Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 2580/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2011-08-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162,  art. 121,  art. 122,  art. 187 par. 1,  art. 191, art. 153
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędzia WSA Małgorzata Herman (spr.), Protokolant St. sekr. sąd. Anna Charchuła, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 sierpnia 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi J.L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. odmówił skarżącemu J. L. reprezentowanemu przez pełnomocnika adw. A.T. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. nr [...] określających zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres: kwiecień 2006 r.- w wysokości [...] zł, maj 2006 r. -w wysokości [...] zł, czerwiec 2006 r.- w wysokości [...] zł, lipiec 2006 r. - w wysokości [...] zł, sierpień 2006 r.- w wysokości [...] zł, wrzesień 2006 r. - w wysokości [...] zł, październik 2006 r.- w wysokości [...] zł, listopad 2006 r.- w wysokości [...] zł, grudzień 2006 r.- w wysokości [...] zł, styczeń 2007 r. - w wysokości [...] zł.

Stan sprawy przedstawia się następująco.

Decyzjami z dnia [...] r. Nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. określił dla J. L. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2006 r. do stycznia 2007 r.

Wydane przez organ pierwszej instancji decyzje zawierały pouczenie o sposobie i terminie wniesienia odwołania. W postępowaniu podatkowym J. L. był reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika adwokata A.T., który odebrał przesyłkę poleconą zawierającą w/w decyzje podatkowe jako dwukrotnie awizowaną w dniu 2 czerwca 2010 r. w Urzędzie Pocztowym K., ul. [...]. Organ podatkowy przyjął, że z uwagi na pierwszą datę awizowania przesyłki wskazaną przez Urząd Poczty na 17 maja 2010 r. powinna ona zostać odebrana przez adresata najpóźniej 31 maja 2010 r., a zatem termin do wniesienia odwołań upływał 14 czerwca 2010 r.

Wobec faktu wniesienia odwołania dopiero w dniu 16 czerwca 2010 r., postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] organ odwoławczy stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, a postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] organ odwoławczy odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołań od w/w decyzji organu pierwszej instancji stwierdzając brak uprawdopodobnienia , że uchybienie terminowi nie było zawinione.

Pismem z dnia [...] r. pełnomocnik J. L. wniósł skargę na postanowienie z dnia [...] r. nr [...] odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. nr [...].

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przywrócenie terminu do wniesienia odwołań względnie o uchylenie tego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, oraz o wstrzymanie wykonalności decyzji w całości ze względu na szczególnie ważny interes strony.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik skarżącego zarzucił :

1. naruszenie art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez wydanie decyzji z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez m.in. brak dostatecznego wyjaśnienia okoliczności mających istotny wpływ na wydanie rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie;

2. naruszenie zasady wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej stosownie do której w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, w szczególności na skutek niepodjęcia takich działań, zwłaszcza w zakresie wyjaśnienia przyczyn uchybienia terminowi wniesienia odwołania;

3. naruszenie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niekompletnym materiale dowodowym jak również poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego zgromadzonego w przedmiotowej sprawie;

4. naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej, który określa na gruncie postępowania podatkowego zasadę swobodnej oceny dowodów, poprzez dokonanie dowolnych, nie znajdujących oparcia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym ustaleń w zakresie oceny działania skarżącego;

5. naruszenie art. 162 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię i/lub niewłaściwe zastosowanie polegające na zawężeniu pojęcia winy do przesłanek nie ujętych wprost w cytowanym przepisie i to bez pozyskania pełnej wiedzy w przedmiocie przyczyn uchybienia terminowi.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącego podniósł, iż wniesione odwołania dotyczą spraw o fundamentalnym znaczeniu, bowiem opiewają na kwoty o wielkich rozmiarach, co powinno skutkować dużą ostrożnością przy ocenie istotnych okoliczności faktycznych, zwłaszcza, że w przypadku utrzymania postanowień w mocy skarżący odpowiadałby za działania swojego pełnomocnika, którego ustanowił w tym celu aby zapewniona była najwyższa staranność przy prowadzeniu sprawy.

