Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VII SA/Wa 224/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-05-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6019 Inne, o symbolu podstawowym 601
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 59 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Nowak ( spr.), , Sędzia WSA Mirosława Pindelska, Sędzia WSA Elżbieta Zielińska-Śpiewak, Protokolant st. sekr. sąd. Joanna Piątek-Macugowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 maja 2012 r. sprawy ze skargi Gminy S. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2011 r. znak [...] w przedmiocie umorzenia postępowania administracyjnego w przedmiocie umorzenia opłaty legalizacyjnej skargę oddala


UZASADNIENIE

Wojewoda [...]decyzją z dnia [...] października 2010 r. nr [...] , po rozpatrzeniu wniosku Gminy S.z dnia 20.09.2011r. o udzielenie ulgi w postaci umorzenia opłaty legalizacyjnej ustalonej postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla Miasta S.z dnia [...].08.2011r. nr [...]w kwocie 25.000 zł., na podstawie art. 105 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego (jednolity tekst z 2000r. Dz. U. Nr 98, poz.1071 ze zm. - k.p.a.), art. 51 § 1 i art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w związku z art. 49b ust. 5 i art. 7 oraz art. 59g ust. 1, 2 i 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), umorzył postępowanie.

W uzasadnieniu organ wskazał, że Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego dla Miasta S.postanowieniem z dnia [...].08.2011r. nr [...]ustalił dla Gminy S.opłatę legalizacyjną w kwocie 25.000 zł. za samowolnie wybudowaną drogę o długości ok. 325 m, położoną na działce nr [...] oraz nr [...] i [...] obręb [...] w S.. W/w opłatę legalizacyjną należało uiścić w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia. Postanowienie Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla Miasta S.zostało doręczone stronie w dniu 31 sierpnia 2011 r. W dniu 6 września 2011r. Gmina S.dokonała wpłaty kwoty 25.000 zł. na konto [...]Urzędu Wojewódzkiego.

Wnioskiem z dnia 20.09.2011r. Gmina S.wystąpiła o umorzenie opłaty legalizacyjnej.

Wojewoda wskazał, że zgodnie z art. 67a §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Zgodnie zaś z art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie.

Zdaniem organu, wpłacona w terminie przez Gminę S.opłata legalizacyjna spowodowała, że zaległość podatkowa nie powstała. Dobrowolne zapłacenie podatku w terminie, przed złożeniem wniosku o jego umorzenie sprawia, że postępowanie o przyznanie ulgi jest bezprzedmiotowe i na podstawie art. 105 § 1 kpa powinno ulec umorzeniu.

Od powyższej decyzji wniosła odwołanie Gmina S., zwracając się o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji.

Gmina S.zarzuciła decyzji błąd bezpośredniego stosowania przepisu art. 67a Ordynacji podatkowej, tam gdzie ustawodawca nakazuje jego odpowiednie stosowanie. Zdaniem strony, uchybieniem decyzji jest niedostrzeżenie istoty i odrębności opłaty legalizacyjnej. Specyficzna konstrukcja prawna tej opłaty swój wyraz ma m.in. w tym, iż jest to rodzaj daniny publicznej, będącej alternatywą dla dolegliwych konsekwencji wypływających z nakazu rozbiórki obiektu budowanego. Z tego właśnie względu, po nieuiszczeniu opłaty w terminie, nie podlega ona ściągnięciu w postępowaniu egzekucyjnym. Zastępuje ją automatycznie obowiązek wydania przez organ nadzoru nakazu rozbiórki. Trudno sobie wyobrazić jednoczesne nakazanie przez państwo rozbiórki i domaganie się zaległej opłaty za legalizację obiektu. Przesłanka "zaległości w opłacie", która dla Wojewody była warunkiem rozpatrzenia sprawy, nigdy zatem nie wystąpi, z uwagi na specyficzny charakter i cel tej daniny. Przed terminem zapłaty nie może być mowy o zaległości, zaś po niezapłaceniu jej w terminie, organ wydaje obligatoryjnie nakaz rozbiórki.

