Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1442/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2013-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 pkt 7
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 lutego 2013 r. sprawy ze skargi A z siedzibą w G na postanowienie Ministra Finansów z dnia 22 października 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w spawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

"A" S.A. z siedzibą w G. – dalej jako "Spółka", wystąpiła do Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

W uzasadnieniu wnioskodawczyni podała, że posiada certyfikaty inwestycyjne wyemitowane przez fundusz inwestycyjny zamknięty oraz udziały w polskiej spółce

z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka wskazała, że zamierza wnieść ww. certyfikaty

i udziały w charakterze wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej z siedzibą na terenie Unii Europejskiej, w zamian za udziały (akcje) wydane przez tę spółkę. Podano, że wartość nominalna otrzymanych udziałów (akcji) będzie niższa od wartości rynkowej wnoszonych certyfikatów i udziałów. Wartość ta będzie w pierwszej kolejności pokrywała w Spółce kapitał zakładowy w części odpowiadającej objętym udziałom (akcjom), natomiast różnica między wartością nominalną obejmowanych udziałów (akcji) a wartością rynkową wnoszonych składników majątkowych (certyfikatów i udziałów) będzie stanowić tzw. agio, nadwyżkę emisyjną (ang. "share premium"). Innymi słowy, pojawi się różnica między ceną emisyjną obejmowanych przez Spółkę udziałów (akcji) a ich wartością nominalną.

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym wnioskodawczyni zwróciła się z pytaniem, czy jej przychodem związanym z wniesieniem do ww. spółki wkładów niepieniężnych w postaci certyfikatów i udziałów jest wartość nominalna objętych udziałów (akcji)?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wnioskodawczyni podała, że

w opisanym stanie faktycznym będzie ona miała obowiązek wykazania przychodu

w wysokości wartości nominalnej obejmowanych udziałów (akcji), co wynika jednoznacznie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397) – dalej jako "u.p.d.o.p.". Spółka zwróciła przy tym uwagę, że źródłem ewentualnych wątpliwości w tym zakresie może być zawarte

w art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. odesłanie do art. 14 ust. 1–3 tej ustawy, które to przepisy stosuje się odpowiednio. Niemniej wątpliwości te były już wielokrotnie rozstrzygane

w orzecznictwie w taki sposób, że nakaz odpowiedniego stosowania art. 14 ust. 1–3 u.p.d.o.p. nie uzasadnia stosowania tego przepisu wprost, w pełni, a jedynie w takim zakresie, jaki da się pogodzić z treścią przepisu odsyłającego.

Postanowieniem z dnia 3 sierpnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej, działający

z upoważnienia Ministra Finansów, na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako "Ordynacja podatkowa", odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku

o wydanie interpretacji indywidualnej.

W uzasadnieniu organ administracji stanął na stanowisku, że wniosek Spółki

o wydanie interpretacji indywidualnej nie dotyczy kwestii odnoszących się do sfery jej odpowiedzialności podatkowej. Podano, że złożony wniosek dotyczy zinterpretowania przepisu art. 14 u.p.d.o.p., który jest skierowany do organu podatkowego, decydującego ostatecznie o tym, czy w danej sytuacji różnica pomiędzy wartością rynkową wkładu niepieniężnego a wartością nominalną jest uzasadniona, a co za tym idzie, czy w danym przypadku przychód będzie odpowiadał wartości nominalnej obejmowanych udziałów.

W konsekwencji, przepis ten nie dotyczy w sposób bezpośredni praw i obowiązków Spółki, gdyż nie jest ona adresatem normy zawartej w tym przepisie. Tym samym wydanie interpretacji indywidualnej byłoby sprzeczne z jej istotą, gdyż nie dotyczyłoby bezpośrednio praw i obowiązków leżących po stronie Spółki, lecz w sposób niedopuszczalny ingerowałoby w autonomiczne decyzje właściwego organu podatkowego.

