Postanowienie NSA, sygn. akt II FSK 55/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-03-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 77 § 3 i 4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 3 § 2 pkt 4, art. 58 § 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA (del. do NSA) - Jadwiga Danuta Mróz po rozpoznaniu w dniu 31 marca 2010 roku na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "S." Sp. Z o.o. w K. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 października 2009 r., sygn. akt II SA/Kr 5/09 w przedmiocie odrzucenia skargi na bezczynność Prezydenta Miasta K. w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2003 - 2006 postanawia: oddalić skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia 14 października 2009 r., sygn. akt II SA/Kr 5/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie odrzucił skargę Spółki Mieszkaniowej S. sp. z o.o. w K. na bezczynność Prezydenta Miasta K. w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2003-2006.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Sąd podał następujący stan faktyczny i prawny sprawy. Spółka Mieszkaniowa ,,S." sp. z o.o. w K.(dalej - Spółka) wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na bezczynność Prezydenta Miasta K. w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata podatkowe 2003-2006. Zarzucając naruszenie art. 3 § 2 pkt 8 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153 poz.1270 ze zm. dalej - p.p.s.a.) oraz art. 77 §3 i §4 w zw. z art. 78 §1 i § 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej - O.p.) domagała się zobowiązania organu podatkowego do zwrotu nadpłaty wraz z odsetkami. Skarżąca wyjaśniła, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzjami z dnia 10 marca 2008 r. uchyliło w całości poszczególne decyzje Prezydenta Miasta i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania.

Prezydent Miasta w dniu 30 września 2008 r. wydał nowe decyzje w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2003-2006 i opodatkował nieruchomość (grunty oraz budynek) jako związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzjami z dnia 28 maja 2009 r. ponownie uchyliło je w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania.

Pismem z dnia 3 lipca 2009r. Spółka ponownie wezwała Prezydenta Miasta do natychmiastowego zwrotu nadpłaty, a w trybie art. 52 § 3 p.p.s.a. do usunięcia naruszenia prawa wyznaczając równocześnie termin zwrotu nadpłaty do dnia 20 lipca 2009 r. Do dnia wniesienia skargi Prezydent Miasta nie dokonał zwrotu nadpłaty.

Skarżąca powołując się na art. 77 § 3 i § 4 O.p., podnosiła, że w przypadku gdy organ podatkowy w terminie 3 miesięcy od uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego nie wyda nowej decyzji w sprawie, to nadpłata - stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie decyzji uchylonej - podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki. Zwrot ten następuje z urzędu, bez potrzeby składania wniosku przez podatnika. W ocenie strony wszelkie przesłanki do dokonania takiego zwrotu zostały w sprawie spełnione, ponieważ Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzje w przedmiocie podatku od nieruchomości w dniu 10 marca 2008 r. zaś Prezydent Miasta nie wydał nowych decyzji w terminie 3 miesięcy od tej daty. Organ podatkowy winien zatem zwrócić bez zbędnej zwłoki kwotę wpłaconą wraz z odsetkami na podstawie decyzji wyeliminowanych z obrotu prawnego jak to stanowi wprost art. 77 § 4 O.p. Dniem powstania nadpłaty jest dzień zapłaty przez podatnika podatku nienależnego albo w kwocie wyższej od należnej w przypadku gdy nadpłata jest wynikiem uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności wadliwej decyzji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Prezydent Miasta wniósł o jej oddalenie argumentując, iż nie może być mowy o bezczynności organu albowiem 3- miesięczny termin o którym mowa w art. 77 § 4 O.p. nie został dochowany z przyczyn niezależnych od organu. Podniesiono także, że akta sprawy zwrócono z Samorządowego Kolegium Odwoławczego dopiero 20 maja 2008 r. tj. w 71 dni po wydaniu decyzji przez organ II instancji a ponadto wyszła na jaw okoliczność śmierci jednego ze współwłaścicieli przedmiotowej nieruchomości co skutkowało koniecznością ustalenia spadkobierców oraz wszczęciem postępowania w stosunku do nich. Także z uwagi na złożony charakter sprawy oraz dużą ilość stron postępowania (81) postanowieniem z dnia 26 czerwca 2008r. oraz z dnia 19 sierpnia 2008 r. zawiadomiono wszystkie strony o przedłużeniu postępowania. Ostatecznie postępowanie zakończono wydaniem w dniu 30 września 2008r. nowych decyzji w sprawie podatku od nieruchomości za sporne lata. Wskazano nadto, że skoro przedłużenie postępowania nastąpiło niezależnie od organu, a także ze względu na fakt, iż organ cały czas prowadził czynności w sprawie, dochowując wymogu z art. 140 O.p. nie może być mowy o bezczynności.

