Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 790/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 120, art. 121, art. 125 par. 1, art. 180 par. 1, art. 187 par 1, art.191, art.192
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie | w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Sędzia: WSA Waldemar Michaldo (spr.), Protokolant: Ewelina Knapczyk – Drabik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi D.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6 marca 2015 r. Nr [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r. - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 6 marca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz.749 ze zm., dalej jako O.p.) - utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej za dnia 25 września 2014 r. [...] określającej dla D.W.w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe w wysokości 71.663 zł.

Powyższa decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych.

Postanowieniem z dnia 10.08.2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął wobec D.W. postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r.

W toku postępowania kontrolnego organ I instancji ustalił, że w grudniu 2008 r. D. W. wystawił dwie faktury dokumentujące świadczenie usług transportowych dla firmy z Rumunii tj. Grupy Inwestycyjnej D. ([...] z 29.12.2008 r.) oraz firmy z Cypru C.Ltd. ([...] z 29.12.2008 r.). Według D.W. miały to być usługi transportu stali do Czech, do miejscowości P. Na obu fakturach w miejscu nazwa towaru wpisano: Usługi transportowe za miesiąc grudzień 2008 r. zgodnie z umową, natomiast w rubryce stawka VAT - usługi niepodlegające opodatkowaniu. Faktury te zawierają dodatkową informację, że podatek VAT rozlicza nabywca usługi. W ocenie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej usługi transportowe z tych faktur nie były wykonywane poza granicami kraju, a czynności wynikające z kwestionowanych faktur należało uznać jako usługę wykonaną na terytorium kraju i opodatkować stawką VAT 22%, co znalazło odzwierciedlenie w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 25.09.2014 r. nr [...] określającej w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe w kwocie 71.663 zł., tj. niższą o 20.828 zł. od wykazanej w deklaracji VAT 7.

W odwołaniu wniesionym od ww. decyzji D.W. zarzucił jej naruszenie:

- art. 121 § 1, art. 122 oraz 123 § 1 w związku z art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. w zw. z art. 292 O.p. oraz w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów oraz zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego, a także selektywne i subiektywne włączenie do akt postępowania dowodów wyłącznie potwierdzających okoliczności niekorzystne dla strony, skutkujące naruszeniem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych,

- art. 120 § 1 pkt 6 oraz 210 § 4 w zw. a art. 292 O.p. oraz w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej poprzez brak w decyzji wyczerpującego uzasadnienia faktycznego oraz prawnego, przerzucenie ciężaru dowodowego na podatnika, naruszenie zasady prawdy materialnej oraz rozstrzyganie wszelkich wątpliwości na niekorzyść podatnika, mimo braku uzasadnionych podstaw,

- art. 28 ust. 1 w zw. z art. 28 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez uznanie, że świadczona wewnątrzwspólnotowa usługa transportu towarów podlegała opodatkowaniu na terytorium kraju.

W oparciu o powyższe zarzuty D.W. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania, lub uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

W związku z zawiadomieniem Dyrektora Izby Skarbowej o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, D.W. złożył w dniu 17.12.2014 r. pismo o uzupełnienie zgromadzonego materiału dowodowego poprzez:

dołączenie filmu (dostarczonego na nośniku zewnętrznym), który ma dokumentować przejazd samochodu ciężarowego 18.11.2014 r. na trasie C-P drogami, którymi poruszali się kierowcy świadcząc usługi na rzecz F.H.U. A. w 2008 r.,

uwzględnienie przy wydawaniu decyzji pełnej treści zeznań świadków powołanych w decyzji Dyrektora UKS,

dołączenie do zgromadzonego materiału dowodowego zeznań świadka B. B, które zostały przez niego złożone w ramach śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową (sygn. akt: [...]),

ponowne przesłuchanie w sprawie w charakterze świadka B. B. i B. Ż,

dokonanie oględzin trasy przejazdu samochodu ciężarowego na trasie C.-P drogami, którymi poruszali się kierowcy świadcząc usługi dla F.H.U. A., z udziałem D. W.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem [...] z dnia 20.02.2015 r. włączył do akt sprawy jako dowód, uwierzytelniony za zgodność z kopią, protokół przesłuchania świadka B. B. z dnia 25.04.2012 r., sporządzony w toku prowadzonego śledztwa przez Prokuraturę Okręgową w K. (sygnatura akt [...] (c), a postanowieniem nr [...] z 20.02.2015 r. odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, mając na uwadze że zgromadzony materiał pozwala na prawidłową ocenę sprawy, a D W we wniosku nie wykazał jakie dokładnie okoliczności dowody te mają wykazać.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał w pierwszej kolejności, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W związku z tym unormowaniem w rozpatrywanym przypadku zobowiązanie podatkowe za m-c grudzień 2008 r. uległyby przedawnieniu z dniem 31.12.2014 r. Wskazując na regulację art. 70 § 6 pkt 1 O.p., Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że postanowieniem z dnia 1.10.2014 r. Nr [...] Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej wszczął w stosunku do D.W. śledztwo w sprawie podania nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące od grudnia 2008 r. do grudnia 2010 r. tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 §1 k.k.s. i art 55 §1 k.k.s. w zw. z art. 38 §2 pkt 1 k.k.s w zw. z art. 6 §2 k.k.s w zw. z art. 7 §1 k.k.s.

