Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 653/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2012-10-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 108 ust. 1, art. 109 ust. 3, art. 112, art. 86 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.), Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 października 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi S. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] r. nr [...] , określającą S. B. prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą "A" z tytułu podatku od towarów i usług za [...] r :

- kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 0,00 zł, tj. niższą od zadeklarowanej o [...] zł, oraz

- określającą na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej powoływana jako ustawa o VAT, kwotę do zapłaty w wysokości [...] zł z tytułu faktur wystawionych w tym miesiącu.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji odwołano się w pierwszej kolejności do okoliczności faktycznych sprawy. W tych zaś ramach podniesiono, że w złożonej do Urzędu Skarbowego w S. deklaracji VAT-7 S. B., wykazał za [...]r. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług podlegającego wpłacie do Urzędu Skarbowego w wysokości [... ] zł. Organ I instancji stwierdził, że w [...] . strona wystawiła [...] faktur na fikcyjne transakcje sprzedaży złomu dla firmy "B" i wprowadziła je do obrotu gospodarczego wykazując podatek VAT należny w kwocie [...] zł. Zatem dokonując rozliczenia podatku od towarów i usług za ten miesiąc organ I instancji określił podatek należny w wysokości 0 zł. Ponadto pozbawił podatnika na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT prawa do odliczenia podatku naliczonego w kwocie [...] zł, bowiem podatnik nie przedłożył faktur VAT oraz rejestrów zakupów dot. ww. okresu, z których kwoty podatku naliczonego rozliczał w deklaracji za omawiany miesiąc. W toku postępowania kontrolnego S. B. oświadczył, że nie posiada aktualnie ewidencji zakupu VAT oraz faktur VAT wystawionych w ww. okresie, bowiem dokumentacja ta została mu skradziona z samochodu w styczniu 2008 r.

Jednocześnie organ I instancji określił kwotę do zapłaty z tytułu wystawionych faktur za ten miesiąc w wysokości [...] zł na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem, S. B. , złożył odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania oraz o przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów poprzez przesłuchanie w charakterze świadka K. W. na okoliczność faktycznego obrotu złomem przez S. B. w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej pod firmą "A" , tj. na okoliczność dokonywania zakupu i sprzedaży złomu w [...] r. w kwotach odpowiadających zadeklarowanym w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc, w tym dokonania sprzedaży wykazanych w fakturach VAT na rzecz R. A..

Zaskarżając decyzję w całości podatnik zarzucił:

1. błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu przez organ podatkowy, że:

a) podatnik wystawił dla odbiorcy "B" faktury sprzedaży VAT, które wykazały należność z podatkiem VAT za czynności faktycznie niewykonane, nieznajdujące odzwierciedlenia w rzeczywistości, tj. wystawił [...] tzw. "pustych faktur", podczas gdy zgromadzony materiał dowodowy prowadzi do zgoła odmiennych wniosków, mianowicie, że objęte wskazanymi fakturami transakcje sprzedaży złomu faktycznie miały miejsce;

b) podatnik prowadził fikcyjny obrót fakturami w celu przeniesienia podatku naliczonego na kolejny szczebel oraz stworzenia swoistego "alibi" dla jednostek czerpiących faktycznie korzyści z tego procederu, podczas gdy z materiału dowodowego, w tym zeznań podatnika oraz A. W. wynika, że w przedmiotowym okresie podatnik faktycznie nabywał złom od dostawców oraz odsprzedawał R.A.,

2. naruszenie przepisów prawa materialnego powołanych w podstawie wydania zaskarżonej decyzji poprzez ich zastosowanie i ustalenie zobowiązania podatkowego za [...] r. na kwotę 0 zł oraz określenie na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o kwoty do zapłaty w wysokości [...] zł z tytułu faktur wystawionych w [...] r.

3. naruszenie przepisów proceduralnych , tj. art. 122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, brak wszechstronnego rozważania zgromadzonego materiału dowodowego, przekroczenie przez organ granic swobodnej oceny dowodów .

