Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3001/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-01-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 21 § 3, art. 121, art. 122, art. 123, art. 124, art. 128 w zw. z art. 247 § 1 pkt. 4, art. 187, art. 191, art. 194, art. 210 § 4, art. 212.
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 7 ust. 5.
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Bogusław Dauter (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Grażyna Nasierowska, Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 14 stycznia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Banku [...] S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 kwietnia 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2921/13 w sprawie ze skargi Banku [...] S.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 września 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Banku [...] S.A. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie kwotę 3600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 9 kwietnia 2014 r., III SA/Wa 2921/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Banku [...] SA w W. (dalej: skarżąca, spółka, bank) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 września 2013 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r.

2. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym: Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: Naczelnik II MUS) ustalił, że bank:

- zawyżył przychody podlegające opodatkowaniu, wykazane w korekcie zeznania CIT-8 za 2008 r. (z 30 listopada 2011 r.) o kwotę 9.355.647.63 zł, tj. kwotę naliczonych, lecz faktycznie nieotrzymanych odsetek. Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654, ze zm.; dalej: u.p.d.o.p.) organ stwierdził, że w sprawie nie miała miejsca kapitalizacja odsetek, zatem bank nieprawidłowo zaliczył ww. kwotę do podlegających opodatkowaniu przychodów;

- zawyżył przychody podlegające opodatkowaniu o kwotę 9.884.383.00 zł z tytułu wyceny pochodnych instrumentów finansowych. Organ stwierdził, że data powstania przychodu rozumianego jako zrealizowany dodatni wynik na transakcjach z kontraktów nierzeczywistych instrumentów pochodnych może zostać określona wyłącznie na podstawie art. 12 ust. 3e u.p.d.o.p. W konsekwencji, w myśl tego przepisu, obowiązek wykazania przychodu podatkowego powstanie dopiero w momencie otrzymania zapłaty;

- zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę 1.405.643.00 zł, gdyż stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 8b u.p.d.o.p. wydatki związane z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych zalicza się do kosztów uzyskania przychodów w chwili realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, albo ich odpłatnego zbycia;

- zaniżył przychody podlegające opodatkowaniu o kwotę 1.442.096.42 zł z tytułu odpisów aktualizujących i rezerw na należności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Organ powołał się na art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. b u.p.d.o.p. Przywołując treść art. 16 ust. 1 pkt 26 i art. 16 ust. 2a pkt 2 u.p.d.o.p. stwierdził, że bank zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę 637.334.79 zł z ww. tytułu;

- mógł skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 38a u.p.d.o.p., w postaci zastosowania odliczenia od podatku kwoty 618.334.95 zł;

- nie miał prawa skorzystania z obniżenia podatku należnego za 2008 r. o kwotę podatku od wpłaconych bankowi do dnia 31 grudnia 2007 r. dywidend z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, gdyż całość podatku z tego tytułu została odliczona od podatku obliczonego za wcześniejsze lata podatkowe, co skutkuje zawyżeniem dokonanych z tego tytułu odliczeń o kwotę 42.531.259.03 zł.

W konsekwencji Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. stwierdził, że skarżący w złożonej w dniu 30 listopada 2011 r. korekcie zeznania CiT-8 za 2008 r., według której podatek należny wyniósł 47.149.402.00 zł, dokonał zaniżenia należnego podatku dochodowego od osób prawnych o kwotę 38.919.482,00 zł i wydał decyzję określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. w wysokości 86.068.884.00 zł.

