraz z sortownią i zapleczem socjalnym, placami składowymi, drogą dojazdową i serwisową położonych w W. na działkach gruntu o nr ewidencyjnych: "[...]","[...]","[...]","[...]","[...]","[...]","[...]","[...]" i "[...]". Zdaniem organu I instancji z dniem 1 stycznia 2011 r. powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do ww. obiektów, przy czym w ocenie organu, nie podlegały one zwolnieniu podatkowemu wynikającemu z uchwały Rady Gminy Nr "[...]" z dnia "[...]", zmienionej uchwałami Nr "[...]" z dnia "[...]", Nr "[...]" z dnia "[...]" i Nr "[...]" z dnia "[...]" w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości dla przedsiębiorstw. Odmawiając ustanowionego ww. uchwałami zwolnienia od podatku, organ wskazał, że Spółka otrzymała pomoc finansową z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w wysokości 75% kosztów poniesionych na inwestycję, w tym kosztów utworzenia grupy producentów rolnych i prowadzenia działalności administracyjnej (436.303,64 zł) oraz części kwalifikowanych kosztów inwestycyjnych ujętych w zatwierdzonym planie dochodzenia do uznania w wysokości 38.242.128,02 zł. Wartość tej pomocy przekroczyła 200.000 Euro. W przypadku zatem zastosowania zwolnienia podatkowego, stanowiącego pomoc de minimis, doszłoby do skumulowania tej pomocy wbrew zapisom art. 2 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 379 z dnia 28 grudnia 2006r.). Ponadto organ I instancji wskazał, że ww. uchwała w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości dla przedsiębiorstw w związku z tworzeniem nowych miejsc pracy wyraźnie określiła rodzaj udzielanej na jej mocy pomocy, odsyłając do pomocy uregulowanej w art. 2 i art. 3 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006. Tymczasem pomoc de minimis dla przedsiębiorców prowadzących działalność związaną z produkcją podstawową produktów rolnych, jakim według organu była Spółka, uregulowana została w odrębnym akcie prawnym, tj. w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1535/2007 z dnia 20 grudnia 2007r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy de minimis w sektorze produkcji rolnej (Dz. Urz. UE L 337 z 21 grudnia 2007r., s. 35).

W odwołaniu Spółka zarzuciła naruszenie art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) poprzez przyjęcie, że jest zobowiązana do zapłaty podatku od nieruchomości w odniesieniu do przedmiotu podlegającego zwolnieniu podatkowemu oraz naruszenie przepisów rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1998/2006 poprzez założenie, że prowadzona przez nią działalność nie ma charakteru działalności przemysłowej. Jak wskazała, przedmiotem jej działalności jest sprzedaż hurtowa warzyw i owoców. Nie prowadzi ona natomiast upraw rolnych oraz nie korzysta z systemu płatności obszarowych, które mieściłyby się w zakresie wyłączonej z pomocy publicznej dla przedsiębiorców podstawowej działalności rolnej. Nietrafne, w jej ocenie, było również stanowisko organu wykluczające możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego z uwagi na uzyskane wcześniej dofinansowanie ze środków ARiMR, bowiem środki te nie miały żadnego związku z zatrudnieniem i utworzeniem nowych miejsc pracy, tj. przesłanką zwolnienia podatkowego na podstawie uchwały Rady Gminy.

Uznając, że odwołanie nie zasługuje na uwzględnienie, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w uzasadnieniu decyzji z dnia "[...]" wskazało, że uchwałą Rady Gminy Nr "[...]" z dnia "[...]", zmienioną uchwałami Nr "[...]" z dnia "[...]", Nr "[...]" z dnia "[...]" i Nr "[...]" z dnia "[...]" ustanowiono zwolnienia od podatku od nieruchomości dla przedsiębiorstw, określając jednocześnie, że zwolnienie to jest pomocą publiczną de minimis w rozumieniu art. 2 i art. 3 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006. Jak wskazał organ odwoławczy, rozporządzenie Komisji (WE) nr 1998/2006 stosuje się do pomocy przyznawanej podmiotom gospodarczym we wszystkich sektorach, z wyjątkiem pomocy przyznawanej podmiotom gospodarczym działającym w dziedzinie produkcji pierwotnej produktów rolnych wymienionych w załączniku I do Traktatu. W tym kontekście istotny był przedmiot działalności Spółki i ustalenie, czy lokuje się on w sektorze produkcji pierwotnej produktów rolnych, przez co nie ma do niej zastosowania regulacja określona w art. 2 i art. 3 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006, czy też w innym sektorze gospodarki.

