Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 73/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2005-04-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zofia Skrzynecka Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Piskozub Asesor WSA Renata Kantecka (spr.) Protokolant Paweł Guziur po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 kwietnia 2005r. sprawy ze skargi M. W., A. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", Nr "[...]" w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie łącznego zobowiązania podatkowego za 2004 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy własną decyzję z dnia 2 listopada 2004r. w sprawie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji Wójta Gminy z dnia 11 lutego 2004r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2004r.

W motywach zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał, iż w dniu 3 czerwca 2004r. M.W. i A.W. złożyli wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Wójta Gminy w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości dotyczących jezior M., D. i P. na 2002r., 2003r. oraz 2004r. W uzasadnieniu wskazali, iż od dnia 1 stycznia 2002r., czyli od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 18 lipca 2001r. Prawo wodne (Dz. U. nr 115, poz.1229 ze zm.), przestali być podatnikami podatku od nieruchomości za grunty pod jeziorami, ponieważ od tej daty dzierżawili jedynie prawo rybackiego użytkowania jezior, zaś podatnikiem powinien być Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej w W., który otrzymał te grunty w trwały zarząd. Podnieśli, że opodatkowanie ich podatkiem od nieruchomości narusza art.3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2002r. nr 9, poz.84 ze zm.). Na poparcie swojego wniosku powołali wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 20 lutego 2004r., sygn. akt SA/Bk 1185/03.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, iż jedną z przesłanek umożliwiających stwierdzenie nieważności decyzji jest jej wydanie z rażącym naruszeniem prawa (art.247§1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa - Dz. U. nr 137, poz.926 ze zm.). Decyzja rażąco narusza prawo gdy proste zestawienie jej treści z treścią przepisu prowadzi do wniosku, że pozostają one ze sobą w jawnej sprzeczności, nie chodzi o spór o wykładnię prawa, lecz o działanie wbrew nakazowi lub zakazowi ustanowionemu w prawie. Takie zaś naruszenie w niniejszej sprawie, w ocenie organu, nie wystąpiło.

Organ podniósł, iż w dniu 1 listopada 1993r. pomiędzy Agencją Własności Rolnych Skarbu Państwa (obecnie Agencja Nieruchomości Rolnych), a M. W. i A. W. zawarta została umowa dzierżawy, której przedmiotem była nieruchomość rolna pochodząca ze zlikwidowanego Państwowego Gospodarstwa Rybackiego w E., w skład której wchodziły m.in. jeziora oraz stawy rybne. Z treści tej umowy wynikało, że wydzierżawione zostały grunty znajdujące się pod wodami. Z postanowień umowy nie da się natomiast wywieść, iż podatnicy byli jedynie użytkownikami prawa rybackiego. Zgodnie bowiem z art.20 w zw. z art.21 obowiązującej w dacie zawarcia umowy ustawy z dnia 24 października 1974r. Prawo wodne, korzystnie z wód wyłącznie dla celów rybackich wymagało pozwolenia wodnoprawnego, a art.4 ustawy z dnia 18 kwietnia 1985r. o rybactwie śródlądowym, w dacie zawarcia umowy, stanowił, iż do chowu, hodowli i połowu ryb jest uprawniony posiadacz gruntów pod wodami stojącymi, a na wodach płynących, ten kto otrzymał pozwolenie wodnoprawne na szczególne korzystanie z wód do celów rybackich. Organ zaznaczył, iż umowa ta była zmieniana, a kolejnym aneksem - nr "[...]" z dnia 28 listopada 2003r. - dostosowano jej treść do znowelizowanej ustawy Prawo wodne. W aneksie wskazano, że przedmiotem umowy jest dzierżawa prawa rybackiego użytkowania kompleksu jeziorowego, w tym wód płynących, na których znajdował się, według stanu na dzień 31 grudnia 2001r., obwód rybacki L.. Stronami aneksu byli podatnicy i Agencja Nieruchomości Rolnych Oddział Terenowy w O. Filia w S. Powyższe potwierdza, zdaniem Kolegium, że do momentu podpisania aneksu M.W. i A.W. dzierżawili grunty pod jeziorami.

