Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 564/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2018-11-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 1 art. 14c par. 1 par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 listopada 2018 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy własne postanowienie z 5 kwietnia 2018 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

W uzasadnieniu powyższego postanowienia przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 26 lutego 2018 r. do organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej także: "Spółka") prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług finansowych w formie spółki z ograniczona odpowiedzialnością i jest polskim rezydentem podatkowym. Jego oferta skierowana jest do konsumentów i sprowadza się de facto do udzielania im pożyczek gotówkowych. Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy według Polskiej Klasyfikacji Działalności Gospodarczej są pozostałe formy udzielania kredytów. Wnioskodawca prowadzi tę działalność gospodarczą w oparciu o ustawę z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (Dz.U. z 2014 r., poz. 1497. ze zm.. dalej: u.k.k.), w szczególności posiada status "instytucji pożyczkowej" w rozumieniu art. 5 pkt 2a u.k.k. obowiązującym od dnia 11 października 2015 r. Wnioskodawca wpisany jest do rejestru instytucji pożyczkowych prowadzonego na podstawie przepisów określonych w Rozdziale 5a ustawy o Kredycie konsumenckim obowiązującym od dnia 22 lipca 2017 r. Wnioskodawca nie ma statusu prawnego banku, spółdzielczej kasy oszczędnościowo - kredytowej, ani innej instytucji tego typu. Prowadząc powyższa działalność Wnioskodawca wielokrotnie napotyka na duże trudności z wyegzekwowaniem należności od swoich klientów. Dotyczy to zarówno części kapitałowej (pożyczonej kwoty), jak i odsetkowej. Często okazuje się, że kwoty te są de facto nieściagalne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawca w okresie od dnia 11 października 2015 r. do dnia 21 lipca 2017 r. w świetle art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) i pkt 26 oraz art. 16 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może tworzyć rezerwy na pokrycie wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona i zaliczać je w poczet kosztów uzyskania przychodu?

2. Czy Wnioskodawca w okresie od dnia 22 lipca 2017 r. do dnia 31 grudnia 2017 r., w świetle art. 16 ust. l pkt 25 lit. b) i pkt 26 oraz art. 16 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może tworzyć rezerwy na pokrycie wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona i zaliczać je w poczet kosztów uzyskania przychodu?

W dniu 5 kwietnia 2018 r. wydano postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. W postanowieniu organ stwierdził, że ustalenie czy Wnioskodawca może tworzyć rezerwy na pokrycie wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona nie mieści się w zakresie interpretacji przepisów prawa podatkowego, które to przepisy powyższej kwestii nie normują. Prawo podatkowe nie daje odpowiedzi na będące przedmiotem zainteresowania Spółki pytania w zakresie możliwości tworzenia rezerw natomiast określenie skutków podatkowych w zakresie wskazanym we wniosku możliwe jest dopiero w sytuacji, gdy rezerwy te są tworzone.

Od powyższego postanowienia strona wniosła zażalenie.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej powołując się na treść art. 165a § 1 art. 14b § 1, art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., póz. 800 z późn. zm.) podkreślił, że przez przepisy prawa podatkowego ustawodawca rozumie przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polska innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Wyjaśniono, że znaczenie terminu "ustawy podatkowe" wyjaśnia art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej i nie ma możliwości uzyskania interpretacji indywidualnej dotyczącej innych przepisów niż przepisy prawa podatkowego.

Zdaniem organu odwoławczego indywidualną sprawą zainteresowanego, o której mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, nie jest każde zagadnienie, które w jakiś sposób dotyczy Wnioskodawcy lub z jakichś względów go interesuje. Podmiot ubiegający się o wydanie interpretacji indywidualnej musi legitymować się określonym interesem prawnym w uzyskaniu tego rozstrzygnięcia - wydanie interpretacji indywidualnej musi być uzasadnione określoną normą materialnego prawa podatkowego dotyczącą wnioskodawcy. Stosownie do art. 14b § 2a Ordynacji, przedmiotem wniosku o interpretację indywidualna nie mogą być przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych. Należy ponadto podkreślić, że z uwagi na wymóg określony w art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, wydanie interpretacji indywidualnej jest uzależnione od możliwości dokonania oceny kwestii prawidłowości stanowiska wnioskodawcy przy zastosowaniu środków prawnych, jakimi dysponuje organ wydający interpretacje indywidualne w ramach postępowania uregulowanego w Rozdziale 1a Działu II ustawy Ordynacja podatkowa.

Stwierdzono dalej, że analiza przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, wskazanych w art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z przepisami tej ustawy regulującymi postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, prowadzi do wniosku, że okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej, w tym zawierającej niezbędne elementy przewidziane przez ustawodawcę dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniającej funkcje przypisane tej instytucji, interpretacji indywidualnej zachodzą w szczególności, gdy:

– przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego;

– przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawach pozostających poza zakresem przedmiotowym co do którego Dyrektor Krajowej informacji Skarbowej wydaje interpretacje indywidualne;

– wniosek dotyczy zagadnienia, unormowanego przepisami prawa podatkowego, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna - wydanie interpretacji indywidualnej wymagałoby w istocie poddania ocenie (zinterpretowania) stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), a nie przepisu prawa podatkowego.

Podkreślono również, że specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowiska).

Organ wskazał także, że nie przesłanką wystarczającą do wydania interpretacji indywidualnej wskazanie przepisów stanowiących przepisy prawa podatkowego, jeżeli z treści złożonego wniosku, a więc okoliczności sprawy, zadanych pytań oraz własnego stanowiska wnioskodawcy w sprawie wynika, że istota rozstrzyganego zagadnienia sprowadzałaby się do interpretacji przepisów ustawy niebędącej ustawą podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 2 Ordynacji podatkowej, jak ma to miejsce w sytuacji, gdy podmiot pyta o możliwość tworzenia rezerw a zagadnienie to regulują przepisy prawa bilansowego w tym ustawy o rachunkowości.

Wyjaśniono, że tworzone w rachunkowości rezerwy są kategorią wynikową i jako kategoria wynikowa stanowią koszt w momencie utworzenia bądź przychód w momencie rozwiązania na skutek niewykorzystania. Ponadto sposób tworzenia rezerw powinien wynikać z przyjętej przez podatnika polityki rachunkowości. Dopiero pewne kategorie rezerw ustalone zgodnie z ustawa o rachunkowości a określone w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych wywołują określone skutki podatkowe, gdy w momencie realizacji (poniesienia wydatku) zostaną uznane za koszt podatkowy.

Reasumując powyższe rozważania wskazano, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny, postawione na jego tle pytania oraz sposób sformułowania własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie nie dotyczy okoliczności, które mogłyby być rozstrzygnięte w ramach kompetencji przysługujących organowi interpretacyjnemu w ramach postępowania w sprawie wydania

interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Organ wydający interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nie dysponuje bowiem instrumentami prawnymi, które pozwoliłyby na wymagana dla rozstrzygnięcia problemowego zagadnienia ocenę, czy w przedstawionym stanie faktycznym w świetle art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b i pkt 26 oraz art. 16 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może tworzyć rezerwy na pokrycie wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona i zaliczać je w poczet kosztów uzyskania przychodu (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 zezm., dalej: "updop").

Organ zauważył, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w żadnym miejscu nie normuje kwestii możliwości lub niemożliwości tworzenia przez podatnika rezerw.

Powołując się na treść art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b), art. 16 ust. 1 pkt 26 lit. a), art. 16 ust. 1 pkt 27 updop, (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.) podkreślono, że możliwość rozpoznania kosztu uzyskania przychodów uzależniona jest m.in. od uprzedniego utworzenia właściwej rezerwy. Jednakże ustawy nie definiują oraz nie wskazują możliwości i sposobu tworzenia rezerw. Określenie możliwości i kategorii tworzonych przez podatnika rezerw będące przedmiotem uregulowań prawa bilansowego jest warunkiem koniecznym do oceny, czy tworzone rezerwy mogą być kosztem uzyskania przychodu Wnioskodawcy.

Zdaniem organu ustalenie czy Wnioskodawca może tworzyć rezerwy na pokrycie wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona nie mieści się w zakresie interpretacji przepisów prawa podatkowego, które to przepisy powyższej kwestii nie normują.

Uznano zatem, że skoro Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej upoważniony jest do interpretacji przepisów prawa podatkowego, a prawo podatkowe nie daje odpowiedzi na będące przedmiotem zainteresowania Spółki pytania w zakresie możliwości tworzenia rezerw oraz mając na uwadze, że określenie skutków podatkowych w zakresie wskazanym we wniosku możliwe jest dopiero w sytuacji, gdy rezerwy te są tworzone nie jest możliwe wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie wskazanym we wniosku.

