Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 230/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2022-10-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 187, art. 235,
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 17 ust. 1h , art. 8 ust. 1 , art. 17 ust. 2, art. 113 ust. 1 i 9, 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1,
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 199,
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura Sędzia WSA Joanna Wojciechowska Protokolant starszy inspektor sądowy Anna Furtak-Biernat po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 września 2022 r. sprawy ze skargi P. I. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] lutego 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2018 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 7 lutego 2022 r., nr 3201-IOV3.4103.41.2021.11; IOV3.55.4103.43.2021.A, podjętą na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia

29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2021.1540, tj. ze zm.; dalej: "O.p."),

art. 17 ust. 1 pkt 8, art. 17 ust. 1h, art. 29a ust. 1, art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2011.177.1054 tj. ze zm.; dalej: "u.p.t.u."), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Gryficach z 28 lipca 2021 r., nr 3206-SPV.4103.2.2019.11 wydaną wobec P. Sp. z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w R. (dalej: "spółka", "strona" lub "skarżąca") w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2018 r.

Organ I instancji przeprowadził wobec spółki kontrolę podatkową w zakresie podatku od towarów i usług za listopad 2018 r. W trakcie postępowania stwierdził,

że spółka błędnie zastosowała przepisy dotyczące odwrotnego obciążenia,

w odniesieniu do rozliczonych w deklaracji VAT-7 za listopad 2018 r.: faktury (odwrotne obciążenie) nr [...] z 12 listopada 2018 r. o wartości [...] zł wystawionej na rzecz B. sp. z o.o. i dokumentu wewnętrznego (sprzedaż) nr [...] z 9 listopada 2018 r., rozliczającego fakturę (odwrotne obciążenie),

nr [...] z 9 listopada 2018 r. o wartości [...] zł, wystawioną przez

Y. sp. z o.o. oraz zaewidencjonowanego w rejestrze zakupów

za ten miesiąc dokumentu wewnętrznego (sprzedaż) nr [...] z 9 listopada 2018 r.

Postanowieniem z 30 grudnia 2019 r. organ I instancji wszczął wobec spółki postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za listopad 2018 r.

W wyniku postępowania podatkowego, organ stwierdził, że obie zakwestionowane transakcje należało rozliczyć bez zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia, na zasadach ogólnych. Organ podkreślił przy tym, że kwestionuje sposób rozliczenia,

a nie fakt ich wykonania.

Postępowanie zakończyło się wydaniem przez organ I instancji decyzji

z 22 czerwca 2020 r., którym określono spółce nadwyżkę podatku naliczonego

nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie [...]zł oraz ustalono dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł.

Po rozpoznaniu wniesionego przez spółkę odwołania organ odwoławczy decyzją z 16 lutego 2021 r., uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Jednocześnie wskazał, że przy ponownym rozpatrywaniu sprawy należy przeprowadzić postępowanie dowodowe w celu ustalenia, co było przedmiotem umowy (wraz z właściwą klasyfikacją PKWiU) zawartej

15 listopada 2016 r. przez spółkę z F. sp. z o.o., w tym pozyskać, stanowiące integralną część tej umowy, załączniki: o opis przedmiotu zamówienia (OPZ), standard projektu budowlanego, o standard projektu wykonawczego i dokumentacji odbiorowej, wymagania dla sieci NGA POPCl, ofertę wykonawcy, o wykaz robót, a także ustalić jaką rolę pełniły poszczególne podmioty zaangażowane w realizację projektu, wyłącznie

w przypadku, gdy przedmiotem umowy z 15 listopada 2016 r. były usługi wymienione

w załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług, w tym z możliwością wykorzystania informacji, które posiada instytucja pośrednicząca w dofinansowaniu czyli Centrum Projektów Polska Cyfrowa w Warszawie. Ponadto wskazano, jeśli

w trakcie prowadzonego postępowania pojawiłaby się konieczność wyjaśnienia dodatkowych kwestii, organ I instancji zobowiązany został do wykonania koniecznych czynności.

W toku ponownego rozpatrzenia sprawy organ I instancji pozyskał: załączniki stanowiące integralną część umowy "Numer postępowania ofertowego [...]" zawartej 15 listopada 2016 r. między spółką jako zamawiającym a M. sp. z o.o. (po zmianie firmy: F. sp. z o.o.) jako wykonawcą, tj.: opis przedmiotu zamówienia (OPZ), listę obszarów inwestycyjnych, standard projektu budowlanego, standard projektu wykonawczego i dokumentacji odbiorowej, wymagania dla sieci NGA POPCl, ofertę wykonawcy, wykaz robót; informację z Centrum Projektów Polska Cyfrowa, z której wynika, że: spółka, w wyniku podpisanej umowy

o dofinansowanie projektu nr [...], w ramach działania

1.1 Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (POPC), zrealizowała projekt

pn. "Wyeliminowanie terytorialnych różnic w możliwości dostępu do szerokopasmowego Internetu o wysokich przepustowościach w powiecie gryfickim, [...]", zrealizowany projekt dotyczył budowy sieci szerokopasmowej na terenie wybranych miejscowości powiatu gryfickiego, w gminach K. i R. , spółka, będąca beneficjentem działania 1.1 POPC, była inwestorem, natomiast generalnym wykonawcą inwestycji była M. sp. z o.o. (obecnie F. sp. z o.o.), umowa zawarta między tymi podmiotami 15 listopada 2016 r. dotyczyła wykonania robót projektowo-budowlanych i dostawy urządzeń, w wyniku zrealizowania inwestycji wybudowana została sieć szerokopasmowa o długości [...] km, a szerokopasmowym dostępem

do sieci objęto [...] gospodarstw domowych oraz jedną placówkę oświatową,

na fakturach dokumentujących poniesione przez spółkę (beneficjenta) wydatki, nie było symboli PKWiU.

W rezultacie organ I instancji decyzją z 28 lipca 2021 r., nr j.w., określił spółce nadwyżkę podatku od towarów i usług za listopad 2018 r. w tej samej wysokości,

co w ww. decyzji z 22 czerwca 2020 r. Nie ustalił przy tym spółce – odmiennie aniżeli

w pierwotnie wydanej decyzji - dodatkowego zobowiązania podatkowego.

Organ I instancji ponownie zakwestionował sposób rozliczenia transakcji udokumentowanych: fakturą (odwrotne obciążenie) nr [...] z 12 listopada 2018 r., którą wystawiła spółka na rzecz B. sp. z o.o., fakturą (odwrotne obciążenie),

nr [...] z 9 listopada 2018 r., wystawioną na rzecz spółki przez Y. sp. z o.o. Uznał, że obie operacje gospodarcze należało rozliczyć

bez zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia, na podstawie art. 17 ust. 1

pkt 8 i art 17 ust. 1h u.p.t.u. Zdaniem organu transakcje nie wypełniały łącznie wszystkich warunków przewidzianych, w tych przepisach dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Organ stwierdził, że w przypadku usług świadczonych przez spółkę na rzecz B. sp. z o.o. (pierwotnie Y. 2 sp. z o.o.)

i usług świadczonych przez Y. sp. z o.o. na rzecz spółki, bezspornie: usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, usługobiorcą jest podatnik,

o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny; prace rozliczone kwestionowanymi fakturami są ujęte w załączniku nr 14 do u.p.t.u. pod pozycją

12 "Roboty ogólnobudowlane związane z budową rozdzielczych linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych (PKWiU 42.22.22.0)". W obu przypadkach, nie został spełniony warunek świadczenia usług przez podwykonawcę. Organ rozwinął, że realizując inwestycję (budowa sieci szerokopasmowego internetu), której elementami składowymi były prace rozliczone kwestionowanymi fakturami VAT spółka pełniła rolę inwestora. Natomiast inwestor nigdy nie będzie podwykonawcą,

a usługi świadczone na rzecz inwestora nie mogą być traktowane jako podwykonawstwo.

Według organu, w obu opisanych przypadkach bezpodstawnie zastosowano mechanizm odwróconego obciążenia. Transakcje te powinny być rozliczone według zasad ogólnych.

