Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 907/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-07-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 139, art. 180, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 141 par. 4, art. 176
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zajda (spr.) Sędzia NSA Jerzy Sulimierski Sędzia NSA Marzenna Zielińska Protokolant Beata Cisek po rozpoznaniu w dniu 7 lipca 2010 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej H. "Ł." S.A. w Ł. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 29 września 2008 r. sygn. akt III SA/Gl 741/08 w sprawie ze skargi H. "Ł." S.A. w Ł. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu podatku akcyzowego w części oraz odmowy zwrotu podatku akcyzowego w części 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od H. "Ł." S.A. w Ł. G. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w K. kwotę 1000 (tysiąc) złotych tytułem częściowego zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wyrokiem z 29 września 2008 r., sygn. akt III SA/Gl 741/08, oddalił skargę H. Ł. S.A. w Ł. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z [...] maja 2008 r., nr [...], w przedmiocie podatku akcyzowego.

Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy:

H. Ł. S.A. z siedzibą w Ł. G. wystąpiła 24 stycznia 2006 r. do Naczelnika Urzędu Celnego w K. z wnioskiem o zwrot podatku akcyzowego od zakupionej w grudniu 2005 r. energii elektrycznej, określając kwotę przysługującego zwrotu na 1.252.674,20 zł.

Decyzją z [...] marca 2006 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w K. uznał kwotę zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie energii elektrycznej zakupionej w grudniu 2005 r. w wysokości 959.499 zł, odmawiając zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie energii elektrycznej zakupionej w grudniu 2005 r. w wysokości 293.175,20 zł.

Decyzją z [...] czerwca 2006 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. uchylił decyzję organu I instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Decyzją z [...] stycznia 2008 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w K., po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, uznał kwotę zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie energii elektrycznej zakupionej w grudniu 2005 r. w wysokości 1.154.059 zł, odmawiając zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie energii elektrycznej zakupionej w grudniu 2005 r. w wysokości 98.615 zł.

Różnica kwoty akcyzy od nabytej energii elektrycznej wykazanej przez skarżącą, a uznanej przez organ I instancji wynikała z danych uzyskanych w trakcie przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego. Część energii elektrycznej zakupionej od Z. A. w C. stanowiła energia pochodząca ze źródeł odnawialnych. Fakt ten potwierdziły A.-A. S.A. w piśmie z 7 grudnia 2007 r., informując, że: "Prawo energetyczne w 2005 r. nakładało na przedsiębiorstwa energetyczne obowiązek zakupu, w celu sprzedaży odbiorcom końcowym 3,1% energii wytworzonej w źródłach odnawialnych. Z. A. – H. SA wykonały ten obowiązek w 100% i dlatego w każdej 1 MWh energii sprzedanej naszym kontrahentom 31 kWh stanowi energia elektryczna wytworzona w źródłach odnawialnych."

Ponadto część energii elektrycznej zakupionej od Z. E. P. (Z. E. P.) w grudniu 2005 r. stanowiła energia pochodząca ze źródeł odnawialnych. Zgodnie z pismem Z. E. P. z 22 lutego 2006 r., od energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych nie został odprowadzony podatek akcyzowy. Z. E. P. przedstawił dowód w postaci Świadectwa pochodzenia z [...] lutego 2006 r., nr [...].

Fakt zapłaty podatku akcyzowego w pozostałej części potwierdził Referat Podatku Akcyzowego Urzędu Celnego w K. pismem z 22 listopada 2007 r.

