Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 308/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2019-06-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2, art. 73 ust. 1, art. 86
journal: Dz.U. 2015 poz 858
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne - tekst jedn.
article: art. 121 § 1, art. 140 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 229, art. 235, art. 194
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro /spr./ Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska Asesor WSA Jacek Boratyn Protokolant sekr. sąd. Anna Kotowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi "A." spółka jawna w S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] lutego 2019 r., nr [...] w przedmiocie unieważnienie zgłoszenia celnego wywozowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi "A" Sp. j. z/s w S. (dalej określana w skrócie jako "Spółka") była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...], którą to decyzją utrzymano w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...], z godnie z którą unieważniono zgłoszenie celne wywozowe, zarejestrowane w systemie ECS pod poz. [...]

z dnia [...] sierpnia 2015 r.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz z akt sprawy wynika, że "B" S.A. z/s w dniu [...] sierpnia 2015 r. w Oddziale Celnym, działając na podstawie upoważnienia bezpośredniego udzielonego przez Spółkę, przedstawiła, celem wyprowadzenia poza obszar celny Wspólnoty, towar wykazany w 5 pozycjach zgłoszenia, tj. poz. 1 – trzewiki i sztyblety męski 319 par, poz. 2 – sztyblety damskie 3 pary, poz. 3 – kozaki damskie 12 par, poz. 4 – półbuty męskie skórzane 1 113 par, poz. 5 – półbuty damskie skórzane 10 par. Deklarowanym odbiorcą towaru był E. K. zam. w G. (Ukraina).

Zgłoszenie zarejestrowano w systemie ECS, a towar zwolniony do wyprowadzenia. Deklarowanym urzędem wyprowadzenia był Oddział Celny Drogowy w D. ([...]). Jednak w dniu [...] sierpnia 2015 r. w systemie ECS wygenerowano komunikat IE524 o zmianie trasy i urzędu wyprowadzenia na litewski urząd celny ([...]). W dniu [...] sierpnia 2015 r. urząd wyprowadzenia przesłał komunikat IE518 zawierające wyniki przeprowadzonych kontroli; wygenerowany został komunikat IE599 potwierdzające wywóz towarów poza obszar Wspólnoty.

W ocenie organu celnego, wydłużenie trasy, na skutek zmiany urzędu wyprowadzenia z polskiego na litewski, podczas gdy towar był przeznaczony do Ukrainy, nie miało żadnego uzasadnienia ekonomicznego, podejrzewając zatem wystąpienie nieprawidłowości w realizacji procedury wywozu, Naczelnik Urzędu Celnego wystąpił z wnioskiem o udzielenie pomocy w sprawach celnych do litewskiej administracji celnej. Z uzyskanej odpowiedzi wynikało, że towary objęte ww. zgłoszeniem zostały umieszczone w składzie wolnocłowym na Litwie. Procedura wywozu została nieprawidłowo zakończona, przez co organ litewski nie mógł potwierdzić, że towary w rzeczywistości opuściły obszar celny Wspólnoty przez litewski urząd celny wyprowadzenia.

W tych okolicznościach powiadomiono Spółkę - eksportera o zamiarze wydania decyzji unieważniającej ww. zgłoszenie celne, a następnie unieważniono je opisaną wyżej decyzją. Według organu stanowisko litewskiej administracji celnej potwierdziło nieprawidłowości w realizacji procedury wywozu, to jest, że towar nie opuścił terytorium Wspólnoty. Przyjął zatem, że wygenerowane w systemie ECS komunikaty potwierdzały nieprawdę. Wyprowadzenie towaru nie nastąpiło przez [...]. W tych okolicznościach zdaniem organu celnego wystąpiły podstawy do unieważnienia zgłoszeń. Jednocześnie podkreślił, że spółka nie przedstawiła dowodów alternatywnych, wykazujących, że towar dotarł do kraju docelowego tj. Ukrainy, a przedłożone przez stronę dokumenty wymagań takich nie spełniły. Przede wszystkim nie wiadomo, jakim środkiem transportu wywieziono towary, nie przedłożono żadnych dokumentów przewozowych, poświadczających ich wprowadzenie do obrotu na obszarze celnym importera. Według organu I instancji wiarygodnym dowodem potwierdzającym wywóz towarów byłby dokument potwierdzony przez władze celne kraju docelowego, tj. Ukrainy.

