Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1613/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2007-07-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Winiarski (spr.), Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędzia WSA Teresa Randak, Protokolant Halina Modliszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi "A" Spółka z o.o. Eksport Import w likwidacji z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] 2005 r. pełnomocnik spółki "A" Eksport – Import w likwidacji wniósł o wznowienie postępowania w sprawie określenia tej spółce wysokości zobowiązania w podatku dochodowym za rok 1990 oraz zwrot podatku dochodowego w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu wniosku spółka podniosła, że organy podatkowe podejmując ostateczną decyzję nie uwzględniły wszystkich okoliczności związanych z powstaniem zobowiązania podatkowego za rok 1990, jak i nie wzięły pod uwagę istotnych dla prawidłowego rozstrzygnięcia wymiaru podatku za rok 1990 okoliczności, które powstały po podjęciu decyzji.

Nadto podniesiono, iż:

- wydanie decyzji nastąpiło w trakcie prowadzonego przez organy ścigania śledztwa w sprawie tzw. Afery "A" przeciwko członkom zarządu spółki, którym zarzucono m.in. zagarnięcie z polskiego systemu bankowego mienia społecznego znacznej wartości, w postaci debetu na rachunku spółki w Banku "B" S.A. w K., na szkodę NBP. Ustalono, że operacja ta nie była ujawniona w księgach handlowych spółki,

- w toku podjętych czynności sprawdzających okazało się, iż spółka zakupiła bony pieniężne NBP o wartości nominalnej [...] zł., które stanowiły zabezpieczenie kredytu będącego przedmiotem transferu do I., a przeprowadzona analiza bilansu spółki, sporządzonego na dzień [...] 1990 r., wykazała, że w aktywach ujęto zakupione we [...] bony pieniężne NBP, które faktycznie zostały przejęte przez Bank "C" S.A. z uwagi na fakt, że zaciągnięty kredyt nie został spłacony,

- wynik finansowy za rok 1990 wykazywał nieprawidłowy zysk, bowiem w aktywach w dalszym ciągu figurowały bony pieniężne, w związku z czym dokonano korekty bilansu za rok 1990, w którym uwidoczniono stratę bilansową (skorygowane sprawozdanie finansowe zostało zatwierdzone uchwałą Zgromadzenia Wspólników z dnia [...] 1993 r.),

- w dacie wydania decyzji określającej spółce wysokość zobowiązań w podatku dochodowym i obrotowym, organy podatkowe wiedziały o wytoczonym powództwie spółki wobec "C" w W. oraz prowadzonym śledztwie w

-

- sprawie tzw. afery "A", nie były natomiast znane organom podatkowym prawomocne rozstrzygnięcia, jakie zapadły w tych sprawach.

W związku z powyższym wnioskiem spółki, Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. wydał w dniu [...] r. postanowienie o wznowieniu postępowania w przedmiotowej sprawie. W konsekwencji zainicjowanego w ten sposób postępowania decyzją z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. odmówił uchylenia w całości decyzji z dnia [...] r. nr [...] poz. rej wym. [...] określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1990 r. oraz zwrotu podatku dochodowego w kwocie [...] zł. wraz z należnymi odsetkami.

Zdaniem organu pierwszej instancji spółka nie przedstawiła żadnych nowych okoliczności, które stanowiłyby podstawę do wznowienia postępowania w przedmiotowej sprawie.

W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik spółki wniósł o jej zmianę w taki sposób, że organ odwoławczy wznowi postępowania w sprawie, względnie uchylenie w całości i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania.

Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła:

- naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w związku z odmową wznowienia postępowania, mimo iż w sprawie pojawiły się istotne okoliczności nieznane organowi orzekającemu w dacie wydania decyzji,

- błędną interpretację zebranego w sprawie materiału dowodowego przez odmowę uznania za nowe okoliczności ustaleń poczynionych mocą wyroków Sądu Okręgowego i Apelacyjnego w W. (wyroki te zapadły po wydaniu zaskarżonej decyzji), mimo że ustalenia te odnoszą się do okoliczności istniejących w dacie wydawania decyzji podatkowej z dnia [...]r.,

- naruszenie prawa materialnego, a w szczególności art. 2 ust.2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych przez jego niewłaściwe zastosowanie, albowiem wbrew twierdzeniom organu podatkowego regulacja tego przepisu nie ma wpływu na zakres oceny okoliczności uzasadniających wznowienie postępowania, ponieważ okoliczności te traktować należy wyłącznie jako stan faktyczny zastany w dacie orzekania i nieuwzględniony przez organ decyzyjny, przez co regulacja ww. przepisu nie ma wpływu na możliwość zastosowania art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Powołując się na treść art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, który to przepis zawiera taksatywnie wyliczoną listę przesłanek wznowienia postępowania, organ odwoławczy wyeksponował znaczenie przesłanki wymienionej w punkcie 5 (postępowanie wznawia się jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję).

