Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 1540/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-10-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c; art. 153; art. 170; art. 190
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 197 § 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 2003 nr 281 poz 1 art. 1
law: Rozporządzenie Komisji (WE) nr 1789/2003 z dnia 11 września 2003 r. zmieniające rozporządzenie Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie  nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Michał Sowiński, Sędzia WSA - Piotr Kraczowski, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński (spr.), Protokolant st. specjalista - Sylwia Wojtkowska-Just, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 października 2012 r. sprawy ze skargi W. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] kwietnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia elementów kalkulacyjnych dla potrzeb ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług; 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza na rzecz W. G. od Dyrektora Izby Celnej w [...] kwotę 160 zł (sto sześćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

W. G. zgłoszeniem celnym SAD nr [...] z [...] listopada 2004r. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar określany jako "artykuły bożonarodzeniowe" (poz. 1 SAD) taryfikując go do pozycji 9505 10 90 00 Zintegrowanej Taryfy Wspólnot Europejskich (TARIC) z konwencyjną stawką celną w wysokości 2,7% i stawką podatku VAT w wysokości 22%.

Na skutek wątpliwości powstałych w wyniku kontroli postimportowej ww. zgłoszenia celnego organ celny I instancji postanowieniem z [...] maja 2008 r. wszczął z urzędu postępowanie celno – podatkowe.

Następnie decyzją z [...] lutego 2009 r. ustalił prawidłowe, w jego ocenie, elementy kalkulacyjne dla potrzeb określenia wysokości podatku od towarów i usług. Zdaniem organu I instancji towary z poz. 1 ww. SAD należy zaklasyfikować do kodu 6702900000 TARIC z konwekcyjną stawką celną w wysokości 4,7 %. Naczelnik Urzędu Celnego [...] przyjmując ww. elementy kalkulacyjne określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu ww. importu.

Po rozpoznaniu złożonego w sprawie odwołania Dyrektor Izby Celnej w [..] decyzją z [...] sierpnia 2009 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Pismem nadanym 7 października 2009 r. Skarżący wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z [...] sierpnia 2009 r. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz utrzymanej nią w mocy decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów procesu.

Wyrokiem z 27 stycznia 2010 r., sygn. akt V SA/Wa 1749/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę na decyzję z [...] sierpnia 2009 r.

W uzasadnieniu wyroku Sąd podkreślił m.in., że organ orzekający prawidłowo zaklasyfikował przedmiotowy towar do pozycji 6702, biorąc pod uwagę brzmienie tej pozycji oraz treść komentarza, ponieważ opis towaru odpowiada definicji tej pozycji. Sąd uznał, że nie ulega żadnej wątpliwości, iż kwiaty sztuczne już z samego brzmienia odpowiadają pozycji 6702 i nie mieszczą się w pojęciu "artykułów bożonarodzeniowych" w rozumieniu pozycji 9505.

Sąd za niezasadny uznał zarzut naruszenia art. 122, art. 187, art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając skargę kasacyjną W. G., wyrokiem z 19 lipca 2011 r., I GSK 501/10 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania.

Sąd II instancji wskazał, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, iż organ nie prowadził postępowania wyjaśniającego na okoliczność czy sporny towar ma charakter artykułu bożonarodzeniowego "z pozostałych materiałów", w rozumieniu kodu CN 9505 10 90 Wspólnej Taryfy Celnej, czy też nie.

Dodatkowo Sąd zauważył, że gdyby przyjąć za słuszne stanowisko organu i Sądu I instancji, mogłoby się okazać, mając na uwadze mało precyzyjne brzmienie pozycji i sekcji odnoszących się do artykułów świątecznych i bożonarodzeniowych, że trudno byłoby znaleźć dla kodu CN 9505 10 90 Wspólnej Taryfy Celnej odpowiednie towary. Marginalizacja znaczenia wspomnianego kodu nie znajduje prawnego uzasadnienia, a tym samym, brak jest podstaw, aby dla celów stosowania Wspólnej Taryfy Celnej podległość artykułów świątecznych i bożonarodzeniowych oceniać z pominięciem kodu CN 9505 Wspólnej Taryfy Celnej, w tym kodu CN 9505 10 90. W tym kontekście NSA uznał za zasadny również zarzut naruszenia prawa materialnego, to jest art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, przy założeniu, że Skarżący miał na myśli wskazany przepis w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1789/2003 z dnia 11 września 2003 r. – obowiązującym w dniu zgłoszenia celnego, poprzez błędną interpretację zapisu pozycji CN 6702 oraz pozycji CN 9505 CN Wspólnej Taryfy Celnej w odniesieniu do omawianego towaru, polegającą na uznaniu, że skoro pozycja CN 9505 Wspólnej Taryfy Celnej nie wymienia wprost sztucznych kwiatów, to nie można ich ujmować w tej pozycji, w sytuacji, gdy pozycja ta obejmuje artykuły świąteczne niezależnie od materiału, z którego zostały wykonane.