W odwołaniu Spółka zakwestionowała istnienie podstaw do unieważnienia przedmiotowego zgłoszenia celnego pomimo posiadania wygenerowanego komunikatu IE599 oraz niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, w szczególności wątpliwości wynikających z korespondencji ze stroną litewską.

Opisaną na wstępie decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał zaskarżoną decyzję organu I instancji w mocy. Zaznaczył, że zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz.U. z 2015 r., poz. 858 ze zm., dalej: Prawo celne) wprowadzenie towaru na obszar celny UE lub jego wyprowadzenie z tego obszaru powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, w tym obowiązującego w dacie przyjęcia zgłoszeń do procedury wywozu rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (dalej: "WKC"). W myśl natomiast postanowień ark 162 WKC zwolnienie do wywozu udzielane jest pod warunkiem, że towary opuszczą obszar celny UE w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w chwili przyjęcia zgłoszenia do wywozu. Istotą procedury wywozu jest zatem, aby towary zgłoszone do procedury wywozu były tymi samymi, które faktycznie opuszczą obszar celny UE i w takiej samej ilości. Ostatecznej weryfikacji ilości i rodzaju wywożonego towaru dokonuje urząd wyprowadzenia. W razie ustalenia, że towary nie opuściły obszaru celnego UE, zgłoszenie celne podlega unieważnieniu.

Organ odwoławczy zaznaczył, że procedura wywozu co do zasady kończy się w chwilą otrzymania przez urząd celny wywozu z urzędu celnego wyprowadzenia stosownego komunikatu. Jednak, zgodnie z art.162 WKC, warunkiem koniecznym zwolnienia towaru do wywozu było opuszczenie przez towar obszaru UE w tym samym stanie, w jakim znajdował się w chwili przyjęcia do wywozu. Tak więc zgłoszenie wywozu, nawet potwierdzone w formie stosownych komunikatów, nie stanowi o zwolnieniu towaru zgodnie z wymogami art.162 WKC, jeśli nie został spełniony materialnie podstawowy wymóg zwolnienia, czyli wywóz towaru poza teren UE. Od organów administracji celnej Litwy otrzymano zaś informacje, że towary objęte przedmiotowym zgłoszeniem zostały umieszczone w składzie wolnocłowym na Litwie, procedury zostały zakończone nieprawidłowo i nie można było potwierdzić, że towary w rzeczywistości opuściły obszar celny UE przez litewski urząd celny wyprowadzenia. Przedłożone przez eksportera dokumenty nie stanowiły dostatecznych dowodów na te okoliczności, nie potwierdziły w sposób pewny wywozu towarów. Skoro towar nie opuścił obszaru UE przez urząd wyprowadzenia [...], to powoływanie się na treść komunikatu IE599 nie mogło odnieść zamierzonego skutku. Skoro zatem Spółka nie wykazała, że towar opuścił UE, co jest materialnym warunkiem zwolnienia do wywozu, to wystąpiły podstawy do unieważnienia tego zgłoszenia. Jako eksporter była odpowiedzialna za faktyczne wyprowadzenie towaru poza UE, ponieważ zdarzenie to jest istotą procedury wywozu.

Organ odwoławczy stwierdził, że po otrzymaniu komunikatu IE599 podatnik mógł mieć przekonanie, że procedura wywozu została zakończona w sposób prawidłowy. Niemniej, władze celne Litwy przeprowadziły dochodzenie i ustaliły, że procedury wywozu nie zostały prawidłowo zakończone, więc nie mogły potwierdzić, że towary w rzeczywistości opuściły obszar celny UE przez litewski urząd celny wyprowadzenia. Powyższe wskazuje, że wygenerowany komunikat potwierdzał nieprawdę, a faktyczne wyprowadzenie towarów nie nastąpiło przez [...]. Nie wyklucza to możliwości wywiezienia towaru poza UE, ale nie przedstawiono dowodów alternatywnych na potwierdzenie tego faktu. Z uwagi zatem na to, że od daty zwolnienia towarów do procedur wywozu upłynął termin 150 dni, w którym wywóz nie został potwierdzony w systemie, a eksporter nie przedłożył dostatecznych dowodów na potwierdzenie wywozu towaru, organy celne miały podstawę do unieważnienia zgłoszenia celnego.

