Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 613/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2022-05-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 187, art. 240 § 1, art. 243 § 1 i § 3, art. 244 § 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art.1
journal: Dz.U. 2020 poz 333
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym - t.j.
article: art. 1a ust.1 pkt 3, art.2 ust.2, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, art.7 ust.10
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 31 ust. 3 , art. 32 ust. 1, art. 64 ust. 1 i 2 , art. 84
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Dziel (spr.) Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 18 maja 2022 r. sprawy ze skargi A. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2021 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2015-2019 po wznowieniu postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

A. R. (dalej: "strona", "skarżący"), wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie (dalej: "organ odwoławczy") z dnia 14 czerwca 2021 r.,

nr SKO.414.315.2021, wydaną po wznowieniu postępowania, uchylającą decyzję Burmistrza C. z dnia 18 grudnia 2020 r. nr Pd.3123.1.19.41.2020 w części dotyczącej: ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za 2015 rok w wysokości [...] zł (punkt 6 zaskarżonej decyzji) oraz w części, w której uchylono decyzję ostateczną Burmistrza C. ustalającą łączne zobowiązanie pieniężne za 2015 r. nr Pd.3123.1.89.3.2017 z dnia 22.12.2017 r. w wysokości [...] zł oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza C. w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2015 r. nr 3123.80091.1.2015 z dnia 17.02.2015 r. (punkt 1 zaskarżonej decyzji) i w tym zakresie umarzającą postępowanie oraz utrzymującą

w mocy zaskarżoną decyzję w pozostałej części.

Stan sprawy przedstawia się następująco.

A. R. na terenie Gminy C. w latach 2015-2019 posiadał niezabudowane nieruchomości stanowiące jego własność oraz dzierżawione od Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa (dalej KOWR). Z powyższego tytułu był

podatnikiem podatku od nieruchomości, rolnego oraz leśnego i stosownie do regulacji prawnych wynikających z ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170, z późn.zm., zwana dalej u.p.o.l.), ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 333, z późn.zm., zwana dalej u.p.r.) oraz ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U.

z 2019 r. poz. 888, z późn.zm., zwana dalej u.p.l.) organ podatkowy w latach 2015-2019 na podstawie składanych przez podatnika informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych IN-1, gruntach 1R-1 oraz lasach IL-1 dokonywał ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w drodze decyzji. Zobowiązanie podatkowe wynikające

z ww. decyzji zostało uiszczone w całości w kwocie [...] zł, a decyzje z uwagi na brak wniesienia odwołania przez stronę stały się ostateczne:

1. decyzja z dnia 17.02.2015 r., nr Pd.3123.1.89.3.2017 ustalająca łączne zobowiązania pieniężne za 2015 r. w wys. [...] zł, oraz decyzja z dnia 22.12.2017 r. nr: Pd.3123.1.89.3.2017 uchylająca decyzję z dnia 17.02.2015 r. oraz ustalająca

łączne zobowiązania pieniężne za 2015 r. w wys. [...] zł,

2. decyzja z dnia 27.01.2016 r., nr: 3123.80091.1.2016 ustalająca łączne zobowiązania pieniężne za 2016 r. w wys. [...] zł, oraz decyzja z dnia 27.06.2016 r. nr: 3123.80091.2.2016 w sprawie zmiany wymiaru łącznego wymiaru

łącznego zobowiązania pieniężnego na 2016, decyzja z dnia 25.08.2016 r. nr: 3123.80091.3.2016 w sprawie zmiany wymiaru łącznego wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2016 oraz decyzja z dnia 22.12.2017 r. nr: Pd.3123.1.89.3.2017 uchylająca decyzję z dnia 27.01.2016 r., z dnia 27.06.2016 r.,

z dnia 25.08.2016 r. oraz ustalająca łączne zobowiązania pieniężne za 2016 r. w wys. [...] zł,

3. decyzja z dnia 24.01.2017 r., nr: 3123.80091.1.2017 ustalająca łączne zobowiązania pieniężne za 2016 r. w wys. [...] zł, oraz decyzja z dnia 27.06.2016 r. nr: 3123.80091.2.2017 w sprawie zmiany wymiaru łącznego wymiaru

łącznego zobowiązania pieniężnego na 2017, decyzja z dnia 01.09.2017 r.

nr: 3123.80091.3.2017 w sprawie zmiany wymiaru łącznego wymiaru

łącznego zobowiązania pieniężnego na 2016 oraz decyzja z dnia 13.12.2017 r.

nr: Pd.3123.1.89.4.2017 uchylająca decyzję z dnia 24.01.2017 r., z dnia 27.06.2016 r.,

z dnia 01.09.2017 r. oraz ustalająca łączne zobowiązania pieniężne za 2017 r. w wys. [...] zł,

4. decyzja z dnia 31.01.2018 r., nr: 3123.80091.1.2018 ustalająca łączne zobowiązania pieniężne za 2018 r. w wys. [...] zł,

5. decyzja z dnia 17.12.2019 r., nr: 3123.80091.2.2019 ustalająca łączne zobowiązania pieniężne za 2019 r. w wys. [...] zł.

Organ ustalił, że strona poza posiadanym na terenie Gminy C. gospodarstwem rolnym prowadziła i nadal prowadzi koncesjonowaną pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na wydobywaniu torfu, jako Z. od 11 stycznia 2000 r., a od 2003 r. jest

ona w sposób ciągły i zorganizowany realizowana na terenie dzierżawionej od

27 października 1999 r. na ten cel od Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa (uprzednio Agencji Nieruchomości Rolnych) działce gruntu nr [...] obr. Ł. . Powyższa działalność wykonywana była i nadal jest w oparciu o udzieloną przez Głównego Geologa Wojewódzkiego koncesję na wydobywanie metodą odkrywkową kopaliny stanowiącej torf ze złoża "Ł." położonego w rejonie miejscowości C. M. na terenie działki [...] obr. Ł. przez Z. [...] z dnia 2 grudnia 2003 r.

