Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 508/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2008-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 pkt 2 i art 16 ust 1 pkt 38
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Protokolant Starszy Referent Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi ,,A" Sp. z o.o. z siedzibą w W na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 maja 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] określającą skarżącej A spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2002r. w wysokości 314.324,-zł. i orzekł o obniżeniu zobowiązania z tego tytułu do kwoty 296.711,-zł.

Powodem określenia podatku w innej wysokości, niż wykazanej w zeznaniu przez A spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, zwaną dalej "Spółką", było stwierdzenie m.in., że Spółka zaniżyła przychody o kwotę 1.013.958,91 zł stanowiącą równowartość nieodpłatnego świadczenia otrzymanego w związku z korzystaniem ze środków pieniężnych otrzymanych od B S.A. oraz zawyżyła koszty uzyskania przychodów: o kwotę 30.950,00 zł stanowiącą równowartość dodatkowego wynagrodzenia przyznanego i wypłaconego w 2002 r. T. K. i o kwotę 16.249,01 zł stanowiącą równowartość wynagrodzeń R. C. i Z. S. wraz z obciążeniami pochodnymi od tych wynagrodzeń płatnych na rzecz ZUS.

Odnośnie pierwszej z wymienionych powyżej kwestii organy podatkowe ustaliły, że Spółka w dniu 27 września 2001 r. otrzymała od B S.A. kwotę 16.500.000,-zł z przeznaczeniem na nabycie akcji spółki giełdowej C S.A. W związku z przekazanymi środkami pieniężnymi, w tym samym dniu strona wystawiła weksel własny in blanco jednocześnie podpisując deklarację wekslową. W dniu 28 września 2001 r. w związku z zawarciem umowy przedwstępnej zakupu akcji spółki giełdowej C S.A. Spółka wpłaciła kwotę 16.500.000,-zł na rachunek D S.A. jako zaliczkę, otrzymując w zamian od sprzedawcy wypełniony weksel in blanco na zabezpieczenie roszczeń o zwrot wpłaconej zaliczki w razie niedojścia umowy sprzedaży do sKutku. Spółka dokonała częściowego zwrotu otrzymanej od B S.A. kwoty 16.500.000,- zł i na dzień 31 grudnia 2002 r. zadłużenie Spółki z tego tytułu wynosiło 7.050.000,-zł.

Następnie organ odwoławczy powołał się m.in. na treść art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), zwanej dalej "u.p.d.p.", zgodnie z którym przychodem tworzącym dochód do opodatkowania są m.in. wartości otrzymanych nieodpłatnych świadczeń. Zdaniem organu odwoławczego ustalony w sprawie stan faktyczny wskazał, że w roku 2002 Spółka nieodpłatnie korzystała ze środków pieniężnych otrzymanych od B S.A. na zakup akcji spółki giełdowej, nie była bowiem zobowiązana do zapłaty jakiegokolwiek wynagrodzenia za korzystanie z tych środków. O nieodpłatnym charakterze tego świadczenia świadczyła treść podpisanej przez stronę w dniu 27 września 2001 r. deklaracji wekslowej. W § 2 pkt 1 tej deklaracji stwierdzono, że - cyt.: "strony postana'wiaja, że remitent będzie uprawniony do wypełnienia powyższego rektaweksla dowolną datą i miejscem płatności i opatrzenia go klauzulą bez protestu, na kwotę równą zadłużeniu wystawcy wobec remitenta (...)". Ponieważ deklaracja nie określiła kwotowo zadłużenia strony wobec B S.A. organ odwoławczy stwierdził, że nie można stwierdzić na podstawie jej treści, czy pod pojęciem zadłużenia należałoby rozumieć kwotę przekazanych stronie środków pieniężnych (16.500.000,-zł) czy również odsetki. Organ odwoławczy powołał się na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 26 listopada 2002 r. w sprawie V CKN 1411/00, w którym postawiono tezę, że weksel niezupełny w chwili wystawienia (in blanco) może zostać uzupełniony przez wpisanie jako sumy wekslowej sumy wierzytelności, na zabezpieczenie której został wystawiony. Przy uzupełnieniu weksla nie jest wyłączona możliwość uwzględnienia innych wierzytelności istniejących między stronami, musi to jednak wynikać z zawartego przez nie porozumienia w przedmiocie uzupełnienia weksla. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej wątpliwości wyjaśniły postanowienia § 2 pkt 2 i § 5 pkt 1 i 2 deklaracji, z których wynikało, że wystawca będzie uprawniony do zwolnienia się z zobowiązania pieniężnego do wypełnienia weksla poprzez spełnienie innego świadczenia, polegającego np. na przeniesieniu na remitenta własności akcji lub udziałów nabytych do dnia 29 września 2002 r., jeżeli wykaże, że akcje zostały nabyte po wartości rynkowej - wówczas będzie uprawnjony do przeniesienia wszystkich tych akcji na remitenta; w przypadku gdy wartość rynkowa tych akcji będzie wyższa od zobowiązania pieniężnego, wówczas to zobowiązanie wygaśnie do kwoty rzeczywiście przekazanej wystawcy przez remitenta, a nadwyżka będzie stanowić dochód remitenta; bądź też jeżeli wykaże, w przypadku nabycia weksla od innego przedsiębiorcy, że wysokość zobowiązania wekslowego jest nie mniejsza niż wysokość jego zobowiązania wobec remitenta.

Organ podkreślił, że w dniu 14 czerwca 2004 r. pełnomocnik strony w piśmie wskazał, iż strona skarżąca wystawiła weksel własny in blanco w zamian za otrzymaną gotówkę, który przekazała wraz z deklarację wekslową. Tym samym, zdaniem organu odwoławczego, z § 2 pkt 2 i § 3 pkt 1 i 2 deklaracji wekslowej wynika, że strony w chwili wystawienia weksla określiły sumę wekslową równą kwocie 16.500.000,-zł; potwierdził to również fakt pobrania opłaty skarbowej od weksla w wysokości 16.499,-zł (0,1% od sumy wekslowej).