W skardze Spółka, domagając się uchylenia wydanej w sprawie decyzji oraz orzeczenia o kosztach postępowania, zarzuciła naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a w tym:

1. art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 140 § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji w dniu [...] lutego 2019 r., pomimo że organ zawiadomił stronę, że sprawa zostanie rozstrzygnięta do [...] lutego 2019 r. i strona miała prawo przypuszczać, że ma dość czasu na przesłanie organowi dokumentów, które od wielu miesięcy próbowała uzyskać,

2. art. 122 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p., art. 229 O.p. i art. 235 O.p., poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności,

w szczególności wątpliwości wynikających z korespondencji ze stroną litewską (komunikat IE 599 został wygenerowany po przeprowadzeniu kontroli,

a następnie strona litewska stwierdziła, że nie może potwierdzić wywozu towarów i nie wiadomo, czy ze względu na nie opuszczenie przez towary składu celnego, czy jedynie ze względu na nie zakończenie prawidłowo procedury)

i nie wystąpienie z urzędu, do litewskiego organu celnego z prośbą o wyjaśnienie tych wątpliwości,

3. art. 233 § 1 o.p. w zw. z art 122 o.p. i art. 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne, poprzez jego błędne zastosowanie i utrzymanie decyzji organu I instancji w mocy, pomimo że brak było podstaw do unieważnienia zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] sierpnia 2015 r.

Skarżąca zarzuciła ponadto zarzut naruszenia przepisów rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) nr 2015/2446 z 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz.Urz. UE seria L nr 343 z 29 grudnia 2015 r. ze zm.), tj.:

a. art. 248 ust. 2 poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że urząd celny wywozu w ciągu 150 dni od daty zwolnienia towarów do procedury wywozu, nie otrzymał informacji o wyprowadzeniu towarów ani dowodów potwierdzających, że towary opuściły obszar celny Unii, oraz że zachodzą podstawy do unieważnienia przedmiotowego zgłoszenia celnego wywozowego, pomimo że litewski urząd wyprowadzenia [...] ([...]) w dniu [...] sierpnia 2015 r. przesłał komunikat IE518, zawierający wyniki przeprowadzonej kontroli i wygenerowano na tej podstawie w dniu [...] sierpnia 2015 r. w systemie ECS komunikat IE599 - potwierdzający wywóz towarów ze zgłoszenia celnego [...] poza obszar Wspólnoty.

W skardze zawarto również wniosek o przeprowadzenie dowodów z dokumentów dołączonych do skargi:

- faktury z [...] lipca 2015 r. nr [...] wraz z dowodem wydania z magazynu z [...] lipca 2015 r. nr [...] (podpisane na każdej stronie przez odbiorcę),

- oświadczenia odbiorcy E. K. z [...] stycznia 2019 r. z potwierdzeniem wywozu obuwia objętego fakturą nr [...] na Ukrainę,

- fakturę z [...] lipca 2015 r. nr [...] wraz z dowodem wydania z magazynu z [...] lipca 2015 r. nr [...] (podpisane na każdej stronie przez odbiorcę),

- oświadczenia odbiorcy E. K. z [...] stycznia 2019 r. z potwierdzeniem wywozu obuwia objętego fakturą nr [...] na Ukrainę,

- fakturę z [...] sierpnia 2015 r. nr [...] wraz z dowodem wydania z magazynu z [...] sierpnia 2015 r. nr [...] (podpisane na każdej stronie przez odbiorcę),

- oświadczenia odbiorcy E. K. z [...] stycznia 2019 r. z potwierdzeniem wywozu obuwia objętego fakturą nr [...] na Ukrainę.