Na rozprawie pełnomocnik strony skarżącej oświadczył, że nie składał ponaglenia w trybie art.141 O.p.

Sąd I instancji - uzasadniając rozstrzygnięcie - uznał, że wniesiona skarga. jest niedopuszczalna. W pierwszej kolejności stwierdził, iż zgodnie z art. 52 § 1 p.p.s.a. skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie chyba, że skargę wnosi prokurator lub Rzecznik Praw Obywatelskich. Wyjaśnił przy tym, że przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy przewidziany w ustawie. Ponieważ zaś w sprawie wymogu tego nie dopełniono, albowiem nie wniesiono ponaglenia w trybie art. 141 O.p., to tym samym nie wyczerpano środków zaskarżenia. Niewyczerpanie przez stronę - przed wniesieniem skargi - środka zaskarżenia w postępowaniu administracyjnym, skutkuje niedopuszczalnością skargi.

Ponadto – zdaniem Sądu I instancji skarga jest niedopuszczalna również dlatego, że nie dotyczy żadnego z przypadków określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4 p.p.s.a. Powołując treść art. 77 § 3 i 4 O.p. stwierdził, że użyte w art. 77 § 4 O.p. sformułowanie ,,nadpłata podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki" nie może być rozumiane jako nakaz lub podstawa prawna do wydania przez organ podatkowy aktu administracyjnego. Kwota, jaką w takim przypadku uznaje się za nadpłatę wynika z przepisu prawa i nie jest określana decyzją odrębną od wymiarowej. Dokonanie zaś zwrotu, o którym mowa w tym przepisie jest czynnością o charakterze materialno-technicznym, dokonywaną przez organ z urzędu wobec spełnienia określonych przepisami przesłanek i nie wymaga uprzedniego wydania decyzji (bądź postanowienia) w tym przedmiocie. Czynności tego rodzaju nie mieszczą się wśród spraw określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4 p.p.s.a. a więc skarga nie może zostać skutecznie wniesiona w odniesieniu do czynności wykraczającej poza powyższy zakres. Dlatego też skarga na bezczynność dotyczącą niedokonania zwrotu nadpłat, a stanowiąca czynność materialno-techniczną, jest niedopuszczalna .

W skardze kasacyjnej, strona skarżąca wniosła o uchylenia zaskarżonego postanowienia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Zarzuciła naruszenia przepisów postępowania mającego istotny wpływ na wynik sprawy, tj. 1) art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi polegające na nie dokonaniu kontroli działalności administracji publicznej,

2) art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. w zw. z art. art. 3 § 2 pkt 1- 4 p.p.s.a poprzez uznanie, że kontrola działalności administracji publicznej nie obejmuje orzekania w sprawach bezczynności organów w przypadku braku dokonania czynności o charakterze materialno-technicznym,

3) art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a poprzez niewłaściwe zastosowanie tj. odrzucenie skargi na bezczynność w przedmiocie zwrotu nadpłaty z powołaniem się na brak wyczerpania środków zaskarżenia w sytuacji, gdy bezsporne jest, że skarżąca przed wniesieniem skargi wezwała właściwy organ do dokonania czynności materialno technicznej a także niedopuszczalności skargi, gdyż nie dotyczy ona żadnego z przypadków wymienionych w art. 3 § 2 pkt 1-4 p.p.s.a.,

