Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2599/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-10-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191,  art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Kot, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Golat, Sędzia WSA Cezary Kosterna (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Joanna Kicińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 października 2012 r. sprawy ze skargi L. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2002 r. do marca 2004 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz L. Z. kwotę 757 zł (słownie: siedemset pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1.1. Decyzją z [...] grudnia 2008 r., po rozpatrzeniu odwołania L. Z. (dalej: "skarżący"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z [...] lipca 2008 r. (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik MUS"). Przedmiotem decyzji było orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej (członka zarządu) za zaległości P. sp. z o.o. z siedzibą w B. (dalej: "Spółka" lub "Dłużnik") z tytułu podatku od towarów i usług (VAT) za okres od grudnia 2002 r. do marca 2004 r. wraz z należnymi odsetkami i kosztami egzekucyjnymi. Zaległości podatkowe Spółki, za które odpowiedzialnością skarżący została obciążony, wynikają z decyzji wymiarowej Naczelnika MUS z [...] października 2007 r. Jako podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia Dyrektor IS powołał między innymi przepisy art. art. 116 § 1 – 2 i § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: "Op").

1.2. Uzasadniając swoje stanowisko Dyrektor IS powołał się na ustalenia faktyczne dokonane przez organ I instancji. Wyjaśnił, że w czasie, w którym powstały zaległości podatkowe, skarżący bezspornie pełnił obowiązki członka zarządu Spółki. Wynika to z załączonych do akt sprawy odpisów z Krajowego Rejestru Sądowego (z 7 listopada 2002 r., 9 czerwca 2003 r., 21 kwietnia 2004 r., 11 stycznia 2006 r. i 14 kwietnia 2008 r.). Organy uznały, że egzekucja do majątku Spółki okazała się bezskuteczna. Spółka nie posiada środków na zajętym rachunku bankowym. Ustalono, że pod adresem siedziby Spółki funkcjonuje odrębny od niej podmiot pod firmą L. sp. z o.o. Brak jest nadto pod tym adresem majątku Spółki. Także ta okoliczność jest zdaniem Dyrektora IS bezsporna. Skarżący nie wskazał nadto składników majątku Spółki, z których możliwa byłaby egzekucja. Tym samym spełnione zostały obie przesłanki pozytywne wymienione w art. 116 Op. Organy ustaliły, że w sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek egzoneracyjnych przewidzianych w art. 116 § 1 Op. Za bezsporne uznały, że członkowie zarządu Spółki nie złożyli stosownego wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego.

1.3. Zarzuty odwołania Dyrektor IS uznał za chybione. Nie stanowi bowiem przeszkody do wydania decyzji obciążającej członka zarządu (byłego członka zarządu) jako osoby trzeciej odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki okoliczność, że uprzednio prowadzona do majątku tej Spółki egzekucja nie została zakończona w sposób formalny, tj. brak jest stosownego postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Powołał się przy tym na poglądy prezentowane przez sądy administracyjne. Za wystarczające dla rozstrzygnięcia sprawy uznał, że organ I instancji w sposób pozbawiony wątpliwości wykazał, że egzekucja prowadzona wobec Spółki była bezskuteczna. Zwrócił przy tym uwagę, że uwzględnione zostały wnioski byłych członków zarządu Spółki, w których wskazywali oni mienie Spółki, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 Op (zob. str. 5 zaskarżonej decyzji). Jednak uzyskane w związku z tym środki pieniężne wystarczyły jedynie na znikome pokrycie należności wobec Skarbu Państwa (0,4%). Za prawidłowe uznał ustalenia faktyczne dokonane przez organ I instancji. Powtórzył, że podstawą wydania zaskarżonej decyzji jest decyzja wymiarowa Naczelnika MUS z [...] października 2007 r., która to decyzja pozostaje w obrocie prawnym.

