Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 334/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2017-07-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art.162 § 1 i 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędziowie: Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 26 lipca 2017r. w Olsztynie na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Z. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]", "[...]" w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania I. uchyla zaskarżone postanowienie ; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem, zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Z.K. (dalej jako "strona", "skarżąca") reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]" r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Z uzasadnienia poddanego kontroli Sądu rozstrzygnięcia wynika m.in., że Naczelnik Urzędu Skarbowego, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z dnia "[...]"r., określił skarżącej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010r. od dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, dokonanej aktem notarialnym z dnia 29 czerwca 2010 r. Przedmiotowe rozstrzygnięcie zostało doręczone w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) – dalej jako "O.p.", w dniu 6 grudnia 2016 r.

W dniu 17 stycznia 2017 r. pełnomocnik skarżącej złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wraz z odwołaniem od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W złożonym wniosku wskazano, że strona z powodu swojego stanu zdrowia - od dnia 18 sierpnia. Wyjaśnił, iż w tym samym dniu strona zbyła zajmowany dotychczas lokal mieszkalny położony w O., przy ul. D.wymeldowała się z niego. Pełnomocnik podniósł, iż postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]"r. o wszczęciu postępowania podatkowego, decyzja ww. organu z dnia "[...]"., jak również pozostała korespondencja skierowana do strony w toku postępowania, przesłana została na adres: "[...]". Jednakże z uwagi, iż skarżąca od dnia 18.08.2016 r. nie zamieszkuje pod ww. adresem, żadne z ww. pism nie zostało odebrane.

Jako powody niezłożenia przez stronę odwołania, wskazano na brak wiedzy o toczącym się postępowaniu podatkowym. Ponadto, w ocenie pełnomocnika nawet gdyby skarżąca taką wiedzę miała, to jej stan zdrowia spowodowany chorobą uniemożliwiałby rozpoznanie treści i znaczenia dokumentów otrzymywanych w toku postępowania. Zaznaczył, iż w dniu 18 sierpnia 2016 r. w kancelarii Urzędu Skarbowego zostało złożone pełnomocnictwo, w którym strona upoważniła swojego syna – W. K.(adres do doręczeń w Grecji) do reprezentowania w sprawie dotyczącej sprzedaży nieruchomości w roku 2010. Pełnomocnik wskazał, iż w toku postępowania żadne z pism nie było kierowane na adres do korespondencji wskazany w pełnomocnictwie. Wobec powyższego pełnomocnik W. K. również nie miał świadomości, iż wobec strony prowadzone jest jakiekolwiek postępowanie podatkowe oraz że została wydana wobec jej jakakolwiek decyzja. Pełnomocnik wskazał, iż w dniu 10 stycznia 2017 r., jako pierwsza osoba działająca w imieniu strony zapoznał się z aktami sprawy oraz treścią decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Końcowo stwierdził, iż strona uchybiła terminowi do wniesienia odwołania z przyczyn od siebie niezależnych. Uchybienie terminu związane jest przede wszystkim ze zdarzeniem losowym, jakim jest choroba. Ponadto, do uchybienia doszło z powodu niepodjęcia przez organ podatkowy kontaktu z umocowanym pełnomocnikiem strony – W.K..

Jednocześnie przesłano kserokopie: opinii sądowo-psychiatrycznej z dnia 10 października 2016 r. (do akt sprawy "[...]") dotyczącej Z. K. "o umieszczenie w domu pomocy społecznej bez zgody wydanej na polecenie Sądu Rejonowego, pełnomocnictwa szczególnego z dnia 30 grudnia 2016 r. (PPS-l) oraz dowodu uiszczenia opłaty skarbowej z dnia 30 grudnia 2016 r.

