Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1257/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2016-02-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 lutego 2016 r. sprawy ze skargi B.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 września 2015 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 i 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę I. oddala skargę, II. zasądza od Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie – Skarbu Państwa na rzecz adw. A. S. kwotę [...] złotych powiększoną o podatek od towarów i usług tytułem nieopłaconych kosztów pomocy prawnej udzielonej skarżącej z urzędu.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; zwanej dalej "O.p."), Dyrektor Izby Skarbowej w S. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] nr [...], którą odmówiono B.P. umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 i 2011 r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. (zwany dalej "organem I instancji") prowadzi wobec B.P. (zwanej dalej "Stroną", "Skarżącą") postępowanie egzekucyjne na podstawie dwóch tytułów wykonawczych nr [...] i nr [...], którymi objęto zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych odpowiednio za 2010 i 2011 rok, wynikające z zeznań podatkowych PIT-36 za te lata złożonych wspólnie przez Stronę i jej męża K.P. (zmarłego 19 lipca 2012 r.).

W dniu 22 maja 2015 r. Strona złożyła wniosek o umorzenie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi. Na dzień złożenia wniosku zaległości te stanowiły kwotę [...] zł, odsetki za zwłokę - [...] zł, natomiast koszty egzekucyjne należne organowi egzekucyjnemu - łącznie [...] zł. Uzasadniając wniosek, Strona wskazała na bardzo trudną sytuacją finansową, materialną, bytową oraz niewiedzę o posiadanych długach po zmarłym mężu. Wraz z wnioskiem oraz w trakcie prowadzonego postępowania, Strona przedłożyła m.in.: oświadczenie o stanie majątkowym, sytuacji rodzinnej i ciężarach finansowych, decyzję o przyznaniu renty rodzinnej, zaświadczenie o wymeldowaniu z pobytu stałego, umowę najmu mieszkania, wydruk z rachunku bankowego.

Po rozpatrzeniu materiału dowodowego, decyzją z dnia [...], organ I instancji odmówił Stronie umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2010 i 2011 wraz z odsetkami za zwłokę. W zakresie pozostałych żądań Strony, zawartych w ww. wniosku, organ I instancji wydał odrębne rozstrzygnięcie.

Pismem z dnia 6 lipca 2015 r. Strona wniosła odwołania od obu rozstrzygnięć organu I instancji, zarzucając, że w sprawie nie zostały wyjaśnione wszystkie istotne okoliczności sprawy mogące mieć wpływ na treść decyzji. Zdaniem Strony, organ I instancji nie ocenił wnikliwie istotnych w sprawie okoliczności związanych z przyczynami powstania zaległości podatkowej oraz z sytuacją osobistą i majątkową Strony a także trwałością tej sytuacji wraz z możliwościami spłaty zaległości w przyszłości. Organ nie wyjaśnił także, czy i jaki wpływ na powstanie zaległości

i na możliwość spłaty długu, także w przyszłości, miały takie zdarzenia losowe,

jak nagła śmierć męża i pozostawienie po sobie dużych długów, o których Strona nie miała żadnej wiedzy, na możliwość jej skutecznego funkcjonowania, zarobkowania i uzyskiwania dochodów. Należało też ocenić, czy za umorzeniem nie przemawia interes publiczny. Strona podała, że próbuje we własnym zakresie uzyskiwać środki pieniężną na utrzymanie, lecz ze względów obiektywnych, niezależnych od niej, są one niewielkie. Istniejąca sytuacja (zadłużenie, narastająca kwota odsetek, ograniczone możliwości zarobkowania) i tak nie stwarza szans na odzyskanie długu.