Rozpatrzywszy odwołanie skarżącej, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie decyzją z 18 września 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wskazał, że postępowanie podatkowe w zakresie prawidłowości rozliczeń skarżącego z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1 stycznia 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. zostało wszczęte ze względu na konieczność weryfikacji wykazanych przez skarżącego w rozliczeniu za przedmiotowy okres odliczeń od podatku, na skutek uwzględnienia przez skarżącego w złożonych za poprzednie okresy podatkowe zeznaniach CIT-8 (tj. za 2006 i 2007 r.) nieprawidłowej kwoty straty poniesionej za 2005 r., o wysokość której podatnik może obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (DUKS) wydał w dniu 24 lipca 2012 r. decyzję, którą określił skarżącemu stratę podatkową w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 1 stycznia 2005 r. do 31 grudnia 2005 r. w kwocie 3.543.342.00 zł. Uwzględnienie przez Skarżącego w rozliczeniu za poprzednie okresy podatkowe straty za 2005 r. w wysokości innej niż wynikająca z ww. decyzji DUKS spowodowało zawyżenie dokonanych odliczeń od podatku na podstawie art. 23 u.p.d.o.p., w tym m.in. w rozliczeniu za 2008 r.

W dniu 24 stycznia 2013 r. NUS wydał decyzję określającą Skarżącemu zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. w kwocie 10.102.561.00 zł. W decyzji tej organ m.in. stwierdził, że w rozliczeniu za 2007 r. dokonano odliczenia całości kwoty podatku dochodowego pobranego przez płatników z tytułu dywidend wypłaconych skarżącemu w latach 2003-2007 przysługującego na podstawie art. 23 u.p.d.o.p. Przepis art. 23 u.p.d.o.p. został uchylony art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1589). W art. 7 nowelizującej ustawy ustawodawca postanowił jednak, że podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 2007 r. nabyli prawo do odliczeń określone w art. 23 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., zachowują to prawo w zakresie i na zasadach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2006 r.

W kwestionowanej decyzji organ pierwszej instancji powołał się na ustalenia z decyzji z 24 stycznia 2013 r., w której dokonano odliczenia całości kwoty podatku dochodowego pobranego przez płatników z tytułu dywidend wypłaconych bankowi w latach 2003-2007. Na tej podstawie organ stwierdził, że skarżący nie ma prawa skorzystać z obniżenia podatku należnego za 2008 r. o kwotę podatku od wypłaconych mu do dnia 31 grudnia 2007 r. dywidend z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Biorąc pod uwagę treść art. 212 o.p. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że Naczelnik jest związany wydaną przez siebie decyzją dotyczącą 2007 r., która została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją z 27 sierpnia 2013 r., doręczoną 30 sierpnia 2013 r. Również Dyrektor jest związany wydaną przez siebie decyzją. Organ odwoławczy dodał, że decyzja Naczelnika jest dokumentem urzędowym, który w myśl art. 194 o.p. stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Zatem z uwagi na regulację zawartą w art. 212 i 194 § 1 o.p. Naczelnik Urzędu Skarbowego będąc związany wydaną przez siebie ww. decyzją, mającą rangę dokumentu urzędowego, nie mógł pominąć okoliczności wynikających z decyzji, tj. m.in. że w decyzji tej dokonano odliczenia całości kwoty podatku dochodowego pobranego przez płatników z tytułu dywidend wypłaconych skarżącemu w latach 2003-2007.

Ponadto w ocenie Dyrektora organ I instancji nie naruszył wskazanych przez skarżącego w odwołaniu przepisów postępowania. Organ podjął wszystkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a także zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Skarżona decyzja zawiera ponadto pełne uzasadnienie faktyczne i prawne.

3. Nie zgadzając się z powyższą decyzją skarżący złożył skargę do WSA w Warszawie, zarzucając jej naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 oraz art. 210 § 4 o.p., art. 23 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do 2007 r., a także art. 21 § 2 i 3 o.p.