Ze wskazanej opinii sądowo-psychiatrycznej wynika, iż u Z. K. rozpoznano chorobę psychiczną o obrazie otępienia w chorobie Alzheimera o nasileniu umiarkowanym; ww. nie jest zdolna do samodzielnego zaspokajania swoich potrzeb życiowych; nie wymaga leczenia w szpitalu psychiatrycznym; nie ma możliwości korzystania z opieki innych osób, jednocześnie wymaga stałej i całodobowej opieki oraz pielęgnacji innych osób, a brak tej opieki zagraża jej życiu i zdrowiu.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uzasadniając swoje stanowisko w sprawie powołał treść art.162 § 1 i 2 O.p., zgodnie z którym podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

Wskazano, że przywrócenie uchybionego terminu uzależnione jest od łącznego spełnienia czterech przesłanek:

- wniesienia wniosku o przywrócenie terminu,

- dopełnienia wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu czynności, dla której określony został przywracany termin,

- uprawdopodobnienia, że do uchybienia terminu doszło bez winy składającego wniosek,

- dochowania terminu wniesienia wniosku w ciągu 7 dni od daty ustania przyczyny uchybienia terminu.

Podkreślono, że przywrócenie terminu ma charakter wyjątkowy i może wystąpić wyłącznie, gdy spełnione zostaną wszystkie określone w nim przesłanki. Zatem niezrealizowanie chociażby jednego z tych warunków skutkuje odmową przywrócenia terminu do dokonania określonej czynności procesowej.

Dalej organ podatkowy wskazał, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]"r., została skutecznie doręczona z dniem 6 grudnia 2016 r. (w trybie tzw. doręczenia zastępczego z art. 150 O.p.) i powołując treść art. 223 § 2 pkt 1 O.p. stwierdził, iż 14-dniowy termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 20 grudnia2016 r. Odwołanie oraz wniosek o przywrócenie terminu do jego wniesienia, zostały wniesione w dniu 17 stycznia 2017 r. Organ wskazał również, iż kwestia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania została rozstrzygnięta postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]"r., (doręczonym w dniu 14 marca 2017 r.).

Podano, że w dniu 22 grudniu 2016 r. strona otrzymała tytuł wykonawczy wystawiony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu 21 grudnia 2016r., dotyczący zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych określonego decyzją z dnia "[...]"r., oraz dwa zawiadomienia ww. organu z dnia 21 grudnia 2016 r., o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego i o zajęciu świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej. Powyższe pisma zostały doręczone stronie osobiście w Domu Opieki przez pracownika organu podatkowego, co potwierdziła notatka służbowa z dnia 22 grudnia 2016 r. oraz potwierdzenie odbioru. Następnie w dniu 30 grudnia 2016 r. skarżąca umocowała doradcę podatkowego do reprezentowania przed wszelkimi organami oraz sądami, we wszelkich sprawach i czynnościach związanych z wymiarem podatku wskazanego w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]"Pełnomocnik skarżącej w dniu 10 stycznia 2017 r. przedłożył w Urzędzie Skarbowym wyżej opisane pełnomocnictwo wraz z dowodem uiszczenia opłaty skarbowej z dnia 30 grudnia 2016 r. Ponadto, zapoznał się z aktami postępowania podatkowego Z.K.

Organ podatkowy stwierdził, że kluczową kwestią jest ocena, czy wniosek z dnia 17 stycznia 2017 r. o przywrócenie terminu do złożenia odwołania złożony został z zachowaniem terminu określonego wart. 162 § 2 O.p. Podkreślił, że w sytuacji gdy uchybienie terminu do złożenia środka zaskarżenia jest wynikiem braku wiedzy strony co do faktu wydania aktu administracyjnego, od którego przysługuje ten środek, dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się 7 -dniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 O.p. musi być określony w sposób bezsporny co do faktu powzięcia przez stronę informacji o wydaniu tego aktu i uchybieniu terminu do jego zaskarżenia. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych wskazano, że w przypadku gdy termin do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu ma charakter terminu nieprzywracalnego, nie można domniemywać początku jego biegu. Okoliczności towarzyszące powzięciu przez stronę informacji o uchybieniu terminu muszą jednoznacznie wskazywać, że strona na ich podstawie miała co najmniej obiektywną możliwość pozyskania wiedzy o fakcie wydania aktu administracyjnego (dacie jego wydania), którego nie zaskarżyła w terminie.

