Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1399/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-11-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 509
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Grzegorz Borkowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia del. WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Protokolant Anna Dziewiż, po rozpoznaniu w dniu 29 listopada 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. A. F. sp. z o.o. w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 15 maja 2006 r. sygn. akt I SA/Gl 81/06 w sprawie ze skargi S. A. F. sp. z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 10 listopada 2005 r. [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. A. F. sp. z o.o. w S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 1800,00 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę S. A. F. Sp. z o.o. w S. (dalej – Spółka) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 10 listopada 2005 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r.

Stan sprawy przedstawiał się następująco:

Decyzją z dnia 18 sierpnia 2005 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. określił S. A. F. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. w kwocie 386.040,00 zł wraz z odsetkami od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy w kwocie 1.924,00 zł. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w Spółce w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób prawnych, stwierdzono zaniżenie przez podatnika dochodu do opodatkowania o kwotę 77.793,84 zł, poprzez zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o wyżej wymienioną kwotę, będące skutkiem błędnego ustalenia wysokości wydatku poniesionego na nabycie spłaconej przez dłużnika części wierzytelności.

W związku z powyższymi ustaleniami organ pierwszej instancji określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. wspomnianą wyżej decyzją z dnia 18 sierpnia 2005 r.

Pełnomocnik Spółki w odwołaniu od tej decyzji wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania, a także o zwrot zapłaconego zobowiązania wraz z odsetkami za zwłokę.

Decyzją z dnia 10 listopada 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż Spółka w 2003 r. nabywała od różnych podmiotów wierzytelności za ustaloną w umowie cenę. W dacie faktycznej realizacji części wierzytelności, w wyniku częściowych spłat wierzytelności przez dłużników, podatnik uzyskane z tego tytułu kwoty zaliczał do przychodów dla celów podatku dochodowego. W tym też momencie do kosztów uzyskania przychodów Spółka zaliczała poniesiony na nabycie wierzytelności wydatek, przy czym gdy częściowa spłata długu przez dłużnika nie przekraczała ceny nabycia tej wierzytelności, do kosztów uzyskania przychodów zaliczała wydatek (część ceny nabycia) w wysokości równej uzyskanemu przychodowi. Natomiast, gdy dłużnik spłacił dług w wysokości wyższej niż cena nabycia wierzytelności, Spółka zaliczała do kosztów uzyskania przychodów wydatek równy cenie nabycia wierzytelności. Rozliczając w wyżej wymieniony sposób wydatki na nabycie wierzytelności, Spółka bądź nie wykazywała dochodu z tytułu częściowej realizacji wierzytelności, gdy przychód był równy kosztom jego uzyskania, bądź też wykazywała dochód do opodatkowania w kwocie zaniżonej gdyż, mimo iż miała miejsce częściowa realizacja wierzytelności, do kosztów uzyskania przychodów Spółka zaliczała wydatek poniesiony na nabycie całej wierzytelności, tj. wydatek równy cenie nabycia wierzytelności.

Dlatego też organ podatkowy pierwszej instancji zakwestionował przyjętą przez Spółkę metodę obliczeń i rozliczył wydatki poniesione na nabycie wierzytelności w proporcji do uzyskanego przychodu z tytułu częściowej realizacji wierzytelności.

Następnie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że aby ustalić dochód podlegający opodatkowaniu (niezależnie od źródeł z jakich został osiągnięty), od przychodów odlicza się koszty ich uzyskania. Dlatego też, kwoty uzyskiwane przez nabywcę wierzytelności z tytułu realizacji tych wierzytelności – niezależnie od tego czy są niższe, równe, czy też wyższe od wydatków poniesionych na ich nabycie – kreują łącznie z kosztami ich uzyskania dochód podlegający opodatkowaniu. Pieniądze, które Spółka otrzymała od dłużników tytułem spłaty części wierzytelności stanowiły przychód dla celów podatku dochodowego. W momencie otrzymania od dłużnika zapłaty z tytułu częściowej realizacji wierzytelności, wydatki poniesione na nabycie tej części wierzytelności stanowią koszty uzyskania przychodów. Pozostała część wydatku dotyczącego nabycia wierzytelności zostanie uwzględniona w podstawie opodatkowania dopiero z chwilą realizacji związanej z nim części wierzytelności. W przypadku nie ściągnięcia pozostałej części wierzytelności, wydatki proporcjonalnie przypadające na jej nabycie nie będą stanowiły kosztu uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – dalej u.p.d.o.p.) z uwagi na brak związku tego wydatku z przychodem dla celów podatku dochodowego. Uzasadnieniem dla tego stanowiska jest art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. Jeżeli wierzytelność nie zostanie spłacona w sposób jednorazowy, lecz płatności zostaną dokonane przez dłużnika w częściach, wówczas uznać należy, iż również wydatki poniesione na nabycie wierzytelności powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w takiej części, w jakiej pozostają wpłaty dłużnika (stanowiące przychód podatnika) w ogólnej kwocie należnych wpłat.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej pełnomocnik Spółki wniósł do WSA w Gliwicach skargę, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji, której zarzucono naruszenie art. 510 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm. – dalej k.c.), oraz art. 12 ust. 1a, art. 12 ust. 4 pkt 6a, art. 15 ust. 1 i 4 u.p.d.o.p.