Pełnomocnik skarżącego wskazał, iż w sprawie nie jest oczywiste, iż nie została dochowana należyta staranność przez pełnomocnika. Zarzucił, że powodem odmowy przywrócenia terminu była tylko przesłanka uprawdopodobnienia przez zainteresowanego braku winy w uchybieniu terminu. W ocenie skarżącego przesłanka ta dotyczy osoby zainteresowanej, a nie pełnomocnika, co wymaga rozpatrzenia, czy mocodawca może odpowiadać za błędy pełnomocnika. Organ podatkowy ustaleń w tym zakresie nie uczynił.

W dalszej części uzasadnienia skargi pełnomocnik skarżącego wskazał, że rozbieżności w datach odbierania przesyłki z placówki poczty i w datach prawidłowo ustalonych awizacji nie stanowią praktyki, a raczej nadzwyczajną sytuację, która mieści się w regulacji art. 162.

Zdaniem pełnomocnika skarżącego uchybienie terminowi spowodowane zostało z winy Poczty Polskiej, a nie z winy pełnomocnika. Twierdzi dalej, że ostatecznie termin został zachowany ( odwołanie zostało złożone w ostatnim dniu terminu ) tyle, że podstawą do obliczenia terminu była błędna informacja Poczty. Podobnie fakt niezachowania koperty nie może być uznany za obciążający pełnomocnika ponieważ takiego obowiązku nie przewidują żadne przepisy prawa, a okoliczności awizacji mogą być ustalone w inny sposób - w tym poprzez wnioskowane przez pełnomocnika czynności.

Pełnomocnik skarżącego podnosi, iż awizacja przesyłki nie została dokonana prawidłowo, co powoduje, że odpowiedzialność pełnomocnika nie może rozciągać się na działania innych organów profesjonalnie zajmujących się prawidłowym doręczaniem korespondencji, tj. Pocztę Polską.

Treść składanych zapytań skarżącego nie pokrywa się z uzyskaną odpowiedzią Poczty z dnia [...] r., co skutkuje koniecznością jej uzupełnienia.

Pełnomocnik skarżącego wskazał, że to Urząd Pocztowy błędnie naliczał termin awizacji od daty 20 maja 2010 r., ponowne zawiadomienie zostało wystawione 27 maja 2010 r., a termin zwrotu określono na datę 4 czerwca 2010 r. Twierdzi zatem , że odbiór pisma nastąpił w terminie.

Reasumując pełnomocnik podnosi, iż powód niedochowania terminu wykracza poza zwyczajne okoliczności związane z odbieraniem korespondencji, co w pełni uzasadnia złożony wniosek.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe stanowisko uznając, że zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem, a złożona skarga nie zawiera zarzutów, które podważałyby jego prawidłowość.

Wskazał, że dokonane w sprawie ustalenia co do uchybienia terminowi do złożenia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji opierają się na informacjach podanych przez Pocztę Polską Urząd Pocztowy K., która dostarczyła organowi odwoławczemu awizo w związku z pismem z dnia [...] r. Nr [...]. Na otrzymanym potwierdzeniu zwrotnym była tylko data pierwszego awiza tj. [...] r. oraz data doręczenia przesyłki tj. 2 czerwca 2010 r.- brak było informacji o dacie powtórnego awiza.

Z uwagi na fakt, iż odwołanie zostało wniesione w dniu 16 czerwca 2010 r. postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] organ odwoławczy stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, a postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] organ odwoławczy odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołań od decyzji wydanych przez organ pierwszej instancji.

W związku z zarzutami podniesionymi przez skarżącego wynikającymi z załączonego do skargi pisma Poczty Polskiej z [...] r. organ odwoławczy zwrócił się ponownie do Poczty Polskiej o wyjaśnienie rozbieżności w datach awizowania przesyłki poleconej zawierającej decyzje organu pierwszej instancji.

W odpowiedzi z dnia [...] r. Poczta podała, iż przedmiotowa przesyłka w dniu 17 maja 2010 r. została przekazana do doręczenia. Następnie w dniu 20 maja 2010 r. na telefoniczną prośbę pełnomocnika skarżącego A.T. przesyłka została przekazana do ponownego doręczenia. W tym dniu tj. 20 maja 2010 r. do A.T. nadeszły jeszcze 2 przesyłki, które wraz z przesyłką Urzędu Skarbowego przekazano do doręczenia. Adresat jednak odebrał dwie z tych przesyłek, natomiast przesyłka organu podatkowego nie została odebrana tylko jako awizowana przekazana została ponownie do odbioru w Urzędzie Pocztowym K.

