Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 49/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2018-04-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Zawieszenie/podjęcie postępowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 461 par. 1 (1)
journal: Dz.U. 2016 poz 1822
law: Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi Z.sp. z o.o. w B.- Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

1.1 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. postanowieniem z [...] r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.-z. z [...] nr [...] zawieszające postępowanie prowadzone wobec Z.sp. z o.o. w K. (dalej: spółki) w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2011 r.

1.2 Organ wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w B.-z. prowadził postępowanie podatkowe w zakresie określenia spółce podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2011 r. Organ stwierdził zawyżenie przez spółkę kosztów uzyskania przychodów poprzez bezpodstawne zaliczenie w poczet tych kosztów wynagrodzeń wypłaconych A.g., która w przedmiotowym okresie była jedynym całościowym udziałowcem spółki, a jednocześnie pełniła funkcję jej prokurenta i była zatrudniona w spółce na stanowisku dyrektora finansowego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B.-z. decyzją z 11 sierpnia 2015 r. nr PP/4210-1/14 określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2011 w kwocie 85.834 zł, korygując koszty uzyskania przychodów spółki za ten rok o wynagrodzenia A.g. oraz składki na ubezpieczenie społeczne zapłacone od tych wynagrodzeń.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z 18 lutego 2016 r. nr 2601-PD.4210.10.2015 uchylił powyższe rozstrzygnięcie uznając, że zgromadzony dotychczas materiał dowodowy nie jest wystarczający do ustalenia czy wymienione wydatki na wynagrodzenia A.g. oraz składki od tych wynagrodzeń stanowiły koszt uzyskania przychodów.

1.3 W toku ponownego rozpatrzenia sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w B.-z. zawiesił postępowanie podatkowe. Na podstawie przepisu art. 203 § 1 Ordynacji podatkowej wezwał stronę do wystąpienia do Sądu Okręgowego w K. z powództwem o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego — umowy o pracę z 1 grudnia 2001 r. pomiędzy A.g. a spółką.

1.4 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., utrzymując w mocy to postanowienie podniósł, że zawieszenie postępowania na podstawie przepisu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej uzależnione jest od wystąpienia czterech istotnych elementów składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego:

1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego,

2) rozstrzygnięcie kwestii prawnej (nie faktycznej) należy do innego organu lub sądu,

3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy,

4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji.

Przedmiotowa sprawa wyłoniła się w toku postępowania podatkowego ponieważ w jego trakcie organy ustaliły, że spółka zawarła 1 grudnia 2001 r. umowę o pracę z A.g. w charakterze specjalisty do spraw finansowych - dyrektora finansowego. A.g. w momencie zawierania umowy o pracę a następnie w czasie wykonywania tej pracy była jednocześnie jedynym udziałowcem tej spółki, a ponadto równolegle pełniła rolę prokurenta spółki. Organ podatkowy pierwszej instancji ocenił tą umowę jako pozbawioną zasadniczych elementów konstrukcyjnych istotnych dla tego rodzaju stosunków prawnych. Zagadnienie to stanowiło kwestię sporną pomiędzy stroną a organem podatkowym pierwszej instancji w toku całego postępowania, w tym także w postępowaniu odwoławczym.

Rozstrzygnięcie kwestii prawnej należy do sądu, ponieważ zgodnie z przepisem art. 461 § 11 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1822, ze zm.), sprawy z zakresu prawa pracy o ustalenie istnienia stosunku pracy, bez względu na wartość przedmiotu sporu, należą do właściwości sądów rejonowych.

Rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego. Biorąc pod uwagę przepis art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), dalej: u.p.d.o.p., od rozstrzygnięcia czy A.g. była pracownikiem spółki zależy możliwość zastosowania tego przepisu. Dopiero po ustaleniu czy pomiędzy A.g. a spółką istniał stosunek pracy, będzie możliwe zajęcie przez organ podatkowy stanowiska co do wysokości kosztów uzyskania przychodów spółki.

Zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji w przedmiotowej sprawie polega na tym, że rozstrzygnięcie sprawy istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego pozwoli na ustalenie prawidłowej podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

2.1 Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K.. Zarzuciła naruszenie przepisów:

- art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 121 § 1 tej ustawy poprzez prowadzenie sprawy w sposób przewlekły, za pomocą środków nieadekwatnych do jej załatwienia, co jednocześnie narusza zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

- art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.p. poprzez przyjęcie, że w sprawie występuje zagadnienie wstępne, od rozstrzygnięcia którego uzależnione jest rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, a tym samym uznanie, iż zachodzi przesłanka obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego;

- art. 247 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 219 tej ustawy poprzez wydanie postanowienia, które jest niewykonalne i jego niewykonalność ma charakter trwały.

Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia z 7 września 2017 r.

2.2 Skarżąca podniosła, że kwestia uprzedniego ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku pracy w żadnym razie nie warunkuje wydania rozstrzygnięcia przez organ podatkowy. Ustalenie charakteru zatrudnienia A.g. nie uzależnia w sposób bezwzględny wydania decyzji w tej sprawie, a jedynie wpływa na jej treść. Ponadto mając na uwadze brzmienie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.p., ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku pracy nie warunkuje jeszcze możliwości zastosowania normy z niego wynikającej. Oznacza to, że jeżeli spółka poniosła wydatki związane z dokonywaniem świadczeń na rzecz udziałowca niebędącego jej pracownikiem, to dopiero stwierdzenie, że świadczenia te miały charakter jednostronny upoważnia do niezaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.p. Takie stanowisko w odniesieniu do skarżącej zajął organ w decyzji z 18 lutego 2016 r.

2.3 Spółka wskazała, że organ podatkowy od lipca 2014 r. zbierał materiał dowodowy i wzywał spółkę do przedkładania dokumentów. W sytuacji gdyby kwestia ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku pracy rzeczywiście stanowiła zagadnienie wstępne, organ podatkowy powinien od razu uznać się za podmiot niewłaściwy do jej rozstrzygnięcia oraz zawiesić postępowanie podatkowe. Sąd powszechny jest władny do oceny stosunku pracy, ale nie wtedy, gdy organ podatkowy posiada wszelkie niezbędne kompetencje do prowadzenia postępowania dowodowego w takim zakresie.

Rozstrzygnięcie kwestii wstępnej, jaką jest fakt nawiązania stosunku pracy, należy do sfery okoliczności faktycznych, a nie prawnych. Ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku pracy wymaga przede wszystkim przeanalizowania dokumentacji pracowniczej oraz przesłuchania świadków na okoliczność świadczenia pracy przez osobę zatrudnioną. W zaskarżonym postanowieniu organ podatkowy nie uzasadnia swojego stanowiska w tym zakresie.

2.4 Spółka zarzuciła, że organ podatkowy zawieszając postępowanie podatkowe nie wziął pod uwagę, że wystąpienie przez skarżącą do sądu powszechnego z pozwem o ustalenie istnienia lub nieistnienia umowy o pracę nie jest dopuszczalne. Strony stosunku pracy nie mają interesu prawnego w ustaleniu istnienia lub nieistnienia stosunku pracy. Takiego interesu nie ma również organ podatkowy.

W takim przypadku wniesione powództwo powinno zostać przez sąd oddalone. Powyższe oznacza, że postanowienie z 7 września 2017 r. wzywające spółkę do wystąpienia do sądu okręgowego o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego nie może zostać wykonane.

2.5 Dalej spółka wskazała na przewlekle prowadzone postępowanie podatkowe. Odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego podniosła, że pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upływał z dniem 31 grudnia 2017 r. Postanowienie o zawieszeniu postępowania zostało wydane 7 września 2017 r., co w ocenie spółki oznacza, że jedynym motywem jego wydania była chęć zawieszenia biegu terminu przedawnienia w stosunku do zakwestionowanego przez organ podatkowy zobowiązania podatkowego.

