Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 403/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2005-12-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono decyzję II i I instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska Sędziowie NSA Elżbieta Rischka /spr./ Asesor WSA Irena Wesołowska Protokolant Claudia Kozłowska po rozpoznaniu w dniu 2 grudnia 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi PPU "A" spółka jawna L. P., I. K., G. R. z siedzibą w G. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2001 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...]; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej spółki kwotę 695,80 (sześćset dziewięćdziesiąt pięć 80/100) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 403/03

U z a s a d n i e n i e

Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] określił PHU "A" Spółka jawna – L. P., I. K., G. R. z siedzibą w G., ul. [...] za miesiąc listopad 2001 r. wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 111.383,- zł, zaległość podatkową w kwocie l.747,- zł i odsetki za zwłokę od tej zaległości w kwocie 389,30 zł.

W treści uzasadnienia przedmiotowej decyzji organ pierwszej instancji wskazał, że podstawą jej wydania były ustalenia stanu faktycznego dokonane w toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące wrzesień, październik, listopad i grudzień 2001 r. w oparciu o analizę dokumentów źródłowych tj. rejestrów zakupu w powiązaniu z fakturami zakupu i deklaracją VAT-7.

Z ustaleń tych wynikało, że Spółka w m-cu listopadzie 2001 r. zawyżyła podatek naliczony wskutek obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z niżej wymienionych faktur zakupu VAT wystawionych przez "B" – Z. K., G., ul. [...]:

- Nr 11/01 z dnia 20.11.2001 r., wartość netto 1.280,- zł, podatek VAT 281,60 zł;

- Nr 12/01 z dnia 30.11.2001 r., wartość netto 4.480,- zł, podatek VAT 985,60 zł;

Razem podatek VAT 1.267,20 zł

W toku czynności kontrolnych przeprowadzonych w firmie "B" Z. K. ustalono bowiem, że przedmiotowe faktury nie zostały ujęte w ewidencji sprzedaży VAT za

m-c listopad 2001 r., wystawca nie posiada ich kopii i nie odprowadził podatku VAT w nich zawartego.

Urząd podniósł, że przewidziane w art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) prawo podatnika nabywcy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług nie jest prawem samoistnym, lecz jest to prawo warunkowe. Jednym z podstawowych warunków dokonania odliczenia podatku naliczonego jest posiadanie przez sprzedawcę kopii faktury.

Stosownie do § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245 z późn. zm.) w przypadku, gdy nabywca posiada fakturę lub fakturę korygującą nie potwierdzoną kopią u sprzedawcy, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Zaistnienie okoliczności, o których mowa w § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia powoduje, że nabywca traci prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Ponadto organ pierwszej instancji stwierdził, że Spółka dokonała w m-cu listopadzie 2001 r. obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w kwocie 480,48 zł zawarty w fakturze otrzymanej przez Spółkę w m-cu grudniu 2001 r. Zakwestionowana faktura

Nr 7122/01 z dnia 30.11.2001 r. została wystawiona przez "C", K., ul. [...] na wartość netto 2.184,- zł, podatek VAT 480,48 zł. Na podstawie zapisu znajdującego się na tej fakturze ustalono, że Spółka otrzymała ją w dniu 03.12.2001 r.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w materiale z kontroli przeprowadzonej przez Urząd Skarbowy w dniu 08.07.2002 r. w "C", K., ul. [...] (tj. wystawcy przedmiotowej faktury).

Z protokołu kontroli wynika, że "C", K., ul. [...] jest w posiadaniu kopii faktury Nr 7122/01 z dnia 30.11.2001 r. na wartość netto 2.184,- zł, podatek VAT 480,48 zł wystawionej dla PPH "A" S.c. z G., ul. [...]. Sprzedaż wynikająca z tej faktury została zaewidencjonowana w ewidencji sprzedaży VAT i ujęta w deklaracji VAT-7 za m-c listopad 2001 r. Przedmiotowa faktura VAT wraz z towarem została dostarczona do nabywcy za pośrednictwem firmy przewozowej "Szybka paczka", z którą Spółdzielnia "C" miała zawartą umowę zgodnie z którą zleceniobiorca dostarczy przesyłkę paczkową następnego dnia roboczego. Kontrolującym okazano potwierdzenie nadania przesyłki w dniu 30.11.2001 r. Do protokołu kontroli dołączono kserokopię przedmiotowej faktury VAT Nr 7122 z dnia 30.11.2001 r., gdzie w miejscu przeznaczonym na wpisanie daty odbioru faktury wpisano 03.12.2001 r. Dołączono także kserokopie dokumentu firmy Szybka paczka "Potwierdzenie nadania przesyłki", gdzie widnieje wpis: Dost. 03.12.2001 r.

W związku z powyższym w/w faktura, zdaniem organu pierwszej instancji, nie mogła być w posiadaniu Spółki "A" w m-cu listopadzie 2001 r.

Urząd wskazał, że zgodnie z art. 19 ust. 1 i ust. 3 cyt.w. ustawy z dnia 8 stycznia

1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Obniżenie kwoty podatku należnego następuje nie wcześniej niż w rozliczeniu za m-c,

w którym podatnik otrzymał fakturę i nie później niż w rozliczeniu za m-c następny.

Wobec powyższego, zdaniem urzędu, Spółka naruszyła powyższy przepis dokonując w m-cu listopadzie 2001 r. obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury otrzymanej w m-cu grudniu 2001 r.

Z uwagi na powyższe ustalenia Urząd Skarbowy dokonał w przedmiotowej decyzji prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług za m-c listopad 2001 r. następująco:

wg deklaracji wg urzędu

- podatek należny 593.466,- 593.466,-

- podatek naliczony do odliczenia 483.830,- 482.083,-

- nadwyżka podatku należnego nad naliczonym 109.636,- 111.383,-

- kwota zobowiązania podatkowego 109.636,- 111.383,-

- kwota dokonanej wpłaty 109.636,-

- kwota zaległości podatkowej 1.747,-

Od zaległości podatkowej w kwocie 1.747,- zł Urząd Skarbowy naliczył odsetki za zwłokę w kwocie 389,30 zł.

Dokonując oceny przedłożonych wyjaśnień i zastrzeżeń Spółki urząd zauważył, że przytoczone przez pełnomocnika strony orzeczenie oraz uchwała NSA dotyczą stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1 stycznia 2000 r., kiedy to wadliwe skorzystanie przez podatnika z prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (w niewłaściwym miesiącu) do tego czasu nie pozbawiało definitywnie podatnika uprawnienia do korzystania z tego prawa i nie stało na przeszkodzie uwzględnienia tego podatku przez organ podatkowy w przypadku określenia zobowiązania podatkowego (kwoty zwrotu różnicy podatku) za m-c, w którym podatek ten winien być prawidłowo rozliczony. Jednakże z dniem 1 stycznia 2000 r. ustawodawca wprowadził w życie art. 19 ust. 3b ustawy o VAT, mówiący o utracie prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w przypadku uchybienia terminom, o których mowa w art. 19 ust. 3 ustawy o VAT.

W odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie decyzji Urzędu Skarbowego Nr [...] z dnia [...] w części, w której przy ustalaniu wielkości zobowiązania w podatku od towarów i usług za listopad 2001 r. nie uwzględniono zaewidencjonowanych przez podatnika faktur, co do których wyraził on wolę odliczenia zawartych w nich kwot podatku naliczonego, czyniąc to w nieprawidłowym miesiącu.

Zaskarżonej decyzji podatnik zarzuca naruszenie:

- art.10 ust. 2, art. 19 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 19 ust. 3 pkt 3b ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze. zm.);

- art. 79 § 2 pkt 1 lit.b i § 2a, art. 122, art. 123 § 1, art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926).

W treści uzasadnienia odwołania strona wskazuje na decyzję z dnia [...] Nr [...] ponownie przywołując treść Uchwały Składu Siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2001 r. FPS 12/2001.

Dodatkowo strona podnosi, że organ pierwszej instancji nie ustosunkował się w żaden sposób, pomimo wyraźnej dyspozycji art. 210 § 4 w zw. z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej (zasada czynnego udziału strony) do składanych przez stronę w toku postępowania wyjaśnień dotyczących zasady tzw. prawa intertemporalnego.

Strona w całej rozciągłości podtrzymała swoje argumenty, że w niniejszej sprawie należy stosować przepisy jakie obowiązują od 26 czerwca 2002 r. Nawet jednak gdyby przyjąć stanowisko Urzędu, że zastosowanie winny mieć przepisy obowiązujące w okresie od 1stycznia 2000 r. do 26 czerwca 2002 r. to i tak, zdaniem strony, zaskarżona decyzja musi zostać uchylona, albowiem w omawianym okresie podatnikowi przysługiwało prawo do dokonania na swoją korzyść korekty deklaracji VAT-7 poprzez uwzględnienie podatku naliczonego z faktur uprzednio nieujętych w rozliczeniu. Na poparcie swojego stanowiska strona przywołuje wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lutego 2002 r. III SA 2400/2000 (Glosa 2002/4 str. 34, Monitor Podatkowy 2002/5 str.47). Strona podkreśla fakt, że zacytowany wyrok odnosi się do stanu prawnego obowiązującego w okresie od 1 stycznia 2000 r. do 26 marca 2002 r.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, pomimo uchybienia ustawowego terminu, uwzględnienie podatku naliczonego jest możliwe. Strona biorąc pod uwagę treść w/w wyroku oraz uchwałę siedmiu sędziów NSA z 29.10.2001 r. doszła do uzasadnionego wniosku, że również w odniesieniu do okresu 1 stycznia 2000 r. do 25 marca 2002 r. nie było przeszkód, by organ podatkowy, określając zobowiązanie podatkowe, uwzględnił cały podatek naliczony. Także ten, który wynika z faktur rozliczonych wadliwie tj. w nieprawidłowym miesiącu.

Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] zaskarżoną decyzję utrzymała w mocy. W uzasadnieniu Izba stwierdza, iż istota podatku od towarów i usług polega na prawie podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, ale zakres i sposób realizacji tego uprawnienia podatnika musi się odbywać na zasadach określonych w ustawie z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.).

Skorzystanie z owego prawa jest uzależnione od spełnienia przez podatnika szeregu i to ściśle określonych przez ustawę warunków. By podatnik mógł zrealizować swe uprawnienie winien m.in.: być zarejestrowanym (art. 9), posiadać prawidłowy dokument uprawniający do odliczenia (art. 23, 25 i 32), podatek naliczony przy zakupie lub imporcie winien być całkowicie lub częściowo związany z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi (art. 20), otrzymać towar (art. 6), odliczyć podatek w określonym ustawowo terminie (art. 19 ust. 3). Realizacja przysługującego podatnikowi prawa przewidzianego w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT może nastąpić nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę (lub dokument odprawy celnej) i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny, stosownie do przepisu art. 19 ust 3 pkt 1 ustawy o VAT. Oznacza to między innymi, zdaniem Izby, iż ustawodawca wiąże skutki prawne dla odliczającego z datą otrzymania faktury, a nie np. z datą jej wystawienia. Z analizy w/w przepisu jednoznacznie wynika, że dla prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego decydujące znaczenie ma dysponowanie oryginałem faktury (dokumentem odprawy celnej) w m-cu, w którym dokonuje się odliczeń.

Skoro przepisy ustawy o VAT wiążą prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego z otrzymaniem faktury, w której podatek ten udokumentowano, to winien on, zdaniem Izby, dołożyć należytej staranności w zakresie określenia momentu otrzymania dokumentu uprawniającego go do odliczenia podatku naliczonego, tak aby było możliwe jego ustalenie.

Izba wskazała również, że w przypadku gdy nabywca posiada fakturę lub fakturę korygującą nie potwierdzoną kopią u sprzedawcy faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. O powyższym stanowi przepis § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245 z późn. zm.).

Materiał dowodowy zebrany w sprawie wskazuje jednoznacznie, zdaniem Izby, że odwołująca się Spółka w m-cu listopadzie 2001 r. bezzasadnie dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w łącznej kwocie 1.747,- zł.

Izba wskazała przy tym, że Spółka w złożonym odwołaniu nie kwestionowała dokonanych przez organ pierwszej instancji ustaleń zarówno dotyczących daty otrzymania faktury VAT Nr 7122 z dnia 30.11.2001 r. od "C", K., ul. [...] jak również braku kopii faktur VAT: Nr 11/01 z dnia 20.11.2001 r. i Nr 12/01 z dnia 30.11.2001 r., u wystawcy – "B" – Z. K., G., ul. [...]:

W ocenie Izby słusznie organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że Spółka naruszyła przepis art. 19 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dokonując w m-cu listopadzie 2001 r. obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury otrzymanej w m-cu grudniu 2001 r. i tym samym zawyżyła podatek naliczony do odliczenia o kwotę 480,48 zł.

Zdaniem Izby nie do przyjęcia są żądania Spółki przedstawione w złożonym odwołaniu, w zakresie możliwości skorzystania z prawa do odliczenia od podatku należnego w m-cu listopadzie 2001 r. podatku naliczonego z w/w faktury, którą podatnik otrzymał w m-cu grudniu 2001 r. jak również z faktury VAT Nr 28858 z dnia 31.10.2001 r. wystawionej przez "D" S.A. z G., ul. [...] na wartość netto 8.704,- zł, podatek VAT 1.914,88 zł otrzymanej w m-cu listopadzie 2001 r. (odliczonej w m-cu październiku 2001 r.), gdyż przepis art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy VAT nie daje podatnikowi prawa do takiego odliczenia.

Wprost przeciwnie przepis art. 19 ust. 3 lit.b ustawy o VAT przewiduje, że w przypadku uchybienia terminom, o których mowa w ust. 3, podatnik traci prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, o którym mowa w ust. 2 i 2 lit.a wskazanego przepisu.

Również w ocenie Izby nie do przyjęcia jest zrealizowanie przez Spółkę prawa do odliczenia od podatku należnego w m-cu listopadzie 2001 r. podatku naliczonego z faktur:

Nr 11/01 z dnia 20.11.2001 r. i Nr 12/01 z dnia 30.11.2001 r. wystawionych przez "B" – Z. K., G., ul. [...], ponieważ jak wykazano wystawca nie jest w posiadaniu ich kopii oraz nie ujął ich do rozliczenia w deklaracji VAT-7. Zgodnie bowiem z przepisem § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245 z późn. zm.) stwierdzenie zaistnienia okoliczności,

o których mowa powyżej powoduje brak po stronie nabywcy prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Izba podkreśla, że stanu takiego nie mogą zmienić zaprezentowane w złożonym odwołaniu przez podatnika orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, gdyż w stanie prawnym obejmującym wskazany okres rozliczeniowy żaden przepis ustawy o podatku VAT nie przewidywał tej możliwości. Zgodnie zaś z art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926) organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa.

Zdaniem Izby przyjęcie poglądu Spółki, że – "zmieniony ustawą z dnia 15 lutego

2002 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług... (Dz.U. z 2001 r. Nr 19, poz. 185) przepis art. 19 ust. 3 lit.b – ma, bez wyraźnego stwierdzenia w ustawie, zastosowanie także do stanów faktycznych, które miały miejsce przed wejściem w życie zmieniającej ustawy tj. przed 26 marca 2002 r., prowadziłoby do retroaktywnego działania prawa.

Z tego względu Izba nie podziela poglądu Spółki, że organy podatkowe winny zastosować przepisy obowiązujące od 26 marca 2002 r. do zdarzeń, które miały miejsce przed tą datą nawet wówczas, gdyby nowe przepisy były bardziej korzystne dla podatnika. Izba podkreśliła, że dopuszczalność stosowania regulacji bardziej korzystnych dla strony do stanów faktycznych przed wejściem w życie zmienionych przepisów musi wynikać z wyraźnego przepisu prawa.

Dodatkowo Izba wskazała, że wnioskowane przez Spółkę orzeczenie w oparciu o przepis art. 19 ust. 3b ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od dnia

26 marca 2002 r. nie mogłoby mieć zastosowania w przedmiotowej sprawie chociażby i z tej przyczyny, iż korekta rozliczenia podatkowego może być dokonana wyłącznie w przypadku, gdy nie zostało wobec podatnika wszczęte postępowanie podatkowe lub kontrolne przez urząd skarbowy lub organ kontroli skarbowej za okres, którego dotyczy korekta. Warunek ten został zawarty w przepisie art. 19 ust. 3c, który został dodany przez art. 1 pkt 16 lit.c ustawy z dnia 15 lutego 2002 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług... (Dz.U. z 2001 r.

Nr 19, poz.185).

Postępowanie wobec Spółki "A" w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za m-c listopad 2001 r. zostało wszczęte z urzędu, a nie na wniosek strony z tego też względu nie mogą mieć zastosowania w przedmiotowej sprawie wnioskowane przez stronę w złożonym odwołaniu przepisy. Niesporne jest także, że przed dniem wszczęcia postępowania kontrolnego podatnik nie złożył korekty deklaracji VAT-7 w zakresie którego spór dotyczy.

Za bezpodstawny Izba uznała również zarzut odwołania o naruszeniu przepisu art. 79

§ 2 pkt 1 lit.b i § 2a ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż objęta odwołaniem strony decyzja organu pierwszej instancji dotyczyła prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za m-c listopad 2001 r., nie jest więc rozstrzygnięciem dotyczącym postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty.

W skardze na powyższą decyzję skarżąca Spółka wnosząc o jej uchylenie, w pełni powtórzyła zarzuty podniesione w odwołaniu.

Izba w odpowiedzi na skargę wnosząc o jej oddalenie, podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowym z dnia 18 listopada 2005 r. pełnomocnik skarżącej w uzupełnieniu skargi wskazał na dwa wyroki Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 października 2004 r.: w sprawie o sygn. SK 33/03 (Dz.U. Nr 237, poz. 238) – odnośnie zgodności z Konstytucją art. 19 ust. 3b ustawy o VAT oraz wyrok z dnia 15 kwietnia 2004 r. w sprawie K 24/03 (Dz.U. Nr 107, poz. 1162) odnośnie zgodności z Konstytucją § 48 ust. 4 pkt 2 rozp. Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Stosownie do treści art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem

1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270).

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stan faktyczny w sprawie jest niesporny.

Również w ocenie sądu legalność i zgodność zaskarżonej decyzji w dacie jej wydania z obowiązującymi przepisami prawa nie budzi wątpliwości sądu.

Mając jednakże na uwadze wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 października 2004 r., sygn. akt SK 33/03 opublikowany w Dz.U. z dnia 3 listopada 2004 r. (Dz.U. Nr 237, poz. 2382) w którym to wyroku orzeczono, że "Art. 19 ust. 3b ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 26 marca 2002 r. w zakresie, w jakim pozbawia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego podatnika, który dokonał obniżenia kwoty podatku należnego wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzymał dokument celny, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 21 ust. 1, art. 31 ust. 3 oraz art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej" zaskarżona decyzja w części, w której pozbawia skarżącą Spółkę prawa do obniżenia za kontrolowany miesiąc podatku należnego o podatek naliczony z faktury otrzymanej w miesiącu następnym, podlega uchyleniu. Należy bowiem stwierdzić, iż w świetle powołanego wyżej wyroku mający w sprawie zastosowanie przepis art. 19 ust. 3b cyt.w. ustawy o VAT był niekonstytucyjny od chwili jego ustanowienia.

Natomiast w rozważanej sprawie nie ma zastosowania drugi z przywołanych przez skarżącą wyroków Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 kwietnia 2004 r. sygn. akt K 24/03 (opubl. Dz.U. Nr 107, poz. 1162) albowiem w wyroku tym Trybunał Konstytucyjny orzekał o zgodności z Konstytucją § 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. – w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 27, poz. 268 z późn. zm.) – podczas gdy w rozważanej sprawie organy prawidłowo powoływały się na przepis § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r., w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245

ze zm.).

Tożsame brzmienie powołanych wyżej przepisów nie oznacza, że również mający zastosowanie w sprawie przepis § 50 ust. 4 pkt 2 wym. rozporządzenia uznany ma być za niezgodny z Konstytucją przez analogię.

Wypada zwrócić jedynie uwagę, że ani na etapie postępowania odwoławczego ani w skardze prawidłowość rozstrzygnięcia organów w części dot. nieuznania prawa skarżącej Spółki do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur, których kopii wystawca tychże nie posiadał, nie budziła zastrzeżeń strony skarżącej. Prawidłowość rozstrzygnięcia w tym zakresie nie budzi również wątpliwości sądu wobec niespornych ustaleń, że wystawca przedmiotowych faktur nie tylko nie posiadał kopii, ale nie wykazał tychże faktur ani w ewidencji sprzedaży, ani w deklaracji VAT-7 co wyczerpuje dyspozycje § 50 ust. 4 pkt 2 cyt.w. rozp. Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r.

Z tych przyczyn na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit.a, art. 152, art. 200 ustawy z dnia

30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), orzeczono jak w wyroku.