Urząd Pocztowy K. po ponownym otrzymaniu przesyłki mylnie naliczał termin jej awizacji, biorąc za dzień próby doręczenia datę 20 maja 2010 r., a nie rzeczywistą datę 17 maja 2010 r., wskutek czego termin zwrotu został błędnie określony na dzień 4 czerwca 2010 r. zamiast na dzień 31 maja 2010 r..

Wobec powyższego odbiór przesyłki przez pełnomocnika A.T. nastąpił w dniu 2 czerwca 2010 r. według terminu błędnie obliczonego przez Urząd Pocztowy K., jednak zgodnie z przepisami, jak i datą podjęcia próby doręczenia w dniu nadejścia przesyłki tj. 17 maja 2010 r. ostateczny termin odbioru tej przesyłki upłynął w dniu 31 maja 2010 r., o czym adresat doskonale wiedział.

Ponadto według informacji Poczty Polskiej w okresie od 17 maja 2010 r. do 2 czerwca 2010 r. adw. A.T. osobiście odebrał 42 przesyłki.

Odpowiadając na zarzut, iż mocodawca nie powinien ponosić winy za błędy pełnomocnika organ odwoławczy wskazał, iż niezachowanie terminu przez pełnomocnika procesowego musi być traktowane jako zaniechanie samej strony, która nie może twierdzić, że za działania pełnomocnika nie ponosi odpowiedzialności. W związku z czym zawinienie pełnomocnika strony w uchybieniu terminu nie uzasadnia przywrócenia uchybionemu terminu. Stanowisko to jest zgodnie wyrażone zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i SN ( post. NSA z 4 czerwca 2003 r., sygn. II Sa/Kr 3122/02, niepubl., post. NSA z 10 maja 2004 r.,sygn. FZ 7/04, niepubl., post. NSA z 29 lipca 2004 r.,sygn. FZ 110/04, niepubl., post. SN z 15 marca 2000 r. sygn. akt II CKN 554/00). Podziela je również piśmiennictwo ( Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi -Komentarz Tadeusz Woś, Hanna Knysia-Molczyk, Marta Romańska -stan prawny na 10 kwietnia 2005 r.; Wydawnictwo Prawnicze Lexis Nexis, Warszawa 2005 r.)

Według NSA ( postanowienie z 10 maja 2004 r., sygn. FZ 7/04, niepubl. - powołane w komentarzu do ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi str. 335) " mocodawca (strona) ponosi ryzyko ujemnych skutków niestarannego zachowania się profesjonalnego pełnomocnika procesowego. Pełnomocnik nie może wnioskować o przywrócenie terminu do wniesienia skargi powołując się na brak winy strony w błędach popełnianych przez pełnomocnika. Pełnomocnik, który zgodził się reprezentować stronę, ma obowiązek działania w imieniu i na rzecz mocodawcy z równą starannością, jak gdyby działał na własną rzecz."

Natomiast w postanowieniu z 29 lipca 2004 r., sygn. FZ 110/04, niepubl. NSA stwierdził, że brak winy w uchybieniu terminowi nie został wykazany, ponieważ " skarżący był reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika - adwokata, który powinien mieć świadomość wagi terminowego dokonywania określonych czynności procesowych. Osoba działająca przez pełnomocnika działa w taki sposób, jakby sama dokonywała czynności procesowych, tyle że przy wykorzystaniu profesjonalnej pomocy. Skarżącego natomiast obciąża odpowiedzialność związana z wyborem jednostki, której zleciła pomoc prawną, a skutki podejmowanych przez pełnomocnika działań i zaniechań obciążają mocodawcę".

A zatem w świetle powołanego orzecznictwa, jak i piśmiennictwa stwierdzenie, iż mocodawca nie powinien odpowiadać za błędy pełnomocnika jest bezzasadne.

W przypadku, gdy strona jest reprezentowana przez pełnomocnika, przy ustalaniu winy w niezachowaniu terminu należy mieć na uwadze działania pełnomocnika. Wniosek ten musi wskazywać na brak winy w uchybieniu terminu ze strony pełnomocnika ( post. SN z 9 maja1960 r., sygn. IV CR 559/59, OSPiKA 1960, z. 4, poz. 120).