Zdaniem NSA rozstrzygnięcie o zakwalifikowaniu spornego towaru do jednego z wymienionych kodów Wspólnej taryfy Celnej powinno być poprzedzone dokonaniem ustaleń faktycznych pozwalających ocenić czy towar ma charakter artykułu bożonarodzeniowego, czego w niniejszej sprawie nie uczyniono.

Rozpatrując sprawę ponownie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję i powołując się na wyrok NSA wydany w sprawie sygn. I GSK 501/10 podniósł, że w przedmiotowej sprawie organy celne nie prowadziły postępowania wyjaśniającego na okoliczność, czy sporny towar ma charakter artykułu bożonarodzeniowego "z pozostałych materiałów" w rozumieniu kodu CN 9505 1090 Wspólnej Taryfy Celnej. Brak jest również ustaleń faktycznych, co do charakteru towaru ocenianego pod katem kryteriów zawartych w "Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich", a więc czy jest to produkt, który ma wartość dekoracyjną i czy został wyłącznie zaprojektowany, wyprodukowany i jest rozpoznawalny jako artykuł świąteczny, a ponadto czy produkt ten jest używany w okresie Bożego Narodzenia. Z omawianych względów przedwczesne było ze strony organu celnego danie pierwszeństwa kodowi CN 6702 90 00 Wspólnej Taryfy Celnej z powołaniem się na okoliczność, iż analizowany towar jest sztucznym kwiatem, o którym mowa w tym kodzie, skoro nie zbadano czy towar ten ma charakter artykułu bożonarodzeniowego, dla którego przewidziano odrębny kod CN 9505 10 90. Ustalony zatem przez organy celne stan faktyczny sprawy budzi wątpliwości, a zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie dawał im pełnej możliwości ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej importowanego towaru.

W ocenie Sądu nie można uznać za wystarczające dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przypisanie spornemu towarowi cech charakterystycznych dla kodu 6702 90 00 Wspólnej Taryfy Celnej, nie zaś z uwagi na niespełnienie przez ten towar przesłanek uznania go za artykuł bożonarodzeniowy w rozumieniu kodu 9505 10 90, co w sprawie nie zostało zbadane. Takim działaniem organy niesłusznie wyłączyły możliwość przyjęcia, że towar, klasyfikowany na ogół do innych pozycji, z uwagi na szczególne cechy wiążące go ze Świętami Bożego Narodzenia, może być klasyfikowany do kodu 9505 10 90.

Wykluczenie możliwości przyporządkowania do kodu 9505 10 90 mogło być jedynie skutkiem ustalenia, że sporny towar nie ma charakteru artykułu świątecznego, a zatem nie może podlegać kodowi 9505 10 90.

Po wyroku Sądu I instancji, o którym wyżej mowa Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją z dnia [...] kwietnia 2012r. nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie podjęte przez organ I instancji a w jej uzasadnieniu podniósł, m.in., że pismem nr [...] z dnia [...] marca 2012r. zwrócił się do Pełnomocnika o wskazanie cech importowanych sztucznych kwiatów w postaci główek, bukietów i gałązek poinsettii, które zdaniem strony przesądzają o klasyfikacji do pozycji 9505 przewidzianej dla artykułów bożonarodzeniowych, a nie do pozycji 6702 obejmującej z brzmienia sztuczne kwiaty.

