Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 311/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-11-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1, art. 16
journal: Dz.U. 2016 poz 23
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Honorata Łopianowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec, sędzia WSA Artur Kuś, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 7 listopada 2017 r. sprawy ze skargi E. J. na postanowienie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia postanowienia odmawiającego umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 10 grudnia 2013 r., uzupełnionym pismem z dnia 2 stycznia 2014 r. E.J. [dalej jako: "Skarżący", Strona"] wystąpił o wznowienie postępowania zakończonego postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej we W. [dalej jako: "Dyrektor IS"] z dnia [...] grudnia 2010 r. utrzymującym w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] listopada 2010 r. o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 31 stycznia 2006 r. Za podstawę żądania wznowienia postępowania Skarżący wskazał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12.

Po wznowieniu postępowania postanowieniem z dnia [...] stycznia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej we W. postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2014 r. odmówił uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2010 r. uznając, iż przywołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Pismem z dnia 15 września 2014 r. Skarżący wniósł zażalenie na powyższe rozstrzygnięcie organu nadzoru, żądając jego uchylenia w całości. Nie zgadzając się z ww. postanowieniem wskazał, że Trybunał Konstytucyjny [dalej również jako: "TK"] w wyroku z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12 uznał, że art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej jest sprzeczny z Konstytucją. Powyższy wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej [tekst jednolity Dz. U. z 2015 r. poz.613, dalej również jako "O.p"] w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2002 i zdaniem Skarżącego w aktualnym stanie prawnym jego odpowiednikiem jest art. 70 § 8 O.p., który powiela normę prawną zastosowaną w przepisie uznanym za niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji.

Zdaniem Skarżącego, niekonstytucyjny przepis decyduje, że zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką nie przedawniają się. Po upływie terminu przedawnienia egzekucja nadal może być prowadzona z przedmiotu hipoteki. Zatem niezgodna jest z Konstytucją regulacja art. 70 § 6 O.p. w zakresie, w którym stanowi, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką. Oznacza to, że ustawodawca winien również dostosować przepis art. 70 § 8 O.p. poprzez zmianę regulacji w sposób zgodny z Konstytucją. Do czasu zatem zmiany ww. przepisu orzeczenia wydane na podstawie art. 70 § 8 O.p. – zdaniem Skarżącego – powinny być wycofane z obrotu prawnego.

Skarżący przedstawił cały przebieg postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułu wykonawczego twierdząc m.in., że pierwsze zabezpieczenie hipoteczne zobowiązania w podatku od towarów i usług w 2002 r. dokonane zostało pod rządami przepisu, który Trybunał Konstytucyjny uznał za niezgodny z Konstytucją. Kolejne zaś czynności dokonane już w toku postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z 31 stycznia 2006 r. [wpis hipoteki w związku zajęciem nieruchomości] stanowią, według Skarżącego, kontynuację zabezpieczenia zobowiązania podatkowego dokonanego w 2002 r. Ponadto "podatnik przed podjęciem przez Organ decyzji o zabezpieczeniu hipotecznym nie dokonywał działań zmierzających do wyzbycia swojego majątku w stopniu uniemożliwiającym spłatę spornego zobowiązania podatkowego [...]", zatem "przesłanki, jakimi kierował się Organ dokonując zabezpieczania miały, jako swój główny cel przedawnienie roszczeń". Dodatkowo Skarżący zgłosił zastrzeżenia odnośnie do tytułu wykonawczego z dnia 31 stycznia 2006 r., który jego zdaniem był prawnie bezskuteczny, gdyż wystawiony został po upływie ustawowego terminu licząc od dnia 13 stycznia 2006 r., a nie jak błędnie przyjęto od dnia 18 stycznia 2006 r. Organ do końca 2005 r. nie dokonał zabezpieczenia należności Skarbu Państwa i z dniem 1 stycznia 2006 r. nastąpiło przedawnienie roszczenia głównego, a tym samym również przedawnienie żądania odsetek od wygasłego zobowiązania podatkowego. Za błędne, zdaniem Skarżącego, należało uznać stanowisko organu, że zabezpieczenie hipoteczne, które przekształca się w zajęcie egzekucyjne, daje prawo do wystawienia tytułu wykonawczego i prowadzenia egzekucji na podstawie art. 70 § 8 O.p. skoro nie zachowano terminów określonych przepisem art. 154 § 4 u.p.e.a.

