Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SAB/Bk 1/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2020-04-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
659
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: arft6. 120, art.121 par. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, Protokolant, po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 1 kwietnia 2020 r. w trybie uproszczonym sprawy ze skargi A. Z. na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. w przedmiocie zwrot nadwyżki podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do czerwca 2016 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...] grudnia 2019 r. A. Z., prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą F. (dalej powoływany również jako "skarżący" lub "strona"), złożył skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawie zwrotu nadwyżki podatku VAT za kwiecień - czerwiec 2016 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. (dalej powoływany również jako "Naczelnik") zarzucając mu naruszenie przepisów prawa:

- art. 120, art. 121 § 1, art. 125 § 1, art. 139 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, dalej powoływana jako "o.p.") poprzez prowadzenie postępowania w sposób nieefektywny i opieszały, niedochowanie ustawowego terminu do załatwienia sprawy oraz bezzasadne przedłużanie postępowania podatkowego w sprawie zwrotu podatku naliczonego nad należnym, wykazanym w deklaracjach VAT-7 za kwiecień, maj i czerwiec 2016 r. przez A. Z., pomimo że w sprawie nie wystąpiły rzeczywiste, racjonalne i uzasadnione przyczyny takiej zwłoki, a organ podatkowy dysponuje już obszernym materiałem dowodowym pozwalającym na prawidłowe rozstrzygniecie sprawy;

- art. 121 § 1, art. 122, art. 125 § 1, art. 187 § 1 o.p., poprzez opieszałe i fragmentaryczne zbieranie materiału dowodowego w znacznych odstępach czasu, niepodejmowanie istotnych dla sprawy czynności dowodowych, a także bezzasadne mnożenie zbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy czynności, z naruszeniem zasad zaufania do organów administracji publicznej, działania bez zbędnej zwłoki i koncentracji materiału dowodowego;

- art. 121 § 1, art. 124 i art. 140 § 1 o.p., polegające na ogólnikowym wskazaniu przyczyn i uzasadnieniu przedłużenia terminu zakończenia postępowania, braku dostatecznego wyjaśnienia i wskazania racjonalnych przesłanek oraz realnych przeszkód dla niezałatwienia sprawy w ustawowym terminie, a także nieokreśleniu w tych postanowieniach, jakie dowody i w jakim terminie organ zamierza przeprowadzić oraz jaki mają one związek z rozstrzygnięciem sprawy.

Mając na uwadze powyższe zarzuty, skarżący wniósł o stwierdzenie, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania podatkowego, wyznaczenie Naczelnikowi ostatecznego terminu zakończenia postępowania podatkowego i zobowiązanie organu do wydania w określonym terminie decyzji, kończącej postępowanie i rozstrzygającej sprawę co do jej istoty, orzeczenie na podstawie art. 149 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: "p.p.s.a.") o wymierzeniu organowi grzywny lub przyznaniu od organu na rzecz skarżącego sumy pieniężnej, jaką sąd uzna za stosowną oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi strona zarzuciła, że postępowanie podatkowe wszczęte w dniu [...] kwietnia 2018 r. postanowieniem Nr [...] z dnia [...] kwietnia 2018 r. w związku z nieprawidłowościami stwierdzonymi w wyniku kontroli podatkowej wszczętej w dniu [...] czerwca 2016 r. i zakończonej protokołem kontroli doręczonym w dniu [...] stycznia 2018 r. prowadzone jest w sposób przewlekły.

Pismem z dnia [...] września 2019 r. skarżący wniósł ponaglenie na przewlekłe działanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. Postanowieniem z dnia z dnia [...] października 2019 r. Nr [...]Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. (dalej powoływany jako "DIAS") uznał ponaglenie za nieuzasadnione.

W opinii skarżącego organ podatkowy w postanowieniach o przedłużeniu terminu zakończenia postępowania podatkowego nie określił precyzyjnie, jakie dowody i w jakim terminie zamierza przeprowadzić oraz jaki jest ich ewentualny związek z rozstrzygnięciem sprawy.

Zdaniem strony w okresie od 31 października 2018 r. do dnia złożenia skargi (tj. przez ponad 13 miesięcy) organ podatkowy nie podjął żadnych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy czynności, co kwalifikuje tak prowadzone postępowanie jako przewlekle. Ponadto organ podejmuje czynności w znacznych odstępach czasu, opierając się w głównej mierze na materiale dowodowym pozyskanym z postępowań prowadzonych przez inne organy, nie dokonując przy tym własnych, autonomicznych ustaleń.

Skarżący podniósł, że postępowanie podatkowe prowadzone jest przez okres 20 miesięcy, zaś poprzedzająca je kontrola podatkowa trwała 18 miesięcy, zatem łączny okres prowadzonych czynności w tym samym zakresie wynosi ponad 38 miesięcy, zaś cały okres badania przez organ podatkowy niniejszej sprawy podatkowej - ponad 41 miesięcy.

W opinii autora skargi, aby uzyskać pełny obraz problemu, należy mieć na uwadze łączny czas prowadzenia niniejszej sprawy podatkowej, która rozpatrywana jest przez organ w toku rożnych procedur podatkowych, tj. kontroli podatkowej i postępowania podatkowego.

Strona wskazała, że postępowanie czy kontrola podatkowa nie może w jakimkolwiek zakresie utrudniać funkcjonowania przedsiębiorstwa podatnika. Zagwarantowanie podatnikowi możliwości normalnego funkcjonowania przedsiębiorstwa w trakcie kontroli i postępowania podatkowego związane jest między innymi z czasem trwania tych procedur, zaś w przedmiotowej sprawie prowadzone postępowanie podatkowe (wcześniej zaś kontrola podatkowa) powoduje dezorganizację, paraliżuje i wręcz uniemożliwia efektywne prowadzenia działalności

gospodarczej.

Ponadto, w opinii strony, na tym etapie organ podatkowy winien posiadać już

wystarczającą ilość informacji niezbędnych do odtworzenia stanu faktycznego objętego zakresem procedur w niniejszej sprawie.

