Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1419/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2013-01-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 28 b,  art. 28 e
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędzia WSA Marek Olejnik - sprawozdawca, Protokolant Agnieszka Wróblewska, po rozpoznaniu na rozprawie w Wydziale I w dniu 8 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o. o. we W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2012 r. został złożony przez Spółki z o.o. "A" (dalej: Wnioskodawca, Spółka, Podatnik Skarżący, Strona) wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia (opodatkowania) usługi wynajmu zabudowanej powierzchni wystawienniczej. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 czerwca 2012 r. (data wpływu 28 czerwca 2012 r.) o pełnomocnictwo i informacje doprecyzowujące opis sprawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nabywane towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Zainteresowany świadczy szeroko rozumiane usługi hotelarskie w prowadzonych przez siebie obiektach hotelowych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka działa w ramach grupy podmiotów powiązanych Q. Hotel. W grupie podmiotów powiązanych działają także spółki, które prowadzą działalność gospodarczą podobną do działalności Wnioskodawcy, są podatnikami czynnymi podatku VAT.

Spółka zawarła z Polską Organizacją Turystyczną umowę o współpracy dotyczącą m.in. przyznania mu zabudowanej powierzchni wystawienniczej na wybranych imprezach targowych poza granicą Rzeczypospolitej Polskiej w ramach stoiska narodowego Polskiej Organizacji Turystycznej. Spółka w ramach tej umowy wzięła udział m.in. w targach organizowanych na obszarze Unii Europejskiej (G., L., H.) oraz poza obszarem Unii Europejskiej (M., K.). Oprócz Wnioskodawcy, w targach tych brały także udział inne spółki będące podmiotami powiązanymi grupy Q. Hotel i dzielił on z nimi powierzchnię wystawienniczą najmowaną w ramach ww. umowy. Zainteresowany refakturował częściowo koszty wynajmu stoisk w ramach umowy, którą podpisał z tymi spółkami współwystawiającymi się na ww. targach (umowa o partycypacji w kosztach najmu powierzchni wystawienniczej na targach zagranicznych). Refaktury dokumentujące najem powierzchni wystawienniczej zostały potraktowane jako usługi związane z nieruchomością (art. 28e ustawy o VAT), czyli neutralne pod względem VAT.

W uzupełnieniu do wniosku poinformowano, że zadane przez Spółkę pytanie, jak też przedstawione stanowisko dotyczą usługi polegającej na wynajmie zabudowanej powierzchni wystawienniczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Gdzie należy zidentyfikować miejsce świadczenia, a zarazem miejsce opodatkowania refaktury usługi najmu zabudowanej powierzchni wystawienniczej na targach odbywających się poza granicą Rzeczypospolitej Polskiej, czy na zasadach ogólnych określonych w art. 28b ustawy o VAT, czy też zgodnie z art. 28e ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 6 (4) VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej, uczestnictwo w świadczeniu usług podatnika działającego we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, uważane jest za otrzymanie i dostarczenie tych usług przez niego samego. A zatem należy uznać że Spółka dokonująca refaktury w rozumieniu dyrektywy świadczy refakturowaną usługę. W związku z tym, obowiązek podatkowy w przypadku refakturowanych usług powstaje na zasadach określonych dla danej usługi. Dotyczy to również określenia miejsca opodatkowania tych usług. Jeśli refakturowane usługi są wykonywane za granicą, wówczas ich miejsce opodatkowania należy ustalić w oparciu o zawarte w ustawie o VAT zasady ustalania miejsca świadczenia usług. W przypadku usług, których miejsce świadczenia określone jest poza terytorium kraju, refaktura tych usług nie powinna zawierać podatku VAT. Usługi te bowiem nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. Zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, w przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomościami - miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości. A zatem usługa wynajmu zabudowanej powierzchni wystawienniczej w obiekcie targowym (nieruchomości), zarówno na obszarze Unii Europejskiej, jak i poza tym obszarem, będzie tam podlegała opodatkowaniu. W tym przypadku refaktura tej usługi nie powinna zawierać stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem (§ 26 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. m.in. w sprawie wystawiania faktur). Usługa ta bowiem nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z § 26 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r., przepisy § 5, 7-22 i 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze A zatem powyższy sposób wystawiania faktur nie jest przewidziany tylko w przypadku gdy faktury są wystawiane dla odbiorców zagranicznych, ale mają również zastosowanie do faktur (w tym przypadku refaktury) wystawianych w obrocie krajowym, jeżeli miejscem opodatkowania danej usługi jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Minister Finansów reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. uznał w zaskarżonej interpretacji stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.), w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot "refakturujący" daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na inny podmiot, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Powyższe zostało uregulowane w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

Odnosząc powyższe do stanu niniejszej sprawy stwierdził, iż Spółka "refakturując" nabyte usługi, zachowała się tak jakby sama te usługi świadczyła. Podkreślił, że ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Dokonując analizy art. 28g ust. 1 i ust. 2 ustawy, Minister Finansów stwierdził, iż zawarte w nim dwie reguły nie znajdują zastosowania w sprawie będącej przedmiotem pytania. Pierwsza z nich odnosi się tylko do podatników i określa miejsce świadczenia usług wstępu na imprezy w ww. zakresie, zaś druga dotyczy wszystkich usług z ww. dziedziny (nie tylko usług wstępu), które są świadczone na rzecz konsumentów (osób niebędących podatnikami). Natomiast Wnioskodawca nie świadczył "usług wstępu" na rzecz swoich kontrahentów, będących podatnikami.

