Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1158/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-05-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 3 pkt 4
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Bożena Suleja, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 maja 2015 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. (dalej także w skrócie: "Kolegium", "organ odwoławczy"), działając na podstawie art. 17, 18, 21 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2001 r. Nr 79 poz. 856), art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 849; dalej w skrócie: "u.p.o.l.") oraz art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (obecnie Dz. U. z 2015 r., poz. 613.; dalej w skrócie: "O.p."), utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta U. z dnia [...] nr [...] określającą A S.A. z siedzibą w W. (dalej w skrócie: "Spółka", "A S.A.", "Skarżąca") wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie [...] zł.

Wskazana wyżej, zaskarżona obecnie decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym.

Wnioskiem z dnia 24 października 2013r. pełnomocnik A S.A. zwrócił się o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości, m.in. za 2009 r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu podważono zasadność uiszczenia podatku od nieruchomości za budowlę drogi o numerze inwentarzowym [...] stanowiącej - w ocenie pełnomocnika Spółki - drogę będącą ulicą położoną w ciągu dróg publicznych. Pełnomocnik wskazał, iż drogi takie przejmują status drogi publicznej, na mocy art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 260 ze zm.; dalej w skrócie: "u.d.p."), który ustanowił rozszerzenie pojęcia drogi publicznej na ulice leżące w jej ciągu. W konsekwencji uzyskania takiego statusu droga będąca przedmiotem korekty nabyła status drogi publicznej i powinna podlegać tym samym ustawowemu zwolnieniu od podatku od nieruchomości na mocy art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. W ocenie pełnomocnika ulica ta jest powszechnie dostępna i wykorzystywana przez nieograniczoną liczbę osób i nie może być przez Spółkę wykorzystywana w inny sposób. Brak elementów wymaganych do ustalenia posiadania przez A S.A., zarówno w zakresie "corpus", jak i "animus", gdyż Spółka nie sprawuje faktycznego władztwa nad tą nieruchomością i nie przejawia woli do jej posiadania, na co wskazuje brak utrzymywania tej drogi a także jej powszechna dostępność.

Postanowieniem z dnia [...] organ pierwszej instancji wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości, poddając w wątpliwość korektę deklaracji złożoną przez Spółkę i wyjaśnienia zawarte we wniosku o stwierdzenie nadpłaty w zakresie drogi.

Decyzją z dnia [...] organ określił wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości w kwocie wskazanej w deklaracji pierwotnej, nie uznając za zasadną korektę deklaracji przedłożoną przez A S.A. W uzasadnieniu wskazał, iż "droga dojazdowa [...]" stanowi część działki o nr [...] o powierzchni [...] m2 i usytuowana jest przy ul. [...] w U. z jednej strony a z drugiej stanowi dojście do peronu [...] oraz dojazd na parking A i do budynku rozdzielni i budynku stacyjnego A. W ocenie organu nie jest ona drogą publiczną, gdyż jest położona poza pasem drogowym wojewódzkiej drogi publicznej, stanowiąc zjazd służący tylko i wyłącznie jako dojazd do budynków i peronu będących własnością Spółki i parkingu. Znajdujące się w sąsiedztwie znaki drogowe i pasy przejścia dla pieszych położone są już na sąsiedniej działce.

W odwołaniu od decyzji pełnomocnik Spółki wniósł o jej uchylenie, gdyż narusza ona prawo materialne, tj. art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. i art. 120 O.p. poprzez wydanie decyzji niezgodnej z przepisami prawa materialnego. Pełnomocnik A S.A. wskazał, iż przedmiotowa budowla powinna podlegać zwolnieniu od podatku od nieruchomości bowiem stanowi ulicę położoną w ciągu komunikacyjnym drogi publicznej, stanowi zjazd z drogi publicznej ulicy [...], zatem jest połączeniem drogi publicznej i stanowi bezpośrednie miejsce dostępu do niej, wskutek czego nabyła status drogi publicznej na mocy art. 2 ust. 2 u.d.p. Zdaniem pełnomocnika dowodem na taki stan rzeczy jest także dokumentacja zdjęciowa oględzin wskazująca na udostępnienie tej drogi do powszechnego użytku, brak barier w dostępie i jej oznakowanie charakterystyczne dla dróg powszechnego użytku. Przesądza o tym zwolnieniu także faktyczne użytkowanie drogi przez szeroki, bliżej nieokreślony krąg odbiorców, mających do niej swobodny dostęp. Pełnomocnik Spółki podtrzymał także wcześniejszą argumentację dotyczącą braku elementów posiadania tej drogi przez Spółkę, bowiem nie sprawuje ona faktycznego władztwa nad rzeczą i nie może decydować o jej swobodnym wykorzystaniu, nie ma też woli wykonywania władztwa dla siebie. Zatem droga ta nie jest związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę.

Kolegium, w wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego, decyzją z dnia [...] utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji, akcentując, że sporne w sprawie zagadnienie dotyczyło charakteru przedmiotu opodatkowania pod kątem ewentualnego wyłączenia ich spod opodatkowania na mocy art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Organ odwoławczy zauważył że według wypisu z rejestru gruntów cała działka nr [...] jest sklasyfikowana jako tereny kolejowe o symbolu "Tk" i stanowi własność Skarbu Państwa, w użytkowaniu wieczystym Spółki. W ewidencji gruntów nie wskazano kwalifikacji części tej działki jako pasa drogowego o symbolu "dr".

Kolegium nie podzieliło również argumentacji pełnomocnika Spółki, iż objęta korektą deklaracji podatkowej budowla drogi powinna podlegać zwolnieniu od podatku od nieruchomości na mocy przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., ponieważ nabyła status drogi publicznej w rozumieniu wskazanym w art. 1 i na mocy art. 2 ust. 2 u.d.p. Podkreślono przede wszystkim w tym względzie, iż definicja legalna drogi publicznej nakłada spełnienie dwóch warunków łącznie do uznania danej drogi za drogę publiczną: element formalny jakim jest "zaliczenie na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg" oraz faktyczny - element korzystania przez "każdego" w granicach określonych przepisami prawa. Oznacza to w praktyce, że aby droga była uznana w świetle prawa za publiczną musi stanowić własność podmiotu publicznoprawnego i w drodze aktu prawnego zaliczona do danej kategorii dróg publicznych.

Kolegium nie zgodziło się z pełnomocnikiem co do interpretacji art. 2 ust. 2 u.d.p. jako możliwej podstawy do uzyskania przez drogę niepubliczną statusu drogi publicznej, tylko przez odpowiednie położenie w stosunku do drogi publicznej tzn. w jej "ciągu", bądź w charakterze zjazdu z niej, z ominięciem przedstawionych powyżej warunków właścicielskich i formalnych. Zdaniem organu odwoławczego przepis ten służy tylko do nadania drogom publicznym - przede wszystkim niższych kategorii - odpowiedniej kategorii w stosunku do otaczających dróg publicznych. Zatem samo położenie drogi niepublicznej w stosunku do innych dróg publicznych nie ma znaczenia w niniejszej sprawie.

Reasumując, Kolegium uznało, że droga nie może uzyskać statusu drogi publicznej poprzez tylko okoliczności faktyczne, nie stanowi o tym także art. 2 ust. 2 u.d.p. Musi spełnić warunki formalne wymagane przez art. 1-7 ustawy o drogach publicznych. Stąd drogi, które są przedmiotem korekty deklaracji podatkowej nie są drogami publicznymi bez względu na ich położenie w stosunku do innych dróg na tym terenie i nie podlegają wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości na mocy art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l, który dotyczy tylko dróg publicznych w rozumieniu ustawy o drogach publicznych.

Organ odwoławczy zaznaczył końcowo, że kwestią istotną jest także okoliczność faktycznego posiadania nieruchomości, co akcentował pełnomocnik w treści wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

W tych ramach Kolegium zwróciło uwagę, że z akt sprawy wynika, iż A S.A. jest użytkownikiem wieczystym gruntów Skarbu Państwa. Fakt posiadania tytułu użytkowania wieczystego do gruntu wywołuje konsekwencje w posiadaniu tytułu prawnego (własności bądź użytkowania wieczystego) do budowli na nim usytuowanych, bez względu na to czy Spółka nabyła prawo ich własności w trybie uzyskania użytkowania wieczystego gruntu czy je wybudowała.

Organ zauważył dalej, że w świetle ustawy o podatkach i opłatach lokalnych możliwa jest sytuacja, kiedy jeden podmiot ma tytuł prawny, a inny podmiot jest posiadaczem rzeczy i posiadanie skutkuje uzyskaniem statusu podatnika przez posiadacza. Posiadanie nie jest stanem prawnym i nie pozbawia praw właściciela tej rzeczy, bowiem obejmuje tylko faktyczne władztwo nad rzeczą. Jeżeli posiadacz włada rzeczą i wykonuje wobec niej pewne czynności, zachowując się jak jej właściciel, wówczas mamy do czynienia z tzw. posiadaniem samoistnym.