Na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej z dnia [...] roku przez wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art 165a w zw. z art. 14b§1 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawną odmowę wydania interpretacji w wyniku błędnego uznania, że wniosek o udzielenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, w zakresie wyznaczonym pytaniami sformułowanymi w złożonym wniosku i opisanym tam stanem faktycznym, nie podlega merytorycznemu rozpoznaniu i wobec tego postępowanie nie może być wszczęte,

2. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, w następstwie stwierdzenia, iż wniosek złożony przez skarżącego nie podlegał pod dyspozycję tego przepisu, a co za tym idzie, że organ nie ma obowiązku ani kompetencji do wydania w indywidualnej sprawie, interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W ocenie strony treść zaskarżonego postanowienia świadczy, że organ interpretacyjny nie zrozumiał istoty przedstawionych wątpliwości prawnych, które w ocenie ich autora były w sposób dostatecznie jasny wyłuszczone we wniosku. Zdaniem autora skargi istota pytania strony sprowadzała się do wyjaśnienia czy skarżąca w przedstawionym stanie faktycznym i we wskazanym czasie, miała status podmiotu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) i pkt 26) updop, a w konsekwencji czy mogła utworzone rezerwy zaliczyć w poczet kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem strony zagadnienie prawne przedstawione we wniosku w żadnym wypadku nie dotyczyło tego czy Skarżąca jest uprawniona do tworzenia rezerw w oparciu o przepisy o rachunkowości.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie ponosząc argumentację przedstawianą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył ,co następuje:

Skarga oparta jest na usprawiedliwionych zarzutach, a zatem zasługuje na uwzględnienie. Dokonując sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. - dalej w skrócie: "p.p.s.a.") Sąd uznał, że postanowienie to zostało wydane z naruszeniem przepisów proceduralnych, które miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Przypominając stanowisko administracji podatkowej, wynika z niego , że w rozpoznawanej sprawie organy odmówiły wszczęcia postępowania interpretacyjnego na podstawie art. 165a Op. Zgodnie z tym przepisem gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 Op., zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Użyte w omawianym przepisie sformułowanie "z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania stoi na przeszkodzie przepis prawa, bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Chodzi zatem o takie sytuacje, gdy w sprawie toczy się już postępowanie podatkowe, zapadła już decyzja ostateczna lub nieostateczna, albo gdy w przepisach ustaw podatkowych nie istnieje podstawa do rozpatrzenia tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 2 grudnia 2008 r., I SA/Po 1228/08 oraz wyrok WSA w Olsztynie z dnia 4 lutego 2009 r., I SA/Ol 551/08).

Postępowanie interpretacyjne jest postępowaniem odrębnym regulowanym przepisami Ordynacji podatkowej Działu II Rozdziału 1a zatytułowanym Interpretacje przepisów prawa podatkowego , spośród których w obrębie interpretacji indywidualnych szczególnego znaczenia nabierają przepisy art. 14 b § 1 oraz 14 c § 1 i § 2. Zgodnie z ich brzmieniem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Organ podatkowy dokonuje interpretacji indywidualnej, przyjmując za podatnikiem ściśle określony stan faktyczny. Jednocześnie, co oczywiste, opisany stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe musi być zindywidualizowane i odnosić się do wnioskodawcy, czyli być związane z jego indywidualną sytuacją prawnopodatkową. W ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego stan faktyczny jest przyjmowany według twierdzeń podatnika. Zgodnie bowiem z art. 14b § 3 Op. we wniosku o udzielenie interpretacji wnioskodawca jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych oraz własnego stanowiska w sprawie. Do takiego stanu jaki przedstawi, formułuje on własne stanowisko. Organ interpretacyjny dokonuje natomiast oceny prawnej stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Postępowanie takie opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę. Prima facie z uregulowań tych wynika ,że organ wobec zgłoszonego wniosku dokonuje oceny prawnej stanowiska własnego wyrażonego przez wnioskodawcę , przytaczającego odpowiednie regulacje prawne. Jest ono wyrażane w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez zainteresowanego. Oznacza to ,że organ zobowiązany jest do poznania stanowiska strony , jego otoczenia faktycznego i prawnego wreszcie jego oceny z perspektywy zadanego pytanie , albowiem ono zawiera w sobie wątpliwości jakie posiada autor wniosku. Z powyższego wynika ,że posiadany problem nie zamyka się jedynie w sformułowanym pytaniu , lecz stanowisku jakie we wniosku wyrażono.