Transakcję udokumentowaną fakturą (odwrotne obciążenie) nr [...]

z 12 listopada 2018 r. organ I instancji rozliczył z wykorzystaniem tzw. metody "od stu"

i stwierdził, że spółka zaniżyła wykazaną w deklaracji \/AT-7 za listopad 2018 r. podstawę opodatkowania wynikającą z dostaw towarów oraz świadczenia usług

na terytorium kraju opodatkowanych stawką 23% o [...] zł i podatek należny

o [...] zł. Z kolei, w wyniku zaewidencjonowania i rozliczenia przez spółkę faktury (odwrotne obciążenie) nr [...] z 9 listopada 2018 r. wystawionej przez Y. sp. z o.o. spółka zawyżyła: podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju opodatkowanej stawką 23%

o [...] zł i podatek należny z niej wynikający o [...] zł, wartość netto nabyć towarów i usług pozostałych o [...] zł i podatek naliczony z niej wynikający

o [...] zł.

Od decyzji organu I instancji pismem z 28 lipca 2021 r. strona złożyła odwołanie, zarzucając jej naruszenie przepisów: art. 17 ust. 1h w zw. z art. 17 ust. 1

pkt 8 u.p.t.u., art. 14 § 4 pkt 1 w zw. z art. 14k-14m O.p., art. 2a O.p., art. 233 § 2 O.p., art 29a ust. 1 u.p.t.u.

Organ odwoławczy po rozpoznaniu odwołania 7 lutego 2022 r. wydał decyzję nr j.w. utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu wydanej decyzji organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że w rozpatrywanej sprawie główny spór dotyczy kwestii zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do dwóch transakcji udokumentowanych: fakturą (odwrotne obciążenie) nr [...] z 12 listopada 2018 r. wystawioną przez spółkę na rzecz B. sp. z o.o., tytułem rozliczenia "Robót budowlanych zgodnie

z protokołem z 12.11.2018 r.", których cenę netto oraz wartość z VAT określono

w kwocie [...]zł oraz dokumentem wewnętrznym (sprzedaż) nr [...] z 9 listopada 2018 r., na kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł, wygenerowanym

w celu rozliczenia faktury (odwrotne obciążenie) nr [...] z 9 listopada 2018 r. wystawionej przez Y. sp. z o.o., na rzecz spółki, tytułem rozliczenia "Robót budowlanych - zgodnie z protokołem odbioru z 9.11.2018 r.", których cenę netto i wartość z VAT określono w kwocie [...]zł. Organ zwrócił uwagę, że w obu przypadkach brak było przesłanek do rozliczenia VAT zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia.

Organ stwierdził, że rozpatrując od nowa całokształt uzupełnionego materiału dowodowego uznać należało, że odwołanie okazało się niezasadne, a jego zarzuty

nie zasługiwały na uwzględnienie.

Organ rozwijając argumentację wskazał, że obie zakwestionowane transakcje związane były z inwestycją polegającą na budowie na terenie powiatu gryfickiego sieci szerokopasmowego internetu NGA. Inwestycja ta objęta była projektem w ramach Działania 1.1 Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa "Wyeliminowanie terytorialnych różnic w możliwości dostępu do szerokopasmowego internetu o wysokich przepustowościach na lata 2014-2020". Projekt był współfinansowany przez Unię Europejską ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego: "Wyeliminowanie terytorialnych różnic w możliwości dostępu do szerokopasmowego internetu o wysokich przepustowościach w powiecie gryfickim, [...]".

Na realizację projektu spółka otrzymała jako "Beneficjent" dofinansowanie na podstawie umowy nr [...] z 14 września 2016 r. o dofinansowanie projektu, zawartej z Centrum Projektów Polska Cyfrowa w Warszawie ("Instytucja pośrednicząca").

Z wniosku o dofinansowanie wynika, że zakres rzeczowy projektu obejmował cztery zadania: 1) zaprojektowanie sieci zapewniającej możliwość dostępu

do szerokopasmowego Internetu o wysokich przepustowościach w powiecie gryfickim, 2) budowę pasywnej infrastruktury szerokopasmowej wraz z dostawą i montażem pasywnych elementów infrastruktury szerokopasmowej w powiecie gryfickim,

3) dostawę i montaż urządzeń telekomunikacyjnych stanowiących infrastrukturę aktywną sieci NGA w powiecie gryfickim, 4) opracowanie dokumentacji powykonawczej dla prac przeprowadzonych w ramach projektu realizowanego w powiecie gryfickim. Spółka była podmiotem odpowiedzialnym za nadzór nad realizacją wymienionych zadań.

Organ odwoławczy poddał analizie chronologię zawieranych umów i wskazał, że budowę sieci szerokopasmowego Internetu NGA na terenie powiatu gryfickiego zrealizowano w oparciu o:

1) umowę "Numer postępowania ofertowego [...]" zawartą 15 listopada 2016 r. pomiędzy spółką jako "zamawiającą" a M. sp. z o.o. (po zmianie firmy: F. sp. z o.o.) jak "wykonawcą". Z umowy wynika, że F. sp. z o.o. przyjęła zlecenie wykonania do 30 czerwca 2018 r. szeregu robót projektowo-budowlanych o łącznej wartości netto [...] zł, obejmujących: przygotowanie dokumentacji (projekt budowlany, projekt wykonawczy) niezbędnej do wybudowania sieci NGA na obszarze powiatu gryfickiego, numer obszaru [...],

w technologii FTTH (fibre-to-the-home), obejmującej [...] gospodarstw domowych

oraz jednostkę publiczną, budowę tej sieci NGA, dostawę urządzeń aktywnych koniecznych do zapewnienia internetu szerokopasmowego z wykorzystaniem sieci POPC, wykonanie dokumentacji odbiorowej oraz geodezyjnej inwentaryzacji powykonawczej; umowa była trzykrotnie aneksowana;

2) umowę o podwykonawstwo robót budowlanych nr [...] zawartą

30 grudnia 2016 r. pomiędzy [...] sp. z o.o. (jeszcze pod nazwą M. sp. z o.o.) jako "wykonawcą" a Y. sp. z o.o., jako "podwykonawcą";

na podstawie tej umowy podwykonawca, który dysponuje wiedzą, doświadczeniem oraz kwalifikacjami niezbędnymi do należytego podwykonawstwo projektu "Wyeliminowanie terytorialnych różnic w możliwości dostępu do szerokopasmowego internetu o wysokich przepustowościach w powiecie gryfickim, [...]", zobowiązał

się za wynagrodzeniem ryczałtowym w łącznej kwocie [...]zł netto do wykonania na rzecz wykonawcy prac: budowy sieci NGA, dostawy urządzeń aktywnych koniecznych do zapewnienia internetu szerokopasmowego z wykorzystaniem sieci POPC, wykonania dokumentacji odbiorowej oraz geodezyjnej inwentaryzacji powykonawczej; umowa 17 maja 2018 r. została rozwiązana na podstawie porozumienia o rozwiązaniu umowy o podwykonawstwo robót budowlanych

nr [...] z 30 grudniem 2016 r. zawartego 17 maja 2018 r.;

3) umową o podwykonawstwo nr [...] zawartą 16 stycznia

2017 r. pomiędzy F. sp. z o.o. (jeszcze pod firmą H. sp. z o.o.) jako "wykonawcą" a I. sp. z o.o. s.k., jako "podwykonawcą". Na podstawie

tej umowy podwykonawca, który dysponuje wiedzą, doświadczeniem oraz kwalifikacjami niezbędnymi do należytego podwykonawstwo projektu "Wyeliminowanie terytorialnych różnic w możliwości dostępu do szerokopasmowego internetu o wysokich przepustowościach w powiecie gryfickim, [...]", zobowiązał

się za wynagrodzeniem ryczałtowym w łącznej kwocie [...]zł netto do wykonania na rzecz wykonawcy: dokumentacji projektowej w postaci Projektu Budowlanego

i Projektu Wykonawczego w standardzie określonym w załącznikach nr 7 i 8 do Umowy, pozyskania zgód na budowę sieci w budynkach wielorodzinnych;

4) umowę o podwykonawstwo robót budowlanych nr [...] zawartą

17 maja 2018 r. pomiędzy F. sp. z o.o. jako "wykonawcą" a Y. 2 sp. z o.o. (po zmianie firmy: B. sp. z o.o.), jako "podwykonawcą"; na podstawie tej umowy podwykonawca, który dysponuje wiedzą, doświadczeniem oraz kwalifikacjami niezbędnymi do należytego podwykonawstwo projektu "Wyeliminowanie terytorialnych różnic w możliwości dostępu

do szerokopasmowego internetu o wysokich przepustowościach w powiecie gryfickim, [...]", zobowiązał się za wynagrodzeniem ryczałtowym w łącznej kwocie [...]zł netto do wykonania na rzecz wykonawcy: budowy sieci NGA, dostawy urządzeń aktywnych koniecznych do zapewnienia internetu szerokopasmowego

z wykorzystaniem sieci POPC, dokumentacji odbiorowej oraz geodezyjnej inwentaryzacji powykonawczej; umowa ta aneksem nr 1 zawartym 7 września 2018 r. została zmieniona - zmianie uległ zakres przedmiotowy umowy (ograniczenie o 105 HP), termin jej realizacji (z 7 września 2018 r. na 14 listopada 2018 r.) oraz wynagrodzenie (z [...] zł netto na [...] zł netto);

5) umowę o dalsze podwykonawstwo robót budowlanych nr [...] zawartą 24 sierpnia 2018 r. pomiędzy Y. 2 sp. z o.o.

