Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1081/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-02-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 14b § 3 i 14c § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 41 ust. 12, art. 8, art. 41 ust. 2, art. 106j, art. 29a ust. 14
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Krzysztof Wujek (sprawozdawca), Protokolant Krzysztof Osial, po rozpoznaniu w dniu 31 stycznia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Wr 2329/14 w sprawie ze skargi P. B. - K. C. Sp. z o. o. we W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, 2) zasądza od P. B. - K. C. Sp. z o. o. we W. na rzecz Ministra Rozwoju i Finansów kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 20 lutego 2015 r. o sygn. akt I SA/Wr 2329/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił interpretację indywidualną nr [...], wydaną 14 lipca 2014 r. przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w P.

Jak wynika z uzasadnienia wyroku z wnioskiem o udzielenie interpretacji wstąpiło P. B.-K. C. Sp. z o.o. we Wrocławiu, przedstawiając następujący stan faktyczny:

W 2008 roku Spółka zawarła umowę o wykonanie robót budowlano-instalacyjnych i konserwatorskich jako generalny wykonawca budynku przy ul. W. w W. Prace rozpoczęto w 2010 r. Z dokumentacji projektowej stanowiącej podstawę do wydania pozwolenia na budowę wynikało, że powierzchnia biurowa będzie stanowić więcej niż połowę powierzchni całego budynku. W trakcie realizacji inwestycji inwestor podjął decyzję o przeprojektowaniu budynku i pozostawieniu w nim funkcji biurowych jedynie na dolnej kondygnacji. 18 grudnia 2012 r. złożył wniosek o wydanie pozwolenia zamiennego, które zostało wydane 29 kwietnia 2013 r. Wynika z niego, że w przeważającej części powierzchnia w budynku będzie wykorzystana na cele mieszkaniowe. Za wykonane prace Spółka wystawiała, nie częściej niż raz w miesiącu, faktury częściowe, stosując stawkę podstawową – 22% w 2010 r. i 23% w 2011 r. Odbiór końcowy przeprowadzony został po wykonaniu całości prac objętych umową. Wszystkie faktury zostały zapłacone.

Na tle tego stanu faktycznego Spółka zapytała, czy w związku z faktem, że projekt zamienny zmienił proporcje pomiędzy powierzchnią przeznaczoną na cele mieszkalne i użytkowe w ten sposób, że uzasadnione jest stosowanie stawki VAT obniżonej na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity w Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z zm.) Spółka ma obowiązek wystawić faktury korygujące faktury sprzedaży wdane przed zatwierdzeniem projektu zamiennego. Zdaniem Spółki zachodzi taki obowiązek zgodnie z art. 29a ust. 14 oraz art. 106j ustawy o VAT.

W interpretacji z 14 lipca 2014 r. organ interpretacyjny uznał, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe. Zdaniem organu zasadnicze znaczenie ma moment powstania obowiązku podatkowego, który determinuje wysokość stawki podatkowej. W chwili powstania obowiązku podatkowego wszelkie prace wykonane zostały na obiekcie, którego przeważającą części stanowiły lokale użytkowe, czyli w budynku, który nie spełniał definicji budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a zatem nie zachodziły warunki do zastosowania stawki 8% na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT. Wnioskodawca nie ma zatem obowiązku korygowania stawki podatku przyjętej w fakturach wystawionych przed zatwierdzeniem projektu zamiennego, ponieważ w momencie powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonanych robót właściwa była stawka podstawowa. Obowiązek taki nie wynika również z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 68, poz. 360 ze zm., dalej określane jako "rozporządzenie wykonawcze"). Zgodnie z § 13 i § 14 tego rozporządzenia fakturę korygującą wystawia się wówczas, gdy udzielono rabatów, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub jakiejkolwiek innej pozycji faktury, co nie miało miejsca w stanie wskazanym we wniosku.

