Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 527/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2011-08-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda (spr.) Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: Asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2011 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za poszczególne dni w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. decyzją z dnia [...] r. Nr [...] utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta T. z dnia [...] roku, nr [...] określającą M. K. wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za poszczególne dni w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2009 roku w kwocie 1342,00 zł.

W uzasadnieniu tej decyzji podało, iż z ustaleń organów wynika, iż M. K. w ramach własnej działalności gospodarczej pod nazwą Przedsiębiorstwo Handlowe "A" na podstawie umowy najmu z dnia [...] roku prowadził sprzedaż na stanowisku A w przenośnym pawilonie handlowych na terenie targowiska w T. przy ul. A nr 88 należącego do "B" w T..

Przedstawiając przebieg postępowania, wskazało, iż w toku wszczętego z urzędu postanowieniem z dnia [...] roku postępowania w sprawie wysokości tego zobowiązania, Burmistrz Miasta T. pismem z dnia [...] roku wezwał stronę do osobistego stawiennictwa celem złożenia wyjaśnień i dokumentów, ta zaś stawiając się w organie podatkowym w dniach 9 i 14 września 2010 roku złożyła wyjaśnienia oraz dokumenty. Następnie strona, wezwana postanowieniem organu pierwszej instancji z dnia 20 grudnia 2010 roku do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, wypowiedziała się w tej sprawie w dniu [...] roku. Decyzją z dnia [...] roku, nr [...] , organ pierwszej instancji określił wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za poszczególne dni w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2009 roku w kwocie 1342,00 zł.

Rozpoznając wniesione przez M. K. odwołanie od tej decyzji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł., po przytoczeniu treści mających zastosowanie w sprawie przepisów, w szczególności art. 15 ust. 1, ust.2, ust. 2a, ust. 3 oraz art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zwanej dalej upol stwierdziło, że w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ani z budynkiem, ani tym bardziej z budynkiem będącym targowiskiem pod dachem, czy też halą używaną do targów ,aukcji wystaw, bowiem przedmiotowy obiekt, nie jest budynkiem, chociażby ze względu na brak posiadania fundamentów. Zakwestionowany przez Trybunał Konstytucyjny przepis art. 15 ust. 2a upol nie ma, zdaniem Kolegium, zastosowania w tej sprawie. Wskazało też, iż Sejm RP, uwzględniając wskazaną przez TK potrzebę noweli przepisów związanych z opłatami targowymi, uchwalił w dniu [...] roku nowelizację ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przekazaną do Senatu RP, całkowicie wyłączającą pobieranie opłaty targowej w budynkach lub w ich częściach, bez wyjątku od tego wyłączenia dla targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw oraz skreślającą zwolnienia z opłaty targowej dla podatników podatku od nieruchomości z art. 16 upol. Przepisy te jednakże, w przypadku ich wejścia w życie, będą mogły mieć zastosowanie dopiero do stanów faktycznych od dnia [...] roku, nie zaś do 2009 roku.

Następnie rozpoznając, czy strona jest podatnikiem podatku od nieruchomości w związku z pawilonem handlowym, w którym prowadzi sprzedaż, tj. przedmiotem opodatkowania położonym na targowisku "B" w T., a tym samym czy na zasadzie art. 16 upol nie jest podatnikiem opłaty targowej, organ odwoławczy stwierdził, iż z decyzji Starosty [...] Wschodniego w sprawie pozwolenia na budowę z dnia [...] roku [...] oraz z decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia [...] roku [...] w sprawie pozwolenia na użytkowanie wynika, że posadowione na przedmiotowym targowisku pawilony, w tym przedmiotowy pawilon handlowy strony, stanowią przenośne pawilony handlowe kontenerowe, posadowione pod istniejącymi wcześniej wiatami handlowymi, przeznaczone do użytkowania przez najemców stanowisk handlowych. Potwierdza to m.in. ocena techniczna oraz umowy najmu z których wynika, że za pisemną zgodą wynajmującego najemca może postawić własnym staraniem i na własny koszt kiosk kontenerowy wraz z przyłączami przeznaczony na działalność handlową, który jest obiektem budowlanym niezwiązanym trwale z gruntem. Nie stanowi on ani budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 upol oraz art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (tj. Dz.U. z 2006 roku Nr 156, poz. 1118 z późn. zm. tj. Dz. U. z 2010 roku Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), ani obiektu małej architektury w rozumieniu art. 3 pkt 4 Prawa budowlanego, ani urządzeń budowlanych w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, ani też budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, ponieważ wspólną cechą wszystkich obiektów budowlanych wymienionych w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego jest trwale związanie z gruntem. SKO podkreśliło nadto, iż taka ocena prawna zawarta została m.in. w prawomocnych wyrokach WSA w Łodzi z dnia 18 listopada 2008 roku, I SA/Łd 1097/08; z dnia 12 grudnia 2008 roku, I SA/Łd 1100/08; z dnia 27 stycznia 2009 roku, I SA/Łd 1077/08; z dnia 3 marca 2009 roku, l SA/Łd 1340/08.