Naczelnik Urzędu Skarbowego działając na podstawie art. 70c O.p. pismem z dnia 24.10.2014 r. zawiadomił D.W. o zawieszeniu z dniem 1.10.2014 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2008 r. do grudnia 2010 r. z uwagi na wystąpienie przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. W związku z powyższym za miesiąc grudzień 2008 r. wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nie uległa przedawnieniu.

Przechodząc do merytorycznego rozpoznania sprawy, organ odwoławczy wskazał, że w grudniu 2008 roku D.W. wystawił dwie faktury, za świadczenie usług transportowych dla nabywcy z Rumuni i dla firmy z Cypru. Faktury te zawierają informację, że podatek VAT rozlicza nabywca usługi.

Ponieważ z zakwestionowanych faktur nie wynikał zakres wykonywanych usług, oraz kto i jakim środkiem transportu je wykonywał, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wezwał D.W. do dostarczenia wszystkich dokumentów związanych ze świadczeniem tychże usług dla wymienionych tam podmiotów zagranicznych, a w szczególności o przesłanie dokumentów CMR przewoźnika, tarczek tachografów, umów na świadczenie usług transportowych, na które powoływał się w zakwestionowanych fakturach. Pomimo tego wezwania D.W. nie dostarczył żadnego z tych dokumentów.

W związku z powyższym, w celu ustalenia okoliczności ww. transakcji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zebrał materiał dowodowy, na który składają się: przeprowadzone w ramach postępowania kontrolnego przesłuchania i czynności sprawdzające, informacje otrzymane od krajowych instytucji i Policji, materiał dowodowy zgromadzony w ramach prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową śledztwa pod sygnaturą akt VI Ds. 14/11/Sp (c).

W przedłożonych przez D. W. w toku prowadzonego postępowania kontrolnego dokumentach firmy F.H.U. A. dotyczących grudnia 2008 r. znajdowały się w szczególności faktury na zakup paliwa, opłaty drogowe czy usługi serwisowo - remontowe, z naniesionymi numerami rejestracyjnymi trzech samochodów ciężarowych tj.: [...],[...],[...] (dwa stanowiące środek trwały, a trzeci użytkowany na podstawie umowy leasingu). Na podstawie analizy faktur ustalono daty i miejsca przebywania tych samochodów w poszczególnych dniach grudnia 2008 r. Powyższe przedstawiono w tabeli na str. 3 i 4 decyzji organu podatkowego I instancji. Według przedłożonych dokumentów nie dokonano żadnego zakupu za granicą, zakupy dokonywane były głównie w K., C. lub w jej okolicach, na trasie K. – R. (G., Ł., S.), sporadycznie w okolicach P., T. i R. Powyższe pozwoliło na stwierdzenie, że samochody ciężarowe o numerach rejestracyjnych: [...],[...],[...] poruszały się po drogach krajowych łączących ww. miejscowości.

W dalszej kolejności organ wskazał, że do protokołu przesłuchania jako strony w dniu 11.09.2013 r. (spisanego w toku postępowania prowadzonego wobec jego firmy) D. W. zeznał m.in., że w ramach prowadzonej działalności nie zatrudniał kierowców lecz firmy, które świadczyły "usługi kierowcy". Usługa kierowcy miała obejmować prowadzenie aut do serwisów, do myjni i płatna była ryczałtem w wysokości 1000 zł. Usługa ta nie dotyczyła płatności za przewóz wyrobów hutniczych samochodami D. W. Z zeznania wynika, że D. W. nie posiadał licencji na wykonywanie transportu drogowego, a jedynie zezwolenie na przewozy drogowe na potrzeby własne. Pytany o kontakty z firmami Grupa Inwestycyjna D. P. i C., D. W. odpowiedział, że na dzień dzisiejszy nie posiada żadnych telefonów kontaktowych do Grupy Inwestycyjnej D. P. i firmy C. oraz do żadnych osób kontaktowych z tych firm. Jeżeli chodzi o kontakty handlowe z tymi firmami w zakresie transportu, to niczego sobie nie przypomina. Zapytany natomiast o treść umów na transport, kalkulację kwoty netto, stawkę za kilometr, trasę przejazdu, ilość przejechanych kilometrów dla Grupy Inwestycyjnej D. P. i firmy C. odpowiedział, że nie jest w stanie przedstawić treści tej umowy ani podać odpowiedzi na pozostałe pytania. Kalkulacja kwoty netto nie była związana ze stawką za kilometr.