(po zmianie firmy: B. sp. z o.o.) jako "podwykonawcą", a spółką "Dalszym podwykonawcą"; w ramach umowy, dalszy podwykonawca (spółka) w terminie

do 12 listopada 2018 r., za wynagrodzeniem ryczałtowym w łącznej wysokości [...] zł netto, zobowiązał się do: wykonania robót ziemnych wraz z ułożeniem Infrastruktury (wykonanie wykopów na głębokości 0,6 - 0,8 m, ułożenie pakietów micro rurek o średnicach 14/10 mm, 12/8 mm oraz kabli abonenckich DAC2j, ułożenie rur ochronnych grubościennych o średnicy 110/75/50 mm, wykonanie przecisków

pod nawierzchniami utwardzonymi, zasypanie wraz z ułożeniem taśmy ostrzegawczej

i odtworzenie nawierzchni) na wymienionych w umowie ulicach obejmujących miejscowości R., N. , Ś. , T. , P. i P. , spawania włókien światłowodowych w łącznicach i mufach, wdmuchania kabli światłowodowych, zainstalowania splitterów wraz z osprzętem, montażu patchcordów optycznych; zgodnie z protokołem technicznego odbioru robót 12 listopada 2018 r. spółka zakończyła wykonywanie prac będących przedmiotem opisanej powyżej umowy; roboty zostały zrealizowane zgodnie z zamówieniem zaś rozliczenia dokonano zakwestionowaną fakturą nr [...] z 12.11.2018 roku (odwrotne obciążenie);

6) umowę o dalsze podwykonawstwo robót budowlanych nr [...] zawartą

27 sierpnia 2018 r. pomiędzy spółką jako "podwykonawcą" a Y.

sp. z o.o. jako "dalszym podwykonawcą"; w ramach umowy, dalszy podwykonawca

w terminie do 5 listopada 2018 r., za wynagrodzeniem ryczałtowym w łącznej wysokości [...] zł netto, zobowiązał się do wykonania na rzecz podwykonawcy (spółki) robót ziemnych wraz z ułożeniem infrastruktury, polegających na: wykonaniu wykopów

na głębokości 0,6 - 0,8 m, ułożeniu pakietów micro rurek o średnicach 14/10 mm, 12/8 mm oraz kabli abonenckich DAC2j, ułożeniu rur ochronnych grubościennych o średnicy 110/75/50 mm, wykonaniu przecisków pod nawierzchniami utwardzonymi, zasypaniu wraz z ułożeniem taśmy ostrzegawczej i odtworzeniu nawierzchni, na wymienionych

w umowie ulicach obejmujących miejscowości R., N. , Ś. , T. , P. i P. ; zgodnie z protokołem technicznego odbioru robót Y. sp. z o.o. 9 listopada 2018 r. zakończyła wykonywanie prac będących przedmiotem umowy; roboty zostały zrealizowane zgodnie z zamówieniem

zaś rozliczenia dokonano kwestionowaną fakturą nr [...] z 9 listopada 2018 r.

W dalszej kolejności organ przeszedł do analizy przepisów prawa znajdujących zastosowanie w niniejszej sprawie, tj. art. 8 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 8, art. 17 ust. 1h u.p.t.u. Wyjaśnił następnie zasadę "mechanizmu odwrotnego obciążenia", podkreślając znaczenie dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. DE L 347, ze zm.; dalej: "dyrektywa 2006/112/WE"). Ponadto odwołał się do orzeczenia sądu administracyjnego.

Organ podkreślił, że rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia ma zastosowanie, jeśli spełnione są następujące warunki:

1) usługodawca i usługobiorca są podatnikami VAT czynnymi, 2) usługodawca

jest podwykonawcą usługobiorcy, czyli usługodawca nie jest generalnym wykonawcą usług i jego sprzedaż nie jest zwolniona na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT, 3) świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi tam symbolami PKWiU. Dla odwrócenia zasad obciążenia

w zakresie VAT nie jest jednak wystarczające samo stwierdzenie wykonania przez określony podmiot na zlecenie innego usługi budowlanej mieszczącej się w ustawowym katalogu (poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy). Prawidłowa ocena stanu faktycznego wymaga w takim przypadku dokładnego zbadania relacji istniejących między podmiotami biorącymi udział w świadczeniu i zlecaniu usługi oraz uwzględnienia okoliczności towarzyszących jej realizacji.

Zdaniem organu w takim ujęciu warunkiem zastosowania mechanizmu odwróconego obciążenia, czyli przypisania usługodawcy statusu podwykonawcy, jest równoczesne zidentyfikowanie usługobiorcy jako wykonawcy głównego usług budowlanych (usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 u.p.t.u.).

W transakcjach, zawartych przez spółkę ze spółkami B. i Y. nie jest podważany: status podmiotów transakcji jako podatników VAT, rodzaj świadczonych usług jako usług budowlanych należących do katalogu wskazanego w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT. Nie jest również podważany fakt, że w całym Projekcie spółka była inwestorem budowy sieci telekomunikacyjnej szerokopasmowej na terenie wybranych miejscowości powiatu gryfickiego, w gminach K. i R. .

Sporna pozostaje natomiast możliwość przyjęcia przez spółkę roli na jednym

z dalszych etapów budowy - jako podwykonawcy (w transakcji z B. sp. z o.o.) oraz jako wykonawcy (w transakcji z Y. sp. z o.o.), z całkowitym pominięciem (w oderwaniu od) podstawowej roli spółki w tej inwestycji jako całości (czyli inwestora).

Zdaniem organu nie jest możliwe (wbrew twierdzeniu spółki) ustalenie tej roli wyłącznie w odniesieniu do konkretnej usługi budowlanej świadczonej na jednym

z etapów realizowanej inwestycji. Z kluczowy w rozstrzygnięciu kwestii spornej organ wskazał przepis art. art. 17 ust. 1h u.p.t.u. W przepisie tym, od usługodawcy wymaga się, aby działał on jako podwykonawca, więc każda inna rola usługodawcy niż rola podwykonawcza, ze względu na zakaz wykładni rozszerzającej tego przepisu, dyskwalifikuje odwrotne obciążenie.

Organ wyjaśnił , że umowę "Numer postępowania ofertowego [...]" zawartą 15 listopada 2016 r. pomiędzy spółką jako "zamawiającą" a M. sp. z o.o. (po zmianie firmy: F. sp. z o.o.) jako "wykonawcą", można zakwalifikować według przepisów kodeksu cywilnego jako umowę o roboty budowlane. W związku z tym, mamy do czynienia z ciągiem podmiotów: inwestor-wykonawca-podwykonawca. Podmioty te są stronami procesu budowlanego. W tym zakresie organ odwołał się do przepisów art. 647, art. 647 § 1-3 k.c., a także art. 17 i 18 Prawa budowlanego.

Organ wyjaśnił, że inwestor jest organizatorem procesu budowlanego,

a następnie staje się jego uczestnikiem. Dla wykładni tego pojęcia istotny jest aspekt woli danego podmiotu w inicjowaniu, rozpoczęciu i kontynuowaniu procesu budowlanego. W takim rozumieniu inwestorem byłby zawsze podmiot, bez którego woli i aktywności dany proces budowlany nie mógłby się rozpocząć, ani być kontynuowany. W tym zakresie zwrócił organ uwagę na orzeczenia sądów administracyjnych.

Organ uzasadnił, także rolę podwykonawcy i wskazał, że zgodnie z definicją słownika języka polskiego jest to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy.

