Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 132/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2018-06-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 2, art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a i b
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk - Wiśniewska (spr.) Asesor WSA Zbigniew Kruszewski Protokolant Sekretarz sądowy Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi Nadleśnictwa na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę. .


UZASADNIENIE

Nadleśnictwo - dalej zwane Nadleśnictwem, Skarżącym lub Stroną - złożyło skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...]. Zaskarżona decyzja utrzymywała w mocy decyzję Wójta Gminy wydaną w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r.

Z akt administracyjnych wynika następujący stan faktyczny:

Decyzją z dnia [...].08.2017r. Wójt Gminy określił Nadleśnictwu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2013r. za grunty związane z działalnością gospodarczą w kwocie 41.990,00 zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy stwierdził, że wszczęte z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2013 r. potwierdziło, iż podatnik nie zadeklarował do opodatkowania gruntów związanych z działalnością gospodarczą wykorzystywanych przez E Sp. z o. o. do prowadzonej działalności gospodarczej, których łączna powierzchnia wynosi 59.985 m2. Wykaz gruntów wraz z ich powierzchnią został zamieszczony na stronie 2 decyzji. Powierzchnia gruntów wykazana została w załącznikach nr 1 i nr 2 do umowy wykonawczej nr [...] zawartej w dniu [...].11.2012 r. pomiędzy Nadleśnictwem a Operatorem. Dodatkowo E sp. z o. o. w piśmie z dnia [...].08.2017 r. potwierdziła, że powierzchnia ta jest prawidłowa.

Zdaniem organu podatkowego, grunty te są nie tylko związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

W oparciu o powyższe organ podatkowy określił Nadleśnictwu jako jednostce organizacyjnej Lasów Państwowych podatek od nieruchomości z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej z uwagi na fakt posadowienia na tychże nieruchomościach linii elektroenergetycznych, których właścicielem jest E Spółka z.o.o. Podmiot ten wykorzystuje przedmiotowe grunty do prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym, przedmiotowe grunty zostały opodatkowane stawką podatku zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków. W związku z powyższym nie mogą być opodatkowane jako grunty pozostałe, gdyż zgodnie z art. 2 ust 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Od powyższej decyzji Nadleśnictwo wniosło odwołanie, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie:

1. art. 1 ustawy o podatku leśnym poprzez przyjęcie, że od objętych decyzją gruntów Nadleśnictwo zobowiązane jest zapłacić podatek od nieruchomości, mimo że opłaciło podatek leśny i rolny, a obciążenie dotyczy gruntu o powierzchni 59.985 m2, gdy prawidłowa powierzchnia to 55.005 m2;

2. art. 3 ust. 1 pkt 4b i ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez przyjęcie, że E jest bezumownym posiadaczem zarządzanych przez Nadleśnictwo gruntów leśnych oraz rolnych o powierzchni 59.985 m2; znajdujących się pod stanowiącymi własność Spółki słupami i przewodami elektroenergetycznymi, skutkiem czego nadleśnictwo jako zarządzające w imieniu Skarbu Państwa omawianymi gruntami leśnymi, zostało zobowiązane do zapłaty podatku od nieruchomości, gdy zapłaciło podatek leśny;

3. naruszenie przepisów art. 6 ust. 1 pkt 1, 1a i 11, art. 7 ust. 1, art. 18 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 4 pkt 2a i 3c, d, e ustawy z dnia 18. września 1991 r. o lasach oraz art. 4 ust. 1, art. 8 ust. 1, 3, 3b, 3e i art. 11 ust. 1 i 2 pkt 1, 2 i 6 ustawy Prawo łowieckie w związku z art. 1 ust. 3 ustawy z dnia 30 października 2000 r. o podatku leśnym oraz art. 1a ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez bezpodstawne i dowolne ustalenie, że Nadleśnictwo nie prowadzi i nie może prowadzić działalności leśnej, chociaż taka działalność w 2012 r. była i jest prowadzona;

4. art. 1 ust. 1 ustawy o podatku leśnym oraz art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez przyjęcie, że omawiane grunty leśne pod słupami i linami elektroenergetycznymi zostały zajęte przez E na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż leśna;

5. art. 4 pkt 11 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych poprzez przyjęcie, że przedmiotowe grunty są wyłączone z produkcji leśnej na skutek usytuowania na nich słupów i linii elektroenergetycznych,

6. art. 2a, art. 120, art. 121 § I, art. 122, 187 § I i art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez naruszenie obowiązku zebrania i wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego dotyczącego okoliczności mających znaczenie dla sprawy, rozstrzygnięcia na niekorzyść podatnika wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego oraz ustalonego stanu faktycznego, a tym samym prowadzenie postępowania w sposób naruszający zaufanie do organów podatkowych,

7. sprzeczność istotnych ustaleń organu podatkowego z treścią zebranego materiału dowodowego, w szczególności przyjęcie, że incydentalna wycinka drzew i krzewów w lutym 2012 r. przez spółkę E, za zgodą nadleśnictwa, stanowi potwierdzenie prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej na gruntach pod liniami,

8. naruszenie przepisów art. 6 ust. 1 pkt 6, art. 7 ust. 1, art. 13 ust. 1 pkt 3, art. 18 ust. 1, 4 art. 19 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 w zw. z art. 22, art. 25 ustawy z dnia 18 września 1991 r. o lasach poprzez ustalenie, że na omawianych gruntach leśnych prowadzona jest działalność gospodarcza skutkująca opodatkowaniem tych gruntów leśnych, podczas gdy w Planie Urządzania Lasu Nadleśnictwa na lata 2009 - 2018 minister potwierdził, że omawiane grunty są związane z gospodarką leśną,

9. art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez nieokreślenie w decyzji podatkowej wysokości zobowiązania od wszystkich przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a objęcie tylko tej części zobowiązania za grunty pod liniami.