Organ podatkowy ponownie wskazał, że skarżąca o wydaniu decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, z dnia "[...]"r., dowiedziała się w dniu 22 grudnia 2016 r. tj. w dniu otrzymania tytułu wykonawczego wystawionego przez ww. organ w dniu 21 grudnia 2016 r. W treści powyższego tytułu wykonawczego powołano przedmiotową decyzję wraz z datą jej wydania.

Zdaniem organu podatkowego nie można przyjąć, że przeszkoda uniemożliwiająca złożenie odwołania ustała dopiero w dniu 10 stycznia 2017 r. tj. w dniu zapoznania się przez pełnomocnika z aktami sprawy oraz treścią decyzji od której to daty pełnomocnik liczył 7 - dniowy termin z art. 162 § 2 O.p..

Organ odwoławczy stwierdził, że nie kwestionuje stanu zdrowia strony, opisanego w przedłożonej opinii sądowo-psychiatrycznej, wydanej dla potrzeb umieszczenia jej w Domu Pomocy Społecznej bez jej zgody. Jednocześnie podkreślił fakt posiadania przez stronę pełnej zdolności do czynności prawnych. Wskazał, że dowodów na inny stan faktyczny i prawny w tym zakresie organy podatkowe nie posiadają. Odmiennych informacji w tej kwestii nie przekazał również pełnomocnik strony. Wskazał, że strona brała czynny udział w czynnościach sprawdzających – składała w urzędzie skarbowym korekty zeznań podatkowych oraz inne pisma z własnoręcznym podpisem, w dniu 18 sierpnia 2016 r. osobiście dokonała sprzedaży spółdzielczego własnościowego - prawa do lokalu mieszkalnego, a w dniu 30 grudnia 2016 r. ustanowiła pełnomocnika w przedmiotowej sprawie i w związku z tym przyjęcie, iż z powodu ograniczonej świadomości strony termin do złożenia przedmiotowego wniosku zaczął biec dopiero od dnia 10 stycznia 2017r. uznał za nieprawidłowe. Podał, że strona informację o wydaniu decyzji organu I instancji powzięła w dniu 22 grudnia 2016r. Zdaniem organu podatkowego powyższa data wyznacza początek biegu terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji. Zatem, termin do wniesienia przedmiotowego wniosku, upłynął dnia 29 grudnia 2016 r.

Organ podatkowy zauważył również, iż prawidłowo umocowany przez stronę profesjonalny pełnomocnik w dniu 30 grudnia 2016 r. miał wiedzę o fakcie wydania ww. decyzji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Na co wskazuje zakres udzielonego pełnomocnictwa (w treści wskazano organ podatkowy, datę i znak decyzji). Organ podatkowy wskazał, że nawet gdyby przyjąć, z uwagi na stan zdrowia strony, iż datą od której biegnie 7-dniowy termin wskazany w art. 162 § 2 O.p. jest dzień 30 grudnia 2016 r. tj. dzień, w którym pełnomocnik - doradca podatkowy dowiedział się o przedmiotowej decyzji, to termin do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania upłynął w dniu 9 stycznia 2017 r.

Zdaniem organu odwoławczego wniosek z dnia 17 stycznia 2017 r. został złożony z naruszeniem terminu określonego w art. 162 § 2 O.p. Podsumowując, data 10 stycznia 2017r., jako data zapoznania się po raz pierwszy przez pełnomocnika z aktami sprawy, nie jest datą, od której biegnie termin proceduralny wskazany w ww. przepisie.

Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych (wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 19.04.2016 r., sygn. akt I SA/Rz 668/15). Wskazano, że w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej uznanie, że ustanie przyczyny uchybienia miało miejsce nie w momencie powzięcia wiedzy o wydaniu rozstrzygnięcia, lecz w momencie zapoznania się z jego treścią skutkowałoby uzależnieniem początku biegu 7-dniowego terminu nie od przepisów prawa, lecz od woli zainteresowanego. Strona, bądź jej pełnomocnik, decydowaliby bowiem o momencie zapoznania się z treścią decyzji, a tym samym o momencie ustania przyczyny uchybienia. Należy odróżnić moment powzięcia wiedzy o wydaniu decyzji przez stronę, do której była skierowana, a wraz z którym ustała przyczyna uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, od zapoznania się z treścią decyzji .Podkreślono, iż podatnik ma obowiązek uprawdopodobnić nie tylko brak winy w uchybieniu terminu ale wykazać, że zachował 7 - dniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, rozważania w aspekcie zawinienia lub jego braku formułowane na tle art. 162 § 1 O.p., jako uzależnione od terminowego złożenia podania o przywrócenia terminu, nie powinny być w przedmiotowej sprawie w ogóle. Nawet gdyby strona uchybiła terminowi do wniesienia odwołania bez zawinienia, to i tak spóźniony wniosek o jego przywrócenie nie mógłby doprowadzić do przywrócenia tego terminu.

Reasumując wskazano, że termin określony w art. 162 § 2 O.p. ma charakter terminu nieprzywracalnego. Wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania został złożony dnia 17 stycznia 2017 r., a zatem po terminie przewidzianym wart. 162 § 2 O.p. Zdaniem organu II instancji, nie zostały spełnione wszystkie ustawowe przesłanki, określone w art. 162 § 1 i 2 O.p.. Spóźniony wniosek uniemożliwia przywrócenie terminu nim objętego, a tym samy czyni bezprzedmiotowym ocenę treści w nim zawartych (tj. przyczyn mających świadczyć o braku winy w niedochowaniu terminu).

W skardze na powyższe postanowienie, wnosząc o uchylenie w całości przedmiotowego postanowienia oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych, zarzucono naruszenie art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez błędne ustalenie momentu powzięcia przez pełnomocnika strony wiadomości o decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" , co w efekcie doprowadziło do naruszenia art. 162 § 1 O.p., poprzez nieuwzględnienie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu skargi, pełnomocnik na wstępie opisał przebieg postępowania podatkowego przed organem I instancji. Następnie przedstawił treść złożonego w dniu 17 stycznia 2017r. odwołania oraz postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]"i sformułował stwierdzenie "z przedmiotowym postanowieniem nie sposób się jednak zgodzić".

Pełnomocnik wskazał, iż z akt sprawy wynika, iż biegły rozpoznał u skarżącej chorobę psychiczną o obrazie otępienia w chorobie Alzheimera o nasileniu umiarkowanym. Strona jest niezdolna do samodzielnego zaspokojenia swoich potrzeb życiowych, wymaga stałej i całodobowej opieki oraz pielęgnacji. Za duże nadużycie pełnomocnik uznał stwierdzenie organu II instancji, iż skarżąca miała świadomość istnienia spornej decyzji. Wyjaśnił, iż Z. K., mimo osobistego odbioru korespondencji zawierającej tytuł wykonawczy, nie miała żadnej świadomości co do faktu wydania decyzji przez organ I instancji. Podkreślił, iż pracownicy organu doręczający stronie przedmiotowy tytuł wykonawczy winni byli mieć świadomość, że jest ona osobą ze zdiagnozowaną chorobą psychiczną, a zatem jej świadomość co do własnego działania jest ograniczona. Organ posiadał wiedzę o złym stanie zdrowia skarżącej, co wynika m.in. z notatki sporządzonej w dniu 14 czerwca 2016 r. przez pracownika Urzędu Skarbowego. W ocenie pełnomocnika, nie może być mowy, iż Z. K. miała jakąkolwiek wiedzę na temat decyzji, w związku z czym jako termin rozpoczęcia biegu terminu określonego w art. 162 § 1 O.p. nie można uznać dnia 22 grudnia 2016 r.

Pełnomocnik skarżącej nie zgodził się również ze stanowiskiem organu, iż prawidłowo umocowany pełnomocnik w dniu 30 grudnia 2016r. wszedł w posiadanie informacji o fakcie wydania ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z momentem podpisania pełnomocnictwa. Podniósł, iż organ podatkowy nie przeprowadził jakiegokolwiek postępowania dowodowego, którego celem było ustalenie kiedy pełnomocnik dowiedział się o fakcie wydania decyzji lecz zastosował skrót myślowy, iż musiał on mieć wiedzę o wydaniu decyzji w momencie składania podpisu na pełnomocnictwie. Pełnomocnik zaznaczył, iż o fakcie wydania decyzji dowiedział się w momencie fizycznego otrzymania pełnomocnictwa tj. w dniu 10 stycznia 2017r. Pełnomocnictwo zostało przygotowane i dostarczone skarżącej do podpisu przez jej syna, a w dniu 10 stycznia 2017r. przekazane przez niego pełnomocnikowi. Pełnomocnik podkreślił, iż nie miał jakiegokolwiek osobistego kontaktu z mocodawczynią, w tym również w dniu 30 grudnia 2016 r. Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) – dalej jako "p.p.s.a." pełnomocnik wniósł o przeprowadzenie dowodu z oświadczenia W. K. z dnia 28.04.2017 r. (załączonego do skargi), potwierdzającego powołane wyżej okoliczności w kwestii powzięcia informacji o spornej decyzji.

Pełnomocnik wskazał, iż w niniejszej sprawie główną wątpliwość budzi data powzięcia przez niego informacji na temat decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]"r. Wyjaśnił, iż z ww. decyzją zapoznał się w dniu 10 stycznia 2017 r. tj. w dniu stawienia się w siedzibie Urzędu w celu zapoznania z aktami sprawy. Zdaniem pełnomocnika, od tego dnia biegnie termin proceduralny wskazany w art. 162 § 2 O.p. Organ nie przeprowadził w powyższym zakresie postępowania dowodowego, w związku z czym naruszył w sposób rażący art. 187 § 1 oraz art. 191 ww. ustawy. Podsumowując wskazał, iż wniosek z dnia 17 stycznia 2017r. został złożony zgodnie z terminem określonym w art. 162 § 2 O.p., a zatem organ II instancji powinien rozpoznać sprawę pod kątem zrealizowania przez stronę przesłanki wymienionej w art. 162 § 1 O.p..

Zarzucił, iż organ nie odniósł się do pojęcia winy strony w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. W ocenie pełnomocnika, organ mimo stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, powinien w sposób wyczerpujący ustosunkować się do argumentacji strony.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, co następuje:

Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.z 2016r. poz.1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem . Oznacza to , że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność zaskarżonego postanowienia z przepisami prawa .

Na podstawie art.134 § 1 p.p.s.a. Sąd przy rozstrzyganiu sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Zgodnie z art. 119 pkt 3 p.p.s.a, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu, na podstawie wyżej wymienionych ustaw , Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym i uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]". o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Kwestia przywrócenia terminu została uregulowana w art. 162 O.p. Zgodnie z § 1 tego przepisu w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na prośbę zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie to nastąpiło bez jego winy. W myśl § 2 podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której określony był termin.

O przywróceniu terminu do wniesienia odwołania postanawia ostatecznie, stosownie do przepisu art. 163 § 2 O.p., organ właściwy do rozpatrzenia odwołania.

Zgodnie z powyższymi regulacjami o przywróceniu terminu do dokonania czynności procesowej decyduje łączne spełnienie czterech przesłanek, a mianowicie: strona wystąpi z wnioskiem o przywrócenie terminu (1); wniosek ten zostanie wniesiony w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu (2); jednocześnie z wnioskiem zostanie dopełniona czynność, dla której określony był termin (3); we wniosku zostaną uprawdopodobnione okoliczności wskazujące na brak winy w uchybieniu terminu oraz powstaną ujemne dla strony skutki w zakresie postępowania (4).