Powołując przepis art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, stwierdziło, iż przez tymczasowy obiekt budowlany należy rozumieć obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przykrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe. Katalog ten nie jest oczywiście katalogiem zamkniętym (zob. m.in. wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 stycznia 2004 roku, o sygn. akt III SA 3602/03). Odwołując się z kolei do utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych m.in. wyroku NSA z dnia 7 października 2010 roku, II FSK 635/08, wyroku NSA z dnia 20 kwietnia 2010 roku, II FSK 2112/08, wyroku NSA z dnia 27 maja 2010 roku, II FSK 1675/09, wskazało, iż za budowle mogą być uznane jedynie obiekty w sposób wyraźny wymienione w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego lub obiekty do nich podobne ze względu na konstrukcję, przeznaczenie i charakter. Nie uznało zatem przedmiotowego przenośnego pawilonu kontenerowego handlowego za budowlę, tego typu obiekt nie został wymieniony w wyliczeniu z art. 3 ust. 3 Prawa budowlanego, ani też nie jest podobny do wymienionych tam obiektów budowlanych. Podniosło, iż przepis art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego wskazuje na dwie kategorie tymczasowych obiektów budowlanych: obiekty budowlane przeznaczone do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziane do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki oraz obiekty budowlane niepołączone trwale z gruntem, jak m.in. obiekty kontenerowe. Są to, jak argumentowało SKO, ze względu na użycie przez ustawodawcę w tym przepisie sformułowania "a także" dwie odrębne kategorie, co oznacza, że obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki w rozumieniu art. 3 pkt 5 ab initio Prawa budowlanego nie musi być jednocześnie niepołączony trwale z gruntem, a obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem w rozumieniu art. 3 pkt 5 infine Prawa budowlanego nie musi być przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki. Do przyjęcia, iż dany obiekt jest tymczasowym obiektem budowlanym, nie jest przy tym takie wyraźne określenie go w decyzjach o pozwoleniu na budowę, czy też pozwoleniu na użytkowanie, tylko to, czy istniejący obiekt budowlany mieści się w jednej z kategorii z art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego. Kolegium stwierdziło, że z decyzji organów budowlanych i nadzoru budowlanego, a także oceny technicznej wynika, iż przedmiotowy pawilon handlowy stanowi przenośny pawilon kontenerowy niezwiązany trwale z gruntem, jest on posadowiony na poduszkach betonowych ustawionych na istniejącym podłożu betonowym pokrytym asfaltem i nie jest niewątpliwie z gruntem w sposób trwały związany (por. m.in. wyrok WSA w Łodzi z dnia 8 lutego 2011 roku, I SA/Łd 1298/10). Pawilon ten nie mieści się zatem w pojęciu budowli w rozumieniu art. 3 pkt. 3 Prawa budowlanego, lecz w dyspozycji art. 3 pkt 5 in fine Prawa budowlanego. Stanowi obiekt kontenerowy wskazany wprost w przykładowym wyliczeniu zawartym w tym przepisie. Wbrew twierdzeniom strony, taki obiekt nie musi być przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, czego wymaga przepis art. 3 pkt 5 ab initio Prawa budowlanego, ani w decyzjach budowlanych nie musi być w sposób wyraźny wskazane, iż ich przedmiotem jest tymczasowy obiekt budowlany. Przenośny pawilon handlowy kontenerowy organ uznał za tymczasowy obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 5 in fine Prawa budowlanego, nie zaś za budowlę w rozumieniu art. 3 pkt. 3 Prawa budowlanego, a w konsekwencji także i nie za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 uopl. Nie istnieje zatem, zdaniem organu, przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości na zasadzie art. 2 ust. 1 pkt 3 uopl, pawilon ten nie jest bowiem desygnatem pojęcia budowli z art. 1a ust. 1 pkt 2 uopl.

Nawiązując do art. 197 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Op, Kolegium stwierdziło, iż w sprawie nie były wymagane wiadomości specjalne i nie było potrzeby powoływania biegłego, a to dlatego, że w sprawie przede wszystkim chodzi o subsumcję zaistniałego stanu faktycznego i rozstrzygnięcie, czy obiekt jest budowlą. Rolą biegłego nie jest zaś dokonywanie takiej subsumcji.

Następnie SKO zauważyło, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, m.in. w nieprawomocnych wyrokach z dnia 14 grudnia 2009 roku, I SA/Łd 860/09; z dnia 18 grudnia 2009 roku, I SA/Łd 987/09; z dnia 12 stycznia 2010 roku, I SA/Łd 1011/09; z dnia 13 stycznia 2010 roku, I SA/Łd 1056/09; z dnia 15 stycznia 2010 roku, I SA/Łd 1052/09; z dnia 8 lutego 2011 roku, akt I SA/Łd 1298/10, w prawomocnym wyroku z dnia 18 grudnia 2009 roku, I SA/Łd 774/09 oraz nieprawomocnym wyroku z dnia 27 stycznia 2010 roku, akt I SA/Łd 751/09, oddalił skargi w sprawach podatku od nieruchomości i opłaty targowej dotyczących pawilonów handlowych na przedmiotowym targowisku w T.. To dało organowi podstawę do wyrażenia poglądu, wedle którego w sprawie zarówno podatku od nieruchomości, jak również opłaty targowej dotyczącej przedmiotowego targowiska utrwaliła się linia orzecznicza wojewódzkiego sądu administracyjnego. Przytaczając fragment wyroku NSA z dnia [...] roku, [...] , zapadłego w tym samym stanie prawnym i analogicznym stanie faktycznym, tj. dotyczącym innego pawilonu handlowego zlokalizowanego na tym samym targowisku "B", Kolegium stwierdziło, iż strony nie można uznać za podatnika podatku od nieruchomości od przedmiotowego pawilonu handlowego oraz gruntu, na którym jest ona usadowiony, nie podlega on obowiązkowi podatkowemu w podatku od nieruchomości, bowiem strona jest jedynie posiadaczem zależnym gruntu należącego do "B", nie będącej Skarbem Państwa ani jednostką samorządu terytorialnego oraz użytkownikiem przedmiotowego, przenośnego pawilonu handlowego. Wobec powyższego, Kolegium wskazało, iż w sprawie nie zachodzi wyłączenie z art. 16 upol.

Zobowiązanie z tytułu opłaty targowej stanowi, co podkreśliło Kolegium, "zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 1 Op i powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania". Organem podatkowym stosownie do swojej właściwości jest na podstawie art. 13 § 1 Op Burmistrz Miasta T., natomiast inkasentem - zgodnie z art. 9 Op - osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, obowiązana do pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Powołując przepis art. 21 § 3 Op, stwierdziło, że "jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego", a przepis ten na mocy art. 21 § 4 Op stosuje się odpowiednio, gdy podatnik obowiązany jest do zapłaty podatku, zaliczki na podatek lub raty podatku bez złożenia deklaracji, a obowiązku tego nie wykonał w całości lub w części. Odwołując się do wyroku NSA z dnia 13 czerwca 1995 roku, SA/Wr 2452/94, "Wokanda" 1995 nr 10, wskazało, iż opłatę targową pobiera się niezależnie od tego czy sprzedaż odbywa się na targowisku miejskim prowadzonym przez gminę, inną jednostkę zarządzającą targowiskiem, czy też na targowisku prowadzonym na terenie prywatnym.