Naczelnik wywiódł odpowiedź na skargę podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz wnosząc o jej oddalenie.

Organ wyjaśnił, że w dniu [...] maja 2016 r. skarżący złożył deklarację VAT-7 za kwiecień 2016 r., w której wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 464.020 zł, z czego kwotę 463.753 zł - do zwrotu na rachunek bankowy w terminie [...] dni, zaś kwotę 267 zł - do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2016 r. w wysokości 432.000 zł zwrócono skarżącemu na rachunek bankowy w dniu [...] maja 2016 r., oraz kwotę 31.753 zł zaliczono na poczet zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej na zasadach ogólnych przy zastosowaniu 19% liniowej stawki za kwiecień 2016 r.

W dniu [...] czerwca 2016 r. skarżący złożył deklarację VAT-7 za maj 2016 r., w której wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 257.322 zł, z czego kwotę 256.993 zł - do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni, zaś kwotę 329 zł - do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

W dniu [...] lipca 2016 r. skarżący złożył deklarację VAT-7 za czerwiec 2016 r., w której wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 362.565 zł, z czego kwotę 362.126 zł - do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni, zaś kwotę 439 zł - do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za czerwiec 2016 r. w wysokości 35.083 zł zwrócono skarżącemu na rachunek bankowy w dniu [...] lipca 2016 r., oraz kwotę 20.126 zł zaliczono na poczet zaległości podatkowej z tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej na zasadach ogólnych przy zastosowaniu 19% liniowej stawki za czerwiec 2016 r. oraz odsetek za zwłokę od tej zaległości.

Na podstawie upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej Nr [...]- z dnia [...] czerwca 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wszczął wobec skarżącego kontrolę podatkową w zakresie sprawdzenia prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług za okres kwiecień i maj 2016 r. w świetle deklaracji VAT-7 oraz rzetelności transakcji przeprowadzonych w czerwcu 2016 r. Następnie, na podstawie upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej Nr [...] z dnia [...] lipca 2016 r., organ rozszerzył tę kontrolę podatkową o sprawdzenie prawidłowości i rzetelności rozliczenia oraz zasadności zwrotu w terminie 25 dni podatku od towarów i usług za czerwiec 2016 r. w świetle deklaracji VAT-7 oraz rzetelności transakcji przeprowadzonych w lipcu 2016 r.

Organ wskazał, że w toku prowadzonej kontroli, metodą kompletną, sprawdzono zgodność kwot zaewidencjonowanych w rejestrach zakupu i sprzedaży VAT za badany okres w konfrontacji z okazanymi dowodami źródłowymi oraz podjęto szereg czynności mających na celu zgromadzenie niezbędnego materiału dowodowego w sprawie. Wnioskiem z dnia [...] czerwca 2016 r. zwrócono się do Dyrektora Zarządu Granicznego Komendy Głównej Straży Granicznej

o udostępnienie informacji granicznej. Wnioskami z dnia [...] czerwca 2016 r., [...] lipca 2016 r. i [...] września 2016 r. wystąpiono do Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. oraz do Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w G. o przeprowadzenie kontroli u kontrahenta skarżącego, tj. W. Sp. z o.o. W dniu [...] lipca 2016 r. dokonano na giełdzie spożywczej oględzin dostarczonej kawy. W toku kontroli podatkowej wezwano skarżącego do przedłożenie wyjaśnień oraz dowodów w sprawie. W lipcu 2016 r. zwracano się też do właścicieli firm przewozowych z żądaniem udzielenia informacji dotyczących danych kierowców, miejsc załadunku i rozładunku towaru, rodzaju przewożonych ładunków oraz przedłożenie faktur dokumentujących wykonane usługi. Wnioskiem z [...] sierpnia 2016 r. organ zwrócił się do Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad o podanie informacji w sprawie logowania pojazdów w systemie viaTOLL. W lipcu i sierpniu 2016 r. przesłuchano świadków na okoliczność świadczenia usług transportowych. W październiku 2016 r. organ zwrócił się do poszczególnych dostawców kawy do spółki W. z żądaniami udzielenia informacji. Wnioskiem z dnia [...] listopada 2016 r. zwrócono się do administracji litewskiej o wymianę informacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów przez firmę skarżącego na rzecz U. Wnioskiem z [...] września 2017 r. zwrócono się do Wydziału Granicznego P. Oddziału Straży Granicznej o przekazanie informacji odnośnie dat i miejsc przekroczenia granicy przez podróżnych, którzy kupowali kawę u podatnika w procedurze TAX FREE. Do dnia zakończenia kontroli odpowiedzi nie udzielono. W lipcu, sierpniu i wrześniu 2017 r. organ wzywał skarżącego celem przesłuchania w charakterze strony oraz do udzielenia pisemnych wyjaśnień. We wrześniu i październiku 2017 r. zwrócono się do Pierwszego Ś. Urzędu Skarbowego w S. oraz Urzędu Skarbowego w K. o przeprowadzenie czynności sprawdzających w spółkach T. i S.

Czynności przeprowadzone w toku kontroli udokumentowano protokołem kontroli podatkowej, który doręczony został pełnomocnikowi skarżącego w dniu

[...] stycznia 2018 r. W protokole tym stwierdzono, że firma skarżącego była jednym

z ogniw w pozornym obrocie towarami, ukierunkowanym na wyłudzenie podatku od towarów i usług z Budżetu Państwa. Transakcje te polegały na obrocie kawą Jacobs Kronung 500g i Dallmayr Prodomo 500g. Podatnikowi zaś nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych przez firmy H. oraz W. Sp. z o.o., w konsekwencji czego stwierdzono zawyżenie podatku naliczonego: za kwiecień, maj i czerwiec 2016 r.