2.1. Z ostatecznym w administracyjnym toku instancji rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodził się skarżący. Pismem z 5 stycznia 2009 r. wniósł zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Występując o uchylenie zaskarżonej decyzji, postawił zarzut naruszenia art. 116 § 1 Op, gdyż byli członkowie zarządu Spółki wskazali jej mienie umożliwiające egzekucję zaległości podatkowych w znacznej części. Nie istniały nadto przesłanki do złożenia wniosku o upadłość Spółki lub wszczęcie postępowania układowego w czasie, gdy skarżący pełniła funkcję członka jej zarządu. Wystąpiła zatem przesłanka egzoneracyjna. Do tej kwestii organy nie odniosły się w uzasadnieniach rozstrzygnięć w sposób należyty. Nadto w sposób formalny nie zostało zakończone postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki. Skarżący postawił także zarzut naruszenia art. 200 § 1 Op, gdyż organy podatkowe nie zapoznały go z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Decyzja organu I instancji nie weszła zaś do obrotu prawnego z uwagi na to, że nie została doręczona pełnomocnikowi skarżącego. Z tej przyczyny skarżący stwierdził brak podstaw do zastosowania art. 116 Op i obciążenia go odpowiedzialnością jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe Spółki. Dodał, że postępowanie wymiarowe wobec Spółki w zakresie VAT zostało umorzone we wrześniu 2006 r. O fakcie tym byli wówczas członkowie zarządu zostali poinformowani przez pełnomocnika Spółki. Zdaniem skarżącego także ta okoliczność świadczy o tym, że brak jest podstaw do obciążenia go odpowiedzialnością za zobowiązania, których faktycznie nie stwierdzono. Organ odwoławczy do faktu tego w ogóle się nie odniósł. Członkowie zarządu wskazali nadto mienie, o którym mowa w przepisach art. 116 Op. Organ jednak bezzasadnie odstąpił od egzekucji tych należności.

2.2. Odpowiadając na skargę, Dyrektor IS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Postawione przez autora skargi zarzuty uznał za chybione. Dodał, że podstawą do złożenia wniosku o upadłość Spółki

lub postępowanie układowe jest wskazana przez organ I instancji zaległość podatkowa Spółki w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów za grudzień 2004 r., wykazana przez Spółkę w deklaracji PIT- 8A. Natomiast członkowie jej zarządu w czasie pełnienia przez nich tych funkcji mieli świadomość co do tego faktu. Za bezsporne wskazał, że wniosek taki nie został złożony. Nie wystąpiła zatem żadna z przesłanek uwalniających członków zarządu Spółki, w tym skarżącego od odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe.

3. Postanowieniami z 22 czerwca 2009 r., z 8 grudnia 2009 r. oraz z 11 lipca 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zawiesił postępowanie sądowe na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: "u.p.p.s.a."), do czasu zakończenia postępowania dotyczącego kontroli legalności decyzji wymiarowej. Postanowieniem z 28 sierpnia 2012 r. Sąd z urzędu podjął zawieszone postępowanie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek zdecydowana większość jej zarzutów okazała się bezzasadna.

4.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a.").

4.2. Organy podatkowe przyjęły, że wystąpiły przesłanki do obciążenia skarżącego jako osoby trzeciej odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki, gdyż była członkiem jej zarządu w czasie, gdy powstały przedmiotowe zaległości podatkowe. Egzekucja do majątku Spółki okazała się bezskuteczna w znacznej części. W ocenie organów, skarżący nie wykazał, że wystąpiły przesłanki egzoneracyjne. Skarżący wywodzi zaś, że brak było podstaw faktycznych do obciążenia go odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki. Choćby z tej przyczyny, że nie wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki lub w sprawie wszczęcia postępowania układowego w czasie, gdy przedmiotowe zaległości podatkowe powstały.