Teoretyczne ustalenia organ zestawił ze stanem faktycznym sprawy i wskazał, że na każdym etapie realizacji projektu budowy sieci szerokopasmowego internetu NGA na terenie powiatu gryfickiego, spółka pełniła wyłącznie rolę inwestora, ponieważ zainicjowała i podjęła się realizacji tego projektu, była beneficjentem przyznawanych

na ten cel środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, opracowała strategię wydatkowania tych środków w ten sposób, że wyłoniła wykonawcę robót

i dostawcę urządzeń, sprawowała nadzór nad wykonywanymi pracami, dokonała odbioru prac i rozliczenia finansowego, była finalnym odbiorcą prac budowlanych

i urządzeń, dzięki którym powstała kompletna infrastruktura internetu szerokopasmowego (linia światłowodowa), infrastrukturę tę ujęła w ewidencji środków trwałych, w listopadzie 2018 r. rozpoczęła świadczenie usług hurtowego dostępu

do szerokopasmowego internetu o wysokich przepustowościach.

W tych okolicznościach w ocenie organu, spółka pełniła rolę inwestora projektu. To z inicjatywy spółki nastąpiło wyłonienie głównego wykonawcy i zawarcie z nim

15 listopada 2016 r. umowy w postępowaniu ofertowym nr [...] Zgodnie z umową, wszelkie prace zrealizowane przez wykonawcę, stają się własnością spółki. W oparciu o kompletną infrastrukturę spółka rozpoczęła świadczenie usługi dostępu do szerokopasmowego internetu na rzecz mieszkańców z terenów objętych projektem. Sposób realizacji inwestycji, nie pozwala na przypisanie spółce roli innej

niż inwestora. Podmiotowi, który jest inwestorem, nie można bowiem przypisać odpowiednio statusu wykonawcy czy podwykonawcy w odniesieniu do poszczególnych prac realizowanych w trakcie realizacji inwestycji.

W dalszej kolejności organ stwierdził, że stanowisko spółki, która twierdzi,

że mechanizm odwrotnego obciążenia przy realizacji robót budowlanych odnieść należy do konkretnej transakcji (jednego z etapów inwestycji), a nie do inwestycji jako całości

w trakcie realizacji prac udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami VAT: B. sp. z o.o. to wykonawca główny robót budowlanych, a spółka to jego podwykonawca, spółka to wykonawca robót budowlanych, a Y.

sp. z o.o. to jego podwykonawca, nie jest uzasadnione. Organ nie uwzględnił, więc zarzutów spółki dotyczących naruszenia art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h u.p.t.u. Zastosowanie mechanizmu odwróconego obciążenia w relacji z inwestorem, stanowi nieuprawnione rozszerzenie zakresu zastosowania regulacji o charakterze wyjątkowym. Podejście takie odbiega od treści ww. przepisów i wprowadzonego tam wymogu "podwykonawstwa", a także celu ustanowionej regulacji jako kierowanej przeciwko nadużyciom na rynku usług budowlanych.

Zdaniem organu rozliczenie podatku od towarów i usług między: B.

sp. z o.o. (wykonawcą robót budowlanych - zleceniodawcą) a spółką (inwestorem - usługodawcą), spółką (inwestorem - zleceniodawcą) a Y. sp. z o.o. (wykonawcą -usługodawcą) powinno odbywać się na zasadach ogólnych. Usługodawcy powinni, więc wystawić faktury VAT zawierające elementy przewidziane w art. 106e

ust. 1 pkt 12-14 u.p.t.u., czyli właściwą stawkę VAT, sumę wartości sprzedaży netto

i kwotę podatku.

Organ uznał za nieuzasadniony zarzut braku zastosowania w sprawie urzędowych objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 17 marca 2017 r. i 3 lipca 2017 r. dotyczących stosowania mechanizmu odwróconego obciążenia oraz wydania niekorzystnego dla spółki rozstrzygnięcia, sprzecznie z ich treścią. Organ wyjaśnił charakter objaśnień podatkowych i zwrócił uwagę, że gdyby spółka zastosowała

się do tych objaśnień, obie zakwestionowane transakcje rozliczone byłyby na zasadach ogólnych. Podatek od towarów i usług należny z tytułu świadczenia usług budowlanych rozliczyłby podatnik/podmiot świadczący usługę. Objaśnienia nie potwierdzają stanowiska spółki, by inwestor (finalny odbiorca) mógł równocześnie pełnić funkcję dalszego podwykonawcy robót budowlanych i na tym etapie korzystać z mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Podsumowując argumentację dotyczącą objaśnień podatkowych, organ podkreślił, że rozliczając obie zakwestionowane transakcje, spółka nie zastosowała się, wbrew swoim twierdzeniom, do żadnego z objaśnień podatkowych Ministra Finansów dotyczących kwestii stosowania odwróconego obciążenia VAT usług budowlanych świadczonych przez inwestora (tu spółkę) lub na jego rzecz. Zamiast opodatkować

te transakcje na zasadach ogólnych, nieprawidłowo, bez żadnego oparcia w przepisach u.p.t.u. czy w objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów, spółka zastosowała mechanizm odwróconego opodatkowania. W związku z tym, w przypadku niezastosowania się do objaśnień podatkowych Ministra Finansów, nie przysługuje spółce ochrona przed niekorzystnymi skutkami podatkowymi. Nie znajdzie w sprawie zastosowania art. 14n § 4 pkt 1 O.p.

Organ uznał również za chybiony zarzut naruszenia niezastosowania

art. 2a O.p. i rozstrzygnięcia na niekorzyść spółki niedającej się jednoznacznie zinterpretować hipotezy art. 17 ust. 1h u.p.t.u.

Niezasadny zdaniem organu okazał się, także zarzut wadliwości ponownego rozpatrzenia sprawy przez organ I instancji, który zdaniem spółki nie wypełnił zaleceń organu odwoławczego zawartych w decyzji z 16 lutego 2021 r. Zdaniem spółki

w szczególności dokonał we własnym zakresie klasyfikacji PKWiU świadczeń głównych i składowych, które są przedmiotem dostaw, zamiast wystąpić do właściwej placówki GUS i zignorował poglądy prawne organu odwoławczego. W tym zakresie organ wyjaśnił, że w sprawie okoliczności, których zasadność wyjaśnienia wskazał organ odwoławczy, związane były przede wszystkim z kwestią ustalenia jaką rolę pełniły podmioty biorące udział w inwestycji realizowanej na podstawie analizowanej umowy

z 15 listopada 2016 r. Stąd istotne było ustalenie, co było przedmiotem tej umowy. Inwestor - główny wykonawca -podwykonawca są stronami procesu budowlanego. Organ I instancji w ramach ponownego rozpatrywania sprawy, uzupełnił materiał dowodowy o informacje od Centrum Projektów Polska Cyfrowa w Warszawie

oraz załączniki stanowiące integralną część umowy z 15 listopada 2016 r.

W ocenie organu odwoławczego zalecenia zawarte w ww. decyzji kasacyjnej zostały spełnione, a organ I instancji ponownie orzekając w sprawie dysponował wyczerpująco zebranym materiałem dowodowym pozwalającym na odtworzenie rzeczywistego obrazu zdarzeń. Ponadto szczegółowo wyjaśnił przesłanki, którymi kierował się wydając zaskarżoną decyzję.

Organ odniósł się również do zarzutu naruszenia przepisu art. 29a ust. 1 u.p.t.u. i wadliwego określenia wysokości podatku należnego z tytułu usług świadczonych przez spółkę na rzecz B. sp. z o.o. Zdaniem organu prawidłowo zastosowano metodę "od stu" i wyliczono podatek w kwocie [...]zł, tj. [...] zł (cena netto według organu I instancji) x 23% VAT. W tym zakresie organ odwoławczy powołał przepisy

art. 29a ust. 1, art. 29a ust. 6 pkt 1, art. 41 ust. 1 oraz art. 106e ust. 4 pkt 1 u.p.t.u. Organ przywołał dodatkowo zapis § 6 umowy o dalsze podwykonawstwo robót budowlanych nr [...] zawartej 24 sierpnia 2018 r. pomiędzy Y. 2 sp. z o.o. (po zmianie firmy: B. sp. z o.o.) a spółką. Zapisu umowy wynika, że strony umowy ustaliły wynagrodzenie w łącznej kwocie [...]zł netto. W tych okolicznościach wynagrodzenie nie zawiera w sobie kwoty \/AT. Skoro zatem usługa będąca przedmiotem tej umowy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów

i usług, więc VAT należy obliczyć metodą "od stu", czyli doliczyć do kwoty netto. Dodatkowo organ stwierdził, że nie istnieją okoliczności, które uniemożliwiłyby spółce odzyskanie tego podatku od B. sp. z o.o. Podmiot ten nie jest bowiem wykreślony z Krajowego Rejestru Sądowego, nie jest ani w stanie likwidacji,

ani w upadłości.