Organ odwoławczy odniósł się także do dowodu w postaci porozumienia wekslowego z dnia 26 kwietnia 2004 r., złożonego przez Spółkę do akt w trakcie prowadzenia postępowania podatkowego. Zgodnie z tym porozumieniem jego strony zastrzegły oprocentowanie sumy wekslowej za cały okres dysponowania przez Spółkę kwotą 16.500.000,-zł, począwszy od dnia wpłaty do dat częściowych wykupów weksla i do dnia dzisiejszego, w łącznej kwocie 1.100.000,-zł. Oceniając treść tego porozumienia organ odwoławczy stwierdził, że zostało ono zawarte dopiero w dniu 26 kwietnia 2004 r., co oznacza, że pierwotnie, tj. na moment przekazania skarżącej środków pieniężnych oraz podpisania deklaracji wekslowej z dnia 27 września 2001 r., strony nie umówiły się t nie przewidywały jakiegokolwiek oprocentowania w stosunku do ww. kwoty. Ponadto porozumienie nie precyzowało, w jakim okresie wymagana była kwota wskazanego oprocentowania, zaś samo porozumienie podpisano już w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego. Organ odwoławczy wskazał, że z ksiąg rachunkowych skarżącej za 2002 r. oraz sporządzonego na ich podstawie bilansu na dzień 31 grudnia 2002 r. wynikało, że skarżąca nie uwzględniła w swoich księgach w roku 2002 zobowiązań (odsetek) z tytułu korzystania z ww. środków pieniężnych. Dyrektor Izby Skarbowej

podkreślił, że nawet jeśli ustalenie wysokości oprocentowania może nastąpić później, niż

i

w roku, kiedy powstało zobowiązanie, to jednak w prawie podatkowym korzystanie z obcych środków pieniężnych bez uprzedniego ustalenia świadczenia wzajemnego mającego powstać po stronie biorącego do używania stanowi nieodpłatne świadczenie.

Kolejna kwestia sporna dotyczyła uznania przez Spółkę za koszt uzyskania przychodów kwoty 30.950,00 zł stanowiącej równowartość dodatkowego wynagrodzenia wypłaconego przez Spółkę T. K. Organy podatkowe ustaliły w tym zakresie, że udziałowcami spółki od chwili jej powstania byli B. K. i T. K. który jednocześnie od dnia 6 kwietnia 1994 r. był prezesem jednoosobowego zarządu skarżącej spółki. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników spółki, uchwałą z dnia 19 października 1998 r., podjętą w trybie art. 203 Kodeksu handlowego, udzieliło M. B. pełnomocnictwa do zawarcia umowy o zarządzanie spółką z T. K. W tym samym dniu zawarta została umowa o zarządzanie. W umowie tej postanowiono, iż powierza się T. K. jako prezesowi zarządu, uprawnienia, obowiązki i odpowiedzialność wynikającą z Kodeksu handlowego, Statutu spółki, regulaminu oraz uchwał Zgromadzenia Wspólników, przyznając jednocześnie wynagrodzenie w wysokości stałej (500,-zł brutto miesięcznie) i ruchomej w wysokości do 10% przychodów spółki przyznawanego w sposób uznaniowy. Organy podatkowe obu instancji nie zakwestionowały wydatku w kwocie 6.000,-zł (500,-zł x 12 m-cy) i zaliczyły tę kwotę, jako sumę stałego wynagrodzenia, za rok 2002, kwestionując jednocześnie wydatek w kwocie 15.000,-zł i 18.750,-zł tj. kwoty dodatkowego wynagrodzenia przyznanego uchwałami Zgromadzenia Wspólników (z dnia 26 sierpnia i 22 listopada 2002 r.). Zdaniem organu odwoławczego, zgodnie z art. 210 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 zpóźn.;zm.), zwanej dalej "K.s.h.", w umowach pomiędzy spółką a członkami zarządu, a także,w sporach między nimi, spółkę reprezentuje rada nadzorcza lub jej pełnomocnik powołany uchwałą wspólników. Sama umowa o zarządzanie z dnia 19 października 1998 r. została zawarta zgodnie z zasadami określonymi w przepisach K.s.h., jednak umowa ta nie precyzowała, w jakich konkretnie kwotach wypłacone zostaną T. K. wynagrodzenia tzw. ruchome, nie wskazano dat wypłat, sposobu przyznawania, jak również nie wskazano okoliczności mających wpływ na wysokość tego wynagrodzenia. Natomiast obie uchwały Zgromadzenia Wspólników o zatwierdzeniu dodatkowego wynagrodzenia dla prezesa zarządu zostały podjęte z naruszeniem zasad wynikających z art. 2110 K.s.h. Przepis ten miał w pełni zastosowanie do przedmiotowych uchwał, bowiem, przez reprezentację należy rozumieć także prawo ustalenia zasad przyznawania oraz wysokości wynagrodzenia członkom zarządu. Z protokołów zgromadzeń wynika, że oboje wspólnicy spółki brali udział w dyskusji na podjęciem tych uchwał, jednakże do protokołów tych nie dołączono listy obecności, a same uchwały podpisane zostały jedynie przez T. K. Wskazuje to, że Prezes Zarządu, z pominięciem pełnomocnika, "sam sobie" przyznał wynagrodzenie. Tym samym Spółka nie była należycie reprezentowana podczas podejmowania przedmiotowych uchwał. Zdaniem organu odwoławczego w tych okolicznościach uzasadnione było stwierdzenie, że powyższe dodatkowe wynagrodzenie stanowiło świadczenie o charakterze jednostronnym, poniesione przez Spółkę na rzecz jej udziałowca nie będącego pracownikiem, w związku z czym nie mogło stanowić kosztu uzyskania przychodów Spółki w myśl art. 16 ust. 1 pkt 38 u.p.d.p.