Uznając za istotne dla rozstrzygnięcia sprawy to, czy w okresie wskazanym w zaskarżonej decyzji strona prowadziła sprzedaż na wskazanym targowisku w określonych dniach, SKO podkreśliło, że organ pierwszej instancji wskazał, za które dni ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej i według jakiej stawki dziennej opłaty targowej, a to świadczy o zgodności rozstrzygnięcia z art. 19 pkt 1 lit. a) upol w związku z art. 207 § 2 ab initio Op, stanowiącym, że "decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty" oraz w związku z art. 210 § 1 pkt 5 Op, stanowiącym, że "decyzja zawiera: (...) rozstrzygnięcie". Uznając za wystarczający do określenia stronie wysokości zobowiązania podatkowego w opłacie targowej, zebrany materiał dowodowy, SKO stwierdziło, iż uwzględniono w szczególności notatki służbowe inkasentów opłaty targowej związane z odmowami uiszczenia opłaty targowej. Notatki inkasenta stanowią dowód w postępowaniu, bowiem zgodnie z przepisem art. 180 Op jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Inkasent dokonujący poboru opłaty targowej jest źródłem informacji o fakcie prowadzenia sprzedaży, jak również uiszczenia bądź odmowy opłaty targowej. W trakcie prowadzonego postępowania podatkowego, jak i w złożonym odwołaniu, strona nie wykazała też, iż w dniach, za które została obciążona opłatą targową, nie prowadziła działalności handlowej. Nie przedstawiła też dowodów obalających fakty wynikające z raportów inkasenta. Strona tylko ogólnikowo w odwołaniu zakwestionowała ustalone przez organ pierwszej instancji dni prowadzenia sprzedaży, nie wykazała natomiast, ani nawet nie uprawdopodobniła, iż w ustalonych na podstawie notatek inkasenta dniach nie prowadziła sprzedaży (por. m.in. prawomocny wyrok WSA w Łodzi z dnia 18 grudnia 2009 roku, I SA/Łd 774/09 oraz nieprawomocny wyrok WSA w Łodzi z dnia 27 stycznia 2010 roku, I SA/Łd 751/09). W związku z treścią zebranego materiału dowodowego Kolegium oceniło, że pomimo, iż we wskazanych w decyzji organu pierwszej instancji dniach w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2009 roku strona prowadziła sprzedaż na przedmiotowym targowisku w Tuszynie, odmówiła uiszczenia należnej opłaty targowej, co stanowi podstawę do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w tej opłacie.

W skardze na tą decyzję M. K. wniósł o jej uchylenie w całości oraz poprzedzającej ją decyzji Burmistrza Miasta T. z dnia [...] roku oraz zasądzenie kosztów postępowania w sprawie, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Decyzji tej zarzucił:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 1a ust. 1 pkt 2 upol w zw. z art. 3 pkt 1 i 3 Prawo budowlane, poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że pawilon handlowy skarżącego nie stanowi budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż nie jest trwale związany z gruntem, a zdaniem SKO w Ł. cechą wspólną wymienionych w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, obiektów budowlanych jest trwałe związanie z gruntem, w sytuacji, gdy z żadnego przepisu obowiązującego prawa, w szczególności ani z art. 1a ust. 1 pkt. 2 upol ani z przepisów Prawa budowlanego, w tym m.in. z jego art. 3, nie wynika, aby cechą wspólną obiektu budowlanego w postaci budowli było trwałe związanie z gruntem, innymi słowy, że przesłanką niezbędną uznania danego obiektu za budowlę jest jego trwałe związanie z gruntem, tym bardziej, że tylko w odniesieniu do kategorii obiektu budowlanego, jakim jest budynek w ramach definicji wynikającej z przepisu art. 1 a ust. 1 pkt 1 upol oraz definicji zawartej w art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego ustawodawca wymaga, aby obiekt ten był trwale związany z gruntem oraz posiadał fundamenty, podczas gdy zawarta w Prawie budowlanym definicja budowli, do której odsyła ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, skonstruowana została na zasadzie definicji negatywnej i wyliczenia przykładowego i zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego budowlą jest każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak na przykład obiekty wskazane w otwartym katalogu hipotezy przywołanego przepisu; w konsekwencji w obliczu uznania, że pawilon skarżącej nie jest budynkiem ani obiektem małej architektury, należy bezspornie przyjąć, że należy on do trzeciej kategorii obiektów budowlanych, jakimi są budowle, co zadecyduje o konieczności objęcia go podatkiem od nieruchomości, i to nawet przy założeniu, że pawilon ten ma jednocześnie status tymczasowego obiektu budowlanego, biorąc bowiem pod uwagę, że tymczasowe obiekty budowlane stanowią odmianę obiektów budowlanych, to, jeżeli nie mogą zostać zaliczone do budynków, mogą mieścić się w obszarze budowli; wszystko to należy przenieść na grunt prawa podatkowego, ponieważ, na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 upol budowla, to obiekt budowlany w rozumieniu Prawa budowlanego, który nie jest budynkiem lub obiektem małej architektury, co prowadzi ostatecznie do wniosku, że tymczasowe obiekty budowlane nie stanowią odrębnej kategorii obiektów budowlanych, a jedynie stanowią rodzaj obiektów budowlanych, wyodrębniony ze względu na pewne specyficzne cechy, wobec czego również w kategoriach budynków, budowli czy też obiektów małej architektury mogą mieścić się takie, które spełniają te cechy i są tymczasowymi obiektami budowlanymi.