W skardze podniesiono także zarzut błędu w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że przesłanie w dniu [...] sierpnia 2015 r. przez urząd wyprowadzenia, tj. [...] (UWA), komunikatu IE518, zawierającego wyniki przeprowadzonej kontroli i wygenerowanie na tej podstawie w dniu [...] sierpnia 2015 r. w systemie ECS komunikatu IE599 - potwierdzającego wywóz towarów ze zgłoszenia celnego [...] poza obszar Wspólnoty, łącznie z dokumentami złożonymi przez stronę w toku postępowania, nie stanowi dostatecznego potwierdzenia wywozu towaru poza obszar Unii Europejskiej - potwierdzenia eksportu.

W przekonaniu skarżącej Spółki, organy wyciągnęły błędne wnioski z zebranego materiału dowodowego. Wywóz towarów miał miejsce, co potwierdzać mają komunikaty IE599, będące rodzajem zaświadczenia, generowane automatycznie, bez potrzeby potwierdzania przez organ celny. Późniejsze ewentualne błędy wynikłe na Litwie nie mogą mieć negatywnego wpływu na jej sytuację, ponieważ dopełniła ona wszelkich formalności i otrzymała potwierdzenie wywozu towaru poza obszar Wspólnoty.

Skarżąca podniosła, że nieudolnie próbowała uzyskać od ukraińskiego kontrahenta potwierdzenie wywozu towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym. Niezależnie od oceny samych komunikatów, które powinny być uznane za wystarczające dowody wywozu towarów, przedstawiono także dowody alternatywne, które zostały doręczone do organu po dniu wydania przedmiotowej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas wyrażone stanowisko w sprawie.

Na rozprawie w dniu 6 czerwca 2019 r. Sad postanowił dopuścić dowód

z dokumentów dołączonych do skargi (k. 17 - 45).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny, czy organy celne w świetle zebranego materiału dowodowego oraz przepisów prawa miały podstawę do stwierdzenia, że brak było dowodów jednoznacznie potwierdzających, że towar objęty procedurą wywozu został faktycznie wyprowadzony poza obszar celny UE, co w konsekwencji doprowadziło do unieważnienia zgłoszenia celnego w procedurze wywozu i czy organ miał prawo unieważnić zgłoszenie celne mimo wygenerowania w systemie ECS komunikatu IE 599 potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty.

Organy podejmując rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawy uznały, że pomimo wygenerowania przez system obsługi celnej ECS komunikatu IE599 – potwierdzającego wyprowadzenie towarów poza terytorium Unii Europejskiej (Wspólnoty), którym legitymuje się Spółka (eksporter), nie doszło do rzeczywistego wyprowadzenia towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym przez litewski urząd celny wyprowadzenia [...]. Z uwagi natomiast na to, że od daty zgłoszeń upłynął termin dłuższy niż 150 dni unieważniono zgłoszenia celne na tej podstawie, że nie przedłożono dokumentów potwierdzających wyprowadzenie towarów przez urząd celny [...]. Skarżąca Spółka uważa z kolei, że dysponuje komunikatem IE599 potwierdzającym wywiezienie towarów poza obszar UE, a nie wiedziała o opisanych przez organ nieprawidłowościach. Organ polski oparł się tylko na stanowisku wyrażonym przez organ litewski, ale nie zgromadzono dowodów potwierdzających, że towar nie opuścił terytorium Wspólnoty.

Oceniając przeprowadzone postępowania i zgromadzony przez organy materiał dowodowy Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób wymagający zastosowania środków określonych w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm., dalej: P.p.s.a.).

Uwzględnienie skargi może bowiem mieć miejsce w razie stwierdzenia przez Sąd naruszenia przez organ prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego albo innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto Sąd stwierdza nieważność decyzji, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Może też stwierdzić wydanie decyzji z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach szczególnych. Żadna z powyższych okoliczności w kontrolowanych sprawach jednak nie zaistniała.

