Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3296/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-11-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.141 par. 4, art. 183 par. 1, art. 184, art. 204 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 122, art. 123 par. 1, art. 150, art. 162, art. 162 par. 1, art. 162 par. 2, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191, art. 197 par. 1, art. 199, art. 210 par. 4, art. 217 par. 1, art. 217 par. 2, art. 219, art. 247 par. 1, art. 252 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia WSA del. Marek Olejnik (sprawozdawca), Protokolant Joanna Legieć, po rozpoznaniu w dniu 21 listopada 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 2 sierpnia 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 853/15 w sprawie ze skargi M. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 23 marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 2 sierpnia 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Gdańsku oddalił skargę M.W. (dalej : skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 23 marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

2. Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym.

Decyzją z dnia 1 grudnia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. orzekł o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki z o.o., której był członkiem zarządu, z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do sierpnia i listopad 2012 r. Powyższa decyzja została wysłana na adres strony.

Z uwagi na nieobecność adresata pod wskazanym adresem, w dniu 4 grudnia 2014 r. przesyłka zawierająca ww. decyzję została pozostawiona na okres 14 dni do dyspozycji adresata w placówce pocztowej. Zawiadomienie o pozostawieniu pisma umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Powtórne zawiadomienie o nadejściu i możliwości odbioru przesyłki zawierającej ww. decyzję nastąpiło w dniu 12 grudnia 2014 r.

W związku z powyższymi okolicznościami organ uznał przedmiotową decyzję za doręczoną, w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej jako "O.p.") w dniu 18 grudnia 2014 r.

2.1. W dniu 19 stycznia 2015 r. skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, nadał w urzędzie pocztowym pismo zawierające odwołanie od ww. decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie uchybionego terminu do jego złożenia.

W uzasadnieniu wniosku wskazano, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy strony, ponieważ w terminie do złożenia odwołania skarżący nie posiadał wiedzy o wydaniu decyzji, bowiem z powodu leczenia szpitalnego był nieobecny pod adresem, na który została wysłana korespondencja. Podkreślono, że nie mógł osobiście wnieść odwołania oraz ustanowić pełnomocnika w okresie leczenia szpitalnego "długotrwałej, ciężkiej choroby", potwierdzonego zaświadczeniami lekarskimi przedstawionymi organowi podatkowemu. Wskazano również, że skarżący nie miał obowiązku ustanowienia pełnomocnika w okresie hospitalizacji - niezdolności do pracy stwierdzonej zaświadczeniami lekarskimi przedstawionymi organowi podatkowemu.

Wskazano, że informację o wydaniu decyzji z dnia 1 grudnia 2014 r. skarżący uzyskał w wyniku skontaktowania się z organem podatkowym w dniu 12 stycznia 2015 r., a zatem termin do złożenia wniosku biegnie od tego dnia, tj. od daty zapoznania się przez stronę z treścią decyzji.

Końcowo wniesiono o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z opinii biegłych lekarzy w celu potwierdzenia, że stan zdrowia strony wykluczał sporządzenie i wniesienie odwołania w terminie, przesłuchanie strony - w przypadku wątpliwości organu, iż stan jego zdrowia wykluczał wniesienie odwołania w terminie oraz o przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego z udziałem operatora pocztowego w celu wyjaśnienia wszystkich okoliczności związanych z doręczeniem i awizowaniem przesyłki zawierającej decyzję.

2.2. Postanowieniem z dnia 23 marca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu organ przytoczył treść art. 162 O.p., wskazując że jedną z przesłanek przywrócenia terminu jest uprawdopodobnienie, iż uchybienie terminu nastąpiło bez winy zainteresowanego. Stwierdził, że skarżący nie wykazał okoliczności, które świadczyłyby o braku winy w niedotrzymaniu terminu do złożenia odwołania i które w sposób obiektywny uzasadniałyby przywrócenie tego terminu. Organ zwrócił uwagę, że z przedłożonych kart informacyjnych leczenia szpitalnego oraz zaświadczeń lekarskich (zwolnień lekarskich na drukach ZUS ZLA) wynika, iż strona była hospitalizowana w dniach od 6 do 9 maja 2014 r. i od 10 do 13 lipca 2014 r. oraz że przebywała na zwolnieniu lekarskim od 6 maja 2014 r. do 16 grudnia 2014 r. Zgodnie z zawartym na tych zaświadczeniach kodem numerycznym w rubryce "wskazania lekarskie" wpisano cyfrę 2, co oznacza "chory może chodzić".

