Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 380/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2020-10-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: Art. 104 ust. 1 pkt 3, art. 110 ust. 8, art. 112 ust. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 43
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.
article: Art. 30b ust. 1, art. 47 ust. 1, art. 81
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: Art. 25
journal: Dz.U. 2017 poz 459
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.
article: Art. 122, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191, art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: Art. 106 § 3, § 4, art. 133 § 1
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
journal: Dz.U.UE.L 2009 nr 324 poz 23 Art. 3, art. 4, art. 5 ust. 1
law: Rozporządzenie Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych (wersja ujednolicona).

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska Sędzia: WSA Waldemar Michaldo (spr.) Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Boczkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 października 2020 r. sprawy ze skargi W. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] stycznia 2019 r. Nr [...] w przedmiocie określenia podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu osobowego oraz odmową udzielenia zwolnienia w ramach mienia przesiedlenia - skargę oddala -


UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2017 r. W. W. wystąpił do [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z wnioskiem o zwolnienie z akcyzy i dopuszczenie do obrotu pojazdu [...] o numerze identyfikacyjnym VIN [...], rok produkcji 2014, pojemność silnika 3600 cm3. Wraz z powyższym wnioskiem W. W. wniósł o wydanie zaświadczenia o zwolnieniu pojazdu z akcyzy, w związku z przybyciem na pobyt stały do [...] oraz przywozem w dniu 8 grudnia 2017 r. własnego samochodu osobowego [...] z terytorium państwa członkowskiego.

Zdaniem wnioskodawcy, zostały spełnione wszystkie wymogi ustawy o podatku akcyzowym, tj. 1. samochód jest przeznaczony do użytku osobistego wnioskodawcy, 2. samochód służył do użytku wnioskodawcy za granicą przez więcej niż 6 miesięcy przed zmianą miejsca pobytu, 3. istnieje dowód na spełnienie art. 110 ust. 1 pkt 2 ustawy w postaci zagranicznego dowodu rejestracyjnego wydanego na dane wnioskodawcy, 4. samochód nie zostanie sprzedany, wynajęty do użytku osobie trzeciej przez okres 12 miesięcy, licząc od dnia jego przywozu na terytorium kraju, 5. samochód został nabyty zgodnie z przepisami dotyczącymi opodatkowania obowiązującymi w państwie członkowskim UE, w którym wnioskodawca miał miejsce zamieszkania, a przy wywozie nie zastosowano zwolnienia od akcyzy lub zwrotu podatku, 6. spełniono art. 110 ust. 1 pkt 8 ustawy poprzez uznanie za miejsce stałego pobytu miejsca, w którym wnioskodawca przebywa co najmniej 185 dni w roku kalendarzowym, ze względu na swoje więzi osobiste i zawodowe, czyli pod obecnym adresem zamieszkania w [...].

Na potwierdzenie zasadności swoich żądań wraz z wnioskiem W. W. przedłożył: 1. kserokopię dokumentu celnego dotyczącego objęcia w dniu 10 maja 2017 r. na terytorium [...] w [...] ww. pojazdu, procedurą odprawy czasowej i złożenia zabezpieczenia w kwocie [...]EUR, 2. kserokopię dokumentu INF 6, 3. kserokopię dowodu własności pojazdu ([...] nr [...] wydanego w dniu 20 października 2016 r., 4. kserokopię dowodu rejestracyjnego pojazdu ([...]) - data wydania 14 października 2016 r., data wydania tablic 14 października 2016 r. - data ważności 12 listopada 2016 r., 5. kserokopię dokumentu ubezpieczenia pojazdu ([...]) z datą 14 października 2016 r., 6. kserokopię deklaracji podatkowej za 2016 r. formularz 8879, 7. kserokopię zaświadczenia, wydanego przez Prezydenta Miasta K. o zameldowaniu się ww. osoby na pobyt stały w K., pod adresem ul. [...], 8. kserokopię elektronicznego potwierdzenia założenia w dniu 17 września 2017 r. przez W. W. rachunku oszczędnościowego w [...], 9. dokument pełnomocnictwa stałego, 10. elektroniczne potwierdzenie zakończenia 31 października 2017 r. umowy na dostarczanie energii elektrycznej pod adres: [...]

Pismem z dnia 2 stycznia 2018 r. znak: [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. wezwał W. W. do: 1. sprecyzowania żądania, 2. przedłożenia oryginałów dokumentów, których kserokopie dołączył do wniosku, 3. przedłożenia urzędowego tłumaczenia dokumentów sporządzonych w języku niemieckim i języku angielskim, których kserokopie przedłożył wraz z wnioskiem, 4. przedłożenia oryginału dokumentu na podstawie którego, wszedł w posiadanie pojazdu, 5. przedłożenia dokumentu potwierdzającego uregulowanie statusu celnego pojazdu na terytorium UE oraz dowodu uiszczenia należności celnych i podatków, 6. wskazania miejsca, w którym znajduje się pojazd, 7. przedłożenia pełnomocnictwa szczególnego, upoważniającego P. S. do reprezentowania wnioskodawcy w tej sprawie, przed Naczelnikiem [...] Urzędu Celno-Skarbowego.

W odpowiedzi na powyższe w dniu 15 stycznia 2018 r. D. S., reprezentujący wnioskodawcę, wniósł o zwolnienie z należności celno-skarbowych (cło, VAT, akcyza) pojazdu będącego mieniem podatnika, który wrócił na stałe do [...].

W związku z powyższym pismem z dnia 5 lutego 2018 r. znak: [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego ponownie wezwał W. W. do przedłożenia: 1. oryginałów dokumentów, których kserokopie dołączył do wniosku, 2. urzędowego tłumaczenia dokumentów sporządzonych w języku niemieckim i języku angielskim, których kserokopie dołączył do wniosku, 3. dowodów na okoliczność nieprzerwanego pobytu w państwie trzecim przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy, 4. dowodów na okoliczność faktycznego zakończenia miejsca zamieszkania w państwie trzecim i opuszczeniu tego państwa (np. wypowiedzenie/rozwiązanie umowy o pracę, umowy ubezpieczenia zdrowotnego, umowy najmu/sprzedaży domu/mieszkania, umowy dostawy mediów) oraz wskazanie daty zakończenia pobytu w państwie trzecim, 5. dowodów na okoliczność faktycznego przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium UE do [...], ze wskazaniem, z jaką datą nastąpiło ustalenie miejsca zamieszkania w kraju.

Pismem z dnia 19 stycznia 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego wystąpił do Urzędu Miasta K. o wskazanie daty, z którą W. W. jest zameldowany na pobyt stały w K. przy ul. [...].

Następnie w dniu 2 lutego 2018 r. W. W., reprezentowany przez D. S., nadesłał korespondencję z Panem J. F.öhlich oraz wyjaśnił, iż nie uzyska żadnego innego dokumentu (zaświadczenia) niż INF6 od niemieckich służb celnych. W dniu 3 lutego 2018 r. w odpowiedzi na wezwanie znak: [...] pełnomocnik wnioskodawcy, P. S. nadesłał żądane przez organ I instancji oryginały dokumentów wraz z ich tłumaczeniem oraz: 1. ponownie kserokopię potwierdzenia opłaty podatków za 2016 rok (stanowiącego w ocenie wnioskodawcy dowód na jego nieprzerwany pobyt w USA przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy), 2. ponownie kopię wypowiedzenia z dniem 31 października 2017 r. umowy na dostarczanie energii elektrycznej (stanowiącą, zdaniem wnioskodawcy dowód na zakończenie pobytu w USA), 3. ponownie kopię zaświadczenia z dnia 19 września 2017 r. o zameldowaniu się W. W. na pobyt stały w K., przy ul. [...] (jako dowód faktycznego przeniesienia miejsca zamieszkania do [...]). Dodatkowo, pełnomocnik przedłożył kserokopię decyzji Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 23 stycznia 2014 r. o przywróceniu obywatelstwa polskiego W. R. M. (poprzednio W. W.).

W ocenie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego przedłożone przez W. W. dokumenty nie potwierdzały, w sposób niebudzący wątpliwości, zakończenia przez niego pobytu w USA oraz przeniesienia miejsca zamieszkania (centrum interesów życiowych) do [...], dlatego też wezwaniem z dnia 23 lutego 2018 r. kolejny raz zobowiązał go do przedłożenia: 1. dowodów na okoliczność faktycznego zakończenia miejsca zamieszkania w państwie trzecim (USA) i opuszczenia tego państwa (wypowiedzenie/rozwiązanie: umowy o pracę, wypowiedzenie umowy ubezpieczenia zdrowotnego, wypowiedzenie umowy najmu domu/mieszkania, wypowiedzenie umowy dostawy mediów, umowa sprzedaży domu/mieszkania, dokument dyspozycji przekazywania świadczeń emerytalnych na rachunek bankowy w [...]) oraz wskazanie daty zakończenia pobytu w państwie trzecim, 2. dowodów na okoliczność faktycznego przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium UE do [...] (np. zakup mieszkania/domu, umowa najmu mieszkania/domu, umowa ubezpieczenia zdrowotnego, umowy na dostawę mediów), ze wskazaniem daty, z którą nastąpiło ustalenie miejsca zamieszkania w kraju, 3. przedłożenia kopii dokumentu/dokumentów ubezpieczenia pojazdu w USA (od dnia 14 października 2016 r.), 4. przedłożenia dokumentu nadania pojazdu do transportu morskiego w USA ze wskazaniem dokładnej daty przekazania pojazdu do tego transportu, 5. złożenia wyjaśnień w oparciu o jakie dane, czy też dokumenty (np. faktura zakupu) niemieckie służby celne, obejmując pojazd procedurą odprawy celnej czasowej ustaliły jego wartość celną na kwotę 18.648,02 EUR (20.000,00 USD), 6. złożenia wyjaśnień do jakiego państwa trzeciego został wywieziony pojazd z terytorium UE - [...] w dniu 4 września 2017 r., 7. przedłożenia dowodów na okoliczność ponownego wprowadzenia pojazdu na terytorium Unii Europejskiej - dokument tranzytowy T 1 bądź dokument objęcia pojazdu procedurą odprawy czasowej oraz wskazanie daty i miejsca jego wprowadzenia, 8. przedłożenia oryginału pełnomocnictwa szczególnego (PPS-1).

