Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1055/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-08-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Wodne prawo
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 217 ust. 4
journal: Dz.U. 2001 nr 115 poz 1229
law: Ustawa z dnia 18 lipca 2001 r. Prawo wodne.
article: art. 21
journal: Dz.U. 2000 nr 100 poz 1086
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity
article: art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Edyta Anyżewska, Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA del. Paweł Chmielecki (sprawozdawca), Protokolant Ewelina Król, po rozpoznaniu w dniu 25 sierpnia 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 30 marca 2005 r. sygn. akt I SA/Bk 41/05 w sprawie ze skargi Andrzeja F. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 16 lutego 2005 r. (...) w przedmiocie podatku od nieruchomości za grunty pod jeziorem za 2004 rok 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku, 2. zasądza na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. od Andrzeja F. kwotę 1.080 /jeden tysiąc osiemdziesiąt/ złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 30 marca 2005 r., wydanym w sprawie I SA/Bk 41/05, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 16 lutego 2005 r., (...), stwierdził, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości oraz zasądził od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. na rzecz skarżącego Andrzeja F. kwotę 100 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu wyroku Sąd podał, że decyzją z dnia 17 listopada 2004 r., (...), Wójt Gminy W. ustalił Grażynie F. i Andrzejowi F. podatek od nieruchomości za grunty pod jeziorem W. o powierzchni 298,3996 ha w kwocie 678,40 zł za okres od dnia 1 stycznia do dnia 31 sierpnia 2004 r. Na podstawie umowy zawartej w dniu 1 lutego 1999 r. Grażyna F. i Andrzej F. do dnia 9 sierpnia 2004 r. byli dzierżawcami tzw. nieruchomości jeziorowej jeziora W. o powierzchni 331,43 ha. Zgodnie z zawiadomieniem Starostwa Powiatowego w S., po modernizacji operatu ewidencji gruntów, powierzchnia ta wynosi 298,3996 ha. W związku z zawarciem w dniu 10 sierpnia 2004 r. aneksu (...) do tejże umowy, w ocenie organu I instancji, od dnia 10 sierpnia 2004 r. podatnicy są dzierżawcami prawa rybackiego użytkowania jeziora W., które nie obejmuje dzierżawy gruntów pod jeziorem.

W odwołaniu od powyższej decyzji Grażyna F. i Andrzej F. wnieśli o zaprzestanie naliczania podatku od tejże nieruchomości stanowiącej grunty pod wodami płynącymi za okres od dnia 1 stycznia do dnia 31 sierpnia 2004 r. wywodząc, że z uwagi na treść art. 217 ust. 5 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2002 r. ustawy - Prawo wodne, Agencja Nieruchomości Rolnych wykonuje w stosunku do jezior uprawnienia Skarbu Państwa wyłącznie w zakresie rybactwa śródlądowego /prawa rybackiego użytkowania wód/. Podmiot ten utracił więc uprawnienia właścicielskie w stosunku do gruntu pod wodami płynącymi na rzecz innych jednostek, w tym regionalnego zarządu gospodarki wodnej oraz marszałków województw podczas gdy, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. "a" ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, do świadczenia obowiązku podatkowego jest zobowiązany posiadacz nieruchomości, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, tj. Agencją.

Postanowieniem z dnia 5 stycznia 2005 r., (...) Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., zwróciło sprawę organowi I instancji w celu dokonania wymiaru uzupełniającego w trybie art. 230 par. 1 Ordynacji podatkowej, stwierdzając, że ustalony decyzją organu I instancji podatek od nieruchomości powinien dotyczyć całego roku kalendarzowego, a nie tylko 8 miesięcy. tj. okres od 1 stycznia do 31 sierpnia 2004 r.