Zdaniem pełnomocnika Spółki organy podatkowe błędnie przyjęły, że umowa przenosząca wierzytelność to wyłącznie umowa sprzedaży, do której stosuje się art. 535 w powiązaniu z art. 555 k.c. W przedmiotowej sprawie przeniesienie wierzytelności następowało w drodze cesji, więc była to umowa zobowiązująca określona w art. 510 k.c.

Pełnomocnik Spółki zakwestionował również zastosowaną przez organy podatkowe zasadę proporcjonalności, akcentując, iż podatnik, ponosząc wydatki, ponosił jednocześnie ryzyko, albowiem nie wiedział z góry, w jakiej wysokości odzyska nabytą wierzytelność. Z tego też względu całość poniesionych w związku z nabytą wierzytelnością wydatków powinna zostać uwzględniona po stronie kosztów uzyskania przychodów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko organów podatkowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Spółki, podnosząc, że decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa.

Sąd stwierdził, że w przedmiotowej sprawie zasadniczym przedmiotem sporu jest ustalenie, jaka część wydatków poniesionych przez skarżącą Spółkę na nabycie wierzytelności stanowiła koszt uzyskania przychodów.

WSA przypomniał, że zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem tych, których ustawa nie uznaje za koszty, a które wymienione zostały przez art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Z ustalonej w orzecznictwie i doktrynie definicji kosztów wynika, że kosztami uzyskania przychodów są takie wydatki poniesione przez podatnika, które mają obiektywny wpływ na wysokość przychodów. Podstawową przesłanką decydującą o kwalifikacji jest zatem związek danego wydatku z przychodami podatnika. Wydatek, aby mógł zostać uznany za koszt podatkowy musi być dokonany celowo i wynikać z prowadzonej działalności służącej jego osiągnięciu. Każdy wydatek wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego związku z przychodem. Istota zależności pomiędzy kosztem a przychodem sprowadza się do zaistnienia związku z przyczynowo – skutkowego. Dlatego też podatnik powinien wykazać istnienie związku bezpośredniego pomiędzy poniesionym wydatkiem a prowadzoną działalnością gospodarczą, jak i związku pomiędzy wydatkiem a przychodem z danego konkretnego źródła, aby uznać go jako koszt uzyskania przychodów. W orzecznictwie sądowym wyrażono również pogląd, że pojęcia kosztu nie zawsze należy łączyć ze skutkiem w postaci rzeczywistego osiągnięcia przychodu, decyduje tu racjonalne przekonanie podatnika, że wydatkowany koszt doprowadzić powinien do uzyskania w przyszłości przychodu.

W danej sprawie, według strony skarżącej, kosztami uzyskania przychodów były wydatki poniesione przez nią na nabycie wierzytelności do wysokości osiągniętego przychodu. Organy podatkowe natomiast uznały, że w przypadku zrealizowania tylko części wierzytelności, do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć proporcjonalnie tylko tę część wydatków poniesionych na nabycie wierzytelności, która przypada na uzyskany przychód.