W dniu 8 marca 2018 r. W. W. reprezentowany przez P. S. i D. S., odpowiadając na powyższe wezwanie nadesłał: 1. kserokopię/skan Aktu rezygnacji z roszczeń do nieruchomości - działki lub parceli gruntowej usytuowanej i zlokalizowanej w stanie [...], [...] [...] , zawartego w USA w dniu 20 lutego 2018 r. - mającą stanowić dowód zakończenia miejsca zamieszkania w USA, 2. kserokopię wypisu z aktu notarialnego z dnia 20 czerwca 2016 r. nabycia przez obywatela [...] [...] R. M., zamieszkałego [...]. E. A., [...] nieruchomości położonej w K. przy ul. [...], w budynku nr [...], lokal nr [...] o powierzchni 42,42 m2 oraz garażu - na okoliczność faktycznego przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium [...], 3. kopię ubezpieczenia pojazdu w USA od dnia 14 października 2016 r. wraz z tłumaczeniem, 4. dokument nadania pojazdu do transportu morskiego - [...] data: 5 kwietnia 2017 r., 5. pełnomocnictwo szczególne [...] dla D. S..

Jednocześnie pełnomocnik wnioskodawcy wyjaśnił, iż niemieckie służby celne wyceniły pojazd na podstawie oględzin oraz procedur celnych obowiązujących w [...]. Pojazd z [...] został wywieziony do [...], skutkiem czego niemieckie służby celne dokonał zwrotu kwoty zabezpieczenia. Na okoliczność ponownego wprowadzenia pojazdu na terytorium Unii Europejskiej W. W. nie posiada jednak żadnych dowodów. Pełnomocnik ponownie wniósł o objęcie pojazdu procedurą dopuszczenia do obrotu z zastosowaniem "zwolnienia z należności mienia przesiedleńczego.".

Następnie postanowieniem z dnia 23 marca 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. zwrócił się do administratora budynku mieszkalnego zlokalizowanego w K. przy ul. [...] - Administracji Nieruchomości "[...]" Sp. z o.o. o udzielenie m.in. informacji, czy Willy R. M. (W. W.) zamieszkuje na stałe w lokalu mieszkalnym nr [...], w jaki sposób kontaktuje się z administracją, w jaki sposób dokonuje płatności za lokal oraz media.

Z kolei w dniu 26 marca 2018 r. drogą elektroniczną Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego kolejny raz zwrócił się do D. S., pełnomocnika W. W., o wskazanie konkretnej daty ponownego wprowadzenia pojazdu na terytorium Unii Europejskiej.

W odpowiedzi na powyższe w dniu 28 marca 2018 r. wpłynęły wyjaśnienia, z treści których wynika, że W. W. nie posiada żadnych dokumentów poświadczających datę ponownego wjazdu na terytorium UE co wynika z faktu, że wyjazd ze [...] nie jest w żaden sposób rejestrowany, nie ma tam też formalnego przejścia granicznego.

W dniu 28 marca 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego, kolejny raz zażądał od wnioskodawcy, wskazania daty ponownego wprowadzenia pojazdu na terytorium UE.

W odpowiedzi na powyższe, w dniu 3 kwietnia 2018 r. pełnomocnik D. S. wyjaśnił, iż W. W. przyjechał do Unii Europejskiej w dniu 8 grudnia 2017 r. Odnośnie Aktu zrzeczenia się działki wyjaśnił, iż przedmiotem sprzedaży na Florydzie był dom.

Z kolei w dniu 3 kwietnia 2018 r. do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego wpłynęła odpowiedź od Administracji Nieruchomości M. Spółka z o.o., z której wynikało, że [...] R. M. nie mieszka na stałe w lokalu mieszkalnym nr [...], w budynku nr [...] przy ul [...] w K. lecz ktoś przebywa tam sporadycznie i przez krótki okres. Informacji tych udzielili sąsiedzi i osoba sprzątającą. Również po analizie zużycia mediów należy domniemywać, że mieszkanie nr [...] przy ul. [...] nie jest użytkowane w sposób ciągły. Jako adres do korespondencji z Administracją W. W. wskazał ul. [...], gdzie wysyłane są dokumenty dotyczące lokalu mieszkalnego. W sprawie opłat kontaktuje się z telefonicznie i pocztą elektroniczną (e-mail). W. W. ([...] R. M.) nie jest znany osobiście Administracji.

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego ustalił również, że W. W. nie jest właścicielem mieszkania (nieruchomości) przy ul. [...] w K.. Mieszka tam natomiast jego rodzina, która odbierała korespondencję kierowaną do niego przed zakupem jego mieszkania.

Po dokonaniu szczegółowej analizy całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. powiadomieniem z dnia 26 kwietnia 2018 r. znak: [...] poinformował W. W. o zamiarze wydania decyzji niekorzystnej, odmawiającej objęcia przedmiotowego pojazdu procedurą celną dopuszczenia do obrotu przedmiotowego, z zastosowaniem operacji uprzywilejowanej - zwolnienia z należności celnych i określającej kwotę należności celnych przywozowych, wynikającą z długu celnego.

W dniu 5 czerwca 2018 r. do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. wpłynęła odpowiedź W. W. na ww. powiadomienie. Jak wyjaśnił jego miejsce zamieszkania znajdowało się poza obszarem Unii Europejskiej przez okres co najmniej 12 miesięcy na co przesłał: 1. rachunki za prąd, wodę, internet i podatek za mieszkanie z okresu 2016 i 2017, 2. informacje o emeryturze w USA za lata 2016 i 2017 oraz wyciągi wypłat od czerwca 2015 r., 3. kopie dokumentów z USA: karta pobytu obcokrajowca (ważna do 26 kwietnia 2000 r.), prawo jazdy (ważne do 15 lutego 2002 r.), karta emeryta (Social Security), paszport USA (ważny do 24 lutego 2027 r.). Wnioskodawca oświadczył również, że samochód był przez niego używany przez okres co najmniej 6 miesięcy, na dowód czego przedstawił: dowód rejestracyjny, ubezpieczenie i dodatkowo umowę kupna pojazdu wraz z informacją od sprzedawcy, że pojazd był przez niego używany jeszcze przed zakupem, tj. od dnia 1 października 2016 r., do czasu otrzymania dokumentu własności. Pojazd będzie używany w [...] w takim samym celu jak w USA, czyli do użytku prywatnego. W. W. poinformował także, iż w USA mieszka od 1981 r. oraz, że nastąpiło faktyczne zakończenie miejsca zamieszkania w tym kraju, co zostało potwierdzone zakończeniem umów na dostawę energii elektrycznej i wody, umową sprzedaży domu, która została dodatkowo na życzenia organu celnego uzupełniona przez notariusza informacją, że dotyczy nie tylko sprzedaży gruntu, ale również domu na nim postawionego, informacją do nowego nabywcy domu, że jego umowa o wodę jest aktywna wraz z końcowym odczytem licznika wody na dane W. R. M. .

W. W. wskazał, że swoje miejsce zamieszkania ustalił na terytorium [...], gdzie wrócił w grudniu 2017 r. W miesiącu tym sporadycznie przebywał w mieszkaniu przy ul. [...], gdyż jego miejscem stałego pobytu było jeszcze USA. Następnie mieszkał tutaj do lutego 2018 r. i wyjechał na kilka tygodni by podpisać umowę sprzedaży domu. Po powrocie do [...] wyjechał w kwietniu na wcześniej zaplanowane wakacje, a obecnie znowu przebywa w USA, u córki, by zbierać więcej dokumentów wymaganych przez urząd, potwierdzających pobyt w USA i jego zakończenie. Miejscem jego obecnego życia, do którego będzie wracał jest [...], a miejscem zamieszkania ul. [...], co potwierdza: zameldowanie na pobyt stały, umowa zakupu nieruchomości, świadkowie (sąsiedzi i sprzątaczka) oraz wyciąg z konta w T. ostatni odczyt: 29 listopada 2017 r.

Decyzją z dnia 22 czerwca 2018 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego określił kwotę należności celnych przywozowych w wysokości [...] zł, wynikającą z długu celnego, powstałego w dniu 8 grudnia 2017 r. z tytułu niewypełnienia obowiązków przewidzianych w przepisach prawa celnego, dotyczących wprowadzenia na obszar celny Unii Europejskiej towaru nieunijnego w postaci samochodu osobowego marki [...], rok produkcji 2013, poj. silnika 6162 cm,3 nr identyfikacyjny (VIN) [...], o wartości celnej [...] złotych, ustalonej z zastosowaniem metody zastępczej - tzw. metody "ostatniej szansy", odmówił dopuszczenia do obrotu pojazdu z zastosowaniem zwolnienia z należności celnych przywozowych, w ramach operacji uprzywilejowanej oraz powiadomił o kwocie długu celnego .

Od ww. decyzji pełnomocnik D. S. wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K., a następnie złożył również wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

W sprawie tej w dniu 14 września 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją o nr [...] odmówił W. W. przywrócenia terminu do wniesienia przedmiotowego odwołania. Powyższa decyzja Dyrektora IAS w K. została następnie zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Wyrokiem z dnia 22 stycznia 2019r. sygn. akt III SA/Kr SA/Kr 1231/18 Wojewódzki Sad Administracyjny w Krakowie oddalił skargę W. W. na opisaną powyżej decyzję. Wobec oddalenia skargi kasacyjnej W. W. przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 lutego 2020r. sygn. akt I GSK 1246/19 przedmiotowy wyrok WSA w Krakowie stał się prawomocny.

Natomiast decyzją z dnia 9 października 2018 r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K.:

1. określił kwotę akcyzy (Typ 1AE) w wysokości [...] zł z tytułu importu wykonanego w dniu 8 grudnia 2017 r., bez zachowania warunków oraz form określonych przepisami prawa, samochodu osobowego używanego, marki Chevrolet Corvette, rok produkcji 2013, poj. silnika 6162 cm,3 nr identyfikacyjny [...], o wartości celnej [...] zł, ustalonej z zastosowaniem metody zastępczej - tzw. metody "ostatniej szansy";

2. odmówił zwolnienia od akcyzy w kwocie [...]zł importu ww. pojazdu,

3. określił kwotę podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł. z tytułu importu w dniu 8 grudnia 2017 r., wykonanego bez zachowania warunków oraz form określonych przepisami prawa ww. pojazdu,

4. odmówił zwolnienia od podatku od towarów i usług w kwocie [...]zł importu ww. pojazdu.

Od ww. decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. W. W. wniósł odwołanie, domagając się jej zmiany, poprzez uznanie, iż spełnione zostały przesłanki zwolnienia od akcyzy oraz podatku VAT przywiezionego do [...] spoza terytorium państw członkowskich Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym samochodu marki [...], rok produkcji 2013, numer VIN [...] ewentualnie uchylenie decyzji organu I instancji i skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Decyzji organu I instancji odwołujący zarzucił naruszenie:

1) art. 112 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu i uznanie, że w sprawie nie zachodzą przesłanki umożliwiające zwolnienie podatnika od akcyzy samochodu osobowego [...], numer [...] przywożonego spoza terytorium państw członkowskich Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, podczas gdy właściwe zastosowanie ustawy akcyzowej winno w kontekście przedstawionych dowodów spowodować zwolnienie podatnika z uwagi na spełnienie przesłanek stypizowanych w art. 112 ust. 1 pkt 1 – 5 ustawy akcyzowej, a to w szczególności poprzez uznanie, że pobyt stały podatnika w dniu zainicjowania postępowania miał miejsce w [...], jak również, że pojazd będący podstawą do opodatkowania służył podatnikowi do użytku osobistego na terenie USA przez wymagany ustawowo okres co najmniej 6 miesięcy;

2) art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, poprzez niewłaściwe zastosowanie ww. przepisu i uznanie, że w sprawie nie zachodzą przesłanki zwolnienia od podatku VAT rzeczy ruchomej przeznaczonej do osobistego użytku, tj. samochodu osobowego [...], numer [...] przez osobę fizyczną przenoszącą miejsce zamieszkania z terytorium państwa trzeciego na terytorium Polski, podczas gdy właściwe zastosowanie przepisu ustawy o VAT w kontekście przedstawionych dowodów winno u organu celno - podatkowego wyrobić przekonanie, iż podatnik spełnił przesłanki zwolnienia przewidziane w art. 47 ust. 1 pkt 1-4 ustawy o VAT, a to w szczególności poprzez uznanie, że podatnik miał miejsce zamieszkania w dniu zainicjowania postępowania w Polsce, jak również, że pojazd będący podstawą opodatkowania służył podatnikowi do użytku osobistego na terenie USA przez wymagany ustawowo okres co najmniej 6 miesięcy;

3) art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, poprzez błędną wykładnię pojęcia "zamiar stałego pobytu" z całkowitym pominięciem strony podmiotowej czynności przedsiębranych przez podatnika w związku z przesiedleniem się - rozumianych jako wola przebywania w danym miejscu na stałe, co przejawiało się poprzez składane przez podatnika oświadczenia i deklaracje co do zamiaru przeniesienia "centrum życiowego" do Polski przy jednoczesnym skupieniu się przez organ celno - podatkowy I instancji wyłącznie na kwestiach przedmiotowych, tj. na samych czynnościach w oderwaniu od motywacji podatnika;

4) art. 120 w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez wydanie przedmiotowej decyzji w oparciu o wadliwie ustalony stan faktyczny stojący w sprzeczności z logika dowodową, co przejawiało się uznaniem, iż podatnik nie przeniósł swojego stałego miejsca zamieszkania ze [...] Ameryki Północnej do [...], podczas gdy prawidłowa ocena dowodów między innymi z: aktu zbycia nieruchomości (zarówno działki, jak i domu) przy [...] w USA, aktu notarialnego zakupu lokalu mieszkalnego przy ul. [...] w K., jak i również na podstawie innych pośrednich dowodów z dokumentów w kontekście złożonych oświadczeń co do zamiaru stałego pobytu w Polsce winna u organu celno - podatkowego wyrobić przekonanie, iż centrum życiowe podatnika znajduje się na terenie kraju;

5) art. 120 w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niewyjaśnienie sprawy i oparcie rozstrzygnięcia przez organ podatkowy na wybiórczych elementach zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a to w szczególności przez uznanie, że podatnik nie przedsięwziął wszystkich czynności związanych z przeniesieniem swojego centrum życiowego z USA do Polski - pomimo wyczerpującego udowodnienia, że takie przeniesienie miało faktycznie miejsce, co wynikało między innymi z przedłożonego organowi celno -podatkowemu: potwierdzenia meldunku w K., umowy zakupu nieruchomości lokalowej przy ul. [...] w K., wyciągu z odczytu stanu licznika T. z dnia 29 listopada 2017 r., rachunków za prąd, gaz, podatku za mieszkanie w okresie [...].

Decyzją z dnia 14 stycznia 2019 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia 9 października 2018 r. nr [...] W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że spór w omawianej sprawie dotyczy ustalenia, czy W. W. przysługuje zwolnienie od podatkowych należności przywozowych mienia przesiedlenia (samochodu osobowego marki C. z 2013 r.), a które to prawo zostało zakwestionowane przez organ I instancji z uwagi na niespełnienie warunku przeniesienia miejsca zamieszkania z państwa trzeciego na terytorium kraju, tj. ze [...] Ameryki do [...], jak również brak używania przedmiotowego pojazdu w USA przez okres 6 miesięcy.

Organ II instancji przytoczył treść art. 110 ust. 8 i art. 112 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym oraz stwierdził, że zwolnienie od akcyzy mienia osobistego wymaga od osoby przesiedlającej się spełnienia podstawowego warunku, jakim jest przeniesienie swojego stałego miejsca zamieszkania z państwa trzeciego na obszar kraju. Dopiero stwierdzenie takiej okoliczności daje podstawę do zastosowania zwolnienia importu od podatku akcyzowego. Organ przytoczył także treść art. 47 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz wskazał, że również w przypadku tego podatku, zwolnienie importu mienia od tego podatku wymaga od osoby przesiedlającej się spełnienia podstawowego warunku, jakim jest faktyczne zakończenie miejsca zamieszkania w poprzednim kraju pobytu i faktyczne ustalenie miejsca zamieszkania w kraju. Dopiero bowiem stwierdzenie takiej okoliczności daje podstawę do zastosowania zwolnienia od należności celnych przywozowych, a w konsekwencji stosownie do art. 81 ustawy o podatku od towarów i usług również od akcyzy oraz podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K., ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że warunek ten nie został w rozpatrywanej sprawie spełniony, gdyż W. W. nie przeniósł swojego miejsca stałego zamieszkania na terytorium kraju, nie zakończył stałego pobytu w USA jak również nie udowodnił używania pojazdu w USA przez wymagany przez ustawodawcę okres co najmniej 6 miesięcy. Z akt przedmiotowej sprawy wynika bowiem, że w okresie objętym przeprowadzonym przez I instancji postępowaniem (tj. od grudnia 2017 r. do października 2018 r.) Wiesław Wibrowski przebywał w Polsce sporadycznie, natomiast w czasie tym dokonywał w USA czynności z kategorii spraw osobistych. Tam pobierał i pobiera emeryturę, tam posiada majątek, ubezpieczenie i opiekę medyczną. Tam też w lutym i kwietniu 2018 r. stawił się przed notariuszem.

W USA przebywa również obecnie, najprawdopodobniej od początku września 2018r. Zdaniem organu II instancji, okoliczności te wskazują bezspornie, że centrum życiowe - osobiste i ekonomiczne odwołującego w dalszym ciągu koncentruje się w USA, a nie w Polsce. Dodatkowo jak sam (telefonicznie) oświadczył przed organem I, jak również II instancji w sierpniu oraz wrześniu 2018 r. - nie będzie mieszkał w Polsce.

Organ odwoławczy podniósł, że choć przesłanki wskazane w treści art. 112 ustawy o podatku akcyzowym muszą być spełnione łącznie, to w pierwszej kolejności osoba zainteresowana winna udowodnić, iż przybywa na terytorium kraju na pobyt stały. Organ zauważył przy tym, że art. 25 Kodeksu cywilnego nie ma zastosowania do postępowania podatkowego w zakresie akcyzy bowiem ustawodawca w treści art. 110 ust. 8 tej ustawy wskazał co należy rozumieć pod pojęciem "miejsce stałego pobytu" uznając, iż jest to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa przez co najmniej 185 dni w roku kalendarzowym ze względu na swoje więzi osobiste i zawodowe. W przypadku osoby niezwiązanej z tym miejscem zawodowo na osobiste powiązania wskazuje istnienie ścisłych więzi pomiędzy tą osobą a miejscem, w którym mieszka. Jednakże za miejsce stałego pobytu osoby związanej zawodowo z miejscem innym niż miejsce powiązań osobistych, i z tego względu przebywającej na zmianę w różnych miejscach na terytoriach dwóch lub więcej państw członkowskich Unii Europejskiej, uznaje się miejsce, z którym jest związana osobiście, pod warunkiem że regularnie tam powraca. Zdaniem organu odwoławczego, na gruncie przywołanego wyżej przepisu istotny pozostaje fakt, iż osoba, która dopiero przybywa na terytorium kraju i deklaruje zamiar osiedlenia się w Polsce na pobyt stały, zobligowana jest wykazać, w sposób niebudzący żadnych wątpliwości, że faktycznie przybywa tu na pobyt stały, a jej "przybycie" nierozerwalnie związane jest z więzami zawodowymi i osobistymi. W przypadku braku więzów zawodowych osoba ta winna wykazać, istnienie ścisłych więzi pomiędzy nią, a miejscem, w którym chce mieszkać na stałe. W konsekwencji powyższego, zwolnienie od akcyzy mienia osobistego wymaga od osoby przesiedlającej się spełnienia podstawowego warunku, jakim jest przeniesienie swojego stałego miejsca zamieszkania z państwa trzeciego na obszar kraju. Dopiero stwierdzenie takiej okoliczności daje podstawę do analizy sprawy pod kątem spełnienia pozostałych warunków zwolnienia, skonkretyzowanych w art. 112 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podkreślił, że W. W. mimo wielokrotnych wezwań organu I instancji do uzupełnienia materiału dowodowego nie wykazał przeniesienia miejsca stałego pobytu do Polski, w tym nie wykazał ścisłych więzi pomiędzy nim a krajem: nie przebywa on bowiem tu stale, nie posiada ani ubezpieczenia ani też opieki medycznej. Zdaniem organu, brak opieki medycznej czy też ubezpieczenia, w przypadku osób nie będących osobami powszechnie uznawanymi za "młode" nabiera szczególnego znaczenia, w kontekście miejsca stałego zamieszkania, trudno bowiem dać wiarę i jednocześnie uznać za logiczną sytuację w której, odwołujący mieszka na stałe w Polsce od grudnia 2017 r., a opiekę medyczną i ubezpieczenie nadal posiada w USA. Ponadto odwołujący nie posiada w Polsce źródła utrzymania, co więcej nie podjął żadnych działań zmierzających do zmiany tej sytuacji chociażby by środki pochodzące z dochodu w postaci emerytury otrzymywanej w USA przekazywane były na rachunek bankowy w Polsce. Dodatkowo jego najbliższa rodzina - dzieci, mieszkają na stałe w USA, co nabiera szczególnego znaczenia w sytuacji pogarszającego się stanu zdrowia, wiążącego się najczęściej z koniecznością sprawowania opieki przez najbliższych. W korespondencji e-mail z dnia 2 października 2018 r. W. W. poinformował organ, że m.in. ze względu na stan zdrowia, zmuszony jest zamieszkać u córki w USA.