Pomimo wezwania do usunięcia naruszenia prawa organ nie zmienił swej interpretacji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka C. zarzuciła organowi naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie:

- art. 51 ust. 4 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 ze zm.) przez pominięcie okoliczności, że zatwierdzenie projektu zamiennego może nastąpić dopiero po wykonaniu robót, co oznacza, że można roboty wykonywać na podstawie zmienionej przez inwestora koncepcji, odbiegającej od pierwotnego projektu budowlanego i że błędne jest przyjęcie, jakoby wiążąca dla skutków podatkowych była data zatwierdzenia projektu zamiennego, a nie faktyczne i rzeczywiste wykonywanie robót według zmienionej przez inwestora koncepcji;

- art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 i 12a i 12b w zw. z art. 2 pkt 12 oraz art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) w zw. z art. 19 ust. 14 oraz art. 146a pkt 2 w zw. z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT przez błędne uznanie, jakoby nie było podstaw do dokonania korekty nieprawidłowo naliczonego (w nieprawidłowej stawce) i tym samym nadpłaconego VAT, podczas gdy roboty były wykonywane zgodnie ze zmienioną przez inwestora koncepcją i dotyczyły budynku o funkcji mieszkalnej, którą posiadał już w momencie powstania obowiązku podatkowego,

- art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT przez mylne uznanie, jakoby nie było podstaw do dokonania korekty faktur co do przyjętej w nich błędnie stawki podatku,

- art. 55 Prawa budowlanego przez pominięcie przez organ podatkowy okoliczności wydania przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla Miasta W. pozwolenia na użytkowanie budynku przy ul. W. [...] w W., w której stwierdzono, że jedynie na parterze miały być zlokalizowane lokale użytkowe (przy czym tej części robót nie wykonano, co potwierdza uzasadnienie decyzji), natomiast na wyższych kondygnacjach (1-4) wykonano lokale mieszkalne, i tak też wykonane roboty budowlane zatwierdził organ, wydając pozwolenie na użytkowanie budynku,

- art. 28 w zw. z art. 34 ust. 4 w zw. z art. 36a ust. 1 w zw. z art. 33 ust. 1 w zw. z art. 36 Prawa budowlanego w zw. z art. 163 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego przez pominięcie przez organ podatkowy okoliczności zatwierdzenia przez Prezydenta W. zamiennego projektu budowlanego, a tym samym pominięcie w indywidualnej interpretacji podatkowej okoliczności, że roboty budowlane w dacie powstania obowiązku podatkowego dotyczyły budynku o funkcji mieszkalnej, a jedynie później zostało to formalnie usankcjonowane w drodze decyzji zmieniającej,

- art. 29a ust. 13 w zw. art. 14 ustawy o VAT przez błędne uznanie, jakoby nie było podstaw do dokonania korekty nieprawidłowo naliczonego (w nieprawidłowej stawce) podatku od towarów i usług, podczas gdy roboty były wykonywane zgodnie ze zmienioną przez inwestora koncepcją i dotyczyły budynku o funkcji mieszkalnej, do którego stosuje się preferencyjną stawkę VAT, doszło więc do pomyłki w kwocie podatku na fakturze VAT, tym samym organ podatkowy błędnie przyjął jakoby wiążąca dla skutków podatkowych była data zatwierdzenia projektu zamiennego, a nie faktyczne i rzeczywiste wykonywanie robót według zmienionej przez inwestora koncepcji.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji i jej argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał, że skarga jest uzasadniona. Przyjął, że problem interpretacyjny dotyczy w istocie zastosowania przez skarżącą obniżonej stawki VAT na wykonanie robót budowlano-instalacyjnych i konserwatorskich na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z jej art. 146a pkt 2. Podniósł zatem, że zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 (stawkę 8% - art. 146a pkt 2 ustawy o VAT), stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy o VAT). Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, ilekroć w przepisach tej ustawy jest mowa o "obiektach budownictwa mieszkaniowego" należy przez to rozumieć budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Podkreślił następnie, odwołując się orzecznictwa TSUE, że w przypadku podatku od towarów i usług zarówno pojęcie dostawy towarów jak i świadczenia usług jest co do zasady oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące dla uznania, że czynność miała miejsce są bowiem jej skutki faktyczne (realne), a nie skutki konwencjonalne. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, co odnosi się do sytuacji, w której pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w trakcie którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi rzeczywistą równowartość usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy. Z orzecznictwa TSUE wynika również, że pojęcie świadczenia usług ma charakter obiektywny i znajduje zastosowanie niezależnie od celów i wyników danych transakcji, a uwzględnienie rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i handlowych stanowi podstawowe kryterium stosowania wspólnego systemu VAT. Wówczas, gdy określone warunki umowne nie w pełni odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze i handlowe transakcji, koniecznym jest uwzględnienie rzeczywistości gospodarczej. Taka sytuacja, zdaniem Sądu, zaistniała w przedmiotowej sprawie, ponieważ skarżąca wyraźnie wskazała we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, że w trakcie realizacji przez nią robót budowlanych inwestor zadecydował o przeprojektowaniu budynku i pozostawieniu w nim funkcji biurowej tylko na dolnej kondygnacji, co spowodowało, że przeważającą powierzchnią w budynku była powierzchnia mieszkalna, i zostało to następnie zatwierdzone w decyzji z dnia 29 kwietnia 2013 r.