Organ wskazał, że w trakcie kontroli podatkowej, wobec konieczności weryfikacji zasadności zwrotów wykazanych w deklaracjach VAT-7 za maj i czerwiec 2016 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem Nr [...]- z dnia [...] czerwca 2016 r. przedłużył termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług VAT za maj 2016 r. w kwocie 256.993 zł do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia VAT-7 złożonego w dniu [...] czerwca 2016 r., dokonywanej w ramach kontroli podatkowej, pod kątem zasadności wykazanego oraz postanowieniem Nr [...] z dnia [...] lipca 2016 r. przedłużył termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług VAT za czerwiec 2016 r. w kwocie 306.917 zł do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia VAT-7 złożonego w dniu [...] lipca 2016 r., dokonywanej w ramach kontroli podatkowej, pod kątem zasadności wykazanego zwrotu.

Dalej organ wskazał, że po przeprowadzonej analizie materiału dowodowego zgromadzonego w toku kontroli podatkowej, Naczelnik Urzędu Skarbowego

w B. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2018 r., doręczonym [...] kwietnia 2018 r., wszczął w stosunku do skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie podatku o towarów i usług za kwiecień, maj i czerwiec 2016 r.

W celu pozyskania brakujących dowodów w sprawie, pismami z [...] kwietnia 2018 r. wystąpiono do organów podatkowych prowadzących kontrole podatkowe u podmiotów uczestniczących w łańcuchach dostaw/nabyć kawy. W odpowiedzi na ww. pisma otrzymano istotne w sprawie dokumenty, m.in. protokoły przesłuchań prezesa spółki W. Sp. z o.o. z siedzibą w G. oraz informacje zwrotne, z których wynika m.in., że Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w G. nie zakończył jeszcze kontroli podatkowej u bezpośredniego dostawcy kawy do firmy skarżącego. Ponadto, w trakcie postępowania podatkowego, organ podjął próbę przeprowadzenia istotnego dowodu w sprawie, tj. przesłuchania D. Z. w celu pozyskanie nowych informacji w sprawie od osoby, która z ramienia firmy skarżącego porozumiewała się bezpośrednio z dostawcami kawy.

W dniu [...] lipca 2018 r., na wniosek skarżącego, organ wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadka B. M. Dowód ten został przeprowadzony [...] sierpnia 2018 r.

We wrześniu 2018 r. organ pozyskał od Naczelnika L. Urzędu Skarbowego w L. protokoły kontroli podatkowych przeprowadzonych w firmach E. Sp. z o.o. oraz T. Sp. z o.o.

Następnie, pismem z dnia [...] października 2018 r., organ wystąpił do Prokuratury Krajowej L. Wydział Zamiejscowy Departamentu ds. Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji w L. z prośbą o udzielenie informacji, czy w toku śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w S. oraz przez Prokuraturę Krajową, L. Wydział Zamiejscowy Departamentu ds. Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji w L. występowano do odpowiednich władz Białorusi o przesłuchanie obywateli tego państwa (podróżnych), których dane widnieją na wystawionych przez firmę F. dokumentach TAX FREE, czy występowano do odpowiednich władz Litwy o przesłuchanie obywatela tego państwa, tj. K. S., czy przesłuchano skarżącego oraz czy przesłuchano Pana L. D.

W odpowiedzi, przy piśmie z [...] października 2018 r., Prokuratura Krajowa L. Wydział Zamiejscowy Departamentu ds. Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji w L. przesłała dwa protokoły przesłuchań skarżącego.

Na wniosek skarżącego organ podatkowy, pismem z [...] października 2018 r., wystąpił do Prokuratury Krajowej L. Wydział Zamiejscowy Departamentu ds. Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji w L. z prośbą o udostępnienie do niniejszego postępowania podatkowego i wydanie kopii protokołów przesłuchań D. M. i B. M. z akt śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Krajową L. Wydział Zamiejscowy Departamentu ds. Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji w L. Protokoły przesłuchań tych osób zostały organowi przesłane przy piśmie z dnia [...] listopada 2018 r. i włączone do akt postępowania postanowieniem z dnia [...] stycznia 2019 r.

W dniu [...] marca 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. przesłał dokumenty, stanowiące odpowiedź na wniosek o pomoc prawną odnośnie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka Ł. R.

Wobec faktu, że kontrola podatkowa u bezpośredniego kontrahenta skarżącego, tj. w W. Sp. z o.o. nie jest zakończona, zaś okoliczności transakcji z tą firmą są przedmiotem analizy w niniejszej sprawie, organ podatkowy pismem Nr [...] z dnia [...] grudnia 2019 r. wystąpił do P. Urzędu Skarbowego w G. z prośbą o przesłanie uwierzytelnionych kserokopii istotnych dowodów w sprawie, dotyczących kolejnych dostawców kawy w łańcuchach, w których występuje skarżący (w szczególności protokołów przesłuchań stron i świadków, protokołów kontroli podatkowych, protokołów czynności sprawdzających) zgromadzonych po dniu [...] maja 2018 r., tj. dniu wystosowania przez Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w G. ostatniego pisma do Naczelnik Urzędu Skarbowego w B.

Organ wskazał, że od wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie przeprowadził w sposób systematyczny i w możliwie najkrótszych terminach, szereg czynności zmierzających do zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego.

Postanowieniem Nr [...] z dnia [...] września 2019 r. organ wyznaczył nowy termin zakończenia niniejszego postępowania podatkowego w sprawie podatku od towarów i usług za kwiecień, maj i czerwiec 2016 r. do dnia 31 stycznia 2020 r.

Naczelnik wskazał, że skarżący złożył do DIAS zażalenia na wszystkie postanowienia w sprawie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj i czerwiec 2016 r. oraz na postanowienia DIAS utrzymujące w mocy postanowienia organu pierwszej instancji wniósł cztery skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, który wyrokami w sprawach o sygnaturach akt: I SA/Bk 575/18 z dnia 5 grudnia 2018 r., I SA/Bk 634/18 z dnia 12 grudnia 2018 r., I SA/Bk 73/19 z dnia 7 maja 2019 r. oraz I SA/Bk 213/19 z dnia 11 września 2019 r. oddalił wszystkie ww. skargi.

Ponadto skarżący złożył do DIAS w dniach: [...] marca 2018 r., [...] maja 2019 r. i [...] września 2019 r. ponaglenia na działanie Naczelnika, które DIAS uznał za nieuzasadnione.