Zatem w ocenie organu II instancji, odwołujący nie spełnił dyspozycji art. 112 ustawy o podatku akcyzowym w konsekwencji czego import pojazdu nie mógł zostać zwolniony od podatku akcyzowego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. nie podzielił również stanowiska odwołującego w zakresie tożsamości uregulowań art. 112 ustawy o podatku akcyzowym i art. 47 ustawy o podatku od towarów i usług. Organ zauważył, że ustawodawca w treści art. 112 ustawy o podatku akcyzowym odwołuje się do definicji "stałego miejsca zamieszkania" skonkretyzowanej w treści art. 108 tej ustawy podczas, gdy w treści art. 47 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca nie definiuje użytego przez siebie określenia "miejsce zamieszkania" w konsekwencji czego w orzecznictwie i doktrynie, w przypadku podatku od towarów i usług za "miejsce stałego zamieszkania" uznaje się miejsce zdefiniowane w treści art. 25 Kodeksu cywilnego.

Organ odwoławczy zauważył przy tym, że zwolnienie importu mienia osobistego od podatku od towarów i usług, z mocy art. 81 ustawy o podatku od towarów i usług, dopuszczalne jest tylko w przypadku zastosowania zwolnienia od cła. Zgodnie bowiem z tym przepisem zwolnienia, o których mowa w art. 47-80, stosuje się w przypadku zastosowania zwolnień od cła, z wyjątkiem art. 56 i art. 74 ust. 1 pkt 19. Warunku takiego nie stawia natomiast ustawodawca w zakresie akcyzy.

Za chybione organ II instancji uznał twierdzenie w zakresie przedłożenia przez odwołującego szeregu dokumentów wskazujących na faktyczne przesiedlenie się z USA do Polski i zakończenie spraw związanych ze swoim zamieszkaniem w USA czego doniosłym faktem miała być sprzedaż nieruchomości przy [...], zakup mieszkania w K., zameldowanie się w K., wyciąg z odczytu stanu licznika Tauron z dnia 29 listopada 2017 r. wraz z rachunkami za prąd i gaz w okresie [...]. Organ wyjaśnił, że W. W. nie przedłożył umowy sprzedaży ww. nieruchomości, przedłożył jedynie kserokopię aktu zrzeczenia się wszelkich praw do działki zlokalizowanej pod ww. adresem, a następnie kserokopię tego dokumentu z naniesionymi odręcznie dodatkowymi zapisami w zakresie ceny (100 USD) i w zakresie zrzeczenia się również praw do domu. Kserokopii tych organ nie uznał za dowód na okoliczność sprzedaży domu.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podkreślił, iż o miejscu zamieszkania nie przesądza miejsce zameldowania administracyjnego. W literaturze przedmiotu i orzecznictwie zwraca się bowiem uwagę, że zameldowanie spełnia jedynie funkcję elementu uzupełniającego całokształt stanu faktycznego oraz że we współczesnym społeczeństwie polskim i europejskim praktyczna doniosłość i efektywność tego elementu istotnie zmalała w konsekwencji czego jego istnienie albo brak nie przesądza już materii miejsca zamieszkania.

Ponadto organ II instancji stwierdził, że również zakup mieszkania, w którym właściciel nie przebywa w sposób stały, także nie przesądza o miejscu stałego zamieszkania. Podobnie zresztą jak odczyt licznika, dokonany przed deklarowanym okresem stałego zamieszkania w Polsce czy też rachunki za media (bardzo niskie) nie stanowią w ocenie organów celno-skarbowych dowodów przemawiających na korzyść odwołującego.

Za bezzasadne Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. uznał twierdzenie pełnomocnika odwołującego, iż brak rachunku bankowego w Polsce oraz nieprzekazywanie emerytury uzyskiwanej w USA do Polski nie stanowi dowodu na brak więzi z krajem. W ocenie organu, jest to jednak jeden z kluczowych elementów wskazujących na posiadanie przez W. W. w dalszym ciągu centrum interesów w USA oraz ich brak w Polsce.

Organ odwoławczy wskazał, że ani w treści art. 112 ustawy o podatku akcyzowym ani w treści art. 47 ustawy o podatku od towarów i usług prawodawca nie wymienił enumeratywnie jakie konkretnie dowody świadczą o przeniesieniu miejsca stałego zamieszkania do Polski, w konsekwencji czego to organ podatkowy po dokonaniu obiektywnej oceny całokształtu materiału dowodowego, rozstrzyga w ramach "swobodnej oceny" czy okoliczność ta została udowodniona w sposób wystarczający. Organ II instancji stwierdził, że pomocnicze odwoływanie się do treści art. 25 Kodeksu cywilnego, w przypadku postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, w sposób bardzo obszerny organ podatkowy I instancji przedstawił w uzasadnieniu swojej decyzji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podniósł, że ponieważ przepis ten nie stanowił podstawy prawnej wydanego i zaskarżonego rozstrzygnięcia, to zarzut podniesiony przez odwołującego w zakresie naruszenia tej normy, poprzez błędną wykładnię "zamiaru stałego pobytu" z całkowitym pominięciem strony podmiotowej czynności przedsiębranych przez podatnika należy uznać za chybiony.

Organ II instancji podtrzymał też tezę, podniesioną w części dotyczącej odmowy zwolnienia importu pojazdu od podatku od towarów i usług, a reprezentowaną powszechnie przez sądy administracyjne, że dla ustalenia miejsca zamieszkania nie jest wystarczające samo zamieszkiwanie w sensie fizycznym, ale bez zamiaru stałego pobytu, ani też sam zamiar stałego pobytu w danej miejscowości niepołączony z przebywaniem w tej miejscowości. Natomiast przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, ponieważ sam zamiar stałego pobytu w danej miejscowości nie stanowi o zamieszkaniu, lecz musi być połączony z przebywaniem w danej miejscowości, i to z takim przebywaniem, które ma cechy założenia tam ośrodka swoich osobistych i majątkowych interesów. Osobą fizyczną "przenoszącą swoje miejsce zamieszkania" jest zatem ten, kto zmienia dotychczasowe miejsce stałego pobytu na nowe. Istotny jest rezultat w postaci przeniesienia tego miejsca zamieszkania."

Natomiast odnosząc się do kwestii używania spornego pojazdu w USA przez wymagany przez ustawodawcę okres co najmniej 6 miesięcy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wskazał, że organ I instancji uwzględnił i przedstawił w uzasadnieniu swojej decyzji, wiele aspektów tej kwestii, nie tylko dowód rejestracyjny, ale również datę nabycia pojazdu, datę uzyskania dowodu własności pojazdu, datę jego ubezpieczenia, datę przekazania pojazdu do transportu morskiego czy wreszcie datę ważności dokumentu uprawniającego W. W. do poruszania się pojazdami - prawa jazdy. Organ II instancji podkreślił również, że dla przedmiotowego postępowania istotne znaczenie ma samo "używanie pojazdu", a nie "wejście w jego posiadanie", takim bowiem pojęciem posługuje się ustawodawca w treści art. 112 ustawy o podatku akcyzowym oraz art. 47 ustawy o podatku od towarów i usług.

W ocenie organu II instancji, odwołujący nie udowodnił używania pojazdu w USA przez wymagany okres 6 miesięcy. Z akt sprawy wynika bowiem, iż zarejestrował i ubezpieczył przedmiotowy pojazd z dniem 14 października 2016 r., dokument własności pojazdu uzyskał w dniu 20 października 2016 r., natomiast pojazd nadany został do transportu morskiego, zgodnie z [...] nr [...] - [...] w dniu 5 kwietnia 2017 r. Organ nie dał wiary wyjaśnieniom odwołującego, iż w USA używał pojazd już od dnia 1 października 2016 r., tj. na czternaście dni przed dokonaniem jego faktycznego zakupu, bowiem powszechną praktyką w USA jest, że w chwili zawarcia umowy zakupu i wejście w posiadanie pojazdu uzyskuje się próbne tablice rejestracyjne, w oczekiwaniu na tablice stałe oraz dokument własności pojazdu. Odnosząc się do przedłożonej kserokopii umowy zakupu tego pojazdu z dnia 14 października 2016 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. zauważył, że organ I instancji wielokrotnie informował pełnomocnika, że kserokopie nieuwierzytelnione za zgodność z oryginałem nie mają mocy dowodowej a ponadto wskazał, na postawie przedłożonej organowi kserokopii amerykańskiego prawa jazdy, iż dokument ten stracił ważność z dniem 15 lutego 2002 r., co budzi dodatkowe wątpliwości co do faktu używania pojazdu przez odwołującego w USA.

Podsumowując organ II instancji stwierdził, iż W. W. nie spełnił wszystkich warunków, wymaganych obligatoryjnie przez ustawodawcę do zwolnienia importu mienia osobistego od podatku od towarów i usług. Ponadto pojazd ten nie został zwolniony z należności celnych przywozowych. W konsekwencji powyższego brak było podstaw prawnych do zwolnienia importu pojazdu od podatku od towarów i usług (art. 81 ustawy o podatku od towarów i usług).

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wskazał też na relatywny charakter decyzji celnej i decyzji podatkowej. W przypadku bowiem gdy dług celny został określony decyzją ostateczną organu celno-skarbowego, dopóki decyzja ta jest w obrocie prawnym, wynikające z niej ustalenia, dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, pozycja CN, czy cło, nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów. Oznacza to zdaniem organu, że byt prawny decyzji podatkowej uzasadniony jest o tyle, o ile w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja celna, która stanowi element szeroko rozumianej podstawy decyzji podatkowej. Jest to konsekwencją charakteru relacji między nimi, co polega na determinowaniu rozstrzygnięcia podatkowego, pierwotnie wydanym rozstrzygnięciem w przedmiocie długu celnego. Zatem rozstrzygnięcie przez organ o braku podstaw do zastosowania w tej sprawie zwolnienia od cła i określenie kwoty długu celnego pociągnęło za sobą skutek w postaci uznania, że w tej sprawie brak jest także podstaw do zwolnienia przedmiotowego towaru - pojazdu - z podatku od towarów i usług na postawie art. 47 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego na podstawie art. 112 ustawy o podatku akcyzowym, co spowodowało konieczność określenia w drodze decyzji zobowiązań w tych podatkach od ww. towaru.

W ocenie organu odwoławczego, do chwili wydania powyżej powołanej decyzji w sprawie celnej a następnie decyzji podatkowej W. W. nie zakończył spraw związanych z zamieszkiwaniem w USA, a jego deklaracja w zakresie przeniesienia miejsca stałego zamieszkania do Polski nie znalazła potwierdzenia w dokumentach zgromadzonych w niniejszej sprawie. Organ II instancji zwrócił też uwagę na fakt, że odwołujący jako mienie przesiedlenia zadeklarował jedynie samochód osobowy, natomiast doświadczenie życiowe pozwala stwierdzić, że osoba, która po dłuższym pobycie za granicą wraca do kraju i faktycznie przenosi tu swoje miejsce zamieszkania, przywozi ze sobą i zgłasza także inne rzeczy osobistego użytku.

Odnosząc się z kolei do zarzutów odwołania dotyczących naruszenia przepisów postępowania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, iż nie podziela zarzutu w zakresie naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej nakładającego na organy podatkowe obowiązek działania w granicach i na podstawie obowiązującego prawa. W ocenie organu II instancji, zaskarżone rozstrzygnięcie zostało oparte na obowiązujących przepisach prawa, które wbrew stanowisku odwołującego zostały wyraźnie wskazane w treści decyzji organu I instancji. Ponadto z treści decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w sposób nie budzący wątpliwość wynika, jakie normy legły u podstaw wydania zaskarżonej decyzji, jak również które stały się podstawą określenia należności podatkowych. Zdaniem organu II instancji, odmienna ocena, przez pełnomocnika odwołującego, ustalonego stanu faktycznego nie dowodzi, że została naruszona przywołana zasada. Z regulacji tej nie wynika bowiem, że organy podatkowe obowiązane są interpretować fakty jedynie w sposób zadowalający podatnika, a więc w sposób zbieżny z jego stanowiskiem. Podobnie organ odwoławczy ocenił sytuację, w której strona nie akceptuje wskazanej przez organ podstawy prawnej wydanego rozstrzygnięcia, prezentując odmienne od organu stanowisko co do przepisów prawa materialnego mających znajdować zastosowanie przy rozpatrywaniu sprawy.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K., w sprawie tej nie doszło także do uchybienia treści art. 122 Ordynacji podatkowej, gdyż przywołany przepis mówi jedynie o działaniach niezbędnych, wynikających z treści tego przepisu, zaś obowiązek organów do gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny, gdyż co do zasady, obciąża on organy jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy.

Zdaniem organu II instancji, z akt omawianej sprawy wynika jednoznacznie, że materiał dowodowy został zebrany przez organ I instancji w sposób rzetelny i skrupulatny i pozwolił na poczynienie miarodajnych ustaleń faktycznych, stąd też zarzut uchybienia zasadzie rzetelnego przeprowadzenia postępowania dowodowego, nie prowadzącego do dokładnego i wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego, nie może być uznany za zasadny. Jednocześnie organ odwoławczy podkreślił, że przeprowadzony przez organ I instancji wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest w pełni logiczny i nie nosi żadnych cech dowolności czy powierzchowności oraz nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Poza zakresem zainteresowania organu nie pozostała też żadna okoliczność, która mogłaby stanowić o zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do pełnego zgromadzenia materiału dowodowego, o skutku stanowiącym o jej wadliwości.

Z powyższą decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. nie zgodził się W. W. i pismem z dnia 11 lutego 2019 r. wniósł na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego W K., domagając się jej uchylenia wraz z decyzją organu I instancji. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił:

I. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1. art. 112 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie wskutek czego organ uznał, iż nie zachodzą przesłanki umożliwiające zwolnienie skarżącego (podatnika) od podatku akcyzowego nałożonego na pojazd marki Chevrolet Corvette, rok produkcji 2013, pojemność silnika 6162 cm3, nr identyfikacyjny [...] przywożonego spoza terytorium państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) -strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, podczas gdy z uwagi na spełnienie wszystkich przesłanek stypizowanych w art. 112 ust. 1 pkt 1-5 ustawy o podatku akcyzowym skarżący winien być zwolniony z tego obowiązku, a w szczególności z uwagi na okoliczność, iż skarżący przebywał poza terytorium państwa członkowskiego (EFTA) przez okres co najmniej 12 kolejnych miesięcy poprzedzających zmianę miejsca pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a przedmiotowy pojazd służył mu do użytku osobistego w miejscu poprzedniego pobytu na terenie USA przez wymagany ustawowo okres co najmniej 6 miesięcy;

2. art. 3, art. 4 i art. 5 rozporządzenia (WE) 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, wskutek czego organ uznał, iż skarżący nie przeniósł swojego stałego miejsca zamieszkania z państwa trzeciego na terytorium Rzeczypospolitej, a w konsekwencji nie ma podstawy do zwolnienia go od uiszczenia podatku akcyzowego od przedmiotowego pojazdu z tytułu przesiedlenia mienia, podczas, gdy skarżący skutecznie przedstawił dowody w postaci aktu zrzeczenia się wszelkich praw do działki wraz z domem przy [...] oraz aktu notarialnego z dnia 20 czerwca 2016 r. stwierdzający zakup mieszkania w K. przy ul. [...], gdzie jest zameldowany, które to jednoznacznie potwierdzają, iż skarżący przeniósł swoje miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskie z państwa trzeciego – USA;

3. art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, poprzez błędną wykładnię pojęcia "zamiar stałego pobytu" z całkowitym pominięciem dokonanych czynności przez skarżącego przedsiębranych w związku z przesiedleniem się - rozumianych jako wola przebywania w danym miejscu na stałe, co przejawiało się poprzez składane przez podatnika oświadczenia i deklaracje co do zamiaru przeniesienia "centrum życiowego" do Polski przy jednoczesnym skupieniu się przez organ celno - podatkowy I instancji wyłącznie na kwestiach przedmiotowych, tj. na samych czynnościach w oderwaniu od motywacji podatnika;

4. art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, poprzez niewłaściwe zastosowanie ww. przepisu i uznanie, że w sprawie nie zachodzą przesłanki zwolnienia od podatku VAT rzeczy ruchomej przeznaczonej do osobistego użytku przedmiotowego pojazdu przez osobę fizyczną przenoszącą miejsce zamieszkania z terytorium państwa trzeciego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podczas gdy właściwe zastosowanie przepisu ustawy o VAT w kontekście przedstawionych dowodów winno u organu celno- podatkowego wyrobić przekonanie, iż podatnik spełnił przesłanki zwolnienia przewidziane w art. 47 ust. 1 pkt 1-4 ustawy o VAT, a to w szczególności poprzez uznanie, że podatnik miał miejsce zamieszkania w dniu zainicjowania postępowania w Rzeczypospolitej Polskiej, jak również, że pojazd będący podstawą do opodatkowania służył podatnikowi do użytku osobistego na terytorium USA przez wymagany ustawowo okres co najmniej 6 miesięcy;

II. naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 120 w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez wydanie przedmiotowej decyzji w oparciu o wadliwie ustalony stan faktyczny stojący w sprzeczności z logiką dowodową, co przejawiało się uznaniem, iż skarżący nie przeniósł swojego stałego miejsca zamieszkania z USA do Rzeczypospolitej Polskiej, podczas gdy prawidłowa ocena dowodów między innymi z: aktu zbycia nieruchomości (zarówno działki, jak domu) przy [...], aktu notarialnego zakupu lokalu mieszkalnego przy ul. [...] w K., jak również na podstawie innych pośrednich dowodów z dokumentów w kontekście złożonych oświadczeń co do zamiaru stałego pobytu w Polsce winna u organu celno - podatkowego wyrobić przekonanie, iż centrum życiowe podatnika znajduje się w na terenie kraju, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2. art. 120 w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez niewyjaśnienie sprawy i oparcie rozstrzygnięcia przez organ podatkowy na wybiórczych elementach zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a to w szczególności przez uznanie, że podatnik nie przedsięwziął wszystkich czynności związanych z przeniesieniem swojego centrum życiowego z USA do Polski, pomimo wyczerpującego udowodnienia, że takie przeniesienie miało faktycznie miejsce, co wynikało między innymi z przedłożonego organowi celno - podatkowemu: potwierdzenia meldunku w K., umowy zakupu nieruchomości lokalowej przy ul. [...] w K., wyciągu z odczytu stanu licznika Tauron z dnia 29 listopada 2017 r., rachunków za prąd, gaz, podatku za mieszkanie w okresie 2016/2017, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

3. art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przez jego zastosowanie, w sytuacji gdy organ winien zastosować art. 233 § 1 pkt 2 lit. a tej ustawy i uchylić w całości decyzję organu I instancji i orzec co do istoty sprawy.

W uzasadnieniu skargi skarżący przytoczył argumenty mające, jego zdaniem, potwierdzać zasadność podniesionych przez niego zarzutów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w niniejszej sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Postanowieniem z dnia 3 lipca 2019 r. sygn. akt I SA/Kr 380/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zawiesił postępowanie sądowe w niniejszej sprawie do czasu rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi kasacyjnej W. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 22 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Kr 1231/18 w sprawie ze skargi W. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 14 września 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uwzględnienia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia 22 czerwca 2018 r. nr [...] określającej kwotę długu celnego.

Wyrokiem z dnia 6 lutego 2020 r. sygn. akt I GSK 1246/19 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną W. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 22 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Kr 1231/18.

Postanowieniem z dnia 31 sierpnia 2020 r. sygn. akt I SA/Kr 380/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie podjął zawieszone w niniejszej sprawie postępowanie sądowe.

Na rozprawie w dniu 15 października 2020 r. pełnomocnik W. W. przedłożył do akt sprawy akt notarialny (wypis) z dnia 30 kwietnia 2019 r. dotyczący umowy sprzedaży nieruchomości położonej w K. przy ul. [...], zdjęcie telefonu komórkowego z widniejącymi na nim transakcjami bankowymi oraz dokumenty w języku angielskim "[...]" oraz "[...]" wnosząc o dopuszczenie dowodu z tych dokumentów na okoliczność stałego miejsca zamieszkania skarżącego w Polsce oraz spełnienia warunku z art. 112 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, a także art. 47 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podejmowania przez niego bieżących czynności życiowych w Polsce.

Powyższy wniosek skarżącego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił postanowieniam na rozprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Stosownie do brzmienia art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.), sprawowana jest przez sądy administracyjne na podstawie kryterium zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. W związku z tym, w celu wyeliminowania z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ustalenie, że akt taki dotknięty jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części, Sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.).

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K., w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie naruszają one prawa w sposób powodujący konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego, a skarga rozpatrywana w niniejszej sprawie jest bezzasadna, nie zasługuje na uwzględnienie i podlega oddaleniu.

Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2017 r. poz. 43 ze zm., zwanej dalej u.p.a.) oraz ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm., zwanej dalej u.p.t.u.).

Zgodnie z treścią art. 112 ust. 1 u.p.a. zwalnia się od akcyzy samochód osobowy przywożony spoza terytorium państw członkowskich oraz państw członkowskich Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez osobę fizyczną przybywającą na terytorium kraju na pobyt stały lub powracającą z czasowego pobytu z terytorium tych państw, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki: 1) samochód osobowy jest przeznaczony do użytku osobistego tej osoby; 2) samochód osobowy służył do użytku osobistego tej osoby w miejscu poprzedniego jej pobytu poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez okres co najmniej 6 miesięcy przed zmianą miejsca pobytu; 3) osoba ta przedstawi właściwemu naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dowód potwierdzający spełnienie warunku, o którym mowa w pkt 2; 4) osoba ta przebywała poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez okres co najmniej 12 kolejnych miesięcy poprzedzających zmianę miejsca pobytu; 5) samochód osobowy nie zostanie sprzedany, wynajęty lub w jakikolwiek inny sposób oddany do użytku osobie trzeciej przez okres 12 miesięcy od dnia jego przywozu na terytorium kraju.

W art. 47 ust. 1 u.p.t.u. ustawodawca wskazał, że zwalnia się od podatku import rzeczy osobistego użytku osoby fizycznej przenoszącej miejsce zamieszkania z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki: 1) rzeczy służyły do osobistego użytku tej osobie w miejscu zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, z tym że towary nieprzeznaczone do konsumpcji musiały służyć do takiego użytku przez okres co najmniej 6 miesięcy przed dniem, w którym osoba ta przestała mieć miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego; 2) rzeczy będą używane na terytorium kraju do takiego samego celu, w jakim były używane na terytorium państwa trzeciego; 3) osoba fizyczna miała miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy poprzedzających zmianę miejsca zamieszkania; 4) rzeczy te przez 12 miesięcy od dnia zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu nie mogą zostać oddane jako zabezpieczenie, sprzedane, wynajęte, użyczone, wydzierżawione lub w inny sposób odstąpione odpłatnie lub nieodpłatnie bez wcześniejszego poinformowania o tym organu celnego. Równocześnie w art. 81 u.p.t.u. ustawodawca zastrzegł, że zwolnienia, o których mowa w art. 47-80, stosuje się w przypadku zastosowania zwolnień od cła, z wyjątkiem art. 56 i art. 74 ust. 1 pkt 19.

Warunki pozwalające na zwolnienie z należności celnych przywozowych mienia osobistego przywożonego na obszar celny UE przez osoby fizyczne przesiedlające się z państw trzecich zostały również określone w art. 3-11 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. U. UE L z dnia 10 grudnia 2009 r. nr 324, s. 23). Zgodnie z treścią art. 3 wskazanego rozporządzenia, zwolnione z należności celnych przywozowych jest mienie osobiste przywożone przez osoby fizyczne, przenoszące swoje miejsce zamieszkania z państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty. Zgodnie z art. 4 ww. rozporządzenia omawiane zwolnienie ograniczone jest do mienia osobistego, które: a) za wyjątkiem szczególnie uzasadnionych okoliczności, pozostawało w posiadaniu oraz, w przypadku towarów nie przeznaczonych do konsumpcji, było używane przez osobę zainteresowaną w jej poprzednim miejscu zamieszkania przez co najmniej sześć miesięcy przed datą, w której osoba zainteresowana przestała na stałe zamieszkiwać w państwie trzecim, który opuściła; b) jest przeznaczone do użytku w takim samym celu w nowym miejscu zamieszkania. Przy czym, zwolnienie to może zostać udzielone tylko osobom, których miejsce zamieszkania znajdowało się poza obszarem celnym Wspólnoty nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy (art. 5 ust. 1 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009).

Na gruncie cytowanych uregulowań zwolnienie od należności przywozowych mienia osobistego wymaga więc od osoby przesiedlającej się spełnienie podstawowego warunku, jakim jest fakt przeniesienia swojego stałego miejsca zamieszkania z państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty. Dopiero stwierdzenie takiej okoliczności daje podstawę do zastosowania zwolnienia od należności celnych przywozowych, w konsekwencji również zwolnienia od akcyzy oraz podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że kwestią sporną jest w niej to, czy skarżącemu przysługuje zwolnienie od podatkowych należności przywozowych mienia przesiedlenia w postaci samochodu marki Chevrolet Corvette (rok produkcji 2013), skoro zdaniem organów obu instancji nie spełnia on warunku przeniesienia miejsca zamieszkania z państwa trzeciego na terytorium kraju, tj. ze Stanów Zjednoczonych Ameryki do Polski, jak również i z uwagi na to, że przedmiotowy pojazd nie był przez niego używany w USA przez okres 6 miesięcy.

Zdaniem Sądu, analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego prowadzi do wniosku, że stanowisko organów obu instancji jest prawidłowe.

Z treści ww. regulacji wynika, że prawodawca łączy pojęcie przeniesienia swojego stałego miejsca zamieszkania ze stałym zaprzestaniem zamieszkiwania w państwie trzecim i jego przeniesieniem na stałe na obszar Polski. W myśl art. 110 ust. 8 u.p.a. za miejsce stałego pobytu uznaje się miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa przez co najmniej 185 dni w roku kalendarzowym ze względu na swoje więzi osobiste i zawodowe. W przypadku osoby niezwiązanej z tym miejscem zawodowo na osobiste powiązania wskazuje istnienie ścisłych więzi pomiędzy tą osobą a miejscem, w którym mieszka. Jednakże za miejsce stałego pobytu osoby związanej zawodowo z miejscem innym niż miejsce powiązań osobistych, i z tego względu przebywającej na zmianę w różnych miejscach na terytoriach dwóch lub więcej państw członkowskich Unii Europejskiej, uznaje się miejsce, z którym jest związana osobiście, pod warunkiem że regularnie tam powraca. Ten ostatni warunek nie musi być spełniony, jeśli osoba mieszka na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej w celu wypełnienia zadania w określonym czasie. Studia wyższe bądź nauka w szkole poza miejscem stałego pobytu nie stanowią zmiany miejsca stałego pobytu.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęcia "miejsce zamieszkania" dlatego też należy sięgnąć do treści art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 ze zm., zwanej dalej k.c.), który stanowi, że miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Jak podkreśla się bowiem w judykaturze, brak definicji danego pojęcia w danym akcie normatywnym lub danej gałęzi prawa oznacza, że w przypadku istnienia jego definicji w innej gałęzi prawa należy oprzeć się na definicji legalnej (por. uchwała SN z dnia 9 czerwca 1976 r. sygn. akt VI KZP 13/75, OSNKW 1976, nr 7-8, poz. 86; wyrok TK z dnia 19 października 1994 r. sygn. akt K 2/94). Taką jest definicja pojęcia "miejsce zamieszkania" zawarta w Kodeksie cywilnym. Zauważyć przy tym należy, że gdyby ustawodawca uznawał za możliwe posługiwanie się terminem "zamieszkania" w innym niż kodeksowe znaczeniu, to niewątpliwie w ustawie o podatku od towarów i usług zawarłby odmienną definicję tego pojęcia, co jednak nie nastąpiło.

Na gruncie zatem art. 25 k.c. stwierdzić należy, że aby wskazać daną miejscowość jako centrum życiowej aktywności osoby, należy przeanalizować, czy łącznie występują dwa integralne składniki miejsca zamieszkania, tj. corpus - będący obiektywnym składnikiem pojęcia miejsca zamieszkania, związanym z faktycznym pobytem w danej miejscowości oraz animus - subiektywny element tego pojęcia wyrażający się w zamiarze stałego pobytu w danej miejscowości. Dla ustalenia miejsca zamieszkania nie jest zatem wystarczające samo zamieszkiwanie w sensie fizycznym, ale bez zamiaru stałego pobytu, ani też sam zamiar stałego pobytu w danej miejscowości niepołączony z przebywaniem w tej miejscowości. Natomiast, przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, ponieważ sam zamiar stałego pobytu w danej miejscowości nie stanowi o zamieszkaniu, lecz musi być połączony z przebywaniem w danej miejscowości, i to z takim przebywaniem, które ma cechy założenia tam ośrodka swoich osobistych i majątkowych interesów.

W ocenie Sądu, ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika by skarżący zakończył swój pobyt w USA i przeniósł się na stałe do Polski. Pomimo bowiem wielokrotnych wezwań ze strony organu I instancji nie wykazał przeniesienia miejsca stałego pobytu do Polski, w tym nie wykazał ścisłych więzi pomiędzy nim a krajem. W trakcie toczącego się postępowania podatkowego skarżący przebywał na terytorium kraju sporadycznie. Nie posiadał też tutaj ubezpieczenia, opieki medycznej, nie uzyskiwał dochodów, ani też nie podjął żadnych działań zmierzających do przekazywania emerytury otrzymywanej w USA, na rachunek bankowy w Polsce. Natomiast w USA nadal pobierał w tym czasie emeryturę i korzystał z ubezpieczenia i opieki medycznej. W piśmie z dnia 5 czerwca 2018 r. skarżący wskazał m.in., że do Polski wrócił w grudniu 2017 r., jednak w miesiącu tym sporadycznie przebywał w mieszkaniu przy ul. [...], gdyż jego miejscem stałego pobytu było jeszcze USA. Następnie skarżący mieszkał tutaj do lutego 2018 r. i wyjechał na kilka tygodni by podpisać umowę sprzedaży domu. Po powrocie do Polski wyjechał w kwietniu na wcześniej zaplanowane wakacje, a następnie znowu przebywał w USA u córki. Z kolei w korespondencji e-mail z dnia 2 października 2018r. skarżący poinformował, m.in. ze względu na stan zdrowia, zmuszony jest zamieszkać u córki w USA.

W ocenie Sądu, również przedłożone przez skarżącego dokumenty nie wskazują na faktyczne przesiedlenie się przez niego z USA do Polski i zakończenie spraw związanych ze swoim zamieszkaniem w USA. W szczególności należy zauważyć, że skarżący nie przedłożył umowy sprzedaży nieruchomości przy [...], a jedynie kserokopię aktu zrzeczenia się wszelkich praw do działki zlokalizowanej pod ww. adresem, a następnie kserokopię tego dokumentu z naniesionymi odręcznie dodatkowymi zapisami w zakresie ceny (100 USD) i w zakresie zrzeczenia się również praw do domu. Kserokopii tych nie można jednak uznać za dowód na okoliczność sprzedaży domu.

Powyższe okoliczności potwierdzają, w ocenie Sądu, że centrum życiowe skarżącego w toku toczącego się postępowania podatkowego w dalszym ciągu koncentrowało się w USA, a nie w [...].

Również nabycie mieszkania w K. w dniu 20 czerwca 2016 r. nie stanowi, zdaniem Sądu, dowodu na okoliczność przeniesienia miejsca stałego zamieszkania przez skarżącego do Polski. Jak wynika bowiem z pisma Administracji Nieruchomości M. Spółka z o.o. (skierowanego do organu I instancji) skarżący nie mieszka na stałe w lokalu mieszkalnym nr [...] przy ul. [...] w K., lecz ktoś przebywa tam jedynie sporadycznie i przez krótki okres. Informacji tych udzielili sąsiedzi i osoba sprzątająca. Jako adres do korespondencji z Administracją W. W. wskazał ul. [...], gdzie wysyłane są dokumenty dotyczące lokalu mieszkalnego. Z ustaleń organu I instancji wynika, że przy ul. [...] w K. mieszka rodzina skarżącego. Taki też adres skarżący wskazał zarówno we wniosku skierowanym do organu I instancji, pełnomocnictwie szczególnym, jak też w korespondencji z organem I instancji. Adres ten widnieje również w [...] nr [...], przedłożonym przez pełnomocnika skarżącego na rozprawie w dniu 15 października 2020 r. Okoliczność ta potwierdza, zdaniem Sądu, że skarżący nie mieszkał na stałe pod adresem swojego stałego zameldowania przy ul. [...] w K..

Zdaniem Sądu, także zameldowanie się skarżącego pod adresem: K., ul. [...] od 19 września 2017 r. nie stanowi potwierdzenia, że to właśnie K. jest jego miejscem zamieszkania. Zameldowanie stanowi bowiem czynność materialno-techniczną, która potwierdza zamiar danej osoby przebywania pod określonym adresem. Nie stanowi natomiast dowodu, że ta osoba faktycznie tam przebywa. Jak to już zostało powyżej wskazane w piśmie z dnia 5 czerwca 2018 r. skarżący wskazał, że choć swoje miejsce zamieszkania ustalił na terytorium [...], gdzie wrócił w grudniu 2017 r., to jednak w miesiącu tym sporadycznie przebywał w mieszkaniu przy ul. [...], gdyż jego miejscem stałego pobytu było jeszcze USA. Skarżący sam zatem przyznał, że nie mieszka w miejscu zameldowania tym bardziej, że w korespondencji e-mail z dnia 2 października 2018 r. poinformował, że m.in. ze względu na stan zdrowia, zmuszony jest zamieszkać u córki w USA.

Podsumowując stwierdzić należy, że do chwili wydania zaskarżonych decyzji skarżący nie zakończył spraw związanych z zamieszkiwaniem w USA. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie potwierdza bowiem by miejscem stałego zamieszkania skarżącego była Polska. Zauważyć również należy, na co zwrócił także uwagę organ II instancji, że jako mienie przesiedlenia skarżący wskazał jedynie samochód osobowy. Nie zadeklarował natomiast jakichkolwiek innych rzeczy osobistego użytku. Tymczasem od osoby przenoszącej się do innego miejsca zamieszkania istotnie należy oczekiwać, że będzie chciała ze sobą zabrać także inne rzeczy codziennego użytku, jak np. ubrania, czy meble. Należy zauważyć także, iż skarżący nie wykazał aby zawarł w Polsce umowę ubezpieczenia zdrowotnego, a także aby jego emerytura wypłacana w USA była przekazywana na rachunek bankowy w kraju. Co istotne informację przekazane przez skarżącego osobiście w jego pismach do organów z 5 czerwca 2018 r. i 2 października 2018r. potwierdzają tylko okoliczność, iż stałe miejsce jego zamieszkania nadal pozostaje na terenie USA. Należy także zauważyć, iż z treści ostatniego pisma wynika, iż wobec nie otrzymania wnioskowanego zwolnienia, oraz z przyczyn finansowych jak i zdrowotnych skarżący zmuszony był zabrać przedmiotowy samochód z powrotem do USA.

Zdaniem Sądu, skarżący nie udowodnił również, że zadeklarowany przez niego jako mienie przesiedlenia samochód, był używany w USA przez wymagany okres 6 miesięcy. Z akt sprawy wynika bowiem, że skarżący zarejestrował i ubezpieczył przedmiotowy samochód z dniem 14 października 2016 r. Dokument własności pojazdu uzyskał w dniu 20 października 2016 r., a nadał go do transportu morskiego w dniu 5 kwietnia 2017 r., co potwierdza [...]Inc. Z analizy powyższych dokumentów wynika zatem, że wymagany okres używania pojazdu w USA przez okres 6 miesięcy upłynął z dniem 14 kwietnia 2017 r., a więc po nadaniu go do transportu morskiego. Nie zasługują na uwzględnienie argumenty skarżącego, że pojazd ten używał od dnia 1 października 2016 r., a więc na czternaście dni przed dokonaniem jego faktycznego zakupu. Przeczy to bowiem doświadczeniu życiowemu i zdrowemu rozsądkowi by sprzedający przekazywał samochód kupującemu na długo przed zawarciem umowy sprzedaży, ryzykując jego utratę lub uszkodzenie przed otrzymaniem wynikającej z tej umowy ceny sprzedaży.

Odnośnie przedłożonej przez skarżącego kserokopii umowy zakupu pojazdu z dnia 14 października 2016 r., zawierającej zarówno usunięte elementy jak i elementy dopisane ręcznie, wskazać należy, że organ I instancji wielokrotnie informował pełnomocnika skarżącego, że kserokopie nieuwierzytelnione "za zgodność z oryginałem" nie mają mocy dowodowej.

Na okoliczność braku używania przez skarżącego przedmiotowego pojazdu w USA przez wymagany okres 6 miesięcy wskazuje również i to, że z przedłożonej przez niego kserokopii amerykańskiego dokumentu prawa jazdy wynika, że utraciło ono swoją ważność z dniem 15 lutego 2002 r. Brak aktualnego prawa jazdy oznacza, że skarżący nie mógł korzystać z tego pojazdu.

Stwierdzić zatem należy, że skarżący nie spełnił wszystkich warunków, wymaganych obligatoryjnie przez ustawodawcę do zwolnienia importu mienia osobistego od podatku akcyzowego i od podatku od towarów i usług.