Stanowisko to SN podtrzymał w orzeczeniu z 2000 r. ( post. SN z 15 marca 2000 r. sygn. akt II CKN 554/00, LEX Nr 51986) : " w wypadku, gdy strona jest reprezentowana przez pełnomocnika, przy ustalaniu jej winy w niezachowaniu terminu należy mieć na uwadze działania pełnomocnika oraz że zaniedbania osób , którymi on się posługuje, obciążają jego samego, a zatem nie uwalniają one strony od winy w niezachowaniu terminu".

Odpowiadając na zarzut naruszenia art. 162 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię i/lub niewłaściwe zastosowanie organ odwoławczy stwierdził, iż przywrócenie terminu może nastąpić w razie spełnienia przesłanek określonych w art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Jedną z koniecznych przesłanek jest uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu. Brak winy występuje w przypadku np. choroby strony czy pełnomocnika, która uniemożliwia podjęcia działania nie tylko osobiście, ale i skorzystanie z pomocy innych osób. Przyczyną niezawinionego niedokonania w terminie czynności procesowej mogą być także klęska żywiołowa czy katastrofa.

Dyrektor Izby Skarbowej odmawiając przywrócenia terminu do wniesienia odwołania stwierdził, iż pełnomocnik J. L. nie uprawdopodobnił, iż uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy, nie uznał argumentu jakoby przyczyną uchybienia terminu było naganne działanie placówki pocztowej. Organ odwoławczy wskazał, iż przesyłka była dwukrotnie awizowana, a zawiadomienia o próbie doręczenia pozostawiono w skrzynce pocztowej po raz pierwszy w dniu 17 maja 2010 r. Organ odwoławczy zauważył, iż przywrócenie terminu ma charakter wyjątkowy i może mieć miejsce jedynie wówczas, gdy przezwyciężenie przeszkody do zachowania terminu jest niemożliwe, a strona dochowała dla jej przezwyciężenia pełnej staranności. O braku winy w uchybieniu terminu można mówić jedynie wtedy, gdy strona nie mogła usunąć przeszkody nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku.

Ponadto organ odwoławczy zauważył, że w odniesieniu do osób, które z racji wykonywanego zawodu występują jako pełnomocnicy stron należy przyjąć, że osoby te zobowiązane są do szczególnej staranności przy wykonywaniu powierzonego zlecenia, a zatem ocena czy dochowali reguł starannego działania winna być dokonywana w oparciu o odpowiednio wysokie kryteria. Wszelkie czynności pełnomocnika jak i wszelkie jego zaniechania, mające miejsce w zakresie udzielonego mu pełnomocnictwa pociągają za sobą skutki bezpośrednio dla mocodawcy.

W rozpatrywanej sprawie pełnomocnik skarżącego nie udowodnił braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołań, co zostało podniesione w zaskarżonym postanowieniu z dnia [...] r., a jako adwokat miał wiedzę o tym, iż termin naliczania awizowania rozpoczynał się 17 maja 2010 r..

Zdaniem organu odwoławczego, pełnomocnik skarżącego otrzymując zawiadomienie o próbie doręczenia przedmiotowej przesyłki po raz pierwszy w dniu 17 maja 2010 r. był w stanie samodzielnie w sposób prawidłowy dokonać obliczenia ostatecznego terminu odbioru przesyłki, który przypadał na dzień 31 maja 2010 r. Ponadto pełnomocnik skarżącego miał możliwość osobistego odbioru przesyłki, gdyż jak wynika z pisma Poczty Polskiej S.A. z dnia [...] r. znak: [...] w okresie od 17 maja 2010 r. do 2 czerwca 2010 r. osobiście odebrał 42 przesyłki. Z powyższego wynika, iż pełnomocnik skarżącego posiadał pełną świadomość istnienia listu poleconego w Urzędzie Pocztowym jednakże celowo uchylał się od jego przyjęcia, co świadczy o nie zachowaniu szczególnej staranności przy dokonywaniu tych czynności.

Organ odwoławczy stwierdził, że nie doszło do naruszenia art. 121, 122, 187§ l, 191, Ordynacji podatkowej.

Z treści art. 121 Ordynacji podatkowej wynika, iż prowadzone postępowanie podatkowe powinno budzić zaufanie do organów podatkowych, ponadto organy podatkowe są obowiązane udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Natomiast skarżący zarzuca naruszenie powyższego przepisu poprzez brak dostatecznego wyjaśnienia okoliczności mających wpływ na wydanie rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie.

Organ wydając zaskarżone postanowienie działał na podstawie obowiązujących przepisów prawa, przed wydaniem postanowienia w celu wyjaśnienia stanu faktycznego zwrócił się do Urzędu Pocztowego, a to pismem z dnia [...] r. Motywy uzasadniające rozstrzygnięcie zostały podane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Za nieuzasadniony organ uważa także zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej na skutek niepodjęcia działań w celu dokładnego wyjaśnienia przyczyn uchybienia terminowi do wniesienia odwołania.

We wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołań pełnomocnik skarżącego nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołań nastąpiło bez jego winy. Przywrócenie terminu ma charakter wyjątkowy i może mieć miejsce jedynie wtedy, gdy przezwyciężenie przeszkody do zachowania terminu jest niemożliwe, a strona dochowała dla jej przezwyciężenia pełnej staranności.

Ponadto wskazał, iż faktyczną przyczyną niezachowania terminu było celowe nieodebranie w dniu 17 maja 2010 r. przesyłki przez jej adresata.

Zgodnie z treścią art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Powyższy przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, jedną z naczelnych zasad postępowania podatkowego której realizacji służy art. 187 § 1 tej ustawy nakładający obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Istota zasady prawdy materialnej sprowadza się do podejmowania przez organ wszelkich działań które są nieodzowne do dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności rozpatrywanej sprawy.

Powołał wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2009 r. II FSK 1116/08 i zajęte w nim stanowisko " Istotnie zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej organy podatkowe zobowiązane są wyjaśnić wszystkie okoliczności sprawy w stopniu wystarczającym dla potrzeb rozstrzygnięcia. Strona w celu uniknięcia niekorzystnego dla siebie rozstrzygnięcia winna współdziałać z organem podatkowym w celu wyjaśnienia wszystkich prawnie znaczących okoliczności sprawy. To bowiem często tylko ona potrafi wskazać dowody, niezbędne dla wyjaśnienia sprawy, w tym zwłaszcza dowody potwierdzające jej twierdzenia.

Dalej zauważył, iż organ podatkowy ma obowiązek ustalić tylko te fakty, które wynikają z hipotezy normy prawnej jaka miałaby mieć zastosowanie w sprawie. Jeżeli wszystkie te fakty można było ustalić za pomocą wskazanych dowodów to nie sposób mówić o naruszeniu powyższego artykułu.

Działając zgodnie z art. 187 § 1, i art. 191 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy przed wydaniem postanowienia wziął pod uwagę całość materiału dowodowego zebranego w niniejszej sprawie. Udowodniony stan faktyczny stanowi pełną, spójną i logiczną całość a dokonując jego oceny należy uznać go za pełnowartościowy materiał dowodowy, który uzasadnia trafność twierdzeń organu odwoławczego.

W złożonej skardze pełnomocnik wniósł o wstrzymanie wykonania decyzji

w całości, ze względu na szczególnie ważny interes strony. Postanowieniem z dnia

[...] r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił wstrzymania wykonania decyzji uznając, iż strona w żaden sposób nie uzasadniła szczególnie ważnego interesu strony przedmiotowego wniosku, oraz nie wskazała konkretnych okoliczności uzasadniających ten wniosek.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo - administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Ponadto sąd może stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli została wydana : z naruszeniem przepisów o właściwości, bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa , dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą ( art. 145 § 1 pkt 3 tej ustawy w związku z art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej ). Nadto sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 w/w ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

W rozpoznawanej sprawie oceniając pod tym kątem zaskarżone przez pełnomocnika skarżącego postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K., Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a tym samym podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonego postanowienia lub stwierdzenia nieważności. W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie odpowiada prawu.

Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym tutaj rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej w K. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09).

Dokonując merytorycznych rozważań w pierwszej kolejności należy zauważyć, iż poza sporem jest kwestia odbioru przez pełnomocnika skarżącego adwokata A.T. przesyłki poleconej zawierającej decyzje organu pierwszej instancji określające zobowiązanie podatkowe dla podatnika J. L. w dniu 2 czerwca 2010 r., jak również fakt złożenia odwołania od tych decyzji w dniu 16 czerwca 2010 r. Przesyłka zawierająca owe decyzje została przedstawiona do odbioru adresatowi w dniu 17 maja 2010 r. i od tej daty organ odwoławczy liczył ustawowy 14-dniowy termin do jej odbioru, który upływał z dniem 31 maja 2010 r. Z kolei, termin 14- dniowy liczony o tego dnia do złożenia odwołania od decyzji wymiarowych organu pierwszej instancji upłynął z dniem 14 czerwca 2010 r. Pełnomocnik skarżącego będący adwokatem w dniu 20 maja 2010 r. odebrał od listonosza zawiadomienie o próbie doręczenia spornej przesyłki z Urzędu Skarbowego, przy czym w tym dniu jednocześnie odebrał osobiście dwie inne przesyłki polecone. W dniach od 17 maja 2010 r. do 2 czerwca 2010 r. pełnomocnik skarżącego osobiście odebrał 42 przesyłki.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] r.

Kontroli Sądu podlega zatem to rozstrzygnięcie organu odwoławczego.

O przesłankach przywrócenia terminu stanowi art. 162 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ). Zgodnie z art. 162 § 1 tej ustawy w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Z kolei, art. 162 § 2 w/w ustawy stanowi, że podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

Należy przy tym wskazać również na treść art. 163 § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia.

Sąd nie podziela zarzutu pełnomocnika skarżącego jakoby organ odwoławczy dopuścił się naruszenia art. 162 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie błędnej wykładni i/lub niewłaściwe zastosowanie polegające na zawężeniu pojęcia winy do przesłanek nie ujętych wprost w tym przepisie i to bez pozyskania pełnej wiedzy w przedmiocie przyczyn uchybienia terminowi.

Powołany wyżej art. 162 Ordynacji podatkowej przewiduje cztery przesłanki przywrócenia terminu, które muszą wystąpić łącznie. Po pierwsze przywrócenie terminu jest uzależnione od uprawdopodobnienia przez osobę zainteresowaną braku swojej winy. Druga przesłanką przywrócenia terminu jest wniesienie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu. trzecią przesłanką przywrócenia terminu jest dochowanie terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu. Czwartą przesłanką jest dopełnienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu tej czynności, dla której był ustanowiony przywracany termin.

W rozpatrywanej sprawie kluczowe znaczenie ma pierwsza z wymienionych przesłanek, a to wobec spełnienia trzech pozostałych.

Zarówno w orzecznictwie sądowym jak i w doktrynie utrwalony jest pogląd, że jako kryterium przy ocenie winy w uchybieniu terminu procesowego należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Przywrócenie może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. W odniesieniu do osób, które z racji wykonywanego zawodu występują jako pełnomocnicy stron należy przyjąć, że osoby te są zobowiązane do szczególnej staranności przy wykonywaniu powierzonego zlecenia. Brak winy należy pojmować w sposób obiektywny. Do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez zainteresowanego lub jego pełnomocnika zalicza się przykładowo przerwę w komunikacji, nagłą chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar.

Do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy zaliczyć należy również nieprawidłowe doręczenie pisma. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie doręczenie przesyłki przez Pocztę było w tym sensie nieprawidłowe, że nastąpiło po upływie terminu do jej doręczenia.

Ustawowym obowiązkiem poczty jest doręczenie przesyłki poleconej zgodnie z prawem. Świadczenie usług pocztowych odbywa się na podstawie umów o świadczenie usług pocztowych. Zawarcie umowy o świadczenie usługi pocztowej następuje w szczególności przez przyjęcie przez operatora przesyłki do przemieszczenia i doręczenia. Stanowi o tym art. 21 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. Prawo pocztowe ( j.t. Dz. U. z 2008r r. Nr 189, poz. 1159 ). Z kolei, art. 46 ust. 1 pkt 3) nakłada na operatora publicznego obowiązek świadczenia powszechnych usług pocztowych w sposób ciągły, umożliwiający uzyskanie potwierdzenia odbioru przesyłki rejestrowanej. Przepisy tej ustawy określają również sposób i zasady doręczenia przesyłki adresatowi.

Zgodnie natomiast z art. 144 Ordynacji podatkowej organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę. Przepis 145 § 2 tej ustawy stanowi, że jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi.

Zarówno w odniesieniu do osób fizycznych oraz osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej stosuje się w razie niemożności doręczenia pisma zasady przewidziane w art. 150 Ordynacji podatkowej , a w szczególności zasadę zawiadamiania adresata dwukrotnie o pozostawaniu pisma w placówce pocztowej przez okres 14 dni, przy czym powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Należy zwrócić uwagę na art. 153 Ordynacji podatkowej, który wyraźnie stanowi, że jeżeli adresat odmawia przyjęcia pisma przesłanego mu w sposób określony w art. 144, pismo zwraca się nadawcy z adnotacją o odmowie jego przyjęcia i datą odmowy. Uznaje się, że pismo doręczone zostało w dniu odmowy jego przyjęcia przez adresata.