Naczelnik wskazał, że skarżący w dniach [...] czerwca 2018 r. i [...] sierpnia 2019 r. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawie zwrotu nadwyżki podatku VAT za kwiecień - czerwiec 2016 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokami z dni 26 września 2018 r., sygn. akt I SAB/Bk 9/18 oraz 13 listopada 2019 r., sygn. akt I SAB/Bk 11/19 oddalił ww. skargi.

W opinii Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., postępowanie w sprawie zwrotu nadwyżki podatku VAT za maj - czerwiec 2016 r. było zgodne z obowiązującymi zasadami oraz przepisami prawa i nie wystąpiła przewlekłość tego postępowania. Przedłużenie postępowania podatkowego wynika z konieczności skompletowania materiału dowodowego niezbędnego do podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem organ podatkowy nie dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że złożona w sprawie skarga została przez sąd rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym. Zgodnie z art. 119 pkt p.p.s.a.), sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania. Oznacza to, że w przypadku skarg na bezczynność i przewlekłość działania organu skierowanie ich do rozpoznania w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym nie jest uzależnione od wniosku czy też woli strony. Zarówno stan faktyczny jak i stan prawny rozpoznawanej sprawy nie budził wątpliwości sądu, zatem nie było podstaw do skierowania tej sprawy do rozpoznania na posiedzeniu jawnym.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1 – 4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a. Sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4 albo na przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 4a: 1) zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności; 2) zobowiązuje organ do stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa; 3) stwierdza, że organ dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania (art. 149 § 1 p.p.s.a.). Z art. 149 § 1 pkt 1–3 p.p.s.a. wynika, że sąd będzie mógł oddalić skargę na bezczynność lub przewlekłość postępowania jedynie w przypadku stwierdzenia, że na dzień wniesienia skargi organ nie pozostawał w bezczynności lub przewlekłości (por. A. Kabat {w:} Dauter Bogusław, Kabat Andrzej, Niezgódka-Medek Małgorzata, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. VII WKP 2018 - komentarz, LEX).

Jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność organu lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Sąd, w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1 i 2, może ponadto orzec o istnieniu lub nieistnieniu uprawnienia lub obowiązku, jeżeli pozwala na to charakter sprawy oraz niebudzące uzasadnionych wątpliwości okoliczności jej stanu faktycznego i prawnego, oraz orzec z urzędu albo na wniosek strony o wymierzeniu organowi grzywny w wysokości określonej w art. 154 § 6 lub przyznać od organu na rzecz skarżącego sumę pieniężną do wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6 (art. 149 § 1a- 2 p.p.s.a.).

Oceniając w pierwszej kolejności dopuszczalność skargi stwierdzić należy, że strona skarżąca wywiązała się z obowiązku wynikającego z art. 52 § 1 p.p.s.a. i dopełniła wymogu wyczerpania środków zaskarżenia bowiem pismem z dnia 24 września 2019 r. wiosła ponaglenie w trybie art. 37 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r., poz. 256, dalej: "k.p.a."). Tym samym, wniesioną skargę uznać należało za dopuszczalną i podlegającą rozpoznaniu. Dla wyczerpania wskazanego wyżej trybu zaskarżenia, konieczne jest jedynie złożenie ponaglenia, a skarga jest dopuszczalna niezależnie od tego, czy zostanie ono rozpatrzone przez organ wyższego stopnia oraz niezależnie od stanowiska zajętego w razie jego rozpatrzenia. Dodatkowo należy też zauważyć, że skarga na bezczynność organu nie jest ograniczona żadnym terminem. W świetle powyższego, w niniejszej sprawie sąd zobowiązany był do oceny zaskarżonej przewlekłości Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.

Ustawową definicję pojęcia przewlekłości postępowania wprowadziła do Kodeksu postępowania administracyjnego ustawa z dnia 7 kwietnia 2017 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r., poz. 935), określając ten stan jako prowadzenie postępowania dłużej niż jest to niezbędne do załatwienia sprawy. Zauważyć przy tym należy, że w przywołanej wyżej ustawie, dokonano wyraźnego rozdzielenia pojęcia "bezczynności" organu od "przewlekłego prowadzenia postępowania" przez organ, ustanawiając oddzielne definicje legalne tych pojęć. Bezczynność zdefiniowano jako niezałatwienie sprawy w terminie określonym w art. 35 k.p.a. lub w przepisach szczególnych. Bezczynność stwierdzana jest zatem na podstawie kryterium sprawdzalnego, jakim jest termin załatwienia sprawy, przewlekłość zaś według kryterium ocennego. Wskazać w tym miejscu należy, że w sprawach skomplikowanych pod względem dowodowym, sam czas postępowania nie może świadczyć o jego przewlekłości (por. wyrok NSA z 4 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 139/17, LEX nr 2288549).

W postępowaniu dotyczącym przewlekłości ocenić należy, czy organ administracji publicznej prowadzi postępowanie w czasie niezbędnym do załatwienia sprawy. Ze względu na obowiązujące w postępowaniu administracyjnym terminy załatwiania spraw administracyjnych (kodeksowe i określone w przepisach szczególnych) przewlekłości postępowania nie należy utożsamiać z niezałatwieniem sprawy w terminie, to bowiem wyczerpuje znamiona bezczynności (vide: A. Wróbel, Komentarz do art. 37 k.p.a., baza Lex, stan prawny: 1 marca 2018). Przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ zaistnieje wówczas, gdy będzie można mu skutecznie przedstawić zarzut niedochowania należytej staranności w takim zorganizowaniu postępowania administracyjnego, by zakończyło się ono w rozsądnym terminie, względnie zarzut przeprowadzenia czynności pozbawionych dla sprawy jakiegokolwiek znaczenia. Przewlekłość ma miejsce, gdy postępowanie trwało dłużej niż to jest konieczne do wyjaśnienia okoliczności faktycznych i prawnych, które są istotne dla rozstrzygnięcia sprawy.