Zgodnie z treścią ww. decyzji udzielającej pierwotnie koncesji do 31 października 2011 r. powierzchnia obszaru górniczego na ww. nieruchomości stanowiła [...] m2. Na wniosek A. R. termin obowiązywania ww. koncesji decyzją WOŚ.III.7422.32.2011.2012.WP z dnia 22 lutego 2012 r. uległ przesunięciu do

1 listopada 2013 r., natomiast powierzchnia obszaru górniczego pozostała niezmieniona, a w latach 2003-2013 w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w D. sklasyfikowana była pomimo trwałego zajęcia na działalność gospodarczą jako użytek rolny. Pomimo tak sklasyfikowanego gruntu powierzchnia obszaru górniczego zgłaszana była w tym okresie przez podatnika jako zajęta w całości na prowadzenie dzielności gospodarczej

i opodatkowana podatkiem od nieruchomości według stawek właściwych dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą.

Ponadto ustalono, że w wyniku podjętych na przestrzeni lat 2012-2014 działań przez A. R., dokonano zmian w ewidencji gruntów i budynków polegających na zmianie klasyfikacji części działki [...] obr. Ł. z użytków rolnych na użytki kopalniane oznaczone symbolem K, a następnie zredukowaniu tej powierzchni do [...] ha, co poprzedzone zostało nietrwałym wyłączeniem gruntów zajętych na działalnością gospodarczą z produkcji rolnej i niezwłoczną rekultywacją tego terenu. Następnie również z inicjatywy strony, umowa dzierżawy została przedłużona - po wielokrotnym aneksowaniu do 30 września 2029 r.

Organ I instancji ustalił ponadto, że A. R. w dniu 13 grudnia 2013 r. aktem notarialnym nr [...] dokonał zbycia nieruchomości graniczących z działką [...] obr. Ł. , na których zlokalizowany był zakład torfowy, na rzecz spółki W. S..A.. Nadal jednak pozostał dzierżawcą nieruchomości, na której zlokalizowane było złoże torfu, tj. dziłaki [...] i co do którego pozostawał stroną uzyskanych pozwoleń na wydobycie kopaliny.

Następnie w wyniku prowadzonych w Urzędzie Miejskim w C. w okresie od września do grudnia 2019 r. czynności kontrolnych przez inspektorów Regionalnej Izby Obrachunkowej w Szczecinie, które dotyczyły m.in. opłaty eksploatacyjnej, weryfikacji poddano również poprawność opodatkowania nieruchomości zajętej na wydobywanie torfu. W wyniku powyższych czynności powzięto informację o licznych zmianach uzyskanej w 2003 r. koncesji na wydobywanie torfu ze złoża "Ł. w tym zmianie polegającej na zwiększeniu obszaru górniczego i terenu górniczego

z uprzednio wyznaczonego na [...] m2 do [...] m2 na mocy decyzji Marszałka Województwa Zachodniopomorskiego WOŚ.III.7422.19.2012.WP z dnia

18 maja 2012 r.

W toku czynności sprawdzających, ustalono, że żaden z organów - Starosta D. organ koncesyjny, organ wykonujący prawo własności do działki [...] nie prowadził czynności kontrolnych związanych z nadzorem nad sposobem wykorzystania ww. nieruchomości przez podatnika. Natomiast podatnik wraz z zawiadomieniem

o popełnieniu czynnego żalu datowanym na dzień 12 grudnia 2019 r. oświadczył, że powierzchnia zajęta na działalność gospodarczą w zakresie wydobycia torfu aktualnie tj. w 2019 r. została powiększona o [...] ha, a pozostała część działki użytkowana jest rolniczo lub porastają ją zakrzaczenia i zadrzewienia. Ponadto jak wskazał w złożonym wyjaśnieniu zmiana powierzchni obszaru terenu i obszaru górniczego ze [...] m2 do [...] m2 wynikała z faktu wyeksploatowania w znacznej mierze do 2009 r. powierzchni [...] m2, a rozległe obszarowo w większości płytkie torfy wymusiły zmianę terenu i obszaru górniczego do [...] m2. Ze złożonej w dniu

17.12.2019 r. informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych wynikało, że łączna powierzchnia dz. [...] obr. Ł. zajęta na działalność gospodarczą wynosi 68.600,00 m2 ([...] ha).

Organ dokonał również analizy umowy dzierżawy nr 42431/1/99 z dnia

27 października 1999 r. obejmującej m.in. działkę [...] obr. Ł. o pow. [...] ha, zawartej pomiędzy A. R. a Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa - obecnie KOWR - na okres 12 lat, z której wynika, że zawarta ona została w celu wykonywania na ww. nieruchomości działalności gospodarczej (eksploatacji torfu) bez możliwości zmiany przeznaczenia części lub całości przedmiotu dzierżawy bez zgody wydzierżawiającego wyrażonej na piśmie. Powyższa umowa obowiązuje do 30 września 2029 r. Natomiast w latach 2015 - 2019 działka [...] obr. Ł. o pow. [...] ha sklasyfikowana była i jest nadal w ewidencji gruntów i budynków jako: [...]. Z wyjaśnień KOWR

z dnia 13 maja 2020 r. wynika, że KOWR obowiązek zgłaszania wszelkich zmian

w ewidencji gruntów i budynków scedował na dzierżawcę, uznając, że obowiązek weryfikacji w tym zakresie spoczywa na organie prowadzącym ewidencję, tj. Staroście D. i tylko ten organ jest władny do jakiejkolwiek weryfikacji stanu faktycznego

z danymi wynikającymi z ewidencji i stwierdzania nieprawidłowości. Natomiast obowiązek zgłoszenia zmian w ewidencji gruntów i budynków nie został dopełniony przez wiele lat przez A. R., który składał odmienne oświadczenia co do powodów tego zaniechania przed organem podatkowym oraz Starostą D. ,

w efekcie w piśmie z dnia 18 czerwca 2020 r. złożonym w toku prowadzonego przez organ I instancji postępowania wyjaśnił, że brak dotychczasowych zmian w ewidencji gruntów i niedopełnienie tego obowiązku przez niego w tak długim okresie wynikał

z przeoczenia.

Organ I instancji ustalił również, że ani Marszałek Województwa Zachodniopomorskiego ani Dyrektor Okręgowego Urzędu Górniczego w Poznaniu nie przeprowadzali w latach 2015-2019 kontroli zakładu górniczego "Ł." należącego do przedsiębiorcy Z. Dyrektor Okręgowego Urzędu Górniczego poinformował przy tym w piśmie z dnia 26 maja 2020 r., że Urząd nie posiada wiedzy w zakresie powierzchni zajętej na wydobycie torfu, albowiem operaty ewidencyjne złoża składane są do organu koncesyjnego. Organ koncesyjny wyjaśnił następnie, że nie posiada wiedzy o operatach ewidencyjnych,

a nadzór nad ich sporządzaniem sprawuje Urząd Górniczy, co oznacza, że nie jest kompetentny do udzielania żądanych przez organ wyjaśnień. Posiada jedynie wiedzę

w zakresie zmian w zasobach złoża kopaliny, co jest niezbędne do potrzeb określenia wielkości opłaty eksploatacyjnej. Organ uznał, że w świetle wyjaśnień składanych przez organ koncesyjny i Dyrektora Urzędu Górniczego niemożliwym było precyzyjne ustalenie stanu faktycznego działki [...] w latach 2015-2019, głównie z uwagi na brak czynności kontrolnych ze strony tych organów w tym okresie.

Postanowieniem z 27 lutego 2020 r. Burmistrz C. na podstawie art. 240 § 1 pkt 5, art. 243 § 1 i § 2, art. 244 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) wznowił z urzędu postępowanie administracyjne w sprawie łącznych zobowiązań pieniężnych za lata 2015-2019, zakończonej ww. decyzjami ostatecznymi.

W uzasadnieniu postanowienia organ I instancji wskazał, że w sprawie wyszła na jaw nowa okoliczność tj. ustalono, że Marszałek Województwa Zachodniopomorskiego decyzją z dnia 18 maja 2012 r., nr WOŚ.III.7422.19.2012.WP na wniosek strony dokonał zmiany koncesji na wydobywanie kopalin ze złoża torfu "Ł. " wyznaczając obszar i teren górniczy o pow. [...] m2. Podatnik nie poinformował organu podatkowego o powyższych okolicznościach, nieznanych organowi w dniu wydania ostatecznych decyzji.

Następnie mając na uwadze sklasyfikowanie gruntów objętych koncesją na wydobywanie torfu jako użytki rolne, organ I instancji podjął również działania zmierzające do ustalenia ewentualnego prowadzenia działalności rolniczej na tych gruntach i jej zakresu. Organ I instancji ustalił, że strona postępowania wnioskowała

o pomoc finansową w ramach systemów bezpośrednich, w sprawie przyznania płatności dla obszarów z ograniczeniami naturalnymi lub innymi szczególnymi ograniczeniami oraz płatności rolno-środowiskowej PROW 2007-2013, zgłaszając

w składanych wnioskach powierzchnię działki [...] w następującej powierzchni:

2015 r. - [...] ha; 2016 r. - [...] ha; 2017 r. - [...] ha; 2018 r. - [...] ha; 2019 r. - [...] ha.

Organ I instancji podkreślił, że umowa dzierżawy zawarta na działkę [...] obr. Ł. zawarta została w celu prowadzenia działalności gospodarczej, jednak jak wskazał KOWR w piśmie z dnia 13.05.2020 r. dzierżawca mógł prowadzić działalność rolniczą bez zmiany czynszu za nieruchomość oraz bez dodatkowego pisemnego pozwolenia w tym zakresie. Ustalono jednak, że ARMiR w latach 2015-2019 nie przeprowadził żadnej kontroli na miejscu działki [...] obr. Ł. , natomiast zdjęcia lotnicze na działce [...] obr. Ł. wykonywane były raz - 15.08.2017 r. (uzyskano zdjęcie z zasobów Głównego Urzędu Geodezji i Kartografii w dniu 26.08.2020 r.).

Z pisma z dnia 20.08.2020 r. wynika, że w składanych wnioskach Pan A. R. na działce [...] obr. Ł. zadeklarował: w 2015 r. trwały użytek rolny na pow. [...] ha, w 2016 r. trwały użytek rolny na pow[...] ha, w 2017 r. trwały użytek rolny na pow.[...] ha i ugór na pow. [...] ha, w 2018 r. trwały użytek rolny na pow. [...] ha i ugór na pow. [...] ha, w 2019 r. trwały użytek rolny na pow. [...] ha i ugór na pow. [...] ha.

Organ I instancji zwrócił się do KOWR o udostępnienie protokołu lustracji terenu dzierżawionego lub udzielenia wyjaśnień w tym zakresie. Z przedłożonego protokołu

z lustracji przeprowadzonej w latach 2015-2019 wynika, że na działce [...] obr. Ł. nie stwierdzono rolniczego wykorzystania użytków rolnych, co również potwierdzają załączone zdjęcia do protokołu dokumentujące fakt wydobycia torfu. Natomiast

z udzielanych przez stronę postępowania wyjaśnień w toku prowadzonych czynności dowodowych w zakresie działalności rolniczej wykonywanej w latach 2015-2019 na działce [...] obr. Ł. wynikało, że:

- od stycznia 2019 r. prowadzone były prace nad usunięciem zakrzaczeń i przywrócenia gruntom potencjału rolnego, co umożliwiło uzyskanie dopłat z ARMiR, a w późniejszym czasie umożliwi eksploatację. Powierzchnia działki [...] poza zwiększoną w 2019 r.

o [...] ha powierzchnią pod wydobycie i dotychczasowo zgłaszaną powierzchnią jako zajętą pod działalność gospodarczą o [...] ha, czyli łącznie [...] ha wykorzystywana jest rolniczo lub porastają ją zakrzaczenia i zadrzewienia;

- działka [...] w ARMiR wykazywana była jako ugór, który przez stronę rozumiana jest jako pole wyłączone z rolniczego użytkowania na okres 1-2 lat, na którym wykonywana jest odpowiednia pielęgnacja mechaniczna, chemiczna lub pole niepielęgnowane, a co w składanych wnioskach zostało uznane. W związku z powyższym firma Z. zgłaszała część działki zajętej pod wydobycie torfu do dopłat, a po zakończeniu wydobycia dalej grunt użytkowany był rolniczo przez utrzymywanie ugoru lub użytku zielonego. Natomiast powierzchnia zajęta pod wydobycie w poszczególnych latach była zróżnicowana i wynosiła [...] ha

w 2015 r. a w 2019 r. [...] ha. Pozostała cześć [...] ha działki zajęta była na działalność rolniczą;

- objęcie koncesją części działki [...] obr. Ł. na wydobywanie torfu

i wydzierżawienie tej nieruchomości na cele prowadzonej działalności nie kolidowało

z wnioskowaniem o dopłaty bezpośrednie, gdyż teren faktycznie zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej w tym przypadku mógł być zgłaszany ze względu na ugór, czyli jak wskazano wcześniej pole wyłączone z rolniczego użytkowania na okres 1-2 lat.

- podmiotem prowadzącym działalność rolniczą na działce [...] obr. Ł. jest Z. - pismo z dnia 07.07.2020 r. data wpływu 07.07.2020 r.;

- w oparciu o umowę współpracy w latach 2015-2019 spółka W. S.A. będąca właścicielem nieruchomości, na których położony jest zakład torfowy obok wydobycia torfu świadczyła również usługi rolnicze firmie "Z. w sposób ciągły, polegające na agregowaniu pól uprawnych, odchwaszczaniu pola, odkrzaczaniu. Natomiast prowadzone ugorowanie polegało na niedopuszczeniu do wzrostu chwastów poprzez wzruszanie wierzchniej warstwy ziemi, a ugorowana powierzchnia wynosiła odpowiednio: w 2015 r. [...] ha,

w 2016 r. [...] ha, w 2017 r. [...] ha, w 2018 r. [...] ha, w 2019 r. [...] ha, jakiekolwiek próby zasiewu i upraw nie przynosiły żadnych rezultatów, albowiem grunt nie nadaje się do typowych upraw rolniczych, dlatego prowadzone było tylko ugorowanie części działki [...];

- na terenie zrekultywowanym prowadzona była produkcja rolnicza o kierunku roślinnym, natomiast działalność rolniczą polegająca na zarządzaniu pracami prowadziła firma "Z.. Natomiast niemożliwym jest wskazanie terminów wykonywania prac rolniczych z uwagi na ich wykonywanie w zależności od potrzeb zachwaszczenia pola, terminy prac polowych nie są stałe, a teren na którym należy je wykonać nie zawsze jest dostępny. Wykonawcą tych prac była firma Z.

a spółka W. S.A. wykonywała je w przypadku nadmiaru prac polowych w sezonie letnim.

Organ I instancji wskazał na sprzeczność wyjaśnień złożonych przez podatnika co do tego, że na części dz. [...] obr. Ł. wykonywane były wyłącznie czynności związane z ugorowaniem gruntu. Na powyższą sprzeczność wskazują choćby powierzchnie wskazana przez podatnika podlegające ugorowaniu, które znacząco odbiegają od powierzchni zgłaszanych przez samego podatnika we wnioskach

o dopłaty bezpośrednie. Podobnie jak wyjaśnienia co do prowadzenia samych czynności składających się na rzekomą działalność rolniczą - raz podatnik wskazuje na działalność roślinną i ugorowanie, innym razem wyłącznie na ugorowanie. Organ nadmienił, że czynności związane z pracami polowymi będącymi w odczuciu strony działalnością rolniczą wykonywane są przez podmiot gospodarczy - Z., a nie A. R. prowadzącego gospodarstwo rolne.

Niezależnie od powyższych działań, organ podatkowy mając na względzie zasadę prawdy obiektywnej postanowieniem z dnia 11.05.2020 r. zarządził przeprowadzenie oględzin, które wykonane zostały w dniu 21.05.2020 r. pod nieobecność podatnika,

w asyście upoważnionego przez A. R. pracownika spółki W. S.A. oraz strażnika miejskiego potwierdziły zajęcie części działki [...] obr. Ł. na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wydobycia torfu, nie potwierdziły natomiast prowadzenia działalności rolniczej na ww. nieruchomości, co wynika ze sporządzonych licznych zdjęć oraz protokołu oględzin. Ponadto organ podatkowy wzywał podatnika do udzielenia niezbędnych wyjaśnień, w szczególności do wskazania powierzchni wykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie wydobywania torfu. Podatnik udzielił odpowiedzi w dniu 8 maja 2020 r. odpowiedzi powierzchnia ta wynosiła odpowiednio: w 2015 r. - [...] nr, tj. [...] ha, w 2016 r. - [...] m2, tj. [...] ha, w 2017 r. -[...] nr, tj. [...] ha, w 2018 r. - [...] m2, tj. [...] ha, w 2019 r. - [...] m2, tj. [...] ha.

Organ podkreślił, że zgodnie ze złożonym w toku czynności wyjaśniających w 2019 r. oświadczeniem w zakresie powierzchni zajętej na działalność gospodarczą podatnik wskazał pow. [...] ha, która to niespełna 6 miesięcy później okazała się być inną powierzchnią. W wyniku dalszych czynności dowodowych podatnik na wezwanie organu podatkowego o wskazanie czy ww. powierzchnia obejmuje również powierzchnię dróg dojazdowych i innych części, w piśmie z dnia 7 lipca 2020 r. wskazał na pominięcie tej powierzchni w dotychczasowych wyjaśnieniach oświadczając jednocześnie, że wynosi ona dodatkowo ok. [...] ha. Organ analizując ww. powierzchnie, które według podatnika wskazane zostały w oparciu o złożone do akt sprawy operaty ewidencyjne złoża "Ł. wykonane za każdy rok odrębnie w kwietniu 2016 r. oraz styczniu 2017 r. 2018 r., 2019 r. i 2020 r. w świetle prowadzonego w 2017 r. postępowania i ujawnionej wtedy powierzchni zajętej na wydobycie torfu wskazując na nieprawidłowości w tym zakresie wezwał podatnika do udzielenia wyjaśnień, albowiem zgłoszona w 2017 r. powierzchnia zajęta na działalność gospodarczą wynosiła odpowiednio: w 2015 r. - [...] ha. w 2016 r.- [...] ha i w 2017 r. -[...] ha. Podatnik odpowiadając oświadczył, że w 2017 r. wskazując powyższe powierzchnie jako zajęte na wydobycie torfu wprowadził organ w błąd, albowiem zostały one błędnie określone co wynikało z niedbałości pracowników i błędnie wykonanych pomiarów. Organ podkreślił, że jak wynika z pisma podatnika złożonego 5 lipca 2020 r. Z. w latach 2015-2019 nie zatrudniał pracowników. Wraz ze składanymi wyjaśnieniami podatnika przedłożył również ww. operaty ewidencyjne dla złoża "Ł. ", a także decyzje dot. zakończonej w 2013 r. rekultywacji na części działki [...] oraz decyzje Starosty D.

o nietrwałym wyłączeniu w 2020 r. z produkcji rolniczej części dz. [...].

Organ podatkowy I instancji, podsumowując powyższe rozważania, wskazał, że

w latach 2015-2019 część działki [...] obr. Ł. opodatkowana była podatkiem od nieruchomości według stawek dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za powierzchnię wskazaną przez podatnika w składanych informacjach podatkowych, które składane były po każdorazowym wezwaniu organu do udzielenia wyjaśnień w tym zakresie bez wypełniania obowiązku przez podatnika,

o którym mowa w art. 6 ust.6 u.p.o.l. Podatnik nigdy nie zainicjował żadnej czynności urzędowej w tym zakresie. Podatnik nie poinformował również bezpośrednio organu podatkowego, odpowiedzialnego za naliczanie zobowiązań podatkowych o zmianie koncesji w zakresie zmiany obszaru i terenu górniczego. Podatnik wyrażał stanowisko, że grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym, a w przypadku działki [...] obr. Ł. z uwagi na klasę V i VI podlegają zwolnieniu, z wyłączeniem tej części która jest faktycznie zajęta na wydobycie torfu, bowiem brak jest podstaw do twierdzenia, że grunty objęte koncesją podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek właściwych dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Powyższe wywodził z faktu wykorzystania części działki [...] do działalności rolniczej, którą utożsamiał

z ugorowaniem działki. W ocenie podatnika na prowadzoną działalność rolniczą składały się takie czynności jak: agregowanie pola, odchwaszczanie, odkrzaczanie, wzruszanie wierzchniej warstwy ziemi agregatem uprawowym lub przy zastosowaniu środka chemicznego do zwalczania chwastów - herbicydów.

Po ponownie przeprowadzonym postępowanie organ I instancji decyzją z dnia 15 września 2020 r., nr: Pd.3123.1.19.38.2020, uchylił decyzję ostateczną z dnia 22.12.2017 r. za 2015 r., decyzję z dnia 22.12.2017 r. za 2016 r. decyzję z dnia 13.12.2017 r. za 2017 r., decyzję z dnia 31.01.2018 r. za 2018 r. oraz decyzję z dnia 17.12.2019 r. za 2019 r., jednocześnie ustalając ustalił łączne zobowiązania pieniężne odpowiednio za lata 2015-2019.

Strona nie zgadzając się z powyższą decyzją, wniosła od niej odwołanie, w wyniku którego Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koszalinie decyzją z dnia 17 listopada 2020 r., sygn. akt: SK0.414.2534.2020, uchyliło zaskarżoną decyzję w całości

i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji.

Rozpoznając wniesione przez podatnika odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji z dnia 18 grudnia 2020 r. organ odwoławczy przedstawił w decyzji w postaci tabelarycznej, szczegółowe wyliczenie łącznego zobowiązania pieniężnego za poszczególne lata od 2015 do 2019 z podziałem na podatek od nieruchomości, podatek rolny i podatek leśny. Ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego za lata 2015-2019 organ dokonał w oparciu o składane w tym okresie informacje na podatek od nieruchomości, rolny i leśny, dokonując pomniejszenia powierzchni użytków rolnych zgodnie z ich klasyfikacją, co z uwagi na klasę gruntu V i VI nie miało wpływu na wysokość podatku rolnego, dokonując jednocześnie opodatkowania podatkiem od nieruchomości powierzchni obszaru górniczego, na który składają się grunty kopalniane K o pow. [...] ha i użytki rolne o pow[...] ha. Jednocześnie w uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w decyzji organ podatkowy I instancji, z przywołaniem przepisów prawa oraz orzecznictwa sądowego, wskazał, z jakich przyczyn uznał, że nieruchomość o powierzchni [...] m2 jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, a w związku z tym winna być opodatkowana jako grunt związany z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, a także wskazał na przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania w niniejszej sprawie.

W skardze wywiedzionej na decyzję organu odwoławczego z dnia z 14 czerwca 2021 r., skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w części, w zakresie pkt 2 decyzji, i poprzedzającej ją decyzji Burmistrza C. z dnia 18 grudnia 2020 r. oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 187 § 1 w zw. z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa

(Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), dalej jako: "O.p."- poprzez brak zebrania

i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego oraz niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego,

w szczególności zaś brak ustalenia, jaka powierzchnia nieruchomości jest faktycznie zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, .

2. przepisów prawa materialnego

- art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm.), dalej jako: "u.p.o.l." w zw. z art. 64 ust. 1 w zw.

z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej — poprzez przyjęcie, że grunt jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, ponieważ jest dzierżawiony przez przedsiębiorcę, podczas gdy skarżący nie wykorzystuje go faktycznie do prowadzenia działalności gospodarczej,

- art. 2 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. - poprzez przyjęcie, że wszystkie grunty objęte koncesją podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatkowej określonej w art. 5 ust. 1 lit. a u.p.o.l., podczas gdy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według powyższej stawki podlegają wyłącznie grunty faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej,

- art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 2 u.p.o.l. - poprzez uznanie pojęcia "gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" za tożsame z pojęciem "gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej", podczas gdy powyższe pojęcia nie są równoznacznej,

- art. 1a ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. w zw. z art. 2 ust. 2 u.p.o.l. - poprzez przyjęcie, że ugorowanie nie mieści się w definicji działalności rolniczej, a w konsekwencji ugorowane grunty podlegają podatkowi od nieruchomości, podczas gdy ugorowane grunty są użytkami rolnymi, a istotnym dla opodatkowania gruntów pozostaje wyłącznie fakt czy grunty stanowią użytki rolne i czy są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

W uzasadnieniu skargi skarżący podkreślił ponownie, że jako grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej będą rozumiane wyłącznie te tereny, które są faktycznie wykorzystywane na te cele. Jego zdaniem mając na względzie, że ugorowane grunty są użytkami rolnymi i nie są faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, grunty te nie podlegają podatkowi od nieruchomości.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Sądy administracyjne zostały wyposażone w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji lub postanowienia, sąd bada ich zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych – t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 137 oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329, określanej dalej jako "p.p.s.a."). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie

z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem

i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści.

Skarga jest niezasadna, a zaskarżona decyzja w pełni odpowiada przepisom prawa.

Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest odmienna ocena przez organy podatkowe i skarżącego opodatkowania będących w jego posiadaniu gruntów stanowiących działkę [...]. Zdaniem organów na części tejże działki dzierżawionej od KOWR przez skarżącego o powierzchni [...] m2 prowadzona jest działalność gospodarcza polegająca na wydobyciu torfu, w konsekwencji podlega ona opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg stawek dla gruntów związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast w ocenie skarżącego skoro nie wykorzystuje on do prowadzenia działalności gospodarczej całości działki to organ nie miał podstaw do przyjmowania, że grunt ten zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, ponadto skarżący wskazuje na fakt ugorowania części działki co świadczy o prowadzeniu przez niego działalności rolniczej, a w konsekwencji wyłącza opodatkowanie podatkiem od nieruchomości.

W pierwszej kolejności jednak wskazać należy, że zaskarżona decyzja została wydana w trybie nadzwyczajnym wznowienia postępowań w sprawie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2015 – 2019. Obecne postępowanie sądowoadministracyjne wobec zaskarżenia decyzji SKO w Koszalinie z dnia 14 czerwca 2021 r. w punkcie 2, dotyczy zobowiązań pieniężnych za lata 2016 – 2019.

W punkcie 1 decyzji z dnia 14 czerwca 2021 r. organ drugiej instancji bowiem uchylił decyzję Burmistrza C. ustalającą zobowiązanie pieniężne za 2015 r. i umorzył postępowanie wobec przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W ocenie sądu, istniały pełne podstawy do wznowienia postępowań podatkowych zakończonych ostatecznymi decyzjami burmistrza w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2015 - 2019 r. We wznowionym postępowaniu, wbrew zarzutom skargi, organ prawidłowo dokonał ustalenia wysokości zobowiązania.

Wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą możliwość prawną ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadliwością wyliczoną wyczerpująco w przepisach prawa procesowego. W postępowaniu podatkowym, stosownie do regulacji zawartej w art. 240 § 1 O.p., wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną możliwe jest jeżeli zachodzą przyczyny enumeratywnie wyliczone w art. 240. Postępowanie "wznowieniowe" toczy się w bardzo zawężonych ramach i jego przedmiotem jest zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, określone w art. 240 § 1 O.p.

Zgodnie z brzmieniem art. 240 § 1 pkt 5 O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie jeżeli:

1) wyjdą na jaw nowe okoliczności lub nowe dowody;

2) okoliczności te nie były znane organowi wydającemu decyzję w dniu jej wydania;

3) są one istotne dla sprawy.

Ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody muszą charakteryzować się przymiotem nowości (nie wystarczy fakt, że organ ich wcześniej po prostu nie analizował, bądź analizował, ale błędnie), mieć istotne znaczenie dla sprawy (wpływać na zmianę treści decyzji), istnieć w dniu wydania decyzji ostatecznej i być nieznane organowi wydającemu tę decyzję oraz stronie lub będąc znanymi stronie, zostać po raz pierwszy przez nią zgłoszone. Przez "nowe okoliczności faktyczne" należy rozumieć zdarzenia faktyczne, które miały miejsce przed wydaniem decyzji ostatecznej,

a ujawnione zostały po jej wydaniu, przy czym, bez znaczenia pozostaje, dlaczego organ nie dysponował wiedzą o tych okolicznościach.

Analiza zaskarżonej decyzji wskazuje, że organ właściwie ocenił, że w sprawie ujawnione zostały nowe okoliczności istniejące w dniu wydania decyzji, a nie znane organowi, mające wpływ na wielkość opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Okolicznością taką jest bowiem decyzja Marszałka Województwa Zachodniopomorskiego nr WOŚ.III.7422.19.2012.WP z dnia 12 maja 2012 r. o zmianie udzielonej w 2003 r. koncesji na wydobywanie torfu ze złoża "Ł. " i zwiększeniu obszaru górniczego i terenu górniczego z uprzednio wyznaczonego na [...] m2 do [...] m2. Organowi podatkowemu treść tej decyzji nie była znana do czasu przeprowadzenia w Urzędzie Miejskim w C. czynności kontrolnych przez inspektorów Regionalnej Izby Obrachunkowej w okresie od września do grudnia 2019 r. Zatem wszystkie przesłanki z przytoczonego powyżej art.240 § 1 pkt 5 O.p. zostały spełnione wyszedł na jaw bowiem nowy dowód, który nie był znany organowi w chwili wdawania decyzji w przedmiocie podatku od nieruchomości za poszczególne lata podatkowe od 2015 do 2016, a jego treść jest istotna dla sprawy.

Zgodnie z art. 1 u.p.r., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

W myśl zaś art. 7 ust. 10 u.p.o.l. zwolnione od podatku od nieruchomości są grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione,

z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Stosownie zaś do art. 2 ust. 2 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Tym samym jeżeli na użytkach rolnych, czy gruntach zadrzewionych

i zakrzewionych prowadzona jest działalność gospodarcza, to podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Stosownie zaś do treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej są to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.

Ostatnio powołany przepis był przedmiotem wyroku Trybunału Konstytucyjnego

z 12 grudnia 2017 r. SK 13/15. Trybunał stwierdził w nim, że art. 1a ust. 1 pkt 3

w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Z uzasadnienia tego wyroku wynika, że wydany on został na tle sprawy, w której skarżący małżonkowie,

z których jedno jest przedsiębiorcą, nabyli grunt, który nigdy nie był i nie jest wykorzystywany na cele związane z działalnością gospodarczą, a mimo to zostali zobowiązani do zapłacenia podatku od nieruchomości według stawki przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Trybunał zwrócił uwagę, że "(...) samo prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie jest relewantne dla opodatkowania gruntu stawką podatkową od gruntów związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej (...). Zważywszy na ratio stosowania podwyższonej stawki, jaką jest potencjalna możliwość uzyskiwania przychodów

z wykorzystania danych gruntów, niezbędne jest ustalenie faktycznego sposobu wykorzystania opodatkowanego gruntu, którego współposiadaczem pozostaje osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą". Dalej Trybunał stwierdził, że jeżeli jednak osoba fizyczna współposiada nieruchomość, która wchodzi w skład przedsiębiorstwa innego współposiadacza, to osoba taka jest zobowiązana do zapłaty podatku od nieruchomości w najwyższej stawce.

Kolejnym wyrokiem Trybunału z 24 lutego 2021 r., SK 39/19 orzeczono, że art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W wyroku tym Trybunał wyraził pogląd, że przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą Trybunał uznał za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP.

Skutkiem powyższego wyroku jest eliminacja takiej interpretacji tego przepisu, która w kwestii związania gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej, ogranicza się do faktu ich posiadania przez przedsiębiorcę lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Doprecyzowanie "związku" nieruchomości

z prowadzeniem działalności gospodarczej nastąpiło w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który uznał, że związek ten, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu tej nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane ze związane z tą działalnością. W ustaleniu istnienia związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być na przykład takie okoliczności, jak wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej. O istnieniu takiego związku może też świadczyć charakter rzeczy wskazujący na jej gospodarcze przeznaczenie (zob. wyroki z 4 marca 2021 r., III FSK 896/21, z 24 marca 2022 r. III FSK 2647/21, www.orzecznia.nsa.gov.pl).

Oznacza to zatem, że wyłącznym kryterium decydującym o zajęciu gruntu na działalność gospodarczą nie może być sam fakt posiadania go przez przedsiębiorcę lub inny podmiot wykonujący działalność gospodarczą.

Zarówno w doktrynie, jak i judykaturze przyjmuje się zatem, że grunty zajęte na działalność gospodarczą to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej, a więc grunty, na których mają miejsce działania powodujące osiągnięcie zamierzonych celów lub konkretnego rezultatu związanego z działalnością gospodarczą.

Wbrew jednak argumentacji skargi, realizacja czynności składających się na wykonywanie działalności gospodarczej nie może być identyfikowana jedynie z fizyczną ingerencją w grunt, której rezultatem muszą być fizykalne, trwałe i obserwowalne zmiany wykluczające działalność rolniczą na danym terenie. Wystarczy by na spornym gruncie faktycznie dokonywano działań mieszczących się w ramach działalności gospodarczej. Uwzględnić bowiem należy, że działania podejmowane przez podatnika mogą mieć różnorodny charakter w zależności od etapu prowadzonego przedsięwzięcia, a także specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej, co całkowicie pomija skarżący w swych rozważaniach. W orzecznictwie zasadnie podniesiono, że "w zakresie pojęcia "zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej" z art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych mieszczą się nie tylko faktyczne działania przedsiębiorcy na posiadanym gruncie, ale też działania prawne, ponieważ działalność gospodarcza może być prowadzona sferze produkcyjnej, usługowej, dóbr materialnych i niematerialnych, działań mających fizyczny desygnat jak też w sferze działań organizacyjnych" (zob. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1772/10 - www.orzecznia.nsa.gov.pl).

Konieczne staje się przy tym uwzględnienie charakteru prowadzonej działalności gospodarczej i realizowanego przedsięwzięcia, a także innych okoliczności towarzyszących posiadaniu gruntu przez przedsiębiorcę, jak np. zamiar z jakim dany grunt objęto w posiadanie.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy przyjąć należy, że ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny uzasadniał objęcie dzierżawionych przez skarżącego spornych gruntów podatkiem od nieruchomości. Wskazać także należy, że wbrew twierdzeniom skargi organ wydając zaskarżoną decyzję wziął pod uwagę wskazane powyżej stanowisko Trybunału Konstytucyjnego wyrażone w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r. SK 39/19. Przede wszystkim jednak to sama w sobie nie okoliczność dzierżawienia gruntu przez przedsiębiorcę była dla organów podatkowych przesądzająca o przyjęciu zajęcia gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej. Lektura zaskarżonej decyzji bowiem prowadzi do wniosku, że organ podatkowy wydając zaskarżone rozstrzygnięcie miał na uwadze wyznaczone przez Trybunał standardy, zdaniem sądu zostały one spełnione przez organy

w przedmiotowej sprawie. Sporna nieruchomość została objęta koncesją na wydobywanie kopalin w zakresie wynikającym z decyzji Marszałka Województwa Zachodniopomorskiego z dnia 18 maja 2012 r. w części tam wskazanej. Rzeczywiste wykorzystywanie gruntu służy prowadzonej działalności gospodarczej, której przedmiotem jest: wydobywanie torfu. Powyższe okoliczności jednoznacznie wskazują zatem na zajęcie w wykazanej przez organy części na prowadzenie działalności gospodarczej.

Następnie wskazać należy, iż bezspornie skarżącego łączy zawarta z KOWR umowa dzierżawy działki [...], której przedmiotem jest między innymi działka nr [...] obrębu Ł. o powierzchni [...] ha, umowa ta została zawarta w celu wykonywania przez skarżącego działalności gospodarczej – eksploatacji torfu, bez możliwości zmiany przedmiotu dzierżawy bez zgody wydzierżawiającego, umowa ta obowiązuje do 30 września 2029 r.

Poza sporem pozostaje także i okoliczność, że w ewidencji gruntów jedynie część działki [...] o powierzchni [...] ha oznaczona zastała symbolem K – kopaliny, natomiast pozostałe części działki zostały sklasyfikowane: RVI – [...] ha, [...] ha,[...] ha, [...] ha, [...] ha, [...] ha, [...], Lzr-[...] ha, [...] ha i [...] ha.

W ocenie sądu słusznie organy podatkowe uznały, że grunty zajęte na prowadzenie przez skarżącego działalności gospodarczej polegającej na wydobyciu torfu w latach 2016-2019 to powierzchnia wynikająca z decyzji Marszałka Województwa Zachodniopomorskiego z dnia 18 maja 2012 r. Na tej powierzchni bowiem w tych latach odbywało się wydobycie torfu, bądź wydobycie takie było możliwe. Okoliczność ta wynika z przeprowadzonych przez organ pierwszej instancji dowodów w postaci zdjęcia satelitarnego z dnia 15 sierpnia 2017 r. oraz protokołu oględzin z dnia 11 maja 2020 r. bogato ilustrowanych materiałem zdjęciowym. O zajęciu przedmiotowego gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej świadczy nie tylko samo wydobycie torfu

w czasie wynikającym z ww. dowodów, lecz także szereg innych czynności podjętych wcześniej takich jak zagospodarowanie obszaru górniczego między innymi przez wybudowanie i rowów odwadniających zlokalizowanych na terenie całego obszaru górniczego, istnienie na tym obszarze otworów badawczych, czy dróg wykorzystywanych przez sprzęt wydobywczy i transportujący wydobytą kopalinę. Nie bez znaczenia jest także treść przedłożonych przez skarżącego operatów ewidencyjnych zmian zasobów złoża torfu Ł. z których wynika, że miąższość warstwy złoża waha się od 0,6 do 4,0 metra wynosząc średnio 2,0 metra, co pozwala na prowadzenie eksploatacji złoża torfu systemem odkrywkowym metodą frezowania oraz zabierkową przy pomocy koparki podsiębiernej. Średnia miąższość złoża wynikająca z tychże operatów wbrew twierdzeniom podatnika o średniej miąższości na poziomie 1,0 m, świadczy o możliwości wykorzystywania w całości obszaru górniczego do działań związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Organy w sposób prawidłowy wyjaśniły także podnoszoną przez podatnika okoliczność prowadzenia na spornym gruncie działalności rolniczej mającej polegać na ugorowaniu. Zdaniem sądu sama w sobie okoliczność zgłaszania do płatności rolnośrodowiskowych na lata 2017 – 2019 gruntów w zwiększonym o 50 ha wymiarze nie przesądza o braku zajęcia tychże gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej, bowiem z przedstawionych powyżej dowodów jednoznacznie wynika, że w latach 2017 – 2019 grunty te nie mogły być przedmiotem prowadzenia wyłącznie działalności rolniczej, nawet jeśli działalność ta miała polegać na ugorowaniu.

Opisane i przedstawione przez organy działania skarżącego bezsprzecznie mieszczą się w zakresie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej polegającej na wydobywaniu torfu. Nie może tym samym ulegać wątpliwości, że

w odniesieniu do wskazanej przez organy części dzierżawionych gruntów skarżący faktycznie dokonywał czynności wchodzących w zakres wykonywanej przez niego działalności gospodarczej. Sam fakt, że realizowane przez niego działania z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności nie wiązały się z bezpośrednią ingerencją w całość gruntu, na którym znajdują się złoża torfu i tym samym nie kolidowały z możliwością ugorowania części dzierżawionego terenów, nie wykluczał kwalifikacji spornych gruntów jako "zajętych na działalność gospodarczą" w rozumieniu art. 2 ust. 2 u.p.o.l.

W konsekwencji sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutu procesowego zamieszczonego w punkcie 1 skargi dotyczącego naruszenia przez organ art. 122, art. 187 § 1 O.p. Pokreślenia wymaga, ze organ zebrał szeroki materiał dowodowy, wielokrotnie zwracał się do podatnika o wskazanie zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej powierzchni i wykazanie tej okoliczności, natomiast podatnika podawał sprzeczne informacje. Dokonaną przez organy ocenę materiału dowodowego w świetle powołanych wyżej okoliczności i wykładni art. 2 ust. 2 u.p.o.l., należało uznać za prawidłową.

Sąd nie podzielił tym samym stanowiska skarżącego co do niewłaściwego zastosowania przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji RP, art. 2 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. , zastosowanie stawki jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest bowiem konsekwencją zasadnego przyjęcia, że obszar objęty koncesją na wydobywanie torfu jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Wbrew zarzutom skargi organy także nie uznały, że pojęcia zajęcia gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej i związania z prowadzeniem tej działalności są tożsame, organy w ocenie sądu w sposób prawidłowy wywiodły

i uzasadniły, że obszar objęty koncesją jest zajęty na prowadzenie przez skarżącego działalności gospodarczej polegającej na wydobyciu torfu, nie jest zatem słuszny zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 2 u.p.o.l.. Powyżej wyjaśniono także

z jakich powodów nie można przyjąć, tak jak tego sobie życzy skarżący, że grunty zgłoszone przez niego jako ugorowane nie mogą być uznane jako zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, nie zasługiwał zatem na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. w zw. z art. 2 ust. 2 u.p.o.l.

Mając powyższe względy na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny

w Szczecinie na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako niezasadną.