Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2449/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2023-02-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 §  1 pkt 1 lit. c; art. 200
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 67a §  1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Hanna Filipczyk, Protokolant starszy referent Krzysztof Durka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lutego 2023 r. sprawy ze skargi A.U. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] sierpnia 2022 r. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz A.U. kwotę 500 zł (słownie: pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z 25 października 2022 r., A.U. (zwana dalej: "Skarżąca", "Strona") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (zwany dalej: "DIAS", "organ odwoławczy", "organ drugiej instancji", "Dyrektor IAS") z [...] sierpnia 2022 r., w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowych.

Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

Strona wnioskiem z 30 kwietnia 2022 r., uzupełnionym w dniach 10.05.2022 r. i 11.05.2022 r. wystąpiła o rozłożenie na 24 raty zapłaty zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2019-2020, odsetek od nieuregulowanych w terminie zaliczek na za m-ce IV-VIII,X-XII 2020 r. oraz zaległości w liniowym podatku dochodowym za 2021 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. (zwany dalej: "NUS", "organ pierwszej instancji", "Naczelnik US"), decyzją z dnia [...] .05.2022 r. odmówił udzielenia ulgi w postaci rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2019-2020 w łącznej wysokości 31.092,04 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 3.619,00 zł, odsetkami stałymi od nieuregulowanych zaliczek na podatek dochodowy za m-ce IV-VIII, X-XII 2020r. w łącznej wysokości 543,00 zł oraz w liniowym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021r. w wysokości 13.489,00 zł wraz z odsetkami w wysokości 9,00 zł.

Od powyższej decyzji Strona złożyła odwołanie. W uzasadnieniu podniosła, że bez pomocy organu podatkowego nie jest Pani w stanie jednorazowo uregulować zaległości podatkowych.

Decyzją z [...] sierpnia 2022 r. DIAS utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.

Dyrektor IAS podniósł, że z informacji zgromadzonych w przedmiotowej sprawie wynika, że w bieżącym roku 2022 oraz w latach 2020-2021, Strona uzyskała pomoc de minimis, o której mowa w Rozporządzeniu Komisji (UE) NR 1407/2013 w wysokości 700,72 zł co stanowi równowartość 156,13 EUR. Wysokość przyznanej pomocy publicznej de minimis w bieżącym roku i dwóch poprzedzających latach nie przekroczyłaby (łącznie z wnioskowaną) dopuszczalnego limitu 200.000,00 EUR.

DIAS przypomniał, że Strona prowadzi działalność gospodarczą oznaczoną kodem PKD 66.22.Z- działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych, a zatem prowadzona działalność gospodarcza nie podlega wyłączeniu, o którym mowa w art. 1 ust.l lit a-e powyższego rozporządzania.

Organ odwoławczy stwierdził, że zostały spełnione reguły dopuszczalności pomocy de minimis określone w rozporządzeniu Komisji Wspólnot Europejskich Nr 1407/2013 z 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 352 z 24.12.2013 r., str 1).

DIAS podniósł, że NUS dokonując analizy, czy w przypadku Strony występują jednocześnie wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 107 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, stwierdził, że podatnik spełnia wymogi określone w przepisach wspólnotowych i nie ma formalnych przeszkód do udzielenia pomocy publicznej w ramach zasady de minimis.

Naczelnik US działając w ramach uznania administracyjnego decyzją z dnia 26.05.2022 r. odmówił rozłożenia na raty zapłaty z tytułu zapłaty zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2019-2020 w łącznej wysokości 31.092,04 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 3.619,00 zł, odsetkami stałymi od nieuregulowanych zaliczek na podatek dochodowy za m-ce IV-VIII, X-XII 2020r. w łącznej wysokości 543,00 zł oraz w liniowym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021r. w wysokości 13.489,00 zł wraz z odsetkami w wysokości 9,00 w ramach pomocy de minimis.

DIAS podejmując przedmiotowe rozstrzygnięcie dokonał ponownej analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i argumentów Strony. Organ podatkowy wziął pod uwagę sytuację finansową Strony opierając się na danych złożonych przez podatnika oraz informacji będących w posiadaniu organu podatkowego pierwszej instancji, rozważył argumenty podniesione we wniosku.

DIAS wskazał, że ze złożonego wniosku wraz z załącznikami, a w szczególności oświadczenia o sytuacji finansowej, rodzinnej i majątkowej dla osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą oraz z pozostałych dowodów zgromadzonych w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego wynika, że:

w małżeństwie Strony obowiązuje rozdzielność majątkowa,

Strona jest właścicielem samochodu [...] rok produkcji 2002,

3. Strona jest współwłaścicielem nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym, położonym w miejscowości L. ,

4. Strona uzyskała z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej miesięczny dochód w wysokości około 9 000,00 złotych,

przeciętne wydatki w skali miesiąca wynoszą odpowiednio:

• koszty związane z eksploatacją mieszkania 1500,00 zł,

• telefon, opłaty abonamentowe 500,00 zł,

• spłata kredytów 3 000,00 zł,

• ubezpieczenie 2 450,00 zł (składka ZUS, rata 1050,00 zł),

• inne (wyżywienie, leki, ubrania, środki czystości i inne) 700,00 zł, razem - 8 150,00 zł.

Z dokumentów zebranych w przedmiotowej sprawie wynika, że:

1. w okresie ostatnich pięciu lat podatkowych korzystała Pani z ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych w postaci rozłożenia na 28 rat zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2018-2019 oraz odsetek stałych za m-ce IV,VII-XII/2018 i I- Xll/2019 - decyzja NUS w P. z 24.11.2020 r.

2. w okresie ostatnich pięciu lat podatkowych nie było stosowane wobec Pani umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek za zwłokę,

3. w latach 2019-2021 uzyskiwany przez Panią dochód brutto wg zeznań podatkowych wynosił:

2019 r.- 94 430,02 zł {wg. PIT-36),

2020 r.-106 100,63 zł (wg.PIT-36),

2021 r. - 120 217,67 zł (wg. PIT-36L)

I - III 2022 rok Strona wykazała dochód 5.877,09

DIAS podkreślił, że z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w 2021 roku Strona uzyskała dochód brutto w wysokości 120.217,67 złotych tj. średnio miesięcznie 10.018,14 złotych. Aktualnie z tytułu prowadzanej działalności gospodarczej Skarżąca uzyskała dochód na poziomie 9.000,00 złotych.

Zdaniem organu podatkowego drugiej instancji zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwalał na rozstrzygnięcie sprawy, działania NUS uwzględniały zasady prowadzenia postępowania podatkowego.

DIAS podkreślił, iż decyzją z dnia [...] .11.2020r. NUS rozłożył Stronie na raty zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2018-2019 wraz z odsetkami stałymi za m-ce IV, VII- XI/2018r. i l-XII/2019r. Z powodu niedotrzymania terminu płatności trzech kolejnych rat decyzja została wygaszona z mocy prawa.

DIAS zauważył, że ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem Strony o słuszności udzielenia jej ulgi. Organ odwoławczy rozpatrując niniejszą sprawę nie dopatrzył się także takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, które w kontekście przesłanki interesu publicznego uzasadniałyby udzielenie Stronie wnioskowanej ulgi i wydanie decyzji zgodnej z jej oczekiwaniem.

W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona wniosła o zmianę zaskarżonej decyzji.

DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zasadność swojego stanowiska, zawartego w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga okazała się zasadna.

Przedmiotem spory jest odmowy udzielenia Skarżącej ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2019-2020.

Podstawę prawną rozstrzygnięcia organów stanowił więc art. 67a § 1 pkt 2 O.p.

Przed przystąpieniem do rozstrzygnięcia niniejszej sprawy należy zatem zauważyć, że dyskrecjonalność, w jaką ustawodawca wyposażył organy podatkowe w zakresie ulg, o których stanowi art. 67a o.p. nie oznacza dowolności i nie zwalnia z obowiązku wszechstronnego zbadania okoliczności faktycznych dotyczących podatnika. Istnieje bowiem konieczność badania przesłanek do przyznania przedsiębiorcy ulgi w spłacie podatku zarówno w świetle art. 67a jaki i art. 67b Ordynacji podatkowej, uwzględniając uregulowania wspólnotowe dotyczące pomocy przedsiębiorcom. (por. wyrok NSA z dnia 1 grudnia 2022 r. (III FSK 1246/21).

Ponadto należy podkreślić, że pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też wyjątkowych zdarzeń losowych. Treść tego pojęcia nieostrego funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, która - w kontekście poniesienia ciężaru zapłaty należności - może ulec zmianie, która utrudni lub może utrudnić normalną egzystencję. Interes publiczny z kolei musi uwzględniać sytuację, gdy zapłata zaległości podatkowej spowoduje (lub może spowodować) konieczność ubiegania się przez podatnika o środki z pomocy państwowej, gdyż nie będzie on w stanie zaspokajać własnych potrzeb materialnych. (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 20 stycznia 2023 r. (I SA/Lu 371/22).

Należy również podkreślić, że Skarżąca wystąpiła o rozłożenie na raty zaległości podatkowych a nie ich umorzenie. Organ zatem rozstrzygając sprawę powinien wziąć pod uwagę, że możliwość spłaty zaległości w ratach jest o wiele bardziej korzystna zarówno dla strony, jak i może leżeć w interesie publicznym. Przy udzielaniu ulg należy wziąć pod uwagę, aby na skutek dochodzenia zaległych podatków Państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych niż w wypadku zaniechania ich przymusowego poboru. (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 2 marca 2022 r. (I SA/Sz 579/21).

Zwrócić przy tym należy uwagę, jak słusznie podkreślił WSA w Warszawie w wyroku z dnia 16 lutego 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 667/20, że zastosowanie ulgi polegającej na odroczeniu lub rozłożeniu na raty zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę powinno sprzyjać efektywnej realizacji zobowiązań. Efektywna możliwość realizacji zobowiązań to możliwość istniejąca w dacie orzekania o uldze. Poza tym, nie można mówić o efektywnej możliwości realizacji zobowiązań, np. jeżeli miesięczne przychody równoważą ponoszone miesięcznie wydatki i brak jest środków na spłatę zaległości podatkowych w ewentualnym odroczonym terminie lub w ewentualnych ratach.

Poddając ocenie zaskarżoną decyzję Sąd stwierdza, że organ nie ocenił wystąpienie w sprawie przesłanki ważnego interesu podatnika ani interesu społecznego. W istocie organ dokonał jedynie "sprawozdawczego" opisu sytuacji majątkowej Skarżącej i w oparciu o niewskazane w skarżonej decyzji ustalenia stwierdził, że nie wystąpił w sprawie ważny interes Skarżącej w przyznaniu ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowej.

W ocenie Sądu przedstawiając w miarę dobą sytuację finansową Skarżącej organ, aczkolwiek tego nie wyartykułował, miał na celu wykazanie, że Skarżąca może zapłacić jednorazowa zaległość podatkową.

Tymczasem w przypadku wnioskowanej ulgi sytuacja finansowa podatnika powinna być właśnie na tyle dobra, aby zachodziła potencjalna możliwość spłaty rat w wysokości ustalone w planie ratalny. Organ oceniając sytuację majątkową Skarżącej, przede wszystkim powinien ją ocenić w aspekcie zdolności finansowych Skarżącej do spłaty ewentualnych rat. Zatem okoliczność, że Skarżąca uzyskuje dochody, jest w przypadku chęci skorzystania z ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowy generalnie pozytywna. Jeżeli Skarżąca nie uzyskiwałaby dochodów, to rozłożenie na raty zaległości podatkowej byłoby nieefektywne podatkowo i nie doszłoby do spłaty zaległości podatkowej a więc i samo skorzystanie z ww. ulgi byłoby niemożliwe.

Uwzględniając powyższe, oceniając sytuację finansową Skarżącej, organ powinien dokonać powyższej oceny w aspekcie zdolności finansowej Skarżącej do regulowania rat. Takiej oceny organ nie dokonał.

Organ wskazuje, że decyzją z dnia [...] .11.2020r Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. rozłożył Skarżącej na raty zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2018-2019 wraz z odsetkami stałymi za m-ce IV, VII- XI/2018r. i l-XII/2019r. Z powodu niedotrzymania terminu płatności trzech kolejnych rat decyzja została wygaszona z mocy prawa.

Powyższa okoliczność sam w sobie nie przekreśla możliwości rozłożenia na raty innej zaległości podatkowej Skarżącej. Organ powinien jednak jednoznacznie wskazać przyczyny dla których ocenia, że fakt nie realizowania poprzedniego "układu" ratalnego wpływa na ocenę przesłanek wskazanych w art. 67a § 1 pkt 2 O.p. w ramach aktualnie wnioskowanej ulgi. Sąd zauważa, że brak wywiązania się z poprzedniej ulgi nie mogą być "automatycznie" oceniane naganie. Przyczyn braku zapłaty raty w określonej wysokości mogą być bowiem niezależne do podatnika i wynikać z okoliczności zewnętrznych. Zdaniem Sądu dlatego ważne jest ustalenie, czy brak zapłaty rat wynika ze złej woli podatnik, czy też z przyczyn niezależnych. Skarżąca wskazuje także, że stara się realizować powyższe zobowiązanie, ale ze względu na sytuację finansową w niższych, iż ustalono w planie ratalnym kwotach a zatem nie miała złej woli (pismo Skarżącej z dnia 60.02.2023 r. str. 41 akt sądowych).

Jak wskazał Sąd organ był zobowiązany do wszechstronnej oceny wystąpienia ważnego interesu Skarżącej w przyznaniu ww. ulgi. Sąd podziela pogląd, że w sprawach ulg i zwolnień uznaniowych udzielanych na podstawie art. 67a o.p. ciężar udowodnienia okoliczności, na które powołuje się wnioskodawca w swoim wniosku, spoczywa na samym zainteresowanym. Wnioskodawca bowiem, wskazując na przeszkody w zakresie możliwości uiszczenia podatku, najczęściej sam dysponuje odpowiednimi dowodami, mogącymi potwierdzić określone fakty. Również ze względów fiskalnych (ponoszonych kosztów przez administrację) nie ma powodów, aby ciężar udowodnienia, tzn. potwierdzenia, czy zaprzeczenia sytuacji opisywanej przez wnioskodawcę, musiał obciążać wyłącznie organy podatkowe. (por. wyrok NSA z dnia 14 września 2022 r. (III FSK 538/22).

Jednakże, Skarżąca wskazała jako okoliczność uzasadniającą skorzystanie z ulgi polegającej na rozłożeniu na raty zaległości podatkowej sytuację zdrowotną. Organ w skarżonej decyzji przywołał, że "w uzasadnieniu wniosku wyjaśniła Pani, że znalazła się w trudnej sytuacji zdrowotnej. W 2019 roku przeszła Pani operację [...] , w 2020 roku [...] ". Organ w żaden sposób nie ocenił owej okoliczności i jej wpływu na przesłankę ważnego interesu podatnika. Tymczasem operacje i związana z nimi rekonwalescencja nie tylko mogły wpłynąć na możliwości zarobkowania Skarżącej ale również znacząco zwiększyć wydatki.

Reasumując w ponownym postępowaniu organ musi ocenić zgodnie z zaleceniami Sądu ewentualne wystąpienie w sprawie przesłanki ważnego interesu Skarżącej w przyznaniu wnioskowanej ulgi. W szczególności wyjaśnić wpływ nie zrealizowania poprzedniego planu ratalnego ustalonego decyzją z dnia [...] .11.2020r Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. na odmowę przyznania aktualnie wnioskowanej ulgi. Organ zobowiązany będzie również ocenić wpływ zdarzeń zdrowotnych Skarżącej w aspekcie przesłanki ważnego interesu podatnika.

W ocenie Sądu, ocena przesłanek wskazanych w art. 67a § 1 O.p. przez organ w kontekście wnioskowanej przez Skarżącą ulgi jest niewystarczające tym samym organ naruszył ww. przepis.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) lit. c p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.

Konsekwencją uwzględnienia skargi stało się orzeczenie o kosztach postępowania sądowego zgodnie z art. 200 p.p.s.a.