Podsumowując te kwestię organ wskazał, że w przypadku transakcji rozliczonej fakturą (odwrotne obciążenie) nr [...] z 12 listopada 2018 r. spółka miała obowiązek wystawienia faktury rozliczającej tę transakcję na zasadach ogólnych

z wyliczonym podatkiem należnym wg stawki VAT 23%. Rozliczając transakcję metodą odwrotnego obciążenia, spółka zaniżyła wykazaną w deklaracji VAT-7 kwotę podstawy opodatkowania z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju opodatkowanych stawką 23% o kwotę [...]zł i wynikający z niej podatek należny o kwotę [...]zł.

W przypadku natomiast transakcji rozliczonej fakturą (odwrotne obciążenie)

nr [...] z 9 listopada 2018 r. Y. sp. z o.o. miała obowiązek wystawienia faktury rozliczającej tę transakcję na zasadach ogólnych z wyliczonym podatkiem należnym wg stawki VAT 23%. W związku z tym, prawidłowe rozliczenie

tej transakcji będzie wymagało od Y. sp. z o.o. wystawienia stosownej faktury korygującej. Dlatego dopiero w momencie otrzymania stosownej faktury korygującej spółka będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o wynikający

z niej podatek naliczony. W wyniku bezpodstawnego zastosowania przez Y. sp. z o.o. metody odwrotnego obciążenia do rozliczenia tej transakcji, spółka zawyżyła wykazaną w deklaracji VAT-7 za listopad 2018 r.: kwotę podstawy opodatkowania wynikającej z dostaw towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju opodatkowanych stawką 23% o [...] zł i wynikający z niej podatek należny

o [...] zł oraz wartość netto nabyć towarów i usług pozostałych o [...] zł

i wynikający z niej podatek naliczony o [...] zł.

Pismem z 9 marca 2022 r. spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na ww. decyzję organu odwoławczego.

Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła istotne naruszenie:

1) art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. art. 17 ust. 1h u.p.t.u. według stanu prawnego obowiązującego na dzień 30 listopada 2018 r. poprzez zastosowanie takiej wykładni tego przepisu, według nie jest objęty hipotezą tego przepisu inwestor całości realizowanej inwestycji, który zarazem pełni rolę dalszego podwykonawcy robót budowlanych objętych załącznikiem nr 14 do ustawy

i wykonuje dostawy tych robót budowlanych na rzecz głównego wykonawcy tej inwestycji oraz jego dalszych podwykonawców;

2) art. 122 i 187 § 1 O.p. w zw. z art. 65 § 2 kodeksu cywilnego poprzez brak należytej analizy treści umów łączących Skarżącą z kontrahentami, woli stron przy ich zawieraniu, sposobu ich wykonywania i w konsekwencji niezasadną odmowę uznania skarżącej za podwykonawcę, a w konsekwencji niezasadne niezastosowanie art. 17 ust. 1 pkt. 8 w zw. z art. 17 ust. 1h u.p.t.u.;

w odniesieniu do postępowania przez organem odwoławczy należy również postawić zarzut naruszenia art. 233 §1 pkt. 1 w związku z art. 235 O.p. poprzez brak należytej kontroli decyzji organu I instancji i w efekcie utrzymania wadliwej decyzji organu I instancji;

3) art. 14 § 4 pkt. 1 w zw. z art. 14k-14m oraz art. 122 i 187 § 1 O.p. poprzez zawarcie na k. 21 -i 22 uzasadnienia zaskarżonej decyzji niedopuszczalnej - w ocenie skarżącej - interpretacji organu co do brzmienia urzędowych objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 17 marca 2017 r. oraz z dnia

3 lipca 2017 r., a sprowadzającej się do wyrażenia tezy, iż każdy podmiot

w łańcuchu podwykonawczym może występować tylko jednorazowo

w oznaczonej roli (funkcji - inwestora, głównego wykonawcy łub jednego

z podwykonawców), co w żaden sposób nie wynika z brzmienia urzędowych objaśnień;

4) art. 122 i 187 § 1 O.p. w zw. z art. 65 § 2 kodeksu cywilnego oraz art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt. 1 u.p.t.u. również w zakresie wadliwego sposobu obliczenia podstawy opodatkowania w zakresie wystawionej przez skarżącą

nr [...] na podstawie umowy nr [...] zawartej 24 sierpnia 2018 r.; zarzut ten jest podnoszony na wypadek, gdyby poprzedzające zarzuty Skarżącej nie zostały uwzględnione.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, a ponadto

na mocy art. 135 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - uchylenie w całości decyzji organu I instancji oraz orzeczenie w przedmiocie zwrotu

od organu odwoławczego kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skarżąca przedstawiła argumentację na poparcie stawianych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W toku posiedzenia Sądu w dniu 14 września 2022 r., pełnomocnik skarżącej oświadczył, że dokumenty załączone do skargi związane były z wnioskiem

o wstrzymanie zaskarżonej decyzji, który został prawomocnie rozstrzygnięty przez sąd

i nie wnosi o przeprowadzenie dowodów z tych dokumentów w rozpoznawanej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje.

Skarga okazała się niezasadna.

Kwestią sporną w sprawie jest zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia do dwóch transakcji udokumentowanych: fakturą (odwrotne obciążenie)

nr [...] z 12 listopada 2018 r. wystawioną przez spółkę na rzecz B.

sp. z o.o., tytułem rozliczenia "Robót budowlanych zgodnie z protokołem

z 12.11.2018 r.", których cenę netto oraz wartość z VAT określono w kwocie

[...] zł oraz dokumentem wewnętrznym (sprzedaż) nr [...]

z 9 listopada 2018 r., na kwotę netto [...] zł, VAT [...] zł, wygenerowanym

w celu rozliczenia faktury (odwrotne obciążenie) nr [...] z 9 listopada 2018 r. wystawionej przez Y. sp. z o.o., na rzecz spółki, tytułem rozliczenia "Robót budowlanych - zgodnie z protokołem odbioru z 9.11.2018 r.", których cenę netto i wartość z VAT określono w kwocie [...]zł.

Obie zakwestionowane przez organy podatkowe transakcje związane były

z inwestycją polegającą na budowie na terenie powiatu gryfickiego sieci szerokopasmowego internetu NGA. Inwestycja ta objęta była projektem w ramach Działania 1.1 Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa "Wyeliminowanie terytorialnych różnic w możliwości dostępu do szerokopasmowego internetu o wysokich przepustowościach na lata 2014-2020". Projekt był współfinansowany przez Unię Europejską ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego: "Wyeliminowanie terytorialnych różnic w możliwości dostępu do szerokopasmowego internetu o wysokich przepustowościach w powiecie gryfickim, [...]".

Na realizację projektu Skarżąca otrzymała jako "Beneficjent" dofinansowanie

na podstawie umowy nr [...] z 14 września 2016 r.

o dofinansowanie projektu, zawartej z Centrum Projektów Polska Cyfrowa w Warszawie ("Instytucja pośrednicząca").

Z wniosku o dofinansowanie wynika, jak zasadnie uznały organy, że zakres rzeczowy projektu obejmował cztery zadania: 1) zaprojektowanie sieci zapewniającej możliwość dostępu do szerokopasmowego Internetu o wysokich przepustowościach

w powiecie gryfickim, 2) budowę pasywnej infrastruktury szerokopasmowej

wraz z dostawą i montażem pasywnych elementów infrastruktury szerokopasmowej

w powiecie gryfickim, 3) dostawę i montaż urządzeń telekomunikacyjnych stanowiących infrastrukturę aktywną sieci NGA w powiecie gryfickim, 4) opracowanie dokumentacji powykonawczej dla prac przeprowadzonych w ramach projektu realizowanego

w powiecie gryfickim. Spółka była podmiotem odpowiedzialnym za nadzór nad realizacją wymienionych zadań.

Sąd na wstępie podkreśla, że w transakcjach, zawartych przez Skarżącą

ze spółkami B. i Y. organy nie podważają status podmiotów transakcji jako podatników VAT, rodzaju świadczonych usług jako usług budowlanych należących do katalogu wskazanego w poz. 2-48 załącznika nr 14 do u.p.t.u. Nie jest również podważany fakt, że w całym Projekcie Skarżąca była inwestorem budowy sieci telekomunikacyjnej szerokopasmowej na terenie wybranych miejscowości powiatu gryfickiego, w gminach K. i R. .