4) art. 141 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez uznanie, że strona nie wyczerpała środków zaskarżenia, albowiem przed wniesieniem skargi do sadu nie złożyła ponaglenia w trybie art. 141 O.p.,

5) art. 52 § 3 p.p.s.a poprzez uznanie, że w sprawie nie ma zastosowania tenże przepis, a czynność materialno- techniczna winna zostać poprzedzona ponagleniem w trybie art. 141 § 1 O.p. W uzasadnieniu wywodziła, że zwrot nadpłaty określonej w trybie art. 77 § 4 O.p. jest czynnością materialno – techniczną. Skoro tak, to bezczynność organu podatkowego należy- w ocenie autora skargi kasacyjnej - kwestionować wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, gdyż przepisy prawa nie przewidują środków zaskarżenia czynności materialno- technicznych. Czynności te, które winny być dokonane przez organ podatkowy z urzędu wobec spełnienia określonych przepisami prawa przesłanek mieszczą się w katalogu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a.. A zatem skarga na bezczynność określona w art. 3 § 2 pkt 8 jest taką czynnością, co oznacz, że nieuprawnione było odrzucenie skargi przez Sąd. Podniesiono także,ze w sprawie brak jest podstaw do zastosowania art. 141 O.p. a do wniesienia skargi wystarczające jest wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w trybie art. 52 § 3 p.p.s.a.W dalszej części uzasadnienia argumentowano, że wobec odrzucenia skargi z powodu jej przedwczesności z uwagi na brak ponaglenia, pomimo wezwania organu do usunięcia naruszenia prawa Sąd I instancji naruszył przepisy postępowania tj. art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a, art. 141 § 1 O.p. a także art. 52 § 3 p.p.s.a.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

Według art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. odrzucenie skargi następuje z uwagi na brak właściwości sądu administracyjnego w szczególności w wypadku gdy skarga dotyczy aktu lub czynności nieobjętych zakresem właściwości sądów administracyjnych, określonym w art. 3 § 2 i § 3 oraz art. 4 p.p.s.a.. Zgodnie natomiast z art. art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. zakres przedmiotowy skargi na bezczynność wyznaczają postanowienia art. 3 § 2 pkt 1-4 p.p.s.a. Zaskarżenie bezczynności organu jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim dopuszczalne jest na podstawie powyższych przepisów zaskarżenie decyzji, postanowienia oraz innych aktów i czynności. Z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. wynika, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. W orzecznictwie i piśmiennictwie przyjęto, że są to akty lub czynności, które:

a) nie mają charakteru decyzji lub postanowienia gdyż te są zaskarżane na podstawie art. 3 § 2 pkt 1-3 p.p.s.a.,

b) dotyczą spraw indywidualnych, gdyż akty o charakterze ogólnym zostały wymienione w art. 3 § 2 pkt 5 i 6 p.p.s.a.,

c) muszą mieć charakter publicznoprawny, ponieważ tylko działalność w tym zakresie został poddana kontroli sądowoadministracyjnej,

d) powinny dotyczyć uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisu prawa co oznacza, że musi istnieć ścisły i bezpośredni związek między działaniem (zaniechaniem) organu administracyjnego a możliwością realizacji uprawnienia (obowiązku) wynikającego z przepisu prawa przez podmiot niepowiązany organizacyjnie z organem wydającym dany akt lub podejmującym daną czynność (postanowienie NSA z dnia 27 września 1996 r., sygn. akt I SA 1326/96 niepubl.). Dopuszczalna będzie zatem skarga na bezczynność co do materialno-technicznej czynności zwrotu różnicy podatku od towarów i usług, gdyż zwrot ten jest czynnością z zakresu administracji publicznej, dotyczącą uprawnienia wynikającego z przepisu prawa pozytywnego ( wyrok NSA z dnia 15 lutego 2000 r., sygn. akt III SA 8344/98). Pogląd ten wyrażono na tle art. 21 ust. 6 nieobowiązującej już ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Z przepisu tego wynikało wprost, że w przypadku wykazania przez podatnika w deklaracji zwrotu różnicy podatku, to organ podatkowy miał obowiązek zwrócić tę kwotę na rachunek bankowy podatnika w stosownym terminie, początkowo 25 dni a później 60 dni. Konsekwencją obowiązku organu podatkowego było istnienie uprawnienia podatnika do otrzymania tego zwrotu. Z kolei artykuł 77 § 4 O.p. stanowi, że "w przypadku niewydania nowej decyzji w terminie, o którym mowa w § 3, nadpłata stanowiąca kwotę zapłaconą na podstawie decyzji uchylonej lub decyzji, której nieważność stwierdzono, podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki". Według zaś § 3 "w przypadku uchylenia decyzji, o której mowa w § 1 pkt 1 lit. a/-d/ lub stwierdzenia jej nieważności, jeżeli następnie, w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia lub stwierdzenia nieważności przez organ podatkowy lub od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję lub stwierdzającego jej nieważność, zostanie wydana decyzja w tej samej sprawie, nadpłata, którą stanowi różnica między podatkiem wpłaconym a podatkiem wynikającym z tej decyzji, podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji". Z unormowań tych wynika, że o ile istotnie zwrot nadpłaty, o którym mowa w art. 77 § 4 O.p. jest czynnością materialno-techniczną, sprawą indywidualną o charakterze publicznoprawnym to jednak między jej realizacją a uprawnieniem podatnika do otrzymania zwrotu nadpłaty nie istnieje ścisły i bezpośredni związek. Zaniechanie zwrotu nadpłaty może bowiem być uzasadnione nie tylko upływem terminu, o którym mowa w art. 77 § 3 O.p. i niewydaniem nowej decyzji, o której mowa w art. 77 § 4 lecz uzasadnioną zwłoką w załatwieniu sprawy wydania tej nowej decyzji. Pojęcie "bez zbędnej zwłoki" oznacza zakaz nieuzasadnionego przetrzymywania sprawy zwrotu nadpłaty bez biegu, przewlekłości postępowania. Wskazane okoliczności natury prawnej a więc brak ścisłego związku między działaniem (zaniechaniem) organu administracyjnego a możliwością realizacji uprawnienia podatnika wynikającego z przepisu prawa powoduje, że "zwrot nadpłaty podatku w przypadku objętym dyspozycjami art. 77 § 4 w zw. z art. 77 § 3 O.p., nie jest czynnością materialno-techniczną, która w przypadku bezczynności organu podatkowego podlegałaby zaskarżeniu skargą do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 8 w zw. z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a." Identyczny pogląd został wyrażony również w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lipca 2008 II FSK 709/07.

W konsekwencji tych wywodów, skoro czynność zwrotu nadpłaty nie jest czynnością, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., a organ podatkowy nie pozostawał w zwłoce do załatwienia sprawy z uwagi na okoliczność zawiadomienia ( postanowienie z dnia 26 czerwca 2008r. i 19 sierpnia 2008 r.) wszystkich stron o przedłużeniu postępowania, to skargę należało odrzucić.

Zgodnie natomiast z art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma usprawiedliwionych podstaw albo, jeżeli zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu. Wskazany przepis wymienia zatem dwie przesłanki oddalenia skargi kasacyjnej. Skarga kasacyjna podlega oddaleniu zarówno wtedy, gdy nie ma usprawiedliwionych podstaw, a więc gdy nie doszło do naruszenia prawa w kontekście art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a., jak i wówczas, gdy wprawdzie podstawy takie zawiera, jednakże zaskarżone orzeczenie, mimo tkwiących w nim błędów wskazanych przez autora skargi kasacyjnej, odpowiada prawu, to znaczy, że po usunięciu błędów zawartych w uzasadnieniu, sentencja nie uległaby zmianie.

Pomimo błędnego uzasadnienia a tym samym zastosowania przez Sąd I instancji niewłaściwej podstawy odrzucenia skargi tj. art. 58 §1 pkt 6 p.p.s.a., to jednakże skarżone rozstrzygnięcie odpowiada prawu. Z tych względów na podstawie art. 184 (In fine) p.p.s.a. skargę kasacyjną należało oddalić. Sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na mocy i art. 182 § 1 p.p.s.a.