Wyrok NSA, sygn. akt FSK 2525/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-11-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 174, art. 176, art. 183 par. 1, art. 188
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 2 pkt 3-4, art. 6 ust. 1-2
journal: Dz.U. 2002 nr 155 poz 1287
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców.
article: art. 208 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: Naruszenie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ byłoby uzasadnione, gdyby mimo stwierdzenia przez Sąd w zaskarżonym wyroku naruszenia przepisów postępowania mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy nie doszło do uchylenia zaskarżonej decyzji lub postanowienia.

TEZY

Naruszenie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ byłoby uzasadnione, gdyby mimo stwierdzenia przez Sąd w zaskarżonym wyroku naruszenia przepisów postępowania mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy nie doszło do uchylenia zaskarżonej decyzji lub postanowienia.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędziowie NSA Edyta Anyżewska, Stanisław Bogucki (spr.), Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 3 listopada 2005 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "M." Spółki z o.o. z siedzibą w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 18 czerwca 2004 r. sygn. akt I SA/Łd 696/03 w sprawie ze skargi "M." Spółki z o.o. z siedzibą w R. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. Ośrodek Zamiejscowy w P. z dnia 9 kwietnia 2003 r. (...) w przedmiocie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "M." Spółki z o.o. z siedzibą w R. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 18 czerwca 2004 r., I SA/Łd 696/03, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę "M." spółki z o.o. z siedzibą w R. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. /Ośrodek Zamiejscowy w P./ z dnia 9 kwietnia 2003 r., (...), utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w R. z dnia 24 grudnia 2002 r., wydaną w przedmiocie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego. Jako podstawę rozstrzygnięcia powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm.; dalej: ustawa - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/.

Uzasadniając wyrok przedstawiono przebieg postępowania, wskazując, że we wniosku z dnia 14 listopada 2002 r. wyżej wymieniona Spółka zwróciła się do Urzędu Skarbowego w R. o restrukturyzację zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od września 2001 r. do stycznia 2002 r. w kwocie 166.577 zł oraz odsetek za zwłokę. Urząd Skarbowy w R. decyzją z dnia 24 grudnia 2002 r. umorzył postępowanie w sprawie złożonego wniosku z powodu jego bezprzedmiotowości. Izba Skarbowa w Ł. /Ośrodek Zamiejscowy w P./, po rozpatrzeniu odwołania podatnika, decyzją z dnia 9 kwietnia 2003 r. utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że Spółka "M." była zakładem pracy chronionej i na mocy art. 14 ustawy o podatku od towarów i usług korzystała ze zwrotu płaconej kwoty zobowiązania w podatku VAT za okres od września 2001 r. do stycznia 2002 r. W wymienionym okresie Spółka prowadziła handel artykułami alkoholowymi i w piśmie z dnia 22 marca 2002 r. powiadomiła Urząd Skarbowy, że bezpodstawnie korzystała ze zwrotów podatku od towarów i usług. W związku z tym spółka w dniach 25.03., 25.04. i 20.05.2002 r. dokonała wpłaty na konto Urzędu Skarbowego kwoty 166.577 zł wraz z odsetkami. Izba Skarbowa zwróciła uwagę, że przedmiotem restrukturyzacji mogą być jedynie zaległości podatkowe tj. podatek nie zapłacony w terminie płatności. Wobec zapłaty podatku przez Spółkę nie istnieje już zaległość podatkowa i podatek od towarów i usług nie podlega restrukturyzacji. W sprawie podatku od towarów i usług za sporny okres nie została wydana decyzja wymieniona w art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców /Dz.U. nr 155 poz. 1287; dalej: ustawa o restrukturyzacji/. Wprawdzie Urząd Skarbowy decyzją z dnia 24 kwietnia 2002 r. rozłożył na raty zaległość w podatku VAT za okres od września 2001 r. do stycznia 2002 r., ale powyższa decyzja została uchylona przez Izbę Skarbową w Ł. w dniu 5 września 2002 r. Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o restrukturyzacji, warunkiem koniecznym do uznania danej należności za sporną jest wydanie decyzji przed dniem 1 lipca 2002 r., a taka decyzja nie została wydana.

W skardze na powyższą decyzję spółka "M." wniosła o jej uchylenie, podnosząc zarzuty naruszenia: /1/ art. 6 i art. 9 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, przez uznanie, że "artykuły te nie mają zastosowania do wniosku spółki"; /2/ art. 207 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 18 ustawy o restrukturyzacji poprzez niewydanie decyzji określającej warunki restrukturyzacji należności objętych wnioskiem z dnia 14 listopada 2002 r.; /3/ art. 122 i art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niewyjaśnienie całokształtu okoliczności sprawy; /4/ art. 2 pkt 4, art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o restrukturyzacji i art. 208 par. 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, że wydanie decyzji dotyczącej wniosku w przedmiocie uznania za zaległość podatkową kwoty podatku VAT w wysokości 166.577 zł jest bezprzedmiotowe. Uzasadniając skargę podniesiono, że w dniu 22 marca 2002 r. Spółka złożyła wniosek o stwierdzenie istnienia zaległości podatkowej oraz umorzenie odsetek i rozłożenie na raty zaległości w podatku VAT powstałych wskutek korzystania przez spółkę ze zwrotu podatku VAT w okresie od września 2001 r. do stycznia 2002 r. Urząd Skarbowy w R., decyzją z dnia 24 kwietnia 2002 r. rozłożył na raty zaległości w podatku od towarów i usług. Uchylając powyższą decyzję, Izba Skarbowa wskazała, że w pierwszej kolejności należy określić zaległość podatkową od niezasadnie otrzymanych przez podatnika zwrotów podatku VAT. W tym przedmiocie organy podatkowe nie wydały decyzji w ustawowym terminie. Dopiero w grudniu 2002 r. Urząd Skarbowy w R. uznał za bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie uznania za zaległość podatkową kwoty podatku VAT w wysokości 166.577 zł. W związku z tym zaakcentowano, że Spółka nie może być pozbawiona możliwości udziału w postępowaniu restrukturyzacyjnym z uwagi na fakt, że nie wydano decyzji określającej zaległość podatkową, którą to decyzję organ podatkowy miał obowiązek wydać. Ustawa restrukturyzacyjna ma służyć przedsiębiorcą dla celów oddłużenia należności publicznoprawnych i nie jest ograniczona tylko do należności nieuregulowanych.

Rozpatrując skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że zaległość podatkowa w podatku od towarów i usług za okres od września 2001 r. do stycznia 2002 r. w przypadku skarżącej Spółki na dzień 30 czerwca 2002 r. nie występowała. Wyjaśniono w związku z tym, że postępowanie w sprawie wniosku Spółki o uznanie za zaległość podatkową kwoty podatku VAT w wysokości 166.577 zł zostało umorzone decyzją Urzędu Skarbowego w R. z dnia 17 grudnia 2002 r. z powodu jego bezprzedmiotowości. Organ odwoławczy utrzymał to rozstrzygnięcie w mocy decyzją z dnia 25 lutego 2003 r. Skarga spółki na powyższą decyzję została oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu w Ł. z dnia 24 marca 2004 r. I SA/Łd 424/03. Zwrócono uwagę, że w uzasadnieniu powyższego wyroku wskazano w szczególności, że kwoty podatku VAT za miesiące od września 2001 r. do stycznia 2002 r., podlegające wpłacie do budżetu z tytułu nienależnie dokonanego zwrotu podatku, nie wynikają z błędnych deklaracji /gdzie podawano prawidłową wysokość podatku/, ale ze składanych wniosków o zwrot podatku, które następnie Spółka uznała za błędne. Kwoty podatku wynikające ze złożonych deklaracji Spółka wpłacała na rachunek Urzędu Skarbowego w R., a następnie otrzymywała ich zwrot na podstawie pisemnego wniosku. Zarówno zwrot podatku w wysokości wskazanej przez Spółkę we wnioskach za poszczególne miesiące od września 2001 r. do stycznia 2002 r., jak i zwrot kwoty 166.577 zł otrzymanej przez Spółkę i zwróconej przez nią łącznie z należnymi odsetkami, dokonywane były jako czynności materialno-techniczne.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w istniejącym stanie nie można mówić o zaległości podatkowej za sporny okres, gdyż nie wynika ona ani ze złożonych przez podatnika deklaracji ani z decyzji w przedmiocie wymiaru podatku. Nie zmienia tej oceny okoliczność wydania decyzji w przedmiocie rozłożenia zaległości na raty ani też postanowienia dotyczące zarachowania zwróconych przez spółkę kwot. Postępowanie w sprawie ustalenia ulg podatkowych /umorzenia odsetek i rozłożenia zaległości na raty/ zostało ostatecznie umorzone wobec cofnięcia wniosku w tym zakresie, a postanowienia dotyczące zarachowania wpłaconych /zwróconych/ kwot nie kreują zaległości podatkowej. W rozpoznawanej sprawie nie można też mówić o istnieniu należności spornych w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy o restrukturyzacji. Nie ulega wątpliwości, że nie zostały wydane decyzje wymienione w powołanym przepisie. W istocie nie był kwestionowany fakt, że strona skarżąca powinna zwrócić do budżetu otrzymane zwroty podatku VAT ani też wysokość zwracanych kwot. Spór nie dotyczył więc obowiązku zwrotu przez spółkę podatku w kwocie 166.577 zł, ale jedynie tego, czy powyższa kwota stanowiła zaległość podatkową na dzień 30 czerwca 2002 r.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku, skierowaną do Naczelnego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem WSA w Łodzi, wniosła "M." spółka z o.o. w R., zaskarżając ten wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: /1/ naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj. /a/ art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o restrukturyzacji, przez uznanie, że na dzień 30 czerwca 2002 r. Spółka nie posiadała zaległości w podatku VAT, w stosunku do których nie wydano decyzji określonych w ust. 2 pkt 1 art. 6 ustawy o restrukturyzacji, pomimo tego, że w dniu 24 kwietnia 2002 r. Urząd Skarbowy w R. wydał dwie decyzje (...), którymi odmówił umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług, rozłożenia na raty zaległości w podatku VAT na trzy raty, rozkładając zaległość na dwie raty, które to decyzje nadto zostały zaskarżone przez Spółkę poprzez wniesienie odwołania w dniu 6.05.2002 r.; /b/ art. 2 pkt 3 ustawy o restrukturyzacji i art. 52 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie przez Sąd, że spółka nie posiadała zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od września 2001 r. do stycznia 2002 r. z uwagi na brak deklaracji w tym korygującej lub decyzji, pomimo tego, że art. 52 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stwierdza, że nienależny zwrot podatku jest traktowany na równi z zaległością podatkową; /c/ art. 208 par. 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie przez Sąd, że wydanie decyzji dotyczącej wniosku z dnia 14.11.2002 r. jest bezprzedmiotowe z uwagi na brak istnienia na dzień 30 czerwca 2002 r. zaległości podatkowej, pomimo tego, że Spółka, poczynając od wniosku z dnia 22.03.2002 r. i w toku postępowania zakończonego wniesieniem kasacji od orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi I SA/Łd 424/03, domaga się wydania merytorycznej decyzji w przedmiocie określenia zaległości podatkowej w podatku VAT; /2/ naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, polegające na nie wzięciu pod uwagę całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w aktach administracyjnych, w tym aktach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi I SA/Łd 424/03, i oparcie orzeczenia na ustaleniach wynikających z nieprawomocnego orzeczenia, od którego wniesiono kasację. Powołując się na wyżej wymienione podstawy kasacyjne wniesiono: /1/ o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia WSA w Łodzi, ewentualnie o uchylenie wyroku i rozpoznanie skargi poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej i /2/ zasądzenie "kosztów zastępstwa adwokackiego w postępowaniu kasacyjnym".

Uzasadniając skargę kasacyjną zwrócono uwagę, że analiza art. 6 ust. 2 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji daje podstawy do przyjęcia, że ustawie tej podlegają zarówno znane na dzień 30 czerwca 2002 r. zaległości w podatkach wymienionych w ust. 1, jak i w stosunku do których wydano decyzje rozkładające na raty lub odraczające termin płatności /ust. 2/. Zdaniem Spółki, okoliczności związane z cofnięciem przez nią wniosku w przedmiocie umorzenia odsetek i rozłożenia na raty nie są istotne, gdyż ustawa nie odnosi się do zmian stanu faktycznego, które zaistniały po 30 czerwca 2002 r. do dnia wejścia ustawy w życie. Według Spółki, w rozpoznawanej sprawie można mówić o istnieniu należności spornych w rozumieniu art. 2 punkt 4 ustawy o restrukturyzacji, gdyż wbrew twierdzeniom Sądu odnoszącym się do nie wydawania decyzji stwierdzającej zaległość w podatku od towarów i usług, przepis art. 2 punkt 4 lit. "a" ww. ustawy mówi o "decyzji dotyczącej danej należności" i nie określa jej merytorycznej zawartości, co oznacza, że może to być każda decyzja organu skarbowego, która za przedmiot ma należność podatkową, co nie wyklucza, że będzie to decyzja rozkładająca zaległość podatkową na raty lub odmawiająca umorzenia odsetek od zaległości podatkowej, wydana przed 1 lipca 2002 r. i od których wniesiono odwalanie. Oznaczałoby to, że skoro Spółka uzyskała takie decyzje to posiada należności sporne. W końcowej części uzasadnienia skargi kasacyjnej zwrócono uwagę, że Sąd w uzasadnieniu orzeczenia oparł się na wyniku nieprawomocnego postępowania sądowego w sprawie I SA/Łd 424/03, przyjmując jako przesłankę, że Spółka nie miała zaległości podatkowych także z uwagi na to, że organ podatkowy nie wydał decyzji w przedmiocie wymiaru podatku, a na dzień, w którym Spółka przed sądem domagała się określenia zaległości nie istniała podstawa do wydania takiej decyzji. Podkreślono, że Sąd przyjął, iż w sytuacji, gdy Spółka uregulowała zwrócony nienależnie podatek VAT wraz z odsetkami w toku postępowania wywołanego wniesieniem przez nią wniosku z dnia 22 marca 2002 r., to faktycznie należy przyjąć fikcję, iż zaległość ta nigdy nie istniała, gdyż nie została poparta deklaracją - korektą, ani też decyzją organu podatkowego. Wreszcie zaakcentowano, że Sąd nie odniósł się także do całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, tj. do kwestii wpłat dokonanych przez spółkę w okresie od marca do września 2002 r. potwierdzonych postanowieniami Urzędu Skarbowego w R. w sprawie zarachowania wpłat, stwierdzając jedynie, że mamy w tym wypadku do czynienia wyłącznie z czynnościami technicznymi potwierdzającymi w sposób czysto formalny zaistnienie określonych w postanowieniach okoliczności związanych z uprzednim uregulowaniem należności.

Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym odbytej w dniu 3 listopada 2005 r. pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu. Stosownie do art. 174 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę kasacyjną można oprzeć na dwóch podstawach, tj.: na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 183 par. 1 ww. ustawy, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Stosownie do art. 176 ww. ustawy skarga kasacyjna, poza tym, że ma czynić zadość wymaganiom przepisanym dla każdego pisma procesowego, powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Autor skargi powinien wskazać na konkretne, naruszone przez Sąd zaskarżanym orzeczeniem przepisy prawa materialnego i procesowego. W odniesieniu do prawa materialnego winien wykazać, na czym polegała ich błędna wykładnia i niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać przepisy tego prawa naruszone przez Sąd, na czym polegało uchybienie tym przepisom i dlaczego uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W świetle przedstawionej regulacji prawnej, Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że podstawa kasacyjna w zakresie naruszenia przepisów postępowania została sformułowana w ten sposób, że zarzucono w jej ramach naruszenie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, "polegające na nie wzięciu pod uwagę całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w aktach administracyjnych, w tym aktach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi I SA/Łd 424/03, i oparcie orzeczenia na ustaleniach wynikających z nieprawomocnego orzeczenia, od którego wniesiono kasację".

Rozpatrując tak sformułowany zarzut, należy zauważyć, że sformułowany w ten sposób zarzut można ocenić w ten sposób, że strona wnosząca skargę kasacyjną usiłuje podważyć ustalenia faktyczne Sądu zarzutem naruszenia prawa materialnego. Nie taki jest cel podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Oparcie bowiem skargi kasacyjnej na podstawie naruszenia przepisów postępowania oznacza, że wnoszący skargę kasacyjną zamierza kwestionować stan faktyczny przyjęty przy orzekaniu przez Sąd w zaskarżonym wyroku.

Należy również zauważyć, że powołany art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ww. ustawy przewiduje, iż "Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istny wpływ na wynik sprawy". Naruszenie tego przepisu byłoby więc uzasadnione, gdyby mimo stwierdzenia przez Sąd w zaskarżonym wyroku naruszenia przepisów postępowania mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy nie doszło do uchylenia zaskarżonej decyzji lub postanowienia. Obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną było przy tym wskazanie takiego przepisu i jego naruszenia w opisanym wyżej stopniu. W sytuacji zatem, gdy nie wskazano takich przepisów postępowania, to nie można przyjąć, że skutecznie zakwestionowano ustalenia faktyczne organów podatkowych zaaprobowane przez Sąd w zaskarżonym wyroku. Należało przy tym mieć na uwadze, że uzasadnienie powyższego zarzutu kasacyjnego sprowadza się do powtórzenia treści tego zarzutu z petitum skargi kasacyjnej.

Nawiązując do ustaleń faktycznych w końcowej części uzasadnienia skargi kasacyjnej strona popadła w sprzeczność, z jednej strony zarzucając Sądowi, że nie odniósł się do całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, tj. do kwestii wpłat dokonanych przez Spółkę w okresie od marca do września 2002 r., potwierdzonych postanowieniami Urzędu Skarbowego w R. w sprawie zarachowania wpłat, z drugiej zaś strony konstatując, że Sąd ten stwierdził, iż mamy w tym wypadku do czynienia wyłącznie z czynnościami technicznymi potwierdzającymi w sposób czysto formalny zaistnienie określonych w postanowieniach okoliczności związanych z uprzednim uregulowaniem należności.