WSA powołał się na przepis art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., który stwierdza, że przychodami są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe. Wobec tego, pieniądze, które w 2003 r. Spółka otrzymała od dłużników stanowiły przychód, zaś wydatki poniesione na nabycie tej części wierzytelności stanowiły koszt uzyskania przychodu.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji dopiero z chwilą uzyskania przychodu zaistniał związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkiem a przychodem. Sąd stwierdził też, że według art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. koszty poniesione w celu uzyskania przychodu można potrącić w roku podatkowym, w którym przychód ten wystąpił, albo racjonalnie oceniając, powinien był wystąpić. Dlatego też w 2003 r. skarżąca Spółka mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko tę część wydatków poniesionych na nabycie wierzytelności, która proporcjonalnie przypadała do osiągniętego przychodu, którym była określona kwota pieniędzy otrzymana od dłużnika. Pozostała cześć wydatków nie mogła być uznana za koszt uzyskania przychodów. Może zostać natomiast uwzględniona w latach późniejszych w podstawie opodatkowania z chwilą realizacji danej części wierzytelności.

Według WSA należy uznać, że wierzytelności, które Spółka nabyła w 2003 r. są towarami w rozumieniu art. 509 k.c., których wartość nominalna wyrażała się w jednostkach pieniężnych, natomiast ich cena zakupu była niższa od wartości nominalnej.

Zdaniem WSA organy podatkowe rozważyły całość zebranego w sprawie materiału dowodowego i nie pominęły żadnego z jego elementów, podejmując decyzje w ramach swobodnej oceny dowodów.

Od powyższego wyroku pełnomocnik Spółki wniósł skargę kasacyjną, którą zaskarżył wyrok w całości. Zarzucił mu:

– naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, a w szczególności art. 509 k.c. polegające na bezpodstawnym przyjęciu założenia, że wierzytelności są towarami oraz art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 u.p.d.o.p. poprzez potraktowanie otrzymanych pieniędzy jako przychodów należnych,

– naruszenie prawa materialnego przez błędne zastosowanie, a w szczególności przez niezastosowanie przepisów prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 3, art. 12 ust. 4 pkt 6a, art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a/, art. 16 ust. 1 pkt 39, art. 16 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.; art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. poprzez błędne zastosowanie, gdyż wymienione przepisy zastosowania w rzeczywistym stanie faktycznym nie mają,

– naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/, art. 141 § 4, art. 3 § 2, a w konsekwencji art. 151 p.p.s.a. poprzez akceptację wadliwych ustaleń faktycznych dokonanych przez organy administracyjne.

Pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gliwicach oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik Spółki podniósł, że WSA w Gliwicach, rozpatrując sprawę, przyjął odmienny od rzeczywistego stan faktyczny w sprawie, tj. zaakceptował wadliwe ustalenia faktyczne dokonane przez organy administracyjne. Po pierwsze uznał on, że wierzytelności są towarami, z czym skarżący się nie zgadza. Pełnomocnik Spółki stwierdził, że zarówno doktryna, jak i orzecznictwo przyjmują, że wierzytelności są prawami majątkowymi, które mogą być przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie praw do wierzytelności zaś, jako niematerialnych prawa majątkowych, stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Brak definicji w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych powoduje, że również dla potrzeb tego podatku trzeba przeniesienie praw do wierzytelności tak samo traktować. Według pełnomocnika zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p. dla cedenta, który zbywaną wierzytelność zaliczył uprzednio do przychodów należnych, zapłata za usługę (strata z odpłatnego zbycia) jest kosztem uzyskania przychodów, co powoduje, że u cesjonariusza powstaje dochód do opodatkowania, o ile uzyska on wynagrodzenie ograniczone wielkością straty podatkowej cedenta. Jako że cesjonariusz działa w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, znajduje się w warunkach ryzyka co do wysokości tego wynagrodzenia, tym bardziej że w przypadku nie odzyskania kwoty przekazanej cedentowi, nie będzie mógł nawet zaliczyć tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów.

W skardze kasacyjnej podniesiono też zarzut błędnej wykładni przez Sąd pierwszej instancji art. 12 ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.d.o.p poprzez przyjęcie, że kwoty należne to to samo co przychody należne.

Pełnomocnik uznał też, że niesłusznie WSA nie przyjął zasadności prawidłowego zastosowania przez Spółkę normy prawnej wyłączającej z przychodów, w tym związanych z działalnością gospodarczą, zwróconych innych wydatków niezaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów (art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p.). W przedmiotowej sprawie nie ma, zdaniem pełnomocnika, żadnych przeciwwskazań dla traktowania przez cesjonariusza kwot odzyskanych od dłużnika jako zwróconych innych wydatków jak w normie powołanego wyżej przepisu.

