Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 128/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2004-01-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Powołane przepisy: article: art. 32
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz. 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu 25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: par. 20
journal: Dz.U. 2001 nr 148 poz. 1655
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2001 r. w sprawie podatku akcyzowego.
Teza: Nie ma charakteru dyskryminującego i nie narusza zasady równości wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP zróżnicowanie obciążeń podatkowych w stosunku do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i podmiotów, które działalność taką dopiero rozpoczynają, jeżeli odmienne traktowanie podatników wynika z uzasadnionych względów społecznych i gospodarczych.

TEZY

Nie ma charakteru dyskryminującego i nie narusza zasady równości wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP zróżnicowanie obciążeń podatkowych w stosunku do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i podmiotów, które działalność taką dopiero rozpoczynają, jeżeli odmienne traktowanie podatników wynika z uzasadnionych względów społecznych i gospodarczych.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA del. J. Chlebny (spr.), Sędziowie NSA del. P. Kiss, J. Antosik, Protokolant M. Kowalska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 stycznia 2004 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za miesiąc marzec 2002 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Urząd Skarbowy Ł.-W. na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w związku z art. 35 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) oraz § 2 ust. 1 pkt 1 oraz § 24 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2001 roku w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 148, poz. 1655 ze zm.) określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc marzec 2002 roku w stosunku do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A z siedzibą w Ł. w kwocie 18.892 zł, w tym zaległość podatkową w tym podatku w kwocie 3.778 zł. W uzasadnieniu decyzji Urząd Skarbowy wskazał, iż w marcu 2002 roku Spółka sprzedała 229,50 hl piwa i niezasadnie na podstawie § 25 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2000 roku w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 119, poz. 1259) obniżyła podatek akcyzowy za okresy dzienne do wysokości 80%. Rozporządzenie, na podstawie którego Spółka dokonała obniżenia podatku, przestało bowiem obowiązywać z dniem 1 stycznia 2002 roku, gdy zostało zastąpione przez powołane w podstawie prawnej decyzji rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2001 roku w sprawie podatku akcyzowego.

W odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego Spółka domagała się jej uchylenia i przekazania sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z uwzględnieniem § 20 ust.1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 19 grudnia 2001 roku w sprawie podatku akcyzowego. Przepis § 20 powołanego rozporządzenia stanowi, iż podatnicy, którzy w roku kalendarzowym poprzedzającym rok podatkowy sprzedali do 20.000 hl piwa mogą obniżyć należny podatek akcyzowy o 16 zł /hl pod warunkiem, iż są oni prawnie i ekonomicznie niezależni od innych przedsiębiorców wytwarzających piwo i nie wytwarzają piwa na podstawie licencji uzyskanych od innych przedsiębiorców. Skarżąca podkreśliła, iż w 2001 roku sprzedała poniżej 20.000 hl piwa, a zatem w roku 2002 przysługiwała jej na podstawie wskazanego przepisu ulga podatkowa w wysokości 16 zł od każdego hektolitra wyprodukowanego piwa.

