Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1285/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2016-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną intepretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8.
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 marca 2016 r. sprawy ze skargi R. L. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 11 sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz R. L. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2015 r. R L złożyła wniosek, uzupełniony w dniu 3 sierpnia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

Wnioskodawczyni przedstawiła następujący stan faktyczny. W 2005 r. wnioskodawczyni wraz z małżonkiem, z którym pozostawała we wspólności ustawowej nabyła nieruchomość do majątku wspólnego. Nieruchomość stanowiła współwłasność łączną - jak cały ich majątek. W roku 2012 zmarł mąż wnioskodawczyni. Jako ustawowi spadkobiercy wnioskodawczyni i jej córka nabyły udziały w masie spadkowej - po ½ części każda. W dniu 6 marca 2014 r., tj. przed upływem 5 lat, licząc od daty śmierci męża wnioskodawczym wraz córką sprzedała opisaną wyżej nieruchomość (Wnioskodawczym udział wynoszący ¾ części w nieruchomości, córka ¼ udziału).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaka data jest relewantna z punktu widzenia istnienia obowiązku podatkowego, czy za datę nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia do majątku wspólnego małżonków, czy może w tym konkretnym przypadku datę otwarcia spadku, w konsekwencji, czy wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłacenia podatku od sprzedaży nieruchomości?

Wnioskodawczyni stała na stanowisku, że w przedmiotowym stanie faktycznym nabycie nieruchomości nastąpiło w 2005 r., a nie w 2012 r., tj. z chwilą otwarcia spadku i tym samym nieruchomość została sprzedana po upływie 5 lat od jej nabycia, w konsekwencji wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do uiszczenia podatku od uzyskanego dochodu ze sprzedaży nieruchomości. Na poparcie swojego stanowiska skarżąca przywołała orzeczenia sądów administracyjnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał w dniu 11 sierpnia 2015 r. interpretację indywidualną nr [...], w której uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), dalej "p.d.o.f.", opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f., źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w ww. przepisie. Organ podał, że dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości i ww. praw majątkowych istotne jest ustalenie daty ich nabycia.

Organ przywołał treść art. 31 § 1, art. 35, art. 41, art. 43 § 1, art. 50¹ ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 583), dalej "Krio". Organ podał, że wspólność ustawowa ustaje z chwilą śmierci jednego z małżonków i w sytuacji braku małżeńskiej umowy majątkowej, udział w majątku wspólnym każdego z małżonków wynosił po ½. To ten właśnie majątek podlega dziedziczeniu, a więc nabyciu.

Organ przytoczył treść art. 922 § 1, art. 924 i art. 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.). Organ podał, że konsekwencją śmierci jednego z małżonków, jest nabycie w drodze dziedziczenia majątku spadkowego, w tym przypadającego spadkodawcy udziału w majątku wspólnym małżonków, co znajduje odzwierciedlenie w postanowieniu sądu o stwierdzeniu nabycia spadku bądź w sporządzonym przez notariusza akcie poświadczenia dziedziczenia. Wobec tego, w przypadku otrzymania przez małżonka w całości w drodze dziedziczenia udziału zmarłego małżonka przypadającego mu w majątku wspólnym, zasadny jest wniosek, że w tej części mamy do czynienia z nabyciem przekraczającym wartość jego udziału w majątku wspólnym. Jeżeli przedmiotem spadku jest udział w nieruchomości następuje nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f.

Organ podał, że w niniejszej sprawie sprzedaż nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2005 r w ramach wspólności małżeńskiej nie stanowi dla wnioskodawczym źródła przychodu z uwagi na to, że upłynął okres pięcioletni od momentu nabycia tego udziału i tym samym nie skutkuje obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego. Natomiast uzyskany przychód w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku po zmarłym w 2012 r. mężu, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Stosownie do art. 30e ust. 1 p.d.o.f., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) p.d.of. podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku. W myśl natomiast jego ust. 2 podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na mocy art. 30e ust. 4 p.d.o.f., po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 p.d.o.f, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Stosownie do art. 22 ust. 6d p.d.o.f. za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a-c p.d.o.f., nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie uzyskany dochód może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 p.d.o.f., w myśl którego wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Wobec powyższego organ stwierdził, że nabycie przez wnioskodawczynię nieruchomości, sprzedaży której dokonała wraz z córką w 2014 r., nastąpiło odpowiednio w 2005 r. oraz w 2012 r., w związku z tym jej sprzedaż, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2005 r. w ramach wspólności małżeńskiej nie powoduje powstania obowiązku zapłaty podatku z uwagi na upływ 5 letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f.