O przewlekłości postępowania przed organem administracji można zatem mówić, gdy czas jego trwania przekracza rozsądne granice, przy uwzględnieniu terminowości i prawidłowości czynności podjętych przez organ, a także stopnia zawiłości sprawy i postawy samej strony. Podobnie przewlekłość postępowania zdefiniował Naczelny Sąd Administracyjny, który wskazał, że z przewlekłością postępowania, która narusza prawo strony do rozpoznania sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki, mamy do czynienia wówczas, gdy postępowanie trwało dłużej niż to konieczne do wyjaśnienia okoliczności faktycznych i prawnych, które są istotne dla rozstrzygnięcia sprawy (postanowienie z dnia 21 grudnia 2010 r., sygn. akt II GPP 5/10 – dostępne na stronie http//orzeczenia.nsa.gov.pl – baza CBOSA). Pogląd ten, pomimo że sformułowany przed wejściem w życie opisanej wyżej nowelizacji k.p.a. bezsprzecznie zachowuje aktualność także w obecnym stanie prawnym.

Pojęcie przewlekłego prowadzenia postępowania oznacza takie działanie organu (opieszałe, niesprawne, nieskuteczne, pozorne), które nie prowadzi do niezwłocznego załatwienia sprawy lub w terminach przewidzianych prawem, jak również nieuzasadnione przedłużanie przez organ terminu załatwienia sprawy. Oprócz tego o przewlekłości postępowania może świadczyć powstrzymywanie się od podejmowania wyłącznie czynności niezbędnych i podejmowanie również czynności zbędnych przez organ podatkowy, co w konsekwencji może prowadzić do nieracjonalnego przedłużenia terminu załatwienia sprawy (L. Etel (red.), R. Dowgier, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, K. Teszner, Ordynacja podatkowa. Komentarz do art. 141 aktualizowany; zob. też wyroki NSA z dnia 21 stycznia 2015 r. sygn. II FSK 3097/12, z dnia 3 stycznia 2016 r. sygn. I OSK 2341/15, dostępne w CBOSA).

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 483/15, w doktrynie wskazuje się, że pod tym pojęciem należy rozumieć sytuację prowadzenia postępowania w sposób nieefektywny poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu bądź wykonywaniu czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny, ewentualnie mnożenie przez organ czynności dowodowych ponad potrzebę wynikającą z istoty sprawy. Pojęcie "przewlekłość postępowania" obejmować będzie zatem opieszałe, niesprawne i nieskuteczne działanie organu, w sytuacji gdy sprawa mogła być załatwiona w terminie krótszym, jak również nieuzasadnione przedłużanie terminu załatwienia sprawy.

Regulacje dotyczące terminowości załatwiania spraw podatkowych zawiera natomiast Ordynacja podatkowa. W myśl art. 125 § 1 o.p. - organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Sprawy, które nie wymagają zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień powinny być załatwiane niezwłocznie (art. 125 § 2 o.p.). Ponadto, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 o.p.).

W orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ ma miejsce wówczas, gdy podejmowane czynności procesowe nie charakteryzują się koncentracją niezbędną w świetle art. 125 o.p., ustanawiającego zasadę szybkości postępowania, względnie mają charakter czynności pozornych, nieistotnych dla merytorycznego załatwienia spraw. W piśmiennictwie zwraca się również uwagę na to, że celem rozszerzenia kognicji sądów administracyjnych o badanie przewlekłości postępowania przed organem administracji publicznej w sprawach indywidualnych było zdyscyplinowanie organów administracji w celu nadawania sprawnego biegu sprawom, a więc zrealizowania interesu publicznego (sprawnego funkcjonowania aparatu administracji publicznej), przy jednoczesnym polepszeniu sytuacji prawnej obywatela - przyznanie dodatkowego instrumentu prawnego służącego osiągnięciu jego interesu prawnego (por. P. Kornacki, Intertemporalne aspekty orzekania sądu administracyjnego w przedmiocie skargi na przewlekłość postępowania przed organem administracji publicznej, Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego rok VII nr 5 (38)/2011 r., s. 48).

Zważywszy na przedmiot skargi wskazania wymaga, że przepis art. 139 § 1 o.p. nakazuje organom podatkowym załatwianie spraw bez zbędnej zwłoki. Załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego powinno nastąpić nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu dwóch miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, zaś w postępowaniu odwoławczym - w ciągu miesiąca od dnia otrzymania odwołania (art. 139 § 3 o.p.). Do terminów załatwienia spraw nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu (art. 139 § o.p.). O każdym przypadku niezałatwienia sprawy w terminie określonym w art. 139 § 1 i 2 o.p. organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić strony, podając przyczyny zwłoki i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Dotyczy to także przyczyny zwłoki z przyczyn niezależnych od organu (art. 140 § 1 i § 2 o.p.). Nadto wskazać również należy na generalną zasadę szybkości postępowania, wyrażoną w art. 125 § 1 o.p., której realizacja zagwarantowana jest ww. przepisami określającymi terminy załatwienia sprawy. Z powyższej zasady wypływa dla organów administracji publicznej obowiązek prowadzenia postępowania w taki sposób, że nie można zarzucić im zbędnej zwłoki, opieszałości w podejmowanych czynnościach postępowania.

Z powyższego wynika, że organ, który nie załatwi sprawy w terminach określonych art. 139 § 1 o.p., które dla organu I instancji wynoszą maksymalnie dwa miesiące od dnia wszczęcia postępowania zobowiązany jest zawiadomić stronę o niezałatwieniu sprawy we właściwym terminie, przyczynach niedotrzymania terminu, wskazując nowy termin załatwienia sprawy.