4.3. Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 121 i art. 187 § 1, a w konsekwencji także art. 191 Op. Organy podatkowe w sprawie nie ustaliły bowiem wszystkich okoliczności faktycznych pozwalających na wydanie zaskarżonej decyzji. W szczególności, odstąpiły od obowiązku dokonania stosownych ustaleń dotyczących wystąpienia przesłanek do złożenia przez ówczesnych członków zarządu Spółki stosownego wniosku o ogłoszenie jej upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego). Organy nie odniosły się do argumentacji strony skarżącej konsekwentnie prezentowanej w trakcie postępowania podatkowego, że sytuacja finansowa Spółki nie dawała podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości lub w sprawie wszczęcia postępowania układowego. Stanowisko wyrażone w tym zakresie przez Dyrektora IS w odpowiedzi na skargę jest po pierwsze spóźnione, a po drugie chybione, gdyż wystąpienie zaległości podatkowej za grudzień 2004 r. nie ma żadnego wpływu na wynik niniejszej sprawy dotyczącej odpowiedzialności byłych członków zarządu za zaległości podatkowe Spółki za okres od grudnia 2002 r. do marca 2004 r. Ponieważ wskazane wyżej uchybienia mogą mieć istotny wpływ na wynik sprawy, dlatego wystąpiła przesłanka, o której mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a., uzasadniająca konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

5.1. Ramy materialnoprawne.

Z dyspozycji art. 107 § 1 Op wynika, że w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 (zatytułowanym "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich"), za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z § 2 pkt 2 i pkt 4 tego artykułu wynika, że o ile dalsze przepisy wskazanego rozdziału nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (pkt 2) oraz koszty postępowania egzekucyjnego (pkt 4).

Z treści art. 116 § 1 Op (w stanie prawnym obowiązującym w sprawie) wynika zaś, że za zaległości podatkowe spółki (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się

w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zgodnie z art. 116 § 2 i § 4 Op, odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (§ 2). Przepisy § 1 – 3 (ten ostatni przepis nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie) stosuje się również do byłego członka zarządu (...).

5.2. Odpowiedzialność osób trzecich jest instytucją prawną wiążącą skutki istnienia zaległości podatkowych z podmiotem innym niż podatnik. Nie ulega zatem wątpliwości, iż wyżej przytoczona regulacja ma charakter wyjątkowy. Osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za cudzy dług, jednakże odpowiedzialność ta wynikać może wyłącznie z mocy konkretnego przepisu ustawy, a do kręgu tych osób należą wyłącznie podmioty wymienione w art. 110 – 117 Op. Katalog osób trzecich ponoszących odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych ma przy tym charakter zamknięty. Podkreślenia wymaga, że orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich nie uwalnia dłużnika od tej odpowiedzialności, tylko poszerza krąg podmiotów, od których organ podatkowy może dochodzić zaspokojenia przeterminowanych zobowiązań. Odpowiedzialność osób trzecich w Ordynacji podatkowej ma zatem charakter subsydiarny w stosunku do odpowiedzialności podatnika (płatnika, inkasenta). Zależna jest nadto od istnienia zobowiązania podatkowego oraz od jego realizacji przez podatnika (a w zasadzie braku realizacji zobowiązania – w całości lub w części). Ma zatem charakter akcesoryjny.

5.3. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z 19 kwietnia 2011 r., sygn. akt I FSK 637/10 (wyrok dostępny w internetowej bazie orzeczeń pod adresem: www.orzeczenia.nsa.gov.pl.), że wykładnia językowa art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Op wymaga rozróżniania sytuacji, gdy wniosek o ogłoszenie upadłości (wszczęcie postępowania układowego) nie został zgłoszony w ogóle, od przypadku, gdy wniosek ten został zgłoszony, jednakże po terminie, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) Op (a więc nie we "właściwym czasie"). Pierwsza ze wskazanych okoliczności otwiera członkowi zarządu możliwość wykazania, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości (niewszczęcie postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Druga z opisanych sytuacji skutkuje zaś uznaniem, że nie można wykazywać zaistnienia przesłanki ekskulpacyjnej z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Op, gdyż przepis ten nie znajduje w takim przypadku zastosowania. Inaczej mówiąc, do badania istnienia przesłanki winy bądź jej braku można przejść jedynie wtedy, gdy ustalono, że nie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości (nie wszczęto postępowania układowego). Gdy wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony (wszczęto postępowanie układowe) art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Op nie znajduje w ogóle zastosowania i nie ma potrzeby rozważania przesłanki winy (jej braku) po stronie członka zarządu spółki. W art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Op ustawodawca nie odwołał się do "właściwego czasu", tak jak zrobił to w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) tej ustawy, co nie może pozostać bez wpływu na wynik wykładni tego przepisu.