Nie można, zatem stosować wprost przepisów Ordynacji podatkowej (art. 67 a) do rozpatrywania wniosku o umorzenie, gdyż prowadzi to do bezprzedmiotowości postępowania w każdym przypadku, a przez to do konkluzji, iż nie ma żadnej prawnej możliwości zwrócenia się z wnioskiem o umorzenie tej daniny publicznej. Wykluczenie prawa do zwrócenia się do organu państwa z wnioskiem o umorzenie daniny publicznej z uwagi na ważny interes publiczny lub prywatny nie da się pogodzić z zasadą demokratycznego państwa prawnego. Strona w całości podtrzymała swoje stanowisko i argumentację w zakresie dopuszczalności wniosku o umorzenie po zapłacie opłaty legalizacyjnej, które zawarte jest w uzasadnieniu wniosku z dnia 20.09.2011 r.

Minister Finansów decyzją z dnia [...] listopada 2011 r. znak [...]na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a., po rozpatrzeniu odwołania Gminy S., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ stwierdził, że w przedmiotowej sprawie decyzją z dnia [...] października 2008 r. znak: [...][...]Wojewódzki Inspektor Nadzoru Budowlanego w [...]nakazał rozbiórkę przedmiotowej drogi. Decyzja ta w wyniku przeprowadzonego na wniosek Gminy S.postępowania została uchylona przez Głównego Inspektora Nadzoru Budowlanego decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r. znak: [...]z uwagi na zaistnienie stanu nagłej konieczności administracyjnej i możliwość spowodowania poważnych szkód dla gospodarki narodowej i dla ważnych interesów państwa w przypadku przeprowadzenia rozbiórki.

Organ wyjaśnił, iż w przedmiotowej sprawie zastosowanie mają przepisy ustaw Kodeks postępowania administracyjnego (k.p.a.) oraz Ordynacja podatkowa, albowiem zgodnie z art. 59g ust. 5 w związku z art. 49 ust. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2010 r. Nr 243 Poz. 1623 - tekst jedn. z późn. zm.), do opłat legalizacyjnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.).

Minister stwierdził, że rozstrzygnięcie Wojewody [...]jakkolwiek słuszne z uwagi na jego cel, opiera się jednakże na błędnym założeniu, iż to wystąpienie zaległości jest koniecznym elementem warunkującym przedmiotowość postępowania. W niniejszej sprawie istotą bezprzedmiotowości jest nie brak zaległości, lecz fakt wygaśnięcia zobowiązania w wyniku jego zapłaty - art. 59 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem organu należy uznać, że argumentacja Gminy S., iż wniesienie żądania umorzenia opłaty legalizacyjnej możliwe jest po uprzednim uregulowaniu niniejszej opłaty, oparta jest na błędnych przesłankach. Zgodnie bowiem z utrwalonym orzecznictwem, zobowiązanie które wygasło na skutek zapłaty nie może wygasnąć po raz drugi wskutek umorzenia - por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 czerwca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 452/07. W takiej sytuacji organ zobligowany jest do umorzenia postępowania na mocy art. 105 § 1 k.p.a.

Zajście jednego ze zdarzeń przewidzianych w art. 59 § 1 pkt 1 - 10 Ordynacji podatkowej wyklucza możliwość wygaśnięcia zobowiązania z pozostałych przyczyn. Na odmienne rozumienie przepisów nie pozwalają przede wszystkim zasady logiki formalnej. Zasady te nie pozwalają przyjąć, że to samo zobowiązanie wygasa dwa razy - por. wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2004r., sygn. akt FSK 200/04.

Odnosząc się do argumentów podnoszonych przez Gminę S.organ stwierdził, że słuszne jest stanowisko strony, iż odpowiednie stosowanie przepisów nie jest tożsame ze stosowaniem bezpośrednim. Przez odpowiednie stosowanie należy rozumieć okoliczność, iż stosowanie niektórych przepisów odniesienia może być pełne, niektórych zaś ograniczone (tj. z modyfikacjami wynikającymi z konieczności dostosowania ich do rozważanych przypadków), a niektóre przepisy odniesienia mogą nie być w ogóle stosowane, z uwagi na ich bezprzedmiotowość lub sprzeczność z przepisami podstawowymi. Odpowiednie zastosowanie przepisu nakazuje interpretatorowi uwzględnienie ewentualnych różnic pomiędzy instytucjami, do których należy przepis odsyłający i przepis odesłania. W rezultacie odpowiednie zastosowanie przepisu może polegać na jego zastosowaniu wprost lub zastosowaniu z odpowiednimi modyfikacjami. Aby interpretator mógł ustalić, o którą z tych sytuacji chodzi, powinien się posłużyć wykładnią systemową i funkcjonalną. Te zaś skłaniają do przyjęcia, że odpowiednie stosowanie normy powinno nastąpić w sposób najbardziej zbliżony do tego, w jakim funkcjonuje ona w pierwotnym zakresie. Przy odmiennym założeniu posłużenie się odesłaniem do innego przepisu, odpowiednio stosowanego, traciłoby racje bytu, gdyż osłabiałoby wymóg ścisłego i jasnego określenia granic obowiązywania normy prawnej, jako wzorca powinnego zachowania się jej adresata - por. wyrok NSA z dnia 20 października 2011 r. sygn. akt II FSK 723/10.

