Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2568/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-06-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Monika Barszcz (sprawozdawca), Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Protokolant starszy referent Cezary Ciwiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi Kancelarii D. sp. k. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] września 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2016 r. Kancelaria D. i Wspólnicy sp. k. (dalej: "Skarżąca", "Spółka", "Strona") złożyła do [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS") deklarację podatkową VAT-7K za IV kwartał 2015 r. z wykazaną do zwrotu w terminie 60 dni kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 378.559 zł.

Następnie w dniu 28 stycznia 2016 r. Spółka złożyła korektę deklaracji VAT-7K za ww. okres rozliczeniowy, w której wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w terminie 60 dni w wysokości 376.344 zł.

W wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających ustalono, iż w dniu 31 października 2015 r. pomiędzy Kancelarią D. i Wspólnicy sp. k. (nabywca), a T. sp. z o.o. II S.K.A. (zbywca) podpisano umowę zbycia prawa do zgłoszenia znaku towarowego, na podstawie której T. przeniosła na Skarżącą prawo do dokonanego w Urzędzie Patentowym RP zgłoszenia znaku towarowego T. . Powyższa transakcja została udokumentowana fakturą VAT z dnia 31 października 2015 r., wartość netto: 2.000.000 zł, VAT: 460.000 zł.

Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2016 r. NUS wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2015 r.

Po przeprowadzonym postępowaniu podatkowym NUS decyzją z dnia [...] listopada 2016 r. określił Skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r.

Na podstawie dowodów i wyjaśnień przekazanych przez Stronę oraz jej kontrahenta, tj. T. sp. z o.o. II S.K.A. organ podatkowy pierwszej instancji zakwestionował prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT z dnia 31 października 2015 r., wystawionej tytułem zbycia prawa do zgłoszenia znaku towarowego.

Od powyższej decyzji organu pierwszej instancji Strona złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: "DIS"), w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie.

W wyniku rozpatrzenia odwołania Strony DIS decyzją z [...] lutego 2017 r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

W wydanym rozstrzygnięciu organ odwoławczy stwierdził, iż NUS nie ustalił stanu faktycznego, którego ocena uzasadniałaby pozbawienie Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu faktury dokumentującej nabycie prawa do zgłoszenia znaku towarowego.

Przede wszystkim organ I instancji zakwestionował wartość transakcji i uznał, że wycena znaku towarowego jest zawyżona, nie przedstawiając żadnej argumentacji ani analizy, z której wynikałby taki wniosek. NUS poprzestał na opisie stanu faktycznego oraz zawarł informacje dotyczące okoliczności wpływających na wycenę znaku towarowego, celu wyceny i elementów wyceny, nie formułując jednak na tej podstawie żadnych wniosków mogących mieć zastosowanie w stanie taktycznym sprawy. W konsekwencji pogląd organu pierwszej instancji, że w rozpatrywanej sprawie nastąpiło celowe zawyżenie wartości transakcji, czy też manipulowanie ceną nie ma żadnych podstaw w zgromadzonym materiale dowodowym. Sama zaś okoliczność, iż transakcja została zawarta pomiędzy podmiotami powiązanymi, nie może prowadzić do prostego i automatycznego wniosku, że wartość transakcji odbiega od cen rynkowych.

DIS wskazał przy tym na sprzeczności zawarte w uzasadnieniu decyzji. Organ podatkowy z jednej bowiem strony stwierdza, iż cena danej transakcji została zawyżona, kwestionując zarazem prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości z uwagi na chęć uzyskania nienależnej korzyści ekonomicznej.

Mając powyższe na uwadze DIS stwierdził, że naruszenie przez organ I instancji przepisów postępowania sprawiło, że w zakresie transakcji udokumentowanej zakwestionowaną fakturą nie przeprowadzono postępowania wyjaśniającego w stopniu pozwalającym na odtworzenie pełni okoliczności taktycznych sprawy. Ponadto organ I instancji w sposób niewystarczający uzasadnił swoje stanowisko zarówno odnośnie stanu faktycznego stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia, jak i odnośnie wykładni przepisów prawa materialnego znajdujących zastosowanie w sprawie.

Po uzupełnieniu materiału dowodowego i ponownym rozpatrzeniu sprawy NUS decyzją z [...] marca 2018 r., w której określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. w wysokości 83.656,00 zł.

W wydanej decyzji organ I instancji uznał, że Stronie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury z dnia 31 października 2015 r., wystawionej przez T. sp. z o. o. II S.K.A. z tytułu zbycia prawa do zgłoszenia znaku towarowego T. , z uwagi na spełnienie przesłanki określonej w art 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r.. Nr 177. poz. 1054. z późn. zm., dalej: "ustawa o VAT")

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Spółka złożyła od ww. decyzji odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS"), wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie.

Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: "O.p."), art. 120 w zw. z art. 121 § 1 O.p., art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p., art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art 210 § 1 pkt 6) w zw. z art. 210 § 4 O.p., art. 187 § 3 w zw. z art. 191 O.p., art. 187 w zw. z art. 191 O.p oraz naruszenie prawa materialnego tj. art 86 ust. 1 ustawy o VAT, art. 5 ust. 4 ustawy o VAT, art. 5 ust. 5 ustawy o VAT, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy o VAT, art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, art. 58 § 2 k.c., art. 83 k.c.

Ponadto w zakresie postępowania dowodowego Spółka wniosła o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z :

a) wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 grudnia 2017 r., sygn. akt: III SA/Wa 2279/16 na okoliczność stwierdzonych przez Sąd rzeczywistych motywów przedłużania terminu zwrotu podatku i przedłużania postępowania podatkowego,

b) faktury z dnia 12 grudnia 2017 r. oraz faktury z dnia 8 lutego 2018 r. na okoliczność wydatków poniesionych Stronę w celach marketingowych związanych z logo obejmującym słowny znak towarowy "T.",

c) stenogramu z fragmentów rozmowy przeprowadzonej w dniu 29 sierpnia 2016 r. pomiędzy NUS, pracownikiem Urzędu Skarbowego i D. D. na okoliczność:

- ustalenia, że rzeczywistą przyczyną kwestionowania przez organ prawa Strony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia prawa ze zgłoszenia znaku towarowego "T." nie są przyczyny podawane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (rzekome nienależne korzyści kontrahenta Strony, brak satysfakcjonujących organ odpowiedzi na zadawane pytania), lecz przeprowadzenie "eksperymentu na Stronie, co do tego na ile kwestionowanie podatnikom prawa do odliczenia wynikającego z takiej transakcji znajdzie oparcie w orzecznictwie warszawskiej izby administracyjnej i sądów administracyjnych,

- złożonej Stronie przez NUS obietnicy, iż ucząc się na błędach wobec Strony "nie wyrządzi jej krzywdy" i będzie przedłużał kontrahentowi Strony T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością II S.K.A. termin zapłaty zobowiązania podatkowego do czasu "zakończenia swojego eksperymentu" - tj. zakończenia postępowania podatkowego zarówno w I jak i II instancji.

- osobistych poglądów NUS co do prawnopodatkowej oceny transakcji zbywania prawa ze zgłoszenia znaku towarowego do Urzędu Patentowego z pominięciem argumentów natury jurydycznej.

d) nagrania z rozmowy przeprowadzonej w dniu 29 sierpnia 2016 r. pomiędzy Naczelnikiem [...] Urzędu Skarbowego W., pracownikiem Urzędu i D. D. na okoliczności wskazane w powyższym punkcie oznaczonym lit. c.

e) następujących dokumentów:

- wniosku z dnia 31 sierpnia 2016 r. o zmianę decyzji organu z dnia [...] maja 2016 r.,

- decyzji organu z dnia [...] lutego 2017 r. o odmowie zmiany decyzji z dnia [...] maja 2016.

- pisma Strony z dnia 10 kwietnia 2017 r. w sprawie przedłużenia terminu płatności drugiej raty zapłaty VAT za IV kwartał do dnia 31 marca 2018 r.,

- decyzji organu z dnia [...] października 2017 r. o odmowie odroczenia terminu płatności zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. w kwocie 161.367,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 15.703,00 zł,

- wniosku z dnia 18 stycznia 2018 r. o odroczenie zaległości podatkowej do dnia 31 marca 2019 r.,

- wniosku z dnia 18 stycznia 2018 r. o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego,

- postanowienia organu z dnia [...] lutego 2018 r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie odroczenia do dnia 31 marca 2019 r. zapłaty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r.,

- postanowienia DIAS z dnia [...] lutego 2018 r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Strony w sprawie wstrzymania postępowania egzekucyjnego na okoliczność niedotrzymania przez NUS obietnicy, iż ucząc się na błędach wobec Strony "nie wyrządzi jej krzywdy" i będzie przedłużał kontrahentowi Strony – T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością II S.K.A. terminu zapłaty zobowiązania podatkowego do czasu zakończenia swojego eksperymentu - tj. zakończenia postępowania podatkowego zarówno w I jak i II instancji; powodów dla których Strona oraz T. sp. z o.o. II S.K.A. przesunęły termin płatności ceny za zbywane prawo do zgłoszenia znaku towarowego po otrzymaniu zwrotu podatku od organu podatkowego.

