Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SAB/Gd 2/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2015-03-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
659
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 149 § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Sekretarz sądowy Dorota Kotlarek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 marca 2015 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w na przewlekłość postępowania Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w w zakresie zwrotu podatku od towarów i usług za kwiecień 2014 oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postępowanie kontrolne w "A" Sp. z o.o. w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za kwiecień 2014 r., w tym zasadność zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za kwiecień 2014 r. zostało wszczęte w dniu 13 czerwca 2014 r. poprzez doręczenie postanowienia A. K. - wiceprezesowi Zarządu Spółki wraz z upoważnieniem dla osób prowadzących postępowanie. W upoważnieniu z dnia 13 czerwca 2014 r. wskazano jakich czynności upoważnienie nie obejmuje - nie wyłączono w nim prawa do wystawiania postanowień dotyczących przedłużania postępowania.

Podstawową kwestią do weryfikacji w toku prowadzonego postępowania są transakcje sprzedaży telefonów komórkowych przez "A" Sp. z o.o.

Spółka "A" zajmuje się hurtowym handlem sprzętem elektronicznym. W rozliczeniu podatku od towarów i usług w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2014 r. Spółka wykazała: nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 1.121.003 zł, w tym kwota do zwrotu na rachunek bankowy 980.000 zł i kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy 141.003 zł, a w jej korekcie, złożonej już w toku postępowania kontrolnego, odpowiednio kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym 1.120.996 zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy 980.000 zł i kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy 140.996 zł.

W kwietniu 2014 roku Spółka wystawiła 29 faktur sprzedaży (w tym 4 faktury korygujące sprzedaż), z tego:

- 17 faktur dokumentujących wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (Malta, Słowacja, Włochy),

- 12 faktur dla odbiorców krajowych ("B" SA, "C" SJ, "D" Sp. z o.o.). Dostawcami towarów handlowych w kwietniu 2014 r. były dwa podmioty posiadające siedziby w wirtualnych biurach, tj.:

- "E" Spółka z o.o. z siedzibą w W., ul. [...] - dostawca telefonów APPLE IPHONE oraz telewizorów LG i SAMSUNG (5 faktur zakupu, w tym 1 faktura korygująca),

- "F" spółka z o.o. z siedzibą we W., ul. [...] - dostawca telefonów APPLE IPHONE (6 faktur zakupu, w tym 2 faktury korygujące).

Organ wykonał w toku postępowania kontrolnego poniżej wymienione czynności:

- W dniu wszczęcia postępowania kontrolnego doręczono Stronie wezwanie organu nr [...] z dnia 13 czerwca 2014 r. do przedłożenia niezbędnych dokumentów (w tym numerów identyfikacyjnych telefonów komórkowych IMEI, będących przedmiotem nabyć i dostaw). W odpowiedzi na powyższe pismami z dnia 16 czerwca 2014 r. i z dnia 1 lipca 2014 r. Spółka przekazała dokumenty rejestrowe i dokumenty źródłowe, nie przedłożyła jednak numerów IMEI telefonów będących przedmiotem transakcji w kontrolowanym okresie.

- Pismem nr [...] z dnia 16 czerwca 2014 r. organ poinformował Spółkę o przyczynach niezastosowania w sprawie zawiadomienia o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego.

- Dnia 3 lipca 2014 r. zostało złożone do akt sprawy pełnomocnictwo dla Z. K. iw tym samym dniu pełnomocnik, z udziałem wiceprezesa Spółki A. K., dokonał przeglądu akt sprawy.

Pełnomocnik nie zgłaszał uwag do zebranego materiału dowodowego, co odnotowano w protokole.

- Wezwaniem z dnia 15 lipca 2014 r., w związku z niedostarczeniem żądanych informacji dotyczących numerów IMEI, ponownie zobowiązano Spółkę do przedłożenia, w formie elektronicznej, w postaci arkuszy kalkulacyjnych nr IMEI telefonów będących przedmiotem dostaw oraz przyporządkowania do każdej dostawy odpowiednich faktur nabyć towarów. W reakcji na powyższe wezwanie, pismem z dnia 21 lipca 2014 r. (ponad miesiąc od wszczęcia postępowania kontrolnego), pełnomocnik, nie wywiązując się z otrzymanych wezwań, złożył żądanie wskazania podstaw prawnych skierowanych do Spółki wniosków przedłożenia numerów IMEI w formie elektronicznej i arkuszy kalkulacyjnych oraz przyporządkowania do każdej dostawy faktur dot. nabyć towarów. W piśmie tym pełnomocnik stwierdził, iż kontrolujący sami powinni sporządzać stosowne zestawienia i analizować przedstawione dokumenty.

- Pismem z dnia 5 sierpnia 2014 r., stanowiącym jednocześnie ponowne wezwanie, wyjaśniono pełnomocnikowi podstawę prawną, na której prowadzone jest postępowanie kontrolne. Ponownie wskazano zatem przepisy art. 155 § 1, art. 180 § 1 i art. 181 Ordynacji podatkowej, a także poinformowano pełnomocnika, że przyporządkowanie numerów IMEI do poszczególnych faktur sprzedaży ma bezpośredni związek z postępowaniem prowadzonym w zakresie zwrotu podatku od towarów i usług, a Spółka winna być zainteresowana, poprzez uczestnictwo w czynnościach kontrolnych, w jak najszybszym zakończeniu postępowania, co z kolei nie jest możliwe bez ustalenia stanu faktycznego, w tym przyporządkowania do każdej faktury numerów IMEI telefonów komórkowych. Wyjaśniono również kwestie związane z niewszczęciem przez organ kontroli podatkowej.

- Pismem z dnia 21 sierpnia 2014 r. (tj. prawie dwa i pół miesiąca od wszczęcia postępowania kontrolnego) pełnomocnik poinformował, że żądania zawarte w wezwaniu z dnia 5 sierpnia 2014 r. przekazał Zarządowi Spółki "A", z rekomendacją przekazania do Urzędu Kontroli Skarbowej numerów IMEI. Żądania kierowane były do Spółki już pismami z dnia 13 czerwca 2014 r. i z dnia 15 lipca 2014 r.

- W międzyczasie, tj. w dniu 25 sierpnia 2014 r., A. K. (wiceprezes Spółki) przesłał do Urzędu w formie elektronicznej numery IMEI telefonów komórkowych oraz numery seryjne telewizorów będących przedmiotem dostaw. Nie przesłał numerów IMEI dot. zakupów, tak więc nie przyporządkował do dostaw towarów określonych nabyć.

- W dniu 2 września 2014 r. wystosowano kolejne wezwanie dot. przekazania w formie elektronicznej numerów IMEI będących przedmiotem nabyć i dostaw, które pozostało bez odpowiedzi.

- W dniu 25 września 2014 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wystąpił do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. o przeprowadzenie czynności sprawdzających w "F" w trybie art. 13b ust. 3 ustawy o kontroli skarbowej. Pismo zostało włączone do akt sprawy postanowieniem z dnia 21 listopada 2014 r.

Informacji zwrotnej nie uzyskano, jednakże z danych znanych przez organ z urzędu wynika, że aktualnie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. prowadzi postępowanie kontrolne w ww. podmiocie.

- W dniu 26 września 2014 r. pismem wystąpiono do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z zapytaniem o dostawcę telefonów i telewizorów do "A", tj. "E" Spółka z o.o. Pismem z dnia 29 października 2014 r. wpłynęła odpowiedź od tego organu, z której m.in. wynika, że korespondencja do tej Spółki jest odbierana przez jej pełnomocnika, natomiast nie reaguje ona na pisma. Postępowania prowadzone przez ww. organ podatkowy nie obejmują kwietnia 2014 r., a wcześniejsza korespondencja pomiędzy ww. organem podatkowym, a Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w G. (pismo z dnia 3 lipca 2014 r.) wskazuje, że podmiot ten nie złożył deklaracji VAT-7 za kwiecień 2014 r. - tj. za miesiąc będący przedmiotem postępowania kontrolnego Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej.

Ww. korespondencja została włączona do akt postępowania w dniu 21 listopada 2014 r.

- W dniu 3 października 2014 r. pełnomocnik dokonał przeglądu akt sprawy - sporządzono na tę okoliczność protokół. Pełnomocnik nie zgłaszał uwag do zebranego materiału dowodowego, co odnotowano w protokole.

- W dniu 3 października 2014 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej skierował 4 zapytania do obcych administracji podatkowych o sprawdzenie dot. kontrahentów Spółki "A". Ww. wystąpienia jako znane organowi z urzędu nie znajdują się w aktach danej sprawy. Nadsyłane odpowiedzi w tym zakresie są włączane do niniejszego postępowania stosownymi postanowieniami.

Notatka wewnętrzna nr z dnia 25 listopada 2014 r. informacyjnie wskazuje te podmioty o informacje, wobec których wystąpił organ w dniu 3 października 2014 r. do obcych administracji podatkowych.

- W dniu 14 października 2014 r. organ, poprzez swoich pracowników, przeprowadził w "G" Sp. z o.o., z siedzibą w W. kontrolę sprawdzającą, w trybie art. 13b ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, m.in. w celu ustalenia łańcucha dostaw towaru będącego przedmiotem obrotu przez "A" Sp. z o.o. Dodatkowo pismem z dnia 3 listopada 2014 r. nr [...] wezwano "G" Sp. z o.o. o nadesłanie informacji uzupełniających dotyczących czynności sprawdzających z dnia 14 października 2014 r. Na powyższe pismo ww. kontrahent nadesłał listę 8 podmiotów uczestniczących w obrocie towarem, będącym następnie w posiadaniu "A" Sp. z o.o.

- W dniu 17 października 2014 r. Organ wystąpił do "H" Sp. z o.o. w G. z wnioskiem o nadesłanie dokumentacji związanej z dysponowaniem towarami będącymi przedmiotem obrotu Spółki "A". Pismem z dnia 28 października 2014 r., w odpowiedzi na powyższe, w dniu 3 listopada 2014 r. otrzymano od "H" numery dokumentów magazynowych WZ danie zewnętrzne) i PZ (przyjęcie zewnętrzne) towarów handlowych przyjętych i wydanych przez kontrolowaną Spółkę. Jednocześnie kontrahent ten poinformował, że nie może przekazać dokumentów, o które wystąpił organ, ponieważ zostały wydane ABW na podstawie postanowienia Prokuratury Okręgowej z dnia 10 lipca 2014 r. Część tego postanowienia w sprawie o sygnaturze akt [...] dotyczy "A" Sp. z o.o.

Pismem z dnia 17 listopada 2014 r. otrzymano od "H" uzupełnienie do wezwania z dnia 17 października 2014 r., tj. informacje dotyczące numerów identyfikacyjnych telefonów i telewizorów przechowywanych w magazynie w G.

- W dniu 28 października 2014 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wystąpił do właściwych miejscowo naczelników urzędów skarbowych z zapytaniem o informacje i dokumentację rejestrową złożoną przez podmioty dokonujące obrotu sprzętem elektronicznym, będącym w zainteresowaniu organu w związku z prowadzonym postępowaniem, tj. firmy "I" Spółka z o.o., "C" Spółka jawna, "J" Spółka z o.o., "F" Spółka z o.o., "E" Spółka z o.o., "K" Spółka z o.o., "L" Spółka z o.o. Niektóre z tych wezwań zostały przekazane przez adresatów do innych organów podatkowych - zgodnie z właściwością miejscową. W związku z tą korespondencją do tut. organu wpłynęły odpowiedzi:

• w dniu 12 listopada 2014 r. informacja Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. dot. "I" Spółka z o.o. (pismo z dnia 10 listopada 2014 r. kierowane do Naczelnika Urzędu Skarbowego w G., dot. wykreślenia "I" Sp. z o.o. z odpowiednich rejestrów),

• w dniu 18 listopada 2014 r. informacja faxem (pismo z dnia 18 listopada 2014 r.) Naczelnika Urzędu Skarbowego w R., dot. "J" Spółka z o.o.,

• w dniu 20 listopada 2014 r. (pismo z dnia 13 listopada 2014 r.) odpowiedź Naczelnika Urzędu Skarbowego W., dot. "F" Spółka z o.o., zawierające m.in. informację o wykreśleniu tego podmiotu z rejestru podatników VAT i VAT-UE w dniu 20 maja 2014 r.,

• w dniu 24 listopada 2014 r. (pismo z dnia 19 listopada 2014 r.) odpowiedź Naczelnika Urzędu Skarbowego K., dot. "C" Spółka jawna,

• w dniu 15 grudnia 2014 r. (pismo z dnia 8 grudnia 2014 r.) odpowiedź Naczelnika Urzędu Skarbowego W., dot. "K" Spółka z o.o. oraz "L" Spółka z o.o.,

• w dniu 27 listopada 2014 r. (pismo z dnia 17 listopada 2014 r.) odpowiedź Naczelnika Urzędu Skarbowego W., dot. "E" Spółka z o.o., z której m.in. wynika, że podmiot ten nie złożył deklaracji VAT-7 za kwiecień 2014 r. - tj. za miesiąc będący przedmiotem postępowania kontrolnego Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej.

- Wezwaniem z dnia 31 października 2014 r., ponownie wezwano Spółkę do udzielenia informacji w zakresie przyporządkowania numerów IMEI do transakcji. Pismem z dnia 7 listopada 2014 r., w odpowiedzi na wezwanie, pełnomocnik m.in. oświadczył, że Spółka nie przyporządkuje numerów identyfikacyjnych telefonów do faktur zakupu, stwierdzając w konkluzji: Spółka nie zamierza tracić siły i środki na wykonywanie poleceń organu, które nie służą wyjaśnieniu sprawy i zakończeniu kontroli, lecz powodują wyłącznie szkodę ekonomiczną dla Spółki.

- Pismem z dnia 21 listopada 2014 r. organ wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. o udzielenie informacji i nadesłanie dokumentów związanych z postępowaniem.

- Postanowieniem z dnia 21 listopada 2014 r. (doręczono na adres pełnomocnika w dniu 28 listopada 2014 r.) dopuszczono jako dowód w sprawie pisma: Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia 31 lipca 2014 r., Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia 27 sierpnia 2014 r., Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z dnia 25 września 2014 r. do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W., Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z dnia 26 września 2014 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego W., Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 29 października 2014 r.

- Postanowieniem z dnia 25 listopada 2014 r. do akt postępowania włączono informacje wynikające z wymiany z administracją podatkową z Maltą.

- W dniu 3 grudnia 2014 r. A. K., wiceprezes Zarządu Spółki dokonał przeglądu akt sprawy, nie zgłaszając uwag do zebranego materiału dowodowego, co odnotowano w protokole.

- W dniu 8 grudnia 2014 r. do akt sprawy została włączona odpowiedź otrzymana z administracji podatkowej Słowacji.

- W dniu 15 grudnia 2014 r. wystąpiono do kontrolowanej Spółki o potwierdzenie zestawień oraz uzupełnienie danych. W trakcie przeprowadzonych czynności, na podstawie dotychczas zebranych dowodów (m.in. od podatnika, z centrów logistycznych, z informacji od administracji państw Unii Europejskiej, kontroli sprawdzających) zespół kontrolujący powiązał w większości faktury zakupu z fakturami sprzedaży wraz z przyporządkowaniem numerów magazynowych WZ, listów przewozowych, nazwisk kierowców, firm transportowych, magazynów z których wyprowadzany był towar oraz magazynów docelowych.

- Pismem z dnia 30 grudnia 2014 r. organ wystąpił do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. o przeprowadzenie czynności sprawdzających w "E" Sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie.

- Pismem z dnia 30 grudnia 2014 r. organ wystąpił do "M" S.A. o weryfikację na podstawie numerów IMEI użytkowania telefonów komórkowych.

W toku postępowania organ kontroli skarbowej na podstawie art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej zawiadamiał kontrolowanego o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy postanowieniami:

- z dnia 11 sierpnia 2014 r., postępowanie przedłużono do dnia 10 października 2014 r., pismo podpisane z upoważnienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej przez inspektora kontroli skarbowej prowadzącą postępowanie zgodnie z upoważnieniem z dnia 13 czerwca 2014 r. Pismo nadano w placówce operatora pocztowego w dniu 11 sierpnia 2014 r.,

- z dnia 9 października 2014 r., postępowanie przedłużono dnia 8 grudnia 2014 r., pismo podpisane z upoważnienia organu przez inspektora kontroli skarbowej prowadzącego postępowanie - zgodnie z ww. upoważnieniem. Pismo nadano w placówce operatora pocztowego w dniu 10 października 2014 r. z dnia 5 grudnia 2014 r., postępowanie przedłużono do dnia 9 lutego 2015 r., pismo podpisane z upoważnienia organu przez inspektora kontroli skarbowej prowadzącego postępowanie - zgodnie upoważnieniem z dnia 18 listopada 2014 r. nr [...]. Pismo nadano w placówce operatora pocztowego w dniu 5 grudnia 2014 r.

Powyższe postanowienia każdorazowo zawierały informację o przyczynach powodujących przedłużenie postępowania.

W związku z prowadzonym postępowaniem kontrolnym pismem z dnia 15 października 2014 r. pełnomocnik złożył, za pośrednictwem organu, do Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej ponaglenie na niezałatwienie sprawy w terminie. Postanowieniem Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia 4 grudnia 2014 r. ponaglenie zostało uznane za nieuzasadnione.

Pismem z dnia 16 grudnia 2014 r. pełnomocnik "A" Sp. z o.o., wniósł skargę na przewlekłość postępowania kontrolnego nr [...], prowadzonego wobec ww. Spółki w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za kwiecień 2014 r. w tym zasadności zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za kwiecień 2014 r.

Pełnomocnik zarzucił Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej rażące naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.), tj. art. 121 - poprzez prowadzenie postępowania niezgodnie z przepisami prawa, art.121 § 1- poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, art. 122 - poprzez niepodejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, art. 125 - poprzez prowadzenie postępowania w sposób niezgodny z zasadą współmierności i szybkości postępowania, art. 286 § 1 pkt 4 - poprzez bezprawne żądanie od Kontrolowanego danych w formie elektronicznej w sytuacji braku wszczęcia i prowadzenia organ kontroli podatkowej.

Ponadto skarżący wskazuje na naruszenie art. 13 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214 z późn. zm.) - poprzez brak wszczęcia i prowadzenia kontroli podatkowej przy jednoczesnym żądaniu pobierania danych elektronicznych (art. 286 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej), art. 13b tej ustawy - poprzez jego niezastosowanie i brak dokonania czynności sprawdzających u kontrahenta Kontrolowanego, a także naruszenie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - poprzez nieuzasadnione przedłużanie w czasie prowadzonego postępowania kontrolnego w zakresie weryfikacji zasadności zwrotu VAT za kwiecień 2014 r.

Składający skargę wniósł o:

- stwierdzenie w trybie art. 149 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi: przewlekłości ww. postępowania kontrolnego z rażącym naruszeniem prawa oraz wyznaczenie 2 - miesięcznego terminu zakończenia postępowania,

- nałożenia w trybie art. 149 § 2 ww. ustawy grzywny na organ kontroli skarbowej,

- wskazanie osób odpowiedzialnych za nieterminowe załatwienie sprawy oraz orzeczenie o odpowiedzialności tych osób na podstawie art. 142 Ordynacji podatkowej,

- zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Pełnomocnik zarzuca, że do dnia 3 października 2014 r. Organ kontroli skarbowej wykonał tylko kilka czynności postępowania, tj. pismem nr [...] wezwał do dostarczenia dokumentów oraz numerów IMEI telefonów komórkowych, będących przedmiotem nabyć i dostaw oraz dwukrotnie, bezzasadnie, żądał od Strony informacji polegającej na przyporządkowaniu w formie elektronicznej numerów IMEI do każdej dostawy, mimo że wobec niewszczęcia kontroli podatkowej nie miał do tego prawa.

Skarżący zakwestionował twierdzenia Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, zawarte w postanowieniu z dnia 4 grudnia 2014 r., będącym rozstrzygnięciem ponaglenia złożonego przez niego, iż organ kontroli skarbowej zażądał w wezwaniach z dnia 5 sierpnia 2014 r. i z dnia 2 września 2014 r. przyporządkowania numerów IMEI do zakupów, gdyż pierwsze z wezwań dotyczyło dostaw, a drugie nie istnieje.

Pełnomocnik potwierdza, że pismem z dnia 31 października 2014 r. Spółka otrzymała wezwanie do przekazania numerów IMEI dotyczących nabyć, ale nie jest w stanie go wypełnić z przyczyn prawnych (brak kontroli podatkowej w ramach postępowania kontrolnego), ale też obiektywnych i ekonomicznych (konieczność zatrudnienia biegłego informatyka).

Pełnomocnik podkreśla, że dwukrotnie zaglądał w akta postępowania (w dniu 3 lipca 2014 r. i w dniu 3 października 2014 r.) w celu ustalenia kroków zmierzających do przyśpieszenia zakończenia kontroli.

Skarżący wskazuje, że kontrahentami Spółki w badanym okresie były po stronie dostawców towarów tylko 2 podmioty krajowe, zaś po stronie odbiorców 3 podmioty krajowe i 4 podmioty z państw Unii Europejskiej, a organ kontroli skarbowej nie przeprowadził w żadnym z tych podmiotów czynności sprawdzających i w aktach sprawy na dzień 3 października 2014 r. brak jest wystąpień o takie czynności. W tym miejscu pełnomocnik kwestionuje stwierdzenia Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z postanowienia z dnia 4 grudnia 2014 r., że takie wystąpienia zostały dokonane. Przedłużanie postępowania do czasu zakończenia kontroli u kontrahentów Spółki nie może mieć miejsca, bo żaden przepis prawa nie uzależnia zakończenia kontroli skarbowej od zakończenia postępowań prowadzonych przez inny organ. Pełnomocnik twierdzi, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej przez blisko 4 miesiące nie przeprowadził żadnej kontroli "krzyżowej", ani też nie wystąpił o takie kontrole.

Kontrolowany podnosi, iż wbrew twierdzeniom Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, zawartym w postanowieniu z dnia 24 listopada 2014 r., przekazał kontrolującym wszelkie żądane dokumenty, ewidencje i dane, współpracował z kontrolującymi, a pełnomocnik kontrolowanego dwukrotnie spotkał się z kontrolującymi, aby prosić o szybkie podjęcie działań kontrolnych i ustalić, co jeszcze kontrolowany może zrobić, aby przyśpieszyć zakończenie kontroli. Skarżący przywołał czynności przeglądania akt kontroli w dniu 3 lipca 2014 r. oraz w dniu 3 października 2014 r., podczas których stwierdził, iż w aktach brak dowodów na przeprowadzenie czynności sprawdzających u kontrahentów kontrolowanego.

Nieuzasadnione, zdaniem skarżącego, jest zatem przedłużanie postępowania kontrolnego w zakresie weryfikacji zasadności zwrotu VAT za kwiecień 2014 r. pod pretekstem prowadzenia czynności sprawdzających u kontrahentów, podczas gdy:

1. czynności sprawdzające u kontrahentów Spółki nie zostały wszczęte, ani zainicjowane,

2. organ uzależnia wynik postępowania od innych postępowań, co jest niezgodne z prawem,

3. organ nie podejmuje działań zmierzających do zakończenia prowadzonego postępowania mimo, iż wobec Spółki nie są prowadzone jakiekolwiek działania weryfikujące prawidłowość złożonych rozliczeń podatkowych, a wcześniejsze czynności sprawdzające przeprowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego nie wykazały nieprawidłowości w zakresie jej rozliczeń podatkowych,

4. organ kontroli skarbowej nie wykazał przesłanek umożliwiających wydłużanie w czasie prowadzonego postępowania kontrolnego, a żądania sporządzania zestawień numerów IMEI w formie arkuszy kalkulacyjnych i ich przyporządkowania do każdej faktury nie wynikają z jakiegokolwiek przepisu Ordynacji podatkowej, ani ustawy o kontroli skarbowej,

5. organ kontroli skarbowej nie wszczął kontroli podatkowej, co jest rażącym naruszeniem zasady zaufania do działania organów podatkowych oraz zasady szybkości postępowania.

Skarżący podnosi też, iż prowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej postępowanie należy oceniać przez pryzmat zasady neutralności podatku od towarów i usług. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie orzekał, iż prawo podatników do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług jest podstawową zasadą wspólnego systemu VAT ustanowioną w prawie Unii i nie może być ograniczane, a przepisy art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obligują organ podatkowy do zwrotu żądanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Pełnomocnik kwestionuje prawidłowość nadzoru nad czynnościami kontrolujących przez ich przełożonych, o czym świadczyć może fakt, iż postanowienia o przedłużaniu postępowania nie zostały podpisane przez dyrektora lub wicedyrektora Urzędu, lecz przez inspektora kontroli skarbowej, natomiast w aktach kontroli na oryginałach tych postanowień brak jest wyraźnych pisemnych akceptacji przełożonych.

Kontrolowany podnosi, iż gdyby kontrola skarbowa przebiegała sprawnie, to prawdopodobnie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej nie zmieniałby inspektora prowadzącego postępowanie, a tymczasem postanowieniem z dnia 18 listopada 2014 r. organ uchylił upoważnienie do kontroli dla inspektor prowadzącej i upoważnił do prowadzenia kontroli innych inspektorów. Mimo to zespół kontrolny nie jest w stanie prawidłowo prowadzić postępowania kontrolnego: tak jak poprzednio, postanowienia o przedłużeniu postępowania zostają doręczone po okresie ważności poprzednich przedłużeń - postanowienie z dnia 5 grudnia 2014 r. zostało doręczone w dniu 10 grudnia 2014 r., podczas gdy termin zakończenia postępowania upływał 8 grudnia 2014 r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Organ przypomniał, że zgodnie z art. 140 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 ust. 1 i 2 ustawy o kontroli skarbowej zawiadamia stronę o każdym przypadku niezałatwienia sprawy w terminie określonym w art. 139 Ordynacji podatkowej, podając przyczyny niezałatwienia sprawy oraz wyznacza nowy termin jej załatwienia. Nie ma przeszkód wielokrotnego stosowania tej możliwości. Kontrolowany każdorazowo był zawiadamiany o tym fakcie i przyczynach powodujących przedłużanie czasu trwania postępowania. Nie tylko treść uzasadnienia ma tu znaczenie, ale też okoliczności sprawy, które były i są znane profesjonalnemu pełnomocnikowi reprezentującemu Spółkę "A".

Odnosząc się do zarzutów pełnomocnika podniesionych w skardze, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, uznając je za niezasadne podkreślił, że organ wykonał szereg czynności zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego w sprawie. Istotą tych czynności było potwierdzenie tożsamości towarów z zapisami widniejącymi na fakturach dokumentujących obrót nimi. Powiązanie sprzedaży z zakupem i ustalenie łańcucha dostaw jest kluczowe w postępowaniach kontrolnych prowadzonych w podmiotach zajmujących się hurtowym handlem artykułami elektronicznymi, gdyż tylko w ten sposób możliwe jest odtworzenie rzeczywistego obrotu elektroniką z uwzględnieniem usług magazynowania, transportu, ubezpieczenia towaru w drodze, logistycznych, bankowych. Jest to szczególnie "wrażliwy" obszar działalności gospodarczej.

Nie może być tak, jak chce strona, że weryfikacja transakcji sprowadza się jedynie do schematycznego ich sprawdzenia w oparciu o posiadane dokumenty i ewidencje księgowe bezpośrednich kontrahentów kontrolowanego, zwłaszcza, że z akt sprawy wynika, że są wątpliwości co do wiarogodności obu dostawców Spółki, tj. firm "F" i "E", zarejestrowanych w wirtualnych biurach, z którymi jak dotychczas kontakt jest co najmniej utrudniony - co wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego. Ponadto pierwsza z tych firm została wykreślona w dniu 20 maja 2014 r. z rejestru podatników VAT i VAT-UE, natomiast druga nie złożyła deklaracji VAT-7 za kwiecień 2014 r., tj. za miesiąc będący przedmiotem postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej.

Rozważając zakres podejmowanych czynności organ zauważa, że przeprowadzone w dniu 14 października 2014 r. czynności sprawdzające w Spółce "G" wykazały, że m.in. w dniu 7 kwietnia 2014 r. została wprowadzona przez "N" GmbH partia 520 sztuk telefonów komórkowych APPLE IPHONE do magazynu w B. i w tym samym dniu towar ten zmienił właściciela 5-krotnie, aby ostatecznie Spółka "A" wystawiła w dniu 8 kwietnia 2014 r. fakturę sprzedaży nr [...] wydała w dniu 8 kwietnia 2014 r. towar z magazynu do "C" spółka jawna.

W dniu 28 października 2014 r. wystąpiono zatem do właściwych miejscowo Naczelników Urzędów Skarbowych m.in. z zapytaniem o informacje i dokumentację rejestrową złożoną przez ww. uczestników obrotu sprzętem elektronicznym.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej należy zweryfikować nie tylko rzeczywiste transakcje pomiędzy bezpośrednimi uczestnikami obrotu gospodarczego, ale także dokumentację obrotu przebiegającego na wcześniejszych fazach. Powyższe, a także wiedza dotycząca szczegółów dostaw w zakresie numerów IMEI telefonów będących przedmiotem transakcji, pozwoli organowi kontroli skarbowej w sposób jednoznaczny powiązać sprzedaż z zakupami, w tym także dokonywanymi na wcześniejszych etapach obrotu. Za bezzasadne uznał organ stwierdzenie pełnomocnika, że Spółka nie ma obowiązku posiadania numerów identyfikacyjnych telefonów będących przedmiotem obrotu, a żądania organu w tym zakresie są bezprawne nieuzasadnione i niecelowe. Jak ustalono już w momencie wyprodukowania każdego telefonu zostaje mu przydzielony nr IMEI, tak jak nr seryjny każdemu telewizorowi, dzięki któremu można go na każdym etapie obrotu zidentyfikować. Ponadto o celowości działań decyduje organ je prowadzący. Dysponując numerami IMEI, charakterystycznymi dla każdego sprzedawanego modelu telefonu marki APPLE IPHONE, istnieje potencjalna możliwość dowodowa zweryfikowania tych telefonów u producenta tj. "O" Irlandia (prawdziwość numerów oraz logowanie aparatu do systemu) oraz wykluczenia użytkowania ww. aparatów u operatorów polskich sieci telefonicznych, co w tym przypadku jest jak najbardziej logiczne.

Okazanie numerów IMEI w formie elektronicznej miało na celu skrócenie czasu prowadzonego postępowania kontrolnego; celem kontroli jest m.in. weryfikacja rzetelności przeprowadzanych transakcji, a więc także potwierdzenia związku pomiędzy zakupami, a sprzedażą, czym aktywnie powinna być zainteresowana kontrolowana Spółka, wywodząca z określonych faktów korzystne dla siebie skutki prawne i ekonomiczne.

Powyższego nie udało się zweryfikować w sposób bezpośredni na podstawie dowodów uzyskanych od Spółki a następnie od jej pełnomocnika, zatem zostały wystosowane w tej kwestii kolejne wezwania do strony. Z opisu przedstawionych powyżej czynności z udziałem zainteresowanego podmiotu oraz z czynności prowadzonych z udziałem innych podmiotów, materiał zgromadzony w sprawie, zdaniem organu nie jest kompletny i wymaga dalszych czynności.

Pełnomocnik odnosząc się do prowadzonych przez organ czynności ustala graniczną datę 3 października 2014 r., jako punkt odniesienia i oceny prowadzonych działań. Tymczasem po tej dacie, jak wynika z przedstawionego w niniejszym piśmie dotychczasowego przebiegu postępowania, organ podejmował kolejne wskazane czynności postępowania w celu wyjaśnienia istotnych okoliczności.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej podkreśla, iż prowadzi przedmiotowe postępowanie na podstawie przepisów ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej. Stosownie do art. 31 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy w zakresie w niej nieuregulowanym stosuje się odpowiednie przepisy Ordynacji podatkowej. W związku z tym organ jest uprawniony, m. in. przepisu art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, wezwać stronę do składania wyjaśnień, a w szczególności może to sprowadzać się do przedłożenia informacji w postaci zestawienia. Z treści korespondencji w toku postępowania oraz zarzutów skargi wynika, że strona byłaby skłonna udzielić informacji, których żądał organ, ale na przeszkodzie temu stoi niewszczęcie kontroli podatkowej. Jednakże wbrew twierdzeniom skarżącego, przepisy działu IV rozdziału 6 Ordynacji podatkowej w żadnym razie nie są zastrzeżone dla czynności kontroli podatkowej, dla której z kolei szczególne regulacje zawarte są w dziale VI tej ustawy. Organ kontroli skarbowej jest uprawniony do prowadzenia postępowania kontrolnego bez konieczności wszczynania kontroli podatkowej. Na podstawie art. 13 ust. 3 tej ustawy - organ kontroli skarbowej może w ramach prowadzonego postępowania kontrolnego przeprowadzić kontrolę podatkową. Jest to jego uprawnienie, a nie obowiązek. Powyższe znajduje potwierdzenie w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 listopada 2008 r., sygn. akt II FSK 1053/07, z dnia 15 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 894/11 oraz I FSK 849/11. Podstawowym, głównym rodzajem postępowania organów kontroli skarbowej jest postępowanie kontrolne. Niezasadne zatem jest podważanie czynności postępowania kontrolnego, niesłusznie przypisywanych przez skarżącego do zakresu kontroli podatkowej. Jej wszczęcie nie jest konieczne, jeżeli materiał dowodowy zostanie skompletowany w toku innych czynności. Wskazywanie przez skarżącego, jako ewentualnej podstawy prawnej do żądania informacji w postaci elektronicznej, przepisu art. 286 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, nie ma zdaniem organu zastosowania wprowadzonym postępowaniu, bowiem organ nie dokonuje pobierania danych w formie elektronicznej, a jedynie występuje o ich udostępnienie w określonej postaci. Mając inny pogląd niż organ co do potrzeby uzyskania informacji, a zwłaszcza jej techniczno-wizualnej postaci, znając jednak okoliczności sprawy, profesjonalny pełnomocnik może w sposób czynny brać udział w postępowaniu mając na uwadze interes strony ubiegającej się o zwrot podatku. Organ dąży do weryfikacji transakcji gospodarczych, z których taki zwrot ma wynikać, a w tym sprawdza tożsamość towaru i dokumentacji obrotu nim, także na wcześniejszych fazach obrotu (mając na uwadze specyfikę towaru). Nic nie stało na przeszkodzie, by np. w toku przeglądu akt zaproponować inną metodę potwierdzenia tożsamości towarów i faktur dokumentujących obrót nimi. Pełnomocnik trzykrotnie dokonywał przeglądu akt, ale ze stosownych protokołów nie wynika żadna inicjatywa dowodowa w kwestii będącej przedmiotem badania. W opinii organu w szczególności jest to istotne ze względu na wagę, jaką w konstrukcji rozliczeń podatku od towarów i usług ma podatek naliczony wynikający z faktur zakupu. Wobec możliwości jego odliczenia oraz opodatkowanych stawką zerową wykazywanych przez Spółkę dostaw wewnątrzwspólnotowych, podatnik wystąpił w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2014 r. o zwrot podatku w kwocie 980.000,00 zł. Weryfikacja uprawnień dla zastosowania zerowej, preferencyjnej stawki opodatkowania, następuje m.in. poprzez wystąpienie do obcej administracji podatkowej. Organ dopiero w dniu 3 października 2014 r. skierował zapytania do obcych administracji podatkowych w celu weryfikacji wewnątrzwspólnotowych dostaw Spółki, gdyż zgodnie z art. 54 rozporządzenia Rady (UE) nr 904/2010 z dnia 7 października 2010 r. w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku od wartości dodanej, organ wezwany w jednym państwie członkowskim udziela organowi występującemu z wnioskiem w innym państwie członkowskim informacji, o których mowa w art. 1 pod warunkiem, że organ występujący z wnioskiem wyczerpał zwyczajne źródła informacji, których mógł użyć w danych okolicznościach do uzyskania informacji, których wniosek dotyczy, bez podejmowania ryzyka narażenia się na niepowodzenia w osiąganiu pożądanego rezultatu. Wskazać też należy, że przyczyną wstrzymywania się ze skierowaniem wystąpienia do obcych administracji podatkowych była również treść pisma pełnomocnika z dnia 21 sierpnia 2014 r., w którym stwierdził, że żądania zawarte w wezwaniu z dnia 5 sierpnia 2014 r. przekazał Zarządowi Spółki "A", z rekomendacją przekazania do Urzędu Kontroli Skarbowej numerów IMEI. Pełnomocnik nie kwestionował wówczas żądań kontrolujących, a przy tym pismo jego spowodowało, że kontrolujący pozostawali w przekonaniu, że ich wezwanie zostanie wykonane. Podejmowali więc inne czynności, mające na celu uzyskanie innych, pożądanych informacji w celu weryfikacji transakcji, zwłaszcza, że pełnomocnik częściowo dostosował się do żądań organu, przesyłając za pismem z dnia 25 sierpnia 2014 r. (blisko 2,5 miesiąca od otrzymania pierwszego wezwania) wnioskowane numery IMEI dotyczące sprzedaży, co może świadczyć o tym, że posiadając je, celowo ich nie okazywał.

Powyższe działanie, zdaniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, pełnomocnika nie świadczy o chęci szybkiego zakończenia postępowania. Tym samym strona działająca poprzez pełnomocnika od dnia wszczęcia postępowania uchylała się od okazania wnioskowanych informacji, co bezpośrednio wpływało na czas prowadzonych czynności kontrolnych.

Organ w dalszym ciągu nie dysponuje pełnym materiałem dowodowym. Strona zgłaszając zastrzeżenia, m.in. poprzez ponaglenie złożone pismem z dnia 15 października 2014 r., które zostało uznane za nieuzasadnione przez Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej postanowieniem z dnia 4 grudnia 2014 r. oraz niniejszą skargę z dnia 15 grudnia 2014 r., nie przyczynia się do wyjaśnienia sprawy. Wskazana byłaby natomiast inicjatywa dowodowa strony. Pełnomocnik biorący udział w czynnościach nie zgłaszał uwag, co odnotowano w stosownych protokółach. Bezczynność strony jest w tej kwestii ewidentna i to ona przede wszystkim przyczynia się do relatywnie długiego czasu trwania postępowania.

Odnosząc się do zarzutów pod adresem postanowienia Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 4 grudnia 2014 r. uznającego ponaglenie pełnomocnika z dnia 15 października 2014 r. za nieuzasadnione, to faktycznie w opinii organu, istotne znaczenie dla sprawy ma końcowy efekt postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wobec "A" Sp. z o.o., za marzec 2014 r., którego celem jest ustalenie m.in. zasadności kwoty z przeniesienia uwzględnionej w kwietniu 2014 r. deklaracji VAT 7. Nie oznacza to jednak, że organ kontroli skarbowej pozostawał w bezczynności oczekując na zakończenie postępowania organu podatkowego, o czym świadczą wskazane powyżej czynności podejmowane w toku postępowania kontrolnego.

Odnosząc się do stwierdzenia ze skargi, iż nie istnieje pismo, na które powoływał się Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej w ww. postanowieniu, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, że w dniu 2 września 2014 r. organ wystosował wezwanie dotyczące przekazania w formie elektronicznej numerów IMEI będących przedmiotem nabyć i dostaw. Pismo znajduje się w aktach postępowania i zostało doręczone za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 8 września 2014 r. do Kancelarii Prawnej pełnomocnika.

Odnosząc się do zarzutu, iż prowadzone przez organ postępowanie należy oceniać przez pryzmat zasady neutralności podatku VAT, co do której Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie orzekał, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej podkreśla, że jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Zasada neutralności nie zwalnia organów skarbowych z konieczności weryfikacji rzetelności przeprowadzonych transakcji.

Za bezzasadny uznał organ zarzut pełnomocnika o braku prawidłowego nadzoru nad czynnościami kontrolujących przez ich przełożonych, o czym ma świadczyć fakt, iż postanowienia o przedłużeniu postępowania nie zostały podpisane przez dyrektora lub wicedyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, lecz jedynie przez inspektora kontroli skarbowej, albowiem jest to zgodne z posiadanymi uprawnieniami.

Ponadto w Urzędzie Kontroli Skarbowej funkcjonują systemy bezpośredniego nadzoru nad pracownikami. Jest to między innymi elektroniczny obieg dokumentów, w którym rejestrowane są skany przychodzących i wychodzących pism. Wgląd do systemu mają na bieżąco dyrektorzy i naczelnicy wydziałów. Funkcjonuje również system monitoringu każdego postępowania, w którym pracownicy uwidaczniają wszystkie wykonywane czynności, co podlega następnie okresowej, systematycznej weryfikacji przez przełożonych.

Z chronologii czynności przedstawionych powyżej zdaniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wynika, że dochowane zostały terminy wyznaczania nowych terminów zakończenia postępowania. Postanowienia wyznaczające nowy termin załatwienia sprawy, wydawane w trybie art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej, zostały wydane i złożone w placówce operatora pocztowego przed upływem terminu ważności poprzednich postanowień wskazujących planowany termin zakończenia postępowania.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej poinformował, iż przyczyną zmiany inspektora prowadzącego postępowanie nie są względy merytoryczne, lecz zdarzenie losowe skutkujące od dnia 14 listopada 2014 r. długotrwałym zwolnieniem lekarskim osoby dotychczas prowadzącej kontrolę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in, przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola działalności organów administracyjnych, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 powołanego przepisu). W mysi art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm, dalej: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania organu administracji publicznej w granicach, w jakich przysługuje skarga do sądu administracyjnego na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art.3 §2 pkt 8 p.p.s.a.).

W tak zakreślonej kognicji sąd administracyjny, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy administracji publicznej w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1 - 4a p.p.s.a., zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu lub interpretacji lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku, wynikających z przepisów prawa. Jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa (art. 149 § 1 p.p.s.a.).

W przeciwnym razie Sąd skargę oddala, na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Sąd administracyjny rozpoznając sprawę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ obowiązany jest zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy sprawa, w której została wniesiona skarga, była sprawą określoną w art. 3 § 2 pkt 1-4a p.p.s.a. Następnie winien rozważyć, czy dopuszczalność skargi uwarunkowana jest zachowaniem określonego trybu przeciwdziałania bezczynności oraz czy taki tryb przed wniesieniem skargi został wyczerpany. W dalszej kolejności, o ile wynik badania dwóch pierwszych kwestii będzie pozytywny, sąd musi ustalić, czy organowi administracji można przypisać bezczynność lub przewlekłość postępowania (por. wyrok NSA z 18 maja 2010 r., II GSK 381/10, Lex nr 596787).

Zaznaczyć ponownie trzeba, że zgodnie z art. 3 § 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4a, w tym innych niż określone w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa.

Powszechnie przyjmuje się, że skarga na bezczynność organu jest pochodną skargi na określone formy działania organu, czyli jest dopuszczalna tylko w takich granicach, w jakich służy skarga do sądu administracyjnego na decyzje administracyjne, określone postanowienia oraz akty i czynności z zakresu administracji publicznej, dotyczące przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa oraz w razie niewydania pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego (postanowienia NSA z: 4 września 2012 r., II GSK 1324/12 i 17 lipca 2012 r., I OSK 1620/12, dostępne w CBOSA, 7 lipca 2010 r., II GSK 737/10, LEX nr 663493, a także B. Adamiak, J. Borkowski: Postępowanie administracyjne i sądowoadministracyjne, wyd. 5, Warszawa 2007, s. 378).

Powyższy pogląd, wywodzący się z art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a., wskazuje, że zawarte w tym przepisie sformułowanie "w przypadkach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a" oznacza, iż sąd administracyjny rozpoznaje skargi tylko na tak kwalifikowaną bezczynność organów administracji, tj. na ich niedziałanie, w sytuacji gdy łącznie są spełnione dwie przesłanki. Po pierwsze, są one zobowiązane zająć stanowisko w jednej z wyliczonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a p.p.s.a. prawnych form działania, po drugie zaś, wyrażenie stanowiska w danej formie jest poddane kontroli sądu administracyjnego, czyli nie zachodzą wyłączenia, o których mowa w art. 5 i art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. oraz w ustawach szczególnych.

Przy tak rozumianej skardze na bezczynność w sprawie sądowoadministracyjnej należy przyjąć, że protokołu kontroli, jaki ma zostać wydany po jej zakończeniu, nie można zaliczyć do prawnych form działania wyszczególnionych w art. 3 § 2 pkt 1 - 4a p.p.s.a. Z uwagi na przedmiot protokół taki nie stanowi interpretacji podatkowej (art. 3 § 2 pkt 4a) ani postanowień określonych w art. 3 § 2 pkt 2 i 3 p.p.s.a., nie można go również zaliczyć do kategorii aktów i czynności w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Zasadniczy bowiem sens regulacji zawartej w ostatnio powołanym przepisie polega na umożliwieniu poddania kontroli sądowej takich działań administracji w sferze publicznoprawnej, które są podejmowane poza sformalizowanymi postępowaniami oraz dotyczą skutków wynikających bezpośrednio z przepisów prawa powszechnie obowiązującego w zakresie praw i obowiązków podmiotów niepowiązanych organizacyjnie z organem wydającym akt lub podejmującym daną czynność.

Przykładowo, w uzasadnieniu uchwały z 4 lutego 2008 r., I OPS 3/07 (ONSAiWSA 2008, nr 2, poz. 21) Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że o akcie lub czynności, w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., na które może być wniesiona skarga do sądu administracyjnego, można mówić wówczas, gdy akt (czynność) jest podjęty w sprawie indywidualnej, jest skierowany do oznaczonego podmiotu administrowanego, odnosi się do uprawnienia lub obowiązku tego podmiotu, samo zaś uprawnienie lub obowiązek, którego akt (czynność) dotyczy, są określone w przepisach prawa powszechnie obowiązującego.

Protokół kontroli nie nakłada żadnych uprawnień czy obowiązków określonych bezpośrednio w przepisach prawa powszechnie obowiązującego.

Nie można jednak nie zauważyć, że zgodnie z art. 184 Konstytucji RP, Naczelny Sąd Administracyjny oraz inne sądy administracyjne sprawują, w zakresie określonym w ustawie, kontrolę działalności administracji publicznej (...). Na podstawie tej regulacji należy przyjąć, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej w różnych jej formach działania i pod względem jej zgodności z prawem. Są zatem właściwe - na tle tak szerokiego ujęcia konstytucyjnego - do zniesienia niezgodnych z prawem działań oraz bezczynności lub przewlekłości postępowania w różnych sprawach z zakresu administracji publicznej. Pojęcie zakresu administracji publicznej - jak zaakcentował Trybunał Konstytucyjny i co zostało przyjęte w orzecznictwie sądów administracyjnych - należy przy tym traktować szeroko i rozpatrywać w sensie podmiotowym, a nie tylko przedmiotowym (zob.: uchwała NSA z dnia 25 listopada 2013 r., sygn. akt I OPS 12/13, ONSAiWSA 2014/2/20).

Zdaniem Sądu należy uznać, że na gruncie postępowania sądowoadministracyjnego sytuacje, w których stronie będzie przysługiwać skarga na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania, powinny korelować z sytuacjami, w których służy ponaglenie do organu administracji.

W przedmiotowej sprawie skarżący złożył ponaglenie na niezałatwienie sprawy - postępowania kontrolnego we właściwym terminie. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej uznał ponaglenie za bezzasadne.

Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest przewlekłe prowadzenie postępowania kontrolnego wobec skarżącego, wszczętego na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 13 czerwca 2014 r. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za kwiecień 2014 r., w tym zasadności zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za kwiecień 2014 r.

Jakkolwiek skarżący w skardze zarzucił organowi przewlekłość postępowania kontrolnego, to z jej uzasadnienia wynikają również zarzuty co do braku podstaw prawnych żądania określonych danych przez organ, czy informowania o biegu postępowania kontrolnego.

Przewlekłość w prowadzeniu postępowania wystąpi wówczas, gdy organ nie załatwia sprawy w terminie, nie pozostając jednocześnie w bezczynności, a podejmowane przez ten organ czynności procesowe nie charakteryzują się niezbędną koncentracją. Zatem przewlekłość w prowadzeniu postępowania można organowi skutecznie zarzucić, gdy nie dochowa należytej staranności w zorganizowaniu postępowania administracyjnego, by zakończyło się ono w rozsądnym terminie, względnie przeprowadzania czynności (w tym dowodowych) pozbawionych dla sprawy jakiegokolwiek znaczenia.

Wyklucza natomiast możliwość przypisania organowi przewlekłości postępowania podejmowanie wszelkich możliwych, a koniecznych dla zakończenia postępowania działań, które jednakże z przyczyn niezależnych od organu nie przynoszą oczekiwanego skutku, w postaci zakończenia postępowania administracyjnego (korzystanie z pomocy prawnej innych organów krajowych i zagranicznych). Tylko nieuzasadniona zwłoka może być przyczyną stwierdzenia przewlekłości, co wymaga analizy charakteru dokonywanych czynności, jak i stanu faktycznego sprawy.

Odnosząc się do zarzutu przewlekłości Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 1 ust. 1 u.o.k.s., celem kontroli skarbowej jest ochrona interesów i praw majątkowych Skarbu Państwa oraz zapewnienie skuteczności wykonywania zobowiązań podatkowych i innych należności stanowiących dochód budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.o.k.s. do zakresu kontroli skarbowej należy kontrola rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa, a także innych należności pieniężnych budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych.

Zgodnie zaś z art. 31 ust. 1 u.o.k.s. w zakresie nieuregulowanym w ustawie do postępowania kontrolnego stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Zgodnie zaś z art. 31 ust. 2 pkt 3 u.o.k.s. użyte w ustawie określenia oznaczają: postępowanie kontrolne - postępowanie podatkowe, o którym mowa w dziale IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

Tym samym dokonując załatwienia sprawy organ kontroli skarbowej jest zobowiązany do respektowania art. 139 § 1 O.p. i art. 140 § 1 O.p. Zgodnie z art. 139 § 1 O.p. załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej.

Natomiast art. 140 § 1 O.p. stanowi zaś, że o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy.

Wbrew zarzutom skargi, w rozpoznawanej sprawie te wymogi zostały spełnione.

W niniejszej sprawie organ ustalił, że w kwietniu 2014 r. Spółka dokonała zakupu telefonów komórkowych od dwóch dostawców "E" Spółka z o.o. z/s w W., oraz od "F" Spółki z o.o. z/s we W., które następnie częściowo sprzedała w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, kontrahentom z innych państw Unii Europejskiej (Malta, Słowacja, Włochy), a częściowo odbiorcom krajowym.

W celu sprawdzenia prawidłowości i rzetelności transakcji dokonywanych przez podatnika oraz ustalenia stanu faktycznego w sprawie, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej kilkukrotnie bezskutecznie występował do podatnika o przekazanie dokumentów oraz informacji do sprawy, w tym m.in. o przekazanie numerów IMEI zakupionych telefonów komórkowych oraz ich przyporządkowanie do faktur sprzedaży.

Wobec bierności podatnika, organ w dniu 3 października 2014 r. skierował zapytania do obcych administracji podatkowych w celu sprawdzenia wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Zgodnie bowiem z art. 54 ust. 1 lit. b rozporządzenia Rady (UE) Nr 904/2010 z dnia 7 października 2010 r. w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku od wartości dodanej, organ wezwany w jednym państwie członkowskim udziela organowi występującemu z wnioskiem winnym państwie członkowskim informacji, których mowa w art. 1 pod warunkiem, że organ występujący z wnioskiem wyczerpał zwyczajne źródła informacji, których mógł użyć w danych okolicznościach do uzyskania informacji, których wniosek dotyczy, bez podejmowania ryzyka narażenia się na niepowodzenia w osiąganiu pożądanego rezultatu.

Zatem organ, przed skorzystaniem z pomocy zagranicznej administracji podatkowej, miał obowiązek w sposób wyczerpujący zebrać materiał dowodowy na terenie kraju. Nadto organ wystosował zapytania do szeregu podmiotów o przekazanie informacji oraz dowodów związanych z przewozem oraz magazynowanie sprzedawanych przez podatnika telefonów, oraz o przesłanie dokumentów dotyczących wydania towarów będących przedmiotem sprzedaży podatnika w kwietniu 2014 r.

W świetle tych okoliczności organ nie dysponował pełnym materiałem dowodowym, pozwalającym na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, co jest niezbędne do prawidłowego ustalenia zadeklarowanej przez podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za marzec 2014 r.

Nie ulega wątpliwości, że z przepisu art. 125 § 1 O.p. wynika, że organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Z drugiej strony zauważyć jednak trzeba, że obowiązek szybkiego działania skorelowany jest z obowiązkiem podejmowania działań wnikliwych, prowadzących do realizacji wyrażonej w art. 122 O.p. zasady prawdy obiektywnej. Chodzi zatem zarówno o wyczerpujące zbadanie wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa, jak i o to, by czynności zmierzające do tego celu nie trwały nadmiernie długo.

Inaczej mówiąc, z uwagi na obowiązującą w postępowaniu podatkowym zasadę prawdy materialnej, wyrażoną w art. 122 i art. 187 § 1 O.p., rozstrzygnięcie sprawy nie może nastąpić przed wyczerpującym wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy.

Rozstrzygnięcie zarzutu przewlekłości organu kontroli skarbowej wymaga rozważenia, którym konkurującym ze sobą zasadom prawa podatkowego należy w tej sprawie przyznać prymat i w takim kontekście oceniać przedmiotowe postępowanie podatkowe. Z przepisów art. 139-140 O.p. wynika wymóg załatwiania spraw podatkowych bez zbędnej zwłoki (albo niezwłocznie - art. 139 § 2), lecz nie później niż we wskazanych tamże terminach. Jednocześnie zwrócić należy uwagę, że ustawodawca dopuścił możliwość niedochowania zasady szybkiego (we wskazanych terminach) załatwienia sprawy, dając prymat innym zasadom postępowania, w szczególności zasadzie dokładnego wyjaśnienia sprawy, oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 O.p.), które to stanowią niezbędny warunek dla prawidłowego zastosowania prawa materialnego.

W rozpoznawanej sprawie powyższe zasady procesowe znajdują - zdaniem Sądu - dodatkowe uzasadnienie w przepisach prawa materialnego. Z uwagi na istotę i sposób rozliczania podatku od towarów i usług, w przypadku wątpliwości, co do zasadności zwrotu podatku organ w istocie jest zobowiązany zbadać zwrot podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika - w tym także dokonywanego w ramach postępowania kontrolnego.

Wbrew zarzutom skargi, w działaniach organu kontroli w prowadzonym postępowaniu, nie można dopatrzyć się przewlekłości.

Należy zgodzić się z organem kontroli, ze weryfikacja rzetelności rozliczeń podatku VAT za okres objęty kontrolą uzależniona jest nie tylko od poprawności dokumentacji podatnika ale wymaga też pozytywnego zweryfikowania transakcji u jego kontrahentów i to zarówno dostawców jak i odbiorców. Dotyczy to również podmiotów uczestniczących w całym łańcuszku transakcji.

Celem postępowania kontrolnego jest ustalenie rzeczywistego obrotu towarowego. Bez ustaleń w tym zakresie, nie jest możliwe prawidłowe ustalenie stanu faktycznego. Słusznie podniesiono w odpowiedzi na skargę, że powiązanie sprzedaży z zakupem i ustalenie łańcucha dostaw jest kluczowe w postępowaniach kontrolnych prowadzonych w podmiotach zajmujących się hurtowym handlem artykułami elektronicznymi, gdyż tylko w ten sposób możliwe jest odtworzenie rzeczywistego obrotu elektroniką z uwzględnieniem usług magazynowania, transportu, ubezpieczenia towaru w drodze, logistycznych, bankowych. Ponadto wiedza dotycząca szczegółów dostaw w zakresie numerów IMEI telefonów komórkowych niewątpliwie, pozwoli organowi kontroli skarbowej w sposób jednoznaczny powiązać sprzedaż z zakupami dokonywanymi na wcześniejszych etapach obrotu, a jednocześnie wykluczyć, że te same telefony były przedmiotem obrotu w innych podmiotach. Powyższego nie udało się potwierdzić w sposób bezpośredni na podstawie dowodów uzyskanych od kontrolowanego, w konsekwencji konieczne było podjęcie kolejnych czynności wyjaśniających.

Działania podejmowane w tym celu, w ocenie Sądu nie naruszają zasad ogólnych określonych w art. 120 - 129 O.p., w tym w szczególności zasady praworządności (art. 120 O.p.), zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa; zasady budzenia zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), zgodnie z którą postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; zasadę skuteczności i współmierności (art. 125 § 1 O.p.), zgodnie z którą organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia.

Nie było też powodów do podważania wskazywanych w skardze czynności organu kontroli skarbowej podejmowanych w ramach postępowania kontrolnego, skoro zmierzały one do ustalenia stanu faktycznego sprawy, a kontrolowany został poinformowany o podstawach prawnych tych czynności. Przeprowadzenie kontroli podatkowej nie jest obowiązkiem organu kontroli skarbowej, a w związku z tym organ ten może przeprowadzić postępowanie kontrolne bez konieczności wszczynania kontroli podatkowej.

Oceniając działanie organu, Sąd nie dopatrzył się przewlekłości postępowania, o której stanowi art. 149 § 1 p.p.s.a. Organ niezwłocznie podjął działania dla zweryfikowania prawidłowości rozliczenia przez podatnika podatku VAT. Wszystkie podejmowane przez organy działania miały umocowanie w obowiązujących procedurach i zmierzały wprost do skontrolowania rzetelności rozliczeń podatnika.

W ocenie Sądu nie można uznać w przedmiotowej sprawie aby postępowanie kontrolne prowadzone było w sposób przewlekły to jest, że podejmowane czynności procesowe nie charakteryzowały się koncentracją niezbędną w świetle art. 125 § 1 O.p., względnie miały charakter czynności pozornych, nieistotnych dla merytorycznego załatwienia sprawy. Wynikały one z kolejności i logiki zdarzeń oraz pozyskiwanych materiałów dowodowych i konieczności dalszej ich weryfikacji.

Zaistniała w sprawie okoliczność, iż załatwienie sprawy nastąpiło z przekroczeniem terminów określonych w art. 139 § 1 O.p. nie oznacza, iż postępowanie to było prowadzone w sposób przewlekły. Dla oceny czy wystąpiło takie uchybienie organu podatkowego decydujące znaczenie ma bowiem to czy podejmowane przez organ czynności były zasadne (istotne) dla załatwienia sprawy, a zatem czy nie były to czynności pozorujące działanie organu. Należy także mieć na uwadze, iż ustawodawca w art. 140 O.p. przewidział sytuacje, w których organ podatkowy nie załatwia spraw we właściwym terminie i to zarówno z przyczyn zależnych jak i niezależnych od organu. W takich sytuacjach organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy.

W przedmiotowej sprawie, co wynika z akt sprawy, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej obowiązku tego dopełnił. Powiadamiał skarżącego o niezałatwieniu sprawy we właściwym terminie doręczając postanowienia o przedłużeniu postępowania, podpisane przez upoważnione do tego osoby, a wskazane przyczyny niedotrzymania terminu były istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, co potwierdził również w odpowiedzi na ponaglenie Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.) wypada jedynie zauważyć, że nie można kwestionować prawa organu do weryfikacji zwrotu u podatnika oraz kontrolowania jego kontrahentów. Jest to prawo organu wynikające m.in. z ww. przepisu i w sytuacji, gdy dotyczy to wysokich kwot zwrotu lub podatku wynikającego z transakcji obarczonych znacznym ryzykiem, organ ma nie tylko prawo ale przede wszystkim obowiązek zweryfikować zasadność zwrotu.

Ustosunkowując się do zarzutów skargi, odwołujących się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w kontekście wspólnotowej zasady neutralności podatku VAT, zauważyć należy, że możliwości kontroli przestrzegania prawidłowych zasad rozliczania podatku VAT znajdują pełne uzasadnienie w ustawodawstwie unijnym. Szczególne umocowanie wynika z art. 273 Dyrektywy Rady UE 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 2006 Nr 347 s. 1 ze zm.), który stanowi, że "państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych pomiędzy państwami członkowskimi przez podatników [...]". Przepis ten potwierdza tezę o zagrożeniu dokonywania nadużyć przy rozliczaniu podatku VAT i stanowi jednocześnie akceptację dla tworzenia w prawie krajowym skutecznych mechanizmów zapobiegających oszustwom podatkowym.

W wyroku z dnia 11 grudnia 2007 r. sygn. akt U 6/06, Trybunał Konstytucyjny mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT wynikającą z ww. Dyrektywy 112, ale równocześnie uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli rozliczania przez podatników tego podatku - podkreślił, że orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyraźnie chroni interes państw członkowskich w zapobieganiu próbom niewłaściwego wykorzystywania prawa do odliczania podatku należnego. Z tego powodu Trybunał uznał, że "przy kształtowaniu treści przepisów mających zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług, konieczne jest uwzględnienie z jednej strony wymogów płynących z zasady neutralności podatku VAT, z drugiej zaś - ochrony interesu finansowego Skarbu Państwa".

Z przyczyn wskazanych w odpowiedzi na skargę, nie zasługiwały również na uwzględnienie pozostałe zarzuty skargi.

Z chronologii zdarzeń ustalonych na podstawie akt sprawy przedstawionych Sądowi wynika, że organ prowadził postępowanie kontrolne podejmując szereg czynności prowadzących do wyjaśnienia i zakończenia postępowania. Występująca w sprawie regularność i częstotliwość działań organu wskazuje na to, że stale kontrolował i weryfikował napływające do niego informacje. W ocenie Sądu, można zaakceptować kilkukrotne przedłużanie przez organ terminów do zakończenia sprawy w sytuacji, gdy z okoliczności sprawy wynika, że przeprowadza on postępowanie w ramach przysługujących mu kompetencji, podejmując niezbędne czynności służące ustaleniu stanu faktycznego sprawy.

Z powyższych względów, uznając zarzuty podniesione w skardze za niezasadne jak również nie stwierdzając innych naruszeń prawa, skargę jako nieuzasadnioną, należało oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a.

DSz