Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 932/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2012-03-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 210 par. 1 pkt 5 art. 233 par. 1 pkt 2 lit. a art. 122 art. 187 par. 1 par. 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 marca 2012 r. sprawy ze skargi A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 28 września 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2005 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza z dnia 17 maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2005 wraz z należnymi odsetkami, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej Spółki kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną skargą decyzją z dnia [...] Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. uchyliło decyzję Burmistrza B. z dnia [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia A. Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W.(dalej: spółka") nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2003-2005 w kwocie [...] zł i rozstrzygnęło sprawę następująco:

1) uchyliło decyzję organu I instancji w części odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2003 r. i stwierdziło nadpłatę w podatku za ten rok w wysokości [...] zł,

2) w pozostałej części, tj. w zakresie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2005 w kwocie [...] zł utrzymało decyzję organu I instancji w mocy.

Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. sprostowało z urzędu oczywistą omyłkę rachunkową i pisarską popełnioną w ww. decyzji w ten sposób, że w pkt 1) sentencji decyzji w miejsce kwoty [...] zł wpisało kwotę [...] zł. Także w uzasadnieniu decyzji na str. 5 zmieniono zdanie dotychczasowe i wpisano: "W związku z powyższym kwota podatku zapłaconego w okresie zwolnienia podatkowego, tj. za okres 8 miesięcy (od maja do grudnia 2003 r. ) stanowi nadpłatę, co też orzeczono w sentencji decyzji." Postanowienie stało się ostateczne.

Z akt sprawy administracyjnej wynika, że spółka zawarła w dniu 30 kwietnia 2003 r. z Gminą B.(dalej: "gmina") - na podstawie art. 15 ustawy z dnia 10 czerwca 1994 r. o zagospodarowaniu nieruchomości Skarbu Państwa przejętych od wojsk Federacji Rosyjskiej (Dz. U. Nr 79, poz. 363 ze zm.) i uchwały Rady Miejskiej w Bornem Sulinowie z dnia 20 września 2000 r. Nr XVI/286/2000 w sprawie zasad zawierania umów z podmiotami zagospodarowujących nieruchomości przejęte od wojsk Federacji Rosyjskiej - umowę Nr [...], w której spółka zobowiązała się do stałego dodatkowego zatrudnienia w okresie od 1 maja 2003 r. do 31 maja 2003 r. przez okres 3 lat 10 osób bezrobotnych z terenu gminy na podstawie umów o pracę na czas nieokreślony (stan zatrudnienia w spółce na dzień 30 kwietnia wynosił 93 osoby). Wykonanie zobowiązań spółka miała dokumentować za pomocą zaświadczeń z ZUS o liczbie ubezpieczonych osób oraz imiennego wykazu osób zatrudnionych z terenu gminy. W przypadku wypełnienia przez spółkę warunków umowy, gmina zobowiązała się zwolnić spółkę od podatku od nieruchomości w okresie od 1 maja 2003 r. do 30 kwietnia 2006 r.

W aktach sprawy dotyczącej zawartej umowy znajdują się dokumenty z korespondencji prowadzonej między spółką, a gminą oraz opinie prawne w kwestii odmiennego rozumienia pojęcia zamieszczonego w umowie, tj. "osoby bezrobotnej", jak też dokumentujące zatrudnienie i ubezpieczenie w ZUS 10 osób z terenu gminy oraz protokół z kontroli z 12 listopada 2003 r., w którym Komisja Gminna potwierdza zgodność zatrudnienia w spółce z zawartą umową, jak też protokoły z kontroli z 13 i 19 stycznia 2005 r., w których Komisja Gminna nie potwierdza, czy spółka zatrudnia 10 osób z terenu gminy, gdyż w dniu kontroli budynki były zamknięte. Ponadto, znajdują się w aktach wykazy osób zatrudnionych przez spółkę za okres od 1 stycznia 2004 r. do 30 września 2004 r. oraz od 1 października 2004 r. do 31 marca 2005 r., jak też od 1 kwietnia 2005 r. do 31 października 2005 r., w listopadzie 2005 r. i w okresie od 1 grudnia 2005 r. do lutego 2006 r., a nadto za okres od 1 marca 2006 r. do 30 kwietnia 2006 r.

Ponadto, z akt sprawy podatkowej wynika, że spółka złożyła do Burmistrza Miasta i Gminy B. pismo z 14 listopada 2005 r. zawierające wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za okres V 2003 – XII 2004 r. w kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami, uzupełniony pismem z dnia 16 lutego 2006 r. obejmującym okres I-X 2005 r. w kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami i kosztami egzekucyjnymi, wnosząc zarazem o połączenie tych dwóch spraw z jej wniosków.

W dniu 19 maja 2006 r. spółka złożyła w organie podatkowym korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2003-2006 wykazując w nich kwotę podatku w wysokości [...] zł i korzystanie ze zwolnienia ustawowego (art. 15 ustawy z dnia 10 czerwca 1994 r. o zagospodarowaniu nieruchomości Skarbu Państwa przejętych od wojsk Federacji Rosyjskiej).

We wniosku spółka podniosła, że corocznie składała deklaracje z tytułu podatku od nieruchomości, w których wykazywała, iż korzysta ze zwolnienia określonego w ustawie o zagospodarowaniu nieruchomości Skarbu Państwa przejętych od wojsk Federacji Rosyjskiej. Deklaracje te były przyjmowane przez organ podatkowy bez żadnych zastrzeżeń. Wystawienie zatem przez organ ten tytułów wykonawczych na podstawie tych deklaracji podatkowych było bezprawne, tak jak przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, zaś wyegzekwowane przez gminę należności ([...] zł +[...]zł) mają postać nienależnego świadczenia publicznoprawnego. Spółka wskazała także, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. w postępowaniu prowadzonym w przedmiocie zarzutów spółki zgłoszonym w postępowaniu egzekucyjnym, postanowieniem z dnia [...] stwierdziło, że obowiązek podatkowy spółki w podatku od nieruchomości za 2003 r. i 2004 r. nie istniał, w każdym razie był niewykonalny.