Decyzją z dnia 12 stycznia 2005 r., (...), Wójt Gminy W. dokonał wymiaru uzupełniającego poprzez zmianę decyzji własnej z dnia 17 listopada 2004 r. ustalając podatnikom wysokość podatku od nieruchomości za grunty pod jeziorem W. o powierzchni w kwocie 339,20 zł za okres od dnia 1 września do dnia 31 grudnia 2004 r. stwierdzając przy tym, że pomimo faktu, iż od dnia 1 stycznia 2002 r. zgodnie z art. 217 ust. 4 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. - Prawo wodne Agencja Nieruchomości Rolnych wykonuje uprawnienia Skarbu Państwa jedynie w zakresie rybactwa śródlądowego, a uprawnienia właścicielskie sprawuje między innymi Marszałek Województwa, odwołujący się nadal są dzierżawcami całej nieruchomości /wód i gruntów pod tymi wodami/ oraz podatnikami podatku od nieruchomości.

W odwołaniu od tej decyzji Andrzej F. argumentując jak w odwołaniu z dnia 17 listopada 2004 r., wniósł o zaprzestanie naliczania podatku od nieruchomości stanowiących grunty pod wodami płynącymi za okres od dnia 1 stycznia do dnia 31 grudnia 2004 r. w łącznej kwocie 1.017,60 zł oraz zwrot niesłusznie naliczonego podatku za 2002 r. i 2003 r.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. decyzją z dnia 16 lutego 2005 r., (...) utrzymało w mocy decyzję organu podatkowego I instancji podkreślając w jej uzasadnieniu, że Grażyna F. i Andrzej F. od dnia 1 lutego 1999 r. są dzierżawcami nieruchomości jeziorowej jeziora W. w obrębie S., tj. działki o powierzchni 298,3996 ha. Przepis art. 217 ust. 5a i 6 ustawy z dnia 18 lipca 2002 r. - Prawo wodne dotyczy tylko zmian w zakresie wykonywania uprawnień Skarbu Państwa odnośnie rybactwa śródlądowego, co jest treścią załączonego przez podatnika do akt sprawy aneksu z dnia 10 sierpnia 2004 r., które Agencja Nieruchomości Rolnych sprawuje tylko w tym zakresie do dnia 31 grudnia 2005 r. Według wypisu z rejestru gruntów Starostwa Powiatowego w S. z dnia 5 stycznia 2005 r. w stosunku do przedmiotowej działki będącej własnością Skarbu Państwa zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 4 ustawy - Prawo wodne uprawnienia właścicielskie aktualnie sprawuje Marszałek Województwa. Zmiana ta wynika z art. 14 ust. 3 ustawy Prawo wodne stanowiącego, że gospodarowanie gruntami stanowiącymi własność Skarbu Państwa, o których mowa w ust. 2 tego przepisu, tj. gruntami pokrytymi płynącymi wodami powierzchniowymi wykonują w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa odpowiednio organy, o których mowa w art. 11 ust. 1 tej ustawy. Z powyższego w ocenie organu odwoławczego wynika, że zmiana przepisów Prawa wodnego polegająca na zmianie zakresu i podmiotu sprawującego nadzór nad rybackim użytkowaniem jezior oraz wykonującego uprawnienia właścicielskie w stosunku do gruntów Skarbu Państwa pod jeziorami, nie spowodowała bezpośrednio wygaśnięcia obowiązku podatkowego wobec posiadaczy nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa dopóki posiadanie to wynika z umowy zawartej z właścicielem.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku podatnicy wywodzili i argumentowali jak w przedstawionych odwołaniach jednocześnie informując, że Samorządowe Kolegium Odwoławczego w S. decyzją z dnia 31 marca 2003 r., (...), wydaną w identycznej sprawie uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i umorzyło postępowanie w sprawie uznając, iż podatnik Marek B. nie musi płacić podatku za dno jeziora na rzecz gminy. Obecnie nie znają dzierżawcy, który płaci podatek za dno jeziora, a ich zdaniem, żadna gmina nie pobiera podatku od dna jeziora od dzierżawców jezior od 2002 r. Skarżący podnieśli, że dzierżawią jeziora w innych gminach, gdzie nie płacą podatku od dna jeziora.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. nie podzielając zarzutów skarżących wniosło o jej oddalenie.

Uznając skargę za uzasadnioną Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku stwierdził, że zgromadzony przez organy podatkowe materiał dowodowy znajdujący się w aktach, nie pozwala na udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy w stanie prawnym obowiązującym w okresie od dnia 1 stycznia do dnia 31 grudnia 2004 r. ciążył na Grażynie F. i Andrzeju F. /ewentualnie na innych podmiotach/ obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości za grunty pod Jeziorem W., położonym na terenie Gminy W. wskazując przy tym, że w związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2002 r. ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. - Prawo wodne /Dz.U. nr 115 poz. 1229 ze zm./, również w świetle tego aktu prawnego, począwszy od tej daty, należy ustalać krąg podmiotów zobowiązanych do uiszczania podatku od nieruchomości od gruntów pod jeziorami, czyli pod wodami publicznymi.

Według Sądu I instancji, z treści art. 11 ust. 1, art. 217 ust. 4 i ust. 5 a tej ustawy wynika, że w stanie faktycznym rozpatrywanej sprawy w stosunku do gruntów pod jeziorem W. uprawnienia właścicielskie powinien od dnia 1 stycznia 2002 r. /czyli także przez cały 2004 r./ wykonywać Marszałek Województwa, co jednak nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym. W aktach sprawy znajdują się co prawda dwa wypisy z rejestru gruntów, ale żaden z nich nie potwierdza stanu prawnego, co do władztwa nad gruntami pod Jeziorem W., odnoszącego się do 2004 r. Pierwszy z dnia 8 lutego 2002 r. noszący nazwę "Zawiadomienie o zmianie" informuje, że właścicielem jest Skarb Państwa, zaś dysponentem Agencja Własności Rolnej Skarbu Państwa z siedzibą w S. Drugi dokument - "Wypis z rejestru gruntów", według stanu z dnia 5 stycznia 2005 r. podaje, że właścicielem jest Skarb Państwa, natomiast administratorem Marszałek Województwa. Wypis ten nie zawiera jednak informacji od jakiej daty pozostaje on administratorem gruntów pod Jeziorem W. W szczególności nie wiadomo, czy Marszałek Województwa wykonywał jako administrator uprawnienia właścicielskie wobec przedmiotowych gruntów jeziornych przez cały 2004 r., czy też należy przyjąć, że uprawnienia te posiadała wówczas Agencja Własności Rolnej Skarbu Państwa /po zmianach nazewniczych Agencja Nieruchomości Rolnych/.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku podkreślił przy tym, że nie bez znaczenia w sprawie jest treść art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne /t.j. Dz.U. 2000 nr 100 poz. 1086 ze zm./ zgodnie, z którym podstawę między innymi wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Sądu I instancji wskazał nadto, że jeśli potwierdziłoby się, że Marszałek Województwa wstąpił w prawa i obowiązki Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, czyli wydzierżawiającego uprzednio skarżącym grunty pod Jeziorem W., to wówczas do wyjaśnienia pozostaje kwestia, czy nastąpiło, czy też nie rozwiązanie zawartej przez skarżących w dniu 29 marca 1996 r. umowy dzierżawy, co jest również istotne w odniesieniu do aneksu nr 3/2004 z dnia 10 sierpnia 2004 r. Jeśli bowiem Marszałek Województwa wstąpił w prawa i obowiązki Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, to niezrozumiałym pozostaje dlaczego, Agencja Nieruchomości Rolnych w dalszym ciągu w przywołanym aneksie, nawiązuje do treści umowy z dnia 29 marca 1996 r., gdyż w takiej sytuacji, nie powinna być już podmiotem uprawnionym do zmiany umowy dzierżawy z dnia 29 marca 1996 r. Ustanowienie umownego prawa rybackiego użytkowania Jeziora W. na rzecz skarżących, nawiązujące do postanowień ustawy z dnia 18 kwietnia 1985 r. o rybactwie śródlądowym /Dz.U. 1999 nr 66 poz. 750 ze zm./, co kształtuje zupełnie nową, odmienną treść praw i obowiązków stron. W takim bowiem przypadku, gdyby okazało się, że jest to jedyna obowiązująca umowa i nie miałby miejsca fakt posiadania przez skarżących przedmiotowych gruntów jeziornych bez tytułu prawnego, to wówczas nie ciążyłby na nich w 2004 r. obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości za przedmiotowy grunt. Obowiązek ów spoczywałby na podmiocie określonym w art. 3 ust. 1 pkt 1 cytowanej wyżej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, czyli na właścicielu danych gruntów. Kwestie te, w ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, nie były w ogóle wyjaśniane z udziałem zainteresowanych podmiotów, co uchybia treści art. 120, art. 187, art. 191 i art. 210 Ordynacji podatkowej.

W skardze kasacyjnej Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., zaskarżając powyższy wyrok w całości na podstawie art. 176 w związku z art. 185 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, zwanej dalej p.p.s.a., wniosło o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozstrzygnięcia.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 217 ust. 4 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. - Prawo wodne polegającą na przyjęciu, że na mocy wskazanego przepisu w miejsce umowy dzierżawy, po stronie wydzierżawiającego nie występuje właściwy zgodnie z art. 11 ust. 1 tej ustawy podmiot, tj. Marszałek Województwa.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania:

1. art. 133 par. 1 p.p.s.a. w związku z art. 233 par. 1 Kpc polegające na przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów poprzez stwierdzenie w uzasadnieniu zaskarżony zaskarżonego wyroku, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwala na udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy w stanie prawnym obowiązującym w okresie od dnia 1 stycznia do dnia 31 grudnia 2004 r. na podatnikach Grażynie F. i Andrzeju F. ciążył obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości podczas gdy, zgodnie z art. 3 ust. 4 lit. "a" ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych obowiązek podatkowy ciąży na posiadaczach nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie to wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, a taki stan prawny istnieje w przedmiotowej sprawie, a także poprzez błędną interpretację aneksu z dnia 10 sierpnia 2004 r. do umowy dzierżawy z dnia 29 marca 1995 r. polegającą na przyjęciu, iż dotyczy on dwóch podmiotów, tj. Agencji Nieruchomości Rolnych i Marszałka Województwa podczas gdy, w świetle art. 217 ust. 4 i 5 ustawy - Prawo wodne należy go uznać za nową umowę w zakresie dotyczącym rybactwa śródlądowego zawartą pomiędzy Agencją Nieruchomości Rolnych oraz podatnikami;

2. art. 145 par. 1 ust. 1 lit. "c" p.p.s.a. poprzez niewskazanie na czym polegają zarzucane naruszenia przepisów postępowania oraz niewykazanie ich istotnego wpływu na wynik sprawy, gdyż w sprawie nie doszło do wskazanych przez Sąd naruszeń proceduralnych, a tym samym nie było również podstaw do zakwalifikowania ich jako mających istotny wpływ na wynik sprawy;

3. art. 141 par. 4 p.p.s.a. poprzez niewykazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz brak jej uzasadnienia w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu tak sformułowanych zarzutów i wniosków autor skargi kasacyjnej powołując się na treść art. 217 ust. 1 i 4 ustawy - Prawo wodne podkreślił, że umowa dzierżawy z dnia 23 marca 1995 r. nadal obowiązuje, a dzierżawcami gruntów stanowiących jej przedmiot są nadal Grażyna F. i Andrzej F. Jedyną natomiast zmianą do jakiej doszło w ramach tego stosunku było wstąpienie z mocy prawa w miejsce Agencji Nieruchomości Rolnych - Marszałka Województwa, który przejął jej prawa i obowiązki w ramach obowiązującej umowy dzierżawy do czego nie jest wymagany żaden dodatkowy akt sankcjonujący to zdarzenie prawne.

Zdaniem autora skargi kasacyjnej, odmiennie należy również interpretować podpisany w dniu 10 sierpnia 2004 r. aneks nr 3/2004 do wskazanej umowy dzierżawy, gdyż dotyczy on uprawnień z zakresu rybactwa śródlądowego /gospodarcze wykorzystanie wody/, a więc reguluje kwestie leżące w kompetencji Agencji Nieruchomości Rolnych /uprzednio AWRSP/. Aneks ten jest więc odrębną umową regulującą kwestie zupełnie różne od tych będących przedmiotem umowy dzierżawy gruntów. Określenie przez strony tego aktu jako aneksu, nie decyduje bowiem jeszcze o tym, że jest on faktycznie aneksem, gdyż decydująca jest jego treść. W chwili wejścia w życie ustawy - Prawo wodne, tj. od dnia 1 stycznia 2002 r. do umowy dzierżawy w miejsce Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, wstąpił Marszałek Województwa, który z mocy prawa objął nieruchomości będące przedmiotem umowy w trwały zarząd. Zatem od dnia 1 stycznia 2002 r. tylko ten organ jest uprawniony do dokonywania wszelkich zmian dotyczących tej umowy. Aneks ten został natomiast podpisany w sierpniu 2004 r., a więc już w czasie obowiązywania nowej ustawy Prawo wodne i dlatego jego postanowieniami uregulowane zostały wyłącznie kwestie z zakresu rybactwa śródlądowego należące do wyłącznej kompetencji Agencji Nieruchomości Rolnych. Autor skargi kasacyjnej wskazał również, iż umowa dzierżawy nadal obowiązuje, gdyż strony do dnia dzisiejszego jej nie rozwiązały, a omówiona wyżej zmiana nie miała wpływu na jej postanowienia, wobec czego z mocy łączącej strony umowy, obowiązek podatkowy nadal ciąży na Grażynie F. i Andrzeju F.

Autor skargi kasacyjnej zarzucił nadto, że Sąd I instancji nie uwzględnił obowiązującej w prawie podatkowym reguły obciążania podatkiem podmiotu faktycznie władającego nieruchomościami. Podniósł, że w trakcie postępowania podatnicy byli zawsze terminowo powiadamiani o dokonywanych czynnościach, w związku z czym mieli możliwość ustosunkowania się do podejmowanych czynności proceduralnych oraz wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego, zaś Sąd Instancji nie wyjaśnił na czym miałoby polegać uchybienia art. 120, art. 187, art. 191 oraz art. 210 Ordynacji podatkowej i nie wykazał, że wpłynęły one w istotny sposób na wynik sprawy, czym naruszył art. 145 par. 1 ust. 1 lit. "c" p.p.s.a. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie wskazuje w dostateczny sposób podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienia, gdyż ogranicza się do ogólnikowego powołania art. 120, art. 187, art. 191 i art. 210 Ordynacji podatkowej, które według Sądu zostały naruszone. Zgodnie zaś z przyjętą zarówno przez linię orzeczniczą, jak i doktryną prawa zasadą, samo przytoczenie przepisów prawa lub powołanie się na ich literalne brzmienie nie jest wystarczające.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest zasadna.

Według art. 183 par. 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny, poza przypadkami nieważności postępowania, rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Te zaś są wyznaczane przez wskazanie w skardze kasacyjnej, w jakim zakresie orzeczenie Sądu I instancji zostało zaskarżone /w całości, czy w części/, przytoczenie podstaw kasacyjnych - przepisów, których naruszenie zarzuca się zaskarżonemu orzeczeniu i ich uzasadnienie oraz sformułowanie wniosku o uchylenie lub zmianę orzeczenia w stosownym zakresie /art. 176 p.p.s.a./.

Oznacza to, iż Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną jest związany wskazanymi w niej podstawami oraz wnioskami.

Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że jeśli strona skarżąca wskaże konkretny przepis prawa materialnego lub procesowego, który według niej został naruszony, to Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny badać, czy sąd administracyjny nie naruszył innego przepisu.

Przechodząc od tych ogólnych rozważań na grunt rozpatrywanej sprawy Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, iż trafny jest przede wszystkim zarzut naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 217 ust. 4 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. - Prawo wodne.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z treści tego przepisu wynika, że jeżeli stanowiące własność Skarbu Państwa wody oraz grunty pokryte tymi wodami przed dniem wejścia w życie tej ustawy, czyli przed dniem 1 stycznia 2002 r. zostały oddane w użytkowanie, wydzierżawione lub wynajęte, z dniem jej wejścia w życie w prawa i obowiązki oddającego w użytkowanie, wydzierżawiającego lub wynajmującego, wstępują odpowiednio organy, o których mowa w art. 11 ust. 1, tj. minister właściwy do spraw gospodarki morskiej, Prezes Krajowego Zarządu Gospodarki Wodnej, dyrektor parku narodowego i marszałek województwa.

Oznacza to, iż zmiana podmiotu reprezentującego Skarbu Państwa w tego rodzaju stosunkach zobowiązaniowych z dniem 1 stycznia 2002 r. nastąpiła z mocy samego prawa, na co słusznie zwrócono uwagę w skardze kasacyjnej, a nie na skutek dokonania odpowiednich wpisów do ewidencji gruntów i budynków.

Poza tym Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że analiza przepisów ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne nie daje wystarczających podstaw do stwierdzenia, że wpis do ewidencji gruntów i budynków ma w rozpatrywanej sprawie charakter konstytutywny. Artykuł 21 ust. 1 tej ustawy określa bowiem jedynie cele prowadzenia tej ewidencji, która służy gromadzeniu i dostarczaniu danych na potrzeby planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych. Wpis ten miał zatem charakter wtórny w stosunku do zmiany jaka nastąpiła z mocy samego prawa po stronie podmiotu władającego w imieniu Skarbu Państwa przedmiotową nieruchomością.

W rezultacie za wadliwą uznać również należy ocenę prawną zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, iż w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe uchybiły art. 120, art. 187, art. 191 i art. 210 Ordynacji podatkowej. Ocena ta stanowiła bowiem jedynie konsekwencję dokonania przez Sąd I instancji błędnej wykładni art. 217 ust. 4 ustawy Prawo wodne, w rezultacie czego doszło do naruszenia art. 141 par. 4 p.p.s.a.

Błędne zaś przyjęcie, że w rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy spowodowało, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylając z tej przyczyny zaskarżoną przez podatników decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. naruszył także art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a.

Naczelny Sąd Administracyjny jednakże zauważa, iż autor skargi kasacyjnej podnosząc zarzut naruszenia art. 133 par. 1 p.p.s.a. nieprawidłowo powiązał go z zarzutem naruszenia art. 233 par. 1 Kpc, który to przepis nie mógł mieć zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż sądy administracyjne nie stosują przepisów Kpc za wyjątkiem uzupełniającego postępowania dowodowego z dokumentów, o jakim mowa w art. 106 par. 3 p.p.s.a., co jednak nie miało miejsca w rozpatrywanej sprawie.

W postępowaniu sądowoadministracyjnym nie dokonuje się bowiem ponownego ustalenia stanu faktycznego, lecz jedynie ocenia, czy organy administracji państwowej ustaliły ten stan zgodnie z regułami obowiązującymi w postępowaniu administracyjnym i czy prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego.

Z uzasadnienia tak sformułowanego zarzutu jednakże wynika, że w ocenie autora skargi kasacyjnej, Sąd I instancji nieprawidłowo ocenił, iż stan faktyczny w rozpatrywanej sprawie w kontekście dokonanej wykładni przepisów prawa materialnego stanowiących podstawę prawną zakwestionowanej decyzji został ustalony w sposób niewystarczający, co wobec trafności pozostałych zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej okazało się wystarczające do jej uwzględnienia.

Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 par. 1 p.p.s.a. i art. 203 pkt 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.