Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 365/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2022-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 3
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 146 par. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: SWSA Bogusław Wolas Sędziowie: WSA Agnieszka Jakimowicz WSA Paweł Dąbek (spr.) po rozpoznaniu w dniu 31 maja 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi K. B. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2022 r., nr: [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz postanowienie je poprzedzające, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz K. B. kwotę 597 (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

P. L. (dalej: Skarżący) złożył do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z tzw. ulgi IP BOX. We wniosku Skarżący podał, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 5 kwietnia 2019 r. pod firmą K. , zarejestrowaną w CEIDG. Przedmiotowa działalność dotyczy wytwarzania, rozwijania oraz ulepszania programów komputerowych (tj. Oprogramowanie), które według art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1062 – dalej: u.p.a.p.p.) są utworami. W związku z powyższym Skarżący skierował do organu m. in. następujące pytanie: Czy bezpośrednio podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT? Jednocześnie, we własnym stanowisku stwierdził, że podejmowana działalność spełnia cechy działalności badawczo-rozwojowej. Skarżący w treści wniosku wskazał, że art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm. - dalej: u.p.d.o.f.) normuje działalność badawczo-rozwojową jako: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ocenie Dyrektora KIS wniosek Skarżącego nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm. - dalej O.p.), w związku z czym pismem z 12 października 2021r. na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p., wezwano Skarżącego do uzupełnienia wniosku (w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia) poprzez uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zawierającego wskazanie wszelkich faktów i okoliczności niezbędnych do dokonania oceny tego stanu przez organ i wydania interpretacji, w tym wskazanie m.in.: czy działalność prowadzona przez Skarżącego obejmuje badania naukowe czy prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2021 r. poz. 478 ze zm. – dalej: u.p.s.w.n.).

W odpowiedzi na wezwanie Skarżący wskazał, że w ramach działalności gospodarczej prowadzi prace w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Skarżący wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie "twórczym" owej działalności tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienie podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r.). Wyjaśnił, że programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony. Skarżący wskazał, że podjęta przez niego działalność nie obejmuje działalności polegającej na badaniach naukowych. Wszystkie te fakty stanowią podstawy twierdzenia Skarżącego, że prowadzi działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Po otrzymaniu tej odpowiedzi Dyrektor KIS postanowieniem z 2 listopada 2021r., znak: [...], pozostawił bez rozpatrzenia przedmiotowy wniosek. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że z analizy pism stanowiących uzupełnienie wniosku wynikało, że Skarżący nie dokonał uzupełnienia wniosku o wszystkie elementy wskazane w wezwaniach, co w rezultacie uniemożliwiło merytoryczne wypowiedzenie się co do skutków podatkowych okoliczności przedstawionych we wniosku. Na podstawie udzielonych przez Skarżącego odpowiedzi Dyrektor KIS nie miał możliwości potwierdzenia, czy podejmowana przez Skarżącego działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca u.p.d.o.f.

W wyniku złożonego przez Skarżącego zażalenia, Dyrektor KIS postanowieniem z 10 stycznia 2022 r., znak: [...], utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W jego uzasadnieniu podano, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach konkretnego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowiska) dotyczącej zastosowania wskazanych przepisów. Organ dokonujący indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest więc związany zarówno stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, jak i zaprezentowaną przez pytającego oceną prawną stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, co oznacza, że nie może dokonywać, ani w ramach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, ani w ramach oceny tego stanu/zdarzenia, żadnych zmian.

W ocenie Dyrektora KIS słusznie w wezwaniach skierowanych do Skarżącego, zobowiązano go do uzupełnienia wniosku m.in. poprzez jednoznaczne wskazanie, czy działalność, którą prowadzi, jest działalnością twórczą obejmującą: badania naukowe, czy prace rozwojowe. Jeżeli prowadzona działalność obejmuje badania naukowe/prace rozwojowe, należało wskazać, czy są to badania naukowe/prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 i ust. 3 u.p.s.w.n. Odpowiedź Skarżącego na ww. wezwanie, że jego zdaniem prowadzona przez niego działalność spełnia cechy prac rozwojowych wyraża jedynie opinię Skarżącego, nie stanowi zatem jednoznacznego wskazania, czy działalność, którą prowadzi, jest działalnością twórczą obejmującą: badania naukowe, czy prace rozwojowe. W odpowiedzi na wezwanie, nie zostały usunięte wątpliwości wynikające z opisanego stanu/zdarzenia, wniosek nie został więc skutecznie uzupełniony, co uniemożliwiło wydanie interpretacji indywidualnej w żądanym zakresie. Organ interpretacyjny nie dysponował jasną i niepozostawiającą wątpliwości informacją w zakresie jednoznacznego wskazania, czy działalność, którą prowadzi Skarżący, jest działalnością twórczą. Okoliczność ta stanowi zagadnienie wstępne (podstawę) dla pozostałych wątpliwości, a w konsekwencji możliwości skorzystania przez Skarżącego z preferencyjnej stawki opodatkowania. Co za tym idzie odpowiedzi na pozostałe pytania uzależnione były od dokonania powyższego ustalenia. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Kluczowe dla rozstrzygnięcia jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie wskazujące, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj. badania naukowe (art. 5a pkt 39 u.p.d.o.f.) oraz prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Skarżący zarzucił naruszenie:

1. art. 14b § 3, art. 14c § 1, art. 14g § 1, art. 14h w zw. z art. 169 § 4 O.p., poprzez utrzymanie w mocy, a przez to zaaprobowanie postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym Dyrektor KIS bezpodstawnie przerzucił ciężar interpretacyjny na Skarżącego, co sugeruje treść wezwania, a ostatecznie potwierdza wydane postanowienie;

2. art. 120 i 121 § 1 w zw. z art. 169 § 4 O.p., poprzez pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku, mimo że wcześniej w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, ten sam Organ interpretacyjny wydawał interpretacje indywidualne w podobnych przypadkach, merytorycznie rozpoznając wnioski dotyczące, takich zagadnień jak m.in. wypełnianie znamion działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym prowadzenie prac rozwojowych lub badań naukowych na gruncie przedmiotowych przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnoszących się do preferencji lP BOX;

3. art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej przez naruszenie zasady równego

traktowania obywateli, gdyż organ podatkowy wydawał uprzednio interpretacje indywidualne bez uzależnienia tego od faktu samookreślenia charakteru prowadzonej działalności.

W związku z powyższym, Skarżący wniósł o: uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia, zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa przez doradcę podatkowego oraz wydatku dotyczącego opłaty skarbowej oraz rozpatrzenie skargi na posiedzeniu niejawnym.

Dyrektor KIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, w pełni podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 – dalej: p.p.s.a.), zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest między innymi postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie.

Skarga okazała się uzasadniona, a zaskarżone rozstrzygnięcie wadliwe.

Istota sporu sprowadza się do przesądzenia prawidłowości zastosowania przez Dyrektora KIS przepisów art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 O.p., a w konsekwencji oceny, czy w rozpoznawanym stanie faktycznym i prawnym ziściła się przesłanka pozostawienia bez rozpoznania wniosku Skarżącego o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Skarżący wniósł o wykładnię m.in. przepisów art. 30ca i art. 30cb u.p.d.o.f., zaś zakreślone zagadnienie prawne odnosiło się w pierwszej kolejności do kwestii możliwości uznania, czy podejmowana przez Skarżącego i opisana we wniosku o wydanie interpretacji działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f.

Do polskiego prawa podatkowego wprowadzony został instrument nazywany potocznie IP BOX i jest to preferencyjna stawka podatku dochodowego. Dzięki niej podatnik, o ile spełni warunki przewidziane w u.p.d.o.f., może zastosować obniżoną, 5% stawkę w miejsce stawek 17 lub 32% (skala podatkowa) bądź 19% stawki podatku linowego. Warunki te są następujące: a) podatnik musi osiągać dochody z określonych ustawą kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wśród których znalazło się również autorskie prawo do programu komputerowego - 5% stawkę można stosować tylko do tych dochodów, b) przedmiot ochrony wymienionych praw (np. program komputerowy) musi zostać wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej; c) podatnik musi prowadzić ewidencję zgodną z wymaganiami u.p.d.o.f., gdyż do obowiązków nałożonych na korzystających z tego rozwiązania należy m.in. obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej - w praktyce ewidencja służy przede wszystkim wyliczeniu dochodu, do którego można zastosować 5% stawkę. Katalog praw potencjalnie objętych preferencją zawarty w u.p.d.o.f. obejmuje m.in. patent, wzór użytkowy oraz - co istotne na gruncie niniejszej sprawy - autorskie prawo do programu komputerowego. Prawa te powinny zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. W art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. działalność badawczo-rozwojową zdefiniowano jako "działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań".

Ubiegając się o wydanie interpretacji indywidualnej wnioskodawca musi zatem przedstawić organowi interpretacyjnemu opis podejmowanych działań, umożliwiający stwierdzenie, czy wytworzył, ulepszył lub rozwinął prawo do programu komputerowego, a jeśli tak - to czy zrobił to w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej, w powyższym rozumieniu.

W rozpatrywanej sprawie, Skarżący po dokładnym opisaniu prowadzonej przez siebie działalności, zadał Dyrektorowi KIS pytanie, czy działalność ta polegająca na tworzeniu programów komputerowych (oprogramowanie, części oprogramowania) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f. W ocenie Sądu, wobec treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz jego uzupełnienia Dyrektor KIS nie miał podstaw, aby pozostawić ten wniosek bez rozpatrzenia.