W aktach podatkowych znajdują się także 2 prawomocne orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie:

- postanowienie z dnia 20 kwietnia 2006 r., sygn. akt I SA/Sz 240/06 odrzucające skargę gminy na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 31 stycznia 2006 r. w przedmiocie stanowiska wierzyciela w zakresie zarzutów egzekucyjnych,

- wyrok z dnia 14 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 553/08 oddalający skargę spółki na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] w przedmiocie odmowy podjęcia zawieszonego postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za okres od maja 2003 do grudnia 2005 r., w którym sąd wskazał, że: "Jakkolwiek więc nie jest rzeczą sądu administracyjnego, orzekającego w rozpatrywanej sprawie, ocena legalności wspomnianych wyżej postanowień o samym zawieszeniu postępowania, to zauważyć jednakże wypada, niejako na marginesie sprawy, iż obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, jako wynikająca z mocy ustawy podatkowej nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tej ustawie (art. 4 Ordynacji podatkowej), jest obowiązkiem o charakterze publicznoprawnym, podobnie jak zobowiązaniem publicznoprawnym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz gminy tego podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonym w przepisach prawa podatkowego (art. 5 Ordynacji podatkowej). Jak wynika to z art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe powstaje bądź to z mocy samego prawa z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania, jak ma to miejsce w przypadku zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w stosunku do podatników będących osobą prawną (art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych), bądź to z mocy decyzji organu podatkowego ustalającej wysokość tego zobowiązania z dniem jej doręczenia, jak ma to miejsce w przypadku takiegoż zobowiązania w stosunku do osób fizycznych (art. 6 ust. 7 w/w ustawy podatkowej). Ustalenie tego, czy określony obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości objęty jest zwolnieniem przedmiotowym lub podmiotowym, odbywa się zatem na etapie samoopodatkowania w przypadku podatników będących osobami prawnymi lub na etapie ustalania wysokości podatku przez organ podatkowy w przypadku podatników będących osobami fizycznymi, a także na etapie określania przez tenże organ wysokości zobowiązania w przypadku jego niewykonania przez pierwszą z tych kategorii podatników. Wynika z tego, iż to nie sąd powszechny, lecz właściwy organ podatkowy jest organem mającym wyłączną kompetencję do oceny tego, czy w konkretnej sprawie zwolnienie podatkowe znajduje zastosowanie, źródłem tego zwolnienia jest bowiem zawsze przepis prawa publicznego, a nie prawa cywilnego. Wbrew sugestiom wyrażonym we wskazanych wyżej ostatecznych postanowieniach zawieszających postępowanie w sprawie podatkowej, źródłem zwolnienia podatkowego, stanowiącego podstawę korekty deklaracji i żądania stwierdzenia nadpłaty, nie jest żaden stosunek cywilnoprawny będący wynikiem umownego porozumienia zawartego przez podatnika z gminą w sprawie tworzenia nowych miejsc pracy, lecz przepis prawa powszechnie obowiązującego, jaki zawarty został w ustawie z dnia 10.06.1994 r. o zagospodarowaniu nieruchomości Skarbu Państwa przejętych od wojsk Federacji Rosyjskiej. Jakkolwiek przepis art. 15 ww. ustawy, przewidujący zwolnienie m.in. od podatku od nieruchomości na okres trzech lat dla podmiotów zagospodarowujących zgodnie z umową wskazane w niej nieruchomości, zwolnienie to uzależnia od spełnienia warunków określonych w umowie o zagospodarowaniu (przyczynienie się znacznie do powstania nowych miejsc pracy albo poprawy stanu środowiska lub rozwoju infrastruktury technicznej i socjalnej), po porozumieniu z organem gminy, to w istocie źródłem tego zwolnienia jest sama ustawa, zaś umowa o zagospodarowanie nieruchomości określa jedynie warunki tego zwolnienia, których spełnienie o zwolnieniu podatkowym decyduje. Ocena tego, czy umowne warunki zwolnienia podatkowego, o którym stanowi przepis art. 15 ust. 1 ww. ustawy, zostały spełnione i czy w konsekwencji tego zwolnienie to znajduje zastosowanie wobec zagospodarowującego nieruchomość podatnika, należy nie do sądu powszechnego, jak to w rozpatrywanej przyjęte zostało przez organy obu instancji, lecz do właściwego organu podatkowego, podlegając kontroli instancyjnej i, ostatecznie, sądowoadministracyjnej."

W aktach sprawy podatkowej brak jest także kolejnego wyroku (prawomocnego) wydanego w sprawie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z dnia 17 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 12/10 ze skargi spółki na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności postanowienia, którym sąd uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego o zawieszeniu postępowania, wszczętego na skutek wniosku spółki o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości. W wyroku tym sąd uznał, że: "...doszło w następstwie przyjęcia przez ten organ, iż rozpatrzenie tej sprawy i wydanie decyzji uzależnione jest od rozstrzygnięcia przez sąd powszechny zagadnienia wstępnego, jakim jest istnienie obowiązku podatkowego tejże spółki w okresie od 1 maja 2003 r. do 31 grudnia 2004 r. oraz w miesiącach od stycznia do października 2005 r. W postanowieniu tym zobowiązano spółkę do wystąpienia do sądu powszechnego o rozstrzygnięcie, czy "spółka wykonała warunki umowy z dnia 30.04.2003 roku zawartej z gminą i tym samym jest zwolniona z obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości". Postanowienie to nie zawiera uzasadnienia. Natomiast z uzasadnienia utrzymującego je w mocy postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego wynika, że oba te organy uznały, iż wspomniana umowa jest źródłem prawa spółki do skorzystania ze zwolnienia podatkowego w podatku od nieruchomości w kontekście zapisów art. 15 ustawy z dnia z dnia 10 czerwca 1994 r. o zagospodarowaniu nieruchomości Skarbu Państwa przejętych od wojsk Federacji Rosyjskiej (Dz. U. Nr 79, poz. 363 ze zm.) i postanowień wynikających z uchwały Rady Miejskiej w sprawie zasad zawierania umów z podmiotami zagospodarowującymi nieruchomości przejęte od wojsk Federacji Rosyjskiej. W konsekwencji, w ocenie organu, to sąd powszechny jest organem wyłącznie uprawnionym do oceny tego, czy ze strony spółki spełniony został umowny warunek zwolnienia podatkowego. Mając na względzie powyższe, w ocenie sądu, organ rażąco naruszył art. 201 § 1 pkt 2 O.p., albowiem rozpatrzenie sprawy w zakresie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za okres od maja 2003 r. do grudnia 2005 r. i wydanie decyzji nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez sąd, a w szczególności przez sąd powszechny. Treść postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przywołanego przepisu prawa, i charakter tego naruszenia powoduje, że orzeczenie to nie może być akceptowane jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Zawieszenie postępowania z urzędu, w sytuacji baraku przesłanek określonych przepisem art. 201 O.p., którego konsekwencją jest naruszenie jednej z naczelnych zasad tego postępowania, tj. ograniczenie zasady szybkości oraz ciągłości postępowania podatkowego (art. 125 O.p.), stanowi rażące naruszenie prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p."

Treść powyższego wyroku znana jest sądowi z urzędu.

Postanowieniem z dnia [...] Nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Burmistrza Miasta i Gminy B. w dniu 8 września 2005 r. obejmujących zaległość spółki za lata 2003-2004, stwierdził, że koszty egzekucyjne są nienależne i w części wyegzekwowanej w dniu 4 listopada 2005 r., tj. w kwocie [...] zł podlegają zwrotowi wraz z odsetkami, obciążył wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w kwocie [...] zł wraz z odsetkami, wskazując, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem.