Decyzją z dnia [...] Izba Skarbowa w Ł. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, iż skarżąca Spółka od stycznia 2002 roku rozszerzyła swoją działalności gospodarczą o produkcję piwa. W dniu 18 stycznia 2002 roku Spółka zarejestrowała się jako podatnik podatku akcyzowego jednocześnie oświadczając, iż pierwszą deklarację dla potrzeb podatku akcyzowego złoży za miesiąc styczeń 2002 roku. Zgodnie z treścią § 24 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 stycznia 2001 roku w sprawie podatku akcyzowego strona zobowiązana była do uiszczania wpłat dziennych w okresie rozliczeniowym w pełnej należnej wysokości. Urząd Skarbowy Ł.-W. prawidłowo ustalił stawkę podatku akcyzowego oraz określił kwoty wpłat dziennych. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż Spółka nie nabyła prawa do ulgi podatkowej przewidzianej przepisem § 20 cytowanego rozporządzenia, ponieważ nie była podatnikiem podatku akcyzowego i nie dokonała żadnej sprzedaży w roku kalendarzowym poprzedzającym rok podatkowy. W 2001 roku Spółka bowiem nie sprzedawała piwa, a obowiązek podatkowy w akcyzie powstała po stronie skarżącej dopiero w 2002 roku.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka wniosła o uchylenie decyzji organów I i II instancji jako wydanych z rażącym naruszeniem prawa. Skarżąca podkreśliła, iż decyzje podatkowe wydane zostały w oparciu o błędną interpretację prawa polegającą na nieuwzględnieniu przysługującej podatniczce w 2002 roku ulgi w podatku akcyzowym na podstawie § 20 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 stycznia 2001 roku w sprawie podatku akcyzowego. Zdaniem Skarżącej żaden przepis prawa nie uzależniał objęcia podatnika podatku akcyzowego wskazaną ulgą podatkową od wykonywania przez tego podatnika w 2001 roku czynności związanych z produkcją i sprzedażą piwa. Z ulgi mogli więc korzystać także podatnicy, którzy w 2001 roku nie zajmowali się produkcją i sprzedażą piwa. Dla uzyskania ulgi nie jest bowiem istotna produkcja piwa przez podatnika, a jedynie fakt jego sprzedaży poniżej określonego w przepisach poziomu. Ponadto skarżąca podniosła, iż z ulgi tej korzystały bez przeszkód inne browary np.: Browar B w C., który znajdował się w takiej samej sytuacji jak skarżąca Spółka tzn. także w 2002 roku rozpoczął produkcję i sprzedaż piwa. W skardze Spółka powołała się także ogólnikowo na sprzeczność interpretacji spornego przepisu przez Izbę Skarbową z prawem Unii Europejskiej, nie precyzując jednak naruszonych przepisów prawa wspólnotowego. Ponadto skarżąca zarzuciła decyzji Izby Skarbowej, iż została wydana z naruszeniem art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, czyli przed upływem trzydniowego terminu przewidzianego na wypowiedzenie się w sprawie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie.

W piśmie procesowym z dnia 5 stycznia 2004 roku skarżąca dodatkowo także podniosła, iż zastosowana przez Izbę Skarbową w Ł. interpretacja § 20 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2001 roku jest sprzeczna z Konstytucją. Uzależnienie w ustawie możliwości skorzystania przez przedsiębiorców z ulgi podatkowej, od wcześniejszego prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej stanowi bowiem naruszenie konstytucyjnej zasady równości wobec prawa.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Ł. wniosła o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację prezentowaną w toku dotychczasowego postępowania. Nadto wskazała, iż Ministerstwo Finansów w piśmie z 14 stycznia 2003 roku PAII-816/69/2002/JL/202 potwierdziło prawidłowość stosowanej przez organy podatkowe interpretacji spornego przepisu wyłączającej stosowanie ulgi w podatku akcyzowym przez przedsiębiorców rozpoczynających sprzedaż piwa w roku podatkowym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Stan faktyczny sprawy nie jest sporny między stronami. Spółka A w 2002 roku rozszerzyła swoją działalność o produkcję piwa. W styczniu 2002 roku Spółka zarejestrowała się jako podatnik podatku akcyzowego, a pierwszej sprzedaży piwa dokonała 15 marca 2002 roku. Spór w przedmiotowej sprawie dotyczył możliwości skorzystania przez skarżącą z ulgi w podatku akcyzowym dla sprzedawców piwa przewidzianej przepisem § 20 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 19 grudnia 2001 roku w sprawie podatku akcyzowego. Powołany przepis stanowił, iż podatnicy, którzy w roku kalendarzowym poprzedzającym rok podatkowy sprzedali do 20.000 hl piwa mogą obniżyć należny podatek akcyzowy o 16 zł od każdego hektolitra. Organy podatkowe odmówiły skarżącej prawa do ulgi wskazując, iż w 2001 roku Spółka w ogóle nie zajmowała się produkcją piwa.