Na tej podstawie Nadleśnictwo wniosło o uchylenie zaskarżonej decyzji jako błędnej i wydanej z naruszeniem prawa. Odwołujący wskazał na błędną interpretację § 4 ust. 2b umowy wykonawczej i wyjaśnił, że bezpieczeństwo korzystania z linii elektroenergetycznej stwarza potrzebę ustalenia wymaganej szerokości pasa technicznego biegnącego wzdłuż linii. W stosunku zaś do szerokości istniejącej na gruncie, na części długości linii pas wymagany jest węższy od istniejącego, a na części - szerszy, co wywołało potrzebę jego poszerzenia w przyszłości. W umowie strony przyjęły, że ograniczenie w prowadzeniu działalności leśnej stwarza wyłącznie pas o szerokości wymaganej, a jeżeli pas istniejący jest węższy niż wymagany - ograniczenia wywołuje pas istniejący. Organ podatkowy przyjął natomiast powierzchnię 59.985m2, a w rzeczywistości wynosi ona 55.005 m2. Powierzchnie te zostały zapisane w załączniku nr 1 do umowy. Ustaleń tych Nadleśnictwo dokonało dopiero po dokładnej analizie uzasadnienia decyzji.

W postępowaniu podatkowym Nadleśnictwo wnioskowało o zwrócenie się do operatora sieci z żądaniem podania ilości słupów i powierzchni gruntu leśnego przez nie zajętego, gdyż samo nie prowadzi działalności w dziedzinie dystrybucji energii elektrycznej i takiej wiedzy nie posiada, a ustalenie tej powierzchni winno być przedmiotem postępowania dowodowego. Nadleśnictwo poinformowało organ podatkowy, że na przedmiotowych gruntach prowadzi działalność leśną w ograniczonym zakresie, choć nie dokonuje nasadzenia drzew, gdyż ta część działalności leśnej w sposób oczywisty kolidowałaby z potrzebą zapewnienia bezpieczeństwa przesyłu energii elektrycznej.

Zdaniem Nadleśnictwa, organ podatkowy pierwszej instancji nie dokonał własnej, pogłębionej interpretacji przepisów podatkowych oraz innych ustaw, w tym ustawy o lasach, ograniczając się wyłącznie do ogólnych wniosków opartych o uzasadnienia wyroków sądowych, z których każdy dotyczył przecież innego stanu faktycznego. Także postępowanie dowodowe prowadzone przez organ pierwszej instancji było niepełne, w istocie rzeczy ograniczające się do analizy umowy wykonawczej z [...].11.2012 r. i do krótkiej korespondencji z właścicielem linii dystrybucyjnych. Organ nie zebrał też całego niezbędnego materiału dowodowego, a ewentualne wątpliwości rozstrzygnął na swoją korzyść.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazano, że istota sporu w tej sprawie koncentruje się na ustaleniu, jaki podatek - leśny czy od nieruchomości - winien płacić odwołujący od gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa, będących w jego zarządzie, na których posadowione są słupy i linie energetyczne.

Organ wskazał, że bezspornym jest, iż grunty będące przedmiotem niniejszego postępowania podatkowego, a znajdujące się pod napowietrznymi liniami energetycznymi były sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako: lasy - "Ls", a w niektórych przypadkach jako grunty orne (Ł V, W-ŁV, ŁVI, RV, RVI, ŁIVN, Ps).

Zdaniem organu odwoławczego niesporne jest również i to, że podatnikiem podatku od nieruchomości będzie Nadleśnictwo albowiem podmiot prowadzący działalność gospodarczą - E spółka z o. o. korzysta z gruntu bez tytułu prawnego, a skoro tak, to zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (u.p.o.l.), obowiązek podatkowy w podatku od gruntów pozostających w zarządzie Nadleśnictwa będzie obciążać to Nadleśnictwo.

Organ wskazał, że grunty pod liniami energetycznymi, sklasyfikowane jako lasy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wówczas, gdy organ podatkowy wykaże, że grunty te zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. nie ulega wątpliwości, że operator energetyczny - w tym przypadku E sp. z o. o. - prowadzi działalność gospodarczą w zakresie, m. in.: dystrybucji energii elektrycznej, a na gruntach będących w zarządzie Nadleśnictwa posadowione są linie energetyczne będące własnością tego przedsiębiorcy. Grunty te zostały udostępnione powyższemu podmiotowi na posadowienie na nich słupów przesyłowych oraz rozciągnięciu pomiędzy nimi sieci energetycznej, a także w celu utrzymania i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu i modernizacji linii oraz urządzeń elektroenergetycznych, w sposób gwarantujący niezawodność funkcjonowania systemu dystrybucyjnego, a także budowy na tych gruntach nowych linii i urządzeń energetycznych. Na grunty te zakłady energetyczne muszą mieć ciągły dostęp w celu usuwania awarii i konserwacji, remontów, modernizacji posadowionych na nich budowli, a także oczyszczania ich z roślinności drzewiastej i krzewiastej oraz jej porządkowania po powyższym zabiegu, nie naruszając zapisów ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych oraz bezpodstawnie nie poszerzając przyjętych w inwentaryzacji istniejących pasów gruntów pod powyższymi liniami.

Pasy technologiczne (eksploatacyjne), znajdujące się pod napowietrznymi liniami, mają na celu efektywne i bezpieczne wykonywanie przez przedsiębiorcę uprawnień w ramach wykonywania działalności gospodarczej, polegającej na dystrybucji i przesyle energii elektrycznej, a w szczególności: eksploatacji, konserwacji, usuwania awarii, remontów, modernizacji, przebudowy, odbudowy lub wymiany.