Analizując tę kwestię organ przywołał wspólnotowe definicje następujących pojęć: "produkty rolne" (art. 38 Traktatu i Załącznik Nr 1 do Traktatu), "przetwarzanie produktów rolnych" i "wprowadzanie produktu rolnego do obrotu" [art. 2 lit. n) i lit. p) rozporządzenia Komisji (WE) nr 1628/2006 z dnia 24 października 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu w odniesieniu do regionalnej pomocy inwestycyjnej (Dz. Urz. UE L 302, z dnia 1 listopada 2006 r.)]. Odwołując się natomiast do art. 1 ust. 2 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1628/2006, stwierdził, że rozporządzenie to nie ma zastosowania do działalności związanej z produkcją pierwotną produktów rolnych wymienionych w Załączniku I do TWE. Dodał również, że rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 5 sierpnia 2008 r. w sprawie warunków udzielania zwolnień od podatku od nieruchomości oraz podatku od środków transportowych stanowiącą regionalną pomoc inwestycyjną (Dz. U. Nr 146 poz. 927) nie ma zastosowania do pomocy udzielanej w sektorze rolnictwa związanej z produkcją pierwotną produktów wymienionych w Załączniku Nr I do Traktatu.

W świetle wskazanych wyżej unormowań Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że rozstrzygnięcie sporu w sprawie sprowadzało się do ustalenia, czy Spółka jest podmiotem związanym z produkcją pierwotną produktów rolnych, a więc związanym z czynnościami dokonywanymi na produkcie rolnym od samego początku, od jego wytworzenia, czy też podmiotem przetwarzającym produkty w oderwaniu od procesu ich wyprodukowania.

Uwzględniając powyższe, organ odwoławczy wyjaśnił, że decyzją Marszałka Województwa z dnia "[...]" Spółka została wpisana do rejestru grup wstępnie uznanych w kategorii "warzywa". Na dzień 13 lipca 2012 r. Spółka nie figurowała jednak w rejestrze Grup Producentów Rolnych, co, w ocenie organu, wykluczało konieczność oceny przesłanek zwolnienia ustawowego wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), bowiem zwolnienie to nie dotyczyło podmiotów wstępnie uznanych za grupy producentów.

Odwołując się natomiast do poszczególnych postanowień umowy spółki (akty notarialne z dnia "[...]", Rep. A nr "[...]", z dnia "[...]", Rep. A nr "[...]"), organ wskazał, że przedmiot działalności Spółki określony został w § 6 umowy i obejmował uprawę, magazynowanie i przetwarzanie owoców i warzyw oraz ich sprzedaż hurtową i detaliczną, a także usługi wspomagające produkcję rolną i działalność usługową po zbiorach. W ocenie organu, określony w powyższy sposób przedmiot działalności dotyczył znacznie szerszego zakresu działania niż wskazany w odwołaniu, przedmiot ten wiązał się bowiem m.in. z produkcją warzyw, roślin korzeniowych i roślin bulwiastych.

Zdaniem organu, podobne wnioski płynęły z analizy sprawozdań z działalności Zarządu Spółki za lata 2008 – 2011, w których wskazywano, że ideą, która legła u podstaw powołania Spółki było stworzenie podmiotu "koncentrującego proces wytwórczy i przetwórczy pomijający pośrednie ogniwa", zwiększającego konkurencyjność na rynku warzyw i owoców gospodarstw udziałowców Spółki oraz Spółki jako całości (sprawozdanie za 2008 r.). Według zaś sprawozdania za 2010 r. Spółka, oprócz działań inwestycyjnych, skupiła się na konsolidacji producentów warzyw wchodzących w skład grupy, czyli na wspólnej organizacji produkcji, stosowaniu jednolitej kategorii upraw, określeniu wielkości i kierunku produkcji warzyw w gospodarstwach członków grupy.

W świetle powyższego, organ II instancji stwierdził, że Spółka jako odrębna osoba prawna istotnie nie prowadzi upraw rolnych, bowiem uprawy te odbywają się na gruntach producentów i jednocześnie udziałowców Spółki, tj. T.B., W.B., L.B., Przedsiębiorstwa B i Przedsiębiorstwa C. Z akt sprawy nie wynikało też, by udziałowcy Spółki wnieśli do Spółki grunty rolne. Jednakże, jak wskazał organ, w konsekwencji przyjętych przez wspólników założeń, przedmiotem spółki działalności jest – jak wynika ze sprawozdań zarządu – głównie uprawa warzyw i roślin korzeniowych i bulwiastych, sprzedaż hurtowa i detaliczna zboża, owoców i warzyw oraz działalność usługowa wspomagająca produkcję rolną. W ocenie Kolegium, taki zakres działania mieścił się w definicji działalności związanej z produkcją pierwotną produktów rolnych, pomimo że Spółka, jako odrębny podmiot, sama nie prowadzi uprawy rolnej. Skupia jednak w sobie producentów rolnych, którzy mają wręcz obowiązek działalność produkcyjną prowadzić, a wytworzone produkty sprzedawać utworzonej przez siebie grupie producentów rolnych.