5.4. Pojęcie "bezskuteczności egzekucji" nie zostało w prawie zdefiniowane. Należy je zatem rozumieć zgodnie z dyrektywami wykładni językowej. W języku potocznym pod pojęciem "bezskuteczności" rozumie się "nieprzynoszenie (brak) pożądanych rezultatów; daremność; bezowocność" ("Słownik języka polskiego" PWN Wyd. VII pod red. prof. M. Szymczaka, Warszawa 1992 r., str. 150). W związku z powyższym, za w pełni uprawniony uznać trzeba pogląd, że w postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, organy obowiązane są co prawda udowodnić bezskuteczność egzekucji, niemniej uczynić to mogą za pomocą wszelkich dowodów, które okoliczność tę mogą potwierdzić.

6.1. Zdaniem Sądu, wystąpiły pozytywne przesłanki do wydania decyzji obciążającej skarżącą solidarną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki. Skarżący pełnił bowiem obowiązki członka jej zarządu w czasie powstania zobowiązań, które przekształciły się w przedmiotowe zaległości podatkowe wynikające z ostatecznej decyzji wymiarowej. Egzekucja okazała się bezskuteczna. Decyzja organu I instancji weszła do obrotu prawnego, gdyż w aktach sprawy brak jest dokumentu pełnomocnictwa (oryginał lub odpis) udzielonego jakoby przez stronę skarżącą do reprezentowania jej interesów w niniejszej sprawie. Za taki dokument nie można uznać pełnomocnictwa udzielonego w innej sprawie. Organy naruszyły jednak przepisy postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Op, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie ustaliły bowiem, czy wystąpił przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki lub w sprawie wszczęcia zapobiegającego jej upadłości (postępowania układowego) przed dniem powstania przedmiotowych zaległości podatkowych. Nie odniosły się nadto w swoich decyzjach do zarzutów i argumentacji strony skarżącej w tym zakresie. Obowiązkiem organów podatkowych było zaś ustalenie w odpowiedzi na zarzuty i twierdzenia skarżącego, czy ponosi on winę za niezłożenie stosownego wniosku, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Op, w terminie poprzedzającym powstanie zaległości podatkowych Spółki. Jeżeli bowiem sytuacja finansowa Spółki była wówczas na tyle dobra, że brak było podstaw do złożenia stosownego wniosku, to znaczy, że brak jest podstaw do obciążenia byłego członka zarządu winą za zaniechanie, które nie wystąpiło. W takiej sytuacji można mówić o wystąpieniu przesłanki egzoneracyjnej przewidzianej w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Op.

6.2. Pozostałe zarzuty skargi Sąd uznał za chybione. W świetle uchwały NSA z 8 grudnia 2008 r., II FPS 6/08 (ONSAiWSA 2009/2/19), stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 Op, powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania dowodowego. Formalny akt organu egzekucyjnego nie jest niezbędny. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Pogląd ten podziela Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, w której postępowanie egzekucyjne zostało przeprowadzone, a ocena zgromadzonego materiału dowodowego uzasadnia wniosek, że egzekucja okazała się w znacznej mierze bezskuteczna, także co do przedmiotowych zaległości podatkowych. Skoro skarżący wskazał mienie Spółki, które pozwoliło tylko w znikomej części zaspokoić wymagalne należności Skarbu Państwa, o których mowa w zaskarżonej decyzji (ok. 0,4%), to znaczy, że nie wystąpiła przesłanka ekskulpacyjna przewidziana w art. 116 § 1 pkt 2 Op.