Sąd podziela zarzut Skarżącego, że żądanie uzupełnienia wniosku w zakresie wskazanym przez Dyrektora KIS w istocie oznacza przerzucenie na niego ciężaru interpretacji. W ocenie Sądu, takie postawienie sprawy w istocie bezpośrednio zmierzało do tego, aby to Skarżący zakwalifikował swoją działalność jako badawczo-rozwojową (lub nie). To przeczy funkcjom, jakie ma spełnić instytucja interpretacji indywidualnych. Skarżący szczegółowo opisał swoją działalność, a to, czego Dyrektor KIS od niego żądał pod postacią żądania uzupełnienia opisu, stanowiło w istocie żądanie dokonania oceny prawnej.

Zdaniem Dyrektora KIS, Skarżący nie odpowiedział na postawione pytanie, co skutkuje tym, że organ interpretacyjny w dalszym ciągu nie wie, czy prowadzona przez Skarżącego działalność jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe i/lub prace rozwojowe, to zaś stanowi element składowy definicji działalności badawczo-rozwojowej. W ocenie Sądu, to właśnie Dyrektor KIS powinien ocenić, czy działalność Skarżącego obejmuje badania naukowe i/lub badania rozwojowe, właśnie dlatego, że jest to klucz do stwierdzenia, czy podatnik prowadzi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. Organ interpretacyjny może od podatnika wymagać opisu faktów, lecz nie ocen. Oczywiście składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej jest zobowiązany przedstawić własne stanowisko co do poddanego interpretacji przepisu prawa, lecz ten wymóg został przez Skarżącego spełniony. W realiach niniejszej sprawy, rolą Dyrektora KIS było zatem udzielenie odpowiedzi, czy zaprezentowane przez Skarżącego stanowisko jest prawidłowe.

Skarżący udzielił jednoznacznej odpowiedzi, że – w jego ocenie - opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej działalność, jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f. Skarżący wyraźnie zaznaczył, że "czynności przez niego wykonywane mają charakter twórczy i czynności te są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) przy wykorzystaniu wiedzy do tworzenia nowych zastosowań". Wskazał zarazem, że "opisana we wniosku działalność jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez niego w celu wytworzenia nowych, ulepszonych produktów, procesów lub usług oferowanych w swojej jednoosobowej działalności gospodarczej". Skarżący podał, że nie świadczy usług wprowadzania okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstawie umowy z kontrahentem oprogramowaniu, jest on odpowiedzialny za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom zleceniodawcy. Skarżący wskazał też jednoznacznie, że wszystkie efekty jego prac, w związku z którymi uzyskuje lub będzie on uzyskiwał dochody, których dotyczy wniosek, zostały (zostaną) przez niego wytworzone w związku z działalnością obejmującą ww. działania. Podane zostało również, że wszystkie wymienione we wniosku - w ramach zleceń programistycznych realizowanych przez niego na rzecz kontrahentów - efekty prac stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie prawa autorskiego. Podał, że przedstawione we wniosku oprogramowanie zostało przez niego wytworzone, a w niektórych przypadkach również następnie rozwinięte lub ulepszone, i zaznaczył, że prawo do części oprogramowania, w postaci pewnych nowych funkcjonalności, czy części kodu, które wprowadzają rozwinięcie bądź ulepszenia w oprogramowaniu, są również prawem własności intelektualnej podlegającym ochronie, tj. autorskim prawem do programu komputerowego.

Należy się zgodzić z obszernymi wywodami Dyrektora KIS, że to wnioskodawca powinien we wniosku wyczerpująco przedstawić stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe, a organ nie może w ten opis ingerować. Nie można już jednak zgodzić się ze stwierdzeniem, że przedstawiony przez Skarżącego (wraz z uzupełnieniem) opis nie stanowił dostatecznej podstawy do ustosunkowania się do niego w formie interpretacji indywidualnej. Dyrektor KIS stoi na stanowisku, że skierowane do Skarżącego wezwanie do uzupełnienia opisu służyło m.in. wyjaśnieniu tych okoliczności sprawy. Sąd jest jednak zdania, jak już wcześniej wskazano, że Dyrektor KIS wymagał od Skarżącego oceny prawnej wykraczającej poza określenie okoliczności, tj. poza opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz podania własnego stanowiska co do zadanego pytania. Zdaniem Sądu, Skarżący dostarczył Dyrektorowi KIS wszelkich niezbędnych informacji koniecznych do odpowiedniego zakwalifikowania jego działalności przez pryzmat zadanego pytania, a Dyrektor KIS oprócz charakterystyki działalności i faktów nie mógł wymagać od Skarżącego stwierdzenia, czy jego działalność należy zakwalifikować jako prace naukowe, czy jako prace rozwojowe.