Uznając, że działalność podatnika mieści się w sferze działalności w zakresie produkcji pierwotnej produktów rolnych, przez co nie ma do niego zastosowania pomoc de minimis określona w prawie miejscowym, organ odwoławczy pozostawił poza zakresem swych rozważań ocenę intensywności pomocy publicznej uzyskanej przez Spółkę.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona, wnosząc o uchylenie rozstrzygnięć organów obu instancji, podniosła zarzut naruszenia:

- przepisów uchwały Rady Gminy Nr "[...]" z dnia "[...]" w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości dla przedsiębiorstw poprzez niewłaściwą interpretację i błędne przyjęcie,

- art. 1 ust. 1 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1998/2006, poprzez błędne przyjęcie, że skarżąca nie podlega temu rozporządzeniu, mimo że w jego rozumieniu działalność strony stanowi działalność przemysłową uprawniającą do otrzymania pomocy de minimis,

- przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 77 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Wskazując w uzasadnieniu skargi, że błędne stanowisko organów obu instancji wynikało z braku wyczerpującego rozpatrzenia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, strona podniosła, że jest ona podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.) i nie ma do niej zastosowania wyłączenie określone w art. 3 tej ustawy. Zaznaczyła, że jest spółką prawa handlowego i nie prowadzi działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie upraw rolnych. W związku z tym nie korzysta z dopłat bezpośrednich do gruntów rolnych, nie prowadzi własnych upraw rolnych, nie sieje, nie pielęgnuje i nie zbiera jakichkolwiek plonów będących jej własnością. Nie wprowadza do obrotu produktów rolnych pochodzących z własnych upraw, bowiem takich nie posiada. Przedmiotem jej działalności jest przede wszystkim działalność handlowa polegająca na sprzedaży hurtowej warzyw i owoców, które pozyskuje z gospodarstw rolnych na podstawie faktur zakupu. Warzywa, po okresie przechowywania, nawet sześciomiesięcznego, są myte, sortowane, pakowane i finalnie sprzedawane odbiorcom. W jej ocenie, działalność w zakresie wyżej opisanym, objęta jest przepisami rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1998/2006, a zatem jest ona uprawniona do otrzymania pomocy de minimis.

Powyższe, zdaniem strony, potwierdza również rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1535/2007 z dnia 20 grudnia 2007 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy de minimis w sektorze produkcji rolnej, w którym w pkt 4 preambule wskazano, że: "Ze względu na podobieństwa istniejące między działalnością związaną z przetwórstwem i wprowadzaniem do obrotu produktów rolnych z jednej strony, a działalnością przemysłową z drugiej strony, działalność związaną z przetwórstwem i wprowadzaniem do obrotu produktów rolnych włączono w zakres rozporządzenia (WE) nr 1998/2006 regulującego pomoc de minimis przeznaczoną na działalność przemysłową".

Jak wskazała strona, wbrew powyższemu stanowisku, Samorządowe Kolegium Odwoławcze bezpodstawnie uznało, że działa ona w dziedzinie produkcji pierwotnej produktów rolnych. Przyznała, że nabywała produkty rolne przede wszystkim od swoich udziałowców, jednak nie było podstaw do utożsamiania działalności Spółki z odrębną działalnością jej wspólników. Skoro skarżąca nie wprowadza do obrotu własnych produktów, nie może być sytuowana w dziedzinie produkcji pierwotnej.

Za nietrafne strona uznała również stanowisko organu odwoławczego, zgodnie z którym o zakresie jej działalności decydował zapis w Krajowym Rejestrze Sądowym wskazujący na uprawę warzyw i roślin korzeniowych i bulwiastych. Skarżąca, pomimo tego zapisu, nie prowadzi takiej działalności. Powyższe potwierdził również organ II instancji, jednak nie znalazło to odzwierciedlenia w zaskarżonej decyzji, co powoduje, że została ona wydana sprzecznie z dokonanymi ustaleniami.

Skarżąca dodała, że jest wstępnie uznaną grupą producentów owoców i warzyw, do której mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 19 grudnia 2003 r. o organizacji rynków owoców i warzyw, rynku chmielu, rynku tytoniu oraz rynku suszu paszowego (Dz. U. z 2008r. Nr 11, poz. 70 ze zm.), a nie ustawa z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. z 2000r. Nr 88, poz. 983 ze zm.), do których to producentów zaliczył skarżącą organ II instancji. Błędne zakwalifikowanie skarżącej do grupy producentów rolnych świadczyło o tym, że organ nie dokonał wszechstronnego i wnikliwego rozpatrzenia zebranego w sprawie materiału dowodowego.

Z ostrożności procesowej skarżąca podniosła, iż w przypadku uznania za prawidłowe ustaleń organów co do charakteru prowadzonej przez nią działalności, powinny mieć zastosowanie przepisy ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006r Nr 136, poz. 969 ze zm.), a nie przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W związku z powyższym końcowo strona zarzuciła, że zaskarżona decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.