W uzasadnieniu decyzji Kolegium przywołało treść art.217 ust.1, ust.4 ust.5 i ust.5a Prawa wodnego, wywodząc, iż Agencja Nieruchomości Rolnych była organem uprawnionym do zawarcia aneksu nr "[...]" do umowy z 1993r. Stwierdziło jednakże, że z postanowień umownych nie da się wywieść, iż w rozpatrywanym okresie M.W. i A.W. byli jedynie użytkownikami prawa rybackiego, a nie dzierżawili znajdujących się pod wodami gruntów. Zauważyło, że w przypadku, gdyby rzeczywiście posiadali oni jedynie prawo użytkowania prawa rybackiego powinni tę okoliczność podnosić w trakcie postępowania wymiarowego. Wątpliwości te nie mogą skutkować stwierdzeniem nieważności decyzji. Kolegium zaznaczyło, że w wyroku z dnia 29 czerwca 2000r., sygn. akt III SA 3279/99, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż w przypadku, kiedy rozstrzygnięcie sprawy zależy od oceny jej stanu faktycznego przez organ administracji publicznej, bądź też w sprawie mamy do czynienia z różną wykładnią przepisu prawa, nie może dojść do rażącego naruszenia prawa w rozumieniu art.247§1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy podkreślił, iż w sprawie brak jest jednoznacznych dowodów pozwalających na przyjęcie, że M.W. i A.W. nie są dzierżawcami gruntów pod jeziorami. Nie podzielił stanowiska wyrażonego w odwołaniu przez M.W. i A.W., że dotychczasowa umowa dzierżawy jezior w rozumieniu obecnie obowiązującego Prawa wodnego stała się umową użytkowania prawa rybackiego, gdyż takiemu rozumieniu sprzeciwia się, oprócz zapisów umownych, art.13 Prawa wodnego, który przewiduje tryb właściwy do oddania w użytkowanie obwodów rybackich, a aneks nr "[...]" wskazuje, że dzierżawione nieruchomości stanowiły na dzień 31 grudnia 2001r. obwód rybacki jeziora L. Brak jest przy tym wskazań jaki obecnie jest to obwód rybacki, a oddany w użytkowanie może być jedynie obwód rybacki. Podkreślił jednocześnie, że umowa taka nie jest umową dzierżawy, a umową o oddanie w użytkowanie. Kolegium dodało, iż podziela niewiążące stanowisko Ministerstwa Finansów, że użytkownicy obwodów rybackich nie są podatnikami podatku od nieruchomości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło także, iż nie zaistniała przesłanka określona w art.247§1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, gdyż decyzja skierowana została do osoby będącej stroną postępowania podatkowego.

W skardze M.W. i A.W. wnieśli o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, zarzucając jej naruszenie art.14§3, art.120, art.121§1, art.122, art.247§1 pkt 3 i 5, art.233§1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art.2, art.7 i art.32 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. Skarżący podnieśli, że stanowisko organu, iż wejście w życie ustawy Prawo wodne i zawarcie aneksu nr "[...]" nie zmieniło ich prawa do gruntów pod jeziorami, nie znajduje żadnego oparcia w przepisach Prawa wodnego oraz umowie. Agencja Nieruchomości Rolnych nie mogła od dnia 1 stycznia 2002r. wydzierżawić gruntów pod jeziorami w świetle art.217 ust.1 i 5 Prawa wodnego. Umowa dzierżawy ustalała prawa skarżących, z dniem 1 stycznia 2002r., tylko do prowadzenia gospodarki rybackiej, a nie do korzystania z gruntu pod wodami. Podkreślili, iż z art.217 ust.4-6 Prawa wodnego wynika, iż dotychczasowa umowa dzierżawy jezior w rozumieniu obowiązującego Prawa wodnego stanowi "umowę dzierżawy dotyczącą rybactwa śródlądowego", a zatem nie obejmuje ona użytkowania gruntu pod wodami. Potwierdza to art.13 ust.2 Prawa wodnego, który wyodrębnia użytkowanie wody płynącej jako odrębnego od gruntu praw własności przeznaczonej na cele gospodarki rybackiej, a także art.20 Prawa wodnego, w którym przewidziano formę aktu notarialnego do zawarcia umowy na użytkowanie gruntów pod wodami i opłatę roczną. Na poparcie swojego stanowiska skarżący przywołali pismo Ministerstwa Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r., w którym wyjaśniło ono, iż zgodnie z art.3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art.14 ust.3, art.217 ust.5a i ust.6 Prawa wodnego, dzierżawca prawa rybackiego użytkowania jezior nie jest podatnikiem podatku od gruntów pod jeziorami oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 20 lutego 2004r., sygn. akt SA/Bk 1185/03. Zarzucili, że organ podatkowy potraktował ich w sposób wybiórczy, czym naruszył art.2, art.7 i art.32 Konstytucji RP. Zdaniem skarżących decyzja Wójta Gminy nie tylko rażąco narusza prawo, ale nadto została skierowana do osoby nie będącej stroną w prawie.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Mają uprawnienia wyłącznie kasacyjne, co oznacza, że nie zastępują organów administracji w rozstrzyganiu spraw, a stwierdzając, że zaskarżona decyzja (postanowienie) narusza prawo materialne bądź przewidziane przepisami zasady postępowania administracyjnego, mogą uchylić zaskarżony akt lub stwierdzić jego nieważność.