Na powyższe postanowienie Spółka wniosła zażalenie wnosząc o uchylenie go

w całości, czego konsekwencją będzie prowadzenie postępowania z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 1 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu Spółka wskazała, że przepis art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej określa wnioskodawcę żądającego wydania interpretacji indywidualnej mianem "zainteresowanego". Jednocześnie przepis art. 14h tej ustawy nie odsyła do jej art. 133, regulującego instytucję strony postępowania. W przeciwieństwie do "strony" Ordynacja podatkowa nie wprowadza definicji "zainteresowanego". Zdaniem Spółki jest to świadomy zabieg legislacyjny, zastosowany w wyniku nowelizacji z 2007 r. W poprzednim stanie prawnym przepis art. 14a Ordynacji podatkowej, regulujący ówcześnie tę kwestię, zawierał katalog podmiotów legitymowanych do złożenia wniosku o interpretację indywidualną. Rezygnacja z ustawowego katalogu podmiotów legitymowanych do złożenia wniosku,

a jednocześnie brak wskazania pozytywnych przesłanek uznania za zainteresowanego, prowadzi do wniosku, że zainteresowanym jest każdy, kto składa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Dokonując interpretacji przepisu art. 165a Ordynacji podatkowej Spółka wskazała, że norma odkodowana z odpowiedniego zastosowania tego przepisu będzie brzmiała: "jeżeli wnioskodawca nie jest osobą zainteresowaną ze względu na jego własną sprawę indywidualną, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wydania interpretacji indywidualnej". Spółka zarzuciła, że w niniejszej sprawie organ administracji zastosował tę normę bez wskazania podstawy faktycznej jej zastosowania. Zdaniem Spółki za prawidłowe można byłoby uznać zastosowanie art. 165a ww. ustawy w postępowaniu interpretacyjnym, np. gdy wymieniona we wniosku jednostka w ogóle nie istnieje (np. przed złożeniem wniosku ustał jej byt prawny albo w ogóle jest wytworem fantazji osoby, która faktycznie sporządziła wniosek) albo gdy w dniu złożenia wniosku pewne elementy opisu stanu faktycznego są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego (art. 14b § 5 Ordynacja podatkowa), jednakże żadna z powyższych (ani podobnych) okoliczności nie wystąpiła w niniejszej sprawie.

Zdaniem strony za podstawę odmowy wydania interpretacji nie można uznać, i to

z wielu powodów, tezy, zgodnie z którą art. 14 u.p.d.o.p, nie stanowi źródła normy, której adresatem mogłaby być Spółka jako podatnik, przez co nie dotyczy w sposób bezpośredni jej praw i obowiązków. Wskazano, że art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej gwarantuje każdemu zainteresowanemu prawo do otrzymania interpretacji przepisów prawa podatkowego, który to termin jest zdefiniowany w art. 3 pkt 2 ww. ustawy i oznacza m.in. przepisy ustaw podatkowych, a te z kolei – zgodnie z definicją legalną zawartą w art. 3 pkt 1 tej ustawy – oznaczają "ustawy dotyczące podatków (...) określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich". Spółka podkreśliła, że u.p.d.o.p. zawiera wszystkie elementy wymienione w definicji "ustaw podatkowych" w zakresie odnoszącym się do organów podatkowych, podatników

i płatników (nie zawiera regulacji dotyczących pozostałych podmiotów stosunku podatkowoprawnego). W definicji "ustaw podatkowych" podkreślono dwa elementy, których istnienie w art. 14 u.p.d.o.p. da się stwierdzić wyłącznie na podstawie literalnego brzmienia tego przepisu, przy czym na istnienie elementu "prawa i obowiązki organów podatkowych" wskazuje sam organ podatkowy. Innymi słowy, Spółka ma prawo do otrzymania urzędowej interpretacji art. 14 u.p.d.o.p., ponieważ jest to ponad wszelką wątpliwość przepis prawa podatkowego dotyczący podatku, którego jest ona podatnikiem.

Spółka podniosła, że ustalenie, czy przepis art. 14 u.p.d.o.p., będący niewątpliwie przepisem prawa podatkowego, ma czy nie ma do niej zastosowania, jest samo w sobie interpretacją tegoż przepisu (dokładniej: wynikiem jego interpretacji), zatem nie istnieje logiczna przeszkoda dla rozpatrzenia jej wniosku co do istoty, czyli wydania interpretacji indywidualnej (pozytywnej lub negatywnej).