Minister ocenił jako słuszne stanowisko strony, że istota opłaty legalizacyjnej wynika z faktu, iż zarówno art. 49 ust. 3, jak i art. 49b ust. 7 Prawa budowlanego nakazują organowi, w przypadku nieuiszczenia opłaty legalizacyjnej w terminie 7 dni, wydanie decyzji nakazującej rozbiórkę obiektu budowlanego. Przyjęta przez ustawodawcę konstrukcja prawna opłaty legalizacyjnej wyłącza możliwość dochodzenia należności w drodze egzekucji administracyjnej. Jednakże zawarte w art. 59g ust. 5 Prawa budowlanego odesłanie do odpowiedniego stosowania działu III Ordynacji podatkowej nie modyfikuje przyjętej w art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej zasady wygasania zobowiązań podatkowych.

Organ stwierdził, iż jakkolwiek opłata legalizacyjna ze względu na swój charakter nie może posiadać wszystkich cech podatku, to należy jednak zauważyć, że przepisy Ordynacji podatkowej posługujące się terminem podatku obejmują również opłaty i niepodatkowe należności budżetowe, co zostało zdefiniowane w słowniczku ustawy - art. 3 pkt 3 lit c Ordynacji podatkowej. Zauważył, iż odpowiednie stosowanie przepisów Ordynacji podatkowej nie powinno zmierzać do utożsamiania terminologicznego. Dokonując subsumpcji stanu faktycznego pod normę prawną stosowaną odpowiednio, ważniejsze niż bezpośrednie stosowanie gramatycznego brzmienia regulacji, jest zbadanie charakteru, celu i funkcji społecznej stosowanego przepisu. Dokonujący tego organ administracji publicznej w wyniku odpowiedniej modyfikacji przepisów buduje nową normę prawną dbając przy tym o zachowanie jej racjonalności.

W ocenie Ministra Finansów, odpowiednie stosowanie do opłaty legalizacyjnej przepisów Ordynacji podatkowej nie wymaga dowodzenia, czy opłata legalizacyjna staje się zaległością podatkową, bowiem odpowiedniość stosowania można pogodzić ze specyfiką i odmiennością regulacji w drodze praktyki stosowania procedury administracyjnej. Stanowisko Gminy S., iż zwrócenie się z wnioskiem o umorzenie opłaty legalizacyjnej możliwe jest jedynie po uprzednim uregulowaniu przedmiotowej opłaty, pozostaje w sprzeczności z praktyką stosowania prawa. W praktyce stosowania prawa większość wniosków o umorzenie opłaty legalizacyjnej wpływa do organów I instancji już po upływie terminu płatności. Powszechnie przyjętą przez organy administracji publicznej praktyką jest, iż wojewodowie zawiadamiają właściwe miejscowo organy nadzoru budowlanego o fakcie złożenia wniosku o umorzenie opłaty legalizacyjnej. W sytuacji takiej organy nadzoru budowlanego, mając wiedzę o wniosku strony, wstrzymują wydanie decyzji nakazującej rozbiórkę do czasu ostatecznego rozpoznania wniosku o umorzenie opłaty legalizacyjnej. Minister Finansów na podstawie całokształtu okoliczności sprawy nie znalazł przesłanek do uznania zarzutów strony.

Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła Gmina S., zarzucając:

- naruszenie art. 105 § 1 kpa poprzez jego nieuzasadnione zastosowanie w sprawie,

- naruszenie art. 59g ust. 5 w zw. z art. 49b ust. 5 ustawy z dnia 7.07.1994 Prawo budowlane poprzez ich niewłaściwą wykładnię, co wyraża się w uznaniu, przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa mają zastosowanie w sprawie o umorzenie opłaty legalizacyjnej,

- naruszenie zastosowanych norm działu III Ordynacji podatkowej, w tym art. 59 § 1 pkt 1, 67a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezasadne zastosowanie w sprawie,

- naruszenie art. 60 pkt 7, art. 64 ust. 1 w zw. z art. 55 i art. 67 ustawy z dnia 27.08.2009 r. o finansach publicznych poprzez ich niezastosowanie w sprawie,

Ponadto strona skarżąca zarzuciła naruszenie art. 6, 8 kpa oraz art. 2 Konstytucji RP, poprzez:

- uznanie za zasadne takiej wykładni, według której podmiot chcący skorzystać z przyznanego mu uprawnienia jest postawiony w gorszej sytuacji (pozbawiony innych praw) tylko dlatego, że z tego uprawnienia skorzystał, dostosowując swoje postępowanie do wymogów prawa,

- uznanie, że postępowanie byłoby przedmiotowe a organ państwa mógłby rozpatrzeć sprawę wyłącznie wobec podmiotów, które ustalonej opłaty legalizacyjnej nie uiściły w terminie, co stanowi o nierównym traktowaniu podmiotów w podobnej sytuacji oraz ogranicza dostęp do pomocy publicznej w postaci ulgi w spłacie należności budżetowej,

- przyjęcie, iż warunkiem koniecznym rozpatrzenia przez organ państwa (jako przedmiotowego) wniosku o pomoc publiczną jest uprzednie narażenie się przez stronę (w razie odmowy przyznania ulgi) na nieodwracalne skutki rozbiórki obiektu budowlanego, będące konsekwencją niezapłacenia opłaty legalizacyjnej w terminie,

- przyjęcie, iż skutki stworzonej przez ustawodawcę nietypowej konstrukcji prawnej opłaty legalizacyjnej, mogą powodować ujemne następstwa dla strony, która z przyznanego jej prawa zarówno do legalizacji obiektu jak i pomocy publicznej zamierza skorzystać.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji Wojewody [...]. W ocenie strony skarżącej, decyzje organów obu instancji opierają rozstrzygnięcie o niewłaściwe przepisy prawne. Ponadto zaskarżona decyzja jest wewnętrznie sprzeczna i nie bierze pod uwagę ani istoty opłaty legalizacyjnej ani standardów demokratycznego państwa prawnego, według których strona z powodu dostosowania się do trybu postępowania przewidzianego prawem, nie powinna być pozbawiona jej uprawnień i prawa do rozpatrzenia sprawy przez organ państwa. Tym bardziej, jeżeli sprawa dotyczy rozpatrzenia wniosku o pomoc publiczną, z uwagi na ważny interes strony.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji oraz wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne kontrolują działalność administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, badając prawidłowość zastosowania przepisów obowiązującego prawa oraz trafność ich wykładni.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa materialnego lub istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu, na podstawie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

W rozpatrywanej sprawie tego rodzaju wady i uchybienia nie wystąpiły. Zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji odpowiadają przepisom prawa.

Zdaniem Sądu, prawidłowe jest stanowisko organu, iż w przedmiotowej sprawie zachodzą przesłanki uzasadniające stwierdzenie bezprzedmiotowości postępowania, stosownie do art. 105 § 1 k.p.a. W niniejszej sprawie istotą bezprzedmiotowości jest fakt wygaśnięcia zobowiązania w wyniku jego zapłaty, a więc przesłanka określona w art. 59 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Zobowiązanie, które wygasło na skutek zapłaty, nie może wygasnąć ponownie wskutek jego umorzenia. A zatem, w sytuacji uiszczenia przez stronę skarżącą opłaty legalizacyjnej, organ podatkowy zobowiązany był do umorzenia postępowania zainicjowanego wnioskiem o umorzenie ww. należności. Przyjąć należy, iż zajście jednego ze zdarzeń przewidzianych w art. 59 § 1 pkt 1 – 10 ustawy Ordynacja podatkowa, wyklucza możliwość wygaśnięcia zobowiązania z pozostałych przyczyn, w tym umorzenia zaległości przez właściwy organ.

Odnosząc się do argumentów zawartych w skardze, Sąd nie podziela poglądu strony skarżącej, iż w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania przepisy działu III Ordynacji podatkowej. W szczególności, błędne jest powołanie się przez stronę na przepisy prawa cywilnego, celem ustalenia charakteru opłaty legalizacyjnej. Podkreślenia wymaga, że opłata legalizacyjna jest niepodatkową należnością budżetową o charakterze publicznoprawnym. W odróżnieniu od należności pieniężnych o charakterze cywilnoprawnym, ustalenie opłaty legalizacyjnej nie jest wynikiem stosunku umownego, lecz następuje w drodze aktu administracyjnego, jakim jest postanowienie organu administracji publicznej. Niemożliwe jest więc rozpatrywanie kwestii związanych ze spełnieniem świadczenia, przedawnieniem roszczeń, czy też odpowiedzialnością z tytułu należności budżetowych o charakterze pubiicznoprawnym w oparciu o przepisy Kodeksu cywilnego. Również ustawa o finansach publicznych w art. 67 jednoznacznie odsyła do odpowiedniego stosowania działu III Ordynacji podatkowej w sprawach dotyczących należności budżetowych o charakterze publicznoprawnym nieuregulowanych ww. ustawą.

