Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 103/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2010-05-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 4
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Dnia 13 maja 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzenna Kosewska Sędziowie WSA Małgorzata Górecka (spr.) WSA Mirella Ławniczak Protokolant: st. sekr. sąd. Katarzyna Skrocka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2010 roku przy udziale sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Handlowo – Usługowego Spółki jawnej na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia r. nr ... w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące od lipca do grudnia 2004 roku i styczeń 2005 roku oddala skargę /-/ M. Ławniczak /-/ M. Kosewska /-/ M. Górecka


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją, działając na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 11 ust. 2 pkt 3a, art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 8, poz. 65 ze zm.), art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 2 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 3, art. 6 ust. 1, art. 10 ust 2, art. 11 ust 1 i ust. 2 pkt 1, art. 64 art. 65 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2004r. Nr 29 poz. 257), w związku z § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie, obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. z 2004 r. nr 87 poz. 825 ze zm), § 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 Grudnia 2004 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 279, poz. 2763) i po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego zgodnie z postanowieniem tego organu z dnia 17 sierpnia 2009 r. w zakresie kontroli podatku akcyzowego i opłaty paliwowej za lata 2004 – 2005, określił dla T. w zakresie podatku akcyzowego za miesiąc lipiec 2004r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 68.460 zł, za miesiąc sierpień 2004r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 34.230 zł, za miesiąc wrzesień 2004r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 102.690 zł, za miesiąc październik 2004r., zobowiązanie podatkowe w wysokości 68.460 zł, za miesiąc listopad 2004r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 45.640 zł, za miesiąc grudzień 2004r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 57.050 zł oraz za miesiąc styczeń 2005r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 5.900zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż do prowadzonego postępowania kontrolnego włączono materiał dowodowy zgromadzony w trakcie prowadzonych w spółce postępowań kontrolnych. W ramach tych postępowań, obejmujących swym zakresem kontrolę rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania, prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług oraz kontrolę rzetelności wykazanego przez wspólników dochodu spółki za lata 2004 - 2005, uzyskano dowody, zarówno przedłożone przez stronę i pozyskane w ramach czynności procesowych zrealizowanych przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej, jak i materiały z postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową i CBŚ KGP w sprawie przeciwko T.

W okresie objętym kontrolą działalność gospodarcza spółki obejmowała obrót paliwami płynnymi (m.in. olejem napędowym) na stacjach paliw w ..... . Dodatkowo spółka była najemcą zbiorników na paliwa wraz z dystrybutorami, położonymi na terenie Spółdzielni Kółek Rolniczych i Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej. W oparciu o zawarte umowy dzierżawy spółka korzystała ze zbiorników RSP (3 zbiorniki o pojemnościach 10, 20 i 50 tn3 na olej napędowy i olej ciężki) i SKR (2 zbiorniki o pojemnościach po 20 m3 na olej napędowy i olej ciężki), co oznacza, iż w roku 2004 łączna pojemność dzierżawionych zbiorników wyniosła 120 m3. Głównymi dostawcami paliw dla spółki były : ..........

W wyniku postępowań kontrolnych przeprowadzonych w Spółce w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania, prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług oraz rzetelności wykazanego przez wspólników dochodu Spółki za lata 2004 - 2005, z których dokumenty włączono do niniejszego postępowania, stwierdzono, że spółka nie dokonała faktycznego nabycia oleju napędowego od firm A i B, a sprzedany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej olej napędowy pochodził z nieznanego źródła.

Spółka , w miesiącach od lipca do grudnia 2004r oraz w styczniu 2005 r. dokonała zakupu oleju napędowego udokumentowanego 33 fakturami, na których jako wystawców wskazano firmy : A i B. Faktury ujęto w księgach rachunkowych, a zawarty w nich podatek naliczony zaewidencjonowano w rejestrach zakupu i rozliczono w deklaracjach VAT-7. Z treści tych faktur VAT wynika, iż spółka w poszczególnych miesiącach nabyła i przyjęła do magazynu olej napędowy w ilości w miesiącu lipcu 2004 roku - 60.000 litrów, w miesiącu sierpniu 2004 roku - 30.000 litrów, w miesiącu wrześniu 2004 roku - 90.000 litrów, w miesiącu październiku 2004 roku - 60.000 litrów, w miesiącu listopadzie 2004 roku - 40.000 litrów, w miesiącu grudniu 2004 roku - 50.000 litrów, w miesiącu styczniu 2005 roku - 5.000 litrów. Ogółem w miesiącach od lipca 2004 roku do stycznia 2005 roku spółka nabyła 335.000 litrów oleju napędowego, o łącznej wartości netto 821.700 zł. Na fakturach w pozycji "imię, nazwisko i podpis osoby upoważnionej do odebrania dokumentu" umieszczono czytelny podpis o treści .... 24 faktury VAT w pozycji "imię, nazwisko i podpis osoby upoważnionej do wystawienia dokumentu" podpisała - czytelnie -osoba o imieniu i nazwisku A., a na 1 fakturze – M., natomiast na 8 fakturach złożono nieczytelny podpis w wersji skróconej (w formie parafki). Dokumenty PZ, wystawione do powyższych faktur VAT, w pozycji "odebrał" zawierają nieczytelny znak graficzny. Z treści dowodów wypłaty KW wynika, że za transakcje nabycia oleju napędowego zapłacono gotówką. Spółka jawna wystawiła dla firm A i B 26 dowodów KW na łączną kwotę 1.002.474 zł, odpowiadającą wartości brutto w/w faktur VAT. W toku postępowań kontrolnych ustalono, iż transakcje zakupu oleju napędowego, w których uczestniczyła strona i podmioty o nazwie A i B nie miały w rzeczywistości miejsca.