3.1 W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Podniósł ponadto, że fakt, iż strony zakwestionowanego stosunku pracy nie mają interesu prawnego w ustaleniu natury tego zobowiązania nie oznacza, że interesu takiego nie ma organ podatkowy broniący interesu publicznego. Organ powołał treść przepisu art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej i wskazał, że wystąpienie do sądu powszechnego z powództwem o ustalenie jest zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i obliguje organ podatkowy do zawieszenia prowadzonego postępowania. W dniu 5 października 2017 r. na podstawie m.in. tego przepisu organ wniósł do Sądu Okręgowego w K. pozew o ustalenie nieistnienia stosunku prawnego - umowy o pracę z 1 grudnia 2011 r.

4.1 Spółka do pisma procesowego z 13 marca 2018 r. załączyła wyrok Sądu Okręgowego w K. V Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z 8 marca 2017 r. sygn. akt V U 1476/17. Wyjaśniła, że ustalony przez sąd okręgowy czasookres podlegania obowiązkowym ubezpieczeniom społecznym oznacza, że w 2011 r. A.g. była zatrudniona w spółce na podstawie umowy o pracę. Podniosła, że nawet jeśli uznać, że w sprawie występowało zagadnienie wstępne, co kwestionuje, to w wyniku rozpoznania sprawy przez sąd powszechny doszło do ustalenia charakteru stosunku prawnego jako umowy o pracę i obecnie brak jest przesłanek do zawieszenia postępowania stosownie do przepisu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Spółka zarzuciła, że w treści postanowień z 7 września 2017 r. i z 5 grudnia 2017 r. organy nie wskazywały jako podstawy prawnej zawieszenia przepisu art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej. Czynności dokonane post factum nie mogą konwalidować wcześniejszych, błędnych czynności, jakie podjęte zostały przez organ podatkowy.

4.2 Organ w piśmie procesowym z 29 marca 2018 r. podniósł, że przedłożony dowód nie istniał w dniu wydania zaskarżonego postanowienia i nie może mieć wpływu na jego ocenę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

5.1 Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Uwzględnienie skargi, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.), powoływanej w dalszej części uzasadnienia jako p.p.s.a., następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów postępowania dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Natomiast w myśl art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.

5.2 Rozpatrując w tak zakreślonych granicach sprawę Sąd stwierdził, że skarga nie jest zasadna.

5.3 Przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. o zawieszeniu postępowania. Jego podstawę prawną stanowi przepis art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Na konstrukcję "zagadnienia wstępnego", o jakim mowa w powołanym przepisie, składają się, jak słusznie wskazał organ, cztery istotne elementy: wyłania się ono w toku postępowania podatkowego; jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu; rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego; istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji (por. Ordynacja podatkowa Komentarz S. Babiarz i in., Warszawa 2013, s.872 i n.),

Przez określenie zagadnienia wstępnego należy rozumieć pewną kwestię o charakterze otwartym (tzn. jeszcze nieprzesądzoną), której treścią może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego, albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne. Zagadnienie wstępne stanowi materialnoprawną przeszkodę powstającą lub ujawniającą się w toku postępowania jurysdykcyjnego, której usunięcie warunkuje rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej. Jest to zagadnienie odrębne od sprawy, na której tle wystąpiło.

Z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Nie powstaje zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez inny organ lub sąd. Jeżeli zagadnienie wstępne wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego zagadnienia nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego. Zatem zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego zależeć powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 1916/11, treść wyroków dostępna jest na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Powyższe oznacza, że organ podatkowy zawiesza postępowanie, jeżeli rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd pozostaje w takim związku z postępowaniem podatkowym, że bez niego nie jest możliwe rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji. Związek między sprawą rozpatrywaną w postępowaniu podatkowym a kwestią będącą przedmiotem postępowania powinien polegać na tym, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego w postępowaniu prejudycjalnym, stanowi obligatoryjną podstawę załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Rozstrzygnięcie tego zagadnienia musi być istotne z punktu widzenia realizacji celu postępowania podatkowego, tj. załatwienia sprawy oraz powinno mieć bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania.