Decyzją z [...] maja 2008 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalając skargę stwierdził, że kwestie opodatkowania podatkiem akcyzowym reguluje ustawa z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.). Stosownie do art. 25 ust. 3 tej ustawy zwolnienie może być realizowane również poprzez zwrot kwoty akcyzy. Przepis art. 25 reguluje ogólne przesłanki wskazujące, kiedy powinno lub może być stosowane zwolnienie z akcyzy. Delegacja ustawowa zawarta w art. 25 ust. 5 tej ustawy o podatku akcyzowym zawiera natomiast upoważnienie dla Ministra Finansów do określenia w drodze rozporządzenia szczegółowego zakresu zwolnień od akcyzy oraz warunków i trybu ich stosowania. Działając w granicach tego upoważnienia Minister Finansów określił te zasady w rozporządzeniu z 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 97, poz. 966 ze zm.; dalej rozporządzenie z 26 kwietnia 2004 r.), którego § 4 stanowi, że zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną do produkcji towarów przez podmioty eksportujące lub dostarczające do innego państwa członkowskiego te towary oraz wskazuje warunki i tryb zwrotu podatku akcyzowego w tym zakresie.

Sąd wskazując na powyższe regulacje prawne podkreślił, iż prawo do zwrotu akcyzy w rozpoznawanej sprawie nie powstaje z mocy samego prawa (ex lege) bez konieczności i bez podstawy prawnej do wydawania w tym przedmiocie decyzji. Podstawą powstania tego prawa jest wydanie decyzji przez organ celny I instancji (właściwego naczelnika urzędu celnego), w której to decyzji określa on uznaną kwotę zwrotu akcyzy. Sąd wskazał, że kwota zwrotu akcyzy wskazana przez wnioskodawcę we wniosku, a kwota zwrotu akcyzy uznana przez organ celny I instancji w wydanej decyzji mogą się różnić od siebie w zależności od wyników postępowania wyjaśniającego przeprowadzonego przez organ celny przed wydaniem decyzji, tak jak miało to miejsce w rozpoznawanej sprawie. W ocenie Sądu dowody zebrane w tej kwestii przez organ celny I instancji i ich ocena są wystarczające do uznania, iż od wskazanej w decyzji części energii elektrycznej nie była zapłacona akcyza na wcześniejszym etapie obrotu, a w konsekwencji nie może ona być przedmiotem zwrotu, ponieważ nie była zawarta w cenie nabytej przez H. Ł. S.A. energii elektrycznej.

Sąd nie zgodził się z zarzutami skarżącej dotyczącymi dowodów, za pomocą których organ I instancji ustalił tę okoliczność. W ocenie Sądu dowody zebrane w sprawie przez organ celny I instancji, w postaci oświadczeń kontrahentów H. Ł. S.A., są wystarczające do uznania, iż od część energii elektrycznej kontrahenci skarżącej nie zapłacili akcyzy, ponieważ była to energia elektryczna pochodząca ze źródeł odnawialnych.

Sąd stwierdził, że skarżąca kwestionując ustalenia organu celnego I instancji nie przedstawiła żadnego dowodu, z którego wynikałoby, iż w cenie energii elektrycznej zakupionej od jej kontrahentów w przedmiotowym miesiącu nie było zawartych 3,1% energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych, a zatem energii, od której nie zapłacono podatku akcyzowego na wcześniejszym etapie obrotu. Nie jest takim dowodem, zdaniem Sądu, również fakt, że informacji takiej nie zawierają w swojej treści faktury VAT objęte przedmiotowym postępowaniem, ponieważ obowiązek taki nie wynika z przepisów prawa. Natomiast rozporządzenie Ministra Finansów z 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) w § 9 określa, co powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży. Sąd stwierdził, że z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że kontrahenci skarżącej nie określili w fakturach VAT stwierdzających sprzedaż stronie skarżącej energii elektrycznej kwoty podatku akcyzowego, a zatem skarżąca nie zażądała od nich określenia kwoty podatku akcyzowego zawartej w cenie sprzedawanej energii elektrycznej. W konsekwencji przedmiotowe faktury VAT nie mogą być powoływane jako dowód tego, iż od całości energii elektrycznej nabytej przez skarżącą był zapłacony podatek akcyzowy.

