Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 275/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2007-05-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art.10 ust.1 pkt 2,art.80,art.81
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: par.7
journal: Dz.U. 2004 nr 87 poz 825
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego
article: art.122,187 par.1,210 par.4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 76 poz 1 art.8
law: Dyrektywa Rady Nr 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich  przechowywania, przepływu oraz kontrolowania
article: art.54,90,90 ust.1,248
journal: Dz.U. 2004 nr 90 poz 864
law: Traktat Ustanawiający Wspólnotę Europejską

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra Asesor sądowy Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 08 maja 2007 r. sprawy ze skargi M. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] 2005 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym i określenia wysokości podatku akcyzowego. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w T. z dnia [...] 2005 r., nr [...] 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w T. na rzecz skarżącego, M. J. kwotę 125 zł (sto dwadzieścia pięć) tytułem zwrotu kosztów postępowania


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2005r. Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w T. nr [...] z dnia [...] 2005 roku odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego.

W uzasadnieniu wskazano na dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie. W dniu 09 maja 2005 roku do Urzędu Celnego w T. wpłynął wniosek M. J. o stwierdzenie nadpłaty podatku akcyzowego w kwocie 3.125,00 PLN i jego zwrot z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...], uzupełniony pismem z dnia 19 maja 2005 roku. W uzasadnieniu wniosku podatnik wskazał, iż pobór podatku akcyzowego nastąpił z naruszeniem art. 23 ust. 1 i 2 Traktatu Ustanawiającego Europejską Wspólnotę w brzmieniu "podstawą Wspólnoty jest unia celna, która rozciąga się na całą wymianę towarową i obejmuje zakaz ceł przywozowych i wywozowych między Państwami Członkowskimi oraz wszelkich opłat o skutku równoważnym (...)", art. 25 TWE, który stanowi, że "cła przywozowe i wywozowe lub opłaty o skutku równoważnym są zakazane między Państwami Członkowskimi. Zakaz ten stosuje się również do ceł o charakterze fiskalnym" oraz art. 90 TWE o treści" żadne Państwo Członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe". Stwierdził, że zasada niedyskryminacji odnosi się zarówno do towarów wyprodukowanych w Unii Europejskiej, jak i towarów pochodzących z państw trzecich, a dopuszczonych do swobodnego obrotu.

Ponadto podnosił, że zapisy TWE mają walor bezpośredniej skuteczności we wszystkich państwach członkowskich - co potwierdzają także orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości - i nie wymagają włączenia do krajowego porządku prawnego. Obywatele zdaniem podatnika mają prawo powoływać się na nie przed sądami i krajowymi organami administracyjnymi oraz wywodzić z nich korzystne dla siebie skutki prawne.

Naczelnik Urzędu Celnego w T. w dniu [...] 2005 roku wydał decyzję nr [...] w której odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oraz określił należne zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 3.125 PLN. Uzasadniając stanowisko organ podatkowy pierwszej instancji dokonał interpretacji przepisów prawa dotyczących przedmiotowej sprawy i wskazał, iż wyroby akcyzowe niezharmonizowane to takie, które mogą być obłożone podatkiem akcyzowym tylko w danym państwie członkowskim bez naruszenia zasad prawa wspólnotowego. W związku z tym fakt przystąpienia Rzeczpospolitej Polskiej do Wspólnoty Europejskiej, nie ogranicza ustawodawstwa polskiego w kwestii tworzenia katalogu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych opodatkowanych podatkiem akcyzowym. O takim stanie prawnym stanowi art. 3 ust. 3 Dyrektywy Rady 92/ 12/EWG o treści "Państwa Członkowskie zachowują prawo do wprowadzania lub utrzymywania podatków na wyroby inne niż wymienione w ust. 1 pod warunkiem jednakże, że podatki te nie spowodują zwiększenia formalności związanych z przekroczeniem granicy w handlu między Państwami Członkowskimi" .

W związku z powyższym, organ pierwszej instancji stwierdził, iż samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju są zgodnie z powyżej zacytowanym przepisem, wyrobem akcyzowym nie zharmonizowanym ustanowionym na podstawie przepisów prawa podatkowego krajowego zgodnie z przepisami prawa wspólnotowego.

W złozonym odwołaniu strona zażądała uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w T. z dnia 7 czerwca 2005 roku i zwrotu nadpłaconego podatku. W uzasadnieniu podatnik stwierdził, "że obowiązek zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego jest niezgodny z art. 23 TWE ust. 1 i 2, z art. 25 TWE, z art. 90 TWE. Ponadto powołał orzecznictwo ETS z dnia 9 maja 1985 r. w sprawie C112/84 Michel Humbolt v Directer des services fiscaux, ETS 26/62 Van Gend&Loss (1963) ECR 1 oraz 6/64 Costa/ENEL (1964) ECR 1251. Stwierdził także, iż ,,(...)dyskryminuje się samochody pochodzące z poza Polski. Choćby wysokością opłat na rzecz Państwa w stosunku do zakupionego samochodu pochodzącego z krajowego rynku".

Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż Naczelnik Urzędu Celnego w T. powołując Dyrektywę Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 roku w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów podlegających podatkowi akcyzowemu wskazał, iż "Dyrektywa ta wprowadza systematykę wyrobów akcyzowych dzieląc je na zharmonizowane i niezharmonizowane". Przy czym powołał art. 3 ust. 1 Dyrektywy, mówiący o tym, że do wyrobów akcyzowych zharmonizowanych należą: oleje mineralne, alkohol i napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe. Przytoczył także ust. 3 ww. artykułu stanowiący, iż Państwa Członkowskie zachowują prawo do wprowadzania lub utrzymywania podatków na wyroby inne niż wymienione w ust. l pod warunkiem jednakże, że podatki te nie spowodują zwiększenia formalności związanych z przekroczeniem granicy w handlu między Państwami Członkowskimi. Organ pierwszej instancji wywiódł więc, że samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju są zgodnie z powyżej zaprezentowanym przepisem wyrobem akcyzowym niezharmonizowanym ustanowionym na podstawie przepisów prawa podatkowego krajowego zgodnie z przepisami prawa wspólnotowego, a nie jak twierdzi podatnik - "że skoro dyrektywa ta nie dotyczy tzw. wyrobów niezharmonizowanych (...), to każdy inny towar Państwo może opodatkować dowolnie". Wywiódł także, że fakt przystąpienia Rzeczpospolitej Polskiej do Wspólnoty Europejskiej nie ogranicza ustawodawstwa polskiego w kwestii tworzenia katalogu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Taki stan prawny zapewnia wyżej cytowany art. 3 ust. 3 dyrektywy.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego dyskryminacji, organ odwoławczy podkreślił, iż polskie ustawodawstwo w zakresie akcyzy nie dyskryminuje w żaden sposób samochodów osobowych pochodzących z innych państw członkowskich w stosunku do takich samych wyrobów wyprodukowanych i użytkowanych w kraju. Pogląd ten podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z dnia 11 lutego 2005 roku (sygn. akt III SA/Lu 728/04). Obowiązek zapłaty podatku akcyzowego spoczywa na wszystkich podmiotach dokonujących obrotu samochodami osobowymi, przed ich pierwsza rejestracją. Dla opodatkowania akcyzą nie ma znaczenia fakt nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu i co się z tym wiąże przekroczenia granicy, lecz konkretne zdarzenie, jakim jest rejestracja pojazdu. Podobne przekonanie wyraził skład orzekający Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie w orzeczeniu z dnia 11 lutego 2005 roku (sygn. akt III S.A.ILu 690104) gdy stwierdził, że "Podatek ten jest jednym z elementów powszechnego systemy podatkowego. Dlatego też sam fakt nakładania akcyzy jak i jej wysokość nie narusza Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Nie można uznać by obowiązek zapłaty akcyzy powstał w związku z importem lub nabyciem wewnatrzwspólnotowym tylko samochodów importowanych z wyłączeniem samochodów krajowych.

Według art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium Polski, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W ust. 2 tego przepisu określono również, iż podatnikami akcyzy od samochodów są m. in. podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego dokonanej przed jego pierwsza rejestracja na terytorium kraju.

Oznacza to, że dyspozycją tego przepisu objęte są również samochody krajowe, które po zakupie bez dokonywania rejestracji opuszczają teren kraju, a następnie po pewnym okresie czasu, po zmianie właściciela ponownie zostają wprowadzone na teren Rzeczpospolitej Polskiej, a także samochody wyprodukowane w Polsce i sprzedawane na terenie kraju np. w salonach samochodowych.

Warunkiem obciążenia samochodu osobowego podatkiem akcyzowym jest brak rejestracji na terytorium Rzeczpospolite Polskie dokonanej zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2003 r. Nr 53, poz. 515 z późno zm.), a nie posiadanie przez niego statusu towaru niekrajowego.(...)