Wskazać należy za wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1090/11, że w art. 140 o.p. ustawodawca nie określił kryteriów, jakimi powinien kierować się organ podatkowy przy wyznaczaniu nowego terminu załatwienia sprawy. Ordynacja podatkowa nakazuje załatwianie spraw w następujących terminach: niezwłocznie, bez zbędnej zwłoki, w ciągu miesiąca, w ciągu 2 miesięcy, w ciągu 3 miesięcy, w innym terminie przewidzianym wyraźnie w o.p. Można zatem dokonać podziału tych terminów na wyznaczone w sposób bezwzględny (miesiąc, 2 miesiące, 3 miesiące) oraz względny (niezwłocznie i bez zbędnej zwłoki). W konkretnym przypadku rozpatrywanej sprawy uprawnione jest odwołanie się do zasad wyrażonych w art. 125 i 139 o.p. Termin musi być jednak określony obiektywnie w znaczeniu takim, że upływ takiego terminu może być kontrolowany przez stronę i organ (zob. P. Pietrasz, Komentarz do art. 139 i 140 ustawy - Ordynacja podatkowa, w: C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz. Lex 2011). Nie ma przeszkód prawnych do wielokrotnego przedłużenia terminu załatwienia sprawy, jeżeli jest to usprawiedliwione okolicznościami sprawy (wyrok NSA z dnia 22 lutego 2007 r., II FSK 346/06, Lex nr 296905). Za każdym razem nowy termin musi być jednak konkretnie określony poprzez wskazanie okresu, do którego nastąpi załatwienie sprawy. Warto zauważyć, że w art. 140 § 1 o.p. posłużono się pojęciem "nowy termin", a nie pojęciem "przedłużony termin". Należy w związku z tym przyjąć, że są to samodzielne terminy, a nie jeden przedłużony termin (ten pogląd jest aprobowany przez komentatorów - zob. R. Hauser, w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Guszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2011, s. 673-674 i cytowany tam wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 10 listopada 2009 r., I SAB/Go 19/09).

Przedmiotem postępowania ze skargi na przewlekłość jest zatem kontrola toku i poprawności czynności organu, ich natężenia oraz koncentracji materiału dowodowego, przy uwzględnieniu przedstawionych wyżej poglądów.

W ocenie sądu wynikający z akt sprawy przebieg objętego niniejszą kontrolą sądową postępowania podatkowego wskazuje, że brak jest podstaw do postawienia Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w B. zarzutu przewlekłości postępowania w przedstawionym wyżej rozumieniu.

Skarżący we wniesionej skardze podniósł zarzuty naruszenia art. 139 § 1 o.p. oraz art. 125 o.p. Wskazać jednak należy, że artykuł 125 § 1 o.p., wprowadzający zasadę szybkości postępowania, nie może być rozumiany w ten sposób, że zasada szybkości znajduje prymat nad zasadą prawdy materialnej, która winna być regułą nadrzędną. Nie może być traktowany jako upoważnienie do prowadzenia postępowania pobieżnie i bez wyjaśnienia wszelkich okoliczności, byleby tylko prowadziło ono do jego rychłego zakończenia. Takie rozumienie art. 125 o.p. prowadziłoby bowiem do wypaczenia sensu postępowania i naruszenia wspomnianej zasady prawdy obiektywnej oraz obowiązku wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego, wynikającego z art. 187 § 1 o.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 21 sierpnia 2018 r., sygn. akt III SAB/Gl 23/18, LEX nr 2549027). Zarzut naruszenia zasady szybkości postępowania z art. 125 § 1 o.p. musi być rozpatrywany w powiązaniu z inną zasadą postępowania - zasadą prawdy obiektywnej i konkretyzującym ją wymogiem wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, czyli art. 122 i art. 187 § 1 o.p. Zasada szybkości oraz wypływający z niej obowiązek niezwłocznego załatwienia sprawy nie może prowadzić do naruszenia przepisów prawa, w tym reguł regulujących zasady prawa procesowego. Wymóg szybkości postępowania nie zwalnia z obowiązku ustalenia prawdy materialnej oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. W każdym konkretnym postępowaniu konieczne jest zachowanie równowagi pomiędzy tymi zasadami, a to wymaga oceny zakresu niezbędnego postępowania dowodowego, możliwości i dostępności środków dowodowych (por. wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 175/18, LEX nr 2518658). Ocena, czy postępowanie jest prowadzone w sposób przewlekły nie może być prowadzona w oderwaniu od charakteru sprawy. "Rozsądny termin" zakończenia postępowania musi zostać określony w świetle wszystkich okoliczności danej sprawy oraz w oparciu o następujące kryteria: złożoność sprawy, postępowanie samej strony i właściwych organów, znaczenie przedmiotu postępowania dla skarżącego. W sprawach o skomplikowanym stanie faktycznym, gdzie zachodzi konieczność przeprowadzenia wielu dowodów, organ podatkowy może uwzględnić zasadę szybkości postępowania przez sprawne zorganizowanie kolejnych czynności procesowych, rozsądną koncentrację materiału dowodowego. Jeżeli jednak nie jest konieczne zgromadzenie wielu dowodów, których pozyskanie, przeprowadzenie czy analiza jest czasochłonne, można od organu wymagać, aby naczelną dyrektywą dla niego było jak najszybsze wydanie decyzji albo zakończenie postępowania w inny sposób (por. wyrok NSA z dnia 11 września 2018 r., sygn. akt II FSK 2294/18, LEX nr 2568372).

Z przedstawionego przez organ stanu sprawy wynika, że w stosownych terminach skarżący złożył deklaracje VAT-7 za ww. okresy rozliczeniowe, wykazując nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym i żądając zwrotu tej nadwyżki na rachunek bankowy.

Zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, dalej: "u.p.t.u."), zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

W analizowanym przypadku organ jeszcze przed upływem terminu 60 dni,

o którym mowa w przywołanym wyżej przepisie, przedsięwziął czynności zmierzające do zweryfikowania zasadności zwrotu VAT zadeklarowanego w deklaracjach VAT-7 skarżącego za maj i czerwiec 2016 r. Na podstawie upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej z dnia [...] czerwca 2016 r. i [...] lipca 2016 r., wszczął bowiem wobec skarżącego kontrolę podatkową w zakresie sprawdzenia prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług za okres kwiecień i maj 2016 r. w świetle deklaracji VAT-7 oraz rzetelności transakcji przeprowadzonych w czerwcu 2016 r., jak też sprawdzenie prawidłowości

i rzetelności rozliczenia oraz zasadności zwrotu w terminie 25 dni podatku od towarów i usług za czerwiec 2016 r. w świetle deklaracji VAT oraz rzetelności transakcji przeprowadzonych w lipcu 2016 r. Kontrola ta trwała do dnia 29 grudnia 2017 r., kiedy to przesłano pełnomocnikowi strony protokół kontroli podatkowej (data odbioru 3 stycznia 2018 r.).