Analizując ww. podstawę wznowieniową organ podkreślił, że zostanie ona spełniona, gdy łącznie zostaną spełnione następujące przesłanki:

- wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

- są one istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na rozstrzygnięcie,

- nie były znane organowi, który wydał decyzję,

- istniały w dniu wydania decyzji.

Za nowe fakty lub dowody organ odwoławczy uznał te z nich, które nie zostały uwzględnione przez organ podatkowy, jako element podstawy faktycznej rozstrzygnięcia. Natomiast istotne jest to, jak zaznaczył organ, by nowy dowód lub fakt istniał już w chwili wydania decyzji ostatecznej. Trzecią przesłanką, na którą zwrócił uwagę organ odwoławczy, jest to, że okoliczność faktyczna lub dowód muszą mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Sytuacja taka ma miejsce, jak podkreśla organ, wtedy gdy uwzględnienie określonej okoliczności faktycznej lub dowodu spowodowałoby wydanie decyzji o odmiennym rozstrzygnięciu. Ostatnią okolicznością warunkującą zastosowanie analizowanej przesłanki wznowienia jest to, aby nowo ujawnione fakty lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję, do oznacza, iż nie stanowiły dowodu w rozumieniu art. 181 Ordynacji podatkowej i w konsekwencji nie były oceniane przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego.

Organ odwoławczy zaakcentował, że spółka nie ujawniła żadnych nowych okoliczności czy też dowodów, które mogłyby stanowić podstawę wznowienia postępowania. Uznano, że ma miejsce sytuacja wręcz przeciwna, ponieważ wszystkie kwestie, o których mowa zarówno we wniosku z dnia [...] 2005 r., jak i w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej, tj. związane z prowadzeniem postępowań karnych przeciwko członkom zarządu spółki, postępowania cywilnego przeciwko Bankowi "C" zakupem bonów pieniężnych NPB na zabezpieczenie kredytu będącego przedmiotem transferu do I., ujęciem w bilansie za 1990 r. w aktywach bonów pieniężnych NBP, wykazaniem nieprawidłowego zysku za 1990 r. były już wcześniej przez spółkę podnoszone.

Podkreślono, że podnoszona przez spółkę w niniejszej sprawie argumentacja została już uprzednio oceniona w decyzji Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. nr [...] w sprawie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej tego organu z dnia [...] r. nr [...], poz. wym. [...]. Wymieniona decyzja Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. została utrzymana w mocy decyzją Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...], a skarga na te ostatnią decyzję została odrzucona postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 kwietnia 1996 r. (sygn. akt I SA/Ka 2258/95).

Mając na względzie powyższe organ skonstatował, iż skoro sporne kwestie były już poruszone, to nie sposób je uznać jako nowe, istotne okoliczności mające wpływ na zawarte w decyzji ostatecznej rozstrzygnięcie.

