Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1559/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-03-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt 2 i 3, art. 120, art. 121 par. 2, art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Monika Świercz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, sędzia WSA Radosław Teresiak, Protokolant specjalista Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 marca 2019 r. sprawy ze skargi R.J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy D. z dnia [...] lutego 2018 r. nr [...]


UZASADNIENIE

R. J. (dalej zwany "Stroną" lub "Skarżącym") pismem z dnia 4 stycznia 2018 r. skierowanym do Wójta Gminy D.(dalej zwany "Wójtem") wniósł o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 r. w wysokości 145 zł. Uzasadniając wniosek wskazał, że jest osobą bezrobotną, co wynika z treści zaświadczenia Urzędu Pracy [...] z dnia 25 kwietnia 2016 r. Ponadto oświadczył, iż nie pobiera dopłat bezpośrednich oraz innych dotacji, co znajduje potwierdzenie w treści pisma Kierownika Biura Powiatowego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w M. z dnia 20 września 2016 r. Jednocześnie poinformował o nadal toczącej się sprawie bezprawnego zaboru koni. Skarżący zwrócił uwagę, że nie stać go na wykupienie leków, opłacenie energii elektrycznej, wody i śmieci.

Ponadto Skarżący w odpowiedzi na wezwanie do złożenia wyjaśnień oraz przedłożenia dokumentów w celu poczynienia ustaleń faktycznych w przedmiocie aktualnej sytuacji osobistej i majątkowej pismem z dnia 30 stycznia 2018 r. oświadczył, iż nie jest nigdzie zatrudniony i posiada status osoby bezrobotnej. Stwierdził zarazem, iż nie jest posiadaczem jakichkolwiek produktów finansowych czy też beneficjentem pomocy społecznej, a co więcej, nie zwracał się o jej udzielenie do władz gminnych. Zaznaczył, że jest właścicielem nieruchomości o łącznej powierzchni wynoszącej około 7,3 ha, z którego nie pobiera żadnego dochodów, a także właścicielem samochodu marki Jaguar, który od lipca 2017 r. nie jest używany z uwagi na uszkodzoną elektronikę, której z powodu braków środków finansowych nie jest w stanie naprawić.

Skarżący oświadczył ponadto, że posiada tytuł własności do rozrzutnika do obornika oraz maszyny do zbierania siana. Obecnie ma psa, kilka kur i indyki, co stanowi nikłą wartość materialną udziałów. Zaznaczył, że polis inwestycyjnych, funduszy, polisolokat, biżuterii ani papierów wartościowych nie posiada. Od czasu zaboru koni nie ma stałych dochodów. Z uwagi na to, że jest właścicielem lasu, ze sprzedaży suszu osiągnął w 2017 r. dochód w kwocie 1.850 zł. W 2016 i 2017 r. zmuszony był do wykupu leków, ponieważ, po bezprawnym zaborze koni cierpi na chorobę nadciśnieniową, cholesterol i kręgosłup, na tę okoliczność jest rehabilitowany. Koszt leków oszacował na kwotę około 1.150 zł. Ponadto wskazał, że za złom w 2017 r. uzyskał kwotę 650 zł. Należność za licznik wodociągowy i za energię elektryczną, w ciągu dwóch lat, pięciokrotnie zapłaciła córka. W ciągu czterech lat nie kupił węgla, ani koksu. Dom ogrzewa drewnem z własnego lasu. Nie ma emerytury, ani pożyczek. Nie płaci czynszu, alimentów i nie ma przychodu z tytułu wynajmu. Nie ma również dochodu z gospodarstwa rolnego. Końcowo zaznaczył, że wniosek kasacyjny od wyroku w sprawie zaboru koni od 31 stycznia 2017 r. jest w toku rozpoznania.

Wójt w wyniku rozpatrzenia wniosku, po uprzednim uzupełnieniu materiału dowodowego i umożliwieniu Stronie zapoznania się z aktami sprawy, decyzją z dnia 27 lutego 2018 r. odmówił Skarżącemu umorzenia zaległości podatkowej z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 r. w wysokości 145 zł.

Skarżący odwołaniem z dnia 8 marca 2018 r., podniósł, że uzasadnienie decyzji odmownej jest wprawdzie obszerne, ale lakoniczne i w wielu miejscach bezzasadne i tym samym krzywdzące podatnika jako osobę, bez własnej winy bezrobotną.

Ponadto zwrócił uwagę na jego zdaniem bezprawny zabór koni, który przyczynił się do jego obecnej, trudnej sytuacji materialnej. Za kpinę uznał sugerowanie mu, aby wynajął budynki, szopy i podmokły grunt.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. decyzją z dnia [...] kwietnia 2018 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Organ zwrócił uwagę, że z dotychczasowych postępowań przed Samorządowym Kolegium Odwoławczym w S. wiadomo, że decyzją z dnia [...] lutego 2011 r. utrzymano w mocy decyzję z dnia [...] stycznia 2011 r. Wójta Gminy D. o czasowym odebraniu 15 koni należących do Strony i obciążeniu go kosztami transportu, utrzymania i koniecznego leczenia. Z pisma Pogotowia dla Zwierząt w T. z dnia 15 października 2012 r. wynika, że sprawa kama przeciwko Skarżącemu za znęcanie się nad zwierzętami została zakończona wyrokiem Sądu Rejonowego, który orzekł przepadek odebranych Stronie koni. Wyrok uprawomocnił się w dniu 26 sierpnia 2011 r. (wyrok Sądu Okręgowego w S. sygn. akt [...]). Wyrokiem Sądu Okręgowego w S. Skarżący został skazany za znęcanie się nad zwierzętami objętymi przepadkiem. Pogotowie dla Zwierząt przedstawiło Wójtowi rachunek za utrzymanie koni na kwotę 28.570 zł. Kwota ta została przelana na konto Pogotowia dla Zwierząt w dniu 29 października 2012 r.

Ponadto SKO wskazało, że z postępowania odwoławczego zakończonego decyzją tut. Kolegium z dnia [...] grudnia 2017 r. wynika, że Skarżący do odwołania dołączył: zaświadczenie z Urzędu Pracy w W. z dnia 9 czerwca 2017 r., według którego jest zarejestrowany jako osoba bezrobotna od dnia 6 grudnia 2012 r., bez prawa do zasiłku; pismo Kierownika Biura Powiatowego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w M .z dnia 20 września 2016 r., według którego nie figuruje w bazie Ewidencji Producentów Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, a tym samym nie otrzymał żadnych dotacji realizowanych w ramach tej instytucji; postanowienia Sądu Rejonowego w M., Sądu Rejonowego [...] i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie o zwolnieniu go z kosztów sądowych; zaświadczenia lekarskie, skierowanie na zabiegi fizjoterapeutyczne, skierowanie na badanie radiologiczne.

Ponadto organ odwoławczy wskazał, że z decyzji Wójta z dnia [...] października 2016 r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego wynika, że Skarżący jest podatnikiem podatku rolnego od gruntu rolnego o pow. 0,4592 ha przeliczeniowych, lasu o pow. 2,8311 ha oraz budynku mieszkalnego o pow. 52 m2 i budynków gospodarczych o pow. 233 m2. Na dzień 6 grudnia 2016 r. organ podatkowy stwierdził nadpłatę na koncie podatnika w kwocie 239 zł.

SKO mając powyższe na uwadze za uzasadnione uznało stanowisko Wójta zaprezentowane w decyzji z [...] lutego 2018 r. Jego zdaniem skoro zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że Skarżący ponosi winę za sytuację w jakiej się znalazł nie może odpowiedzialności tej przerzucać na Państwo mając możliwość uregulowania zaległości podatkowej w kwocie 145 zł. Według organu Skarżący posiada także wsparcie finansowe ze strony rodziny.

W przekonaniu SKO słusznie organ pierwszej instancji uznał, że obecna sytuacja finansowa podatnika nie może mieć wpływu na pozytywne rozstrzygnięcie wniosku, bez uwzględnienia przyczyn, które spowodowały taką sytuację, za którą Strona ponosi odpowiedzialność. Jednocześnie organ zgodził się z Wójtem, że w świetle przedstawionych okoliczności udzielenie Stronie ulgi naruszałoby zasadę równości obywateli wobec Państwa, w szczególności wobec powszechnego obowiązku podatkowego oraz postawy podatnika, który domaga się od organu podatkowego zrekompensowania szkody za zabór koni, za który sam ponosi odpowiedzialność.

Według organu odwoławczego opłacenie przez Stronę zaległości podatkowej w kwocie 145 zł nie spowoduje, że jego sytuacja materialna ulegnie rażącemu pogorszeniu, co z kolei spowodowałoby zagrożenie jego egzystencji, zwłaszcza w sytuacji, gdy Skarżący nie korzysta z pomocy społecznej. Materiał dowodowy wskazuje ponadto, że przesłanka na jaką powołuje się Strona, tj. zabór koni, miała miejsce w 2010 r., a więc wystąpiła w odległym czasie. Z kolei Skarżący nie wykazał natomiast szczególnych okoliczności, które wystąpiły w okresie za jaki powstała zaległość podatkowa.

SKO zwróciło jednocześnie uwagę, że na wniosek Skarżącego z dnia 7 listopada 2017 r. Wójt decyzją z dnia 29 listopada 2017 r. zatwierdził podział nieruchomości oznaczonej nr ewid. 734/1, 736/1, 739/1 i 741/1, stanowiącej własność Skarżącego na 18 działek, w tym 15 działek usytuowanych na terenach zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z dopuszczeniem usług.

Mając powyższe na uwadze podtrzymał stanowisko Wójta, zgodnie z którym względem Strony nie wystąpiły przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.; dalej: "O.p.") uzasadniające przyznanie ulgi w spłacie zaległego zobowiązania pieniężnego. Według organu przedłożone przez Skarżącego argumenty nie mają cech przesłanek szczególnych, uzasadniających zastosowanie ulgi. Z kolei uwzględnienie wniosku prowadziłoby do postawienia Strony w sytuacji uprzywilejowanej wobec pozostałych podatników działających w analogicznych warunkach bytowych i mających podobne problemy, a tym samym naruszałoby interes publiczny.

Strona skargą z 18 maja 2018 r. zaskarżoną decyzję uznała za wadliwie rozpoznaną, umotywowaną i zawierającą niesprawiedliwie podjęty wniosek końcowy o braku możliwości zwolnienia go z zaległości podatkowej za 2017 r. w całości. Ponadto Skarżący podnosząc, że wymieniona decyzja nie różni się od tej wydanej [...] grudnia 2017 r. dotyczącej tej samej czynności umorzenia zaległości podatkowych, zarzucił organowi posiadanie schematu gotowych decyzji i odrzucanie wszelkich argumentów obciążonego zobowiązaniami pieniężnymi z tytułu podatku.

Ponadto za absolutną nieprawdę uznał stwierdzenie jakoby zabrano mu stado dorodnych koni, bo dopuścił się rażących zaniedbań w ich pielęgnacji, hodowli i leczeniu. W jego ocenie załączone protokoły i dowody w sprawie stanowiły absolutnie co innego.

W dalszej części wskazał na przypadki zaboru przez Pogotowie dla Zwierząt "co wartościowszego majątku prywatnego jak i państwowego pod płaszczykiem stanowionego prawa albo też przy użyciu własnych widzimisię argumentów niezgodnych z resztą z prawem".

Strona nie zgodziła się z argumentami organu, iż umorzenie mu przedmiotowych zaległości doprowadzi do uszczuplenia budżetu Gminy D. oraz będzie naruszało ważny interes publiczny.

Skarżący w odniesieniu do dokonanych podziałów gruntu na działki budowlane wskazał, że Wójt poprzez ustanowienie drogi gminnej zakończonej rondem na jego działkach, zawładnął mu grunt o pow. prawie 1.000 m2, niezamierzając za niego zapłacić. Według Skarżącego w zaistniałej sytuacji nie może dokonywać ich wyzbywania się.

Końcowo zwrócił uwagę, że zaboru koni dokonano w sposób barbarzyński, bezzasadny z naruszeniem wszelkich reguł życia społecznego nie mówiąc już o prawach i obowiązkach ustanowionych w kodeksach prawa cywilnego jak i karnego.

Mając powyższe na uwadze wniósł o umorzenie należności podatkowych w całości za 2017 r.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie. Podtrzymało stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i powtórzyło przedstawione w niej argumenty. Zarzuty skargi uznało za niezasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 2188) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.; dalej: "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest ustalenie czy organ prawidłowo przeprowadził postępowanie dowodowe w kwestii istnienia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, przekonująco uzasadnił decyzję i zmieścił się w granicach uznania administracyjnego odmawiając umorzenia zaległości podatkowych.

Skarga jest zasadna. Zebrane dowody wskazują, że Skarżący jest bardzo ubogi, wymaga leczenia i żyje na granicach egzystencji. Organ ponownie winien rozważyć, że w tym stanie rzeczy jest spełniona przesłanka ważnego interesu podatnika.

Wyjaśniając podstawy prawne niniejszego orzeczenia należy wskazać, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 2 i 3 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, a także umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Sąd podziela utrwalony już w orzecznictwie pogląd o wyjątkowym charakterze ulg w spłacie należności podatkowych, nakazującym stosować je w sytuacji, gdy z powodów równie wyjątkowych podatnik nie może wywiązać się z obowiązku uiszczenia obciążających go zaległości podatkowych. Ulgi w spłacie należności stanowią – aczkolwiek dopuszczone przez ustawodawcę i niezbędne z punktu widzenia kompletności systemu podatkowego – to jednak odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Dlatego szczególny charakter muszą mieć także okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych skutkujące wygaśnięciem zobowiązania podatkowego, co oznacza w istocie rezygnację Skarbu Państwa (lub gminy) z należnych im wpływów.

Ulgi podatkowe wymienione w art. 67a § 1 O.p. nie stanowią przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, Państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. Zwrócił na to uwagę m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lipca 2007 r., sygn. akt I FSK 1026/06 (publikowany w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej "CBOSA").

"Ważny interes podatnika" jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby. Musi on być na tyle istotny i wyjątkowy, aby jego pominięcie przyniosło dla tej osoby wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki. Uzyskanie ulgi w spłacie należności w istocie zawsze leży w interesie podatnika prowadząc bądź to do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych, bądź to do takiego ich rozłożenia w czasie, aby były możliwe do spełnienia. Jednakże interes ten nie jest równoznaczny z przesłanką "ważnego interesu podatnika", o jakiej mowa w art. 67a § 1 O.p. Ustawodawca określił ten interes przymiotnikiem "ważny", co podkreśla jego doniosłość. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują obiektywne kryteria i nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa i materialna uzasadnia zastosowanie ulgi.

Dla uznania zaistnienia "ważnego interesu podatnika" nie wystarczy ustalenie trudnej sytuacji finansowo-osobistej, ale musi mieć ona charakter wyjątkowy, różniący się od sytuacji innych podatników. Ważny interes podatnika należy rozpatrywać przy uwzględnieniu nie tylko z osiąganych dochodów, ale także z posiadanego majątku, który może stanowić zabezpieczenie spłaty zobowiązań (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 19 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 615/13, CBOSA). Będzie to np. utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 850/98, CBOSA). Sam notoryczny brak środków pieniężnych na zapłatę podatku nie jest przesłanką do umorzenia zaległości ze względu na ważny interes podatnika (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 20 maja 2004 r., sygn. akt III SA 2919/03, CBOSA). Ważnego interesu podatnika, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. To po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 173/09, CBOSA).

Zdaniem Sądu, przesłankę "interesu publicznego" najpełniej charakteryzuje natomiast pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 lutego 2003 r., sygn. akt III SA 1838/01 (CBOSA) w którym interes ten określono jako "dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.". Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. Z reguły interes publiczny przemawia za tym, aby ulgi podatnikowi nie udzielać. Unika się w ten sposób obniżenia potencjalnych wpływów z podatków, jak i nie wprowadza się różnic w traktowaniu poszczególnych podatników, w szczególności zaś - nie premiuje się tych podatników, którzy zaniechali regulowania należności publicznoprawnych.

Organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 2001 r., sygn. akt I SA/Ka 577/00, CBOSA).

Organ podatkowy, ustalając istnienie przesłanki "interesu publicznego" nie może też abstrahować od innych wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa itp. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1351/11, CBOSA).

Wyjątkowy charakter ulg w spłacie należności przejawia się również w oparciu decyzji w tym przedmiocie na tzw. uznaniu administracyjnym. Oznacza ono, że nawet w przypadku wystąpienia przesłanek umorzenia zaległości podatkowych, organ podatkowy nie jest zobligowany do udzielenia wnioskowanej ulgi. Zaznaczyć należy, że zastosowanie tej instytucji prawa administracyjnego możliwe jest dopiero w sytuacji, gdy zostanie stwierdzone istnienie przesłanek, od których wystąpienia przepis prawa uzależnia podjęcie rozstrzygnięcia korzystnego dla strony. Wtedy to korzystając z uznania administracyjnego organ wydający decyzję dokonuje wyboru rozstrzygnięcia i może – mimo istnienia przesłanek – odmówić uwzględnienia wniosku strony. Natomiast stwierdzenie braku przesłanek zawsze skutkować będzie odmową uwzględnienia wniosku o zastosowanie ulgi (decyzja związana).

Uznanie administracyjne jest ograniczone jedynie dyrektywami wyboru – "interesem publicznym" oraz "ważnym interesem podatnika". Ważny interes podatnika oraz interes publiczny nie zostały zdefiniowane przez ustawodawcę. W każdej konkretnej sprawie ich istnienie może przejawiać się w odmienny sposób.

Ustawodawca pozostawił organom podatkowym swobodę w podejmowaniu rozstrzygnięcia w przedmiocie ulg w spłacie należności podatkowych, pod warunkiem jednak, że w toku postępowania dokonają szczegółowej analizy prowadzonej sprawy pod kątem wskazanych w art. 67a O.p. dyrektyw wyboru oraz prowadzenia postępowania zgodnie z art. 120 O.p., a więc na podstawie obowiązujących przepisów prawa.

W orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczącym uznaniowych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych utrwalony został pogląd, że ocenie przez Sąd podlega legalność działania organu podatkowego, a nie zasadność i celowość odmowy. Kontrolą Sądu objęta zatem będzie ta część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia przez organy podatkowe co do istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi przewidzianej w art. 67a § 1 O.p. Sąd nie ma uprawnienia przyznawania ulgi umorzenia, lecz może uchylić decyzję jeżeli stwierdziłby np. że postępowanie podatkowe poprzedzające decyzje wskazuje, że organ nie ustalił w jakiej sytuacji finansowej znajduje się podatnik lub wydana decyzja jest oderwana od tego, co w danej sprawie ustalono.

Znaczenie przesłanek umorzenia zaległości podatkowej przyjęte przez organy podatkowe nie odbiega od przedstawionego wyżej przez Sąd. W rozpoznanej sprawie organy podatkowe rozpatrzyły konkretną sytuację, w jakiej znajdował się Skarżący i jaka wynikała ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W zaskarżonej decyzji organ stwierdził, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie są spełnione przesłanki ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego.

Faza dowodowa postępowania nie została przeprowadzona prawidłowo. Zdaniem Sądu stwierdzenie organu o braku ważnego interesu podatnika nie ma pokrycia w zebranych dowodach. Wedle ustaleń organu Skarżący jest osobą bez żadnych stałych dochodów, a jedyne zasilenia finansowe pochodzą z prac dorywczych (w zamian za wyżywienie lub na bieżące wyżywienie), sprzedaży suszu drewna leśnego oraz w postaci pomocy rodziny (opłacenie rachunku za energię elektryczną).

Jakkolwiek Skarżący nie wykazuje kosztów swojego utrzymania to jednak organ winien dążyć do ustalenia stanu faktycznego sprawy i nie może poprzestać na ustaleniu, że takich kosztów Skarżący nie ponosi, poza wydatkami na leki. Nie można wykluczyć, że Skarżący nie zrozumiał w pełni, czego od niego organ oczekuje co do wyjaśnienia jego sytuacji majątkowej, tj. że chodzi też o zwykłe, bieżące wydatki np. na wyżywienie, środki czystości, ubrania itp. Dla Sądu mało wiarygodne jest ustalenie, aby Skarżący był do tego stopnia samowystarczalny, że nie potrzebuje niczego kupować poza lekami i energią elektryczną.

Organ twierdzi, że Skarżący nie korzysta z opieki społecznej, co dowodzi, że nie znajduje się w złej sytuacji. Organ pominął jednak twierdzenie strony, że nie stara się o nią, bo pozostaje w przekonaniu, że i tak by jej nie uzyskał. Ponownie rozpatrując sprawę należy ustalić, czy Skarżący otrzymuje świadczenia emerytalne lub rentowe i jaka jest ich wysokość. Trudno przyjąć za wiarygodne ustalenie, że Skarżący nie mając żadnych dochodów jednocześnie nie ma prawa do korzystania z pomocy społecznej.

Organ wskazuje, że Skarżący nie jest osobą niepełnosprawną. Jednocześnie jednak organowi umyka, że Skarżący został skierowany na zabiegi fizjoterapeutyczne z powodu schorzenia kręgosłupa. Może to wskazywać, że możliwości dorywczej, fizycznej pracy Skarżącego stały się bardzo ograniczone lub utracone. Nie można wykluczyć, że konieczne, z przyczyn medycznych, ratowanie zdrowia Skarżącego będzie się wiązało, w najbliższej przyszłości, z dodatkowymi kosztami, w kwocie większej niż dotychczas. Ponownie rozpatrując sprawę organ winien się skoncentrować, zwracając się do Skarżącego o stosowane informacje, na tym jakie wydatki na ratowanie zdrowia są konieczne, a nie tylko jakie koszty są przez niego faktycznie ponoszone. Nie wymaga dowodzenia, że wiele osób starszych i ubogich nie stać na wykupienie leków i poddanie się koniecznym badaniom i zabiegom medycznym. Ustalenia wymaga, czy Skarżący należy do tej grupy osób, zebrane dowody wskazują, że tak właśnie może być.

Organ akcentuje otrzymanie przez Skarżącego w grudniu 2016 r. nadpłaty w kwocie 239 zł. Trzeba jednak zaznaczyć, że nadpłata nie jest klasycznym dochodem, przysporzeniem majątkowym a tylko zniesieniem stanu, w którym wcześniej ustalono i pobrano podatek za wysoki.

Wsparcie finansowe rodziny nie jest znaczące, opłata rachunku za energię elektryczną (za pół roku) pozwala jedynie na utrzymanie Skarżącego na skraju granic egzystencji.

Organ winien ponownie rozważyć, czy w sytuacji, w jakiej znajduje się obecnie Skarżący zapłata zaległego podatku 145 zł za 2017 r. jest możliwa do realizacji bez ograniczenia innych wydatków koniecznych na bieżące życie, nie wspominając już nawet o pozbawieniu Skarżącego szans na ratowanie zdrowia.

Zgodzić się należy z organem, że utrata przez Skarżącego stada koni nie była zdarzeniem losowym, niezależnym od niego. Jak wynika z ustaleń organu stado utracił mocą wyroku sądowego orzekającego jego przepadek. Sąd administracyjny orzekający w niniejszej sprawie nie jest uprawniony do oceniania kwestii przepadku koni oraz powodów, dla jakich to nastąpiło.

Utrata stada koni nie może ani stanowić podstawy do roszczenia o umorzenie zaległości; Skarżący uważa, że odebranie zwierząt było dla niego krzywdzące. Utrata stada, wyrokiem sądowym, nie może być obecnie traktowana jako swoiste zadośćuczynienia dla Skarżącego poprzez umorzenie zaległości podatkowej. Z drugiej jednak strony to dość dawne zdarzenie nie może obecnie motywować negatywnego ustalenia odnośnie ważnego interesu podatnika. Wydarzenia te miały miejsce w 2010 r. i nie mogą organowi przesłaniać ustalenia obecnej sytuacji życiowej i majątkowej Skarżącego.

Uchylając decyzję Sąd zwraca uwagę, że dopiero po prawidłowym przeprowadzeniu postępowania dowodowego należy przejść do drugiego etapu postępowania polegającego na rozstrzygnięciu sprawy w ramach uznania administracyjnego, czy wobec (mimo) istnienia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego umorzenie zostanie przyznane, czy nie.

W tym miejscu należy nawiązać do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 3139/13, w którego uzasadnieniu stwierdzono, że: "Dopiero po zakończeniu tej fazy postępowania, o ile oczywiście stwierdzone zostanie wystąpienie przynajmniej jednej z wymienionych przesłanek, organ w ramach uznania administracyjnego uprawniony jest do wyboru określonej alternatywy decyzyjnej (uwzględnienia wniosku podatnika albo odmowy zastosowania ulgi). W tym przypadku organ może przyjąć różne kryteria wyboru, np. uwzględnić okoliczności społeczne, ekonomiczne, dotychczasową postawę podatnika w zakresie wywiązywania się z obowiązków daniowych, okoliczności powstania zaległości podatkowej, zakres wnioskowanej ulgi itp. W każdym razie motywy wyboru alternatywy decyzyjnej winny zostać wskazane w uzasadnieniu decyzji." Jak stwierdzono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 czerwca 2013 r., III SA/Wa 3005/12: "Uznanie administracyjne nie oznacza jednak pełnej dowolności organu. Wręcz przeciwnie to właśnie uznanie obliguje organ do rzetelnego, pełnego i wszechstronnego zebrania i oceny materiału dowodowego i wyczerpującego uzasadnienia, dlaczego organ na tle określonego stanu faktycznego mimo istnienia przesłanek do udzielenia ulgi, nie zastosował jej. Proces podejmowania decyzji w ramach uznania administracyjnego musi bowiem być na tyle opisany w uzasadnieniu decyzji i wynikać z zebranego materiału dowodowego, by mógł poddawać się ocenie sądu rozpoznającego skargę na taką decyzję".

Niniejszy wyrok nie może więc być traktowany jako zalecenie organowi umorzenia zaległości podatkowej.

Sąd stwierdza, że organy naruszyły art. 121 § 2, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w związku z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. w zakresie dotyczącym wadliwości postępowania dowodowego w przedmiocie ustalenia istnienia lub braku ważnego interesu podatnika. Wskazane naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja podlegają uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 P.p.s.a., co orzeczono w sentencji wyroku.

Rozpoznając sprawę ponownie organ uwzględni poczynione wyżej wywody i ocenę prawną dokonaną przez Sąd w niniejszym wyroku.

Odrębnym postanowieniem tutejszego Sądu, przyznano Skarżącemu prawo pomocy w postaci zwolnienia z kosztów sądowych, a Skarżący nie ustanowił pełnomocnika. Z tego względu niniejszy wyrok nie zawiera rozstrzygnięcia w przedmiocie kosztów.