Kwestia istnienia pasów technicznych nie jest sporna w przedmiotowej sprawie, a powierzchnia gruntów udostępnionych przez Nadleśnictwo na ten cel dla ww. operatora energetycznego została przyjęta przez organ I instancji na podstawie danych wynikających z zawartej pomiędzy podatnikiem i E spółką z o. o. umowy wykonawczej, zawartej wprawdzie w dniu [...].11.2012 r., ale zawierającej dane w tym zakresie według ich stanu na dzień 01.01.2013 r.

Rozbieżności w stanowiskach organu i odwołującego się Nadleśnictwa co do przyjętej do opodatkowania powierzchni gruntów leśnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej zostały wyjaśnione przez organ odwoławczy w przeprowadzonym postępowaniu dowodowym. Rozbieżności dotyczą kwestii przyjęcia do opodatkowania powierzchni pasa istniejącego czy pasa wymaganego.

Zdaniem organu podatkowego podstawę opodatkowania stanowi powierzchnia pasa istniejącego. Organ I instancji wyjaśnił, że powierzchnia pasa istniejącego równa się w istocie powierzchni gruntów leśnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Jeżeli bowiem pas istniejący jest większy niż pas wymagany, to taki pas jest potrzebny i zajęty na działalność gospodarczą. Wielkość pasa wymaganego wskazuje jedynie najmniejszą powierzchnię gruntu, która jest wymagana przepisami prawa. Wielkość pasa wymaganego nie jest taka sama jak wielkość pasa istniejącego, czyli w rzeczywistości na działalność gospodarczą zajęty jest pas istniejący.

Dalej organ wskazał, że Nadleśnictwo kwestionując przyjętą do opodatkowania powierzchnię gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, stwierdziło, iż prawidłowa powierzchnia wynosi 55.005 m2, odsyłając do powierzchni zapisanych w załączniku nr 1 do umowy wykonawczej. Wprawdzie odwołujący nie uzasadnia szczegółowo swego stanowiska, to wydaje się, że posiłkuje się zasadą przewidzianą w § 4 umowy wykonawczej. Strony umowy postanowiły bowiem,

że wielkość powierzchni dla ustalenia wynagrodzenia rocznego określa wykaz, stanowiący załącznik nr 1 do umowy, wykonany na podstawie inwentaryzacji istniejących pasów technicznych oraz wymaganych zgodnie z polskimi normami, przyjmując że trasa linii oraz lokalizacja urządzeń została ustalona w oparciu o stan istniejący, a w przypadku rozbieżności pomiędzy szerokością pasa istniejącego

a szerokością pasa wymaganego (kolumna 15 i 16 Inwentaryzacji), do ustalenia wynagrodzenia rocznego należy przyjąć: szerokość pasa istniejącego gdy jest ona mniejsza od wymaganego i szerokość pasa wymaganego, gdy jest ona mniejsza od istniejącego. A zatem do ustalenia ww. wynagrodzenia rocznego zawsze należy przyjąć powierzchnię mniejszą.

Rację ma jednak organ I instancji przyjmując do opodatkowania powierzchnię rzeczywiście zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie dystrybucji energii elektrycznej poprzez przyjęcie szerokości pasa istniejącego, która

w przedmiotowej sprawie wynosi: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 59.985 m2 x 0,70 zł = 41.989,50 zł (po zaokrągleniu - 41.990,00 zł)

Odnosząc się do pozostałych zarzutów organ odwoławczy stwierdził,

iż bezzasadnym jest zarzut Odwołującego, iż organ I instancji nie przeprowadził rzetelnego postępowania dowodowego poprzez pominięcie wniosku dowodowego strony w zakresie zwrócenia się do operatora energetycznego o podanie powierzchni gruntu zajętego przez to przedsiębiorstwo. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji był w tym zakresie całkowicie uprawniony do tego, aby oprzeć się na danych wynikających z ww. umowy wykonawczej i nie musiał przeprowadzać żadnych dodatkowych dowodów na tę okoliczność.

Dane te w toku postępowania nie zostały skutecznie zakwestionowane. Zarzuty w tym zakresie oparto tylko na twierdzeniu, że prawidłowa powierzchnia

to 55.005 m2. Tymczasem przedmiotowa inwentaryzacja mogła stanowić dowód

w sprawie i na jej podstawie można było określić powierzchnię gruntu do opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Należy mieć na uwadze,

że inwentaryzacja sporządzona jest w celu ustalenia stanu rzeczywistego. Organ przy ustaleniu podstawy opodatkowania wymienił nr działek, ich powierzchnię oraz powierzchnię przyjętą za powierzchnię zajętą na prowadzenie.

Na powyższa decyzję złożono skargę w której decyzji zarzucono:

1) Naruszenie przepisów prawa materialnego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy:

- naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia

12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez ich błędne zastosowanie i przyjęcie, że na Nadleśnictwie ciąży obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości w odniesieniu do wszystkich gruntów sklasyfikowanych jako Ls (lasy), nad którymi przebiegają napowietrzne linie energetyczne, według stawek jak za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy w rzeczywistości Nadleśnictwo nie jest przedsiębiorcą, nie prowadzi na tych gruntach działalności gospodarczej (prowadzi działalność leśną), ani też grunty nie są w posiadaniu przedsiębiorcy- E sp. z o.o., a działalność wykonywana na tych gruntach przez spółkę ma charakter incydentalny, zatem grunty te nie są związane z działalnością gospodarczą ani zajęte na taką działalność, a co za tym idzie nie powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości, tylko podatkiem leśnym stosownie do art. 1 ust. 1 oraz art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym; reasumując niezbędne jest ustalenie faktycznego sposobu wykorzystania opodatkowanego gruntu (wyrok TK z dnia 12.12.2017 r., syg. akt SK 13/15);

- naruszenie art. 2 ust. 2, art. 7 ust. 1 pkt 10 UPOL poprzez błędne przyjęcie,

że grunty sklasyfikowane ewidencji gruntów i budynków, jako Ps V, Ps IV, ŁIV i N (pastwiska, łąki i nieużytki), nad którymi przebiegają napowietrzne linie energetyczne są faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, co powinno skutkować opodatkowaniem Nadleśnictwa podatkiem od nieruchomości według stawek właściwych dla działalności gospodarczej, podczas gdy w rzeczywistości grunty nie są w posiadaniu E Sp. z o.o. a działalność wykonywana na tych gruntach przez spółkę ma charakter incydentalny, zatem grunty te nie są związane z działalnością gospodarczą ani zajęte na taką działalność, a co za tym idzie nie powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości.