Odpowiadając na wezwanie Dyrektora Izby Skarbowej w S. (zwanego dalej "organem odwoławczym") z 31 lipca 2015 r., w piśmie z dnia 10 sierpnia 2015 r., Strona wskazała, że jej dochód stanowi renta rodzinna otrzymywana w kwocie netto [...] zł. Koszty ponoszone tytułem najmu mieszkania i opłat za media wynoszą [...] zł miesięcznie, Strona dodatkowo jest obciążona zajęciem komorniczym w wysokości [...] zł. Strona nie posiada żadnych ruchomości, zaś samochód marki [...] został sprzedany 2 lipca 2013 r. za kwotę [...] zł. Strona nadal wynajmuje mieszkanie w D. przy ul. [...], zaś nieruchomość położona w D. przy ul. [...], której adres wykazany został jako korespondencyjny - należy do jej siostry. Strona wskazała ponadto, że 12 sierpnia 2013 r. została wymeldowana z nieruchomości położonej w G. Nieruchomość ta należała do szwagra W.P. i została za jego długi zlicytowana w dniu 15 kwietnia 2013 r. Obecnie Strona spłaca zadłużenie z tytułu kredytu zaciągniętego w [...] w dniu 3 czerwca 2002 r. (zajęcie komornicze [...]). Pozostałe długi zostały odrzucone, z uwagi na przyjęcie spadku po mężu z dobrodziejstwem inwentarza. Zadłużenie w Banku [...] zostało uregulowane z hipoteki nieruchomości położonej w G. Strona wskazała także, że nie posiada żadnych wierzytelności i nie korzysta z pomocy osób trzecich oraz opieki społecznej. Do pisma Strona dołączyła: decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] nr [...], umowę kupna-sprzedaży pojazdu marki [...] sporządzoną w dniu 3 lipca 2013 r., wezwanie z 15 lipca 2013 r. do dokonywania potrąceń komorniczych, potwierdzenie stanu zadłużenia kredytu mieszkaniowego zaciągniętego w banku [...].

Organ odwoławczy, po przeanalizowaniu okoliczności sprawy, nie znalazł podstaw do uwzględnienia odwołania i zmiany decyzji organu I instancji.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, organ odwoławczy przywołał brzmienie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. i zwrócił uwagę na uznaniowy charakter decyzji, których przedmiotem jest przyznanie ulg w spłacie zobowiązań (zaległości) podatkowych.

Organ odwoławczy stwierdził, że zebrany materiał dowodowy dowodzi,

że sytuacja finansowa Strony jest niewątpliwie trudna i mieści się w zakresie pojęcia ważnego interesu podatnika, jednakże nie jest wystarczająca, aby udzielić ulgi. Zdaniem organu, na przeszkodzie temu stoją okoliczności związane ze sposobem powstania zaległości spowodowanej świadomym odstąpieniem od zapłaty podatku, przy czym nie mogło dojść do sytuacji, że mąż Strony rozliczył małżonków razem bez jej wiedzy strony, a tym samym Strona nie mogła nie mieć świadomości obowiązku uiszczenia zobowiązania podatkowego. Organ podkreślił, że małżonkowie P. skorzystali z możliwości wspólnego rozliczenia dochodów, zarówno w 2010 r., jak

i w 2011 r., wykazując w złożonych zeznaniach kwoty do zapłaty - [...] zł (w 2010 r.) i [...] zł (w 2011 r.). Na obu zeznaniach widnieje podpis Strony. Podpisując wspólne zeznanie podatkowe, Strona winna zaś mieć świadomość, że jest współodpowiedzialna z tytułu zobowiązania w nim zadeklarowanego, która wobec braku uregulowania w terminie, przekształci się w zaległość podatkową. Przedmiotowa zaległość podatkowa stanowi więc konsekwencję uzyskania dochodu, a co istotne - w stosunku do jego wysokości zobowiązanie podatkowe było dużo niższe, co wynikało ze wspólnego rozliczenia się małżonków, z których jedno (tj. Strona), jak wynika z akt, nie uzyskiwało w tym czasie żadnych dochodów.