Zarzucono również Sądowi niesłuszną akceptację nieznanej przepisom podatkowym proporcji. Podniesiono, że w zgodzie z art. 12 ust. 1a u.p.d.o.p. przychodem jest zwrócona wierzytelność (jej część), która uprzednio była uznana kosztem uzyskania przychodów skutkiem jej umorzenia lub uznania za nieściągalną w zgodzie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lub pkt 44 u.p.d.o.p. Pełnomocnik wskazał, że aby uznać wierzytelność za koszt podatkowy jako nieściągalną lub by ją umorzyć, podane przepisy wymagają, była jeszcze wcześniej była uznana za przychód należny. W omawianym przypadku zaś wierzytelności nabyte przez Spółkę nie były przychodami należnymi, ani też nie stanowiły kosztu uzyskania przychodu. Skoro ustawodawca w art. 12 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. wskazał, że przychodem są zwrócone wierzytelności, o ile spełniały określone warunki, to wierzytelności zwrócone, a niespełniające tych warunków, przychodami nie są. Dlatego też na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a wydatki, niebędące uprzednio kosztami podatkowymi (czyli m.in. kwoty na spłatę cudzych wierzytelności) zwrócone cesjonariuszowi (odzyskane od dłużnika) nie zaliczają się do przychodów.

Pełnomocnik Spółki wskazał też na liczne naruszenia prawa procesowego. Wymieniono więc nieodniesienie się przez organy podatkowe do stanowiska podatnika w kwestii kwalifikacji podatkowej obrotu wierzytelnościami, niewskazanie przepisów umożliwiających zastosowanie zasady proporcji, o której mowa w art. 12 ust. 1a u.p.d.o.p, a także niewskazanie przepisu, z którego wynika dla nabywcy wierzytelności jakakolwiek relacja odnosząca się do wartości nominalnej przejętej wierzytelności. Zarzucono też niewskazanie przez Sąd powodu, który wyklucza zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p., czyli nierozpoznanie skargi w tym zakresie, a także niewyjaśnienie jakie znaczenie ma zastosowanie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w skarżonym przypadku. Nie wskazano też na czym polega wadliwość zastosowania przez Spółkę normy z przepisu art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. Pełnomocnik Spółki stanął na stanowisku, że nie może ona inaczej niż w roku poniesienia wydatku i uzyskania związanego z nim przychodu zaliczyć tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów, gdyż jeżeli nawet zostanie jej teoretyczna możliwość uzyskania w kolejnym roku podatkowym dodatkowych wpływów z windykacji wierzytelności, to wcale nie oznacza, że wpływy takie w ogóle wystąpią.

W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o wydanie rozstrzygnięcia o kosztach postępowania, w tym o zwrocie kosztów zastępstwa procesowego.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, a zaskarżone orzeczenie odpowiada prawu.

Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z zarzutami Spółki dotyczącymi naruszenia przepisów proceduralnych poprzez akceptację wadliwych ustaleń faktycznych dokonanych przez organy administracyjne.

Organ podzielił natomiast stanowisko WSA w kwestii uznania przelewu wierzytelności za przeniesienie własności towaru, a nie za świadczenie usług, jak argumentowała Spółka.

Za prawidłowe uznał organ także uznanie przez Sąd, iż jeżeli Spółka osiągnęła w danym roku podatkowym tylko część założonego przychodu, to do kosztów uzyskania przychodów może zaliczyć proporcjonalnie odpowiednią część wydatku.

Odpowiadając na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z zarzutem naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. przez przyjęcie, że Sąd uznał pojęcia "kwot należnych" i "przychodów należnych" za tożsame. Wskazano, że użycie przez Sąd innego wyrazu miało na celu jedynie zachowanie poprawności językowej formułowanej wypowiedzi. Organ nie przychylił się również do zarzutu naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 509 k.c., ani poprzez niezastosowanie wymienionych w skardze kasacyjnej artykułów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. art. 12 ust. 3, art. 12 ust. 4 pkt 6a, art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a/, art. 16 ust. 1 pkt 39, art. 16 ust. 1 pkt 44, art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 4.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Jej bezzasadność wynika już z samego uzasadnienia tej skargi.