Następnie pismem z dnia 30 maja 2018 r. w toku postępowania odwoławczego Spółka wniosła o przeprowadzenie rozprawy oraz o dopuszczenie i przeprowadzenie na rozprawie dowodu z :

1. zeznań D. D., działającego jako komplementariusz Strony,

2. zeznań świadka NUS A. S.,

3. zeznań J. N., K. O., A.P., A. U., J. S.,

4. oględzin stengoramu z rozmowy jaka została odbyta w dniu 29 sierpnia 2016 r. pomiędzy A. S., a D. D..

5. odsłuchania nagrania z rozmowy jaka została odbyta w dniu 29 sierpnia 2016 r. pomiędzy A. S., a D. D..

Postanowieniem z [...] czerwca 2018 r. DIAS odmówił przeprowadzenia rozprawy szczegółowo uzasadniając zajęte stanowisko.

Pismem z dnia 11 lipca 2018 r. Skarżąca ponowiła zgłoszony pismem z dnia 30 maja 2018 r. wniosek o przeprowadzenie rozprawy i o dopuszczenie i przeprowadzenie na rozprawie dowodów wskazanych w piśmie z dnia 30 maja 2018 r.

Decyzją z [...] września 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Na wstępie wydanej decyzji organ odwoławczy wskazał, że kwestią sporną w rozpatrywanej sprawie jest ustalenie, czy Strona miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT z dnia 31 października 2015 r. wystawionej przez T. sp. z o. o. II S.K.A. tytułem zbycia prawa do zgłoszenia znaku towarowego.

DIAS uznał, że NUS w zaskarżonej decyzji zasadnie powołał regulację art 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy o VAT. W stanie faktycznym niniejszej sprawy zachodzą bowiem przesłanki z art. 58 k.c. Nieuprawniony jest zatem zarzut, że w decyzji organu pierwszej instancji wskazano na wystąpienie przesłanki z art 58 § 2 k.c. przy jednoczesnym wskazaniu nieważności z art 83 k.c. jako oświadczenie woli złożone drugiej stronie za jej zgodą dla pozoru. Organ odwoławczy zauważył, iż regulacje art. 83 oraz art. 58 Kodeksu cywilnego stanowią odrębne i samodzielne podstawy nieważności czynności prawnej. Wynika to przede wszystkim z tego, iż wymienione przepisy regulują różne instytucje cywilnoprawne, które przeważnie występują oddzielnie w obrocie cywilnoprawnym. Z reguły instytucje te się nie pokrywają, inaczej zbędne byłyby odrębne unormowania. Nie jest więc możliwe obejście prawa poprzez dokonanie czynności prawnej pozornej.

DIAS podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż faktura VAT z dnia 31 października 2015 r. wystawiona przez T. sp. zo.o. II S.K.A. na rzecz Kancelarii D. i W. sp. k. została wystawiona w celu umożliwienia Stronie uzyskania nienależnej korzyści w postaci zwrotu VAT w wysokości 376.344,00 zł.

Na gruncie podatku od towarów i usług, nadużycie prawa w rozumieniu art. 58 § 2 k.c. w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy o VAT należy bowiem rozumieć jako zachowanie sprzeczne z celem gospodarczo-społecznym prawa do odliczenia podatku wyrażonym w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, z uwagi na to, że mimo formalnego spełnienia przesłanki do realizacji tego prawa, ukształtowane zasadniczo zostało w celu uzyskania korzyści podatkowej, której przyznanie pozostawałoby w sprzeczności z celem tej normy.

DIAS wskazał, że kontrahent Strony, tj. T. sp. z o.o. II S.K.A. nie uregulował w terminie kwoty zobowiązania podatkowego zadeklarowanego w deklaracji podatkowej VAT-7K za IV kwartał 2015 r. pomimo, że otrzymał częściową płatność za ww. fakturę z dnia 31 października 2015 r. Podał, iż ww. spółka w deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2015 r. wykazała kwotę zobowiązania podatkowego wynikającą w głównej mierze z zadeklarowanej kwoty dostaw usług na terytorium kraju, mającej odzwierciedlenie na dwóch fakturach umieszczonych w rejestrze sprzedaży za właściwy okres.

Ponadto zauważono, że z informacji będących w posiadaniu NUS wynika, iż poza transakcją ze Skarżącą T. sp. z o.o. II S.K.A. w dniu 31 października 2015 r. dokonała analogicznej sprzedaży jak w przypadku Strony, na rzecz podmiotu powiązanego kapitałowo, tj. V. sp. z o.o. sp.k. Jak ustalono V. sp. z o.o. sp.k. uzyskała z Urzędu Skarbowego W. zwrot VAT w kwocie 575.000.00 zł, która to kwota stanowiła część zobowiązania podatkowego wykazanego przez T. sp. z o.o. II S.K.A. Pozostała część stanowi natomiast kwotę VAT z faktury wystawionej na rzecz Kancelarii D. i W. sp.k.

Powyższe fakty zdaniem organu odwoławczego dowodzą, iż dokonanie płatności zobowiązania w VAT przez T. sp. z o.o. II S.K.A. było uzależnione od pozyskania przez kontrahentów zwrotów VAT z deklaracji złożonych za odpowiednie okresy rozliczeniowe.

DIAS podkreślił, że Strona nie dochowała zarówno terminów wskazanych w postanowieniach umowy z dnia 31 października 2015 r., jak i tych wyznaczonych na fakturze z dnia 31 października 2015 r., nie dokonując na rzecz kontrahenta wpłaty pełnej kwoty za prawo ze zgłoszenia znaku towarowego T. . Spółka dokonała jedynie trzech płatności o łącznej wartości 350.000,00 zł: w dniu 30 marca 2016 r. w kwocie 100 000 zł, w dniu 3 czerwca 2016 r. w kwocie 100 000 zł oraz w dniu 20 lipca 2016 r. w kwocie 150 000 zł. Powyższe wpłaty nastąpiły nie tylko po upływie terminu spłaty pierwszej raty wyznaczonego w umownie na dzień 28 kwietnia 2016 r. (180 dni), ale również po upływie terminu płatności określonego na fakturze, tj. 14 listopada 2015 r.

Z powyższego organ odwoławczy wywiódł, że Strona pomimo nie dopełnienia obowiązków wynikających z zawartej transakcji w zakresie uregulowania należności, wywodzi z niej korzystne skutki w postaci prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, który de facto nie został uiszczony na wcześniejszym etapie obrotu.

DIAS zauważył, iż pomimo wykazania znacznych przychodów, będących wynikiem pozyskania nowych klientów od momentu wprowadzenia znaku towarowego w prowadzonej działalności (pismo Strony z dnia 20 marca 2017 r.). Spółka nie dokonała żadnej płatności w 2017 r. Porozumienie jakie zostało ustalone między stronami to wydłużenie płatności do uzyskania przez Stronę zwrotu VAT. W ocenie organu odwoławczego sam fakt braku uzyskania zwrotu podatku od towarów i usług przez Stronę nie może rodzić prawa po stronie zbywcy do odroczenia terminu należnego podatku.

Z powyższego faktu, DIAS wywiódł, że argumentacja Strony zawarta w odwołaniu dotycząca postępowań prowadzonych w stosunku do T. sp. z o. o. II S.K.A. w zakresie ulg podatkowych i egzekucji nie znajdowała uzasadnienia w niniejszej sprawie. Powyższe postępowania są bowiem odrębnymi postępowaniami, które bezpośrednio nie mają związku z postępowaniem prowadzonym w stosunki do Strony. Wskazane postępowania dotyczą bowiem dwóch różnych podmiotów oraz dwóch różnych procedur podatkowych. Nie występują zatem jakiejkolwiek zależności pomiędzy nimi. Powyższe fakty jednoznacznie jednak dowodzą, że zgodnym zamiarem stroń zakwestionowanej transakcji było kredytowanie działalności T. sp. z o. o. II S.K.A. ze środków należnych z mocy prawa budżetowi państwa. Organ odwoławczy podkreślił, że z akt sprawy wynika, iż pojawiły się problemy z płynnością finansową w T. sp. z o. o. II S.K.A wynikające z braku zapłaty z zakwestionowanej faktury. Transakcja udokumentowana fakturą z dnia 31 października 2015 r. miała na celu przede wszystkim osiągnięcie nienależnej korzyści finansowej w postaci zwrotu VAT, z którego zamierzano sfinansować zobowiązanie podatkowe wykazane w deklaracji podatkowej VAT-7K za IV kwartał 2015r. przez T. sp. z o. o. II S.K.A.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że pomiędzy Spółką, a T. sp. z o.o. II S.K.A. występują powiązania osobowe. D. D., będący twórcą znaku towarowego T., jest równocześnie komplementariuszem Spółki oraz osobą uprawnioną do samodzielnej reprezentacji T. sp. z o.o. II S.K.A. Ponadto Spółka T. sp. z o.o. II S.K.A. jest komandytariuszem Skarżącej. Zatem w ramach zawarcia umowy ze zbycia prawa do zgłoszenia znaku towarowego T. z dnia 31 października 2015 r. D. D. reprezentował obie strony transakcji.