W uzasadnieniu odwołania podatnik zakwestionował w całości ustalenia faktyczne poczynione przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. W pierwszej kolejności zauważył, że otrzymywał od kontrahenta R. A. zapłatę za sprzedany towar. Powołując się na zeznania świadka A. W. podniósł, że potwierdzają one fakt przewożenia przez S. B. a złomu wypożyczonym od K. W. (syna świadka) samochodem dostawczym 7-8 razy. W następnej kolejności odwołujący się podniósł, że cała dokumentacja księgowa została mu skradziona w styczniu 2008 r. podczas włamania do samochodu [...] o nr rej. [...] .

Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutami odwołania wydając opisaną na wstępie decyzję z [...] r. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia podkreślił, że zarówno złożone przez podatnika zeznania jak i ustalenia poczynione w trakcie postępowania karnego prowadzonego w Prokuraturze Okręgowej w K., a następnie Prokuraturze Okręgowej w K., włączone do materiału dowodowego sprawy, jak i ustalenia postępowania podatkowego potwierdziły, że w ramach firmy "A" prowadził fikcyjny obrót złomem.

Podczas przesłuchania w charakterze strony S. B. zeznał, że działalność gospodarczą w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów rozpoczął w lipcu 2007 r. i prowadził do końca 2007r. Posiadał konto bankowe jako firma "A" w S. w [...] w S.. Przedmiotem działalności był handel złomem. Nie posiadał placu skupu złomu. Zakupiony złom dostarczał wyłącznie dla firmy "B" w W., samochodem ciężarowo - osobowym [...] o ładowności ok. 2000 kg, który był własnością kolegi, A. W. zam. C. , ulicy nie pamięta. Samochód wynajmował okresowo na 1-2 dni, w zależności od potrzeb. Zakupu złomu metalowego oraz kolorowego dokonywał na podstawie faktur zakupu VAT, od jakich firm, adresów nazw nie pamięta, (z uwagi na chorobę) pochodzących z S., K., R.. Złom z samochodów ciężarowych dostawców był przeładowywany ręcznie na posiadany (pożyczony) samochód [...] . W sumie zakupił łącznie od 10-15 samochodów. Złom sprzedawał z zyskiem wyłącznie dla firmy "B" w S., który regulował należności terminowo, w formie przelewów bankowych lub gotówką. Przyczyną zakończenia handlu złomem były otrzymywane groźby na telefon komórkowy celem zakończenia działalności handlu złomem. Kto to robił nie wie. Za dostawy złomu płacił dostawcom gotówką po załadowaniu samochodu. Z dostawcami spotykał się raczej w miejscach ubocznych, obok głównych tras przejazdowych w S., K., G.. Transakcje zakupu oraz sprzedaży złomu faktycznie miały miejsce, ponieważ polegały na prawdzie. Może je potwierdzić R. A. , magazynier Ł.B. w Punkcie Skupu Złomu w W., który aktualnie przebywa poza granicami kraju, pracuje w Belgii. Dokumentacji dot. prowadzonej działalności gospodarczej: faktur zakupu VAT, ewidencji zakupu i sprzedaży VAT, księgi przychodów i rozchodów, ewidencji środków trwałych za 2007 r., innych dokumentów nie posiada, gdyż było włamanie w styczniu 2008 r. do samochodu [...] nr rej. [...] , jak pamiętał będącego własnością syna konkubiny Ł. B. lub już własnością skarżącego po dokonaniu jego zakupu, skąd zostały skradzione. Na pobrane przez Komendę Wojewódzką Policji w K., faktury VAT sprzedaży złomu dla "B" w S. podczas przeszukania jego firmy w październiku 2007 r., posiada pokwitowanie. Wskazał, że w postanowieniu o umorzeniu dochodzenia wydanym przez Komisariat Policji II w S. w sprawie kradzieży z włamaniem do ww. samochodu wymieniono tylko płyty CD wartości [...] zł, a nie wymieniono skradzionej dokumentacji księgowej, o której zeznał podczas przesłuchania na Policji po włamaniu. Skarżący zeznał również, że nie odtworzył skradzionej dokumentacji, z uwagi na stan zdrowia oraz, że nie pamięta danych firm, od których dokonywał zakupu złomu.