5.4 Zdaniem Sądu, powołane przez organ argumenty w pełni wpisują się w powyższe przesłanki. Po pierwsze, przedmiotowa sprawa wyłoniła się w toku postępowania podatkowego. To w toku kontroli podatkowej prowadzonej od 19 marca 2014 r. do 28 marca 2014 r., której ustalenia są wykorzystywane jako materiał dowodowy w przedmiotowej sprawie, ustalono, że spółka zawarła 1 grudnia 2001 r. umowę o pracę z A.g.. Istnienie zawartej w tym dniu umowy o pracę stało się przedmiotem wątpliwości organu podatkowego.

Po drugie, sprawy z zakresu prawa pracy o ustalenie istnienia stosunku pracy, bez względu na wartość przedmiotu sporu należą do właściwości sądów rejonowych, o czym stanowi przepis art. 461 § 11 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1822 ze zm.).

Po trzecie, rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego. Z ustaleń organów podatkowych wynika, że spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów koszty wynagrodzeń wypłaconych A.g.. Zgodnie z treścią przepisu art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r., Nr 54, poz. 656 ze zm., dalej: u.p.d.o.p.), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) lub członków spółdzielni niebędących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów (...). Ustalenie przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku pracy, a więc tego czy A.g. była pracownikiem spółki, determinuje poczynienie wniosków na temat zastosowania w sprawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.p.

Po czwarte, istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Zależność ta polega na tym, że ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku pracy pozwoli rozstrzygnąć, czy zasadnie podatnik, tj. spółka, zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów koszty wynagrodzeń wypłaconych A.g..

Wykazane w ten sposób przesłanki w pełni uzasadniały zastosowanie w przedmiotowej sprawie przepisu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

5.5 Sąd nie podziela zarzutów skargi ani pisma procesowego. Ustalenie istnienia lub nieistnienia umowy o pracę przez sąd powszechny pozwoli wyprowadzić organowi wniosek o zastosowaniu w sprawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.p. Między tymi okolicznościami zachodzi więc ścisły związek. Należy przypomnieć, że zgodnie z treścią art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Bez ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku pracy nie jest możliwe ustalenie prawidłowej wysokości podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji określenie przez organ wysokości zobowiązania podatkowego. Innymi słowy, ustalenia w temacie istnienia stosunku pracy implikują wniosek organu, czy wysokość zobowiązania podatkowego za 2011 r. w podatku dochodowym od osób prawnych, w istocie jest inna niż wykazana w deklaracji. To oznacza, że ustalenie charakteru zatrudnienia A.g. wpływa na wydanie decyzji, a nie tylko jej treści, jak podkreślono w skardze.

5.6 Nie można uznać stanowiska skarżącej, że organ podatkowy winien był wydać rozstrzygnięcie na podstawie przeprowadzonego postępowania dowodowego.

W granicach wyznaczonych treścią art. 191 Ordynacji podatkowej mieści się ocena stosunku prawnego umów wyłącznie w aspekcie podatkowym. Natomiast gdy materiał dowodowy pozostawia wątpliwości co do istnienia stosunku pracy, powołany wyżej przepis art. 461 § 11 k.p.c. jednoznacznie wskazuje, że kompetencje w tym zakresie nie należą do organów podatkowych lecz do sądu powszechnego. Należy jedynie zgodzić się ze skarżącą, że ustalenie przez ten sąd braku istnienia stosunku pracy nie warunkuje jeszcze o zastosowaniu przepisu art. 16 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.p. Decyzja w tym przedmiocie należy do organu podatkowego. Wskazał on zresztą w odpowiedzi na skargę, że rozstrzygnięcie przez sąd zagadnienia wstępnego nie przesądza jeszcze o treści organu podatkowego, ponieważ niezbędne będzie dokonanie dalszych ustaleń przez organ podatkowy.

