Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 558/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2022-12-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 55 par. 2, art. 62 par. 1, 1a, 2, 4, 4a i 5
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 119 pkt 3, art. 151
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 1 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi D. A. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 24 czerwca 2022 r. nr 3201-IEW.7010.46.2022.2 w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za grudzień 2020 r. oraz okresy od stycznia do marca 2021 r. wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (zwany dalej: "organem II instancji") zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie postanowieniem z dnia 24 czerwca 2022 r. nr [...] utrzymał

w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. (zwanego dalej: "organem I instancji") z dnia 23 lutego 2022 r. nr [...] w sprawie zaliczenia D. A. (zwanej dalej: "Stroną", "Skarżącą") wpłaty z dnia 15 lutego 2022 r. w kwocie [...]zł na poczet podatku od towarów i usług (VAT):

- VAT-7 - należność główna za grudzień 2020 r. w kwocie [...]zł,

- VAT-7 - odsetki za grudzień 2020 r. w kwocie [...]zł,

- VAT-7 - należność główna za styczeń 2021 r. w kwocie [...]zł,

- VAT-7 - odsetki za styczeń 2021 r. w kwocie [...]zł,

- VAT-7 - należność główna za luty 2021 r. w kwocie [...]zł,

- VAT-7 - odsetki za luty 2021 r. w kwocie [...]zł,

- VAT-7 - należność główna za marzec 2021 roku w kwocie [...]zł,

- VAT-7 - odsetki za marzec 2021 r. w kwocie [...]zł.

Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że w dniu 23 lutego

2022 r. organ I instancji wydał postanowienie nr [...],

o zaliczeniu wpłaty z dnia 15 lutego 2022 r. w kwocie [...]zł na poczet ciążących na Stronie zaległości podatkowych z tytułu podatku o towarów i usług (VAT) w kwocie

[...] zł, wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Strona złożyła zażalenie, w którym zarzuciła naruszenie:

- art. 62 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa

(Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm. – zwanej dalej: "O.p."), poprzez niezastosowanie zasady zaliczania wpłat według wskazań płatnika (podatnika)

- tj. na PCC,

- doliczanie kosztów upomnienia bez żadnego wyjaśnienia odnośnie do kosztów.

W związku z powyższym Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

Organ II instancji po rozpoznaniu zażalenia, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, organ II instancji wskazał, że ustalił, iż Strona na swój mikrorachunek podatkowy dokonała wpłat:

1) w dniu 14 lutego 2022 r.: [...] zł i [...] zł,

2) w dniu 15 lutego 2022 r. następujące kwoty:

- [...] zł,

- [...] zł,

- [...] zł,

- [...] zł,

- [...] zł,

- [...] zł,

- [...] zł,

- [...] zł,

- [...] zł,

- [...] zł,

- [...] zł,

- [...] zł,

- [...] zł.

Wpłaty te zawierały opis: PIT /TXT/PROMESA [...]

W dniu 15 lutego 2022 r. wpłynęło do organu pismo Strony zatytułowane: "Oświadczenie o wpłacie z zastrzeżeniem zwrotu". Pismo to zawierało wniosek

o zaliczenie wpłat w pierwszej kolejności na poczet podatku PCC, a następnie na podatek dochodowy i VAT.

Wpłaty z dnia 14 lutego 2022 r. w kwocie [...]zł i [...] zł oraz

z dnia 15 lutego 2022 r. w kwocie [...]zł, [...] zł oraz [...] zł organ I instancji rozliczył, zgodnie z dyspozycją Strony, na ciążące na niej zaległości

w podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC). Zostało to udokumentowane postanowieniami z dnia 24 marca 2022 r. nr: [...],

[...], [...], [...] oraz z dnia 31 marca 2022 r. nr [...].

