Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 604/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2018-01-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.22 ust.6 a
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi B. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6 lutego 2017 r. ,nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu zamiany nieruchomości w 2010 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 544 (pięćset czterdzieści cztery) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do sądu decyzją, Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie:

- art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 19 ust. 1, 2 i 4, art. 22 ust. 6d i 6e, art. 30e ust. 1, 2, 3 i 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm., zwanej dalej p.d.o.f.);

- art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. - zwanej dalej O.p.),

po rozpatrzeniu odwołania Pani B. M. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 31 października 2016 r., określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zamiany nieruchomości w 2010 r. w kwocie 18.240,00 zł, uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i orzekając co do istoty sprawy, określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zamiany nieruchomości w 2010 r. w kwocie 18.111,00 zł.

Podstawą powyższego rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny:

W dniu 6 lipca 2010 r. umową zamiany zawartą w formie aktu notarialnego Rep. A nr [...] Pani B. M. dokonała odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny nr [...] położony w budynku nr [...] w Ż. wraz z udziałem wynoszącym 431/1000 części we własności części domu oraz działki. Wartość zbytych przez podatniczkę praw do nieruchomości w akcie notarialnym określono na kwotę 96.000,00 zł.

Przedmiotową nieruchomość - jak wynika z § 1 ww. aktu notarialnego - Pani B. M. nabyła w 2008 r..

Z zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2010 r. (PIT-36) złożonego w Urzędzie Skarbowym w dniu 2 maja 2011 r. wynika, iż podatniczka nie wykazała podatku z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Nie złożyła również oświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.).

Po przeprowadzeniu czynności sprawdzających przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Pani B. M. złożyła w dniu 25 czerwca 2015 r. zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2010 r. (PIT-38), wykazując w nim podatek należny z tytułu zamiany ww. lokalu mieszkalnego w kwocie 2.303 zł.

Następnie w związku ze zmianą właściwości miejscowej Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 18 maja 2016 r. wszczął wobec Pani B. M. postępowanie podatkowe w sprawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodu uzyskanego w dniu 6 lipca 2010 r. na podstawie aktu notarialnego rep. A Nr [...] z tytułu zamiany nieruchomości położonej w Ż..

W toku postępowania podatkowego organ pierwszej instancji stwierdził, że wskazane przez podatniczkę wpłaty w łącznej kwocie 55.340,57 zł, związane są z nabytym lokalem mieszkalnym położonym w G., ul. [...] w drodze umowy zamiany. W ocenie organu, nie stanowią one kosztów uzyskania przychodów czy też nakładów poniesionych na nieruchomość w Ż.. Ponadto organ pierwszej instancji uznał, że przedłożone przez stronę faktury VAT na łączną kwotę 47.846,00 zł nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń, a w konsekwencji nie mogą stanowić nakładów poniesionych na w/w nieruchomość.

Zatem decyzją z dnia 31 października 2016 r. organ pierwszej instancji określił Pani B. M. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zamiany nieruchomości w 2010 r. w kwocie 18.240,00 zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji strona wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zaskarżonej decyzji zarzuca naruszenie:

1. art. 22 ust. 6c oraz z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, wobec nie uznania przez organ za rzetelne, dokumentów potwierdzających wydatki na remont nieruchomości położonej w [...], za koszty uzyskania przychodów, udokumentowane w: protokole wykonania prac oraz w fakturze nr [...] z dnia 4 sierpnia 2008 r., na kwotę 18.460,00 zł, fakturze nr [...] z dnia 14 sierpnia 2008 r., na kwotę 12.756,00 zł, fakturze nr [...] z dnia 21 sierpnia 2008 r., na kwotę 16.630,00 zł, (łącznie 47.846,00 zł), a także wpłat dokonanych przez podatniczkę z tytułu zaległości czynszowych Pana A. R., poniesionych w okresie od dnia 28 listopada 2008 r. do 7 lipca 2009 r. - na łączną kwotę 38.036,19 zł (dostarczone do Urzędu skarbowego w dniu 26 października 2015 r.), i niewłaściwe uzasadnienie decyzji w tym zakresie;

2. art. 19 ust. 1 zd. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez nie zastosowanie tegoż przepisu przez organ, wobec oczywistej rozbieżności pomiędzy wartością nieruchomości określoną w umowie, a wartością rynkową tej nieruchomości. Wartość nieruchomości położonej w Ż., przekazanej podatniczce w darowiźnie w dniu 21 lipca 2008 r. została zaniżona w akcie notarialnym rep. A nr [...], czego konsekwencją był błędnie ustalony przez organ dochód podatniczki, wynikający ze zbycia tego prawa majątkowego (zamiany);

3. art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich czynności, niezbędnych do załatwienia niniejszej sprawy;

4. art. 180 § 1, art. 197 § 1, 198 § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 7 i 9 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez nie przeprowadzenie z urzędu dowodów mogących potwierdzić poniesienie wydatków na remont nieruchomości położonej w Ż., a także nie pouczenie strony o możliwości złożenia wniosków dowodowych zasadnych w niniejszym postępowaniu, to jest o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego (art. 197 § 1 O.p.), albo choćby oględzin lokalu (art. 198 § 1 O.p.), do czego organ był zobowiązany w świetle przepisów art. 7 i 9 kpa;

5. naruszenie przepisu art. 107 kpa, poprzez błędne uzasadnienie decyzji, m.in. poprzez nie uargumentowanie odmowy zaliczenie za koszty uzyskania przychodów, wydatków związanych ze spłatą przez podatniczkę zadłużenia A. R., związanego z zaległościami w opłatach czynszowych za lokal, będący jego własnością, będący przedmiotem zamiany położony w G., przy ul. [...]

Rozpoznając odwołanie na wstępie Dyrektor Izby Skarbowej przywołał treść art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. celem przypomnienia, że odpłatne zbycie nieruchomości przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - stanowi źródło przychodu.

Organ podkreślił i tę okoliczność, że sposób opodatkowania przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości jest uzależniony od momentu, w którym nieruchomość ta została nabyta przez podatnika.

Skoro w niniejszej sprawie przedmiotem zbycia był lokal mieszkalny wraz z udziałem wynoszącym 431/1000 części we własności części domu oraz działki nabyty w 2008 r., do ustalenia przychodu i dochodu z tego tytułu oraz sposobu jego opodatkowania mają zastosowanie zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 209, poz. 1316).

Organ odwoławczy dalej stwierdza, że stosownie do treści art. 19 ust. 2 p.d.o.f. przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości jest wartość nieruchomości zbywanej. Strony wartość tą określiły na kwotę 96.000 zł. Taką wartość, w opinii organu, należało uznać za odpowiadającą wartości rynkowej. Jednocześnie organ odwoławczy odnosząc się do zarzutów odwołania zauważył, że istotna z punktu widzenia skutków prawnopodatkowych jest wartość nieruchomości w dniu dokonania jej odpłatnego zbycia, tj. w dniu 6 lipca 2010 r., a nie wartość określona w umowie darowizny tej nieruchomości, tj. na dzień 21 lipca 2008 r..

Ustalony w sprawie przychód w kwocie 96.000,- zł, zdaniem organu odwoławczego należało stosownie do treści art. 19 ust. 1 p.d.o.f. pomniejszyć o koszty odpłatnego zbycia.

Z § 7 aktu notarialnego Rep. A nr [...] wynika, że Pani B. M. poniosła ½ kosztów sporządzenia umowy zamiany z dnia 6 lipca 2010 r.. Ich łączna wartość - z wyłączeniem podatku od czynności cywilnoprawnych od kwoty 4.000,00 zł stanowiącej dopłatę na rzecz Pana A. R. - wynosi 1.357,70 zł. Zatem udział podatniczki w ww. kosztach stanowi kwotę 678.85,- zł.

Zatem Dyrektor Izby Skarbowej odmiennie niż organ pierwszej instancji przyjął, iż wartość 678,85 zł stanowi koszt odpłatnego zbycia poniesiony przez podatniczkę.

Odnośnie kosztów uzyskania przychodu w rozważanej sprawie, kierując się definicją kosztów sprecyzowaną w art. 22 ust. 6d oraz udokumentowanych zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy p.d.o.f., organ odwoławczy stwierdza, że w w niniejszej sprawie strona przedłożyła umowę zawartą w Ż. w dniu 22 lipca 2008 r. pomiędzy Panią B. M. a "B" Sp. z o.o. na wykonanie prac remontowych w lokalu pod adresem [...], podpisaną przez Pana A. K. w imieniu zamawiającej oraz Pana M. N. w imieniu wykonawcy. Wykonanie prac zostało zakończone w dniu 21 sierpnia 2008 r. poprzez sporządzenie protokołu, który został podpisany przez Pana A. K. w imieniu zleceniodawcy oraz przez Pana M. N. w imieniu zleceniobiorcy. Z ww. protokołu wynika, iż wykonano prace polegającą na montażu instalacji elektrycznej, budowie łazienki, instalacji co., osuszaniu, malowaniu i szpachlowaniu ścian, remoncie podłogi i odnowieniu okien. Usługę wyceniono na kwotę 40.300,00 zł netto.

W aktach sprawy znajdują się również faktury VAT wystawione przez w/w firmę:

a) nr [...] z dnia 4 sierpnia 2008 r. na kwotę brutto 18.460,00 zł,

b) nr [...] z dnia 14 sierpnia 2008 r. na kwotę brutto 12.756,00 zł,

c) nr [...] z dnia 21 sierpnia 2008 r. na kwotę brutto 16.630,00 zł

oraz dokumenty potwierdzające zapłatę za ww. faktury gotówką.

Z protokołu złożenia ustnych wyjaśnień przez Pana A. K. - pełnomocnika Pani B. M. - z dnia 26 października 2015 r. wynika, że (cyt.): Firma B reprezentowana przez Pana M. N., została wybrana przez Pana A. K.. Pan M. N. jest znajomym, z którym prowadził interesy.

Z akt sprawy wynika, iż w toku czynności sprawdzających Naczelnik Urzędu Skarbowego podejmował próby kontaktu z "B" Sp. z o.o., jednakże bez rezultatu. Z kolei Naczelnik Urzędu Skarbowego podjął bezskuteczne próby kontaktu z byłym prezesem ww. firmy - Panem M. N.. Ponadto organ pierwszej instancji prowadzący postępowanie podatkowe wystosował pisma do nabywcy przedmiotowej nieruchomości - tj. do Pana A. R. - lecz również bez powodzenia.

Tymczasem z informacji przekazanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego - pismo z dnia 4 sierpnia 2016 r. - wynika, iż "B" Sp. z o.o. figurowała w bazie tamtejszego urzędu w okresie od dnia 25 stycznia 2008 r. do dnia 31 grudnia 2010 r.. W toku prowadzonych czynności sprawdzających wobec Spółki ustalono, że pod adresem wskazanym jako jej siedziba brak jest oznak prowadzenia działalności (brak szyldu i innych oznaczeń). Spółka została wykreślona z rejestru VAT w trybie art. 96 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z uwagi na brak możliwości skontaktowania się z podatnikiem lub jego pełnomocnikiem.

Ponadto w/w firma w złożonych w Urzędzie Skarbowym deklaracjach dla podatku od towarów i usług (VAT-7) za okres od sierpnia 2008 r. do wrześnie 2008 r. nie wykazała żadnych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w decyzji będącej przedmiotem odwołania wskazał, iż z uwagi na powstające wątpliwości pismem z dnia 12 sierpnia 2016 r. wezwał Panią B. M. celem złożenia zeznań jako strona postępowania. Wezwanie zostało skutecznie doręczone w dniu 19 sierpnia 2016 r., jednakże Pani B. M. nie stawiła się w wyznaczonym terminie.

Z kolei w dniu 7 października 2016 r. Pan A. K. - pełnomocnik podatniczki - oświadczył do protokołu z zapoznania strony ze zgromadzonym materiałem dowodowym w sprawie, iż (cyt.): jest w stanie skontaktować się z Panem M. N. lub zarządem spółki.

W tak ustalonym stanie faktycznym sprawy - zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej - organ pierwszej instancji zasadnie odmówił wiarygodności przedstawionym dokumentom. Działalność firmy "B" Sp. z o.o. można bowiem określić jako "wątpliwą". Spółka nie ujęła przedstawionych faktur VAT w rozliczeniu podatku od towarów i usług za okres od sierpnia 2008 r. do września 2008 r.. Co więcej, Spółka została wykreślona z rejestru VAT w trybie art. 96 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z uwagi na brak możliwości skontaktowania się z podatnikiem lub jego pełnomocnikiem. W miejscu jej siedziby brak było oznak prowadzenia działalności (brak szyldu i innych oznaczeń). W toku czynności sprawdzających Naczelnik Urzędu Skarbowego podejmował - próby kontaktu z "B" Sp. z o.o., jednakże okazały się one bezskuteczne. Rezultatów także nie przyniosły próby kontaktu z Panem M. N., który podpisał w imieniu "B" Sp. z o.o. umowę oraz protokół wykonania prac remontowych z Panem A. K., działającym w imieniu Pani B. M., a także przedłożone do akt postępowania podatkowego faktury VAT. Pomimo udokumentowanego braku kontaktu z wystawcą faktur VAT, pełnomocnik strony twierdził, iż jest w stanie skontaktować się z Panem M.N. lub zarządem Spółki.

Z uwagi na narastające wątpliwości organ pierwszej instancji wezwał do złożenia wyjaśnień nabywcę lokalu mieszkalnego położonego w Ż., jednakże korespondencja nie została podjęta. Następnie wezwana została Pani B. M. do złożenia zeznań w charakterze strony, lecz nie stawiła się ona w wyznaczonym terminie w siedzibie właściwego organu podatkowego.

Ponadto organ pierwszej instancji zasadnie, w opinii organu odwoławczego zwrócił uwagę na okoliczność, iż stronę charakteryzowała wyjątkowa opieszałość w dostarczaniu dokumentów dotyczących niniejszego rozliczenia zarówno na etapie czynności sprawdzających prowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, jak i Naczelnika Urzędu Skarbowego, co umacnia wrażenie, iż przedłożone faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń.

Skoro faktury VAT wystawione przez firmę "B" Sp. z o.o. na łączną kwotę 47.846,00 zł nie dokumentują rzeczywistych nakładów zwiększających wartość nieruchomości położonej w Ż., nie mogą one, zdaniem organu odwoławczego stanowić kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Odnosząc się do zarzutów strony, iż przeprowadzenie remontu, można ustalić w inny sposób, dokonując oględzin lokalu lub (...) poprzez powołanie biegłego, który zweryfikuje zakres i wartość remontu, Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, że zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Oznacza to, iż wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązek organów podatkowych wyjaśnienia wszystkich prawnie relewantnych faktów i zebrania całego materiału dowodowego obejmuje dążenie wszelkimi prawnie dopuszczalnymi sposobami, za pomocą wszystkich dopuszczonych prawem dowodów do ustalenia stanu faktycznego sprawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2005 r., sygn. akt FSK 2326/04). Przy czym zaznaczył, że gromadzenie materiału dowodowego nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń. Organ podatkowy jest zobowiązany bowiem do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia.

W niniejszej sprawie organy podatkowe - tj. Naczelnik Urzędu Skarbowego i Naczelnik Urzędu Skarbowego - podjęły szereg czynności zmierzających do ustalenia stanu faktycznego. Organ odwoławczy zauważa, iż organ pierwszej instancji nie kwestionuje faktu przeprowadzenia remontu w nieruchomości położonej w Ż., lecz okoliczność, iż został on wykonany przez firmę "B" Sp. z o.o.. W ocenie organu odwoławczego, zgromadzony materiał jest zupełny, dlatego też zarzuty strony w tym zakresie nie znajdują uzasadnienia.

Z kolei odnosząc się do kwestii dokonanych wpłat przez Panią B. M. na poczet zaległości czynszowych Pana A. R., Dyrektor Izby Skarbowej podziela zdanie organu pierwszej instancji, iż są one związane z nabytą nieruchomością położoną w G. przy ul. [...]Nie stanowią one nakładów zwiększających wartość nieruchomości położonej w Ż., nie zostały one poczynione w czasie posiadania zbywanej nieruchomości. Nie stanowią zatem kosztu uzyskania przychodu.

Wobec powyższego organ nie podzielił zarzutów strony w tym zakresie.

Ponadto organ odwoławczy zauważa, że z § 7 aktu notarialnego Rep. A nr [...] wynika, iż Pani B. M. nie poniosła kosztów związanych z zapłatą podatku od spadków i darowizn w związku z nabyciem nieruchomości w Ż. pod tytułem darmym.

Biorąc pod uwagę powyższe, organ pierwszej instancji, w opinii organu odwoławczego prawidłowo stwierdził, iż w niniejszej sprawie nie występują koszty uzyskania przychodu.

Mając na uwadze powyższe ustalenia, rozliczając dochód z opłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości w 2010 r. stosownie do treści art. 30e ust. 3 p.d.o.f. należało, w opinii organu odwoławczego przyjąć:

- przychód w wysokości 96.000,00 zł,

- koszty odpłatnego zbycia w wysokości 678,85 zł,

- koszty uzyskania przychodów w wysokości 0,00 zł,

- dochód w wysokości 95.321,15 zł,

- podstawa obliczenia podatku wyniosła 95.321,00 zł.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zatem w niniejszej sprawie podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w 2010 r. wynosi 18.111,00 zł (95.321,00 zł x 19%).

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej pozbawione podstaw są zarzuty strony dotyczących naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.).

Dodatkowo organ odwoławczy zauważa, że zgodnie z art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23 ze zm.) przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), z wyjątkiem przepisów działów IV, V i VIII.

W myśl art. 2 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej przepisy ustawy stosuje się do podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe.

Zatem w niniejszej sprawie bezsprzecznie zastosowanie znajdują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

Jednakże odnosząc się do zarzutów strony dotyczących błędnego uzasadnienia decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej uważa, iż to, że treść kwestionowanej odwołaniem decyzji nie odpowiada oczekiwaniom strony, w żaden sposób nie narusza ani zasady legalizmu, ani zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych czy też zasady prawdy obiektywnej. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni. Natomiast sam fakt, że wnioski organu orzekającego wynikające z zebranego materiału dowodowego są odmienne od oczekiwań strony, nie stanowi o naruszeniu przepisów prawa podatkowego. Organ pierwszej instancji w sposób poprawny wskazał powody, dla których nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane ze spłatą zadłużenia Pana A. R. czy też faktury VAT wystawione przez "-B" Sp. z o.o.. Dlatego też zarzuty strony w tym zakresie są nieuzasadnione.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości i przekazanie organowi pierwszej instancji celem:

• uzupełnienia braków postępowania dowodowego (poprzez przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego, który ustali, w oparciu o przepis art 19 ust. 1 zd. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość nieruchomości w Ż. na dzień darowizny (21 lipca 2008 r.) i potwierdzi na podstawie art. 197 ust. 1 Ordynacji podatkowej, iż dokonano wydatków w kwocie 47.846,00 zł na remont tejże nieruchomości),

• ponownego rozstrzygnięcia sprawy co do istoty.

Zaskarżonej decyzji skarżąca podobnie jak w odwołaniu zarzuciła:

• naruszenie przepisu prawa materialnego - art. 22 ust. 6c oraz z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, wobec nie uznania przez organ za rzetelne dokumentów potwierdzających wydatki na remont nieruchomości położonej w Ż. za koszty uzyskania przychodów, udokumentowane w: protokole wykonania prac oraz w fakturze z dnia 4 sierpnia 2008 r., na kwotę 18.460,00 zł, fakturze z dnia 14 sierpnia 2008 r., na kwotę 12.756,00 zł, fakturze z dnia 21 sierpnia 2008 r., na kwotę 16.630.00 zł (łącznie 47.846.00 zł), a także wpłat dokonanych przez podatniczkę z tytułu zaległości czynszowych Pana A. R., poniesionych w okresie od dnia 28 listopada 2008 r. do 7 lipca 2009 r. - na łączną kwotę 38.036.19 zł (dostarczone do Urzędu Skarbowego w dniu 26 października 2015r.) i niewłaściwe uzasadnienie decyzji w tym zakresie;

• naruszenie przepisu prawa materialnego - art. 19 ust. 1 zd. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - poprzez nie zastosowanie tegoż przepisu przez organy, wobec oczywistej rozbieżności pomiędzy wartością nieruchomości określoną w umowie a wartością rynkową tej nieruchomości. Wartość nieruchomości położonej w Ż., przekazanej podatniczce w darowiźnie w dniu 21 lipca 2008 r., została zaniżona w akcie notarialnym Rep. A nr [...], czego konsekwencją był błędnie ustalony przez organ dochód podatniczki, wynikający ze zbycia tego prawa majątkowego (zamiany);

• naruszenie przepisu postępowania art. 122 Ordynacji podatkowej - poprzez niepodjęcie wszelkich czynności, niezbędnych do załatwienia niniejszej sprawy,

• naruszenie przepisów postępowania art. 180 § 1, art. 197 § 1, 198 § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 7 i 9 Kodeksu postępowania administracyjnego - poprzez nie przeprowadzenie z urzędu dowodów mogących potwierdzić poniesienie wydatków na remont nieruchomości położonej w Ż., a także nie pouczenie strony o możliwości złożenia wniosków dowodowych zasadnych w niniejszym postępowaniu, to jest o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego (art. 197 § 1 O.p.), albo choćby oględzin lokalu (art. 198 § 1 O.p.), do czego organ był zobowiązany w świetle przepisów art. 7 i 9 k.p.a..

W opinii skarżącej, powyższa decyzja organu została wydana zarówno z naruszeniem przepisów postępowania jak i przepisów prawa materialnego, czego skutkiem było błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, co pociągnęło za sobą wadliwość wydanej decyzji.

Według skarżącej błędna jest decyzja organu podatkowego bowiem nie uznał on za rzetelne dokumentów potwierdzających wydatki podatniczki na remont nieruchomości położonej w Ż. (łącznie 47.846,00 zł), pomimo wykonania tych prac przez firmę B sp. z o.o., organ zakwestionował faktury wystawione przez ten podmiot z uwagi na brak potwierdzenia zaksięgowania tych faktur przez ich wystawcę, a także z uwagi na wykreślenie spółki z rejestru i podatników VAT z dniem 1 lipca 2013 r.. Zdaniem strony są to okoliczności od niej nie zależne - nie miała ona bowiem na nie żadnego wpływu. Prace remontowe były wykonywane w 2008 roku, pięć lat przed wykreśleniem spółki z rejestru podatników VAT. Strona zauważa, że przedłożyła potwierdzenia zapłaty za wykonane prace remontowe. Tymczasem organ nie ustalił w inny sposób, czy doszło do poniesienia wydatków uwidocznionych na przedłożonych przez stronę fakturach. Samo zakwestionowanie rzetelności dokumentów - w ocenie strony bezpodstawne - nie daje podstaw do zakwestionowania poczynionych wydatków. Przeprowadzenie remontu można ustalić w inny sposób, dokonując oględzin lokalu lub - jeżeli to konieczne - poprzez powołanie biegłego, który zweryfikuje zakres i wartość remontu. Skarżąca podnosi także, że zakres remontu został uwidoczniony w protokole wykonania prac złożonym do akt sprawy w dniu 10 września 2015 r. i nie zakwestionowanym przez organ.

Skarżąca wskazuje, że Dyrektor Izby Skarbowej w swojej decyzji stwierdził, że: "Należy zauważyć, że organ pierwszej instancji nie kwestionuje faktu przeprowadzenia w nieruchomości położonej w Ż., lecz okoliczność, iż został on wykonany przez firmę "B" Sp. z o.o.". W ocenie organu odwoławczego zgromadzony materiał jest zupełny, dlatego zarzuty strony w tym zakresie nie znajdują uzasadnienia. W świetle powyższego skarżąca nie rozumie. dlaczego koszty remontu nieruchomości w Ż. nie zostały uznane za koszty uzyskania przychodów.

W ocenie skarżącej, kwestia trudności organu z dostępem do dokumentacji księgowej wykonawcy prac B Sp. z o.o. lub nawet wykreślenie tego podmiotu z rejestru podatników VAT, nie przesądza w żaden sposób, iż remont zlecony przez podatniczkę nie został wykonany przez ten podmiot, a wydatki poniesione przez podatniczkę.

Jak dalej podnosi skarżąca, rozważania organu podatkowego - o tym, że skoro wykonawca prac nie miał szyldu w miejscu, w którym zgłosił (zarejestrował) swą siedzibę, a w związku z tym działalność filmy "B" Sp. z o.o., można określić jako wątpliwą - należy ocenić jako pozbawione logicznego uzasadnienia domniemania, że prace remontowe nie mogły zostać wykonane przez wystawcę faktur. Brak nawiązania kontaktu przez organy podatkowe z zarządem owej Spółki nie daje podstaw do uznania dokumentów za nie dokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Dodatkowo skarżąca zauważa, że organ nie uznał za koszty uzyskania przychodu wpłat dokonanych przez podatniczkę z tytułu zaległości czynszowych Pana A. R., poniesionych w okresie od dnia 28 listopada 2008 r. do 7 lipca 2009 r. - na łączną kwotę 38.036,19 zł (dostarczone do Urzędu Skarbowego w dniu 26 października 2015 r. uzasadniając swoje stanowisko tym, iż wydatki te nie są związane z nakładami na nieruchomość w Ż., ale na lokal w G. przy ul. [...]. Niemniej wydatki te stanowiły dodatkowe warunki, które podatniczka musiała spełnić, aby doszło do zamiany - stanowiły one niejako element ceny (stosując analogię pomiędzy umową zamiany i umową sprzedaży). W ocenie skarżącej, wydatki te powinny z oczywistych względów zmniejszać możliwość naliczenia podatku od "dochodu", skoro wydatki te oczywiście miały wpływ na wysokość tego "dochodu".

Jak dalej podnosi skarżąca, umowa sprzedaży w zamian za zbywaną nieruchomość przewiduje zapłatę ceny wyrażonej w pieniądzach, zaś umowa zamiany przewiduje wydanie innej nieruchomości, jednak wartości zamienianych nieruchomości nie muszą być ekwiwalentne, dlatego umowa może przewidywać dopłatę, przez jedną ze stron, lub - jak w niniejszej sprawie - spełnienie innych warunków, takich jak dokonanie spłaty zadłużenia ciążącego na jednej ze stron, przez drugą stronę. Dokonanie spłaty tego zadłużenia/miało na celu wyrównanie dysproporcji w wartości zamienianych nieruchomości, zaś koszt dokonanej spłaty zadłużenia należy traktować jako dopłatę, czyli - analogicznie do umowy sprzedaży - element ceny. Koszt ten został poniesiony i bezsprzecznie stanowi koszt uzyskania przychodu.

Zdaniem skarżącej, organ nie uzasadnił dostatecznie, dlaczego w jego ocenie wartość przedmiotu darowizny, wskazana w umowie zamiany w 2010 r., po dokonaniu zakwestionowanego remontu (nie uznano przecież nakładów na nieruchomość) ma być podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a dlaczego nie np. różnica pomiędzy wartością nieruchomości podlegających zamianie, z uwzględnieniem wykazanych wydatków (nakładów) na nieruchomość zbywaną przez podatniczkę.

Odnośnie natomiast naruszenia przepisu art. 19 ust 1 zd. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skarżąca wskazuje, że organ wobec oczywistej rozbieżności pomiędzy wartością nieruchomości położonej w Ż. określoną w umowie darowizny (z dnia 21 lipca 2008 r.), a wartością rynkową tej nieruchomości, winien był w oparciu o przywołany przepis dokonać wyceny tej nieruchomości i ustalić wartość rynkową. Wartość przedmiotu darowizny została w umowie określona na kwotę 20.000,00 zł, a więc była przez strony zaniżona. Natomiast organ opierając się na tej - błędnej - wartości prawa własności nieruchomości niewłaściwie ustalił przychód podatniczki, wynikający ze zbycia tego prawa majątkowego (zamiany). Tymczasem w sytuacji, kiedy cena określona w umowie bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej rzeczy lub praw, to przychód określa organ podatkowy w wysokości rynkowej.

Końcowo skarżąca zauważa, że wartość żadnej podobnej nieruchomości w 2008 r. nie mogła stanowić równowartości 20.000,00 zł, a faktycznie była ona wyższa o 100-200% od zadeklarowanej. Organowi jednak "wygodnie jest" nie kwestionować wartości darowizny, gdyż to wpływa wprost na możliwości ustalenia zawyżonego zobowiązania podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie podniesione w niej zarzuty uznać należy za trafne.

Stan faktyczny w sprawie jest niesporny.

Kwestia sporna sprowadza się natomiast do udzielenia odpowiedzi na pytanie czy i ewentualnie jakie koszty uzyskania przychodu należało uwzględnić dla prawidłowego ustalenia dochodu z tytułu zamiany przedmiotowej nieruchomości.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2008 roku, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 19 ust. 2 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Przepisy ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że co do zasady odpłatne zbycie nieruchomości stanowi źródło przychodu, a uzyskany przez podatnika z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu.

Jak wynika z akt sprawy, Pani B. M. w dniu 6 lipca 2010 r. umową zamiany dokonała odpłatnego zbycia nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny nr [...] położony w budynku nr [...] w Ż. wraz z udziałem wynoszącym 431/1000 części we własności części domu oraz działki. Wartość zbytych przez podatniczkę praw do ww. nieruchomości została określona na kwotę 96.000,00 zł.

Powyższa kwota w ocenie organów obu instancji nie odbiega od wartości rynkowej. Także podatniczka w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2010 r. (PIT-38) złożonym w dniu 25 czerwca 2015 r. wskazała ww. wartość jako przychód.

We wniesionej skardze strona podnosi, że organ błędnie ustalił jej dochód ze zbycia tego prawa majątkowego (zamiany) - wartość nieruchomości położonej w Ż., przekazanej podatniczce w darowiźnie w dniu 21 lipca 2008 r. została bowiem zaniżona w akcie notarialnym Rep. A nr [...]. Jednakże, jak słusznie zauważył organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, w przedmiotowej sprawie istotna z punktu widzenia skutków prawnopodatkowych jest jedynie wartość nieruchomości w dniu dokonania jej odpłatnego zbycia, tj. w dniu 6 lipca 2010 r. (a nie w dniu jej otrzymania w nieruchomości na mocy umowy darowizny). W związku z powyższym nie można zgodzić się z zawartym w skardze zarzutem, że zaskarżona decyzja narusza przepis art. 19 ust. 1 zd. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (na skutek nie zastosowania tego przepisu przez organy wobec oczywistej rozbieżności pomiędzy wartością nieruchomości określoną w umowie, a wartością rynkową tej nieruchomości).

W świetle powyższego stwierdzić należy, że organ odwoławczy zasadnie uznał w zaskarżonej decyzji, iż Pani B. M. uzyskała przychód z tytułu odpłatnego zbycia ww. nieruchomości w 2010 roku w wysokości 96.000,00 zł.

Nie budzi wątpliwości sądu jak i strony skarżącej uwzględnienie stosownie do treści art. 19 ust. 1 p.d.o.f. kosztów odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości w wysokości 678,85 zł.

Z § 7 aktu notarialnego Rep. A nr [...] wynika, że Pani B. M. poniosła ½ z kosztów sporządzenia umowy zamiany z dnia 6 lipca 2010 r.. Ich łączna wartość - z wyłączeniem podatku od czynności cywilnoprawnych od kwoty 4.000,00 zł stanowiącej dopłatę na rzecz Pana A. R. - wynosi 1.357,70 zł. Zatem udział podatniczki w ww. kosztach stanowi kwotę 678,85 zł.

Z uwagi na powyższe organ odwoławczy zasadnie przyjął w zaskarżonej decyzji, iż wskazana powyżej kwota 678,85 zł stanowi koszt odpłatnego zbycia poniesiony przez podatniczkę.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Odpowiednio do treści art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jak wskazano w zaskarżonej decyzji, podatniczka przedłożyła umowę zawartą w Ż. w dniu 22 lipca 2008 r. pomiędzy Panią B. M. a "B" Sp. z o.o. na wykonanie prac remontowych w lokalu pod adresem [...], podpisaną przez Pana A. K. w imieniu zamawiającej oraz Pana M. N. w imieniu wykonawcy. Wykonanie prac zostało zakończone w dniu 21 sierpnia 2008 r. poprzez sporządzenie protokołu, który został podpisany przez Pana A. K. w imieniu zleceniodawcy oraz przez Pana M. N. w imieniu zleceniobiorcy. Z ww. protokołu wynika, iż wykonano prace polegającą na montażu instalacji elektrycznej, budowie łazienki, instalacji c.o., osuszaniu, malowaniu i szpachlowaniu ścian, remoncie podłogi i odnowieniu okien. Usługę wyceniono na kwotę 40.300,00 zł netto.

W aktach sprawy znajdują się również faktury VAT wystawione przez w/w firmę:

• nr [...] z dnia 4 sierpnia 2008 r. na kwotę brutto 18.460,00 zł,

• nr [...] z dnia 14 sierpnia 2008 r. na kwotę brutto 12.756,00 zł,

• nr [...] z dnia 21 sierpnia 2008 r. na kwotę brutto 16.630,00 zł,

oraz dokumenty potwierdzające zapłatę za ww. faktury gotówką.

Z protokołu złożenia ustnych wyjaśnień przez Pana A. K. - pełnomocnika Pani B. M. - z dnia 26 października 2015 r. wynika, że Firma B reprezentowana przez Pana M. N., została wybrana przez Pana A. K.. Pan M. N. jest znajomym, z którym prowadził interesy.

Z akt sprawy wynika, iż w toku czynności sprawdzających Naczelnik Urzędu Skarbowego podejmował próby kontaktu z "B" Sp. z o.o., jednakże bez rezultatu. Z kolei Naczelnik Urzędu Skarbowego podjął bezskuteczne próby kontaktu z byłym prezesem w/w firmy - Panem M. N.. Ponadto organ pierwszej instancji prowadzący postępowanie podatkowe wystosował pisma do nabywcy przedmiotowej nieruchomości - tj. do Pana A. R. - lecz również bez powodzenia

Z informacji przekazanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego - pismo z dnia 4 sierpnia 2016 r. - wynika, iż "B" Sp. z o.o. figurowała w bazie tamtejszego urzędu w okresie od dnia 25 stycznia 2008 r. do dnia 31 grudnia 2010 r.. W toku prowadzonych czynności sprawdzających wobec Spółki ustalono, że pod adresem wskazanym jako jej siedziba brak jest oznak prowadzenia działalności (brak szyldu i innych oznaczeń). Spółka została wykreślona z rejestru VAT w trybie art. 96 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z uwagi na brak możliwości skontaktowania się z podatnikiem lub jego pełnomocnikiem.

Ponadto ww. firma w złożonych w Urzędzie Skarbowym deklaracjach dla podatku od towarów i usług (VAT-7) za okres od sierpnia 2008 r. do września 2008 r. nie wykazała żadnych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w decyzji będącej przedmiotem odwołania wskazał, iż z uwagi na powstające wątpliwości pismem z dnia 12 sierpnia 2016 r. wezwał Panią B. M. celem złożenia zeznań jako strona postępowania. Wezwanie zostało skutecznie doręczone w dniu 19 sierpnia 2016 r., jednakże Pani B. M. nie stawiła się w wyznaczonym terminie.

Z kolei w dniu 17 października 2016 r. Pan A. K. - pełnomocnik podatniczki - oświadczył do protokołu z zapoznania strony ze zgromadzonym materiałem dowodowym w sprawie, iż (cyt.): jest w stanie skontaktować się z Panem N. lub zarządem spółki.

W tak ustalonym stanie faktycznym sprawy organy podatkowe obu instancji odmówiły wiarygodności przedstawionym przez podatniczkę dokumentom.

Z taką oceną zebranego w sprawie materiału dowodowego nie sposób się zgodzić. W ocenie sądu pomijając fakt, że kontrola u wykonawcy prac remontowych miała miejsce po prawie ośmiu latach od ich wykonania - przede wszystkim w okolicznościach rozpoznawanej sprawy organy podatkowe obciążyły skarżącą nie wykonaniem ciążących na spółce B obowiązkach ujęcia wystawionych faktur za prace remontowe w deklaracjach VAT-7 za wrzesień 2008 r.. Skarżąca na okoliczność wykonania robót remontowych w nieruchomości położonej w Ż., przedłożyła: umowę, trzy faktury VAT, trzy pokwitowania odbioru gotówki oraz protokół wykonanych robót. W ocenie sądu, powyższe dowody przy jednoczesnym nie kwestionowaniu przez organy podatkowe faktu wykonania prac remontowych stanowią wystarczający dowód poniesienia nakładów, w rozumieniu cyt./w art. 22 ust. 6d u.p.d.o.f. i winny być uwzględnione przy ustaleniu podstawy opodatkowania dochodu z tytułu zamiany nieruchomości. W ocenie sądu cyt./w. przepisy dot. kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości - nie nakładają na podatnika dodatkowego warunku w postaci obowiązku sprawdzenia czy wystawca faktur VAT - wywiązał się ze swoich obowiązków jako podatnika VAT.

Bez znaczenia dla sprawy są natomiast zdarzenia zaistniałe w latach późniejszych gdy chodzi o spółkę B (w postaci jej wykreślenia, niemożności przeprowadzenia - jak już wyżej podkreślono prawie po ośmiu latach kontroli).

Za prawidłowe uznać należy natomiast stanowisko organów, w kwestii nie uznania za koszty uzyskania przychodu wpłat dokonanych przez podatniczkę z tytułu zaległości czynszowych Pana A. R., skoro są one związane z nabytą nieruchomością położoną w G. przy ul. [...] W ocenie sądu, przedmiotowe nakłady nie zwiększają wartości nieruchomości położonej w Ż. - nie zostały bowiem poczynione w czasie posiadania zbywanej nieruchomości. Z tego względu organy podatkowe obu instancji zasadnie uznały, iż nakłady te nie stanowią kosztów podatkowych. Dlatego w tym przypadku zawarty w skardze zarzut naruszenia art. 22 ust. 6c oraz art. 22ust. 6d ustawy podatkowej uznać należy za bezzasadny.

Odnośnie natomiast ponowionego w skardze zarzutu naruszenia art. 7 i 9 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23 ze zm.) organ odwoławczy zasadnie zauważa, że zgodnie z treścią art. 3 § 2 pkt 2 tej przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), z wyjątkiem przepisów działów IV, V i VIII. W myśl natomiast art. 2 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej przepisy ustawy stosuje się do podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe.

W skardze podatniczka podniosła również, że organ nie uzasadnił dostatecznie, dlaczego w jego ocenie wartość przedmiotu darowizny, wskazana w umowie zamiany w 2010 r., po dokonaniu zakwestionowanego remontu (nie uznano przecież nakładów na nieruchomość) ma być podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a dlaczego nie np. różnica pomiędzy wartością nieruchomości podlegających zamianie, z uwzględnieniem wykazanych wydatków(nakładów) na nieruchomość zbywaną przez podatniczkę. Ustosunkowując się do powyższego, uznając zarzut ten za nie zasadny zauważyć należy, że w zaskarżonej decyzji zostały przytoczone wszystkie mające zastosowanie w sprawie przepisy. Jak wskazano powyżej - przepisy te stanowią, że przychodem podatnika powstałym na skutek zamiany nieruchomości jest wartość tej nieruchomości z dnia zamiany, natomiast kosztami uzyskania przychodu w przypadku nieruchomości otrzymanej w drodze darowizny nie jest wartość tej darowizny z dnia zawarcia umowy darowizny, ale wartość poniesionych przez podatnika na tę nieruchomość nakładów udokumentowanych fakturami VAT.

Zatem ponownie rozpoznając sprawę, organ odwoławczy uwzględnił wytyczne sądu w zakresie prawidłowej kwalifikacji nakładów poniesionych przez skarżącą w wysokości 47.846 zł na remont zbywanej nieruchomości jako kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości.

Z tych przyczyn na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. z poz. 1369) orzeczono jak w wyroku. O kosztach orzeczono na mocy art. 200 ww. ustawy.

DSz