Stosownie do dyspozycji art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., w skrócie p.u.s.a.), sąd administracyjny przeprowadza kontrolę aktów wydawanych przez organy administracji publicznej pod względem ich zgodności z prawem. Z przepisu art. 1 p.u.s.a. ponad wszelką wątpliwość wynika, że sądowoadministracyjna kontrola administracji publicznej zawsze powinna uwzględniać trzy aspekty, a mianowicie: 1) ocenę zgodności rozstrzygnięcia z prawem materialnym; b) ocenę dochowania wymaganej procedury; c) ocenę respektowania reguł kompetencji. Kontrola ta polega więc na wszechstronnym zbadaniu stanu faktycznego i prawnego sprawy, a sąd powinien poddać szczególnie gruntownej ocenie i analizie te wszystkie aspekty sprawy, w odniesieniu do których istnieją wątpliwości, a ustalenia organów są odmienne od wniosków i twierdzeń strony. Należy również dodać, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [jednolity tekst Dz. U. z 2012 r., poz.270], powoływanej dalej jako p.p.s.a.).

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji według wyżej wskazanych kryteriów, Sąd doszedł do wniosku, iż została ona wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy jak i prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co skutkowało jej uchyleniem stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a.

Przedmiotem sporu jest zasadność określenia skarżącej Spółce wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r. pomijającego dokonane korekty deklaracji na podatek od nieruchomości. Organ podatkowy pierwszej instancji określając wysokość tego zobowiązania przyjął, iż Spółce nie przysługuje zwolnienie określone uchwałą z dnia "[...]" podjętą przez Radę Gminy, mocą której zwolniono na okres co najmniej trzech lat z podatku od nieruchomości podmioty, które po raz pierwszy rozpoczną działalność na terenie gminy a przy tym utworzą i utrzymają minimum 15 miejsc pracy. Po zmianie ww. uchwały uchwałą z dnia "[...]" rodzaj pomocy odniesiono do pomocy uregulowanej w art. 2 i 3 Rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis.

Zasadniczo badanie przez Sąd zaskarżonej decyzji powinno rozpocząć się od oceny prawidłowości zastosowania przepisów procesowych, gdyż tylko właściwie ustalony stan faktyczny daje podstawę do jego subsumcji pod określoną normę prawa materialnego, jednak biorąc pod uwagę kwestie sporne w niniejszej sprawie, niezbędne jest przywołanie w pierwszej kolejności ram prawnych, które dla tej konkretnej sprawy tworzą właśnie normy materialno - prawne i ocena czy organy prawidłowo dokonały wykładni przepisów prawa materialnego mających zastosowanie w sprawie. To właśnie przepisy prawa materialnego wyznaczają przecież kierunek postępowania w sprawie i pozwalają na określenie, jakie okoliczności, z punktu widzenia rozstrzygnięcia sprawy, mają decydujące znaczenie. Tylko prawidłowa wykładnia norm prawa materialnego, znajdujących zastosowanie w sprawie umożliwia stwierdzenie, jakie fakty mają istotne znaczenie dla sprawy. Poczynione pod tym kątem ustalenia stanu faktycznego rzutują na prawidłowe zastosowanie tych norm.

Najogólniej rzecz ujmując przyjmuje się, że naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię, to mylne rozumienie treści określonej normy prawnej. Uchybienie prawu materialnemu przez niewłaściwe zastosowanie polega zaś na tzw. błędzie w subsumcji, wyrażającym się w tym, że stan faktyczny ustalony w sprawie błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej, lub, że ustalonego stanu faktycznego błędnie nie "podciągnięto" pod hipotezę określonej normy prawnej

Zaznaczyć należy, że Spółka została zawiązana przez grupę producentów owoców i warzyw i jest dopiero na etapie wstępnego uznania i ma zatwierdzony plan dochodzenia do uznania tej grupy za organizację producentów owoców i warzyw w rozumieniu ustawy z dnia 19 grudnia 2003 r. o organizacji rynków owoców i warzyw, rynku chmielu, rynku suszu paszowego oraz rynków lnu i konopi (jednolity tekst Dz. U. z 2011 r., nr 145, poz.868).

Zasadnicze znaczenie w rozpatrywanej sprawie, z uwagi na treść uchwały Rady Gminy, organy obu instancji nadały uregulowaniom zawartym w art. 1 pkt 2 lit. b oraz c rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis. Niewątpliwie w pierwszej kolejności należało poddać wykładni przepisy rozporządzenia nr 1998/2006, skoro do nich odwołuje się uchwała Rady Gminy a następnie, stosownie do wyników tej wykładni, dokonać odpowiednich ustaleń. Organy dokonały analizy ww. rozporządzenia (które weszło w życie z dniem 1 stycznia 2007 r.) i uznały, że Spółka spełnia kryterium podmiotu zajmującego się działalnością związaną z produkcją, przetworzeniem lub wprowadzeniem na rynek produktów rolnych i z tego też tytułu wyłączona jest z możliwości skorzystania z pomocy de minimis, o której mowa w uchwale Rady Gminy.

Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, że z treści uchwały wynika, iż wolą uchwałodawcy wyrażoną w § 2 lit. b uchwały było udzielenie zwolnienia podatkowego przedsiębiorcom w rozumieniu art.4 ust.1 i 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jednolity: Dz.U. z 2010 r., nr 220, poz.1447, ze zm.), którymi są osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne niebędace osobami prawnymi, którym odrębne ustawy przyznają osobowość prawną oraz spółki cywilne - wykonujące we własnym imieniu działalność gospodarczą.

Przechodząc do zasadniczych kwestii spornych należy mieć na uwadze, że prawo unijne nie wyklucza pomocy de minimis w sektorze rolnictwa, ale ogranicza jej zakres w tym sektorze z uwagi na "specjalne zasady w sektorze rolnym", o których mowa w pkt 2 preambuły rozporządzenia Komisji (WE) nr 1535/2007.

Sąd zauważa, że pomoc de minimis jest co do zasady zgodną ze wspólną rynkiem i nie naruszającą zasad konkurencji. W chwili orzekania przez organy podatkowe - w zakresie tej pomocy - obowiązywało rozporządzenie Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis. Należy podkreślić, że analiza przepisów rozporządzenia Nr 1998/2006 (art. 1 ust. 1 lit. c) wskazuje, że stosuje się ono do pomocy przyznawanej podmiotom gospodarczym we wszystkich sektorach, z wyjątkiem m.in. pomocy przyznawanej podmiotom gospodarczym działającym w dziedzinie przetwarzania i wprowadzania do obrotu produktów rolnych wymienionych w załączniku 1 do Traktatu w następujących przypadkach:

1) kiedy wysokość pomocy ustalana jest na podstawie ceny lub ilości takich produktów zakupionych od producentów surowców lub wprowadzanych na rynek przez podmioty gospodarcze objęte pomocą,

2) kiedy przyznanie pomocy zależy od faktu jej przekazania w części lub całości producentom surowców.

Treść ww. przepisu wymaga sięgnięcia do załącznika 1 do traktatu oraz do definicji "przetwarzania" i " wprowadzania do obrotu produktów rolnych", które to definicje zwiera rozporządzenie Nr 1998/2006. SKO powołało się natomiast na nieobowiązujące przepisy prawa unijnego, tj. przepisy rozporządzenia Komisji (WE) nr 1628/2006. Przywołane w nim definicje: "produktów rolnych", "przetwarzania produktów rolnych" i "wprowadzania produktu rolnego do obrotu" są jednak tożsame z definicjami, którymi posługuje się rozporządzenie Komisji (WE) nr 1998/2006. Pomimo zatem błędnego założenia, że istotne są uregulowania rozporządzenia Komisji (WE) nr 1628/2006, organ doszedł do prawidłowych wniosków, że elementem rozgraniczającym sektor rolnictwa (rozporządzenie Komisji (WE) nr 1535/2007) od sektora działalności przemysłowej (rozporządzenie Komisji (WE) nr 1998/2006) jest okoliczność, czy podatnik prowadzi działalność w zakresie:

- produkcji podstawowej produktów rolnych (zastosowanie znajduje rozporządzenie Komisji (WE) nr 1535/2007 czy też w zakresie

- przetwarzania i wprowadzania produktów rolnych do obrotu (zastosowanie znajduje rozporządzenie Komisji (WE) nr 1998/2006 pod warunkiem spełnienia wymogów z art. 1 ust. 1 lit. c) . W tym zaś aspekcie istotne są z kolei definicje zawarte w art. 1 ust. 1 lit. b) i c) oraz art. 1 ust. 2 lit. a) – c) oraz pkt 4 i 5 preambuły rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006 oraz w art. 2 pkt 1 i 2 oraz pkt 4 preambuły rozporządzenia Komisji (WE) nr 1535/2007.

Na podobieństwo pomiędzy działalnością w zakresie przetwórstwa i wprowadzania do obrotu produktów rolnych do działalności przemysłowej wskazuje zwłaszcza pkt 4 preambuły rozporządzenia Komisji (WE) nr 1535/2007. Istotny jest również pkt 4 preambuły rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006, w którym określa się, jakie czynności nie mogą być uznawane za przetwarzanie lub wprowadzanie do obrotu produktów rolnych (np. koszenie, młócka zbóż, pakowanie jaj), które należy odnosić do "produkcji podstawowej produktów rolnych". Z uwagi na powyższe, pomimo że pojęcie "produkcji podstawowej produktów rolnych" nie zostało zdefiniowane, możliwe jest rozgraniczenie tego rodzaju działalności od działalności w zakresie przetwarzania lub wprowadzania do obrotu produktów rolnych.