Ustosunkowując się do powołanych w odwołaniu orzeczeń ETS-u Dyrektor Izby Celnej w T. stwierdził, iż nie są one adekwatne w rozpatrywanej sprawie. Podniósł jednocześnie, iż tezy orzeczeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, jakkolwiek formułują pewne zasady ogólne, w szczególności zasadę pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed wszystkimi wewnątrzkrajowymi przepisami prawnymi oraz bezpośredniej stosowalności norm wspólnotowych w porządku krajowym, nie są adekwatne w przedmiotowej sprawie, ponieważ w ocenie Dyrektora Izby Celnej w T. żadna z tych zasad nie została naruszona.

W związku z powyższym, jak również przedstawionym przez organ pierwszej instancji stanem faktycznym przedmiotowej sprawy, zdaniem organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Celnego w T., zasadnie odmówił stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku akcyzowego w sprawie nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, bowiem zapłata podatku akcyzowego w kwocie 3.125,00 zł przez stronę nie była zapłatą nienależną ani zapłatą w nienależnej wysokości, co jest niezbędną przesłanką określona wart. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, do stwierdzenia nadpłaty w tym podatku.

W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego wniesiono o uchylenie decyzji organu II instancji i nakazanie organowi zwrot nadpłaconego podatku. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską w szczególności art. 25, art. 28 i art. 90. W ocenie strony zastosowanie przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym oraz rozporządzenia Ministra Finansów Finansów dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego stoi w sprzeczności z ustawodawstwem wspólnotowym, noszącym walor bezpośredniej stosowalności we wszystkich Państwach Członkowskich.

Członkowskich uzasadnieniu skargi strona podkreślił, iż stan faktyczny nie jest kwestionowany , spór dotyczy prawa.

Skarżący podnosi, iż zasadą obowiązujcą we Wspólnocie jest, ze wszystkie towary podlegaja tym samym normom i wymogom certyfikacyjnym i powinny być obłożone takimi samymi podatkami. Tymczasem polskie przepisy ustawy o podatku akcyzowym i rozporządzenia z 22 kwietnia 2004r. w zakresie 1) obowiązku zapłacenia akcyzy wyłącznie od samochodów używanych importowanych przed pierwsza rejestracją 2) obowiązku złożenia w Urzędzie celnym deklaracji uproszczonej w ciągu 5 dni od dnia nabycia samochodu mają charakter jednoznacznie dyskryminujący i są sprzeczne z treścią TWE oraz dyrektywami wydanymi w tym zakresie.

Skarżący powołując się a orzeczenia ETS-u wywodzi, iż akcyza stanowi dodatkową niezgodną z ustawodawstwem UE opłatą pobieraną za rejestrację samochodu na terytorium Polski. Opłata pobierana za rejestrację samochodu na terytorium kraju jest niezbędna do dokonania powtórnej rejestracji pojazdu zarejestrowanego wcześniej na terytorium Wspólnoty. Jest ona zakazanym przez art. 90 TWE środkiem o podobnym skutku do cła, który utrudnia swobodny przepływ towarów.

Dalej skarżący wskazuje, iż zgodnie z art. 3 ust. 3 Dyrektywy 92/12/EWG podatki nie mogą spowodować zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu miedzy państwami członkowskimi. Akcyza na samochody używane nabyte na terytorium Wspólnoty poza Polską przewidziana przez ustawę o podatku akcyzowym tego warunku nie spełnia. W ocenie strony zwiększa ona formalności związane z przekroczeniem granicy, utrudniając tym samym swobodny przepływ towarów. Wprowadzenie i utrzymywanie podatku akcyzowego na inne wyroby niż wyroby akcyzowe zharmonizowane narusza zakaz dyskryminowania produktów importowanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w T. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Pismem z dnia 02 stycznia 2006r. skarżący wniósł o zasądzenie kosztów procesu według norm przepisanych.

Postanowieniem z dnia 18 stycznia 2006 r. Sąd zawiesił postępowanie z uwagi na wystąpienie przez WSA w Warszawie z pytaniem prejudycjalnym do ETS co do zgodności regulacji krajowych w zakresie podatku akcyzowego z Traktatem ustanawiającym Wspólnotę Europejską.

Postanowieniem z dnia 30 marca 2007r. Sąd z urzędu podjął zawieszone postępowanie sądowoadministracyjne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo.

Przystępując do rozważenia sprzeczności wydanego rozstrzygnięcia z prawem wspólnotowym należy zauważyć, że na mocy Traktatu o przystąpieniu Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej ( Dz.U. z 2004 r. Nr 90, poz.864) z dniem 1 maja 2004 r. zaczęło obowiązywać w Polsce prawo wspólnotowe. Na mocy art.2 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia oraz dostosowań w Traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej od dnia przystąpienia nowe państwa członkowskie są związane postanowieniami Traktatów założycielskich (m.in. Traktatem ustanawiającym Wspólnotę Europejską) i aktów przyjętych przez instytucje Wspólnot i Europejski Bank Centralny przed dniem przystąpienia; postanowienia te są stosowane w nowych państwach członkowskich zgodnie z warunkami określonymi w tych Traktatach i w Akcie. Z kolei art. 54 tego Aktu stanowi, że nowe państwa członkowskie wprowadzą w życie środki niezbędne do przestrzegania od dnia przystąpienia przepisów dyrektyw i decyzji w rozumieniu artykułu 249 Traktatu WE.