W związku z tym, że D. W. nie podał żadnych informacji na temat kontaktów z firmami Grupa Inwestycyjna D. P. i C., dla zobrazowania, czy i jak realizowane były usługi transportowe na rzecz tychże firm do niniejszego postępowania kontrolnego, postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia 9 września 2014 włączono: wyciąg z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia 19 lutego 2014 r. wydanej w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego nr [...] dot. M. sp. z o.o., oraz materiały z akt śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w K. o sygn. [...]), obejmującego również działalność gospodarczą D. W.w postaci zeznań świadków, którzy świadczyli na rzecz firmy D. W. usługi kierowcy.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że w wyniku przeprowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej ww. postępowania kontrolnego nr [...], zakończonego decyzją [...] stwierdzono, że firmy C. Investment ltd. i Grupa Inwestycyjna D. P. funkcjonowały w ramach karuzeli podatkowej i nie dokonywały rzeczywistego lecz wyłącznie papierowego/fakturowego obrotu wyrobami stalowymi. Zarówno Grupa Inwestycyjna D. P. jak i C. Investment ltd funkcjonowały jako tzw. spółki wiodące w łańcuchu firm uczestniczących w przestępstwie określanym mianem "karuzeli podatkowej", którego skutkiem było zarówno wyłudzanie zwrotów podatku od towarów i usług (w związku z wykazywaniem fikcyjnych wewnątrzwspólnotowych dostaw wyrobów stalowych), jak i zaniżanie podatku należnego (w związku z deklarowaniem fikcyjnych wewnątrzwspólnotowych nabyć tego towaru), firmy te dokonywały jedynie obrotu "pustymi fakturami", bowiem ich rolą w oszustwie było dokumentacyjne pozorowanie wewnątrzwspólnotowego obrotu stalą. Deklarowane przez "fakturowych" kontrahentów tak Grupy Inwestycyjnej D. P. jak i C. I. Ltd wewnątrzwspólnotowe dostawy lub wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów były zatem fikcją.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał w dalszej kolejności, że obraz rzeczywistego przebiegu transportu wyrobów stalowych do firm zagranicznych, przedstawiają - włączone ze śledztwa sygn. akt VI Ds 14/ll/Sp(c) prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową do prowadzonego postępowania - zeznania kierowców: B.Ż, P.S.., M. N., B. B. i M. C. Obrazują one też, jaką rolę w tych czynnościach odgrywał D. W. oraz wymieniany w tych zeznaniach B.S., który wydawał dyspozycje kierowcom, dokąd mają zawozić towar. Zeznania ww. osób zostały w sposób obszerny i szczegółowy zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Zeznania ww. osób, w świetle faktu, że firmy C. I. Ltd i Grupa Inwestycyjna D. P. funkcjonowały w ramach karuzeli podatkowej i nie dokonywały rzeczywistego lecz wyłącznie papierowego obrotu wyrobami stalowymi, Dyrektor Izby Skarbowej uznał za wiarygodne. Zeznania te świadczą w opinii organu o tym, że celem transportu nie była dostawa towarów poza granice kraju. Tym samym organ odwoławczy podobnie jak organ I instancji nie dał wiary D. W., że wystawione w miesiącu grudniu 2008 r. faktury VAT dokumentują usługi transportu poza granice kraju na rzecz grupy Inwestycyjnej D. P. z Rumunii oraz C. Investment ltd z Cypru, czyli firm, z którymi, jeśli chodzi o kontakty handlowe, D. W. niczego sobie nie przypomina.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano następnie, że Dyrektor Izby Skarbowej realizując wniosek D. W zawarty w piśmie z dnia 16.12.2014 r., włączył do akt sprawy protokół z przesłuchania świadka B.B.Przesłuchany w dniu 25.04.2012 r. przez funkcjonariusza CBŚ B.B. zeznał odmiennie niż pozostali kierowcy, że dokonywany przez niego transport zawsze przekraczał granicę kraju. Analizując jednak jego zeznanie, Dyrektor Izby Skarbowej, zauważył, że B.B. rozliczał się z D. W. wystawiając co miesiąc fakturę za świadczenie usług kierowcy z wynagrodzeniem miesięcznym od 1.000 do 1.500 zł. Jeżeli wziąć pod uwagę, że dziennie jeździł 9 godzin i wykonywał niekiedy 2 kursy krajowe lub zagraniczne w zależności gdzie był załadunek i do jakiego miejsca towar miał zawieść, to jego wynagrodzenie przy takiej pracy musiałoby być o wiele wyższe. Organ wskazał, że należność z dwóch wystawionych przez D. W. faktur to kwota 115.000 zł. Ponadto pracując u D. W. przez 9 godzin dziennie, nie mógłby wykonywać dodatkowo przewozów stali z innych firm, a zeznał że wykonywał jeszcze transport z firmy B., MPJ Stal i z firmy K. Ponadto nie mógł wykonywać transportu stali poza granice kraju, bo D. W. nie miał licencji na taki transport, a B. B. także w trakcie zeznania nie wskazał, aby licencję taką posiadał. Zatem w związku z powyższym jego zeznania w świetle zeznań pozostałych kierowców uznano za niewiarygodne.

Poddając więc ocenie zgromadzony materiał dowodowy, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że wynika z niego, iż w grudniu 2008 r. usługi transportowe świadczone były przez firmę D. W. tylko na terenie Polski, na rzecz podmiotów mających siedziby w Polsce, między innymi na rzecz tych wskazanych w przytoczonych zeznaniach kierowców, a mianowicie: "T" z R., "U" z T., "R" z R., "B" z K. W miejscowościach znajdujących się w pobliżu lokalizacji lub na trasach przejazdu do tych firm, kierowcy samochodów ciężarowych o numerach rejestracyjnych: [...],[...],[...] dokonywali zakupów paliwa, materiałów eksploatacyjnych czy też obsługi serwisowej.

Ocena zebranego materiału dowodowego została dokonana także w powiązaniu z ustaleniami z postępowań, które zobrazowały, jak w rzeczywistości wyglądał transport wyrobów stalowych do firm zagranicznych poza granicę kraju.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że wykazane na rzecz firm C. I. Ltd i Grupa Inwestycyjna D. P. transakcje kupna sprzedaży prętów stalowych nie były przeprowadzone w ramach obrotu gospodarczego, a jedynie miały charakter jednego z elementów "obrotu karuzelowego", dokonywanego pomiędzy wieloma podmiotami występującymi jako nabywcy i sprzedawcy tych samych towarów, w zamkniętym kręgu podmiotów w celu uzyskania nieuzasadnionej korzyści podatkowej. Natomiast dla udokumentowania fikcyjnych transakcji koniecznym było wystawienie faktur na fikcyjne usługi transportu dla tych firm.