- art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b i ust. 2 UPOL poprzez przyjęcie, że E Sp. z o.o. jest faktycznie bezumownym posiadaczem gruntów leśnych pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi, w wyniku czego Nadleśnictwo – jako zarządzające tymi gruntami - zostało zobowiązane do zapłaty od tych gruntów podatku od nieruchomości, a nie podatku leśnego.

- art. 7 ust. 1, art. 18 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 4 pkt 2a i 3 lit. c, d ustawy z dnia

28 września 1991 r. o lasach oraz art. 4 ust. 1, art. 8 ust. 1, 3, 3b, 3e i art. 11 ust. 1

i 2 pkt 1, 2 i 6 ustawy z dnia 13 października 1995 r. - Prawo łowieckie w związku

z art. 1 ust. 3 ustawy o podatku leśnym oraz art. 1a ust. 1 pkt 7 UPOL, poprzez błędne przyjęcie, że działalność leśna na gruntach pod liniami elektroenergetycznymi jest w zasadzie wyłączona lub w znacznym stopniu ograniczona, a dominujący charakter ma działalność gospodarcza, pomimo tego, że w 2013 r. w Nadleśnictwo prowadziło działalność (gospodarkę) leśną w szerokim zakresie, w sposób zorganizowany i ciągły, zgodnie z zatwierdzonym decyzją administracyjną przez Ministra właściwego dla spraw środowiska Planem Urządzania Lasu, w którym zaznaczono, że grunty pod liniami energetycznymi oznaczone Ls (las) są związane

z prowadzoną działalnością leśną, która nie stanowi działalności gospodarczej, natomiast przedsiębiorca energetyczny korzystał z gruntu w sposób incydentalny,

a zmiana PUL wymaga aneksu zatwierdzonego decyzją przez powołanego ministra;

- naruszenia art.3 pkt 2 w związku z art.6 pkt 1 ustawy o lasach, która

w momencie jej uchwalenia w 1991 r. przesądziła, że grunty pod istniejącymi liniami energetycznymi są lasem w rozumieniu ustawy, ponieważ na gruntach tych jest prowadzona gospodarka leśna; postawienie nowych linii energetycznych na gruntach leśnych Ls lub rolnych wymagało i wymaga wyłączenia tych gruntów na cele nieleśne lub nierolnicze w trybie ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych.

2) Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

- naruszenie art. 120, 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez niepodjęcie wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy, tj.:

- praktycznie nie rozpatrzenie merytorycznie odwołania Nadleśnictwa przez SKO, a ograniczenie się do wstawienia do uzasadnienia zaskarżonej decyzji uzasadnienia dotyczącego utrzymania decyzji Wójta Gminy wydanego dla Nadleśnictwa (nie jest to incydentalna sytuacja),

- bezpodstawne odrzucenie wyjaśnień Nadleśnictwa co do prowadzenia na gruntach pod liniami napowietrznymi działalności leśnej, bez wskazania dowodów na poparcie tezy Organów, że grunty są wyłączone z działalności leśnej (Organ II instancji stwierdził, że niewiarygodne są twierdzenia Nadleśnictwa m.in. co do sytuowania pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi ognisk biocenotycznych lub szlaków komunikacyjnych),

- bezpodstawne i arbitralne przyjęcie, że grunty pod liniami napowietrznymi są

w posiadaniu E Sp. z o.o., z uwagi na faktyczne zajęcie tych gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej, bez zbadania czy występuje przesłanka trwałego i faktycznego władania tymi gruntami przez przedsiębiorcę,

- działalności na spornych gruntach (brak przeprowadzenia w tym zakresie stosownych dowodów),

- naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz swobodnej oceny dowodów, naruszenie zasady zaufania do organów i zasady przekonywania.

3) Naruszenie art. 133 Ordynacji podatkowej w związku z art. 3 ust.1 pkt 4 lit. b)

i ust.2 ustawy o opłatach i podatkach lokalnych przez utrzymanie decyzji skierowanej do osoby, która nie powinna być stroną - podatnikiem w postępowaniu określającym wysokość zobowiązania podatkowego.

Przyjmując argumentację Wójta Gminy, SKO i obowiązującą linię orzeczniczą sądów administracyjnych, ustalających, że gruntami pod liniami energetycznymi włada E Sp. z o.o., należy przyjąć, że podatnikiem winna być spółka, a nie jednostki organizacyjne Lasów Państwowych, z którymi spółka nie posiada umowy o przeniesieniu posiadania.

4) Naruszenie art.5 ust.1 pkt 1 ustawy o opłatach i podatkach lokalnych przez utrzymanie decyzji Wójta Gminy nakładającej podatek od nieruchomości od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, w sytuacji, gdy winień być nałożony podatek od nieruchomości od gruntów pozostałych, jeżeli przyjmiemy, że grunt pod liniami energetycznymi na gruntach leśnych podlega podatkowi od nieruchomości.