Organ odwoławczy odniósł się również do podnoszonej przez Stronę jej trudnej sytuacji finansowej, wynikłej wskutek spłaty długów po zmarłym mężu. Organ wskazał, że zgodnie z protokołem spisu inwentarza dokonanego w dniu 9 września 2014 r. przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w K., majątek spadkowy oraz zobowiązania po zmarłym K.P. ustalono następująco: stan czynny - 0 zł, stan bierny - [...] zł. Podniósł także, że Strona jako spadkobierczyni, przyjęła spadek z dobrodziejstwem inwentarza, co oznacza, że odpowiada ona za długi spadkowe tylko do wartości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku, który jak wynika z powyższego został ustalony na kwotę 0 zł. Obciążenia finansowe, których konieczność spłaty będzie niewątpliwie dotkliwa finansowo dla Strony, są zatem konsekwencją decyzji podjętych przez nią samą w przeszłości. To strona w dniu 3 czerwca 2002 r. podpisała z Bankiem [...] umowę o kredyt mieszkaniowy w wysokości [...], z ostatecznym terminem spłaty do dnia 1 września 2010 r. Wskutek braku spłaty ww. zobowiązania, podjęto czynności egzekucyjne, zmierzające do zaspokojenia zadłużenia, które na dzień 9 lutego 2015 r. wynosiło [...], tj. [...]zł (przelicznik według tabeli A nr [...] kursu średniego NBP z dnia 9 lutego 2015 r. - 4,1760). W ocenie organu, niewątpliwie sytuacja finansowa Strony uległa pogorszeniu wskutek braku dochodów drugiego małżonka, jednakże należności publicznoprawne nie stanowią kategorii należności podlegających zaspokojeniu w dalszej kolejności w stosunku do zobowiązań cywilnoprawnych.

Organ odwoławczy nie zakwestionował przy tym podnoszonej przez Stronę kwestii braku majątku, stwierdzając jednocześnie, że - jak to wynika z informacji o czynnościach majątkowych - Strona w dniu 19 stycznia 2011 r. dokonała na rzecz swojego męża darowizny (akt notarialnym nr Rep. akt [...]) swojego udziału do nieruchomości położonej w G., tj. udziału do 1/2 nieruchomości położonej w G., o wartości [...] zł, zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym o powierzchni [...] i budynkami gospodarczymi (działka gruntu nr [...]) o powierzchni [...]. W tym samym dniu i na podstawie tego samego aktu prawnego K.P. przekazał w formie darowizny całą ww. nieruchomość małżonków na rzecz swojego brata – W.P. Zatem, pomimo ciążących na małżonkach zaległościach podatkowych, Strona była jedną ze stron przeprowadzonych czynności. Zdaniem organu, w tej sytuacji umorzenie wnioskowanej zaległości podatkowej stanowiłoby dla Strony (nieuzyskującej w ówczesnym czasie żadnych dochodów, mającej do spłaty kredyt mieszkaniowy) niejako rekompensatę za podejmowane świadome działania celem zbycia majątku - w wysokości wystarczającej na spłatę zaległości podatkowej - na rzecz osób trzecich, na co Skarb Państwa nie może pozwolić.

