Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1018/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2010-06-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.42 ust 1, ust 3, ust 11
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber (sprawozdawca), Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 czerwca 2010 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2007 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające ją postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] maja 2007 r., nr [...], 2) stwierdza, że uchylona decyzja oraz uchylone postanowienie, o których mowa w punkcie 1) nie podlegają wykonaniu w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz P. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2007r. do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. wpłynęło pismo skarżącej spółki z dnia 14 lutego 2007r., w którym spółka wystąpiła w trybie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako "Ordynacja", o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Strona skarżąca wystąpiła o potwierdzenie jej stanowiska, iż posiadanie kserokopii lub kopii faksowej dokumentu przewozowego (np. CMR, CIM) jest wystarczającym dowodem, którego posiadanie na podstawie art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako "ustawa o VAT", obok posiadanych innych wymaganych dokumentów na podstawie art. 42 ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy o VAT, pozwala na zastosowanie przez Podatnika stawki VAT 0% do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów do innych krajów UE, których przewóz zleca przewoźnikom. Transport towarów jest organizowany i opłacany przez spółkę, ale z różnych powodów (np. zagubienie oryginału przez przewoźnika) nie zawsze posiada ona oryginał dokumentu przewozowego ( CMR, CIM). W takim przypadku spółka posługuje się kserokopią lub kopią faksową dokumentu.

W kontekście powyższego stanu faktycznego, skarżąca spółka twierdziła że, na podstawie art. 42 ust 3 w związku z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT przysługuje jej prawo do zastosowania do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, stawki podatku 0%, w sytuacji gdy posiada ona wyłącznie kserokopię lub kopię faksową dokumentu przewozowego potwierdzającego odbiór towaru przez odbiorcę.

W postanowieniu wydanym w dniu [...] maja 2007 r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. uznał stanowisko strony skarżącej przedstawione we wniosku za nieprawidłowe. W uzasadnieniu stwierdził, iż ustawodawca wyraźnie wskazał, kiedy podatnik może posługiwać się w rozliczeniach z tytułu podatku VAT kopiami dokumentu, np. w art. 41 ust. 11, art. 103 ust. 5 ustawy o VAT. Zatem w przypadkach, w których w przepisie mowa jest o dokumencie należy przez to rozumieć, iż powinien to być oryginał tego dokumentu. Organ podkreślił, iż kserokopie dokumentów nie mogą zastępować dokumentów, a w rezultacie nie mogą pełnić funkcji dokumentów, na bazie których powstały. Dlatego kserokopie bądź kopie faksowe nie mają cech dokumentu i nie mogą stanowić podstawy do zastosowania stawki 0 % do wewnątrzwspólnotowej dostawy.

Na powyższe postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. skarżąca spółka złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w W.

Decyzją z dnia [...] listopada 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu zażalenia P. Sp. z o.o. odmówił zmiany postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W.. Spółka wniosła, za pośrednictwem organu, skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzucając decyzji naruszenie art. 42 ust. 1, ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT, poprzez ich błędną interpretację w zakresie nie uznania, iż posiadanie kserokopii lub kopii faksowej dokumentu przewozowego ( np. CMR, CIM ) jest wystarczającym dowodem, którego posiadanie na podstawie art. 42 ust. 3 pkt 1 w związku z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT pozwala na zastosowanie przez podatnika stawki 0 % do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Wyrokiem z dnia 16 maja 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 80/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę na tę decyzję. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, iż zgodnie z treścią art. 42 ust. 1 ustawy o VAT wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0 %, pod warunkiem że: 1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy;

2) podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Zgodnie z treścią art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2ustawy o VAT, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju: 1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi), 2) kopia faktury, 3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, które ze względu na okoliczności faktyczne sprawy nie mają znaczenia dla rozważań zawartych w niniejszym wyroku.

Sąd wskazał, iż dopiero w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 – 5 ustawy o VAT, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Powyższe wynika z treści art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

W ocenie Sądu dokumenty wymienione w art. 42 ust 3 ustawy o VAT podatnik powinien posiadać w formie oryginalnej, gdyż posiadanie kserokopii tych dokumentów lub ich kopii faksowych może budzić wątpliwości co do ich autentyczności. Z tych względów w ocenie Sądu twierdzenie, że podatnik zamiast oryginałów dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 pkt 1-3 ustawy o VAT, na podstawie art. 42 ust. 11 ustawy o VAT może posłużyć się kserokopią dokumentu wymienionego w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT w ocenie Sądu jest nieuprawnione. Zdaniem Sądu przemawia za tym okoliczność, że posiadanie dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, zgodnie z treścią tego przepisu stanowi podstawowy warunek zastosowania stawki 0% do wenątrzwspółnotowej dostawy towarów i dopiero ich brak pozwala na posłużenie się innymi dokumentami, które wymienione zostały w sposób przykładowy w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT. Zatem w ocenie Sądu, w niniejszej sprawie organy podatkowe zasadnie stwierdziły, że posiadanie przez podatnika wyłącznie kserokopii dokumentów przewozowych nie może oznaczać legitymowania się przez podatnika dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

Od powyższego wyroku skarżąca wniosła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyrokowi zarzuciła naruszenie art. 42 ust.1 pkt 1-2, art. 42 ust. 3 pkt 1-3 i art. 42 ust. 11 ustawy o VAT w zw. z art. 138 i art. 131 Dyrektywy Rady nr 2006/11/2WE (poprzednio art. 28c (A) VI Dyrektywy Rady) oraz art. 180 § 1 Ordynacji przez ich błędną interpretację w zakresie nieuznania, iż posiadanie kserokopii lub kopii faksowej dokumentu przewozowego jest wystarczającym dowodem, którego posiadanie na podstawie art. 42 ust. 3 pkt 1 w zw. z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT obok posiadania innych wymaganych dokumentów na podstawie art. 42 ust. 3 pkt 2 i 3 pozwalała na zastosowanie przez podatnika stawki podatku od towarów i usług 0% do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 28 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1421/08 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (WDT) oznacza wywóz towarów z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego. Co do zasady dostawa towaru, który w jej wyniku zostanie przemieszczony do innego państwa członkowskiego powinna być w kraju dostawy zwolniona z opodatkowania, ponieważ opodatkowana będzie w kraju, w którym kończy się jego transport. Art. 138 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowi, iż państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium danego państwa, ale na terytorium Wspólnoty, przez sprzedawcę, przez nabywcę lub na ich rzecz, dokonane dla innego podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, działających w takim charakterze w państwie członkowskim innym niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów. Dyrektywa nie zawiera żadnych bezpośrednich regulacji, które wskazywałyby, jakie dowody powinien przedstawić podatnik, aby uzyskać zwolnienie dla tej dostawy wewnątrzwspólnotowej, a stanowi jedynie, iż zwolnienie z prawem do odliczenia stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalonych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć (art. 131 Dyrektywy 2006/112/WE). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że stosowanie stawki 0 % z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest wyjątkiem od reguły, lecz regułą, od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej. Oznacza to, że wykładnia przepisów dotyczących warunków, od których spełnienia zależy prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej, powinna być rozszerzająca, a nie zawężająca, zaś wszelkie wątpliwości dotyczące opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów powinny być rozstrzygane na korzyść reguły ogólnej, czyli stosowania stawki 0%. Przepisy krajowe - art. 42 ust 1 pkt 2, art. 42 ust 3 ustawy o VAT nie stanowią o formie dokumentów potwierdzających dostawę wewnątrzwspólnotową. Zasadniczo dopuszczalna będzie więc każda forma dokumentu, byle uprawdopodobniona była autentyczność dokumentu. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi przesłanemu w formie elektronicznej czy faksem. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie stanowi także podstawy dla odmowy zastosowania stawki podatku 0 % przy dokonaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, okoliczność dysponowania przez skarżącą spółkę kserokopią listu przewozowego. Biorąc pod uwagę różnorodność zdarzeń i stanów faktycznych występujących w obrocie gospodarczym w praktyce, nietrudno wyobrazić sobie takie sytuacje, gdy np. oryginalny egzemplarz listu przewozowego nie zostaje nadawcy wydany (nadawca otrzymuje jego kopię), lub - wydany w oryginale, zostaje przez niego zgubiony. Oznacza to, że na gruncie ustawy o VAT brak jest podstaw do automatycznego kwestionowania kserokopii lub kopii faksowej listu przewozowego, jako dowodu w sprawie, gdy ustawa ta w komentowanych przepisach nie wprowadza wymogu posiadania oryginału dokumentu, a w razie jakichkolwiek wątpliwości np. co do jego autentyczności, przewiduje możliwość złożenia innych dokumentów, wskazujących, iż nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi w formie kserokopii lub przesłanemu faksem. Nadto trzeba podkreślić, że jeżeli podatnik nie jest w stanie zgromadzić dokumentów wymienionych w katalogu podstawowym, powinien mieć prawo zastosowania dowodów pomocniczych, określonych w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w celu skorzystania ze stawki 0% VAT. W opinii Naczelnego Sądu Administracyjnego, w przypadku wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów udokumentowanych kompletem dokumentów wskazanych przez spółkę w wniosku o udzielenie interpretacji możliwe jest, iż posiadanie kserokopii lub kopii faksowej dokumentu przewozowego może być wystarczającym dowodem, a w sytuacji, gdy dokumenty nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy towarów, a spółka dysponuje dodatkowo innymi dokumentami, które jednoznacznie potwierdzają, że odbiorca towar otrzymał, spółka będzie miała prawo do zastosowania 0 % VAT. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że dla prawidłowego rozstrzygnięcia konieczne jest udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy o VAT warunkiem zastosowania stawki 0 % przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów jest konieczność posiadania przez podatnika wszystkich dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 3 tej ustawy, i to w formie oryginału, uzupełnionych ewentualnie dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 11 ustawy, czy też wystarczy, gdy podatnik posiada jedynie niektóre dowody, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, o których mowa w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy zważył co następuje:

Stosownie do art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.02.153.1270 ze zm.), dalej jako " p.p.s.a." sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny jak też nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy, na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przepis ten znajduje zastosowanie, gdy chodzi do orzeczenia, o których mowa w art. 185 § 1, a mianowicie, gdy zachodzi konieczność ponownego rozpoznania sprawy przez wojewódzki sąd administracyjny. W takim wypadku sąd ten związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA.( Por. [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III.)

Naczelny Sąd Administracyjny polecił Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu rozpatrzenie kwestii czy w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy o VAT warunkiem zastosowania stawki 0 % przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów jest konieczność posiadania przez podatnika wszystkich dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 3 tej ustawy, i to w formie oryginału, uzupełnionych ewentualnie dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 11 ustawy, czy też wystarczy, gdy podatnik posiada jedynie niektóre dowody, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, o których mowa w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji. Jednocześnie jednak w uzasadnieniu wyroku przedstawił pogląd prawny, z którego wynika, że zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro przepisy Dyrektywy 112/2006/WE nie zawierają żadnych bezpośrednich regulacji, które wskazywałyby, jakie dowody powinien przedstawić podatnik, aby uzyskać zwolnienie dla tej dostawy wewnątrzwspólnotowej, a stanowią jedynie, iż zwolnienie z prawem do odliczenia stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalonych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć (art. 131 Dyrektywy 2006/112/WE), to dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, zebrane przez podatnika razem, mają dać jednoznaczną informację, której ten przepis wymaga. Wynika to z zapisu, że dokumenty mają "łącznie" potwierdzać określony fakt, a więc podatnik (dostawca) nie musi posiadać wszystkich typów dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, tym bardziej, że mogą być uzupełnione dodatkowymi, co przewiduje art.42 ust.11 ustawy o VAT. "Należy zatem uznać, że podatnik nie musi posiadać omawianych dowodów jako odrębnych. Ważne jest jedynie to, aby dokumenty te zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego." Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził też że: "Należy podkreślić, że powołane wyżej przepisy nie stanowią o formie dokumentów. Dlatego też – wbrew stanowisku Sądu I instancji - zasadniczo dopuszczalna będzie więc każda forma dokumentu, byle uprawdopodobniona była autentyczność dokumentu."

Należy więc skonstatować, że w świetle cytowanego wyroku, orzekający w tej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny, związany jest przedstawionym poglądem prawnym dotyczącym interpretacji przepisu art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT, dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wobec tego zalecenie dokonania obecnie oceny czy to podatnik przedstawił prawidłową interpretację przepisu czy też przedstawił taką Minister Finansów, odnieść należy jedynie do wypowiedzenia się przez Sąd rozpoznający sprawę czy do stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika można zastosować wykładnię przepisu art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT, dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Z opisanego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, że nie zawsze na dowód dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej może posiadać list przewozowy w oryginale gdy tymczasem wśród dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT wskazane zostały dokumenty przewozowe dostawy pochodzące od przewoźnika lub spedytora, a także dokumenty dostawy, o które spółka nie pytała - kopia faktury i specyfikacja poszczególnych sztuk załadunku. Jednakże podkreślenia wymaga, co wskazał, Naczelny Sąd Administracyjny, że wszystkie te dokumenty mają łącznie potwierdzać dostawę. Łącznie, a więc - nie odrębnie - co oznacza, że nie wszystkie te dokumenty muszą być w posiadaniu podatnika lecz jedynie niektóre z nich, co w powiązaniu z dodatkowymi, ujętymi w art. 42 ust.11 ustawy o VAT, potwierdzi dostawę wewnątrzwspólnotową. Nie bez przyczyny bowiem w art. 42 ust. 11 wskazane są dowody uzupełniające to jest takie które łącznie z wymienionymi w ust. 3 mają dokumentować dostawę wewnątrzwspólnotową. Innymi słowy, dokumenty uzupełniające mają uprawdopodobnić, że miał miejsce "wywóz" towaru z terytorium Polski, ale nie muszą stanowić dowodu, że towar faktycznie dotarł do nabywcy. Taką funkcję przypisano dokumentom określonym w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a skoro one tej roli nie spełniły, to posiłkowanie się dokumentami uzupełniającymi, wymienionymi w ust. 11, może dotyczyć już tylko samego faktu, że transakcja miała w ogóle miejsce (por. Ustawa o VAT. Komentarz, Z. Modzelewski, G. Mularczyk, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2006). Jeśli dostawca posiada wszystkie dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3-5 ustawy o VAT lub posiada niektóre z nich, ale jednoznacznie potwierdzają one fakt dostarczenia towaru na terytorium innego państwa członkowskiego, wówczas z mocy prawa dostawcy przysługuje prawo do zastosowania stawki 0%. Jeżeli podatnik nie jest w stanie zgromadzić dokumentów wymienionych w katalogu podstawowym, powinien mieć prawo zastosowania dowodów pomocniczych, określonych w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w celu skorzystania ze stawki 0% VAT.

Oznacza to, że wskazane w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT nie stanowią, samego w sobie, warunku dla uznania dostawy za wewnątrzwspólnotową. Stawianie takiego wymogu byłoby sprzeczne nie tylko z brzmieniem art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, ale również z art. 28c cześć A lit. a) VI Dyrektywy i art. 131 Dyrektywy 112/2006/WE. Skoro tak to podatnik nie jest zmuszony posiadać wszystkich dokumentów wyszczególnionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a już w tej sytuacji nie muszą być one w oryginale. Wystarczy, że będzie znana treść dokumentu.

Interpretując polskie przepisy ustawy o VAT, należało także mieć na uwadze orzecznictwo, jakie w tym zakresie wypracował Europejski Trybunał Sprawiedliwości na gruncie implementowanego do polskiej ustawy VAT art. 28 VI dyrektywy, l tak np. w orzeczeniu z dnia 27 września 2007 r. w sprawie C-409/04 Teleos i in. przeciwko Commissioners of Customs & Excise ETS wyjaśnił, że każdemu wewnątrzwspólnotowemu nabyciu towarów opodatkowanemu w państwie członkowskim, w którym zakończono wewnątrzwspólnotową wysyłkę lub wewnątrzwspólnotowy transport towarów, zgodnie z art. 28a ust. 1 lit. a) akapit pierwszy VI dyrektywy, odpowiada dostawa zwolniona z opodatkowania w państwie członkowskim, w którym ta wysyłka lub transport zostały rozpoczęte, zgodnie z art. 28c część A lit. a) akapit pierwszy tej dyrektywy. Wynika z tego, że zwolnienie od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej odpowiadającej nabyciu wewnątrzwspólnotowemu pozwala na unikanie podwójnego opodatkowania, a tym samym naruszania zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT. W związku z tym ETS doszedł do wyrażonego w sentencji orzeczenia wniosku, że art. 28a ust. 3 akapit pierwszy i 28c część A lit. a) akapit pierwszy VI dyrektywy, ze względu na określenie "wysyłane" użyte w obu tych przepisach należy interpretować w ten sposób, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru następuje, a zwolnienie od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej znajduje zastosowanie tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę i gdy dostawca ustali, że towar ten został wysłany lub przetransportowany do innego państwa członkowskiego, i że w wyniku wysyłki lub transportu fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawy. Skonkretyzowanie tej kwestii można znaleźć w wyroku z dnia 27 września 2007 r. w sprawie C-1 46/05 Albert Collee przeciwko Finanzamt Limburg an der Lahn, w którym ETS stwierdził, że jeśli chodzi o dowody, jakie podatnicy muszą przedstawić w celu skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT, żaden przepis VI Dyrektywy nie dotyczy tej kwestii bezpośrednio. Pierwsza część zdania w art. 28c – "Bez uszczerbku dla innych przepisów prawa wspólnotowego oraz na warunkach ustanowionych w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania zwolnień, a także, aby zapobiec oszustwom podatkowym, unikania opodatkowania i nadużyciom nie powinny wykraczać poza to, co jest niezbędne dla osiągnięcia tychże celów. Przepisy te nie mogą być więc wykorzystywane w sposób , który podważałby neutralność podatku VAT, stanowiącego podstawowa zasadę......" W konsekwencji oznacza to, że jeżeli fakt dokonania dostawy na terytorium wspólnoty jest bezsporny, zasada neutralności podatkowej wymaga, aby zwolnienie od podatku VAT zostało przyznane w razie spełnienia przesłanek merytorycznych nawet jeśli podatnik pominął pewne wymogi formalne z przyczyn obiektywnych.

Wobec tego, w ocenie Sądu, również dopuszczalna jest każda forma dokumentu, może być to forma papierowa, elektroniczna czy faksowa, gdyż dokument nie musi być w oryginale. Wynika to z tej okoliczności prawnej, że sama ustawa o przepisach art. 42 ust. 3 i ust. 11 nie wymaga oryginalnych dokumentów. Sąd zwraca też uwagę, że Dyrektywa Rady 2001/115/WE z dnia 20 grudnia 2001 r. zmieniająca Dyrektywę 77/338/EWG w celu uproszczenia, modernizacji i harmonizacji ustanowionych warunków fakturowania w zakresie podatku od wartości dodanej (Dz. U. UEL 02.15.24) w art. 2 zmieniła treść art. 28h VI Dyrektywy w ten sposób, że dopuściła możliwość wysyłanie faktur VAT do kontrahentów albo w formie papierowej na piśmie albo, o ile klient wyraził na to zgodę, elektronicznym środkiem przekazu, o ile bezpieczeństwo przekazu jest zagwarantowane podpisem elektronicznym lub w systemie wymiany danych (EDI) lub też innymi środkami elektronicznymi pod warunkiem zatwierdzenia tych środków przez dane Państwa. Zapis pod lit. c) pkt 2 stwierdza, że "Państwa Członkowskie nie mogą nakładać na podatników dostarczających towary lub świadczących usług na ich terytorium żadnych innych obowiązków czy wymogów formalnych odnoszących się do elektronicznego przesyłania faktur". "Państwa Członkowskie mogą określić szczególne warunki dla faktur wystawianych elektronicznie na towary i usługi dostarczane na ich terytorium z kraju, z którym dane Państwo Członkowskie nie ma umowy o wzajemnej pomocy, podobnej co do zakresu do wzajemnej pomocy przewidzianej w dyrektywach 76/308/EWG oraz 77/799/EWG i w rozporządzeniu (EWG) nr 218/92. Przepisy te są analogiczne w swej treści do ust. 3 lit. b)VI Dyrektywy i art. 232-237 Dyrektywy 112/2006. Należy też zwrócić uwagę na przepis art. 218 Dyrektywy 112/2006 zawierający następującą dyspozycję: "Do celów niniejszej dyrektywy państwa członkowskie uznają za faktury dokumenty lub noty w formie papierowej lub w formie elektronicznej, które spełniają warunki określone w niniejszym rozdziale".

Skoro więc przepisy obowiązującej Dyrektywy uznają za dokumenty oryginalne, również przesyłane w wersji elektronicznej, po spełnieniu stosownych wymagań, to inne dokumenty handlowe i przewozowe mogą występować w obrocie prawnym w odpisach poprzez ich kserokopie, odpisy faksowe lub odpisy skanowane i przesyłane przy pomocy poczty elektronicznej.

Wobec tego na pytanie Spółki o możliwość posłużenia się dokumentami nieoryginalnymi należy udzielić odpowiedzi twierdzącej. Dla istoty sprawy ważne jest, aby dostawa została potwierdzona czytelnym dowodem wskazującym, że towar określonego rodzaju wypełnił kryteria dostawy wewnątrzwspólnotowej. O ile jest to np. towar różnorodzajowy będzie potrzebna dla udokumentowania specyfikacja, o ile jednorodzajowy może być wystarczająca faktura i list przewozowy. W ocenie Sądu istotą jest udowodnienie między innymi dokumentami określonymi w ust. 3 art. 42, uzupełnionymi ewentualnie dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT – wykonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Wobec tego Sąd uznał, że pogląd prawny Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z dnia 28 stycznia 2010 r. ma pełne zastosowanie do niniejszej sprawy. Należało więc uznać, że interpretacja przedstawiona w postanowieniu Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego, potwierdzona zaskarżoną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej, były wadliwe, naruszające przepis art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT.

W tym stanie zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej i poprzedzające ją postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego należało uchylić. Podstawę prawną wyroku stanowi przepis art. 146 p.p.s.a., art.152 – co do wykonalności uchylonych decyzji i postanowienia, a przepis art.200 p.p.s.a. w zakresie zasądzonych kosztów postępowania sądowego.