Wyjaśnić należy, że ustawa o finansach publicznych nie reguluje kwestii formalnoprawnych związanych z prowadzeniem postępowania o udzielenie ulgi w spłacie niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publicznoprawnym. Ustawa ta nie reguluje również kwestii wygasania ww. należności. Zgodnie z treścią art. 67 ustawy o finansach publicznych, do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą, stosuje się przepisy ustawy Kodeks postępowaniu administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III ustawy Ordynacja podatkowa. Zastosowanie w sprawie przepisów ustawy o finansach publicznych nie mogłoby zatem wpłynąć na istotę podjętego rozstrzygnięcia. Odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów Ordynacji podatkowej, o którym mowa w art. 67 ustawy o finansach publicznych, skutkowałoby bowiem obligatoryjnym umorzeniem z urzędu niniejszego postępowania administracyjnego w sytuacji stwierdzenia przez organ jego bezprzedmiotowości.

W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezasadne zastosowanie, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nie nastąpiło zastosowanie przepisów Ordynacji podatkowej regulujących kwestie udzielania ulg w spłacie, tj. art. 67a § 1. Stwierdzenie bezprzedmiotowości postępowania wyłączyło możliwość merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Z uwagi na fakt bezprzedmiotowości żądania, organy obu instancji nie rozpatrywały zasadności udzielenia ulgi w spłacie opłaty legalizacyjnej. Zarzut naruszenia art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie należy więc uznać za chybiony.

Jako wadliwe należy również ocenić stanowisko strony skarżącej, iż opłata legalizacyjna traci byt prawny z chwilą upływu terminu płatności. Upływ terminu płatności nie pozbawia bytu prawnego opłaty legalizacyjnej. Dopiero w przypadku wydania przez właściwy organ nadzoru budowlanego prawomocnej decyzji nakazującej rozbiórkę można uznać, iż postępowanie o udzielenie ulgi w spłacie stałoby się bezprzedmiotowe. Do dnia wydania takiego rozstrzygnięcia możliwe jest wystąpienie z wnioskiem o udzielenie ulgi w spłacie opłaty legalizacyjnej, pomimo upływu terminu płatności należności. Upływ terminu płatności opłaty legalizacyjnej nie powoduje bowiem bezprzedmiotowości wniosku o udzielenie ulgi.

Ponadto, z wnioskiem o umorzenie opłaty legalizacyjnej można wystąpić również jeszcze przed upływem terminu płatności. Wprawdzie taką możliwość wyłącza bezpośrednie stosowanie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, który w pkt 3 przewiduje, iż w całości lub w części można umorzyć jedynie zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną, jednakże przy odpowiednim zastosowaniu tego przepisu istnieje możliwość rozpatrzenia wniosku o umorzenie opłaty legalizacyjnej złożonego jeszcze przed upływem terminu płatności. Podkreślić trzeba, iż odpowiednie stosowanie przepisów nie jest tożsame ze stosowaniem bezpośrednim. Przy odpowiednim stosowaniu przepisów prawa dochodzi do zbudowania nowej normy prawnej, której kształt zależy od stosującego prawo i na nim spoczywa obowiązek nadania tej normie ostatecznej treści.

Uwzględniając powyższe, nie można zgodzić się ze stanowiskiem strony skarżącej, iż Minister Finansów nie rozważył istoty opłaty legalizacyjnej. Organ dokonał w uzasadnieniu decyzji analizy charakteru opłaty legalizacyjnej oraz uznał za słuszne stanowisko strony skarżącej, iż konstrukcja prawna opłaty legalizacyjnej wyłącza możliwość prowadzenia egzekucji administracyjnej. Minister wskazał również na konieczność stosowania przepisów działu III Ordynacji podatkowej nie wprost, lecz odpowiednio.

Mając na uwadze powyższe rozważania, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzekł jak w sentencji w trybie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).