Stanowią o tym: art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, zwana dalej jako p.p.s.a.).

W rozpoznanej sprawie kwestią sporną jest zasadność odmowy stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej, w której przyznano status podatnika podatku od nieruchomości M. W. i A. W. za grunty pod jeziorami, będące przedmiotem umowy dzierżawy zawartej z Agencją Nieruchomości Rolnych Oddziałem Terenowym w O. Filia w S.

Tryb stwierdzania nieważności decyzji jest nadzwyczajnym trybem wzruszania decyzji ostatecznych, uregulowanym w art.247 - 252 Ordynacji podatkowej. Przedmiotem postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji nie jest ponowne rozpoznanie sprawy co do istoty, lecz ustalenie istnienia albo nieistnienia jednej z wad enumeratywnie wymienionych w art.247§1 Ordynacji podatkowej. Postępowanie to jest sprawą odrębną w stosunku do sprawy rozpoznanej w zwykłym trybie. Jedną z podstaw stwierdzenia nieważności decyzji jest jej wydanie z rażącym naruszeniem prawa. Nie każde naruszenie prawa ma charakter rażący. Z pewnością jednak naruszenie prawa uznać należy za rażące, gdy proste zestawienie treści decyzji z treścią przepisu wskazuje na ich wzajemną sprzeczność., gdy decyzja stanowi zaprzeczenie treści przepisu, gdy odbiega w sposób oczywisty od obowiązującej normy prawnej, przy czym wykładnia tej normy nie budzi wątpliwości.

Art.3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych określa podmioty, na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Podatnikami podatku od nieruchomości mogą być wszystkie podmioty niezależnie od ich statusu prawnego, jeśli mają określony w ust.1-5 tytuł prawny do korzystania z nieruchomości bądź obiektów budowlanych lub nawet nie posiadają tytułu prawnego. Regułą jest, że w przypadku nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa obowiązek w podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczach. Podatnikami są zawsze podmioty władające nieruchomościami.

Przedmiotem opodatkowania w rozpoznanej sprawie są grunty pod jeziorami. O więzi prawnej zachodzącej pomiędzy własnością wody, a gruntem pokrytym wodami powierzchniowymi rozstrzygnął ustawodawca w art.14 ust.1 Prawa wodnego, wyrażając zasadę prawną, że własność wody rozciąga się na własność gruntu pod wodą (vide: Jan Szałuchowicz "Nowe Prawo wodne z komentarzem" Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis W-wa 2003, str.65-66).

Prawa właścicielskie w stosunku do jezior stanowiących własność Skarbu Państwa wykonuje, stosownie do art.11 ust.1 pkt 2 lit.c Prawa wodnego, Prezes Krajowego Zarządu Gospodarki Wodnej. Na podstawie art.217 ust.1 Prawa wodnego, z dniem 1 stycznia 2002r., jeziora (wody i grunty pokryte wodami), stanowiące własność Skarbu Państwa, przechodzą, w regionie, w trwały zarząd regionalnych zarządów gospodarki wodnej. Zaznaczyć w tym miejscu należy, iż trwały zarząd jest formą prawną władania nieruchomościami państwowymi i samorządowymi przez jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, w celu prowadzenia działalności należącej ustawowo do zakresu ich działania. Stosownie jednakże do ustępu 5 wymienionego przepisu, w terminie 10 lat od powyższej daty, w stosunku do jezior, uprawnienia Skarbu Państwa w zakresie rybactwa śródlądowego oraz prawa zbywania gruntów pod śródlądowymi wodami powierzchniowymi stojącymi, wykonuje Agencja Nieruchomości Rolnych, na warunkach określonych w ustawie z dnia 19 października 1991r. o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa (tekst jedn.: Dz.U. z 2001r. nr 57, poz.603 ze zm.).

Jednocześnie zauważyć należy, iż ustawą z dnia 12 grudnia 2003r. o zmianie ustawy – Prawo wodne (Dz.U. nr 228, poz.2259) nadane zostało nowe brzmienie art.217 ust.5 oraz po ust.5 dodano ust.5a. Zmiany te weszły w życie z dniem 30 grudnia 2003r. Ustęp 5a określa, że Agencja Nieruchomości Rolnych wykonuje, do dnia 31 grudnia 2005r., w stosunku do jezior, uprawnienia właścicielskie Skarbu Państwa w zakresie rybactwa śródlądowego. Ten sam podmiot wykonuje uprawnienia Skarbu Państwa w pozostałym zakresie, na warunkach określonych w ustawie o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa, jednakże w terminie 10 lat od dnia wejścia w życie ustawy – Prawo wodne.

Stwierdzić zatem należy, iż do dnia 1 stycznia 2012r. jeziora – wody, jak i grunty pokryte tymi wodami, pozostają w posiadaniu Agencji Nieruchomości Rolnych, która do tego dnia wykonuje w stosunku do jezior uprawnienia Skarbu Państwa. W ocenie Sądu Agencja miała prawo, jak słusznie wskazało Kolegium w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, do zawarcia ze skarżącymi, w dniu 28 listopada 2003r., aneksu nr "[...]" do umowy dzierżawy z dnia 1 listopada 1993r., którym określono, iż przedmiotem umowy dzierżawy jest prawo rybackiego użytkowania kompleksu jeziorowego D.

Z ustalonego stanu faktycznego wynika, że skarżący posiadają jedynie prawo czerpania pożytków w postaci pozyskiwania ryb i innych organizmów z wód jezior w granicach użytkowania rybackiego jezior. Umowa dzierżawy nie przeniosła na M.W. i A.W. posiadania jezior (gruntów), lecz dała prawo prowadzenia na nich gospodarki rybackiej. Podatnikiem podatku od nieruchomości od gruntów pod jeziorami nie mogą być zatem skarżący, którzy nie posiadają tychże gruntów.

Zaznaczyć w tym miejscu należy, iż skarżący pismem z dnia 16 grudnia 2003r., skierowanym do Wójta Gminy, wnieśli o zaprzestanie naliczania podatku od nieruchomości stanowiących grunty pod jeziorami, powołując się na zawarty w dniu 28 listopada 2003r. aneks do umowy dzierżawy, a zatem organ, przed wydaniem decyzji wymiarowej, był poinformowany o zmianie przedmiotu dzierżawy – z dzierżawy nieruchomości na dzierżawę prawa – i pomimo tego uznał, iż podatnikiem podatku od nieruchomości za grunty pod jeziorami nadal są M.W. i A.W., gdyż dzierżawią oni grunty pod jeziorami.

Wobec powyższego, w ocenie Sądu, organ rażąco naruszyły art.3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, uznając za podatników podatku od nieruchomości za grunty pod jeziorami skarżących, a zatem zaistniała, określona w art.247§1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, przesłanka do stwierdzenia nieważności decyzji Wójta Gminy.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uznał, iż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270, zwana dalej jako p.p.s.a.) orzekł jak w sentencji. Na mocy art.152 p.p.s.a., określono że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.