Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 45/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2011-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Przywrócenie terminu
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1, art. 148, art. 151, art. 152 par. 1, art. 144, art. 146
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 45/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 13 kwietnia 2011r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędziowie: WSA Maja Chodacka (spr.), WSA Paweł Dąbek, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2011r., sprawy ze skargi Centrum Biurowego "Z" Spółka z o.o. w K., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 2 grudnia 2010 r. Nr [...], w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania;, - s k a r g ę o d d a l a -


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 29 września 2010r. nr [...] określił stronie skarżącej - Centrum Biurowe "Z" Spółka z o.o. w K. wysokość straty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005r. w kwocie 1.004.050,08 zł.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 210 §1 pkt 7 ustawy Ordynacja podatkowa Spółka została w niej pouczona o przysługującym jej prawie i terminie do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji.

Decyzja ta została wysłana przez organ pierwszej instancji pocztą na adres do doręczeń podany przez Pełnomocnika Spółki (t.j. ul. J., [...] K.) w dniu 30 września 2010 r., natomiast w dniu 4 października 2010 r. została doręczona. Dowód doręczenia stanowi znajdujące się w aktach sprawy pisemne potwierdzenia odbioru.

W dniu 22 października 2010 r. (data stempla pocztowego) Spółka złożyła odwołanie z dnia 21 października 2010 r. od decyzji organu pierwszej instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 2 grudnia 2010r. nr [...] stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu postanowienia podniesiono, iż zgodnie z treścią art. 223 §2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa - odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Czternastodniowy termin do wniesienia odwołania jest terminem ustawowym, zawitym, którego uchybienie pociąga negatywne skutki procesowe.

W związku z tym, że ustawowy termin do wniesienia odwołania upłynął dla Spółki w dniu 18 października 2010r., a odwołanie wniesiono 22 października 2010r., a więc 4 dni po upływie przewidzianego prawem terminu, złożone przez Spółkę odwołanie należy uznać za bezskuteczne.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził ponadto, że Spółka nie skorzystała z przysługującego jej, w przypadku uchybienia terminowi, prawa do złożenia wniosku o przywrócenie terminu przewidzianego w art. 162 ustawy Ordynacja podatkowa.

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której pełnomocnik strony skarżącej zarzucił naruszenie art. 145 w związku z art. 152 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie przez organ, iż skuteczne doręczenie decyzji organu pierwszej instancji miało miejsce w dniu 4 października 2010r., a co za tym idzie termin do złożenia odwołania upłynął w dniu 18 października 2010r., podczas gdy pismo zostało podjęte przez nieupoważnioną do odbioru osobę trzecią, a umocowany pełnomocnik odebrał pismo w dniu 8 października 2010r.

W uzasadnieniu skargi, a także w złożonym piśmie procesowym z dnia 1 lutego 2011r. podniesiono, iż podatnik ustanowił pełnomocnika w osobie P. W. Pełnomocnik odebrał pismo w dniu 8 października 2010r. i złożył w terminie 14 dni od jego otrzymania odwołanie.

Pismo nie zostało doręczone osobie uprawnionej w dniu 4 października 2010r., tylko w dniu 8 października 2010r. W chwili doręczenia pisma jedyną osobą uprawnioną do jego odbioru był pełnomocnik P. W. Pismo tymczasem odebrała A.J. - osoba trzecia względem Strony i pełnomocnika. Pismo zostało zatem skutecznie doręczone dopiero w dniu 8 października 2010 r. Doręczenie pisma innej osobie jest całkowicie bezskuteczne, a zatem zaskarżone postanowienie powinno być uchylone. Na poparcie swojego stanowiska powołano wyrok NSA z 28 lutego 2001 r. sygn. akt III SA 3393/99 z którego wynika, iż w przeciwieństwie do osoby fizycznej, dla której pismo można pozostawić u sąsiada, art. 149 Ordynacji podatkowej możliwości takiej nie ma w odniesieniu do osoby prawnej. Dlatego też pokwitowanie odbioru decyzji przez inny podmiot prawny, mający siedzibę w tym samym budynku, nie stanowi skutecznego doręczenia.