Odnosząc się natomiast do art. 28e ustawy określającego miejsce świadczenia usług związanych z nieruchomościami, stwierdził, iż w przedstawionym stanie faktycznym nie doszło wyłącznie do wynajmu samej powierzchni wystawienniczej, który mógłby być kwalifikowany jako usługa związana z nieruchomością (tj. miejscem, gdzie fizycznie targi były organizowane). Bowiem jak wskazał Zainteresowany, na podstawie zawartej umowy o partycypacji w kosztach najmu zabudowanej powierzchni wystawienniczej na targach zagranicznych, refakturował on koszty wynajmu stoisk na ww. targach, dla współwystawiających spółek.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane przepisy stwierdził organ, iż miejsce świadczenia, a zarazem miejsce opodatkowania usługi najmu zabudowanej powierzchni wystawienniczej na targach odbywających się poza granicą Rzeczypospolitej Polskiej, świadczonej przez Zainteresowanego (refakturowanej na powiązane z nim spółki) należało ustalić w myśl zasady ogólnej określonej w art. 28b ustawy.

Z ww. stanowiskiem Strona się nie zgodziła i po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawo wniosła skargę domagając się :

- uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w P.;

- zasądzenie od Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz Strony kosztów postępowania sądowo-administracyjnego, w tym kosztów zastępstwa w postępowaniu przez radcę prawnego według norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji indywidualnej Skarżąca zarzuca naruszenie prawa materialnego tj. art. 28b ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 28e ww. ustawy, poprzez jego błędną wykładnie i niewłaściwe zastosowanie, tj. uznanie, że miejsce świadczenia usługi w przypadł refakturowania przez Stronę na inne podmioty współuczestniczące w zagranicznych targa kosztów najmu miejsca wystawienniczego powinno być określone według art. 28b cyt. ustawy nie zaś w myśl art. 28e tej ustawy. Skarżący powołał się także na dwie indywidualne interpretacje, w których inni uprawnieni Dyrektorzy Izb Skarbowych (w W. i Ł.) w analogicznej sytuacji uznali, że znajdzie zastosowanie art.28 e ustawy o VAT.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko w sprawie. Dodatkowo powołał się na wyroki Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 27.10.2011 r. w sprawie C-530/09 oraz z dnia 7.09.2006 r. w sprawie C-166/05.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 tej ustawy procesowej, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga okazała się bezzasadna albowiem zaskarżona interpretacja nie narusza prawa, w szczególności art. 28e ustawy o VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca na podstawie umowy zawartej o współpracę, dotyczącej m.in. przyznania mu zabudowanej powierzchni wystawienniczej na wybranych imprezach targowych poza granicą Rzeczypospolitej Polskiej w ramach stoiska narodowego, wziął udział m.in. w targach organizowanych na obszarze Unii Europejskiej (G., L., H.) oraz poza obszarem Unii Europejskiej (M., K.). Z przedstawionych informacji wynika, że oprócz Zainteresowanego, w ww. targach brały także udział inne spółki będące podmiotami powiązanymi z grupy i dzielił on z nimi zabudowaną powierzchnię wystawienniczą, najmowaną w ramach zawartej umowy. Spółka refakturowała częściowo koszty wynajmu stoisk w ramach umowy, którą podpisała z tymi spółkami współwystawiającymi się na ww. targach (umowa o partycypacji w kosztach najmu powierzchni wystawienniczej na targach zagranicznych).

Strona uważa, że usługa polegająca na refakturowaniu przez nią na inne podmioty z nią powiązane kosztów najmu zabudowanego miejsca wystawienniczego na targach organizowanych poza granicą Rzeczpospolitej Polskiej, jest związana z nieruchomością. Zatem, w jej ocenie, zastosowanie ma tutaj art. 28e ustawy. Jej zdaniem, ponieważ chodzi tutaj o nieruchomość zagraniczną, to skutkiem tego jest neutralność takiej usługi pod względem podatku od towarów i usług. Natomiast organ podatkowy uznaje, że wyjątek zawarty w art. 28e ustawy nie ma tutaj zastosowania, w związku z czym należy stosować ogólne reguły wskazane w art. 28b ustawy. Konsekwencją przyjęcia takiego poglądu jest konieczność poddania przedmiotowej usługi opodatkowaniu w zakresie podatku od towarów i usług w Polsce.