Z uzasadnia zaskarżonego postanowienia i je poprzedzającego, wydanych w niniejszej sprawie wynika, że organ odmówił wszczęcia postępowania interpretacyjnego, uznając, iż nie może dokonywać interpretacji przepisów wymienionych w pytaniach zadanych przez stronę albowiem ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych , dalej w skrócie "u.p.d.o.p." w żadnym miejscu nie normuje kwestii możliwości lub niemożliwości tworzenia przez podatnika rezerw, a te są podstawowym, niejako wstępnym elementem oceny - czy w przedstawionym stanie faktycznym w świetle art. 16 ust. 1 pkt 25 lit b i pkt 26 oraz art. 16 ust. 3 updop , może on tworzyć rezerwy na pokrycie wierzytelności , których nieściągalność została uprawdopodobniona i zaliczać je w poczet kosztów uzyskania przychodów. Zagadnienie tworzenia rezerw , jak zauważa dalej organ, nie jest kategorią prawa podatkowego lecz bilansowego. Odrębne przepisy, o których mowa zawarte są w ustawie o rachunkowości, która nie stanowi przepisów prawa podatkowego. To zagadnienie niepodatkowe – tworzenie rezerw - jak podnosi administracja jest zagadnieniem wstępnym . Tymczasem jak wynika z powołanych i objętych pytaniem wniosku przepisów ustawy podatkowej możliwość rozpoznania kosztu uzyskania przychodów uzależniona jest od uprzedniego utworzenia właściwej rezerwy . To natomiast nie dotyczy okoliczności , które mogłyby być rozstrzygnięte w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego .

Powyższego stanowiska Sąd nie podziela. Po pierwsze, wbrew twierdzeniom organu interpretacyjnego , wniosek którego skutki podlegają weryfikacji w rozpoznawanej sprawie, dotyczył w istocie interpretacji przepisów u.p.d.o.p., tj. zasadniczo art. 16 ust. 1 pkt 25 lit.b i pkt 26 oraz art. 16 ust. 3 a więc przepisu ustawy podatkowej regulującej opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych (art. 1). Zatem wniosek strony dotyczył interpretacji przepisu zawartego w ustawie podatkowej stanowiącej źródło prawa określone w art. 217 Konstytucji RP, a także objętej zakresem art. 3 pkt 2 Op. Po drugie, celem skarżącej Spółki było uzyskanie rzetelnej informacji w zakresie wpływu przedstawionego zdarzenia na jej prawa i obowiązki podatkowe wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Po trzecie, w ramach wydawanej interpretacji organ nie dokonuje tylko wyjaśnienia przepisów prawa materialnego, ale także sposobu ich zastosowania w indywidualnej sprawie, w sytuacji faktycznej, w której się znajduje lub może się znaleźć osoba zainteresowana , odczytywanej nie tylko z perspektywy zadanego pytania lecz wyrażonego stanowiska we wniosku, w związku z przytoczonymi okolicznościami w jakich zagadnienie stosowania przepisów prawa podatkowego ma lub może mieć miejsce, o skutku odziaływującym bezpośrednio na sytuację prawną pytającego ( por. wyrok WSA w Łodzi z 8 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 95/18 , powołany przez stronę).

Z tej perspektywy nie można zaakceptować stanowiska organu, że skoro przepisy ustawy podatkowej, o które pyta strona, jak i pozostałe przepisy tej ustawy, nie regulują zagadnienia tworzenia rezerw na pokrycie wierzytelności , których nieściągalność została uprawdopodobniona, to pytanie o ich tworzenie w kontekście zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów uprawnia organ do odstąpienia od wydania interpretacji.

Jak już wcześniej wskazano wniosek jest opracowaniem złożonym , na który składają się takie istotne elementy , jak: wskazanie przepisów prawa odnoszone do zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego; wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i pytania lub pytań ; przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z tego obowiązku , prawidłowego wypełnienia wniosku skarżący się wywiązał , i nie jest to kwestionowane przez aparat podatkowy.

Tymczasem w okolicznościach niniejszej sprawy administracja skarbowa zawęża czy też wykorzystuje sposób sformułowania pytania w celu odmówienia wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualne, koncentrując się na tym jednym elemencie większego zbioru jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, czego czynić oczywiście nie może wobec tego , że ocenia stanowisko zainteresowanego a nie wyraża ocenę prawną wobec zadanego pytania. Organ koncentruje się na tej części zagadnienia , które odnosi się do tworzenia rezerw , i które w sposób oczywisty mają swe źródło w ustawie o rachunkowości , lecz wobec użytego sformułowania " czy wnioskodawca może tworzyć rezerwy na pokrycie wierzytelności" uważa , że uprawnia to organ do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku . Ten sposób odczytywanie stanowiska strony w okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego jest niewłaściwy, niepełny. Wystarczy sięgnąć do jego uzasadnienia , pole H. str. 6/7 pkt ad.2 in fine , gdzie wyraźnie wskazano ,że " (...) z cała pewnością brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych do odmawiania Wnioskodawcy prawa do możliwości zaliczenia w poczet kosztów podatkowych wartości utworzonych rezerw na poczet wierzytelności , których nieściągalność została uprawdopodobniona". Racje ma skarżący ,że z uzasadnienia jego stanowiska wynika ,że nie pyta o rezerwy w kontekście ich tworzenia lecz o to , czy z punktu widzenia statusu prawnego jaki posiada spółka może utworzone rezerwy zaliczyć w poczet kosztów podatkowych. W tych okolicznościach wobec użytego sformułowania w pytaniu , które pozostaje w opozycji do tez stanowiska zawartego w jego uzasadnieniu , organ zanim postanowił odmówić wszczęcia postępowania powinien tę rozbieżność wyjaśnić , korzystając z instytucji wezwania do usunięcia braków, stosownie do art. 169 w zw. z art. 14h OP. Nie mógł postąpić inaczej albowiem istotny fragment stanu faktycznego wzajemnie się wykluczał , który jak wynika z wydanego postanowienia miał decydujące dla organu znaczenie.

Nie jest zatem tak, jak zdaje się twierdzić organ w zaskarżonym postanowieniu, że warunkiem sine qua non oceny prawnej stanowiska strony było odniesienie się do zagadnienie niepodatkowego , co przekraczało kompetencję organu w ramach wydawania interpretacji indywidualnych . To zagadnienie zostało przedstawione przez stronę w uzasadnieniu stanowiska . Oznacza to ,że gdyby organ wnikliwie odczytał własne stanowisko wnioskodawcy na tle podanego stanu faktycznego , choć jak się wydaje , tak się nie stało , zagadnienie to powinno zostać wyjaśnione zanim zapadło zaskarżone rozstrzygnięcie. Zgodzić się należy z poglądem , że - czym innym jest ingerencja organu (poprzez negację bądź uzupełnianie) w stan faktyczny zawarty we wniosku, a czym innym skorzystanie z prawa do żądania uzupełnienia opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, jeżeli jest to niezbędne do dokonania jego prawidłowej kwalifikacji prawnej ( por. wyrok WSA w Opolu z 11 maja 2018 r. sygn. akt I SA/Op 350/17 ) . Jeśli zatem we wniosku o wydanie interpretacji strona przedstawiła stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) w sposób uniemożliwiający dokonanie pełnej i rzetelnej oceny prawnej jej stanowiska organ podatkowy, winien wówczas w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Op., wezwać stronę do uzupełnienia braków wniosku. Może tym samym żądać od wnioskodawcy uszczegółowienia opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) jeśli uzna, że jest to niezbędne do dokonania jego prawidłowej kwalifikacji prawnej, bowiem wydając interpretację indywidualną opiera się on tylko i wyłącznie, podobnie jak i Sąd w ramach rozpoznania niniejszej sprawy, na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym przez samego wnioskodawcę.

Pełny i wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenie przyszłe), istotny jest również z uwagi na funkcję ochronną (gwarancyjną) interpretacji, skoro wywołuje ona skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile zaistniały stan faktyczny i projektowane zdarzenie przyszłe pokrywać się będą z opisem podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja straci swoją aktualność.

W tym zakresie organ błędnie odmówił stronie skarżącej prawa do ochrony, co uzasadnionym czyni podniesione w skardze zarzuty uchybienia przepisom prawa procesowego.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, którego rolą jest wydawanie m. in. interpretacji indywidualnych, stosownie do treści art. 14b § 1 Op. przy ponownym rozpatrywaniu sprawy powinien ocenić stanowisko wnioskodawcy, podając argumenty prawne (uzasadnienie) - art. 14c § 1 Op. W razie negatywnej oceny, interpretacja indywidualna powinna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym - art. 14c § 2 Op.

Wobec powyższego Sąd uznał, że odmowa wszczęcia postępowania w przedmiocie wniosku o interpretację przepisów u.p.d.o.p. naruszała art. 14b § 1 Op. na skutek odmowy wydania interpretacji indywidualnej oraz art. 165a § 1 Op. wobec uznania, że zaistniały przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania wskazane w tym przepisie.

Mając to na względzie Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. W przedmiocie kosztów postępowania Sąd rozstrzygnął na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.

E.B.