W oparciu o analizę zgromadzonego materiału dowodowego ustalono, że wystawione w imieniu firm A i B 33 faktury VAT nie dokumentują faktycznie zrealizowanych transakcji sprzedaży oleju napędowego na rzecz spółki jawnej. Fakt, iż strona dokonywała sprzedaży oleju napędowego, nie świadczy o tym, że faktury, do wystawienia których przyznał się A., potwierdzają rzeczywiste transakcje. W wyniku przeprowadzonego postępowania nie stwierdzono natomiast okoliczności pozwalających na zakwestionowanie rodzaju i ilości wskazanego na fakturach paliwa, oraz przede wszystkim istnienia towaru będącego przedmiotem zakupu i sprzedaży przez spółkę. Ustalono natomiast, że sprzedawcami oleju napędowego na rzecz spółki nie mogły być firmy A i B, nabycie zatem przez spółkę oleju napędowego nie nastąpiło od wystawcy (wystawców) przedmiotowych faktur.

Zeznania i wyjaśnienia zarówno. zarówno w charakterze świadka, jak i podejrzanego, w których przedstawił okoliczności, w jakich odbywało się wystawianie "pustych" faktur, sposób ich doręczania oraz metody ustalania prowizji dla niego z tego tytułu, są spójne co do celu i istoty podejmowanych przez niego działań. Przesłuchiwany zeznał, że około roku 2001 założył firmę B. Zna osobę o imieniu i nazwisku T., przez jakiś czas był on dostawcą oleju napędowego na stację paliw w K., przy ulicy W., prowadzoną przez syna -M. W sprawie rozliczeń, związanych z tymi transakcjami, A. spotkał się z T. i zaproponował mu, iż może wystawiać dla niego "puste faktury bez fizycznej rzeczywistej sprzedaży towaru na olej napędowy". Faktury wystawiał osobiście, w obecności T., który przekazywał mu dane potrzebne do wypisania faktury (rodzaj i ilość towaru) oraz podpisywał faktury w miejscu osoby upoważnionej do odebrania dokumentu. Część faktur wypisana została w siedzibie firm A i B. A. pieczętował te dokumenty i podpisywał w miejscu osoby upoważnionej do wystawiania dokumentu. Faktury wystawiał zarówno w imieniu swojej firmy, jak również w imieniu firmy syna, której był pełnomocnikiem) i dysponował pieczątką tej firmy. Faktury wystawione w imieniu firmy A. podpisane zostały przez A, syn nie posiadał wiedzy o tych fikcyjnych fakturach. Faktury wystawiano w dwóch egzemplarzach, jeden otrzymywał T, drugi zabierał A. Przesłuchiwany stwierdził, że oprócz faktur podpisywał i zabierał jeden egzemplarz dowodu KW, który miał dokumentować pobranie w gotówce pieniędzy. W ocenie podejrzanego T. potrzebował tych faktur ponieważ "miał za dużo paliwa". Świadkowi, a później podejrzanemu, okazano faktury VAT dotyczące sprzedaży oleju napędowego spółce, wystawione w imieniu firm A i B, wraz z dowodami KW. Na wszystkich okazanych dowodach KW przesłuchiwany rozpoznał swój podpis w rubryce "otrzymałem" i wyjaśnił, iż : "potwierdzałem w ten sposób fikcyjny odbiór kwoty na jaką były wystawione faktury", "w rzeczywistości ja jednak tych pieniędzy od K. nie brałem". Zdecydowanie zaprzeczał jakoby sprzedawał spółce olej napędowy. Wystawione dla spółki faktury nie dokumentowały, zdaniem A., faktycznej sprzedaży oleju napędowego. Za wystawianie przedmiotowych faktur otrzymywał od T. wynagrodzenie. Treść zeznań i wyjaśnień A. potwierdzono odpowiednimi dowodami w postaci : faktury VAT, wystawionej w roku 2002 przez spółkę dla firmy B., za usługę transportową, zeznaniami świadka M, zeznaniami świadka H.

Z wielokrotnych zeznań i wyjaśnień złożonych przez A. i M. wynika jednoznacznie i bezspornie, że w badanym okresie nie byli dostawcami oleju napędowego dla spółki. A. (osoba biorąca bezpośredni udział w pozornych czynnościach) potwierdził i opisał nielegalny charakter działalności polegającej na wystawianiu "pustych" faktur. Wiarygodność spójnych co do istoty i jednoznacznych zeznań oraz wyjaśnień A. nie została podważona dowodami-przeciwnymi. Za wiarygodnością wyjaśnień A. przemawia także okoliczność przyznania się przez niego do popełnienia przestępstwa oraz gotowość wystąpienia z wnioskiem o dobrowolne poddanie się karze. Stanowiska zajętego w tej sprawie przez organ kontroli skarbowej nie podważają wyjaśnienia T. złożone w trakcie przesłuchania w dniu 24.06.2008r i konfrontacji w dniu 25.06.2008r, który wyjaśnił, że transakcje z A. miały miejsce i nie były fikcyjne - w roku 2004 A. zaproponował podejrzanemu sprzedaż oleju napędowego po korzystnych cenach, 2-3 grosze taniej niż w O. Za każdym razem S. dostarczał towar swoim transportem, podejrzany nie pamięta nazw firm, do których należały samochody, oraz numerów rejestracyjnych pojazdów. A. przyjeżdżał zawsze sam, samochodem osobowym, przed cysterną z olejem lub tuż po jej odjeździe. Przywoził wówczas faktury i otrzymywał pieniądze. T. płacił A. gotówką, w siedzibie swojej firmy, raz lub dwa zawiózł mu pieniądze do K. Syna poznał później, od niego również kupował paliwo. M. za każdym razem wystawiał faktury w obecności podejrzanego (przy nim je wypisywał). Dostawę oleju organizował M., podejrzany nie zna źródła pochodzenia paliwa, cena była dla niego korzystna, to jest zbliżona do tej, którą oferował A.

Organ kontroli skarbowej nie dał wiary wyjaśnieniom T., z uwagi na ich przeczność z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. T. wyjaśnił, że do współpracy z A. zachęcała go przede wszystkim cena nabycia oleju napędowego - 2-3 grosze niższa niż w O. Nie interesował się skąd faktycznie pochodziło paliwo. W ocenie organu kontroli skarbowej nieprawdopodobne jest, aby podmiot dokonujący sporadycznych zakupów oleju napędowego w O., uzyskał większy upust od spółki, od lat działającej na rynku paliw, dla której SA był największym dostawcą benzyn, oleju napędowego i oleju opałowego lekkiego. T. nie interesował się pochodzeniem odbieranego paliwa, nie żądał też świadectw jakości potwierdzających rynkową przydatność kupowanego oleju napędowego. Już sama cena kupowanego oleju napędowego mogła wzbudzić u T., znającego z codziennej praktyki realia rynku paliw, wątpliwości. Pomimo obowiązku dokonywania zapłaty za towar za pośrednictwem rachunku bankowego, pieniądze za rzekomo odebrany od firm olej napędowy przekazywano w gotówce. Taki sposób płatności, w przypadku kwot sięgających dziesiątków tysięcy złotych, sam w sobie budzi podejrzenia. Dokonując płatności gotówką T. naraził się ponadto na konsekwencje w postaci niemożności potwierdzenia za pośrednictwem dokumentów faktu-poniesienia wydatków na poziomie wynikającym z faktur. W ocenie organu kontroli skarbowej okoliczności takie jak zrealizowanie gotówką płatności w łącznej kwocie 1.002.474 zł za olej napędowy, brak wiarygodnych dowodów co do źródeł pochodzenia nabywanego towaru oraz jego jakości dowodzą, iż transakcje te w rzeczywistości nie miały miejsca. Brak jest przy tym racjonalnego uzasadnienia tego, że T., wobec posiadanego doświadczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej i znajomości branży paliwowej, nabył 335.000 litrów oleju napędowego w okolicznościach wyżej przedstawionych.

Wyjaśnienia złożone przez T. nie znalazły potwierdzenia w zeznaniach pracowników spółki - kierowców, którzy w badanym okresie zajmowali się transportem paliw oraz osób zatrudnionych na stacjach paliw w G. Zeznania tych świadków są spójne, logiczne i konsekwentne, dlatego brak jest podstaw uzasadniających ich niewiarygodność. Przesłuchani w charakterze świadków pracownicy strony nie potwierdzili, że operacje gospodarcze opisane na zakwestionowanych fakturach miały miejsce między firmami a spółką I. Żaden z przesłuchanych świadków, pracowników spółki, nie potwierdził dostaw paliwa przez A. lub M., nikt nie widział i nie zna osobiście osób o takich imionach i nazwiskach. Natomiast, jak wynika z zeznań T., A. i M. jeździli do G. osobiście w celu dostarczenia faktur i odbioru pieniędzy. Trudno jednak przyjąć, iż wielokrotne wizyty A. nie zostałyby przez nikogo zapamiętane. Równie nieprawdopodobnym jest, aby w pamięci pracowników nie utrwaliły się częste dostawy paliwa w znacznej ilości (335.000 litrów oleju napędowego) w okresie 7 miesięcy.

W trakcie przesłuchania w charakterze świadka, D., zatrudniona w spółce (w badanym okresie) na stanowisku głównej księgowej, stwierdziła, że kontrahentów o nazwach A i B zna jedynie z dokumentów księgowych, nie zna właścicieli tych firm ani osób o imionach i nazwiskach A. i M., nigdy nie wypłacała tym kontrahentom pieniędzy. Z analizy dokumentów wynika, iż zakupiony od tych firm olej napędowy przyjmowany był na stacji paliw w G. Świadek nie potrafił wskazać pracowników podpisujących dowody PZ z uwagi na zamieszczone na nich nieczytelne parafy.

Ponadto, jak wynika z wyroku Sądu Rejonowego II Wydział Karny, w okresie od lutego do maja 2002r A. działał w zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu popełnienie przestępstw związanych z nielegalnym obrotem paliwami płynnymi, nakłonił [...] do założenia firmy [...] w ramach której jako pełnomocnik i osoba faktycznie zajmująca się działalnością firmy wystawiał fikcyjne faktury rzekomej sprzedaży benzyn i oleju napędowego, poświadczył nieprawdę w szeregu dokumentach związanych z obrotem paliwami płynnymi oraz stworzył fikcyjną dokumentację obrotu pieniędzmi związanymi z wystawianymi fakturami. Dodatkowo z protokołu przesłuchania A. z dnia 18.10.2005r, z akt postępowania nr ......., wynika, że mechanizm wystawiania fikcyjnych faktur VAT, o którym mówił w związku z transakcjami ze spółką I był identyczny z wcześniej stosowanym. Jak wynika z powyższego A. niejako "zawodowo" zajmował się wystawianiem fikcyjnych faktur VAT, za co otrzymywał stosowne wynagrodzenie. Przedstawione wyżej informacje nie odnoszą się wprost do badanego okresu, potwierdzają natomiast, iż A. "fizycznie" nie zajmował się obrotem paliwami, jego działalność na rynku paliwowym ograniczała się do obrotu dokumentami. Mechanizm działania A. polegał na wystawianiu fikcyjnych faktur VAT w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na swoje imię i nazwisko, a także nakłanianiu innych osób (z "grona rodzinnego") do rejestrowania firm, a potem będąc pełnomocnikiem tych firm, do wystawiania fikcyjnych faktur w ramach tych firm. "Transakcjom" tym towarzyszył pozorny przepływ środków finansowych w oparciu o dane zawarte w fakturach opisujących fikcyjne transakcje.

W toku prowadzonego postępowania dokonano analizy i oceny złożonych do protokołów przesłuchań zeznań świadków oraz wyjaśnień podejrzanych i stwierdzono, że treść tych zeznań oraz wyjaśnień, w kontekście całego materiału dowodowego, nie daje podstaw do twierdzenia, że sporne transakcje były rzeczywiście przeprowadzone. W niniejszej sprawie nie jest kwestionowane, że spółka dokonała zakupu oleju napędowego jednakże, jak dowiodło postępowanie kontrolne towar ten nie pochodził od firm A. i B.

W dniu 09.09.2009r (data wpływu) strona złożyła oświadczenie, w którym dokonała oceny osoby A. oraz wiarygodności składanych przez niego zeznań i wyjaśnień". Podniesiono, iż u A. stwierdzono schizofrenię paranoidalną, występują u niego objawy choroby psychicznej, a zatem - stosownie do przepisu art. 195 pkt 1 Ordynacji podatkowej - nie może być świadkiem. Organowi kontroli skarbowej zarzucono, że nie uwzględnia wyjaśnień strony, a swoje ustalenia opiera się na zeznaniach niepoczytalnego , który oskarżył szereg firm o to, iż wystawiał na ich rzecz fikcyjne faktury. Do oświadczenia załączono dwie opinie sądowo-psychiatryczne : z dnia 23.10.2006 r. wykonaną na polecenie Sądu Rejonowego II Wydział Karny - sygn. akt II Ks 37/04 oraz z dnia 04.02.2006 r. wydaną na polecenie Prokuratury Rejonowej. W wyjaśnieniach z dnia 21.09.2009r (złożonych po wyznaczeniu stronie 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego) powtórzono, w znacznej części, argumenty podniesione w w/w oświadczeniu. Ponownie przypomniano o treści art. 195 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym nie może być świadkiem osoba niezdolna do postrzegania lub komunikowania swych spostrzeżeń. Budzi zatem wątpliwość oparcie całości ustaleń na zeznaniach A. - osoby ubezwłasnowolnionej i przestępcy, który pomówił wiele osób, obciążał swoich kontrahentów, a następnie, współpracując z organami ścigania, dobrowolnie poddawał się karze.

Odnosząc się do złożonych przez stronę oświadczeń i wyjaśnień organ kontroli skarbowej zauważył w uzasadnieniu decyzji, iż Spółka, zarzucając organowi kontroli skarbowej brak obiektywizmu w ocenie zeznań A., sama dokonała subiektywnej weryfikacji osoby A. Zgodnie z treścią art. 195 pkt 1 Ordynacji podatkowej świadkiem nie może być osoba niezdolna do

postrzegania lub komunikowania swych spostrzeżeń. W tym wypadku chodzi więc o faktyczną niezdolność w tej mierze. Przepisy ordynacji podatkowej nie sprzeciwiają się powołaniu na świadka osoby chorej psychicznie. Zastrzeżony pozostaje jedynie warunek, aby osoba ta była zdolna do postrzegania otaczającego go świata i komunikowania się ze światem. Organ kontroli skarbowej przyjął jako dowód w sprawie min. protokoły przesłuchań prokuratorów. przez prokuratorów oraz funkcjonariuszy CBŚ. Trudno zarzucić nieznajomość zasad i technik przesłuchania prowadzącym czynności w tym zakresie prokuratorom czy funkcjonariuszom CBŚ. Każdy z dowodów zgromadzonych w sprawie został dokładnie przeanalizowany, w szczególności ocenie takiej poddane zostały zeznania i wyjaśnienia A., w stosunku do którego biegli psychiatrzy nie wykluczyli zdolności do prawidłowego postrzegania otoczenia. Zeznania i wyjaśnienia składane przez A. stanowią zatem pełnoprawny środek dowodowy.

Za niezasadny uznano zarzut strony "oparcia całości ustaleń na zeznaniach jednego człowieka A". Analiza wszystkich zebranych w sprawie dowodów wskazuje, iż źródłem dostaw oleju napędowego do spółki nie były firmy A i B. Odmienna ocena materiału dowodowego dokonana przez stronę i jej oczekiwania nie są równoznaczne z nierzetelnością przeprowadzonego postępowania dowodowego. Argument strony co do niewiarygodności A. z uwagi na prowadzone przeciwko niemu śledztwa w sprawach karnych, jest - w ocenie organu kontroli skarbowej - argumentem "obosiecznym", ponieważ T. jest również objęty śledztwem w charakterze podejrzanego. W oparciu o ten sam argument można zatem podważać wiarygodność wyjaśnień T. Ponadto organ kontroli skarbowej pragnie zauważyć, że współpraca T. i A. trwała co najmniej od 2002 roku do stycznia 2005 roku. W tym okresie strona nie dostrzegła oznak choroby psychicznej A. i przez dwa lata kontynuowała z nim współpracę. A. swoimi wyjaśnieniami i zeznaniami obciążył w równym stopniu spółkę i samego siebie, o czym świadczy zakres postawionych mu przez prokuratora Prokuratury Okręgowej zarzutów. Przedłożone przez stronę opinie sądowo - psychiatryczne są kserokopiami, które nie zostały uwierzytelnione przez żadną z instytucji z których pochodziły. Strona weszła w posiadanie przedmiotowych opinii w nie wyjaśnionych okolicznościach (brak potwierdzenia ich zgodności z oryginałem przez osobę sporządzającą kserokopie), pochodzą one z akt spraw o sygnaturach II Ks 37/04 i 3 Ds. 94/05. Wydane więc zostały na potrzeby innych postępowań sądowych, a wynika z nich, iż A. nie miał zniesionej zdolności rozpoznawania i kierowania swoim postępowaniem.

Strona podkreśliła, że A. jest przestępcą, wielokrotnie skazanym wyrokami sądów. Wyrok sądowy jako dokument sporządzony przez właściwy organ państwowy ma szczególną moc dowodową, co wynika z art. 194 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tym przepisem, dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. W konsekwencji takiej regulacji organ kontroli skarbowej związany jest treścią wyroku, jako dokumentu urzędowego i zobowiązany jest uznać za udowodnione to, co wynika z jego treści. Wyrokiem z dnia 04.12.2006r sygn. akt II K 211/06 uznano A. winnym tego, jż działając w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, wystawiał fikcyjne faktury rzekomej sprzedaży oleju napędowego i benzyn. W świetle powyższego nieuprawniona jest zaprezentowana przez stronę teza, że A. wyłącznie pomawiał inne osoby o wystawianie na ich rzecz fikcyjnych faktur. Rzeczywistym przedmiotem działalności A. było fikcyjne wystawianie faktur VAT. Faktury wystawione dla spółki nie były, jak wskazuje w/w wyrok, jednostkowym, przypadkowym zdarzeniem, albowiem udowodnione zostało, iż sytuacje takie miały już miejsce znacznie wcześniej.

Pismem z dnia 27.08.2009r. wezwano stronę do podania rzeczywistego źródła pochodzenia oleju napędowego nabytego w latach 2004, 2005 oraz o podanie informacji w której fazie obrotu tym olejem został uiszczony podatek akcyzowy, zgodnie z ustawą z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2004 r., nr 29, poz. 257 ze zm.). W odpowiedzi z dnia 04.09.2009r. spółka oświadczyła, że olej napędowy w ilości 335.000 litrów został nabyty od firm A i B. Potwierdzeniem transakcji gospodarczych są ewidencje księgowe i magazynowe. Rzeczywiste źródło pochodzenia oleju napędowego wykazane jest w dokumentach spółki, wobec czego podanie innego źródła pochodzenia tegoż oleju jest niemożliwe. Przeprowadzone postępowanie kontrolne wykazało, że działalność prowadzona przez A. była działalnością polegającą na obrocie "pustymi" fakturami, bez dokonywania dostaw paliwa. Transakcjom tym towarzyszył pozorny przepływ środków finansowych w wysokości wynikającej z faktur. Faktury, z treści których wynika, iż zostały wystawione przez firmy A i B, nie potwierdzają wykonania widniejących na nich dostaw paliwa (oleju napędowego), a tym samym nie potwierdzają nabycia paliwa przez spółkę. W toku prowadzonego postępowania nie zakwestionowano istnienia towaru (oleju napędowego) będącego przedmiotem sprzedaży przez spółkę oraz samego faktu dokonywania sprzedaży, co potwierdzają dokumenty spółki oraz składane przez nią wyjaśnienia. Ustalono natomiast, że towar ten nie pochodził od firm A i B. Spółka nabyła wyrób akcyzowy (olej napędowy), którego źródło pochodzenia nie jest znane i od którego nie zapłacono podatku akcyzowego.

Spółka weszła w posiadanie oleju napędowego niewiadomego pochodzenia w ilości 335.000 litrów, a następnie dokonywała jego sprzedaży, w związku z czym na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 11 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm), stała się podatnikiem podatku akcyzowego. Zgodnie z zasadą jednokrotnego opodatkowania akcyzą, akcyza powinna być uiszczana w pierwszej fazie obrotu. Każda następna transakcja, której przedmiotem będą wyroby akcyzowe, nie powinna podlegać akcyzie, a podmiot dokonujący danej transakcji nie powinien być traktowany jako podatnik akcyzy. Warunkiem odstąpienia od opodatkowania kolejnych transakcji jest jednakże prawidłowe rozliczenie kwoty należnej akcyzy (zadeklarowanie lub zapłacenie) w momencie powstania obowiązku podatkowego z tytułu pierwszej czynności podlegającej akcyzie.

W konsekwencji posiadacz wyrobów akcyzowych zobowiązany jest do zapłaty podatku akcyzowego w sytuacji, gdy posiadane przez niego wyroby akcyzowe nie były obciążone podatkiem akcyzowym na wcześniejszym etapie obrotu. Podatnikami podatku akcyzowego są wszystkie podmioty bez względu na formę prawną, w której działają, w sytuacji, gdy dokonują czynności opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Spółka wprowadziła do obrotu olej napędowy z nieznanego źródła, który nie został opodatkowany podatkiem akcyzowym, ilości 335.000 litrów. W związku z powyższym spółka zobowiązana była do obliczenia i odprowadzenia należnego podatku akcyzowego, zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami.

W odwołaniu od tej decyzji strona podniosła zarzut naruszenia przepisów procedury – art. 4 ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 11 ust. 2 pkt. 1 i art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej, wnosząc o jej uchylenie w całości.

W uzasadnieniu odwołania zakwestionowano wiarygodność głównego świadka potwierdzającego tezy organu czyli A, który z oszust gospodarczych i podatkowych uczynił stałe źródło dochodu, pomawiając bezpodstawnie w licznych postępowaniach karnych wiele osób w celu uniknięcia własnej odpowiedzialności karnej. Organ odmówił niezasadnie przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę, w tym przesłuchania D (również pomawianego przez A o kupowanie pustych faktur), jego księgowej M (potwierdzającej fakt unikania przez S płacenia podatków) oraz M. Organ odmówił ponadto włączenia do akt sprawy opinii biegłych psychiatrów dotyczących zdiagnozowania u A schizofrenii paranoidalnej, wymagającej ubezwłasnowolnienia całkowitego. O niewiarygodności S i jego syna świadczy ponadto fakt składania sprzecznych zeznań dotyczących składania podpisów na wystawionych fakturach.

Zeznania T znajdują potwierdzenie w zeznaniach pracowników firmy, zeznających na temat dostarczania stronie paliwa przez A. Zarzucono ponadto naliczenie akcyzy od litrów wykazanych na fakturach, zakupionych przez firmę K, podczas gdy podstawą opodatkowania winna być ilość faktycznie sprzedanego paliwa. Organ nie uwzględnił ubytków naturalnych oraz protokołów strat.

Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 11.12.2009 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, podzielając generalnie jego ustalenia faktyczne i rozważania prawne.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż strona nie dokonała faktycznego nabycia paliwa od 2 przedmiotowych firm, które zostało wobec tego uznane za pochodzące z nieustalonego źródła. Wystawiały one firmie T "puste" faktury w zamian za odpowiednią gratyfikację. W opiniach sądowo psychologicznych zebranych w toku postępowania stwierdzono, iż A jest osobą zdolną do postrzegania i komunikowania swoich spostrzeżeń, co czyni go podmiotem mogącym pełnić rolę świadka w postępowaniu podatkowym oraz występować jako podejrzany w postępowaniu karnym. Wbrew zarzutom strony D nie jest osobą poszkodowaną i pomówioną przez A, mieli oni bowiem wspólnie dokonywać czynów zabronionych w celu dokonania wyłudzeń zwrotu nienależnie pobranego podatku VAT. Wyroki tutejszego Sądu uchylały wprawdzie decyzje podatkowe adresowane wobec D, jednakże wyłącznie ze względów określonych uchybień proceduralnych.

W ocenie organu II instancji nie było potrzeby badania stosunków pomiędzy A a jego pracownicami, gdyż nie dotyczyły one zasadniczo kontaktów handlowych firmy z osobami trzecimi. Ukrywanie dochodu nie musi ponadto dowodzić automatycznie istnienia procederu ukrywania obrotu towarem, gdyż podstawą nielegalnego dochodu może być również wyłącznie wystawianie pustych faktur. Kierowcy T zeznali wprawdzie, iż paliwo pochodzi od A, jednak żaden z nich go nie znał osobiście, a organ I instancji ustalił, iż transport w firmie strony był wykonywany jedynie za pomocą transportu zakładowego. Firma S nie miała ponadto odpowiednich warunków służących dystrybucji paliwa dla kontrahentów. Ustalono bowiem, że firmy nie posiadały odpowiedniego zaplecza do przechowywania paliwa ani transportu, którym możnaby było to paliwo rozwozić. Nadto nie ujawniono żadnych dokumentów świadczących o tym, aby S zlecał innym firmom przewóz paliwa i ponosił koszty za wykonywane usługi transportowe. Został on skazany za udział w zorganizowanej grupie przestępczej od lutego do maja 2002 r. i za wystawianie w ramach tej działalności fikcyjnych faktur – wyrokiem S.R.

Kontrola firmy strony nie ujawniła żadnych rozliczeń finansowych z firmami S, które mogłyby potwierdzać dokonywanie faktycznych transakcji paliwami. Podstawą obliczenia podstawy opodatkowania okazały się dokumenty PZ, na podstawie których towary zostały przyjęte przez stronę na stan magazynowy. Wbrew tezom strony również ubytki i niedobory paliwa podlegały opodatkowaniu akcyzą.

W skardze na decyzję organu II instancji zarzucono jej obrazę prawa materialnego – art. 4 ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 11 ust. 2 pkt. 1 i art. 10 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym poprzez niezasadne określenie wysokości zobowiązania podatkowego, błąd w ustaleniach faktycznych poprzez przyjęcie fikcyjnego charakteru zakupu przedmiotowego paliwa oraz obrazę prawa procesowego – art. 122, 187, 188, 191 i 195 Ordynacji podatkowej. Wniesiono o uchylenie decyzji organów obu instancji.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, iż odrzucenie przez organy szeregu wniosków dowodowych strony miało charakter bezzasadny i tendencyjny. Wskazano na zmiany wyjaśnień złożonych przez A w sprawie karnej D, głównie w celu uzyskania korzystnego wyroku dla siebie. Organ nie dokonał prawidłowej oceny wiarygodności A jako świadka w sprawie. Żaden dowód zaprezentowany przez organy nie potwierdził bezpośrednio udziału firmy skarżącego w procederze handlu pustymi fakturami. Również M zeznawał zmiennie w kwestii współpracy z firmą T, potwierdzając generalnie istnienie odpowiednich kontaktów handlowych. Również zeznania innych pominiętych przez organ a wnioskowanych przez stronę świadków uzasadniłyby tezę o działalności A polegającej na faktycznym handlu paliwami. Pominięcie tych istotnych dowodów przez organ stanowiło naruszenie art. 122, 187, 188 i 191 Ordynacji podatkowej.

Organy dokonały ponadto powierzchownej oceny dopuszczalności prawnej występowania A jako świadka w rozumieniu art. 195 pkt. 1 Ordynacji podatkowej. Organ oparł się bowiem wybiórczo na niektórych tylko opiniach biegłych psychologów i psychiatrów, korzystnych dla jego tez. Cel badań psychiatrycznych osoby oskarżonej w postępowaniu karnym nie może być przy tym tożsamy z oceną zdolności do bycia świadkiem, zawartą w art. 195 pkt. 1 Ordynacji podatkowej. Oskarżony może bowiem mówić nieprawdę w toku postępowania karnego i zmieniać wielokrotnie swoje wyjaśnienia, co nie jest już dopuszczalne w przypadku zeznań świadka.

Strona skarżąca podniosła ponadto zarzut dotyczący nieprawidłowego uzasadnienia decyzji obu instancji poprzez brak wnikliwej analizy i oceny przytoczonych zeznań świadków i opinii biegłych. Nie zweryfikowano przez to wartości przeprowadzonych dowodów.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, powołując się generalnie na argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wskazano przy tym, iż art. 195 Ordynacji podatkowej nie uzależnia możliwości bycia świadkiem od posiadania zdolności do czynności prawnej. Twierdzenie M o "handlowaniu" z firmą skarżącego nie musi się odnosić do cyklicznych transakcji polegających na handlu paliwem, gdyż mogą być one związane również z zamierzonym i długotrwałym procederem handlowania pustymi fakturami.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje :

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, z późn. zm.) sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji wyłącznie pod względem ich zgodności z prawem materialnym, przepisami postępowania i nie tylko samej decyzji, ale także procedowania organu przed jej wydaniem.

Stosownie do art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) w postępowaniu przed sądem obowiązuje zasada oficjalności, w myśl której nie jest on związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest jednak do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także niepodnoszonych w skardze. Granice rozpoznania skargi są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych, a z drugiej poprzez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego – zakaz reformationis in peius.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Istota rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie dotyczy tego, czy wystawione 33 zakwestionowane faktury sprzedaży przedmiotowego oleju napędowego odzwierciedlały rzeczywisty obrót towarowy, czy też były to faktury fikcyjne. Okolicznością bezsporną między stronami był bowiem sam fakt nabycia przez firmę skarżącego w październiku 2004 i 2005 r. 335.000 l oleju napędowego (o łącznej wartości netto 821.700 zł), jako wyrobu akcyzowego podlegającego podatkowi akcyzowemu.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, ze zm.) opodatkowaniu akcyzą podlega również samo posiadanie przez podatnika wyrobów akcyzowych, jeżeli nie została od nich zapłacona akcyza w należnej wysokości. Nabywca i posiadacz wyrobów akcyzowych nie podlega zasadniczo opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Wynika to bowiem z jednofazowego opodatkowania tym podatkiem przejawiającego się w obowiązku zapłaty akcyzy już na pierwszym szczeblu obrotu danym towarem. Każda następna transakcja dotycząca danego towaru nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Obowiązek uiszczenia akcyzy przez nabywcę i posiadacza towaru dotyczy zatem wyłącznie takich sytuacji, gdy nie jest możliwe ustalenie osoby dostawcy wyrobów akcyzowych zobowiązanego do rozliczenia podatku (sam posiadacz nie jest w stanie go wskazać w prawidłowy sposób).

Należy podkreślić, iż obrót towarem udokumentowany fakturą jest zdarzeniem gospodarczym o skutkach podatkowych, natomiast nie jest nim dostarczenie samych dokumentów (faktur).

Strona skarżąca nie przedstawiła generalnie żadnych dowodów (umów), które potwierdzałyby, iż paliwo wykazane na spornych fakturach pochodziło z legalnego źródła. Zgodnie z poglądem wyrażanym w orzecznictwie sądowym organ podatkowy jest zobowiązany do pociągnięcia posiadacza towarów akcyzowych do odpowiedzialności za rozliczenie podatku akcyzowego w sytuacji, gdy niesolidny dostawca nie rozliczy ciążącego na nim obowiązku zapłaty akcyzy. Jest to niezbędne w sytuacji, gdy nie jest możliwe ustalenie faktycznego dostawcy wyrobów akcyzowych, zobowiązanego na mocy prawa do uiszczenia akcyzy. Skoro posiadacz danych wyrobów akcyzowych nie jest w stanie wskazać na rzeczywistego dostawcę, to nie można wymagać od samego organu, aby samodzielnie szukał bliżej nieokreślonego dostawcy i sprawdzał, czy zapłacił on podatek akcyzowy w odpowiedniej wysokości (zob. m. in. wyrok WSA w Warszawie z 16 października 2007 r., III SA/Wa 1113/07, lex nr 417591)

Należy też wyraźnie podkreślić, iż wyrażony w przepisie art. 122 Ordynacji podatkowej obowiązek podejmowania przez organy podatkowe wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym nie ma charakteru bezwzględnego. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się bowiem, iż powołany przepis nie oznacza obciążenia organów podatkowych nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy (por. wyrok NSA z dnia 19 lutego 2003r. sygn. I SA/Gd 1658/00, niepubl.) oraz, że na gruncie prawa podatkowego także ma zastosowanie zasada, iż ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne (zob. wyrok NSA z dnia 17 sierpnia 2001r. sygn. III SA 1826/00, niepubl.). Dodać przy tym należy, iż druga zacytowana teza nie wynika z art. 6 Kodeksu cywilnego, lecz z wykładni celowościowej art. 122 Ordynacji podatkowej i konstatacji, że proces dowodzenia polega na wykazaniu istnienia danego faktu, a nie na negowaniu jego istnienia.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, skarżący na żadnym etapie postępowania nie przedstawił jakichkolwiek dowodów świadczących o zapłacie akcyzy na wcześniejszych etapach obrotu, a także nie przedłożył żadnych dowodów, z których wynikałoby źródło rzeczywistego i legalnego pochodzenia nabytego oleju napędowego. Organy podatkowe wykazały natomiast, na podstawie zebranego materiału dowodowego, iż podatek akcyzowy nie został wcześniej zapłacony, a paliwo pochodziło faktycznie z nieudokumentowanego źródła.

Sąd po przeanalizowaniu akt administracyjnych sprawy uznał, iż organy obu instancji dokonały wyczerpującego zebrania materiału dowodowego i na podstawie jego prawidłowej oceny poczyniły trafne ustalenia faktyczne, będące podstawą do nałożenia na skarżącego odpowiedniego zobowiązania podatkowego.

W toku całego postępowania podatkowego skarżący nie wykazał skutecznie, iż sam uiścił wymagany podatek akcyzowy od kwestionowanej partii oleju napędowego ani że podatek ten został uiszczony przez jakikolwiek podmiot (w tym również przez A) na wcześniejszym etapie obrotu gospodarczego. Fakt uiszczenia wymaganego podatku nie wynikał też w żaden sposób z 33 przedmiotowych faktur.

W prowadzonym postępowaniu dowodowym skarżący skupiał się generalnie na próbie wykazania, iż transakcje handlowe z firmą A miały w rzeczywistości miejsce, chociaż okoliczność taka, nawet w przypadku jej jednoznacznego wykazania i udowodnienia, nie mogłaby przesądzać automatycznie o konieczności przyjęcia tezy o uprzednim rzeczywistym uiszczeniu podatku akcyzowego za paliwo nabywane przez stronę skarżącą. Należy w tym miejscu wyraźnie podkreślić, iż skarżący jako profesjonalny przedsiębiorca winien tak zorganizować proces nabywania oleju napędowego i wszelkiego innego rodzaju wyrobów akcyzowych by mieć pewność, iż za towary te uiszczono już wymagane zobowiązanie akcyzowe na rzecz Skarbu Państwa (odpowiednie uprzednie sprawdzenie kontrahenta, żądanie odpowiedniej dokumentacji itd.). W przeciwnym wypadku ponosi on niewątpliwie ryzyko obciążenia go obowiązkiem podatkowym w sytuacji niemożności udowodnienia zapłaty podatku na wcześniejszym etapie obrotu handlowego. Skarżący był też zobowiązany do takiego przeprowadzenia samych transakcji handlowych, by możliwe było ich późniejsze udowodnienie za pomocą odpowiedniej dokumentacji (przelewy bankowe zamiast operacji gotówkowych itd.). W przypadku odstąpienia od tego rodzaju zabezpieczeń formalnych skarżący może ponieść odpowiednie negatywne konsekwencje wynikające z niemożności skutecznego udokumentowania konkretnych transakcji.

W przedmiotowej sprawie w ocenie Sądu organy podatkowe obu instancji w wystarczający sposób wykazały fikcyjność transakcji handlowych wykazanych spornymi 33 fakturami. Zasadnie oparto się w tym zakresie na przesłuchaniach A i jego syna, konfrontacji z dnia 25 czerwca 2008 r. oraz przesłuchaniach ich pracowników i pracowników firmy skarżącego.

Tez dowodowych organów nie podważyły wyjaśnienia T, twierdzącego, iż A osobiście dokonywał przywozu zakupionego paliwa, za które otrzymywał zapłatę gotówką. Nie interesował się on pochodzeniem paliwa, ani statusem tego towaru z podatkowego punktu widzenia, chociaż już sama stosunkowo niska cena nabywanego paliwa winna wzbudzać odpowiednie wątpliwości w osobie profesjonalnego handlarza paliwami. Inne zastrzeżenia budzić musi ponadto fakt dokonywania gotówkowych rozliczeń za nabywane duże ilości paliwa (zamiast zwyczajowo przyjętych w tego rodzaju stosunkach handlowych przelewów bankowych).

Faktu przywozy paliwa przez A nie potwierdziły zeznania jego kierowców M i P, którzy nigdy nie spotkali się z A osobiście. Również inni przesłuchani świadkowie pracujący w spółce nie potwierdzili dostaw paliwa dokonywanych rzekomo przez A czy M. Z odpowiednich ustaleń organów wynika ponadto, iż spółka ta miała być obsługiwana wyłącznie przez własny transport zakładowy, a firma A nie miała odpowiednich warunków logistyczno – transportowych do rozwożenia paliwa (brak zaplecza do przechowywania paliwa itd.). W firmie S nie ujawniono ponadto żadnej dokumentacji mogącej wykazać, iż zlecał on innym firmom odpowiednie usługi transportowe.

Z postępowań karnych prowadzonych przeciwko A wynika jednoznacznie, iż prowadził on szeroką nielegalną działalność polegającą na wystawianiu pustych faktur różnym podmiotom gospodarczym, w tym również stronie skarżącej.

Niezasadny był zarzut skargi dotyczący oparcia się w postępowaniu dowodowym wyłącznie na niewiarygodnych zeznaniach A. Stan faktyczny ustalony został bowiem na podstawie znacznie szerszego materiału dowodowego, a możliwość skorzystania z jego zeznań w charakterze świadka w postępowaniu podatkowym nie naruszyła przepisu art. 195 Ordynacji podatkowej, odbierającemu przymiot świadka osobie niezdolnej do postrzegania lub komunikowania swych spostrzeżeń (a nie osobie psychicznie chorej czy ubezwłasnowolnionej). Przepis ten nie uzależnia zatem zdolności postrzegania lub komunikowania od ogólnej zdolności do czynności prawnych (zob. m. in. S. Babiarz i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 637). Organ dysponował opiniami sądowo – psychologicznymi sporządzanymi na potrzeby prowadzonego postępowania karnego, mówiącymi o zachowanej zdolności do prawidłowego postrzegania rzeczywistości i odtwarzania faktów. Oparł się ponadto na wyjaśnieniach i zeznaniach S złożonych przed prokuratorem i Policją, a zatem przed profesjonalnymi organami ścigania. Twierdzenia S zostały również poddane odpowiedniej ocenie w ramach wyroku wydanego w sprawie karnej w dniu 4.12.2006 r. (sygn. II K 211/06), opartego na materiałach dowodowych zebranych w toku wcześniejszego postępowania przygotowawczego. Niezasadny był wobec tego zarzut wybiórczej oceny różnych opinii biegłych wydanych na temat zdrowia psychicznego A, skoro organ podatkowy oparł się na profesjonalnych opiniach biegłych i zeznaniach wykorzystanych w postępowaniu karnym zakończonym wyrokiem skazującym (a zatem nie znoszącym odpowiedzialności karnej).

Za niezasadne uznać należało zarzuty strony dotyczące pominięcia innych (obok opinii biegłych) wskazywanych środków dowodowych. W szczególności D nie mógł być osobą pomówioną przez A, skoro sam objęty został odpowiednim postępowaniem karnym w zakresie współdziałania z nim w nielegalnej działalności narażającej Skarb Państwa na uszczuplenie należności podatkowych. Powoływane przez skarżącego w toku postępowania wyroki tutejszego Sądu dotyczące osoby D również nie mogły wnosić bezpośrednio niczego istotnego w kwestii oceny zakresu odpowiedzialności podatkowej strony skarżącej.

Również wnioskowane przesłuchanie w charakterze świadka M oraz M nie mogło spowodować istotnych ustaleń faktycznych w zakresie rzeczywistych kontaktów handlowych pomiędzy skarżącym a A, albowiem dotyczyć mogło one wyłącznie okoliczności związanych z funkcjonowaniem samej firmy S i współpracy z jego pracownikami. Zakres wnioskowanego dowodu nie mógł wobec tego wnieść niczego istotnego dla dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych dotyczących odpowiedzialności podatkowej skarżącego.

Odnośnie zeznań M i jego twierdzeń o "handlowaniu" z firmą skarżącego Sąd uznał, iż – wbrew zarzutom skargi – pojęcie to nie musi wskazywać jednoznacznie na prowadzenie rzeczywistych transakcji handlowych, gdyż dotyczyć może ono również w szerszym znaczeniu nielegalnej procedury kupowania pustych faktur. Okoliczność ta nie może zatem samodzielnie przesądzać o prawdziwości tezy strony skarżącej odnośnie charakteru stosunków handlowych z firmami A i jego syna.

Ze względu na dokonanie – w ocenie Sądu – prawidłowych ustaleń faktycznych organy podatkowe zasadnie uznały, iż skarżący nie udokumentował w żaden sposób, iż za sporny towar został uiszczony należny podatek akcyzowy, wobec czego należało obciążyć osobę skarżącego odpowiednią odpowiedzialnością w tym zakresie.

Niezasadny był przy tym zarzut strony odnośnie błędnych obliczeń ilości opodatkowanego paliwa, gdyż przy obliczaniu podstawy opodatkowania należało również uwzględniać ubytki naturalne i straty. Nie chodziło bowiem o opodatkowanie procesów produkcji, magazynowania, przerobu, zużycia lub przewozu towaru akcyzowego wskazanych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł o oddaleniu skargi jako bezzasadnej.

/-/ M. Górecka /-/ M. Kosewska /-/ M. Ławniczak