Odnosząc się do zarzutu wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem terminu określonego § 4 ust. 10 rozporządzenia z 26 kwietnia 2004 r. Sąd podkreślił, że postępowanie w sprawie toczyło się dwukrotnie, z uwagi na fakt, iż pierwsza decyzja organu I instancji została uchylona przez organ II instancji i sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Z akt sprawy wynika, że strona była informowana, zgodnie z art. 140 § 1 i § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) o niemożliwości załatwienia sprawy w terminie, o powodach tego stanu i o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy. Również zarzut zwrócenia "niespornej kwoty" z naruszeniem terminu bez odsetek ustawowych od 2005 r. i konieczność zastosowania w tej sprawie art. 72-80 Ordynacji podatkowej, w ocenie Sądu, nie zasługiwał na uwzględnienie.

H. Ł. S.A. w Ł. G. wniosła skargę kasacyjną od powyższego wyroku, domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G. do ponownego rozpoznania.

Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.), zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie:

1. prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów:

- art. 23 ust. 3 ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym w zw. z § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, w zw. z art. 9a ustawy z 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne, według stanu prawnego obowiązującego w 2004 r. (t.j. Dz.U. z 2003 r. Nr 153, poz. 1504, ze zm.) oraz z § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z 9 grudnia 2004 r. w sprawie szczegółowego zakresu obowiązku zakupu energii elektrycznej i ciepła wytwarzanych w odnawialnych źródłach energii (Dz.U. Nr 267, poz. 2656), poprzez błędne przyjęcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w G., że istnieją podstawy do pomniejszenia przez organ celny I instancji z ogólnej ilość energii elektrycznej 3,1% tej energii, jako pochodzącej ze źródeł odnawialnych;

- art. 139 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w zw. z § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 97, poz. 966) poprzez błędne ustalenie Sądu dotyczące naruszenia terminu załatwienia sprawy tj. przyjęcie, iż strona informowana była o niemożliwości załatwienia sprawy w terminie, a także przyjęciu, iż strona nie skorzystała z możliwości ponaglenia organu celnego I instancji;

- przepisów art. 72-80 Ordynacji podatkowej w zakresie niezasądzenia odsetek ustawowych za opóźnienie przez organ administracji celnej zwrotu podatku w wysokości 26.374,00 zł za okres po upływie 60 dni od daty doręczenia organowi II stopnia pisma strony z 24 lipca 2007 r. z pozostałymi dokumentami do 29 stycznia 2008 r.

2. przepisów postępowania, gdy uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności przepisów:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. przez nieuwzględnienie skargi na decyzję Dyrektora Izby Celnej, mimo naruszenia przepisów przez organ administracji podatkowej w toku postępowania podatkowego, a to uchybienie przez organ administracji podatkowej przepisom art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 124 i art. 125 § 1, a także art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, których to uchybień Wojewódzki Sąd Administracyjny nie uznał za stanowiące wystarczającą podstawę do uwzględnienia skargi, przyjęcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, iż organ administracji celnej w sposób zupełny zrealizował obowiązek wyczerpującego zebrania i rozważenia materiału dowodowego w sprawie, w szczególności w sposób prawidłowy rozważył i ocenił wartość dowodów - treści faktur VAT wystawionych przez wytwórców (ZE P. S.A. w K.) i dostawców energii elektrycznej A.-A. S.A. w miesiącu grudniu 2005 r. z których wynika, iż H. Ł. S.A. nie sprzedano energii elektrycznej pochodzącej ze źródeł odnawialnych, danie wiary jedynie oświadczeniom ww. podmiotów z wyjaśnieniem zasad obowiązujących przy obrocie tzw. "energią zieloną", które w żaden sposób nie wykazały (brak jakichkolwiek pomiarów, wydruków ze struktury dostaw do poszczególnych odbiorców z podziałem dostarczanej energii elektrycznej na poszczególne składniki - tzw. energię czarną, zieloną i czerwoną, oraz dowodów w postaci zestawienia zakupów Świadectw Pochodzenia za cały okres obrachunkowy a nie jedynie za grudzień 2005 r. (wskazać należy, iż Świadectwo Pochodzenia nr [...]. z [...] lutego 2006 r. nie dotyczy zakupu energii za grudzień 2005 r.);

- przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez niewyjaśnienie w rozważaniach zaskarżonego wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w sposób adekwatny, dlaczego nie stwierdził naruszenia przez organy przepisów prawa procesowego w stopniu, który mógłby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia, a także niewłaściwe ustosunkowanie się do istotnych zarzutów skarżącej dotyczących terminów rozliczania przez przedsiębiorstwa energetyczne energii tzw. zielonej w cyklu rocznym, a nie miesięcznym oraz brak właściwej oceny podniesionego przez skarżącą zarzutu, co za tym idzie brak umotywowania dokonanej w rozstrzygnięciu oceny.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca wskazała, ze zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej organy podatkowe mają podejmować wszelkie niezbędne działania. Główny ciężar dowodzenia obciąża organ podatkowy. To organ podatkowy jest obowiązany zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zaniechanie przez organ administracji państwowej podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, zwłaszcza gdy strona powołuje się na określone i ważne dla niej okoliczności, jest uchybieniem przepisom postępowania, skutkującym wadliwością decyzji. Zdaniem skarżącej postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone z rażącym naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej. W szczególności organ podatkowy nie uwzględnił treści faktur wystawionych przez ZE PAK S.A. oraz A.-A. S.A. w grudniu 2005 r., z których jednoznacznie wynika, iż H. Ł. S.A. nie sprzedano energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, gdyż jeśliby wytwórcy energii elektrycznej dostarczyli energię elektryczną pochodzącą ze źródeł odnawialnych, musieliby zawrzeć tę informację w treści faktur VAT. Obliczenie i rozliczenie ilości wytwarzanej energii elektrycznej pochodzącej ze źródeł odnawialnych przez przedsiębiorstwa energetyczne dokonuje się zgodnie z procedurą rozliczeń, na podstawie wskazań urządzeń i przyrządów pomiarowych. Zdaniem skarżącej to organ celny winien w sposób niebudzący wątpliwości ustalić rzeczywistą ilość sprzedanej H. Ł. S.A. energii tzw. zielonej, nie poprzestając tylko na oświadczeniach kontrahentów H. Ł. S.A.

Skarżąca nie zgodziła się również ze stanowiskiem Sądu w kwestii bezczynności organu celnego, podnosząc, że podejmowała liczne kroki zmierzające do terminowego załatwienia sprawy zwrotu akcyzy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to, że zakres sądowego rozpoznania sprawy, poza nieważnością postępowania, która w niniejszej sprawie nie zachodzi, jest ograniczony do zarzutów podniesionych przez autora skargi kasacyjnej.

W sprawie, skargę kasacyjną oparto na obu podstawach wskazanych w art. 174 p.p.s.a., a więc na naruszeniu prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) oraz na mającym, zdaniem skarżącej, istotny wpływ na wynik sprawy, naruszeniu przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.).

W ramach zarzutów naruszenia przepisów postępowania, które Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrzył w pierwszej kolejności, Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a., przez nieuwzględnienie skargi mimo naruszenia przez organy celne art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 124, art. 125 § 1 i art. 240 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji, iż organ w sposób zupełny zrealizował obowiązek wyczerpującego zebrania materiału dowodowego w sprawie, a także naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a.

Zarzuty składające się na tę podstawę kasacyjną sprowadzają się w rezultacie do zakwestionowania przez stronę prawidłowości przeprowadzonego przez organ celny postępowania dowodowego, a także stanowiska Sądu pierwszej instancji, który nie uznał uchybień organu za wystarczającą podstawę do uwzględnienia skargi.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego podniesione zarzuty są niezasadne. Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej organy podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z przepisem tym łączą się ściśle inne przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące postępowania dowodowego, zarówno przepis art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, który nakazuje organowi zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, jak i przepis art. 191 tej ustawy, w którym zawarta jest zasada swobodnej oceny dowodów.

Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że w kontekście całości zgromadzonego materiału dowodowego wnioski organów celnych są uzasadnione i przekonywujące oraz nie naruszają wyżej wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, że zgromadzone w postępowaniu dowody w postaci oświadczeń dostawców energii oraz faktur na zakupioną przez H. Ł. energię, są wystarczające do uznania, iż od wskazanej w decyzji części energii ze źródeł odnawialnych nie była zapłacona akcyza na wcześniejszym etapie obrotu, a w konsekwencji nie może ona być przedmiotem zwrotu.

Dlatego też bezcelowe było przeprowadzanie dalszych dowodów wskazanych przez skarżącą. Nałożenie na organy prowadzące postępowanie administracyjne obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego nie zwalnia strony postępowania od współudziału w realizacji tego obowiązku. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony. Nie można założyć, że przy bierności strony, cały ciężar dowodzenia faktów mających przemawiać przeciwko ustaleniom poczynionym przez organy administracji spoczywa na tych organach. Nie jest rzeczą organu administracji wzywanie strony do przedłożenia konkretnych dowodów, o których istnieniu - wobec składanych przez stronę wyjaśnień - przypuszczać nie może. Jeżeli strona zapłaciła podatek akcyzowy od całości energii wskazanej na fakturach, najlepiej orientuje się, na podstawie jakich dokumentów i faktów dokonała tej zapłaty, i w razie sporu powinna była przedłożyć je organowi podatkowemu, który dokonuje ich oceny zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Jeżeli organ podatkowy wyprowadza określone ustalenia dotyczące stanu faktycznego z posiadanej dokumentacji, to skuteczne ich zakwestionowanie wymaga przeprowadzenia stosownego kontrdowodu z inicjatywy strony toczącego się postępowania. Tym bardziej, że strona miała możliwość uzyskania potwierdzenia zapłaty podatku akcyzowego na fakturze. Jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji, takie uprawnienie strony wynikało z § 9 ust. 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie z którym na żądanie nabywcy podatnik podatku akcyzowego, który nie został zwolniony z obowiązku w tym podatku, jest obowiązany określić w fakturze kwotę podatku akcyzowego, zawartą w wartości towarów wskazanych w tej fakturze. Strona z takiej możliwości nie skorzystała. Okoliczności podnoszone przez pełnomocnika Spółki na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, a dotyczące braku lojalności dostawców energii, którzy ustnie odmówili podania na piśmie wysokości podatku akcyzowego oraz obaw Spółki, iż przedsiębiorstwo handlujące energią może ostatecznie odmówić Spółce sprzedaży energii - mają znacznie tylko między tymi stronami, a nie odnoszą się do kwestii zwrotu podatku akcyzowego dokonywanej z zastosowaniem przepisów ustawy o podatku akcyzowym z 23 stycznia 2004 r. i rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że nie było podstaw do przyjęcia, aby Sąd pierwszej instancji naruszył przepisy postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ - przez odmowę uchylenia decyzji wydanej z naruszeniem wyżej wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej. Sąd pierwszej instancji rozpatrzył sprawę z punktu widzenia zgodności z prawem całego postępowania administracyjnego i doszedł do przekonania, że organy celne podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Organ podatkowy kierując się normami prawa materialnego dotyczącymi ustalania kwoty zwrotu podatku akcyzowego prawidłowo ocenił, jakie fakty miały istotne znaczenie dla rozpoznania sprawy i jakie dowody dla udowodnienia tych faktów były potrzebne i wystarczające.

Zdaniem NSA nie jest również zasadny zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Ten przepis prawa procesowego określając składniki uzasadnienia wyroku stanowi, że winno ono zawierać: zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowiska pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej uzasadnienie. Z treści uzasadnienia wyroku wydanego w rozpoznawanej sprawie wynika, że Sąd pierwszej instancji - niezwiązany granicami skargi (art. 134 § 1 p.p.s.a.) - rozstrzygnął w granicach sprawy, w której wydana została zaskarżona decyzja. Sąd zawarł w uzasadnieniu elementy konieczne, w tym wskazał podstawy prawne stanowiące oparcie dla rozstrzygnięcia i należycie je wyjaśnił. Podkreślić nadto należy, że zawarte w uzasadnieniu wyroku ustalenia znajdują potwierdzenie w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach postępowania administracyjnego. Okoliczność, że stanowisko zajęte przez Wojewódzki Sąd Administracyjny jest odmienne od prezentowanego przez stronę skarżącą nie oznacza, że takie uzasadnienie wyroku nie odpowiada wymogom ustawowym.