W podjętym (po zawieszeniu) postępowaniu organ podatkowy I instancji decyzją z dnia [...] umorzył postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za lata 2003-2005, wskazując w uzasadnieniu decyzji, że sprawa zwrotu ewentualnie nadpłaconego podatku powinna być załatwiona na drodze cywilnoprawnej, a nie administracyjnej, gdyż wszelkie należności wykraczająca poza zakres przedmiotowy art. 72 § 1 O.p. nie stanowią nadpłaty w rozumieniu Ordynacji podatkowej. Decyzja ta została zaskarżona odwołaniem do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K., które decyzją z dnia 17 marca 2011 r. uchyliło decyzję organu I instancji, wskazując w uzasadnieniu swojej decyzji, że decyzja ta rażąco narusza przepisy proceduralne, skoro bowiem do organu wpłynął wniosek o stwierdzenie nadpłaty, to postępowanie zostało wszczęte na żądanie strony. Postępowanie to jest wyłącznie postępowaniem podatkowym, dlatego nie ma racji organ I instancji twierdząc, że kwestię tę winien rozpatrzyć sąd cywilny, gdyż ten sąd nie może orzekać o nadpłacie podatku. Ponadto, jak to wynika z postanowienia Sądu Okręgowego w K. z dnia 7 lutego 2011 r., sygn. akt IC 638/09, sąd ten uznał się za niewłaściwy także w sprawie oceny realizacji umowy zawartej przez gminę ze spółką z dnia 30 kwietnia 2003 r. (sąd odrzucił pozew). Organ ten wskazał także, że sposób zapłaty podatku (dobrowolnie, czy przymusowo) nie ma znaczenia, czy wystąpiła nadpłata podatku.

Ponadto, do akt sprawy podatkowej załączono odpis ww. postanowienia Sądu Okręgowego w Koszalinie oraz odpisy 3 protokołów z rozprawy w tym sądzie z przesłuchań świadków na okoliczność zatrudnienia przez spółkę bezrobotnych z terenu gminy.

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Burmistrz B. odmówił spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2003-2005 w kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami.

W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy stwierdził, że podatek od nieruchomości za lata 2003-2005 był należny. Według organu, zwolnienie podatkowe przysługiwało pod warunkiem spełnienia przez spółkę określonych obowiązków. Warunkiem zwolnienia było zatrudnianie przez okres 3 lat 10 osób bezrobotnych z terenu gminy na podstawie umów zawartych na czas nieokreślony. Wykonanie tego warunku należało udokumentować za pomocą zaświadczeń z ZUS o liczbie osób ubezpieczonych i imiennym wykazem zatrudnionych. Za osoby bezrobotne uznano bezrobotnych w rozumieniu ustawy z dnia 14 grudnia 1994 r. o zatrudnieniu i przeciwdziałaniu bezrobociu. W czasie kontroli z dnia 12 listopada 2003 r. organ podatkowy stwierdził zgodność zatrudnienia z zawartą umową, potem jednak stwierdzenie to uznał za błędne, ponieważ spółka nie przedłożyła zaświadczenia z Powiatowego Urzędu Pracy w S. stwierdzającego, że zatrudnione osoby w chwili zatrudnienia posiadały status osoby bezrobotnej. Z ustaleń własnych organu wynikało, że status taki posiadały tylko 4 osoby z wymienionych w wykazie osób. Pomiędzy spółką, a organem podatkowym wynikł spór co do definicji osoby bezrobotnej, który nie zakończył się porozumieniem. Konsekwencją była zmiana uchwały stanowiącej podstawę umowy; doprecyzowano w niej definicję bezrobotnego. Ponadto, spółka była zobowiązana do stałego i dodatkowego zatrudnienia 10 osób przy stanie zatrudnienia wynoszącym na dzień 30 kwietnia 2003 r. 93 osoby, przez cały czas trwania umowy winien wynosić 103 osoby, a podatnik nie udowodnił, że przez ten cały okres utrzymywał taki stan zatrudnienia.

Organ podatkowy uznał, że spółka nie spełniła warunków umowy, a że w składanych deklaracjach rocznych deklarowała kwotę podatku, to został on wyegzekwowany, dlatego podatek ten nie jest nadpłatą, lecz podatkiem należnym.

Od ww. decyzji spółka wniosła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K., w którym zarzuciła naruszenie przepisów art. 21 § 1 pkt 1 oraz §§ 2, 3 i 5 Ordynacji podatkowej w związku z art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez nieuwzględnienie w treści rozstrzygnięcia okoliczności, że wysokość zobowiązania podatkowego spółki w podatku od nieruchomości za lata 2003-2005 wynika wprost ze złożonych przez spółkę deklaracji podatkowych, które w istocie wykazują zerową wartość zobowiązania do zapłaty. Spółka zarzuciła także naruszenie przepisów art. 72 § 1 oraz art. 207 § 1 i § 2 oraz art. 165 § 1 w związku z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie okoliczności, że zaniechanie przez organ podatkowy określenia wysokości zobowiązania podatkowego w trybie decyzji podatkowej spowodowało, iż po stronie spółki nie powstała skonkretyzowana powinność uiszczenia podatku, jak też naruszenie przepisów art. 121, art. 122, art. 180 § 1 i następne Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie wszystkich okoliczności i dowodów stwierdzających fakt wykonania przez spółkę umowy z dnia 30 kwietnia 2003 r., co powinno uzasadniać zwolnienie spółki z podatku od nieruchomości. Na tej podstawie spółka zażądała zmiany zaskarżonej decyzji poprzez stwierdzenie nadpłaty zgodnie wnioskiem lub uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

W uzasadnieniu odwołania spółka wskazała, że łącząca ją z gminą umowa z dnia 30 kwietnia 2003 r. nigdy nie została wypowiedziana. Nie zawiera też ona jakiegokolwiek odniesienia do ustawy o zatrudnieniu i przeciwdziałaniu bezrobociu w zakresie rozumienia pojęcia osoby bezrobotnej. Umowa przywołuje jedynie ustawę z dnia 10 czerwca 1994 r. o zagospodarowaniu nieruchomości Skarbu Państwa przejętych od wojsk Federacji Rosyjskiej i ustawę o dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców. Należało więc uznać, że ramy umowy wyznacza uchwała Rady Miejskiej w Bomem Sulinowie Nr XVI/286/2000 z dnia 20 września 2000 r.

Ponadto, według spółki, organ nie przeprowadził żadnego postępowania podatkowego, w którym określiłby wysokość zobowiązania podatkowego ciążącego na spółce w latach 2003-2005, dlatego miarodajne w tej kwestii są deklaracje podatkowe złożone przez spółkę, w których intencją spółki było wykazanie zerowych kwot podatku od nieruchomości. Organ podatkowy pominął także szereg istotnych dowodów stwierdzających fakt wykonania umowy z dnia 30 kwietnia 2003 r. Przedmiotem sporu pozostaje rozumienie pojęcia bezrobotnego. Według spółki, chodzi o osoby pozostające bez stałego zatrudnienia.

Organ podatkowy, przedkładając odwołanie spółki wraz z aktami sprawy organowi odwoławczemu, podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i odniósł się do zarzutów odwołania podnosząc, że spółka także przed sądem powszechnym nie wykazała, że przez okres 3 lat utrzymywała zatrudnienie zgodnie z umową. Organ wskazał na elementy fikcji w zatrudnieniu i zwrócił uwagę na to, że zatrudniane były osoby przypadkowe, w tym emeryci i renciści, w zatrudnieniu występowały przerwy. Zaświadczenia z ZUS i umowy o pracę przedstawione zostały dopiero w trakcie sprawy sądowej zamiast w trakcie trwania umowy.

W wyniku rozpoznania odwołania spółki, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wskazaną na wstępnie decyzją z dnia [...] rozstrzygnęło sprawę następująco:

1) uchyliło decyzję organu I instancji w części odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2003 r. i stwierdziło nadpłatę w podatku za ten rok w wysokości [...]zł,

2) w pozostałej części, tj. w zakresie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2005 w kwocie [...]zł utrzymało decyzję organu I instancji w mocy.

Uzasadniając swoją decyzję, Kolegium odnosząc się do zarzutu nieprzeprowadzenia postępowania podatkowego mającego określić wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2003-2005, wskazało, że organ podatkowy I instancji najpierw nie miał podstaw do wszczynania takiego postępowania, gdyż spółka deklarowała podatek za te lata w należnych kwotach, potem zostało wszczęte na wniosek podatnika postępowanie o stwierdzenie nadpłaty w podatku za lata 2003-2005. Wraz z wnioskiem złożone zostały korekty deklaracji rocznych na podatek za te lata. W takim przypadku, organ podatkowy nie wszczyna postępowania w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego za dany okres, gdyż zakres postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty za ten sam okres, wyczerpuje wszystkie przesłanki postępowania podatkowego koniecznego do oceny prawidłowości złożonych korekt i wywołuje takie same skutki prawne w kwestii ustalenia właściwej kwoty należnego podatku, jak i w postępowaniu w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Korekty deklaracji złożone wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nie uzyskują automatycznie mocy prawnej jako źródło zobowiązania podatkowego i nie niweczą mocy prawnej deklaracji pierwotnych. Korekty deklaracji stają się źródłem zobowiązania podatkowego dopiero wówczas, gdy organ podatkowy nie zakwestionuje ich w decyzji podatkowej i bez wydawania takowej zwróci różnicę podatku wynikającą z korekty. W rozpatrywanej zaś sprawie źródłem zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2003-2005 są deklaracje podatkowe spółki odpowiednio z 14 stycznia 2003 r., z 20 czerwca 2005 r. (korekta za 2004 r.) i z 6 stycznia 2005 r. W dwóch ostatnich deklaracjach spółka zadeklarowała konkretne kwoty podatku i jednocześnie zaznaczyła zwolnienie podatkowe, z adnotacji tej jednakże nie wynika, że zwolnienie to dotyczy tych samych nieruchomości, które wcześniej opodatkowała. Literalnie adnotacje te można odczytać w ten sposób, że oprócz nieruchomości opodatkowanych spółka posiada jeszcze jakieś inne nieruchomości, zwolnione z podatku. Skądinąd wiadomo, że spółka posiada tylko te nieruchomości, które opodatkowała, a w deklaracjach (tylko za 2004 i 2005) nieumiejętnie próbowała wykazać zwolnienie podatkowe. Niemniej, deklaracja podatkowa jest dokumentem równym mocą prawną decyzji podatkowej ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego i podatek w niej zadeklarowany jest podatkiem należnym. Jej treść należy odczytywać wprost. Gdyby deklaracje te od początku deklarowały podatek zerowy, w świetle dalszych zdarzeń i okoliczności, spowodowałyby wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, które zakończyłoby się decyzją określającą wysokość podatku w tej samej wysokości, w jakiej został zadeklarowany. W rezultacie spór spółki z organem podatkowym znalazłby się w tym samym miejscu, co obecnie. Istotą sporu jest kwestia sposobu wykonania przez spółkę warunków umowy z dnia 30 kwietnia 2003 r. zawartej na podstawie art. 15 ustawy z dnia 10 czerwca 1994 r. o zagospodarowaniu nieruchomości Skarbu Państwa przejętych od wojsk Federacji Rosyjskiej i na zasadach określonych w uchwale Rady Miejskiej w Bornem Sulinowie Nr XVI/286/2000 z dnia 20 września 2000 r. w sprawie zasad zawierania umów z podmiotami zagospodarowującymi nieruchomości przejęte od wojsk Federacji Rosyjskiej. Ocena warunków wykonania umowy przez spółkę dokonana pod koniec pierwszego roku obowiązywania umowy, tj. 2003 r., ujawniła różnice w rozumieniu pojęcia osoby bezrobotnej, gdyż spółka wyszła z potocznego rozumienia tego pojęcia mającego wyraz w słowniku języka polskiego, zaś organ podatkowy doszedł do przekonania, że chodzi o bezrobotnego w rozumieniu ustawy o zatrudnieniu i przeciwdziałaniu bezrobociu. Po analizie przepisów stanowiących podstawę umowy, Kolegium przyznaje rację spółce. Zarówno ustawa o zagospodarowaniu nieruchomości Skarbu Państwa przejętych od wojsk Federacji Rosyjskiej, jak i uchwała Nr XVI/286/2000 z dnia 20 września 2000 r. i wreszcie sama umowa nie zawierają własnej definicji osoby bezrobotnej, ani nie odsyłają do żadnego przepisu zawierającego definicję. Przepis art. 15 ww. ustawy określa rodzaj zwolnienia podatkowego, dlatego jest przepisem prawa podatkowego. Prawo podatkowe tym się cechuje, że należy je rozumieć ściśle. Organ podatkowy dokonał wykładni zawężającej, zarówno przepisu art. 15 ust. 1 ustawy jak i uchwały Nr XVI/286/2000 z dnia 20 września 2000 r., gdyż - poprzez żądanie dostarczenia zaświadczenia z urzędu pracy - zawęził krąg osób bezrobotnych, które mogła zatrudnić spółka. Ani jeden, ani drugi akt prawa nie wymaga, aby osoby bezrobotne, które w liczbie 10 powinien zatrudnić podmiot zagospodarowujący nieruchomości przejęte od wojsk Federacji Rosyjskiej legitymowały się statusem bezrobotnego unormowanym w ustawie o zatrudnieniu i przeciwdziałaniu bezrobociu. W ustawie o zagospodarowaniu nieruchomości mowa jest tylko o znacznym przyczynieniu się do powstania nowych miejsc pracy, a w uchwale Rady Miejskiej Borne Sulinowo określenie to zostało zdefiniowane jako zatrudnienie przez 3-letni okres trwania umowy co najmniej 10 bezrobotnych z terenu gminy na podstawie umów o pracę na czas nieokreślony. W dalszej części uchwała określa, jakiego rodzaju dowody należy przedłożyć organowi podatkowemu w celu udokumentowania zatrudnienia wymienionych osób. Są to: dowód opłacenia składek ubezpieczeniowych pracowników oraz umowy o pracę. W umowie dodano obowiązek składania imiennego wykazu osób zatrudnionych z terenu gminy. To wszystkie wymagane dokumenty od podmiotu zagospodarowującego nieruchomości po wojskach radzieckich. Żądanie przedłożenia zaświadczenia z urzędu pracy, potwierdzającego status bezrobotnego osób zatrudnionych, wykraczało poza ramy umowy i przepisów ją regulujących. Znaczy to, że w sprawie mamy do czynienia bezrobotnym w znaczeniu, jakie wynika z wykładni językowej, czyli z osobą pozostającą bez pracy będącej jej źródłem utrzymania i takiej pracy poszukującej.

Następnie, Kolegium poddało ocenie dowody przedłożone przez spółkę, dokumentujące wykonanie przez nią warunków umowy oraz dowody i ustalenia dokonane w tej materii przez organ podatkowy I instancji i ustaliło, że w 2003 r. spółka udokumentowała zatrudnienie w pełnym wymiarze czasu pracy wymaganej liczby osób zamieszkałych na terenie gminy. Przedłożyła wykaz zatrudnionych osób, zawarte z nimi umowy o pracę na czas nieokreślony oraz zaświadczenie z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w W. Inspektorat nr 2 o opłacaniu za te osoby składek na ubezpieczenie społeczne, wystawione w dniu 1 października 2003 r. Fakt wykonania warunków umowy stwierdził organ podatkowy, który potem tylko dlatego z tego stwierdzenia wycofał się, że przyjął inną interpretację pojęcia bezrobotny, która nie znalazła aprobaty Kolegium. Na tej podstawie Kolegium przyjęło, że w 2003 r. spółce przysługiwało zwolnienie z podatku od nieruchomości, o jakim mowa jest w art. 15 ww. ustawy. Spółka zapłaciła za 2003 r. podatek w wysokości wynikającej z deklaracji podatkowej z dnia 14 stycznia 2003 r., czyli kwotę [...] zł. W związku z tym, kwota ta stanowi nadpłatę, co też orzeczono w sentencji decyzji (po sprostowaniu: kwotę [...] zł za okres od maja do grudnia 2003 r.).

Dokonując dalej ustaleń dotyczących lat 2004-2005, Kolegium stwierdziło, że spółka nie udowodniła zatrudnienia wymaganych 10 osób w sposób wskazany w uchwale Rady i w umowie, gdyż ograniczyła się tylko do składania wykazu osób jakoby zatrudnionych, ale nie potrafiła udokumentować, że płaci za nie składki ubezpieczeniowe. W 2004 r. spółka nie przedłożyła żadnego dokumentu, z którego wynikałoby, że zgłosiła do ubezpieczenia dziesięciu pracowników z Gminy B., natomiast z pisma ZUS z dnia 14 kwietnia 2005 r. odmawiającego spółce wydania zaświadczeń o ubezpieczeniu osób, z którymi w 2003 r. spółka miała umowy o pracę, z wyjaśnieniem, że ogranicza go ustawa o ochronie danych osobowych, jednoznacznie wynika, że spółka tych osób nie zgłosiła do ubezpieczenia, ponieważ jako ubezpieczającego pracodawcę nie dotyczyłaby jej ustawa o ochronie danych osobowych. Pracodawca zgłasza do ubezpieczenia pracowników na stosownym druku (ZUS ZUA) i uzyskuje potwierdzenie takiego zgłoszenia od ZUS, który zawsze wystawi zaświadczenie pracodawcy o płaceniu składek za zgłoszonych pracowników. Ustawa o ochronie danych nie ma w takiej sytuacji zastosowania. Skarżąca nie przedłożyła nawet druku ZUA (lub zgłoszenia w innej formie) z potwierdzającą przyjęcie pieczątką ZUS. Powyższe ustalenia potwierdzają dwa zaświadczenia z ZUS wystawione w dniu 15 listopada 2005 r., w których zaświadcza się zgłoszenie do ubezpieczenia E.W. i A.S.. Oznacza to, że nie było żadnych przeszkód w uzyskaniu przez spółkę zaświadczenia ZUS, jeśli faktycznie zgłosiła pracownika do ubezpieczenia. Ubezpieczenia pozostałych 8 osób jakoby zatrudnionych nikt nie poświadczył. Także z innych dowodów wynika, że mało prawdopodobne jest, aby spółka faktycznie zatrudniała 10 osób w 2004 r., a raczej na pewno nie zatrudniała ich w 2005 r. Organ podatkowy przeprowadził komisyjną kontrolę nieruchomości spółki w dniu 13 stycznia 2005 r. i stwierdził, że w budynkach spółki położonych przy ulicy [...] i przy ulicy [...] działają firmy B., A. i firma P. tj. dzierżawców budynków. Budynek przy ulicy [...] był zamknięty i nikogo w nim o godzinie 10:15 do 10:30 nie zastano. Zważywszy na charakter zatrudnienia wynikający z umów zawartych w 2003 r., czyli dozorcy, sprzątaczki i konserwatorzy, w oparciu o zwykłą potoczną wiedzę można przyjąć, że w sytuacji, gdy budynki zostały wydzierżawione zatrudnienie tego rodzaju pracowników straciło podstawy. Wraz z brakiem dowodów o ubezpieczeniu społecznym pracowników powyższe ustalenia prowadzą do jednoznacznego stwierdzenia, że w latach 2004-2005 spółka nie spełniała warunków umownych oraz wynikających z ustawy i uchwały pozwalających jej na uzyskanie zwolnienia z podatku od nieruchomości. Podatek zapłacony za te lata był podatkiem należnym. Odmowa stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2005 ma uzasadnione podstawy i jest prawidłowa, dlatego w tej części zaskarżoną decyzję Kolegium postanowiło utrzymać w mocy.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją ostateczną, spółka wniosła na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, zaskarżając ją w części w zakresie pkt 2, w jakim odmawia stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006 w kwocie [...] zł.

Decyzji tej spółka zarzuciła obrazę przepisów postępowania, mających wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj. 122 w zw. z art. 187 §§ 1-3 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie rozstrzygnięcia w sprawie, pomimo niepodjęcia w toku postępowania, zarówno przez organ I jak i II instancji, niezbędnych działań w postępowaniu podatkowym w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i nieprzeprowadzenie dowodów z dokumentów w postaci umów o pracę i świadectw pracy osób zatrudnionych na podstawie umowy [...], dowodów uiszczenia za nich składek ZUS oraz zaświadczeń o niezaleganiu przez płatnika ze składkami ZUS w okresie objętym umową, które znajdują się w posiadaniu organu l instancji, przy czym wiedzę o istnieniu tych dowodów posiadał także organ II instancji w toku wydawania zaskarżonej decyzji.

Wskazując na powyższe podstawy skargi i uchybienia spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Kolegium w zaskarżonym zakresie ( pkt 2).

Uzasadniając skargę, spółka podniosła, że ustalenia Kolegium poczynione w kwestii zatrudniania przez spółkę w latach 2004-2005 pracowników w liczbie 10 osób nastąpiły z obrazą wskazanych w petitum skargi przepisów Ordynacji podatkowej. Ustalenia bowiem, jakie w sprawie poczyniło Kolegium ("mało prawdopodobne jest, aby Spółka faktycznie zatrudniała 10 osób w 2004 r., a raczej na pewno nie zatrudniała ich w 2005") nie mają charakteru ustaleń kategorycznych. W konsekwencji, w sytuacji braku jednoznacznych ustaleń faktycznych i istniejących wątpliwości, organ II instancji nie mógł zastosować prawidłowej normy prawa materialnego oraz dokonać autorytatywnej konkretyzacji normy prawa administracyjnego.

Odwołując się do treści pisma Burmistrza B. z dnia 18 czerwca 2011 r. przekazującego odwołanie spółki organowi odwoławczemu, spółka wskazała, że zarówno organ I jak i II instancji przy rozpoznawaniu sprawy miały świadomość istnienia wymaganej dokumentacji związanej z zatrudnieniem i ubezpieczeniem w ZUS osób zatrudnionych w związku z umową zawartą przez spółkę z gminą, podkreślając, że dokumentacja ta została doręczona organowi I instancji pismem z dnia 7 grudnia 2010 r. w ramach prowadzonej przed Sądem Okręgowym w K. sprawy I C 638/09. Dokumentacja ta liczyła kilkaset stron dokumentów. Jako dowód, spółka załączyła do skargi pismo procesowe z dnia 7 grudnia 2010 r. wraz z dowodem nadania do Sądu Okręgowego w K. i do gminy.

Według spółki, nieuwzględnienie tych dokumentów w toku rozpoznawanej sprawy nie mogło prowadzić do zgodnych ze stanem faktycznym ustaleń oraz prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie, tym bardziej, że okoliczność ta była podnoszona w odwołaniu od decyzji organu I instancji, w którym w pkt IV. odwołania spółka podniosła, że: "Organ podatkowy pominął w treści rozstrzygnięcia szereg istotnych dowodów stwierdzających fakt wykonania przez A. Sp. z o.o. w W. umowy z dnia [...] znak: [...], co na podstawie § 3 w/w umowy uzasadniać powinno zwolnienie Spółki w podatku od nieruchomości. Dowody te znane są organowi podatkowemu z urzędu, mi in. w związku z prowadzonym przed Sądem Okręgowym w K. postępowaniem w sprawie I C 638/09 i zostały mu przedstawione w toku w/w sprawy (w tym listy zatrudnionych, dowody uiszczenia składek ZUS). Okoliczności te jednoznacznie świadczą o tym, że zatrudnienie pracowników w gminie B. nie maiło charakteru fikcyjnego."

Według spółki, pomimo podniesienia ww. okoliczności w odwołaniu Kolegium nie uwzględniło ich w treści rozstrzygnięcia.

Na koniec, spółka podnosząc, że wbrew twierdzeniu Kolegium, iż nie przedstawiła formularzy ZUS ZUA, załączyła do skargi dodatkowo te dokumenty (formularze ZUS ZUA pracowników: S., W., G., J., W., P., S., L.).

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K.wniosło o jej oddalenie i podniosło, że spółka oparła skargę na dowodach, które nie zostały przedłożone ani organowi I instancji, ani Kolegium w trakcie postępowania podatkowego. Ponadto, Kolegium wskazało, że spółka pomija okoliczność, iż podstawą ustaleń w sprawie były też dowody uzyskane w trakcie kontroli nieruchomości dokonanej przez organ podatkowy I instancji.

Dodatkowo, do pisma uzupełniającego skargę z dnia 3 listopada 2011 r., spółka załączyła dokumenty wskazujące, że wykonywała obowiązek przedkładania organowi zaświadczeń z ZUS oraz, że ZUS odmówił spółce przekazania zaświadczeń.

Ponadto, w piśmie procesowym z dnia 4 stycznia 2012 r., spółka podniosła, że o kontrolach, na które powołało się Kolegium w odpowiedzi na skargę spółka nie została powiadomiona, więc są one nieweryfikowalne. Natomiast, wiedza jaką organ I instancji powziął w postępowaniu przed Sądem Okręgowym w K., iż na terenie nieruchomości objętych zwolnieniem była prowadzona działalność gospodarcza, mimo że była znana organowi z urzędu, nie została zweryfikowana w postępowaniu podatkowym.

Na rozprawie w dniu 1 lutego 2012 r. pełnomocnik strony skarżącej poinformował, że spółka podjęła także próbę ugodowego załatwienia sprawy przed Sądem Rejonowym w Szczecinku, w celu przerwania biegu terminu przedawnienia co do odzyskania wyegzekwowanej należności, lecz do ugody nie doszło. Do pisma procesowego z dnia 8 lutego 2012 r. spółka przedstawiła dowody pisemne na okoliczność ugodowego załatwienia sprawy.

Na rozprawie w dniu 29 marca 2012 r. sąd dopuścił jako dowód uzupełniający z dokumentów akta sprawy cywilnej Sądu Okręgowego w K. o sygn. akt I C 638/09 z powództwa skarżącej spółki przeciwko Gminie B.o ustalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu podatkowego I instancji wydane zostały z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego określonych w art. 210 § 1 pkt 5, w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a (w odniesieniu do decyzji organu odwoławczego), art. 122 oraz art. 187 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej.

Pierwszy z ww. przepisów stanowi, że decyzja organu podatkowego powinna zawierać m.in. rozstrzygnięcie. Z przepisu natomiast art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej wynika, że gdy decyzję wydaje organ odwoławczy (w postępowaniu odwoławczym), którą uchyla decyzję organu I instancji w całości lub w części, to w tym zakresie obowiązany jest rozstrzygnąć sprawę co do jej istoty.

Z przepisów zaś art. 122 i art. 187 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej wynika, że organy podatkowe mają obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122), a w szczególności zobowiązane są zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1), zaś fakty powszechnie znane oraz fakty znane organowi podatkowemu z urzędu nie wymagają dowodu (art. 187 § 3 zdanie pierwsze).

Mając na uwadze powyższe uregulowania, należało uznać, że zaskarżona decyzja Kolegium (w części zaskarżonej, obejmującej lata 2004-2005 – pkt 2) nie rozstrzyga sprawy w całości, a także wychodzi poza zakres żądania, bowiem z akt sprawy niewątpliwie wynika, że skarżąca spółka najpierw złożyła wniosek z 14 listopada 2005 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za okres od V- 2003 do XII-2004 w kwocie [...] zł wraz znaleźnymi odsetkami, a następnie wniosek z 16 lutego 2006 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za miesiące od stycznia do października 2005 r. w kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami i kosztami egzekucyjnymi. W tym ostatnim wniosku spółka wniosła także o łączne rozpoznanie tych spraw.

Zatem, jak z treści tych wniosków wynika, przedmiotem postępowania podatkowego, tak przed organem podatkowym I instancji, jak i organem odwoławczym, była nie tylko kwestia nadpłaty podatku za okres od maja 2003 do października 2005, ale także odsetki za ten okres i koszty egzekucyjne. Organ I instancji wydał rozstrzygnięcie obejmujące w całości lata 2003-2005, a więc wyszedł poza zakres wniosku spółki, gdyż objął rozstrzygnięciem także miesiące I-IV 2003 i XI-XII 2005, które nie zostały wskazane we wniosku, ale także rozstrzygnął kwestię odsetek. Tymczasem, organ odwoławczy w swoim rozstrzygnięciu w pkt 1. uchylił decyzję organu podatkowego I instancji i stwierdził nadpłatę za miesiące od V do XII 2003 r. (w tej części decyzja nie podlegała zaskarżeniu do sądu), a w pkt 2. odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku za lata 2004-2005, tj. rozstrzygnął sprawę także za miesiące XI-XII 2005, nieobjęte wnioskiem spółki oraz zaniechał podjęcia rozstrzygnięcia w przedmiocie odsetek.

Ponadto, zarówno organ I instancji, jak też organ odwoławczy, nie wyjaśniły w uzasadnieniu swoich decyzji, dlaczego koszty egzekucyjne nie zostały objęte ich rozstrzygnięciami, chociaż były do tego zobligowane, skoro ten element żądania został zawarty we wniosku spółki z 16 lutego 2006 r.

W tej sytuacji, wobec tego, że zaskarżona decyzja organu odwoławczego (w pkt 2.) nie rozstrzyga kwestii odsetek, jak też rozstrzyga sprawę miesięcy nieobjętych wnioskiem spółki (wykracza poza zakres żądania), a decyzja organu I instancji w zakresie obejmującym lata 2004-2005 rozstrzyga również sprawę miesięcy nieobjętych wnioskiem spółki (także wykracza poza zakres żądania), to należało uznać, że naruszają one ww. przepis art. 210 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a w odniesieniu do decyzji organu odwoławczego, w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, które to naruszenia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. na wysokość nadpłaty i okres obejmujący nadpłatę.

Niezależnie od ww. naruszenia przepisów postępowania, sąd uznał, że zaskarżona decyzja (w części objętej skargą - pkt. 2) oraz decyzja organu I instancji w zakresie obejmującym odmowę stwierdzenia nadpłaty podatku za lata 2004-2005 wraz z należnymi odsetkami, wydane zostały z naruszeniem ww. przepisów art. 122 i art. 187 § 1 i §3 Ordynacji podatkowej, gdyż organy podatkowe obu instancji nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

Z akt sprawy niewątpliwie wynika, że organy obu instancji, dokonując ustaleń faktycznych co do wykazania przez skarżącą spółkę prawa do nabycia zwolnienia podatkowego jako, że w latach 2004-2005 zatrudniała 10 osób bezrobotnych (w rozumieniu pojęcia osoby bezrobotnej, jakie przyjęło Kolegium), pominęły dokumenty związane z zatrudnieniem i ubezpieczeniem w ZUS osób zatrudnionych w związku z umową zawartą przez spółkę z gminą, a przedłożone przez spółkę organowi I instancji w związku z prowadzonym procesem cywilnym przed Sądem Okręgowym w K. w sprawie o sygn. akt I C 638/09, które za dowodem doręczenia zostały temu organowi doręczone (co wynika z tych akt sądu cywilnego) oraz z dowodu doręczenia przedstawionego tutejszemu sądowi do akt sądowych. Nadto, okoliczność ta, tj., że organ I instancji posiadał wiedzę o treści tych dokumentów wynikała wprost z pisma tego organu przekazującego odwołanie spółki do Kolegium, w którym wskazano, iż spółka przed sądem powszechnym nie wykazała, że przez okres 3 lat utrzymywała zatrudnienie zgodnie z umową i, że zaświadczenia z ZUS oraz umowy o pracę przedstawione zostały dopiero w trakcie sprawy sądowej zamiast w trakcie trwania umowy.

Powyższe okoliczności wskazują, że organy obu instancji - wbrew obowiązkowi podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy - nie wyjaśniły kwestii zasadniczej dla ustalenia, czy spółce przysługiwało zwolnienie podatkowe, tj. organ podatkowy I instancji z tej przyczyny, że uważał, iż umowa spółki z gminą dotyczy tylko osób zarejestrowanych jako bezrobotnych w urzędzie pracy, oraz Kolegium, z tej przyczyny, że spółka nie wykazała odpowiednimi dokumentami, iż w latach 2004-2005 zatrudniała 10 osób bezrobotnych z terenu gminy.

Jak już wyżej wskazano, na podstawie przepisu art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej, fakty powszechnie znane oraz fakty znane organowi podatkowemu z urzędu nie wymagają dowodu. Tymczasem, z naruszeniem tego przepisu, organ podatkowy I instancji, wychodząc z wadliwego założenia, że umowa spółki z gminą dotyczy tylko osób zarejestrowanych jako bezrobotnych w urzędzie pracy, pominął w ustaleniu stanu faktycznego dokumenty związane z zatrudnieniem przez spółkę osób niezarejestrowanych jako bezrobotnych w urzędzie pracy, a Kolegium, przyjmując odmienną od organu I instancji definicję osoby bezrobotnej, nie uznało za konieczne odniesienie się do nich, chociaż było to konieczne, tym bardziej, że zarówno z akt sprawy podatkowej, jak i akt postępowania przed sądem cywilnym, wynikało, że spółka przedłożyła gminie dokumenty związane z zatrudnieniem osób bezrobotnych z terenu gminy także za lata 2004-2005, które należało przeanalizować i ocenić, czego w sprawie zaniechano. Nadto, w aktach sprawy podatkowej oraz w aktach sprawy cywilnej znajdują się dokumenty z korespondencji prowadzonej przez spółkę z ZUS w przedmiocie trudności z uzyskaniem zaświadczeń o ubezpieczeniu osób zatrudnionych. Także ta okoliczność powinna była zostać poddana ocenie pod kątem możliwości wywiązania się spółki z obowiązku przedłożenia na czas zaświadczeń ZUS o ubezpieczeniu zatrudnionych osób bezrobotnych, czego również zaniechano. Natomiast, wyrażenie w zaskarżonej decyzji przez Kolegium poglądu, że: "z pisma ZUS z dnia 14 kwietnia 2005 r. odmawiającego spółce wydania zaświadczeń o ubezpieczeniu osób, z którymi w 2003 r. spółka miała umowy o pracę, z wyjaśnieniem, że ogranicza go ustawa o ochronie danych osobowych, jednoznacznie wynika, że spółka tych osób nie zgłosiła do ubezpieczenia, ponieważ jako ubezpieczającego pracodawcę nie dotyczyłaby jej ustawa o ochronie danych osobowych. Pracodawca zgłasza do ubezpieczenia pracowników na stosownym druku (ZUS ZUA) i uzyskuje potwierdzenie takiego zgłoszenia od ZUS, który zawsze wystawi zaświadczenie pracodawcy o płaceniu składek za zgłoszonych pracowników. Ustawa o ochronie danych nie ma w takiej sytuacji zastosowania.", pozostaje poza sferą faktów i okoliczności sprawy; wyraża jedynie pogląd co do powinności organów i trybu postępowania w ogóle, ale nie w odniesieniu do tej sprawy.

W tej sytuacji, wobec niewyjaśnienia w sprawie okoliczności istotnych dla ustalenia prawa spółki do skorzystania ze zwolnienia podatkowego, należało uznać, że postępowanie zostało przeprowadzone także z naruszeniem przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej.

Zatem, wbrew argumentacji Kolegium przedstawionej w odpowiedzi na skargę, spółka nie oparła skargi na dowodach, które nie zostały przedłożone ani organowi I instancji, ani Kolegium w trakcie postępowania podatkowego, gdyż dowody te znane były organowi I instancji z urzędu, a Kolegium miało o nich informację, której nie wykorzystało.

Odnosząc się do argumentu Kolegium, że spółka pomija okoliczność, iż podstawą ustaleń w sprawie były też dowody uzyskane w trakcie kontroli nieruchomości dokonanej przez organ podatkowy I instancji, należy wskazać - co słusznie podkreśliła spółka w piśmie procesowym z 4 stycznia 2012 r. - że kwestia tych kontroli, a w szczególności prawidłowości ich przeprowadzenia (w toku prowadzonego postępowania podatkowego, czy też poza nim; sposobu powiadomienia spółki o terminie tych kontroli) nie była dotychczas przedmiotem oceny. Zatem, również ten element stanu faktycznego powinien być przedmiotem oceny organów podatkowych.

Należy także przyznać rację skarżącej spółce, że sposób uzasadnienia zaskarżonej decyzji Kolegium, w którym użyto sformułowania: "mało prawdopodobne jest, aby Spółka faktycznie zatrudniała 10 osób w 2004 r., a raczej na pewno nie zatrudniała ich w 2005" dowodzi braku kategorycznych ustaleń faktycznych, a tylko takie mogą być podstawą jednoznacznie i pewnie ustalonego stanu faktycznego.

Na koniec należy wskazać, że przedmiotem wątpliwości składu orzekającego w sprawie były także kwestie dopuszczalności w ogóle prowadzenia postępowania podatkowego w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w sytuacji, gdy w sprawie doszło do wcześniejszego przymusowego wyegzekwowania od spółki przez komornika należności z tytułu podatku od nieruchomości, wynikających z deklaracji podatkowych spółki. Jednak, wątpliwości te zostały rozstrzygnięte z uwzględnieniem przywołanych na wstępie prawomocnych orzeczeń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie: z dnia 14 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 553/08 i z dnia 17 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 12/10, w których przesadzono, że nie sąd powszechny, lecz właściwy organ podatkowy jest organem mającym wyłączną kompetencję do oceny tego, czy w konkretnej sprawie zwolnienie podatkowe znajduje zastosowanie, źródłem tego zwolnienia jest bowiem zawsze przepis prawa publicznego, a nie prawa cywilnego. Wbrew sugestiom wyrażonym we wskazanych wyżej ostatecznych postanowieniach zawieszających postępowanie w sprawie podatkowej, źródłem zwolnienia podatkowego, stanowiącego podstawę korekty deklaracji i żądania stwierdzenia nadpłaty, nie jest żaden stosunek cywilnoprawny będący wynikiem umownego porozumienia zawartego przez podatnika z gminą w sprawie tworzenia nowych miejsc pracy, lecz przepis prawa powszechnie obowiązującego, jaki zawarty został w ustawie z dnia 10.06.1994 r. o zagospodarowaniu nieruchomości Skarbu Państwa przejętych od wojsk Federacji Rosyjskiej.".

Ponadto, z uzasadnienia prawomocnego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2011 r., sygn. akt II FSK 1919/10 wynika, że: "hipoteza normy zawartej w art. 72 § 1 pkt 1 O.p. odnosi się do "nienależnie zapłaconego podatku" a nie do "nieistnienia należnego zobowiązania podatkowego". Przez "zapłacony podatek" należy rozumieć kwotę zapłaconą lub pobraną "w przekonaniu", że tytułem tej płatności jest należne zobowiązanie podatkowe. Kwota taka jest nadpłatą, m.in. jeżeli jest pobrana nienależnie, tzn. nie można nią pokryć należnego zobowiązania podatkowego. Fakt istnienia takiego zobowiązania nie świadczy natomiast sam przez się o tym, że kwota pobrana na poczet tego zobowiązania jest kwotą należną, a w każdym razie nie wynika to z treści art. 72 § 1 pkt 1 O.p. Jeżeli bowiem wpłaconą lub wyegzekwowaną kwotą nie da się pokryć należnego zobowiązania podatkowego, to niezależnie od tego czy takie zobowiązania istnieje, jest ona kwotą "nienależną" - a tym samym spełnia definicję nadpłaty zawartą w ww. przepisie O.p. Cecha "nienależności" odnosi się bowiem do kwestii zapłacenia, czyli "dania pieniędzy" lub "znoszenia przykrych konsekwencji czegoś", a nie określa "podatek", o którym mowa w art. 72 § 1 pkt 1 O.p. Zatem "nienależne zapłacenie podatku", a istnienie lub nieistnienie zobowiązania podatkowego, to kwestie ściśle powiązane, ale nie tożsame. Możliwe jest bowiem, że zobowiązanie podatkowe nie będzie istniało, w związku z czym zapłacona kwota będzie nienależna, ale możliwe jest również, że zobowiązanie podatkowe będzie istniało, ale zapłacona kwota nie będzie mogła go pokryć z powodów przewidzianych przez wymogi prawa.".

Wszystkie ww. orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.

W tej sytuacji, na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), należało uchylić zaskarżona decyzję w jej pkt 2. oraz poprzedzającą ją decyzję organu podatkowego I instancji w zakresie obejmującym rozstrzygnięcie za lata 2004-2005.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie przepisów art. 200 i 205 § 2 ww. ustawy, a o niewykonalności zaskarżonej decyzji na podstawie przepisu art. 152 tej ustawy.

Na podstawie przepisu art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd wskazuje, aby w dalszym postępowaniu organy podatkowe odniosły się do dowodów przedstawionych przez spółkę organowi I instancji związanych z zatrudnieniem osób bezrobotnych w latach 2004-2005, oceniły je i ustaliły, czy spółce przysługiwało zwolnienie podatkowe, następnie, aby organy te wyraźnie wypowiedziały się, czy załączone do wniosków o stwierdzenie nadpłaty korekty deklaracji przyjmują jako podstawę wysokości zobowiązania podatkowego i wobec tego, czy stwierdzają nadpłatę, czy też odmawiają ich uwzględnienia i przyjmują wysokość zobowiązania podatkowego wynikająca z pierwotnych deklaracji i wobec tego odmawiają stwierdzenia nadpłaty (art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej).

Ponadto, wobec możliwego już upływu terminu przedawnienia do określenia wysokości zobowiązania podatkowego za lata 2004 i 2005, a zarazem istnienia konieczności rozpoznania wniosków spółki o stwierdzenie nadpłaty złożonych przed dniem ich przedawnienia, według składu orzekającego w sprawie, nie będzie możliwe ani też konieczne, określenie w tych decyzjach wysokości zobowiązania podatkowego za ww. lata (art. 70 § 1 i art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej).