Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 621/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2016-04-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 123 par. 1, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 188
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Dnia 27 kwietnia 2016 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Sachajko Sędziowie WSA Beata Sokołowska WSA Walentyna Długaszewska (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Zys – Ruszkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 kwietnia 2016 roku przy udziale sprawy ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące od czerwca do października 2009 roku I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w P. na rzecz skarżącego kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia 31 października 2014 r., działając na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 11 ust. 2 pkt 3a, art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli podatkowej (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214 ze zm.), art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 63 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz art. 2 pkt 1, art. 8 ust. 2 pkt. 3 i 4, art. 10 ust. 8 i 10, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 21 ust. 1 i 5, art. 86 ust. 1 pkt 9 i ust. 2, art. 88 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt. 2 i 9, ust. 4 pkt 1, ust. 5 i ust. 16 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.); dalej: u.p.a., określił A. M. zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące od czerwca do października 2009 r.

W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, że przeprowadził postępowanie obejmujące kontrolę w zakresie rzetelności deklarowanych przez podatnika podstaw opodatkowania, prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego i opłaty paliwowej za okres od 1 stycznia 2009 r. do 31 grudnia 2009 r. Organ ustalił, że w kontrolowanym okresie podatnik prowadził działalność gospodarczą pod firmą "Przedsiębiorstwo Wielobranżowe firma A A. M." z siedzibą w G. , która obejmowała handel hurtowy i detaliczny paliwami, w tym olejem opałowym, olejem napędowym, benzyną i gazem LPG. A. M. był zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego. Za okres od stycznia 2009 r. do grudnia 2009 r. nie składał deklaracji dla podatku akcyzowego i informacji w sprawie opłaty paliwowej.

Postępowanie kontrole przeprowadzone wobec podatnika wykazało: sprzedaż oleju opałowego bez pobrania oświadczenia o jego przeznaczeniu do odbiorcy, którego danych nie udało się ustalić w toku postępowania oraz posiadanie benzyny bezołowiowej Pb95 z nieznanego źródła. Ustaleń w sprawie dokonano na podstawie: dokumentacji podatkowej przekazanej przez podatnika; dokumentacji dostarczonej przez KWP w P. zabezpieczonej w sprawie prowadzonej przez prokuraturę Apelacyjną w P. (sygn. akt Ap. V Ds. [...]); materiału dowodowego pozyskanego z postępowań karnych, który został włączony do akt niniejszej sprawy; decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia 28 listopada 2013 r. oraz decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 25 sierpnia 2014 r.

Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego ustalono, po że podatnik wystawił na rzecz "firma B Sp. z o.o." w J. G. cztery faktury VAT , stwierdzające sprzedaż oleju opałowego w łącznej ilości 178.887 mł o wartości [...] zł. Do każdej z faktur zostały załączone oświadczenia, że olej napędowy grzewczy Ekoterm Plus będzie sprzedany z przeznaczeniem do celów opałowych uprawniających do zastosowania obniżonych stawek akcyzy. Na oświadczeniach widnieje pieczątka firmowa o treści: "firma B Sp. z o.o." oraz czytelny podpis: "D. Ł.".

W toku postępowania kontrolnego stwierdzono, że olej opałowy wykazany w powyższych fakturach nie został w rzeczywistości zakupiony przez "firma B Sp. z o.o.", co wynika, m.in., z zeznań złożonych przez prezesa tej spółki Ł. D. (protokół przesłuchania z dnia 26 lutego 2013 r.), jak również z materiału dowodowego wskazanego w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia 31 grudnia 2013 r., którą włączono w poczet dowodów w sprawie dotyczącej określenia spółce z o.o. "firma B" zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: maj, czerwiec, lipiec, sierpień 2009 r. Według organu, postępowanie kontrolne prowadzone wobec tej spółki w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2009 r. wykazało, że spółka nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej, a zajmowała się jedynie dokumentacyjnym obrotem paliwami, polegającym na wystawianiu i przyjmowaniu "pustych" faktur; była typowym "słupem" nieprowadzacym działalności gospodarczej. Nie posiadała siedziby, magazynów, środków trwałych, środków finansowych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto, w rejestrach zakupu prowadzonych przez "P.W. firma A" dla potrzeb podatku od towarów i usług w miesiącach od czerwca do października 2009 r. zostały ujęte faktury wystawione przez "firma C sp. z o.o." z siedzibą w K. – tytułem sprzedaży A. M. paliwa ciekłego w ilości 653.783 mł, w tym oleju napędowego w ilości 202.498 mł oraz benzyny Pb95 w ilości 451.285 mł. Organ stwierdził, że spółka "firma C" wystawiała faktury VAT nieodzwierciedlające rzeczywistych operacji gospodarczych. Jak ustalił organ, spółka "firma C" nie posiadała własnych magazynów, zbiorników oraz środków transportowych, w tym do przewozu paliwa ciekłego. W prowadzonym postępowaniu, w zakresie sprzedaży benzyny przez tę spółkę ustalono, że jedynie faktura z dnia 7 października 2009 r. dokumentuje faktyczną sprzedaż benzyny Pb 95 do "P.W. firma A". P. faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane przez spółkę "firma C".

W rezultacie złożonego przez stronę odwołania, Dyrektor Izby Celnej decyzja wydaną w dniu 24 kwietnia 2015 r. na podstawie art. 122, art. 187, art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 6, art. 8 ust. 2 pkt. 3 i 4, art. 10 ust. 1, ust. 8, ust. 10, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 88 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 4 pkt 1, ust. 5 i ust. 16 u.p.a. orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 31 października 2014 r. Organ odwoławczy podzielił ustalenia faktyczne i ocenę prawną organu pierwszej instancji.

A. M. w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu zarzucił decyzji odwoławczej naruszenie: art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 120, art. 121 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 8 ust. 2 pkt. 3 i 4, art. 89 ust. 5, ust. 6 i ust. 16 u.p.a. i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ja decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 31 października 2014 r.

W uzasadnieniu skarżący wskazał, odnośnie transakcji dokonanych z "firma B", że dokumenty odbioru towaru przez "firma B" zostały podpisane przez prezesa spółki. Jego zdaniem, fakt ewentualnych nieprawidłowości w funkcjonowaniu nabywcy, nie wywiązywanie się przez niego ze zobowiązań podatkowych czy potencjalny udział w grupie przestępczej, polegający na fikcyjnej sprzedaży oleju opałowego lub odbarwianiu oleju opałowego, w żaden sposób nie uzasadnia uznania, że w relacji z tym podmiotem sprzedaż dokonana prze podatnika była fikcyjna. Skarżący zarzucił, że organ w tym zakresie dał kluczową rolę zeznaniom prezesa spółki "firma B", złożonym w postępowaniu karnym. Ocena tego dowodu powinna być dokonana w konfrontacji z innymi dowodami. Skarżący zarzucił również, że ani Ł. D., ani organy podatkowe nie kwestionują autentyczności podpisu Ł. D. na oświadczeniach o przeznaczeniu oleju opałowego na cele grzewcze, a dokument ten jest podstawą ustalenia, czy dostawa faktycznie miała miejsce i czy osoba reprezentująca nabywcę faktycznie złożyła oświadczenie o przeznaczeniu oleju na cele grzewcze. Skarżący zarzucił, że istniejące wątpliwości wymagały, co najmniej, przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka w niniejszym postępowaniu.

Odnosząc się do dowodu w postaci decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia 31 grudnia 2013 r., skarżący podniósł, że – jak wynika z jej treści – postępowania podatkowe oraz postępowania karne toczące się w związku z działalnością "firma B" oraz "firma D" dotyczą m.in. odbarwiania oleju opałowego. Stąd należy wskazać, że taki olej musiał być pozyskiwany. Powyższe potwierdza fakt nabycia oleju od podatnika i realny, nie zaś fikcyjny charakter transakcji.

Z kolei w odniesieniu do transakcji z firmą "firma C sp. z o.o.", skarżący wskazał, że w rejestrach zakupu prowadzonych przez "firma A" w miesiącach od czerwca do października 2009 r. zostały ujęte faktury wystawione przez tę spółkę tytułem sprzedaży do "P.W. firma A" paliwa ciekłego, w tym benzyny Pb95 w ilości 451.285 mł. Zdaniem skarżącego, na tym ostatnim wyrobie nie było możliwe skonstruowanie przestępczego procederu, a co za tym idzie, nie był kwestionowany fakt obrotu tym wyrobem przez spółkę "firma C". Należy zatem uznać, że fakt, na który wskazuje organ, że w toku postępowania nie ustalono źródła pochodzenia paliwa sprzedawanego do "P.W. firma A", nie jest dostatecznie udowodniony. Ponadto, według skarżącego, w materiale dowodowym brak jest dowodów potwierdzających realny charakter transakcji sprzedaży benzyny pochodzącej od "FHU Niwa" innym podmiotom, aniżeli "P.W. firma A".

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie.

W toku postępowania przed Sądem skarżący wniósł w piśmie z dnia 7 marca 2016 r. o przeprowadzenie dowodu z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 18 lutego 2016 r. [...], którą organ odwoławczy uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 31 października 2014 r., określającą A. M. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 r. Jak podniósł skarżący, zarówno decyzja określająca wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiące od czerwca do października 2009 r., będąca przedmiotem skargi w niniejszym postępowaniu, jak i ww. decyzja określająca wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od marca do grudnia 2009 r. – oparte były na tych samych ustaleniach organów podatkowych, które na tej podstawie uznały, że faktury wystawione przez "firma C sp. z o.o.", "Akord – Trade Sp. z o.o." oraz "firma B Sp. z o.o." nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

We wskazanej wyżej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził, m.in., że dowody zebrane w toku postępowania kontrolnego przez organ I instancji nie wyjaśniają bezspornie okoliczności związanych z wykonywaniem, m.in., przez firma C Sp. z o.o. dostaw paliwa na rzecz "Przedsiębiorstwa Wielobranżowego firma A A. M.", przez co ustalony w sprawie stan faktyczny nie jest pełny i nie odzwierciedla stanu rzeczywistego. Organ wskazał również, że dla ustalenia stanu faktycznego należy wystąpić do prokuratur w P., K. i Z. G. albowiem dowody pozyskane w toku tych postępowań karnych, tj. protokoły przesłuchań świadków, protokoły przedstawienia zarzutów mogły utracić swą aktualność. W postępowaniach karnych mogło dojść do kolejnych czynności, które mogły doprowadzić do odmiennych ustaleń, niż pierwotne. Organ wskazał na pismo pełnomocnika skarżącego, który powoływał się na akt oskarżenia skierowany do Sądu Okręgowego w P. przez Prokuraturę Apelacyjną, z którego wynika, że spółka firma C dokonywała rzeczywistych transakcji na rzecz spółki firma A, wskazując, że należałoby zweryfikować treść tego dokumentu z pozostałymi dowodami zgromadzonymi w sprawie, na okoliczność rzeczywistej bądź fikcyjnej współpracy w 2009 r. pomiędzy "firma C sp. z o.o." a "PW firma A". Organ odwoławczy wskazał także na konieczność przesłuchania świadków, w obecności skarżącego, umożliwiając mu zadawanie pytań, o co wnioskował skarżący w toku postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli sądowej w niniejszym postępowaniu jest decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia 24 kwietnia 2015 r., nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 31 października 2014 r., nr [...], w sprawie określenia A. M. zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące od czerwca do października 2009 r.

Jak wynika z ustaleń dokonanych przez organy podatkowe w okresie objętym kontrolą A. M. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą "Przedsiębiorstwo Wielobranżowe firma A A. M." z siedzibą w G. , która obejmowała handel hurtowy i detaliczny paliwami, w tym olejem opałowym, olejem napędowym, benzyną i gazem LPG. A. M. był zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego. Za okres od stycznia 2009 r. do grudnia 2009 r. nie składał deklaracji dla podatku akcyzowego i informacji w sprawie opłaty paliwowej. Postępowanie kontrole przeprowadzone wobec podatnika wykazało: sprzedaż oleju opałowego bez pobrania oświadczenia o jego przeznaczeniu do odbiorcy, którego danych nie udało się ustalić w toku postępowania oraz posiadanie benzyny bezołowiowej Pb95 z nieznanego źródła. Jak ustaliły organy, podatnik wystawił na rzecz "firma B Sp. z o.o." w J. G. cztery faktury VAT , stwierdzające sprzedaż oleju opałowego w łącznej ilości 178.887 mł o wartości [...] zł. Do każdej z faktur zostały załączone oświadczenia, że olej napędowy grzewczy Ekoterm Plus będzie sprzedany z przeznaczeniem do celów opałowych uprawniających do zastosowania obniżonych stawek akcyzy. Na oświadczeniach widnieje pieczątka firmowa o treści: "firma B Sp. z o.o." oraz czytelny podpis: "D. Ł.". W toku postępowania kontrolnego stwierdzono, że olej opałowy wykazany w powyższych fakturach nie został w rzeczywistości zakupiony przez "firma B Sp. z o.o." Według organu, postępowanie kontrolne prowadzone wobec tej spółki w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2009 r. wykazało, że spółka nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej, a zajmowała się jedynie dokumentacyjnym obrotem paliwami, polegającym na wystawianiu i przyjmowaniu "pustych" faktur; była typowym "słupem" nieprowadzacym działalności gospodarczej. Nie posiadała siedziby, magazynów, środków trwałych, środków finansowych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto, w rejestrach zakupu prowadzonych przez "P.W. firma A" dla potrzeb podatku od towarów i usług w miesiącach od czerwca do października 2009 r. zostały ujęte faktury wystawione przez "firma C sp. z o.o." z siedzibą w K. – tytułem sprzedaży A. M. paliwa ciekłego w ilości 653.783 mł, w tym oleju napędowego w ilości 202.498 mł oraz benzyny Pb95 w ilości 451.285 mł. Organ stwierdził, że spółka "firma C" wystawiała faktury VAT nieodzwierciedlające rzeczywistych operacji gospodarczych. Jak ustalił organ, spółka "firma C" nie posiadała własnych magazynów, zbiorników oraz środków transportowych, w tym do przewozu paliwa ciekłego. W prowadzonym postępowaniu, w zakresie sprzedaży benzyny przez tę spółkę ustalono, że jedynie faktura z dnia 7 października 2009 r. dokumentuje faktyczną sprzedaż benzyny Pb 95 do "P.W. firma A". P. faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane przez spółkę "firma C".

Ustaleń w sprawie dokonano na podstawie: dokumentacji podatkowej przekazanej przez podatnika; dokumentacji dostarczonej przez KWP w P. zabezpieczonej w sprawie prowadzonej przez prokuraturę Apelacyjną w P. (sygn. akt Ap. V Ds. [...]); materiału dowodowego pozyskanego z postępowań karnych, który został włączony do akt niniejszej sprawy; decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia 28 listopada 2013 r. oraz decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 25 sierpnia 2014 r.

W toku postępowania przed Sądem skarżący kwestionując ustalenia dokonane przez organy podatkowe w przedmiotowej sprawie przedłożył do akt sprawy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 18 lutego 2016 r., nr [...], którą organ odwoławczy uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 31 października 2014 r., określającą A. M. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 r.

W ocenie Sądu, istotne znaczenie ma to, że obie wskazane decyzje podatkowe wydane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. w dniu 31 października 2014r. tj. zarówno decyzja wydana w przedmiocie podatku akcyzowego jak i decyzja określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług zostały wydane w rezultacie przeprowadzonego względem podatnika postępowania kontrolnego, obejmującego zarówno kontrolę w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania, prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług jak i podatku akcyzowego i opłaty paliwowej za okres od 1 stycznia 2009 r. do 31 grudnia 2009 r. Jak podniósł skarżący, obie wskazane decyzje oparte były na tych samych ustaleniach faktycznych, zgodnie z którymi faktury wystawione przez "firma C sp. z o.o.", "firma E sp. z o.o." oraz "firma B sp. z o.o." nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Przy tym jednak, odnośnie ustaleń faktycznych, na podstawie których organ przyjął nierzeczywisty obrót pomiędzy skarżącym a ww. podmiotami, dokonanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P., Dyrektor Izby Skarbowej w P. powziął wątpliwości, co do ich prawidłowości. Odnosząc się, m.in., do pisma pełnomocnika skarżącego, który powoływał się na akt oskarżenia skierowany do Sądu Okręgowego w P. przez Prokuraturę Apelacyjną, z którego wynika, że spółka firma C dokonywała rzeczywistych transakcji na rzecz spółki firma A, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na konieczność zweryfikowania treści tego dokumentu z pozostałymi dowodami zgromadzonymi w sprawie, na okoliczność rzeczywistej bądź fikcyjnej współpracy w 2009 r. pomiędzy "firma C sp. z o.o." a "PW firma A".

Ponadto, ustaleń dotyczących tego, czy transakcje wykazane na fakturach VAT wystawionych przez kontrahenta strony skarżącej – "firma C sp. z o.o.", miały miejsce w rzeczywistości, organy dokonały na podstawie zeznań osób przesłuchanych w charakterze świadków, jak i podejrzanych w ramach odrębnych postępowań kontrolnych, a także postępowań karnych. Na etapie postępowania kontrolnego skarżący złożył wnioski dowodowe, które – jego zdaniem – należało przeprowadzić celem ustalenia w sposób wyczerpujący stanu faktycznego sprawy: pismami z dnia: 3 września 2014 r. oraz 16 września 2014 r. – na okoliczność braku podstaw do przyjęcia, że podatnik mógł i powinien przypuszczać, że bierze udział w ewentualnym procederze przestępstw skarbowych, natomiast pismem z dnia 28 października 2014r. – na okoliczność rzeczywistej współpracy A. M. z "firma C sp. z o.o.". Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. postanowieniami z dnia 12 września 2014 r. oraz z dnia 20 października 2014 r. odmówił dopuszczenia zawnioskowanych przez skarżącego pismami z dnia 3 i 16 września 2014r. dowodów, przyjmując, że zgromadzony materiał dowodowy wystarczająco świadczy o niezachowaniu przez A. M. należytej staranności przy zawieraniu transakcji z "firma C sp. z o. o.".

Ponadto, w postanowieniu z dnia 20 października 2014 r. organ pierwszej instancji stwierdził, że okoliczności dotyczące transakcji pomiędzy "firma C sp. z o.o." a "P.W. firma A" w zakresie sprzedaży benzyny Pb 95 zostały szczegółowo przedstawione w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 25 czerwca 2013 r., nr [...], wydanej w stosunku do spółki "firma C", której wyciąg włączono do akt sprawy postanowieniem z dnia 12 lutego 2014 r. Wskazano, że ustalenia w zakresie sprzedaży w roku 2009 benzyny Pb 95 przez "firma C sp. z o.o." na rzecz m.in. "P.W. "firma A" wynikają z ilościowego rozliczenia zakupu i sprzedaży benzyny Pb 95, sporządzonego w wyniku postępowania kontrolnego przeprowadzonego wobec "firma C sp. z o.o.".

Organ pierwszej instancji odmówił również przesłuchania w charakterze świadków, wskazanych przez skarżącego, prezesów zarządu i pracowników "firma C sp. z o.o.", argumentując, że osoby te zostały przesłuchane w ramach postępowań karnych; protokoły przesłuchań tych osób zostały włączone do akt sprawy.

W ocenie Sądu, okoliczności na które wskazywał skarżący, argumentując konieczność przeprowadzenia zawnioskowanych przez siebie dowodów nie zostały w przedmiotowej sprawie wystarczająco zweryfikowane przez organy obu instancji. Jak wynika z ww. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P., organ ten zgromadził materiał dowodowy w postaci aktu oskarżenia przeciwko osobom prowadzącym spółkę firma C i protokołów przesłuchań tych osób i uznał, że pozyskany materiał dowodowy ma wpływ na ustalenia w kwestii faktycznej współpracy pomiędzy "firma C Sp. z o.o." a skarżącym. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. nie był w posiadaniu ww. dokumentów, które w ocenie organu odwoławczego, winny zostać poddane weryfikacji w powiązaniu z dotychczas zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, na okoliczność rzeczywistej, bądź fikcyjnej współpracy w 2009 r. pomiędzy "firma C Sp. z o.o.", a "PW firma A". Dyrektor Izby Skarbowej w P., mając na uwadze wskazane wyżej dowody, stwierdził, że dowody zebrane przez organ pierwszej instancji w toku postępowania kontrolnego nie wyjaśniają bezspornie okoliczności związanych z wykonywaniem przez "firma C Sp. z o.o." dostaw paliwa na rzecz "PW firma A", przez co ustalony w sprawie stan faktyczny jest niepełny i nie odzwierciedla stanu rzeczywistego.

W ocenie Sądu, przedstawione wyżej okoliczności, które legły u podstaw decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 18 lutego 2016 r., z uwagi na to, że dotyczą ustaleń stanu faktycznego będącego podstawą wydania zarówno decyzji w przedmiocie podatku akcyzowego jak i decyzji określającej A. M. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 r., nie mogą pozostać bez znaczenia dla oceny sprawy poddanej kontroli w niniejszym postępowaniu. Wskazują one bowiem na to, że istnieją dowody, których przeprowadzenia domagał się w toku postępowania skarżący, które pozostały poza badaniem i oceną organów podatkowych, a które mogą mieć wpływ na rozstrzygnięcie również w kontrolowanej sprawie.

W myśl art. 122 Ordynacji podatkowej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Stosownie do art. 124 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy. Stosownie zaś do postanowień art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zgodnie z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, natomiast w myśl art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Z kolei art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej stanowi, że uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań (art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej). Żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art. 188 Ordynacji podatkowej). Tym samym, organ podatkowy, co do zasady nie może odmówić stronie przeprowadzenia wnioskowanego przez nią dowodu. Jedynie w sytuacji, gdy dowód taki dotyczy okoliczności stwierdzonej już wystarczająco innym dowodem, organ podatkowy nie ma obowiązku jego przeprowadzenia.

W rozpoznawanej sprawie Sąd stwierdził naruszenie przepisów postępowania w toku ustaleń odnoszących się do tego, czy transakcje wykazane na fakturach VAT wystawionych przez kontrahenta strony skarżącej – "firma C sp. z o.o.", miały miejsce w rzeczywistości.

W celu ustalenia w sposób wyczerpujący stanu faktycznego sprawy niezbędne będzie ponowne przeprowadzenie postępowania, w tym dokonanie przesłuchań świadków wskazanych przez podatnika pismem z dnia 28 października 2014 r., na okoliczność rzeczywistej współpracy z "firma C sp. z o.o.". Konieczność taka wynika również z obowiązku zapewnienia stronie przez organy czynnego udziału w postępowaniu. Na podstawie zeznań wskazanych przez stronę świadków, należy dokonać weryfikacji stanowiska skarżącego w kwestii rzeczywistej dostawy paliwa przez ww. firmy na rzecz "P.W. firma A".

Ponadto, należy zwrócić uwagę, że prowadzenie postępowania w oparciu o dowody zgromadzone w innych postępowaniach samo w sobie nie narusza wskazanych powyżej zasad i reguł prowadzenia postępowania dowodowego, o ile merytoryczna zawartość tych dowodów pozwala w pełni na wyjaśnienie wszelkich okoliczności faktycznych sprawy – przy zachowaniu zasady czynnego udziału strony w tym postępowaniu.

W celu ustalenia zatem wyczerpującego stanu faktycznego sprawy należałoby poddać weryfikacji posiadane przez organy dowody, włączone do niniejszego postępowania z postępowań karnych, które mogły utracić swą aktualność; w postępowaniach karnych mogło dojść do kolejnych czynności lub wydania orzeczeń, poprzez skonfrontowanie uzyskanych w tej drodze dokumentów z pozostałymi dowodami zgromadzonymi w sprawie.

K. jest także ustalenie przebiegu transakcji sprzedaży paliwa dokonanych przez podatnika i jego kontrahentów w badanym okresie, na podstawie zeznań osób, które mogą posiadać wiedzę w tym zakresie. Organom nie udało się dotąd ustalić w sposób niewątpliwy, czy skarżący nabywał paliwo od wystawcy spornych faktur i czy zachował należytą staranność przy zawieraniu transakcji z ww. podmiotami. Mając na względzie art. 190 § 2 Ordynacji podatkowej organ powinien dopuścić wskazane dowody i umożliwić stronie wzięcie udziału w ich przeprowadzeniu.

Biorąc pod uwagę powyższe, działanie organów, które stan faktyczny mniejszej sprawy oparły w przeważającej większości na dowodach zgromadzonych w toku innych postępowań, w trakcie których podatnik nie miał możliwości aktywnie działać, m.in., poprzez branie udziału w przesłuchaniu świadków i zadawaniu im pytań, nie stanowiło pełnej realizacji obowiązków organów wskazanych w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej.

W toku ponownego rozpoznania sprawy organy uwzględnią powyższe rozważania, które stanowią jednocześnie wskazania do dalszego postępowania w sprawie.

W tym stanie rzeczy, Sąd uznał, że organy podatkowe naruszyły przepisy postępowania w stopniu mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 31 października 2014 r.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.