Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 728/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2014-10-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 146 § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 191 § 1, art. 192 - art. 197
journal: Dz.U. 2013 poz 1030
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń / spr./ Sędziowie NSA Jacek Surmacz WSA Jarosław Szaro Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 października 2014r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w R. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia [...] maja 2014r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) określa, że interpretacja wymieniona w pkt. 1) nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej "A" sp. z o.o. w R. kwotę 457 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Rz 728/14

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2014 r. [...] Sp. z o.o. w R. (zwana dalej Skarżącą, Wnioskodawczynią) wniosła o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych (dalej pdop).

We wniosku przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest spółką z o.o. i posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegając nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Jest aktualnie wspólniczką innej spółki z o.o., lecz planowane jest w niedalekiej przyszłości przekształcenie tej spółki w spółkę osobową np. w spółkę jawną lub komandytową.

Spółka z o.o. (w której Skarżąca jest udziałowcem) w okresie swojej działalności osiągnęła zysk, który dzielony był zgodnie z zasadami określonymi w Kodeksie spółek handlowych. We wzmiankowanym okresie mogły się zdarzyć takie sytuacje, w których zgromadzenie wspólników ww. spółki z o.o. podejmowało uchwałę, w której decydowało o podziale zysku (lub jego części) w ten sposób, że zysk był przelewany do kapitału zapasowego/rezerwowego (lub innego funduszu). Spółka z o.o., która zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego zostanie przekształcona w Spółkę osobową, nie jest następcą prawnym spółki komandytowo-akcyjnej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w uwarunkowaniach przedstawionego zdarzenia przyszłego, tj. w razie przekształcenia spółki kapitałowej (spółki z o.o.) w spółkę osobową (spółkę jawną lub komandytową) Skarżąca będzie zobowiązana do rozpoznania na dzień przekształcenia dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osoby prawnej jako wartości niepodzielonego zysku w spółce kapitałowej i w konsekwencji zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych od środków zgromadzonych na kapitale zapasowym (rezerwowym) spółki przekształcanej?

Zdaniem Skarżącej, w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w Spółkę osobową w sytuacji gdy w spółce kapitałowej (spółce z o.o.) podejmowana będzie przez zgromadzenie wspólników uchwała o przeznaczeniu zysku (lub jego części) do podziału zgodnie z przepisami prawa, w tym o przelaniu zysku na kapitał zapasowy/rezerwowy (lub inny fundusz) nie mamy do czynienia z niepodzielonym zyskiem, co w konsekwencji implikuje fakt, że na moment przekształcenia wspólnik nie rozpoznaje przychodu z udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia "niepodzielony zysk". Pojęcie niepodzielonego zysku jest zatem pojęciem ogólnym.

Skoro ww. przepis ustawy podatkowej traktuje wprost o wartości niepodzielonego zysku w przypadku przekształcenia spółek a więc o instytucji z zakresu prawa handlowego zasadnym jest w ocenie Skarżącej odwołanie się do odpowiednich przepisów Kodeksu spółek handlowych (ksh) w tym zakresie.

Zgodnie z art. 551 § 1 ksh, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Z kolei art. 231 § 2 pkt 2 ksh stanowi, że przedmiotem obrad zwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powinno być powzięcie uchwały o podziale zysku albo pokryciu strat, jeżeli zgodnie z art. 191 § 2 sprawy te nie zostały wyłączone spod kompetencji zgromadzenia wspólników. Nie bez znaczenia jest też regulacja art. 191 § 1 i § 2 ksh i wynikające z niej dyrektywy interpretacyjne.

Zgodnie z rzeczonym przepisem wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197 ksh.

Brak jest podstawy prawnej do przyjęcia, że z podzielonym zyskiem mamy do czynienia tylko wtedy gdy wypracowany w spółce zysk zostaje przeznaczony do wypłaty na rzecz wspólników tytułem dywidendy. Przyjęcie takiego twierdzenia za prawdziwe prowadziłoby bowiem:

- po pierwsze do nielogicznych wniosków,

- po drugie do sytuacji, w której mogłoby dojść do podwójnego opodatkowania tego samego zysku.

Zatem, w opinii Skarżącej "niepodzielone zyski" w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop to takie, którymi co do zasady zgromadzenie wspólników nie zadysponowało w zgodny z prawem sposób. W świetle powyższego, rozporządzenie zyskiem polegające na przeznaczeniu go w całości czy w części na kapitał zapasowy/rezerwowy spółki (lub na inny fundusz) jest formą podziału zysku.

Na potwierdzenie swego stanowiska Skarżąca przytoczyła szereg orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego jak i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych.

Minister Finansów z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w indywidualnej interpretacji z dnia [...] maja 2014r. nr [...], stwierdził, że stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazał, że zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy Kodeksu spółek handlowych.

Na gruncie przepisów podatkowych zagadnienie sukcesji praw i obowiązków związanych z transformacją podmiotów reguluje art. 93a Ordynacji podatkowej. Kwestię sukcesji prawa i obowiązków podatkowych związanych z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reguluje art. 93a § 1 i § 2 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszystkie przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Mając powyższe na uwadze, przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową, zarówno z punktu widzenia prawa spółek handlowych, jak i prawa podatkowego nie jest rozumiane jako likwidacja spółki kapitałowej, tylko proces zmierzający do zmiany formy prawnej. Spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy użyciu tego samego majątku, a udziałowcy (akcjonariusze) kapitałowej spółki przekształconej stają się, z dniem przekształcenia, wspólnikami spółki przekształconej. Następuje zatem przekształcenie formy ustrojowej spółki przy jednoczesnej kontynuacji jej bytu prawnego oraz przy zachowaniu tożsamości podmiotu i ma miejsce sukcesja uniwersalna wynikająca z przepisów prawa podatkowego.

Pod pojęciem "niepodzielonych zysków", użytym w art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop, należy rozumieć wartości niepodzielonych między wspólników wszelkich zysków spółki. Wprowadzając bowiem zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki, lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółkę niebędącą osobami prawnymi. Do zbioru tego zaliczyć należy także zyski wypracowane przez spółkę, a nie rozdzielone między wspólników, lecz przekazane na kapitał rezerwowy i zapasowy.

Należy zauważyć, że wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego, gdy jest on przeznaczony do podziału (art. 191 § 1 ksh). Wspólnicy mogą w uchwale, czy też w umowie spółki postanowić, że nie będą dzielić zysku między siebie przez określony czas w określonych warunkach, że będą przeznaczać zysk na inne cele niż podział między wspólników. Z chwilą podjęcia uchwały przez wspólników co do podziału zysku mają oni prawo kształtujące, roszczenie o wypłatę dywidendy, w stosunku do udziałów, jakie wspólnicy posiadają w kapitale zakładowym. Możliwe jest ponadto niedzielenie zysku w ten sposób, ale rozporządzenie czystym zyskiem. Rozporządzenie to prowadzi do przeznaczenia go na inne cele niż podział między wspólników. Takim innym celem może być przekazanie środków na inne fundusze zapasowe i rezerwowe.

Na podstawie powyższego stwierdzić należy, że zyski, które nie zostały podzielone, lecz gromadzono je w kapitałach własnych spółki jako kapitał zapasowy (rezerwowy), odpowiadają pojęciu "niepodzielone zyski" użytemu w art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop.

Stąd też nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Skarżącej, że wypracowany przez spółkę z o.o. zysk, który decyzją wspólników zostałby przekazany na kapitał zapasowy (rezerwowy lub inny fundusz) oznacza jego podzielenie, tylko z tego względu, że został on przekazany na ww. kapitał lub inny fundusz. Zysk ten został zatrzymany w spółce, a więc nie został faktycznie podzielony między wspólników spółki.

Dokonując wykładni ww. przepisu należy podkreślić również cel, jaki przyświecał nowelizacji art. 10 ust. 1 pdop. Ustawodawca zapisem art. 10 ust. 1 pdop rozstrzygnął ostatecznie kwestię będącego przedmiotem sporów między podatnikami a organami podatkowymi sposobu opodatkowania dochodów wypracowanych przez spółki, lecz nie wypłacone wspólnikom przed datą przekształcenia za to przekazanych do spółki niebędącej osobami prawnymi, które ów zysk mogły przeznaczyć do wykorzystania. Gdyby termin "niepodzielone zyski" rozumieć tak jak chce Skarżąca okazałoby się, że niemożliwym byłoby dopatrzenie się przy takiej interpretacji uzasadnionego aksjologicznie celu nowelizacji.

Dokonując oceny prawnej zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku na gruncie wykładni obowiązujących przepisów prawa nie sposób zgodzić się z argumentacją Skarżącej sprowadzającej się do twierdzenia, że zysk spółki przekazany na kapitał zapasowy (rezerwowy lub inny fundusz) oznacza jego podzielnie, a tym samym na skutek przekształcenia spółki nie wystąpią u wspólników niepodzielone zyski, które podlegałyby opodatkowaniu.

Spółka z o.o. nie ma obowiązku utworzenia kapitału zapasowego i przelewania do niego określonego procentu zysku aż do osiągnięcia ustalonej wartości, tak jak ma to miejsce w spółce akcyjnej. Ksh nie wskazuje jednoznacznie zasad tworzenia innych kapitałów w spółce z o.o. oprócz podstawowego i pozostawia spółce dowolność w tym zakresie. Kapitał zapasowy w spółce z o.o. tworzony jest fakultatywnie z zysku, z przeznaczeniem na określony cel. Celem takim może być wypłata dywidendy w latach przyszłych, pokrycie straty bilansowej, umorzenie udziałów lub inny dowolny cel. Spółka z o.o. może tworzyć kapitał zapasowy i rezerwowy z wygospodarowanego zysku na mocy uchwały wspólników o podziale wyniku finansowego spółki z o.o.

Co do zasady przeznaczenie środków na ww. kapitały (fundusze), nie jest podzieleniem zysku. W podatkowym ujęciu są to nadal niepodzielone zyski, które w przypadku przekształcenia spółki z o.o. w jakąkolwiek spółkę niebędącą osobą prawną stanowią źródło przychodu podlegające opodatkowaniu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop.

Wyłomem od powyższej reguły może być jedynie rozdysponowanie zysków przeniesionych na kapitał zapasowy na pokrycie strat.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop zdecydował, że na dzień przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną wartość niepodzielonych zysków w spółce a zatem także zysk zgromadzony na kapitale zapasowym będzie stanowić przychód wspólników spółki z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Zatem pomimo, że spółka niebędącą osobą prawną w świetle przepisów Ksh może być samodzielnym posiadaczem kapitałów, także tych, które przejdą na nią w wyniku przekształcenia, to w świetle ustawy podatkowej zgromadzony kapitał zapasowy (rezerwowy czy inny fundusz) spółki niepodzielony uprzednio zysk podlega opodatkowaniu na dzień przekształcenia jej w spółkę niebędącą osobą prawną.

Reasumując Minister Finansów stwierdził, że w przedmiotowej sprawie zysk spółki z o.o. przekazany na kapitał zapasowy (rezerwowy lub inny fundusz) spółki z o.o. odpowiada pojęciu "niepodzielone zyski" użytego w art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop. Tak więc u Spółki (wspólnika spółki z o.o.) będącego osobą prawną w przypadku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową, równowartość niepodzielonych zysków stanowić będzie dochód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop.

Stanowisko Skarżącej uznać należało za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 4 czerwca 2014r. Skarżąca wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na to wezwanie Minister Finansów pismem z dnia 7 lipca 2014r. stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wniosła Skarżąca zaskarżając w całości wydaną interpretację indywidualną z dnia [...] maja 2014 r. nr [...] i wniosła o:

1. uchylenie zaskarżonej indywidualnej interpretacji oraz

2. orzeczenie o kosztach postępowania według norm przepisanych z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego.

Skarżąca interpretacji indywidualnej zarzuciła naruszenie:

1. art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop, poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji nieprawidłowe zastosowanie, polegające na stwierdzeniu, że: a) pod pojęciem "niepodzielonych zysków", użytym w rzeczonym przepisie należy rozumieć wartość niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki kapitałowej; b) zyski, które nie zostały podzielone i wypłacone wspólnikom w formie dywidendy, lecz gromadzono je w kapitałach własnych spółki jako kapitał zapasowy, odpowiadają pojęciu "niepodzielonego zysku" w rozumieniu powyższej regulacji, podczas gdy rozporządzenie zyskiem polegające na przeznaczeniu go w całości lub części na kapitał zapasowy/rezerwowy (lub inny fundusz) jest formą podziału zysku, a w konsekwencji nie należy go utożsamiać z "niepodzielonym zyskiem" w rozumieniu ww. przepisu;

2. art. 121 §1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w pominięciu aktualnego i powołanego przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej orzecznictwa sądów administracyjnych i rozstrzygnięciu materialnoprawnych wątpliwości na niekorzyść podatnika co pozostaje w jawnej opozycji z zasadą zaufania do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji oraz w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 7 lipca 2014r. nr [...].

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Spór pomiędzy stronami dotyczy wykładni przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop, a jego istota stanowi kwestia rozumienia użytego pojęcia "zyski niepodzielone".

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, przychód określa się na dzień przekształcenia.

Zdaniem organu, pod pojęciem "niepodzielone zyski" należy rozumieć wartość zysku, który nie został podzielony i wypłacony wspólnikom w formie dywidendy, lecz był gromadzony w kapitałach własnych spółki jako kapitał zapasowy/rezerwowy (lub inny fundusz). Zyski zatrzymane przez spółkę odpowiadają pojęciu "niepodzielone zyski" użyte w ww. przepisie i podlegają opodatkowaniu. Według Skarżącej zysk przeznaczony przed przekształceniem na kapitał zapasowy/rezerwowy (lub inny fundusz) spółki przekształconej w spółkę niebędącą osobą prawną stanowi zysk podzielony, a zatem nie podlega opodatkowaniu.

W ocenie Sądu stanowisko Skarżącej jest prawidłowe.

Pojęcie "niepodzielone zyski" nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego, dlatego jego interpretacji należy dokonać z uwzględnieniem wykładni systemowej zewnętrznej pozwalającej na uwzględnienie regulacji zawartych w Kodeksie spółek handlowych. Znaczenie bowiem konkretnego przepisu prawa nie można ustalać w oderwaniu od całego porządku prawnego. Zgodnie z art. 191 § 1 ksh wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem art. 195 § 1 ksh. Z przepisów tych wynika, że zgromadzenie wspólników odbywające się co najmniej raz w roku powinno podjąć uchwałę co do podziału zysków. Tylko na podstawie takiej uchwały wspólnik może otrzymać dywidendę z tytułu posiadania udziału.

Jednocześnie umowa spółki może przewidywać inny podział zysku z uwzględnieniem przepisów art. 192-197 ksh poprzez przeznaczenie go na kapitał zapasowy lub pokrycie strat, czy też przeznaczenie go na rzecz zarządu, utworzenie funduszu rezerwowego, amortyzacyjnego bądź inwestycyjnego.

Powyższe oznacza, że pomimo, iż Kodeks spółek handlowych nie zawiera legalnej definicji pojęcia "niepodzielonych zysków", to w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki, poprzez np. jego przekazanie na kapitał zapasowy, czy rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych (wyrok WSA w Krakowie z dnia 7 grudnia 2012r. sygn. akt I SA/Kr 163/12 (dostępny na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Należy zatem podzielić stanowisko Skarżącej, że podział zysku w rozumieniu przepisów ksh oznacza nie tylko oddanie zysku wspólnikom poprzez wypłatę dywidendy, ale również przeznaczenie w drodze uchwały na kapitał zapasowy, rezerwowy (lub inny fundusz). Określone terminy (pojęcia) recypowane z prawa cywilnego, ksh do prawa podatkowego mogą być w nim stosowane, ale od woli ustawodawcy zależy w jaki sposób mają być rozumiane. Skoro ustawodawca nie sformułował w prawie podatkowym definicji pojęcia niepodzielonych zysków, jego interpretacja w oparciu o regulację zawartą w ksh jest w pełni prawidłowa.

Z kolei dozwolony przepisami ksh podział zysku wyklucza zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop w przypadku przekształcenia spółki w spółkę nie będącą osobą prawną. Stanowisko ograniczające pojęcie niepodzielonego zysku jedynie do zysku niepodzielonego między wspólników, jest sprzeczne z literalnym brzmieniem przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop i prowadzi do niezgodnego z art. 217 Konstytucji RP rozszerzenia obowiązku podatkowego.

Należy wskazać, że ustawodawca nie zawęził w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop pojęcia "zyski niepodzielone" wyłącznie do zysków niepodzielonych pomiędzy wspólników. Oznacza to, że każdy dozwolony przepisami ksh podział zysku wyklucza zastosowanie przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop. Dlatego też organ podatkowy nie może skutecznie odwoływać się do celu nowelizacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w tym także przepisu art. 10 ust. 1. Dodanie w ust. 1 art. 10 pdop punktu 8 nie spowodowało bowiem objęcia opodatkowaniem prawidłowo rozdysponowanego w inny, niż podział pomiędzy wspólników, zysku np. na kapitał zapasowy, gdyż nie jest to już zysk niepodzielony w rozumieniu tego przepisu.

Zagadnienie zbliżone do zagadnienia którego dotyczy niniejsza sprawa było przedmiotem szeregu orzeczeń przy czym należy zauważyć, że poglądy i argumentacje wyrażone na tle przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są adekwatne do art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop z uwagi na tożsamą treść tych przepisów.

Dominująca obecnie linia orzecznicza Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych wskazuje na to, że dysponowanie zyskiem może się odbywać na rzecz wspólników albo zysk może zostać podzielony w inny sposób, jeżeli umowa spółki przewiduje inny podział zysku. Z powyższego można wyprowadzić wniosek, że pomimo, iż ksh nie zawiera definicji pojęcia niepodzielonych zysków, to w sytuacji gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki np. poprzez przekazanie na kapitał zapasowy lub rezerwowy to nie jest on zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych.

Tak przedstawione rozumienie pojęcia niepodzielonego zysku zostało zaakceptowane w szeregu orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego np.: wyrok z dnia 20 listopada 2011r., sygn. akt II FSK 931/10, wyrok z dnia 7 marca 2012r. sygn. akt II FSK 1671/10, wyrok z dnia 26 czerwca 2014r. sygn. akt II FSK 1771/12, wyrok 13 sierpnia 2013r. sygn. akt II FSK 2366/11 oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych np.: wyrok WSA w Krakowie z dnia 7 grudnia 2012r. sygn. akt I SA/Kr 1613/12, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 24 kwietnia 2014r. sygn. akt I SA/Po 708/13, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 19 stycznia 2012r. sygn. akt I SA/Wr 1486/11, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 17 września 2013r. sygn. akt I SA/Rz 533/13.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie akceptuje przedstawioną wyżej linię orzeczniczą i stoi na stanowisku że każdy dozwolony prawem podział zysków dokonany przez zgromadzenie wspólników spółki z o.o. bez względu na skutek dokonanego podziału pod kątem pozostawienia środków w spółce, czy też przeznaczenie ich na wypłatę dywidendy dla wspólników powoduje, że środki które zostały objęte tą uchwałą, nie stanowią zysku niepodzielonego w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop.

Mając powyższe na uwadze należało stwierdzić, że dokonana przez Ministra Finansów interpretacja narusza przepisy prawa podatkowego i dlatego na podstawie art. 146 § 1 ppsa musiała zostać uchylona.

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy Minister Finansów zobowiązany będzie rozważyć przedstawiony przez Skarżącą stan faktyczny w świetle obowiązujących przepisów, z uwzględnieniem zaprezentowanego przez Sąd znaczenia pojęcia "niepodzielone zyski" użytego w art. 10 ust. 1 pkt 8 pdop.

Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania oparto na przepisie art. 200 ppsa.