Po pierwsze, z wykładni gramatycznej § 20 ust.1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 19 grudnia 2001 roku w sprawie podatku akcyzowego wynika, że przepis ten obejmuje wyłącznie podmioty gospodarcze, które były podatnikami podatku akcyzowego w roku kalendarzowym poprzedzającym rok podatkowy i dokonały sprzedaży piwa poniżej 20.000 hl. Możliwość obniżenia podatku akcyzowego nie dotyczy zaś podmiotów, które w roku podatkowym rozpoczęły produkcję i sprzedaż piwa i dopiero w 2002 roku stały się z tego tytułu podatnikami podatku akcyzowego. Wskazuje na to sformułowanie "sprzedali" odnoszące się do działalności podatników podatku akcyzowego w roku kalendarzowym poprzedzającym rok podatkowy. Określenie to przesądza o konieczności dokonania faktycznej sprzedaży produktu akcyzowego. Za nietrafny należy uznać podnoszony przez skarżącą argument, iż sprzedaż poniżej wskazanego w rozporządzeniu limitu 20.000 hl piwa to także sprzedaż w wysokości 0 hl. Gdyby ustawodawca zamierzał przepisowi temu nadać szerszy zakres i objąć nim także przedsiębiorców rozpoczynających sprzedaż w 2002 roku, musiałby sprecyzować zasady na jakich mogą oni z ulgi skorzystać. Brak takiej regulacji prowadzi bowiem do sytuacji, w której z ulgi podatkowej korzystać mogliby także "wielcy producenci", którzy w 2002 roku rozpoczęliby produkcję i sprzedaż piwa twierdząc, że w 2001 roku nie dokonując w ogóle sprzedaży swoich produktów nie przekroczyli limitu określonego rozporządzeniem (od 0 do 19.999 hl piwa). Regulacja dotycząca ulgi dla przedsiębiorców rozpoczynających działalność gospodarczą znalazła się dopiero w nowym rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie podatku akcyzowego z dnia 23 grudnia 2003 roku ( Dz. U. Nr 221, poz. 2196). Stosownie do rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie podatku akcyzowego z dnia 23 grudnia 2003 roku przedsiębiorcy rozpoczynający działalność w roku podatkowym mogą skorzystać z ulgi pod warunkiem, iż złożą deklarację, że sprzedaż nie przekroczy określonych w przepisie limitów. W razie zaś przekroczenia zadeklarowanej wielkości zgodnie z § 20 ust.5 powołanego rozporządzenia, do całej dokonanej sprzedaży piwa znajdzie zastosowanie podstawowa stawka podatku akcyzowego bez możliwości obniżenia należnego podatku. Reasumując, dopiero na podstawie nowego rozporządzenia pod warunkiem spełnienia rygorystycznie określonych w nim przesłanek, podatnicy rozpoczynający działalności gospodarczą mogą skorzystać z przewidzianej w nim ulgi podatkowej dla sprzedawców piwa. Należy podkreślić, iż bez pozytywnej regulacji prawnej nie można domniemywać prawa do ulgi podatkowej.

Po drugie, strona skarżąca nietrafnie powołuje się w swojej skardze na regulacje prawne obowiązujące w Unii Europejskiej. Na wstępie należy stwierdzić, że Polska wprawdzie stanie się członkiem Unii Europejskiej z dniem 1 maja 2004 roku, ale już podpisując Układ Europejski dotyczący stowarzyszenia ze Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi Polska zobowiązała się dostosowywać swoje prawo do standardów europejskich (art. 68 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi, z drugiej strony sporządzonego w Brukseli dnia 16 grudnia 1991 r. ; Dz. U. z 1994 Nr 11, poz. 38 ze zm.). Układ Stowarzyszeniowy w art. 69 wśród dziedzin prawa podlegających harmonizacji wymienia prawo podatkowe. Dostosowanie to polegać powinno nie tylko na harmonizacji litery prawa, ale także praktyki jego stosowania i interpretacji. Fakt harmonizacji poprzez praktykę stosowania prawa, a nie tylko w drodze stanowienie normatywnych aktów prawnych zyskał szeroką aprobatę w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Na potrzebę takiego dostosowywania naszego prawa do prawa wspólnotowego wskazywał także w swoich wcześniejszych orzeczeniach Naczelny Sąd Administracyjny (przykładowo wyrok z dnia 12 lutego 2001 rok w sprawie o sygn. akt V SA 305/00, publ. LEX 51327). Dyrektywy są aktami prawa adresowanymi do państw członkowskich, które wskazują kierunki harmonizacji prawa krajowego z prawem Unii Europejskiej oraz wyznaczają horyzont czasowy w jakim dostosowanie to ma nastąpić. W świetle orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości sąd krajowy stosując prawo wewnętrzne powinien, tak dalece jak jest to możliwe, interpretować prawo wewnętrzne, w świetle treści i celu dyrektywy (wyrok z 10 kwietnia 1984 r. Sabine von Colson and Elisabeth Kamann v Land Nordrhein-Westfalen, Case 14/83, [1984] ECR p. 1891). Problematyce regulującej kwestie podatku akcyzowego od napojów alkoholowych poświęcone zostały dwie Dyrektywy Rady z 19 października 1992 roku Nr 92/83/EWG dotyczące harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Official Journal No. L 316, 31/10/1992 P. 0021 - 0027) oraz Nr 92/84/EWG w sprawie zbliżania stawek podatku akcyzowego dla alkoholu i napojów alkoholowych (Official Journal No. L 316, 31/10/1992 P. 0029 - 0031). Przepis art. 4 Dyrektywy Rady Nr 92/83/EWG zezwala państwom członkowskim na stosowanie do piwa produkowanego przez niezależne, małe browary obniżonych stawek podatku akcyzowego zróżnicowanych w zależności od wielkości rocznej produkcji danego browaru z zachowaniem limitów przewidzianych dyrektywą. Wskazany przepis nie nakłada na państwa członkowskie obowiązku stosowania obniżonych stawek podatku akcyzowego w stosunku do podmiotów rozpoczynających działalność gospodarczą, a jedynie pozwala na wprowadzenie w ustawodawstwie krajowym preferencji podatkowych dla małych browarów, by wyrównać ich szanse w walce konkurencyjnej na wspólnym rynku, pod warunkiem jednakowego traktowania piwa dostarczanego z małych browarów mających siedzibę w innym państwie członkowskim. Z uwagi na powyższe nie można uznać, iż przepis § 20 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z 19 grudnia 2001 w sprawie podatku akcyzowego przez wprowadzenie ulgi dla "drobnych" sprzedawców piwa, której warunkiem zastosowania jest dokonanie sprzedaży piwa mieszczącej się w określonym w nim limicie w roku kalendarzowym poprzedzającym rok podatkowy, jest niezgodny z acquis communitare.