Ponadto należy zauważyć, że pojazd ten nie został zwolniony z należności celnych przywozowych. Zgodnie z treścią art. 30b ust. 1 u.p.t.u., podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Wskazać również należy, że zgodnie z art. 81 u.p.t.u. zwolnienie importu mienia osobistego od podatku od towarów i usług dopuszczalne jest tylko w przypadku zastosowania zwolnienia od cła. Tym samym wysokość podatku od towarów i usług z tytułu importu jest pochodną kwoty długu celnego i wartości celnej importowanego towaru. Równocześnie uzyskanie uprzedniego zwolnienia w zakresie cła jest jednym z warunków koniecznych dla uzyskania zwolnienia importu mienia osobistego w zakresie podatku od towarów i usług.

Jeżeli natomiast chodzi o podatek akcyzowy to zgodnie z treścią art. 104 ust. 1 pkt 3 u.p.a. podstawą opodatkowania w przypadku importu samochodu osobowego jest wartość celna tego samochodu powiększona o należne cło.

Mając zatem na uwadze treść przytoczonych powyżej przepisów wskazać należy na relatywny charakter decyzji celnej i decyzji podatkowej. W przypadku bowiem gdy dług celny został określony decyzją ostateczną organu celno-skarbowego, dopóki decyzja ta jest w obrocie prawnym, wynikające z niej ustalenia, dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, pozycja CN, czy cło, nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów.

Jak wynika z akt sprawy oraz z ustaleń Sądu, decyzją z dnia 22 czerwca 2018 r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. określił skarżącemu kwotę należności celnych przywozowych w wysokości [...] zł, wynikającą z długu celnego, powstałego w dniu 8 grudnia 2017 r. z tytułu niewypełnienia obowiązków przewidzianych w przepisach prawa celnego, dotyczących wprowadzenia na obszar celny Unii Europejskiej towaru nieunijnego w postaci samochodu osobowego marki [...], rok produkcji 2013, poj. silnika 6162 cm3 o wartości celnej [...] zł, ustalonej z zastosowaniem metody zastępczej - tzw. metody "ostatniej szansy", odmówił dopuszczenia do obrotu pojazdu z zastosowaniem zwolnienia z należności celnych przywozowych w ramach operacji uprzywilejowanej oraz powiadomił o kwocie długu celnego.

Od ww. decyzji skarżący wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K., a następnie złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania z uwagi na przekroczenie ustawowego 14-dniowego terminu.

Decyzją z dnia 14 września 2018 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oraz stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 22 czerwca 2018 r. nr [...]

Wyrokiem z dnia 22 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Kr 1231/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę W. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 14 września 2018 r. nr [...]

Wyrokiem z dnia 6 lutego 2020 r. sygn. akt I GSK 1246/19 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną W. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 22 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Kr 1231/18.

Powyższe oznacza, że decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia 22 czerwca 2018 r. nr [...] stała się ostateczna. W konsekwencji brak było zatem podstaw do zwolnienia przedmiotowych towarów z podatku od towarów i usług na podstawie art. 47 u.p.t.u. oraz z podatku akcyzowego na podstawie art. 112 u.p.a., co spowodowało konieczność określenia w drodze decyzji zobowiązań w tych podatkach od samochodu osobowego marki [...] (rok produkcji 2013).

Mając powyższe na względzie stwierdzić zatem należy, że organy podatkowe obu instancji prawidłowo odmówiły skarżącemu prawa do zwolnienia ww. pojazdu od podatku akcyzowego i od podatku od towarów i usług i określiły należne kwoty tych podatków z tytułu importu przez skarżącego tego pojazdu. Tym samym podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego są niezasadne i nie zasługują na uwzględnienie.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia w niniejszej sprawie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu, w rozpoznanej sprawie organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny, a przy tym właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego. Stan faktyczny i prawny sprawy zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., zwanej dalej O.p.), a w szczególności w art. 122, 180, 187, 188 oraz 191 O.p., zaś dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organy rozważyły całość zebranego materiału dowodowego, odniosły się do wszystkich zgłoszonych przez skarżącego twierdzeń, a w obszernym uzasadnieniu obu rozstrzygnięć bardzo obszernie i szczegółowo wyjaśniły, jakim dowodom odmówiły wiarygodności, a także wskazały na dowody, którym dano wiarę.

W związku z powyższym Sąd uznał, że organy podatkowe zgromadziły pełny, obszerny, a także wszechstronny materiał dowodowy i dokonały jego oceny w sposób rzetelny oraz wyczerpujący, w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 O.p., a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w obszernych uzasadnieniach obu decyzji, sporządzonych zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 4 O.p. Zatem uznać należy, że organy podatkowe zgromadziły wszelkie dostępne dowody, dokonały wszechstronnej analizy oraz oceny obszernego materiału dowodowego i odtworzyły stan faktyczny sprawy, który zdaniem Sądu nie budzi wątpliwości.

Nie mogła natomiast odnieść skutku argumentacja skarżącego, ukierunkowana na wykazanie wad prowadzonego przez organy podatkowe (zarówno I, jak i II instancji), postępowania dowodowego oraz nieadekwatności ustalonych jego wyników w relacji do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Nie mogą bowiem zyskać aprobaty Sądu zarzuty skargi w istocie sprowadzające się do kwestionowania i polemiki z ustalonym przez organ stanem faktycznym, który skarżący powiązał z naruszeniem szeregu przepisów, regulujących postępowanie dowodowe. Odnosząc się do nich stwierdzić należy, że nie zasługują one na uwzględnienie, bowiem stan faktyczny sprawy został ustalony z zachowaniem reguł procedury.

Jeżeli natomiast chodzi o złożony przez pełnomocnika skarżącego wniosek o przeprowadzenie dowodu z nadesłanych przez niego dokumentów, to wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Należy mieć jednocześnie na uwadze, że stosownie do treści art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. A zatem zasadą jest, że sąd administracyjny orzeka - na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego przez organy administracji publicznej – w toku całego postępowania toczącego się przed wymienionymi organami. Sąd bierze pod uwagę fakty powszechnie znane (art. 106 § 4 p.p.s.a.), a także dowody uzupełniające z dokumentów (art. 106 § 3 p.p.s.a.), jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości a jednocześnie nie spowoduje nadmiernego przedłużenia w sprawie. Co do zasady więc nie prowadzi się postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym. Sąd ten bowiem kontrolę legalności opiera na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu administracyjnym.

Artykuł 106 § 3 p.p.s.a. wyznacza zatem ścisłe granice wykorzystania w postępowaniu sądowoadministracyjnym nowych dowodów. Z normy tej wynika, że nie każdy dowód może być dopuszczony w tym postępowaniu, lecz jedynie dowód z dokumentów, przy czym ma to być dowód uzupełniający, a więc taki, który nie był przedstawiony i oceniony w postępowaniu administracyjnym zakończonym zaskarżaną decyzją. Z przepisu tego wynika także, że dopuszczenie dowodu z dokumentu jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem sądu.

Dyspozycja art. 106 § 3 p.p.s.a. nie daje podstaw, by żądać przeprowadzenia przed sądem administracyjnym postępowania dowodowego wskazującego na istnienie nowych okoliczności faktycznych, których strona nie podniosła w toku postępowania przed organem administracji (wyrok NSA z dnia 6 października 2009 r. sygn. akt II FSK 615/08, LEX nr 533874). Przepis ten nie jest również instrumentem służącym do zwalczenia ustaleń faktycznych, z którymi strona skarżąca się nie zgadza (por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2010 r. sygn. akt II FSK 1306/08, LEX nr 558886). Nie chodzi więc w tym przepisie o taką sytuację, gdy sąd dokonuje oceny zgodności z prawem orzeczenia administracyjnego wydanego na podstawie już zgromadzonych w sprawie dokumentów w postępowaniu administracyjnym, lecz o możliwość dopuszczania przez sąd nowych dowodów jako dowodów uzupełniających dla realizacji tej ustawowej funkcji sądu (B. Dauter - Komentarz do art. 106 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w: Bogusław Dauter, Bogusław Gruszczyński, Andrzej Kabat, Małgorzata Niezgódka-Medek – "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz", wyd. IV, LEX 2011).

W ocenie Sądu, wniosek pełnomocnika skarżącego o przeprowadzenie dowodu z przedłożonych na rozprawie dokumentów nie mógł zostać uwzględniony, gdyż część z nich dotyczyła okoliczności mających miejsce już po wydaniu zaskarżonej decyzji (tj. po 14 stycznia 2019 r.). Chodzi tu o przedłożony przez pełnomocnika skarżącego akt notarialny z dnia 30 kwietnia 2019 r. oraz zdjęcia ekranu telefonu komórkowego, na którym widnieją operacje na rachunku bankowym z września 2020 r. Wyjaśnić należy, że sąd administracyjny kontroluje legalność zaskarżonej decyzji na dzień jej wydania. Sąd nie ustala, bądź nie uzupełnia stanu faktycznego sprawy, która została zakończona wydaniem rozstrzygnięcia przez organ administracyjny, lecz jedynie kontroluje zupełność i prawidłowość ustalonego stanu faktycznego. Dlatego też zmiana stanu faktycznego lub prawnego, która nastąpiła po wydaniu zaskarżonej decyzji, zasadniczo nie podlega uwzględnieniu. Sąd uwzględnia bowiem tylko te dowody, które istniały w dacie wydania decyzji, a nie były znane organowi administracji publicznej. Natomiast dowody powstałe już po dacie wydania przez organ decyzji, a zatem takie, do których organ nie mógł się ustosunkować w toku toczącego się postępowania podatkowego nie mogą zostać dopuszczone przez Sąd jako dowód w sprawie. Jeżeli natomiast chodzi o przedłożone przez pełnomocnika skarżącego kserokopie dokumentów w języku angielskim tj. [...] nr [...], oraz Used vehicle buyer’s order" należy zauważyć, iż po pierwsze nie są one potwierdzone za zgodność z oryginałem, a po drugie nie zostały wraz nimi przedłożone ich tłumaczenia na język polski sporządzone przez tłumacza przysięgłego. Z powyższych przyczyn nie mogły one zostać wzięte pod uwagę, przez Sąd gdyż nie mogły stanowić dowodu w sprawie.

W świetle powyższych ustaleń należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji są zgodne z prawem, gdyż ani argumentacja skargi, ani też analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, które mogły mieć wpływ na jej wynik, dlatego Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.