5.7 Nie zasługują na uwzględnienie zarzuty podnoszone wobec postanowienia

z 7 września 2017 r. wzywającego skarżącą do wystąpienia o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego poprzez złożenie pozwu o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego – umowy o pracę z 1 grudnia 2001 r. Zgodnie z treścią art. 203 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, który zawiesił postępowanie z przyczyny określonej w art. 201 § 1 pkt 2, wzywa równocześnie stronę do wystąpienia w oznaczonym terminie do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, chyba że strona wykaże, że już zwróciła się w tej sprawie do właściwego organu lub sądu (§ 1). Jeżeli strona nie wystąpiła do właściwego organu lub sądu w wyznaczonym terminie, organ podatkowy z urzędu zwróci się do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego (§ 2). Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że najpierw organ stosuje przepis art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej czyli zawiesza postępowanie, a dopiero następnymi jego czynnościami są te, które opisują art. 203 § 1 i § 2. Przepis art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie przesądza, w jaki sposób zagadnienie wstępne zostanie rozstrzygnięte, ale wystarczy, że ma ono wpływ na wynik toczącego się postępowania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 maja 2013 r. I GSK 229/12). Organ podatkowy zawieszając postępowanie musi jedynie ustalić związek przyczynowy pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy podatkowej a zagadnieniem wstępnym, co zostało wypełnione w przedmiotowej sprawie. Innymi słowy, z punktu widzenia oceny prawidłowości zawieszenia postępowania nie ma znaczenia, czy organ zobowiązał stronę do złożenia pozwu, czy też sam wystąpił do sądu z takim pozwem. To są bowiem działania, które następują już po zawieszeniu postępowania.

Powyższe oznacza, że bez znaczenia dla przedmiotowej sprawy pozostaje ocena czy postanowienie z 7 września 2017 r. było jak twierdzi spółka niewykonalne przez to, że nie ma ona interesu prawnego w żądaniu ustaleniu istnienia lub nieistnienia stosunku pracy. Kwestie te nie stanowią bowiem przesłanki wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania, tak jak i przesłanki takiej nie stanowi wniesienie pozwu z 5 października 2017 r. przez organ. Z tych też przyczyn nie ma znaczenia dla sprawy akcentowany w piśmie procesowym spółki fakt, że wydanie zaskarżonego postanowienia o zawieszeniu postępowania mogło nastąpić najwcześniej w dniu wniesienia pozwu przez organ podatkowy.

5.8 Odnosząc się do uchwały i wyroku Sądu Najwyższego powołanych w skardze należy nadmienić, że poglądy w nich zawarte zostały wyrażone w innym stanie prawnym, kiedy w Ordynacji podatkowej nie obowiązywał przepis art. 199a § 3

(o czym w ostatnim fragmencie uzasadnienia uchwały I PZP 2/05). W związku z tym nie znajdują one przełożenia na grunt przedmiotowej sprawy.

Załączony do pisma procesowego spółki odpis wyroku nie rozstrzyga istnienia lub nieistnienia stosunku pracy – umowy o pracę z 1 grudnia 2001 r. zawartej pomiędzy A.g. a skarżącą spółka, dlatego pozostaje bez wpływu na ocenę prawidłowości zaskarżonego postanowienia.

5.9 Podsumowując, Sąd nie podziela zarzutów powołanych w skardze: art. 125 § 1 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 201 § 1 pkt 2 tej ustawy w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.p. i art. 247 § 1 pkt 6 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej. Organ nie dopuścił się przewlekłości postępowania i prawidłowo zawiesił postępowanie.

5.10 Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd orzekł o jej oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.