Zdaniem organu nie jest możliwe (wbrew twierdzeniu Skarżącej) ustalenie

jej roli wyłącznie w odniesieniu do konkretnej usługi budowlanej świadczonej na jednym

z etapów realizowanej inwestycji z całkowitym pominięciem, że pełni ona rolę inwestora w odniesieniu do realizacji całości Projektu. Za kluczowy w rozstrzygnięciu kwestii spornej organ wskazał przepis art. art. 17 ust. 1h u.p.t.u. i w skazał, że w przepisie tym, od usługodawcy wymaga się, aby działał on jako podwykonawca, więc każda inna rola usługodawcy niż rola podwykonawcza, ze względu na zakaz wykładni rozszerzającej tego przepisu, dyskwalifikuje odwrotne obciążenie.

Mając na uwadze powyższą istotę sporu Sąd wskazuje, że jak stanowi

art. 8 ust. 1 u.p.t.u., przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów

w rozumieniu art. 7 (...).Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.), podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż

nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,

b) usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jak z kolei stanowi art. 17 ust. 1h u.p.t.u. w przypadku usług wymienionych

w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Zgodnie z art. 17 ust. 2 u.p.t.u. wówczas usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego. Załącznik nr 14 do u.p.t.u. zawiera zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Powołane regulacje ustawy o VAT wprowadzają mechanizm polegający

na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika,

na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa. Mechanizm "odwrotnego obciążenia" podatkiem od towarów i usług (ang. reverse charge mechanism) stanowi odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 193 Dyrektywy 2006/112/WE Rady

z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.) - dalej zwanej "Dyrektywą" - (zgodnie

z którym osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług) i przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego

ze sprzedającego na nabywcę. Podstawą dla zastosowania tego szczególnego środka jest art. 199 Dyrektywy. W art. 199 ust. 1 Dyrektywy zawarty został zamknięty katalog transakcji, w odniesieniu do których państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik podatku od towarów i usług – odbiorca towarów i usług będących przedmiotem tych transakcji, wśród których wymieniono dostawę prac budowlanych (art. 199 ust. 1 lit. a Dyrektywy). Do decyzji państw członkowskich Unii Europejskiej pozostawiono zarówno ewentualne zaimplementowanie tego mechanizmu na grunt krajowych regulacji, jak również kwestię, które spośród enumeratywnie wskazanych w dyrektywie towarów i usług zostaną nim objęte.

Rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia

ma zastosowanie, jeśli spełnione są następujące warunki: usługodawca i usługobiorca są podatnikami VAT czynnymi, usługodawca jest podwykonawcą usługobiorcy,

czyli usługodawca nie jest generalnym wykonawcą usług i jego sprzedaż nie jest zwolniona na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 u.p.t.u., świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi

tam symbolami PKWiU.

Tak więc mechanizm odwrotnego obciążenia w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 8

w zw. z ust. 1h u.p.t.u. ma zastosowanie w przypadku, gdy występuje podwykonawca, tj. podmiot wykonujący prace na zlecenie generalnego wykonawcy. Generalnym wykonawcą, z kolei jest podmiot, który wykonuje prace na rzecz inwestora

- beneficjenta prac - i jednocześnie odbiera prace podwykonawcy.

Zauważyć należy, że przepisy u.p.t.u. nie zawierają definicji ani podwykonawcy, ani inwestora. Dlatego też, dokonując wykładni przepisu art. 17 ust. 1h u.p.t.u., należy odwołać się do języka potocznego lub definicji wskazanych w innych aktach prawnych. Sąd podziela wyrażany w piśmiennictwie pogląd, że regułom języka normatywnego odpowiadają określone dyrektywy wykładni językowej, zgodnie z którymi

przy tłumaczeniu znaczenia normy należy jej przypisać takie znaczenie, jakie ma ona

w języku potocznym, chyba że ważne względy przemawiają za odstępstwem od tego znaczenia (por. np. L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 99). Zgodnie

z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.p1/sjp/podwykonawca: 2503008) podwykonawca to "firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy". Podobnie według definicji zawartej w Wielkim Słowniku Języka Polskiego (dostępnym on-line pod adresem www.w-sjp.pl), podwykonawca to osoba lub firma, która wykonuje jakieś prace

dla innego, głównego wykonawcy określonego przedsięwzięcia.

Powyższe rozumienie pojęcia potocznego "podwykonawcy" należy skorygować o definicje obowiązujące na gruncie prawa cywilnego (prawa budowanego). Zgodnie

z art. 2 pkt 9b ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz.U.2018.1986 t.j.), ilekroć w ustawie jest mowa o umowie o podwykonawstwo - należy przez to rozumieć umowę w formie pisemnej o charakterze odpłatnym, której przedmiotem są usługi, dostawy lub roboty budowlane stanowiące część zamówienia publicznego, zawartą między wybranym przez zamawiającego wykonawcą a innym podmiotem (podwykonawcą), a w przypadku zamówień publicznych na roboty budowlane także między podwykonawcą, a dalszym podwykonawcą lub między dalszymi podwykonawcami. W rezultacie, z podwykonawstwem mamy do czynienia

w sytuacji, gdy występuje stosunek prawny - na podstawie umowy o roboty budowlane - między wykonawcą (generalnym wykonawcą) a podwykonawcą. Ponadto,

w art. 647ą § 1 Kodeksu cywilnego (k.c.) zawarto regulację mającą na celu ochronę podwykonawcy, w której także zdefiniowano to pojęcie, mianowicie - inwestor odpowiada solidarnie z wykonawcą (generalnym wykonawcą) za zapłatę wynagrodzenia należnego podwykonawcy z tytułu wykonanych przez niego robót budowlanych, których szczegółowy przedmiot został zgłoszony inwestorowi przez wykonawcę lub podwykonawcę przed przystąpieniem do wykonywania tych robót, chyba że w ciągu trzydziestu dni od dnia doręczenia inwestorowi zgłoszenia inwestor złożył podwykonawcy i wykonawcy sprzeciw wobec wykonywania tych robót przez podwykonawcę.

Natomiast w świetle ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane

(Dz.U. z 2017 r., poz. 1332), zwłaszcza art. 17 i 18 można stwierdzić, że przez inwestora należy rozumieć osobę fizyczną lub prawną albo inną jednostkę organizacyjną, która inicjuje podjęcie działalności budowlanej niezbędnej do realizacji zamierzonej inwestycji, przeznacza odpowiednie środki na realizację tej działalności, wykonuje lub zapewnia wykonanie opracowań i czynności wymaganych prawem budowlanym w celu przygotowania danej budowy, realizuje inwestycję lub organizuje

jej realizację, a w końcowym etapie danej działalności wykonuje czynności niezbędne do podjęcia użytkowania obiektu lub obiektów wykonanej inwestycji albo przekazuje

je podmiotowi, który przystąpi do ich użytkowania. Inwestor zatem jest organizatorem procesu budowlanego, a następnie staje się jego uczestnikiem (por. wyrok: z dnia

21 listopada 2017 r., VII SA/Wa 2949/16). Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 stycznia 2017 r., II OSK 1183/15 należy przyjąć,

że dla wykładni pojęcia inwestor istotny jest aspekt woli danego podmiotu w inicjowaniu, rozpoczęciu i kontynuowaniu procesu budowlanego. W tym rozumieniu inwestorem byłby zawsze podmiot, bez którego woli i aktywności dany proces budowlany

nie mógłby się rozpocząć ani być kontynuowany.

Dla odwrócenia zasad obciążenia w zakresie VAT nie jest jednak wystarczające samo stwierdzenie wykonania przez określony podmiot na zlecenie innego usługi budowlanej mieszczącej się w ustawowym katalogu (poz. 2-48 załącznika nr 14

do ustawy). Prawidłowa ocena stanu faktycznego wymaga w takim przypadku dokładnego zbadania relacji istniejących między podmiotami biorącymi udział

w świadczeniu i zlecaniu usługi oraz uwzględnienia okoliczności towarzyszących

jej realizacji. Zasadnie wskazał organ, że w takim ujęciu warunkiem zastosowania mechanizmu odwróconego obciążenia, czyli przypisania usługodawcy statusu podwykonawcy, jest równoczesne zidentyfikowanie usługobiorcy jako wykonawcy głównego usług budowlanych (usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 u.p.t.u.).