Jak już wyżej wskazano podmioty działające w dziedzinie przetwarzania i wprowadzania do obrotu produktów rolnych wyłączone są zakresu działania rozporządzenia nr 1998/2006 tylko w dwóch wymienionych wyżej przypadkach i w żadnych innych. Zacytowany wyżej przepis art. 1 ust. 1 lit. c rozporządzenia nr 1998/2006 wyłączenie podmiotu z pomocy de minimis uzależnia zatem od spełnienia następujących przesłanek: tj. bycia przedsiębiorcą działającym w dziedzinie przetwarzania i wprowadzania do obrotu określonych produktów rolnych (użycie w przepisie słowa "i" przesądza, że przesłanki te muszą być spełnione łącznie, a więc, że wyłączenie to obejmuje podmioty gospodarcze, które przetwarzają i wprowadzają do obrotu produkty rolne) i jednocześnie spełnienia dwóch dalszych warunków.

Tymczasem organ odwoławczy pominął w swych rozważaniach regulację zawartą w treści art. 1 ust. 1 lit. c rozporządzenia 1998/2006, w tej części, która wyłącza z pomocy de minimis tylko te podmioty, dla których - po pierwsze, wysokość pomocy ustalana jest na podstawie ceny lub ilości takich produktów zakupionych od producentów surowców lub wprowadzanych na rynek przez podmioty gospodarcze objęte pomocą - po drugie, gdy przyznanie pomocy zależy od faktu jej przekazania w części lub całości producentom surowców. Organ ten przyjął natomiast, że skarżącej Spółce nie przysługuje prawo do skorzystania z pomocy de minimis, gdyż pomoc ta dla przedsiębiorców prowadzących działalność związaną z produkcją podstawową produktów rolnych ( podkreślenie Sądu), to jest produktów wymienionych w załączniku nr I do Traktatu WE uregulowana została w odrębnym akcie prawnym tj. w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1535/2007 z dnia 20 grudnia 2007 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis w sektorze produkcji rolnej ( Dz. Urz. UE L 337 z 21.12.2007 str.35) i nie jest objęta pomocą, do której odsyła prawo miejscowe w niniejszej sprawie. Bez dostatecznego uzasadnienia wynikającego z brzmienia przepisów obu rozporządzeń organ analizował następnie wzajemne powiązania ekonomiczne Spółki i wspólników oraz cel zawarcia umowy Spółki pod kątem "lokowania działalności spółki w sektorze produkcji rolnej".

W rezultacie organ doszedł do przekonania, że przedmiot działalności Spółki jest związany z produkcją rolną a to poprzez działalność wspólników Spółki i przez to, że działalność spółki jest nakierowana na udzielanie im pomocy w różnych aspektach. Stwierdzenia te same w sobie są niewątpliwie prawdziwe, biorąc pod uwagę ogół okoliczności wynikających z akt sprawy, ale nie mają wiele wspólnego z rzeczywistym badaniem przesłanek wynikających z rozporządzenia 1998/2006 warunkujących objęcie pomocą de minimis przewidzianą w tym rozporządzeniu.

Uszło uwadze organu, że zgodnie z Rozporządzeniem nr 1535/2006 działalność w rolnictwie polegająca na przetwórstwie i wprowadzaniu do obrotu produktów rolnych włączona jest w zakres pomocy de minimis uregulowanej rozporządzeniem nr 1998/2006 dotyczącym działalności przemysłowej mimo, że jako taka jest związana z sektorem rolnym w szerokim rozumieniu. Z uwagi jednak na zasadnicze podobieństwa do działalności przemysłowej wymaga według prawodawcy unijnego traktowania tak jak inna działalność przemysłowa, nie pozostająca w żadnym bliższym czy dalszym związku z rolnictwem. Rację należy więc przyznać pełnomocnikowi strony skarżącej, wskazującemu w skardze na rozporządzenie nr 1535/2006, a konkretnie pkt 4 preambuły, z którego wynika, że: Ze względu na podobieństwa istniejące między działalnością związaną z przetwórstwem wprowadzaniem do obrotu produktów rolnych z jednej strony a działalnością przemysłową z drugiej strony działalność związaną z przetwórstwem i wprowadzeniem do obrotu produktów rolnych włączono w zakres rozporządzenia (WE) nr 1998/2006 regulującego pomoc de minimis przeznaczoną na działalność przemysłową. Ponieważ podatnik twierdził, że prowadzi właśnie tego rodzaju działalność, niezbędne było ustalenie, czy działalność Spółki jest działalnością polegającą na przetwórstwie i wprowadzaniu do obrotu produktów rolnych

Z niezrozumiałych względów, organ odwoławczy posługuje się pojęciem "przedsiębiorca prowadzący działalność związaną z produkcją podstawową produktów rolnych", podczas gdy przepisy rozporządzenia nr 1998/2006 (art. 1 ust.1 lit b) wyraźnie z zakresu swego działania wyłącza podmioty gospodarcze działające w dziedzinie produkcji podstawowej. Nie trzeba szczegółowych analiz, by dostrzec różnicę między tymi pojęciami. Pojęcie działalności związanej z przetwórstwem (...) występuje w rozporządzeniu nr 1535/2006 ( preambuła pkt 4) i jest niewątpliwie pojęciem szerszym niż "działanie w dziedzinie przetwarzania i obrotu".