W piśmie z dnia 12.04.2012r. Pełnomocnik wniósł o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy z zakresu kulturoznawstwa celem stwierdzenia, czy przedmiotowe towary z uwagi na swoją symbolikę i przeznaczenie do dekoracji, mają charakter artykułu świątecznego, a ponadto w celu stwierdzenia, czy w polskim kręgu kulturowym używa się tych artykułów wyłącznie do dekoracji w okresie świąt, w szczególności Świąt Bożego Narodzenia. Zdaniem Pełnomocnika bożonarodzeniowy charakter spornych towarów wynika z ich stosowania do dekoracji pomieszczeń handlowych, domów, stołów wigilijnych, a złocenia i srebrzenia spornych kwiatów podnoszą ich świąteczny i dekoracyjny charakter. Podniósł także, że import i wprowadzenie do obrotu w/w towarów następuje jedynie w okresie 2-4 miesięcy poprzedzających sezonową, świąteczną sprzedaż detaliczną, stąd ich zaprojektowanie oraz wytworzenie następuje wyłącznie w celu nadania im charakteru świątecznego, a nie do całorocznej dekoracji, dlatego poza sezonem świątecznym artykuły te nie są sprzedawane.

Organ odwoławczy przypomniał, że strona nie kwestionuje ustalonego stanu faktycznego przedmiotowego towaru, a więc faktu, iż przedmiotem importu były sztuczne kwiaty w postaci główek, bukietów i gałązek poinsettii tylko zastosowaną klasyfikację taryfową. Zdaniem strony, pozycja 9505 taryfy celnej zadeklarowana w zgłoszeniu celnym nr [...] dla sztucznych kwiatów, jest prawidłowa, gdyż są to artykuły świąteczne – bożonarodzeniowe, zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawane jako artykuły świąteczne, a wykorzystywane do dekoracji stołów i pomieszczeń w okresie świątecznym. Ponadto strona podnosi, iż sprzedaż importowanych towarów trwa od 2 do 4 miesięcy. Z takim stanowiskiem organ II instancji się nie zgodził, ponieważ wnioskowana przez stronę pozycja 9505 taryfy celnej, obejmuje z brzmienia "Artykuły świąteczne, karnawałowe lub inne rozrywkowe, włączając akcesoria do sztuk magicznych lub żartów."

Zgodnie z komentarzem do Not wyjaśniających do CN produkty, aby były klasyfikowane jako artykuły świąteczne, muszą mieć wartość dekoracyjną (wzór, zdobienie) i być wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne. Produkty te są używane w określonym dniu lub okresie w ciągu roku. Zgodnie ze swoją budową i wzorem (odciski, ornamenty, symbole lub napisy), przeznaczone są do użytku podczas określonego święta. "Święto" jest konkretnym dniem lub okresem określonym w ciągu roku, z którym w obrębie danej społeczności związane są charakterystyczne symbole i zwyczaje.

Artykuły pełniące funkcje użytkowe są wykluczone, nawet jeżeli posiadają wzór lub zdobienie właściwe dla określonego święta. Niniejsza pozycja nie obejmuje m.in.: zabawek, włącznie z wypchanymi zwierzętami oraz grami, sztucznych jajek wielkanocnych używanych do celów opakowaniowych, figurek aniołów, artykułów ceramicznych posiadających wzory świąteczne i funkcje użytkowe, np.: obrusów, przykryć stołowych i serwetek posiadających dekoracje świąteczne, ubrań i kostiumów.

Z powyższego wynika, że aby towar został uznany za świąteczny, w tym przypadku bożonarodzeniowy musi spełniać następujące kryteria:

- mieć wartość dekoracyjną (wzór, zdobienie),

- być wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne - używane w określonym dniu lub okresie w ciągu roku,

- zgodnie ze swoją budową i wzorem (odciski, ornamenty, symbole lub napisy), przeznaczone do użytku podczas określonego święta,

- nie pełnić funkcji użytkowych.

Sporne towary w postaci główek, bukietów i gałązek poinsettii nie spełniają ww. kryteriów z uwagi na fakt, iż nie są rozpoznawalne jako świąteczne, ponieważ nie posiadają cech wyłącznego zaprojektowania i wyprodukowania ich jako towary świąteczne. Sporne kwiaty są tylko odwzorowaniem naturalnych kwiatów co sprawia, że nie zostały zaprojektowane jako artykuły świąteczne, co sugeruje strona. Nadawanie spornym kwiatom charakteru świątecznego-bożonarodzeniowego, nie znajduje uzasadnienia w rzeczywistości. Przedmiotowe kwiaty nie posiadają żadnych elementów w postaci: napisów, symboli, zdobień, ornamentów, które by wskazywały, że zostały zaprojektowane jako artykuły świąteczne z przeznaczeniem do użytku tylko podczas Świąt Bożego Narodzenia. Poszczególne kwiaty kwitną w różnych porach roku co sprawia, że są używane do dekoracji w różnych okresach. Fakt, iż poinsettiia kwitnie w okresie świąt, nie oznacza, że główki, bukiety i gałązki poinsettii a takie były przedmiotem importu w niniejszej sprawie, nie mogą być używane do dekoracji w innym okresie. Z powyższego wynika, iż sporne sztuczne kwiaty w postaci główek, bukietów i gałązek poinsettii nie mają charakteru artykułów świątecznych-bożonarodzeniowych, co sprawia, iż taryfikacja ich do pozycji 9505 taryfy celnej jest niemożliwa, gdyż niezgodna jest z zakresem tejże pozycji. Ani z brzmienia pozycji 9505, której zastosowania domaga się strona, ani z Not wyjaśniających do tejże pozycji nie wynika, iż wpływ na klasyfikację taryfową spornych towarów do pozycji 9505 ma ich sprzedaż w okresie bożonarodzeniowym. Przyozdobienie w/w kwiatów brokatem nie czyni ich artykułami bożonarodzeniowymi w rozumieniu taryfy celnej. Z powyższego wynika, iż importowane towary nie spełniają przesłanek uznania ich za artykuły bożonarodzeniowe w rozumieniu pozycji 9505 taryfy celnej. Przeznaczenie towaru, w tym przypadku, nie ma znaczenia dla klasyfikacji taryfowej, tylko jego stan.

Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy stwierdził, iż taryfikacja spornych sztucznych kwiatów do pozycji 9505 jest nieprawidłowa, ponieważ przedmiotowe towary nie spełniają przesłanek uznania ich za artykuły bożonarodzeniowe w rozumieniu pozycji 9505.

Mając na uwadze stan spornych towarów w dniu zgłoszenia celnego oraz zasady klasyfikacji taryfowej ustalone w regule 1 ORINS organ odwoławczy stwierdził, iż przedmiotowe kwiaty zostały prawidłowo zataryfikowane przez organ I instancji do pozycji 6702 (kodu PCN 6702 90 00 00) obejmującej z brzmienia "Kwiaty sztuczne, liście, owoce oraz ich części, artykuły wykonane ze sztucznych kwiatów, liści lub owoców".

Organ przypomniał, że ocena budowy spornego towaru dokonana w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w przedmiotowej sprawie oraz w wyniku oględzin towaru załączonego w analogicznych sprawach wykazała, że będące przedmiotem importu sztuczne kwiaty, zostały wykonane z elementów połączonych w wyniku wkładania części jednej w drugą. Z uwagi na budowę, sporne kwiaty nie zostały wykluczone z zastosowanej pozycji 6702 taryfy celnej na mocy uwagi 3 do działu 67, która stanowi, iż pozycja 6702 nie obejmuje kwiatów sztucznych, liści lub owoców ze szkła, ceramiki, kamienia, metalu, drewna lub pozostałych materiałów, wykonanych w całości przez formowanie, kucie, rzeźbienie, matrycowanie lub inną techniką, lub składających się z części połączonych w inny sposób niż przez wiązanie, klejenie, wkładanie jednej w drugą, lub w inny podobny sposób. Stan przedmiotowych sztucznych kwiatów, a nie sposób ich wykorzystania, wbrew twierdzeniom strony przesądził o ich taryfikacji do poz. 6702 taryfy celnej. Zdaniem organu klasyfikacja spornych sztucznych kwiatów do pozycji 6702 taryfy celnej jest zgodna z regułą 1 ORINS. Z brzmienia zastosowanej pozycji wynika bowiem, że obejmuje ona wszystkie sztuczne kwiaty, liście i artykuły z nich wykonane, niezależnie od okresu w jakim są importowane, sprzedawane, czy też sposobu wykorzystania. Posypanie lub przyozdobienie kwiatów brokatem nie czyni ich artykułami bożonarodzeniowymi w rozumieniu taryfy celnej, co sugeruje strona.