Oceniając zatem rolę skarżącej w realizacji ww. Projektu zgodzić należy

się z organem, że na każdym etapie realizacji projektu budowy sieci szerokopasmowego internetu NGA na terenie powiatu gryfickiego, pełniła

ona wyłącznie rolę inwestora, ponieważ zainicjowała i podjęła się realizacji tego projektu, była beneficjentem przyznawanych na ten cel środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, opracowała strategię wydatkowania tych środków

w ten sposób, że wyłoniła wykonawcę robót i dostawcę urządzeń, sprawowała nadzór

nad wykonywanymi pracami, dokonała odbioru prac i rozliczenia finansowego,

była finalnym odbiorcą prac budowlanych i urządzeń, dzięki którym powstała kompletna infrastruktura internetu szerokopasmowego (linia światłowodowa), infrastrukturę tę ujęła w ewidencji środków trwałych, w listopadzie 2018 r. rozpoczęła świadczenie usług hurtowego dostępu do szerokopasmowego internetu o wysokich przepustowościach.

W tych okolicznościach zasadnie przyjęły organy, że skarżąca pełniła rolę inwestora projektu. Jak bowiem zasadnie przyjęły organy to z inicjatywy skarżącej nastąpiło wyłonienie głównego wykonawcy i zawarcie z nim 15 listopada 2016 r. umowy w postępowaniu ofertowym nr [...] Zgodnie z umową, wszelkie prace zrealizowane przez wykonawcę, stają się własnością spółki. W oparciu o kompletną infrastrukturę Skarżąca rozpoczęła świadczenie usługi dostępu do szerokopasmowego internetu na rzecz mieszkańców z terenów objętych projektem.

Ustalenia powyższe dokonane zostały przez organy podatkowe na podstawie zupełnego materiału dowodowego. Organy w myśl wynikającej z art. 122 O.p. zasady prawdy obiektywnej podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postepowaniu podatkowym jak i w myśl art. 187 § 1 O.p. zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy przez pryzmat art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h u.p.t.u. Sąd zauważa bowiem, że okoliczności faktyczne wymagające ustalenia

dla przeprowadzenia prawidłowego procesu subsumpcji związane były przede wszystkim z kwestią ustalenia jaką rolę pełniły podmioty biorące udział w inwestycji realizowanej na podstawie analizowanej ww. umowy z 15 listopada 2016 r. Stąd istotne było ustalenie, co było przedmiotem tej umowy. Inwestor - główny wykonawca -podwykonawca są stronami procesu budowlanego. Jak trafnie przyjął organ odwoławczy organ I instancji w ramach ponownego rozpatrywania sprawy, uzupełnił materiał dowodowy o informacje od Centrum Projektów Polska Cyfrowa w Warszawie oraz załączniki stanowiące integralną część umowy z 15 listopada 2016 r. Dokumenty te we wzajemnej łączności pozwoliły organom podatkowym na prawidłowe ustalenia

w zakresie stanu faktycznego na tle art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h u.p.t.u.,

w tym w szczególności na ustalenie przedmiotu, kwalifikacji, etapów, podmiotów

i ich roli oraz wzajemnych rozliczeń ww. procesu inwestycyjnego, co znalazło pełne odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji tak organu I jak II instancji. Sąd wskazuje jednocześnie, że w transakcjach, zawartych przez skarżącą ze spółkami B.

i Y. organy podatkowe nie podważały: statusu podmiotów transakcji jako podatników VAT, rodzaju świadczonych usług jako usług budowlanych należących do katalogu wskazanego w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT ani też,

że w całym Projekcie skarżąca była inwestorem budowy sieci telekomunikacyjnej szerokopasmowej na terenie wybranych miejscowości powiatu gryfickiego, w gminach K. i R. . Sporna natomiast była możliwość przyjęcia przez skarżącą roli

na jednym z dalszych etapów budowy - jako podwykonawcy (w transakcji z B. sp. z o.o.) oraz jako wykonawcy (w transakcji z Y. sp. z o.o.),

z całkowitym pominięciem (w oderwaniu od) podstawowej roli skarżącej w tej inwestycji jako całości (czyli inwestora).

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał, że zasadnie również przyjęły organy, że sposób realizacji inwestycji, nie pozwala na przypisanie Skarżącej – w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h u.p.t.u. - roli innej niż inwestora oraz, że podmiotowi, który jest inwestorem, nie można bowiem przypisać odpowiednio statusu wykonawcy czy podwykonawcy w odniesieniu do poszczególnych prac realizowanych w trakcie realizacji inwestycji. Przypomnieć bowiem należy,

że mechanizm odwróconego poboru podatku należnego przy świadczeniu usług budowlanych był skierowany przeciwko nadużyciom na rynku usług budowlanych.

Mając na uwadze powyższe rozważania, w ocenie Sądu zasadnie zatem uznały organy podatkowe, że w przypadku usług świadczonych przez skarżącą na rzecz B. sp. z o.o. (pierwotnie Y. 2 sp. z o.o.)

i usług świadczonych przez Y. sp. z o.o. na rzecz skarżącej, bezspornie: usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, usługobiorcą

jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny; prace rozliczone kwestionowanymi fakturami są ujęte w załączniku nr 14 do u.p.t.u.

pod pozycją 12 "Roboty ogólnobudowlane związane z budową rozdzielczych linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych (PKWiU 42.22.22.0)". W obu przypadkach, które to stanowisko Sąd podziela, nie został jednak spełniony warunek świadczenia usług przez podwykonawcę, albowiem realizując inwestycję (budowa sieci szerokopasmowego internetu), której elementami składowymi były prace rozliczone kwestionowanymi fakturami VAT, Skarżąca pełniła rolę inwestora zaś inwestor nigdy

nie będzie podwykonawcą, a usługi świadczone na rzecz inwestora nie mogą być traktowane jako podwykonawstwo. Trafnie uznały organy podatkowe, że zastosowanie mechanizmu odwróconego obciążenia w relacji z inwestorem, stanowi nieuprawnione rozszerzenie zakresu zastosowania regulacji o charakterze wyjątkowym a podejście takie odbiega od treści ww. przepisów i wprowadzonego tam wymogu "podwykonawstwa", a także celu ustanowionej regulacji jako kierowanej przeciwko nadużyciom na rynku usług budowlanych.

W ocenie Sądu nie są objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia

w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 1h u.p.t.u.:

- realizacja inwestycji w całości lub w części przez samego inwestora, nawet

w przypadku jej realizacji w charakterze podwykonawcy własnego generalnego wykonawcy lub kolejnego podwykonawcy jak i

- realizacja inwestycji w całości lub w części bezpośrednio na rzecz inwestora, nawet w przypadku jej realizacji w charakterze podwykonawcy inwestora, który

w ramach realizowanej inwestycji występuje równocześnie w charakterze podwykonawcy generalnego wykonawcy lub kolejnego podwykonawcy.

Stosując ten mechanizm należy oceniać role poszczególnych uczestników procesu budowlanego przez pryzmat całości danego procesu inwestycyjnego nie zaś tylko przez pryzmat poszczególnych jego etapów, jak wskazuje skarżąca.

W przeciwnym wypadku doszło by de facto do "wypaczenia" jej celu i rozszerzającego zastosowania. Podkreślić bowiem należy, że powyższy mechanizm ma zastosowanie

w przypadku, gdy występuje podwykonawca, tj. podmiot wykonujący prace na zlecenie generalnego wykonawcy. Generalnym wykonawcą, z kolei jest podmiot, który wykonuje prace na rzecz inwestora - beneficjenta prac - i jednocześnie odbiera prace podwykonawcy. Mechanizm ten nie obejmuje uczestnictwa inwestora ani jako wykonawcy całości lub części procesu inwestycyjnego w charakterze podwykonawcy, ani jako odbiorcy usług w charakterze podwykonawcy przy czym Sąd ponownie podkreśla, że przyjęty w art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h u.p.t.u. mechanizm odwróconego poboru podatku należnego przy świadczeniu usług budowlanych

jest odstępstwem od ogólnej zasady obciążenia podatkiem usługodawcy pełniącego rolę podwykonawcy w procesie budowlanym jako całości, co wyklucza możliwość jego rozszerzającego stosowania w odniesieniu do podmiotu pełniącego de facto rolę inwestora w tym procesie lub świadczącego w rzeczywistości usługi bezpośrednio

na rzecz inwestora.

Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne Sąd nie podzielił zarzutów skargi ani w zakresie błędnej wykładni przepisów art. 17 ust. 1 pkt 8

w zw. z art. 17 ust. 1h u.p.t.u., ani też zarzutu ich niewłaściwego zastosowania

w rozpoznawanej sprawie. W tym też zakresie Sąd nie podzielił również zarzutów

w zakresie naruszenia przepisów art. 122 i 187 § 1 O.p. w zw. z art. 65 § 2 k.c.

w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 8 i art. 17 ust. 1h u.p.t.u. oraz art. 233 § 1 pkt 1

w zw. z art. 235 O.p.