Stanowisko takie wynika między innymi z uzasadnienia ustawy o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych uchwalonej w listopadzie 2002 r. wprowadzającej między innymi do ustawy zapis zwalniający w latach 2003-2005 od podatku od nieruchomości grunt położone pod liniami energetycznymi, którymi zrządza Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe (druk sejmowy nr 828 z 20 sierpnia 2002 r., strona 4 uzasadnienia do wprowadzenia powołanego zapisu).

W związku z powyższymi zarzutami wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy z dnia [...] sierpnia 2017 r., jednocześnie wnosząc o zasądzenie na rzecz Nadleśnictwa kosztów postępowania, w tym kosztów

zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Organ wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Na podstawie art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie była decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2017r. utrzymująca w mocy decyzję z dnia [...] lipca 2017r. Wójta Gminy określającą Nadleśnictwu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2013 rok w kwocie 41.990 zł.

W rozpoznawanej sprawie opodatkowaniu stawką z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. podlegały grunty o łącznej powierzchni 59.985 m2 oznaczone w ewidencji jako "Ls" oraz grunty oznaczone w ewidencji gruntów jako grunty orne (RV, RVI, RVI, Ł IVN, Ps, Ł V, W-Ł V, Ł VI).

Spór między stronami koncentruje się na ustaleniu według jakiej stawki i od jakiej powierzchni skarżące Nadleśnictwo powinno zapłacić podatek od nieruchomości za 2013r.

Istotną kwestią (mając na uwadze powierzchnię, a tym samym wielkość podatku), wymagającą rozstrzygnięcia jest to, czy grunty znajdujące się pod napowietrznymi liniami energetycznymi, są związane z działalnością gospodarczą, co wpływa na podwyższoną stawkę opodatkowania. Organ przyjął, że łączna powierzchnia tych gruntów (pod liniami i urządzeniami elektroenergetycznymi) wynosi 59.985 m² i służy prowadzeniu działalności gospodarczej przez Spółkę z o.o. E. Tylko do wyżej wymienionej powierzchni przyjęto stawkę podatku najwyższą – przewidzianą od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na wstępie należy przypomnieć, że w myśl art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 ww. ustawy definiuje pojęcie gruntów, budynków i budowli związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej jako grunty, budynki i budowle będące

w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b tej ustawy, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany

do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z powyższych unormowań wynika, że warunkiem uznania danego gruntu, budynku czy budowli

za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jest - co do zasady

- posiadanie przedmiotu opodatkowania przez przedsiębiorcę bądź inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, chyba że - jak zastrzegł ustawodawca

- ze względów technicznych niemożliwe jest i jednocześnie nie będzie możliwe ich wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej. W sprawie nie budzi wątpliwości, że grunty pod liniami energetycznymi oznaczone jako Ls oraz grunty orne nie są gruntami związanymi z budynkami mieszkalnymi, nie są jeziorami ani gruntami, które ze względów technicznych nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

Trzeba zauważyć, że nadleśnictwa są podatnikami podatku od nieruchomości jako zarządcy nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa. W przypadku przedmiotów będących w zarządzaniu Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe obowiązek podatkowy ciąży na jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi (art. 3 ust. 2 u.p.o.l.). Okoliczność, że grunty zostały udostępnione zakładom energetycznym na posadowienie na nich słupów przesyłowych oraz rozciągnięcie pomiędzy nimi sieci energetycznych, a także w celu utrzymania i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu i modernizacji linii i urządzeń elektroenergetycznych wskazuje, że grunty te są w posiadaniu przedsiębiorcy i są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na przesyłaniu energii elektrycznej, tj. działalności innej niż działalność leśna. Zatem grunty te są związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez zakłady energetyczne. Spółka z o.o. E (do niej również odnosi się używana skrótowa nazwa zakłady energetyczne) korzystała w 2013 r. z gruntów pod liniami. Zakład energetyczny z gruntów tych korzystał w zakresie wskazanym w Umowie wykonawczej z dnia [...] listopada 2012 r. Umowa ta nie była umową przenoszącą posiadanie. Z zawartej umowy wynika, że jej przedmiotem było "ustalenie szczegółowych zasad i warunków współdziałania pomiędzy stronami w zakresie prowadzenia przez Operatora eksploatacji, konserwacji, remontów i modernizacji linii i urządzeń elektroenergetycznych stanowiących własność Operatora, posadowionych na gruntach pozostających w zarządzie Nadleśnictwa oraz prowadzenia uzgodnień budowy na tych gruntach przez Operatora nowych linii i urządzeń elektroenergetycznych". W art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej określono, że działalność gospodarcza to zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Działalność w zakresie przesyłania i dystrybucji energii elektrycznej mieści się zatem w definicji działalności gospodarczej. Działalność ta niewątpliwie ma charakter trwały i ciągły. Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy Prawo energetyczne zakłady energetyczne są odpowiedzialne za utrzymanie właściwego stanu linii znajdujących się na przedmiotowych gruntach. Przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się przesyłem energii ma obowiązek utrzymywania zdolności urządzeń, instalacji i sieci do realizacji zaopatrzenia w energię w sposób ciągły i niezawodny, przy zachowaniu obowiązujących wymagań jakościowych. Konserwacja, modernizacja czy też naprawa linii elektroenergetycznych następuje w miarę potrzeb, zawsze łączy się z koniecznością zapewnienia pracownikom zakładu energetycznego swobodnego dostępu do urządzeń elektroenergetycznych (słupów, transformatorów, kabli). Z tego względu utrzymanie pasa technicznego w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez zakłady energetyczne jest niezbędne. Zwrócić należy uwagę, że posiadanie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej będzie faktycznym jego wykorzystaniem w tej działalności. Między innymi może to polegać na traktowaniu danego gruntu jako pewnego rodzaju przestrzeni służącej wykonywaniu określonego rodzaju działalności gospodarczej. Konieczne jest jednak w każdym przypadku istnienie bezpośredniego związku danego gruntu z wykonywaną działalnością gospodarczą (wyroki NSA z dnia 14 lipca 2010 r., sygn. akt: II FSK 2002/09, II FSK 400/09, II FSK 1159/09 – powoływane orzeczenia sądów administracyjnych publikowane na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Uwzględniając powyższe, zdaniem Sądu prawidłowe jest ustalenie, że przedmiotowe grunty były w 2013 r

w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.. w posiadaniu przedsiębiorcy – operatora sieci elektroenergetycznej. Objawiało się to m.in. utrzymaniem pasa technicznego w stanie umożliwiającym dokonywanie w sposób ciągły czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Są to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej, czyli wykorzystywane w sposób aktywny na prowadzenie takiej działalności. Przez przedmiotowe grunty poprowadzone są linie energetyczne celem przesyłu energii elektrycznej, co uprawnia wniosek, że grunty te służą do prowadzenia działalności gospodarczej przez E Sp. z o.o. Pasy techniczne umożliwiają utrzymanie zdolności urządzeń, instalacji i sieci do realizacji zaopatrzenia w energię w sposób ciągły i niezawodny, a także potrzebne są z uwagi na bezpieczeństwo. Tym samym pasy techniczne pod liniami elektroenergetycznymi stanowią przestrzeń służącą wykonywaniu działalności gospodarczej polegającej na przesyłaniu i dystrybucji energii elektrycznej. Treść znajdującej się w aktach sprawy umowy wykonawczej (§ 3) wskazuje, że grunty były wykorzystywane przez E sp. z o.o. do prowadzenia działalności gospodarczej, a z tytułu umożliwienia dostępu do linii i urządzeń elektroenergetycznych Nadleśnictwu przysługiwało od ww. Spółki wynagrodzenie. W przypadku gruntów oznaczonych w ewidencji jako "Ls", wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku leśnym, opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna. Stosownie zaś do art. 2 ust. 2 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Za działalność leśną w rozumieniu ustawy o podatku leśnym uważa się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym (art. 1 ust. 3 ). Tożsamej treści definicję "działalności leśnej" zawiera art. 1a ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. Definicja "lasu" została precyzyjnie określona w art. 1 ust. 2 ustawy o podatku leśnym - są to grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako "Ls". Również w art. 1a ust. 3 pkt 2 u.p.o.l. wskazano, że pod pojęciem lasu należy rozumieć grunty tak sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków. Z powyższych przepisów wynika zatem, że pierwszym i podstawowym kryterium decydującym o zaliczeniu gruntu jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, rolnym czy też leśnym jest jego klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków. Sklasyfikowanie gruntu ma podstawowe znaczenie w kontekście prawidłowego wymiaru podatku, co wynika również z art. 21 ust.1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem podstawę wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. To na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy wymierza odpowiedni podatek i tymi danymi jest związany. Stanowią one podstawę wymiaru podatków (por. wyrok NSA z dnia 14 września 2011r., sygn. akt II FSK 533/10 – powoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Od wskazanej powyżej reguły istnieje jednak wyjątek i jest nim okoliczność zajęcia gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej. Co do zasady zatem, grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy ("Ls") powinny zostać opodatkowane podatkiem leśnym lub rolnym chyba, że grunty te zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i wówczas podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W tej sytuacji kluczowe staje się wyjaśnienie pojęcia "zajęcia gruntów

na prowadzenie działalności gospodarczej". Sformułowanie to nie zostało zdefiniowane, ani w ustawie o podatku leśnym, ani też w ustawie o podatkach

i opłatach lokalnych, gdzie uregulowany jest podatek od nieruchomości. Brak

tej definicji w u.p.o.l. powoduje, że przy interpretacji tego pojęcia należy posiłkować się jego znaczeniem językowym. Jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 lutego 2017r., sygn. akt II FSK 3714/14, przez pojęcie gruntów "zajętych" na prowadzenie działalności gospodarczej, należy rozumieć faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań na gruncie, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. W pełni zaakceptować należy też stanowisko (...), że jednoznaczną podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów leśnych będzie fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej, przy czym czynności te muszą być wykonywane w sposób trwały (nieincydentalnie). Natomiast cechą zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej warunkującą uznanie jego zaistnienia nie jest stan, w którym wyłączona jest możliwość prowadzenia na tych gruntach innego rodzaju działalności tu – leśnej, rolnej ( tak NSA w wyroku z dnia 12 stycznia 2018r., II FSK 3336/15 ). Podkreślić należy, że terminu "zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej" nie można utożsamiać ze "związaniem z prowadzeniem działalności gospodarczej", zdefiniowanym w art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. "Zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej" jest pojęcie węższym niż "związanie

z prowadzeniem działalności gospodarczej", bowiem grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym z prowadzeniem tej działalności, natomiast grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zawsze będzie gruntem zajętym na prowadzenie działalności gospodarczej. Zauważyć należy, że tożsamy problem prawny był przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w wyrokach z dnia 9 czerwca 2016 r., sygn. akt: II FSK 1238/14 i II FSK 1156/14. Zaakceptować należy stanowisko NSA, "że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów leśnych będzie fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej, przy czym czynności te muszą być wykonywane w sposób trwały (nieincydentalny). Grunty znajdujące się pod pasami technicznymi, usytuowane pod napowietrznymi liniami energetycznymi są gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu przez przedsiębiorstwo energetyczne energii elektrycznej, a tym samym grunty te, stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a tej ustawy, podlegają opodatkowaniu najwyższymi stawkami podatku od nieruchomości. Grunty te są bowiem udostępniane operatorowi na postawienie na nich słupów przesyłowych, rozciągnięciu pomiędzy nimi sieci energetycznej, a następnie w celu utrzymania i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu i modernizacji linii oraz urządzeń elektroenergetycznych. Działalność ta nie ma charakteru incydentalnego, albowiem w sposób ciągły następuje przesył energii elektrycznej".

Wskazać należy ponownie, że art. 2 ust. 2 u.p.o.l. reguluje wyjątki od opodatkowania poszczególnych nieruchomości podatkiem od nieruchomości (użytków rolnych, gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych lub lasów, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej) zasadą, przyjętą w art. 2 ust. 1 tej ustawy, jest bowiem opodatkowanie gruntów podatkiem od nieruchomości.

Stanowisko, że zakłady energetyczne prowadzące działalność gospodarczą polegającą na przesyłaniu energii elektrycznej, przy analogicznych jak w sprawie niniejszej uwarunkowaniach faktycznych i prawnych, mogą być uznane za posiadaczy gruntów w rozumieniu art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. będących w zarządzie Lasów Państwowych, na których to gruntach posadowione zostały napowietrzne linie energetyczne, wyrażone także zostało w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 17 lutego 2011 r. sygn. akt II FSK 1821/09, z dnia 22 września 2011 r. sygn. akt II FSK 548/10 oraz z dnia 18 lutego 2016 r. sygn. akt II FSK 231/15. W tym ostatnim wyroku NSA wskazał m.in., że "w sytuacji gdy Nadleśnictwo nie zawarło z zakładami energetycznymi umowy przenoszącej posiadanie nieruchomości, okoliczność, że w ramach korzystania z tej nieruchomości można wyróżnić takie elementy posiadania służebności, jak wycinka (przycinka drzew i krzewów w celu uniknięcia kolizji z liniami energetycznymi) nie wyklucza władania spornymi gruntami w rozumieniu art. 336 k.c. (...) bez wątpienia doszło nie tylko do wydania gruntów zakładowi energetycznemu, co spełnia warunek przeniesienia posiadania określony w art. 348 k.c., ale także grunty te służą zakładom energetycznym do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z przesyłaniem energii elektrycznej." Natomiast jeżeli chodzi o kwestie podmiotowe, jak zasadnie przyjęły to organy podatkowe (...), podstawą do uznania Nadleśnictwa za podatnika podatku od nieruchomości stanowiły szczególne uregulowania prawne zawarte w art. 3 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. Nie ulega bowiem wątpliwości, że opodatkowane spornymi stawkami grunty znajdowały się w zarządzie Lasów Państwowych oraz że grunty te nie zostały oddane do korzystania przez Spółkę na podstawie tytułu prawnego umowy (zob. NSA w wyroku z dnia 26 października 2017r., II FSK 2714/15).

Podatnikiem podatku od nieruchomości, w sytuacji określonej w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., będzie podmiot, który zawarł umowę ze Skarbem Państwa, bądź też posiada nieruchomość na podstawie innego tytułu prawnego, jako posiadacz zależny. Jeżeli natomiast z zawartej umowy wynika, że nie przeniesiono na taki podmiot posiadania, któremu można przypisać cechę posiadania zależnego, lecz ma on jedynie prawo korzystać z nieruchomości Skarbu Państwa w zakresie odpowiadającym posiadaniu służebności, nie będzie mógł być uznany za podatnika tego podatku. Z tego też względu zarzut dotyczący naruszenia art. 133 Ordynacji podatkowej w związku z art.. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b i ust. 2 u.p.o.l. jest niezasadny.

W tym miejscu należy podkreślić, że w art.1a ust.1pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca użył sformułowania "grunty ( ...) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – grunty(...) będące w posiadaniu przedsiębiorcy". Przy czym pojęcie posiadania na co powyżej wskazano dotyczy zarówno posiadania rzeczy 336 k.c. jak również posiadania służebności art. 352 § 1 k.c. Przenosząc powyższe w realia rozpoznawanej sprawy przypomnieć należy, że E Sp. z o.o. prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie dystrybucji energii elektrycznej, a na gruntach będących w zarządzie Nadleśnictwa są posadowione linie elektroenergetyczne będące własnością tego operatora. Spółka z o.o. E korzystała w 2013 r. z gruntów pod liniami. Korzystanie z gruntów w 2013 r. odbywało się na warunkach określonych w zawartej pomiędzy Nadleśnictwem a E Sp. z o.o. "Umowie Wykonawczej" na warunkach wskazanych powyżej. Z ustalonego stanu faktycznego, jak też z § 1 umowy wynika zatem, że zarządcą gruntów pod liniami energetycznymi jest Nadleśnictwo, które nie zrezygnowało z dalszego zarządzania tymi nieruchomościami. Jednak prawo do korzystania z nich, przejawiające się w udostępnieniu gruntów pod liniami w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii posiadała także E Sp. z o.o. W tym miejscu warto też przytoczyć stanowisko NSA wyrażone w wyroku z dnia 9 marca 2017r.sygn. akt II FSK 172/15, że skoro Nadleśnictwo zawarło z zakładem energetycznym ramową umowę o współpracy, określającą zasady i warunki współdziałania w zakresie prowadzenia eksploatacji, konserwacji, remontów i modernizacji, to nie sposób przyjąć, że na podstawie takiej umowy doszło do przeniesienia posiadania gruntu. Ponadto NSA w wyroku z dnia 22 września 2011 r., sygn. akt II FSK 548/10, wyraził pogląd który skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, że brak zawarcia z zakładami energetycznymi umowy przenoszącej posiadanie nieruchomości nie wyklucza faktycznego władania gruntami przez te zakłady oraz że grunty te służą zakładom energetycznym do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z przesyłaniem energii elektrycznej. Powyższe wskazuje, że E Sp. z o.o. korzysta z gruntów pod liniami elektroenergetycznymi, chociaż posiadanie to nie wynikało z zawartej umowy, co z kolei nie pozwala uznać ten podmiot za podatnika podatku od nieruchomości na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l., to jednak jest ono posiadaniem spełniającym wymogi "Posiadania z tytułu IV kodeksu cywilnego". Przy czym sporne grunty zajęte zostały na prowadzenie działalności gospodarczej. "Zajęcie gruntu

na prowadzenie działalności gospodarczej" na co powyżej wskazano, jest pojęcie węższym niż "związanie z prowadzeniem działalności gospodarczej", grunt zajęty

na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym

z prowadzeniem tej działalność. Z ww. umowy wynika, że wolą stron było by grunty pozostały w zarządzie Nadleśnictwa, które chciało mieć realny wpływ na to co dzieje się na tych gruntach, dlatego też w umowie zastrzeżono, że w każdym przypadku gdy zachodzi konieczność wejścia na grunt należy zawiadomić Nadleśniczego.

Należy zauważyć, że w skardze Nadleśnictwo podniosło, iż w zaskarżonej decyzji określono podatek od nieruchomości wg stawki za grunty zajęte pod działalność gospodarczą na powierzchni 95.959 m2, natomiast zgodnie z umowy wykonawczej wynika, że powierzchna do opodatkowania powinna wynosić

55.005 m2. Sąd podziela stanowisko organów w zakresie przyjętej do opodatkowania powierzchni. Opodatkowaniu podlegają grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej ( art. 2 ust. 2 u.p.o.l.). Z tego też względu zasadnie organ wskazuje, że powierzchnia pasa istniejącego równa się w istocie powierzchni gruntów leśnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W kontekście podstawy opodatkowania, istniejąca szerokość pasa ma znaczenie decydujące, nawet wtedy, gdy jest większa od wymaganej. Wynika to z tego, że opodatkowaniu podlega powierzchnia gruntu zajęta na prowadzenie działalności. Powierzchnia istniejąca wskazana w umowie wykonawczej z dnia [...].11.2012 r. jest zatem powierzchnią zajętą na prowadzenie działalności w zakresie przesyłu. Pas istniejący jest to pas na którym nie jest prowadzona działalność leśna (lub jest prowadzona działalność leśna w ograniczonym zakresie). Z treści umowy wynika, że załącznik został wykonany na podstawie inwentaryzacji istniejących obecnie pasów technicznych (...) - § 4 pkt 1 umowy wykonawczej. W tym zakresie nie mają znaczenia uzgodnienia co do wielkości powierzchni przyjętych do ustalenia wynagrodzenia rocznego zgodnie z którymi jeżeli w stosunku do szerokości wymaganej pas techniczny był szerszy od wymaganej to ograniczenia w prowadzeniu działalności leśnej stwarzał jedynie pas o szerokości wymaganej, a jeżeli jest on węższy niż wymagany - ograniczenia wywołuje pas istniejący. Powołane uzgodnienia dotyczą zasad ustalenia wynagrodzenia rocznego od operatora energetycznego na rzecz Nadleśnictwa. Nie mają one jednak wpływu na ustalenie powierzchni faktycznie zajętych. Jak wynika z treści powołanej przez stronę umowy – wielkość powierzchni została ustalona na podstawie inwentaryzacji istniejących obecnie pasów technicznych oraz wymaganych zgodnie z polskimi normami. Przy ustaleniu powierzchni strony wskazały, że trasa linii oraz lokalizacja urządzeń elektroenergetycznych została ustalona w oparciu o stan istniejący - § 4 pkt 12 lit a umowy. Tym samym organ podatkowy uprawniony był do przyjęcia do podstawy opodatkowania powierzchni wynikającej z istniejącego pasa technicznego, a nie pasa wymaganego przepisami. Organ tym samym przyjął powierzchnię zajętą na prowadzenie działalności (powierzchnię istniejącą), a nie powierzchnię wynikającą z polskich norm.

Strona nie zakwestionowała w żaden sposób inwentaryzacji. Słusznie organ wskazał, że inwentaryzacja sporządzana jest w celu ustalenia stanu faktycznego, czyli w tym wypadku powierzchni gruntów stanowiących pasy techniczne istniejące pod liniami elektoenergetycznymi. Tym samym dane wynikające z tej inwentaryzacji mogły zostać wykorzystane w ustaleniu stanu faktycznego. Organ I instancji w decyzji wymienił numery działek jak i przyjętą z tych działek powierzchnię do opodatkowania. Strona z kolei nawet nie wskazała w zakresie których działek i jakich powierzchni organ powierzchnię ustalił nieprawidłowo. Ponadto z uzyskanej od zakładu energetycznego informacji z dnia [...] sierpnia 2017 r. wynikało, że "w latach 2012 i 2013 nie było zmian powierzchni, gdyż zmianom nie uległy długości i szerokości linii elektroenergetycznych oraz nie przybyło a i nie ubyło linii, tak więc powierzchnie gruntu pod liniami nie uległy zmianie."

Mając powyższe na uwadze jako niezasadny ocenić należy zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej mającego w szczególności polegać na niepodjęciu wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie sposobu wykorzystania gruntów leśnych położonych pod napowietrznymi liniami energetycznymi i rodzaju prowadzonej na nich działalności

Przeprowadzona w niniejszej sprawie kontrola zaskarżonej decyzji w zakresie podniesionych w skardze zarzutów oraz przesłanek wziętych przez Sąd pod uwagę

z urzędu wykazała, że decyzja ta jest zgodna z prawem. Wobec powyższego, na podstawie art.151 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.