Szczególne właściwości prawa wspólnotowego wynikają z zasady: bezpośredniego skutku, bezpośredniego stosowania i pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed prawem wewnętrznym państw członkowskich. Zgodnie z tą ostatnią zasadą organy państw członkowskich, w tym zwłaszcza sądy, są obowiązane do niestosowania przepisu prawa wewnętrznego sprzecznego z bezpośrednio skutecznym przepisem prawa wspólnotowego (np. wyrok ETS w sprawie 106/77 Amministrazione delle Finanze dello Stato przeciwko Simmmenthal SpA). Według natomiast zasady bezpośredniego skutku prawo wspólnotowe wprost nakłada na jednostki pewne prawa i obowiązki. W praktyce oznacza to, że podmioty indywidualne w państwach członkowskich mogą przed sądami krajowymi powoływać się na treść prawa wspólnotowego i wywodzić z niego określone dla siebie prawa lub obowiązki drugiej strony. Natomiast zgodnie z zasadą bezpośredniego stosowania norma prawa wspólnotowego uzyskuje status prawa pozytywnego w państwach członkowskich bez konieczności jej transformacji do porządku krajowego (por. Orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, pod red. R. Skubisza, Wwa 2003, s.39).

Wnosząc o stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym, skarżący podnosi zarzut niezgodności przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym ( Dz.U. Nr 29, poz.257 ze zm.) z art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską oraz z art.8 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów podlegających podatkowi akcyzowemu, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania.

Według art.80 ustawy o podatku akcyzowym akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy są m.in. podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Obowiązek podatkowy w akcyzie samochodów powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju. Zgodnie z art.10 ust.1 pkt 2 podstawą opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia jest kwota jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe.

W myśl art. 81 tej ustawy podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju są obowiązane: 1) po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego, 2) dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju.

Z kolei z §7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego ( Dz.U. Nr 87, poz.825 ze zm.) wynika, że stawka akcyzy na nowe samochody lub nie starsze niż 2 lata wynosi, w zależności od pojemności silnika, 3,1 % lub 13,6 %. W przypadku natomiast sprzedaży samochodów osobowych, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub ich importu, dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji stosuje się stawki akcyzy obliczone według określonego w tym przepisie wzoru (Su = Sn + 12 x (W-2). Stawka akcyzy wzrasta wraz z wiekiem pojazdu, nie może jednak przekroczyć 65% podstawy opodatkowania.

Art.90 ust.1 TWE stanowi, że żadne państwo członkowskie nie będzie nakładać pośrednio lub bezpośrednio, na produkty innych państw członkowskich jakiegokolwiek podatku wewnętrznego, który byłby wyższy od podatku nałożonego na podobny produkt krajowy.

Przepis ten jest bezpośrednio skuteczny (por. wyrok ETS w sprawie 57/65 Lutticke przeciwko Hauptzollamt Sarrelouis). Stanowi on w systemie Traktatu uzupełnienie postanowień odnoszących się do zniesienia ceł oraz opłat o skutku równoważnym. Przepis ten ma zapewnić swobodny przepływ towarów między państwami członkowskimi w normalnych warunkach konkurencji poprzez wyeliminowanie wszelkich form ochrony mogącej wynikać z nakładania dyskryminujących podatków wewnętrznych na towary pochodzące z innych państw członkowskich (por. wyrok ETS w sprawach C – 393/04 C – 41/05 Air Liquide Industries Belgium). Warunki te mogą zostać zniekształcone wskutek zastosowania krajowego systemu podatkowego traktującego w inny sposób towary ze względu na ich pochodzenie.