4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga nie jest zasadna. Na wstępie wskazał, że sąd dokonując kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji uwzględnia stan faktyczny i prawny istniejący w dacie jej wydania. W dacie wydania zaskarżonej decyzji funkcjonowała w obrocie prawnym ostateczna decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z 26 czerwca 2013 r., określająca wysokość straty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005 r., jak również ostateczna decyzja z 27 sierpnia 2013 r. określająca zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. Sąd wskazał, że decyzja ostateczna korzysta z domniemania prawidłowości, które wywodzone jest z zasady trwałości decyzji administracyjnej przewidzianej w art. 16 k.p.a. i art. 128 o.p. Do chwili wyeliminowania z obrotu czy to na skutek uchylenia, czy to na skutek stwierdzenia nieważności, decyzja ma moc obowiązującą i wywiera skutki prawne. Skarżący podnosząc zarzuty naruszenia przepisów postępowania oraz zarzuty naruszenia prawa materialnego kwestionuje przyjęcie przez organy podatkowe, że nie miał prawa do skorzystania z obniżenia podatku należnego za 2008 r. o kwotę podatku od wpłaconych mu do 31 grudnia 2007 r. dywidend z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, gdyż całość podatku z tego tytułu została odliczona od podatku obliczonego za wcześniejsze lata podatkowe.

Tymczasem taka ocena organów podatkowych jest skutkiem ustalenia, że:

a. kwota straty w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 1 stycznia 2005 r. do 31 grudnia 2005 r. podlegająca odliczeniu od dochodu w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych wynosi 3.543.342,00 zł, nie zaś jak przyjmował skarżący 287.043.341,93 zł, co wynika z treści decyzji DIS z 27 czerwca 2013 r. utrzymującej w mocy decyzję DUKS z 24 lipca 2012 r. określającą wysokość straty za 2005 r.;

b. w roku podatkowym 2007 r. dokonano rozliczenia całości kwoty podatku dochodowego pobranego przez płatników z tytułu dywidend wypłaconych skarżącemu w latach 2003-2007, przysługującego na podstawie art. 23 u.p.d.o.p., co wynika z treści decyzji DIS z 27 sierpnia 2013 r., utrzymującej w mocy decyzji NUS z 24 stycznia 2013 r. w przedmiocie określenia skarżącemu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r.

Zdaniem Sądu polemika skarżącego z ww. ustaleniami w obecnym postępowaniu jest niedopuszczalna, a jej uwzględnienie przez organy podatkowe skutkowałoby nieważnością decyzji, w której odmiennie niż w uprzednio wydanych decyzjach oceniono by elementy stanu faktycznego dotyczące ustalenia wysokości straty za 2005 r. i rozliczenia podatku dochodowego pobranego przez płatników z tytułu dywidend wypłaconych skarżącemu w latach 2003-2007, przysługującego na podstawie art. 23 u.p.d.o.p.

Sąd nie podzielił natomiast stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej o konieczności potraktowania nieostatecznej decyzji DUKS określającej wysokość straty za 2005 r. i decyzji NUS dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2007 r. jako dokumentu urzędowego, stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia innego postępowania podatkowego, wywodzonego z art. 194 i 212 o.p. W ocenie Sądu w realiach niniejszej sprawy Dyrektor związany był rozstrzygnięciem zawartym w wydanej przez siebie decyzji z 26 czerwca 2013 r. i 27 sierpnia 2013 r., przy czym podstawą tego związania był art. 128 w zw. z art. 247 § 1 pkt 4 o.p. Sąd dodał, że naruszenie przepisów postępowania w tym zakresie nie miało wpływu na wynik sprawy, gdyż zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Sąd nie zgodził się z tezą skarżącej, zgodnie z którą postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego nie powinno było w ogóle się toczyć, co miało wynikać z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 stycznia 2014 r. II FPS 5/13.

W niniejszej sprawie spór pomiędzy stronami dotyczył nie tyle nadpłaty, ile wysokości straty z 2005 r. podlegającej odliczeniu w kolejnych latach podatkowych jak również rozstrzygnięcia, czy roku podatkowym 2007 r. dokonano rozliczenia całości kwoty podatku dochodowego pobranego przez płatników z tytułu dywidend wypłaconych skarżącemu w latach 2003-2007.

Wobec powyższego dla rozstrzygnięcia, czy zaistniała nadpłata w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r., konieczne było określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego. Spór między stronami nie dotyczył więc kwestii marginalnej, takiej jak prawidłowość obliczeń dokonanych w deklaracji podatkowej, ale kwestii merytorycznej. W konsekwencji, nie można uznać, że organy podatkowe w niniejszej sprawie nie mogły prowadzić postępowania w sprawie określenia wysokość zobowiązania podatkowego.

6. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżąca na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze. zm.; dalej: P.p.s.a.) zarzuciła naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy:

a) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez Dyrektora Izby Skarbowej prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 23 u.p.d.o.p. oraz art. 21 § 2 i 3 o.p. przez błędną wykładnię i niezastosowanie (w przypadku art. 21 § 2 o.p.) i nieprawidłowe zastosowanie (art. 21 § 3 o.p.) polegające na bezzasadnej odmowie uznania prawidłowości obliczenia przez skarżącego podatku należnego w korekcie zeznania (przy jednoczesnym niezakwestionowaniu skuteczności korekty);

b) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organ odwoławczy przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 121, art. 122, art. 123, art. 124, art. 187, art. 191 i art. 212 orz art. 210 § 4 o.p. przez niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego i wydanie decyzji bez przeprowadzenia postępowania wyjaśniająco-dowodowego we własnym zakresie, stosowanie w zamian niedopuszczalnych domniemań faktycznych i przyjęcie, że z uwagi na treść art. 212 o.p. ustalenia dokonane w innej decyzji organu, dotyczącej 2005 i 2007 r., wiążą w niniejszej sprawie;

- art. 194 o.p. przez błędne przyjęcie, że decyzja Dyrektora UKS korzysta z domniemania prawdziwości i zgodności z prawdą;

c) art. 141 § 4 P.p.s.a. przez nieustosunkowanie się do zarzutu naruszenia prawa materialnego.

Na tej podstawie skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

7. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu.

Należy podkreślić, że wyrokiem z 26 stycznia 2016 r., II FSK 3306/14, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Banku [...] S.A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 kwietnia 2014 r., III SA/Wa 2130/13. Wyrokiem tym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Banku na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 czerwca 2013 r. w przedmiocie określenia wysokości straty podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od stycznia do grudnia 2005 r. Istota sporu zaś w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do kwestii odliczenia straty za 2005 r., a więc kwestii już przesądzonej wymienionym wyżej wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt II FSK 3306/14.

Przesądzenie bowiem wysokości straty za 2005 r. wpływa na rozliczenia za kolejne lata podatkowe oraz służy prawidłowemu określeniu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r.

Skarga kasacyjna została oparta na podstawie z art. 174 pkt 2 P.p.s.a.,

tj. naruszeniu przepisów postępowania, które to naruszenia, zdaniem autora skargi kasacyjnej, miały istotny wpływ na wynik sprawy. W tym zakresie autor skargi kasacyjnej zarzuca sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., poprzez oddalenie skargi, mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 121, art. 122, art. 123, art. 124, art. 187, art. 191, art. 212, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego i stosowanie w zamian niedopuszczalnych domniemań oraz przyjęcie, że art. 212 Ordynacji podatkowej, powoduje że ustalenia dokonane w innej decyzji wiążą organ podatkowy.

Odnosząc się do powyższego podkreślić należy, że w sprawie bezspornym jest, że decyzją z 26 czerwca 2013 r. (doręczoną 1 lipca 2013 r.) DIS określił skarżącej wysokość straty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005 r. Strata ta podlegała odliczeniu od dochodu w następnych latach podatkowych i ostatecznie została w całości rozliczona w roku podatkowym 2008 r.

Słusznie zauważył sąd pierwszej instancji, że skarżąca składając korekty deklaracji wraz z wnioskami o stwierdzenie nadpłaty za kolejne lata podatkowe dążyła w istocie do zakwestionowania ustaleń co do wysokości straty za 2005r., które to ustalenia – z uwagi na wydaną w tym zakresie decyzję z 26 czerwca 2013r. – korzystają z domniemania prawidłowości.

Zgodnie z art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Skoro wysokość straty za 2005 r. określona została najpierw decyzją organu pierwszej instancji, a następnie utrzymana w mocy przez DIS (decyzja ostateczna) to organy podatkowe obu instancji dokonując rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za kolejne lata podatkowe zobligowane były uwzględnić stratę w wysokości wynikającej z decyzji dotyczącej 2005 r. Przy czym sąd pierwszej instancji, odmiennie niż uczynił to DIS powołał się w tym zakresie na związanie wynikające z art. 128 w zw. z art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, a nie z art. 212 i 194 tej ustawy. Powyższe nie ma w sprawie większego znaczenia. Kwestia podstawy związania zależy przede wszystkim od etapu postępowania podatkowego, tj. tego czy mamy do czynienia z decyzją ostateczną, czy też nie. Niewątpliwe, na podstawie art. 212 Ordynacji podatkowej, każdy organ podatkowy związany jest własną decyzją od chwili ich doręczenia. Związanie organu własną decyzją oznacza, że organ prowadzący postępowanie musi uwzględniać skutki prawne jakie wynikają z treści wprowadzonych do obrotu prawnego rozstrzygnięć. W chwili doręczenia decyzja wchodzi do obrotu prawnego i wiąże organ ukształtowanym na jej mocy stanem faktycznym i prawnym w zakresie sytuacji prawnej strony do czasu wzruszenia tego rozstrzygnięcia w sposób i w trybie prawem przepisanym, w tym również w postępowaniu odwoławczym. Związanie organu treścią wydanej decyzji oznacza, że nie może on pominąć treści własnego rozstrzygnięcia, które ukształtowało prawa i obowiązki strony, wobec czego stan taki winien organ uwzględnić również w innych postępowaniach, które prowadzi, a które pozostają w związku podmiotowoprzedmiotowym z materią sprawy rozstrzygniętą choćby nieostateczną decyzją, ale już funkcjonującą w obiegu prawnym i z niego niewyeliminowaną. Związanie organu decyzją doręczoną stronie trwa przez cały okres jej pozostawania w obrocie prawnym (por. J. Borkowski [w]. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2012, s. 911).

Przepis art. 128 Ordynacji podatkowej, dotyczy z kolei zasady trwałości decyzji i odnosi się wyłącznie do decyzji ostatecznych, które mogą być wzruszone jedynie

w trybach nadzwyczajnych.

Z uwagi na treść art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. oraz wynikające z przepisów Ordynacji podatkowej związanie wydaną decyzją, organ podatkowy dokonując rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za kolejne lata podatkowe zobligowany był uwzględnić stratę w wysokości wynikającej z decyzji z 26 czerwca 2013 r.

Wadliwość stanowiska skarżącej w tym zakresie, przesądza o braku zasadności pozostałych, powiązanych z tą kwestią zarzutów skargi kasacyjnej, zwłaszcza dotyczących postępowania dowodowego. Skoro bowiem organ podatkowy związany był własną decyzją określającą wysokość straty za 2005 r., to nie mógł w tym zakresie prowadzić postępowania dowodowego i dokonywać odmiennych ustaleń.

Niezasadny jest także zarzut dotyczący naruszenia art. 141 §4 P.p.s.a. przez brak ustosunkowania się do podniesionego w skardze zarzutu naruszenia prawa materialnego, tj. art. 21 §3 Ordynacji podatkowej. Sąd wyjaśnił bowiem, że w przypadku zakwestionowania prawidłowości skorygowanej deklaracji podatkowej złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, organ podatkowy nie ma obowiązku przed rozpatrzeniem tego wniosku wszczynać w każdej sprawie postępowania celem określenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 §3 O.p. Z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 stycznia 2014 r., sygn. akt II FPS 5/13 wynika nie tyle zakaz prowadzenia postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w razie wystąpienia przez podatnika z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, ile jego uprawnienie do niewszczynania w każdym przypadku takiego postępowania. Słuszne są zatem wywody Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, że spór nie dotyczył prawidłowości obliczeń dokonanych w deklaracji podatkowej, ale kwestii merytorycznej. W konsekwencji nie można uznać, że organy podatkowe nie mogły prowadzić postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego.

W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1) tej ustawy w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (j.t. Dz.U. z 2013 r. poz. 490).