W odniesieniu do dowodu w postaci odpisu wyceny wartości rynkowej prawa ze zgłoszenia znaku towarowego "T." sporządzonej przez biegłego rewidenta na okoliczność rynkowej wartości prawa ze zgłoszenia znaku towarowego "T." na dzień 31 października 2015 r. organ odwoławczy wskazał, iż powyższy dowód został przedstawiony przez Skarżącą organowi podatkowemu w dniu 23 sierpnia 2017r., czyli blisko dwa lata po zawarciu przedmiotowej transakcji. Na uwagę zasługuje również fakt, iż sama wycena została sporządzona w dniu 21 sierpnia 2017 r. i zgodnie z jej treścią, opiera się na dokumentacji pozyskanej przez Spółkę. W powyższej wycenie brak jest jednak kluczowych informacji mających wpływ na ustalenie wartości przedmiotowego znaku towarowego, tj. dotyczących okoliczności wytworzenia znaku towarowego T. przez D. D., wprowadzenia go do obrotu gospodarczego, wykorzystania go w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez D. D.. Ponadto z ww. dokumentu, zdaniem DIAS wywnioskować można, iż pomimo że ma określić wartość rynkową prawa ze zgłoszenia znaku towarowego na dzień 31 października 2015 r., to z samej jego treści wynika, iż został on oparty na stanie faktycznym po zawarciu przedmiotowej transakcji.

Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że Strona korzystała ze znaku towarowego T. przed dokonaniem zakupu prawa do jego zgłoszenia do Urzędu Patentowego. Zarówno wyjaśnienia złożone przez Stronę, jak i wyjaśnienia T. sp. z o.o. II S.K.A. nie pozwoliły na ustalenie na jakiej podstawie Strona jak też inne podmioty Pana D. D. korzystały z przedmiotowego znaku, a także dlaczego to właśnie T. sp. z o.o. II S.K.A. uzyskała prawo ze zgłoszenia znaku towarowego T., a nie inna ze Spółek D. D.. Zwrócił uwagę, że znak towarowy został wytworzony przez D.D., a nie T. sp. z o.o. II S.K.A., czy też Skarżącą, zatem konsekwencją powyższego powinno być wyjaśnienie w jakich okolicznościach to właśnie T.sp. z o.o. II S.K.A. zaczęła dysponować znakiem towarowym i uzyskała możliwość jego zgłoszenia do Urzędu Patentowego RP, czego ww. spółka nie uczyniła w toku postępowania, wskazując iż żądanie wykracza poza granice postępowania prowadzonego przez organ podatkowy. Natomiast w odwołaniu Skarżąca wskazała, że T. sp. z o.o. II S.K.A. nie mogła udowodnić faktu zakupienia prawa ze zgłoszenia znaku towarowego "T." albowiem była nabywcą pierwotnym, a nie wtórnym prawa do zgłoszenia znaku towarowego.

Zdaniem DIAS jednym z argumentów potwierdzających obejście przepisów prawa podatkowego rozumianego jako nadużycie prawa podatkowego w trakcie transakcji zawartej w dniu 31 października 2015 r. jest również brak jakichkolwiek nakładów poniesionych przez Stronę na rozwój nabytego znaku towarowego. Wskazano przy tym, iż Skarżąca w toku prowadzonego postępowania podatkowego nie przedstawiła żadnych dokumentów potwierdzających fakt poniesienia wydatków na rozwój znaku towarowego. Dopiero w załączeniu do odwołania z dnia 9 kwietnia 2018 r. Strona przedstawiła dwie faktury dokumentujące usługi graficzne wykonywane przez Studio K., wystawione odpowiednio w dniu 12 grudnia 2017 r. oraz 8 lutego 2018 r. - a więc w momencie, kiedy jeszcze postępowanie podatkowe było w toku, a Strona miała możliwość złożenia tych dowodów do akt sprawy. W tym miejscu podkreślono że Strona przez blisko dwa lata po dokonaniu transakcji nie podjęła jakichkolwiek czynności zmierzających do rozwoju znaku towarowego, a dokonała tego dopiero po otrzymaniu wezwań skierowanych do Strony przez NUS.

Organ odwoławczy nie podzielił zarzutu Skarżącej, iż organ I instancji działał w przedmiotowej sprawie bez upoważnienia ustawowego, z uwagi na przeprowadzenie postępowania podatkowego w warunkach "eksperymentu", którego celem miało być "przetrenowanie" przez organ możliwości kwestionowania odliczenia podatku naliczonego wynikającego z podobnych transakcji wobec innych podatników, o czym miała świadczyć rozmowa przeprowadzona w dniu 29 sierpnia 2016 r. pomiędzy NUS, pracownikiem Urzędu Skarbowego i D. D. . Podkreślił, że decyzja NUS z dnia [...] marca 2018 r. została wydana w oparciu o obowiązujące normy prawne oraz została poprzedzona przeprowadzonym postępowaniem podatkowym, w ramach którego dokonano czynności mających na celu zrekonstruowanie stanu faktycznego zaistniałego w sprawie w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy.

Organ odwoławczy wskazał, że z przytoczonych w odwołaniu fragmentów ww. rozmowy oraz wyjaśnień NUS w ww. zakresie wynika, że nie było utrwalonej linii orzecznictwa w zakresie transakcji nabywania znaków towarowych m.in. w celu optymalizacji podatkowej - co zostało w ww. rozmowie określone mianem eksperymentu. Podkreślił ponadto, że z praktyki NUS wynika, że podatnicy podatku od towarów i usług w 2015 r. podejmowali próby wykorzystania ww. transakcji do wykazywania w składanych deklaracjach nieuzasadnionych zwrotów podatku VAT, nie tylko przez zawyżenie ceny nabycia prawa, lecz również przez zawieranie pozornych transakcji. Wobec powyższego Spółka, mylnie zinterpretowała słowa NUS i odwołanie oparła w szczególności na twierdzeniu, iż intencją organu podatkowego nie było wyjaśnienie sprawy, lecz przeprowadzenie swoistego rodzaju eksperymentu niezgodnego z prawem. Zarzut naruszenia art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 120 O.p. był więc zdaniem DIAS niezasadny.

Organ odwoławczy stwierdził, iż w przedmiotowym postępowaniu brak było podstaw do przeprowadzenia rozprawy. DIAS zauważył, że rozprawa w swoim założeniu doprowadzić ma do konkretnych rezultatów w postaci zebrania nowych dowodów rzutujących na mające zapaść rozstrzygnięcie. Tymczasem Skarżąca we wniosku z dnia 11 lipca 2018 r., jak też wcześniejszym tj. z dnia 30 maja 2018 r. nie przedstawiła nowych dowodów jak i argumentów, które skutkować mogłyby przeprowadzeniem rozprawy w przedmiotowej sprawie. DIAS stanął na stanowisku, iż z wniosku Strony nie wynika, ażeby w trakcie rozprawy przytoczone miałyby być argumenty do tej pory nieznane organowi podatkowemu. W tym miejscu stwierdzono, iż okoliczności wskazane przez Stronę we wniosku o rozprawę stanowią w przeważającej części powtórzenie argumentacji ujętej w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji i sprowadzają się do kwestionowania ustaleń i ocen poczynionych przez ten organ, ujętych w decyzji NUS jak też przekonania, że postępowanie podatkowe wobec Strony prowadzone będzie w warunkach "eksperymentu".

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez nierówne traktowanie Strony przez władze publiczne, albowiem inna spółka powiązana, tj. V. sp. z o. o. sp.k. nabywająca od tego samego kontrahenta co Strona prawo do zgłoszenia znaku towarowego, na identycznych zasadach, otrzymała zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z Urzędu Skarbowego W., zaś Stronie prawa tego odmówiono, organ odwoławczy stwierdził, iż jest on niezasadny. Przedmiotem niniejszej sprawy jest bowiem kwestia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015r. w stosunku do Spółki. Tak więc fakt niezakwestionowania prawidłowości rozliczenia i dokonanie zwrotu VAT przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. dla V. sp. z o. o. sp.k. nie stanowi podstawy do stwierdzenia i zwrotu nadpłaty VAT w przedmiotowej sprawie.

Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 187 § 1 w zw. z art. 191 polegającego na dokonaniu oceny materiału dowodowego w sposób sprzeczny z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 grudnia. 2017 r., sygn. akt: III SA/Wa 2279/16, który jednoznacznie przyznał rację Stronie, że jedynym powodem przedłużania terminu zwrotu VAT był brak przedłożenia wyceny prawa ze zgłoszenia znaku towarowego do Urzędu Patentowego, wobec czego zdaniem Skarżącej żądanie dalszych wyjaśnień przez organ po przedłożeniu wyceny świadczy o tym że kierowanie kolejnych wezwań do Strony stanowiło działanie pozorujące prowadzone postępowania podatkowego DIAS stwierdził, iż ww. zarzut jest nieuzasadniony. Ww. wyrok zapadł w sprawie ze skargi Strony na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2016 r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za IV kwartał 2015 r. Przedłużenie terminu zwrotu podatku jest kwestią odrębną w stosunku do prawa zwrotu i jego wysokości. Niezależnie od powyższego DIAS zauważył, że uchylenie przez Sąd zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia je poprzedzającego w sprawie III SA/Wa 2279/16 nie oznacza, że sama zasadność zwrotu nie może budzić żadnych wątpliwości. Nie można wykluczyć, że takie wątpliwości mógł na przykład wzbudzić przykładowo brak zapłaty całej ceny za nabyte prawo majątkowe (...)".

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca zarzuciła ww. decyzji:

I. naruszenie przepisów postępowania, mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 191. w zw. z art. 187 § 1 O.p. polegające na wadliwym, sprzecznym z logiką ustaleniu, że: "zgodnym zamiarem stron" transakcji zbycia prawa ze zgłoszenia znaku towarowego do Urzędu Patentowego było "kredytowanie działalności T. sp. z o.o. lI S.K.A. ze środków należnych z mocy prawa budżetowi państwa", podczas gdy w rzeczywistości to NUS i reprezentowany przez niego Skarb Państwa od ponad dwóch i pół roku kredytują się kosztem ww. Spółki oraz Skarżącej, albowiem Naczelnik Urzędu Skarbowego z jednej strony bezprawnie przedłuża Stronie termin zwrotu podatku (co zostało potwierdzone wyrokami WSA w Warszawie z dnia 20 grudnia 2017 r., sygn. akt: III SA/Wa 2279/16 oraz z dnia 23 sierpnia 2018 r., sygn. akt: III SA/Wa 2622/17), z drugiej zaś strony Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił T. sp. z o o. II SKA odroczenia terminu płatności zaległości w podatku od towarów i usług, pomimo, że jedyną przyczyną dla której ww. Spółka nie zapłaciła części zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r., był brak częściowej zapłaty ze strony Skarżącej wywołany bezprawnymi działaniami NUS i dalszą chęcią organu pierwszej instancji do kredytowania Skarbu Państwa kosztem Skarżącej,

2. art. 191 w zw. z art. 187 § 1 O.p., polegające na wadliwym, sprzecznym z logiką ustaleniu, że celem transakcji zbycia prawa ze zgłoszenia znaku towarowego do Urzędu Patentowego było "osiągnięcie nienależnej korzyści finansowej w postaci zwrotu VAT, z którego zamierzano sfinansować zobowiązania podatkowe wykazane w deklaracji podatkowej VAT-7K za IV kwartał 2015 r. przez T. sp. z o.o. lI S.K.A.", podczas gdy w rzeczywistości:

- celem zbycia prawa ze zgłoszenia znaku towarowego nie było "osiągnięcie nienależnej korzyści finansowej", a jedynie plany zunifikowania działalności: Kancelarii Doradcy Podatkowego D. D. z siedzibą w K., spółki: Centrum Księgowe T. Spółka z ograniczona odpowiedzialnością Spółka komandytowa oraz Kancelarii D. i W. Spółka komandytowa w ramach jednego podmiotu, który zespoli działalność ww. jednostek i posługiwać się będzie w przyszłości jako jedyny znakiem towarowym (co nastąpiło).

- T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością II S.K.A. od chwili zbycia prawa do zgłoszenia znaku towarowego nie prowadzi działalności w zakresie doradztwa prawnego i podatkowego,

- Centrum Księgowe T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. po zbyciu prawa ze zgłoszenia znaku towarowego została prawomocnie wykreślona z rejestru przedsiębiorców,

- jednoosobowa działalności gospodarcza: Kancelaria Doradcy Podatkowego D. D. nie prowadzi działalności w zakresie doradztwa prawnego i podatkowego,

- Strona w pełni wykorzystuje w działalności gospodarczej znak towarowy "T.",

- Strona poniosła wydatki związane z rebrandingiem logo, obejmującym słowny znak towarowy "T.",

- zbycie prawa ze zgłoszenia znaku towarowego do Urzędu Patentowego nie miało, a co więcej nigdy nie mogło doprowadzić do uzyskania nieuprawnionej korzyści podatkowej, albowiem u jednej strony transakcji powstawał obowiązek podatkowy (T. sp. z o.o. II S.K.A.), u drugiej zaś prawo do obniżenia podatku, o podatek naliczony (Skarżąca) - wobec czego ww. transakcja była neutralna dla Skarbu Państwa i nie mogła ex definitione spowodować uszczuplenia należności publicznoprawnych, jak chce tego organ.

3. art. 191 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6) O.p. oraz w zw. z art. 210 § 4 ww. ustawy polegające na wadliwym, sprzecznym z zasadami logiki ustaleniu i wewnętrznie sprzecznym uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, z którego wynika, że z jednej strony organ uznaje, że "nadal nie wyjaśnione pozostają kwestie okoliczności jego wytworzenia, wprowadzenia do obrotu i wykorzystania go w ramach działalności gospodarczej", z drugiej zaś strony, że "okoliczności faktyczne przedmiotowej sprawy nie budzą wątpliwości", które to stanowiska organu prezentowane w tej samej, zaskarżonej decyzji powodują, że uzasadnienie jest wewnętrznie sprzeczne i niezrozumiałe.

4. art. 191 w zw. z art. 187 § 1 O.p. polegające na utrzymaniu w mocy decyzji organu pierwszej instancji, pomimo przyznania przez organ odwoławczy okoliczności naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisów w decyzji NUS, poprzez wadliwe, sprzeczne z logiką uznanie, że "nie ma to istotnego znaczenia dla przedmiotowej sprawy" (str. 35 decyzji) co urzeczywistniło się w ustaleniu, że Skarżąca miała rację, że zespolenie działalności prowadzonej przez spółkę: Centrum Księgowe T. sp. z o.o. sp. k. miało miejsce po (a nie jak błędnie twierdził organ I instancji przed zbyciem prawa ze zgłoszenia znaku towarowego "T." do Urzędu Patentowego, która to okoliczność potwierdza stanowisko Skarżącej, że jedynym celem zbycia prawa ze zgłoszenia znaku towarowego było zespolenie podmiotów świadczących doradztwo prawne i podatkowe, a pominięcie tej okoliczności przez organ odwoławczy (uznanie jej za nieistotną), świadczy o tendencyjnej, wybiórczej ocenie materiału dowodowego.

5. art. 191 w zw. z art. 127 O.p. polegające na wadliwej ocenie zebranego materiału, co urzeczywistniło się w odmowie uwzględnienia faktu poniesienia przez Stronę nakładów na znak towarowy, z uwagi na to, że zostały one złożone: "dopiero w załączeniu do odwołania", podczas gdy w postępowaniu podatkowym brak jest prekluzji dowodowej, dowody te istniały przed wydaniem decyzji w pierwszej instancji, a drugoinstancyjne postępowanie winno dawać gwarancję ponownego rozpoznania sprawy od początku i w całości - co uszło uwadze organowi, który odmówił mocy dowodowej dowodom przedłożonym przez Stronę na etapie odwoławczym, co skutkowało wadliwym ustaleniem o "braku jakichkolwiek nakładów poniesionych przez Stronę na rozwój nabytego znaku towarowego".

6. art. 191 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez wadliwe ustalenie, że "kontrahent Strony, tj. T. sp. z o.o. II S.K.A. nie uregulował w terminie kwoty zobowiązania podatkowego zadeklarowanego w deklaracji podatkowej VAT-7K za IV kwartał 2015 r., pomimo, że otrzymał częściową płatność za ww. fakturę z dnia 31.10.2015 r.", podczas gdy w rzeczywistości otrzymane przez T. sp. z o.o. II S.K.A. środki zostały przeznaczone na spłatę zobowiązania w podatku od towarów i usług, w rezultacie czego aktualna zaległość podatkowa T. sp. z o.o. II S.K.A. wynosi 161.367.00 zł (podczas gdy całość kwoty podatku należnego wynikająca z transakcji zbycia prawa ze zgłoszenia znaku towarowego "T." do Urzędu Patentowego wynosiła 460.000.00 zł).

7. art. 191 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez jego wadliwe zastosowanie, co przejawiło się w ustaleniu, że rzekomo Strona nie dochowała terminu zapłaty za nabyte prawo ze zgłoszenia znaku towarowego "T." do Urzędu Patentowego, co urzeczywistniło się w ustaleniu, że "Strona nie dopełnienia obowiązków wynikających z zawartej transakcji w zakresie uregulowania należności, wywodzi z niej korzystne skutki w postaci prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, który de facto nie został uiszczony na wcześniejszym etapie obrotu", podczas gdy w rzeczywistości w zakresie pozostałej do zapłaty kwoty za nabyte prawo (350 000 zł zostało już zapłacone), termin zapłaty został wydłużony do momentu uzyskania przez Kancelarię zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług, aby zachować zasadę neutralności podatku od towarów i usług oraz wyeliminować bezprawność działania NUS, wobec czego termin do zapłaty pozostałej części kwoty za prawo ze zgłoszenia znaku towarowego do Urzędu Patentowego jeszcze nie upłynął.

II. naruszenie prawa materialnego, tj.:

1. art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT poprzez jego wadliwą wykładnię, co urzeczywistniło się w ustaleniu, że Strona nie ma uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego, gdyż "de facto nie został on uiszczony na wcześniejszym etapie obrotu", podczas gdy przepis art. 86 ust. 1 i ust. 2 O.p. nie uzależnia prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego od tego, czy został on zapłacony na wcześniejszym etapie obrotu, wobec czego wadliwa wykładnia organu podatkowego doprowadziła do bezprawnego pozbawienia Strony prawa do odliczenia podatku a w konsekwencji do braku jego bezpośredniego zwrotu.

2. art. 86 ust. 10e ustawy o VAT poprzez jego zastosowanie polegające na przyjęciu, że brak zapłaty stanowi przeszkodę do odliczenia podatku naliczonego, choć Strona nie jest małym podatnikiem stosującym metodę kasową, a zatem brak zapłaty nie może stanowić powodu do odmowy odliczenia podatku naliczonego.

3. art. 86 ust. 10b pkt 1) ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię i w efekcie jego niezastosowanie pomimo, że przepis ten w stanie faktycznym sprawy miał zastosowanie i uprawniał Stronę do odliczenia podatku naliczonego w: rozliczeniu za okres, w którym Strona otrzymała fakturę dokumentującą sprzedaż prawa do zgłoszenia znaku towarowego.

4. art. 89b ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię i w efekcie błędne przyjęcie, że brak zapłaty stanowi przeszkodę do odliczenia podatku naliczonego w okresie, w którym powstał obowiązek podatkowy, podczas gdy brak zapłaty w terminie 150 dni od dnia upływu terminu płatności stanowi obowiązek dłużnika do korekty podatku wynikającego z faktury, ale dopiero w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w fakturze lub umowie.

5. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy o VAT polegające na jego zastosowaniu, pomimo, że w stanie faktycznym sprawy nie mógł on znaleźć zastosowania, albowiem sporna czynność prawna umowy sprzedaży prawa do zgłoszenia znaku towarowego nie jest sprzeczna z zasadami współżycia społecznego (art. 58 § 2 k.c.) zaś prawo do odliczenia podatku naliczonego stanowi fundament systemu podatku od wartości dodanej.

6. art. 58 § 2 k.c. poprzez jego wadliwe zastosowanie w przedmiotowym stanie faktycznym, co urzeczywistniło się w ustaleniu, że: "w niniejszej sprawie mamy do czynienia z obejściem przepisów prawa podatkowego rozumianego jako nadużycie prawa podatkowego celem osiągnięcia korzyści sprzecznych z tym prawem", podczas gdy celem zbycia prawa ze zgłoszenia znaku towarowego nie było "osiągnięcie nienależnej korzyści finansowej", a jedynie plany zunifikowania działalności: Kancelarii Doradcy Podatkowego D. D. z siedzibą w K. spółki: Centrum Księgowe T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa oraz Kancelarii D. i W. Spółka komandytowa w ramach jednego podmiotu, który zespoli działalność ww. podmiotów i posługiwać się będzie w przyszłości jako jedyny znakiem towarowym (co nastąpiło).

7. art. 32 ust. 1 Konstytucji RP w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT polegające na naruszeniu zasady neutralności podatku od towarów i usług, co objawiło się w przedmiotowym stanie faktycznym poprzez dyskryminację podatkową Strony na tle innych podatników polegającą na tym, że dla takiej samej transakcji zbycia prawa ze zgłoszenia znaku towarowego (sprzedawanego przez ten sam podmiot - TaxLegal sp. z o.o. II S.K.A.), jeden z nabywców – V. sp. z o.o. sp. k. uzyskał prawo do odliczenia podatku wynikającego z nabycia znaku, z kolei drugiemu z nabywców (Skarżącej) prawa tego odmówiono, co w rezultacie doprowadziło do nieuzasadnionej dyskryminacji podatkowej Strony, godzącej w zasadę neutralności podatku od towarów i usług i nie pozwalającej skutecznie konkurować na rynku z podmiotami, którym odliczenia podatku nie odmówiono,

8. art. 99 ust. 12 ustawy o VAT polegające na jego zastosowaniu, pomimo, że w stanie faktycznym sprawy nie mógł on znaleźć zastosowania.

Mając powyższe na uwadze Strona wniosła o: uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji NUS z dnia [...] marca 2018 r., zobowiązanie organu podatkowego do zwrotu Stronie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. w kwocie 376.344 zł wykazanej w złożonej korekcie deklaracji podatkowej VAT-7K za IV kwartał 2015 r. wraz z należnymi odsetkami w terminie tygodnia od uprawomocnienia się wyroku, zasądzenie od organu podatkowego na rzecz Strony kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego doradcy podatkowego w stawce sześciokrotności norm prawem przepisanych oraz uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.,

Ponadto wniesiono o przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentu, tj. wniosku Strony o zmianę decyzji z dnia [...] kwietnia 2016 r., uwzględnionego przez NUS decyzją z dnia [...] maja 2016 r. mocą której NUS zmienił swoją decyzję z dnia [...] marca 2016 r. w ten sposób, że płatność drugiej raty odroczył do dnia 30 września 2016 r.- na okoliczność ustalenia, że organ pierwszej instancji od początku monitorował i zaakceptował transakcję zbycia prawa ze zgłoszenia znaku towarowego do Urzędu Patentowego, mając co do niej pełną wiedzę i nie widząc w stosunku do przedmiotowej transakcji jakichkolwiek podstaw do zastosowania art. 58 § 2 k.c., a co za tym idzie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy o VAT.

W odpowiedzi na Skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Strona pismem z dnia 23 kwietnia 2019 r. wniosła o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów uzupełniających z potwierdzenia przelewu z dnia 2 stycznia 2019 r. na okoliczność zapłaty pozostałej kwoty wierzytelności wynikającej z zakwestionowanej faktury oraz z protokołu kontroli podatkowej w Spółce T. na okoliczność nieprawdziwych powodów wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji uzasadniających odmowę Skarżącej odliczenia podatku naliczonego wynikającego z kwestionowanej faktury.

Sąd na rozprawie w dniu 27 czerwca 2019 r. na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.; dalej: "Ppsa") postanowił dopuścić dowody załączone do skargi oraz do pisma procesowego z dnia 23 kwietnia 2019 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, sąd pierwszej instancji nie stwierdził naruszenia przez organ odwoławczy przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub (i) prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, ani wystąpienia innych przesłanek przewidzianych w przepisach art. 145 § 1 i 2 Ppsa. Wszelkie zarzuty skargi o charakterze procesowym jak i materialnym, okazały się chybione. Działając z urzędu, zgodnie z art. 134 § 1 Ppsa, Sąd nie stwierdził także wystąpienia przesłanek powodujących konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Wskazać także należy, że decyzja ta została uzasadniona w sposób odpowiadający wymogom wskazanym w art. 210 § 4 Op.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie było prawo Strony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury z dnia 31 października 2015 r. wystawionej przez Spółkę T. tytułem zbycia prawa do zgłoszenia znaku towarowego. Zdaniem Organu zgromadzony materiał dowodowy wskazuje, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z obejściem przepisów prawa podatkowego rozumianego jako nadużycie prawa podatkowego w celu osiągnięcia korzyści sprzecznych z tym prawem. Z takim stanowiskiem nie zgodziła się Skarżąca twierdząc, że celem zbycia prawa ze zgłoszenia znaku towarowego były plany zunifikowania działalności: Kancelarii Doradcy Podatkowego D. D., spółki: Centrum Księgowe T. Spółka z ograniczona odpowiedzialnością Spółka komandytowa oraz Kancelarii D. i W. Spółka komandytowa w ramach jednego podmiotu, który zespoli działalność ww. jednostek i posługiwać się będzie w przyszłości jako jedyny znakiem towarowym.

Sąd w niniejszej sprawie podzielił stanowisko Organu, gdyż okoliczności realizacji zakwestionowanej transakcji wskazują, iż mamy tu do czynienia ze sztucznym schematem działalności mającym na celu nadużycie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług.

Za powyższym przemawiają przede wszystkim powiązania natury prawnej, ekonomicznej i osobowej pomiędzy podmiotami biorącymi udział w opisanej transakcji, tj. Pan D. D. – twórca przedmiotowego znaku towarowego, jest jedynym wspólnikiem w Skarżącej Spółce (komplementariuszem), uprawnionym do jej reprezentacji, natomiast w spółce T. (sprzedającego przedmiotowe prawo do zgłoszenia znaku) jest jedynym wspólnikiem i prezesem zarządu komplementariusza Spółki uprawnionym do samodzielnej jej reprezentacji.

Ponadto dowodzą tego także inne okoliczności prawidłowo wskazane przez Organ, tj.:

- nieuregulowanie przez T. w terminie kwoty zobowiązania podatkowego zadeklarowanego w deklaracji, Spółka występowała o raty, odraczała terminy płatności, w dalszym ciągu pozostała znaczna zaległość wynikająca z tego tytułu. Uzależnienie dokonania płatności tego zobowiązania od pozyskania przez kontrahentów zwrotów VAT z tytułu przedmiotowych transakcji;

- niedochowanie terminów zapłaty z tytułu realizowanej transakcji wskazanych w postanowieniach umowy, jak i wyznaczonych na fakturze; pomimo wykazania znacznych przychodów będących wynikiem pozyskania nowych klientów Spółka nie dokonała żadnej płatności w 2017 r. Płatność również w tym przypadku była uzależniana od uzyskania zwrotu podatku;

- brak współpracy Strony w celu wyjaśnienia istotnych okoliczności dla sprawy, wskazanych i nakazanych organowi do ustalenia w ostatecznej decyzji nie kwestionowanej przez Stronę. Organ dążył wszelkimi możliwymi sposobami do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, a Pan D. występując jako reprezentant Skarżącej, jako reprezentant kontrahenta, czy też w swoim własnym imieniu albo odmawiał przesłuchania w charakterze strony, czy też świadka, albo udzielał wymijających odpowiedzi. Na skutek powyższego Strona, ani jej kontrahent nie wyjaśniła szczegółowych okoliczności:

a) przebiegu transakcji w zakresie obrotu znakiem towarowym T. na jej wcześniejszym etapie,

b) na jakiej podstawie T. Sp. z o.o. II S.K.A. miała prawo do zgłoszenia ww. znaku towarowego i jaką miał on wartość w chwili nabycia;

c) na jakiej podstawie znak towarowy T. był wykorzystywany przez ww. spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz od kiedy Spółka korzystała ze znaku towarowego;

d) okoliczności związanych z wytworzeniem znaku towarowego przez Pana D., w tym przede wszystkim, jakie poniósł on koszty z tego tytułu, czy wskazywany przez Stronę cel nabycia znaku towarowego został zrealizowany;

e) celowości gospodarczej nabycia prawa do znaku towarowego T. (tu należy mieć na uwadze, że Skarżący jeszcze przed zawarciem umowy korzystał ze znaku towarowego, przed firmą T. ze znaku korzystał Pan D. D. w ramach zarządzanych przez niego podmiotów, w tym również w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Stronę);

f) na jakiej podstawie i pod jakim tytułem prawnym Skarżący korzystał ze znaku towarowego przed nabyciem prawa do jego zgłoszenia.

Wobec powyższego, zdaniem Sądu, stanowisko organu było uzasadnione.

W odniesieniu do zarzutu skargi, że w rzeczywistości to NUS i reprezentowany przez niego Skarb Państwa od ponad dwóch i pół roku kredytują się kosztem Spółki oraz Skarżącej, albowiem NUS bezprawnie przedłuża Skarżącej termin zwrotu podatku (co zostało potwierdzone wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 grudnia 2017 r" sygn. akt: III SA/Wa 2279/16 oraz z dnia 23 sierpnia 2018 r, sygn, akt: III SA/Wa 2622/17) Sąd zauważa, że przytoczone przez Skarżącą sprawy dotyczą innego przedmiotu niż niniejsze postępowanie. Przedmiotem powyższych spraw było zbadanie, czy istniały przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu, a nie wystąpienie pozytywnych przesłanek prawa do zwrotu z art 86 i art 87 ustawy o VAT. Prawidłowo organ zauważył, że w ww. wyroku o sygn. akt: III SA/Wa 2279/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, iż uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia go poprzedzającego nie oznacza, że sama zasadność zwrotu nie może budzić żadnych wątpliwości. Nie można wykluczyć, że takie wątpliwości mógł na przykład wzbudzić przykładowo brak zapłaty całej ceny za nabyte prawo majątkowe. Ponadto Sąd zauważa, że wyrokiem z dnia 11 grudnia 2018 r. o sygn. akt I FSK 1701/18 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie o sygn. akt III SA/Wa 2279/16. W tej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że Organ I instancji w sytuacji wystąpienia wysokiej kwoty (2.000.000 zł) zwrotu opartej o transakcję nabycia prawa do zgłoszenia znaku towarowego dokonaną pomiędzy podmiotami powiązanymi osobowo, miał podstawę do przedłużenia terminu zwrotu, gdyż w sprawie wystąpiły uzasadnione wątpliwości, których nie udało się rozwiać na etapie prowadzenia czynności sprawdzających, co skutkowało wszczęciem postępowania podatkowego.

Analiza zarzutów skargi wskazuje, że w większości stanowią one polemikę ze stanowiskiem Organu. Skarżąca odczytując wybiórczo twierdzenia zawarte w zaskarżonej decyzji wywodzi treści, które nie zostały w niej sformułowane. I tak w odniesieniu do zarzutu odmowy uwzględnienia przez Organ dowodów świadczących o poniesieniu przez Skarżącą nakładów na rozwój przedmiotowego znaku towarowego, z tego względu, że zostały one przedłożone przez Stronę na etapie postępowania odwoławczego. Strona wskazała, że w postępowaniu podatkowym brak jest prekluzji dowodowej, dowody te istniały przed wydaniem decyzji w pierwszej instancji. Sąd zauważa, że wprawdzie Organ w zaskarżonej decyzji wskazał na str. 35, że jednym z argumentów przemawiających za tezą o obejściu prawa jest również brak jakichkolwiek nakładów poniesionych przez Stronę na rozwój nabytego znaku towarowego. Organ wskazał przy tym, iż "Kancelaria D. i W. Sp.k. w toku prowadzonego postępowania podatkowego nie przedstawiła żadnych dokumentów potwierdzających fakt poniesienia wydatków na rozwój znaku towarowego. Dopiero w załączeniu do odwołania z dnia 09.04.2018 r. Strona przedstawiła dwie faktury dokumentujące usługi graficzne wykonywane przez Studio K., wystawione odpowiednio w dniu 12.12.2017 r. oraz 8.02.2018 r. - a więc w momencie, kiedy jeszcze postępowanie podatkowe było w toku, a Strona miała możliwość złożenia tych dowodów do akt sprawy." Organ jednak w następnym zdaniu od razu podkreślił, że "Strona przez blisko dwa lata po dokonaniu transakcji nie podjęła jakichkolwiek czynności zmierzających do rozwoju znaku towarowego, a dokonała tego dopiero po otrzymaniu wezwań skierowanych do Strony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego." Powyższe świadczy o tym, że zarzut Skarżącej jest nieuzasadniony zwłaszcza, że z akt sprawy wynika, iż mając na względzie konieczność ustalenia, na jakiej podstawie i pod jakim tytułem prawnym Strona oraz pozostałe podmioty z grupy korzystały ze znaku towarowego T. przed nabyciem prawa do jego zgłoszenia oraz zbadanie, czy cel nabycia znaku towarowego został zrealizowany Naczelnik Urzędu Skarbowego skierował kolejne wezwanie do Strony w dniu 15 września 2017 r. dotyczące m.in. kwestii ponoszenia nakładów marketingowych na rozwój znaku towarowego. Zestawienie dat okazanych w postępowaniu odwoławczym faktur - 12.12.2017 r. i 8.02.2018 r. z datą ww. wezwania potwierdza stanowisko Organu, że wątpliwości budzi fakt dokonania takich czynności dopiero po wezwaniu Organu.

Podobnie w przypadku zarzutu sformułowania wewnętrznie sprzecznego uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Skarżąca wywodzi daleko posunięte wnioski z pojedynczych, wyrwanych z kontekstu zdań zawartych na różnych stronach decyzji stwierdzając, że z jednej strony Organ uznaje, że "nadal nie wyjaśnione pozostają kwestie okoliczności jego wytworzenia, wprowadzenia do obrotu i wykorzystania go w ramach działalności gospodarczej" (str. 30 decyzji), z drugiej zaś strony, że "okoliczności faktyczne przedmiotowej sprawy nie budzą wątpliwości" (str. 39 decyzji).

Skarżąca, kwestionuje twierdzenia organu o tym, że kontrahent Strony T. Sp. z o.o. II S.K.A. nie uregulował w terminie kwoty zobowiązania podatkowego zadeklarowanego w deklaracji podatkowej VAT-7K za IV kwartał 2015 r., pomimo, że otrzymał częściową płatność za ww. fakturę z dnia 31.10.2015 r.". Twierdzi, że w rzeczywistości otrzymane przez T. Sp. z o.o. II S.K.A. środki zostały przeznaczone na spłatę zobowiązania w podatku od towarów i usług, w rezultacie czego aktualna zaległość podatkowa T. Sp. z o.o. II S.K.A. wynosi 161.367,00 zł (podczas gdy całość kwoty podatku należnego wynikająca z transakcji zbycia prawa ze zgłoszenia znaku towarowego "T." do Urzędu Patentowego wynosiła 460.000,00 zł). W tym zakresie Sąd zauważa, że rzeczywiście zobowiązanie podatkowe T. wynosiło 1.034.779 zł, podczas gdy według stanu na dzień 16 grudnia 2016 r. zaległość ta wynosiła już 161.367,00 zł. Taka kwota została osiągnięta jednak w wyniku prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Pierwotna kwota zobowiązania podatkowego nie została uiszczona w ustawowych terminach. Spółka w dniu 25 stycznia 2016 r. wystąpiła o rozłożenie na raty zobowiązania podatkowego wskazując, że nie uzyskała jeszcze zapłaty od swoich kontrahentów, następnie wnosiła o ponowne odroczenie terminu płatności wskazując, że zobowiązanie będzie uregulowane, gdy jej kontrahent (Skarżąca) otrzyma zwrot VAT.

Sąd zauważa, że w niniejszej sprawie zapłata zobowiązania podatkowego powstałego u kontrahenta strony skarżącej była uzależniona od uzyskania zwrotu podatku VAT przez stronę skarżącą. Powstałe zobowiązanie nie było zapłacone pomimo tego, że kontrahent Spółki otrzymał część zapłaty. Kontrahent Skarżącej wystąpił o rozłożenie na raty całego zobowiązania podatkowego, także z tytułu transakcji z drugim nabywcą. Zauważyć należy, że Strona sama przyznaje, iż zobowiązanie podatkowe nie zostało zapłacone.

Skarżąca wystąpiła o zwrot podatku, który nie został zapłacony na wcześniejszym etapie przez Spółkę T..

Podobnie w przypadku zapłaty za nabyte prawo ze zgłoszenia znaku towarowego. Skarżąca kwestionuje ustalenie Organu, że Skarżąca nie dochowała terminu zapłaty za nabyte prawo ze zgłoszenia znaku towarowego "T." do Urzędu Patentowego, Strona nie dopełnienia obowiązków wynikających z zawartej transakcji w zakresie uregulowania należności, tymczasem wywodzi z niej korzystne skutki w postaci prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, który de facto nie został uiszczony na wcześniejszym etapie obrotu". Strona twierdzi, że w rzeczywistości w zakresie pozostałej do zapłaty kwoty za nabyte prawo (350.000 zł zostało już zapłacone), termin zapłaty został wydłużony do momentu uzyskania przez Kancelarię zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług, aby zachować zasadę neutralności podatku od towarów i usług oraz wyeliminować bezprawność działania NUS, wobec czego termin do zapłaty pozostałej części kwoty za prawo ze zgłoszenia znaku towarowego do Urzędu Patentowego jeszcze nie upłynął.

Z akt sprawy wynika, że prawidłowo Organ ustalił, iż Skarżąca nie uregulowała zobowiązania wobec kontrahenta w terminach wynikających zarówno z faktury, jak i z umowy. Zobowiązanie to zostało uregulowane dopiero na etapie postępowania Sądowego.

Płatność i cała transakcja była uzależniona od zapłaty podatku przez organ.

Sąd zauważa, że w niniejszej sprawie pierwsza decyzja organu pierwszej instancji została uchylona przez organ drugiej instancji. Nakazano wówczas dokonanie szeregu ustaleń przy ponownym rozpoznaniu sprawy.

Podkreślić należy ponownie, że decyzja ta nie była zaskarżona przez Stronę.

Organ pierwszej instancji wykonywał wytyczne organu drugiej instancji, niezakwestionowane przez Stronę.

Strona, wbrew powyższemu, nie wyjaśniła okoliczności istotnych dla sprawy. Te okoliczności nie zostały wyjaśnione nawet w skardze. Strona stwierdziła, że ujawni je dopiero na rozprawie przeprowadzonej przez Organ drugiej instancji. Uzależniając swoją współpracę z organem w tym zakresie od przeprowadzenia rozprawy.

W niniejszej sprawie, wbrew twierdzeniom Skarżącej, Sąd podzielił stanowisko Organu, że okoliczności, o wyjaśnienie których wzywał Organ były istotne dla sprawy i miały swoje podstawy prawne, gdyż Organ pierwszej instancji wykonywał wytyczne zawarte w decyzji Organu drugiej instancji. Okoliczności, które chciał ustalić Organ miały na celu wykluczenie twierdzenia, że transakcja jest sztuczna.

Wobec braku wyjaśnienia tych okoliczności organ miał podstawy by twierdzić, że okoliczności towarzyszące zawarciu i realizacji zakwestionowanej transakcji wskazują, iż była to konstrukcja sztuczna i mamy tu do czynienia z nadużyciem prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Znamiennym w sprawie jest, że organ wielokrotnie próbował te okoliczności ustalić, chciał przesłuchać Pana D. nie tylko w charakterze świadka, ale i w charakterze strony, kierował zapytania do Skarżącej, jak również do jej kontrahenta. Czynności te okazywały się jednak bezskuteczne.

Organ drugiej instancji stwierdził, że Organ pierwszej instancji, za pomocą dostępnych środków dowodowych winien, w sposób jednoznaczny wyjaśnić, czy sporna faktura VAT została wykorzystana do uzyskania nienależnych korzyści podatkowych. Dokonując powyższych ustaleń należy wziąć pod uwagę całokształt okoliczności towarzyszących spornej transakcji i odtworzyć mechanizm jej zawierania, ponadto należy odtworzyć przebieg transakcji w zakresie obrotu znakiem towarowym T. na jej wcześniejszym etapie. Istotne jest, na jakiej podstawie T. Sp. z o.o. II S.K.A. miała prawo do zgłoszenia ww. znaku towarowego i jaką miał on wartość w chwili nabycia. Na jakiej podstawie znak towarowy T. był wykorzystywany przez ww. spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz od kiedy spółka korzystała ze znaku towarowego. Zasadne jest przesłuchanie D. D. w celu wyjaśnienia okoliczności związanych z wytworzeniem znaku towarowego, w tym przede wszystkim celem ustalenia, jakie poniósł on koszty z tego tytułu (np. koszty grafika). Kolejną kwestią wymagającą ustalenia jest, czy wskazywany przez Stronę cel nabycia znaku towarowego został zrealizowany, tj. czy nastąpiło zespolenie lub też na jakim etapie jest unifikacja podmiotów obsługiwanych przez D. D.. Należy skonfrontować ustalenia faktyczne z wyjaśnieniami stron transakcji w zakresie celowości gospodarczej nabycia prawa do znaku towarowego T.. Należy mieć na uwadze, że podatnik jeszcze przed zawarciem umowy korzystał ze znaku towarowego. Przed firmą T. ze znaku korzystał Pan D. D. w ramach zarządzanych przez niego podmiotów, w tym również w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Stronę. Zasadnym jest ustalenie na jakiej podstawie i pod jakim tytułem prawnym Podatnik korzystał ze znaku towarowego przed nabyciem prawa do jego zgłoszenia. Odnieść się do wniosków dowodowych z dnia 16.12.16 r. (egzekucja, raty), jak również ustosunkować się do argumentacji dotyczącej braku uzyskania przez Strony transakcji korzyści w podatku VAT (k. 225- 219).

W wykonaniu powyższych wytycznych Organ podejmował stosowne czynności celem odtworzenia pełni okoliczności faktycznych sprawy i rzeczywistego przebiegu i celu transakcji. Strona z nim nie współpracowała. Wielokrotnie kierowane wezwania były bezskuteczne i nie przynosiły odpowiedzi na kluczowe pytania.

Pan D. D. stanął na stanowisku, że jako komplementariusz spółki Skarżącej nie może być przesłuchiwany jako świadek, a jedynie jako strona, na co wymagana jest zgodna. Takiej zgody on jednak nie udziela (str. 43).

W dniu 23 maja 2017 r. Pan D. D. jako reprezentant Skarżącej wskazał, że odmówił przesłuchania w charakterze strony. Wskazał jednak, że na wszelkie pytania i wątpliwości organu podatkowego w tym postępowaniu Spółka udzieli odpowiedzi drogą pisemną (s. 55). Analiza akt sprawy wskazuje, że takiej odpowiedzi nie udzielił.

W odniesieniu do odmowy przeprowadzenia rozprawy – Sąd podzielił stanowisko organu. Zauważyć należy, że Pan D. D. miał możliwość zeznawania w sprawie, w charakterze Strony, świadka, mógł też wypowiadać się pisemnie. Nie skorzystał z tego prawa. Kluczowe okoliczności nie zostały wskazane w odwołaniu, ale także i w skardze. Kontrahent Skarżącej przyznał, że twórcą znaku towarowego był Pan D. D., nie wytworzyła go Spółka sprzedająca prawo Skarżącej, dlatego też nie wiadomo jakie koszty zostały poniesione na jego wytworzenie. Z tego znaku korzystały wcześniej inne podmioty: Kancelaria Doradcy Podatkowego D. D., Centrum Księgowe T. Sp. z o.o. Sp. k., T. Sp. z o.o. II S.K.A. Znak ten u kontrahenta Skarżącej nie był ewidencjonowany jako środek trwały, nie był także amortyzowany.

W odniesieniu do zarzutów naruszenia prawa materialnego Sąd podzielił stanowisko Organu. Ustalony stan faktyczny przedmiotowej sprawy upoważniał organy podatkowe do zastosowania art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy o VAT.

Skarżąca twierdzi, że Organ zastosował wadliwą wykładnię, co urzeczywistniło się w ustaleniu, że nie ma ona uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego, gdyż "de facto nie został on uiszczony na wcześniejszym etapie obrotu", podczas gdy przepis art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, nie uzależnia prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego od tego, czy został on zapłacony na wcześniejszym etapie obrotu, wobec czego wadliwa wykładnia Organu podatkowego doprowadziła do bezprawnego pozbawienia Skarżącej prawa do odliczenia podatku a w konsekwencji do braku jego bezpośredniego zwrotu. Zdaniem Skarżącej art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy o VAT w stanie faktycznym sprawy nie mógł znaleźć zastosowania, albowiem sporna czynność prawna umowy sprzedaży prawa do zgłoszenia znaku towarowego nie jest sprzeczna z zasadami współżycia społecznego (art. 58 § 2 k.c.) zaś prawo do odliczenia podatku naliczonego stanowi fundament systemu podatku od wartości dodanej.

Analiza treści zaskarżonej decyzji wskazuje, że powyższe stanowisko jest nieuzasadnione, gdyż Organ, zastosowanie wskazanych przepisów wywodzi z tego, że zgromadzony materiał dowodowy wskazuje, iż sporna transakcja została przeprowadzona w warunkach nadużycia prawa, a jej celem było uzyskanie korzyści podatkowej (str. 24 zaskarżonej decyzji).

Ponadto Strona zarzuca w skardze naruszenie art 86 ust. 10e, ust. 10b pkt 1 i art. 89b ustawy o VAT pomimo tego, że Organ nie wskazał ich stosowania w zaskarżonej decyzji.

Sąd nie podzielił również stanowiska Skarżącej co do naruszenia art. 32 ust. 1 Konstytucji w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez dyskryminację podatkową Strony na tle innych podatników. Sprawa, na którą powołuje się Skarżąca dotyczy innego podmiotu – V. sp. z o.o. sp.k.

Organ biorąc pod uwagę podobieństwa w zawarciu ww. transakcji z transakcją badaną w prowadzonym postępowaniu podatkowym oraz tożsamość zbywcy wystąpił z zapytaniem do Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego w tej sprawie. W odpowiedzi na powyższe stwierdzono, że w toku przeprowadzonych czynności sprawdzających nie stwierdzono nieprawidłowości.

Zdaniem Sądu nie sposób jednak przyjąć, że Organ rozstrzygający w niniejszej sprawie był zwolniony z przeprowadzenia postępowania, dokonania ustaleń i samodzielnych, obiektywnych ocen stwierdzonego stanu faktycznego w kontekście całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie z tego powodu, że inny organ nie stwierdził nieprawidłowości i dokonał zwrotu podatku innemu podmiotowi w podobnej transakcji. Prawidłowo Organ stwierdził, że fakt niezakwestionowania prawidłowości rozliczenia i dokonanie zwrotu VAT przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. dla V. Sp. z o. o. sp.k. nie stanowi podstawy do zwrotu nadpłaty VAT w przedmiotowej sprawie.

Podobnie jeżeli chodzi o stanowisko Skarżącej, że fakt wydania decyzji zmieniającej poprzednią decyzję w ten sposób, że płatność drugiej raty podatku odroczono do dnia 30 września 2016 r. wskazuje, iż Organ od początku monitorował i zaakceptował transakcję zbycia prawa ze zgłoszenia znaku towarowego do Urzędu Patentowego, mając co do niej pełną wiedzę i nie widząc w stosunku do przedmiotowej transakcji jakichkolwiek podstaw do zastosowania art. 58 § 2 k.c., a co za tym idzie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c. ustawy o VAT.

Sąd zauważa, że decyzja wydana w powyższym zakresie ma inny przedmiot. Organ w tym postępowaniu nie badał zasadności prawa do odliczenia podatku wynikającego z zakwestionowanej faktury. Zajmował się on istnieniem podstaw do odroczenia istniejącego zobowiązania podatkowego ciążącego na innym niż Skarżąca podmiocie.

Zmiany stanowiska Sądu w niniejszej sprawie nie może uzasadniać również fakt, że w dniu 2 stycznia 2019 r. Skarżąca dokonała zapłaty na rzecz T. kwoty 2.110.000 zł. Zapłata ta nastąpiła dopiero na etapie postępowania sądowego, dlatego też nie może to spowodować zmiany oceny, iż Skarżąca nie dokonała płatności za swoje zobowiązanie w terminach wynikających z faktury, czy też z umowy.

Z okazanej przy piśmie procesowym z dnia 23 kwietnia 2019 r. kopii protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej w Spółce T. przed dokonaniem zwrotu za III kwartał 2018 r., nie można wywieźć, jak tego oczekuje Skarżąca, że transakcja sprzedaży prawa do zgłoszenia znaku towarowego "T." udokumentowana sporną fakturą była opodatkowana prawidłowo. Z tego dokumentu wynika, że w trakcie kontroli nieprawidłowości nie stwierdzono tylko w stosunku do faktury wykazanej w rejestrze pod poz. nr 1 dot. sprzedaży, której przedmiotem był "Zegarek M.". W stosunku do spornej faktury stwierdzono, że pod poz. 2 ujęto fakturę korygującą wystawioną na rzecz Skarżącej. Faktura ta, według T., została wystawiona, gdyż Organ podatkowy odmówił Skarżącej odliczenia podatku naliczonego wynikającego z korygowanej faktury. Sąd zauważa, że w toku tej kontroli Organ nie dokonał zwrotu oczekiwanego przez T. , tylko dokonał przedłużenia terminu tego zwrotu.

W związku z powyższym brak jest podstaw do uwzględnienia stanowiska Skarżącej.

Sąd nie znalazł, również podstaw do uwzględnienia innych zarzutów skargi, podzielając w tym zakresie stanowisko Organu.

Ze wszystkich powołanych powyżej względów orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 Ppsa.