Jak zasadnie wskazuje organ zgodnie z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.), w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot "refakturujący" daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Powyższe zostało uregulowane w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy o VAT. Uregulowania krajowe są konsekwencją Dyrektywy Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r. (Dz.U.UE.L.2008.44.11), która zmieniła w tym zakresie Dyrektywę 2006/112/WE. W art.3 Dyrektywy zmieniającej postanowiono, że z dniem 1 stycznia 2011 r. art.53 i art.54 Dyrektywy 2006/112/WE otrzymują brzmienie :

"Artykuł 53

Miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

Artykuł 54

1. Miejscem świadczenia usług oraz świadczenia usług pomocniczych związanych z działalnością kulturalną, artystyczną, sportową, naukową, edukacyjną, rozrywkową lub podobną, taką jak targi i wystawy, w tym świadczenia usług przez organizatorów takiej działalności, świadczonych na rzecz osoby niebędącej podatnikiem, jest miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonywana.

2. Miejscem świadczenia następujących usług świadczonych na rzecz osoby niebędącej podatnikiem jest miejsce, w którym usługi są faktycznie świadczone:

a) czynności pomocnicze do usług transportowych, takie jak załadunek, rozładunek, przeładunek i podobne czynności;

b) wycena rzeczowego majątku ruchomego lub prace na tym majątku.".

Jednocześnie w art. 47 Dyrektywy wskazano, że "miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość".

Polski ustawodawca uregulował ww. zagadnienia w przepisach art.28a do art.28g ustawy o VAT.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Dla ustalenia miejsca świadczenia przedmiotowych usług przeanalizować należy przepisy art. 28g oraz 28e ustawy.

Na mocy art. 28g ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

W myśl ust. 2 ww. artykułu, miejscem świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz podobnych usług, takich jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych do tych usług, w tym świadczenia usług przez organizatorów usług w tych dziedzinach, świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, jest miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonywana.

Dokonując analizy art. 28g ust. 1 i ust. 2 ustawy, należy stwierdzić, iż zawarte w nim dwie reguły nie znajdują zastosowania w sprawie będącej przedmiotem pytania. Pierwsza z nich odnosi się tylko do podatników i określa miejsce świadczenia usług wstępu na imprezy w ww. zakresie, zaś druga dotyczy wszystkich usług z ww. dziedziny (nie tylko usług wstępu), które są świadczone na rzecz konsumentów (osób niebędących podatnikami). Natomiast Wnioskodawca nie świadczył "usług wstępu" na rzecz swoich kontrahentów, będących podatnikami.

Na mocy art. 28e ustawy, zgodnie z którym, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie dla ustalenia miejsca świadczenia usługi odsprzedawanej przez Skarżącą nie znajdzie zastosowania przepis art. 28e ustawy, bowiem sama usługa najmu powierzchni wystawienniczej nie jest nie tylko celem samym w sobie, lecz nawet nie jest zasadniczym celem dla nabywcy bowiem stanowi tylko jeden z etapów szerszej usługi umożliwiającej wzięcie udziału w targach (usługi kompleksowej). Potwierdza to okoliczność, iż celem i efektem jakiego oczekiwały spółki z grupy, jak i sama Strona, była możliwość zaprezentowania się na targach, a nie wynajem części nieruchomości (podkr. Sądu). Sąd w pełni podziela stanowisko ETS zawarte w wyroku z dnia 9 marca 2006 r. w sprawie C-114/05 (Gillan Beach Ltd.), że "wystawa lub targi, niezależnie od tematyki, jakiej są poświęcone, mają na celu dostarczenie wielu odbiorcom, co do zasady w jednym miejscu i w ramach jednorazowej prezentacji, różnorodnych usług o złożonym charakterze, służących w szczególności przedstawieniu informacji, dóbr lub wydarzeń e celu promocji." ETS w przedmiotowym wyroku uznał, że "kompleksowe świadczenie usług na rzecz wystawców przez organizatora targów lub wystawy należy uznać za działalność określoną w art.9 ust.2lit.c) tiret pierwszy VI Dyrektywy" (obecnie działalność taką obejmuje art.53 i art.54 znowelizowanej Dyrektywy 2006/112/WE). Z punktu widzenia przepisów Dyrektywy jak i uregulowań polskiej ustawy o VAT Spółka świadczyła innym współuczestniczącym w targach podmiotom usługę udziału w targach, która podlega opodatkowaniu na analogicznych zasadach jak u organizatora targów. Spółka nie świadczyła jedynie usług podnajmu nieruchomości (stoiska targowego), które mogłoby zostać uznane za usługę związaną z nieruchomościami, lecz kompleksową usługę udziału w targach (udział w targach, a nie najem części nieruchomości był zasadniczym celem dla nabywców usług). Jak bowiem podkreślił TS UE w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-530/09 (Inter-Markt Group sp. z o.o. sp. komandytowa) "jedynie świadczenie usług, które pozostaje w wystarczająco bezpośrednim związku z nieruchomością, mieści się w zakresie art.45 Dyrektywy 2006/112 (obecnie art.47)".Tym samym Skarżący świadczył usługę udziału w targach, dla której miejsce świadczenia ustala się zgodnie z art. 28b ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił jako nieuzasadnioną