To, że wyroby stalowe nie docierały do magazynów zagranicznych firm potwierdziły także zeznania większości kierowców. W świetle ich zeznań, o ile faktycznie były przypadki gdy towar przekraczał granice, to jednak nigdy nie był tam rozładowywany, ale wracał do Polski.

W świetle zgromadzonych dowodów Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że usługi transportu miały miejsce, ale na terytorium kraju, a nie poza jego granicami.

Odnosząc się do zarzutu podniesionego w odwołaniu, iż zeznania kierowców złożone zostały w toku prowadzonego śledztwa przez Prokuraturę Okręgową, w którym D. W. nie uczestniczył, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że w toku kontroli Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej włączył do akt niniejszej sprawy dowody, które dotyczyły także innych okresów działalności D. W w celu ustalenie stanu faktycznego i zobrazowania prowadzonej przez niego działalności. Fakt włączenia do postępowania protokołów z przesłuchań sporządzonych w ramach innego postępowania nie pozbawia ich waloru dowodów, co wynika z art. 180 § 1 i art. 181 O.p. Dążąc bowiem do ustalenia stanu faktycznego sprawy organy podatkowe mogą posłużyć się każdym dowodem, który nie jest sprzeczny z prawem. Ordynacja podatkowa uwzględnia bowiem zasadę pośredniości w postępowaniu podatkowym, polegającą na tym, że ustalenie stanu faktycznego jest możliwe na podstawie dowodów przeprowadzonych w innym postępowaniu.

Zatem materiał dowodowy włączony z postępowania karnego mógł zostać zgodnie z prawem wykorzystany przy rozpatrywaniu przedmiotowej sprawy. Organ podkreślił, że powtórzenie określonych czynności dowodowych przeprowadzonych w toku innego postępowania jest konieczne jedynie wówczas, kiedy ocena tych dowodów, dokonana w powiązaniu z materiałem dowodowym zebranym w postępowaniu podatkowym, uniemożliwia jednoznaczne i prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w danej sprawie podatkowej. W związku z powyższym organ odmówił ponownego przesłuchania B. B. i B. Ż.

W dalszej kolejności organ wskazał, że w odwołaniu D. W. wniósł o uwzględnienie przy wydawaniu decyzji pełnej treści zeznań świadków. W związku z tym, organ zauważył, że zapoznał się z pełną treścią tych zeznań, których kopie znajdują się w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, natomiast w treści decyzji przedstawił ocenę tych zeznań w zestawieniu z innymi zgromadzonymi w sprawie dowodami.

Organ przyznał, że nie wszyscy przesłuchani kierowcy świadczyli usługi na rzecz D. W. w 2008 r. Ze złożonych przez nich zeznań wynika, że oprócz Pana Ż. usługi na rzecz D. W. w 2008 r. świadczyli także Pan M. C., Pan B. B. i Pan B. B.. Zeznania kierowców (oprócz Pana B.) w sposób spójny przedstawiają trasę wykonywanego transportu. Wynika z nich, że towar, który miał być przedmiotem transportu był odbierany z polskich firm i dostarczany również do firm polskich. Był to więc transport krajowy. Fakt, że na pewnym odcinku transport ten przekroczył granicę Polski i po "zatoczeniu kółka" wracał do Polski nie zmienia jego charakteru. Nadto organ wskazał, że Pan B. w czasie składania zeznania był związany z firmą D. W, w przeciwieństwie do pozostałych kierowców, którzy już z nim nie współpracowali. Fakt ten mógł mieć wpływ na treść składanych przez niego zeznań.

Brak jest także, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, podstaw do uznania twierdzenia D. W, że organ pierwszej instancji zgromadził tylko materiał dowodowy potwierdzający okoliczności dla niego niekorzystne, natomiast nie włączył do materiału dowodów świadczących o tym, że D. W. wykonywał usługi transportu na rzecz swoich zagranicznych kontrahentów.

Organ odowławczy zauważył, że mimo wezwania, D. W. nie przedstawił dokumentów CMR związanych ze świadczeniem usług transportowych w grudniu 2008 r. poza granice kraju. Natomiast sama faktura nie może stanowić dowodu na potwierdzenie wykonania usługi w przypadku, gdy z innych dowodów wynika, że usługa wymieniona w tej fakturze nie została wykonana w takim zakresie, jak to wynika z jej treści. Zatem wbrew twierdzeniu odwołującego, organ nie przerzucił ciężaru dowodowego wyłącznie na niego

Odnosząc się do wniosku o dokonanie oględzin trasy przejazdu samochodu ciężarowego na trasie C-P. drogami, którymi poruszali się kierowcy świadcząc usługi dla firmy F.H.U. A., organ wskazał, że D. W. nie wskazał okoliczności, w jaki sposób przejazd trasą C- P w chwili obecnej miałby udowodnić, że transport z zakwestionowanych faktur z grudnia 2008 r. miał miejsce poza granice kraju i odbywał się właśnie tą trasą. Nie dowodzi tego także film, na którym zarejestrowano 18.11.2014 r. trasę przejazdu, którą w opinii odwołującego mieli poruszać się kierowcy świadczący usługi na rzecz firmy D. W. w 2008 r. poza granice kraju.