Mając na uwadze powyższe okoliczności organ stanął na stanowisku, że skarżący nie uprawdopodobnił, aby z uwagi na stan zdrowia nie mógł od daty pierwszego awizo, tj. od dnia 4 grudnia 2014 r., do dnia 18 grudnia 2014 r. odebrać przesyłki zawierającej decyzję, tym bardziej, że od dnia 17 grudnia 2014 r. nie przebywał już na zwolnieniu lekarskim. Dyrektor wskazał, że w okresie przebywania na zwolnieniu lekarskim strona nadała za pośrednictwem poczty w dniach 10 listopada 2014 r. i 2 grudnia 2014 r. pisma do Naczelnika Urzędu Skarbowego informujące o stanie zdrowia. A zatem, powyższej czynności strona dokonała w okresie obowiązywania zwolnienia lekarskiego, co świadczy o tym, że choroba nie stanowiła przeszkody do podjęcia działań polegających na przygotowaniu przesyłek i ich nadaniu lub w celu wyręczenia się osobą trzecią przy ich składaniu.

Odnosząc się do wniosku o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z opinii biegłych lekarzy Dyrektor stanął na stanowisku, że w aktach sprawy znajduje się kompletny materiał dowodowy umożliwiający wydanie postanowienia w przedmiocie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

Za bezpodstawne organ uznał również wnioski o przesłuchanie strony i przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego z udziałem operatora pocztowego w celu wyjaśnienia wszystkich okoliczności związanych z doręczeniem i awizowaniem przesyłki zawierającej decyzję.

3. Stanowiska stron w postępowaniu przed WSA w Gdańsku (Sądem pierwszej instancji).

3.1. W skardze zarzucono zaskarżonemu postanowieniu naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 162 § 1 i 2 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie; Uzasadniając ten zarzut powtórzono w całości argumentację zaprezentowaną we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

2. art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 w zw. z art. 197 § 1 i art. 199 w zw. z art. 123 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie; Uzasadniając ten zarzut podniesiono, że organ: nie rozpatrzył wniosku strony zawartego w piśmie z dnia 18 marca 2015 r. o przedłużenie terminu do dostarczenia dowodów, nie rozpatrzył w formie odrębnych postanowień wniosków dowodowych sformułowanych we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, nie uwzględnił wniosku o przeprowadzenie szczegółowego postępowania wyjaśniającego z udziałem operatora pocztowego w celu wyjaśnienia wszystkich okoliczności związanych z doręczeniem i awizowaniem przesyłki zawierającej decyzję.

3. art. 217 § 1 i 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 w zw. z art. 162 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie. Zdaniem strony, zaskarżone postanowienie zawiera błędne uzasadnienie faktyczne i prawne, które nie spełnia przesłanek ustawowych. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ błędnie przyjął, że nie wystąpiły przesłanki do przywrócenia skarżącemu terminu do wniesienia odwołania.

3.2 Dyrektor IS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku (Sądu pierwszej instancji).

Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Podkreślił, że w orzecznictwie akcentuje się, że sama choroba, nawet poświadczona zaświadczeniem lekarskim, nie jest wystarczająca dla uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu. W przypadku choroby trzeba wskazać, że rodzaj choroby uniemożliwiał dokonanie czynności oraz że nie istniała możliwość skorzystania z pomocy innych osób w jej dokonaniu. Ocena, czy uprawdopodobniony został brak winy w uchybieniu terminu nie ogranicza się zatem do ustalenia, czy twierdzenie wnioskodawcy o chorobie jest wiarygodne (np. potwierdzone zaświadczeniem lekarskim), ale musi również uwzględniać również to, czy wskazana przyczyna uchybienia terminowi stanowi przeszkodę niemożliwą do przezwyciężenia i czy zainteresowany wykazał należytą staranność w podjęciu działań mogących zapobiec uchybieniu terminu, przykładowo poprzez wyręczenie się inną osobą.

Stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie przedstawione przez skarżącego zaświadczenia lekarskie, dokumentujące chorobę powodującą niezdolność do pracy, nie nasuwały wątpliwości. W każdym z zaświadczeń, w stosownej rubryce, znajdowało się wskazanie lekarza prowadzącego, że "chory może chodzić". Taka treść zaświadczeń - jak trafnie przyjął organ administracji - wykluczała przyjęcie ustalenia o tak intensywnym przebiegu choroby we wskazanym okresie (leczenie poza szpitalem), który uniemożliwiałby skarżącemu samodzielne działanie lub ewentualnie wyręczenie się inną osobą przy dokonywaniu czynności procesowej (np. skorzystanie z pomocy osób, z którymi zamieszkiwał). Nie sposób tym samym stwierdzić, że ograniczona niedyspozycja skarżącego w tym czasie była przeszkodą nie do przezwyciężenia. Potwierdza to również okoliczność - na co trafnie zwrócił uwagę organ administracji - że w okresie przebywania na zwolnieniu lekarskim skarżący nadał za pośrednictwem poczty w dniach 10 listopada 2014 r. i 2 grudnia 2014 r. pisma do Naczelnika informujące o stanie zdrowia.