Organy podatkowe zakwestionowały także zaliczenie przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów wydatków obejmujących wynagrodzenia dwóch pracowników Spółki wykonujących zarząd gospodarstwem rolnym w L. i Ż. Organy ustaliły, że w-dniu 30 września 2002 r. pomiędzy J. B. i T. K. z jednej strony (będącymi współwłaścicielami gospodarstw rolnych) a Spółką z drugiej strony zawarta została umowa o oddanie w zarząd gospodarstwa rolnego o łącznym obszarze 274.95,98 ha. Zgodnie z § 3 umowy Spółka zobowiązała się prowadzić gospodarstwa rolne w L. i Ż., zaś obaj współwłaściciele zobowiązali się (§ 7) zwrócić Spółce jako zarządzającemu, uiszczone podatki, opłaty i inne ciężary związane z własnością lub posiadaniem przedmiotów umowy oraz koszty jego ubezpieczenia oraz wypłacić Spółce miesięczne wynagrodzenie w wysokości 5.000,-zł. Spółka zawarła dwie umowy o pracę: z R. C. na stanowisko zarządcy gospodarstwa rolnego w L. (wynagrodzenie 4.500,-zł brutto miesięcznie) i ze Z. S. na stanowisko pracownika fizycznego z miesięcznym wynagrodzeniem w kwocie 760,-zł brutto. Spółka nie wykazała żadnych innych wydatków związanych z wykonaniem umowy. W rachunku podatkowym 2002 r. po stronie przychodów nie wykazała kwoty 15.000,-zł i pomimo wielokrotnych wezwań nie złożyła żadnych dowodów na to, iż przychód z ww. tytułu wystąpił w roku 2003. Organy uznały zatem, że brak było dowodów na to, że strona w roku 2002 faktycznie zarządzała przedmiotowym gospodarstwem. Sam fakt zawarcia umowy o zarządzanie nie świadczy jeszcze o tym, że umowa ta była wykonywana. Dowodem na wykonanie tej umowy nie były także dwie umowy o pracę zawarte z R. C. i Z. S. Aby wydatki poniesione na wynagrodzenie dla tych osób mogły zostać uznane za koszty uzyskania przychodów Spółki konieczne było wykazanie ich związku z przychodem Spółki, zgodnie z art, 15 ust. 1 u.p.d.p. Takiego związku jednak Spółka nie wykazała, a tymczasem to ją obciążał w tym zakresie ciężar dowodu. Ponadto wydatki te nie mogły zostać uznane za koszt uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 u.p.d.p. także i z tego względu, że nie miały charakteru definitywnego. W myśl bowiem § 7 pkt 1 umowy o zarządzanie z dnia 30 września 2002 r. właściciele gospodarstwa rolnego zobowiązali się zwrócić Spółce jako zarządzającemu wszelkie koszty wynikające z prawidłowego prowadzenia tego gospodarstwa.

Od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o jej uchylenie, zarzucając jej naruszenie następujących przepisów prawa materialnego i procesowego:

1/ art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.p. poprzez uznanie, że skarżąca korzystała nieodpłatnie ze środków przekazanych jej w zamian za wystawienie w dniu 27 września 2001 r. weksla, pomimo, iż strony stosunku wekslowego (A sp. z o.o. i B S.A.), w drodze porozumienia z dnia 26 kwietnia 2004 r. ustaliły wynagrodzenie za cały okres korzystania z kwoty 16.500.000,-zł oraz zignorowanie zgodnej woli stron stosunku wekslowego w zakresie ustalenia wynagrodzenia należnego w zamian za przekazane skarżącej ww. środki pieniężne;

21 art. 10 ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. Prawo wekslowe (Dz. U. RP nr 37, poz. 282 ; zwanej dalej "Prawem wekslowym") w związku z art. 60 i 65 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93 ze zm.; w skrócie "K.c") poprzez zakwestionowanie skuteczności porozumienia zawartego w dniu 26 kwietnia 2004 r.;

3/ art. 9216 K.c. poprzez przyjęcie, że wykonanie zobowiązania wekslowego jest możliwe I nastąpiło już w dniu wystawienia weksla in bianco i w tym też dniu można było określić jego charakter jako nieodpłatne udostępnienie środków pieniężnych;

4/ art. 16 ust. 1 pkt 38 u.p.d.p. w związku z art. 210 K.s.h. poprzez uznanie, że wynagrodzenie ustalone prezesowi zarządu skarżącego w drodze umowy z dnia 19 października 1998 r. nie stanowiło kosztu uzyskania przychodu;

5/ art. 122, 180, 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005r. z późn. zm.), zwanej dalej "O.p." poprzez niepodjęcie wszystkich czynności celem całkowitego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności nieprzesłuchanie stron stosunku wekslowego na okoliczność ustalenia przez nich zasad wymiaru wynagrodzenia za korzystanie ze środków przekazanych w zamian za wystawienie weksla, jak również poprzez niewzięcie pod uwagę porozumienia wekslowego z dnia 26 kwietnia 2004 r., w którym strony określiły wynagrodzenie należne w zamian za przekazanie kwoty 16.500.000,-zł;

6/ .'art. 210 § 4 O.p. poprzez zaniechanie uzasadnienia przyczyn, dla których organ drugiej Instancji zakwestionował skuteczność porozumienia z dnia 26 kwietnia 2004 r., pomimo nieodmówienia mu mocy dowodowej.

W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że ze środków w kwocie 16.500.000,- zł otrzymanych od B S.A. korzystała odpłatnie, co wynika z treści porozumienia wekslowego z dnia 26 kwietnia 2004 r., zawartego w trybie art. 10 Prawa wekslowego, a przedłożonego do akt sprawy w dniu 18 sierpnia 2004 r. W piśmie z dnia 12 sierpnia 2004 r., do którego dołączono ww. porozumienie wekslowe, Spółka wskazała, że w rezultacie strony uzgodniły, iż oprocentowanie sumy wekslowej za cały okres dysponowania przez stronę skarżącą kwotą wypłaconą na podstawie weksla, począwszy od dnia 17 września 2001 r. do dnia 7 maja 2002 r. i od dnia 7 maja 2002 r. do dnia 26 kwietnia 2004 r. wyniosło łącznie 1.1000.000,-zł. Za okres od dnia 16 kwietnia 2004 r. do dnia zapłaty należne oprocentowanie od pozostałej do zapłaty kwoty będzie odpowiadało stopie procentowej WIBOR powiększonej o 1%. Zdaniem skarżącej organy podatkowe nie uwzględniły faktu, że przy podpisywaniu deklaracji wekslowej zawarta została ustna umowa, że wynagrodzenie za korzystanie ze środków pieniężnych zostanie ustalone w późniejszym czasie. Powyższa umowa została zrealizowana przez zawarcie w dniu 26 kwietnia 2004 r. porozumienia wekslowego. Żaden przepis prawa podatkowego nie wymaga, aby wynagrodzenie za korzystanie z obcych środków pieniężnych zostało ustalone przed ich przekazaniem.