Po trzecie, oceniając zasadność zarzutu naruszenia konstytucyjnej zasady równości wobec prawa gwarantowanej przepisem art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 roku należy podkreślić, iż oznacza ona, że wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze państwowe oraz, że nikt nie może być dyskryminowany w życiu politycznym, społecznym lub gospodarczym z jakiejkolwiek przyczyny. W niniejszej sprawie, zdaniem strony skarżącej, interpretacja przepisu § 20 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2001 roku w sprawie podatku akcyzowego przyjęta przez organy podatkowe dyskryminuje podmioty gospodarcze rozpoczynające w 2002 roku działalność gospodarczą w branży objętej przewidzianą w nim ulgą podatkową. Organy podatkowe uznały bowiem, iż aby skorzystać z ulgi przedsiębiorca musiał być podatnikiem podatku akcyzowego w 2001 roku oraz sprzedać w 2001 roku piwo w ilości nie przekraczającej limitu przewidzianego w tym przepisie. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego zasada równości polega na tym, iż wszystkie podmioty prawa charakteryzujące się daną cechą istotną mają być traktowane równo tj. bez zróżnicowań zarówno dyskryminujących, jak i faworyzujących. Oznacza to jednocześnie dopuszczalność zróżnicowania sytuacji prawnej różnych podmiotów (wyrok z dnia 28 listopada 1995 roku sygn. akt K 17/95, OTK 1995/3/18, a także z dnia 5 listopada 1997 roku sygn. akt K 22/97 OTK 1997/3-4/41). Z tak rozumianej konstytucyjnej zasady równości wynika dla ustawodawcy obowiązek równego traktowania obywateli i innych podmiotów nie tylko, gdy ogranicza on prawa lub wolności, ale także gdy przyznaje prawa lub nakłada obowiązki. Jeśli natomiast określona norma prawna traktuje odmiennie adresatów, którzy odznaczają się określoną cechą wspólną, wówczas mamy do czynienia z odstępstwem od zasady równości. Odstępstwo takie nie jest tożsame z naruszeniem art. 32 Konstytucji. Niezbędna staje się wówczas ocena przyjętego kryterium zróżnicowania. Równość wobec prawa to także zasadność wybrania takiego, a nie innego kryterium różnicowania podmiotów prawa (wyrok z 12 maja 1998 sygn. akt U 17/97,OTK 1998/3/34). Zastosowane kryterium zróżnicowania opierające się na faktycznym prowadzeniu działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży piwa w roku kalendarzowym poprzedzającym rok podatkowy nie ma w ocenie sądu charakteru dyskryminującego. Pozostaje ono w związku z celem wprowadzonej regulacji, jakim jest ochrona drobnych, już prowadzących działalność gospodarczą, lokalnych sprzedawców piwa tj. takich, u których wielkość sprzedaży w poprzednim roku kalendarzowym nie przekroczyła wskazanych w rozporządzeniu limitów. Przyznany przywilej ma zatem charakter ochronny. Kryterium przyjętego przez ustawodawcę nie można w tym wypadku uznać za dowolne. Za uznaniem konstytucyjnego charakteru przyjętego rozróżnienia przemawia także waga interesów podlegających ochronie. Z jednej strony sporna regulacja nie zezwalała wprawdzie na skorzystanie z ulgi podatkowej w pierwszym roku browarom rozpoczynającym działalność gospodarczą, ale z drugiej chroniła lokalnych, niewielkich przedsiębiorców, którzy już prowadzą działalność gospodarczą przed konkurencją ze strony między innymi "wielkich przedsiębiorców" którzy, gdyby przyjąć interpretacje skarżącej, mogliby stosować obniżone stawki podatku akcyzowego w ciągu całego pierwszego roku swojej działalności. Przyznany przywilej wzmacniał pozycję tych podmiotów na rynku i przyczyniał się do utrzymania miejsc pracy. Reasumując należy stwierdzić, iż nie ma charakteru dyskryminującego i nie narusza zasady równości wyrażonej w artykule 32 Konstytucji zróżnicowanie obciążeń podatkowych w stosunku do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i podmiotów, które działalność taką dopiero rozpoczynają, jeżeli odmienne traktowanie podatników wynika z uzasadnionych względów społecznych i gospodarczych.