Organ odwoławczy zauważył również, że Strona niewątpliwie ma problemy finansowe, jednakże jej sytuacja nie jest wyjątkowa czy nadzwyczajna, gdyż pomimo braku dostatecznych dochodów, Strona nie posiada zadłużeń w opłatach za media, zaspokaja swoje podstawowe potrzeby życiowe, jej egzystencja nie jest zagrożona. Za nieposiadające takiego charakteru organ uznał również okoliczności przedstawione przez Stronę, a niemające bezpośredniego wpływu na przedmiotową zaległość podatkową (zlicytowana nieruchomość położona w G., wskutek długów szwagra W.P., a tym samym wymeldowanie Strony z ww. posiadłości). Strona wskutek własnych decyzji (pozbycie się jedynej nieruchomości), odczuwa finansowe dolegliwości wskutek opłat za wynajem mieszkania. Organ odwoławczy wskazał przy tym na niejednolitość wyjaśnień Strony w powiązaniu z przedstawionymi dokumentami. W piśmie z 10 sierpnia 2015 r. Strona podała, że nieruchomość szwagra (położona w G.), zlicytowana została wskutek zadłużeń samego szwagra, tj. W.P. (pkt 7 ww. pisma). Następnie Strona podała, że zadłużenie powstałe w Banku [...], zostało zaspokojone wskutek licytacji tej właśnie nieruchomości (pkt 10 ww. pisma) w dniu 15 kwietnia 2013 r. Jednakże z informacji o operacjach na rachunku Strony (załącznik nr 2 do pisma Strony z dnia 20 maja 2015 r.), wynika, że to Strona uiściła ratę w wysokości [...] zł tytułem Banku [...] (dług szwagra) w dniu 12 grudnia 2014 r. (tj. już po zaspokojeniu wierzyciela, jakim był Bank [...]). Z tych też względów argumentacja Strony odnośnie braku wypłacalności, nie została uznana przez organ za stanowiącą podstawę do rezygnacji z bezspornego roszczenia podatkowego w całości.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Strona wniosła o uchylenie decyzji organu odwoławczego, zarzucając tej decyzji naruszenie art. 67a § 1 pkt 3 O.p., przez błędne ustalenie, że w stosunku do Skarżącej nie zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika warunkująca umorzenie zaległości podatkowych w sytuacji, gdy w stosunku do niej winna być zastosowana instytucja opisana w tym przepisie. W uzasadnieniu Strona przedstawiła argumentację na poparcie stawianego zarzutu.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji oraz wniósł o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej.

Na rozprawie w dniu 11 lutego 2016 r., reprezentujący Skarżącą pełnomocnik z urzędu złożył pismo z dnia 10 lutego 2016 r., w którym podtrzymał w całości skargę wniesioną przez Skarżącą, uzupełniając tę skargę o zarzut naruszenia zasad prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) i zupełności postępowania podatkowego (art. 187 O.p.), gdyż organ nie rozważył okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy, przez co organ naruszył również zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 O.p.) oraz zasadę przekonywania strony (art. 124 O.p.), co w konsekwencji doprowadziło do uchybienia zasadzie swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.), gdyż przyjęty punkt widzenia nie jest wiarygodny, co stanowi wadę uzasadnienia decyzji (art. 210 § 4 O.p.). W zaistniałej sytuacji pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ja decyzji organu I instancji.

W uzasadnieniu wskazano, że zdaniem Skarżącej, organ niesłusznie uznał, że decyzja o umorzeniu zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę może zostać jedynie w sytuacjach wyjątkowych, nadzwyczajnych. Podniesiono, że organy podatkowe prowadząc postępowanie niedostatecznie rozważyły okoliczności mające znaczenie dla sprawy oraz nieprzekonująco i niewyczerpująco uzasadniły swoje stanowisko. Z uzasadnienia decyzji, jak również z pisemnej odpowiedzi na skargę nie sposób bowiem wywnioskować, czy organy stwierdziły brak interesu podatnika, czy brak interesu społecznego, gdyż organ zdaje się traktować te pojęcia zamiennie.

Wskazano także, że ustalenie, iż Skarżąca nie posiada zadłużeń w opłatach za media i zaspokaja swoje podstawowe potrzeby życiowe nie może być argumentem świadczącym przeciwko niej. Należy zauważyć, że Skarżąca i jej mąż uzgodnili pewny model życia, w którym to mąż zarobkował a Skarżąca nie pracowała. Z uwagi na przedwczesną śmierć męża Skarżąca znalazła się w trudnej sytuacji majątkowej, którą szczegółowo opisała w toku postępowania podatkowego.

