Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 560/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2006-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Wiciak, Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Teresa Randak (sprawozdawca), Protokolant Agnieszka Zygmunt, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 listopada 2006 r. sprawy ze skargi R. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie ulgi płatniczej - umorzenie odsetek za zwłokę uchyla zaskarżoną decyzję


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Prezydent Miasta C. odmówił R. R. umorzenia odsetek za zwłokę w podatku od środków transportowych za lata 1999 – 2001 w kwocie [...]zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż w przeprowadzonym postępowaniu dowodowo – wyjaśniającym ustalono, że:

1) wnioskujący o ulgę prowadzi działalność gospodarczą uzyskując z tego tytułu w 2004 r. średniomiesięczny dochód w wysokości [...] zł. netto,

2) żona zobowiązanego uzyskała w 2004 r. średniomiesięczny dochód w wysokości [...] zł. netto,

3) zobowiązany wraz z żoną posiada mieszkanie o pow. [...] m. kw. na zasadzie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu,

4) zobowiązany posiada samochody marki x1 z [...], marki x2 z [...] r. wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej oraz nieużywany samochód marki x3 z [...] r., od którego składka z tytułu ubezpieczenia wynosi [...] zł. rocznie,

5) na utrzymaniu zobowiązanego i jego żony pozostaje dwoje studiujących dzieci,

6) żona zobowiązanego uzyskała kredyt w wysokości [...] zł. którego spłata miesięczna wynosi kwotę [...]zł.

Powołując się na treść art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm. ) organ podatkowy podniósł, iż w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika na jego wniosek można umorzyć zaległy podatek lub odsetki za zwłokę. O sytuacji określonej we wskazanym przepisie można mówić w przypadku – jak nazwał to organ – znacznego obniżenia zdolności płatniczej podatnika spowodowanej zaistnieniem obiektywnych czynników zewnętrznych, na wystąpienie których podatnik nie mógł mieć wpływu, a spłata lub wyegzekwowanie należności podatkowych w sposób istotny podważyłaby warunki egzystencji podatnika. Powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, organ podatkowy podkreślił, iż uznaniowy charakter decyzji w sprawie zastosowania ulg, nakłada na te organy przede wszystkim obowiązek ustalenia istnienia przesłanek wymienionych w tym przepisie tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, gdyż ich istnienie stanowi konieczną przesłankę do rozważenia w dalszej kolejności zastosowania ulgi bądź jej niezastosowania. Zauważył przy tym, że stwierdzenie istnienia tych przesłanek nie zobowiązuje organu podatkowego do wydania pozytywnej dla podatnika decyzji.

W dalszej kolejności organ podatkowy powołując się na zgromadzony w sprawie materiał dowodowy uznał, iż nie może zostać uwzględniony wniosek podatnika, gdyż sytuacja finansowa i majątkowa rodziny zobowiązanego wskazuje, że jest on w stanie uregulować należność podatkową. Jak zaznaczono dochód na jedną osobę w rodzinie przekracza kwotę [...]zł. miesięcznie. Zobowiązany posiada dwa samochody wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, a ponadto samochód z którego nie korzysta, a pomimo to finansuje koszty ubezpieczenia w wysokości [...] zł. Organ podatkowy wskazał, iż takie postępowanie jest nieracjonalne, gdyż powinien taki samochód zostać sprzedany, a środki pozyskane z tego tytułu przeznaczone na spłatę zaległości podatkowych. Organ podkreślił, że nie można wymagać od organu podatkowego aby w drodze udzielania ulg finansował skutki nieracjonalnych działań podatnika. Zauważył także, iż żona zobowiązanego uzyskała kredyt, co świadczy o zdolności kredytowej, a w konsekwencji o dobrej kondycji finansowej. Reasumując powyższe rozważania organ podkreślił, iż w jego ocenie nie wystąpiła żadna z przesłanek określonych w treści art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, a skoro tak to wniosek o umorzenie odsetek za zwłokę z tytułu zaległości podatkowych nie zasługiwał na uwzględnienie.