Natomiast sprzedaż ww. nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2012 r. w drodze spadku po zmarłym mężu stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f., a uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, chyba że spełnione zostaną warunki zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 p.d.o.f.

Wnioskodawczyni wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, do którego dołączyła kopię pisma Rzecznika Praw Obywatelskich z dnia 12 kwietnia 2013 r. Organ nie znalazł podstaw do zmiany stanowiska zawartego w przedmiotowej interpretacji.

Wnioskodawczyni złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniosła o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zarzuciła organowi naruszenie:

1. art.14c § 1 i 2 w zw. z art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613), dalej "o.p.", przez prowadzenie postępowania interpretacyjnego w taki sposób, że nie budzi ono zaufania do organów interpretacyjnych z uwagi na to, iż organ w sposób niedostateczny uzasadnił swoje stanowisko, tj. w uzasadnieniu do interpretacji indywidualnej nie odniósł się w żaden sposób do powołanych przez skarżącą orzeczeń sądów administracyjnych i w konsekwencji wydał interpretację o treści negatywnej, ograniczającą się do przytoczenia treści przepisów prawa i przedstawienia własnego poglądu na wniosek skarżącej, gdy tymczasem organ winien wskazać, z jakiego powodu stanowisko skarżącej jest błędne i jakie argumenty przemawiają za stanowiskiem organu, a także dokonać wykładni tychże przepisów uwzględniając poglądy orzecznictwa i piśmiennictwa z tego zakresu;

2. art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f. przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że w chwili otwarcia spadku po zmarłym małżonku dochodzi do nabycia nieruchomości, która uprzednio została nabyta przez małżonków do wspólności majątkowej małżeńskiej, a w konsekwencji uznaniu, że odpłatne zbycie nieruchomości w terminie 5 lat od otwarcia spadku po zmarłym małżonku stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, gdy tymczasem prawidłowa wykładnia art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a p.d.o.f. w kontekście przepisów regulujących małżeńską wspólność majątkową na gruncie prawa cywilnego i rodzinnego prowadzi do wniosku, że wspólna własność małżeńska jest skuteczna wobec całej nieruchomości i tym samym nie ma podstaw do powtórnego ustalenia nabycia prawa własności tejże nieruchomości w drodze spadkobrania na gruncie prawa podatkowego i następnie opodatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości w terminie 5 lat od otwarcia spadku, gdyż 5 letni termin liczony winien być od nabycia nieruchomości do wspólnego majątku przez małżonków;

3. art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f. w zw. z art. 30e ust. 1 i 4 p.d.o.f. przez niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, w sytuacji gdy z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że ww. przepisy nie powinny mieć zastosowania w niniejszej sprawie, z uwagi na to, że prawidłowa wykładania art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a p.d.o.f. prowadzi do wniosku, że Skarżąca nabyła prawo własności do nieruchomości w 2005 r., a następnie sprzedała je w 2014 r., tj. po upływie 9 lat.

Skarżąca podtrzymała swoje stanowisko zaprezentowane we wniosku o wydanie interpretacji. Na poparcie swoje stanowiska skarżąca przywołała szereg orzeczeń sądów administracyjnych. Do skargi skarżąca dołączyła kopię pisma Rzecznika Praw Obywatelskich z dnia 12 kwietnia 2013 r.

W odpowiedzi na skargę, organ interpretacyjny wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Istotą sporu, jest zasadność opodatkowania odpłatnego zbycia przez skarżącą w 2014 r. nieruchomości nabytej w 2005 r., w części odpowiadającej jej udziałowi w drodze dziedziczenia po zmarłym mężu.

Zdaniem Sądu, nie jest trafne stanowisko organu, że odpłatne zbycie nieruchomości, w udziale stanowiącym określoną część tego prawa nabytego w drodze dziedziczenia po zmarłym mężu, stanowi źródło przychodu podatkowego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a p.d.o.f. W myśl tego przepisu, źródłem przychodów jest między innymi odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Na podstawie art. 19 ust. 1 p.d.o.f. przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Istotne wątpliwości interpretacyjne w kontekście powstania źródła przychodu z tytułu zbycia tego prawa powstają natomiast, na tle użytego w art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f. sformułowania "nabycie". Ujmując zaistniały spór ściślej, należałoby odpowiedzieć na pytanie, czy w ustalonym stanie faktycznym, skarżąca "nabyła" w rozumieniu tego przepisu w drodze dziedziczenia po zmarłym mężu udział w części nieruchomości, stanowiący źródło przychodu podatkowego, w sytuacji zbycia tego prawa majątkowego przed upływem określonego w nim terminu.