W trakcie kontroli podatkowej organ, postanowieniami z dnia [...] czerwca 2016 r. i z dnia [...] lipca 2016 r., przedłużył termin zwrotu różnicy podatku od towarów

i usług VAT za maj 2016 r. i czerwiec 2016 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia VAT-7 dokonywanej w ramach kontroli podatkowej, pod kątem zasadności wykazanego zwrotu. Po zakończeniu kontroli podatkowej i rozpatrzeniu zastrzeżeń podatnika, organ podjął kolejne czynności zmierzające do zweryfikowania możliwości zwrotu VAT i sprawdzenia prawidłowości rozliczenia przez podatnika podatku od towarów i usług za kwiecień, maj i czerwiec 2016 r.

W dniu [...] kwietnia 2018 r. wydano postanowienie wszczynające w stosunku do skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie podatku o towarów i usług za kwiecień, maj i czerwiec 2016 r. Tego samego dnia organ postanowił o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2016 r. do dnia [...] czerwca 2018 r.

Następnie, kolejnymi postanowieniami o Nr [...], tj. z dni: [...] czerwca 2018 r., [...] sierpnia 2018 r., [...] grudnia 2018 r., [...] kwietnia 2019 r. oraz [...] września 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. przedłużał termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj i czerwiec 2016 roku. Mocą ostatniego z ww. postanowień termin ten przedłużono do dnia [...] stycznia 2020 r. Postępowanie podatkowe zostało wszczęte w terminie wynikającym z art. 165b § 1 o.p.

Zdaniem sądu, działań organu nie można w realiach rozpatrywanego przypadku określić mianem przewlekłego. Niewątpliwie całe postępowanie w sprawie trwa długo, sąd dostrzega jednak przyczyny takiego stanu rzeczy i stwierdza, że nie wynikają one z opieszałości organu.

Sąd zauważa, że najpierw w toku kontroli podatkowej i obecnie w toku postępowania podatkowego organ podjął szereg czynności zmierzających do zweryfikowania prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług skarżącego za maj i czerwiec 2016 r. Zwrócono się do innych organów z wnioskami o przeprowadzenie czynności sprawdzających i postępowań kontrolnych w firmach biorących udział w łańcuchu dostaw kawy (czerwiec, lipiec i wrzesień 2016 r. oraz wrzesień i październik 2017 r.). W lipcu 2016 r. zwracano się też do właścicieli firm przewozowych z żądaniem udzielenia informacji dotyczących danych kierowców, miejsc załadunku i rozładunku towaru, rodzaju przewożonych ładunków oraz przedłożenie faktur dokumentujących wykonane usługi. W październiku 2016 r. organ zwrócił się do poszczególnych dostawców kawy do spółki W. (bezpośredni dostawca skarżącego) z żądaniami udzielenia informacji. W listopadzie 2016 r. zwrócono się do administracji litewskiej o wymianę informacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów przez firmę skarżącego na rzecz U. W międzyczasie, w lipcu i sierpniu 2016 r. przesłuchano świadków na okoliczność świadczenia usług transportowych na rzecz strony. Pozyskiwano też informacje z Komendy Głównej Straży Granicznej oraz podejmowano czynności zmierzające do uzyskania wyjaśnień od skarżącego.

W toku postępowania podatkowego, wszczętego postanowieniem z dnia

[...] kwietnia 2018 r., organ podjął kolejne kroki celem zebrania materiału dowodowego, zwracając się m.in. w dniu [...] kwietnia 2018 r. o nadesłanie stosownych informacji do organów podatkowych prowadzących kontrole podatkowe u podmiotów uczestniczących w ustalonych łańcuchach dostaw/nabyć kawy. Jak wskazał organ w odpowiedzi na skargę - uzyskał w ten sposób istotne w sprawie dokumenty, m.in. protokoły przesłuchań prezesa spółki W. Sp. z o.o. oraz informację, że kontrola podatkowa u bezpośredniego dostawcy kawy do firmy skarżącego nie została jeszcze zakończona.

Czynności wykonywane samodzielnie przez organ, oraz te zlecone innym organom, w tym zagranicznym administracjom podatkowym, miały na celu zweryfikowanie prawidłowości rozliczenia przez skarżącego podatku od towarów

i usług za maj i czerwiec 2016 r. W związku z tym termin zakończenia kontroli przesunął się w czasie, podobnie jak odwleka się obecnie zakończenie prowadzonego postępowania podatkowego (z odpowiedzi na skargę nie wynika aby zostało zakończone). Immanentnie związany z tym jest termin na zwrotu podatku, którego przedłużanie przybrało formę postanowień zakomunikowanych skarżącemu wraz z wyjaśnieniem przyczyn konieczności tego przedłużenia, powiązanych weryfikacją rozliczenia podatkowego strony. Pozbawione podstaw są zatem zarzuty działania organu wbrew art. 120, art. 121 § 1 i art. 125 o.p.

Sąd nie stwierdza, aby działania organu miały w zakresie zarzucanym przez skarżącego charakter nieefektywny, czy też pozorny. Nie bez znaczenia w przedmiotowej sprawie pozostaje fakt złożenia przez pełnomocnika strony skarżącej w dniu [...] sierpnia 2018 r. wniosków dowodowych, na które organ odpowiedział już w sierpniu występując do Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w G. o pomoc prawną w przesłuchaniu świadka. W marcu 2019 r. natomiast wpłynęło pismo od Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. będące odpowiedzią na wniosek organu.

