Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1323/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2013-10-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3,  art. 80
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Daria Gawlak-Nowakowska, Sędziowie Sędzia WSA - Maria Tkacz-Rutkowska, Sędzia WSA - Marek Olejnik (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Trzęsicka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 października 2013 r. sprawy ze skargi K. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] 2013 r. Nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przystępując do rozstrzygania, Sąd przyjął stan faktyczny i prawny sprawy j/n.

Zaskarżoną decyzją z [...] 2013 r. nr [...], Dyrektor Izby Celnej we W. (dalej: Dyrektor IC) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. (dalej: Naczelnik UC) z [...] 2013 r.

nr [...], określającą K. C. (dalej: podatnik, strona, skarżący) zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Renault Megane (nr nadwozia [...], rok produkcji [...], pojemność silnika 1461 cmᶟ) w wysokości 318 zł.

Z akt sprawy wynika, że w postępowaniu podatkowym Naczelnik UC ustalił, że podatnik - prowadzący działalność gospodarczą pod firmą "A" - nabył na terenie Francji w dniu 28 czerwca 2008 r. w/w samochód za kwotę 3.046,06 euro. Na podstawie oględzin (potwierdzonych protokołem i dokumentacją fotograficzną) organ stwierdził, że samochód ten, jako: nabyty wewnątrzwspólnotowo, niezarejestrowany wcześniej na terenie kraju, przypisany do kodu CN 8703, przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, podlegał podatkowi akcyzowemu, którego podatnik nie zapłacił.

Powyższe znalazło potwierdzenie w powołanej na wstępie decyzji Naczelnika UC. Jako podstawę prawną decyzji organ wskazał art. 207, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 51 § 1 oraz art. 53 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. - dalej: O.p.), art. 3 ust.2 a także art. 80 ust.1 i 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r. nr 29, poz. 257 ze zm. - dalej: u.p.a.).

W odwołaniu strona wniosła o uchylenie powyższej decyzji w całości i umorzenie postępowania, zarzucając naruszenie:

- art. 80 ust.1 u.p.a. przez nałożenie podatku akcyzowego od samochodu ciężarowego, którego wewnątrzwspólnotowe nabycie nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem;

- art. 122 w związku z art. 180 i art. 187 § 1 O.p. przez niezebranie pełnego materiału dowodowego, nierozpatrzenie zebranego materiału dowodowego i niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy;

- art. 191 O.p. przez dokonanie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego oraz nieuzasadnione pominięcie części dowodów.

Dyrektor IC, utrzymując w mocy decyzję Naczelnika UC, stwierdził, że stan faktyczny sprawy ustalono prawidłowo, wyczerpująco zebrano materiał dowodowy,

a przy ocenie zebranych dowodów nie naruszono granic swobodnej oceny dowodów, zatem nie naruszono art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Organ odwoławczy, uwzględniając protokół oględzin pojazdu z dnia 29 listopada 2012 r. uznał, że cechy konstrukcyjne pojazdu i jego wyposażenie wskazują, że pełni on głównie funkcje pasażerskie (jest przede wszystkim przeznaczony do przewozu osób). Zdaniem organu, powyższe potwierdza wygląd zewnętrzny pojazdu typowy dla samochodów osobowych; samochód posiada nadwozie jednobryłowe zamknięte typu hatchback, całkowicie przeszklone, trzydrzwiowe; zamontowane dwa fotele dla pierwszego rzędu siedzeń wraz zagłówkami i pasami bezpieczeństwa a także kanapa i pasy bezpieczeństwa z tyłu. Tapicerka podsufitki jednolita na całej długości z dwoma punktami oświetleniowymi. Obecny właściciel zeznał, że pojazd zakupił z przegrodą za pierwszym rzędem siedzeń, a po demontażu przegrody przerejestrował pojazd na osobowy.

Organ wskazał, że - wbrew twierdzeniu strony - kryterium ładowności pozostaje bez znaczenia dla taryfikacji spornego samochodu. Nadto, w opinii organu, na klasyfikację samochodu nie wpływa fakt, że został on wyprodukowany jako ciężarowy. W konsekwencji organ ocenił, że decyzja Naczelnika UC nie narusza art. 80 ust. 1 u.p.a.