W tym miejscu wskazać należy, że ocena tej okoliczności winna zostać dokonana w świetle ochrony praw strony (por. ww. uchwała składu 7 sędziów NSA z 19 października 2015 r., sygn. akt I OPS 1/15), a przede wszystkim zapewnienia jej gwarantowanej tak normami konstytucyjnymi, jak i przepisami prawa międzynarodowego podwójnej gwarancji ochrony praw jednostki na drodze prawa do procesu i prawa do sądu w postępowaniu administracyjnym (por. art. 45 ust. 1 Konstytucji RP oraz art. 6 ust. 1 Traktatu o Unii Europejskiej w brzmieniu nadanym Traktatem Lizbońskim, art. 41 ust. 1 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej).

Należy pamiętać, że w postępowaniu w przedmiocie przywrócenia terminu przepisy art. 162 § 1 O.p. obciążają stronę ubiegającą się o przywrócenie terminu, ciężarem wykazania, że nie ponosi ona winy w uchybieniu terminowi. Jednak brak winy nie musi być udowodniony, lecz jedynie uprawdopodobniony. Uwzględniając dorobek judykatury i literatury przypomnieć należy, że uprawdopodobnienie jest niewątpliwie środkiem zastępczym dowodu, niedającym pewności, lecz tylko wiarygodność twierdzenia o jakimś fakcie. W odróżnieniu od udowodnienia, uprawdopodobnienie nie musi uczynić określonego faktu pewnym. Zasadnie przyjmuje się, że uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu dla podjęcia czynności procesowej w postępowaniu administracyjnym ma na celu stworzenie w świadomości organu orzekającego przekonania o prawdopodobieństwie, wiarygodności wskazywanych przez stronę okoliczności.

W odniesieniu do owego uprawdopodobnienia trafnie w orzecznictwie podkreśla się, że brak jest podstaw prawnych by przyjąć, iż "organ oprócz oceny okoliczności wskazanych przez wnioskodawcę winien z urzędu wyjaśniać powody naruszenia terminu i poszukiwać przyczyn uzasadniających wniosek o przywrócenie terminu" (wyrok NSA z dnia 21 marca 2012 r., II GSK 278/11, LEX nr 1137932). Jednak podkreślenia wymaga przy tym, że to do organu orzekającego, a nie do strony należy ocena, czy nastąpiło uprawdopodobnienie uzasadniające uwzględnienie wniosku, względnie, czy jest ono wystarczające. To wielokrotnie przywoływane w literaturze i orzecznictwie twierdzenie jest tutaj bardzo istotne. Strona przedstawiając materiał, którym dysponuje dla uprawdopodobnienia braku winy, nie jest w stanie przewidzieć, czy dla organu jest to materiał wystarczający - przekonywujący. W związku z powyższym ocena wiarygodności twierdzeń strony nie może być dowolna ; musi opierać się na obiektywnych przesłankach. Aby uniknąć zarzutu dowolności, organ prowadzący postępowanie powinien oprzeć ocenę materiału przedstawianego przez stronę na wszechstronnej analizie, co oznacza, że nie może pominąć jakiegokolwiek elementu, ani też budować twierdzeń nie opartych o ten materiał.

W wyroku z dnia 25 września 2013 r., II GSK 1791/13, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził bowiem, że "uprawdopodobnienie prowadzi do uzasadnionego przypuszczenia, że zdarzenie rzeczywiście miało miejsce. Jednakże sam fakt występowania w przepisie instytucji uprawdopodobnienia – nie zwalnia organu z konieczności podjęcia wszelkich działań, których efektem będzie potwierdzenie przez osobę wnioskującą wiarygodności okoliczności, na które powołała się, podając przyczynę niedopełnienia w terminie określonych czynności procesowych". W podobny sposób wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 22 marca 2013 r., II OSK 2267/11, wskazując, że w sytuacji, gdy strona twierdzi, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jej winy, a organ prowadzący postępowanie administracyjne będzie miał wątpliwości co do okoliczności powoływanych przez stronę, to powinien podjąć działania niezbędne do wyjaśnienia kwestii budzącej wątpliwość. "Tylko takie stanowisko jest bowiem do pogodzenia z zasadą informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków będących przedmiotem postępowania podatkowego.