Z analizy dokumentacji firmy "A" zebranej w toku prowadzonego śledztwa o sygn. akt [...] , tj. faktur sprzedaży złomu oraz kart przekazania odpadu wynika, że przewóz złomu z tej firmy do "B" odbywał się samochodem marki [...] o numerze rejestracyjnym [...] . Na podstawie materiału dowodowego zebranego w niniejszej sprawie organ stwierdził, że ww. samochód posiada ładowność 1.500 kg i jest własnością A. W. .

Analizując zeznania złożone przez S. B. w zakresie samochodu pożyczonego od A. W. , którym - jak twierdzi - dokonywał przewozu złomu i zeznania złożone 4 lutego 2008 r. w Komendzie Wojewódzkiej Policji w K. przez A. W. przesłuchanego w charakterze świadka organ stwierdził, że zeznania te rozmijają się w treści:

S. B. zeznał: "Zakupiony złom dostarczałem wyłącznie dla firmy "B" w W., samochodem ciężarowo - osobowym [...] ładowności ok. 2000kg, który był własnością kolegi Pana A. W. zam. C. , ulicy nie pamiętam. Samochód wynajmowałem okresowo na okres ok. 1-2 dni, w zależności od potrzeb."

Natomiast świadek A. W. zeznał: "Ja nie pamiętam ile razy to było, ale kilka razy, mogło być 7-8 razy i było to wypadkowo, gdy pożyczałem mu ww. samochód, ale zawsze tylko w dni weekendowe, głównie w soboty. W dni robocze od poniedziałku do piątku nie pożyczałem mu auta dostawczego, gdyż samochód ten jeździł i zarabiał na siebie. Dlatego też, że ja nie miałem czasu w weekendy, to umówiliśmy się, że ja mu pożyczam pojazd "[...] " z dowodem rejestracyjnym (...). (...) samochód był mi zwracany w tym samym dniu zawsze co był pożyczany(...). Nadmieniam, że zawsze samochód wracał do mnie w stanie czystym, nigdy nie musiałem go sprzątać i nigdy na samochodzie nie było żadnych śladów po przewożonych ładunkach (...).

Ponadto w toku śledztwa dokonano analizy przepływów finansowych na rachunku bankowym wykorzystywanym przez S. B. w działalności gospodarczej.

Ustalono, że środki pieniężne wpływające na konto strony od kontrahenta "B" tytułem zapłaty za faktury były niezwłocznie wypłacane (często w tym samym dniu, bądź w dniu następnym) w formie gotówkowej z kasy banku lub były dzielone na kilka wypłat realizowanych przy pomocy bankomatu.

W ocenie organu podatkowego oraz w ocenie Prokuratury okoliczność zasilania rachunku bankowego S. B. a nie uwiarygodnia dokonywania przez podatnika dostaw towarów, ale świadczy o próbie zalegalizowania fikcyjnych transakcji z wykorzystaniem systemu bankowego. Przelew środków pieniężnych potwierdza jedynie fakt dokonywania operacji bankowej polegającej na obciążeniu, określoną kwotą rachunku bankowego, z którego środki są przekazywane i uznaniu innego rachunku bankowego, w efekcie czego posiadacz tego rachunku uzyskuje określone przysporzenie, nie dowodzi natomiast dokonania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Powyższy schemat przepływu środków pieniężnych jest charakterystyczny dla grup uczestniczących w procederze legalizacji fikcyjnych faktur VAT, mającym na celu upozorowanie faktycznych zdarzeń gospodarczych. Z opisanych ustaleń wynika, że działalność firmy skarżącego w kontrolowanym okresie wykazywała ewidentnie cechy podmiotu, którego zadaniem w strukturze obrotu fikcyjnymi fakturami było przeniesienie podatku naliczonego na kolejny szczebel oraz stworzenie swoistego "alibi" dla jednostek czerpiących faktyczne korzyści podatkowe z tego procederu poprzez "ukrycie" transakcji fikcyjnych wśród transakcji dokonanych. Cechy transakcji rzekomo zawartych przez firmę skarżącego są charakterystyczne dla podmiotów pełniących w procederze obrotu fikcyjnymi fakturami wskazaną wyżej rolę. Obrazują je:

- brak zaplecza techniczno-magazynowego do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu złomem (siedziba firmy mieściła się w lokalu mieszkalnym położonym w S., przy ul. [...] ),

- niedysponowanie odpowiednimi mocami przerobowymi (w okresach objętych fakturami sprzedaży w/w podmiot nie posiadał środka transportu do przewozu złomu),

- dokonywanie jednorazowych transakcji rzędu kilkudziesięciu tysięcy złotych (wynikające z potrzeby wygenerowania znacznej wartości transakcji),

- dokonywanie natychmiastowych wypłat środków pieniężnych uzyskiwanych w formie przelewu z tytułu zapłaty za dostarczony towar.

Odnosząc się do zarzutu, iż skarżący posiadał wystarczające zaplecze do transportu złomu objętego fakturami sprzedaży VAT wystawionymi dla odbiorcy R. A. organ stwierdził, że z analizy dokumentacji firmy "A" zebranej w toku prowadzonego śledztwa w Prokuraturze tj. faktur sprzedaży złomu, kart przekazania odpadu wynika, że przewóz złomu do "B" miał odbywać się samochodem marki [...] o numerze rejestracyjnym [...] . Na podstawie materiału dowodowego zebranego w niniejszej sprawie stwierdzono, że ww. samochód posiadała ładowność 1500 kg i był własnością A. W. . Z zestawienia przedstawionego w uzasadnieniu decyzji wynika, że transport złomu ww. samochodem musiałby odbywać się z przekroczeniem dopuszczalnej ładowności, tj. ponad 1500 kg oraz że dostawy złomu odbywały się od poniedziałku do piątku i jeden raz w sobotę. Bez względu na to ile jednorazowo ww. samochód mógł przewieść czy było to 1500 kg czy też 2000 kg, w świetle zebranej dokumentacji tj. faktur sprzedaży VAT wynika, że samochód przewoziłby niejednokrotnie tonaż od 3914 kg do 16829 kg, przy różnym asortymencie złomu uwidocznionym na fakturach VAT. Dodatkowym argumentem przemawiającym za fikcyjnością dokonywanych sprzedaży złomu jest również fakt, iż S. B. nie zatrudniał pracowników, którzy dokonywaliby skupu złomu i jego załadunku, a jak sam podkreśla jest człowiekiem schorowanym.

Odnośnie wniosku dowodowego o przesłuchanie K. W. na okoliczność faktycznego handlu złomem, organ stwierdził, że jego obowiązkiem jest dokonanie oceny dowodów w ich wzajemnej łączności. Z dokonanych przez organ ustaleń wynika zaś bezspornie, że wystawione przez skarżącego faktury nie dokumentowały faktycznego obrotu złomem.

Natomiast w kwestii braku wzmianki o kradzieży dokumentacji podatkowej w protokole Policji sporządzonym po włamaniu do samochodu [...] organ stwierdził, że nie neguje faktu i okoliczności jej utraty, tym niemniej oczywistym faktem jest, że podatnik nie okazał stosownej dokumentacji mimo wynikającego z art. 112 ustawy o podatku VAT obowiązku jej przechowywania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Podniósł ponadto, że kradzież ta miała miejsce w styczniu 2008 r., podczas gdy postępowanie kontrolne zostało wszczęte [...] r., a przez prawie dwa lata skarżący nie podjął działań w celu odtworzenia skradzionych dokumentów.

S. B. złożył na decyzję organu odwoławczego skargę w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Gliwicach. Pełnomocnik strony w skardze wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] r. Decyzji zarzucił:

1) błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że skarżący prowadził fikcyjny obrót fakturami poprzez wystawienie tzw. pustych faktur, dla odbiorcy "B" faktur sprzedaży VAT ( szczegółowo wymienionych w skardze),

2) naruszenie przepisów postępowania - art. 187 § 1 w związku z art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzeprowadzenie wnioskowanych przez skarżącego dowodów:

a) z dokumentów urzędowych, obejmujących protokoły z przesłuchań na II Komisariacie Policji w S. na okoliczność kradzieży dokumentacji podatkowej,

b) z przesłuchania świadka K. W. na okoliczność faktycznego wykonania obrotu towarem oraz częstotliwości kursów i przebiegu tras pokonywanych, w związku z transakcjami handlowymi, co miało wpływ na wynik sprawy, bowiem należyte przeprowadzenie postępowania dowodowego doprowadziłoby do odmiennych ustaleń od poczynionych przez organ podatkowy.

3) naruszenie przepisów prawa materialnego - art. 86 ust. 1 i 2 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług poprzez ich niestosowanie pomimo uprawnienia skarżącego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz art. 108 ust. 1 wskazanej ustawy poprzez określenie kwoty podatku do zapłaty mimo niezaistnienia przesłanek określonych w tym przepisie.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że materiał zgromadzony w postępowaniu kontrolnym nie dowiódł, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej skarżący nie dokonywał rzeczywistych transakcji, tylko generował fikcyjny obrót. S. B. otrzymywał od kontrahenta R. A. zapłatę za sprzedany towar, co oznacza dokonanie rozliczenia transakcji. Kwestia rozdysponowania środków przez sprzedającego nie przesądza w żaden sposób o pozorności transakcji, zwłaszcza w sytuacji, gdy żadne okoliczności nie wskazują, aby kwoty te wracały do kupującego. Zgodnie z treścią zeznań skarżącego, pieniądze płynące ze sprzedaży towarów były przeznaczone na zakup kolejnej partii towaru. Jednocześnie podkreślenia wymaga, że należności pieniężne za sprzedany przez skarżącego towar wpływały na jego konto związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą a to potwierdza, że transakcje handlowe faktycznie miały miejsce. Z zeznaniami skarżącego korespondują zeznania świadka A. W. , które potwierdzają, że skarżący faktycznie przewoził złom wypożyczonym od niego samochodem dostawczym, co miało miejsce 7-8 razy.

Zdaniem pełnomocnika, organ podatkowy dowolnie przyjął, że samochód dostawczy [...] nie mógł służyć do realizacji omawianych transakcji handlowych ze względu na zbyt małą ładowność. Pojazd ten faktycznie mógł przewozić nawet 2000 kg ładunku. Bezpodstawne są insynuacje organu podatkowego, jakoby pojazd musiał udźwignąć od 3914 do 16829 kg, bowiem miejsca załadunku i rozładunku towarów znajdowały się w niewielkiej odległości, a pojazd mógł wykonać wiele kursów w ciągu dnia i nie musiał poruszać się drogami przeznaczonymi dla transportu ciężarowego, co ułatwia optymalizację przewozu. Stąd też należało przyjąć, że w świetle ilości sprzedanego złomu wynikającej z dokumentacji firmy "A" zebranej w toku postępowania i przedstawionej w zestawieniu ujętym w decyzji - stanowił wystarczające zaplecze do transportu złomu objętego fakturami sprzedaży VAT wystawionymi dla odbiorcy R. A.. Skoro skarżący dysponował wskazanymi w dokumentacji partiami towaru, logicznym jest, że musiał je wcześniej nabyć od innych dostawców. Wobec tego przyjęcie, że transakcje były fikcyjne, jest niczym nieuzasadnione. W tym kontekście istotne jest naruszenie przez organ podatkowy obowiązku wszechstronnego i wyczerpującego zebrania materiału dowodowego poprzez zaniechanie przesłuchania świadka K. W. . Podkreślić trzeba, że świadek A. W. w toczącym się przed Sądem Okręgowym w K. postępowaniu karnym, w którym S. B. jest oskarżony o przestępstwa karne-skarbowe zeznał, że opisanym pojazdem wraz ze skarżącym jeździł również jego syn K. W. — i to w celu pomocy przy przewożeniu metali. Dalej zeznał, że wyjazdów syna K., podczas których pomagał on skarżącemu w przewożeniu towaru, świadek A. W. nie wliczał do ogólnej liczby podawanych przez siebie sytuacji, w których osobiście użyczał S. B. samochód. Świadek zeznał ponadto, że jak go nie było, to jeździł syn. Okoliczności te uzasadniają potrzebę przeprowadzenia wnioskowanego dowodu, bowiem mają dowieść okoliczności istotnej dla rozstrzygnięcia, to jest faktycznej liczby kursów oraz przebiegu tras, miejsc załadunku i rozładunku towarów. Równie istotne znaczenie w niniejszej sprawie, co liczba kursów wykonywanych przez K. W. , mają miejsca załadunku, bowiem ułatwiają skarżącemu pozyskanie duplikatów dokumentów handlowych służących rozliczeniu podatkowemu. Nie przecząc stanowisku organu podatkowego, że nie ma on obowiązku poszukiwania za podatnika skradzionych dokumentów, należy podkreślić, że powinien ów organ podatnikowi odzyskanie tych dokumentów umożliwić. Stąd wniosek, że organ podatkowy bezpodstawnie pominął także wnioskowany dowód z protokołów z przesłuchań na II Komisariacie Policji w S. na okoliczność kradzieży dokumentacji podatkowej skarżącego. Okoliczność ta jest istotna dla rozstrzygnięcia, bowiem dowodzi, że utrata dokumentacji nastąpiła w sposób całkowicie niezależny od skarżącego, zaś przeprowadzenie wnioskowanych dowodów nie tylko wniesie istotne elementy stanu faktycznego, ale umożliwi skarżącemu dotarcie do kontrahentów, od których pozyskiwał towar i przedstawienie organowi wymaganych dokumentów, co zarówno organ podatkowy I instancji, jak i organ odwoławczy skarżącemu uniemożliwił. Zdaniem pełnomocnika konsekwencją wadliwie prowadzonego postępowania jest naruszenie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Organ podatkowy dowolnie, a co najmniej przedwcześnie uznał, że spełnione zostały przesłanki stosowania art. 108 ustawy podatkowej, czego konsekwencją jest wadliwe określenie kwoty podatku. W pierwszej kolejności organ podatkowy winien przeprowadzić postępowanie w sposób kompletny i wyczerpujący omawiane zagadnienia, co powinno doprowadzić do odmiennych ustaleń, niż poczynione przez ten organ. W konsekwencji zaś organ podatkowy winien umożliwić skarżącemu skorzystanie z dobrodziejstwa art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie w uzasadnieniu powtarzając argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniach decyzji obu instancji.

Na rozprawie 2 października 2012 r. sprawy o sygn. akt III SA/GI 653/12 do 655/12 zostały połączone do wspólnego rozpoznania i odrębnego orzekania. Pełnomocnicy stron podtrzymali dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., - dalej powoływana jako p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy).

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można Dyrektorowi Izby Skarbowej w K. zarzucić naruszenia przepisów prawa.

Na wstępie należy odnieść się do zarzutu błędnych ustaleń faktycznych, albowiem, gdyby okazał się on słuszny, czyniłoby to zasadnym uchylenie zaskarżonej decyzji, jako że prawidłowe rozstrzygnięcie może zapaść jedynie na podstawie właściwie ustalonego stanu faktycznego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął, że prawidłowe są ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym tutaj rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej w K. (zob.: uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09) i przyjął je za podstawę wyroku.

Słuszna, zdaniem Sądu orzekającego, jest ocena organów skarbowych, że skarżący nie miał żadnego zaplecza technicznego ani organizacyjnego dla handlu złomem. Siedziba firmy mieściła się w mieszkaniu, nie posiadała zaplecza magazynowego, skarżący nikogo nie zatrudniał i osobiście dokonywał załadunku i rozładunku złomu, mimo, że był człowiekiem na tyle schorowanym, że – jak sam zeznał - po kradzieży dokumentacji podatkowej nie odtworzył jej z uwagi na stan zdrowia. Skarżący nie posiadał także środka transportu, a jedynie doraźnie – 7 czy 8 razy w weekendy - korzystał z samochodu znajomego A. W. , którego ładowność wynosi 1500 kg, zatem jest stosunkowo niska jak na handel złomem. W skardze pełnomocnik podnosi, że ta okoliczność o niczym nie świadczy, jako że miejsca załadunku i rozładunku złomu znajdowały się w niewielkiej odległości a pojazd mógł wykonać wiele kursów w ciągu dnia i nie musiał poruszać się drogami przeznaczonymi dla transportu ciężarowego. Argumentacja ta nie jest zdaniem Sądu przekonująca, jeśli zważyć, że z zeznań strony wynika, że "złom z samochodów ciężarowych dostawców był przeładowywany ręcznie na posiadany (pożyczony) samochód [...] ". Skoro wobec braku magazynu czy placu składowego przeładunek złomu miałby odbywać się bezpośrednio z auta na auto, a ładowność samochodu ciężarowego jest większa niż pojazdu, z którego korzystał skarżący, to oznaczałoby to, że po dokonaniu jednego załadunku i wyjeździe skarżącego z miejsca zakupu złomu (tj. K., S., R.) do Punktu Skupu w W. samochód dostawcy złomu wraz z kierowcą musiałby oczekiwać na powrót skarżącego z W. celem jego powtórnego załadunku, co nie wydaje się prawdopodobne.

W kwestii płatności zważyć należy, ze sam fakt ich dokonywania na konto skarżącego nie wskazuje, że nastąpiła zapłata za faktycznie dokonana dostawę, jeśli zważyć, że pieniądze w tym samym lub następnym dniu były podejmowane w formie gotówkowej. Jeśli istotnie byłyby przeznaczane na zakup kolejnej partii towaru jak twierdzi skarżący, to dlaczego zapłata za nią nigdy nie nastąpiła w formie przelewu bankowego, lecz zapłaty za towar skarżący dokonywał gotówkowo – jak sam przyznał w swych zeznaniach – raczej w miejscach ubocznych, obok głównych tras przejazdowych? Należy zaś zaznaczyć, że fakt dokonywania rozliczeń w formie gotówkowej narusza także art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 220 poz.1447) w brzmieniu obowiązującym w 2007 r., w myśl którego dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca.

Odnośnie zarzutu naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 187 § 1 w zw. z art. 122 i 191 O.p., co miało nastąpić przez zaniechanie przeprowadzenia dowodów z dokumentów urzędowych – protokołów z przesłuchań na II Komisariacie Policji w S. na okoliczność kradzieży dokumentacji podatkowej stwierdzić należy, że - uwzględniając tezę dowodową na jaką wniosek został złożony - nie jest on zasadny. Organ nie kwestionuje bowiem ani faktu, ani okoliczności utraty dokumentacji podatkowej przez skarżącego, zatem wyjaśnianie tej niespornej okoliczności nie jest potrzebne. Nie zmienia to jednak faktu, że wbrew obowiązkom wynikającym z przepisów ustawy o VAT, w szczególności z jej art. 109 ust. 3 i art. 112, skarżący nie posiadał dokumentacji podatkowej, a tylko ta okoliczność jest istotna z punktu widzenia prawa. Fakt, czy podatnikowi można przypisać winę za utratę dokumentów nie ma żadnego znaczenia prawnego.

Natomiast w kwestii zaniechania przesłuchania świadka K. W. Sąd zauważa, że stosownie do art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Z całokształtu materiału dowodowego wynika spójny obraz stanu faktycznego, w którym nie ma niejasności, które wymagałyby wyjaśnienia. Zatem organ miał podstawy, aby nie dopuścić wnioskowanego dowodu i nie skutkuje to naruszeniem prawa.