W skardze, skarżący wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora IC i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika UC, zarzucając naruszenie: art. 80 ust.1 w związku z art.82 ust.3 u.p.a. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie; art. 122 i art. 187 § 1 O.p. przez niezebranie i nierozpatrzenie pełnego materiału dowodowego oraz niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy; art. 191 O.p. przez dokonanie zupełnie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego i pominięcie części dowodów.

Skarżący wskazał, że sporny pojazd jest w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego był pojazdem typu VAN, trzydrzwiowym,

z pojedynczą dwuosobową kabiną, odgrodzoną przez konstruktora trwałą, fabryczną (metalową) ścianą grodziową, zamontowaną przez producenta na stałe z użyciem śrub patentowych o zwiększonej wytrzymałości, wzmacnianych klejem konstrukcyjnym - samochód posiadał zatem trwale oddzieloną część ładunkową (tzw. pakę). W tylnej części pojazdu brak jest typowych okien (brak funkcji otwierania). Pojazd posiada 4 poduszki powietrzne podczas gdy wersje osobowe posiadają nawet 6 poduszek. Cechy te, zdaniem strony, upoważniają do zaliczenia opisanego samochodu do grupy pojazdów przeznaczonych do przewozu towarów.

Strona zarzuciła, że organy pominęły dokumenty rejestracyjne pojazdu (polskie

i zagraniczne). Nie ustaliły również stanu pojazdu na moment wewnątrzwspólnotowego nabycia (oględzin dokonały znacznie później). Nadto strona wskazała, że zabudowa ciężarowa powstała fabrycznie i jest homologowana przez producenta, a jej demontażu nie przeprowadza się w sposób prosty i łatwy. Zauważyła, że pojazd można wyposażyć w elementy nie stosowane fabrycznie (np. zamontować kanapy pasażerskiej), co wymaga poważnych zmian technologicznych. Zdaniem Strony zgodnie z Dyrektywą Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 5 września 2007 r. 2007/46/WE przedmiotowy samochód zaliczany jest do samochodów typu van (BB), czyli mają zastosowanie przepisy dotyczące jego ładowności. Według strony, organy nie poczyniły żadnych kroków w celu ustalenia przeznaczenia celnego pojazdu na terenie Francji.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga okazała się nieuzasadniona.

Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny

i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty i wspierające je argumenty, Sąd stwierdza, że brak jest podstaw do zakwestionowania stanowiska organu wyrażonego

w tej decyzji. Decyzja ta znajduje bowiem podstawy w prawie materialnym, jej wydanie zaś poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom procesowym.

Sąd uznał, że w sprawie dokonano prawidłowego wymiaru podatku akcyzowego z tytułu nabycia przez skarżącego w 2008 r. wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego marki Renault Megane.

Spór między stronami dotyczy ustalenia, czy w/w samochód, w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia przez skarżącego, był samochodem osobowym (przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób) i powinien być klasyfikowany do kodu CN 8703, czy też samochodem ciężarowym klasyfikowanym do kodu CN 8704.

Przede wszystkim należy zauważyć, że ustawodawca w uchwalanym akcie prawnym może zamieścić legalną definicję określonego wyrażenia lub zwrotu. Definicja ustawowa wiąże na gruncie danego aktu prawnego i aktów wykonawczych do ustawy. Definicja tego samego pojęcia zawarta w innych ustawach, zarówno z zakresu prawa podatkowego, jak i innych dziedzin prawa, nie ma wpływu na wyjaśnianie pojęcia zdefiniowanego w danym akcie prawnym. Definicje "samochodu osobowego" zamieszczone w innych ustawach podatkowych oraz w przepisach dotyczących prawa o ruchu drogowym nie wpływają na wyjaśnienie pojęcia "samochód osobowy" użytego w u.p.a.

Użyte w art.80 ust.1 u.p.a. pojęcie "samochodu osobowego" odwołuje się do podanej pozycji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN), zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej

i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382,

ze. zm.).

Nomenklatura Scalona zawarta jest w załączniku nr 1 do rozporządzenia Rady nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz

w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.) - art. 1 ust. 3 rozporządzenia. Zgodnie z Nomenklaturą Scaloną, pozycja CN 8703 obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Przy ustalaniu prawidłowego kodu towaru należy kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, ustanowionymi w rozporządzeniu Rady nr 2658/87.

Główne kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach pozycji CN 8703 oparte jest na zasadniczym ich przeznaczeniu do przewozu osób. Sformułowanie "zasadniczo przeznaczone" w odniesieniu do pojazdów, którymi zawsze można przewieźć osoby,

natomiast towary w zależności od ich rozmiaru i wagi, oznacza, że chodzi o ich funkcję dominującą, przeważającą. W orzecznictwie sądowym wielokrotnie podkreślano, że klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu

i ogólny wygląd. W sytuacji, gdy konstrukcja oraz wyposażenie pojazdu wskazuje, że dany pojazd jest w głównej mierze przeznaczony do przewozu osób, a przewóz towarów stanowi jego uboczną funkcję, wtedy taki pojazd należy zaklasyfikować do samochodów osobowych (CN 8703) podlegających akcyzie. Jeżeli natomiast głównym przeznaczeniem danego pojazdu jest przewóz towarów, a przewóz osób stanowi tylko uzupełnienie funkcjonalności pojazdu, wtedy taki pojazd należy klasyfikować do samochodów ciężarowych (CN 8704) niepodlegających opodatkowaniu akcyzą. Określenie "przeznaczony zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie do przewozu osób, ale może on być także wykorzystywany do przewożenia towarów, o czym świadczy zakwalifikowanie do tej pozycji również samochodów osobowo - towarowych (kombi).

W klasyfikacji towarów pomocne są noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów oraz Nomenklatury Scalonej, będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 § 1 oraz art. 10 rozporządzenia Rady nr 2658/87. W Polsce wyjaśnienia do Nomenklatury publikowane są w Monitorze Polskim w formie obwieszczenia Ministra Finansów. Zgodnie bowiem

z art. 12 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 622 ze zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych może ogłosić w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", w drodze obwieszczenia, wyjaśnienia do Taryfy celnej, obejmujące w szczególności noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) oraz opinie klasyfikacyjne i decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego. Korzystając

z ustawowego upoważnienia, Minister Finansów w załączniku do obwieszczenia z dnia

1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M. P. nr 86, poz. 880) ogłosił noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS). W tomie IV sekcji XVII "Pojazdy, statki powietrzne, jednostki pływające oraz współdziałające urządzenia transportowe", w dziale 87 "Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria" ujęto noty wyjaśniające do pozycji 8703 "Pojazdy samochodowe

i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. W wyjaśnieniach tych wskazano, że niniejsza pozycja obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przystosowanymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702, tj. pojazdów mechanicznych do przewozu dziesięciu lub więcej osób razem z kierowcą. Wskazano, że określenie "samochody osobowo - towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. W wyjaśnieniach stwierdzono, że klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów (pozycja 8704). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są pozycją 8703, są takie cechy jak: obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Należy również podkreślić, że ETS w wyroku z dnia 6 grudnia 2007r. C- 486/06 BVBA Van Landeghem przeciwko Belgische Staat stwierdził, że zasadnicze przeznaczenie określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów.

Na podstawie wyników oględzin spornego w sprawie pojazdu, przeprowadzonych 29 listopada 2012 r. i załączonej dokumentacji fotograficznej można stwierdzić, że pojazd posiada nadwozie jednobryłowe zamknięte typu hatchback, całkowicie przeszklone, trzydrzwiowe. W czasie oględzin samochód posiadał zamontowane dwa fotele dla pierwszego rzędu siedzeń wraz zagłówkami i pasami bezpieczeństwa oraz kanapę i pasy bezpieczeństwa w tylnej części. Tapicerka podsufitki jednolita na całej długości z dwoma punktami oświetleniowymi. W chwili oględzin samochód był już przerejestrowany na osobowy po zdemontowaniu przegrody (jak wyjaśnił właściciel).

Protokół z oględzin wraz z dokumentacją fotograficzną stanowi potwierdzenie, że mamy do czynienia z samochodem taryfikowanym do kodu CN 8703. O takim przeznaczeniu samochodu świadczą cechy konstrukcyjne pojazdu kojarzone

z samochodem osobowym, tj.: wygląd zewnętrzny pojazdu typowy dla samochodów osobowych; pojedyncza zamknięta przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i pasażerów, która jest konstrukcyjnie i zasadniczo przeznaczona do przewozu osób; pełne przeszklenie pojazdu - oknami na bocznych panelach i w drzwiach bagażnika; standard wyposażenia kojarzony z samochodem osobowym. Nie bez znaczenia jest także fakt stosunkowo prostego "przerobienia" pojazdu aby spełniał warunki do zarejestrowania go jako samochód osobowy (taka przeróbka miał miejsce).

Porównując przykładowo podane cechy pojazdów osobowych z przykładowo wymienionymi pojazdami kategorii pojazdów ciężarowych oraz przypisanymi im cechami, stwierdzić należy, że samochód Renault Megane nie mieści się w zakresie pojęciowym ciężarówek, cystern czy też śmieciarek. Nie zmienia powyższego fakt, że pojazdy te w chwili dostawy wewnątrzwspólnotowej zostały wyposażone jedynie w dwa siedzenia a także, że część pasażerska oddzielona była od części kierowcy kratką czy też zamontowaną na śrubach przegrodą, ani też fakt, że miejsca na dodatkowe wyposażenie tj. tylna kanapa, pasy bezpieczeństwa nie były wyposażone w te elementy. Konstrukcja tych pojazdów bowiem jest konstrukcją samochodu osobowego. Jak wynika z dokumentów zostały on zbudowane na podwoziu samochodu osobowego i nie zmienia tego pozbawienie przez producenta niektórych cech, które wskazywałyby bezpośrednio na takie jego przeznaczenie. Brak tylnej kanapy, pasów bezpieczeństwa, uchwytów dla pasażerów, dywaników, czy nawet zamontowana przez producenta kratka oddzielająca część kierowcy od części pasażerskiej, nie mogą decydować o jego przeznaczeniu w myśl przepisów ustawy o podatku akcyzowym, zwłaszcza, że istniały fabryczne punkty kotwiące, pasy bezpieczeństwa, punkty do mocowania foteli. Zresztą nabywca po pewnych modyfikacjach przerejestrował samochód na samochód osobowy z 5-ma miejscami dla pasażerów.

Przy określeniu czy dany pojazd jest zaliczany do kategorii CN 8703 należy wziąć pod uwagę jego zasadnicze przeznaczenie. Określenie zasadnicze ma przy tym kluczowe znaczenie dla właściwej wykładni tego pojęcia. Producenci samochodów w chwili obecnej produkują swoje wyroby z wykorzystaniem jak największej unifikacji części i podzespołów – tak by móc ograniczać koszty produkcji pojazdów. Normalnym jest możliwość podjęcia przez kupującego wyboru wersji wyposażenia pojazdu. Praktycznie każdy pojazd posiada kilka wersji wyposażenia, od stosunkowo ubogiej do oferującej najwyższy komfort użytkowania. Możliwe są różne warianty wyboru wyposażenia wewnętrznego pojazdu. Często elementy wyposażenia wewnętrznego montowane są w sposób umożliwiający ich szybki demontaż i zamontowanie innej wersji wyposażenia wewnętrznego – tak aby przystosować je do aktualnych potrzeb użytkownika. Aktualnie demontaż np.: siedzeń czy pasów bezpieczeństwa nie stanowi wielkiego problemu. Jest on możliwy przy wykorzystaniu nawet niezbyt specjalistycznych narzędzi.

Taka stworzona przez producentów możliwość różnego wyposażenia wewnętrznego pojazdu w chwili jego zakupu i dostawy do użytkownika nadaje szczególnego znaczenia użytemu w przepisie określającym pozycje CN 8703 słowu zasadnicze przeznaczenie.

Wyprodukowany samochód w zależności od chwilowo zamontowanej w nim wersji wyposażenia wewnętrznego może być wykorzystywany jako samochód dostawczy, czy też ciężarowy, jak również przy zmianie tego wewnętrznego wyposażenia jako samochód osobowy. Zmiana tego wyposażenia jak już powyżej stwierdzono nie musi wymagać wielkiego nakładu pracy i wymagać specjalistycznych narzędzi.

Dlatego należy określić nie to jakie jest aktualne przeznaczenie pojazdu w rozumieniu jego aktualnej funkcji, czy też celu w jakim jest wykorzystywany przez właściciela, lecz należy określić jakie jest jego przeznaczenie zasadnicze, na co wskazują jego główne cechy konstrukcyjne, nie poddające się zmianom tak jak elementy wyposażenia wewnętrznego.

Trzeba wziąć pod uwagę przede wszystkim budowę pojazdu, jego nadwozie, cechy bryły nadwozia, masę całkowitą pojazdu a więc zdolność do przewożenia pasażerów i ładunku. W następnej kolejności należy uwzględnić cechy wewnętrzne pojazdu, jego wyposażenie, z uwzględnieniem możliwości jego demontażu i zmiany.

Pozbawienie samochodu części wyposażenia może być jedynie odpowiedzią producenta na potrzeby rynku przez wyprodukowanie samochodów osobowych z przeznaczeniem do transportu towarów, pomimo ich osobowego charakteru i zmniejszenie ich wyposażenia do niezbędnego minimum. Dla podatku akcyzowego pojazd taki nie przestaje być samochodem osobowym i to niezależnie od tego, że faktycznie będzie służył do transportu towarów a także, że jako ciężarowy zostanie zarejestrowany.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z samochodem o jednobryłowym nadwoziu, przeszkolonymi na całej długości karoserii, zarówno z przodu jak i z tyłu. W czasie wewnątrzwspólnotowego nabycia posiadały zamontowaną przegrodę za pierwszym rzędem siedzeń .

Po sprzedaży element w postaci przegrody oddzielającej przód pojazdu od jego tyłu, został bez uszkodzenia pojazdu zdemontowany, jak też bez uszkodzenia pojazdu z wykorzystaniem punktów fabrycznych zamontowano w nich pasy bezpieczeństwa z tyłu i tylną kanapę dla pasażerów.

Aktualna wersja wyposażenia pojazdu bez uwzględnienia jego zasadniczych cech nie może mieć decydującego znaczenia dla określenia jego zasadniczego przeznaczenia w rozumieniu normy zawartej w CN 8703.

W przedmiotowej sprawie pojazd objęty decyzją organów podatkowych miał typowe i charakterystyczne dla pojazdów osobowych (zasadniczo przeznaczonych do przewozu osób) podwozie, nadwozie i silnik wraz z elementami jezdnymi. Płyty podłogowe pojazdów były tożsame z płytami pojazdów wyposażonych jak osobowe, tak jak zawieszenie. Bryła pojazdu przeszklona na całej długości i szerokości, wyposażona była w okna, co wskazuje na przeznaczenie dla przewozu ludzi. Te cechy konstrukcyjne wskazują, że pojazd taki jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Jego aktualne wyposażenie może jedynie wskazywać na aktualne przeznaczenie, nie zmienia zaś przeznaczenia zasadniczego. Zmiana wyposażenia, jego wersji jest łatwa do przeprowadzenia i nie może mieć kluczowego znaczenia dla oceny zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Przykładowo montaż siedzeń w naczepie ciągnika siodłowego nie spowoduje uznania go za pojazd zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Tak samo demontaż tylnego siedzenia w małym samochodzie nie spowoduje uznania go za samochód ciężarowy.

Wspomniane na wstępie przepisy akcyzowe tak krajowe jak i wspólnotowe, za pojazd ciężarowy uznają tylko taki samochód, którego towarowe przeznaczenie nie może zostać zmienione na osobowe na skutek dopuszczalnych zmian konstrukcyjnych. Pojazdy te nie posiadają bowiem możliwości zamontowania dodatkowego wyposażenia. Są to samochody, których surowe wnętrze wskazuje na jedyne i niepodlegające zmianie towarowe przeznaczenie. Brak okien na bokach pojazdu, zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną, oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą, są to elementy stałe, które nie mogą być dowolnie zmieniane czy to przez producenta czy też przez użytkownika i w zasadzie to one decydować będą właśnie o ciężarowym przeznaczeniu pojazdu. Pozostałe bowiem cechy takie jak brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki), nie stwarzają już trudności zmiany.

Samochód występujący w niniejszej sprawie mógł w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego być co najwyżej uznany za dostosowany do przewozu ładunku, nie może być natomiast uznane za samochody ciężarowe w rozumieniu normy CN 8704.

Przeznaczenie pojazdu trafnie ujęto we francuskich przepisach ruchu drogowego: "samochód dostawczy na bazie samochodu osobowego", choć należy zastrzec, że nie maja te przepisy zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż musi być ona rozpoznawana jedynie w oparciu o przepisy dotyczące podatku akcyzowego. Reżim prawny istotny dla określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym jest bowiem autonomiczny wobec przepisów regulujących kwestię rejestracji pojazdów i dopuszczania ich do ruchu drogowego. Pojęcia i rodzaje pojazdów określone w przepisach ruchu drogowego nie mają znaczenia dla powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu zasadniczo przeznaczonego do przewozu osób.

Ponadto, jak słusznie stwierdziły organy podatkowe, samochód nabyty przez skarżącego nie spełnia warunków do zaklasyfikowania go do kodu CN 8704, wymienionych w notach wyjaśniających zawartych w powołanym wyżej obwieszczeniu Ministra Finansów.

Cechą charakterystyczną samochodów ciężarowych jest wydzielenia dwóch oddzielnych przestrzeni, tj. zamkniętej kabiny do przewozu osób i otwartej lub zakrytej powierzchni do transportu towarów. W przypadku spornego pojazdu mamy do czynienia z samochodem o konstrukcji pojedynczej przestrzeni/kabiny.

Nieuzasadniony jest zarzut strony, że organy podatkowe ustaliły stan spornego samochodu na dzień dokonania oględzin, a nie na chwilę jego wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Klasyfikacji pojazdu nie mogą zmienić zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym samochodu i dane zawarte w dowodzie rejestracyjnym, w których określono rodzaj pojazdu jako samochód ciężarowy. Badanie techniczne samochodu ma na celu stwierdzenie, czy pojazd spełnia warunki techniczne przewidziane

w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r., nr 108, poz. 908 ze zm.) i jest wymagane zgodnie z przepisami Działu III rozdział 3 tej ustawy. Dowód rejestracyjny samochodu jest dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, wydawanym w trybie Działu III rozdział 2 Prawa o ruchu drogowym. Klasyfikacja typu pojazdu wynikająca

z powyższych dokumentów uwzględnia definicje samochodu osobowego zamieszczone w przepisach Prawa o ruchu drogowym, które nie odwołują się do Nomenklatury scalonej. Dowód rejestracyjny i zaświadczenie o badaniu technicznym nie są wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów celem stwierdzenia, czy pojazd jest wyrobem akcyzowym, bowiem dla potrzeb podatku akcyzowego podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. przepisy u.p.a., które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych - są to, jak już wyżej powiedziano, postanowienia dotyczące Nomenklatury Scalonej Wspólnej Taryfy Celnej. Postanowienia Nomenklatury Scalonej nie odwołują się zaś do homologacji pojazdu, jako przesłanki decydującej o klasyfikacji pojazdu.

Słusznie uznały także organy podatkowe, że przeznaczenie określone przez producenta nie przesądza o kwalifikacji samochodu do odpowiedniego kodu CN.

Wskazywane przez skarżącego kryterium stosunku ładowności części towarowej i pasażerskiej dotyczyło pojazdów o podwójnej kabinie (np. typu pick up), a poza tym reguła ta została zniesiona. Wprowadzone do not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego na 22 sesji Komitetu Systemu Zharmonizowanego w listopadzie 1998 r. kryterium stosunku ładowności zostało usunięte w wyniku zmian do not wyjaśniających przyjętych na 28 sesji Komitetu Systemu Zharmonizowanego

w listopadzie 2001 r. i zastąpione kryterium cech projektowych pojazdu (noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego w polskiej wersji językowej opublikowane zostały jako załącznik do powołanego wyżej obwieszczenia Ministra Finansów). Na marginesie należy zauważyć, że również noty wyjaśniające do HS do pozycji 8703 zaliczają pojazdy wielozadaniowe, które można wykorzystywać do transportu zarówno osób, jak i towarów.

Sąd stwierdza, że w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić. Jak wynika z dokumentu zakupu, skarżący za sporny samochód był obowiązany zapłacić 3.043,06 euro, którą to kwotę (po przeliczeniu wg kursu z dnia nabycia) przyjęto za podstawę opodatkowania.

Reasumując, z uwagi na powyższe, nieuzasadnione są zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 80 ust.1 i art. 82 ust.3 u.p.a.

Wbrew zarzutom skargi, brak jest podstaw prawnych do kontaktowania się przez polskie organy podatkowe z francuskimi organami celnymi, ponieważ krajowe organy podatkowe posiadają samodzielne uprawnienia do klasyfikacji pojazdów do odpowiedniego kodu CN.

Za bezpodstawny należy uznać zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., albowiem organy podatkowe - w kontekście kwalifikacji spornego samochodu do odpowiedniego kodu CN i opodatkowania podatkiem akcyzowym - dokładnie ustaliły stan faktyczny sprawy i uwzględniły całokształt zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Natomiast odmienna od skarżącego ocena materiału dowodowego, przy prawidłowo wyprowadzonych przez organy podatkowe wnioskach, nie świadczy

o pominięciu dowodów powoływanych przez stronę, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów.

Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), skargę oddalił.