A zatem przepisy Ordynacji podatkowej w sposób jasny i czytelny regulują sposób doręczania pism organów podatkowych. Doręczenie przesyłki poleconej jest jak wyżej wskazano ustawowym obowiązkiem poczty, a jej odbiór obowiązkiem adresata. Niedopuszczalna jest zdaniem Sądu sytuacja, jaka zaistniała w sprawie, polegająca na częściowym odbiorze korespondencji przez jej adresata przy jednoczesnym odbiorze zawiadomienia o pozostawieniu jednej przesyłki poleconej w tym przypadku pochodzącej od organu podatkowego w urzędzie poczty przez 14 dni. Z ustaleń, których skarżący zresztą nie kwestionuje, jakich dokonano na podstawie informacji podanych przez urząd poczty wynika bowiem, że pełnomocnik skarżącego w okresie od 17 maja 2010 r. do 2 czerwca 2010 r. osobiście odebrał 42 przesyłki, a w dniu 20 maja 2010 r., odebrał zawiadomienie o pozostawieniu jednej przesyłki w placówce pocztowej i jednocześnie pokwitował przyjecie dwóch innych przesyłek. Przepisy zarówno Prawa Pocztowego jak i Ordynacji Podatkowej w sposób rygorystyczny stanowią o skutkach odmowy przyjęcia korespondencji. Odbiór przesyłki poleconej przez adresata nie jest elementem umowy z pocztą ani wyborem adresata co do ustalenia terminu tego odbioru w sposób odbiegający od ustawowych regulacji. Operatora publicznego łączy bowiem umowa z nadawcą przesyłki i wynikający z niej obowiązek doręczenia w sposób przewidziany prawem. Jeżeli adresat jest obecny, wówczas powinien odebrać wszystkie przesyłki, a nie jedynie wybraną przez siebie część korespondencji. W takim przypadku awizowanie części korespondencji jest niedopuszczalne jako sprzeczne z powołanymi przepisami. Doręczenie zastępcze przez awizowanie jednej tylko przesyłki nie powinno mieć zatem miejsca. Pełnomocnik skarżącego nie wykazał braku winy przy wybiórczym w dniu 20 maja 2010 r. odbiorze korespondencji, ani też tego faktu nie zakwestionował.

Konsekwentnie do tych rozważań nie można przyjąć za trafne zarzuty pełnomocnika skarżącego co do naruszenia przez organ odwoławczy art. 162 Ordynacji podatkowej.

Nietrafny jest zarzut, iż skarżący jako mocodawca nie powinien odpowiadać za błędy pełnomocnika. W tej materii organ odwoławczy powołał się na orzecznictwo sądowe i utrwaloną w nim zasadę, że uchybienie terminu przez pełnomocnika wywołuje negatywne skutki dla reprezentowanego. Stroną w rozumieniu przepisów o przywróceniu terminu jest także pełnomocnik procesowy strony, który działa za nią w procesie.

W ocenie Sądu organ odwoławczy w sposób rzetelny i szczegółowy dokonał analizy przyczyny niedochowania terminu do złożenia odwołań od decyzji organu pierwszej instancji. Ustalenia organu odwoławczego opierają się na wyjaśnieniach Urzędu Poczty, a ocena przesłanek z art. 162 Ordynacji podatkowej nie jest dowolna. Organ odwoławczy szczegółowo uzasadnił swoje rozstrzygnięcie i dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa. Niezależnie od powyższego należy również pamiętać, że ocena materiału dowodowego dokonana przez organ podatkowy w sposób odmienny od skarżącego nie jest równoznaczna z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów.

W tym stanie sprawy uznać należało, iż wnioski jakie wyprowadził organ podatkowy z treści zebranego w sprawie materiału dowodowego są logiczne i pozostające w zgodzie z zasadami doświadczenia życiowego oraz przywołaną argumentacją prawną.

Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, organ odwoławczy nie naruszył powołanych przepisów postępowania tj. art. 121, art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Dokładnie wyjaśniono stan faktyczny, a postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.