Następnie Sąd odniósł tę sytuację do regulacji Prawa budowlanego pisząc, że jest ona kwalifikowana jako roboty budowlane realizowane w warunkach istotnego odstępstwa od uzyskanego pozwolenia na budowę. Tryb naprawczy tego typu działania podlega reglamentacji określonej w art. 50 i 51 Prawa budowlanego. Zgodnie z art. 51 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, w przypadku istotnego odstąpienia od zatwierdzonego projektu budowlanego lub innych warunków pozwolenia na budowę, nakłada się, określając termin wykonania, obowiązek sporządzenia i przedstawienia projektu budowlanego zamiennego, uwzględniającego zmiany wynikające z dotychczas wykonanych robót budowlanych oraz - w razie potrzeby - wykonania określonych czynności lub robót budowlanych w celu doprowadzenia wykonywanych robót budowlanych do stanu zgodnego z prawem. Przepisy dotyczące projektu budowlanego stosuje się odpowiednio do zakresu tych zmian. Po upływie wskazanego terminu lub na wniosek inwestora, właściwy organ sprawdza wykonanie obowiązku, o którym mowa w ust. 1 pkt 3 i wydaje decyzję w sprawie zatwierdzenia projektu budowlanego i pozwolenia na wznowienie robót budowlanych albo - jeżeli budowa została zakończona - o zatwierdzeniu projektu budowlanego zamiennego. W decyzji tej nakłada się obowiązek uzyskania decyzji o pozwoleniu na użytkowanie (art. 51 ust. 4 Prawa budowlanego) Ratio legis ww. przepisów polega na wymuszeniu na inwestorze doprowadzenia budowanego obiektu do stanu zgodnego z warunkami określonymi w pozwoleniu na budowę oraz w przepisach prawa. Stąd też ze swej istoty decyzja o zatwierdzeniu projektu budowlanego zamiennego potwierdza roboty, które zostały wcześniej wykonane. Nie kreuje zaś nowej rzeczywistości.

Zasadnym jest zatem stwierdzenie, że w rzeczywistości prace realizowane przez skarżącego związane były z obiektem budownictwa mieszkaniowego, albowiem charakter tego obiektu został w jedynie potwierdzony decyzją z dnia 29 kwietnia 2013 r., a zatem skarżącemu przysługuje prawo do zastosowania obniżonej stawki VAT-8% zgodnie z art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 1 i art. 146a ust. 1 pkt ustawy o VAT.

W konsekwencji tych ustaleń Sąd uznał, że Spółka C. ma prawo do skorygowania faktur VAT na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 5 i art. 29a ust. 14 ustawy o VAT, ponieważ po wystawieniu faktury stwierdzono pomyłkę w stawce podatku. Zaś stosownie do treści art. 29a ust. 14 ustawy o VAT przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna. Stosowany zaś odpowiednio przepis art. 29a ust. 13 ustawy o VAT stanowi, że w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Stwierdzając zatem naruszenie przez organ podatkowy art. 41 ust. 12 w zw. z art. 8 i art. 41 ust. 2, art. 106j i art. 29a ust. 14 ustawy o VATT WSA uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity w Dz. U. z 2012 r. poz. 270; dalej: P.p.s.a.).

W skardze kasacyjnej d tego wyroku Minister Finansów zarzucił Sądowi pierwszej instancji:

1) naruszenie prawa procesowego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 141 § 4 P.p.s.a. przez sporządzenia wadliwego uzasadnienia wyroku, nie zawierającego wyczerpującego wyjaśnienia stanowiska Sądu, co uniemożliwia organowi podatkowemu poznanie motywów podjętego przez ten Sąd rozstrzygnięcia.

