Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 674/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2007-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżone postanowienia
Powołane przepisy: article: art. 150
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 674/07 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 18 grudnia 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędzia: WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk, Asesor: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: Małgorzata Celińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2007r., sprawy ze skarg J. K. i Z. K., na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] Nr [...], w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu i odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, I. uchyla zaskarżone postanowienia; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 680,00 zł. (sześćset osiemdziesiąt złotych 00/100).


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego określił Z. K. i J.K zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. kwocie 17.648,00 zł. Przedmiotowa decyzja została przesłana Z.K. i J.K. pod adres K., ul. S. Naczelnik Urzędu Skarbowego przyjął, że przesyłka zawierająca decyzję została doręczona w drodze doręczenia zastępczego w trybie art 150 Ordynacji podatkowej . .

W dniu[...].11.2003 r. Z.K. i J.K. złożyli pismo tytułując je jako wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. W piśmie tym podatnicy oświadczyli , iż nie otrzymali decyzji wymiarowej jak również awiza z informacja dotyczącej poleconej przesyłki. Podatnicy podnieśli, że przyczyną nieodebrania decyzji były zaniedbania Urzędu Poczty Polskiej w dostarczaniu przesyłek. We wniosku podatnicy sformułowali żądanie dostarczenia decyzji, której nie otrzymali.

Równocześnie dołączyli pismo kierowane do Poczty Polskiej w którym zwracają uwagę na powtarzające sie omyłki w dostarczeniu przesyłek i awiz co jest spowodowane , tym , iż budynek w którym mieszkają posiada cztery segmenty oznaczone rzymskimi cyframi I,II,II,IV a każdy z tych segmentów posiada tę samą numerację.

Postanowieniem z dnia[...] Nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na treść przepisu art. 162 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym do przywrócenia terminu konieczne jest spełnienie łącznie czterech przesłanek: uprawdopodobnienie przez osobę zainteresowaną braku swojej winy, wniesienie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu, dochowanie terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu, dopełnienie wraz wnioskiem o przywrócenie terminu tej czynności, dla której był ustanowiony termin tzn. wniesienie odwołania. Podatnicy nie dopełnili warunku równoczesnego wniesienia odwołania z wnioskiem o przywrócenie terminu. Odwołanie zostało wniesione dopiero w dniu 08.12.2003 r.

Na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej podatnicy złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi wyrokiem z dnia 31 maja 2006 r. sygn. akt I SA/Kr 231/04 uchylił zaskarżone postanowienie , uznając , iż wydane zostało z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu wyroku podniósł , iż organ podatkowy rozpoznając wniosek Z.K. z dnia 05.11.2003 r. nie odniósł się do zarzutów podatnika odnośnie prawidłowości doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r.

Sąd zauważył , iż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego została przesłana podatnikom pod adres – K., ul. S.[...], podczas gdy podatnicy zarówno w korespondencji do organów podatkowych jak również zeznaniu rocznym za 2000 r., w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP -1 z [...]06.2001 r. wskazywali adres: K., ul. S.[...]. Podatnicy kwestionują prawidłowość dokonania doręczenia przedmiotowej decyzji w trybie przepisu art. 150 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż korespondencja przesłana została pod nieprawidłowy adres.

W ocenie Sądu organ podatkowy nie wyjaśnił czy przedmiotowa decyzja została prawidłowo doręczona stronie skarżącej, zwłaszcza w kontekście nieprawidłowości dotyczących określania adresu podatników poprzez brak wskazania numeru "IV". Uchylając zaskarżone postanowienie Sąd uznał , iż Dyrektor Izby Skarbowej powinien ustalić czy przedmiotowa decyzja została doręczona stronie skarżącej. W tym celu Dyrektor Izby Skarbowej powinien zwrócić się do Urzędu Pocztowego o przedstawienie stosownych rejestrów potwierdzających doręczanie przesyłek pocztowych. W aktach sprawy znajduje się decyzja z dopisanym do adresu nr "IV" jak również na kopercie dopisano numer "IV". Zdaniem Sądu rozstrzygnięcie prawidłowości doręczenia decyzji ma bowiem znaczenie pierwotne w niniejszej sprawie. Wniosek o przywrócenie terminu opiera się na założeniu, że decyzja, od której wniesiono odwołanie została skutecznie doręczona i że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy strony.

Rozpoznając ponownie sprawę Dyrektor Izby Skarbowej wydał postanowienie z dnia [...]nr [...]stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania uzasadniając to tym , iż J. i Z.K. nie dopełnili warunku równoczesnego wniesienia odwołania wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu . Odwołanie zostało złożone dopiero w dniu 8 grudnia 2003 r. podczas gdy wniosek o przywrócenie terminu został złożony w dniu 6 listopada 2003 r.

Postanowieniem z dnia [...]nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej odmówił natomiast przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu postanowienia podniesiono , iż nie ma możliwości sprawdzenia prawidłowości doręczenia przesyłki zgodnie z zaleceniami Sądu z uwagi na brak odpowiedniej dokumentacji . Na pytanie organu Poczta poinformowała bowiem , iż okres przechowywania w Urzędzie Pocztowym dokumentacji niearchiwalnej, w tym dokumentów eksploatacyjnych wynosi 2 lata, liczony od roku następnego po zakończeniu danego roku kalendarzowego.

Zatem z uwagi na brak dokumentów z 2003r. nie ma możliwości sprawdzenia adresu na w/w przesyłce.

Organ odwoławczy zwrócił się natomiast do Naczelnika Urzędu Skarbowego o wyjaśnienie kwestii dopisanego odręcznie nr "IV" do adresu podanego w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia[...]. Nr [...]oraz na kopercie -list polecony nr [...]z dnia [...]09.2003r jak również o podanie informacji jaki adres widnieje na przesyłce poleconej z dnia[...].09.2003r. nr[...].

Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia[...].02.2007r. Nr [...]wyjaśnił, że w/w przesyłka została skierowana do J.K. i Z.K. na adres: [...]K., ul. S.[...]. Na potwierdzenie powyższego przesłano w załączeniu wydruk rejestru -poczta wychodząca z dnia[...].09.2003r.[...]. Jednocześnie Naczelnik Urzędu Skarbowego wyjaśnił, że Nr " IV" do adresu podanego w decyzji z dnia[...]. jak również na kopercie-list polecony nr [...] z dnia [...]09.2003r. został dopisany odręcznie przez prowadzonego sprawę pracownika przed zamknięciem i oddaniem listu do wysyłki.

Dodatkowo wskazano na okoliczność, że podatnicy posługiwali się także adresem bez dopisanego nr "IV" i wysyłane na ten adres pisma urzędowe odbierali.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej na podstawie zebranych dowodów przedmiotowa decyzja została prawidłowo doręczona J.K. i Z.K (przesyłka polecona z dnia[...].09.2003r.Nr [...]-doręczenie zastępcze na podstawie art. 150 Ordynacji podatkowej).

W przedmiotowej sprawie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu winno być wniesione odwołanie. Odwołanie natomiast zostało wniesione dopiero w dniu 08.12.2003r.,a zatem nie zostały spełnione warunki uprawniające do skorzystania z instytucji przywrócenia terminu.

Na wyżej wymienione postanowienia zostały złożone skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

W skargach pełnomocnik skarżących wykazał , iż organ instancji nie zdołał zgodnie z zaleceniami Sądu podniesionymi w orzeczeniu z dnia 31 maja 2006 r. wyjaśnić wątpliwości dotyczących prawidłowości doręczenia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. . Zdaniem pełnomocnika decyzja z dnia [...]nie została doręczona na adres podatników w trybie art. 150 Op. , gdyż warunkiem , który uzasadnia zastosowania trybu z art. 150 Op. jest niemożność doręczenia decyzji . Procedura taka nie miała miejsca w niniejszej sprawie a postępowanie obu instancji było nieprawidłowe. Zdaniem pełnomocnika nie jest dowodem w sprawie oświadczenie naczelnika Urzędu Skarbowego , iż cyfra " IV" w adresie na decyzji i na kopercie została dopisana przez odpowiedzialnego pracownika przed zamknięciem i oddaniem przesyłki do ekspedycji . Natomiast dywagacje organu podatkowego na temat używanego przez podatnika w 200or. adresu są kompletnie oderwane od przedmiotowej sprawy .

Podniesiono również , iż pismo podatników zostało błędnie zatytułowane jako wniosek o przywrócenie terminu , natomiast organ przy jego klasyfikacji nie powinien sie kierować jego nazwa tylko treścią . W razie wątpliwości winien wezwać podatnika do sprecyzowani a swego żądania .

Na koniec pełnomocnik podniósł , iż podatnicy nie zostali zawiadomieni o możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego , zgodnie z art 200 § 1 Ordynacji podatkowej .

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonych postanowieniach .

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

.

Na mocy przepisu art. 111 par. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na rozprawie w dniu 18 grudnia 2007 r. postanowił połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt I SA/Kr 674/07 i sygn. akt I SA/Kr 675/07 i prowadzić je pod wspólną sygn. akt I SA/Kr 674/07. Sprawy te pozostawały bowiem ze sobą w związku nie tylko faktycznym, który wynikał z materiału dowodowego sprawy , będącego podstawą ustalenia stanu faktycznego, ale i prawnym , który dotyczył treści stosunku , którego stroną byli podatnicy.

Dokonując natomiast kontroli zaskarżonych postanowień pod względem ich zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, iż skargi zasługują na uwzględnienie.

Na wstępie należy podkreślić , iż kluczowym problemem w obu niniejszych sprawach jest kwestia prawidłowości doręczenia decyzji z dnia [...] nr [...]określającej podatnikom wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. Jak słusznie zauważył tut. Sąd w rozstrzygnięciu z dnia 31 maja 2006 r. rozstrzygniecie prawidłowości doręczenia decyzji ma bowiem znaczenie pierwotne.

Kwestią bezsporną jest fakt , iż J. i Z.K. w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP -1 z[...].06.2001 r. podali adres : K. ul S. [...]Istota sporu ogniskuje się natomiast wokół problemu czy organy podatkowe prawidłowo zaadresowały i ekspediowały decyzję z dnia [...]nr [...]

W aktach sprawy znajduje się ww. decyzja, która zaadresowana jest na adres : ul . S. [...]z odręcznym dopiskiem "IV"

Również na kopercie , w której przesłano przedmiotową decyzje podano adres : ul. S[...] [...]z dopisaną innym długopisem ( inny kolor) rzymską cyfrę "IV".

Okoliczności te wzbudziły wątpliwość tut. Sądu podczas uprzedniego rozpatrywania sprawy , co znalazło odzwierciedlenie w zaleceniu organowi podatkowemu wyjaśnienie tej kwestii poprzez zwrócenie się do Urzędu Pocztowego o przedstawienie stosownych rejestrów potwierdzających doręczenie przesyłek pocztowych .

Zdaniem Sądu w składzie obecnie rozpoznającym niniejszą sprawę uznać należy , organ podatkowy nie wyjaśnił wszystkich wątpliwości , które pojawiły się w niniejszej sprawie a zgromadzony materiał dowodowy nie wyjaśnia w sposób dostateczny czy rzeczywiście decyzja wymiarowa została przesłana na prawidłowy adres .

Przede wszystkim podkreślić należy , iż organ podatkowy nie wywiązał sie z zalecenia Sądu odnośnie wyjaśnienia sprawy w oparciu o dokumentację Poczty Polskiej. Pomimo tego , iż było to niezależne od organu ( brak archiwizacji stosownych dokumentów po okresie dwóch lat ) to niemożność przeprowadzenia tego dowodów spowodowało utracenie dowodu najbardziej obiektywnego i wartościowego w sprawie .

Natomiast zaprezentowane przez organ podatkowy w sprawie dowody nie można uznać za dostatecznie wyjaśniające kwestię prawidłowości doręczenia decyzji wymiarowej . Kolejną bowiem okolicznością bezsporną przyznaną przez organ podatkowy jest fakt , iż rzymska cyfra IV zarówno na decyzji jak i kopercie została dopisana . Fakt jest wystarczająca przesłanką do wysnucia wątpliwości , co tego czy numer ten istniał w chwili ekspediowania korespondencji do podatników, tym bardziej , iż korespondencja urzędu była wysyłana do podatników na różne adresy . Wątpliwości tej nie usuwa pisemne oświadczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego wyjaśniające , iż cyfra IV została dopisana odręcznie przez prowadzącego sprawę pracownika przed zamknięciem i oddaniem listu do wysyłki .

Oświadczenie takie nie może być bowiem dowodem w sprawie , gdyż prawo podatkowe nie przewiduje takiego dowodu . Nie można bowiem zastępować dowodu z zeznań świadka (pracownika organu) oświadczeniem organu co do okoliczności dotyczących treści tych zeznań.

Nie wyjaśniono przy tym tak istotnych kwestii jak użycie do tego dwóch różnych przyrządów do pisania. Jeżeli bowiem pracownik przed ekspediowaniem zauważył błąd w adresie dlaczego błąd ten poprawił w decyzji czarnym cienkopisem a na kopercie niebieskim długopisem . Nasuwa się więc pytanie czy zrobił to jeden pracownik czy też dwóch i czy pracownik poprawiający decyzje miał do tego uprawnienia. Jak wiadomo oznaczenie podatnika jest jednym z podstawowych elementów decyzji . Wątpliwości tych przy tak zaprezentowanym " dowodzie " nie można usunąć ani też prawidłowo takiego dowodu ocenić .