Podsumowując, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w sprawie zebrano wystarczający materiał dowodowy do uznania, że kwestionowane transakcje miały miejsce na terenie kraju, a usługi transportowe poza granice kraju na rzecz wymienionych firm zagranicznych w rzeczywistości nie miały miejsca.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie D. W. zrzucił zaskarżonej decyzji naruszenie:

- art. 28 ust. 1 w zw. z art. 28 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług, poprzez błędne uznanie, iż miejscem świadczenia usług transportowych wykonywanych przez skarżącego w grudniu 2008 roku było terytorium Polski, podczas gdy świadczone przez A. wewnątrzwspólnotowe usługi transportu towarów były świadczone również poza granicami Polski i nie podlegały opodatkowaniu na terytorium kraju;

- art. 121 § 1 oraz art. 122 w związku z art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na: braku podjęcia przez organ II instancji wszelkich czynności mających na celu wyjaśnienie okoliczności sprawy; naruszeniu zasady swobodnej oceny dowodów zgromadzonych w toku postępowania poprzez ich subiektywny dobór oraz subiektywną ocenę, co doprowadziło do braku wyjaśnienia istotnych okoliczności faktycznych sprawy, pozwalających na jej prawidłowe rozstrzygnięcie; naruszeniu zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

- art. 123 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na ograniczeniu czynnego udziału strony w prowadzonym postępowaniu;

- art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 210 § 4 O.p. poprzez brak wskazania w decyzji uzasadnionych przyczyn, dla których niektórym dowodom Organ II instancji odmówił wiarygodności i pominął je przy wydaniu rozstrzygnięcia w sprawie;

- art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. poprzez niewłaściwe ich zastosowanie polegające na wydaniu decyzji co do istoty sprawy, podczas gdy decyzję Dyrektora UKS z dnia 25 września 2014 r. należało uchylić, a postępowanie w sprawie umorzyć ze względu na jego bezprzedmiotowość.

W oparciu o powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

Skarżący podniósł, że przesłanką rozpoznania wewnątrzwspólnotowej usługi transportu towarów jest po pierwsze rozpoczęcie transportu tego rodzaju w jednym państwie członkowskim, a po wtóre jego zakończenie w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej. W opinii skarżącego rozładunek towaru nie jest elementem konstytutywnym, decydującym o możliwości opodatkowania usługi wewnątrzwspólnotowego transportu towarów na terytorium państwa właściwego dla nabywcy (państwa, które wydało nabywcy usługi numer dla celów identyfikacji podatkowej). Innymi słowy, ewentualny brak rozładunku towaru w państwie, do którego dokonywany jest transport, nie może być równoznaczny z koniecznością przyjęcia, iż świadczenie usługi transportu o charakterze wewnątrzwspólnotowym nie może mieć miejsca. Przyjęcie takiej rozszerzającej wykładni przepisów prowadziłoby w istocie do uzależnienia możliwości dokonania wskazanej usługi od dodatkowej przesłanki, która nie ma swojego ustawowego umocowania. W rezultacie miejsce zakończenia świadczenia wewnątrzwspólnotowej usługi transportu towarów powinno być każdorazowo ustalane na podstawie zgodnego porozumienia stron umowy.

Skarżący podniósł także, że dokonane przez organ podatkowy I instancji ustalenia, na podstawie których stwierdzono, iż firmy C. Investment oraz Grupa Inwestycyjna D. P. funkcjonowały w ramach karuzeli podatkowej, nie powinny mieć bezpośredniego wpływu na okoliczności niniejszej sprawy, gdyż świadczenie usług transportowych nie jest związane z transakcjami wykonywanymi w ramach karuzeli podatkowej.

Autor skargi uważa także, że z uwagi na fakt, iż w grudniu 2008 roku skarżący nie uczestniczył w obrocie (kupnie - sprzedaży) stalą, a wykonywał jedynie usługi transportowe na rzecz wskazanych powyżej podmiotów - ustalenia poczynione w toku innych postępowań - postępowania kontrolnego znak: [...] oraz [...], prowadzonych przez Dyrektora UKS nie powinny mieć jakiegokolwiek znaczenia w niniejszej sprawie.

Zdaniem skarżącego zeznania B, C, S. oraz N. nie mogły stanowić dowodu w sprawie, która dotyczyła grudnia 2008 roku, bowiem w tym okresie nie byli oni w żaden sposób związani z firmą skarżącego.

Odnośnie braku posiadania licencji skarżący podniósł, że skutki podatkowoprawne (w tym podatku VAT) związane z świadczeniem wewnątrzwspólnotowych usług transportu towarów nie mogą być uzależnione od dodatkowych, pozaprawnych przesłanek lub dodatkowych wymogów. Mając na uwadze powyższe, skarżący stwierdził, że dokonywanie usług transportu wewnątrzwspólnotowego nie może być uzależnione od ewentualnego posiadania odpowiednich licencji.

Skarżący zarzucił również, że zaskarżona decyzja została w znacznej mierze oparta na ustaleniach poczynionych przez organy podatkowe na podstawie zeznań świadków, które w istotnej części nie miały znaczenia dla stanu faktycznego niniejszej sprawy, a ponadto wskazane zeznania zdaniem skarżącego charakteryzowały się licznymi sprzecznościami. Z tego względu Dyrektor Izby Skarbowej powinien był przeprowadzić rozszerzone postępowanie dowodowe w sprawie, na podstawie którego powinno dojść do dodatkowego przesłuchania świadków z uczestnictwem skarżącego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. 2014, poz. 1647) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako p.p.s.a.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, że Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonego aktu niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze.