Posiadanie jest stanem faktycznym a nie prawnym, dlatego do jego ustalenia - z którego wynikałyby skutki podatkowe - konieczne jest zbadanie istnienia elementów cechujących jego występowanie. Tzn. faktyczne władanie rzeczą jak właściciel (tzw. "corpus") oraz uzewnętrznioną wolę posiadania w tym charakterze (tzw. "animus").

Organ pierwszej instancji przeprowadził postępowanie wyjaśniające w tym zakresie. Przeprowadził oględziny w terenie, a wobec faktu, iż pełnomocnik Spółki nie był na nich obecny - przesłał mu protokół oględzin wraz z dokumentacją zdjęciową i umożliwił ustosunkowanie się do ustaleń tej czynności procesowej.

Organ ustalił, iż nieruchomość stanowi drogę dojazdową do obiektów wykorzystywanych przez Spółkę do działalności gospodarczej (parking, dojście do perony, dojazd do budynków stacji i rozdzielni). Na gruncie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz art. 8 u.d.p. organ przyjął, że sporna droga spełnia rolę drogi wewnętrznej.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie obu decyzji organów podatkowych oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego od strony przeciwnej według norm przepisanych. Zarzuty skargi dotyczyły zarówno aspektów materialnoprawnych, jak i proceduralnych. Te pierwsze sprowadziły się do naruszenia przez organ art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. poprzez niewłaściwe uznanie, iż droga stanowiąca przedmiot postępowania nie jest objęta dyspozycją tego przepisu i tym samym nie podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zdaniem pełnomocnika naruszenie tego przepisu nastąpiło także poprzez uznanie, że droga objęta niniejszym postępowaniem jest własnością Spółki na podstawie art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego, mimo iż w ogóle nie jest objęta, jako budowle, dyspozycją tego przepisu. Przez pryzmat wskazanych nieprawidłowości, zdaniem pełnomocnika naruszono art. 120 O.p.

W uzasadnieniu skargi opisano na wstępie dotychczasowy przebieg postępowania i stanowiska stron.

Dalej autor skargi stwierdził, że art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. należy czytać w związku z art. 1 i art. 2 u.d.p., do których u.p.o.l. wprost w tym przepisie odsyła i które to przepisy ustanawiają funkcjonalną definicję drogi publicznej, której kryteria spełnia droga stanowiąca przedmiot niniejszego postępowania. Ustawodawca w u.d.p. dając wyraz funkcjonalnemu charakterowi definicji dróg publicznych ustanowił rozszerzenie tego pojęcia na ulice leżące w ciągu dróg publicznych (art. 2 ust. 2 u.d.p.). Stosownie do tego przepisu ulica leżąca w ciągu dróg publicznych należy do tej samej kategorii, co te drogi - przyjmując jej status. Zgodnie natomiast z art. 4 pkt. 3 u.d.p. ulicą jest droga na terenie zabudowy lub z przeznaczeniem do zabudowy zgodnie z przepisami o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, w której ciągu może być zlokalizowane torowisko tramwajowe. Jeżeli zatem ulica jest położona w ciągu drogi publicznej, należy ją zaliczyć do tej samej kategorii.

Kontynuując autor skargi stwierdził, że bezsprzeczne przedmiotowa droga stanowi ulicę. O tym, że ulice leżące w ciągu dróg publicznych stanowią drogi publiczne przesądził WSA w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 11 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Wa 2131/06, WSA w Kielcach w prawomocnym wyroku z dnia 9 lipca 2008 r., sygn. akt II SA/Ke 296/08. Podobnie wypowiedział się także WSA w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 8 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Wa 1439/12, w którym wskazano, że "W sytuacji regionalnej drogi wojewódzkiej, która przecina miasto (w tym teren zabudowany lub przeznaczony pod zabudowę) przepis art. 2 ust. 2 ustawy o drogach publicznych gwarantuje ciągłość statusu prawnego drogi wojewódzkiej, również na obszarze miasta (w strefie zabudowanej lub przeznaczonej do zabudowy). Gdyby w ustawie o drogach publicznych nie było regulacji z art. 2 ust. 2, a w danym mieście ulice leżące w ciągu drogi wojewódzkiej nie miałyby nadanego odpowiednim aktem statusu drogi publicznej, wówczas droga wojewódzka kończyłaby się na obszarze miasta w strefie zabudowy lub przeznaczonej pod zabudowę, a więc nie miałaby dalszej kontynuacji poza obszarem zabudowanym lub przeznaczonym do zabudowy w innej części miasta, co przeczyłoby jej regionalnemu charakterowi".

Wobec powyższego, droga objęta niniejszym postępowaniem, niezależnie od faktu, czy figuruje w ewidencji dróg krajowych, wojewódzkich, powiatowych lub gminnych), nabyła status drogi publicznej, gdyż jest ulicą leżącą w ciągu komunikacyjnym drogi publicznej użytkowaną przez szeroki, bliżej nieokreślony krąg odbiorców. O przynależności danej ulicy do odpowiedniej kategorii dróg publicznych decyduje bowiem okoliczność faktyczna, jaką jest szczególne usytuowanie ulicy w sieci dróg o określonej kategorii oraz funkcja jaką ta ulica pełni w układzie komunikacyjnym. Słownik Języka Polskiego pojęcie "ciągu" definiuje jako nieprzerwaną ciągłość. Uznanie drogi wewnętrznej za leżącą w ciągu dróg publicznych następuje zatem w przypadku jej połączenia z drogą publiczną w taki sposób, że stworzony zostanie ciąg komunikacyjny, po którym będzie odbywał się swobodny ruch pojazdów czy pieszych, a więc do ulicy tej każdy będzie miał swobodny dostęp. Nieograniczone podmiotowo korzystanie z drogi warunkuje pośrednio przesłankę położenia ulicy w ciągu dróg publicznych, co potwierdził WSA w Poznaniu w dwóch prawomocnych wyrokach z dnia 14 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Po 1162/12 oraz III SA/Po 1163/12.

Powyższą kwalifikację potwierdza również fakt, że przedmiotowe drogi spełniają definicję funkcjonalną drogi publicznej zawartą w art. 1 u.d.p. O uznaniu dróg za drogi publiczne decyduje stan faktyczny, a o przeznaczeniu drogi decyduje jej charakter, a nie zapisy w ewidencji, co potwierdził Europejski Trybunał Praw Człowieka (ETPCz) w obszernie zacytowanym przez skarżącą wyroku z dnia 6 listopada 2007 r., sygn. akt 22531/05, który uwzględnił w całości również WSA w Białymstoku w prawomocnym wyroku z dnia 14 lutego 2008 r., sygn. akt II SA/Bk 853/07. O tym, że drogi, do których dostęp na nieograniczony krąg odbiorców stanowią drogi publiczne świadczy także orzeczenie Sądu Najwyższego z dnia 11 lipca 2012 r., sygn. akt II CSK 709/11, w którym wskazano, że: "Z ustaleń bowiem wynika, że działka ta wraz z ulicą M. stanowi całość wykorzystywaną powszechnie jako drogę. Nie jest to, wbrew ocenie tego Sądu, wewnętrzny ciąg komunikacyjny prowadzący do drogi publicznej. Wewnętrzny ciąg komunikacyjny, jak wskazuje sama nazwa, dotyczyć może jedynie pasa gruntu w granicach tej samej nieruchomości. Zarówno jednak ulica M., jak i przylegająca do niej sporna działka położone są pomiędzy innymi nieruchomościami znajdującymi się po obu stronach. W ustalonym stanie faktycznym nie ma wątpliwości, że obie te działki łącznie wykorzystywane są przez nieograniczony krąg osób jako droga stanowiąca ulicę [...]".

Wobec powyższego zanegowano twierdzenie organu odwoławczego, że tylko formalne nadanie drodze przymiotu publicznej stanowi o tym, że ma ona taki status, a okoliczności faktyczne, tj. przeznaczenie dla nieograniczonego kręgu odbiorców i lokalizacja w ciągu drogi publicznej nie są wystarczające dla przyjęcia, iż taka droga jest drogą publiczną.

Zdaniem autora skargi organ nie wziął pod uwagę, że nadanie ulicy statusu drogi publicznej w sytuacji, gdy są spełnione określone przepisami prawa warunki (położenie w ciągu drogi publicznej) z mocy prawa (art. 2 ust. 2 u.d.p.) sprawia, iż taka ulica nabywa status drogi publicznej.

Argumentacja organu, jakoby art. 2 ust. 2 u.d.p. dotyczył jedynie dróg publicznych o niższym statusie (np. dróg gminnych), które leżą w ciągu drogi publicznej o wyższym statusie (np. drogi krajowej), nie znajduje potwierdzenia w przepisach i stanowi przejaw interpretacji zawężającej na niekorzyść podatnika, niedopuszczalnej w świetle art. 2 Konstytucji RP.

Zdaniem pełnomocnika strony zaliczenie w/w drogi do dróg publicznych powinno nastąpić w oparciu o okoliczności faktyczne, tj.

- połączenie z siecią dróg publicznych,

- powszechną dostępność, czyli brak ograniczeń w korzystaniu z drogi przez nieoznaczoną liczbę użytkowników (np. wynika to z niemożności zamknięcia dostępu do niej ogrodzeniem);

- brak możliwości innego wykorzystania, aniżeli jako drogi powszechnie dostępnej.

Dalsze rozważania skargi zmierzają do wykazania, że skarżąca nie posiada spornej drogi. W tym zakresie zacytowano m.in. postanowienie Izby Cywilnej Sądu Najwyższego z dnia 7 kwietnia 2011 r., sygn. IV CSK 443/10, zgodnie z którym "Do ustalenia faktu posiadania niezbędne jest zawsze spełnienie dwóch elementów: corpus i animus. Corpus oznacza faktyczne władztwo nad rzeczą, którego występowanie, w zależności od towarzyszącego mu animus albo jego braku, będzie dowodem posiadania albo dzierżenia. Animus oznacza świadomość i wolę posiadania oraz pozwala odróżnić posiadanie samoistne od posiadania zależnego i dzierżenia". W tym kontekście autor skargi stwierdził, że w odniesieniu do spornej drogi Spółka nie posiada cech posiadacza ze względu na powszechność użytkowania drogi, brak jej wykorzystania jedynie dla nawet szeroko rozumianych celów Spółki, brak elementów posiadania drogi przez Spółkę oraz brak jej utrzymania. Brak jest zatem elementu corpus posiadania, ponieważ Spółka nie sprawuje faktycznego władztwa nad rzeczą. Jednocześnie skarżąca nie wykazuje także typowego elementu animus ze względu na brak woli posiadania w/w drogi przejawiającej się m.in. w braku jej utrzymywania oraz jej powszechnej dostępności, a także możliwości korzystania przez nieograniczony krąg użytkowników. Nadto sporna droga nie może być przez Spółkę przeznaczona w jakimkolwiek innym celu niż udostępnienie do powszechnego użytkowania.

O zasadności powyższego świadczą także, zdaniem autora skargi, reguły wykładni przepisów prawa podatkowego. Skoro bowiem "zasadą jest opodatkowanie nieruchomości przez właścicieli/posiadaczy samoistnych, a wyjątkiem opodatkowanie przez posiadaczy, to wszelkie elementy posiadania - chociażby zależnego - muszą wyraźnie występować". Dlatego nawet uiszczanie podatku od spornej drogi nie jest wystarczającym wyznacznikiem posiadania i jego rodzaju, może bowiem, jak w przypadku Spółki, świadczyć o błędnej metodologii w tym zakresie, którą skorygowano wnioskiem nadpłatowym, po przeprowadzeniu analizy prawno-podatkowej w tym zakresie (w podobny sposób wypowiedział się SN w postanowieniu z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. akt I CSK 595/10).

W ocenie pełnomocnika Spółki "w przypadku zatem, gdy posiadanie jednego podmiotu jest wyraźne a drugiego dorozumiane, nie powinno ulegać wątpliwości, że posiadaczem jest ten, w stosunku do którego posiadanie jest wyraźne, czyli w przypadku przedmiotowej drogi - podmiot publiczny. Ograniczenie bowiem władztwa nad rzeczą do takiego stopnia, że Spółka utraciła możliwość nieskrępowanego władania nią sprawia, że traci ona przymiot posiadacza samoistnego na rzecz innego podmiotu, w tym przypadku podmiotu publicznego. Posiadanie zależne Spółki wyklucza także fakt, iż nie ma prawnej możliwości, by zakwalifikować Spółkę jako użytkownika wskazanej drogi. Zgodnie bowiem z art. 252 Kodeksu cywilnego, aby mieć do czynienia z użytkowaniem potrzebne są dwa elementy: (i) używanie oraz (ii) pobieranie pożytków".

Bezsporne jest, że A S.A. nie użytkuje przedmiotowej drogi, gdyż znajduje się ona w używaniu szerszego, bliżej nieokreślonego kręgu osób, a tym samym nie może pobierać z niej żadnych pożytków. Droga ta nie jest więc związana z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, gdyż nie istnieją w stosunku do niej elementy konieczne do statuowania posiadania. Posiadanie ww. drogi przez Spółkę wyklucza także fakt występowania elementów corpus i animus posiadania przez podmiot publiczny.

W konkluzji autor skargi wskazał, że sporna droga kwalifikuje się do wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt. 4 u.p.o.l., ze względu na:

- funkcję, którą pełni (powszechne użytkowanie przez nieoznaczony krąg odbiorców),

- posiadanie statusu drogi publicznej (art. 2 ust. 2 u.d.p.)

- brak przymiotu jej posiadania przez Spółkę.

Uzasadniając zarzut naruszenia zasady legalizmu podniesiono, że organ nie przeanalizował w pełni przepisów art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 2 ust. 2 u.d.p., a ponadto zastosował rozszerzającą wykładnię art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego poprzez błędne uznanie, że drogi objęte niniejszym postępowaniem spełniają tę dyspozycję, a tym samym stanowią własność Spółki.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga okazała się nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002, nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej w skrócie: "P.p.s.a.").

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, iż decyzja ta nie narusza prawa.

Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta U. określającej Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. Wynikało to z faktu złożenia wniosku w oparciu o art. 72 § 1 pkt 1 oraz art. 75 § 2 lit. b Ordynacji podatkowej, stwierdzającego niezasadność opodatkowania podatkiem od nieruchomości drogi zaewidencjonowanej w księgach środków trwałych Spółki pod nr inw. [...], która – jak ustalono w toku postępowania – stanowi część działki o nr [...] o pow. [...] m2 i usytuowana jest przy ul. [...] w U. z jednej strony, a z drugiej stanowi dojście do peronu [...] oraz dojazd na parking A i do budynku rozdzielni i budynku stacyjnego A. Wnioskując o stwierdzenie nadpłaty strona domagała się objęcia wspomnianej budowli wyłączeniem podatkowym określonym w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Twierdziła bowiem, że sporna droga stanowi drogę publiczną, spełnia funkcjonalną definicję drogi publicznej określoną w art. 1 u.d.p. i została formalnie zaliczona do kategorii dróg gminnych na podstawie art. 5 tej ustawy.

Nie uwzględniając tej argumentacji i odmawiając stwierdzenia nadpłaty organy podatkowe wskazały, że art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. obejmuje tylko te z budowli zlokalizowanych na gruntach zajętych na pasy drogowe dróg publicznych, które są związane z działalnością gospodarczą w postaci eksploatacji autostrad, którego to rodzaju działalności skarżąca niewątpliwie nie prowadzi. Dodatkowo wykazano, według wypisu z rejestru gruntów cała działka nr [...] jest sklasyfikowana jako tereny kolejowe o symbolu "Tk" i stanowi własność Skarbu Państwa, w użytkowaniu wieczystym Spółki.

Na wstępie rozważań należy podkreślić, że wyłączenie z opodatkowania uregulowane w art. 2 ust. 3 pkt. 4 u.p.o.l. dotyczy gruntów zajętych pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowanych w nich budowli - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Powołany przepis wyłącza z opodatkowania jedynie drogi publiczne i zajęte pod nie grunty. Pojęcia droga i pas drogowy zostały zdefiniowane w u.d.p., do której odwołuje się przepis art. 2 ust. 3 pkt. 4 u.p.o.l. Drogi publiczne zgodnie z art. 2 u.d.p. dzielą się na drogi: krajowe, wojewódzkie, powiatowe i gminne. Do dróg gminnych stosownie do art. 7 ust. 1 u.d.p. zalicza się drogi o znaczeniu lokalnym niezaliczone do innych kategorii, stanowiące uzupełniającą sieć dróg służących miejscowym potrzebom, z wyłączeniem dróg wewnętrznych. Zaliczenie do kategorii dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy po zasięgnięciu opinii właściwego zarządu powiatu. Także ustalenie przebiegu istniejących dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy. (art. 7 ust. 2 i 3 u.d.p.)

Sporna droga nie posiada zatem statusu drogi publicznej, gdyż – jak wynika z akt sprawy – nie należy do żadnej z kategorii dróg wskazanych w art. 2 ust. 1 u.d.p.

Nie uzyskała takiego statusu także na mocy art. 2 ust. 2 u.d.p.

Nie można się bowiem zgodzić z pełnomocnikiem Skarżącej, że droga objęta postępowaniem, niezależnie od faktu, czy figuruje w ewidencji dróg publicznych nabyła status drogi publicznej z powodu bycia ulicą leżącą w ciągu komunikacyjnym drogi publicznej, która jest użytkowana przez szeroki, bliżej nieokreślony krąg odbiorców.

W wyroku z dnia 19 kwietnia 2013 r. w sprawie o sygn. akt I OSK 1942/11 (LEX nr 1336344) Naczelny Sąd Administracyjny stanął na stanowisku, że "nawet przy odczytaniu normy art. 2 ust. 2 u.d.p. w ten sposób, że chodzi o ulicę, która wraz z drogą publiczną tworzy pewien ciąg komunikacyjny, dla uzyskania statusu drogi publicznej określonej kategorii musi być zachowana procedura zaliczenia drogi do dróg publicznych." W innym z wyroków Sąd kasacyjny przyjął, że "art. 2 ust. 2 u.p.o.l. stanowi, że ulice leżące w ciągu dróg wymienionych w art. 2 ust. 1 należą do tej samej kategorii. Przepis ten jednak przesądza o kategorii dróg położonych na terenie zabudowanym i znajdujących się w ciągu dróg publicznych położonych na tym terenie (art. 4 pkt 3 ustawy o drogach publicznych). Kategoria ulicy zależy od drogi publicznej wyznaczającej ciąg, w jakim znajduje się ulica. Przepis ten jednak dotyczy dróg publicznych (czyli krajowych, wojewódzkich, powiatowych i gminnych), czyli stanowiących własność podmiotów publicznych (art. 2a ust. 2 ustawy o drogach publicznych), nie natomiast dróg wewnętrznych, a to właśnie tak należy zakwalifikować drogę położoną na gruntach nie będących własnością podmiotów wymienionych w art. 2a ust. 2 ustawy" (...) Ratio legis rozwiązania przyjętego w art. 2 ust. 2 ustawy o drogach publicznych jest zapobieganie sporom, co do podmiotu właściwego do utrzymania dróg w terenie zabudowanym i gwarantować ciągłość dróg publicznych (tak: P. Zaborniak (w:) W. Maciejko, P. Zaborniak, Ustawa o drogach publicznych. Komentarz, Wydanie I, Warszawa 2010 str. 28 - 29). Przepis ten nie może jednak stanowić podstawy do uznawania drogi nie będącej drogą publiczną za należącą do jednej z kategorii dróg publicznych. Wynika to z obowiązywania art. 2a ust. 2 ustawy o drogach publicznych i znajduje wsparcie w wykładni systemowej, nakazującej uwzględnić również usytuowanie art. 2 ust. 2 w tym samym artykule, w którym zawarty jest katalog kategorii dróg publicznych" (z uzasadnienia wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2010 r., sygn. akt II FSK 822/09, LEX nr 643586).

Ulice zdefiniowane w art. 4 ust. 3 u.d.p. tj. drogi na terenie zabudowy lub przeznaczonym do zabudowy zgodnie z przepisami o zagospodarowaniu przestrzennym, w której ciągu może być zlokalizowane torowisko tramwajowe, aby mogły zostać zaliczone do kategorii dróg publicznych muszą spełniać kryteria przewidziane dla dróg publicznych (art. 2 ust. 2 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 1-4 tej u.d.p.). Z kolei, ulice leżące w "ciągu dróg" wymienionych w art. 2 ust. 1 u.d.p. to ulice leżące wzdłuż pasa drogowego (por. wyrok NSA z dnia 18 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 1037/10).

Wszelkie wątpliwości w tym zakresie - zdaniem Sądu – winny rozwiewać pisma Zarządu Dróg Publicznych z 27 grudnia 2013 r. nr [...] (uzupełnione pismem z 3 marca 2014 r.) oraz pismo Powiatowego Zarządu Dróg Publicznych w C. z 19 grudnia 2013 r. nr [...]. Z pierwszego wynika, że wskazana przez organ pierwszej instancji część działki nr [...] nie jest położona w ciągu komunikacyjnym drogi wojewódzkiej ([...]). Z drugiego wynika natomiast, że sporna tutaj część parceli nr [...] nie jest zajęta pod pas drogowy drogi powiatowej ul. [...].

Odnosząc się do orzeczeń, na które powołuje się pełnomocnik Spółki to podkreślić należy, że dotyczą one innych stanów faktycznych i prawnych, które nie mają wpływu na treść rozstrzygnięcia w rozpoznawanej sprawie. I tak wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Wa 2131/06 dotyczy scalania i podziału nieruchomości, wyrok WSA w Kielcach z dnia 9 lipca 2008 r., sygn. akt II SA/Ke 296/08 dotyczy podziału nieruchomości i związanej z nim procedury określonej ustawą z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2000 r. Nr 46, poz. 543 ze zm., dalej: u.g.n.). Wyroki WSA w Poznaniu z dnia 14 lutego 2013 r.: sygn. akt III SA/Po 1162/12 oraz sygn. akt III SA/Po 1163/12 zapadły w sprawach dotyczących lokalizacji zjazdu z drogi publicznej. Natomiast wyrok Europejskiego Trybunału Praw Człowieka z dnia 6 listopada 2007 r., sygn. akt 22531/05 dotyczy odmowy wywłaszczenia nieruchomości przeznaczonej pod publicznie dostępne drogi i wypłaty odszkodowania, podobnie wyrok WSA w Białymstoku z dnia 14 lutego 2008 roku, sygn. akt II SA/Bk 853/07, gdzie Sąd odniósł się do wskazanego wyżej wyroku Europejskiego Trybunału Praw Człowieka.

Także wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 stycznia 2013 r., sygn. akt SA/Wa 1439/12 dotyczy odmiennego stanu faktycznego i prawnego.

Z kolei orzeczenie Sądu Najwyższego z dnia 11 lipca 2012 r. o sygn. akt II CSK 709/11 dotyczy wydzielenia działki pod drogę, art. 98 u.g.n.

Nie można się także zgodzić z pełnomocnikiem Skarżącej, iż Spółka nie posiada spornej drogi, że utraciła jej posiadanie na rzecz podmiotu publicznego, skoro może z niej korzystać bliżej nieokreślony krąg odbiorców. W tym miejscu trzeba się odnieść do treści art. 336 kodeksu cywilnego, który definiuje posiadanie. Wyróżnia się dwa rodzaje posiadania: posiadanie samoistne i posiadanie zależne. Posiadaczem samoistnym rzeczy jest ten, kto nią włada jak właściciel, wyrażając tym samym wolę wykonywania w stosunku do niej prawa własności. Posiadaczem zależnym natomiast jest ten, kto włada rzeczą w zakresie innego prawa niż prawo własności, na przykład użytkowania (art. 252 k.c.), zastawu (art. 306 k.c.), najmu (art. 659 k.c.), dzierżawy (art. 693 k.c.). Na posiadanie składają się dwa elementy: element fizyczny (corpus) i element psychiczny (animus). Corpus oznacza, że pewna osoba znajduje się w sytuacji, która daje jej możliwość władania rzeczą w taki sposób, jak mogą to czynić osoby, którym przysługuje do rzeczy określone prawo, przy czym nie jest konieczne efektywne wykonywanie tego władztwa (por. m.in. postanowienie SN z dnia 5 listopada 2009 r., I CSK 82/09, LEX nr 578034; postanowienie SN z dnia 30 września 2010 r., I CSK 586/09, LEX nr 630169). Animus zaś oznacza wolę wykonywania względem rzeczy określonego prawa dla siebie. Wola ta wobec otoczenia wyraża się w takim postępowaniu posiadacza, które wskazuje na to, że uważa się on za osobę, której przysługuje do rzeczy określone prawo (por. J. Ignatowicz (w:) Komentarz, t. I, 1972, s. 768 i n.; A. Kunicki (w:) System prawa cywilnego, t. II, 1977, s. 830; postanowienie SN z dnia 25 marca 2011 r., IV CK 1/11, Lex nr 989138).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy nie można zasadnie twierdzić, że Skarżąca nie posiada spornej drogi, skoro nie utraciła możliwości władania sporną drogą, może z niej bez przeszkód korzystać (corpus), co więcej wpisała ją do swojej ewidencji środków trwałych i opłacała za nią podatek (animus). Co więcej działka o nr [...], na której zlokalizowane są środki trwałe Spółki, w tym m.in. budowla drogi, jest także przedmiotem umów dzierżawy oraz najmu, gdzie wydzierżawiającym i wynajmującym jest A S.A. Nie można zatem zasadnie twierdzić, że Skarżąca nie jest w posiadaniu działki o nr [...], w tym spornej drogi.

Warunkiem wyłączenia drogi z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust 3 pkt 4 u.p.o.l. jest brak związku z prowadzoną działalnością gospodarczą inną niż eksploatacja autostrad płatnych. Natomiast w rozpoznawanej sprawie sporna droga jest drogą dojazdową wykorzystywaną przez skarżącą zgodnie z przeznaczeniem (wykorzystywana przez Spółkę do działalności gospodarczej A oraz podmiotów, którym zostały wynajęte lub wydzierżawione części nieruchomości), jej granicę zamyka droga publiczna i brak na niej ograniczeń związanych z możliwością wykorzystania przez Spółkę. Nie zmienia tego stanu także okoliczność umożliwienia przez posiadacza korzystania z rzeczy przez inne podmioty a nawet swobodnego do niej dostępu.

Z uwagi na poczynione wyżej wywody Sąd stwierdził nadto, że zaskarżona decyzja nie została także wydana z naruszeniem przepisów postępowania. Bezzasadny okazał się zatem zarzut naruszenia art. 120 O.p. – zasady legalizmu i praworządności.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 P.p.s.a.