Zdaniem Spółki, wbrew twierdzeniu zawartemu w postanowieniu, jak każdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, jest ona potencjalnie adresatem normy wywiedzionej z art. 14 u.p.d.o.p., w tym także ust. 3, przyznającemu organowi właściwemu do wymiaru podatku określone uprawnienia. Są to przy tym uprawnienia do określenia przychodu podatnika, skutkujące obowiązkiem podatnika polegającym na konieczności zapłaty podatku od wyższej podstawy opodatkowania. Rozważania na temat tego, czy podatnik jest "bezpośrednim" czy "pośrednim" adresatem normy, są w ocenie Spółki jałowe. Norma jako taka jest wypowiedzią władczą, dającą komuś prawo lub nakładającą na kogoś obowiązek. Nie ma w tym kontekście rozróżnienia na prawo czy obowiązek

o charakterze pośrednim czy bezpośrednim.

Spółka wskazała, że zadała jasne pytanie: czy jej przychodem związanym

z wniesieniem do spółki wkładów niepieniężnych jest wartość nominalna objętych udziałów? Zarówno z tego pytania, jak i z własnego stanowiska w sprawie, jednoznacznie wynika, że Spółka nie oczekiwała od organu podatkowego interpretacji art. 14 u.p.d.o.p.

w zakresie, w jakim organ ten miałby się wypowiadać, czy w konkretnych okolicznościach jej przychód w wysokości wartości nominalnej obejmowanych udziałów jest zgodny

z wartością rynkową wkładów czy też nie. Zresztą, przedstawione przez Spółkę zdarzenie przyszłe nie daje możliwości rozstrzygnięcia tej kwestii. Pytanie i wątpliwość Spółki sprowadza się do tego, czy co do zasady w opisanym zdarzeniu przyszłym istnieje możliwość określania przez organ właściwy do wymiaru podatku przychodu wg wartości rynkowej, tzn. wg kryterium innego niż wskazane w art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. (wartość nominalna obejmowanych udziałów). Spółka stoi na stanowisku, że nie i w konsekwencji art. 14 ww. ustawy nie daje organowi właściwemu do wymiaru podatku prawa do określania przychodu na poziomie innym niż wartość nominalna obejmowanych udziałów. Organ podatkowy, odpowiadając na wniosek interpretacyjny Spółki, mógł albo zgodzić się z tym stanowiskiem albo stwierdzić, że art. 14 u.p.d.o.p. może mieć w sprawie zastosowanie i przychód może być określony na poziomie innym niż wartość nominalna obejmowanych udziałów.

Zdaniem Spółki interpretacja powinna odpowiedzieć na pytanie, czy co do zasady

w opisanym przez nią zdarzeniu przyszłym art. 14 u.p.d.o.p. może mieć zastosowanie. Podniesiono, że idąc tokiem rozumowania przedstawionym w zaskarżonym postanowieniu, można byłoby odmówić interpretacji wszystkich przepisów prawa podatkowego dotyczących podmiotu, przedmiotu, podstawy opodatkowania, stawki, zwolnień i ulg podatkowych, ponieważ wszystkie one są stosowane przez organy właściwe do wymiaru podatku i ich zastosowanie odnosi się do "ekonomicznych aspektów" działalności podatnika i wywołuje "ekonomiczne skutki" polegające na konieczności zapłaty podatku

w takiej lub innej kwocie.

Końcowo Spółka zwróciła uwagę, że przedstawione przez nią zagadnienie prawne było już przedmiotem niejednej interpretacji indywidualnej, która następnie była rozpatrywana przez sąd administracyjny, przy czym w sprawach tych doszło do wydania rozstrzygnięć merytorycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów, nie podzielił argumentacji żalącej się, uznając za prawidłowe stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

W uzasadnieniu postanowienia z dnia 22 października 2012 r. organ administracji podniósł, że przewidziany przez ustawodawcę zakres i sposób realizacji ochrony prawnej związanej z zastosowaniem się do interpretacji indywidualnej, odnosi się wyłącznie do interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego mających związek

z kształtowaniem obowiązku czy zobowiązania podatkowego. W konsekwencji, przedmiotem interpretacji indywidualnej wydawanej w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie mogą być – tak jak w przypadku wniosku Spółki – przepisy prawa podatkowego, które nie kształtują tych obowiązków.

Minister Finansów wskazał, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie zarówno w literaturze (J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, LexisNexis, Warszawa 2010, s. 57), jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok WSA

w Szczecinie z dnia 7 kwietnia 2011 r. sygn. akt I SA/Sz 38/11; wyrok NSA z dnia

28 stycznia 2011 r. sygn. akt II FSK 1681/09; wyrok WSA w Łodzi z dnia 23 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 1067/10; wyrok WSA w Łodzi z dnia 26 października 2010 r. sygn. akt

I SA/Łd 766/10; wyrok WSA w Kielcach z dnia 25 września 2008 r. sygn. akt I SA/Ke 299/09).

Mając powyższe na względzie organ administracji stwierdził, że wniosek Spółki nie dotyczył kwestii odnoszących się do sfery jej odpowiedzialności podatkowej (obowiązku podatkowego, zobowiązania podatkowego). W konsekwencji nie była to dla niej indywidualna sprawa w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym Spółka nie miała statusu zainteresowanego w omawianej sprawie.

Minister Finansów zauważył, że to, czy art. 14 u.p.d.o.p. będzie miał w danej sytuacji zastosowanie, nie zależy od jego interpretacji, ale od okoliczności faktycznych danej sprawy. Co więcej, Spółka w przypadku uzyskania interpretacji w żądanym zakresie, nie miałaby możliwości zastosowania się do niej, gdyż adresatem normy zawartej we wskazanym przepisie jest organ podatkowy. Tymczasem instytucja wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego nie przewiduje skutku w postaci związania organów podatkowych treścią interpretacji. Innymi słowy, wydanie takiej interpretacji jest bezcelowe, gdyż interpretacja ta nie spełniałaby w istocie założonych przez ustawodawcę funkcji i zadań. Znacząco wykraczałaby natomiast poza ramy określone przez ustawodawcę w odpowiednich przepisach, naruszając przy tym kompetencje organów podatkowych, uprawnionych do prowadzenia kontroli i postępowania podatkowego.

Minister Finansów zwrócił uwagę, że organ upoważniony do wydawania interpretacji indywidualnej związałby swoim rozstrzygnięciem organ podatkowy, a zatem wydałby akt

o charakterze władczym, co nie wynika z kompetencji określonych w art. 14b Ordynacji podatkowej i jest niedopuszczalne. Zdaniem Ministra Finansów organ wydający interpretacje indywidualne nie ma delegacji do dokonywania tego rodzaju rozstrzygnięć, gdyż prowadziłoby to do naruszenia Konstytucji RP.

Reasumując, Minister Finansów wskazał, że w wyniku analizy złożonego przez Spółkę wniosku, organ upoważniony do wydawania interpretacji indywidualnych stwierdził istnienie przesłanki odmowy wszczęcia postępowania w sprawie tego wniosku, tym samym Spółka nie ma statusu zainteresowanego w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej w zakresie zagadnienia będącego przedmiotem wniosku; wniosek nie dotyczy indywidualnej sprawy Spółki jako podmiotu prawa podatkowego. Wskazana okoliczność stanowi nieusuwalną przeszkodę dla wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, żądane przez Spółkę rozstrzygniecie nie miałoby bowiem charakteru interpretacji indywidualnej korzystającej z ochrony prawnej wynikającej z przepisów Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu administracji powyższą konkluzję potwierdza sama Spółka w złożonym zażaleniu, formułując tezę dotyczącą wydania interpretacji, w której organ odpowiadałby na pytanie "czy co do zasady" art. 14 u.p.d.o.p. miałby zastosowanie. Minister Finansów podkreślił, że instytucja interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego, jak sama nazwa wskazuje, musi dotyczyć konkretnie określonej, zindywidualizowanej sprawy, w konsekwencji rozstrzygnięcie wydane w tym trybie nie może mieć charakteru ogólnego, nie może również zostać wydane w celu poznawczym, co stanowi kolejną przesłankę potwierdzającą prawidłowość podjętego rozstrzygnięcia.

W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skardze Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego [...], wnosząc o uchylenie

w całości zaskarżonego postanowienia, zarzuciła mu naruszenie art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej oraz art. 120 i 121 § 1 w zw.

z art. 14h Ordynacji podatkowej w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 14 u.p.d.o.p.