Natomiast sam fakt występowania w art. 162 § 1 O.p. instytucji uprawdopodobnienia braku winy przez zainteresowanego przywróceniem terminu nie zwalnia organu od podjęcia działań, których celem z uwagi na słuszny interes obywateli będzie dokładne wyjaśnienie okoliczności sprawy i potwierdzenie przez osobę wnioskującą wiarygodności okoliczności, na które powołała się, podając przyczynę niedopełnienia w terminie określonych czynności procesowych. Wysoce prawdopodobna jest bowiem sytuacja, w której podmiot wnoszący o przywrócenie terminu, po powzięciu informacji o wątpliwościach organu administracji publicznej, będzie w stanie przedstawić okoliczności prowadzące do nabrania przez organ prowadzący postępowanie pewności co do istnienia okoliczności, uzasadniających przywrócenie terminu do dokonania czynności procesowej" (por. też wyrok NSA z dnia 11 lutego 2011 r., II GSK 222/10, CBOSA; wyrok WSA w Łodzi z dnia 24 czerwca 2014 r., II SA/Łd 1341/13, CBOSA, cytaty orzecznictwa za: Hanna Knysiak – Molczyk, Komentarz do art. 58 k.p.a., publ. Lex).

Wobec tego, rozstrzygając kwestię przywrócenia terminu, organy z jednej strony nie są zobowiązane do poszukiwania z urzędu wszelkich okoliczności służących potwierdzeniu tezy strony. Z drugiej zaś strony - zgodnie z art. 122 O.p., w przypadku powzięcia wątpliwości co do treści przedstawianych materiałów służących uprawdopodobnieniu, zobowiązane są do podejmowania wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Z obowiązku tego wynika wspomniany już zakaz dokonywania przez organy dowolnych ustaleń faktycznych.

Skoro art. 162 § 1 O.p. jako konieczną przesłankę przywrócenia terminu określa brak winy po stronie zainteresowanego przywróceniem terminu, należy uznać, że jakikolwiek stopień zawinienia strony w uchybieniu terminu (nawet lekkie niedbalstwo) powoduje niedopuszczalność jego przywrócenia.

W ocenie Sądu przywrócenie terminu jest dopuszczalne jedynie w przypadku zaistnienia obiektywnych, występujących bez woli strony okoliczności, które mimo dołożenia przez stronę odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw udaremniły dokonanie czynności w terminie (zob. wyrok NSA z dnia 28 lipca 2011 r., sygn. akt II OSK 1096/11, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy po stronie zainteresowanego przywróceniem terminu należy zaliczyć m.in. chorobę, która nie pozwala się na wyręczenie się inną osobą.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że okolicznością bezsporną jest , że w sprawie doszło do uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]". Wskazana decyzja został stronie doręczona w dniu 6 grudnia 2016 r. w trybie doręczenia zastępczego z art. 150 O.p.

Z akt rozpatrywanej sprawy wynika, że odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania zostało złożone w dniu 17 stycznia 2017 r. Pełnomocnik skarżącej nie kwestionuje, że skarżąca uchybiła terminowi do wniesienia odwołania do przedmiotowej decyzji, ale nastąpiło to z przyczyn od niej niezależnych.

Organ podatkowy stoi natomiast na stanowisku, iż wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania został złożony po terminie przewidzianym w art. 162 §1 O.p.