- art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego poprzez uznanie, że cechą wspólną wymienionych w nim obiektów budowlanych jest trwałe związanie z gruntem, podczas gdy z art. 3 pkt 3 tego prawa nie wynika, że przesłanką niezbędną uznania obiektu za budowlę jest jego trwałe związanie z gruntem oraz że brak związania przedmiotowego pawilonu z gruntem oznacza w konsekwencji, że nie może on być uznany za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 punkt 2 upol, w rezultacie za przedmiot podatku od nieruchomości, bo rodzaj związania budowli z gruntem nie determinuje jej charakteru jako obiektu budowlanego zaliczonego do kategorii budowli; błędnie organ przypisuje charakterowi związania pawilonu skarżącej z gruntem znaczenie rozstrzygające o charakterze tego obiektu budowlanego; co jednak dla kwalifikacji jego jako budowli nie ma znaczenia, bo nie stanowi cechy wspólnej wszystkich budowli ich trwałe związanie z gruntem; w zbiorze budowli są także obiekty trwale z gruntem nie związane, na co wskazuje choćby wykładnia gramatyczna art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, z której wyraźnie wynika, że związanie z gruntem odnoszone jest tylko do wolno stojących urządzeń reklamowych jako jedynej budowli wyliczonej w tym przepisie;

- art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 upol poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że pawilon handlowy skarżącego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż brak jego trwałego związania z gruntem wyłącza możliwość uznania go za budowlę, co z kolei uniemożliwia opodatkowanie go podatkiem od nieruchomości, podczas gdy dokonana przez organ kwalifikacja pawilonu handlowego skarżącego jest nie tylko błędna i całkowicie dowolna, ale również gołosłowna, nie poparta żadnymi miarodajnymi dowodami wskazującymi na kwalifikację budowlaną pawilonu handlowego skarżącej; wbrew gołosłownej ocenie organu odwoławczego pawilon skarżącego należy zakwalifikować jako budowlę, która stosownie do treści art. 1a ust. 1 pkt 2 upol stanowi obiekt budowlany w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury (a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem), definicja obiektu budowlanego w tym prawie została bowiem skonstruowana przy użyciu definicji budynku, budowli i obiektu małej architektury, zaś z brzmienia przepisu art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego wynika, że wyliczenie to ma charakter wyczerpujący, co sprawia, że każdy obiekt budowlany można zaliczyć do którejś z trzech wymienionych kategorii, co w sytuacji uznania, że pawilon skarżącego nie stanowi ani budynku ani obiektu małej architektury, nakazuje jego zakwalifikowanie do kategorii budowli;

- art. 3 ust. 1 pkt 1 upol poprzez zaniechanie zastosowania powołanego przepisu i błędne uznanie przez organ, że skoro pawilon skarżącej nie jest budowlą to nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości niezależnie od tego, czyją własność stanowi, podczas gdy powołany przepis określa, na kim z mocy prawa ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości stanowiąc, że jest nim właściciel, posiadacz lub użytkownik wieczysty nieruchomości lub obiektu budowlanego, a skarżący jest właśnie właścicielem obiektu budowlanego w rozumieniu tej ustawy, wzniesionego na jej własny koszt i własnym staraniem na gruncie dzierżawionym od "B" M.G.M. Sp. j. w T., co zostało przez skarżącego dostatecznie udokumentowane w toku postępowania dowodowego, zaś w świetle powołanego przepisu ustawy podatkowej właściciel obiektu budowlanego albo jego samoistny posiadacz jest podatnikiem podatku od nieruchomości;

- art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego poprzez błędne uznanie, że pawilon handlowy skarżącego jest tymczasowym obiektem budowlanym w rozumieniu Prawa budowlanego, podczas gdy pawilon handlowy skarżącego nie jest obiektem przeznaczonym do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej przewidzianym do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a nawet gdyby hipotetycznie za taki został uznany, to i tak nie stanowiłby odrębnej kategorii obiektów budowlanych, gdyż tymczasowe obiekty budowlane stanowią odmianę obiektów budowlanych, wyodrębnioną ze względu na pewne specyficzne cechy, wobec czego również w kategoriach budynków, budowli czy też obiektów małej architektury mogą mieścić się takie, które spełniają te cechy i są tymczasowymi obiektami budowlanymi, a zatem tymczasowe obiekty budowlane są tylko pewną odmianą w zbiorze wszystkich obiektów budowlanych i nie stanowią odrębnej od obiektu budowlanego kategorii;

- art. 16 upol poprzez błędne zastosowanie powołanego przepisu i w konsekwencji uznanie, że nie ma on zastosowania w sprawie mimo, że przepis ten stanowi, że zwalnia się od opłaty targowej osoby i jednostki wymienione w art. 15 ust. 1 upol, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach, co ma miejsce w sprawie, gdyż skarżący jest właścicielem pawilonu handlowego położonego na targowisku i jest on z mocy prawa podatnikiem podatku od nieruchomości, którego to przymiotu organ odwoławczy mu bezzasadnie odmówił wskazując, że pawilon skarżącego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na zasadzie art. 2 ust. 1 pkt 3 upol;

- art. 15 ust. 1 upol poprzez błędne przyjęcie, że skarżący jest obowiązany do uiszczania opłaty targowej, podczas gdy nie uiszcza on opłaty targowej, bo jest podatnikiem podatku od nieruchomości;

2. naruszenie przepisów prawa procesowego w stopniu mającym wpływ na wynik rozstrzygnięcia w sprawie w postaci:

- art.187 § 1 Op w zw. z art. 191 w zw. z art. 197, art. 181 i art. 122 Op poprzez zaakceptowanie błędnego stanowiska organu I instancji, który zaniechał wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie i nie przeprowadził dowodu istotnego z punktu widzenia oceny istnienia przedmiotu opodatkowania i w konsekwencji gołosłowne uznanie przez organ odwoławczy, że "w przedmiotowej sprawie nie były wymagane wiadomości specjalne, a tym samym a contrario z art. 197 § 1 Op, w ramach art. 122 i art. 187 § 1 potrzeby powoływania biegłego (...) W przedmiotowej sprawie przede wszystkim chodzi o subsumcję zaistniałego stanu faktycznego i rozstrzygnięcie, czy obiekt jest budowlą. Należy zauważyć, że nie jest rolą biegłego dokonywanie subsumcji stanu faktycznego pod określoną normę prawną (...)", podczas gdy w realiach niniejszej sprawy ani organ podatkowy I instancji ani organ odwoławczy nie był władny samodzielnie dokonać kwalifikacji pawilonu skarżącej, tj. oceny, czy obiekt budowlany może być uznany za budowlę, gdyż ocena taka wymaga posiadania wiedzy specjalnej, o której mowa w art. 197 § 1 Op, którą nie dysponują organy podatkowe, a opinia biegłego stanowiłaby niezbędny element podatkowoprawnego stanu faktycznego, którego uprzednie ustalenie powinno poprzedzać każdorazowe wydanie decyzji podatkowej;

kwestia oceny charakteru obiektu skarżącego jest okolicznością faktyczną

a nie prawną i nie może być oparta na gołosłownych poglądach organów i

powołanych przez nią selektywnie stanowiskach doktryny i judykatury,

w tym nieprawomocnych wyrokach WSA w Ł.; w sprawie nie został

zatem przeprowadzony dowód istotny z punktu widzenia oceny istnienia

przedmiotu opodatkowania, to jest dowód z opinii biegłego specjalisty z zakresu budownictwa na okoliczność kwalifikacji pawilonu handlowego skarżącego, mimo, że zachodziła konieczność jego przeprowadzenia, gdyż dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy wymagana była wiedza specjalna, ani nie został nawet przeprowadzony dowod z oględzin pawilonu handlowego skarżącego z udziałem biegłego na okoliczności charakteru tego obiektu i możliwości dokonania stosownej kwalifikacji z punktu widzenia przepisów Prawa budowlanego oraz przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; organ pominął również wynikające z prywatnej opinii dostarczonej przez skarżącego wnioski, co do kwalifikacji obiektu stanowiącego jej własność, mimo że w obliczu złożenia przez skarżącego takiej opinii do akt sprawy stanowiła ona dowód w rozumieniu art. 180 § 1 Op, a zgodnie z tym przepisem jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem; zarzut naruszenia art.187 § 1 Op sprowadza się również do zaniechania wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie i w konsekwencji pominięcie przedłożonej do akt sprawy przez skarżącego opinii prywatnej w zakresie odnoszącym się do kwalifikacji prawno-budowlanej przenośnego pawilonu kontenerowego wydanej przez rzeczoznawcę budowlanego prof. dr hab. inż. arch. W. Wernera;

- art. 191 w zw. z art. 180 § 1 Op poprzez sprzeczne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym i w istocie całkowicie gołosłowne ustalenie, że pawilon handlowy skarżącego nie jest budowlą, mimo, że z opinii prywatnej, której organ bezzasadnie odmówił wiarygodności, złożonej do akt sprawy przez skarżącego wynika, że pawilon skarżącego należy zakwalifikować jako budowlę, poza tym jak wynika z akt sprawy jego wybudowane wymagało uprzedniego uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę, jak również pozwolenia na jego użytkowanie; gdyby nawet obiekt skarżącego był trwale z gruntem związany, byłby budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 upol, jest on natomiast budowlą w rozumieniu powołanych przepisów, ponieważ budowla stosownie do treści art. 1a ust. 1 pkt 2 upol, to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego nie będący budynkiem ani obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, co więcej z analizy przytoczonych przepisów wynika, że przywoływane przez ustawodawcę obiekty w postaci budynków i budowli mieszczą się w zbiorze - kategorii prawnej obiektów budowlanych; definicja obiektu budowlanego w tym prawie została zatem skonstruowana przy użyciu zamkniętego zbioru pojęć budynek, budowla i obiekt małej architektury i z brzmienia przepisu art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego wynika, że wyliczenie to ma charakter wyczerpujący, zatem każdy obiekt budowlany należy zaliczyć do którejś z trzech wymienionych kategorii; nie ma również przy rekonstrukcji definicji legalnej pojęcia obiektu budowlanego oraz budowli będącej jego rodzajem, miejsca na posługiwanie się Słownikiem języka polskiego i tłumaczenia tych pojęć z zastosowaniem kryteriów języka potocznego;

- art. 191 Op poprzez: a) sprzeczne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym gołosłowne ustalenia, że pawilon handlowy skarżącego, jako tymczasowy obiekt budowlany nietrwale związany z gruntem, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, podczas gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że skarżący prowadzi działalność gospodarczą w pawilonie posadowionym na targowisku i pawilon ten nie jest przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej ani nie jest przewidziany do przeniesienie w inne miejsce lub rozbiórki, a ponadto jego wzniesienie wymagało uprzedniego uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę, jak również uzyskał ona pozwolenie na jego użytkowanie, co stanowi okoliczność udowodnioną przez skarżącego, bezsporną w sprawie i dyskwalifikuje pogląd organu o tym, że pawilon jest tymczasowym obiektem budowlanym; b) dokonanie wadliwej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego i gołosłowne przyjęcie przez organ, że pawilon handlowy skarżącego jest tymczasowym obiektem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, podczas gdy organ zaniechał w ogóle badania czym jest pawilon handlowy skarżącego z punktu widzenia jego właściwości, cech użytkowych, technologicznych i technicznych, co mógł i powinien był jednoznacznie ustalić posiłkując się w tym względzie chociażby opinią przedłożoną przez skarżącego bądź też opinią innego biegłego; tymczasem wadliwe ustalenia organu są całkowicie gołosłowne i nie zostały przez organ udowodnione; c) gołosłowne przyjęcie za organem I instancji, że skarżący prowadził sprzedaż na targowisku w dniach opisanych w zaskarżonej decyzji, a więc w ciągu 122 dni, tj. w okresie od dnia 1 stycznia 2009 r. do dnia 31 grudnia 2009 r. podczas, gdy organ I instancji okoliczności tej nie wykazał, a zebrany w sprawie materiał nie zezwala na takie przyjęcie, bo notatki i raporty inkasenta opłaty targowej nie mogą stanowić miarodajnego dowodu w sprawie, nie zostały podpisane ani zaakceptowane przez skarżącego, a inkasent nie jest, jak przyjął organ odwoławczy, źródłem informacji o fakcie prowadzenia sprzedaży, uiszczenia bądź odmowy opłaty targowej, jak również nie można, wbrew twierdzeniom organu odwoławczego, w zebranym przez organ I instancji materiale dowodowym doszukać się rzekomej odmowy uiszczenia opłaty targowej przez skarżącego; d) sprzeczne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym gołosłowne ustalenia, że skarżący nie wykazał, że we wskazanych w decyzji dniach nie prowadził działalności handlowej, podczas gdy skarżący zaprzeczył ustaleniom inkasenta; e) sprzeczne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, gołosłowne i nieuprawnione ustalenia, że skarżący odmówił uiszczenia opłaty targowej, podczas gdy skarżący nie złożył nigdy organowi ani inkasentowi oświadczenia woli w tym zakresie;

- art. 122 Op poprzez zaakceptowanie za organem I instancji stanu, w którym nie został przez organ podatkowy I instancji wyjaśniony stan faktyczny, a to w obliczu zaniechania przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego specjalisty z zakresu budownictwa, co do tego, czy pawilon skarżącego stanowi budynek, budowlę albo obiekt małej architektury w rozumieniu ustawy, jak również zaniechania uwzględnienia dowodu z opinii prywatnej przedłożonej przez skarżącego do akt sprawy na okoliczność kwalifikacji pawilonu;

- art. 210 § 4 Op poprzez zaniechanie przez organ odwoławczy wskazania w swojej decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, jak również wskazania dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności; organ oparł swoje mylne ustalenia, nie na dowodach, ale na własnych rozważaniach, nie mających żadnego waloru dowodowego, bliżej nieokreślonych faktach znanych mu z urzędu oraz na rzekomo utrwalonej linii orzeczniczej WSA w Ł., w tym nieprawomocnych wyrokach tego Sądu; przede wszystkim organ nie wyjaśnił w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji powodów odmowy mocy dowodowej opinii rzeczoznawcy budowlanego W. W.;

- art. 233 § 2 Op poprzez jego niezastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji organu podatkowego I instancji, podczas gdy odwołanie jako uzasadnione zasługiwało na uwzględnienie i organ odwoławczy w obliczu konieczności przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub choćby w części powinien był uchylić decyzję organu podatkowego I instancji oraz przekazać mu sprawę do ponownego rozpatrzenia;

- art. 233 § 1 pkt 1) Op poprzez jego błędne zastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji organu podatkowego I instancji, podczas gdy odwołanie jako uzasadnione zasługiwało na uwzględnienie.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył, co następuje :

W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej ppsa, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może uchylić ją, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 ppsa, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ppsa, skarga zgodnie z art. 151 ppsa podlega oddaleniu. Wedle przepisu art. 134 § 1 ppsa rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.).

Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną przez stronę skarżącą decyzję Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, w sprawie nie doszło bowiem do naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2006r., Nr 121, poz. 844 ze zm.), zwana dalej u.p.o.l, oraz przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej Op.

Nie budzi wątpliwości, iż znajdujący się na targowisku w T., przy ul. A na stanowisku A obiekt stanowi przenośny pawilon kontenerowy (kiosk) przeznaczony na działalność handlową, usytuowany pod istniejącą wcześniej wiatą handlową na poduszkach betonowych ustawianych na istniejącym podłożu betonowym pokrytym asfaltem, przeznaczony do użytkowania przez najemcę stanowiska handlowego, postawiony za pisemną zgodą wynajmującego i na własny koszt najemcy, nie związany trwale z gruntem. Pawilon ten stanowi też własność skarżącego i nie był budowany w jego zamiarze celem czasowego jego użytkowania. Potwierdza to zarówno sama strona skarżąca, jak i zawarta w aktach administracyjnych dokumentacja budowlana tego obiektu, tj. decyzja o pozwoleniu na budowę i decyzja na użytkowanie, opinia techniczna tego obiektu z maja 2007r., jak również umowa najmu. Spornymi natomiast kwestiami w niniejszej sprawie, uogólniając sformułowane w skardze obszernie zarzuty przeciwko zaskarżonej decyzji, są, po pierwsze to, czy obiekt spełniający takie warunki stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jak sądzi strona skarżąca, czy też może opłaty targowej, jak podnoszą organy podatkowe, po drugie zaś czy organy dokonały prawidłowych i wyczerpujących ustaleń okoliczności faktycznych klasyfikacji spornego obiektu, a w konsekwencji czy dokonały właściwej jego klasyfikacji.

Zagadnienie zakresu przedmiotowego opodatkowania podatkiem od nieruchomości reguluje art. art. 2 ust. 1 i art. 1a pakt 2 u.p.o.l. Zgodnie z pierwszym z tych przepisów, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nieruchomości lub obiekty budowlane, do których zaliczono grunty (pkt 1), budynki lub ich części (pkt 2) oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (pkt 3). Zgodnie zaś z drugim z wymienionych przepisów, budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Zatem, aby ocenić, czy przedmiotowy przenośny pawilon handlowy stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy ustalić, czy jest on budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 z związku z pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (tj. Dz. U z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.). Przez pojęcie budowli, w myśl tego przepisu, należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Powyższe wskazuje, iż pojęcie budowli ustawodawca definiuje poprzez wyliczenie obiektów budowlanych, które uznaje za budowlę, a wyliczenie to ma charakter przykładowy, niemniej wspólną cechą wszystkich wymienionych obiektów budowlanych jest trwałe związanie z gruntem (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 14 grudnia 2009r., I SA/Łd 860/09, wyrok WSA w Łodzi z dnia 18 grudnia 2009r., I SA/Łd 774/09 czy wyrok WSA w Łodzi z dnia 18 grudnia 2009r., I SA/Łd 987/09, dostępne w Internecie). Oprócz definicji obiektu budowlanego, a w ramach tego pojęcia – budowli, Prawo budowlane definiuje także pojęcie tymczasowy obiekt budowlany. Zgodnie z art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego tymczasowym obiektem budowlanym jest obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe.

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, definiując w art. 2 ust. 1 przedmiot podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, nie rozciąga użytego w niej pojęcia – budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – na obiekty tymczasowe, które określa w sposób odrębny Prawo budowlane w art. 3 pkt 5, a budowla jest obiektem wyróżniającym się spośród innych obiektów budowlanych, trwałym związaniem z gruntem (por. art. 3 ust. 3 Prawo budowlanego). W taki też sposób rozumiana jest budowla w języku potocznym, czyli jako coś ".... co zostało wybudowane; efekt działalności budowniczych stanowiący skończoną całość użytkową, wyodrębniony w przestrzeni i połączony z gruntem w sposób trwały (...)" (Słownik Języka Polskiego PWN A-K pod red. prof. Mieczysława Szymczaka, Wydawnictwo Naukowe PWN – Warszawa 1995). Zaprezentowane rozumienie pojęcia "budowla" znajduje swoje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Tytułem przykładu warto wskazać na wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 6 grudnia 2005 r., I SA/Rz 216/05, oraz powiązany z nim wyrok NSA z dnia 8 maja 2007 r., II FSK 658/06, z których wynika, że budynek typu "szczęka", niepołączony trwale z gruntem, nie mieści się w wymienionej w art. 2 ust 1 u.p.o.l. definicji nieruchomości bądź obiektu budowlanego, gdyż nie stanowi ani budynku ani budowli, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 u.p.o.l. Tego rodzaju obiekt mieści się w pojęciu tymczasowy obiekt budowlany, podobnie jak inne obiekty wymienione w art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego np. kioski uliczne, czy pawilony sprzedaży ulicznej. Stanowią o tym przepisy ustawy podatkowej odsyłające do Prawa budowlanego w zakresie rozszyfrowania pojęcia obiektu budowlanego, to jest budynku oraz budowli.

Podkreślić również należy, iż przy określaniu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości przepisy ustawy Prawo budowlane mają ograniczone zastosowanie, które w istocie sprowadza się jedynie do definicji budynku, budowli i urządzeń budowlanych związanych z obiektem budowlanym w rozumieniu art. 2 ust. 1 u.p.o.l. Z tego powodu należy je interpretować ściśle (por. wyrok NSA z dnia 8 maja 2007 r. II FSK 658/06, dostępne w Internecie).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy organy podatkowe zasadnie, w ocenie Sądu, uznały, iż przenośny pawilon handlowy nie jest trwale związany z gruntem. W konsekwencji nie podlega on, na mocy art. 2 ust 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Stanowi on obiekt tymczasowy, który określa w sposób odrębny art. 3 ust. 5 Prawa budowlanego. Wynika to już wprost z jego nazwy akcentującej tymczasowy, nietrwały charakter związania z podłożem i mobilność przedmiotowego pawilonu, a co najważniejsze także z dokumentacji technicznej (budowlanej) przedłożonej przez stronę skarżącą w toku postępowania podatkowego. W szczególności istotne jest niepodważalne stwierdzenie zawarte w opisie stanu technicznego pawilonu, z którego wynika, że został on posadowiony na poduszkach betonowych ustawionych na istniejącym podłożu betonowym pokrytym asfaltem, przesądzające o braku trwałego połączenia pawilonu z gruntem. Ocena organów podatkowych w zakresie braku trwałego związania przedmiotowego pawilonu z gruntem, w obliczu przedstawionych wyżej danych, była uprawniona. Mało tego, organy te miały prawo dokonać jej same, bez dopuszczania dowodu z opinii biegłego specjalisty z dziedziny budownictwa, gdyż do jej poczynienia nie była niezbędna wiedza specjalna, o której mowa w art. 197 § 1 Op, tym bardziej, że z dokumentacji budowlanej spornego pawilonu wprost wynika jego charakter. Brak związania przedmiotowego pawilonu z gruntem oznacza w konsekwencji, że nie może być on uznany za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 Prawo budowlane. Gdyby zaś w takiej sytuacji, hipotetycznie, co jest jednak nieprawidłowe, przyjąć, że każdy obiekt budowlany może być uznany za tymczasowy w rozumieniu art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, gdyż o kwalifikacji obiektu zależy jego przeznaczenie i właściwości, to i tak pozostawałoby to bez wpływu na rozstrzygnięcie. Dyspozycja art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego zawiera bowiem dwa odrębne stany. Jeden z nich, dotyczy obiektu budowlanego przeznaczonego do czasowego użytkowania, przewidzianego do przeniesienia lub rozbiórki. Drugi stan reguluje zdanie drugie art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, dotyczy on obiektu budowlanego kwalifikowanego jako tymczasowy nie z uwagi na czas użytkowania (przeznaczenie), lecz wyłącznie z powodu braku trwałego związania z gruntem. Organy podatkowe uznały przedmiotowy pawilon właśnie za taki obiekt. W tym zaś przypadku możliwość przyjęcia, że pawilon ten stanowi budowlę jest, co oczywiste, z góry wykluczona. Również i co do tej oceny Sąd podziela wyrażone stanowisko organów podatkowych, że mogły jej dokonać samodzielnie, bez uciekania się do opinii biegłego specjalisty z dziedziny budownictwa. Opinia biegłego jakiejkolwiek specjalności nie może wkraczać w sferę wykładni przepisów prawa. W tej mierze w toku postępowania podatkowego organy podatkowe są suwerenne, a granicami tej suwerenności są wyłącznie wypracowane przez doktrynę zasady wykładni i utrwalona judykatura. W rozpoznawanej sprawie Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowego powyższych wartości przy kwalifikowaniu przenośnego pawilonu handlowego jako tymczasowego obiektu budowlanego nie będącego budowlą. W tej sytuacji bez znaczenia dla rozstrzygnięcia pozostaje okoliczność, czy skarżąca jest właścicielką przedmiotowego pawilonu. Skoro bowiem pawilon ten nie jest budowlą, w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości niezależnie od tego, czyją własność stanowi.

W ocenie Sądu, organy podatkowe określając skarżącemu opłatę targową za szczegółowo wymienione dni 2009 r. zasadnie uznały, że spełnione zostały okoliczności warunkujące jej określenie wskazane w art. 15 ust. 1 u.p.o.l. oraz zasadnie uznały, że nie zachodzą żadne z okoliczności, które uniemożliwiałyby wymierzenie takiej opłaty. W szczególności zasadnie uznały, że strona skarżąca z tytułu prowadzenia handlu na targowisku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a zatem, że nie znajduje w tej sytuacji zastosowania art. 16 u.p.o.l. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.o.l., opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach. Definicję targowiska zawiera ust. 2 tego artykułu, zgodnie z którym "targowiskami, o których mowa w ust. 1, są wszelkie miejsca, w których jest prowadzony handel, z zastrzeżeniem ust. 2a". Ten ostatni ustęp (tj. ust. 2a) brzmi zaś następująco: "opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw". Dopełnieniem przepisów, które potencjalnie mogą mieć znaczenie w sprawie jest art. 16 u.p.o.l. wprowadzający stanowcze zwolnienie od opłaty targowej osób i jednostek wymienionych w art. 15 ust. 1 u.p.o.l., które "są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach". W konsekwencji niezasadne okazały się wszystkie podniesione w skardze zarzuty co do naruszenia przepisów prawa materialnego, i to zarówno zawartych w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, jak i w ustawie Prawo budowlane.

Pozostałe zarzuty skargi również nie są uzasadnione. Nie ma racji skarżący, wywodząc, że zostały naruszone art. 187 § 1 i art. 191 Op. W ocenie Sądu, w zaskarżonej decyzji stan faktyczny został ustalony prawidłowo, bez potrzeby dalszego gromadzenia dowodów, w tym opinii biegłego z zakresu budownictwa, zaś ustalenia te są chronione zasadą swobodnej oceny dowodów, której organ odwoławczy sprostał, dokonując oceny zebranego materiału dowodowego. Nie ma też podstaw do kwestionowania twierdzeń organów podatkowych co do podejmowanych przez inkasentów prób pobrania opłaty targowej od podatnika. W aktach administracyjnych sprawy zawarte są dokumenty potwierdzające fakt podejmowania takich działań. Nie bez znaczenia dla takiej oceny Sądu tego zarzutu ma też i ta wynikająca z akt administracyjnych i potwierdzona własnoręcznym podpisem na protokole z dnia [...]r. okoliczność faktyczna, iż skarżący został zapoznany z notatkami inkasenta dotyczącymi faktu niezapłacenia opłaty targowej inkasentowi w okresach wskazanych w okazanych notatkach inkasenta z tytułu dokonywanej sprzedaży na targowisku. Wręcz wyjaśnił, iż nie płacił inkasentowi opłaty targowej w 2009r., dodajmy we wskazanych w notatkach okresach, gdyż "składa dokumenty, które jego zdaniem i zdaniem prawnika z którym to konsultuje świadczą, iż powinien płacić podatek od nieruchomości, dodajmy w okresie wskazanym w okazanych podczas spisywania tego protokołu notatkach. Dalej w swoich zeznaniach stwierdził, iż "żadnych innych wyjaśnień w sprawie dokonywanej sprzedaży na targowisku "B" w T. na stanowisku handlowym A w dniach sprzedaży wskazanych w notatkach inkasenta w 2009r., pan M. K., nie składa" ([...] akt administracyjnych na odwrocie). W świetle tych wyjaśnień nie sposób zgodzić się też z zarzutem skargi, wedle którego nieprawidłowe są ustalenia organów co do okoliczności odmowy uiszczenia przez skarżącego opłaty targowej. Skoro bowiem skarżący twierdził i nadal twierdzi, iż jest podatnikiem podatku od nieruchomości, nie zaś opłaty targowej, i dlatego nie płaci opłaty targowej, to tym samym w sposób pośredni odmawia jej uiszczenia. Również w żadnych innych składanych przez niego pismach w toku postępowania przed organem I instancji nie kwestionował okoliczności dokonywania sprzedaży zgodnie z danymi podanymi w notatkach inkasenta. Kwestionował jedynie zasadność poboru opłaty targowej, domagając się obciążenia go podatkiem od nieruchomości z tytułu prowadzenia sprzedaży na tym targowisku. Okoliczności te zakwestionował dopiero w sytuacji kiedy organ podjął decyzję w sprawie wymiaru, tj. w odwołaniu. Okoliczność ta, jako gołosłowna, tj. nie poparta żadnymi dowodami, a nadto sprzeczna z innymi dowodami sprawy – notatkami inkasenta i jego własnymi wcześniejszymi zeznaniami - nie zasługiwała na uwzględnienie, tym bardziej iż organ zgodnie z zasadą swobody oceny dowodów mógł uznać te twierdzenia strony za niewiarygodne, a wręcz zmierzające do uniknięcia "odpowiedzialności finansowej" z tytułu tej sprzedaży. Nie można wszak zapominać o tym, iż to podatnik ma pełną wiedzę o rzeczywistym przebiegu zdarzeń związanych z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą i to on powinien, jeśli rzeczywiście tak było jak twierdzi obecnie w skardze, w toku swoich pierwszych wyjaśnień wskazać na nieprawidłowość notatek inkasenta i przedstawić na te twierdzenia dowody. Jeśli takich dowodów nie czyni to musi się liczyć z negatywnymi dla niego skutkami takiej postawy.

Konsekwencją powyższych ustaleń i analiz jest bezzasadność zarzutu skargi naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 i § 2 Op. Przy takich ustaleniach organ odwoławczy uprawniony, a zarazem obowiązany był do utrzymania w mocy decyzji pierwszoinstancyjnej. Wbrew wywodom skargi, uzasadnienie zaskarżonej skargi odpowiada wymogom art. 210 § 4 Op, między innymi dlatego, a organ wskazał obszernie przyczyny, dla których podjął takiej treści rozstrzygnięcie, co oznacza, iż przedłożona przez samą stronę prywatna opinia co do klasyfikacji obiektu nie została uwzględniona.

Mając powyższe okoliczności na uwadze Sąd na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.) orzeł, jak w sentencji.

P.Z-C.