Niezrozumiały zaś jest zarzut naruszenia prawa materialnego, a to art. 86 ust.1 i 2 ustawy o VAT poprzez ich nie zastosowanie pomimo uprawnienia skarżącego do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie do powołanych przepisów:

Art. 86. 1. W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

2. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7:

1) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

a) z tytułu nabycia towarów i usług,

b) potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,

c) od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4;

2) w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego;

3) zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;

4) kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Z powyższego wynika, że posiadanie stosownych dokumentów jest niezbędną przesłanką dla powstania prawa do odliczenia i ustalenia kwoty podlegającej odliczeniu, a fakt nabycia towarów i usług oraz kwota, za jaką podatnik tego nabycia dokonał nie może być skutecznie wykazywany innymi dowodami.

Skoro więc podatnik nie był w stanie okazać żadnych faktur ani dokumentów celnych, to nie posiadał prawa do odliczenia podatku naliczonego. Zauważyć ponadto należy, że brak stosownej dokumentacji stanowi naruszenie obowiązków określonych w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT w zw. z art. 112, zgodnie z którym podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, przy czym są oni obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, co w przypadku niniejszej sprawy nastąpiłoby dopiero 31 grudnia 2012 r.

Tym samym Sąd nie podziela stanowiska pełnomocnika, że organ nie umożliwił stronie odzyskania skradzionych dokumentów (str.5-6 skargi). Na czym bowiem miałaby polegać rola organu w procesie odzyskiwania dokumentów – co w oczywisty sposób nie obciąża organu podatkowego, gdyż za posiadanie rzetelnej i poprawnej dokumentacji podatkowej odpowiada podatnik - skoro sam skarżący nie potrafił wskazać od jakich firm i skąd nabywał złom stanowiący później przedmiot sprzedaży "B" R. A. ? Natomiast miejsca załadunku towaru w żaden sposób nie identyfikują firmy, która miała dokonać dostawy ani jej siedziby i nie mogą odegrać żadnej roli w procesie pozyskiwania dokumentów handlowych, co do których nota bene sam skarżący nie podjął prób ich odtworzenia mimo, że od czasu ich utraty ([...] r.) do dnia wszczęcia kontroli ([...]r.) minęły prawie dwa lata, a do dnia wydania decyzji podatkowej organu I instancji ([...] r.) – prawie cztery.

Podobnie nie zasługuje na uwzględnienie zarzut obrazy art. 108 ust.1 ustawy o VAT poprzez określenie kwoty podatku do zapłaty mimo niezaistnienia przesłanek określonych w tym przepisie. Stosownie do jego brzmienia, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis ten nie uzależnia obowiązku zapłaty od jakichkolwiek innych warunków poza wystawieniem faktury z wykazaną kwotą podatku; obowiązek zapłaty powstaje nawet wówczas, gdy w związku z daną transakcją nie powstał w ogóle obowiązek podatkowy. W niniejszej sprawie bezspornym jest, że skarżący wystawił faktury na sprzedaż złomu dla "B" R. A. , spór dotyczy zaś jedynie tego, czy były to faktury dokumentujące transakcje fikcyjne, czy rzeczywiste. Skoro zaś skarżący wystawił faktury, zatem w świetle powołanego przepisu był zobowiązany do zapłaty wynikającego z niej podatku, a stwierdzenie pełnomocnika (pkt III, str. .2 skargi), że określenie kwoty podatku do zapłaty nastąpiło pomimo niezaistnienia przesłanek określonych w tym przepisie jest niezrozumiałe.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie Sąd uznał ustalenia faktyczne stanowiące podstawę rozstrzygnięcia za prawidłowe i poczynione w oparciu o poprawnie zebrany materiał dowodowy. Podzielił też ich ocenę prawną, dokonaną przez organy obu instancji. Zatem, skoro Sąd nie doszukał się wad zaskarżonego orzeczenia, skargę po myśli art. 151 p.p.s.a. należało oddalić.