Po czwarte, dla uzasadnienia stanowiska reprezentowanego w przedmiotowej sprawie Spółka powoływała się także na odmienność praktyki organów podatkowych dotyczącą stosowania spornego przepisu w innych regionach kraju. Przede wszystkim należy zauważyć, iż poza oświadczeniem w tym względzie skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających, iż przypadki takie miały miejsce. Ze znajdującego się w aktach sprawy pisma Ministerstwa Finansów z dnia 6 maja 2003 roku wynika, że stanowisko organów podatkowych było prawidłowe i zgodne z powszechnie przyjętą praktyką. Niezależnie należy stwierdzić, że wadliwa praktyka stosowania prawa nie może sankcjonować domagania się dalszych decyzji sprzecznych z prawem powielających błędną interpretację. Na nieprawidłowość powoływania się na argument równości wobec prawa w celu upowszechniania nieprawidłowej praktyki jego stosowania, zwraca uwagę między innymi tzw. Handbook Rady Europy zawierający powszechnie uznane i rekomendowane standardy europejskie dotyczące postępowania administracyjnego (Principles of Administrative Law Concerning the Relations Between Administrative Authorities and Private Persons, wyd. Council of Europe, Directorate of Legal Affairs, Strasbourg 1996, rozdz. 2 "Substantive principles") Warto przy tym podkreślić, że właśnie do tych standardów zebranych pod auspicjami Rady Europy i odzwierciedlających współczesne tendencje w prawie administracyjnym odwołuje się także orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego (np. w wyroku z dnia 23 września 2003 roku sygn. akt K 20/02 OTK z 2003 Nr 7 poz. 76).

Po piąte, za niezasadny Sąd uznał także zarzut naruszenia przez Izbę Skarbową w Ł. art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji przed upływem terminu przewidzianego dla strony na wypowiedzenie się w przedmiocie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. W rozstrzyganej sprawie ostatni dzień wyznaczonego przez organ terminu upływał w dniu 12 stycznia 2003 roku, który był dniem ustawowo wolnym od pracy. W takiej sytuacji zastosowanie ma przepis art. 12 § 5 Ordynacji podatkowej określający zasady obliczania terminów w sprawach podatkowych. Przepis ten stanowi, iż jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub inny dzień ustawowo wolno od pracy, za ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy. Przepis ten nie zezwala, jak tego dowodzi skarżąca, na doliczanie do wyznaczonego terminu liczby dni odpowiadającej liczbie dni wolnych od pracy. Przepis jedynie określa, iż w wypadku gdy ostatni dzień terminu przypada na dzień ustawowo wolny od pracy wówczas za ostatni dzień terminu uważa się następny dzień roboczy. Reasumując organy podatkowe były uprawnione do wydania skarżonej decyzji w dniu [...].

Mając na uwadze powyższe na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270) w związku z art. 97§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1271) Wojewódzki Sąd Administracyjny orzeł jak w sentencji.