Skarga D. W. jest bezzasadna i jako taka nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji określającą dla D. W. w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe w wysokości 71.663 zł.

Kontrolując legalność zaskarżonej decyzji, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa w stopniu, który skutkowałby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego tej decyzji.

Kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest to, czy firma skarżącego A. świadczyła w grudniu 2008 roku usługi transportowe na rzecz swoich zagranicznych partnerów tj. firmy z Rumunii Grupy Inwestycyjnej D. P. oraz firmy z Cypru C. Ltd. poza terytorium Polski, a zatem czy wystawione przez skarżącego faktury odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze.

Zarzuty skargi sprowadzają się zasadniczo do naruszenia zasad postępowania podatkowego, w tym braku podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a także dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego. Nadto skarżący zarzucił naruszenie art. 28 ust. 1 w związku z art. 28 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędne uznania, że miejscem świadczenia usług transportowych było terytorium Polski.

Mając na uwadze, że prawidłowo przeprowadzone postępowanie jest warunkiem koniecznym do właściwego zastosowania przepisów prawa materialnego i w konsekwencji wydania trafnego rozstrzygnięcia, Sąd w pierwszej kolejności uznał za zasadne odniesienie się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania.

Zgodnie z art. 120 O.p. organy podatkowe powinny działać praworządnie, a zatem na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. Przepis art. 121 § 1 O.p. obliguje organy do prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, natomiast wyrażona w art. 122 O.p. zasada prawdy obiektywnej oznacza obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym.

Stosownie do treści art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zgodnie z art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

Przypomnieć również trzeba, że art. 191 O.p. formułuje jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego - swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z nią organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W myśl tej zasady organ podatkowy rozważając wartość poszczególnych dowodów, jak również formułując wnioski na podstawie całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, nie jest związany żadnymi sztywnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów, ale kieruje się własnym przekonaniem, uwzględniając wiedzę, doświadczenie życiowe, prawa logiki, wnioski wynikające z wzajemnych relacji między poszczególnymi dowodami (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 21 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 320/09). Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 25 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Op 321/09).

Zdaniem Sądu, organy podatkowe w niniejszej sprawie dokonały oceny materiału dowodowego na podstawie powołanej zasady, bez jej naruszenia.

Zgromadzony w przedmiotowej sprawie materiał dowodowy, wskazuje, w ocenie Sądu, że faktury wystawione przez firmę skarżącego nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych tj. związanych ze świadczeniem przez skarżącego usług transportowych w grudniu 2008 r. poza granice kraju.

Najistotniejszymi przesłankami prowadzącymi do powyższego wniosku, stanowiącymi zarazem o prawidłowości ustaleń organów są zeznania kierowców opisujące przebieg transportu wyrobów stalowych, zgromadzone w ramach śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w K. (sygn. akt [...] obejmującego działalność gospodarczą skarżącego i włączone do akt kontrolowanej sprawy postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 9 września 2014 r.

I tak z zeznań kierowcy B. Ż. przesłuchanego w charakterze świadka w dniu 12 grudnia 2012 r., wynika, że jadąc trasą w kierunku na C. dowiadywał się od innych osób, z którymi jeździł ( B, B), że ma przekroczyć granicę czeską i zatrzymać się jakieś 10 km od granicy przy hipermarkecie "T." (czasem zatrzymywał się po stronie polskiej), a następnie przejechać na czeską stronę i znajdującym się tam na drodze ślimakiem wrócić do Polski. Z zeznań ww. wynika, że towar nigdy nie był rozładowywany w C. (tylko wracał do P).

Podobnie kierowca P. S. przesłuchany w charakterze świadka w dniu 17 stycznia 2012 r. zeznał, że miał tylko przejechać granice w C., tam zrobić 45 minutową przerwę i z tym samym ładunkiem wracać do Polski. Nigdy towaru nie rozładowywał, ani też nie przekazywał komukolwiek.

Również przesłuchiwany w charakterze świadka w dniu 19 lipca 2013 r. M. N. zeznał, że miał jechać w kierunku Czech przekroczyć granicę i na parkingu lub innym miejscu odczekać jakiś czas, a następnie z tym samym towarem, bez rozładunku, wrócić do Polski.

Z zeznań B. B. przesłuchanego w charakterze świadka w dniu 12 grudnia 2012 r. również wynika, że miejsca rozładunku towaru nie były za granicą. B. B. zeznał, że jeździł po wyroby stalowe do takich firm jak B. w K, Konsorcjum S. w W., firma B. w D., w G., w hucie Ł. Z kolei towar ten zawoził do takich firm jak T. w R., U w T, do R. do firmy R., do firmy N, przywoził również towar do firmy B. Wyroby do B. przywoził z W. z B. i z Z. z huty. Zeznał także, że rzeczywiście zdarzyło się, że pojechał do Czech do Ostrawy na parking pod hutę M, a po "zrobieniu odpoczynku" wracał z tym samym towarem do Polski.

M.C. przesłuchiwany w charakterze świadka w dniu 10 stycznia 2012r. zeznał z kolei, że zawoził stal do firmy "U" z siedzibą w T. lub "T" z siedzibą w R. . Kilka razy na polecenie S. zawoził stal z "B" do K. i rozładowywał ją na placu przy ul. Ł. Zeznał, że na jego pytanie dlaczego nie wywozi stali do Czech, D. W. odpowiedział, że nie jest to nie możliwe ponieważ nie ma koncesji na transport międzynarodowy. Zaznaczył, że nigdy z towarem który załadował w firmie "B" nie wyjechał za granicę.

Z obszernych zeznać kierowców, których jedynie kluczowe fragmenty Sąd zrelacjonował powyżej wynika, że wykonywany przez firmę skarżącego transport był w istocie transportem krajowym. Przewożony towar był bowiem odbierany z polskich firm, jak również do polskich firm był dostarczany. Na powyższą ocenę nie ma wpływu fakt, iż w niektórych przypadkach transport faktycznie przekraczał granicę Polski. Z zeznań kierowców wynika, że kierowcy wkrótce po przekroczeniu granicy "wykonywali kółko" i wracali do Polski. Nawet więc w sytuacjach kiedy towar przekraczał granicę, nigdy nie był rozładowywany poza granicami kraju, ale wracał do Polski.

W ocenie Sądu zeznania te obrazują rzeczywisty przebieg transportu wyrobów stalowych, nadto wskazują funkcję jaką podczas przebiegu transportu pełnili skarżący oraz B.S., wydający polecenia kierowcom, dokąd mają jechać oraz dokąd zawozić towar, tak by aby przewożona stal nie była faktycznie wywożona za granicę. Zeznania kierowców Sąd ocenia jako spójne, logiczne, konsekwentne, wzajemnie się uzupełniające oraz znajdujące potwierdzenie w pozostałym materiale dowodowym. Tym samym tworzą one kompleksową, a zarazem jedną wiarygodną wersję ukazującą w tym zakresie rzeczywisty sposób funkcjonowania firmy skarżącego.

Wskazać w tym miejscu należy, że Sąd podziela ocenę organów podatkowych zeznań B.B. jako niewiarygodnych w świetle zeznań pozostałych kierowców, a także z powodów opisanych szczegółowo przez organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, których nie ma potrzeby przytaczać ponownie. Zeznania wskazanego świadka są odosobnione i jako takie nie wytrzymują konfrontacji z zeznaniami pozostałych świadków oraz dokumentacją obrazującą faktyczne przemieszczanie się samochodów ciężarowych wykonujących transport.

Odnosząc się w tym miejscu do zarzutu skargi, iż Dyrektor Izby Skarbowej zobowiązany był do przeprowadzenia rozszerzonego postępowania dowodowego w sprawie w ramach którego powinno dojść do dodatkowego przesłuchania świadków z umożliwieniem uczestnictwa w przesłuchaniu skarżącego wskazać należy, że z art. 181 O.p. wynika, że korzystanie z zeznań świadka złożonych w innym postępowaniu (np. karnym) nie narusza zasad postępowania podatkowego, w tym zasady czynnego udziału strony w takim postępowaniu, a zatem organy mają prawo korzystać z dokumentów zgromadzonych w toku kontroli przeprowadzonej u kontrahenta, jak również z materiałów pochodzących z postępowań karnych czy podatkowych dotyczących innych podmiotów. W świetle art. 180 § 1 i art. 181 O.p. nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał w postępowaniu karnym. Korzystanie z tak uzyskanych zeznań samo w sobie nie narusza jakichkolwiek przepisów O.p., a twierdzenie przeciwne jest wadliwe chociażby z punktu widzenia zasady racjonalności prawodawcy i wewnętrznej niesprzeczności prawa. Jeśli bowiem jeden przepis prawa dopuszcza możliwość określonego działania, to skorzystanie z tej możliwości nie może być jednocześnie uznane za naruszające inne normy prawne (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 stycznia 2011 r., sygn. akt I FSK 323/10).

Zauważyć przy tym należy, że organ nie może oczywiście wykluczyć konieczności ponownego przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka raz już przesłuchanego w toku innego postępowania. Jednakże okolicznością uzasadniającą powtórzenie takiego dowodu nie jest brak uczestniczenia strony w uprzednim przesłuchaniu świadka lecz obowiązek wyjaśnienia pojawiających się wątpliwości, istotnych z punktu widzenia ustalenia prawidłowego stanu faktycznego. Skarżący nie wskazał na jaką okoliczność organ miałby jeszcze raz przesłuchać świadków, ani też na czym polegały liczne, zdaniem skarżącego, sprzeczności w ich zeznaniach.

W dalszej kolejności wskazać należy na zgromadzone w toku prowadzonego postępowania przez organ podatkowy I instancji faktury obejmujące zakup paliwa, opłaty drogowe oraz usługi serwisowo-remontowe ze wskazanymi numerami rejestracyjnymi samochodów ciężarowych wykorzystywanych przez firmę skarżącego (tj. numery [...],[...] i [...]). Otóż jak trafnie zauważył organ podatkowy, daty oraz miejsca uwidocznione na tych dokumentach wykluczają by w grudniu 2008 r. samochody o ww. numerach przebywały za granicą. Na zgromadzonych dokumentach wskazane są takie miejsca zakupu jak K, C, miejscowości na trasie K. (tj. S., G, Ł.), T., R., nie ma natomiast żadnego miejsca wskazującego na to, by którykolwiek z ww. samochodów przebywał za granicą.

Wskazać także należy, że z pisma Wydziału Wywiadu Kryminalnego Komendy Wojewódzkiej P. we W. - Wspólna Placówka w K. z dnia 11 sierpnia 2014 r., będącego odpowiedzią na pismo organu podatkowego I instancji dotyczącego pomocy w uzyskaniu informacji z elektronicznego systemu poboru opłaty M. za przejazd po drogach Republiki Czeskiej wynika, iż w grudniu 2008 r. żaden z samochodów o podanych powyżej numerach rejestracyjnych nie logował się w na terenie Republiki Czeskiej i nie przejeżdżał przez bramki poboru opłat drogowych.

Odnosząc się w tym miejscu do twierdzenia skarżącego, iż na terenie Czech samochody poruszały się drogami lokalnymi i trasę pomiędzy C., a miejscowością P. pokonywały bez konieczności rejestracji samochodu w systemie MYTO, na dowód czego skarżący dołączył do akt sprawy nagranie dokumentujące przejazd trasą z terytorium Polski do Republiki Czeskiej, stwierdzić należy, że nagranie to nie podważa twierdzeń organu. Możliwość pokonania wskazanej trasy drogami lokalnymi, bez konieczności rejestracji w systemie poboru opłat, nie oznacza, że z tej właśnie możliwości skorzystali kierowcy w grudniu 2008 r. Nadto zaznaczyć należy, że na załączonym nagraniu wskazana jest data 18.11.2014r. Wskazana przez skarżącego wersja sposobu wykonywania transportu na terenie Czech nie znajduje potwierdzenia w zeznaniach kierowców, którym organy obu instancji zasadnie dały wiarę.

Dalej podkreślić należy, że skarżący nie posiadał licencji na wykonywanie transportu drogowego na rzecz firm zagranicznych (pismo Głównego Inspektora Transportu Drogowego z dnia 17.04.2014 r.). Sam skarżący potwierdził (do protokołu przesłuchania strony w dniu 11.09.2013 r.), że posiada zaświadczenie tylko na międzynarodowe przewozy drogowe wykonywane jedynie na własne potrzeby, ważne do 11.01.2011 r.

Przy ocenie spornej kwestii wykonywania transportu poza granice Polski nie można pominąć także zeznań samego skarżącego, który pytany o współpracę z firmami z Cypru oraz z Rumunii nie potrafił podać żadnych informacji na temat kontaktów z tymi firmami. W szczególności nie przedłożył umów na usługi transportowe o których mowa na zakwestionowanych fakturach, nie wskazał ustalonej stawki za kilometr ani trasy przejazdu do tych firm. Nie podał zatem żadnych danych mogących zobrazować jak usługi transportowe świadczone przez jego firmę miały być faktycznie realizowane. Brak jakichkolwiek informacji na temat prowadzonej przez siebie działalności należy ocenić jako sprzeczny z zasadami doświadczenia życiowego.

Twierdzenie organu, że faktury wystawione przez firmę skarżącego nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych znajduje swoje poparcie także w decyzji Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 19 lutego 2014 r. wydanej w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego (nr [...]) dotyczącej M.sp. z o.o., włączonej do akt kontrowanej sprawy postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 9 września 2014 r.

Otóż z ustaleń organów dokonanych w ramach przeprowadzonego ww. postępowania kontrolnego (zakończonego decyzją z dnia 19 lutego 2014 r.) wynika, że firmy na rzecz których skarżący miał świadczyć usługi transportowe tj. C. Investment Ltd oraz Grupa Inwestycyjna D. P. funkcjonowały w ramach karuzeli podatkowej i nie dokonywały rzeczywistego lecz wyłącznie fakturowego obrotu wyrobami stalowymi, a zatem nie realizowano na ich rzecz faktycznych dostaw/przewozów towarów.

Zdaniem Sądu, w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym w szczególności mając na uwadze zeznania świadków, brak licencji na wykonywanie transportu zagranicznego oraz nie przedstawienie przez skarżącego jakichkolwiek dokumentów (umów) wskazujących, że faktycznie dostarczał do towar do zagranicznych spółek, organy podatkowe uprawnione były do przyjęcia, iż firma skarżącego nie wykonywała w grudniu 2008 r. usług transportowych na rzecz zagranicznych spółek poza granicami Polski, lecz na terytorium Polski.

W ocenie Sądu, stan faktyczny sprawy ustalony został prawidłowo. Organ podatkowy zebrał obszerny materiał dowodowy w sprawie, a jego ocena była wszechstronna. Nie można przy tym uznać aby ocena zebranego materiału dowodowego była dowolna. Wnioski wyciągnięte z dowodów były zgodne z doświadczeniem życiowym i regułami logicznego rozumowania. Zatem nie przekroczono granic swobodnej oceny dowodów zakreślonych przez ustawodawcę w art. 191 O.p.

Bezspornym, wobec poczynionych w sprawie ustaleń, jest wystawienie przez skarżącego fikcyjnych (pustych) faktur, niepotwierdzających rzeczywistego zdarzenia gospodarczego pomiędzy podmiotami wskazanymi w opisanych na wstępie fakturach.

W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, że faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi w niej kontrahentami, jest bezskuteczna prawnie, a w związku z tym nie może wywołać żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak i odbiorcy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 listopada 2007 r. sygn. akt I FSK 979/06).

W realiach przedmiotowej sprawy wykazane zostało, że uwidocznione na zakwestionowanych fakturach usługi transportowe na rzecz wymienionych na tych fakturach firm zagranicznych w rzeczywistości nie miały miejsca. Transport odbywał się bowiem na terytorium kraju (towar był odbierany z polskich firm i dostarczany również do polskich firm). W tej sytuacji prawidłowo organy podatkowe przyjęły, że usługi te powinny zostać opodatkowane stawką 22% VAT (art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Wobec powyższego, Sąd działając, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.