Reasumując ten wątek rozważań, wypada stwierdzić, że w skardze kasacyjnej nie przedstawiono /wbrew art. 176 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/ jakiegokolwiek uzasadnienia zgłoszonego zarzutu naruszenia przez Sąd w zaskarżonym wyroku przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, które mogło mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Należy w związku z tym zauważyć, że w rozumieniu cytowanego wyżej przepisu powołanie podstaw kasacyjnych nie może być gołosłowne, lecz wymaga uzasadnienia /por. B. Gruszczyński [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze, Wyd. I, Kraków 2005, s. 428/. Wskazany brak w zakresie uzasadnienia mogłyby być przyczyną odrzucenia skargi kasacyjnej, lecz należy zauważyć, że skarga kasacyjna zawiera jednak uzasadnienie w zakresie podstawy kasacyjnej naruszenia przepisów prawa materialnego, które podlega merytorycznej ocenie.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego przez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj. 2 pkt 3 i art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o restrukturyzacji oraz art. 208 par. 1 Ordynacji podatkowej, należy zauważyć, że skoro nie zostały zakwestionowane ustalenia faktyczne Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w zakresie dotyczącym nieistnienia zaległości w podatku od towarów i usług za interesujący okres /w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy o restrukturyzacji/, a co za tym idzie nie można w niniejszej sprawie mówić o istnieniu należności spornych /w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy o restrukturyzacji/, to w tej sytuacji organ podatkowy nie miał podstaw prawnych do rozstrzygania w zakresie wniosku dotyczącego restrukturyzacji. Tym samym zachodziła podstawa do obligatoryjnego umorzenia postępowania podatkowego na podstawie art. 208 par. 1 Ordynacji podatkowej, którego przesłanką jest stwierdzenie przez organ podatkowy oczywistego braku podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy.

Na marginesie warto zauważyć, że wyrokiem z dnia 15 lipca 2005 r. FSK 2013/04 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Spółki "M." od wyroku WSA w Łodzi z dnia 24 marca 2004 r. I SA/Łd 424/03 w sprawie ze skargi tej Spółki na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia 25 lutego 2003 r. (...) w przedmiocie umorzenia postępowania administracyjnego w sprawie wniosku o uznanie za zaległość podatkową zwróconej kwoty podatku od towarów i usług. W powołanym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził m.in., że nie doszło do naruszenia art. 21 par. 3 Ordynacji podatkowej, gdyż zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy mógłby wydać decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego, gdyby stwierdził, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku albo nie złożył deklaracji. W konkretnym przypadku organ podatkowy nie określił zobowiązania w podatku od towarów i usług w innej wysokości, więc - zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług - ww. zobowiązanie przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej. Podatnik w niniejszej sprawie nie dokonywał korekty deklaracji, lecz składał wyłącznie wniosek w sprawie uznania kwoty 166.577 zł za zaległość podatkową. Kwotę tę jednakże zwrócił organowi podatkowemu. W tej sytuacji organ podatkowy, jeżeli nie kwestionował deklaracji, nie miał podstaw prawnych do rozstrzygania odnośnie zaległości podatkowej, co skutkowało obligatoryjnym umorzeniem postępowania podatkowego na podstawie art. 208 par. 1 Ordynacji podatkowej.

Na zakończenie warto zwrócić uwagę, że sformułowany w skardze kasacyjnej alternatywny wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi był oczywiście niesłuszny. Stosownie do art. 188 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny może uchylić zaskarżone orzeczenie i rozpoznać skargę, jeżeli nie ma naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy, a zachodzi jedynie naruszenie prawa materialnego. W świetle zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej art. 188 ww. ustawy nie może mieć w sprawie zastosowania, gdyż w skardze kasacyjnej zarzucono naruszenie przepisów postępowania. Z treści art. 188 ww. ustawy wynika zaś, że stosowanie tego przepisu uzależnione jest od łącznego zaistnienia przesłanek: a/ niewystąpienia naruszeń przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, b/ wydania orzeczenia z naruszeniem prawa materialnego. Uwzględniając regulację prawną zawartą w art. 188 ww. ustawy, należy stwierdzić, że przyjęcie za podstawę skargi kasacyjnej naruszeń przepisów postępowania wyklucza możliwość zawarcia w niej wniosku o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi.

Z wyżej przytoczonych względów Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji, działając na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.