Od decyzji organu pierwszej instancji strona wniosła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. W odwołaniu podniesiono, że organ podatkowy oparł się na zaświadczeniach o uzyskanych dochodach w 2004 r. nie uwzględniając obecnej sytuacji, a wskazującej iż dochód ten wynosi łącznie [...]zł. miesięcznie, a to oznacza, iż na osobę w miesiącu przypada nie jak wskazał to organ [...] zł., a [...] zł., Strona zakwestionowała także ocenę organu podatkowego dotyczącą samochodu marki x3 wskazując iż nie jest możliwa jego sprzedaż, gdyż po pierwsze wymaga on remontu, po drugie zaś nikt nie jest zainteresowany kupnem samochodu z [...] r. Wskazano także, iż samochód x4 nr rej. [...], od którego powstała zaległość podatkowa, nie był wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zły stan techniczny. Samochód ten został przekazany do złomowania, o czym świadczą dokumenty dołączone do wniosku, a nie uwzględnione przez organ podatkowy. Zwrócono także uwagę na sposób postępowania z kontrahentami, którymi głównie są jednostki organizacyjne Gminy C. oraz na wspomaganie tych jednostek poprzez nieodpłatne przekazywanie na ich rzecz produktów . W końcowej części odwołania zawarta została informacja, iż dotychczasowa działalność gospodarcza prowadzona wspólnie z żoną została przez stronę zawieszona z dniem [...] 2005 r., a nowo rozpoczęta wspólnie z kolegą przyniosła w pierwszym miesiącu stratę.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej decyzję organu pierwszej instancji w mocy. W uzasadnieniu decyzji podzielono poglądy wyrażone przez organ pierwszej instancji oraz podkreślono, iż sytuacja i standard życia rodziny kształtuje się na – jak to określono – dość wysokim poziomie. Wskazując, iż kryterium dochodowe dla czteroosobowej rodziny wynikające z ustawy o pomocy społecznej wynosi [...] zł., a dochód rodziny zobowiązanego około [...] netto miesięcznie, przyjęto, iż dochody podatnika i jego żony znacznie przekraczają wskazane powyżej kryterium, a organ pierwszej instancji zasadnie porównał sytuację zobowiązanego z sytuacją przeciętnego podatnika. W ocenie organu sytuacja majątkowa wnioskodawcy kształtuje się powyżej przeciętnej zatem decyzja organu pierwszej instancji nie narusza prawa, a skoro tak brak jest podstaw do jej uchylenia.

Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego została zaskarżona przez podatnika do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W pierwszej kolejności zakwestionowano stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego w odniesieniu do wysokości dochodów osiąganych przez skarżącego i jego żonę w chwili podejmowania decyzji, wskazując iż dochód ten wynosił miesięcznie kwotę [...] zł. co wynikało z zaświadczenia PIT – 5, potwierdzonego przez Urząd Skarbowy, którego Kolegium nie uwzględniło przy ocenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Zaznaczono także, iż w odwołaniu od decyzji wniesiono nie tylko o umorzenie odsetek za zwłokę ale także o umorzenie należności głównej, a więc łącznie o kwotę [...] zł. Zakwestionowano także stanowisko organu w odniesieniu do poziomu życia podnosząc iż organ ten nie uwzględnił iż samochody świadczące o tym poziomie stanowią środek trwały i są niezbędne do prowadzenia przez żonę skarżącego działalności gospodarczej, a ponadto że samochód marki x4 był w okresie powstania zaległości podatkowej w bardzo złym stanie technicznym i w tym czasie nie był wykorzystywany do działalności gospodarczej. Skarżący wskazał, iż należność w wysokości [...] egzekwowana jest w drodze postępowania egzekucyjnego i z tego tytułu organ dokonał zajęcia ruchomości tj. samochodu marki x1. W końcowej części skargi skarżący podkreślił, że na skutek trudnej sytuacji finansowej oraz sytuacji rodzinnej, w tym na utrzymaniu studiujących dzieci na dwóch różnych uczelniach nie jest w stanie uregulować należności z tytułu odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej.

Skarżący wniósł o:

1) uchylenie zaskarżonej decyzji,

2) wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji

3) przyznanie prawa pomocy w zakresie całkowitym.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skargę należy uznać za uzasadnioną.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem legalności, a więc zgodności działań administracji z obowiązującym prawem.

W sytuacji, gdy sąd administracyjny stwierdzi, iż wydana decyzja narusza prawo, to zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.) uchyla decyzję w części lub całości. Uchylenie decyzji następuje w przypadku, gdy doszło do naruszenia prawa materialnego, mającego wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Przedmiot sporu ogranicza się do ustalenia czy istniały prawne podstawy do odmowy umorzenia skarżącemu odsetek za zwłokę z tytułu podatku od środków transportowych za lata 1999 – 2001.