Zdaniem Sądu okoliczności sprawy wskazują, że stan zdrowia skarżącej, która nie jest zdolna do samodzielnego zaspakajania swoich potrzeb życiowych, wymaga stałej i całodobowej opieki oraz pielęgnacji, została bez jej zgody umieszczona w domu opieki społecznej, nie miała świadomości odbierając w dniu 22 grudnia 2016 r. tytuł wykonawczy, istnienia decyzji z dnia "[...]"r. Opinia sądowo – psychiatryczna z dnia 10 października 2016r. szczegółowo opisuje stan zdrowia skarżącej. Wskazuje, że nie jest ona zdolna do podejmowania racjonalnych decyzji i kierowania swoim postępowaniem. Ustanowiony w sprawie pełnomocnik strony w dniu 10 stycznia 2017 r. stawił się w Urzędzie Skarbowym i w tym dniu zapoznał się z treścią decyzji z dnia "[...]"r. i w ocenie Sądu ten dzień rozpoczął bieg terminu określonego w art. 162 § 1 O.p.

Jeszcze raz należy przypomnieć, że przesłanką przywrócenia terminu jest brak winy w jego uchybieniu. Wystarczy, że przesłanka ta zostanie uprawdopodobniona. Podkreśla się jednocześnie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, że "przy ocenie okoliczności sprawy o przywrócenie terminu należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy, aby nie wprowadzać do stosunków procesowych elementu niepewności. Chodzi o to, aby z jednej strony nie doprowadzać do pochopnego przywracania terminu, z drugiej zaś, aby na skutek nadmiernej surowości nie zamknąć stronie drogi do obrony jej praw. Do okoliczności uzasadniających przywrócenie terminu zalicza się np. przerwę w komunikacji, chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar" (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 1 lutego 2012 r., III SA/Gl 972/11, LEX nr 1146040). Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, niedającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych (W. Siedlecki, Zarys..., s. 247).

Sąd nie kwestionuje, że ocena braku winy wymaga odniesienia się do obiektywnego miernika należytej staranności. Należy jednak zauważyć, że miernik zachowania należytej staranności nie ma charakteru uniwersalnego. Inne wymagania w zakresie zachowania należytej staranności kierowane są do osób młodym wieku, a inny do osoby starszej i schorowanej.

Zdaniem Sądu, zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 162 § 1 oraz art. 121 §1 i §2 O.p., w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wystąpiły zatem przesłanki, o których mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., uzasadniające wyeliminowanie tego aktu z obrotu prawnego.

Zdaniem Sądu, organ odwoławczy dokonując oceny okoliczności niniejszej sprawy wydał zaskarżone orzeczenie przedwcześnie, z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej , bez uwzględnienia ochrony praw jednostki do procesu i prawa do sądu w postępowaniu administracyjnym. Odmowa przywrócenia terminu do wniesienia odwołania "zamyka" skarżącej możliwość weryfikacji tej decyzji przez organ odwoławczy, a także ewentualnie przez sąd administracyjny . Ww. decyzja rozstrzyga o istotnych z punktu widzenia egzystencji prawach strony, co obliguje organ do szczególnej wnikliwości w rozstrzyganiu sprawy i z należytą dbałością o ochronę jej praw .

Skarżąca, w ocenie Sądu, odbierając tytuł wykonawczy w dniu 22 grudnia 2016 r. nie miała świadomości o istnieniu decyzji z dnia "[...]"r. i że odwołanie od ww. decyzji mogło być wniesione. Co więcej biorąc pod uwagę okoliczności sprawy zdaniem Sądu uznać należy, że skarżąca uprawdopodobniła brak zawinienia w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania. Brak świadomości podejmowanych działań, niemożność pokierowania swoim zachowaniem, a w konsekwencji przymusowe skierowanie na leczenie nie pozostawia w zakresie uprawdopodobnienia wątpliwości.

W ocenie Sądu ponownie rozpoznając sprawę organ II instancji powinien wziąć pod uwagę powyższe rozważania oraz ocenić wnikliwie i jednoznacznie, czy skarżąca wskazała w wystarczający sposób okoliczności uprawdopodabniające brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia środka odwoławczego.

W przypadku uznania, że materiał dowodowy zebrany dotychczas w sprawie jest niewyczerpujący organ winien rozważyć jego uzupełnienie.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.

O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł zaś na mocy przepisów art. 200, art. 205 § 1 p.p.s.a.