Zakaz dyskryminującego opodatkowania dotyczy towarów podobnych. Trybunał szeroko interpretuje pojęcie podobieństwa towarów i ocenia je nie na podstawie ich identyczności, ale raczej w związku z ich podobnym lub porównywalnym użyciem, ocenianym na podstawie możliwego rozwoju nawyków konsumentów (por. wyrok ETS w sprawie C – 216/81 COGIS przeciwko Amministrazione delle Finanse dello Stato, wyrok ETS w sprawie C – 106/84 Komisja przeciwko Danii). Uznaje on również podobieństwo towarów, gdy ze względu na ich cechy i ich użycie mogą być one postrzegane jako towary konkurencyjne (por. wyrok ETS w sprawie C-113/94 Casarin przeciwko Directeur general des impost). W rozpatrywanej sprawie nie ulega wątpliwości, że zarówno samochody używane sprowadzane z innych państw członkowskich jak i używane samochody zakupione w kraju posiadają takie same obiektywne cechy, jak surowce wykorzystywane do ich produkcji czy sposób wytwarzania oraz spełniają te same potrzeby z punktu widzenia konsumenta. Są to zatem produkty podobne.

W zakresie opodatkowania używanych samochodów przywożonych z zagranicy Trybunał orzekł już, że art. 90 WE służy zagwarantowaniu całkowitej neutralności podatków wewnętrznych w aspekcie konkurencji pomiędzy produktami znajdującymi się już na rynku krajowym a produktami przywożonymi z innych państw (por. wyrok ETS w sprawie C-387/01 Weigel przeciwko Finanzlandesdirektion fur Voralberg, wyrok ETS w sprawach C – 290/05 i C 333/05 Nadasdi oraz Nemeth).

Art.90 ust.1 TWE zostaje naruszony, gdy podatek nakładany na produkty przywożone z zagranicy i podatek nakładany na podobne produkty krajowe są obliczane w różny sposób i zgodnie z innymi zasadami, co prowadzi - choćby tylko w niektórych przypadkach - do wyższego opodatkowania towaru przywiezionego z zagranicy. Zgodnie z tym postanowieniem podatek akcyzowy nie powinien obciążać produktów pochodzących z innych państw członkowskich bardziej niż obciąża on podobne produkty krajowe.

W sprawie C – 313/05 Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie (w związku z którą Sąd zawiesił postępowanie), Trybunał orzekł, iż artykuł 90 ust.1 TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r., ma takie skutki.

W przedmiotowej sprawie, w świetle powyższego wyroku Trybunału, skarżącemu będzie należał się zwrot podatku akcyzowego, gdy kwota zapłaconego przez niego podatku za używany samochód przywieziony z zagranicy będzie przewyższać podatek rezydualny zawarty w cenie odsprzedaży podobnego samochodu używanego, który został już zarejestrowany w kraju. Chodzi więc o porównanie akcyzy zapłaconej od używanego samochodu sprowadzonego z innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej z akcyzą zawartą w cenie pojazdu jaką trzeba by zapłacić, gdyby kupiło się podobny używany samochód w kraju. Naruszenie art.90 ust.1 TWE nastąpi wówczas, gdyby okazało się, że zapłacony przez skarżącego podatek przewyższa akcyzę zawartą w cenie podobnego pojazdu w kraju.

Ustalenie czy strona powinna otrzymać zwrot podatku akcyzowego należy do organów celnych. W tym celu określą one wartość rynkową używanego pojazdu w kraju podobnego do sprowadzonego przez skarżącego z zagranicy w oparciu o zobiektywizowane kryteria (takie jak np.: wiek pojazdu, przebieg, stan ogólny), i wyliczą hipotetyczną kwotę podatku akcyzowego zawartą w cenie pojazdu krajowego. Kwotę tę porównają z kwotą akcyzy uiszczoną przez skarżącego i dokonają zwrotu podatku, jeżeli strona zapłaciła więcej niż powinna. Należy mieć na względzie, że cena odsprzedaży pojazdu w kraju maleje wraz ze spadkiem wartości pojazdu. Przy czym, jeśli podatek od nowego pojazdu równy jest pewnemu ułamkowi jego ceny, to rezydualny podatek zawarty w cenie późniejszej odsprzedaży, uwzględniającej deprecjację wartości pojazdu, jest równy temu samemu ułamkowi.

Niewyjaśnienie powyższych okoliczności narusza art. 122 i art.187 §1 Ordynacji podatkowej. Wyrażona w art.122 zasada prawdy obiektywnej oznacza obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zasadę tę realizuje szereg przepisów o postępowaniu dowodowym, spośród których zasadnicze znaczenie ma art.187 §1, nakazujący zebrać i rozpatrzyć w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy. Uzasadnienia decyzji organów celnych nie odpowiadają też wymogom określonym w art.210 § 4 Ordynacji. Dopiero po prawidłowym przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego będzie można ocenić czy żądanie skarżącego stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego jest uzasadnione i czy doszło do naruszenia art.90 ust.1 TWE.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art.135 i art.145§ 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz.1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art.152 cyt ustawy Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. O kosztach sądowych w wysokości uiszczonego wpisu rozstrzygnięto na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.