Pełnomocnik Skarżącej wniósł również o przyznanie mu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej Skarżącej z urzędu, oświadczając jednocześnie, że nie zostały one pokryte ani w całości, ani w części.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie zaś z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; zwanej dalej "p.p.s.a."), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Przedmiotem rozpoznawanej sprawy jest ocena zgodności z obowiązującymi przepisami prawa decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego

w K. z dnia [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2010-2011 wraz z odsetkami za zwłokę.

Z uwagi na tak zakreślony przedmiot sprawy na wstępie wskazać należy, że w rozpatrywanej sprawie podjęcie rozstrzygnięcia nastąpiło na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p., który stanowi, iż: "Organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną".

Z powołanego przepisu wynika, że wniosek podatnika wszczyna postępowanie w sprawie ulgi w spłacie podatków. Należy jednak podkreślić, że stosowanie ulg podatkowych jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania określonej w art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, który stanowi, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie, na co słusznie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Użyte w ww. art. 67a § 1 pkt 3 O.p. sformułowanie "może umorzyć" w sposób niebudzący wątpliwości wskazuje, że organ orzekający w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych przy rozpatrywaniu takiej sprawy i wydaniu rozstrzygnięcia korzysta ze swobody uznania administracyjnego. Oznacza to, że organ w przypadku stwierdzenia przesłanek określonych w tym przepisie może uwzględnić wniosek lub odmówić jego uwzględnienia. Wolność decyzyjna w zakresie rozstrzygnięcia na gruncie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. sprawia, że nawet wystąpienie ustawowych przesłanek nie obliguje organu podatkowego do zastosowania instytucji umorzenia w każdym przypadku.

Uznanie administracyjne jest ograniczone dyrektywami wyboru: interesem publicznym oraz ważnym interesem podatnika. Użyte pojęcia "interesu publicznego" oraz "ważnego interesu podatnika" są pojęciami nieostrymi. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria obiektywne, zgodne z powszechnie obowiązującą hierarchią ważności; nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika. Przesłanka "ważnego interesu podatnika" wymaga ustalenia sytuacji majątkowej podatnika, skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla niego i jego rodziny. Jednak organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 2001 r., sygn. akt I SA/Ka 577/00, LEX nr 47500).

Przez "interes publiczny" rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. Powyższe wynika z wyjątkowego charakteru instytucji umorzenia, stanowiącej odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania. Zasadą pozostać musi płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej reguły (por. B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 522 i n., tezy 14, 15 oraz 18-20 i powołane tam orzecznictwo).

W doktrynie i utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości, że ocena, czy przesłanki umorzenia lub rozłożenia zaległości na raty istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych. Obowiązki te bezpośrednio wynikają z treści art. 122,

art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Po uwzględnieniu całokształtu materiału dowodowego

i po wyjaśnieniu wszystkich okoliczności faktycznych, organ winien zatem jednoznacznie stwierdzić, czy zachodzą przesłanki wskazane w art. 67a § 1 O.p. Jeżeli mimo istnienia przesłanek, podejmuje się decyzję polegającą na odmowie umorzenia zaległości podatkowej, w uzasadnieniu takiej decyzji winny zostać szczegółowo określone motywy takiego rozstrzygnięcia (art. 210 § 4 O.p.).

W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne (por. m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 8 maja 2002 r., sygn. akt SA/Sz 2548/00, LEX nr 78302; 28 listopada 2001 r., sygn. akt SA/Sz 1292/00, LEX nr 78300).

Decyzja uznaniowa może być zatem przez sąd uchylona w wypadkach stwierdzenia, że została wydana z takim naruszeniem przepisów prawa o postępowaniu lub prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można mówić, gdyby organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy lub dokonał jego oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego, a także gdyby dokonał wykładni występujących w art. 67a O.p. pojęć niezgodnie z ogólnymi zasadami prawa.