Nie jest również przekonywujący komputerowy wydruk , potwierdzony za zgodność z ewidencją "poczta wychodząca" , zgodnie z którym list polecony z dnia 16.09.2003 r. został zaadresowany :[...], K. , S. [...]

Organy podatkowe nie wyjaśniły bowiem z jakim programem komputerowym mamy do czynienia i czy w danych archiwalnych tego programu można dokonać zmian . Większości programów komputerowych działa w oparciu o wprowadzone wcześniej dane podatnika na podstawie stosownych dokumentów. Wprowadzenie numeru sprawy bądź pierwszych liter nazwiska podatnika powoduje , iż większość danych wprowadza się automatycznie . Na tym miedzy innymi polega istota ułatwienia pracy przy wykorzystaniu komputera . Przy tego typu programie dane widniejące na wydruku niekoniecznie muszą być odzwierciedleniem danych z koperty ekspediowanej do podatnika o czym świadczy chociażby fakt, iż na wydruku tym znajdują sie dane , których nie ma na kopercie .

Również analiza akt podatkowych pogłębia nasuwające się wątpliwości. W aktach znajduje się bowiem zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego , które również było adresowane i ekspediowane w terminie późniejszym ( październik 2003 r ) na adres : ul. S.[...] - bez cyfry rzymskiej IV. Oznacza to , iż organ podatkowy zarówno przed wydaniem decyzji wymiarowej jak i w późniejszym okresie następującym bezpośrednio po wydaniu tej decyzji nie przywiązywał większej wagi do prawidłowego adresowania korespondencji wysyłanej do podatnika . To , iż część korespondencji adresowana na adres : ul S. [...]była prawidłowo doręczana podatnikom nie zmienia faktu, iż adres ten był niepełny a więc nieprawidłowy i przesyłka wysłana pod taki adres nie mogła być doręczona w sposób określony w art. 150 Ordynacji podatkowej .

Na podatniku ciąży obowiązek wskazania prawidłowego adresu , pod którym będzie odbierana korespondencja od organów podatkowych i wszelkie konsekwencje z tego faktu wypływające obciążają podatnika - łącznie z zastosowaniem instytucji domniemania prawnego doręczenia przesyłki awizowanej dwukrotnie w urzędzie pocztowym . Zgłoszenie aktualizacyjne NIP – 1 ma tutaj decydujące znaczenie, gdyż zawiera zarówno oświadczenie wiedzy jak i woli podatnika . Wskazuje on z jednej strony adres miejsca zameldowania jak również adres do korespondencji czyli adres pod który zobowiązuje się tę korespondencję urzędową odbierać i ponosić związane z tym skutki (doręczenie zastępcze ) . Z kolei obowiązkiem organu jest wysyłanie korespondencji na prawidłowy adres wskazany przez podatnika .

Wyjaśnienie prawidłowości zaadresowania przesyłki jest tym bardziej istotne , gdyż jak wynika z pisma kierowanego do Poczty Polskiej a dołączonego jako załącznik do wniosku o przywrócenie terminu budynek w którym mieszkają podatnicy składa się z czterech segmentów ponumerowanych rzymskimi cyframi I,II,III,IV , z których każdy posiada tę samą numeracje.

Natomiast pismo podatnika z dnia 5 listopada 2003 r. pomimo zatytułowania go jako wniosek o przywrócenie terminu de facto było wnioskiem o doręczenie decyzji z uwagi na brak doręczenia zarówno decyzji jak i awiza informującego o poleconej przesyłce.

Dla uznania, że decyzja została skutecznie doręczona stronie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej konieczne jest wykazanie przez organ administracji, że placówka pocztowa zawiadomiła adresata w sposób nie budzący wątpliwości o nadejściu pisma i miejscu, gdzie może je odebrać.( por wyrok NSA z 31.06.2006 r. sygn. akt I FSK 565/05)

Brak dokładnego wyjaśnienia kwestii doręczenia decyzji z dnia [...]uniemożliwia prawidłowe rozstrzygnięcia w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu oraz jego przywrócenia. Dlatego przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ podatkowy wyżej wymienione wątpliwości powinien wyjaśnić w sposób przewidziany procedurą podatkową .

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowaniu orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.