Niezależnie od powyższego zauważono, że ani korekta sprawozdania finansowego za 1990 r., ani też złożenie w dniu [...] 1993 r. korekty zeznania podatkowego za ww. rok podatkowy nie stanowią okoliczności, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Za słuszne uznano stanowisko organu pierwszej instancji, który ustosunkowując się do argumentacji zawartej we wniosku strony, wskazał na przepis art. 2 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że mając na uwadze ten przepis, tak samo sprawozdanie finansowe, jak i jego korekta nie mogły kształtować oraz zmieniać praw i obowiązków wynikających z ówczesnego stanu prawnego, tj. z ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. nr 3, poz. 12 ze zm.). Tym samym, w ocenie organu, korekta sprawozdania nie stanowi przesłanki wymienionej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem organu odwoławczego, w świetle postanowień art. 19 ww. ustawy podatkowej, zeznanie podatkowe korzysta z domniemania prawdziwości do momentu wejścia do obiegu prawnego decyzji określającej dany podatek w innej wysokości niż wskazany w tym zeznaniu. Zauważono, że w związku z zasadą trwałości decyzji ostatecznych (wyrażał ją wówczas art. 16 k.p.a., obowiązujący zarówno w dacie wydania decyzji, której uchylenia strona żąda, jak również w dacie złożenia korekty) skorygowane zeznanie nie mogło wywołać żadnych skutków prawnych, ponieważ w obrocie prawnym pozostawała ww. decyzja. Z tego organ wywiódł wniosek, że fakt złożenia skorygowanego zeznania nie stanowił przesłanki wynikającej z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Nie zgodzono się również z argumentacją podatnika, eksponującego znaczenie, jako nowych dowodów i faktów, orzeczeń sądów powszechnych wydanych w związku z powództwem wytoczonym przez spółkę przeciwko Bankowi "C". Zwrócono uwagę, że prawomocne wyroki wydane w tych sprawach mają charakter autonomiczny i pozostają bez wzajemnego wpływu na ostateczne rozstrzygnięcie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych. Zaakcentowano, że opisane w ww. wyrokach stany faktyczne nie wpływają w żaden sposób na okoliczności faktyczne ustalone w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1990 r., zwłaszcza w sytuacji, gdy nie da się stwierdzić ich wpływu na przedmiot opodatkowania. Stwierdzono również, iż w rozpatrywanym przypadku brak jest podstaw do uznania istnienia związku przyczynowego podnoszonych przez spółkę przesłanek wznowienia postępowania z treścią decyzji ostatecznej określającej zobowiązanie podatkowe za 1990 r.

W końcowym fragmencie decyzji zauważono, że w myśl postanowień art. 330 Ordynacji podatkowej zwrot nadpłat powstałych przed dniem 1 stycznia 1998 r. dokonywany jest na podstawie przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Ustawa ta, w art. 29 ust. 4, stanowi iż nadpłata nie podlega zwrotowi po upływie 3 lat licząc od końca roku, w którym powstała.

Powyższa decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. została zaskarżona przez stronę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia i zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa przez jego niewłaściwe zastosowanie wynikające z przyjęcia, że wskazane przez stronę skarżącą okoliczności sprawy nie stanowią podstawy do wznowienia postępowania, mimo że były to okoliczności nowe, istotne i nieznane organowi skarbowemu w dniu wydania decyzji. W dalszej kolejności strona zarzuciła sprzeczne z rzeczywistością ustalenia faktyczne, polegające na przyjęciu, że nie stanowią nowych okoliczności w sprawie ustalenia poczynione mocą wyroków Sądu Okręgowego i Apelacyjnego w W., mimo, że odnoszą się one do faktów istniejących w dacie wydawania decyzji podatkowej w dniu [...] r.

Zarzucono nadto naruszenie art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych przez jego niewłaściwe zastosowanie. Zdaniem strony regulacja tego przepisu nie ma wpływu na zakres okoliczności uzasadniających wznowienie postępowania, ponieważ okoliczności te należy traktować jako zastany w dacie orzekania stan faktyczny nieuwzględniony przez organ decyzyjny, przez co – ja wywodzi strona – regulacja ww. przepisu nie ma wpływu na możliwość zastosowania art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa.

Strona podniosła wreszcie zarzut naruszenia art. 330 Ordynacji podatkowej w związku z art. 29 ust. 4 ustawy o zobowiązaniach podatkowych przez ich niewłaściwe zastosowanie, a w szczególności przez nieprawidłowe przyjęcie 3-letniego terminu dotyczącego zwrotu nadpłaty.

W uzasadnieniu skargi strona eksponuje znaczenie ustaleń dokonanych w toku postępowania karnego prowadzonego przez Sąd Okręgowy w W. (sygn. akt [...]), a także w toku postępowania cywilnego, w którym zapadły wyroku Sądu Okręgowego w W. (sygn. akt [...]) oraz Sądu Apelacyjnego w W. (sygn. akt [...]). Zdaniem strony w wymienionych wyrokach zostały ustalone nowe okoliczności, których nie uwzględniono w ramach stanu faktycznego stanowiącego podstawę wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. decyzji z dnia [...] r. Podkreślono, że orzeczenia te potwierdzają byt okoliczności, które istniały wcześniej, a z przyczyn od podatnika niezależnych ("w związku z wątpliwościami co do istnienia tych okoliczności") nie były przez organ podatkowy uwzględnione przy wydawaniu decyzji z [...] r. W ocenie strony skarżącej zmiana sytuacji faktycznej polega na tym, że wymienione wyroki potwierdzają byt okoliczności, które istniały wcześniej.

Zaakcentowano przy tym, że okoliczności i ustalenia Sądów mają charakter retroaktywny, tzn. okoliczności ujawnione przez Sądy istniały w dacie wydania decyzji podatkowej w dniu [...] r. Organ podatkowy nie wziął ich pod uwagę w 1992 r., ponieważ były to okoliczności nierozstrzygnięte, wymagające ustalenia w drodze postępowania sądowego. Strona zwróciła też uwagę, iż w uzasadnieniu decyzji Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. organ podatkowy stwierdził, że "z powództwa Spółki toczy się przed Sądem Wojewódzkim w Warszawie postępowanie przeciwko Bankowi "C" o zapłatę tytułem nieprawidłowego wykonania wypłaty za granicę środków dewizowych w kwocie [...] USD". Z powyższego stwierdzenia skarżąca Spółka wywiodła wniosek, iż organ podatkowy uzależnił rozstrzygnięcie sprawy od wyroków w toczących się postępowaniach sądowych.

Reasumując ten wątek skargi, strona skarżąca uważa, że nowe fakty i dowody istniały już w 1992 r., natomiast ich występowanie zostało dopiero potwierdzone ustaleniami prawomocnych wyroków.

Polemizując z Dyrektorem Izby Skarbowej, co do interpretacji art. 330 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 29 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, strona przytoczyła tezę oraz obszerne fragmenty uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 maja 2005 r. (sygn. akt FSK 2110/04). Podkreślono, że w wyroku tym NSA uznał, iż w wypadku gdy nadpłata powstała co prawda pod rządami ustawy o zobowiązaniach podatkowych, lecz żądanie jej stwierdzenia zgłoszono w czasie obowiązywania nowego porządku prawnego, wynikającego z Ordynacji podatkowej, to w świetle regulacji intertemporalnej zawartej w art. 330 Ordynacji, przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych będą miały zastosowanie dla oceny materialnoprawnych przesłanek stwierdzenia nadpłaty oraz technicznego sposobu jej rozliczenia, natomiast przepisy Ordynacji podatkowej będą regulować procesowy tryb jej dochodzenia. Za stwierdzeniem zawartym w uzasadnieniu ww. wyroku NSA przytoczono, iż "bieg przedawnienia do zgłoszenia roszczenia w sensie procesowym może rozpocząć się dopiero w momencie stwierdzenia nadpłaty, a to ma miejsce z chwilą wyeliminowania z obrotu prawnego wadliwej decyzji wymiarowej".

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu objętej skargą decyzji. Zaakcentowano m.in., iż zakończone wyrokami postępowanie cywilne w sprawie z powództwa Spółki przeciwko Bankowi "C" oraz prowadzone postępowanie karne mają charakter autonomicznych i pozostają bez wzajemnego wpływu na ostateczne rozstrzygnięcie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych. Zwrócono uwagę, że opisane stany faktyczne w ww. wyrokach nie wpływają w żaden sposób na okoliczności faktyczne ustalone w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1990 r., zwłaszcza w sytuacji, gdy nie da się stwierdzić ich wpływu na przedmiot opodatkowania. Podkreślono, że w rozpatrywanej sprawie brak podstaw do stwierdzenia związku przyczynowego podnoszonych przez Spółkę przesłanek wznowienia postępowania z treścią ostatecznej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe za rok 1990.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 330 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 29 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż skoro odmówiono uchylenia w trybie wznowienia postępowania ostatecznej decyzji wymiarowej, to rozważania dotyczące wykładni ww. przepisu Ordynacji podatkowej i ustawy o zobowiązaniach podatkowych pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie przyjęte przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona.

Zasadniczym zagadnieniem wymagającym rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stała się kwestia zasadności odmowy uchylenia decyzji organu podatkowego z dnia [...]r, (nr ewid. [...]), określającej spółce "A" zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1990 r. w wyniku wznowienia postępowania podatkowego. Spór między stroną skarżącą, a organami podatkowymi koncentruje się na odmiennej ocenie wskazywanych przez Spółkę okoliczności, jako przesłanek wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.).

