Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1005/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2018-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 59 par. 1  pkt 2
journal: Dz.U. 2014 poz 1619
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędzia WSA Anetta Makowska-Hrycyk, Protokolant: Paweł Poźniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 lutego 2018 r. sprawy ze skargi: A spółki z o.o. z siedzibą we W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu obejmującego zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień, czerwiec i lipiec 2013 roku oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1. Przedmiotem skargi A Sp. z o.o. z siedzibą we W. (dalej: Skarżący) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z [...] numer [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu obejmującego zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień, czerwiec i lipiec 2013 roku

2. Naczelnik D. Urzędu Skarbowego we W. (dalej: Naczelnik DUS) jako organ egzekucyjny będący jednocześnie wierzycielem prowadził postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] obejmującego zaległości Skarżącego w podatku od towarów i usług za miesiące: kwiecień, czerwiec i lipiec 2013 roku okres II,III/2013r. na łączną kwotę należności głównej 174.446,00 zł. W toku postępowania organ egzekucyjny dokonał zajęć wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w kilku bankach, które doprowadziły do zaspokojenia wierzyciela w całości, w związku z czym w dniu 17 maja 2016 r. egzekucja została efektywnie zakończona.

Pismem z 25 maja 2016 r. Skarżący wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 1619 ze zm., dalej jako u.p.e.a.), wskazując, że obowiązek objęty tytułem wykonawczym został w całości wykonany z uwagi na postanowienie Naczelnika DUS z [...] zaliczające część zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2013 r. na poczet egzekwowanej należności. Postanowieniem z [...] organ odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Po rozpatrzeniu zażalenia Skarżącego, postanowieniem z [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. uchylił zaskarżone postanowienie i orzekł o umorzeniu postępowania, stwierdzając, że organ egzekucyjny nie uwzględnił istniejących okoliczności faktycznych, innych niż wskazane we wniosku. Na powyższe postanowienie Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) we Wrocławiu, w wyniku której Sąd ten prawomocnym wyrokiem z 8 lutego 2017 r., wydanym w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 1386/16, uchylił zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu tego wyroku Sąd wskazał, że nie podziela zarzutów skargi, natomiast uchylenie postanowienia nastąpiło w związku ze stwierdzeniem, że organ nieprawidłowo umorzył postępowanie egzekucyjne po efektywnym zakończeniu egzekucji. Sąd uznał, że w takim przypadku organ nie powinien wydawać żadnego formalnego rozstrzygnięcia, a w szczególności postanowienia o umorzeniu postępowania, ponieważ prowadzi ono do uchylenia dokonanych czynności i przywrócenia stanu sprzed wszczęcia egzekucji. Ponadto zwrócono uwagę, że organ odwoławczy nie odniósł się w zaskarżonym postanowieniu do zarzutów zażalenia, co świadczy o nierozpoznaniu istoty sprawy w jej całokształcie.

3. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. zaskarżonym w niniejszej sprawie postanowieniem z [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika DUS z [...] o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu tego postanowienia organ stwierdził, że w sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek umorzenia tego postępowania określonych w art. 59 § 1 u.p.e.a., w szczególności wskazywana przez Skarżącego przesłanka z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. W ocenie organu nie można podzielić stanowiska Skarżącego, iż obowiązek objęty egzekucją miałby zostać w całości wykonany w związku z postanowieniem Naczelnika DUS z [...] o zaliczeniu części zwrotu podatku VAT za sierpień 2013 r. na poczet egzekwowanej należności. Organ wskazał przy tym, że [...] wydał postanowienie stwierdzające uchybienie przez Skarżącego terminu do wniesienia zażalenia na powyższe postanowienie z [...], które to postanowienie zostało uchylone przez WSA we Wrocławiu wyrokiem z 28 kwietnia 2016 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 103/16. W uzasadnieniu tego wyroku wskazano, że postanowienie z [...] nie weszło do obiegu prawnego, ponieważ zostało skierowane do spółki, a nie do jej pełnomocnika. Niezależnie od powyższego organ zwrócił uwagę, że organ podatkowy wycofał czynność zaliczenia i w dniu 1 października 2015 r. dokonał zwrotu podatku VAT w kwocie pierwotnie zatrzymanej w ramach zarachowania, powiększonej o oprocentowanie, na rachunek bankowy Skarżącego. W konsekwencji, zdaniem organu istniały niewykonane zobowiązania podatkowe, których zasadnie dochodzono w trybie egzekucji. Organ odwoławczy wskazał również, że przepis art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. dotyczy sytuacji, które istniały przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, a żadna z takich sytuacji nie miała w sprawie miejsca. W szczególności egzekwowany obowiązek nie wygasł, ponieważ nie doszło do skutecznego zaliczenia zwrotu podatku VAT za sierpień 2013 r. na poczet zaległej należności. Za nieuzasadniony uznał również organ zarzut zażalenia dotyczący naruszenia przez organ I instancji przepisu art. 6 k.p.a. poprzez dokonanie czynności zwrotu podatku bez podstawy prawnej, ponieważ zwrot podatku nie jest czynnością organu egzekucyjnego. Nie zgodził się również organ z twierdzeniem Skarżącego odnośnie naruszenia przepisu art. 77 § 1 k.p.a. przez organ I Instancji.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. W skardze wywiedzionej od powyższego postanowienia, Skarżący wniósł o jego uchylenie w całości oraz o zasądzenie od organu na jego rzecz kosztów postępowania sądowego, zarzucając organowi odwoławczemu naruszenie:

1) art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a poprzez jego błędne zastosowanie, przejawiające się uznaniem, iż egzekwowany obowiązek wygasł w wyniku wyegzekwowania całej dochodzonej należności w toku postępowania egzekucyjnego, nie zaś wskutek zaliczenia na jego poczet części zwrotu podatku VAT za sierpień 2013 r. na mocy postanowienia Naczelnika DUS z [...];

2) art. 76a § 1 w związku z art. 120 oraz art. 121 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej jako: O.p.) poprzez błędne zastosowanie, przejawiające się uznaniem, iż do dokonania wycofania czynności zaliczenia nadpłaty na poczet egzekwowanego zobowiązania, wystarczającym jest dokonanie czynności rachunkowo-technicznej polegającej na zwrocie podatku od towarów i usług w kwocie pierwotnie zatrzymanej w ramach zarachowania, powiększonej o oprocentowanie, pomimo istniejącego w obrocie prawnym postanowienia Naczelnika DUS o zaliczeniu części zwrotu podatku od towarów i usług na poczet przedmiotowej zaległości podatkowej, które nie zostało uchylone;

3) przepisu art. 152 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p. poprzez błędne zastosowanie przejawiające się wyciąganiem skutków prawnych z nieprawomocnego wyroku WSA we Wrocławiu z 28 kwietnia 2016 r. o sygn. akt I SA/Wr 103/16, zaskarżonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W., co cechowało się instrumentalnym stosowaniem prawa.

W uzasadnieniu skargi Skarżący podniósł, że organy wyrażają błędne jego zdaniem przekonanie, jakoby postanowienie Naczelnika DUS o zaliczeniu części zwrotu podatku VAT na poczet przedmiotowej zaległości miało zostać wyeliminowane z obrotu prawnego. Strona zwróciła uwagę, że przedmiotem jej skargi w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 103/16 było postanowienie organu odwoławczego stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika DUS o zaliczeniu zwrotu i wyłącznie to postanowienie zostało uchylone na mocy wyroku WSA we Wrocławiu wydanego w wyżej wskazanej sprawie. Nie zostało natomiast uchylone postanowienie Naczelnika DUS o dokonaniu zaliczenia. Nadto Skarżący podkreślił, że powołany wyrok WSA we Wrocławiu jest wyrokiem nieprawomocnym, a to w związku z wniesioną od niego skargą kasacyjną organu. Skarżący podniósł również, że omawiany wyrok nie wywołuje skutków prawnych w postaci uchylenia postanowienia organu odwoławczego stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia zażalenia do chwili jego uprawomocnienia, powołując się przy tym na treść przepisu art. 152 § 1 p.p.s.a. Dalej Skarżący wskazał, iż ocena dokonana przez organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu jawi się jako niezrozumiała w obliczu złożonej skargi kasacyjnej tego organu od wyroku WSA w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 103/16, ponieważ w treści tejże skargi organ stwierdza, że postanowienie o zaliczeniu zwrotu podatku VAT z 9 września 2015 r. zostało prawidłowo doręczone i weszło do obrotu prawnego i nie kwestionuje, że na mocy omawianego wyroku zostało uchylone wyłącznie postanowienie o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia zażalenia.

Skarżący podniósł następnie, że Naczelnik DUS bezpodstawnie dokonał zwrotu podatku VAT na jego rzecz w dniu 1 października 2015 r., pierwotnie zaliczonego na poczet egzekwowanej należności postanowieniem z [...]. Brak bowiem było stosownego aktu administracyjnego będącego podstawą takiej czynności. Zdaniem Skarżącego, konieczność wydania takiego aktu wynika z treści art. 76a § 1 O.p., który nakazuje wydanie postanowienia nie tylko w razie dokonywania zaliczenia nadpłaty ale również we wszystkich sprawach związanych z zaliczeniem nadpłaty, a więc również w sytuacji "wycofania" takiego zaliczenia.

Zatem w ocenie Skarżącego egzekwowane zobowiązanie podatkowe zostało wykonane na dzień wszczęcia egzekucji wskutek zaliczenia na jego poczet części zwrotu podatku VAT, a nie wskutek wyegzekwowania całej dochodzonej należności, co oznacza, że nie istniała podstawa do wszczęcia postępowania egzekucyjnego w tej sprawie.

2.2. W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

3.1. W ocenie Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

3.2. Kontroli Sądu zostało poddane postanowienie organu odwoławczego utrzymujące w mocy postanowienie organu egzekucyjnego o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Kwestią sporną w niniejszej sprawie była kwestia istnienia podstaw do dokonania powyższego umorzenia, przy czym organy stały na stanowisku, że nie ma możliwości prawnej umorzenia postępowania egzekucyjnego, które zostało efektywnie zakończone i uznawały, że do takiego efektywnego zakończenia w tej sprawie doszło, natomiast Skarżący twierdził, iż należało postępowanie to umorzyć, ponieważ egzekwowany obowiązek został wykonany przed jego wszczęciem.

3.3. W tak zarysowanym sporze Sąd przyznał rację organom, uznając, że nie było w tej sprawie podstaw prawnych do wydania postanowienia o umorzeniu postępowanie egzekucyjnego.

Zgodnie z treścią przepisu art. 59 § 1 u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne umarza się:

1) jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania;

2) jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał;

3) jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa;

4) gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego;

5) jeżeli obowiązek o charakterze niepieniężnym okazał się niewykonalny;

6) w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego;

7) jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu;

8) jeżeli postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania;

9) na żądanie wierzyciela;

10) w innych przypadkach przewidzianych w ustawach.

Jak stanowi przepis § 2 omawianego artykułu, postępowanie egzekucyjne może być również umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Według treści § 2a tegoż artykułu, w zakresie należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 § 1 pkt 8 i 9, postępowanie egzekucyjne umarza się w przypadkach określonych w § 1 pkt 4, 6, 7, 9 i 10 oraz w § 2. Z kolei w myśl § 3 tego artykułu, w przypadkach, o których mowa w jego § 1 i § 2, organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, chyba że umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a. Natomiast stosownie do treści § 4 tego samego artykułu, postanowienie, o którym mowa w § 3, wydaje się na żądanie zobowiązanego lub wierzyciela albo z urzędu.

3.4. W pierwszej kolejności należy uznać, że zasadnie stwierdził organ, realizując wiążące go wskazania zawarte w prawomocnym wyroku tutejszego Sądu z dnia 8 lutego 2017 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 1386/16, że po efektywnym zakończeniu egzekucji organ nie może wydawać żadnego formalnego rozstrzygnięcia, a w szczególności postanowienia o umorzeniu postępowania, ponieważ prowadzi ono do uchylenia dokonanych czynności. Niewątpliwie bowiem w przypadku uzyskania zaspokojenia przez wierzyciela, wydawanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego nie ma racji bytu, a wyegzekwowanie należności w toku egzekucji nie stanowi żadnej z przesłanek umorzenia tego postepowania po myśli powołanego wyżej przepisu art. 59 u.p.e.a.

3.5. Organ odwoławczy - zgodnie z zaleceniami wyrażonymi w wyroku tutejszego Sądu z dnia 8 lutego 2017 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 1386/16 - odniósł się również w zaskarżonym postanowieniu do zarzutów postawionych przez Skarżącego w zażaleniu. Skarżący powoływał się bowiem na zaistnienie przesłanki umorzenia z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., wskazując na wykonanie egzekwowanego obowiązku przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, a to w związku z zaliczeniem części zwrotu VAT za sierpień 2013 r. na poczet tej należności w drodze postanowienia z [...]. Analogiczną argumentację przedstawił zresztą Skarżący w skardze rozpatrywanej w niniejszej sprawie.

W ocenie Sądu argumentacja ta nie zasługuje jednak na uwzględnienie.

3.6. Po pierwsze, Sąd zgadza się ze stanowiskiem organu wyrażanym w niniejszej sprawie, iż postanowienie Naczelnika DUS z [...] o zaliczeniu części zwrotu VAT za sierpień 2013 r. na poczet przedmiotowej należności w istocie nie weszło do obrotu prawnego. Sąd w pełni podziela przy tym wywód i wnioski zawarte w uzasadnieniu wyroku z 28 kwietnia 2016 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 103/16. Należy wskazać, iż w powyższym wyroku Sąd stwierdził, że "jeżeli (...) w ramach postępowania podatkowego (wymiarowego) podatnik reprezentowany był przez pełnomocnika, wynikające z tego pełnomocnictwa umocowanie niewątpliwie obejmowało także działanie w zakresie wydania, a tym samym i doręczenia, postanowienia o zaliczeniu nadpłaty podatku – powstałej w następstwie przeprowadzonego postępowania wymiarowego – na poczet zaległości podatkowej", jak również, że "postanowienie Naczelnika . Urzędu Skarbowego z dnia [...] w sprawie zaliczenia części zwrotu podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r. (...) na poczet zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień, czerwiec i lipiec 2013 r. winno być doręczone pełnomocnikowi Spółki ustanowionemu w postępowaniu podatkowym w zakresie podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r., a nie Spółce. (...) Doręczenie ww. postanowienia o zaliczeniu zwrotu podatku Spółce było zatem nieprawidłowe, zgodnie bowiem z art. 145 § 2 O.p., jeśli strona ustanowiła pełnomocnika pisma doręcza się pełnomocnikowi. Tym samym nie było podstaw do przyjęcia, że na skutek takiego nieprawidłowego doręczenia postanowienia o zaliczeniu zwrotu podatku upłynął skarżącej Spółce termin do wniesienia zażalenia na to postanowienie. Zgodnie bowiem z art. 236 § 2 O.p. zażalenie wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia. Nie było zatem także podstaw do stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia na podstawie art. 228 §1 pkt 2 w zw. z art. 239 O.p."

Wbrew stanowisku Skarżącego, sam fakt, iż organ nie jest w obu sprawach konsekwentny i w skardze kasacyjnej od powyższego wyroku kwestionuje zasadność stanowiska Sądu odnośnie nieprawidłowości doręczenia omawianego postanowienia, nie stanowi przekonującego argumentu za przyjęciem odmiennej oceny niż wyrażona przez Sąd powyżej. Istotny jest bowiem obiektywny stan rzeczy i biorąc pod uwagę ów stan, Sąd uznaje, że postanowienie o zaliczeniu zwrotu z dnia [...], istotnie nie zostało doręczone w sposób prawidłowy, co przesądza o tym, iż nie mogło ono wejść do obrotu prawnego. Powyższa ocena prawna Sądu nie stanowi wyciągania skutków prawnych z nieprawomocnego wyroku WSA we Wrocławiu z 28 kwietnia 2016 r. o sygn. akt I SA/Wr 103/16, lecz jest oceną dokonaną dla potrzeb tej sprawy. Zdaniem Sądu w sprawie nie doszło zatem do naruszenia przez organy przepisu art. 152 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p.

3.7. Po drugie, nie można również za Skarżącym przyjąć, iż za umorzeniem postępowania egzekucyjnego miałaby przemawiać okoliczność, że Naczelnik DUS w dniu 1 października 2015 r. dokonał na jego rzecz zwrotu podatku VAT (pierwotnie zaliczonego na poczet egzekwowanej należności postanowieniem z 9 września 2015r.) bez wydania stosownego aktu administracyjnego będącego podstawą takiej czynności. Należy w tym miejscu przywołać raz jeszcze treść art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., który stanowi, że postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Słusznie wskazuje przy tym organ, że istotne z punktu widzenia tego przepisu są okoliczności zaistniałe przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Odnosząc powyższe do realiów sprawy, należy wskazać, że przepis ten miałby zastosowanie w sytuacji, w której na moment wszczęcia postępowania egzekucyjnego obowiązek już nie istniałby z powodu wygaśnięcia. Niezależnie od powyższej argumentacji dotyczącej nieistnienia postanowienia z [...] w obrocie prawnym, należy w tym miejscu dodatkowo stwierdzić, że wprawdzie w postanowieniu tym jest mowa o zaliczeniu część zwrotu podatku VAT należnego Skarżącemu na poczet przedmiotowej należności, jednak należy tu wziąć pod uwagę, że skutki tego zaliczenia i tak nie nastąpiły, ponieważ Skarżący otrzymał ów zwrot w całości na swój rachunek bankowy w dniu 1 października 2015 r., co zresztą w sprawie sam przyznawał. Zatem na dzień wszczęcia postępowania egzekucyjnego zgodnie z przepisem art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a., tj. na dzień 2maja 2017 r. (data doręczenia zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego Bankowi B w B.), obowiązek zapłaty należności nie wygasł. W ocenie Sądu nie ma możliwości uznania, że o wygaśnięciu obowiązku podlegającego egzekucji miałoby przesądzać samo wydanie postanowienia o zaliczeniu części zwrotu podatku VAT na poczet egzekwowanej należności (które zresztą w ocenie Sądu nie weszło do obrotu prawnego), przy uwzględnieniu, że późniejsze działanie organu, polegające na dokonaniu tego zwrotu Skarżącemu zniweczyło de facto w całości jego skutki.

W tym stanie rzeczy w ocenie Sądu uzasadniony jest wniosek, że na dzień wszczęcia egzekucji w stosunku do Skarżącego obowiązek ten istniał, a zatem istniały również podstawy do jej wszczęcia i prowadzenia, natomiast brak było podstaw aby postępowanie egzekucyjne umorzyć.

3.8. Wobec powyższego za bezprzedmiotowe należałoby uznać odnoszenie się do zarzutu Skarżącego dotyczącego naruszenia przez organy przepisów art. 76a § 1 w związku z art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p. poprzez uznanie, że do dokonania wycofania czynności zaliczenia nadpłaty na poczet egzekwowanego zobowiązania, wystarczającym jest dokonanie czynności rachunkowo-technicznej polegającej na zwrocie podatku od towarów i usług zamiast uchylenia istniejącego w obrocie prawnym postanowienia Naczelnika DUS o zaliczeniu części zwrotu podatku od towarów i usług na poczet przedmiotowej zaległości podatkowej. W ocenie Sądu liczy się bowiem obiektywny fakt, że egzekwowany obowiązek istniał (nie wygasł) na dzień wszczęcia egzekucji administracyjnej, a zatem nie zaszła wskazywana przez Skarżącego podstawa do umorzenia postępowania egzekucyjnego uregulowana w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.

Czyniąc zadość obowiązkowi wszechstronnej oceny prawnej skargi, Sąd uznał za stosowne odniesienie się do naruszenia art. 76a § 1 O.p. Przepis ten stanowi, że w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W ocenie Sądu – literalna treść tego przepisu wskazuje na to, iż obowiązkiem organu w powyższych sprawach, jest wydanie postanowienia o charakterze pozytywnym, tj. o dokonanym zaliczeniu, nie wynika z niego natomiast konieczność zastosowania w sytuacji "wycofania" takiego zaliczenia. Jednak, nawet gdyby przyjąć, że art. 76a § 1 O.p. stanowi podstawę do wydania postanowienia "w sprawie", to w realiach rozpoznawanej sprawy i tak nie było podstaw do wydania aktu żądanego przez Skarżącego. Przyjmując bowiem konsekwentnie, że postanowienie o zaliczeniu nie weszło do obrotu prawnego z uwagi na jego wadliwe doręczenie (do Spółki zamiast do pełnomocnika), to nie można w sposób formalny "wycofać" aktu, który skutecznie nie zaistniał w obrocie prawnym. Natomiast skutki tej wadliwej czynności zostały faktycznie wyeliminowane przez dokonanie zwrotu podatku VAT za sierpień 2013 r. w dniu 1 października 2015 r., a więc na długo przed wszczęciem egzekucji w dniu 2 maja 2016 r. Zatem istnienie niezaspokojonych zaległości, w pełni uzasadniało wszczęcie ich egzekucji.

Wobec uznania, że nie doszło do naruszenia powołanego wyżej przepisu, nie można również zgodzić się ze Skarżącym, że organy miałyby naruszyć wskazywane przez niego w ramach tego zarzutu przepisy art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p., powoływane w związku z zarzucanym naruszeniem art. 76a § 1 O.p.

3.9. W tym stanie rzeczy Sąd nie znalazł podstaw prawnych do zakwestionowania stanowiska organu i uwzględnieniu zarzutów Skarżącego.

3.10. Mając powyższe na względzie, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skarga jako nieuzasadniona podlegała oddaleniu w całości.