Zdaniem Sądu, przepisy p.d.o.f. nie zawierają definicji pojęcia "nabycie" oraz, że może być ono rozumiane szeroko, jako uzyskanie tytułu własności lub uzyskanie określonego prawa w drodze np. umowy sprzedaży, zamiany, darowizny, zasiedzenia a także spadku. Oceniając jednakże skutki zawarcia umowy cywilnoprawnej o charakterze odpłatnym, której przedmiotem jest zbycie nieruchomości nabytej uprzednio przez małżonków do majątku wspólnego, nie można tego czynić w oderwaniu od kontekstu systemowego i celowościowego interpretowanego przepisu, szczególnie w sytuacji gdy wywołuje on wątpliwości w zakresie jego wykładni i stosowania.

Nawiązując zatem do sytuacji prawnej małżonków, których ustrój majątkowy objęty został wspólnością ustawową, trzeba zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 31 § 1 Krio, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości, oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale. Takie nabycie, mieści się, zdaniem Sądu, w pojęciu "nabycia", jakie temu sformułowaniu nadaje art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f. Odnosząc bowiem zasady obowiązujące na gruncie prawa rodzinnego oraz skutki prawne jakie wywołują czynności małżonków objętych wspólnością ustawową, do będącego przedmiotem sporu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a p.d.o.f., nie da się prawnie ani racjonalnie obronić tezy, że definitywne nabycie własności nieruchomości, skuteczne na gruncie prawa rodzinnego i cywilnego, wywołujące w momencie nabycia skutki prawnorzeczowe, dla celów podatku dochodowego powinno być ustalane powtórnie, w sytuacji zbycia tego prawa po śmierci małżonka. Oceny tej nie zmienia konieczność opodatkowania nabycia spadku podatkiem od spadków i darowizn, która to danina publicznoprawna jest przedmiotem odrębnej regulacji, według określonych w niej kryteriów i zasad.

Nie można przy tym abstrahować od funkcji i celu jaki przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f. pełni w systemie prawa podatkowego. Jego wprowadzenie miało przeciwdziałać unikaniu opodatkowania obrotem przedmiotami i prawami w nim wymienionymi. W ocenie Sądu, tych słusznych i mających swoje uzasadnienie w realiach gospodarczych założeń prawodawcy, nie narusza zbycie nieruchomości przez skarżącą nabytej do wspólnego majątku w roku 2005, nawet, jeżeli zbycie to dotyczy uzyskanego w drodze dziedziczenia określonego udziału w tym prawie.

Argumentację, wskazującą na szczególną sytuację prawną małżonków pozostających we wspólności ustawowej wzmacnia pogląd NSA wyrażony w wyroku z dnia 25 lutego 2014 r., II FSK 211/12 (dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym stwierdzono, że nie będzie odpłatnym zbyciem włączenie do majątku małżonków, w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową, nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka.

Warto również zwrócić uwagę na uchwałę NSA z dnia 17 grudnia 1996 r., FPS 7/96 (ONSA 1997, nr 2, poz. 51), w której Sąd wyrażając zasadniczą tezę, że sprzedaż nieruchomości lub jej części, zwróconej w trybie art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości nie stanowi źródła przychodu w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f. jednocześnie zauważył, że przepis ten ogranicza w sposób istotny swobodę dysponowania prawem własności i innymi prawami w tym przepisie wymienionymi. Z tej przyczyny, jako przepis o charakterze wyjątkowym, musi być interpretowany ściśle, a wątpliwości prawne powinny być wyjaśniane na korzyść podatnika.

Nadto, jak wskazał NSA w uchwale z dnia 14 marca 2011 r., sygn. akt II FPS 8/10 (dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl), "zgodnie z zasadą nullum tributum sine lege, którą wyraża art. 217 Konstytucji RP oraz zasadą praworządności, zawartą w art. 2 i 7 Konstytucji RP, organy podatkowe mogą egzekwować tylko taki obowiązek podatkowy, który bezpośrednio wynika z treści przepisów prawa".

Akceptując w pełni przytoczone tezy oraz ich normatywną wymowę stwierdzić należy, że wywodzenie przedmiotu opodatkowania w sposób pośredni, prawotwórczy, rozszerzający przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym, prowadzi do objęcia obowiązkiem podatkowym stanów faktycznych, które nie zostały w ustawie podatkowej wyraźnie i jednoznacznie przez prawodawcę wskazane.

Nie sposób przy tym nie zauważyć, że sporna w tej sprawie kwestia prawna mająca swoje źródło w prawie cywilnym, rodzinnym i podatkowym, przy występujących problemach interpretacyjnych, powinna być rozstrzygana na korzyść podatnika. Zwłaszcza, że w szeregu przypadkach, stosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f. w drodze budzącej wątpliwości w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wykładni dokonywanej przez organy podatkowe, dotyczy osób, zbywających majątek nabyty kilkanaście bądź kilkadziesiąt lat wcześniej do majątku wspólnego, pozostających w przekonaniu, że w takim przypadku nie muszą uiszczać żadnego podatku.