2 ) naruszenie prawa materialnego materialnego, tj.:art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 i 12a i 12b w zw. z art. 2 pkt 12 oraz art.19 ust. 13 pkt 2 lit. d) w zw. z art. 19 ust. 14 oraz art. 146a pkt 2 w zw. z art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług

poprzez błędną wykładnię i uznanie, że w rzeczywistości realizowane przez skarżącego działania związane były z "obiektem budownictwa mieszkaniowego" albowiem charakter tego obiektu został w istocie jedynie potwierdzony decyzją z dnia 29 kwietnia 2013 r., a zatem skarżącemu przysługuje prawo do zastosowania obniżonej stawki VAT 8% zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT w zw. z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT i art. 146a ust. 1 pkt ustawy o VAT";

3) naruszenie prawa materialnego: art. 106j ust. 1 pkt 5 oraz art. 29a ust. 13 w zw. art. 14 ustawy o podatku od towarów i usług przez błędną wykładnię i uznanie, że wnioskodawca miał prawo do dokonania korekty nieprawidłowo naliczonego (w nieprawidłowej stawce) podatku od towarów i usług, bowiem wiążąca dla skutków podatkowych nie “była data zatwierdzenia projektu zamiennego, a faktyczne i rzeczywiste wykonywanie robót według zmienionej przez inwestora koncepcji.

W uzasadnieniu swej skargi kasacyjnej Minister Finansów podtrzymał swe stanowisko i powołując się na art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że indywidualna interpretacja wydawana na tej podstawie dotyczy przepisów prawa podatkowego, a zatem nie był uprawniony do wypowiedzi na temat innych przepisów, jak np. prawa budowlanego, a z uwagi na treść wniosku, nie zachodziła taka potrzeba.

Spółka C. wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej podzielając stanowisko Sądu i powołując się na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną 17 lutego 2010 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. o numerze [...].

Naczelny Sąd Administracyjny zajął w tej sprawie następujące stanowisko.

Wszyscy są zgodni w tej sprawie co do tego, że do transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stosuje się stawkę, która obowiązuje w momencie powstania obowiązku podatkowego, co odpowiada regule z art. 93 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej o treści: Do transakcji podlegających opodatkowaniu stosuje się stawkę, która obowiązuje w momencie zaistnienia zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego (Dz.U. UE L 347/1, ze zm.). W czasie, w którym powstawał obowiązek podatkowy dla usług budowlanych i budowlano-montażowych objętych fakturami ujętymi we wniosku o interpretację obowiązywał art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) i ust. 14 ustawy o VAT. Zgodnie z nim w przypadku wykonywania usług budowlanych i budowalno-montażowych obowiązek podatkowych w zakresie VAT powstawał z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty za wykonaną usługę. Jeżeli jednak usługa została wykonana, a zapłata nie nastąpiła, to obowiązek podatkowy powstawał z upływem 30 dni, licząc od dnia wykonania usługi.

Sąd przyjął, że w chwili, w której powstawał obowiązek podatkowy dla wszystkich tych usług budynek, w którym zostały one zrealizowane, odpowiadał wymogom obiektu zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, ponieważ w trakcie ich realizacji inwestor zadecydował o przeprojektowaniu budynku i pozostawieniu w nim funkcji biurowej tylko na dolnej kondygnacji i to spowodowało, że przeważającą powierzchnią budynku była powierzchnia mieszkalna, co następnie zostało zatwierdzone decyzją z 29 kwietnia 2013 r. o zatwierdzeniu projektu zamiennego. W tej sytuacji, zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, spółka C. miała prawo do zastosowania obniżonej stawki podatku.

Zdaniem NSA stan faktyczny przedstawiony we wniosku o interpretację nie daje podstaw do przyjęcia takich ustaleń. Wynika z niego, że w listopadzie 2009 r. inwestor uzyskał pozwolenie na budowę zgodnie z projektem realizacji, który dotyczył budynku, w którym projektowana powierzchnia biurowa stanowiła więcej niż połowę powierzchni całkowitej. Spółka C. przystąpiła do realizacji umowy zawartej z inwestorem w oparciu o tę decyzję i zatwierdzony projekt budowlany Z wniosku o interpretację wynika również, że inwestor opracował projekt zamienny, przedłożył go organowi budowlanemu, który zatwierdził go decyzją z 29 kwietnia 2013 r.

