Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 1225/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2006-06-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Asesor WSA Barbara Rennert Asesor WSA Alina Rzepecka (spr.) Protokolant Referent-stażysta Aleksandra Kosiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi W.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące V i VI 2004 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Sygnatura akt ISA/Go 1225/05

UZASADNIENIE

Reprezentowany przez pełnomocnika W.J. wniósł skargę z dnia 30 marca 2005roku na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2005roku Nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] grudnia 2004roku Nr [...] określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące maj w kwocie 195.013,00zł. i czerwiec 2004 roku w kwocie 242.734,00zł. W okresie objętym kontrolą, podstawowym przedmiotem działalności Strony był handel hurtowy głównie wyrobami tytoniowymi.

Zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie faktycznym:

W wyniku przeprowadzonej we wrześniu i październiku 2004roku kontroli obejmującej swym zakresem prawidłowość rozliczenia podatku od towarów

i usług - stwierdzono nieprawidłowości w miesiącach maju i czerwcu 2004roku.

Analiza dokumentów źródłowych miesiąca maja, dotycząca zakupów oraz ich ewidencji wykazała nabycie o wartości netto 1.125.228,30zł i podatku naliczonym 247.186,73zł. Weryfikacja faktur VAT i rejestru zakupów dowiodła, iż strona w tym miesiącu dokonała odliczenia podatku naliczonego między innymi na podstawie faktur wystawionych przez P. J.S. na łączną wartość netto w/w zakupów 1.006.534,83zł i podatek naliczony 221.437,67zł. W pozycji 16 rejestru księgowego [...] ewidencji zakupu zaewidencjonowano fakturę VAT nr [...] z [...].05.2004roku o wartości netto 8.432,70 i podatku naliczonym 1.855,19zł wystawioną przez p. A.J. prowadzącego Handel, Sprzedaż Art Spożywczych i Tytoniowych, choć do kontroli nie przedłożono ww. faktury. Pod tą pozycją księgową znajdował się rachunek VAT nr [...] z [...].05.2004roku wystawiony przez J.S. o wartości netto 8.432,70 zł i podatku naliczonym 1.855,19zł. Z kolei w pozycji 19 rejestru księgowego [...] ewidencji zakupu zaewidencjonowano fakturę VAT nr [...] z [...].05.2004r. o wartości netto 1.041,30zł i podatku naliczonym 229,09 wystawioną również przez P. S.J.. Podsumowując, zawyżenie wartości netto zakupu i podatku naliczonego do odliczenia za maj 2004roku wyniosło odpowiednio: 1.016.008,83zł. i 223.521,95 zł.

Natomiast odnośnie miesiąca czerwca 2004roku na podstawie przedłożonych do kontroli dokumentów źródłowych zakupów oraz ich ewidencji stwierdzono, że Strona wykazała nabycie o wartości netto 1.091.269,54zł i podatku naliczonym 239.659,72zł. Analiza faktur VAT i rejestru zakupów dowiodła, że Skarżący dokonał odliczenia podatku naliczonego między innymi na podstawie faktur wystawionych przez P. J.S. na łączną wartość netto zakupów 956.373.24 zł i podatku naliczonego 210.402.11zł.

W ewidencji zakupu, w pozycji 55, rejestru księgowego nr [...] dokonano wpisu zakupu faktury nr [...] z [...].06.2004r. o wartości 36.407,84zł i podatku VAT 22% 8009,72zł wystawionej przez P.J.S., choć w dokumentacji źródłowej w rejestrze o wskazanym numerze znajdowała się wystawiona przez w/w osobę faktura VAT nr [...] z [...].05.2004 o wartości netto 34.256,23zł i podatku naliczonym 7.536,37zł. Ponadto w pozycji 91 rejestru księgowego nr [...] dokonano wpisu zakupu faktury VAT nr [...] z [...].06.2004 o wartości netto 40.926,44zł i podatku naliczonym 9.003,82zł., choć do kontroli przedłożono fakturę VAT nr [...] z [...].06.2004roku, wystawioną przez w/w kontrahenta o wartości netto 40.923,84zł i podatku naliczonym 9.003,24zł. Podsumowując, zawyżenie wartości netto zakupu i podatku naliczonego do odliczenia za maj 2004 roku wyniosło odpowiednio: 1.033.707,52zł.i 227.415,65 zł. W obu kontrolowanych miesiącach nie stwierdzono nieprawidłowości w zakresie sprzedaży.

W stosunku do kontrahenta handlowego Strony skarżącej - P. J.S. naczelnik urzędu skarbowego w oparciu o dokumenty rejestracyjne ustalił, że [...] maja 2001roku, rozpoczął on prowadzenie działalności gospodarczej z jednoczesnym zgłoszeniem rejestracyjnym w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, którą następnie z dniem [...].09.2001r. zlikwidował poprzez złożenie formularza VAT-Z. Na tej też podstawie został wykreślony z rejestru podatników VAT. Od tamtej pory P. J.S. nie złożył kolejnego zgłoszenia rejestracyjnego, tym samym nie był więc uprawnionym do wystawiania faktur VAT.

W związku z powyższymi ustaleniami Naczelnik Urzędu Skarbowego

wydał [...].12.2004roku decyzję Nr [...], w której wskazał nieprawidłowości wynikające z przeprowadzonej kontroli i określił w podatku od towarów i usług kwotę zobowiązania podatkowego za miesiąc maj i czerwiec 2004roku, kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za miesiąc maj i czerwiec 2004roku, kwotę zwrotu podatku na rachunek bankowy podatnika za miesiąc czerwiec 2004 roku.

W uzasadnieniu wskazał, iż powodem zakwestionowania prawa do obniżenia przez skarżącego W.J. podatku należnego o naliczony wynikający z faktur wystawionych przez J.S. było nie uznanie tego ostatniego za podatnika podatku VAT uprawnionego do wystawienia faktur VAT za maj i czerwiec 2004roku. Jak wyjaśniono, wyżej wymieniona osoba wykreślona została z dniem [...].09.2001roku z rejestru podatników VAT i od tamtej pory nie złożyła kolejnego zgłoszenia rejestracyjnego dla celów podatku VAT. W ocenie organu okoliczność ta miała przełożenie na sytuację podatkową Strony Skarżącej, bowiem zgodnie z §14 ust.2 pkt1 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), w przypadku sprzedaży towarów lub usług udokumentowanych fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawienia faktur lub faktur korygujących, faktury te i inne dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku naliczonego. Podkreślono, że Strona skarżąca miast opierać się na informacjach pochodzących od P. S. mogła sama sprawdzić w urzędzie skarbowym, czy kontrahent ten jest podatnikiem podatku VAT.

Od powyższej decyzji W.J. złożył odwołanie, w którym zakwestionował ustalenia zawarte w rozstrzygnięciu I instancji. W uzasadnieniu zarzucił, iż powołana podstawa prawna nie uprawnia Urzędu Skarbowego do wydania zaskarżonej decyzji. Jego zdaniem art.21 §1 pkt1, §3 i 3a ustawy Ordynacja podatkowa traktuje o dniu powstania zobowiązania podatkowego, art.207 ordynacji podatkowej traktuje o formie orzeczeń, art.99 ust.12 ustawy

VAT traktuje o trybie składania deklaracji i regulacja tam zawarta wręcz wspiera powyższe argumenty, art.109 ust.3 ustawy o VAT traktuje o ewidencji sprzedaży, §14 ust.2 pkt1 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług traktuje o wystawieniu faktur przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony. Według Strony, przywołanie tej regulacji jako podstawy prawnej byłoby faktycznie uzasadnionym gdyby urząd skarbowy wykazał, że P. J.S. był nieupoważniony do wystawienia faktur.

Dyrektor Izby Skarbowej po przeanalizowaniu zgromadzonego w sprawie materiału, ustosunkowując się do zarzutów odwołania, oraz uznając stanowisko reprezentowane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego za właściwe wydał

[...] marca 2005roku decyzją Nr [...], utrzymującą to rozstrzygniecie w mocy. Wskazał, że uprawnienie podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych wynika z przepisu art.86 ust.1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Natomiast powołany §14 ust.2 pkt1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jest wynikiem konstrukcji podatku VAT. Polega to na tym, że sprzedawca wystawiający fakturę VAT ma jednocześnie obowiązek uwzględnić wynikający z niej podatek w ramach swojego podatku należnego w rozliczeniu wobec budżetu państwa, a nabywca ma prawo do odliczenia podatku z tej faktury jedynie wówczas, gdy faktura pochodzi od podatnika uprawnionego do jej wystawienia, odnośnie którego istnieje domniemanie, iż uczynił zadość powyższemu obowiązkowi. To domniemanie obala stwierdzenie, że wystawiający fakturę pomimo zaniedbania obowiązku zgłoszenia rejestracyjnego, wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu. Wówczas podmiot taki nie ma prawa, jako podmiot nie będący zarejestrowanym podatnikiem VAT do wystawiania faktur. Efektem powyższego jest pozbawienie prawa podatnika, który otrzymał taką fakturę, do odliczenia wynikającego z niej podatku. Uznanie osoby P. J.S. za osobę nie uprawnioną do wystawiania faktur VAT niezbicie wynika z okoliczności spawy {wcześniejsze wykreślenie oraz późniejszy brak ponownego nie złożenia zgłoszenia rejestracyjnego }

Na powyższe rozstrzygnięcie pełnomocnik Strony złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której wnosząc o uchylenie decyzji obu instancji zarzucił jednocześnie naruszenie §14 ust.2 pkt1 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, art.121 §1 i art.l22 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez działanie z nimi niezgodne.

W uzasadnieniu argumentował, iż Urząd Skarbowy poprzez przyjmowanie deklaracji i dokonywanie rozliczenia podatku VAT kontrahenta handlowego Strony skarżącej dopuścił się do powstania sytuacji, która była następnie podstawą do wydania zaskarżonych decyzji.

Uzasadniając naruszenie art.121 Ordynacji podatkowej powołał się na komentarz do w/w ustawy (autorstwa prof. Cezarego Koszkowskiego, Andrzeja Huchla, Henryka Dzwonkowskiego), zgodnie z którym "zaufanie może budzić tylko takie działanie organów podatkowych, które nie będzie miało charakteru jednokierunkowego profiskalnego. Działania organów obydwu instancji powinny prowadzić podatnika do przekonania, iż odnoszące się doń działania organów państwa są prawidłowe

i odpowiadają prawu (wyrok NSA z 20.01.1997r. Sygn. I SA/Lu/459/96)." W ocenie pełnomocnika, Urząd Skarbowy nie dopełnił ciążącego na nim obowiązku wynikającego z art.169 §1 Ordynacji podatkowej mającego polegać w tym przypadku na wezwaniu kontrahenta handlowego Skarżącego, by w terminie siedmiu dni wyjaśnił sprawę złożonej deklaracji w podatku VAT. Podkreślił również, że Skarżący widział ostemplowane przez Urząd Skarbowy dokumenty rozliczenia podatku VAT należące do w/w kontrahenta, co tylko utwierdziło go w przekonaniu, że wystawione faktury odpowiadają wszelkim wymaganiom.

Ponadto, w piśmie procesowym z 15 lutego 2006roku pełnomocnik wskazał, iż skoro J.S. nie wyraził swej woli, ani zgody na to, by go wykreślono z rejestru podatników VAT, to działanie organów było czynnością samodzielną. Dlatego o dokonaniu takiej czynności organ był zobowiązany powiadomić zainteresowaną osobę, czego jednak nie uczynił.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej uznając zarzuty strony za bezzasadne podtrzymał stanowisko dotychczas prezentowane w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), – sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 - zwanej dalej P.p.s.a.), sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. Oznacza to, że skarga, może zostać uwzględniona jedynie, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145 – 150 ustawy). Ocena legalności dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonej decyzji.

Oceniając zaskarżone decyzje z punktu widzenia tego kryterium należy stwierdzić, iż nie naruszają one prawa w zakresie zarzucanym w skardze. Z przedłożonych Sądowi akt rozpoznawanej sprawy niewątpliwie wynika, że skarżący odliczył podatek naliczony, z faktury dostarczonej mu przez podmiot niezarejetrowany. Taki zaś stan faktyczny upoważniał do wydania rozstrzygnięcia, że Skarżący nie miał do tego prawa.

Uzasadniając powyższe, zważyć należy na treść art.86 ust.1 ustawy z 11 marca 2004roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), regulującego uprawnienie podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych. Zgodnie z brzmieniem ust.1 w/w przepisu - "w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art.15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art.114, art.119 ust.4, art.120 ust.17 i 19 oraz art.124." Z kolei w myśl ust.2 – "kwotę podatku naliczonego stanowi,

z zastrzeżeniem ust. 3-7:suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: a)z tytułu nabycia towarów i usług, b) potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego, c) od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu - z uwzględnieniem rabatów określonych w art.29 ust.4."

Znamiennym pozostaje,, iż to właśnie zarejestrowanie się w charakterze podatnika VAT łączy się z uzyskaniem formalnych znamion statusu podatnika: uzyskaniem NIP, prawem do wystawiania faktur, etc. Co do zasady, aby te ostatnie skutkowały powstaniem prawa do odliczenia, muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym względzie.

Zarówno zgodnie z treścią §11 ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia

27 kwietnia 2004roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów

i usług [Dz.U.04.97.971], jak i §8 ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia

25 maja 2005roku [Dz.U.05.95.798] (zastępującego wyżej wymieniony) faktury wystawiane są tylko przez posiadających numer identyfikacji podatkowej podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni. Faktury wystawiane przez podatników VAT pełnią fundamentalną rolę na gruncie tego podatku, gdyż nie są tylko zwykłym dokumentem służącym dokumentacji transakcji.

Należy podkreślić, iż po pierwsze, wystawienie faktury może mieć (i często ma) wpływ na powstanie obowiązku podatkowego [ na przykład art.19 ust.4 ustawy VAT ] Po drugie, i chyba najważniejsze, faktura stanowi podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego. Stosownie do treści art.86 ust. 10 pkt 1 ustawy VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres,

w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Prawo do odliczenia wiąże się zarówno z otrzymaniem faktury dokumentującej rzeczywisty obrót gospodarczy jak

i z faktem wystawienia jej przez uprawniony do tego podmiot, czyli jak to zostało już wcześniej wskazane - przez zarejestrowanego podatnika VAT uprawnionego do wystawiania faktur.

Ustawa problematykę związaną z rejestracją podatników reguluje w art.96. Zgodnie

z ust.1 w/w przepisu "podmioty, o których mowa w art.15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art.5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust.3". Następnie w myśl ust.4 omawianego przepisu naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego" lub w przypadku podatników, o których mowa w ust.3 - jako "podatnika VAT zwolnionego". Z dniem dokonania rejestracji podatnik podatku od towarów i usług, nabywa prawo do wystawiania

faktur VAT. Zgłoszenie rejestracyjne ma charakter sformalizowany, i zgodnie

z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 5 kwietnia 2004 roku w sprawie wzoru dokumentów związanych z rejestracją podatników w zakresie podatku od towarów

i usług (Dz. U. Nr 55, poz. 539) należy go dokonywać za pomocą urzędowego formularza, to jest na druku VAT-R. Formalizm procedury rejestracyjnej powoduje, że nie można domniemywać woli podatnika co do zarejestrowania się w oparciu

o dokonywane przez niego inne czynności. To oznacza, że złożenie przez niezarejestrowanego podatnika deklaracji VAT za dany okres rozliczeniowy nie stanowi samo przez się zgłoszenia rejestracyjnego (podobnie NSA w orzeczeniu z dnia

17 czerwca 1999 r., I SA/Łd 856/97, publ. LEX).

Z kolei w ustępie 6 omawianego przepisu uregulowano zagadnienie wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT. Sytuacja ta ma zastosowanie, gdy zarejestrowany podatnik zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu. Wówczas jest on zobowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego, a zgłoszenie to stanowi dla organu podstawę do wykreślenia jego z rejestru jako podatnika VAT. To oznacza, że tak jak na podatnikach ciąży obowiązek zarejestrowania się w związku z rozpoczęciem, czy zamiarem rozpoczęcia, wykonywania czynności opodatkowanych, tak samo ciąży na nich obowiązek powiadomienia organu podatkowego o zakończeniu wykonywania czynności opodatkowanych. Powinność ta dotyczy zarówno "podatników VAT czynnych", jak

i "podatników VAT zwolnionych". Zawiadomienie o zaprzestaniu wykonywania czynności opodatkowanych należy składać na urzędowym druku VAT-Z. Jego wzór,

o powszechnie obowiązującym charakterze, został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 5 kwietnia 2004r. w ksprawie wzorów dokumentów związanych

z rejestracją podatników w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 55, poz. 539), które zostało wydane na podstawie delegacji zawartej w art. 100 pkt 2 ustawy VAT. Jest to czynność materialno-techniczna i w tym względzie nie wydaje się decyzji. Skutkiem złożenia zawiadomienia jest wykreślenie podatnika z rejestru podatników VAT [z dniem określonym we wniosku, a nie z dniem następnym]. Od tego dnia

w szczególności podmiot taki nie może wystawiać już faktur VAT. Pogląd ten ma również swoje potwierdzenia w orzecznictwie - "Jeżeli podatnik, na skutek zgłoszenia urzędowi skarbowemu zaprzestanie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, został wykreślony z rejestru podatników na podstawie art.9 ust.4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w dniu oznaczonym datą kalendarzową, to z nastąpieniem tego dnia (tej daty) nie jest już uprawniony do wystawiania faktur VAT, a do tak określonego momentu wykreślenia z rejestru nie mają zastosowania przepisy odnoszące się do sposobu obliczania terminu oznaczonego

w dniach, to jest art. 161 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa" (wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2002 r., I SA/Ka 866/01, ONSA 2003/3/101).

Z przedstawionego stanu faktycznego bezspornie wynika, że kontrahent Strony skarżącej z uwagi na brak odpowiedniej rejestracji był osobą nieuprawnioną do wystawiania faktur VAT. Bezsprzecznym jest, iż po pierwsze – p. J.S. z dniem [...].05.2001roku rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej i jednocześnie dokonał zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. Po drugie - w dniu [...].09.2001roku zlikwidował działalność gospodarczą poprzez złożenie formularza VAT-Z i na tej podstawie został wykreślony z rejestru podatników VAT. Po trzecie – niewątpliwie ponownie się nie zarejestrował. Tym samym w oparciu o powyższe rozważania oraz treść powołanego przez organy §14 ust.2 pkt1 lit.a rozporządzenia Min. Fin. z 27 kwietnia 2004 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zmianami) naczelnik urzędu skarbowego zasadnie uznał, iż faktury wystawione przez kontrahenta P. J.S. nie mogły być podstawą do odliczenia podatku naliczonego przez Skarżącego W.J.. Albowiem zgodnie z brzmieniem wyżej powołanej normy faktury lub faktury korygujące nie stanowią podstawy do obniżenia przez nabywcę kwoty podatku należnego, zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego dokumenty inne niż oryginały tych faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty, gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących,

Za nieuzasadniony należy uznać zarzut pełnomocnika dotyczący braku odpowiedniej reakcji ze strony urzędu skarbowego, w obliczu składania deklaracji VAT przez podatnika nie zarejestrowanego. Organ pierwszej instancji po złożeniu przez P. J.S. pierwszej deklaracji za maj 2004roku w dniu 25 czerwca 2004roku w wyniku czynności sprawdzających stwierdził, iż deklaracja została złożona przez podatnika nie zarejestrowanego. W związku z powyższym, już w dniu 30 czerwca 2004roku skierowano wniosek do przeprowadzenia kontroli, a w dniu 26 lipca 2004roku wszczęto czynności kontrolne. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe ustaliły zarówno datę rozpoczęcia jak i likwidacji działalności gospodarczej i wykreślenia

z rejestru podatników VAT [na podstawie dokumentów rejestracyjnych i formularza VAT-Z]. Samo składanie przez P. J.S. deklaracji nie uczyniło z niego podatnika VAT. Stwierdzenie, że nie jest on zarejestrowanym podatnikiem w zakresie podatku od towarów i usług nie jest domniemaniem, a faktem.

W tym miejscu należy podkreślić, że zważywszy na okoliczność, iż dla ewentualnych kontrahentów podatnika bardzo ważne znaczenie ma status ich podmiotu jako zarejestrowanego podatnika VAT, i że tylko faktura wystawiona przez takiego podatnika uprawnia ich do odliczenia podatku na niej wykazanego, oraz że w związku z tym to nabywca ponosi ryzyko związane z faktem, że zbywca może okazać się niezarejestrowanym podatnikiem VAT - ustawodawca w art.96 ust.13 ustawy VAT stworzył mechanizmy umożliwiające zainteresowanym uzyskanie urzędowego potwierdzenia co do tego, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Do złożenia wniosku o wydanie potwierdzenia uprawniony jest więc zainteresowany, przy czym, do kręgu tych osób zalicza się zarówno sam podatnik, jak

i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku, np. również przyszły kontrahent podatnika. Wydawanie potwierdzenia, następuje na zasadach określonych

w ordynacji podatkowej dla wydawania zaświadczeń. Bez zbędnej zwłoki, nie później jednak niż w terminie 7 dni. Odmowa wydania zaświadczenia lub zaświadczenia o treści żądanej przez osobę ubiegającą się o nie następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie.

Za bezzasadny należy również uznać zarzut dotyczący braku powiadomienia kontrahenta Strony Skarżącej o fakcie wykreślenia go z rejestru podatników VAT. Obowiązek taki spoczywa na organach podatkowych tylko wówczas, gdy organy podatkowe wykreśliły podatnika z rejestru VAT, pomimo nie złożenia przez niego stosownego zawiadomienia. Tryb ten ma zastosowanie wtedy, gdy organ podatkowy dysponuje informacjami, które w wysokim stopniu uprawdopodobniają, że podatnik zaprzestał wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu [nie składanie deklaracji podatkowych przez dłuższy czas, zerowe stany ewidencji etc.]. Wówczas, co do zasady o fakcie wykreślenia z rejestru podatnik winien zostać powiadomiony. Jednakże brzmienie ust.9 omawianego artykułu przewiduje jednocześnie, że

w sytuacji, gdy w wyniku podjętych czynności sprawdzających okaże się, iż podatnik

nie istnieje lub mimo podjętych udokumentowanych prób nie ma możliwości skontaktowania się z nim lub jego pełnomocnikiem, organ podatkowy wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania jego o tym .

W uzupełnieniu należy również podkreślić, że poprzednio obowiązująca ustawa

o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym z dnia 8 stycznia 1993roku

(Dz. U. z 1993r. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w kwestia skutków samej rejestracji

jak i wykreślania z rejestru podatników VAT zasadniczo w swych regulacjach nie różniła się od obecnej ustawy o podatku od towarów i usług z dnia z dnia 11 marca 2004 roku (Dz. U z 2004 Nr poz. 54.535).

Odnośnie zarzutu dotyczącego naruszenia art.169 §1 ordynacji podatkowej poprzez nie wezwanie J.S., który wystawił faktury, by w terminie 7 dni wyjaśnił sprawę złożonej deklaracji w podatku VAT, wyjaśnić należy, że przytoczony przez Stronę przepis normuje kwestie związane z brakami podań wnoszonych do organów podatkowych oraz skutki nieusunięcia braków. Tym samym, z uwagi na fakt iż artykuł ten nie mógł mieć w sprawie zastosowania, zarzut należy uznać za niezasadny.

Reasumując, na tle przedstawionych regulacji oraz stanu sprawy nie może być wątpliwości co do prawidłowości podjętego przez organy rozstrzygnięcia. Zebrany ostatecznie materiał dowodowy usprawiedliwiał podjętą w sprawie ocenę, która znajdowała oparcie w treści przytoczonych przepisów.

Sąd nie dopatrzył się również, by organy orzekające naruszyły przepisy proceduralne

w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności zasad postępowania określonych w art.121 §1, art.122, art.180 oraz art.187 §1 Ordynacji podatkowej.

Ponieważ nie wystąpiła żadna z przesłanek umożliwiających uchylenie zaskarżonych aktów, stosownie do treści art.145 §1 pkt1 lit. a lub c powołanej ustawy Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.

Asesor WSA Sędzia WSA Asesor WSA

Alina Rzepecka Dariusz Skupień Barbara Rennert