Według Skarżącego organ winien najpierw uchylić zajęcie zabezpieczające. Organ nadzoru w zaskarżonym postanowieniu wskazał błędną datę doręczenia decyzji z dnia [...] grudnia 2005 r. [18 stycznia 2006 r. zamiast 13 stycznia 2006 r.] zatem nastąpiło uchybienie 14 dniowego terminu, o którym mowa w art. 154 § 4 pkt 2 u.p.e.a. dlatego zajęcie zabezpieczające nie przekształciło się w zajęcie egzekucyjne i dalsze działania organu powinny zostać uznane za bezprawne według Strony. Organ nadzoru oparł się na błędnych faktach i okolicznościach mających istotny wpływ na wynik sprawy, co skutkuje ograniczeniem prawa do dysponowania przez Skarżącego majątkiem i rodzi konsekwencje karno-skarbowe. Błędne były twierdzenia organów i sądów administracyjnych dotyczące ciągłości zabezpieczeń hipotecznych. Pierwsze zabezpieczenie hipoteczne zostało dokonane w 2002 r., czyli pod rządami przepisów objętych orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego zatem wznowienie jest dopuszczalne i winno doprowadzić do zastosowania norm prawnych zgodnie z intencją Trybunału Konstytucyjnego. Ponadto organ analizując tezy wyroku Trybunału Konstytucyjnego nie powinien ograniczać się do wątku zbieżności lub rozbieżności norm dawnego art. 70 § 6 O.p., ale również zbadać czy w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, nie mamy do czynienia z nowymi okolicznościami mającymi istotny wpływ na wynik postępowania.

Minister Rozwoju i Finansów [dalej jako: "Minister", "Organ drugiej instancji"] postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r. utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2014 r. wydane w postępowaniu wznowieniowym o odmowie uchylenia postanowienia organu nadzoru z dnia [...] grudnia 2010 r.

Organ drugiej instancji stanął na stanowisku, że w przedmiotowej sprawie miał zastosowanie art. 70 § 8 O. p. obowiązujący od dnia 1 stycznia 2003 r., zgodnie z którym nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Powyżej powołany przepis nie stanowił zaś przedmiotu kontroli zgodności z Konstytucją przez Trybunału Konstytucyjnego w postępowaniu zakończonym wyrokiem z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12, stąd też wyrok ten ma zastosowania w niniejszej sprawie. Postępowanie przed Trybunałem Konstytucyjnym dotyczyło bowiem art. 70 § 6 O. p. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r.

Minister Rozwoju i Finansów podniósł, że nie posiada kompetencji do badania zgodności przepisów prawa z Konstytucją i nie może odmówić zastosowania przepisu, dopóki przepis ten nie utraci mocy obowiązującej.

Organ drugiej instancji dodał również, iż postanowienie Organu nadzoru z dnia [...] grudnia 2010 r. zostało również poddane administracyjnej kontroli sądowej, w wyniku której wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu z dnia 20 kwietnia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 317/11 oddalił skargę. Wyrok ten został utrzymany w mocy wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2013 r. sygn, II FSK 1806/11. Organ dostrzegla także, że w następstwie powyższego Skarżący wystąpił z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego ww. wyrokiem, w skutek czego Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 6 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 114/14 odrzucił skargę o wznowienie ww. postępowania sądowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o stwierdzenie, że ww. postanowienia Ministra Rozwoju i Finansów zostało wydane z istotnym naruszeniem przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy, uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu nadzoru oraz o zasądzenie na rzecz Strony kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

- art. 151 § 1 pkt 2 w związku z art. 145 § 1 i art. ustawy z dnia 14.06.16 Kodeks postępowania administracyjnego [tekst jednolity Dz.U. z 2016 r., poz. 23, dalej jako "k.p.a."] w związku z niezastosowaniem niniejszego przepisu w sytuacji zaistnienia przesłanek do uchylenia postanowienia organu nadzoru.

- art. 145a § 1 k.p.a. poprzez bezpodstawną odmowę wznowienia postępowania w oparciu o ten przepis,

- art. 70 § 8 O.p. poprzez uznanie, że normy niniejszego przepisu mają zastosowanie, pomimo orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12.

W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, iż wyrokiem z dnia 17 marca 2016 r. Sąd Najwyższy stwierdził, że niedopuszczalne jest dochodzenie roszczeń zabezpieczonych hipoteką po ustawowym terminie przedawnienia, potwierdzając tym samym stanowisko wyrażone w powyżej powołanym orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r. Dodatkowo zaś Sąd Najwyższy zauważył, że normy prawne wynikające z art 70 § 6 O.p w brzmieniu analizowanym przez Trybunału Konstytucyjnego są identyczne z obowiązującym art. 70 § 8 O.p.. Przepis ten brzmi: "Nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu". Przepis ten ma więc analogiczną treść [poza nie mającym w sprawie znaczenia uzupełnieniem w postaci słów "lub zastawem skarbowym"], jaką miał art. 70 ust. 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r."

Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem organu, iż niekonstytucyjność art. 70 § 6 O.p. odnosi się wyłącznie do braku przedawnienia należności podatkowych przy ich zabezpieczeniu w toku postępowania kontrolnego a przed wydaniem decyzji podatkowej, gdyż ograniczenie tego typu nie wynika z sentencji analizowanego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Z powyższego wywodzi, że wbrew utrwalonemu stanowisku orzecznictwa i doktryny stwierdzenie niezgodności przepisu z Konstytucją, należałoby uznać, iż stwierdzenie niekonstytucyjności konkretnego przepisu, nie dotyczy wyłącznie danego przepisu, ale normy prawnej, którą jest z niego wywiedziona. Nie można zatem twierdzić, że kontynuator tego przepisu, nadal tkwiący w ustawie pod zmienionym numerem [art. 70 § 8 O.p.] obowiązuje tak, jakby go wyrok o niekonstytucyjności poprzednika w ogóle nie dotyczył. Niezgodność z Konstytucją dotyczy określonej normy prawnej, którą przepis wyraża a nie jednostek redakcyjnych, pełniących wyłącznie rolę porządkującą wewnątrz aktu prawnego, w którym się znajduje. Jak wywodzi Skarżący, powinnością ustawodawcy jest przepis ten z ustawy usunąć wraz z ogłoszeniem wyroku Trybunału Konstytucyjnego, gdyż w przeciwnym wypadku doszłoby się do karkołomnego wniosku o możliwości dowolnego zmieniania numeracji przepisów w ustawach, np. w razie tworzenia tekstu jednolitego i omijania w ten sposób wyroków Trybunału Konstytucyjnego. Za zbędną powinno się uznać potrzebę powtórnego rozpatrywania przez Trybunał Konstytucyjny zgodności, tym razem art. 70 § 8 O.p. z Konstytucją, skoro przepis ten, co do kwestii, z powodu której orzeczona została jego niekonstytucyjność, się nie zmienił.

Zdaniem Strony z powyższego wynika, że art. 70 § 8 O.p. nie stoi już na przeszkodzie przyjęciu przedawnienia zobowiązania podatkowego, które zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W ustalonych okolicznościach rozpoznawanej sprawy, przedawnienie zobowiązania podatkowego pozwanego nastąpiło z dniem 31 grudnia 2005 r., co oznacza, że zobowiązanie podatkowe wygasło. W przedmiotowej sprawie pomimo zabezpieczenia zobowiązań podatkowych hipoteką, biegło przedawnienie zobowiązania podatkowego na podstawie przepisów prawa podatkowego, co sprawiło, że po upływie wskazanego terminu przedawnienia, zgodnie z tym prawem – zobowiązanie podatkowe wygasło. Tym samym na podstawie art. 94 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, wygaśnięcie zobowiązania podatkowego spowodowało wygaśniecie hipoteki. Wierzyciel podatkowy nie może powoływać się na domniemanie skuteczności hipoteki ze względu na rangę prawa rzeczowego ograniczonego.

Strona dodała również, iż w komentarzach do O.p., wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na skutek przedawnienia powoduje odpadnięcie podstawy prawnej wykonania zobowiązania podatkowego w całości, a postępowanie podatkowe w sprawie takiego zobowiązania podlega umorzeniu, jako już bezprzedmiotowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Kontroli Sądu poddano zaskarżone postanowienie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] listopada 2016 r. utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2014 r. wydane w postępowaniu po wznowieniu postępowania o odmowie uchylenia postanowienia organu nadzoru z dnia [...] grudnia 2010 r.

Należy podkreślić, że Skarżący jako podstawę wznowienia wskazał art. 151 § 1 pkt 2 k.p.a. w zw. z art. 145 § 1 k.p.a. oraz art 16 k.p.a. i art. 145a § 1 k.p.a. powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., w sprawie SK 40/12. Jego sentencja w pkt 2 stanowi: "Art. 70 § 6 ustawy powołanej w punkcie 1 [Ordynacja podatkowa], w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji." Analiza i lektura akt sprawy wskazuje, że kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego w aspekcie zabezpieczenia go hipoteką po raz pierwszy została podniesiona przez Stronę jako zarzut naruszenia prawa w skardze do sądu administracyjnego z dnia 11 stycznia 2011 r.

W uzasadnieniach orzeczeń wydanych wcześniej w sprawie postępowania egzekucyjnego z nieruchomości, prowadzonego wobec Skarżącego Sądy podkreślały, że przepis, w którego treści, po wyroku Trybunału Konstytucyjnego Skarżący upatruje podstawy do umorzenia postępowania egzekucyjnego z powodu jego przedawnienia – nie stanowi takiej podstawy. I tak, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 kwietnia 2013 r., sygn. akt. II FSK 1806/11, a także w postanowieniu tego Sądu z dnia 6 sierpnia 2014 r., sygn. akt. II FSK 114/14 wskazano na ustanowienie w stosunku do Skarżącego hipotek zabezpieczających zobowiązanie podatkowe w 1999 r., a rozważania prawne dotyczyły stosowania i wykładni art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej, czyli przepisu w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r.

Na uwagę zasługuje – po pierwsze – że rozpoznawana sprawa jest kolejną wywołaną przez Skarżącego w odniesieniu do prowadzonego wobec niego postępowania egzekucyjnego opartą na zarzutach wskazujących na przedawnienie zobowiązania w związku z wyrokiem 8 października 2013 r.

Zanim Skarżący zwrócił się do organów administracji z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej we W. z [...] grudnia 2010 r. utrzymującym w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego we W. z [...] listopada 2010 r. o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 31 stycznia 2006 r., Skarżący wystąpił do Naczelnego Sądu Administracyjnego o wznowienie postępowania zakończonego wyrokiem tego Sądu z dnia 24 kwietnia 2014 r. domagając się wznowienia tego postępowania, uchylenia w całości tego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz uchylenia w całości orzeczeń poprzedzających wyrok z 24 kwietnia 2013 r. tj. postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] listopada 2010 r. postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] grudnia 2010 r., wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2011 r. W kierowanym do Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnieniu wniosku o wznowienie Skarżący wyartykułował argumenty analogiczne jak w rozpoznawanej sprawie, wskazując, że w wyroku z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12 Trybunał Konstytucyjny uznał, że jest sprzeczne z konstytucją, że zobowiązania podatnika w ogóle się nie przedawniały i nakazał zmianę prawa, zaś wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2002 a jego obecny odpowiednik, czyli art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej, powiela normę prawa zastosowaną w przepisie uznanym za niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji.

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając kierowany do niego analogiczny wniosek zwrócił uwagę, że kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego w aspekcie zabezpieczenia go hipoteką po raz pierwszy została podniesiona przez skarżących jako zarzut naruszenia prawa w skardze do sądu administracyjnego z dnia 11 stycznia 2011 r.; w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 kwietnia 2011 r., w sprawie I SA/Wr 317/11 wskazano na ustanowienie hipotek zabezpieczających zobowiązanie podatkowe w 1999 r., a rozważania prawne dotyczyły stosowania i wykładni art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej, czyli przepisu w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r.; także rozważania prawne Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w uzasadnieniu wyroku z dnia 24 kwietnia 2013 r. w sprawie II FSK 1806/11 dotyczyły wyłącznie art. 70 § 8 O.p. Sąd podkreślił, że decyzje organów podatkowych nie mogły zostać oparte o przepis art. 20 § 1 i § 2 ustawy zmieniającej O.p. w związku z art. 70 § 1 i § 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., skoro hipoteki zostały ustanowione w 2005 r., a ustawowy termin przedawnienia upływał na podstawie art. 70 § 1 O.p. z dniem 31 grudnia 2005 r. to zastosowanie znajdował przepis art. 70 § 8 O.p. Sąd podkreślił, że sentencja wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., w sprawie SK 40/12 nie dotyczy przepisu art. 70 § 8 O.p., który był podstawą wydanych wobec Skarżących decyzji administracyjnych poddanych następnie kontroli sądowoadministracyjnej; wyroki Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności danego aktu normatywnego lub jego części [określonego przepisu] nie skutkują żadnymi zmianami w prawie uchwalonym po utracie mocy obowiązującej poddanego kontroli konstytucyjnej przepisu, a tylko potwierdzają fakt braku zgodności kontrolowanej normy z Konstytucją. W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny, postanowieniem z dnia 6 sierpnia 2014 r., sygn. akt. II FSK 114/14 odrzucił skargę o wznowienie postępowania sądowego.

Po drugie, także w rozpatrywanej sprawie o wznowienie postępowania należy wskazać, że decyzje organów podatkowych nie mogły zostać oparte o przepis art. 20 § 1 i § 2 ustawy zmieniającej O.p. w związku z art. 70 § 1 i § 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r. Należy wskazać, że w art. 20 § 1 ustawy zmieniającej O.p. ustanawiano zasadę, zgodnie z którą do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej O.p. stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą O.p. Wyjątek od niej przewidziano w § 2 art. 20 ustawy zmieniającej O.p., gdzie wskazano, że jeżeli dotychczasowe przepisy określały korzystniejsze dla podatnika zasady i terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych, stosuje się przepisy obowiązujące przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej O.p. W zakresie normy wynikającej z art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2002 r. dla zobowiązań podatkowych zabezpieczonych hipoteką w relacji do normy wynikającej z art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 8 O.p. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. nie wynikały dla podatników żadne korzystniejsze zasady i terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych. Wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego, którego umorzenia, dopatrując się podstaw wskazujących na przedawnienie zobowiązań żąda Skarżący był przedmiotem kontroli sądowej już dwukrotnie: raz w następstwie wniosku o wznowienie postępowania sądowego, zakończonego postanowieniem z dnia 6 sierpnia 2014 r., sygn. akt. II FSK 114/14 odrzucającym skargę o wznowienie postępowania sądowego, oraz wcześniej, w ramach rozpatrywania sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w sprawie I SA/Wr 317/11 a następnie przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie II FSK 1806/11.

W rozpoznawanej sprawie hipoteki zostały ustanowione w 2005 r., a ustawowy termin przedawnienia upływał na podstawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej z dniem 31 grudnia 2005 r., zastosowanie znajdował przepis art. 70 § 8 O.p. Organy przyjęły prawidłowe zapatrywanie, zgodnie z którym przepisy znajdujące zastosowanie do sytuacji Skarżącego nie stanowiły przedmiotu kontroli zgodności z Konstytucją przez Trybunału Konstytucyjnego w postępowaniu zakończonym wyrokiem z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12, które dotyczyło art. 70 § 6 O. p. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r.

Sentencja wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., w sprawie SK 40/12 nie dotyczy przepisu art. 70 § 8 O.p., który był podstawą wydanych wobec Skarżącego decyzji administracyjnych poddanych następnie kontroli sądowoadministracyjnej. Wyroki Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności danego aktu normatywnego lub jego części [określonego przepisu] nie skutkują żadnymi zmianami w prawie uchwalonym po utracie mocy obowiązującej poddanego kontroli konstytucyjnej przepisu, a tylko potwierdzają fakt braku zgodności kontrolowanej normy z Konstytucją. Wskazał na to Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku w sprawie SK 40/12. W pkt 5.2 tego uzasadnienia zaznaczono, że zakwestionowany przepis od 1 stycznia 2003 r. nie miał już zastosowania do nowych zabezpieczeń należności podatkowych z uwagi na utratę jego mocy obowiązującej. W sprawie dotyczącej wznowienia postępowania sądowoadminstracyjnego na ściśle określonej podstawie wynikającej z art. 145a § 1 k.p.a. bez znaczenia pozostają dalsze wywody zawarte w pkt 5.2 uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie SK 40/12, dotyczące zastrzeżeń co do konstytucyjności art. 70 § 8 O.p. obowiązującego od dnia 1 stycznia 2003 r.

Podkreślenia wymaga, że moc wiążącą ma tylko rozstrzygnięcie zawarte w sentencji wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Wobec tego nie jest dopuszczalne, aby organ administracyjny rozpoznający wniosek o wznowienie postępowania mógł samodzielnie decydować, że z podstawy prawnej zawartej w art. 145a § 1 k.p.a. wynika generalna kompetencja do wznowienia postępowania, które zostało zakończone prawomocnym orzeczeniem, wyłącznie w oparciu o domniemanie braku zgodności z Konstytucją RP przepisu, który był podstawą wydanej decyzji administracyjnej. W takim przypadku to organ administracji kreowałby nieistniejącą w przepisach k.p.a. podstawę wznowieniową. Jak wskazano w orzecznictwie, z treści art. 71 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym [Dz. U. Nr 102, poz. 643 z późn. zm] wynika, co powinno zawierać orzeczenie Trybunału. Wymogi te nierozerwalnie związane są z zasadą wynikającą z art. 66 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym, który to przepis stanowi, że Trybunał orzekając jest związany granicami wniosku, pytania prawnego lub skargi [por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2010 r., w sprawie I FSK 1735/08, publ. LEX nr 593693]. Brak jest także podstaw do wystąpienia w rozpatrywanej sprawie z pytaniem prawnym do Trybunału Konstytucyjnego w trybie art. 193 Konstytucji, co do zgodności przepisu art. 70 § 8 O.p. z Konstytucją, ponieważ podstawa do wznowienia postępowania w postaci orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego musi istnieć przed jego wszczęciem, a nie stanowić jego następstwo.

Stanowisko takie należy uznać za ugruntowane w judykaturze Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego. Jak wskazano w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 kwietnia 2014 r., w sprawie II FSK 827/14 w sytuacjach, w których wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy wyraźnie wskazanego okresu obowiązywania niekonstytucyjnego przepisu, to brak jest ustawowej przesłanki do wznowienia postępowania w sprawach, w których orzeczono w oparciu o stan prawny nie objęty tym okresem [publ. LEX nr 1447079]. Podobne poglądy co do wznowienia postępowania podatkowego w oparciu o przepis art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej wyraził Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku w sprawie I FSK 1735/08. W postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 14 listopada 2013 r., w sprawie II CZ 71/13 stwierdzono co do analogicznego do art 145a k.p.a. na gruncie procedury cywilnej art. 401¹ Kodeksu postępowania cywilnego, że dokonanie przez sąd wykładni przepisu stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia, zbieżnej z treścią normy prawnej, która weszła w życie po wydaniu orzeczenia i która została uznana przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodną z Konstytucją RP, nie stanowi podstawy wznowienia na podstawie art. 401¹ k.p.c. [publ. LEX nr 1396407].

Powyższe zapatrywanie Sądu jest również zgodne ze stanowiskiem jakie zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 114/14 [orzeczenie dostępne pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl] oddalającym skargę kasacyjną m.in. Skarżącego od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 317/11.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.] skargę oddalił