Pozostałe wpłaty z dnia 15 lutego 2022 r. organ I instancji rozliczył na zaległości z tytułu:

a) odsetek stałych od zaliczek na podatek dochodowy za miesiące od stycznia

do grudnia 2019 r. oraz od stycznia do grudnia 2020 r., tj. za:

- styczeń 2019 r. - [...] zł,

- luty 2019 r. - [...] zł,

- marzec 2019 r. - [...] zł,

- kwiecień 2019 r. - [...] zł,

- maj 2019 r. - [...] zł,

- czerwiec 2019 r. - [...] zł,

- lipiec 2019 r. - [...] zł,

- sierpień 2019 r. - [...] zł,

- wrzesień 2019 r. - [...] zł,

- październik 2019 r. - [...] zł,

- listopad 2019 r. - [...] zł,

- grudzień 2019 r. - [...] zł,

- styczeń 2020 r. - [...] zł,

- luty 2020 r. - [...] zł,

- marzec 2020 r. - [...] zł,

- kwiecień 2020 r. - [...] zł,

- maj 2020 r. - [...] zł,

- czerwiec 2020 r. - [...] zł,

- lipiec 2020 r. - [...] zł,

- sierpień 2020 r. - [...] zł,

- wrzesień 2020 r. - [...] zł,

- październik 2020 r. - [...] zł,

- listopad 2020 r. - [...] zł,

- grudzień 2020 r. -[...] zł;

b) podatku dochodowego od osób fizycznych z PIT-36L za:

- 2019 rok - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł;

- 2020 rok - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł;

c) podatku VAT za okres od września do grudnia 2019 r., od stycznia do grudnia 2020 r., od stycznia do grudnia 2021 r. i od stycznia do lutego 2022 r. wraz

z należnymi odsetkami i kosztami upomnienia, tj.:

- wrzesień 2019 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- październik 2019 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- listopad 2019 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- grudzień 2019 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- styczeń 2020 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- luty 2020 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- marzec 2020 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- kwiecień 2020 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- maj 2020 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- czerwiec 2020 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- lipiec 2020 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- sierpień 2020 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- wrzesień 2020 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- październik 2020 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- listopad 2020 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- grudzień 2020 r. - należność główna -[...] zł, odsetki - [...] zł,

- styczeń 2021 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- luty 2021 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- marzec 2021 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- kwiecień 2021 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- maj 2021 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- czerwiec 2021 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł, koszty upomnienia [...] zł,

- lipiec 2021 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł, koszty upomnienia - [...] zł,

- sierpień 2021 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł, koszty upomnienia - [...] zł,

- wrzesień 2021 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł, koszty upomnienia - [...] zł,

- październik 2021 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł, koszty upomnienia - [...] zł,

- listopad 2021 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł, koszty upomnienia - [...] zł,

- grudzień 2021 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł, koszty upomnienia - [...] zł,

- styczeń 2022 r. - należność główna - [...] zł,

- luty 2022 r. - należność główna - [...] zł;

d) zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od płatnika (PIT-4) za okres

od stycznia do czerwca 2019 r., za luty 2021 r., za październik i grudzień 2021 r. wraz z należnymi odsetkami, tj.:

- styczeń 2019 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- luty 2019 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- marzec 2019 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- kwiecień 2019 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- maj 2019 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- czerwiec 2019 r. - należność główna - [...] zł, odsetki -[...] zł,

- luty 2021 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- październik 2021 r. - należność główna - [...] zł, odsetki - [...] zł,

- grudzień 2021 r. - należność główna - [...] zł.

Organ podatkowy udokumentował powyższe rozliczenia postanowieniami: z dnia 22 lutego 2022 r. nr [...] oraz z dnia 23 lutego 2022 r. nr: [...], [...], [...],

[...], [...], [...],

[...], [...], [...].

Strona w piśmie z dnia 12 kwietnia 2022 r. na wszystkie postanowienia dokumentujące rozliczenie wpłat z dnia 14 i 15 lutego 2022 r. złożyła zażalenia, pomimo że w wyniku ich rozliczenia zostały pokryte w całości zaległe zobowiązania wraz

z należnymi odsetkami i kosztami upomnienia.

W sprawie dotyczącej zażalenia na postanowienie z dnia 23 lutego 2022 r. nr [...] (zażalenia na pozostałe postanowienia stanowią przedmiot odrębnych postępowań zażaleniowych), organ II instancji po zapoznaniu się

z materiałem dowodowym, nie znalazł podstaw do uchylenia postanowienia organu I instancji. Organ II instancji powołał się na art. 62 § 1, art. 55 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm. – zwanej dalej: "O.p.") i wskazał, że na podstawie art. 62 § 1 O.p. oraz zgodnie z dyspozycją Strony zawartą

w piśmie z dnia 15 lutego 2022 r., organ podatkowy zobowiązany był do zaliczenia dokonanych wpłat, w tym kwoty [...]zł, w pierwszej kolejności na poczet zaległości w podatku PCC, a następnie na najstarsze zaległości w podatku dochodowym i podatku VAT. Organ zauważył, że na dzień rozliczenia kwoty [...]zł, tj. 15 lutego 2022 r. zaległości z tytułu podatku PCC zostały już rozliczone wpłatami z dnia 14 lutego 2022 roku w kwocie [...]zł ([...]) i [...] zł ([...]) oraz z dnia 15 lutego 2022 r. w kwocie [...]zł ([...]), [...] zł ([...]) oraz [...] zł ([...]). Organ II instancji utrzymał w mocy ww. rozliczenia odrębnymi postanowieniami.

W związku z tym, że wszystkie pozostałe wpłaty, także ta wynikająca

z zaskarżonego postanowienia ([...] zł), były dokonane jednego dnia tj. 15 lutego 2022 r., według organu II instancji, bez znaczenia była kolejność zaliczenia ich na ciążące na Stronie na ten dzień zaległości podatkowe, tj. z tytułu:

- odsetek stałych od zaliczek na podatek dochodowy za miesiące od stycznia

do grudnia 2019 r. oraz od stycznia do grudnia 2020 r.,

- podatku dochodowego od osób fizycznych z PIT-36L za rok 2019 i z PIT-36L

za rok 2020,

- podatku VAT za okres od września do grudnia 2019 r., od stycznia do grudnia 2020 r., od stycznia do grudnia 2021 r. i za styczeń oraz luty 2022 r.,

- zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od płatnika (PIT-4) za okres

od stycznia do czerwca 2019 r., luty 2021 r., październik i grudzień 2021 r.

Wobec powyższego zarzut dotyczący tego, że organ podatkowy I instancji naruszył art. 62 § 1 O.p., poprzez zaliczenie wpłaty niezgodnie ze wskazaniem,

tj. z pominięciem zaległości z tytułu podatku PCC, organ II instancji uznał za niezasadny. Postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej jest aktem formalnym, informującym o sposobie zaliczenia wpłaty, stosownie do regulacji zawartej w art. 62 § 1 O.p.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego doliczania kosztów upomnienia, organ poinformował, że w postanowieniu organu I instancji z dnia 23 lutego 2022 r. nr [...] w sprawie zaliczenia wpłaty dokonanej w dniu 15 lutego 2022 r.

w kwocie: [...] zł nie wystąpiły koszty upomnienia.

Strona złożyła skargę na ww. postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniosła o uchylenie postanowień wydanych w obu instancjach oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła organowi:

1) obrazę przepisu art. 8 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie i traktowanie wpłat poczynionych na rachunek Skarżącej lub do jej kasy przez podatników PCC jako ruchomości podlegających zajęciu i egzekucji,

2) obrazę art. 62 O.p., poprzez zaliczanie wpłat otrzymanych przez Skarżącą przez PCC i zajętych następnie przez organy egzekucyjne na poczet należności podatkowych a nie płatniczych,

3) nieprawidłowe rozliczenie należności z tytułu PCC i stwierdzenie, że na dzień

5 stycznia 2022 r. Skarżąca miała zaległość z tytułu PCC w wysokości

[...] zł,

4) obrazę art. 26 O.p., poprzez jego niezastosowanie.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko, zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu.

Przewodniczący Wydziału skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu uproszczonym w składzie 3 sędziów na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U.

z 2022 r. poz. 329, dalej "p.p.s.a").

Wojewódzki Sąd Administracyjny w szczecinie wskazał co następuje:

Podkreślić należy, że ocenie Sądu poddano postanowienie wydane na podstawie art. 62 O.p.

Zgodnie z art. 62 § 1 O.p., jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe

z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika, a w przypadku braku takiego wskazania - na poczet zobowiązania podatkowego o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. W przypadku gdy na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku, a w przypadku braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej

o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika.

Jeżeli na podatniku ciążą koszty doręczonego upomnienia, dokonaną wpłatę zalicza się w pierwszej kolejności na poczet tych kosztów (§ 1a).

Jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z tytułu zaliczek na podatek, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaliczki, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności (§ 2).

W sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę oraz kosztów upomnienia wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie,

z zastrzeżeniem § 4a (§ 4).

Stosownie do art. 64 § 4a O.p., postanowienie, o którym mowa w § 4, wydaje się wyłącznie na wniosek, w przypadku gdy:

1) wpłata w całości pokrywa kwotę główną zaległości wraz z odsetkami za zwłokę lub

2) zaliczenie wpłaty następuje w całości zgodnie z żądaniem podatnika, lub

3) kwota wpłaty podlegającej zaliczeniu na poczet zaległości podatkowej, odsetek za zwłokę lub kosztów upomnienia nie przekracza pięciokrotności kosztów upomnienia, lub

4) od wpłat dokonanych po terminie płatności nie naliczono odsetek za zwłokę zgodnie z art. 54 § 1 pkt 5.

Przepisy § 1-4a stosuje się odpowiednio do wpłat dokonywanych przez płatników, inkasentów, następców prawnych oraz osoby trzecie (§ 5).

W niniejszej sprawie bezsporne było, że Skarżąca jest podatnikiem podatku od towarów i usług oraz posiadała zaległości w tym podatku. Skarżąca nie kwestionowała istnienia zaległości w podatku od towarów i usług. Zaskarżone postanowienie nie obejmowało kosztów upomnienia.

W sytuacji, gdy podatnik dokonuje wpłaty na rzecz organu podatkowego, a ciążą na nim zobowiązania z kilku podatków i dokonana wpłata nie wystarcza na ich pokrycie, wpłatę zalicza się na poczet zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności. Podatnik może wskazać na poczet zaległości w jakim podatku dokonuje wpłaty i tym związany jest organ podatkowy. W przypadku gdy podatnik wskaże zaległość w podatku, która w istocie nie występuje, wówczas, organ podatkowy postępuje z dokonaną wpłatą tak, jakby podatnik nie wskazał, na jaki podatek wpłaca. Zalicza on wpłatę na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika.

Jeżeli podatnik dokonuje wpłaty z tytułu ciążących na nim zaległości podatkowych, stosuje się ww. reguły jej zaliczania. Wpłata ta jest proporcjonalnie zaliczana na poczet najwcześniejszej (albo wskazanej przez podatnika – z wyjątkiem zaliczek) zaległości podatkowej. Zaległości podatkowej towarzyszą odsetki za zwłokę, które są pokrywane z dokonanej wpłaty. Stosuje się w tym przypadku proporcjonalny podział dokonanej wpłaty na poczet zaległości i odsetek wynikający z art. 55 § 2 o.p. Podział ten dokonywany jest w postanowieniu organu podatkowego, w którym musi być znana, oprócz kwoty zaległości, również kwota odsetek za zwłokę na dzień dokonania wpłaty. Postanowienie to nie przesądza o wysokości zaległości podatkowej, która może okazać się inna niż przyjęta przez organ w momencie dokonania zaliczenia wpłaty.

W niniejszej sprawie Skarżąca w piśmie z 15 lutego 2022 r. podała, że wpłata z 15 lutego 2022 r. powinna być zaliczona przez organ na zaległość w podatku PCC,

a następnie na zaległości w podatku dochodowym oraz podatku od towarów i usług. Na dzień rozliczenia wpłaty zaległości w podatku PCC zostały już przez organ rozliczone wpłatami z 14 lutego 2022 r. Wpłaty z 15 lutego 2022 r. zostały rozliczone przez organ na pozostałe zaległości podatkowe. W związku z powyższym zarzut nieprawidłowego rozliczenia przedmiotowej wpłaty z pominięciem zaległości z PCC był niezasadny. Postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej jest aktem formalnym, który zawiera informację o sposobie zaliczenia wpłaty. Postanowienie potwierdza wykonanie przez organ czynności o charakterze rachunkowo-technicznym.

Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne

i na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł o jej oddaleniu.