W ocenie Sądu, Dyrektor KIS naruszył art. 14g § 1 O.p., pozostawiając wniosek o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia z tego powodu, że ocena stanowiska Skarżącego dotyczyć może jedynie przepisów prawa podatkowego, gdyż - jak wynika z treści art. 3 pkt 2 O.p. - ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Zdaniem Dyrektora KIS, skoro rozstrzygnięcie, czy dana działalność jest działalnością badawczo-rozwojową, wymagało dokonania ocen w świetle u.p.s.w.n. oraz u.p.a.p.p., to organ uczynić tego nie mógł, bo nie stanowią one przepisów prawa podatkowego. Zdaniem Sądu, Dyrektor KIS niesłusznie jednak uznał, że nie jest upoważniony do interpretowania tych ustaw w trybie art. 14b O.p., a tym samym niesłusznie uznał, że nie jest uprawniony do stwierdzenia, czy prowadzona przez Skarżącego działalność jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe i/lub prace rozwojowe. Zaznaczyć należy, że Dyrektor KIS - wbrew swoim twierdzeniom - nie miał ocenić prawidłowości działań na gruncie przepisów odrębnych, w tym przepisów wyżej wskazanych ustaw, lecz dokonać klasyfikacji przedstawionego stanu faktycznego przez pryzmat przepisów regulujących ulgę podatkową zwaną IP BOX. W orzecznictwie jednoznacznie przyjmuje się, że wydanie interpretacji indywidualnej często wymaga nie tylko wykładni wyłącznie prawa podatkowego sensu stricto, zdefiniowanego w art. 3 pkt 2 O.p. Jeżeli bowiem przepisy innych ustaw mają znaczenie dla powstania czy wysokości zobowiązania podatkowego, i jeśli wynika to z ustawy podatkowej, nie ma powodu dla uznania niedopuszczalnego zakresu interpretacji indywidualnej. Jeżeli norma prawnopodatkowa jest zbudowana nie tylko z przepisów prawa podatkowego, ale także z regulacji prawnych innych dziedzin prawa, obowiązkiem organu interpretacyjnego jest odniesienie się do takich przepisów (por. wyrok NSA z 16 kwietnia 2021 r., sygn. akt I FSK 612/19 – orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej: CBOS). Pojęcia "przepisów prawa podatkowego", o którym mowa w art. 14b § 1 O.p. nie można bowiem ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz należy mieć na uwadze rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie (por. wyrok NSA z 14 października 2021 r., sygn. akt II FSK 513/19 – CBOS). Przyjęcie zaś, że interpretacja przepisów prawa podatkowego może odnosić się wyłącznie do aktów, których rodzaje wprost wymienione zostały w definicji zawartej w art. 3 pkt 2 O.p., powodować może, że nie zostanie zrealizowany cel instytucji, jaką są indywidualne interpretacje prawa podatkowego (por. wyrok NSA z 28 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1465/11 – CBOS).

Podsumowując, Skarżący miał prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez niego działalność może zostać uznana za badawczo-rozwojową oraz mógł oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej. Skoro bowiem ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f. pojęciem "działalność badawczo-rozwojowa", zaś na gruncie wskazanego aktu, tj. w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktów 39 i 40, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy poza podatkowej, to Dyrektor KIS nie tylko był uprawniony, lecz zobowiązany do interpretowania charakteru prowadzonej działalności Skarżącego odnosząc się do takiej ustawy.

W ocenie Sądu Skarżący nie miał obowiązku przedstawić Dyrektorowi KIS żądanej informacji jako elementu opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Nie jest to bowiem informacja dotyczące elementów stanu faktycznego, lecz należy do kwalifikacji prawnej, której dokonać powinien Dyrektor KIS. Brak wydania interpretacji indywidualnej w tym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i zakończenie sprawy zaskarżonym postanowieniem narusza art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 1 O.p. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Skoro Skarżący przedstawił kompletny opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz własną jego ocenę prawną, to pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia świadczy o zaniechaniu realizacji obowiązku Dyrektora KIS nałożonego na niego na mocy przepisów O.p.

Biorąc pod uwagę przedstawione wyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie, gdyż Dyrektor KIS nie miał podstaw do pozostawienia wniosku o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia. Jednocześnie uznając, że również postanowienie wydane w pierwszej instancji, dotknięte jest tożsamymi uchybieniami, zostało ono uchylone na podstawie art. 135 p.p.s.a. W ponownie prowadzonym postępowaniu Dyrektor KIS będzie zobowiązany merytorycznie rozpoznać wniosek Skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej.

Ponadto wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które Sąd, zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1687), zasądził na rzecz Skarżącego od Dyrektora KIS.