Przechodząc do zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego wskazać należy, że konstrukcja zarzutu naruszenia art. 23 ust. 3 ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym w zw. z § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, w zw. z art. 9a ustawy z 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne oraz z § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z 9 grudnia 2004 r. w sprawie szczegółowego zakresu obowiązku zakupu energii elektrycznej i ciepła wytwarzanych w odnawialnych źródłach energii, nie spełnia w pełni wymagań wskazanych w przepisach art. 174 pkt 1 i w art. 176 p.p.s.a. Po pierwsze z petitum skargi kasacyjnej wynika, że podnosząc powyższy zarzut autor skargi kasacyjnej w istocie chciał podważyć przyjęty przez Sąd stan faktyczny rozpoznawanej sprawy. Argumentował bowiem, iż Sąd miał błędnie przyjąć, że istnieją podstawy do pomniejszenia przez organ celny pierwszej instancji z ogólnej ilości energii elektrycznej 3,1% tejże energii, jako pochodzącej ze źródeł odnawialnych. Natomiast w uzasadnieniu skargi kasacyjnej oprócz przytoczenia treści niektórych tylko przepisów, autor skargi kasacyjnej nie wskazał, na czym miałaby polegać ich błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie i nie sprecyzował w żaden sposób swojego stanowiska wobec zaskarżonego wyroku w tym zakresie. W związku z powyższym zarzut ten należy uznać za chybiony.

Za nieuzasadniony należy również uznać kolejny zarzut dotyczący naruszenia prawa materialnego - art. 139 Ordynacji podatkowej w zw. z § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. Podobnie jak wyżej, w ramach tego zarzutu zakwestionowano stan faktyczny sprawy przez błędne ustalenie Sądu dotyczące naruszenia terminu załatwienia sprawy przyjęciem, że strona była informowana o niemożliwości załatwienia sprawy w terminie, a także przyjęciem, iż strona nie skorzystała z możliwości ponaglenia organu pierwszej instancji. Pomijając nawet błąd w konstrukcji tego zarzutu, należy wskazać, że upływ terminów do załatwienia sprawy nie pozbawia organu podatkowego ani właściwości w sprawie, ani kompetencji do jej załatwienia, ani też nie wpływa na ważność dokonanych już czynności, jak i czynności podjętych po upływie terminu, bo sam fakt upływu takiego terminu nie ma cech przedawnienia orzekania w sprawie. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że jej autor zgadza się z tym poglądem natomiast wskazuje, że ochroną przed niekorzystnymi skutkami jakie dla strony postępowania może spowodować zwłoka organu są przepisy art. 72-80 Ordynacji podatkowej. Jednak zarzut naruszenia tych przepisów również należy uznać za niezasadny. Przepisy te dotyczą kwestii nadpłaty, która nie jest przedmiotem niniejszej sprawy. Sąd pierwszej instancji prawidłowo wskazał, dlaczego przepisy te nie mają w sprawie zastosowania.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono stosownie do przepisu art. 204 pkt 1 w zw. z art. 207 § 2 p.p.s.a.

Powodem miarkowania wynagrodzenia pełnomocnika Dyrektora Izby Celnej był fakt jednoczesnego rozpatrywania kolejnych skarg kasacyjnych tego samego skarżącego w sprawach o podobnym stanie faktycznym i prawnym, co miało istotny wpływ na nakład pracy pełnomocnika Dyrektora Izby Celnej w K. Stąd zasady słuszności, określone w art. 207 § 2 p.p.s.a., przemawiały za zasądzeniem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego jedynie w części.