Kategoryczne brzmienie powołanego art. 137 § 3 zdanie 1 Op nie pozostawia wątpliwości, iż pełnomocnik, chcąc występować w postępowaniu w takim charakterze, jest zobligowany do przedłożenia do akt konkretnej sprawy dokumentu potwierdzającego jego umocowanie do działania w cudzym imieniu i wyznaczającego jego zakres. Przepisy Ordynacji podatkowej nie definiują pojęcia pełnomocnictwa. Poprzez odesłanie przewidziane w art. 137 § 4 Op, odnieść należy się do zasad prawa cywilnego, na gruncie którego pełnomocnictwem jest jednostronna czynność prawna o charakterze upoważniającym. To pełnomocnik decyduje o tym, czy będzie zastępował stronę w zakresie, w jakim został umocowany. Tym samym złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt jednej z kilku spraw prowadzonych przez ten sam organ podatkowy, nawet gdy będzie to pełnomocnictwo ogólne, nie zwalnia pełnomocnika z obowiązku załączenia dokumentu pełnomocnictwa do akt kolejnej sprawy. Posłużenie się przez organ pełnomocnictwem złożonym na potrzeby innego postępowania, choćby swym zakresem obejmowało ono przedmiot postępowania, do którego akt nie zostało załączone, a następnie procedowanie z udziałem "rzekomego pełnomocnika", naraża organ na zarzut pozbawienia strony czynnego udziału w postępowaniu (por. wyrok NSA z 11 kwietnia 2008 r., II FSK 128/08; Lex nr 360005). Ustanowienie pełnomocnika w postępowaniu podatkowym nie rozciąga się na wszystkie kolejne postępowania i czynności, w których strona bierze udział (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 grudnia 2008 r., II FSK 1344/07, Lex nr 525846). Odrębną kwestią jest możliwość konwalidowania uchybień dotyczących doręczania pism osobie, która nie złożyła do akt danej sprawy dokumentu pełnomocnictwa. Ta kwestia nie znajduje zastosowania w realiach niniejszej sprawy.

Organ nie jest uprawniony, ani zobowiązany do poszukiwania, czy podatnik udzielił innym osobom, bądź w innym postępowaniu, stosownego pełnomocnictwa. Przez akta, o których mowa w art. 137 § 3 Op, należy rozumieć akta konkretnego postępowania podatkowego (kontroli podatkowej). Tutejszy Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela poglądy wyrażone w powołanych wyżej wyrokach NSA, dostępnych także w CBOSA. Dlatego niezasadne są zarzuty związane z naruszeniem art. 200 Op i przepisów Rozdziału 5 Działu IV Op.

7. Ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy obowiązany będzie podjąć stosowne działania w celu ustalenia, czy były podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego i czy skarżący rzeczywiście obowiązany była złożyć taki wniosek już w 2002 r. W tym celu Dyrektor IS obowiązany będzie dokonać także analizy treści uzasadnienia decyzji wymiarowej, która ma charakter deklaratoryjny. Konsekwencje udziału członków zarządu Dłużnika w bezprawnych działaniach zmierzających do zaniżenia deklarowanych zobowiązań podatkowych, mogą być brane pod uwagę w procesie stosowania przepisów art. 116 § 1 pkt 1 Op. Jeżeli nie było podstaw do wszczęcia postępowania upadłościowego lub układowego, gdyż sytuacja majątkowa Spółki nie dawała ku temu podstaw, to obowiązkiem organu będzie rozważenie zasadności kontynuowania postępowania podatkowego. Wówczas zbędne będzie uaktualnienie informacji o stanie wymagalnych zaległości podatkowych Spółki i efektach postępowania egzekucyjnego.

Jeżeli jednak wystąpią przesłanki do obciążenia skarżącego odpowiedzialnością za przedmiotowe zaległości podatkowe w całości lub w części, to obowiązkiem organu będzie orzec o solidarnej odpowiedzialności skarżącego i innych byłych członków zarządu wraz ze Spółką.

Dodać warto, że w świetle uchwały NSA z 9 marca 2009 r. (I FPS 4/08, ONSAiWSA 2009/3/47), prowadzenie odrębnych postępowań dotyczących solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki przeciwko wszystkim osobom zobowiązanym nie stanowi błędu.

Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. Zakres, w jakim uchylony akt nie może być wykonany, Sąd określił zgodnie z art. 152 u.p.p.s.a. (pkt 2). O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i § 4 oraz art. 209 u.p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349), gdyż strona skarżąca była reprezentowana przed Sądem przez radcę prawnego. Do zwróconych kosztów postępowania Sąd zaliczył 500 zł tytułem uiszczonego przez stronę skarżącą wpisu stałego od skargi, 240 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego i 17 zł tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa (razem 757 zł).