Prawidłowość klasyfikacji taryfowej sztucznych kwiatów do pozycji 6702 potwierdzają również Noty wyjaśniające, zgodnie z którymi pozycja 6702 obejmuje:

1) Sztuczne kwiaty, liście i owoce w postaci przypominającej produkty naturalne, wykonane przez połączenie różnych części (za pomocą łączenia, klejenia, wkładania jednych w drugie lub w podobny sposób). Kategoria ta obejmuje zwykłe wyroby wykonane na wzór kwiatów, liści lub owoców itp. w taki sposób, jak sztuczne kwiaty itp.;

2) części sztucznych kwiatów, liści lub owoców (np. słupki, pręciki, płatki, kielichy kwiatowe, liście i łodygi);

3) wyroby wykonane ze sztucznych kwiatów, liści lub owoców (np. bukiety, girlandy, wieńce, rośliny) i inne artykuły przeznaczone do wykorzystywania jako ozdoby lub dekoracje, wykonane przez połączenie sztucznych kwiatów, liści lub owoców.

Niniejsza pozycja obejmuje sztuczne kwiaty, liście lub owoce przymocowane szpilką lub innym elementem mocującym.

Wyroby objęte niniejszą pozycją wykorzystywane są głównie do dekoracji (np. w domach lub kościołach) albo jako dekoracje kapeluszy, odzieży itp.

Organ powołał się również na wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 3001/08, w którym sąd stwierdził, że taryfikacja sztucznych kwiatów lub ich części do pozycji 6702 jest prawidłowa, ponieważ opis towaru odpowiada definicji pozycji. Opis powyższej pozycji nie wyklucza sztucznych kwiatów lub ich części, które zostały ozdobione np. przez złocenie. W sytuacji gdy przedmiotowy towar występuje z brzmienia w taryfie celnej i jest klasyfikowany do konkretnego kodu CN, jego inna klasyfikacja, wynikająca, np. z zastosowania towaru, jest niemożliwa.

Mając powyższe na uwadze organ uznał za nietrafny zarzut rażącego naruszenia przepisów Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, ponieważ sporne towary nie są artykułami bożonarodzeniowymi w rozumieniu pozycji 9505.

Organ odwoławczy wskazał, że podstawą klasyfikacji taryfowej sztucznych kwiatów do pozycji 9505, nie może być również Wiążąca Informacja Celna nr [...] z dnia [...].09.2001r., wydana dla F., na którą powołuje się strona. Decyzja ta z dniem wejścia Polski do Unii Europejskiej, tj. od 01.05.2004r. straciła ważność i w związku z tym, nie ma istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

Odnośnie wniosku skarżącego, zawartego w piśmie z dnia 12.04.2012r. o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy celem stwierdzenia, czy przedmiotowe sztuczne kwiaty mają charakter artykułu świątecznego, organ odwoławczy zauważył, iż skarżący na żadnym etapie postępowania nie przedstawił dowodu w postaci opinii biegłego i nie występował wcześniej z takim wnioskiem, pomimo, iż postępowanie w tej sprawie toczy się od maja 2008r.

W kwestii powołania biegłego wyjaśniono, iż zgodnie z art. 197 § 1 jeżeli w sprawie są wymagane wiadomości specjalne, organ administracji państwowej może zwrócić się do biegłego lub biegłych o wydanie opinii. Użyte w art. 197 § 1 słowo "może" oznacza pozostawienie organowi swobody w korzystaniu z tego środka dowodowego. Organ obowiązany jest wykorzystać ten środek dowodowy w sprawach o zawiłym stanie faktycznym, który można wyjaśnić dopiero wtedy, gdy dysponuje się specjalnymi wiadomościami, a także wtedy gdy nakładają taki obowiązek przepisy szczególne.

Organ administracyjny ocenia żądanie strony powołania biegłego na podstawie art. 188 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym "żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem". Powołanie biegłego występuje w sytuacjach, gdy stan towaru jest skomplikowany np. ze względu jego budowę lub zasady działania a trudno jest uznać stan faktyczny w niniejszej sprawie za skomplikowany. Przedmiotem importu były bowiem sztuczne kwiaty i liście posypane brokatem. Stan importowanych towarów nie jest więc sporny. Kwestią sporną jest klasyfikacja taryfowa towarów. Zatem spór w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii zastosowania prawa lub jego wykładni.

Organ podniósł również, że w niniejszej sprawie dług celny powstał w dniu [...].11.2004r., a więc w dniu wydania decyzji [...]. Dnia [...].02.2009r. nastąpiło (stosownie do postanowień art. 221 ust. 4 WKC) przedawnienie 3 letniego terminu do powiadomienia dłużnika o jego wysokości. W tej sytuacji Naczelnik Urzędu Celnego [...] w zaskarżonej decyzji prawidłowo określił wysokość należności celnych dla przedmiotowych kwiatów, klasyfikowanych do kodu Taric 6702 90 00 00 ze stawką celną w wysokości 4,7%, dla potrzeb określenia należności podatkowych. Kwota obliczonego w ten sposób cła stanowi jeden z elementów podstawy opodatkowania podatkiem VAT, co wynika z art. 29 ust. 13 ustawy o podatków i usług.

Poza tym stosownie do postanowień art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r. (Dz. U. Nr 54 z 2004r., poz. 535), importowane towary podlegają opodatkowaniu, a obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego (art. 19 ust. 7 O.p.).

Jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzje określające podatki w prawidłowej wysokości (art. 33 ust. 2 O.p.). Podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło (art. 29 ust. 13 O.p.). Zatem organ I instancji był zobowiązany do wydania decyzji określające podatek VAT od przedmiotowych towarów w prawidłowej wysokości, stosując stawkę w wysokości 22% zgodnie z art. 41 ust. 1 Ordynacji podatkowej.

Organ przypomniał również, że zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem powstania długu celnego i w przypadku, gdy podatek został pobrany w wysokości niższej, ustalana jest w decyzji właściwego organu jego prawidłowa wysokość. Decyzja taka jest decyzją deklaratoryjną co powoduje, że stanowi ona formę powiadomienia importera o wysokości należnego podatku i konieczności uiszczenia zaległości podatkowej.

Odnośnie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przedmiotowej sprawie, organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z postanowieniami art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, "zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku" z tym, że "bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania" - art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Bieg terminu przedawnienia, po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następnego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności - art. 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W przedmiotowej sprawie zgłoszenie spornych towarów do procedury dopuszczenia do obrotu nastąpiło [...] listopada 2004r. w związku z tym, zgodnie z postanowieniami art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawniało się z upływem 2009r.

Na skutek wniesienia w dniu 07.10.2009r. skargi do WSA na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] nr [...] z dnia [...] sierpnia 2009r., z mocy prawa - art. 70 § 6 pkt 2 nastąpiło zawieszenie biegu terminu zobowiązania podatkowego.

Odpis prawomocnego wyroku WSA z dnia 17.11.2011r., sygn. akt V SA/Wa 1935/11 wpłynął do Izby Celnej w [...] w dniu 8 lutego 2012r. W związku z tym, bieg terminu przedawnienia biegnie dalej od dnia 9 lutego 2012r.

Decyzję organu odwoławczego zaskarżyła F. zarzucając jej:

1. rażące naruszenie prawa materialnego, tj. art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1789/2003 z dnia 11 września 2003r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez:

a) błędną interpretację pozycji 9505 CN polegającą na uznaniu, że dla rozpoznawalności świątecznego charakteru artykułów objętych tą pozycją wymagane jest, aby artykuły posiadały napisy, symbole lub zdobienia wskazujące na ich związek z konkretnymi świętami,

b) niewłaściwe zastosowanie do przedmiotowych artykułów pozycji 6702 CN;

2. rażące naruszenie art. 153 ppsa poprzez nie uwzględnienie wiążącej oceny prawnej wyrażonej w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19.07.2011r., sygn. akt I GSK 501/10 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 17.11.2011r., sygn. akt V SA/Wa 1935/11 – co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

3. rażące naruszenie prawa procesowego, tj. art. 170 ppsa poprzez powoływanie się na stanowisko wyrażone w wyroku z dnia 21.04.2009r., sygn. akt V SA/Wa 3001/08 podczas gdy wyrok ten został uchylony prawomocnym wyrokiem NSA z dnia 07.12.2010r., sygn. akt I GSK 471/09, oraz powoływanie się na usunięte z obrotu prawnego decyzje WIT – co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

4. rażące naruszenie art. 122, 180 § 1, 187, 191, 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niedostateczne wyjaśnienie sprawy, a przede wszystkim nie wyjaśnienie czy przedmiotowy produkt ma wartość dekoracyjną i czy został wyłącznie zaprojektowany, wyprodukowany i jest rozpoznawalny jako artykuł świąteczny;

5. rażące naruszenie art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nie uwzględnienie wniosku o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy.

Podnosząc powyższe zarzuty skarżąca wniosła o:

1. uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji,

2. zasądzenie kosztów procesu, w tym zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Wniesienie skargi skutkowało koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji.

Na wstępie przypomnieć jednak należy, że w przedmiotowej sprawie zajmował stanowisko zarówno WSA w Warszawie jak i Naczelny Sąd Administracyjny. Zostało ono wyrażone przez te sądy w sprawach zakończonych wyrokami tychże sądów jakie zapadły w sprawach o sygn. akt V SA/Wa 1935/11 oraz I GSK 501/10. Ma to istotne znaczenie ze względu na treść dwóch przepisów ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: ppsa). Chodzi mianowicie o art. 190 oraz 153.

Pierwszy z nich stanowi, że sąd, któremu sprawa została przekazana związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny (...). Drugi zaś wskazuje, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

Oznacza to, iż w sprawie niniejszej, w której wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny, a po jego orzeczeniu także sąd I instancji decydujące a zarazem wiążące są poglądy wyrażone przez te sądy w sprawach o sygn. akt I GSK 501/10 i V SA/Wa 1935/11 i to niezależnie od tego, że w sprawach o podobnym czy wręcz identycznym stanie faktycznym te same sądy prezentowały odmienne poglądy prawne.

W tym stanie rzeczy za pozbawione podstaw uznać należy odwoływanie się przez organ do rozważań poczynionych przez tut. Sąd w sprawie o sygn. akt V SA/Wa 3001/08, tym bardziej jeszcze, że wyrok wydany w tejże sprawie został w następstwie wniesionej skargi kasacyjnej uchylony przez NSA wyrokiem z dnia 7 grudnia 2010r., sygn. akt I GSK 471/09. Analizując z jednej strony treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji, a drugiej zaś uzasadnienia wyroku tut. Sądu wydanego w sprawie o sygn. akt V SA/Wa 1935/11 stwierdzić trzeba, iż organ w dalszym ciągu nie wyjaśnił sprawy w sposób dostateczny a zatem pozwalający na jej ostateczne rozstrzygnięcie.

Postępowanie dowodowe w przedmiotowej sprawie (po uchyleniu wcześniejszej decyzji organu przez tut. Sąd) polegało jedynie na zwróceniu się przez organ odwoławczy do pełnomocnika strony o wskazanie cech importowanych sztucznych kwiatów, które jej zdaniem przesądzają o klasyfikacji do pozycji 9505 przewidzianej dla artykułów bożonarodzeniowych a nie do pozycji 6702 obejmującej z brzmienia sztuczne kwiaty.

W odpowiedzi na powyższe strona nadesłała pismo, w którym przedstawiła obszerną argumentację przemawiającą jej zdaniem za wadliwością stanowiska organu (pismo z dnia 12 kwietnia 2012r.). Wystąpiła także z wnioskiem o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy z zakresu kulturoznawstwa celem stwierdzenia czy sporny towar z uwagi na swoją symbolikę i przeznaczenie do dekoracji ma charakter artykułu świątecznego, a ponadto w celu stwierdzenia czy w polskim kręgu kulturowym używa się tych artykułów wyłącznie do dekoracji w okresie świąt, w szczególności Świąt Bożego Narodzenia.

W ocenie organu powyższy wniosek nie zasługiwał na uwzględnienie, ponieważ strona nie występowała z nim wcześniej mimo tego, że sprawa toczy się już od miesiąca maja 2008r., a poza tym trudno uznać, iż stan faktyczny w sprawie jest skomplikowany.

W ocenie sądu z powyższymi poglądami nie sposób się zgodzić, albowiem strona zakładała, iż jej argumentacja okaże się wystarczająca do przyjęcia prezentowanego przez nią stanowiska, a poza tym stanowisko sądów obu instancji w sprawach bliźniaczo podobnych do sprawy niniejszej nie było jednolite czego przykładem są chociażby wyroki przywołane zarówno przez organ (w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji), jak i przez stronę (w uzasadnieniu skargi).

Zdaniem sądu przemawia to za koniecznością ponownego rozważenia przez organ odwoławczy potrzeby dopuszczenia dowodu z opinii biegłego o co wnioskowała skarżąca.

W związku z powyższym trzeba zgodzić się ze skargą, która podnosi, iż organ dopuścił się naruszenia cytowanych w pkt. 4 skargi przepisów Ordynacji podatkowej.

Postępowanie dowodowe przed organami sprowadzało się bowiem jedynie do ustaleń w zakresie przyporządkowania towaru do kodu CN 6702 90 00 Wspólnej Taryfy Celnej, obejmującej kwiaty sztuczne, liście i owoce oraz ich części, z pozostałych materiałów. Na podstawie przyjętej klasyfikacji organ wyłączył możliwość zaliczenia opisywanego towaru do kodu CN 9505 10 90 obejmującego artykuły bożonarodzeniowe. W zakresie możliwości przyporządkowania towaru do kodu CN 9505 10 90 nie przeprowadził postępowania dowodowego, naruszając swym działaniem powołane przepisy Ordynacji podatkowej, a naruszenie przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W ocenie sądu nie można uznać za wystarczające dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przypisanie spornemu towarowi cech charakterystycznych dla kodu 6702 90 00 Wspólnej Taryfy Celnej, nie zaś z uwagi na niespełnienie przez ten towar przesłanek uznania go za artykuł bożonarodzeniowy w rozumieniu kodu 9505 10 90, co w sprawie nie zostało zbadane. Takim działaniem organ niesłusznie wyłączył możliwość przyjęcia, że towar, klasyfikowany na ogół do innych pozycji, z uwagi na szczególne cechy wiążące go ze Świętami Bożego Narodzenia, może być klasyfikowany do kodu 9505 10 90.

Wykluczenie możliwości przyporządkowania do kodu 9505 10 90 mogło być jedynie skutkiem ustalenia, że sporny towar nie ma charakteru artykułu bożonarodzeniowego, a zatem nie może podlegać kodowi 9505 10 90.

Rozpoznając ponownie sprawę organ powinien przeprowadzić dodatkowe postępowanie dowodowe w zakresie ustalenia, czy sporny towar ma charakter artykułu bożonarodzeniowego "z pozostałych materiałów", w rozumieniu kodu 9505 10 90, czy też nie. Chodzi tutaj o ustalenie faktyczne co do charakteru towaru ocenianego pod kątek kryteriów zawartych w "Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich", a więc, czy jest to produkt, który ma mieć wartość dekoracyjną i czy został wyłącznie zaprojektowany, wyprodukowany i jest rozpoznawalny jako artykuł świąteczny, a ponadto, czy produkt ten jest używany w okresie Bożego Narodzenia. W szczególności z uwagi na to, że artykuł bożonarodzeniowy, o którym mowa w sprawie, ma charakter towaru sezonowego, przydatne może być zbadanie, czy okres świąteczny i poprzedzający Boże Narodzenie w zdecydowanie znaczącym stopniu wyczerpuje popyt na ten towar.

W konsekwencji naruszenia przepisów procesowych zasadny jest podniesiony w skardze zarzut naruszenia prawa materialnego.

Organ ponownie rozpoznając sprawę powinien poprzedzić rozstrzygnięcie o zakwalifikowaniu spornego towaru do jednego z wymienionych kodów Wspólnej Taryfy Celnej w oparciu o dokonanie pełnych ustaleń faktycznych pozwalających ocenić, czy towar ma charakter artykułu bożonarodzeniowego.

Przyporządkowanie towaru do kodu 6702 90 00 Wspólnej Taryfy Celnej z powołaniem się na okoliczność, iż analizowany towar jest sztucznym kwiatem, o którym mowa w tym kodzie było zatem przedwczesne w sytuacji, gdy organ nie zbadał, czy towar ten ma charakter artykułu bożonarodzeniowego, dla którego przewidziano odrębny kod 9505 10 90.

W związku z powyższym, uznając, iż w niniejszej sprawie doszło do naruszenia przepisów materialnych oraz postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Wojewódzki sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 200 ppsa, orzekł jak w sentencji wyroku.