Organ nie kwestionował wyjaśnień Spółki, z których wynikało, że nie prowadzi ona bezpośrednio działalności w zakresie upraw produktów rolnych, którą to działalność prowadzą jej udziałowcy. Przyznał też, że grunty rolne, na których ta uprawa jest prowadzona nie zostały wniesione do Spółki. W oparciu o jednak o:

a) przedmiot działalności gospodarczej uwidoczniony w umowie spółki oraz w KRS,

b) decyzję Marszałka Województwa z dnia "[...]" o wpisaniu Spółki do rejestru wstępnie uznanych grup producentów rolnych jako Grupy Producentów Owoców i Warzyw oraz decyzje Dyrektora Oddziału ARiMR o przyznaniu pomocy finansowej Spółce jako grupie producentów,

c) sprawozdania z działalności Zarządu Spółki za lata 2008 – 2011,

uznał, że Spółka "skupia producentów rolnych, którzy mają obowiązek prowadzić działalność produkcyjną i wytworzone produkty sprzedawać grupie producentów, jaką jest Spółka".

Co do kwestii posiadania przez Spółkę statusu grupy producentów rolnych, znajdują zastosowanie przepisy nieobowiązującego już rozporządzenia Komisji (WE) nr 1580/2007. Zgodnie z tymi przepisami organizacja producentów może ubiegać się o pomoc finansową. Organizacja zrzesza producentów, tj. rolników w rozumieniu rozporządzenia (WE) nr 1182/2007 art. 21 ust. 1 lit. a)). Jednakże państwo członkowskie może ustalić, czy i na jakich warunkach osoba fizyczna lub prawna niebędąca producentem może zostać członkiem organizacji (art. 32 ust. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1580/2007). Stąd członkami grupy producentów mogą być także podmioty niebędące rolnikami. Zauważyć również należy, że działalność główna organizacji jest związana z koncentracją podaży i wprowadzaniem do obrotu produktów swoich członków (art. 28 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1580/2007). Grupy te korzystają ze wsparcia typowego dla sektora rolnictwa (skarżąca w ramach tego wsparcia uzyskała dofinansowanie w wysokości 38.678.431,66 zł).Art. 38 ust. 1 rozporządzenia (WE) nr 1580/2007 wskazuje, że grupą producentów jest podmiot prawny lub jasno określona część podmiotu prawnego.

Status grupy producentów w niniejszej sprawie ma Spółka z o.o. Z jednej strony ma ona swoją odrębną podmiotowość prawną, a z drugiej – występuje jako przedstawiciel interesów innych podmiotów – rolników. Działalność grupy producentów jest prowadzona w formie spółki z o.o., co wskazuje na prowadzenie przez nią działalności w zupełnie odrębnym i niezależnym zakresie od jej wspólników (m.in. argumenty o dokonywaniu sprzedaży produktów rolnych na rzecz Spółki dokumentowanych fakturami), chociaż sprowadza się w istocie do działalności polegającej na promowaniu działalności producentów (wspólników) i przygotowaniu ich produktów do sprzedaży. W świetle ww. art. 28. rozporządzenia Komisji (WE) nr 1580/2007 działalność główna organizacji jest związana z koncentracją podaży i wprowadzaniem do obrotu produktów swoich członków. Taki charakter działalności Spółki uzasadniał przyznanie jej pomocy finansowej wynikającej z przepisów wspólnotowych dotyczących organizacji rynku owoców i warzyw.

Grupa producentów nie funkcjonuje w formie prawnej takiej jak stowarzyszenie czy związek (np. gmin), która pozwalałaby na jasne oddzielenie podmiotowości i interesów członków tej grupy od działalności prowadzonej przez samą grupę. Ten brak jednoznacznego rozdziału grupy producentów i jej członków stał prawdopodobnie u podstaw sporu w niniejszej sprawie. Spółka twierdziła bowiem, że jest podmiotem niezależnym od udziałowców i że prowadzi działalność w innym zakresie. Organ zaś przeniósł konsekwencje działalności rolniczej prowadzonej przez wspólników bezpośrednio na Spółkę. Ustalono na podstawie aktu notarialnego z dnia "[...]", że podatnik jest przedsiębiorcą działającym w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Dwukrotnie w zaskarżonej decyzji stwierdza się, że Spółka jest odrębnym podmiotem prawnym, który bezpośrednio nie prowadzi produkcji rolnej. Podkreślono jednocześnie, że uprawy prowadzone są przez wspólników Spółki, którzy powołali grupę producentów, między innymi w celu skomasowania w jednym podmiocie wytwarzania i przetwarzania produkcji rolnej. Organ uznał, że w konsekwencji przyjętych przez wspólników założeń przedmiotem działalności Spółki jest (jak wynika ze sprawozdań zarządu) głównie uprawa warzyw i roślin korzeniowych bulwiastych, sprzedaż hurtowa i detaliczna zboża, owoców i warzyw oraz działalność usługowa wspomagająca produkcję rolną

