Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 252/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2022-12-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a
journal: Dz.U. 2021 poz 685
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie sędzia WSA Leszek Kleczkowski sędzia WSA Tomasz Wójcik (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 13 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi A. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 lutego 2022 r. nr 0401-IOV1.4103.36.2021 w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w A. K. określił A. R. (dalej także: Skarżący, Strona) wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września 2013 r. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, organ pierwszej instancji zakwestionował Skarżącemu prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach VAT, na których jako ich wystawcy figurują firmy: "V. " Sp. z o.o. na łączną wartość netto: 399.485,00 zł, VAT: 91.881,55 zł - wykazujących nabycie anod cynkowych, lakieru wodorozcieńczalnego i farb proszkowych oraz "G. " Sp.k. na łączną wartość netto 213.062,00 zł, \/AT 49.004,26 zł - wykazujących nabycie anod cynkowych, lakieru wodorozcieńczalnego, farby proszkowej.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu pierwszej instancji, pismem z dnia [...] sierpnia 2021 r. Skarżący złożył odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i stwierdzenie przedawnienia zobowiązań podatkowych za miesiące od stycznia do września 2013 r. z dniem [...] grudnia 2018 r.

Decyzją z dnia [...] lutego 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją. W tym zakresie podał, że zaskarżona decyzja organu pierwszej instancji dotyczy miesięcy od stycznia do września 2013 r. Zgodnie natomiast z ogólną zasadą wyrażoną w art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września 2013 r. uległoby przedawnieniu z upływem [...] grudnia 2018 r. W ocenie organu, w sprawie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązania, o czym Skarżący został skutecznie zawiadomiony, pismem z [...] maja 2018 r. W przedmiotowym zawiadomieniu Naczelnik Urzędu Skarbowego w A. K. poinformował Skarżącego o wszczęciu z dniem [...] lipca 2013 r. postępowania przygotowawczego nadzorowanego przez Prokuraturę Okręgową w [...] w sprawie o popełnienie czynu zabronionego, wynikającego z ustawy z 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy, którego podejrzenie popełnienia wiąże się z niewykonaniem zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2011 r. W zawiadomieniu wskazano także na wystąpienie z dniem [...] lipca 2013 r. przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacja podatkowa, skutkującej zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2013 r. Jednocześnie organ odwoławczy zaznaczył, iż [...] grudnia 2016 r. przedstawiono Skarżącemu zarzuty dotyczące 2010 r. i 2012 r., a [...] czerwca 2021 r. dodatkowo 2011 r. i 2013 r.

Przechodząc do meritum sprawy organ odwoławczy wskazał, że na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, tj. dokumentacji przedstawionej przez Skarżącego, jego zeznań i zeznań świadków, informacji i dokumentów zgromadzonych przez organy podatkowe właściwe miejscowo ze względu na miejsce siedziby kontrahentów Skarżącego oraz Prokuraturę Okręgową w [...] stwierdzono, że w okresie objętym zaskarżoną decyzją podmioty "V." Sp. z o.o. oraz "G." Spółka komandytowa faktycznie nie prowadziły działalności gospodarczej, a faktury wystawione przez te podmioty na rzecz Skarżącego w poszczególnych miesiącach 2013 r. na łączną kwotę netto: 612.547,00 zł i VAT 140.885,81 zł, to faktury, które nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji (zdarzeń gospodarczych) pomiędzy wskazanymi w treści faktur podmiotami i tym samym nie mogą stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego w nich wykazanego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że w toku przeprowadzonego postępowania dowodowego ustalono, iż "\/[...]" Sp. z o.o. i "G." Spółka komandytowa charakteryzowały się cechami, które bezsprzecznie świadczą o fikcyjności prowadzonych przez nie działalności gospodarczej, co wskazuje na nierzetelny charakter transakcji, których stroną miała być firma Skarżącego, tj.:

- brak znamion prowadzenia działalności gospodarczej pod adresem wskazanym jako wcześniejsza siedziba i miejsce prowadzenia działalności "V." Sp. z o.o., tj. ul. [...], [...] P.,

- pod wskazanym wyżej adresem znajduje się nieruchomość, na której działalność prowadzi inny podmiot, brak szyldów z nazwą Spółki "V.", jak również innych oznaczeń wskazujących na fakt prowadzenia przez "V." Sp. z o.o. działalności gospodarczej,

- brak zaplecza osobowego służącego prowadzeniu działalności gospodarczej spółek "V." Sp. z o.o. i "G." Sp.k.,

- brak zaplecza logistycznego służącego prowadzeniu działalności gospodarczej, magazynów, palet, specjalistycznego sprzętu umożliwiającego przechowywanie i dystrybucję towarów,

- brak magazynów własnych, brak informacji o zawartych umowach z magazynami zewnętrznymi, brak informacji o posiadanych przez Spółki majątku trwałym, brak informacji o posiadanym zapleczu transportowym,

- nie stwierdzono innych miejsc prowadzenia działalności gospodarczej wskazanych podmiotów,

- brak dokumentacji finansowo-księgowej w postaci ksiąg, ewidencji, dokumentów nabycia towarów wykazywanych potem na fakturach jako przedmiot dostaw, faktur sprzedaży, rejestrów prowadzonych dla celów rozliczenia podatku od towarów i usług, wyciągów bankowych, dokumentów potwierdzających wydatki związane z zakresem i rodzajem prowadzonej działalności,

- brak dokumentów potwierdzających zawarcie i realizację transakcji, w tym umów, zamówień,

- unikanie, a następnie brak kontaktu przez spółkę "V." Sp. z o.o. z organami podatkowymi,

- Prezes zarządu Spółki A. B., to osoba nadużywająca alkoholu, wielokrotnie podpisująca czyste kartki, nie prowadząca żadnej działalności. Z zeznań A. B. wynikało, iż spółka istniała, aby tylko wystawiać faktury,

- A. B. po okazaniu faktur VAT wystawionych przez "V." Sp. z o.o. na rzecz Z.U.H. "G. " A. R. na zakup m.in. anody cynkowej, lakieru, farby, wanny, agregatu urządzenia do galwanizacji zeznał, iż nie zna Skarżącego ani prowadzonej przez niego firmy. Na okazanych fakturach nie ma pisma Prezesa ani jego podpisów, nikomu nie zlecał występowania w imieniu "\/[...]" Sp. z o.o.,

- udział A. B. w podobnym procederze w latach wcześniejszych,

- decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w A. K. włączone do akt postępowania podatkowego postanowieniem z [...] września 2019 r. nr [...],

- Numer Identyfikacji Podatkowej wskazany na fakturach \/AT G. Spółki komandytowej należał do osoby fizycznej - G. B., - zgodnie z zeznaniami komplementariusza "G."' Spółka komandytowa - G. B. - spółka w 2013 r. była zawieszona i nie wykonywała działalności gospodarczej oraz nie wystawiała żadnych faktur,

- dokumenty dotyczące "G." Spółka komandytowa, w tym dowody wpłat i faktury VAT zostały zabezpieczone w wyniku przeszukania u J. P.,

- w okresie objętym kontrolą podmioty "V." Sp. z o.o. i "G." Spółka komandytowa nie wykonywały odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.) – dalej: "u.p.t.u.",

- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 4 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 121/14, z którego wynika, iż już w 2007 r. Skarżący świadomie wykorzystywał do celów oszukańczych faktury \/AT, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych, i które wystawiał J. P..

Reasumując, zdaniem organu, skoro zakwestionowane faktury wystawione przez firmy G. Sp.k. i V. Sp. z o.o. na rzecz Skarżącego nie dokumentują żadnych rzeczywistych transakcji gospodarczych, nie dają one podstawy do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. i nie ma jakichkolwiek przesłanek do uznania, że podatnik w takiej sytuacji może korzystać z tzw. domniemania "dobrej wiary", gdyż rzetelny i staranny nabywca nie powinien przyjmować faktur, mając świadomość, że nie dokumentują one rzeczywistych transakcji, i w oparciu o nie dokonywać odliczenia podatku.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie organu odwoławczego, prawidłowe jest stanowisko organu pierwszej instancji, iż Skarżący świadomie wykazał transakcje nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w celu bezpodstawnego obniżenia podatku należnego, zatem utracił prawo do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur. Tym samym ewidencjonując podatek naliczony wynikający z przedmiotowych faktur VAT w rejestrach nabyć i dokonując jego bezpodstawnego odliczenia w deklaracji VAT-7 zawyżył podatek naliczony w miesiącach od stycznia do września 2013 r. o łączną kwotę 140.885,81 zł.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej za zasadne uznał również ustalenia w zakresie zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w rejestrze zakupów VAT za kwiecień 2013 r. pod poz. 91 - faktura VAT nr [...] z [...] kwietnia 2013 r., wystawiona przez T. S.A. na kwotę netto: 361,00 zł i podatek VAT: 79,12 zł., z uwagi na nieprzedłożenie przedmiotowej faktury \/AT.

Skarżący nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, wnosząc o jego uchylenie w całości i stwierdzenie przedawnienia zobowiązań podatkowych z dniem [...] grudnia 2018 r.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1) art. 120 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady legalizmu i zasady zaufania do organów podatkowych, przejawiające się:

- oparciem decyzji o swobodne, nieudowodnione przypuszczenia organu podatkowego.

- niezastosowaniem się do wytycznych zawartych w wiążącym organy podatkowe orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") i w konsekwencji postawieniem błędnych tez w zakresie kwalifikacji prawnej dokonanych przez "Spółkę" transakcji gospodarczych;

2) art. 121 § 1 w zw. art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania podatnika do organów podatkowych oraz wydanie rozstrzygnięcia sprzecznego z zasadą przekonywania, na skutek:

- wykreowania nieprawdziwego wizerunku Skarżącego, jako podmiotu nierzetelnego, uczestniczącego w dokumentowaniu fikcyjnych czynności i dążącego do bliżej nieokreślonej, rzekomej korzyści podatkowej, w sytuacji gdy prawidłowa ocena podjętych przez niego działań w zakresie nawiązania oraz kontynuowania współpracy gospodarczej z kontrahentami prowadzi do wniosku, że Skarżący działał w sposób standardowy na rynku oraz w zaufaniu do organów podatkowych,

- braku przedstawienia zasadnych przesłanek, jakimi organ podatkowy kierował się wydając skarżoną decyzję,

3) art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 188 oraz art 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego, a tym samym błędne ustalenie stanu faktycznego badanej sprawy oraz przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego, w szczególności polegające na:

- braku udowodnienia, iż faktury zakupowe od Spółki z o.o. "V." i Spółki komandytowej G. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tj. transakcji nabycia i dostawy wymienionych w nich towarów,

- oparciu skarżonej decyzji nie na podstawie dowodów, lecz na podstawie niepoddających się weryfikacji, co do prawdziwości wątpliwości, podejrzeń i ocen organu, - braku wskazania, na czym miało polegać rzekomo stwierdzone oszustwo podatkowe, popełnione rzekomo przy świadomym udziale podatnika;

4) art. 123 § 1 w zw. z art. 194 § 1 oraz art. 180 § 1 i art. 181 Ordynacji podatkowej poprzez:

- naruszenie zasady czynnego udziału Skarżącego w postępowaniu podatkowym, przejawiające się oparciem rozstrzygnięcia o dowody zebrane przez inne organy podatkowe i niepodatkowe (w tym Naczelnika Urzędu Skarbowego [...], Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., CBŚ Policji w [...]i i inne) w sprawach dotyczących innych niż Skarżący podmiotów, bez zapewnienia Skarżącemu możliwości czynnego udziału w toku ich gromadzenia, naruszając tym samym zasady wynikające z orzecznictwa TSUE, w tym z orzeczenia z 16 października 2019 r. zapadłego w sprawie C-189/18 oraz z 4 czerwca 2020 r. zapadłego w sprawie C- 430/19,

- błędne uznanie, że włączenie do akt przedmiotowej sprawy dokumentów, w tym decyzji lub ich wyciągu (Naczelnika Urzędu Skarbowego [...]) i pism Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. - wydanych w toku sprawy prowadzonej wobec kontrahentów (G. Sp.k.; V. Sp. z o.o.) autonomicznej oceny i tym samym potwierdzenia inkorporowanych do akt sprawy ustaleń;

- uznanie; że dostawca Skarżącego nie był rzeczywistym dostawcą towarów na rzecz podatnika; w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w sprawach niedotyczących w sposób bezpośredni podatnika;

5) art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia decyzji z [...] sierpnia 2021 r., uniemożliwiającego Skarżącemu prawidłowe zapoznanie się z motywami podjętego względem niego rozstrzygnięcia;

6) art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej i orzekanie o zobowiązaniach podatkowych; które uległy przedawnieniu z [...] grudnia 2016 r. i błędne przyjęcie, że umorzenie dochodzenia przez Prokuraturę Okręgową w [...] [...] września 2021 r. nie niweczy skutków zawieszenia biegu terminu przedawnienia;

7) art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, iż wszczęte przez Prokuraturę w [...] [...] lipca 2013 r. śledztwo przeciwko V. Sp. z o.o. i G. Sp.k.; przed wszczęciem i przeprowadzeniem jakichkolwiek czynności sprawdzających i kontrolnych przez Naczelnika US w A. K. u Skarżącego skutkowało zawieszeniem biegu terminu przedawnienia nieokreślonych i nieznanych organowi podatkowemu zobowiązań podatkowych u Podatnika;

8) art. 86 ust. 1 w zw. z ust 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. w zw. z art. 167 i 168 lit. a i art 178 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej poprzez niewłaściwe niezastosowanie, z uwagi na bezpodstawne zakwestionowanie prawa Skarżącego do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z kwestionowanych faktur \/AT zakupowych;

9) art. 88 ust 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. poprzez niewłaściwe zastosowanie z uwagi na bezpodstawne i wadliwe uznanie, jakoby kwestionowane w sprawie czynności opodatkowane dokonane przez podatnika - uprawniające do odliczenia podatku naliczonego - stanowiły czynności fikcyjne, podczas gdy z materiału dowodowego jednoznacznie wynika fakt rzeczywistego ich dokonania.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a–c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) – dalej: jako "p.p.s.a." – lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Na wstępie należy podać, że sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 ze zm., dalej: "ustawa COVID-19"). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodniczący Wydziału zarządzeniem z dnia [...] grudnia 2022 r. skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w dniu [...] grudnia 2022 r. (k. 81 akt sądowych). Wcześniej Skarżący został poinformowany także o dostępie do informacji o sprawie w wykazie spraw sądowych e-Wokanda pod wskazanym adresem internetowym oraz o możliwości wypowiedzenia się w sprawie w terminie 10 dni od dnia doręczenia pisma.

Sąd rozpoznający sprawę w pełni podziela i przyjmuje za podstawę dalszych rozważań ustalenia faktyczne poczynione przez Dyrektora oraz dokonaną przez ten organ ocenę prawną ustalonego stanu faktycznego.

Sąd rozpoznający sprawę w pełni podziela i przyjmuje za podstawę dalszych rozważań ustalenia faktyczne poczynione przez Dyrektora oraz dokonaną przez ten organ ocenę prawną ustalonego stanu faktycznego.

Wskazać należy, że Skarżący w 2013 r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą Zakład Usługowo-Handlowy "GA." A. R., której przedmiotem była obróbka metali i nakładanie powłok na metale.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zasadność prawa Skarżącego do obniżenia należnego podatku od towarów i usług wykazanego zakwestionowanych w toku postępowania fakturach VAT wystawionych przez "V." Sp. z o.o. w P. oraz "G. Sp.k. [...]

W rozpatrywanej sprawie dokonana przez organ podatkowy analiza zgromadzonego materiału dowodowego doprowadziła do ustalenia, że faktury zakupu towarów od powyższych spółek nie dokumentują rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych. Skarżący, kwestionując ustalenia organu zawarte w zaskarżonej decyzji twierdzi, że nabywał usługi i towary od kontrahentów i dokonał rzeczywistych czynności gospodarczych. Uważa także, że zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. uległo przedawnieniu.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zasadniczej kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego jako objętej najdalej idącymi zarzutami skargi.

Autor skargi stoi na stanowisku, że w sprawie nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, lecz zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. będące przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie uległy przedawnieniu z końcem roku 2018, zatem decyzje organów obu instancji zostały wydane po upływie terminu przedawnienia. Organ z kolei twierdzi, że termin przedawnienia był zawieszony od [...] lipca 2013 r. na skutek wszczęcia postępowania karnego – postępowania przygotowawczego nadzorowanego przez Prokuraturę Okręgową w [...].

Rację w tym sporze należy przyznać organowi. W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że sporne zobowiązanie podatkowe zaliczane jest do kategorii zobowiązań powstających z mocy prawa, tj. z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (por. art. 21 § 1 pkt 1 oraz § 3 Ordynacji podatkowej). W tym przypadku kwota należności na rzecz budżetu państwa konkretyzuje się z mocy prawa z dniem zaistnienia określonego zdarzenia, niezależnie od wiedzy zainteresowanych podmiotów. Zgodnie z treścią art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Należy zarazem zgodzić się z organem, że do zaistnienia skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej tj. zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w sytuacji istnienia podejrzenia popełnienia przestępstwa związanego z niewykonaniem zobowiązania podatkowego, wystarcza wszczęcie postępowania w sprawie (in rem). Eksponowany przez Stronę brak przedstawienia zarzutów Skarżącemu na wstępnym etapie postępowania przygotowawczego pozostaje bez znaczenia dla oceny, czy nastąpił skutek w postaci zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Należy nadmienić, że zarzuty później zostały Skarżącemu postawione. Sąd podziela przy tym prezentowany w orzecznictwie pogląd, że sposób zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie ma znaczenia dla oceny, czy doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia (por. wyrok NSA w wyroku z 23 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 329/17, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl – podobnie jak pozostałe wyroki sądów administracyjnych powołane w dalszej części uzasadnienia). W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 70 § 7 pkt 1 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się lub biegnie dalej po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, co w niniejszej sprawie nastąpiło po wydaniu postanowienia z [...] września 2021 roku o częściowym (wobec Skarżącego) umorzeniu przedmiotowego śledztwa [...] wobec braku ustawowych znamion czynu zabronionego. Z treści ww. postanowienia wynika, że w prowadzonej działalności gospodarczej pod firmą Zakład Usługowo-Handlowy "GA" w przedmiotowym okresie Skarżący posłużył się nierzetelnymi fakturami wystawionymi przez ww. podmioty, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, co najmniej pod względem podmiotowym, to jednak brak jest kategorycznych dowodów, że zrobił to ze świadomością ich nierzetelności, z zamiarem popełnienia przestępstw karnoskarbowych. Postanowienie to jest prawomocne (por. t. 15, k. 54-88 akt admin.). Zatem od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się wskazanego postanowienia termin przedawnienia biegnie dalej dla zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do września 2013 r.

Zdaniem Sądu nie ma choćby potencjalnych podstaw do przypuszczeń, że w niniejszej sprawie miało miejsce instrumentalne wszczęcie postępowania karnego – a to z tego przede wszystkim powodu, że to nie organy podatkowe je zainicjowały. Z pisma Prokuratury z dnia [...] lipca 2016 r. wynika, iż Prokuratura Okręgowa w [...] Wydział II do spraw Przestępczości Gospodarczej nadzoruje śledztwo w sprawie o sygn. akt [...], prowadzone przez funkcjonariuszy Zarządu w [...] Centralnego Biura Śledczego P. (CBŚP) dotyczące czynów opisanych w art. 54 § 1 Kodeksu karnego skarbowego (dalej: "k.k.s."), art. 56 § 1 k.k.s. i art. 62 § 2 k.k.s. Z natury rzeczy Prokuratura i CBŚP pozostają poza kręgiem podmiotów, które mogłyby być zainteresowane wydłużeniem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Zdaniem Sądu Skarżącego prawidłowo zawiadomiono też o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, z których niewykonaniem wiązało się podejrzenie popełnienia przestępstwa. Prokuratura Okręgowa w [...] Wydział II do spraw Przestępczości Gospodarczej pismem z dnia [...] lipca 2016 r., sygn. akt [...], poinformowała organ, iż w dniu [...] lutego 2012 r. wszczęto śledztwo za 2010 r., które następnie [...] lipca 2013 r. ze względu na łączność podmiotową i przedmiotową rozszerzono o 2011 r., 2012 r. i 2013 r., które dotyczy czynów z art. 54 § 1, art. 56 § 1 i art. 62 § 2 k.k.s. i obejmuje m.in. uchylanie się od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz uchylanie się od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, wystawianie nierzetelnych faktur VAT, dotyczące m.in. spółek "R. " i "V.", współpracujących m.in. z Zakładem Usługowo-Handlowym "GA", na rzecz którego ww. firmy wystawiały faktury VAT w 2010 i 2012 r. Bezpośredni impuls do skierowania do Skarżącego stosownego zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych stanowiło dla organu pismo z dnia [...] września 2016 r., sygn. akt [...], w którym Prokuratura Okręgowa w [...] poinformowała, iż w dniu 8 sierpnia Bank [...] [...] S.A. przekazał historię rachunku "V." Sp. z o.o., gdzie jako wpłacający z tytułu wystawionych faktur VAT w 2010 r. i 2012 r. był Zakład Usługowo Handlowy "GA'", NIP: [...]. Dalej podano, iż "Z uwagi na uzasadnione podejrzenie, iż ujawnione przelewy dotyczą faktur VAT nie odzwierciedlających faktycznych zdarzeń gospodarczych oraz mogą nosić znamiona podrobienia, z dniem [...] lipca 2013 r. ze względu na łączność podmiotową i przedmiotową Zakład Usługowo-Handlowy "GA" objęto prowadzonym postępowaniem przygotowawczym I Ds. [...] a obecnie [...]". Z powyższego pisma Prokuratury jednoznacznie wynika, iż z dniem [...] lipca 2013 r. firmę Skarżącego tj. Zakład Usługowo-Handlowy "GA" objęto prowadzonym postępowaniem przygotowawczym 1 Ds. [...] (obecnie [...] w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 r. Organ wystosował do Skarżącego zawiadomienie w trybie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej dnia [...] maja 2018 r. (por. tom 11, k. 2864-2865 akt admin.). Zostało ono skutecznie doręczone. W zawiadomieniu tym Naczelnik Urzędu Skarbowego w A. K. zawiadomił Skarżącego o wszczęciu z dniem [...] lipca 2013 r. postępowania przygotowawczego nadzorowanego przez Prokuraturę Okręgową w [...] w sprawie o popełnienie czynu zabronionego, wynikającego z ustawy z dnia 10 września 1999 r. - Kodeks kamy skarbowy, którego podejrzenie popełnienia wiąże się z niewykonaniem przez Skarżącego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za kolejne miesiące od stycznia do grudnia 2013 r. W zawiadomieniu wskazano na wystąpienie z dniem [...] lipca 2013 r. przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej skutkującej zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za powyższe okresy rozliczeniowe 2013 r. Sąd przyznaje rację organowi, że z treści art. 70c Ordynacji podatkowej nie wynika, aby niezbędnym elementem zawiadomienia, gwarantującym jego skuteczność było zawarcie kwalifikacji prawnej czynów, jakie zarzucane są podatnikowi.

Odnosząc się z kolei do kwestii przedawnienia karalności czynów zabronionych, wskazać należy, iż art. 44 § 1 k.k.s. stanowi, iż karalność przestępstwa skarbowego ustaje, jeżeli od czasu jego popełnienia upłynęło:

1) 5 lat - gdy czyn stanowi przestępstwo skarbowe zagrożone karą grzywny, karą ograniczenia wolności lub karą pozbawienia wolności nieprzekraczającą 3 lat;

2) 10 lat - gdy czyn stanowi przestępstwo skarbowe zagrożone karą pozbawienia wolności przekraczającą 3 lata.

Zgodnie z art. 44 § 2 k.k.s. - karalność przestępstwa skarbowego polegającego na uszczupleniu lub narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej ustaje także wówczas, gdy nastąpiło przedawnienie tej należności. Z kolei, w myśl art. 44 § 3 k.k.s. w wypadkach przewidzianych w § 1 lub § 2 bieg przedawnienia przestępstwa skarbowego polegającego na uszczupleniu lub narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej rozpoczyna się z końcem roku, w którym upłynął termin płatności tej należności. Jeżeli w okresie przewidzianym w § 1 lub § 2 wszczęto postępowanie przeciwko sprawcy, karalność popełnionego przez niego przestępstwa skarbowego określonego w § 1 pkt 1 ustaje z upływem 5 lat, a przestępstwa skarbowego określonego w § 1 pkt 2 - z upływem 10 lat od zakończenia tego okresu, o czym stanowi art. 44 § 5 k.k.s. Wskazać także należy, że jeżeli k.k.s. nie stanowi inaczej, kara pozbawienia wolności trwa najkrócej 5 dni, najdłużej - 5 lat (art. 27 § 1 k.k.s.). W konsekwencji, przestępstwami skarbowymi zagrożonymi karą pozbawienia wolności przekraczającą 3 lata są te spośród przestępstw skarbowych określonych przepisami art. 54-111 k.k.s., dla których ustawodawca określił zagrożenie karą pozbawienia wolności bez określenia czasowego. Dotyczy to m.in. przestępstw skarbowych wynikających z art. 54 § 1 k.k.s., art. 56 § 1 k.k.s. oraz art. 62 § 2 k.k.s., które zagrożone są karą pozbawienia wolności przekraczającą 3 lata, gdyż ze względu na brzmienie art. 27 § 1 k.k.s. może za nie zostać orzeczona kara pozbawienia wolności w wysokości 5 lat. Biorąc powyższe pod uwagę, w przypadku przestępstw skarbowych, o których mowa w art. 54 § 1 k.k.s., art. 56 § 1 k.k.s. oraz art. 62 § 2 k.k.s. (tj. czynów, co do których prowadzone było postępowanie przygotowawcze) karalność ich popełnienia ustaje, co do zasady, dopiero, gdy od czasu ich popełnienia upłynie 10 lat (art. 44 § 1 pkt 2 k.k.s.). Tym samym karalność ww. czynów zabronionych - wbrew stanowisku Skarżącego - nie ustała z dniem [...] grudnia 2018 r. Zatem Sąd za chybiony uznaje zarzut skargi o naruszeniu art. 70 § 1 oraz art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zakresie wystąpienia okoliczności skutkujących przedawnieniem zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września 2013 r. Wbrew twierdzeniom Skarżącego, wystąpiła przesłanka powodująca zawieszenie biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania wyszczególniona w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za przedmiotowy okres został zawieszony, zaś przedmiotowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września 2013 r nie uległo przedawnieniu.

Przechodząc do meritum sprawy wskazać należy, iż przedmiotem sporu było prawo do odliczenia przez Skarżącego naliczonego podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września 2013 roku z tytułu zakupu towarów na podstawie nierzetelnych faktur. Zasadnicze znaczenie dla oceny sprawy miało ustalenie, czy zakwestionowane transakcje zakupu towarów, udokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez firmę "V." Sp. z o.o. i "G." G. [...] Sp.k. na rzecz Skarżącego, które przyjęto do rozliczenia podatku od towarów i usług w powołanym okresie w rzeczywistości miały miejsce. Wbrew twierdzeniom Skarżącego, stanowisko organów nie jest oparte na nieudowodnionych przypuszczeniach, lecz logicznie wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego i prawidłowego zastosowania właściwych przepisów prawa materialnego.

Skarżący mimo wielokrotnych wezwań organu pierwszej instancji nie przedłożył dokumentacji podatkowej niezbędnej do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy objęte prowadzonym postępowaniem. Pomimo skutecznego doręczenia wystosowanych wezwań – nie przedłożono żądanej dokumentacji, co w konsekwencji skutkowało nałożeniem na Skarżącego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w A. K. kary porządkowej. Bez wątpienia nie miał on woli współpracy z organami podatkowymi, nie przedłożył żadnych dowodów mogących poprzeć formułowane zarzuty.

W odniesieniu do spółki "V." zasadnie przyjęto, że nie była ona dostawcą zafakturowanych towarów na rzecz Skarżącego. To, że "V." nie zbyła i nie mogła zbyć na rzecz Skarżącego towarów ujętych w spornych fakturach, jest dla Sądu oczywiste w świetle zgromadzonego przez organy materiału dowodowego. Organ obszernie i przekonująco uzasadnia swoje stanowisko. Wystarczy tu przywołać najważniejsze fakty, takie jak w szczególności to, że spółka nie prowadziła żadnej działalności i nie okazała żadnej dokumentacji, a pełniący funkcję Prezesa Zarządu "V." pełnił A. M. B., będący również całościowym udziałowcem tej spółki, był w istocie "słupem". Przede wszystkim, nie miał prawa pełnić funkcji członka zarządu spółki. Z załączonego do pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] października 2018 r. stanu sprawy z dnia [...] listopada 2017 r. wynika, iż A. B. z uwagi na karalność nie miał prawa obejmować funkcji Prezesa zarządu "V." Sp. z o.o. Zarówno w momencie złożenia wniosku o wpis – [...] marca 2011 r., jak i na dzień dokonania przedmiotowego wpisu - [...] czerwca 2011 r., A. B. nie minął 5-letni zakaz pełnienia funkcji członka zarządu w spółce z o.o. Poza upoważnieniem do przeprowadzenia kontroli A. B. nie odbierał żadnej korespondencji kierowanej zarówno na adres spółki, jak i na jego adres zamieszkania. Wezwanie skierowane do A. B. celem jego przesłuchania w charakterze Strony, nie zostało odebrane. Z informacji uzyskanych od rodziny A. B. wynikało, iż jest on prawdopodobnie osobą bezdomną (stan sprawy z dnia [...] listopada 2017 r., będący załącznikiem do pisma z dnia [...] października 2018 r.).

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. przeprowadził kontrolę podatkową w "V." Spółce z o.o. w zakresie prawidłowości obliczania podatku od towarów i usług za okres od [...] kwietnia 2011 r. do [...] maja 2012 r. Spółka "V." nie okazała żadnych dokumentów księgowych bądź ich duplikatów w postaci faktur zakupu, faktur sprzedaży, rejestrów prowadzonych dla celów rozliczenia podatku od towarów i usług, wyciągów bankowych ani też żadnych umów zawartych z kontrahentami, a zgromadzony w toku kontroli podatkowej materiał dowodowy pochodził od innych organów podatkowych oraz został przekazany przez Centralne Biuro Śledcze P.. Z protokołu wskazanej kontroli podatkowej wynika, iż w dniu [...] lipca 2012 r. pracownicy Urzędu Skarbowego w P. udali się do siedziby Spółki, tj. ul. [...], [...] P. celem przeprowadzenia oględzin, jednakże pod wskazanym adresem nikogo nie zastano. Stwierdzono brak oznak prowadzenia przez "V." działalności gospodarczej. Na dzień zakończenia kontroli Spółka posiadała siedzibę pod adresem ul. [...] lok. 10 w P., tj. lokal o powierzchni łącznej 10 m2. Z protokołu kontroli wynika również, iż z przekazanego w dniu [...] marca 2013 r. Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w P. pisma z dnia [...] października 2012 r. - zarządca powyżej wskazanej nieruchomości wypowiedział Spółce umowę najmu, w związku z opóźnieniem z zapłatą czynszu za okres dłuższy niż 60 dni. Pod wskazanym wyżej adresem wynajmowane było jedynie pomieszczenie, do którego dostarczano korespondencję. W wyniku przeprowadzonej kontroli ustalono, iż Spółka nie posiadała własnych magazynów, nie zatrudniała pracowników, ponadto nie wskazała źródła pochodzenia rzekomych nabyć towarów, a jedynym sposobem płatności wskazywanym na fakturach była płatność gotówkowa pomiędzy rzekomymi kontrahentami.

Sąd za uzasadnioną w tej sytuacji uznaje konkluzję organów, że z kontroli podatkowej prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. wynika, iż "V." Sp. z o.o. w rzeczywistości nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej, a działalność Spółki ograniczała się wyłącznie do wystawiania tzw. "pustych" faktur VAT, natomiast zgłoszone adresy służyły jedynie do celów rejestracyjnych Spółki. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. nie wszczął postępowania podatkowego wobec podmiotu "V." Sp. z o.o. z uwagi na brak organu statutowego Spółki. Ustanowiony przez Sąd Rejonowy dla [...] - Śródmieścia kurator spółki - Pan H. L. podjął działania celem powołania zarządu "V." Sp. z o.o. Z uwagi na brak kontaktu z jedynym wspólnikiem spółki - A. B., kurator [...] marca 2016 r. złożył do Sądu Rejonowego [...] w [...] Wydziału Krajowego Rejestru Sądowego wniosek o rozwiązanie "V." Sp. z o.o. Rozwiązanie Spółki bez przeprowadzenia likwidacji nastąpiło na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego [...] w [...] z dnia [...] listopada 2017 r. Spółka została wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego w dniu [...] marca 2018 r. (uprawomocnienie wykreślenia [...] lipca 2018 r.).

Wprawdzie protokół kontroli podatkowej nie stanowi rozstrzygnięcia w sprawie, mogąc stanowić jeden z dowodów w postępowaniu podatkowym, niemniej jednak w protokole tym przedstawiono okoliczności, które jednoznacznie wskazują na nieprowadzenie faktycznej działalności gospodarczej przez "V." Sp. z o.o. Jakkolwiek protokół kontroli dotyczył innych okresów rozliczeniowych, niż objęte postępowaniem w niniejszej sprawie, jednakże ustalenia w nim poczynione zwłaszcza co do funkcjonowania spółki "V." nie wykluczają wykorzystania ich w tym zakresie w rozpoznawanej sprawie. Jednocześnie bezzasadny jest zarzut, że organ w postępowaniu dotyczącym Skarżącego oparł się na materiałach z innych postępowań. Skoro spółka nie posiadała ani żadnej dokumentacji, ani nie było można nawiązać kontaktu z jakąkolwiek reprezentującą ją osobą, to organ zasadnie sięgnął do takich materiałów, do jakich udało mu się uzyskać dostęp. Pochodziły one od organów P. i innych organów podatkowych. Materiały te prawidłowo zostały włączone do materiału dowodowego niniejszej sprawy. Skoro A. B. nie odebrał wezwania Naczelnika Urzędu Skarbowego w A. K. z dnia [...] kwietnia 2019 r. do osobistego stawiennictwa celem złożenia zeznań w charakterze świadka, organ pierwszej instancji zasadnie postanowieniem z dnia [...] września 2019 r. włączył wyciąg z protokołu przesłuchania w charakterze świadka A. B. przeprowadzonego w ramach pomocy prawnej przez pracowników Urzędu Skarbowego w A. K. w dniu [...] sierpnia 2017 r. na zlecenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., zawierającego informację na temat pełnienia przez A. B. funkcji Prezesa w "V." Sp. z o.o. Organy w niniejszej sprawie obszernie cytują te zeznania w decyzjach, gdyż rzucają one światło na sposób funkcjonowania spółki "V." oraz rolę A. B.. A. B. zeznał, iż był Prezesem "V." Sp. z o.o., pełnienie powyższej funkcji zaproponował świadkowi Z. B. z [...]. Z zeznań A. B. wynika, iż umowa spółki została zawarta u notariusza na ul. [...] w [...], a świadek nie zapoznał się z jej treścią. Po jej podpisaniu Z. B. odwiózł świadka na dworzec i dał mu parę groszy. A. B. nie pamiętał w jakim okresie to było, w 2009 czy w 2010 roku, nie wiedział, czym zajmowała się "V." Sp. z o.o., gdyż nie posiadał dostępu do tego typu informacji, nie posiadał także informacji, czy w Spółce "V." zatrudnieni byli pracownicy, nie znał szczegółów transakcji zawieranych przez Spółkę oraz nigdy nie brał udziału w żadnym zleceniu. A. B. zeznał, iż podpisywał puste kartki papieru lub niewypełnione druki faktur, a wszystkim zajmował się Z. B.. Z zeznań wynika, iż Z. B. odbierał także pieniądze wypłacane przez A. B. z banków i zawsze dawał mu pieniądze po 200 zł. Zeznał również, iż jest nałogowym alkoholikiem i został wykorzystany w oszukańczym procederze.

Z akt sprawy wynika, iż podczas przesłuchań podejrzanego, przeprowadzonych przez pracowników Centralnego Biura Śledczego P. w [...] w sprawie o sygnaturze [...], w dniach [...] września 2016 r. i [...] września 2016 r. A. B. zeznał, że jego zdaniem "V." Sp. z o.o. istniała tylko, aby faktury wystawiać. Świadek nie posiadał wiedzy o prowadzeniu działalności przez Spółkę. Ponadto zgodnie z oświadczeniem A. B., nie dysponował on wykonaną na jego nazwisko pieczątką, gdyż posiadał ją Z. B., który po przystawieniu tej pieczątki na czystej kartce, przedkładał ją A. B. do złożenia podpisu. Świadek do protokołu przesłuchania po okazaniu faktur VAT wystawionych na rzecz ZUH "GA" A. R. na zakup anody cynkowej, lakieru, farby, wanny, agregatu - urządzenia do galwanizacji (faktury z parafami, część z nich wypisana odręcznie) zeznał, iż nie zna Skarżącego ani jego firmy pod nazwą "GA" widniejącej jako nabywca na przedstawionych mu fakturach VAT. Ponadto wskazał, że nigdy nie handlował takimi rzeczami, jakie zostały wskazane na fakturach. Zgodnie z oświadczeniem świadka nie miał on o tym pojęcia i nikomu nie zlecał występowania w imieniu podmiotu "V." Sp. z o.o.

Zdaniem Sądu ustalenia organów co do nieprowadzenia rzeczywistej działalności przez spółkę "V." nie budzą wątpliwości, nie budzi też zastrzeżeń sposób pozyskania i wykorzystania materiału dowodowego.

W tym miejscu należy przywołać przepis art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym, dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. W myśl § 2 powyższego artykułu, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do dokumentów urzędowych sporządzonych przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania. Regulacja zawarta w treści art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej nadaje tym samym szczególną moc dowodową dokumentom urzędowym, korzystającą z domniemania prawdziwości. Ponadto, należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przepis ten umożliwia i jednocześnie zobowiązuje organ podatkowy do stosowania różnych środków dowodowych, z czego organ pierwszej instancji skorzystał. Podkreślić należy, iż w toku prowadzonego postępowania podatkowego wielokrotnie wystosowano zarówno do Skarżącego, jak i jego pełnomocnika wezwania z dnia: [...] czerwca 2018 r., [...] lipca 2018 r., [...] sierpnia 2018 r., [...] października 2018 r, [...] listopada 2018 r., [...] stycznia 2019 r., [...] maja 2019 r., [...] sierpnia 2019 r., [...] września 2019 r, [...] października 2019 r., [...] grudnia 2019 r., [...] września 2020 r. i [...] marca 2021 r. celem przedłożenia dokumentacji podatkowej niezbędnej do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres objęty zaskarżoną decyzją. Pomimo skutecznego doręczenia wystosowanych wezwań nie przedłożono żądanej dokumentacji. Skarżący natomiast wielokrotnie wskazywał termin dostarczenia dokumentów, których w efekcie nie dostarczył do organu podatkowego. Ponadto Skarżący nie stawił się na wezwania z [...] sierpnia 2018 r., [...] września 2018 r. oraz [...] października 2019 r. do osobistego stawiennictwa w Urzędzie Skarbowym w A. K. celem przesłuchania w charakterze Strony oraz nie poinformował o zamiarze skorzystania z przysługującego jemu prawa do odmowy składania zeznań. Skarżący nie odpowiedział również na pismo organu pierwszej instancji z [...] lutego 2020 r., w którym wezwano do złożenia pisemnych wyjaśnień w sprawie prowadzonej działalności oraz m.in. kontrahentów "V." Sp. z o.o. i "G." G. [...] Sp.k.

Postanowieniem z dnia [...] września 2019 r. do akt prowadzonego postępowania podatkowego włączono również m.in.:

- decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w A. K. z dnia [...] stycznia 2006 r. o wykreśleniu z urzędu A. B. z rejestru jako podatnika podatku od towarów i usług z dniem [...] października 2005 r. z uwagi na brak możliwości skontaktowania się z ww. osobą, pomimo podjętych udokumentowanych prób, jak również nieprowadzeniem działalności gospodarczej pod wskazanym adresem,

- decyzję z dnia [...] sierpnia 2008 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od marca do czerwca 2005 r. oraz za wrzesień 2005 r., wydaną wobec A. B., z której wynika, iż nie prowadził on faktycznie działalności gospodarczej, lecz podjęte przez niego działania sprowadziły się jedynie do dokonania zgłoszeń rejestracyjnych rzekomej działalności gospodarczej w Urzędzie M. i Urzędzie Skarbowym w A. K. oraz przesyłania do Urzędu m.in. deklaracji VAT-7 za miesiące od marca do października 2005 r. Zgromadzony materiał dowodowy dowiódł, iż transakcje, które wykazywał A. B. w dokumentach przesłanych do organu podatkowego nie miały faktycznie miejsca (były fikcyjne),

- pismo Komendy Głównej P. z [...] maja 2014 r., z którego wynika, iż pieczątka "V." Sp. z o.o. "Prezes Zarządu A. B." została ujawniona podczas przeszukania w suszarni będącej w dyspozycji G. B. - prezesa zarządu "R." Sp. z o.o. - wg stanu na dzień [...] marca 2011 r.

Organ wyciąga prawidłowe wnioski z włączonego do akt sprawy protokołu przesłuchania Z. B. z dnia [...] lutego 2016 r., przeprowadzonego przez pracownika Centralnego Biura Śledczego P. w [...]. Okazano mu m.in. faktury VAT, wystawione przez "V." Sp. z o.o., na których widniała pieczątka z nazwiskiem A. B.. Z. B. zeznał, iż poznał A. B. przez J. P.. J. P. wraz z A. B. przyjeżdżali do [...], między innymi do podejrzanego. Z. B. zeznał także, że faktury nie noszą używanej przez niego szaty graficznej, a podpisy wystawcy nie są jego i nie wie kto je podpisał. Z. B. nie wiedział także, kto wypisywał i podpisywał faktury wypisane pismem ręcznym. Do materiału dowodowego prowadzonego wobec Skarżącego postępowania podatkowego prawidłowo włączono protokół przeszukania, sporządzony przez CBŚP na okoliczność przeszukania w dniu [...] lipca 2013 r. pomieszczeń biurowych i mieszkalnych J. P. wraz ze spisem i opisem rzeczy. W trakcie przeszukania znaleziono m.in. pieczątkę koloru fioletowego "[...] [...] PREZES" oraz teczkę z zawartością dokumentacji. Do protokołu przesłuchania z dnia [...] lutego 2017 r. przeprowadzonego przez Centralne Biuro Śledcze P., J. P. po okazaniu mu m.in. bilansu, rachunku zysków i strat "V." Sp. z o.o. oraz zaświadczenia o niezaleganiu "V." Sp. z o.o. zeznał, iż nie wie skąd u niego w domu były okazane dokumenty. Ponadto – jak prawidłowo cytują organy w decyzji: "Ja dałem [...] do spółki pijaka jednego, miały być z tego wielkie pieniądze. Ja dzwoniłem do [...] tylko w trosce o [...]". Z kolei do protokołu przesłuchania z dnia [...] lutego 2017 r. J. P. zeznał, iż zna A. R. z firmy "GA" i że nie dostarczał mu faktur VAT spółki "V.". Z ww. zeznań J. P. oraz z jego zeznań z dnia [...] września 2016 r. wynika, iż zarówno A. B., jak również on sam, to osoby nadużywające alkoholu.

Organy słusznie też przypomniały, że Skarżący już w 2007 r. posługiwał się fakturami niedokumentującymi rzeczywistych transakcji, w których jako wystawca figurował J. P.. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2019 r. włączono do prowadzonego postępowania podatkowego prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 4 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Bd 121/14 oddalający skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] grudnia 2013 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec oraz poszczególne miesiące od września do grudnia 2007 r. W uzasadnieniu powołanego wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy stwierdził, iż organy podatkowe słusznie zakwestionowały Skarżącemu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez J. P. m.in. dokumentującymi nabycie ceowników, kątowników i anod cynkowych, gdyż faktury te nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych, były tzw. "pustymi" fakturami. Powyższe dowodzi, że już w latach wcześniejszych Skarżący przyjmował do rozliczeń podatkowych faktury VAT, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Dalszym potwierdzeniem zasadności prezentowanego stanowiska jest zdaniem organu oddalenie skargi Skarżącego przez WSA w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 14 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 299/21 w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2012 r.

Odnosząc się natomiast do zakwestionowanych transakcji z "G. " [...] Sp.k. organ ustalił, że jej siedziba w 2013 r. znajdowała się w [...] przy ul. [...], jednakże z dniem [...] sierpnia 2012 r. spółka ta zawiesiła wykonywanie działalności gospodarczej. Organ wskazał ponadto, że na wniosek właściwych organów podatkowych Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] przeprowadził w powyższej spółce kontrolę podatkową w zakresie podatku od towarów i usług za 2013 r., w ramach której w dniu [...] listopada 2016 r. przesłuchał w charakterze świadka komplementariusza G. B.. Oświadczył on, że spółka zajmowała się głównie działalnością usługową w zakresie przygotowywania wniosków o dotacje unijne, zarządzania projektami. Spółka działała od 2007 r. lub 2008 r, działalność została zawieszona w 2010 lub w 2011 roku i od tego czasu jest nadal zawieszona. Zgodnie ze złożonymi zeznaniami, "G. " G.. B. Sp.k. w 2013 r. nie wykonywała działalności gospodarczej. Spółka nie zatrudniała pracowników, ewentualnie mogły być jakieś umowy zlecenia. Spółka nie posiadała środków trwałych. Do protokołu tego przesłuchania załączono wzór pieczątki oraz podpis G. B.. Wskazać należy, iż na ww. fakturach VAT wystawionych przez "G. " G. B. Sp.k. na rzecz firmy ZUH "GA" A. R. widnieje inna pieczątka spółki oraz parafa, aniżeli pieczątka przedstawiona przez ww. komplementariusza Spółki. Na powyższych pieczątkach widnieje również inny numer identyfikacji podatkowej oraz REGON. Ponadto z akt sprawy wynika, że w dniu [...] lipca 2013 r. pracownicy CBŚP dokonali przeszukania pomieszczeń biurowych i mieszkalnych należących do J. P. położonych w A. K. przy ul. [...] i zabezpieczyli m.in. faktury VAT oraz KP - dowody wpłaty wystawione przez "G. ". Jednocześnie postanowieniem z [...] marca 2020 r. do akt przedmiotowej sprawy włączono również spis i opis rzeczy znalezionych w toku przeszukania, m.in. pieczątkę "G. B. PREZES". J. P. przesłuchany przez CBŚP [...] września 2016 r. zeznał, iż nie wie, skąd ujawnione pieczątki znalazły się u niego oraz że cyt. "G. kręciła się u [...]". Na pytanie, czy dawał Skarżącemu fałszywe faktury J. P. zeznał, że nie pamięta, jednak znał Skarżącego, gdyż bierze on od żony odzież. J. P. zapytany czy używał zabezpieczonych u niego pieczątek wskazał, iż nie pamięta, gdyż wówczas nadużywał alkoholu. G. B. podczas przesłuchania w charakterze świadka przez Centralne Biuro Śledcze P. w [...] [...] października 2017 r. zeznał, że nie zna J. P., a okazana mu pieczątka "G. B. PREZES" zabezpieczona u J. P. nie jest jego i takiej pieczątki nigdy nie miał. Świadek oświadczył, że nie upoważniał J. P., ani żadnej innej osoby do reprezentowania jego lub firmy "G." G. [...] Sp.k. oraz do wystawiania faktur czy też innych dokumentów. Po okazaniu G. B. faktur VAT rzekomo wystawionych przez "G." G. [...] Sp.k. świadek zeznał, iż faktury te nie są wystawione przez niego ani przez wskazaną Spółkę. Na okazanych fakturach znajdują się pieczątki, jakich świadek nigdy nie posiadał, a widniejące podpisy nie są jego.

Podsumowując, z prawidłowo zgromadzonego i ocenionego materiału zdaniem Sądu jednoznacznie wynika, że Skarżący nie nabył od "V." i "G." towarów widniejących na zakwestionowanych fakturach – bo spółki te nie prowadziły żadnej rzeczywistej działalności. Dodatkowo, osoby powiązane ze spółkami "V." i "G. " nie potwierdziły żadnych dostaw ani wystawienia faktur na rzecz Skarżącego. Jeśli zaś chodzi o potencjalne istnienie i wykorzystanie przez Skarżącego takich towarów, na jakie wystawione były faktury – to kwestia ta nie może wpłynąć na ocenę, że faktury nie mogą być uwzględnione w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Nie dokumentują one bowiem rzeczywistych transakcji.

Co do potencjalnego istnienia towaru, w toku przesłuchania w dniu [...] marca 2016 r. w Komendzie Powiatowej P. w A. K. Skarżący zeznał, że współpracował z "V." Sp. z o.o., której przedstawiciel kiedyś go odwiedził i zaoferował usługi. Zeznał, iż zamawiał - z reguły cyklicznie - te same materiały, tj. anody cynkowe, współpraca była "elastyczna", tzn., kiedy potrzebował materiał to dzwonił i podawał termin, zwykle rozliczał się gotówkowo, a przy kolejnej dostawie zamawiał następną partię, nie znał producenta anod. Nie dokonywał żadnych przelewów. Z zeznań Skarżącego wynika, że oprócz faktur VAT nie posiadał żadnych zamówień, umów czy przelewów dotyczących anod w związku ze współpracą z "V." Sp. z o.o. Na okoliczności związane z prowadzoną przez Skarżącego działalnością gospodarczą przesłuchano również w charakterze świadków pracowników, zatrudnionych w Zakładzie Usługowo - Handlowym "GA" A. R. w okresie od 2010 r. do 2013 r., tj.: w dniu [...] listopada 2018 r. P. R., J. R. oraz K. R., w dniu [...] grudnia 2018 r. P. C., R. K. oraz P. P., w dniu [...] stycznia 2019 r. P. R., J. N. oraz J. S., w dniu [...] lutego 2019 r. E. C., w dniu [...] kwietnia 2019 r. A. B., V. D. oraz M. D..

Przesłuchiwani świadkowie pamiętali innych kontrahentów Skarżącego, nie wiedzieli o transakcjach Skarżącego z "V." Sp. z o.o. i "G/" (potwierdził je tylko P. R.). Świadkowie nie znali przedstawicieli ani pracowników tych spółek, nie byli w ich siedzibach, nie wiedzieli, czy Skarżący nabywał od niej towary. K. R., J. R., A. B. i J. S. zeznali, iż nie kojarzą firm "V." Sp. z o.o. i "G.", E. C. nie słyszał nigdy nazwy tych firm, Marcin [...] stwierdził: "V." - nie, ja takiej spółki nie spotkałem tam pracując przez tyle lat (...) "G." – nic mi to nie mówi", J. N. zeznał, iż nazwy firm "V." i "G." nic jemu nie mówią, P. P. odnośnie do transakcji pomiędzy firmą Skarżącego a ww. spółkami stwierdził: "Pierwszy raz słyszę takie coś", R. K. pierwszy raz usłyszał nazwy "V." Sp. z o.o. i "G." podczas przesłuchania, natomiast znał A. B., stwierdzając: "(...) on nie ma raczej nic wspólnego z firmą. Mieszkał niedaleko na osiedlu koło mnie, ale on się stoczył, teraz go nie widuję. On chyba przyszedł się spytać o pracę, ale wiadomo dostał odmowę. Żadnych interesów to nie kojarzę, że on tam robił." Na temat firm "V." i "G. " nic nie wiedzieli również P. R. i P. C.. Pracownicy wiedzieli natomiast, że wanny były wykorzystywane w firmie Skarżącego, nie potrafili jednak jednoznacznie stwierdzić, ile wanien zostało zakupionych i kiedy oraz ile było wykorzystywanych w 2013 r. Osoby, które potwierdziły zakupy wanien, agregatów czy kielichów wskazywały różne ilości nabyć. Pracownicy potwierdzili również fakt wykorzystywania przy wykonywanej pracy anod cynkowych, lakierów wodorozcieńczalnych, farb proszkowych, rękawic kwasoodpomych, rękawic roboczych skórzanych oraz włóknin ściernych, jednak nie wiedzieli, od jakich podmiotów towary te zostały nabyte. Pracownicy Skarżącego zatem, jak słusznie stwierdził organ, nie potwierdzili styczności z firmami "V." Sp. z o.o., "G." czy też z osobami reprezentującymi te spółki. Tylko P. R., który w latach 2010-2013 był specjalistą do spraw sprzedaży i marketingu, zeznał, iż "były nawiązane kontakty" z "V." Sp. z o.o. i "G." i zakupiono towar z tych firm. Nie kontaktował się z ich przedstawicielami, kontakt utrzymywał jego zdaniem sam Skarżący, bowiem była to branża technologiczna. Skarżący podkreśla, że w swojej działalności wykorzystał i zużył towary, których dotyczyły zakwestionowane faktury. Organy nie kwestionują tego, że Skarżący tego rodzaju towary wykorzystywał. Stoją jedynie na stanowisku, że z całą pewnością nie zakupił ich od spółek "V." i "G." i to ustalenie nie budzi wątpliwości Sądu. Faktury są nierzetelne co najmniej pod względem podmiotowym. Jeśli zaś chodzi o to, czy Skarżący w swojej działalności tego rodzaju towary wykorzystał, a zatem – czy faktycznie w ogóle je nabył, to należy podkreślić, że zagadnienie to jest poza zakresem niniejszej sprawy. Organy nie mają obowiązku badać, czy i ewentualnie od kogo Skarżący faktycznie kupił takie towary, na jakie wystawione były faktury od "V." i "G.". Istotne jest to, że faktury wystawione przez "V." i "G." nie dokumentowały rzeczywistych transakcji.

Zdaniem Sądu organ przekonująco wykazał, że "V." i "G." nie dokonały i nie mogły dokonać dostaw na rzecz Skarżącego. To zaś, czy Skarżący nabył towary od kogokolwiek innego, nie wpływa na zasadność pozbawienia go prawa do odliczenia podatku w sytuacji, gdy rzeczywistego dostawcy nie zidentyfikowano (przy czym niemożliwe jest, aby tym dostawcą była "V." i "G.").

Stanowisko organu co do braku podstaw do odliczenia podatku znajduje zdaniem Sądu potwierdzenie w najnowszym orzecznictwie TSUE (por. wyrok z 9 grudnia 2021 r., C-154/20, Kemwater ProChemie s.r.o.), w którym Trybunał stanął na stanowisku, że prawa do skorzystania z prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej (VAT) należy podatnikowi "odmówić bez konieczności udowodnienia przez organ podatkowy, że podatnik dopuścił się oszustwa w zakresie VAT bądź że wiedział lub powinien był wiedzieć, iż transakcja powołana jako podstawa prawa do odliczenia wiązała się z takim oszustwem, jeżeli - w sytuacji, gdy rzeczywisty dostawca danych towarów lub usług nie został zidentyfikowany - podatnik ten nie przedstawia dowodów na to, że ów dostawca miał status podatnika, o ile w świetle okoliczności faktycznych i informacji dostarczonych przez tego podatnika brak jest danych niezbędnych do sprawdzenia, czy rzeczywisty dostawca miał taki status".

W ocenie Sądu nieuzasadniony jest zarzut, że organ obarczył Skarżącego odpowiedzialnością za działania innych podmiotów. Prawidłowe postawienie sprawy zdaniem Sądu jest takie, że organ pozbawił Skarżącego prawa do odliczenia podatku z faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji w sytuacji, gdy okoliczności nie pozwalały na przypisanie podatnikowi tzw. dobrej wiary, która otwierałaby drogę do zachowania prawa do odliczenia podatku mimo nierzetelności faktur.

Zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwala stwierdzić, aby Skarżący przejawiał staranność kupiecką przy doborze kontrahentów. Twierdzenia o weryfikowaniu kontrahentów są gołosłowne.

P. R., który w latach 2010-2013 był specjalistą do spraw sprzedaży i marketingu zeznał, że w firmie "GA" nie weryfikowano kontrahentów, nie sprawdzano ich wiarygodności, żadnych dokumentów "od kontrahentów nie braliśmy", nie sporządzano umów w związku z zawieranymi kontrahentami (stwierdził: "może z dwa razy jakaś umowa była sporządzana"), zamówienia były ustne, nie sporządzano protokołów zdawczo-odbiorczych na okoliczność nabyć towarów lub oddania usługi do wykonania.

Zdaniem Sądu organy słusznie stawiają tezę, że Skarżący świadomie posłużył się fakturami dokumentującymi transakcje, które nie miały miejsca pomiędzy stronami w nich wykazanymi. Podawane przez organ okoliczności tezę tę potwierdzają. Nawiązanie współpracy ze spółką "V." w świetle samych zeznań Skarżącego było przypadkowe. Skarżący nie potrafi Pan wskazać danych osobowych przedstawiciela, któremu rzekomo osobiście składał zamówienia oraz który rzekomo dostarczał towary, Skarżący nie zna też osoby, której przekazywał gotówką znaczne kwoty; brak jest potwierdzeń zapłaty; Skarżący nie wie jakim środkiem transportu towar miał być dostarczany, choć rzekomo był obecny przy dostawach towaru. Skarżący nie zna producenta nabywanych towarów, nie wie skąd towary pochodzą, gdyż – jak zeznał [...] marca 2016 r. - nie interesował się tym.

Zasadna jest teza organu, że w przypadku w przypadku rzeczywistych transakcji, podmioty w nich uczestniczące orientują się w nazwiskach osób reprezentujących kontrahentów, osób, którym przekazują gotówkę, dysponują potwierdzeniami dokonania płatności, są w stanie wskazać dane, które pozwalają na weryfikację twierdzeń o dokonanym nabyciu.

Wszystkie okoliczności przytaczane przez organ przemawiają za tym, że Skarżący świadomie włączył do swoich rozliczeń faktury niedokumentujące rzeczywistych transakcji pomiędzy stronami wskazanymi na tych fakturach. [...] jednak, nawet jeśli w ślad za rozumowaniem Skarżącego przeanalizować zagadnienie dobrej wiary, to jej brak jest jaskrawo widoczny. Brak jakichkolwiek dowodów na weryfikowanie kontrahentów, brak jakichkolwiek - poza zakwestionowanymi fakturami - śladów (umów, dokumentów, e-maili, zeznań świadków itp.) wspierających tezę o rzekomych transakcjach z "V." i "G.".

Z informacji przekazanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. w piśmie z dnia [...] października 2018 r. wynika, iż Zakład Usługowo-Handlowy "GA" A. R. nie składał nawet wniosku o udzielenie informacji, czy "V." Sp. z o.o. jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Odnośnie podnoszonej w skardze okoliczności umorzenia postępowania karnego wobec Skarżącego wskazać należy, że faktem jest, iż postanowieniem z dnia [...] września 2021 r. Prokuratura Okręgowa w [...] częściowo umorzyła prowadzone śledztwo w zakresie stawianego mu zarzutu posłużenia się dokumentami poświadczającymi nieprawdę, tj. o czyn z art. 273 k.k. i art. 13 § 2 k.k. w zw. z art. 273 k.k. w zw. z art. 12 § 1 k.k. Należy jednak wskazać, że zgodnie z art. 11 p.p.s.a., sąd administracyjny wiążą ustalenia co do popełnienia przestępstwa, wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego. Nie występuje zaś związanie ustaleniami zawartymi w postanowieniu prokuratury o częściowym umorzeniu śledztwa. Nie można również nie zauważyć, że we wskazanym postanowieniu skoncentrowano się na analizie kwestii winy Skarżącego. Stwierdzono bowiem, że ustalone w śledztwie okoliczności nie wskazują, żeby A. R. chciał lub chociażby przewidując taką możliwość godził się na dokonanie zarzucanego mu czynu. W rezultacie w powyższym postanowieniu dokonano analizy zebranego materiału dowodowego z punktu widzenia prawa karnego i rozstrzygnięto o odpowiedzialności karnej A. R.. Należy jednak zauważyć, że postępowanie podatkowe i postępowanie karne to dwa odrębne, niezależne od siebie postępowania. Zawarta w powyższym postanowieniu ocena została dokonana pod kątem zarzutów postawionych Skarżącemu w postępowaniu karnym, z uwzględnieniem reguł obowiązujących w tym postępowaniu, wyznaczonych przepisami proceduralnego i materialnego prawa karnego. Nie oznacza to jednak, że ocena przyjęta przez organy podatkowe, bazująca na zgromadzonym przez nie materiale dowodowym, jest niesłuszna, bądź że powinna mieć wtórny charakter w stosunku do tej wyrażonej przez prokuratora. Zdaniem Sądu częściowe umorzenie śledztwa w sprawie o przestępstwo formalne przeciwko dokumentom, nie podważa stanowiska organów podatkowych, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego spółki "V." i "G." nie sprzedały Skarżącemu towarów ujętych w spornych fakturach.

Konkludując, w myśl z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast w myśl ust. 2 pkt 1 lit. a tego artykułu kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Kluczowe dla prawa do odliczenia podatku jest zatem ustalenie, że miało miejsce nabycie towaru lub usługi, które udokumentowane zostało fakturą.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a u.p.t.u. nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

W niniejszej sprawie zatem organy podatkowe zasadnie odmówiły Skarżącemu prawa do odliczenia podatku od towarów i usług, skoro obiektywne przesłanki wskazują, że wystawca faktury nie sprzedał Skarżącemu towarów wykazanych na zakwestionowanych fakturach. P. zakwestionowane faktury wystawione przez "V." i "G." na rzecz Skarżącego nie dokumentują żadnych rzeczywistych transakcji gospodarczych, nie dają one podstawy do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u.

W sprawie było szereg podstaw do uznania, że podatnik świadomie przyjął do rozliczenia faktury nie dokumentujące rzeczywistych transakcji. Organ trafnie te okoliczności ustalił i uwypuklił w decyzji.

Biorąc pod uwagę ustalone w sprawie okoliczności stanu faktycznego należy uznać, że nie zachodzą podstawy do uznania, że Skarżący wszedł w relacje z takim kontrahentem zachowując rzetelność kupiecką. Transakcje nie były sporadyczne i opiewały na wysokie kwoty, w takich sytuacjach należyta staranność wymaga sprawdzenia kontrahenta, zaś całkowity brak wiedzy Skarżącego i jego pracowników o tym, z kim mają do czynienia, kto towar dostarcza, kto przyjmuje wielotysięczne płatności gotówką - przekreśla "dobrą wiarę".

Organy kategorycznie stwierdzają w uzasadnieniu decyzji, że Skarżący świadomie wykazał transakcje nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w celu bezpodstawnego obniżenia podatku należnego. Jakkolwiek Sąd się do tej tezy przychyla, to pragnie zastrzec, że nawet brak zamiaru popełniania oszustwa przez Skarżącego i tak musiałby spowodować pozbawienie prawa do odliczenia podatku, gdyż faktury w oczywisty sposób nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji (były nierzetelne co najmniej pod względem podmiotowym), a okoliczności nie pozwalają przypisać Skarżącemu dobrej wiary.

Tym samym prawidłowe jest stanowisko organu, że ewidencjonując podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur VAT w rejestrach nabyć i dokonując jego bezpodstawnego odliczenia w deklaracjach VAT-7 Skarżący zawyżył podatek naliczony za okres od stycznia do września 2013 r. o łączną kwotę 140.885,81 zł.

Niezasadny jest zarzut, że organy dokonały wadliwej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, dokonując "wykreowania nieprawdziwego wizerunku Skarżącego, jako podmiotu nierzetelnego, uczestniczącego w dokumentowaniu fikcyjnych czynności i dążącego do bliżej nieokreślonej, rzekomej korzyści podatkowej". Niezasadny jest też zarzut braku przedstawienia zasadnych przesłanek, jakimi organ podatkowy kierował się wydając skarżoną decyzję. Organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w sposób jasny i precyzyjny wskazał argumentację (przyczyny), która legła u podstaw wydanego rozstrzygnięcia. Wbrew zarzutom, zdaniem Sądu organ przekonująco udowodnił, iż faktury zakupowe od "V." i "G." nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tj. transakcji nabycia i dostawy wymienionych w nich towarów. Skarżący nie wskazał przy tym ich rzeczywistych, faktycznych dostawców. Gołosłowne jest powoływanie się w skardze na działanie w sposób standardowy na rynku.

W ocenie Sądu niezasadne są zarzuty naruszenia art. 123 § 1 w zw. z art. 194 § 1 oraz art. 180 § 1 i art. 181 Ordynacji podatkowej, co miało nastąpić poprzez naruszenie zasady czynnego udziału Podatnika w postępowaniu podatkowym, przejawiające się oparciem rozstrzygnięcia o dowody zebrane przez inne organy podatkowe i niepodatkowe (w tym Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] w [...], CBŚ P. w [...] i inne) w sprawach dotyczących innych niż Podatnik podmiotów, bez zapewnienia Podatnikowi możliwości czynnego udziału w toku ich gromadzenia. Przepis art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi odstępstwo od zasady bezpośredniości. Dopuszcza on, aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystywane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach podatkowych czy karnych. Korzystanie z tak uzyskanych dowodów nie narusza jakichkolwiek przepisów Ordynacji podatkowej (por. wyroki NSA z dnia: 28 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1746/13; 5 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 1808/13). Organy podatkowe skorzystały z takich środków dowodowych, jakie były im dostępne. Brak możliwości przeprowadzenia takich dowodów, jak choćby przesłuchanie nieuchwytnego prezesa spółki "V.", zasadnie skłonił organ do wykorzystania materiałów z wcześniej przeprowadzonego przesłuchania przez inny organ. Protokół kontroli przeprowadzonej wobec "V." również nie mógł być zastąpiony innym dowodem, czynności kontrolnych wobec "V." nie można było ponowić – skoro spółkę zlikwidowano; poza tym byłoby to niecelowe wobec stwierdzenia, że spółka ta nie nabywała żadnych towarów, które następnie mogłaby odsprzedać; nie zatrudniała pracowników i nie prowadziła żadnej działalności. Skarżący nie składał tego rodzaju wniosków dowodowych, których niezrealizowanie przez organ mogłoby być uznane za uchybienie. Ponadto zważywszy na fakt, że w aktach sprawy zgromadzono wszystkie dowody będące podstawą wydania decyzji przez organy podatkowe i Skarżącemu jako stronie tego postępowania zapewniono prawo do udziału w tym postępowaniu na każdym jego etapie, w tym dostęp do kompletnych akt sprawy, jak również umożliwiono wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego nie znajduje uzasadnienia zarzut naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, także w świetle poglądów prezentowanych przez TSUE, we wskazanych w zarzucie skargi, wyrokach z dnia: 16 października 2019 r. w sprawie C-189/18 oraz 4 czerwca 2020 r., w sprawie C-430/19.

Zdaniem Sądu organy dokonały własnych ustaleń w oparciu o całokształt materiału dowodowego zgromadzonego i ocenionego zgodnie z art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z przepisem art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Natomiast w myśl art. 181 Ordynacji podatkowej w postępowaniu podatkowym organ podatkowy jest uprawniony do korzystania m.in. z dowodów zebranych w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowych lub kontroli celno-skarbowej oraz dowodów zgromadzonych w toku postępowania karnego lub postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Zawarte w tym przepisie pojęcie materiałów zgromadzonych w toku postępowania karnego ma szerszy zakres niż pojęcie dokumentów. W tym pojęciu mieszczą się nie tylko dokumenty, lecz także wszelkie dowody, które mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Określone dowody, przykładowo z przesłuchań świadków czy też z oględzin, po włączeniu do prowadzonego postępowania stają się faktycznie dowodami z dokumentów. Na gruncie postępowania podatkowego w tym kontekście nie obowiązuje zasada bezpośredniości. Dopuszczając możliwość wykorzystania tego rodzaju dowodów i materiałów w postępowaniu podatkowym ustawodawca upoważnił organy podatkowe do skorzystania z takich dowodów, w których przeprowadzeniu strona tego postępowania nie brała i nie mogła brać udziału i tym samym dopuścił do odejścia w tym zakresie od zasady bezpośredniości. Podkreślić przy tym należy za organem, że w niniejszej sprawie dokumenty pochodzące z innych postępowań nie stanowiły jedynego materiału dowodowego, na którym organy oparły swoje rozstrzygnięcia. Zgodnie z wymogami art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej organ szczegółowo przedstawił uzasadnienie faktyczne i prawne wskazując przepisy prawa wraz z ich wykładnią odniesioną do stanu faktycznego sprawy.

W związku z powyższym za bezpodstawne należy uznać zarzuty dotyczące naruszenia przepisów procedury podatkowej, w tym zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, a także przepisów prawa materialnego, tj. art. 70 i 70c Ordynacji podatkowej,

Wobec niezasadności podniesionych w skardze zarzutów, mając na uwadze, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.