W odpowiedzi na skargę, a także w piśmie z dnia 7 marca 2011r. Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Organ zauważył, iż w dniu 1 czerwca 2010r. Pełnomocnik strony Skarżącej wskazał, iż właściwym do doręczeń jest adres: J., K. [k: 3]. W związku z powyższym, od dnia 1.06.2010 r. wszelkie pisma (w tym zaskarżoną decyzję) organ kontroli skarbowej kierował do Pełnomocnika pod wskazany przez niego adres, t.j. ul. J., K.. W ramach postępowania przed organem pierwszej instancji, strona skarżąca w żaden sposób nie kwestionowała zarówno faktu doręczania pism na ww. adres do korespondencji, jak i ich odbioru przez pracowników firmy L.G. i "I" Sp. z o.o. Spółka jawna. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż Pełnomocnik nie zawiadomił również organu pierwszej instancji - w myśl art. 146 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa - o zmianie adresu do korespondencji. Słusznie zatem organ kontroli skarbowej uznał adres ul. J., K. za aktualny, pozwalający na skuteczne doręczanie korespondencji Pełnomocnikowi strony skarżącej.

Zaskarżona decyzja doręczona została pod wskazany przez Pełnomocnika adres w dniu 4 października 2010r. Decyzję odebrał pracownik Spółki jawnej "L. G. i "I" Sp. z o.o."

Podkreślono, iż Pełnomocnik jako adres do doręczeń wskazał ul. J. w K., a więc adres pod którym swoją siedzibę mają firmy: L. G. i "I" Sp. z o.o. Spółka jawna oraz "I" Sp. z o.o., nie zaś adres siedziby Skarżącego (ul. S. w K.), czy też adres Kancelarii Prawnej, której jest pracownikiem (ul. Z.). Co więcej, Skarżący w złożonym w dniu 22 października 2010 r. odwołaniu od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej również wskazał jako adres do korespondencji ul. J. w K. Organ odwoławczy doręczył zatem wydane rozstrzygnięcie na powyższy adres. Postanowienie to odebrał pracownik firmy "L. G. i "I" Sp. z o.o." Spółka jawna. Powyższej okoliczności Skarżący jednak nie zakwestionował.

Wskazanie adresu do korespondencji przez ustanowionego w sprawie pełnomocnika (art. 145 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) oznacza, iż przesłanie pisma na ten adres oraz pokwitowanie jego odbioru przez upoważnioną osobę (art. 144 ustawy Ordynacja podatkowa). Skutku doręczenia nie może przekreślić fakt, że jako adres do doręczeń wskazano siedzibę firmy L. G. i "I" Sp. z o.o. Spółka jawna. Stosownie bowiem do przepisu art. 148 § 2 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, za skuteczne doręczenie uznać należy pokwitowanie odbioru pism kierowanych do pełnomocnika przez pracownika upoważnionego we wskazanej firmie do odbioru korespondencji i następnie ich przekazanie adresatowi.

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie zaznaczyć należy, że stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej:" p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji (postanowień) administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 p.p.s.a. wynika, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję (postanowienie), gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Sąd zatem, w zakresie swej właściwości ocenia zaskarżony akt z punktu widzenia jego zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego.

Nadto należy zwrócić uwagę, iż Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.) i rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Przedmiotem zaskarżenia do sądu administracyjnego jest postanowienie organu odwoławczego stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Zatem kontrolą objęta winna być - co wynika z istoty rozstrzygnięcia objętego zaskarżonym postanowieniem - prawidłowość doręczenia decyzji i wniesienia odwołania. Warunkiem skuteczności czynności procesowej – wniesienia odwołania jest bowiem zachowanie ustawowego terminu do jej dokonania. Uchybienie ustawowego terminu powoduje bezskuteczność odwołania, czego następstwem jest ostateczność decyzji. Organ odwoławczy obowiązany jest zatem w postępowaniu wstępnym zbadać, czy odwołanie zostało wniesione w przewidzianym przepisami prawa terminie .

Zgodnie z art. 220 § 1 Ordynacji podatkowej od decyzji organu podatkowego wydanej w pierwszej instancji służy stronie odwołanie .

Odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję. Odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie albo zawiadomienia spadkobierców, o którym mowa w art. 103 § 1 Ordynacji podatkowej. Odwołanie może być wnoszone na piśmie, telegraficznie lub za pomocą dalekopisu, telefaksu, środków komunikacji elektronicznej albo za pomocą formularza umieszczonego na stronie internetowej właściwego organu podatkowego, umożliwiającego wprowadzenie danych do systemu teleinformatycznego tego organu, a także ustnie do protokołu.

W niniejszej sprawie stan faktyczny jest bezsporny, zarówno w zakresie daty fizycznego doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jak i daty nadania odwołania. Istota sporu ogniskuje się natomiast wokół kwestii skuteczności doręczenia decyzji. Strona skarżąca uważa bowiem, iż odwołanie wniosła w terminie, albowiem czternastodniowy termin winien być liczony od daty osobistego otrzymania korespondencji, a nie od dnia doręczenia decyzji pod wskazany przez pełnomocnika strony adres.