Poza sporem w niniejszej sprawie jest okoliczność, że przedmiotowe zgłoszenie celne zostało dokonane przez Spółkę, zgodnie z art. 161 ust. 5 WKC, ponadto dokonano zmiany określonego w zgłoszeniu urzędu celnego wyprowadzenia. Bez względu na późniejszą zmianę urzędu celnego wyprowadzenia, organem odpowiedzialnym za monitorowanie przebiegu procedury był Naczelnik Urzędu Celnego, stosownie do art. 796e ust. 2 RWKC (na skutek zmian

w strukturze administracji skarbowej obowiązujących od marca 2017 r. właściwym do prowadzenia postępowania w I instancji był Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w P.).

W dniu złożenia przedmiotowego zgłoszenia celnego, tj. [...] sierpnia 2015 r. obowiązywały przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny.

Przepisy art. 161-162 WKC regulują procedurę wywozu, a przepisy art. 788-796e rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L z dnia 11 października 1993 r. Nr 253, str. 1) ("RWKC"), określają zasady dokumentowania oraz potwierdzenia faktycznego wyprowadzenia towaru poza teren Unii.

Stosownie do treści art. 161 ust. 1 WKC, procedura wywozu pozwala na wyprowadzenie towaru wspólnotowego poza obszar celny Unii. Dokonanie wywozu wymaga spełnienia przewidzianych dla niego formalności, z uwzględnieniem środków polityki handlowej oraz, jeśli znajdują zastosowanie, należności celnych wywozowych.

Zgodnie z art. 162 WKC, zwolnienie do wywozu udzielane jest pod warunkiem, że towary opuszczą obszar celny Wspólnoty w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w chwili przyjęcia zgłoszenia do wywozu.

Szczegółowy tryb wymiany informacji pomiędzy organami celnymi w wypadku objęcia towaru procedurą wywozu poza obszar celny Unii uregulowano w rozdziale 3 "Wymiana danych wywozowych między organami celnymi z wykorzystaniem technologii informatycznej i sieci komputerowych" rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93.

Zgodnie z art. 796d ust. 2 RWKC urząd celny wyprowadzenia przesyła "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" do urzędu celnego wywozu, najpóźniej w dniu roboczym następującym po dniu, w którym towary opuściły obszar celny Unii.

W przypadkach uzasadnionych szczególnymi okolicznościami urząd celny wyprowadzenia może przesłać komunikat w późniejszym terminie.

W rozpoznawanej sprawie zgłoszenie celne zostało dokonane z wykorzystaniem Systemu Kontroli Eksportu (ECS). System ten jest systemem unijnym umożliwiającym wymianę zgłoszenia wywozowego i wymianę informacji w formie elektronicznej między urzędami celnymi na terenie Unii Europejskiej. Dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii jest komunikat IE 599 podpisany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych. Komunikat IE 599 zawiera dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. Komunikat IE 599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu. Otrzymanie przez zgłaszającego komunikatu IE 599, który zawiera informację o potwierdzeniu wywozu, stanowi dowód dokonania eksportu.

W przypadku jednak, gdy ustalono, że procedura wywozu otwarta w Polsce nie została prawidłowo zakończona i towar nie opuścił obszaru Unii Europejskiej, w pełni uzasadnione jest przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu zebrania dowodów alternatywnych, potwierdzających fakt wyprowadzenia danego towaru.

W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że organy celne mają obowiązek honorować dokumenty generowane przez system ECS, jako potwierdzające wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty (m.in. dla stosowania obniżonej - zerowej stawki (zwolnienia) w podatku od towarów i usług przy eksporcie), ale nie jest do dowód wyłączny i niepodważalny, jeżeli istnieją wiarygodne dowody potwierdzające, że do takiego wywozu towaru poza obszar celny Wspólnoty nie doszło (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lutego 2019 r. sygn. akt I GSK 994/17).

W razie stwierdzenia nieprawidłowości związanych z wywozem towarów poza terytorium Wspólnoty, a przez to podważenia treści komunikatu, dopuszczalne jest poddanie kontroli procedury wywozowej w celu weryfikacji rzeczywistego jej przebiegu. Dla skorzystania ze zwolnienia (stawka podatku VAT 0%) konieczne jest bowiem nie tylko spełnienie wymagań formalnych, ale i materialnych. Towar musi więc rzeczywiście opuścić terytorium Wspólnoty (UE), a ponadto konieczne jest dopełnienie określonych wymagań proceduralnych (art. 161 WKC).