Jak podkreślił Sąd pierwszej instancji, zawartość merytoryczna przedłożonych przez skarżącego zaświadczeń lekarskich nie była kwestionowana, zatem uznając stan choroby skarżącego za okoliczność udowodnioną, stosownie do art. 188 O.p., organ zwolniony był z obowiązku prowadzenia na tę okoliczność postępowania dowodowego.

Za bezzasadny uznał również zarzut dotyczący nieuwzględnienia przez organ administracji wniosku o przeprowadzenie szczegółowego postępowania wyjaśniającego z udziałem operatora pocztowego w celu wyjaśnienia wszystkich okoliczności związanych z awizowaniem i doręczeniem przesyłki zawierającej decyzję.

5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym:

5.1. Od ww. wyroku skarżący reprezentowany przez pełnomocnika wywiódł skargę kasacyjną.

Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej "p.p.s.a.") zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, to jest:

1. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 162 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, w sytuacji gdy skarżący w skardze wykazał, że Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku postanowieniem nr [...] do [...] z dnia 23.03.2015r. bezzasadnie odmówił przywrócenia terminu do wniesienia—odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. nr [...] z dnia 01.!2.2014r., mimo że Skarżący w swoim wniosku uprawdopodobnił brak winy w uchybieniu terminu ze względu na jego zły stan zdrowia udokumentowany zaświadczeniami lekarskimi, który wykluczał wniesienie przez Skarżącego odwołania,

2. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 w związku z art. 162 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, w sytuacji gdy skarżący w skardze wykazał, że Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku postanowieniem nr [...]-od [...] do [...] z dnia 23.03.2015r nieprawidłowo rozpatrzył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania - błędnie uznał, iż stan zdrowia skarżącego udokumentowany zaświadczeniami lekarskimi nie wykluczał wniesienia przez niego odwołania oraz że skarżący nie uprawdopodobnił, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (skarżony organ pominął część wniosków dowodowych skarżącego wskazanych we wniosku o przywrócenie terminu, jak również nieprawidłowo ocenił dowody z dokumentów przedstawione przez skarżącego w toku postępowania),

3. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 217 § 1 i § 2 w związku z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 w związku z art. 162 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, w sytuacji gdy skarżący w skardze wykazał, że Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku błędnie uzasadnił postanowienie z dnia 23.03.2015r., gdyż bezzasadnie przyjął, że skarżący nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy, mimo że skarżący przedstawił zaświadczenia lekarskie i dokumentację medyczną, z których wynika, że ze względu na zły stan swojego zdrowia nie miał obiektywnej możliwości wniesienia odwołania,

4. art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a", "c" p.p.s.a. w związku z art. 122 i art. 187 § 1 związku z art. 162 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na sporządzeniu nieprawidłowego uzasadnienia wyroku, w którym Sąd pierwszej instancji przedstawił stan faktycznie niezgodnie z rzeczywistością, gdyż błędnie uznał, że stan zdrowia skarżącego nie wykluczał możliwości wniesienia przez niego odwołania, jak również bezzasadnie zaakceptował stanowisko organów podatkowych , iż nie wystąpiły przesłanki do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, mimo że skarżący przedstawił zaświadczenia lekarskie i dokumentację medyczną, z których wynika, że ze względu na zły stan zdrowia nie miał obiektywnej możliwości wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu podkreślił, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy skarżącego ze względu na brak wiedzy o wydaniu decyzji w terminie do złożenia odwołania wynikającej z usprawiedliwionej nieobecności strony pod adresem, na który została wysłana korespondencja (leczenie szpitalne). Niemożność osobistego wniesienia odwołania i ustanowienia pełnomocnika w okresie leczenia szpitalnego wynikała z długotrwałej ciężkiej choroby potwierdzonego kolejnymi zaświadczeniami lekarskimi przedstawionymi organowi podatkowemu.

Mając powyższe na uwadze wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie o kosztów, w tym kosztach zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

4.1. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz zasądzenie od skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego według norm prawem przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

5.1. Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności skutkujące nieważnością postępowania, zatem zostały spełnione warunki do merytorycznego rozpoznania skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając w powyższych granicach wniesioną skargę kasacyjną, uznał, że nie zawiera ona usprawiedliwionych podstaw, toteż podlega ona oddaleniu.

5.1. Zgodnie z przepisem art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminowi należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Stosownie zaś do § 2 tego przepisu podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Powołany przepis kreuje zatem cztery przesłanki warunkujące możliwość przywrócenia terminu, które muszą być spełnione łącznie. Po pierwsze strona musi uchybić terminowi. Po wtóre zainteresowany musi złożyć wniosek o przywrócenie terminu z zachowaniem siedmiodniowego terminu do jego złożenia (od dnia ustania przyczyny jego uchybienia). Po trzecie strona musi uprawdopodobnić brak swojej winy oraz po czwarte dopełnić wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu czynności, dla której ustanowiony był przywracany termin.

W rozpoznawanej sprawie zasadnicze znaczenie ma przesłanka braku winy skarżącego w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Z powołanego wyżej przepisu wynika, że wystarczy, iż przesłanka ta zostanie przez stronę uprawdopodobniona. Pełnomocnik skarżący, jako przyczynę uchybienia terminowi do wniesienia odwołania w sprawie niniejszej wskazał, że był on w związku z długotrwała chorobą hospitalizowany w okresie w którym doszło do doręczenia decyzji. Ww. argument nie znajduje jednak potwierdzenia w przedłożonych przez skarżącego dokumentach. Z przedłożonych przez skarżącego kart informacyjnych leczenia szpitalnego oraz zaświadczeń lekarskich (zwolnień lekarskich na drukach ZUS ZLA) wynika, iż strona była hospitalizowana w dniach od 6 do 9 maja 2014 r. i od 10 do 13 lipca 2014 r. oraz że przebywała na zwolnieniu lekarskim od 6 maja 2014 r. do 16 grudnia 2014 r. Z powyższych dokumentów zatem nie wynika aby z uwagi na pobyt w szpitalu skarżący nie mógł od daty pierwszego awizo, tj. od dnia 4 grudnia 2014 r., do dnia 18 grudnia 2014 r. odebrać przesyłki zawierającej decyzję.

Odnosząc się do twierdzeń strony stwierdzić należy, że sam fakt choroby, nawet poświadczony zaświadczeniem lekarskim, nie jest wystarczający dla uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu. W przypadku choroby trzeba wskazać, że rodzaj choroby uniemożliwiał dokonanie czynności oraz że nie istniała możliwość skorzystania z pomocy innych osób w jej dokonaniu. Nawet choroba wymagająca leżenia (a taka sytuacja w przedmiotowej sprawie nie miała miejsca) nie uzasadnia sama przez się braku zawinienia i przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej, o ile osoba uprawniona do dokonania tej czynności mogła skorzystać z pomocy osób trzecich. A zatem ocena, czy uprawdopodobniony został brak winy w uchybieniu terminu nie ogranicza się zatem do ustalenia, czy twierdzenie wnioskodawcy o chorobie jest wiarygodne tj. np. potwierdzone zaświadczeniem lekarskim, ale musi również uwzględniać na przykład to, czy wskazana przyczyna uchybienia terminowi stanowi przeszkodę niemożliwą do przezwyciężenia i czy zainteresowany wykazał należytą staranność w podjęciu działań mogących zapobiec uchybieniu terminu, przykładowo poprzez wyręczenie się inną osobą.

Tego natomiast w toku postępowania zdaniem Sądu skarżący nie uprawdopodobnił. W szczególności należy wskazać, że przedłożone w rozpoznawanej sprawie zaświadczenia lekarskie nie wskazują na chorobę nagłą, która nie pozwoliła nawet na wyręczenie się inną osobą. Jak wynika z zebranego materiału dowodowego choroba skarżącego miała charakter długotrwały i pomimo niej w okresie przebywania na zwolnieniu lekarskim nadał on za pośrednictwem poczty w dniach 10 listopada 2014 r. i 2 grudnia 2014 r. pisma do Naczelnika informujące o stanie zdrowia. Miał zatem nie tylko możliwości do dokonania tych czynności, ale także świadomość toczącego się postępowania podatkowego, w ramach którego złożył ww. pisma. Tym samym uznać należy, że nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminowi do złożenia odwołania.

5.2. Nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 w związku z art. 197 § 1 i art,199 w związku z art. 123 § 1 O.p. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej materiał przedłożony przez skarżącego był wystarczający do oceny przesłanki braku zawinienia określonej w art.162 O.p. zatem nie było potrzeby przeprowadzenie dowodów z opinii biegłych lekarzy i przesłuchania strony w celu potwierdzenia, iż stan zdrowia skarżącego wykluczał sporządzenie i wniesienie odwołania w terminie. Przepisy Ordynacji podatkowej nie wymagają także aby organ zobligowany był rozpatrzyć w formie odrębnych postanowień wnioski dowodowe sformułowane przez skarżącego we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

Skarżący podnosi także, że organ nie uwzględnił wniosku o przeprowadzenie szczegółowego postępowania wyjaśniającego z udziałom operatora pocztowego w celu wyjaśnienia wszystkich okoliczności związanych z doręczeniem i awizowaniem przesyłki zawierającej decyzję i zweryfikowania prawidłowości doręczenia decyzji organu podatkowego objętej wnioskiem o przywrócenie terminu w czasie niezdolności strony do pracy, m.in. zweryfikowania wymagają awiza i adnotacje poczty. Wydając zaskarżone postanowienie, organ dysponując kopertą i prawidłowo sporządzonym dokumentem potwierdzającym doręczenie, w którym zawarto informację o miejscu umieszczenia zawiadomienia o pozostawieniu przedmiotowej decyzji w urzędzie pocztowym i o dwukrotnym jej awizowaniu - prawidłowo uznał, że w rozpatrywanej sprawie doręczenie dokonane w trybie art. 150 O.p. jest doręczeniem skutecznym. Zauważyć należy, że autor skargi kasacyjnej w żaden sposób nie wykazał dlaczego w jego ocenie doszło do nieprawidłowości w doręczeniu decyzji i na czym one polegały. Nie podniósł także zarzutu naruszenia art.150 O.p. W tych okolicznościach nie można tego zarzutu uznać za uzasadniony.

5.3. Za niezasadny należy także uznać zarzut naruszenia art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 w zw. z art. 252 § 1 O.p., poprzez bezzasadne przyjęcie, że skarżący nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy. Przepis art.217 §1 O.p. określa niezbędne elementy postanowienia, zaś §2 stanowi o konieczności uzasadnienia faktycznego i prawnego postanowień, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego. Przepis art.210 §4 O.p. wskazuje natomiast co powinno zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne. W przedmiotowej sprawie zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku zawiera zarówno uzasadnienie faktyczne jak i prawne. Natomiast okoliczność, że autor skargi kasacyjnej nie podziela argumentacji organu nie stanowi o naruszeniu ww. przepisów. Niezrozumiałe jest natomiast w ramach postępowania o przywrócenie terminu zarzucanie naruszenia art.252 §1 O.p. stanowiącego, że organ podatkowy, właściwy w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, wstrzymuje z urzędu lub na wniosek wykonanie decyzji, jeżeli zachodzi prawdopodobieństwo, że jest ona dotknięta jedna z wad wymienionych w art.247 §1.

5.4. Bezzasadny jest również zarzut naruszenia art.141 §4 p.p.s.a. Przepis ten określa konieczne elementy, które powinno zawierać każde uzasadnienie wyroku. W myśl tego przepisu uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania.

Stąd też przepis ten nie stanowi właściwej podstawy do kwestionowania ustaleń faktycznych, a jedynie ma umożliwić w późniejszym czasie sądowi odwoławczemu i stronie zapoznanie się z motywami, jakimi kierował się Sąd I instancji przy podjęciu orzeczenia.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów z dnia 15 lutego 2010, sygn. akt II FPS 8/09 art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną (art. 174 pkt 2 tej ustawy), jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Innymi słowy dotyczy to takich sytuacji, gdy uzasadnienie orzeczenia nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się wojewódzki sąd administracyjny podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie pozwala na kontrolę kasacyjną orzeczenia lub brak jest uzasadnienia któregokolwiek z rozstrzygnięć sądu, albo gdy uzasadnienie obejmuje rozstrzygnięcie, którego nie ma w sentencji orzeczenia.

W rozpoznawanej sprawie tego rodzaju uchybień nie stwierdzono. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy wymagane powyższym przepisem. Sąd odniósł się w nim do wszystkich istotnych w sprawie kwestii związanych z przedmiotem postępowania. Natomiast zawarta w nim ocena, odmienna od oczekiwań strony, nie stanowi o naruszeniu art. 141 § 4 p.p.s.a.

6. Z uwagi na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.