Wznowienie postępowania jest instytucją procesową dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej ostateczną decyzją (od której nie służy odwołanie w administracyjnym toku postępowania), jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą (przesłanki wznowienia) określoną w art. 240 Ord. pod.

Zgodnie z brzmieniem art. 240 § 1 Ord. pod. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli:

1) dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe,

2) decyzja wydana została w wyniku przestępstwa,

3) decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132 o.p.,

4) strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu,

5) wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję,

6) decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu,

7) decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji,

8) została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny;

9) ratyfikowana umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania lub inna ratyfikowana umowa międzynarodowa, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji;

10) wynik zakończonej procedury wzajemnego porozumiewania lub procedury arbitrażowej, prowadzonych na podstawie ratyfikowanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji;

11) orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji.

Sporne rozstrzygnięcie, które zdaniem Spółki winno zostać wyeliminowane z obrotu prawnego w wyniku wznowienia postępowania podatkowego, to decyzja z dnia [...] r. nr [...], poz. rej. wym. [...], którą Urząd Skarbowy w C. określił Spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1990 r. w kwocie [...] zł. (przed denominacją) od ustalonego dochodu w kwocie [...] zł. (przed denominacją).

Z przedstawionej przez stronę skarżącą informacji oraz zgromadzonych dokumentów wynika, iż w bilansie Spółki na dzień [...] 1990 r. wykazano w aktywach zakupione we [...] 1990 r. bony pieniężne NBP o wartości nominalnej [...] st. zł. Bony te stanowiły zabezpieczenie kredytu zaciągniętego przez Spółkę w Banku "C" S.A. (umowa kredytu na kwotę [...] USD z dnia [...] 1990 r.). Z uwagi na to, iż kredyt nie został przez Spółkę spłacony (pozyskane w ten sposób kwoty pieniężne wytransferowano do I.), wymienione bony przejął Bank "C" S.A. W konsekwencji powyższego, jak podkreśla Spółka, w bilansie za rok 1990 wykazano nieprawidłową (zawyżoną) wysokość zysku.

Spółka wystąpiła do Sądu Okręgowego w W. z powództwem przeciwko Bankowi "C" S.A. o zasądzenie kwoty [...] zł. (sprzed denominacji). W ocenie Sądu Okręgowego istota zainicjowanego w ten sposób sporu sprowadzała się do ustalenia czy pracownik Banku "C" wykonujący zlecenie przelewu (za pośrednictwem tego banku dokonano transferu pieniędzy do I.), dokonał samowolnej zmiany treści tego zlecenia, czym dopuścił się czynu niedozwolonego w rozumieniu art. 415 K.c., wskutek czego przelane środki pieniężne zostały pobrane przez osobę nieuprawnioną, tj. B. B.. Wyrokiem z dnia [...] r. (sygn. akt [...]) Sąd Okręgowy w W. umorzył postępowanie co do kwoty [...] zł. (powód cofnął pozew w tym zakresie) oraz oddalił powództwo w pozostałej części. W wyroku tym Sądu uznał, że brak było podstaw prawnych do uznania, że zmiana treści zlecenia przelewu nastąpiła przez pozwany bank na skutek samowolnego działania jego pracownika. Apelacja powodowej Spółki została oddalona wyrokiem Sądu Apelacyjnego w W. z dnia [...] r. (sygn. akt [...]).

Należy też w tym miejscu dodatkowo podnieść, iż skarżąca Spółka występowała już w 1995 r. o wznowienie postępowania podatkowego i uchylenie ostatecznej decyzji wymiarowej z dnia [...] r., określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1990 r. Żądanie wznowienia postępowania likwidator Spółki wiązał z ujawnieniem operacji finansowej związanej z transferem do I. kwoty [...] USD, co spowodowało sporządzenie przez Spółkę nowego bilansu za rok 1990, w którym nastąpiła zmiana pierwotnie wykazywanego zysku na kwotę [...] zł. na stratę w kwocie [...] zł. Zmiana ta spowodowana została utworzeniem rezerwy na kwotę [...] zł. Spółka podnosiła, iż wymieniona kwota stanowi szkodę poniesioną skutkiem przejęcia bonów NBP o wartości [...] s. zł. przez Bank "C" na pokrycie udzielonej skarżącej pożyczki w kwocie [...] USD.

Decyzją z dnia [...] r. nr [...], po uprzednim wznowieniu postępowania na podstawie postanowienia z dnia [...] r., Urząd Skarbowy w C. odmówił uchylenia spornej decyzji wymiarowej z dnia [...] r. Organ podatkowy podniósł m.in., że udzielona przez Bank "C" pożyczka została przez Spółkę spłacona, wskutek realizacji przejętych bonów NBP i brak jest podstaw do traktowania wydatku związanego ze spłatą zobowiązania, jako szkody, a także oceniania tego wydatku ([...] st. zł.) w aspekcie kosztów uzyskania przychodów. Powyższe rozstrzygnięcie zostało utrzymane w mocy decyzją Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...], pozostającą do dziś w obrocie prawnym.

Jak podkreśla strona skarżąca, w dacie wydania decyzji określającej Spółce zobowiązanie podatkowe za rok 1990 ([...]r.) było znane toczące się postępowanie cywilne przeciwko Bankowi "C" S.A. w W. oraz śledztwo w sprawie "tzw. afer "A", nie były natomiast znane organom podatkowym prawomocne rozstrzygnięcia, jakie zapadły w tym sprawach (w aktach sprawy znajduje się również wyrok w sprawie karnej Sądu Okręgowego w W. z dnia [...] r., sygn. akt [...], którym skazano m.in. B. B.).

Powyższe okoliczności, zdaniem skarżącej Spółki, stanowią podstawę wznowieniową, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa.

Powyższego poglądu nie podzielają organy podatkowe, w ocenie których Spółka nie ujawniła żadnych nowych okoliczności czy też dowodów, które mogłyby stanowić podstawę wznowienia postępowania.

Sąd nie podzielił stanowiska strony skarżącej.

Postępowanie w sprawie wznowienia postępowania podatkowego ma charakter nadzwyczajny, a jego przedmiotem jest przeprowadzenie kontroli prawidłowości, wydanej w postępowaniu zwykłym, decyzji ostatecznej. W związku z wynikającą z art. 128 Ord. pod. zasadą trwałości decyzji ostatecznych (do momentu wejścia w życie ustawy Ordynacja podatkowa, tj. do 1 stycznia 1998 r., zasadę tę w postępowaniu podatkowym wyrażał art. 16 Kodeksu postępowania administracyjnego), art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowiącego regulację o charakterze wyjątkowym, nie można interpretować w sposób rozszerzający.

Skoro zatem strona skarżąca podnosi zarzut naruszenia przez organy obu instancji art. 240 § 1 pkt 5 Ord. pod., należy w pierwszej kolejności dokonać interpretacji tego przepisu, a następnie ocenić czy organy prawidłowo uznały, iż wymienione w nim przesłanki i w rozpatrywanym przypadku nie zaistniały.

Zgodnie z wymienionym przepisem przesłanką do wznowienia postępowania podatkowego jest wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję. Powyższa regulacja wskazuje, że aby można było mówić o zaistnieniu tej przesłanki, muszą łącznie wystąpić następujące okoliczności:

1) muszą wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

2) musimy mieć do czynienia z nowymi okolicznościami lub nowymi dowodami,

3) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji,

4) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję.

Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy:

- ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

- okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego,

- powyższe okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli takie, które mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części (por. wyrok NSA z 1 października 2003 r., III SA 2923/01, Biuletyn Skarbowy 2004 nr 3, s. 22).

Sformułowanie "wyjdą na jaw", użyte w art. 240 § 1 pkt 5 Ord.pod., oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi, a nie moment faktycznego zapoznania się z nimi przez pracownika organu (por. wyrok NSA z 26 kwietnia 2000 r., III SA 1454/99, ONSA 2001, nr 3, poz. 123). W orzecznictwie utrwalił się też pogląd, że ujawnienie nowych okoliczności faktycznych, o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ord. pod., nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną (por. np. wyrok NSA Warszawa z 21 czerwca 2004 r., FSK 170/04, PP 2004, nr 11, poz. 60).

Odnosząc ustalony stan faktyczny do zaprezentowanej regulacji prawnej, należy podzielić stanowisko organów obu instancji, iż strona skarżąca nie wykazała ani istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych, a także nowych dowodów, które istniały w dniu wydania spornej decyzji ([...] r.), a nie były znane organowi, który tę decyzję wydał.

Strona sama zresztą wskazuje, iż okoliczności faktyczne, które mają stanowić podstawę żądania wznowienia postępowania podatkowego były organowi podatkowemu znane (np. w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej podkreślono, że były to okoliczności "nierozstrzygnięte", które wymagały "ustalenia w drodze postępowania sądowego). Otóż skarżący myli w tym wypadku dwie zupełnie różne kwestie. Czym innym bowiem jest ustalenie istnienia danego faktu (obiektywnie istniejącej rzeczywistości, wynikającej np. z ksiąg rachunkowych spółki), a czym innym ustalenie jego znaczenia (prawnopodatkowych następstw wystąpienia określonych okoliczności faktycznych).

Z treści art. 240 § 1 pkt 5 Ord. pod. wynika wyraźnie, iż przesłanką wznowieniową jest m.in. ujawnienie nowej okoliczności faktycznej, a nie jej właściwa ocena.

Organ podatkowy miał wiedzę dotyczącą zarówno operacji zaciągnięcia kredytu w Banku "C", jak i przejęcia przez tenże bank uprzednio zakupionych przez Spółkę bonów NBP. W świetle przedstawionej wyżej interpretacji art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, odmienna ocena znanych uprzednio organowi okoliczności faktycznych nie uzasadnia twierdzenia, że mamy do czynienia z nowymi okolicznościami faktycznymi, w rozumieniu tego przepisu. Z kolei późniejsze wyroki sądów powszechnych, na które powołuje się strona skarżąca (z 2000, 2004 i 2005 r.), jako nowe dowody w sprawie, mogłyby mieć znaczenie - z punktu widzenia przesłanki wznowieniowej z art. 240 § 1 pkt 5 Ord. pod. - tylko wówczas, gdyby "istniały w dniu wydania decyzji".

Strona skarżąca nie wyjaśnia nadto, jaki wpływ mogły mieć ustalenia sądów powszechnych, zawarte w powoływanych przez nią wyrokach, na wysokość zobowiązania podatkowego Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 1990 r.

Kwestia kwalifikacji dla celów podatkowych kwoty [...] st. zł., co dla strony wydaje się mieć zasadnicze znaczenie, została w sposób ostateczny rozstrzygnięta w omówionej wcześniej decyzji Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r., która to decyzja nie została wyeliminowana z obrotu prawnego.

Natomiast z wyroków Sądu Okręgowego i Sądu Apelacyjnego w W., w sprawie z powództwa Spółki przeciwko Bankowi "C", wynika tyle tylko, że bank – dokonując transferu do I. kwoty [...] USD - nie wyrządził Spółce szkody. Strona nie wskazuje również, jakie nowe okoliczności i istotne dla sprawy (tzn. mające wpływ na wymiar zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1990 r.) zostały ustalone w postępowaniu karnym toczącym się przed Sądem Okręgowym w W. (wyrok z dnia [...] r., sygn. akt [...]).

Sąd podzielił też stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w K., zawarte w odpowiedzi na skargę, iż skoro odmówiono uchylenia w trybie wznowienia postępowania ostatecznej decyzji wymiarowej, to rozważania dotyczące wykładni art. 330 przepisu Ordynacji podatkowej i art. 29 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie przyjęte przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji.

Kontrola sądowa - zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) - sprawowana jest na podstawie kryterium legalności, co oznacza, że Sąd bada, czy zaskarżona decyzja narusza konkretny przepis prawa. Stosownie do treści art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skarga na działanie organu podlega uwzględnieniu, jeżeli w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub też naruszenie dające podstawę do wznowienia postępowania bądź też istotne naruszenie przepisów postępowania administracyjnego. Nie każde więc naruszenie prawa stanowi podstawę uchylenia decyzji organu, ale tylko takie w przypadku prawa materialnego - na które powołuje się Skarżący - które jest naruszeniem na tyle istotnym, że mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie sytuacja taka nie zachodzi, albowiem wbrew podniesionym w skardze zarzutom zaskarżona decyzja nie narusza prawa w ww. zakresie.

W tej sytuacji skarga nie znajduje uzasadnionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.).