Problem ten dostrzegł również Rzecznik Praw Obywatelskich, który w piśmie z dnia 12 kwietnia 2013 r. skierowanym do Ministra Finansów odnoszącym się do wykładni tego przepisu stosowanej przez organy podatkowe wskazał: "Rzecznik Praw Obywatelskich z niepokojem stwierdza, iż stanowisko obecnie prezentowane przez organy podatkowe może być krzywdzące dla specyficznej kategorii podatników. W większości przypadków problem dotyczy bowiem osób starszych, które po śmierci współmałżonka niejednokrotnie decydują się na zbycie nieruchomości m.in. w drodze umowy dożywocia z powodów finansowych oraz zdrowotnych, nie zdając sobie sprawy z negatywnych konsekwencji podatkowych (...). Jednocześnie w ocenie Rzecznika praktyka stosowana przez organy podatkowe stoi w sprzeczności z poglądami wyrażonymi w orzecznictwie sądów administracyjnych (tak np. przywołany wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1101/10, a także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1474/11). Rzecznik ma na uwadze, iż powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Niemniej jednak stwierdza, iż organy podatkowe powinny respektować stanowisko, w szczególności NSA, który uznał za błędną wykładnię prawa prowadzącą do opodatkowania osób starszych dokonujących zbycia nieruchomości przed upływem 5-letniego okresu licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zmarł współmałżonek".

W świetle przedstawionej dotychczas argumentacji, Sąd w pełni akceptuje stanowisko NSA, wyrażone w wyroku z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1101/10 (dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). NSA stwierdził: "Wadliwy jest pogląd, zgodnie z którym, w wyniku śmierci jednego małżonka znajdującego się w ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej z art. 31 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, drugi małżonek nabywa w drodze spadku po pierwszym małżonku, po raz drugi, udział w tej samej nieruchomości, ponieważ z uwagi na istotę wspólności majątkowej małżeńskiej, nie było możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości już podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia".

Konsekwentnie, w takim przypadku nie można przyjąć, że pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f. biegnie od daty nabycia udziału w przedmiotowej nieruchomości przez podatniczkę po śmierci męża. Skutkiem tego, w tej sprawie, zważywszy na pierwotny moment nabycia tego prawa (rok 2005), brak jest możliwości opodatkowania jego zbycia w 2014 r. na podstawie tego przepisu. Pogląd ten jest ugruntowany w orzecznictwie sądów administracyjnych, a poza wymienionym orzeczeniem NSA z 8 grudnia 2011 r., II FSK 1101/10, podobny pogląd wyrażono m.in. w wyrokach WSA w Warszawie z 7 listopada 2013 r., III SA/Wa 1177/13, z 12 kwietnia 2013 r. III SA/Wa 2999/12 i z 20 czerwca 2013 r., III SA/Wa 3464/12, WSA w Kielcach z 22 sierpnia 2013 r., I SA/Ke 396/13, WSA w Krakowie z 7 listopada 2012 r., sygn. I SA/Kr 1378/12, WSA w Gorzowie z 7 maja 2014 r., I SA/Go 136/14, WSA w Gdańsku z 9 września 2014 r., I SA/Gd 716/14 oraz I SA/Gd 447/14 i z 9 stycznia 2014 r., I SA/Gd 1422/13, WSA w Bydgoszczy z 24 marca 2015 r., I SA/Bd 55/15- dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania art. 14c § 1 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez brak odniesienia się do orzeczeń sądów administracyjnych oraz przyjęcie przeciwnego do dotychczas zajmowanego stanowiska należy wskazać, że odniesienie się do pełnej argumentacji podatnika, jest pożądane, jakkolwiek nieodniesienie się przez organ interpretacyjny do wszystkich argumentów wypowiedzianych we wcześniejszych orzeczeniach sądów administracyjnych nie może być poczytane za samodzielną podstawę uchylenia zaskarżonej interpretacji, o ile przedstawiona przez organ wykładnia prawa podatkowego jest merytorycznie poprawna (por. wyrok NSA z dnia 21 października 2013 r. I FSK 1508/13 dostępny www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ uwzględni zatem dokonaną przez Sąd ocenę prawną, w tym wskazane przesłanki wyłączające uzyskany przychód z tytułu zbycia przez skarżącą udziału w przedmiotowej nieruchomości z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a p.d.o.f.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.