Zdaniem skarżącej z treści art. 16 ust.1 pkt. 38 u.p.d.p. wynika, iż dla zastosowania tego przepisu koniecznym jest by wydatek taki spełniał łącznie trzy przesłanki:

1/ musi być świadczeniem jednostronnym, co oznacza takie świadczenie, któremu nie odpowiada żadne świadczenie wzajemne;

2/ musi być świadczeniem na rzecz udziałowca, co oznacza, że w stosunku prawnym z którego wynika świadczenie beneficjent występuje w roli udziałowca;

3/ udziałowiec ten nie jest pracownikiem spółki.

Zdaniem autora skargi, ustalony stan faktyczny nie daje podstaw do przyjęcia, że doszło do wystąpienia chociażby jednej z tych przesłanek.

Zdaniem strony każda decyzja powinna zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne (art. 210 § 1 pkt. 6 O.p. ). Zgodnie zaś z art. 210 § 4 O.p. uzasadnienie faktyczne winno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, którym dał wiarę oraz przyczyn dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie decyzji organu odwoławczego przepisy te narusza. Stwierdzenie, że nie ma dowodów na to', iż umowa o zarządzanie została faktycznie wykonana, nie znajduje podstaw w świetle materiału dowodowego zebranego w sprawie. Zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 u.p.d.p. nie został należycie uzasadniony. Żaden przepis nie uzależnia prawa podatnika do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu tych wydatków, które są związane z realizacją umowy wzajemnej w sytuacji niewywiązywania się kontrahenta podatnika z takiej umowy. Wydatek w wysokości 16.249,-zł został faktycznie poniesiony, a fakt poniesienia tego wydatku został właściwie udokumentowany, zaś umowa o zarządzanie była umową odpłatną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 5 grudnia 2006 r., sygn. akt I SA/Gd 597/06, uchylił zaskarżoną decyzję oraz określił, że nie może być ona wykonana.

Odnosząc się do kwestii zmniejszenia przychodu Spółki o kwotę 1.013.958,91 zł stanowiącą wartość nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez stronę w związku z korzystaniem w sposób nieodpłatny ze środków pieniężnych uzyskanych od B S.A., Sąd uznał, że w sprawie nie został prawidłowo ustalony stan faktyczny. Zdaniem Sądu tzw. deklaracja wekslowa nie mogła stanowić jedynego źródła dla ustalenia rzeczywistej woli stron dotyczącej sposobu wypełnienia weksla in blanco. Zamiar ten może zostać ustalony także na podstawie wykładni treści weksla, w takich granicach, w jakich jest to możliwe, a także np. z okoliczności związanych z wręczeniem weksla remitentowi. Porozumienie wekslowe może zostać zawarte w sposób dorozumiany. Strona wskazywała, że wraz z zawarciem deklaracji wekslowej zawarte zostało ustne porozumienie, które znalazło odzwierciedlenie w formie pisemnej w dniu 26 kwietnia 2004 r. Zakresem tego porozumienia objęta była wysokość oprocentowania sumy wekslowej. Wyjaśnienie tej okoliczności było konieczne do prawidłowego zastosowania prawa materialnego (art. 10 Prawa jwekslowego), gdyż chodziło o zmianę tzw. deklaracji wekslowej sporządzonej na piśmie. Sąd nakazał przy ponownym rozpoznaniu sprawy dopuścić dowód z przesłuchania stron stosunku wekslowego na okoliczność woli stron i uzgodnień ustnych co do treści tzw. porozumienia wekslowego, które zostały podjęte między stronami, mając na uwadze to, że tzw. porozumienia, również w zakresie odsetek, skutkują zobowiązaniem wekslowym wystawcy od chwili wystawienia weksla (ex tunc), a nie od dnia ich zawarcia/podpisania przez strony.

Sąd nie podzielił także stanowiska organów podatkowych odmawiających uznania za koszt uzyskania przychodu kwoty 30.950 zł wypłaconej przez Spółkę T. K. jako dodatkowe wynagrodzenie na podstawie umowy o zarządzanie z dnia 19 października 1998 r. Dokonanie oceny skutków prawnych tej umowy poprzez analizę przepisu art. 210 K.s.h. Sąd uznał za nieporozumienie i wskazał, że ustawa Kodeks spółek handlowych obowiązuje od dnia 1 stycznia 2001 r., a więc nie miała zastosowania do oceny prawnej umowy o zarządzanie. Sąd wskazał także, że jeśli umowa o zarządzanie przewidywała wynagrodzenie dla członka zarządu, to również wypłata tego wynagrodzenia, w okolicznościach wskazanych w ustalonym przez organy stanie faktycznym, nawet w sytuacji, gdy wynagrodzenie to miało charakter uznaniowy, stanowiła wydatek będący dla Spółki kosztem uzyskania przychodu. Sąd podniósł, że jeżeli Spółka poniosła wydatki związane z dokonywaniem świadczeń na rzecz udziałowca niebędącego jej pracownikiem, to dopiero stwierdzenie, że świadczenia te miały charakter jednostronny, upoważniałoby do niezaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 38 u.p.d.p. w brzmieniu obowiązującym w roku 2002. Sąd przyjął, że kosztem uzyskania przychodów są te wydatki, ponoszone na rzecz udziałowców, członków zarządu niebędących pracownikami spółki, które wynikają ze świadczeń dwustronnych i które mają związek z uzyskaniem przychodów. Kosztem uzyskania przychodów są zatem wydatki ponoszone przez spółkę jako ekwiwalent świadczeń takiego udziałowca - członka zarządu na rzecz Spółki, np. z tytułu umów zlecenia czy o dzieło czy umowy o zarządzanie, o ile umowy tego rodzaju związane są z jego czynnościami, które mogą mieć wpływ na przychody spółki. Reasumując powyższe Sąd wskazał, że skoro umowa o zarządzanie zawarta została bez uchybień prawu obowiązującemu na dzień jej zawarcia, to wypłata wynagrodzenia w części stałej jak i tzw. ruchomej wynikającego z tej umowy na rzecz udziałowca będącego jednocześnie członkiem zarządu stanowiła wydatek zaliczany do kosztów uzyskania przychodu.