Wyjaśnić zatem należy, iż zgodnie z art. 145 § 1 Ordynacji podatkowej, pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela – temu przedstawicielowi. Jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. W sytuacji, gdy pismem z dnia 11 stycznia 2009r. członek zarządu L.G. działając w imieniu Centrum Biurowe "Z" sp. z o.o. udzieliła pełnomocnictwa P. W. (które to pełnomocnictwo znajduje się w aktach sprawy), doręczanie wszelkiej korespondencji temu pełnomocnikowi nie może nasuwać zastrzeżeń.

W pełnomocnictwie tym nie określono jednak adresu pełnomocnika, dlatego też Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wezwał pełnomocnika do określenia właściwego adresu do doręczeń. W odpowiedzi P.W. określił, iż właściwym adresem do doręczeń jest ul. J., K.

Od tej chwili wszystkie pisma do pełnomocnika były kierowane na ten adres i odbierane przez pracowników firmy L. G. i "I" Sp. z o.o.

W przedmiotowej sprawie niespornym też jest, że odbiór decyzji organu pierwszej instancji (podobnie jak i innych pism) pokwitowała własnoręcznym podpisem A. J. w dniu 4.10.2010r. przybijając jednocześnie pieczątkę firmy L. G. i "I" Sp. z o.o. Według pełnomocnika decyzja została mu przekazana w dniu 8.10.2010r.

Zwrócić należy przy tym uwagę, iż w toku postępowania podatkowego (do momentu doręczenia wymiarowej decyzji) pełnomocnik nie kwestionował stosowanego przez organy podatkowe sposobu doręczenia w miejscu przez niego wskazanym . Reagował również na wezwania organów podatkowych wysyłane na adres ul. J. K. – odpowiedź na wezwanie z dnia 17.11. 2010r. w zakresie wyjaśnienia kwestii zakresu pełnomocnictwa .

Zasady doręczeń uregulowane są w art. 148 Ordynacji podatkowej w stosunku do osób fizycznych i art. 151 Ordynacji podatkowej w stosunku do osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej. W toku jednak postępowania, zarówno strony, jak pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu (art. 146 Ordynacji podatkowej). Takie zdarzenie miało miejsce w niniejszej sprawie, gdzie pełnomocnik w trakcie postępowania, jako "właściwy adres" wskazał ul. J., K.

Zdaniem Sądu podanie przez pełnomocnika innego adresu do doręczeń niż określone w art. 148 i 151 Ordynacji podatkowej nie stanowi sprzeczności z powołanymi wyżej przepisami, albowiem wymienione uregulowania zawierają jedynie ogólną zasadę doręczania pism. Zasady te muszą być zachowane, chyba że podmiot taki sam wskaże adres do korespondencji. Wskazanie takie powinno wiązać organ bowiem prawidłowe doręczenia mają na celu zachowanie prawa strony do czynnego udziału w sprawie. To prawo będzie realnie zachowane jeżeli doręczenia będą dokonywane na wskazany przez podmiot adres (analogicznie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 września 2009 r., sygn. V SA/Wa 397/09, dostępnym w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Użyte w przepisie art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej pojęcie "adresu" nie oznacza, że musi to być miejsce stałego zamieszkania lub pobytu, ale może to być miejsce wykonywania pracy zawodowej, jak też adres tylko do doręczeń. Powinien to być adres aktualny, pozwalający na dokonanie czynności doręczenia pism zgodnego z przepisami.

Jeżeli zatem pełnomocnik wskaże adres, pod jaki ma być kierowana do niego korespondencja, to zrozumiałe jest, iż pod tym adresem będzie dokonywał czynności odbioru, bądź będzie tego dokonywać upoważniona przez niego osoba.

Z kolei na pełnomocniku spoczywa obowiązek takiego zorganizowania pracy spółki, której adres wskazano jako adres do doręczeń, aby adresowane do niego pisma docierały w odpowiednim czasie.( por wyrok NSA z 18.01.2007 r. sygn. akt II FSK 148/06) Ponadto jakkolwiek możliwość doręczania pism do rąk osoby upoważnionej do odbioru korespondencji nakłada na podmiot doręczający obowiązek upewnienia się, że osoba odbierająca pisma jest do tego upoważnioną, to jednakże w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, iż nie oznacza to, że wymogiem skutecznego doręczenia w takiej sytuacji jest legitymowanie się przez osobę odbierającą korespondencję wyłącznie pisemnym upoważnieniem (por. B. Gruszczyński w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, praca zbiorowa, Wyd. LexisNexis Warszawa 2006, teza 11, s. 527; wyrok NSA w Warszawie z dnia 17.05.2006 r., sygn. akt I FSK 890/05).

Bardzo istotną okolicznością jest również to, że pełnomocnik nigdy nie negował i neguje takiej organizacji sposobu doręczania, jak również okoliczności, iż decyzja organu pierwszej instancji została mu poprzez firmę L.G. i "I" Sp. z o.o. doręczona, w czasie pozwalającym sformułowanie zarzutów odwołania. Wywodzi jedynie, iż skuteczne doręczenie nastąpiło w chwili osobistego otrzymania decyzji, a nie w chwili odbioru przez pracownika firmy L. G. i "I" Sp. z o.o.

Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić. Jak bowiem wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanym wyżej wyroku z dnia 18.01.2007r. faktem prawotwórczym, powodującym skutki procesowe lub materialnoprawne jest wyłącznie samo dostarczenie pisma adresatowi albo zapewnienie mu możności odbioru tego pisma. W niniejszej sprawie mamy do czynienia z tą drugą okolicznością. Zgodnie z art. 152 § 1 Ordynacji podatkowej odbierający pismo potwierdza doręczenie pisma własnoręcznym podpisem, ze wskazaniem daty doręczenia. Ordynacja podatkowa przewiduje zamknięty katalog odbiorców pism. Są nimi: adresat, dorosły domownik, sąsiad lub dozorca, osoba upoważniona przez pracodawcę do odbioru korespondencji (art. 148 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej) oraz osoba upoważniona do odbioru korespondencji (art. 151 Ordynacji podatkowej).

W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, iż osoba, której doręczano korespondencję była upoważniona do jej odbioru, albowiem pełnomocnik odbierając od niej przesyłki okoliczność tę potwierdzał. Godził się, a właściwie zaproponował i zorganizował taką formę obiegu korespondencji oraz akceptował jej skuteczność. Z kolei z art. 144 Ordynacji podatkowej wynika, iż organ podatkowy doręcza pismo za pokwitowaniem przez pocztę swoich pracowników lub przez osoby uprawnione. Na podstawie art. 292, 280 i 14h ordynacji podatkowej przepisy o doręczeniu mają zastosowanie również do kontroli podatkowej, do czynności sprawdzających oraz do postępowań w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych. Komentowany przepis art. 144 Ordynacji podatkowej wyraża zasadę oficjalności. Z uwagi na to, że organ podatkowy jest "gospodarzem" postępowania, to wyłącznie na nim - z urzędu - spoczywa obowiązek doręczania wszelkich pism kierowanych zarówno do strony, jak i do innych uczestników postępowania. Nie przewiduje natomiast możliwości doręczenia pism za pomocą osób trzecich nieuprawnionych do doręczeń na podstawie odrębnych przepisów.

Skuteczność prawna czynności faktycznej doręczenia oznacza osiągnięcie przez nadawcę czyli organ podatkowy bądź skarbowy zamierzonego rezultatu, którym może być m.in. wprowadzenie do obrotu prawnego aktu prawnego w postaci decyzji. Podstawowe znaczenie w doręczeniu ma pokwitowanie, czyli pisemne potwierdzenie odbioru pisma. Jest to bowiem dowód doręczenia. Z kolei brak pokwitowania, co do zasady, oznacza, że organ podatkowy nie ma dowodu na okoliczność faktycznego doręczenia pisma.

Zatem doręczenie decyzji na adres wskazany przez pełnomocnika, osobie upoważnionej do odbioru pism, która jednocześnie potwierdziła fakt odbioru decyzji (potwierdzenie było w posiadaniu organów podatkowych) powoduje wprowadzenie do obrotu prawnego decyzji oraz daje możliwość liczenia terminu do wniesienia odwołania. Dalsze przekazanie decyzji pełnomocnikowi nie wywołuje skutków procesowych stanowiąc jedynie element wewnętrznej organizacji obiegu dokumentów. Powyższe zasady wyrażone w przywołanych przepisach dają także pewność obrotu. Co istotne, pełnomocnik strony skarżącej, jako datę doręczenia Mu decyzji wskazuje dzień 8 października 2010r. w żaden sposób tej okoliczności nie dokumentując wobec bezspornej okoliczności, iż doręczenie na wskazany adres nastąpiło w dniu 4 października 2010r.

Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy stwierdzić, iż brak jest podstaw prawnych do uwzględnienia skargi, w związku z czym należało ją oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a.