Zdaniem sądu, w ramach prowadzonego postępowania kontrolnego, zakończonego wydaniem protokołu kontroli oraz obecnie prowadzonego postępowania podatkowego balans między obowiązkiem wnikliwego wyjaśnienia sprawy a sprawnością i szybkością podejmowanych czynności został zachowany. Poza ogólnikowymi stwierdzeniami i przytoczeniem poglądów orzecznictwa skarżący nie wskazał konkretnie w jaki sposób miałoby dojść do przewlekłego prowadzenia postępowania. Długotrwałe prowadzenie postępowań nie oznacza samo w sobie, że organowi można skutecznie zarzucić przewlekłość postępowania w przedmiocie zwrotu nadwyżki podatku.

Ponadto, na mocy 87 ust. 2 u.p.t.u., organ podatkowy ma uprawnienie do podjęcia działań zmierzających do dodatkowego zweryfikowania zasadności wnioskowanego przez podatnika zwrotu podatku. Może to zrobić w formie jednej ze wskazanych w tym przepisie procedur, przy czym wybór procedury w konkretnym przypadku ustawodawca pozostawił organowi. Jeżeli zaś z uwagi na podjęcie tego rodzaju działań weryfikacyjnych zaistnieje konieczność przedłużenia wynikającego

z odrębnych przepisów terminu dokonania zwrotu, organ jest uprawniony do dokonania takiego przedłużenia w formie postanowienia. Skoro przed upływem ustawowego terminu zwrotu podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu (toczyła się kontrola podatkowa i toczy się postępowanie podatkowe), to należy uznać, że organ podatkowy działa w ramach, jakie wyznaczają mu przepisy prawa.

Natomiast ocena przesłanek uznania przez organ, że zachodzi potrzeba dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu, pozostaje poza zakresem postępowania

w przedmiocie przewlekłości postępowania w sprawie zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług. Trybem właściwym do kwestionowania skuteczności i zasadności przedłużenia terminu do zwrotu VAT jest zażalenie na postanowienie wydane

w takowym przedmiocie, z którego to prawa skarżący zresztą skorzystał kwestionując w ten sposób:

- postanowienie z dnia [...] kwietnia 2018 r., składając zażalenie, po rozpatrzeniu którego DIAS postanowieniem Nr [...] z dnia [...] lipca 2018 r. utrzymał je w mocy; w dniu 30 sierpnia 2018 r. została złożona skarga do tut. sądu - oddalona wyrokiem z dnia 5 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 575/18;

- postanowienie z dnia [...] czerwca 2018 r., składając zażalenie, które DIAS postanowieniem Nr [...] z dnia [...] września 2018 r. utrzymał w mocy; tut. sąd wyrokiem z dnia 12 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 634/18, oddalił skargę złożoną na powyższe rozstrzygnięcie w dniu 18 października 2018 r.;

- postanowienie z dnia [...] sierpnia 2018 r., składając zażalenie, utrzymane w mocy przez DIAS postanowieniem Nr [...] z dnia [...] grudnia 2018 r., wyrokiem z dnia 7 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Bk 73/19, tut. sąd oddalił skargę wniesioną w dniu 25 stycznia 2019 r. na powyższe rozstrzygnięcie; od tego wyroku strona w dniu 7 sierpnia 2019 r. wniosła skargę kasacyjną;

- postanowienie z dnia [...] grudnia 2018 r., składając zażalenie, które DIAS postanowieniem Nr [...] z dnia [...] marca 2019 r. utrzymał w mocy; tut. sąd wyrokiem z dnia 11 września 2019 r., sygn. akt I SA/Bk 213/19, oddalił skargę na powyższe rozstrzygnięcie;

- postanowienie z dnia [...] kwietnia 2019 r., składając zażalenie, utrzymane w mocy przez DIAS postanowieniem Nr [...] z dnia [...] lipca 2019 r.; strona nie wniosła skargi;

- postanowienie z dnia [...] września 2019 r. składając zażalenie, które DIAS utrzymał w mocy postanowieniem Nr [...] z dnia [...] grudnia 2019 r. (brak informacji o ewentualnej skardze na ww. postanowienie).

Wskazać w tym miejscu należy, że zupełnie niezrozumiały jest zarzut dotyczący przewlekłości w zakresie zwrotu VAT za kwiecień 2016 r. Kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za ten miesiąc w wysokości 432.000 zł zwrócono skarżącemu na rachunek bankowy w dniu [...] maja 2016 r. (tj. 23 dni po złożeniu deklaracji VAT-7), zaś pozostałą kwotę wykazanej nadwyżki za ten okres zaliczono na podatek dochodowy w sposób opisany przez organ w odpowiedzi na skargę.

W ocenie sądu, podejmowane w sprawie przez organ podatkowy działania były logiczne i zmierzały do sprawnego rozstrzygnięcia sprawy i w żaden sposób nie można dostrzec, aby nosiły one znamiona pozornych czy zmierzających do przedłużenia trwania postępowania. Nie sposób bowiem wskazać czynności, które byłyby zbędne czy podejmowane dla pozoru. Przeciwnie, organ działał w sposób efektywny, nie było okresu, w którym w sprawie nie działoby się nic, albo prowadzone dowody byłyby zbędne dla rozstrzygnięcia. Naczelnik, w toku prowadzonego postępowania, podjął liczne czynności w celu ustalenia okoliczności faktycznych niniejszej sprawy.

Reasumując, analiza działań podejmowanych w kontrolowanej sprawie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., w kontekście złożoności sprawy, zarówno w kwestii jej stanu faktycznego, jak i prawnych uwarunkowań, pozwala przyjąć, że organ działał w sposób efektywny, gromadzone dowody były przeprowadzone w sposób rozsądny i odpowiedni do przyjętej przez organ koncepcji procesowej. W okresie od wszczęcia postępowania do dnia wpływu skargi organ podejmował wiele różnego typu czynności. Zdaniem sądu organ ten działał łącząc realizację zasady szybkości postępowania z zasadą prawdy materialnej i czynnego udziału strony postępowania.

W tym stanie rzeczy nie potwierdziły się stawiane w skardze zarzuty przewlekłego prowadzenia postępowania, a zatem orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 4 i art. 120 p.p.s.a.