tSąd nie podzielił też stanowiska organów podatkowych w zakresie zawyżenia kosztów uzyskania przychodu o kwotę 16.249,01 zł i wskazał, że głównym zarzutem organów był fakt rzeczywistego zarządzania przez Spółkę w roku 2002 tym gospodarstwem, a kwestia ta nie była w ogóle przedmiotem postępowania dowodowego. W związku z powyższym Sąd wskazał na naruszenie dyspozycji art. 191 O.p., oraz art. 120, art. 121 § 1 i § 2 i art. 122 O.p.

Na skutek skargi kasacyjnej wniesionej przez Dyrektora Izby Skarbowej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 28 maja 2008 r., sygn. akt II FSK 468/07, uchylił powyższy wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego organy podatkowe dokonując rekonstrukcji stanu faktycznego sprawy uwzględniły całość zgromadzonego materiału dowodowego, a przeprowadzając stosowne ustalenia kierowały się zasadami logiki oraz potrzebą respektowania zasady autonomii prawa podatkowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny nie uwzględnił dostatecznie udokumentowanego w aktach sprawy stanowiska organów podatkowych, iż zawarte ponad półtora roku po upływie badanego okresu podatkowego (roku podatkowego 2002) tzw. porozumienie wekslowe, w którym postanowiono o oprocentowaniu przekazanej Spółce kwoty nie podważało tezy o nieodpłatnym świadczeniu z tytułu korzystania przez Spółkę z przekazanych jej środków pieniężnych. Istotne było to, że w celu prawidłowego rozliczenia się z budżetem państwa, podatnik podatku dochodowego od osób prawnych powinien wykazać w okresie rozliczeniowym wszystkie osiągnięte przychody i wszystkie koszty poniesione w celu uzyskania przychodów. Zasadę tę daje się wyprowadzić z treści art. 7 ust. 1 i 2 u.p.d.p. Tymczasem w trakcie kontroli podatkowej Spółka nie przedłożyła żadnych dowodów, które dawałyby podstawę do twierdzenia, że strony umówiły się co do wynagrodzenia za użyczenie środków pieniężnych. Dopiero w czasie, gdy znane były Spółce ustalenia kontroli, a mianowicie w dniu 26 kwietnia 2004 r. przedłożono wzmiankowane wcześniej porozumienie wekslowe zawierające stosowne postanowienia w przedmiocie oprocentowania przekazanej kwoty. Co więcej, na ustne porozumienie odnośnie wynagrodzenia związanego z udostępnieniem owych środków powołano się dopiero na etapie skargi wniesionej na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Fakty te podlegały ocenie Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego, który jednak wysnuł z nich najzupełniej błędne wnioski, naruszając tym samym przepis art. 133 § 1, a w konsekwencji - także jart. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.), zwanej dalej "P.p.s.a.". Zdaniem NSA nie sposób było mówić o uchybieniu organu podatkowego polegającym na niedopuszczeniu dowodu z przesłuchania stron stosunku wekslowego na okoliczność ustalenia woli stron i uzgodnień ustnych. Wolę stron można było - w świetle posiadanego materiału dowodowego - odtworzyć zgodnie z dyrektywami płynącymi z zasady dochodzenia prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.). W sytuacji, gdy ocena dokonana przez organy podatkowe nie wykazywała w najmniejszym choćby stopniu cech dowolności, przeciwnie - jej zasadność potwierdzała kolejność i treść wypowiedzi samego podatnika, doszukiwanie się potrzeby przeprowadzania dalszych dowodów zostało uznane za uchybienie przepisom postępowania, kwalifikujące do uchylenia zaskarżonego wyroku. Uznając poprawność stanu faktycznego ustalonego przez organy podatkowe, Sąd stwierdził, że wydając kwestionowany wyrok naruszono również prawo materialne.

Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podzielił także zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące zagadnienia odmowy uznania za koszt uzyskania przychodów dodatkowego wynagrodzenia przyznanego i wypłaconego w 2002 r. T. K. i wynagrodzeń R. C. i Z. S. wraz z obciążeniami pochodnymi od tych wynagrodzeń płatnymi na rzecz ZUS. W odniesieniu do pierwszego z tych wynagrodzeń Sąd wskazał na treść art. 16 ust. 1 pkt 38 u.p.d.p., z którego wynika, że jeśli spółka ponosi wydatki związane z dokonywaniem świadczeń na rzecz udziałowca nie będącego jej pracownikiem, wydatki te nie mogą być kwalifikowane jako koszt uzyskania przychodów. Zawartość ustaleń faktycznych w tym przedmiocie nie wywoływała jakichkolwiek wątpliwości, stąd też brak było podstaw do zakwestionowania oceny, która legła u podstaw wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzji.