Przechodząc do oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia należy na wstępie zauważyć, iż zasadnie organy podatkowe podkreślając uznaniowy charakter decyzji wskazały, że nawet stwierdzenie istnienia jednej z przesłanek określonych w treści art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej nie nakłada na te organu obowiązku uwzględnienia wniosku i umorzenia zaległości, czy odsetek.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalony został pogląd, iż kontroli nie podlega uznanie samo w sobie, ale kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego (por. wyrok NSA z 09.01.2002 w sprawie III S.A. 830/00). Potwierdza to również doktryna. Wskazuje się, iż ocenie może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie natomiast zasadność i celowość odmowy (por. J. Kotecki – Odmowa umorzenia zaległości podatkowej – uznaniowość decyzji organów podatkowych, Doradca podatkowy, t. 2, 2000/3/58). Kontrolą sądu objęta zatem będzie ta część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia przez organy podatkowe faktu istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi przewidzianej w art. 67 § 1 O.p. Sąd stwierdził, iż w rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia wymienionego przepisu przez błędną interpretację pojęć "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny", a właściwie poprzez przyjęcie braku przesłanki "ważnego interesu" na podstawie materiału dowodowego nie dającego podstaw do wysnucia takiego wniosku i zupełnego braku oceny istnienia drugiej z przesłanek tj. interesu publicznego.

Należy bowiem zauważyć, że uznaniowy charakter decyzji nie zwalnia organów podatkowych z przeprowadzenia postępowania zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, w tym przepisów dotyczących prowadzenia postępowania dowodowego. W rozpatrywanej sprawie – w ocenie Sądu – doszło do naruszenia przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że organ pierwszej instancji oparł rozstrzygnięcie na braku istnienia przesłanki ważnego interesu podatnika i z tego też powodu odmówił umorzenia odsetek za zwłokę. Wywiedzenie takiego wniosku na podstawie tylko i wyłącznie dochodów osiąganych przez podatnika i jego żonę w roku podatkowym 2004 r. bez analizy ponoszonych przez stronę wydatków i faktycznych możliwości uregulowania obciążenia na rzecz gminy z tytułu odsetek za zwłokę należy ocenić jako działanie nieuprawnione i stojące w sprzeczności z zasadą prawdy obiektywnej określonej w treści art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Zasada ta nakłada na organy podatkowe obowiązek podjęcia wszelkich działań dla ustalenia stanu faktycznego i rozstrzygnięcia sprawy, oraz obowiązek zgromadzenia całości materiału dowodowego, a także ocenę tego materiału na zasadzie swobodnej jego oceny ( art. 191 Ordynacji ). W aktach sprawy znajduje się zaświadczenie o wysokości osiągniętego dochodu przez skarżącego i jego żonę w 2005 r., kserokopie wpłat na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej "Północ" z siedzibą w C., a także dokumenty potwierdzające kontynuowanie nauki na wyższych uczelniach przez dzieci skarżącego. Organ podatkowy nie ocenił w sposób wszechstronny zgromadzonego materiału dowodowego, a rozstrzygnięcie oparł o ten materiał, który potwierdzał założenie organu o braku przesłanki ważnego interesu podatnika.

Organ ten nie dokonał żadnej analizy co do istnienia, bądź nie istnienia w rozpatrywanej sprawie przesłanki interesu publicznego, która stanowi równorzędną i niezależną przyczynę zastosowania ulg podatkowych.

Użycie przez Ustawodawcę ogólnych zwrotów: "ważny interes podatnika", "interes publiczny" stwarza konieczność dokonania przez organ oceny różnych okoliczności , w tym aktualnej sytuacji składającego wniosek, czasu i sposobu powstania zaległości czy też zachowań dotyczących wywiązywania się przez podatnika z zobowiązań wobec jednostki samorządu terytorialnego. . Granice swobodnego uznania wyznacza zarówno ważny interes podatnika, jak i interes publiczny, co wiąże się z koniecznością odpowiedzi przez organ na pytanie – czy w konkretnym przypadku udzielenie ulgi lub też domaganie się spełnienia obowiązku podatkowego nie będzie sprzeczne z ważnym interesem podatnika lub też z interesem publicznym. Organ zatem zobowiązany jest do wyważenia tych interesów, w taki sposób, żeby podjęta decyzja uwzględniała przesłanki art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, a przede wszystkim żeby w sposób nie budzący wątpliwości wskazywała – w konkretnej sprawie – na ich istnienie lub ich brak.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w zaskarżonej decyzji skupiło swoje rozważania na dwóch zagadnieniach:

- po pierwsze, uznało, iż zastosowanie treści art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie w razie obniżenia i to znacznego zdolności płatniczej podatnika spowodowanej klęską żywiołową, wypadkiem losowym bądź zaistnieniem innych obiektywnych czynników zewnętrznych, na które podatnik nie mógł mieć wpływu, a spłata lub wyegzekwowanie należności w sposób istotny podważyłoby warunki egzystencji podatnika. Odwołało się przy tym do ustawy o pomocy społecznej, przyjmując iż kryterium w niej ustalone dla czteroosobowej rodziny jest niższe niż dochody rodziny skarżącego, a podstawowym wyznacznikiem ważnego interesu podatnika jest jego sytuacja finansowa w chwili podejmowania decyzji w przedmiocie ulgi podatkowej. W tym miejscu zasadne jest wskazanie, iż w sprawach udzielenia ulg należy każdy wniosek ocenić indywidualnie i że nie zawsze można na zasadzie niemalże automatycznej stosować "standardowych" argumentów, bez analizy sytuacji konkretnego podatnika. Należy bowiem zauważyć, iż strona kwestionowała wysokość osiąganych w chwili złożenia wniosku dochodów, wskazując iż organ pierwszej instancji znacznie zawyżył te dochody, gdyż przyjął kwotę miesięcznych dochodów za 2004 r., zamiast za okres ośmiu miesięcy 2005 r. Organ nie odniósł się do tego zarzutu odwołania, a w uzasadnieniu decyzji przyjął bezkrytycznie kwotę dochodów, które wskazał organ pierwszej instancji, pomimo że w aktach sprawy znajdował się dowód potwierdzający zasadność twierdzenia strony.

- po drugie, uznało iż podatek od środków transportowych jest daniną o charakterze publicznym i powszechnym, a przepis o umorzeniu stosuje się doraźnie i tylko w sytuacjach wyjątkowych, a organ ma obowiązek pogodzenia ważnego interesu podatnika z interesem publicznym, z tym jednak zastrzeżeniem, że przepis art. 67 Ordynacji podatkowej ustanawia prymat interesu publicznego. Pogląd wyrażony przez Kolegium stoi w wyraźnej sprzeczności z treścią art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, który w żadnej mierze nie wprowadza prymatu interesu publicznego nad ważnym interesem podatnika, gdyż jak wcześniej wskazano, istnienie zarówno pierwszej , jak i drugiej przesłanki, jak również obydwu łącznie uprawniają organ do zastosowania ulgi podatkowej.

Na marginesie należy zauważyć, iż umorzenie zobowiązania podatkowego, czy też odsetek za zwłokę, stanowiąc wyłom od zasady płacenia podatków, tylko pozornie stawia w korzystniejszej sytuacji podatników, korzystających z takiego zwolnienia, w stosunku do tych, którzy podatek obowiązani są płacić, zważywszy na konieczność zaistnienia w/w przesłanek zwolnienia. Umorzenie zobowiązania podatkowego nie stanowi przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez Ustawodawcę podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika (np. dzieci, domowników czy pracowników). Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, czy też odsetek za zwłokę, nie poniesiono w efekcie kosztów większych niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia.

Działania organów podatkowych w rozpoznawanej sprawie, które przyjęły, iż brak było po stronie podatnika przesłanki ważnego interesu podatnika, były w ocenie Sądu działaniami naruszającymi zasady postępowania. Ocenę Sądu wydaje się potwierdzać sytuacja skarżącego w chwili wydawania wyroku, który stał się osobą bezrobotną od dnia [...] 2006 r., bez prawa do zasiłku. Syn skarżącego – jak wynika z wyjaśnień złożonych na rozprawie – zrezygnował z nauki i wyjechał poza granice Polski do pracy.

Mając na uwadze wyżej wskazane względy, Sąd uznał, iż sprawa winna być ponownie przeanalizowana, w dużo szerszym zakresie niż to uczyniono w zaskarżonej decyzji. W szczególności organ winien w sposób jasny uzasadnić, czy sytuacja finansowa i majątkowa, w jakiej znajduje się strona skarżąca, uzasadnia przyjęcie tezy o braku istnieniu przesłanki "ważnego interesu podatnika". Wyjaśnienia też wymaga kwestia istnienia lub nie "interesu publicznego" .Organ, prowadząc powtórnie postępowanie, powinien nadto ustalić, czy podatek może zostać od strony wyegzekwowany i czy odmowa umorzenia odsetek za zwłokę nie spowoduje dodatkowych ciężarów dla finansów publicznych, niewspółmiernych do egzekwowanej należności.

Wobec powyższego orzeczono jak w sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270).