1. W punkcie 1. tego uzasadnienia podniesiono, że Sąd "... rozpatrując skargę przyjął odmienny od rzeczywistego stan faktyczny w sprawie..." Po nader zawiłych wywodach, dokonanych w aspekcie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług a oderwanych od realiów rozpoznawanej sprawy, zamieszczono konkluzję: "Taki stan faktyczny jest właściwy dla skarżącej w niniejszym postępowaniu". Zatem obydwa zarzuty naruszenia prawa materialnego zostały sformułowane na tle innego, niż ustalony w sprawie, stanu faktycznego. Skoro stan ten został ustalony, w ocenie skarżącej nieprawidłowo, to zarzuty błędnego zastosowania (bądź niezastosowania) wskazanych przepisów prawa materialnego są co najmniej przedwczesne. Z drugiej strony brak stosownych zarzutów dotyczących uchybień Sądu w ocenie postępowania dowodowego prowadzonego przez organy podatkowe, nie pozwalał sądowi kasacyjnemu na ocenę wyroku w tym aspekcie.

Stan faktyczny sprawy nie jest skomplikowany. Przelew wierzytelności spowodował przeniesienie tego prawa na rzecz nabywcy. Z ekonomicznego punktu widzenia wierzytelność ta jest towarem (podobnie jak dla banku pieniądz), który zmienił "właściciela". I tylko w tym znaczeniu Sąd – wskazując na art. 509 k.c. posłużył się pojęciem "towar". Nie miało to nic wspólnego z podziałem na towary i usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a dla rozstrzygnięcia tej sprawy nie miało żadnego znaczenia.

2. Z niespornych okoliczności sprawy wynika, że jako przychód podatniczki organy podatkowe przyjęły wyłącznie pieniądze otrzymane przez nią od dłużników nabytych wierzytelności – zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. W tej sytuacji nie było żadnej potrzeby by Sąd rozważał kwestię przychodów należnych tak co do wykładni, jak i stosowania ust. 3 tego artykułu.

3. Z akt sprawy nie wynika by skarżąca dokonywała zwrotu jakichkolwiek wydatków, które by uzasadniały pomniejszenie przychodu. Zarzut niezastosowania – i to przez Sąd – art. 12 ust. 4 pkt 6a jest w tej sytuacji nie tylko bezprzedmiotowy, ale wręcz niezrozumiały.

4. Taką samą, jak w pkt 3, uwagę należy poczynić w odniesieniu do zarzutu niezastosowania art. 16 ust. 1 pkt 25a, pkt 39 i pkt 44 u.p.d.o.p. skoro kwestie unormowane tymi przepisami nie pozostają w związku z rozpoznawaną sprawą. Zwrócono na to trafnie uwagę w odpowiedzi na skargę kasacyjną.

5. Zaskakujący wręcz jest zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 cyt. ustawy. Jego uwzględnienie sprowadzałoby się do uznania (w przyjętym za podstawę rozstrzygnięcia stanie faktycznym), że cały uzyskany z tytułu wpłat dłużników przychód stanowi "czysty" dochód. Ponieważ zarzut został sformułowany w odniesieniu do abstrakcyjnego – oderwanego od realiów tej sprawy – stanu faktycznego to już tylko z tej przyczyny jest chybiony. Natomiast zarzut błędnego zastosowania ust. 4 tego przepisu nie został uzasadniony, co zwalnia sąd kasacyjny od jego oceny.

6. Nie wskazano także, jakim to wymogom, określonym w art. 141 § 4 p.p.s.a. nie odpowiada uzasadnieniu wyroku. Nie sposób również zrozumieć, na czym miałoby polegać naruszenie art. 3 § 2 tej ustawy określającego akty administracyjne podlegające kontroli sądu.

Za niedopuszczalne nadużycie należy natomiast uznać zarzut stosowania (?) przez Sąd pierwszej instancji przepisów k.p.a. zamiast Ordynacji podatkowej. Powołanie się na reguły postępowania dowodowego przy omówieniu zagadnień teoretycznych (s. 11 uzasadnienia), na Komentarz do Kodeksu postępowania administracyjnego nie dawało żadnej podstawy do przypisania sądowi tego rodzaju uchybień.

Mając powyższe na uwadze należało skargę, jako oczywiście bezzasadną oddalić (art. 184 p.p.s.a.). O obowiązku zwrotu kosztów orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 tej ustawy.