Wyprowadzenie z tak przedstawionego stanu faktycznego wniosku, w myśl którego wszystkie usługi skarżącej spółki objęte wnioskiem zostały wykonane na obiekcie zaliczonym do społecznego budownictwa mieszkaniowego nie jest uprawnione. Jest jedynie wynikiem domniemania okoliczności faktycznych wyprowadzonego z art. 50 i 51 Prawa budowlanego. Brak bowiem w opisie stanu faktycznego chociażby daty opracowania projektu zamiennego, brak daty przystąpienia do jego realizacji i, co najważniejsze, odniesienia tych faktów do momentu powstania obowiązku podatkowego dla poszczególnych usług, co miało miejsce na przestrzeni kilku miesięcy. Nie można jednocześnie przyjąć, że zatwierdzenie projektu zamiennego budynku zmienia z mocą wsteczną jego charakter, co dawałoby podstawę do zastosowania stawki podatkowej obniżonej do wszystkich wykonanych na nim usług, ponieważ kłóci się to z zasadą, zgodnie z którą dla zastosowania stawki podatkowej decydujący jest moment powstania obowiązku podatkowego.

Kładąc w swych wywodach nacisk na realność zdarzeń gospodarczych, jako istotnych dla podatku od towarów i usług, Sąd pierwszej instancji zamienił ową "realność" na domniemanie stanu faktycznego i przyjął fakty, jakie nie wynikają z opisu zawartego we wniosku o interpretację. Prowadząc to domniemanie Sąd ograniczył się do art. 50 i 51 Prawa budowlanego, pomijając inne możliwe sytuacje, jak chociażby te, które wynikają z art. 36a tej ustawy, który reguluje tryb odstępstw od zatwierdzonego projektu budowlanego, dzieląc je na istotne, możliwe do wdrożenia tylko po uzyskaniu decyzji o zmianie pozwolenia na budowę, oraz nieistotne, które nie wymagają zmiany decyzji. Na stronie 9 uzasadnienia wyroku Sąd przyjął, że odstępstwo od uzyskanego pozwolenia na budowę miało charakter istotny. Nie ma jednak potrzeby snucia tego rodzaju wywodów w sprawie dotyczącej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, ponieważ, na co słusznie zwrócił uwagę organ, interpretacja dotyczy przepisów prawa podatkowego.

Trzeba natomiast właściwą wagę przyłożyć do zasady wynikającej z art. 14b § 3 i 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl której interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Z wniosku Spółki C. wynika, że swe usługi Spółka wykonała w budynku, którego zgodnie z ostateczną decyzją o pozwoleniu na budowę i zatwierdzonym projektem realizacji nie można było zaliczyć do społecznego budownictwa mieszkaniowego. To jest stan, na podstawie którego organ interpretacyjny obowiązany był wydać interpretację i zrobił to. Nie można zarzucić organowi, że nie domniemywał okoliczności nie wskazanych we wniosku.

Z powyższych względów NSA uznał, że zarzut skargi kasacyjnej naruszenia prawa materialnego – art. 41 ust. 12 oraz art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT przez ich błędne zastosowanie, bo do tego sprowadza się uzasadnienie tego zarzutu, jest trafny. Zdaniem NSA stan faktyczny wskazany we wniosku o interpretację nie daje podstaw do twierdzenia, że strona ma prawo do korekty faktur ponieważ zastosowano w nich niewłaściwą stawkę podatku. Brak bowiem w opisie stanu faktycznego oraz w jego interpretacji dokonanej przez Sąd pierwszej instancji podstaw do twierdzenia, że w momencie powstania obowiązku podatkowego zachodziły warunki do zastosowania stawki VAT obniżonej, a to uzasadniałoby wystawienie faktur korygujących.

Sąd nie podzielił zarzutu skargi kasacyjnej naruszenia przepisu prawa procesowego – art. 141 § 4 P.p.s.a. przez wadliwe uzasadnienie wyroku, co miało uniemożliwić stronie zapoznanie się z motywami podjętego rozstrzygnięcia. Uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji odpowiada wymogom wynikającym z tego przepisu. Stanowisko WSA jest jasno przedstawione w uzasadnieniu wyroku, czego dowodem jest sformułowanie zarzutów kasacyjnych wprost w odniesieniu do wszystkich istotnych aspektów tego wyroku.

Nie mniej jednak, z uwagi na trafność zarzutu naruszenia prawa materialnego, zachodziła konieczność uchylenia wyroku i przekazania sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, co NSA orzekł z mocy art. 185 § 1 P.p.s.a.

Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego zostało wydane z mocy art. 203 pkt 2 P.p.s.a.