Kontrolując prawidłowość zaskarżonego rozstrzygnięcia, Sąd uznał, że w rozpatrywanej sprawie organ podatkowy należycie ustalił stan faktyczny, w tym w szczególności sytuację finansową Skarżącej, przyczyny powstania zaległości podatkowych. Ponadto organ rozważył argumenty Skarżącej w odniesieniu do przesłanek "ważnego interesu podatnika", jak też wziął pod uwagę ewentualne zaistnienie przesłanki "interesu publicznego". Wskazuje na to uzasadnienie zaskarżonej decyzji.

Analizując sytuację finansową Skarżącej, organ odwoławczy stwierdził, że jest ona niewątpliwie trudna i mieści się w zakresie pojęcia ważnego interesu podatnika, ale nie jest wystarczająca do przyznania wnioskowanej ulgi. Oceny tej nie sposób uznać za błędną czy dowolną, zwłaszcza mając na uwadze genezę problemów finansowych Strony. Jak bowiem ustalono bezpośrednią przyczyną powstania zaległości było nieuregulowanie kwot zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2010-2011, wykazanych w zeznaniach podatkowych złożonych wspólnie przez Skarżącą i jej męża. Zdaniem organu, nie było to zdarzenie nagłe, szczególne i niezależne od sposobu działania czy też stanu wiedzy Skarżącej, wręcz przeciwnie – Skarżąca, rozliczając się wspólnie z mężem, nie tylko skorzystała z preferencyjnego sposobu opodatkowania, ale podpisując składane zeznania miała także pełną świadomość ciążących na niej zobowiązań. Oznacza to, że wystąpienie zaległości podatkowych było następstwem świadomych decyzji, z których konsekwencjami Skarżąca winna była się liczyć. Stąd pozytywne rozpatrzenie wniosku w sprawie prowadziłoby do uprzywilejowania Skarżącej w stosunku do tych podatników, którzy konsekwencje w powyższym zakresie ponoszą bez udziału Skarbu Państwa i pozostawałoby w sprzeczności z interesem publicznym, przejawiającym się w jednolitym dla wszystkich systemie podatkowym. Tymczasem nie można przyznać ulgi w spłacie zaległości podatnikowi, który świadomie unika regulowania danin (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lipca 2015 r. , sygn. akt II FSK 1445/13, LEX nr 1752932).

Zasadnie organ odwoławczy przyjął również, że o konieczności przyznania wnioskowanej ulgi nie mogą świadczyć podnoszone przez Skarżącą inne problemy finansowe, a mające wynikać ze spłaty długów po zmarłym mężu. Niewątpliwie bowiem Skarżąca nabyła po mężu spadek z dobrodziejstwem inwentarza, co oznacza, że za długi spadkowe odpowiada ona wyłącznie do wartości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego, który w tym wypadku wyniósł "0 zł".

Ponadto za nadzwyczajną sytuację, determinującą zastosowanie ulgi z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., nie może zostać uznana okoliczność prowadzenia wobec Skarżącej egzekucji zmierzającej do zaspokojenia wierzyciela (Banku [...] w związku z nieuregulowaniem przez Skarżącą zadłużenia z tytułu umowy kredytowej. Obowiązek ponoszenia wskazanych ciężarów (w sposób dobrowolny czy przymusowy) spoczywa bowiem nie tylko na Skarżącej, lecz również na wielu innych podatnikach, i jest wynikiem indywidualnej decyzji Skarżącej w zakresie zarządzania majątkiem i środkami finansowymi. W tych warunkach przychylenie się do wniosku Skarżącej oznaczałoby niczym nieuzasadnione ustąpienie przez Skarb Państwa pierwszeństwa zobowiązaniom innych wierzycieli.

Zdaniem Sądu, brak jest również podstaw do uznania za dowolne stanowiska organu odwoławczego, który stwierdził, że nie stanowi wystarczającej podstawy

do umorzenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami powołana przez Skarżącą okoliczność braku majątku. Jak bowiem ustalono na podstawie informacji

o czynnościach majątkowych, Skarżąca - pomimo ciążących na małżonkach zaległości podatkowych - w dniu 19 stycznia 2011 r. brała udział w sporządzeniu aktu notarialnego, mocą którego darowała swojemu mężowi należący do niej udział do 1/2 nieruchomości położonej w G., zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym i budynkami gospodarczymi, zaś jej mąż przekazał całą tę nieruchomość w formie darowizny swojemu bratu. W ocenie Sądu, osoba, która świadomie pozbawia się składników majątku pozwalających na uzyskanie środków

na pokrycie zobowiązań publicznoprawnych, nie może skutecznie powoływać się na brak majątku jako przesłankę przemawiającą za przyznaniem wnioskowanej ulgi. Skutkowałoby to bowiem przerzuceniem ciężarów podatkowych na resztę społeczeństwa, co jest sprzeczne z interesem publicznym, w interesie którego jest zapewnienie dopływu do budżetu należności podatkowych w odpowiedniej wysokości.

Nie sposób także dopatrzyć się wadliwości w postępowaniu organu odwoławczego, który analizując sytuację finansową Skarżącej, wskazał na okoliczność, że pomimo braku dostatecznych dochodów, Skarżąca nie posiada zadłużeń w opłatach za media, zaspokaja swoje podstawowe potrzeby życiowe, a jej egzystencja nie jest zagrożona. Skoro stwierdzenia te polegają na prawdzie, a Skarżąca nie wykazała, że jest inaczej, to uprawnione było przyjęcie, że okoliczność niedysponowania przez Skarżącą oczekiwanymi dochodami, nie stanowi w tej sytuacji przesłanki uzasadniającej wnioskowane umorzenie.

Z uwagi na powyższe, zgodzić się również należy z organem, że oczywisty obecnie fakt niemożności uregulowania przez Skarżącego w sposób jednorazowy przedmiotowych zaległości wraz z odsetkami także nie jest okolicznością, której wystąpienie winno automatycznie skutkować umorzeniem tych zaległości. Ani zła sytuacja majątkowa, ani perspektywa wieloletniego spłacania zadłużenia nie są bowiem wystarczającą podstawą umorzenia zaległości podatkowych i "same z siebie" nie obligują organu do przyznania ulgi (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 382/12, LEX nr 1457617). Tym samym umorzenie zaległości Skarżącej w podatku dochodowym od osób fizycznych spowodowałoby niezasadne, przedwczesne oddłużenie Skarżącej i to bez podjęcia przez nią jakiejkolwiek próby uregulowania zaległości, zwłaszcza że udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych wskutek umorzenia zaległości nie może być traktowane jako sposób na rozwiązanie problemów finansowych Skarżącej.

Zdaniem Sądu, w sprawie zebrano materiał dowodowy pozwalający na rzetelną ocenę przesłanek umorzenia zaległości podatkowych. Podjęte wnioski odpowiadają zasadom logiki i doświadczenia życiowego. Przy ocenie występowania przesłanek "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" uwzględniono okoliczności przedstawione przez Skarżącą. Podstawy wydanego rozstrzygnięcia zostały przekonująco wyjaśnione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, a ocena, jaką przedstawił w tej decyzji organ, mieści się w ramach uznania administracyjnego, które w sprawie nie nosiło cech oceny dowolnej. Ostateczny wynik powyższej oceny, mimo iż niezgodny z oczekiwaniami Skarżącej, nie może oznaczać, że przeprowadzone postępowanie było niezgodne z obowiązującymi przepisami.

Mając powyższe na uwadze, nie znajdując podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi co do naruszenia wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej, Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu tej skargi.

Koszty zastępstwa procesowego pełnomocnikowi z urzędu przyznane zostały na podstawie art. 250 p.p.s.a. oraz § 2 ust. 3 i § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. 2013 r., poz. 461 ze zm.) w związku z § 22 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (Dz. U. z 2015 r., poz. 1801).