Konkluzja organu jest więc taka, że zakres działania Spółki mieści się w definicji działalności związanej z produkcją pierwotną produktów rolnych, mimo że Spółka jako odrębny podmiot sama produkcji rolnej rozumianej jako uprawa rolna nie prowadzi. Skupia jednak w sobie producentów, którzy mają wręcz obowiązek rolną działalność produkcyjną prowadzić. Organ konsekwentnie nie rozróżnia pojęcia "związania z produkcja podstawową produktów rolnych", a o takim związaniu niewątpliwie świadczy cel powołania spółki i podejmowane prze nią działania, z pojęciem "działania w dziedzinie produkcji podstawowej, o którym mowa w art.1 ust 1 pkt b rozporządzenia nr 1998/2009.

W ocenie Sądu rozumowanie organu jest pełne sprzeczności. Organ z faktu, że wspólnicy spółki - każdy z osobna - niewątpliwie zajmują się produkcją pierwotną produktów rolnych wywodzi, że również Spółka taką działalność prowadzi, a ściślej prowadzi działalność związaną z produkcją pierwotną (podkreślenie Sądu).

W rezultacie organ doszedł do przekonania, że przedmiot działalności Spółki jest związany z produkcją rolną a to poprzez działalność wspólników Spółki i przez to, że działalność spółki jest nakierowana na udzielanie im pomocy w różnych aspektach. Wnioski organu są efektem błędnej wykładni przepisów zarówno rozporządzenia nr 1998/2006 jak i rozporządzenia nr 1535/2006.

Zdaniem Sądu, organy obu instancji nie wyjaśniły też - w sposób dostateczny tj. w sposób umożliwiający bez żadnych wątpliwości zakwalifikowanie przedsiębiorcy do objęcia pomocą de minimis - przedmiotu działalności Spółki, na dzień złożenia wniosku o udzielenie zwolnienia. Rozstrzygnięcia wymaga bowiem zasadnicza kwestia, czy przedmiotem działalności podmiotu skarżącego było działanie w dziedzinie produkcji podstawowej produktów rolnych (całkowicie wykluczające z pomocy na podstawie Rozp.1998/2006 art.1 ust.1) czy tylko "przetwarzanie i wprowadzanie do obrotu produktów rolnych", które wyklucza z pomocy przy spełnieniu dodatkowych warunków. Bez wyjaśnienia tej kwestii, stanowiącej istotną, a właściwie przesądzającą okoliczność stanu faktycznego, nie sposób będzie dokonać oceny prawidłowości zastosowania normy prawnej. Z tych też przyczyn Sąd uznał, iż określenie skarżącej Spółce wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r. było co najmniej przedwczesne. W ocenie Sądu istotne jest przy tym nie to jaki jest przedmiot działalności Spółki określony w umowie o jej zawiązaniu, lecz to jakiego rodzaju działalność Spółka faktycznie prowadzi. Szerokie określanie przedmiotu działalności Spółek prawa handlowego, będące stosowaną praktyką, nie może być utożsamiane ze stanem rzeczywistym.

Rozpoznając ponownie sprawę, Kolegium w pierwszej kolejności ustali w sposób prawidłowy rzeczywisty przedmiot działalności skarżącej w 2011 r. a następnie uwzględniając prawną ocenę przedstawioną we wcześniejszej części uzasadnienia oceni, czy skarżąca Spółka objęta była rozporządzeniem Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis.

W ocenie Sądu, opisane powyżej okoliczności wyczerpują przesłanki określone w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W tym stanie rzeczy, Sąd w oparciu o powołane przepisy ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję.

W punkcie drugim wyroku Sąd na podstawie art. 152 p.p.s.a. stwierdził, iż uchylona decyzja nie podlega wykonaniu.

W punkcie trzecim wyroku Sąd zasądził na rzecz strony skarżącej od Samorządowego Kolegium Odwoławczego koszty postępowania sądowego w kwocie 5617 złotych obejmujące uiszczony wpis od skargi w wysokości 2000 zł oraz zwrot kosztów zastępstwa procesowego w kwocie 3617 zł. Podstawę orzeczenia o kosztach stanowią art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. w związku z §14 ust.2 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. nr 163, poz.1349 ze zm.).