Zgodnie z art. 796da ust. 4 RWKC taki dowód może stanowić w szczególności jeden z następujących dokumentów lub kilka z nich:

- kopia potwierdzenia dostawy podpisana lub uwierzytelniona przez odbiorcę spoza obszaru celnego Unii;

- dowód zapłaty, faktura lub potwierdzenie dostawy należycie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorcę, który wyprowadził towary poza obszar celny Unii;

- oświadczenie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorstwo, które wyprowadziło towary poza obszar celny Unii;

- dokument poświadczony przez organy celne państwa członkowskiego lub kraju spoza obszaru celnego Unii;

- prowadzony przez przedsiębiorców rejestr towarów dostarczonych na platformy wiertnicze i produkcyjne ropy naftowej i gazu oraz turbiny wiatrowe.

Zwolnienie towaru do procedury wywozu i wygenerowanie w systemie ECS komunikatu IE599 na podstawie komunikatu IE518 oznaczało zakończenie procedur wywozowych (zgodnie z art. 4 pkt 20 WKC zwolnienie umożliwiało użycie towarów w celach określonych przez procedurę celną, jaką zostały objęte, a więc wywiezienia poza obszar celny UE), ale nie pozbawiało organów możliwości weryfikacji zakończonych procedur (art. 78 WKC). W razie bowiem ustalenia, że towar objęty zgłoszeniem wywozowym w rzeczywistości nie został wywieziony, zgłoszenie celne go dotyczące podlegało unieważnieniu w trybie art. 251 ust. 2 lit. b) RWKC; organy nie mogły bowiem zwolnić takiego towaru (art. 250 ust. 1 i 2 RWKC). W toku takiego postępowania eksporter mógł przekazać urzędowi celnemu wywozu dowód, że towary opuściły obszar celny Wspólnoty, w szczególności jeden z wymienionych w art. 796da ust. 4 RWKC (tzw. dowód alternatywny), który – w razie uznania go przez tenże urząd za dostateczny i przekonujący – mógł potwierdzić wyprowadzenie towarów poza obszar Wspólnoty.

Innymi słowy, choć otrzymanie przez eksportera/zgłaszającego tego dokumentu, stanowi dla niego niewątpliwie urzędowe potwierdzenie okoliczności w nim stwierdzonych, przede wszystkim co do faktu wywozu towarów poza terytorium UE, jednak art. 194 § 3 O.p. w zw. z art. 73 pkt 1 Prawa celnego dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko takiemu dokumentowi i obalenie domniemania prawdziwości stwierdzonych nim faktów. Spółka na etapie postępowania przed organem I instancji w piśmie z dnia [...] listopada 2017 r. przedłożyła kopię faktur z [...] lipca 2015 r., [...] lipca 2015 r. oraz [...] sierpnia 2015 r. (które również zostały dołączone do skargi), zaś dopiero na etapie postępowania sądowego przedstawiła oświadczenia kontrahenta do każdej z ww. faktur o odbiorze towarów, zleceniu transportu oraz o zmianie trasy wywozu towarów oraz o ich złożeniu w litewskim składzie wolnocłowym. W ocenie Sądu przedłożone dokumenty nie są przekonujące i nie są one dostateczne do potwierdzenia wywozu towarów poza UE, w szczególności bowiem Skarżąca spóła nie wskazała środka transportu, którym tego dokonano, podobnie jak miejsca wyprowadzenia towarów. Dokumenty te w istocie nie potwierdzają wywozu jako takiego, a jedynie realizację transakcji gospodarczej. Powoływanie się zaś na treść otrzymanego komunikatu nie było wystarczające do uznania, że do wywozu doszło, ponieważ, jak się okazało, komunikat ten został wygenerowany wadliwie, bez związku z rzeczywistym zdarzeniem. Skarżąca Spółka nie przedstawiła natomiast dowodów podważających stanowisko administracji litewskiej co do braku możliwości potwierdzenia wywozu towarów poza obszar UE. Same kopie faktur z oświadczeniami kontrahenta spółki, bez wskazania miejsca przekroczenia granicy i środka transportu, w tym bez jakiejkolwiek adnotacji urzędowej związanej z realizacją wywozu towarów, nie mogły w ustalonych przez organy okolicznościach stanowić dowodów dostatecznie przekonujących o dopełnieniu przez eksportera wymagań związanych z procedurami wywozowymi. Na podstawie oświadczenia odbiorcy o dostarczeniu towarów nie można uznać, że wyprowadzenie towaru z obszaru celnego rzeczywiście nastąpiło w sytuacji, gdy fakt ten można było w sposób pewny udowodnić za pomocą innych środków dowodowych, z których Spółka nie skorzystała. Tym innym środkiem dowodowym mogłyby być przede wszystkim odpowiednie dokumenty odprawy celnej. Tym samym zaistniały podstawy prawne do unieważnienia zgłoszenia celnego, przez co zarzut naruszenia przez organy art. 248 ust. 2 rozporządzenia delegowanego Komisji nr 2015/2446 nie mógł odnieść zamierzonego skutku.

W ocenie Sądu, powyższe argumenty przemawiały za tym, aby nie uznać przedłożonych dokumentów za wystarczające dla udowodnienia, że towar został wywieziony poza obszar celny Unii Europejskiej. Tym samym podniesiony w tym zakresie zarzut skargi również nie mógł odnieść zamieszonego skutku.

W świetle powyższego nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 , art. 229, art. 233 § 1, art. 235 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 Prawa celnego. Wbrew twierdzeniom Skarżącej, dokonana przez organ celny ocena dokumentów przez nią przedłożonych nie była dowolna. Dokumenty te, jak każdy inny dowód, podlegają ocenie organów celnych i mogą być weryfikowane przez inne dowody. W ocenie Sądu w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego - słusznie stwierdził organ, że dokumenty przedstawione przez skarżącego nie są dowodem na wywóz towarów poza obszar celny Unii Europejskiej.

Z nadesłanych przez Skarżącą dokumentów wynika jedynie, że towar został sprzedany przez Skarżącą podmiotowi zagranicznemu. Przedstawione dokumenty uprawdopodobniły podjęte przez Skarżącą czynności, które mogły zmierzać do wyprowadzenia towaru z obszaru Wspólnoty (faktura sprzedaży). Brak jednak dowodów, które pozwoliłyby stwierdzić, że wywóz taki miał faktycznie miejsce. Same zaś oświadczenia kontrahenta świadczą jedynie o realizacji transakcji gospodarczej.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 194 Ordynacji podatkowej dokument urzędowy to dokument sporządzony w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej lub innej jednostki, jeśli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania. Ordynacja nie ogranicza pojęcia dokumentów urzędowych do dokumentów krajowych. Dokumentem urzędowym jest także dokument sporządzony przez organy władzy publicznej innego państwa i honorowany przez władze Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie odrębnych przepisów. W myśl art. 86 Prawa celnego organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty państwa obcego. Dokumenty urzędowe mają zwiększoną moc dowodową i stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Z dokumentem związane jest domniemanie prawdziwości jego treści. Dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego korzystają z domniemania autentyczności i prawdziwości, chyba że zostanie ono skutecznie obalone innymi dowodami. Prawidłowo przeprowadzone przez organy celne państwa członkowskiego kontrole procedur wywozowych są wiążące dla organów celnych drugiego państwa członkowskiego i nie podlegają postępowaniu sprawdzającemu.

Zgodnie z art. 796e RWKC urząd celny wywozu potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu w następujących przypadkach:

a) po otrzymaniu komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia;

b) jeżeli, w przypadkach określonych w art. 796da ust. 2, nie otrzymał w ciągu 10 dni komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia, ale jest przekonany, że dowody przedstawione zgodnie z art. 796da ust. 4 są dostateczne.

Jeżeli w ciągu 150 dni od daty zwolnienia towarów do wywozu urząd celny wywozu nie otrzymał komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia ani dostatecznych dowodów zgodnie z art. 796da ust. 4, urząd celny wywozu może uznać to za informację, że towary nie opuściły obszaru celnego Wspólnoty. O unieważnieniu zgłoszenia wywozowego urząd celny wywozu informuje eksportera lub zgłaszającego oraz deklarowany urząd celny wyprowadzenia.

Jak już wyżej wskazano, dokumentem potwierdzającym wywóz towarów zgodnie z art. 796e ust. 1 lit. a RWKC jest komunikat IE 599 – "Potwierdzenie wywozu", który jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu po otrzymaniu z urzędu wyprowadzenia komunikatu IE 518 – "Wynik kontroli w urzędzie wyprowadzenia". W rozpoznawanej sprawie Departament Cel Ministerstwa Finansów Litwy w piśmie z dnia [...] marca 2017 r. poinformował, że towar objęty przedmiotowym zgłoszeniem celnym nie opuścił obszaru celnego UE przez urząd wyprowadzenia [...]. Konsekwencją powyższego było wezwanie eksportera – Spółką do dostarczenia dowodów, że towary opuściły obszar celny Unii. Dowody przedstawione przez Skarżącą były niedostateczne i nie potwierdzały wyprowadzenia towarów poza obszar celny Unii. Powyższe zaś uzasadniało unieważnienie zgłoszenia. Zgodnie bowiem z art. 251 ust. 2 pkt b RWKC, w drodze odstępstwa od art. 66 ust. 2 WKC, zgłoszenie celne może zostać unieważnione po zwolnieniu towarów w przypadku innych towarów niż wymienione w art. 251 ust. 2 pkt a, w odniesieniu do których urząd celny wywozu został poinformowany, zgodnie z art. 792a ust. 1, lub uznaje on, zgodnie z art. 796e ust. 2, że zgłoszone towary nie opuściły obszaru celnego Wspólnoty.

W rozpoznawanej sprawie organy celne dokonały prawidłowej i wszechstronnej oceny wszystkich zebranych w toku postępowania dowodów. Wbrew twierdzeniom Skarżącej, organy celne podjęły wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Ocena dokonanych ustaleń odpowiada prawu, nie narusza bowiem granic swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy celne według swojej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania oceniły wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, rozpatrzyły przy tym poszczególne dowody nie tylko odrębnie, ale także we wzajemnej łączności. To spójność i kompatybilność zebranych informacji nadała im przymiot wiarygodności. Zauważyć również trzeba, że organy celne nie wartościowały poszczególnych dowodów i każdy z nich poddały ocenie, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Mając na względzie powyższe, Sąd za chybiony uznał zarzut naruszenia art. 122 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p., art. 229 O.p. i art. 235 O.p.

W ocenie Sądu zarzut naruszenia art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 140 § 1 O.p. jest również chybiony. Uchybienie w tym zakresie Spółka upatruje w zbyt wczesnym wydaniu decyzji, co w jej ocenie pozbawiło jej możliwości przesłania dokumentów, które od wielu miesięcy próbowała uzyskać. W tym miejscu wyjaśnić należy, że przepis art. 140 O.p. określa tryb działania organu w przypadku niezałatwienia sprawy w terminach określonych w art. 139 O.p. Istotą zaś tej instytucji jest poinformowanie strony postępowania o każdym przewidywanym przekroczeniu terminu załatwienia sprawy. Sąd nie dostrzega żadnej wadliwości w tym, że decyzja organu odwoławczego, tym samym sprawa została zakończona w terminie wyznaczonym w postanowieniu organu II instancji z [...] stycznia 2019 r. Jest to prawidłowe działanie organu.

W świetle przedstawionych wyżej wywodów, całkowicie niezasadny okazał się również zarzut naruszenie art. 233 § 1 O.p. w zw. z art. 122 O.p. i art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne. Wobec niestwierdzenia wywozu i nieudokumentowania dokonania tego wywozu przez Skarżącą, organy zobligowane były do unieważnienia zgłoszenia celnego. Wbrew twierdzeniom skarżącego ustalony w sprawie stan faktyczny niewątpliwie dał podstawy do unieważnienia zgłoszenia celnego z [...] sierpnia 2015 r.

Mając powyższe na względzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny

w Rzeszowie, oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.