Podobnie NSA ocenił zarzut skargi kasacyjnej odnoszący się do domniemanych naruszeń przez organy podatkowe przepisów art. 120, 121 § 1 i 2, 122 i 191 O.p. Zdaniem Sądu1 organy podatkowe wyczerpały inicjatywę dowodową. Organ podatkowy pierwszej instancji wielokrotnie zwracał się do Spółki o przedłożenie stosownych dokumentów i wyjaśnień w sprawie (w okresie od dnia 5 kwietnia do 26 listopada 2005 r. skierowano aż 7 takich wezwań). Z ustaleń organów podatkowych wynikało, że ostatecznie nie okazano żadnych dokumentów, które pozwalałyby ocenić sposób realizacji umowy o oddanie w zarząd gospodarstwa rolnego. NSA nie podzielił stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, że ciężar wskazania źródeł lub środków dowodowych mających wskazywać na zasadność włączenia poniesionego przez podatnika wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów spoczywa na organach podatkowych, zaś ewentualne zaniedbania w tym zakresie obciążają właśnie te organy. W ocenie NSA rozpatrywany element stanu faktycznego sprawy został należycie udokumentowany, co pozwalało na dokonanie kwalifikacji takiej, którą ostatecznie przyjęły organy podatkowe.

Rozpoznając niniejszą sprawę ponownie Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

W'pierwszej kolejności należy wskazać, że ponownie rozpatrujące sprawę Sąd miał na względzie art. 190 P.p.s.a., w myśl którego Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z określenia "związany wykładnią prawa" należy wyprowadzić wniosek, że Wojewódzki Sąd Administracyjny nie jest związany oceną Naczelnego Sądu Administracyjnego co do stanu faktycznego sprawy, albowiem ocena ta nie jest wykładnią przepisów prawa. W pozostałym zakresie jednakże ocena wyrażona przez NSA wiąże sąd rozpoznający sprawę ponownie. Możliwość odstąpienia od zawartej w orzeczeniu wykładni prawa istnieje tylko wtedy, gdy: a) stan faktyczny ustalony w wyniku ponownego rozpoznania sprawy uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego nie mają zastosowania przepisy wyjaśnione przez NSA; b) po wydaniu orzeczenia NSA zmieni się stan prawny (wyrok WSA w Warszawie z 24.03.2006 r. Sygn. akt I SA/Wa 3345/05, LEX nr 204758).

Odnosząc się do pierwszej ze spornych kwestii dotyczącej charakteru świadczenia w kwocie ,16.500.000 zł otrzymanego przez Spółkę od B S.A. podzielić należy stanowisko organów podatkowych, że świadczenie to miało charakter nieodpłatny. Wartość tego nieodpłatnego świadczenia wynosiła 1.013.958,91 zł i stanowiła przychód Spółki. Za bezzasadne Sąd uznał przy tym zarzuty naruszenia art. 122, art. 180 i art. 187 O.p. Zdaniem Sądu rozpatrującego niniejszą sprawę Dyrektor Izby Skarbowej wydając zaskarżoną decyzję nie uchybił obowiązkowi dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przeprowadzenia postępowania dowodowego w niezbędnym zakresie, a dokonane w konsekwencji tych ustaleń konstatacje są usprawiedliwione i nie przekraczają granic swobodnej oceny dowodów. Zgromadzone w sprawie dowody były wystarczające do ustalenra, że w dacie przekazania Spółce środków pieniężnych oraz podpisania deklaracji wekslowej z dnia 27 września 2001 r. strony stosunku wekslowego nie umówiły się co do oprocentowania przekazanej sumy. Organy podatkowe dokonując tego ustalenia oparły się na dowodach w postaci deklaracji wekslowej oraz księgach rachunkowych Spółki za 2002 r., w których nie uwzględniono zobowiązania z tytułu odsetek za korzystanie z cudzego kapitału. Oceny tej nie podważa porozumienie zawarte przez strony stosunku wekslowego w dniu 26 kwietnia 2004 r:, na podstawie którego strony umówiły się co do oprocentowania przekazanej sumy w kwocie 1.100.000,00 zł. Porozumienie to zawarte zostało już po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego i ujawnieniu Spółce jego wyników. Brak jest przy tym podstaw do twierdzenia, że porozumienie to stanowiło potwierdzenie ustnej umowy zawartej wcześniej, przy podpisywaniu deklaracji wekslowej. Przecie wszystkim nie wynika to z treści tego porozumienia, brak w niej bowiem jakiegokolwiek odwołania się do wcześniej zawartej umowy. Co więcej, na ustne porozumienie odnośnie wynagrodzenia związanego z udostępnieniem owych środków powołano się dopiero na etapie skargi wniesionej na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. W trakcie kontroli podatkowej Spółka nie przedłożyła żadnych dowodów, które dawałyby podstawę do twierdzenia, że strony umówiły się co do wynagrodzenia za użyczenie środków pieniężnych. Dopiero w czasie, gdy znane były Spółce ustalenia kontroli, a mianowicie w dniu 26 kwietnia 2004 r., przedłożono wzmiankowane wcześniej porozumienie wekslowe zawierające stosowne postanowienia w przedmiocie oprocentowania przekazanej kwoty. Powyższe okoliczności w sposób zasadniczy podważają twierdzenia strony co do zastrzeżenia oprocentowania otrzymanej sumy już w dacie podpisania weksla. Słusznie zatem Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że fakt przedłożenia powyższego porozumienia nie podważa tezy o nieodpłatnym charakterze otrzymanego świadczenia. Ocenie prawnopodatkowej podlega stan faktyczny istniejący w okresie rozliczeniowym 2002 r. Fakt, że po upływie tego okresu rozliczeniowego strony zmieniły swą wolę co do odpłatności za korzystanie z udzielonych do korzystania środków pieniężnych nie może zmienić powstałych już na gruncie prawa podatkowego skutków. Jak bowiem wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 maja 2008 r., istotne jest w tym wypadku to, że w celu prawidłowego rozliczenia się z budżetem państwa, podatnik podatku do chodowego od osób prawnych powinien wykazać w okresie rozliczeniowym wszystkie osiągnięte przychody i wszystkie koszty poniesione w celu uzyskania przychodów. Zasadę tę daje się wyprowadzić z treści art. 7 ust. 1 i 2 u.p.d.p. Tymczasem z ksiąg rachunkowych za 2002 r. oraz bilansu na dzień 31 grudnia 2002 r. nie wynika, aby skarżąca uwzględniła w nich w roku 2002 zobowiązanie z tytułu odsetek za korzystanie z ww. środków pieniężnych. Podsumowując stwierdzić należy, że organy podatkowe na gruncie prawidłowo ustalonego stanu faktycznego właściwie zastosowały art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.p. i nie dopuściły się naruszenia wskazanych w skardze przepisów Prawa wekslowego i Kodeksu cywilnego.

Kolejna sporna kwestia dotyczyła odmowy uznania za koszt uzyskania przychodów dodatkowego wynagrodzenia przyznanego i wypłaconego w 2002 r. T.K. Jak wynika z akt sprawy udziałowcami spółki od chwili jej powstania są B. K. i T. K. który jednocześnie od dnia 6 kwietnia 1994 r. jest prezesem jednoosobowego zarządu skarżącej spółki. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników spółki, uchwałą z dnia 19 października 1998 r., podjętą w trybie art. 203 Kodeksu handlowego, udzieliło M. B. pełnomocnictwa do zawarcia umowy o zarządzanie spółką z T. K.; w tym samym dniu zawarta została umowa o zarządzanie, w której powierzono T. K. , jako prezesowi zarządu, uprawnienia, obowiązki i odpowiedzialność wynikającą z Kodeksu handlowego, Statutu spółki, regulaminu oraz uchwał Zgromadzenia Wspólników, przyznając jednocześnie wynagrodzenie w wysokości stałej w wysokości 500,-zł brutto miesięcznie

w części ruchomej w wysokości do 10% przychodów spółki przyznawanego w sposób uznaniowy. Organy podatkowe obu instancji nie zakwestionowały wydatku w kwocie 6.000,-zł i zaliczyły tę kwotę, jako sumę stałego wynagrodzenia, za rok 2002, kwestionując jednocześnie wydatek związany z wypłatą ruchomej części wynagrodzenia przyznanego uchwałą Zgromadzenia Wspólników (z dnia 26 sierpnia i 22 listopada 2002r.). Takie stanowisko organów podatkowych nie budzi w ocenie Sądu wątpliwości. Słusznie zauważył Dyrekto; Izby Skarbowej, że o ile sama umowa o zarządzanie zawarta została zgodnie z zasadami reprezentacji Spółki wynikającymi z art. 203 Kodeksu handlowego, to już przyznanie prezesowi jednoosobowego zarządu tej spółki dodatkowego wynagrodzenia w drodze uchwał Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników nastąpiło z naruszeniem zasad prawidłowej reprezentacji, wynikających z obowiązującego wówczas art. 210 K.s.h. Ponadto przyznanie tego wynagrodzenia miało charakter uznaniowy, co wynika wprost z umowy o zarządzanie. W umowie tej nie określono także kryteriów jego przyznawania (dat wypłat, sposobu przyznawania czy okoliczności mających wpływ na wysokość tego wynagrodzenia). Powyższe wskazuje, że owo wynagrodzenie miało charakter jednostronny, niezwiązany z wykonywanymi przez Prezesa Zarządu na rzecz Spółki na podstawie umowy usługami zarządzania. Jak zaś wprost wynika z art. 16 ust. 1 pkt 38 u.p.d.p., jeśli spółka ponosi jednostronne wydatki związane z dokonywaniem świadczeń na rzecz udziałowca nie będącego jej pracownikiem, wydatki te nie mogą być kwalifikowane jako koszt uzyskania przychodów. W tych okolicznościach zarzuty Spółki dotyczące naruszenia przez organy podatkowe art. 16 ust. 1 pkt 38 u.p.d.p. uznać należało za bezzasadne.

Sąd podzielił także stanowisko organów podatkowych w kwestii odmowy uznania za koszt uzyskania przychodów kwoty 16.249,01 zł stanowiącej wartość wynagrodzeń wypłaconych dwóm pracownikom w związku z zatrudnieniem w oddanym w zarząd Spółce gospodarstwie rolnym. Również i w tym zakresie ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe nie budzą wątpliwości. Wynika z nich, że w dniu 30 września 2002 r. zawarta została pomiędzy współwłaścicielami gospodarstw rolnych w L. Ż. (tj. J. B. i T. K.) a skarżącą Spółką reprezentowaną przez prezesa zarządu T. K. umowa o oddanie w zarząd gospodarstwa rolnego o łącznej powierzchni 274.95,98 ha. Skarżąca spółka zobowiązała się do prowadzenia gospodarstwa rolnego, przy czym strony umowy ustaliły miesięczne wynagrodzenie dla strony w wysokości 5.000,-zł miesięcznie. W wykonaniu powyższej umowy strona zatrudniła dwóch pracowników i wypłaciła im wynagrodzenie w łącznej kwocie 16.249,01 zł, uznając je za koszt uzyskania przychodów.

W ocenie Sądu prawidłowe jest stanowisko organu odwoławczego, że powyższy wydatek strony związany z faktem zatrudnienia tych pracowników nie może być uznany za koszt uzyskania przychodu w myśl art. 15 ust. 1 u.p.d.p., bowiem nie pozostawał on w związku z działalnością mającą na celu osiągnięcie przychodu. Słusznie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w sprawie brak było dowodów na to, aby umowa o oddanie w zarząd gospodarstwa rolnego była faktycznie przez Spółkę wykonywana. Skoro zaś nie była wykonywana, to nie można mówić o działalności mającej na celu osiągnięcie przychodu. Zauważyć należy, że zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.p. kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Treść powyższego uregulowania, będącego w istocie klauzulą generalną wskazuje, że ustawodawca świadomie użył pojęć niedookreślonych, dopuszczając ich elastyczne stosowanie w zależności od okoliczności faktycznych sprawy. Przesłankami uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest ich faktyczne poniesienie, osiągnięcie przychodów jako cel poniesienia kosztów, oraz związek kosztów z przychodami. Podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu, mimo że jest to jego prawo, a nie przywilej, odnosi ewidentnie korzyści, albowiem o ten kosz* zmniejsza podstawę opodatkowania. Winien więc wykazać, że określony wydatek jest Kosztem uzyskania przychodu. (L. Błystak i in. "Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz 2006, Oficyna Wydawnicza ..UNIMEX", Wyd. I, Wrocław 2006, str. 3f*3-358, dalej cytowany jako "Komentarz"). Skutki materialnoprawne w postaci potrącenia z przychodu wydatków poniesionych w celu jego osiągnięcia mogą nastąpić jedynie wtedy, gdy podatnik przedstawi lub wskaże źródła bądź środki dowodowe, które umożliwią organowi podatkowemu przeprowadzenie dowodu na okoliczność ich faktycznego poniesienia w celu osiągnięcia przychodu oraz związku pomiędzy poniesionymi wydatkami a osiągniętym lub zamierzonym przychodem (por. wyrok NSA z 18 sierpnia 2004 r., sygn. akt FSK 336/04, Przegląd Podatkowy 2005/9/56, dostępny także w bazie LEX pod nr 133956). Także w wyroku z dnia 11 grudnia 1996 roku (sygn. akt SA/Ka 2015/95, dostępny w bazie LEX pod nr 28956) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających związek przyczynowy pomiędzy oznaczonymi wydatkami a uzyskanym przychodem, jeżeli argumentów w tym zakresie nie dostarczył sam podatnik, a z ustaleń wspomnianych organów wynikają wnioski przeciwne do ogólnie sformułowanych twierdzeń tegoż podatnika.

Jak z powyższego wynika, to podatnik winien udowodnić istnienie przesłanek warunkujących możliwość zaliczenia danego wydatku w koszty uzyskania przychodu. Jak już wyżej wskazano, przesłankami uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest ich faktyczne poniesienie, osiągnięcie przychodów jako cel poniesienia kosztów oraz związek kosztów z przychodami. Przesłanki te muszą wystąpić łącznie, co oznacza, że brak którejkolwiek z nich wyklucza możliwość uznania danego wydatku jako stanowiącego koszt uzyskania przychodu. W ocenie Sądu skarżąca nie wykazała istnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesionym przez nią wydatkiem a przychodem. W art 15 ust. 1 u.p.d.p. ustawodawca uznał za koszty uzyskania przychodów te koszty, których poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów i które pozostają w związku z osiągniętym lub zamierzonym przychodem. Tymczasem Spółka nie przedstawiła żadnego dowodu na to, że w ogóle jakikolwiek przychód otrzymała, i to pomimo kierowanych do niej kilkakrotnie wezwań organów podatkowych. Nie wykazała też, aby kwestionowany wydatek był w ogóle nakierowane na ów przychód, nie przedłożyła bowiem' dowodów na to, że umowa o oddanie w zarząd gospodarstwa rolnego była wykonywana. Dowodem takim z pewnością nie były umowy o pracę zawarte z dwoma pracownikami przedmiotowego gospodarstwa rolnego. Nie były one wystarczające do uznania powyższej okoliczności za udowodnioną w świetle pozostałych ustaleń poczynionych przez organy podatkowe. Spółka bowiem poza wydatkami na wynagrodzenie dla dwóch pracowników nie poniosła żadnych innych kosztów związanych z prowadzeniem gospodarstwa rolnego, nie przedstawiła żadnych dokumentów, z których wynikałoby chociażby co wchodziło w skład tegoż gospodarstwa i jaki był zakres obowiązków pracowników. Nie przedstawiła także dokumentów potwierdzających ponoszenie przez nią kosztów, o których rnowa była w umowie o oddanie w zarząd gospodarstwa rolnego. W tych okolicznościach nie budzi wątpliwości wniosek organów podatkowych, że powyższa umowa nie była faktycznie wykonywana, co z kolei przesądza o tym, że kwestionowane wydatki na wynagrodzenie pracowników nie mogły zostać uznane za pozostające w związku z przychodem Spółki.

Słusznie także Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że o odmowie uznania powyższych wydatków za koszt uzyskania przychodu przesądza także fakt, że w myśl § 7 pkt 1 umowy o oddanie w zarząd gospodarstwa rolnego Spółka, jako zarządca, mogła się domagać zwrotu tych wydatków od oddających w zarząd. Tymczasem w myśl art. 15 ust. 1 u.p.d.p. kosztem uzyskania przychodów mogą być tylko wydatki o charakterze definitywnym, bezzwrotnym. Wbrew przy tym zarzutom skargi kwota uzyskana przez Spółkę tytułem zwrotu wydatków poniesionych przez nią w związku z zarządzaniem gospodarstwem rolnym nie podlegałaby opodatkowaniu, o czym przesądza art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.p.

Sąd podzielił także stanowisko organu odwoławczego w zakresie nieuznania za koszt uzyskania przychodu wydatku w kwocie 37.400,-zł (wymiana fundamentów pod nośniki reklamowowe), nieuznania za koszt uzyskania przychodu kwoty 8.959,59 zł stanowiącej równowartość wydatków poniesionych przez stronę na instalację systemów alarmowych w domkach letniskowych w D. , nieuznania za koszt uzyskania przychodu kwoty 3.180,-zł (rozbudowa instalacji systemu alarmowego w budynku położonym w G. przy ul. [...] 40), nieuznania za koszt uzyskania przychodu kwoty 19.440,67 zł (wydatki poniesione w związku z używaniem samochodu osobowego VOLVO 850). Sąd podzielił również stanowisko organu odwoławczego w zakresie stanowiącym podstawę do obniżenia zobowiązania w podatku dochodowym - nie stanowiła bowiem zaniżenia przychodu kwota 62.903,23 zł stanowiąca równowartość naliczonych w latach 200 - 2001, lecz nie zapłaconych w 2002r., odsetek z tytułu zawartej w dniu 4 kwietnia 2000r. umowy pożyczki. Powyższe kwestie nie były objęte złożoną skargą, co zostało potwierdzone przez pełnomocnika strony do protokołu rozprawy z dnia 5 grudnia 2006 r.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 P.p.s.a., nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 P.p.s.a, oddalił skargę.