W uzasadnieniu podtrzymano w całości argumentację zaprezentowaną w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji, wskazując, że wątpliwość Spółki, którą zamierzała wyjaśnić w drodze interpretacji indywidualnej, sprowadzała się do tego, czy konsekwencja opisanego zdarzenia przyszłego będzie polegała na powstaniu przychodu

w wysokości równej wartości nominalnej objętych udziałów lub akcji. Wątpliwość ta została jasno i jednoznacznie sformułowana w poz. 69 wniosku ORD–IN. Również stanowisko Spółki w tej sprawie zostało jasno wyartykułowane w pierwszym akapicie (pierwszych trzech zdaniach) poz. 70 wniosku ORD–IN i sprowadza się do tego, że zdaniem strony skarżącej w opisanym zdarzeniu przyszłym powstanie przychód równy wartości nominalnej objętych udziałów lub akcji. Spółka wskazała, że przy tak sformułowanym wniosku interpretacyjnym, w kontekście argumentacji organu administracji przemawiającej rzekomo przeciwko możliwości wydania interpretacji indywidualnej, rodzą się następujące pytania:

1. czy opisane zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków prawnopodatkowych Spółki?

2. czy opisane zdarzenie przyszłe wskazuje związek z możliwą odpowiedzialnością podatkową Spółki?

3. czy skutki opisanego zdarzenia przyszłego reguluje norma prawna wywodząca się

z przepisów materialnego prawa podatkowego?

4. czy Spółka jest adresatem normy prawa podatkowego regulującej skutki opisanego zdarzenia przyszłego?

5. czy istnieje prawna możliwość związania organu podatkowego jakąkolwiek interpretacją indywidualną, w tym interpretacją wydaną w niniejszej sprawie?

6. czy jakakolwiek interpretacja przepisów prawa, w tym wydana w niniejszej sprawie, może rozstrzygać o konkretnych prawach i obowiązkach adresata interpretacji?

Zdaniem strony skarżącej odpowiedź na pytania 1–4 jest oczywiście twierdząca, natomiast na pytania 5–6 oczywiście przecząca, co przesądza o nietrafności wszystkich argumentów Ministra Finansów mających rzekomo przemawiać przeciwko możliwości wydania interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie.

Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów,

w odpowiedzi na skargę przyznał, że istotnie nie ma prawnej możliwości związania organu podatkowego interpretacją indywidualną, tym samym nie można tego podważać poprzez wydawanie interpretacji indywidualnej, w której dochodziłoby do wyręczania właściwego organu podatkowego w jego podstawowych zadaniach, a tym samym naruszania jego kompetencji. Organ wydający interpretacje indywidualne nie ma bowiem delegacji do dokonywania tego rodzaju rozstrzygnięć.

W pozostałym zakresie organ administracji, wnosząc o oddalenie skargi, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia

25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności

z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270) – dalej jako "P.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Odmowa wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie dotyczącym określenia przychodu związanego z wniesieniem aportu o wartości rynkowej wyższej od nominalnej wartości obejmowanych przez podatnika akcji (udziałów) spółki, musi budzić zdziwienie.

Stanowisko Ministra Finansów zostało oparte na argumentacji nie mającej związku

z obowiązującym prawem i okolicznościami niniejszej sprawy. Przyczyna takiej sytuacji wynikała z niezrozumienia przez organ pytania sformułowanego we wniosku. Tymczasem wniosek o wydanie interpretacji był niezwykle jasno i jednoznacznie opisany. Strona skarżąca pytała: "czy przychodem wnioskodawcy związanym z wniesieniem do spółki wkładu niepieniężnego w postaci certyfikatów i udziałów jest wartość nominalna objętych udziałów (akcji)?". W przedstawionym we wniosku stanowisku własnym strona skarżąca wskazała, że przychodem winna być wartość nominalna udziałów (akcji), co "wynika jednoznacznie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy" (ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397)).

Argumentacja przywołana na poparcie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania budzi też zdziwienie w sytuacji, gdy ten sam organ (nawet ta sama jednostka wydająca z upoważnienia Ministra Finansów) w szeregu interpretacji indywidualnych – w tym będących przedmiotem kontroli sądów administracyjnych – wydawanych w identycznych stanach faktycznych i prawnych, zajmował stanowisko merytoryczne.

W szeregu interpretacji indywidualnych wyrażono pogląd, że w przypadku znacznej różnicy wartości nominalnej udziałów (akcji) oraz wartości rynkowej przedmiotów wkładów, organ podatkowy może ustalić przychód w wysokości wyższej niż wartość nominalna udziałów (akcji). Ten pogląd Ministra Finansów znalazł akceptację w wyroku WSA

w Gdańsku z dnia 12 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 439/12, LEX nr 1171697. Natomiast w szeregu wyroków (por. wyroki: WSA w Poznaniu z dnia 8 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Po 595/11, LEX nr 1084586; WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia

15 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Go 79/12, LEX nr 1136976 czy WSA w Rzeszowie z dnia 16 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Rz 50/12, LEX nr 1137210) sądy uchylały zaskarżone interpretacje indywidualne i wskazywały, że możliwość odpowiedniego stosowania art. 14 ust. 1–3 u.p.d.o.p. wynikająca z art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy dotyczy wyłącznie ustalania wartości rynkowej przedmiotu zbycia, a tym samym określenia wartości rynkowej aportu,

a nie wartości obejmowanych udziałów czy akcji, zatem przychodem jest tu wartość nominalna udziałów lub akcji.

Przechodząc do rozważań nad zarzutami skargi należy na wstępie podkreślić, że jeden z nich znalazł akceptację w odpowiedzi na skargę, gdzie Minister Finansów przyznał, iż błędnie w postanowieniu odmawiającym wszczęcia postępowania przyjął, że wydanie interpretacji było niedopuszczalne, bowiem związałoby organ podatkowy ingerując w jego autonomiczne decyzje.

Natomiast w pozostałym zakresie organ podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko.

Jak wyżej wskazano, było ono pozbawione jakiejkolwiek zasadności.

W szczególności zupełnie niezrozumiałe są wywody, że wydając interpretację organ musiałby przeprowadzić analizy, porównania wartości transakcji i oceniać ekonomiczną stronę działalności podatnika. Tymczasem podatnik domagał się potwierdzenia, że jego przychodem może być jedynie wartość nominalna udziałów (akcji). Rzeczą organu było więc stwierdzenie, czy stanowisko to jest poprawne, czy też nie jest prawidłowe w sytuacji, gdy wartość rynkowa wkładu znacząco przewyższa wartość nominalną udziałów (akcji).

Całkowicie bezpodstawne są twierdzenia organu, że wniosek nie dotyczy kwestii odnoszących się do sfery odpowiedzialności podatkowej Spółki, ale interpretacji przepisu (art. 14 u.p.d.o.p.), którego adresatem jest organ podatkowy.

Nie może nasuwać wątpliwości, że gdyby stanowisko skarżącej okazało się nieprawidłowe, przychód bowiem mógłby być wyższy od wartości nominalnej udziałów (akcji), to rzutowałoby to na sferę odpowiedzialności podatkowej Spółki. Przepis art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. zawiera normę prawa materialnego i prawidłowe jej odkodowanie

(z odpowiednim uwzględnieniem przepisów art. 14 ust. 1–3 u.p.d.o.p.) rzutuje na sytuację podatkową skarżącej, która jest adresatem tej normy. Tymczasem organ interpretacyjny prowadził rozważania dotyczące procedury opisanej w art. 14 ust. 1–3 u.p.d.o.p., zamiast odnieść się do kwestii, czy ww. przepis ma w ogóle zastosowanie do określenia przychodu Spółki, tj. czy stanowi on podstawę do określenia przychodu w wysokości wyższej od nominalnej wartości akcji (udziałów).

Przy ponownym rozpoznaniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej rzeczą Ministra Finansów będzie udzielenie odpowiedzi, czy stanowisko strony skarżącej odnośnie jej przychodu z tytułu nabycia udziałów (akcji) w wysokości ich nominalnej wartości jest uzasadnione w każdym przypadku, czy też przychód może być weryfikowany w trybie art. 14 ust. 1–3 u.p.d.o.p.

Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie.

W drugim punkcie wyroku Sąd, na podstawie art. art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia

28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.), zasądził od organu administracji na rzecz strony skarżącej.[pic]