Odnosząc się w dalszej kolejności do zarzutów naruszenia art. 14 § 4

w zw. z art. 14k-14m oraz art. 122 i art. 187 § 1 O.p. w odniesieniu do urzędowych objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 17 marca 2017 r. jak i z 3 lipca 2017 r. dotyczących stosowania mechanizmu odwróconego obciążenia oraz wydania niekorzystnego dla skarżącej rozstrzygnięcia, na skutek niedopuszczalnej

ich interpretacji przez organy podatkowe, Sąd również zarzuty te uznał ostatecznie

za pozostające bez wpływu na wynik sprawy.

Sąd zauważa bowiem, że organ wyjaśnił charakter ww. objaśnień podatkowych i trafnie zwrócił uwagę, w szczególności na okoliczność, że objaśnienia

te nie potwierdzają stanowiska Skarżącej, by inwestor (finalny odbiorca) mógł równocześnie pełnić funkcję dalszego podwykonawcy robót budowlanych i na tym etapie korzystać z mechanizmu odwrotnego obciążenia. Odnosząc się bowiem

do urzędowych objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 17 marca 2017 r. "Stosowanie mechanizmu odwróconego obciążenia w transakcjach dotyczących świadczenia usług budowlanych" i z 3 lipca 2017 r. "Najczęściej zadawane pytania

i odpowiedzi w zakresie odwróconego obciążenia podatkiem VAT transakcji dotyczących świadczenia usług budowlanych", Sąd wskazuje, że ich zakres

nie pokrywa się z zakresem stanowiącym w istocie przedmiot sporu w rozpoznawanej sprawie. Jak bowiem wynika z treści ww. objaśnień ich przedmiot nie dotyczył ściśle ww. zagadnienia prawnego powstałego na tle rozpoznawanej sprawy. W związku

z powyższym choć, w ocenie Sądu, w części przyznać należało rację skarżącej,

co do rozszerzenia przez organy interpretacji ww. objaśnień, to jednocześnie

nie sposób było przyznać racji skarżącej, że objaśnienia te potwierdzają stanowisko skarżącej, by inwestor (finalny odbiorca) mógł równocześnie pełnić funkcję dalszego podwykonawcy robót budowlanych i na tym etapie korzystać z mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Podsumowując argumentację dotyczącą objaśnień podatkowych, w ocenie Sądu, organ zasadnie jednak podkreślił, że rozliczając obie zakwestionowane transakcje, skarżąca nie zastosowała się, wbrew swoim twierdzeniom, do żadnego

z objaśnień podatkowych Ministra Finansów dotyczących kwestii stosowania odwróconego obciążenia VAT usług budowlanych świadczonych przez inwestora (skarżąca) lub na jego rzecz. Skarżąca zamiast opodatkować te transakcje

na zasadach ogólnych, nieprawidłowo, bez oparcia w przepisach u.p.t.u.

czy w objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów, zastosowała mechanizm odwróconego opodatkowania. W związku z tym, nie przysługuje Skarżącej ochrona przed niekorzystnymi skutkami podatkowymi. Nie znajdzie w sprawie zastosowania

art. 14n § 4 pkt 1 O.p.

Sąd uznał również, że organ I instancji wypełnił zalecenia organu odwoławczego zawarte w ww. decyzji z 16 lutego 2021 r. Organ wyjaśnił bowiem,

na co Sąd wskazał już w powyższej części niniejszego uzasadnienia, że w sprawie okoliczności, których zasadność wyjaśnienia wskazał organ odwoławczy, związane były przede wszystkim z kwestią ustalenia jaką rolę pełniły podmioty biorące udział

w inwestycji realizowanej na podstawie analizowanej umowy z 15 listopada 2016 r. Stąd istotne było ustalenie, co było przedmiotem tej umowy. Organ I instancji w ramach ponownego rozpatrywania sprawy, uzupełnił materiał dowodowy o informacje

od Centrum Projektów Polska Cyfrowa w Warszawie oraz załączniki stanowiące integralną część umowy z 15 listopada 2016 r. Zatem zasadnie uznał organ odwoławczy, że zalecenia zawarte w decyzji kasacyjnej zostały spełnione, a organ

I instancji ponownie orzekając w sprawie dysponował wyczerpująco zebranym materiałem dowodowym pozwalającym na odtworzenie rzeczywistego obrazu zdarzeń. Ponadto szczegółowo wyjaśnił przesłanki, którymi kierował się wydając zaskarżoną decyzję.

Odnosząc się w dalszej kolejności do zarzutu naruszenia przepisów art. 122

i art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 65 § 2 k.c. oraz 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 u.p.t.u.

i wadliwego określenia wysokości podatku należnego z tytułu usług świadczonych przez skarżącą na rzecz B. sp. z o.o. ([...] na podstawie umowy nr [...]

z 24 sierpnia 2018 r.) i w tym zakresie Sąd przyznał rację organom podatkowym.

W ocenie Sądu organy prawidłowo zastosowały metodę "od stu" i wyliczyły podatek w kwocie [...]zł, tj. [...] zł (cena netto według organu I instancji)

x 23% VAT. W tym zakresie organ odwoławczy zasadnie powołał przepisy art. 29a

ust. 1, art. 29a ust. 6 pkt 1, art. 41 ust. 1 oraz art. 106e ust. 4 pkt 1 u.p.t.u. jak i zapis § 6 umowy o dalsze podwykonawstwo robót budowlanych nr [...] zawartej 24 sierpnia 2018 r. pomiędzy Y. 2 sp. z o.o. (po zmianie firmy: B. sp. z o.o.) a skarżącą. Z tego zapisu umowy jednoznacznie zaś wynikało,

że strony umowy ustaliły wynagrodzenie w łącznej kwocie [...]zł netto. W tych okolicznościach wynagrodzenie nie zawiera w sobie kwoty \/AT. Zasadnie zatem wskazał organ, że skoro usługa będąca przedmiotem tej umowy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, więc VAT należy obliczyć metodą

"od stu", czyli doliczyć do kwoty netto.

Mając na uwadze powyższe zasadnie wskazały organy, że w przypadku transakcji rozliczonej fakturą (odwrotne obciążenie) nr [...] z 12 listopada

2018 r. Skarżąca miała obowiązek wystawienia faktury rozliczającej tę transakcję

na zasadach ogólnych z wyliczonym podatkiem należnym wg stawki VAT 23%. Rozliczając transakcję metodą odwrotnego obciążenia, Skarżąca zaniżyła wykazaną

w deklaracji VAT-7 kwotę podstawy opodatkowania z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju opodatkowanych stawką 23% o kwotę

[...] zł i wynikający z niej podatek należny o kwotę [...]zł. W przypadku natomiast transakcji rozliczonej fakturą (odwrotne obciążenie) nr [...]

z 9 listopada 2018 r. Y. sp. z o.o. miała obowiązek wystawienia faktury rozliczającej tę transakcję na zasadach ogólnych z wyliczonym podatkiem należnym

wg stawki VAT 23%. W związku z tym, prawidłowe rozliczenie tej transakcji będzie wymagało od Y. sp. z o.o. wystawienia stosownej faktury korygującej. Dlatego dopiero w momencie otrzymania stosownej faktury korygującej Skarżąca będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o wynikający z niej podatek naliczony. W wyniku bezpodstawnego zastosowania przez Y.

sp. z o.o. metody odwrotnego obciążenia do rozliczenia tej transakcji, Skarżąca zawyżyła wykazaną w deklaracji VAT-7 za listopad 2018 r.: kwotę podstawy opodatkowania wynikającej z dostaw towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju opodatkowanych stawką 23% o [...] zł i wynikający z niej podatek należny

o [...] zł oraz wartość netto nabyć towarów i usług pozostałych o [...] zł

i wynikający z niej podatek naliczony o [...] zł.

Reasumując, przeprowadzona w sprawie kontrola zaskarżonej decyzji

w zakresie podniesionych w skardze zarzutów oraz przesłanek wziętych przez sąd

pod uwagę z urzędu wykazała, że decyzja ta jest zgodna z prawem, nie narusza bowiem ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów postępowania w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznając zaskarżoną decyzję za zgodną z prawem, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi.

Orzeczenia sądów administracyjnych przytoczone w uzasadnieniu dostępne

są na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl.