Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 440/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2023-01-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Oświata
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji oraz umorzono postępowanie administracyjne
Powołane przepisy: article: art. 15 zzr ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2020 poz 374
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych
article: art. 70 par. 1, par. 6 pkt 2, par. 7 pkt 2
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca) asesor WSA Anna Janowska Protokolant referent Elżbieta Parda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 stycznia 2023 r. sprawy ze skargi T. Oddział Regionalny w O. z siedzibą w O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 15 lipca 2022r., nr SKO.53.1157.2021 w przedmiocie określenia do zwrotu dotacji pobranej nienależnie oraz wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Prezydenta Olsztyna nr 6/2020 z dnia 7 września 2020 r., 2) umarza postępowanie administracyjne, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie na rzecz T. Oddział Regionalny w O. z siedzibą w O. kwotę 10.800 (dziesięć tysięcy osiemset) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Skarga T. Oddziału Regionalnego w O. (dalej: "strona", "skarżąca") dotyczy decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie (dalej: "Kolegium", "SKO" lub "organ odwoławczy") wydanej po rozpatrzeniu odwołania strony od decyzji Prezydenta Olsztyna (dalej: "organ I instancji") z 7 września 2020 r. nr 6/2020 w sprawie określenia do zwrotu dotacji oświatowej za 2015 r.

Z przekazanych Sądowi wraz z tą skargą akt sprawy wynika, że w 2015 r. strona była organem prowadzącym Publicznego Przedszkola [...] (dalej: "Przedszkole") oraz Szkoły Policealnej [...] (dalej "Szkoła Policealna") i otrzymała na ten cel dotację oświatową z budżetu Miasta Olsztyna. Ocena gospodarowania środkami publicznymi otrzymanymi w formie tej dotacji była przedmiotem audytu, przeprowadzonego w dniach od 6 marca 2018 r. do 19 kwietnia 2018 r. przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie. Ustalenia oraz wyniki audytu zawarto w protokole z 19 kwietnia 2018 r. (t. I, k. 2-145 akt adm.) oraz w sprawozdaniu z 27 kwietnia 2018 r. (t. I, k. 146-162). Dokumenty te włączono następnie do materiału dowodowego sprawy dotyczącej zwrotu dotacji oświatowej za 2015 r., w której wydano opisaną powyżej decyzję z 7 września 2020 r. nr 6/2020.

Mocą tej decyzji organ I instancji określił stronie do zwrotu część otrzymanej dotacji oświatowej za 2015 r., a w tym:

- w wysokości 891.248,73 zł jako pobranej nienależnie w wyniku niedostosowania pobieranych opłat za korzystanie z wychowania przedszkolnego do wysokości określonej w przepisach obowiązujących w czasie wykorzystania dotacji;

- w wysokości 2.336.64 zł jako pobranej nienależnie w wyniku wykazania w informacjach comiesięcznych "Rozliczenie otrzymanej części dotacji" (za wrzesień, październik, listopad i grudzień 2015 r.) błędnych danych o uczniach Szkoły Policealnej;

- w wysokości 25.540,23 zł jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, a dotyczącej wydatków poniesionych przez Szkołę Policealną na reklamę, w tym: kampanię reklamową, koszty rozwiezienia ulotek, promocję, wynajęcie banerów reklamowych, umieszczenie ogłoszeń w prasie lokalnej itp.

Wskazana decyzja była trzecim z kolei rozstrzygnięciem organu I instancji wydanym w tej sprawie, gdyż dwie poprzednie decyzje tego organu (z 19 października 2018 r. nr 11/2018 oraz z 15 maja 2019 r. nr 7/2019), wskutek odwołania strony, zostały uchylone przez Kolegium (odpowiednio decyzjami z 17 grudnia 2018 r. nr SKO.53.1159.2018 oraz z 20 września 2019 r. nr SKO.53.845.2019) a sprawa była przekazywana do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Także decyzja organu I instancji z 7 września 2020 r. nr 6/2020, stała się przedmiotem odwołania strony, w którym zarzucono temu organowi naruszenie zarówno przepisów postępowania tj. art. 6-10, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 735 ze zm.; dalej: "Kpa"), jak i przepisów prawa materialnego, tj.: art. 126, art. 131, art. 252 ust. 1 pkt 2 w zw. ust. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (w brzmieniu obowiązującym w 2015 r. - t. j. Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.; dalej: "u.f.p.") oraz art. 80 ust. 2 i art. 80 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (w brzmieniu obowiązującym w 2015 r. - t. j. Dz.U. z 2004 r. nr 256, poz. 2572 ze zm.; dalej: "u.s.o."). W oparciu o te zarzuty wniesiono o uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Zaskarżoną decyzją SKO, powołując art. 138 § 1 pkt 2 lit. a Kpa, uchyliło decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia do zwrotu dotacji pobranej nienależnie za 2015 r. w wysokości 891.248,73 zł i w tej części ustaliło stronie do zwrotu wysokość dotacji pobranej w nadmiernej wysokości za 2015 r. w łącznej kwocie 275.751 zł wraz z odsetkami za zwłokę, na którą składają się następujące pozycje:

- z tytułu opłat miesięcznych w wysokości 160 zł za Przedszkole pobieranych od rodziców w łącznej kwocie 189.760 zł,

- z tytułu opłat pobieranych za dodatkowe zajęcia dzieci (wynikających z załącznika Nr 7 do protokołu z audytu ) w łącznej kwocie 85.991 zł;

zaś w pozostałej części, powołując art. 138 § 1 pkt 1 Kpa, utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Wskazana decyzja była drugim z kolei rozstrzygnięciem wydanym po rozpatrzeniu odwołania strony od decyzji z 7 września 2020 r. nr 6/2020, gdyż poprzednia decyzja Kolegium wydana w tej sprawie (z 10 grudnia 2020 r. nr SKO.53.1170.2020) została uchylona wyrokiem tutejszego Sądu z 13 października 2021 r. sygn. akt I SA/Ol 242/21. Jak wynika z uzasadnienia tego wyroku, przyczyną uchylenia ww. decyzji Kolegium było stwierdzenie braku właściwych podpisów pod odwołaniem, co uniemożliwiało nadanie temu odwołaniu właściwego biegu.

Po usunięciu tego braku formalnego przez stronę, Kolegium wydało zaskarżoną decyzję, w której w pierwszej kolejności odniosło się do kwestii przedawnienia należności objętych decyzją (dalej też: "zobowiązań dotacyjnych"). W tym zakresie Kolegium podniosło, że decyzja w sprawie zwrotu dotacji ma charakter deklaratoryjny (art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.; dalej: "Op"), bowiem nie tworzy nowego obowiązku po stronie beneficjenta, a jedynie nadaje postać istniejącemu z mocy prawa (w świetle przepisów u.f.p.) obowiązkowi zwrotu dotacji. Przyjęło, że w tej sytuacji, wynikający z art. 70 § 1 Op w zw. z art. 67 u.f.p., pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania do zwrotu tej dotacji rozpoczął się z końcem 2015 r. (tj. z końcem roku, w którym strona otrzymała dotację oświatową) i powinien upłynąć wraz z końcem 2020 r. SKO oceniło jednak, że w trakcie biegu terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu tej dotacji zaistniały dwie niezależne podstawy zawieszenia biegu terminu przedawnienia - pierwsza z nich wynika z art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm.; dalej "ustawa COVID-19"), druga zaś z art. 70 § 6 pkt 2 Op.

Odnośnie do podstawy zawieszenia biegu terminu przedawnienia opisanej w art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy COVID-19 Kolegium oceniło, że użyty w tym przepisie termin "przepisy prawa administracyjnego" dotyczy także przepisów regulujących zwrot dotacji oświatowych, zawartych w u.s.o., u.f.p. i na mocy odesłania z art. 67 u.f.p. – w Dziale III Op. Stwierdziło zatem, że w świetle tego przepisu termin przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji za 2015 r. został zawieszony od 14 marca do 23 maja 2020 r. (71 dni). Odnośnie natomiast do podstawy zawieszenia biegu terminu przedawnienia opisanej w art. 70 § 6 pkt 2 Op Kolegium wskazało, że 1 lutego 2021 r. strona wniosła skargę do tutejszego Sądu na decyzję Kolegium z 10 grudnia 2020 r. nr SKO.53.1170.2020, co spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia zwrotu dotacji za 2015 r. aż do dnia doręczenia Kolegium odpisu prawomocnego wyroku wydanego w sprawie o sygn. akt I SA/Ol 242/21, tj. do 16 grudnia 2021 r. (319 dni).

SKO podkreśliło przy tym, że w przypadku, gdy w sprawie występuje więcej niż jedna podstawa zawieszenia, a okresy te nakładają się, początek i koniec okresu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, należy wyznaczyć pomiędzy datą wcześniejszą (jako początek okresu) i późniejszą (jako koniec okresu). Uznało, że zasadę tę należy zastosować w niniejszej sprawie, gdyż łączny okres przedawnienia wynikający z podstawy pierwszej rozpoczął się z dniem 14 marca 2020 r. i zakończył z dniem 23 maja 2020 r., a wynikający z podstawy drugiej rozpoczął w dniu 1 lutego i zakończył 16 grudnia 2021 r. Tym samym, zdaniem Kolegium, termin przedawnienia uległ przedłużeniu łącznie o 350 dni, co oznacza, że wydłużony okres przedawnienia należało wyznaczyć pomiędzy 1 stycznia 2021 r. a 16 grudnia 2021 r. W tych okolicznościach Kolegium uznało, że zobowiązanie w sprawie określenia do zwrotu dotacji za 2015 r. ulegnie przedawnieniu z dniem 2 grudnia 2022 r.

Uzasadniając natomiast podjęte rozstrzygnięcie co do istoty sprawy Kolegium wskazało na okoliczności sprawy wynikające z akt sprawy i sformułowało następujące argumenty:

1. Odnośnie do kwoty dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w wyniku niedostosowania pobieranych opłat za korzystanie z wychowania przedszkolnego do wysokości określonej w przepisach obowiązujących w czasie wykorzystania dotacji.

Z akt wynika, że strona pobierała za usługi świadczone przez Przedszkole, na podstawie umów zawartych z rodzicami /opiekunami dzieci, opłatę stałą w wysokości 160 zł/miesięcznie. Ponadto Przedszkole organizowało zajęcia dodatkowe, za które strona pobierała miesięczne opłaty tj.: muzyka - rytmika 40 zł/osoba, angielski 35 zł/osoba, gimnastyka 25 zł/osoba, zumba 16 zł/osoba, balet 20 zł/osoba, taniec 16 zł/osoba, warsztaty teatralne 16 zł/osoba, klocki 25 zł/osoba, szachy 16 zł/osoba. Z wyjaśnień B.K. – przedstawiciela strony wynika, że przychylono się do prośby rodziców o podanie tylko jednego numeru rachunku bankowego oraz całej kwoty za dany miesiąc pobytu dzieci w Przedszkolu, zaś rodzice na pierwszym zebraniu byli poinformowani, że na kwotę 160 zł składa się: opłata za przygotowanie posiłków, pobyt dziecka 5 godzin, który mieści się w godz. od 7.00 do 12.00, opłaty za wyżywienie. Z wyjaśnień tych wynika ponadto, że w przedszkolu nie było dzieci, które przebywały od 7.00 do 12.00 w czasie bezpłatnego pobytu. Kwota pobytu dzieci w przedszkolu w przeliczeniu na godzinę wynosiła 1 zł. Na wnioski rodziców zorganizowane zostały zajęcia dodatkowe poza podstawą i czasem przeznaczonym na podstawę programową. W odwołaniu strona doprecyzowała, że na kwotę 160 zł składały się: miesięczna opłata za wyżywienie w wysokości 60 zł oraz miesięczna opłata za pobyt dziecka ponad 5 bezpłatnych godzin, tj. od godziny 12 do 18.30 w wysokości 100 zł, co daje kwotę niższą niż 1 zł za godzinę.

Kolegium wywiodło natomiast, że zasady pobierania opłat za pobyt dzieci w przedszkolu publicznym nieprowadzonym przez Gminę określają przepisy art. 14 ust. 5f oraz art. 14 ust. 5a w zw. z art. 6 ust. 1 pkt 2 u.s.o. Podało, że w świetle tych przepisów, Przedszkole zobowiązane jest prowadzić bezpłatne nauczanie, sprawować bezpłatne wychowanie i opiekę przez 5 godzin dziennie, natomiast każda godzina powyżej tego limitu jest odpłatna (w wysokości nie wyższej niż te ustalone dla przedszkoli publicznych prowadzonych przez gminę), jednak nie więcej niż 1 zł za godzinę zajęć. Stwierdziło, że działanie strony polegające na pobieraniu ww. opłat nie narusza postanowień tych przepisów aż w taki sposób, który skutkowałby kategorycznym stwierdzeniem, że dotacja została pobrana nienależnie i zachodzi konieczność jej zwrotu w całości. Uznało bowiem, że w tej kwestii nie mamy do czynienia z dotacją nienależnie pobraną, jak to przyjął organ I instancji, lecz z dotacją wypłaconą w nadmiernej wysokości. Wyjaśniło przy tym, że dotacja pobrana w nadmiernej wysokości to dotacja otrzymana z budżetu w wysokości wyższej niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub wyższej niż niezbędnej do dofinansowania lub sfinansowania dotowanego zadania.

Zdaniem SKO, zgodnie z art. 14 ust. 5f u.s.o., Przedszkole nie miało możliwości pobierania od rodziców opłaty stałej w wysokości 160 zł oraz opłat za zajęcia dodatkowe. Dlatego też SKO przyjęło, że zwrotowi podlega tylko ta część dotacji, która odpowiada sumie opłat pobranych przez Przedszkole od rodziców, tj. za godziny "zapłacone" ryczałtem przez rodziców (189.760 zł) i za zajęcia dodatkowe (85.991 zł). Z tego też powodu SKO za konieczne uznało uchylenie decyzji organu I instancji w tej części i orzeczenie o ustaleniu do zwrotu wysokości dotacji pobranej w nadmiernej wysokości za 2015 r. w łącznej kwocie 275.751 zł wraz z odsetkami za zwłokę.

2. Odnośnie do kwoty dotacji pobranej nienależnie za 2015 r., powstałej w wyniku wykazania w informacjach comiesięcznych "Rozliczenie otrzymanej części dotacji" (za wrzesień, październik, listopad i grudzień 2015 r.) błędnych danych o uczniach Szkoły Policealnej.

Z akt sprawy wynika, że w miesięcznych informacjach składanych do Urzędu Miasta, strona zawyżyła o 2 osoby liczbę uczniów Szkoły Policealnej w miesiącach od września do grudnia 2015 r. Analiza dzienników zajęć, w których ewidencjonowane były obecności uczniów oraz księgi uczniów, w której umieszczone były informacje o przyjęciu do szkoły oraz wypisaniu/rezygnacji ze szkoły wykazała, że w związku z rezygnacją ze świadczonych usług w Szkole Policealnej, do tej szkoły nie uczęszczali w miesiącach od września do grudnia 2015 r. uczniowie: W.F. oraz T.J. (obaj w związku z rezygnacją złożoną w sierpniu 2015 r.).

Zdaniem Kolegium, ujawniona nieprawidłowość w działaniu strony spowodowała naruszenie art. 80 u.s.o., gdyż dotacja przysługuje na każdego ucznia, a więc niezgodne z prawem jest podawanie i otrzymywanie dotacji na osoby, które nie są już uczniami dotowanej jednostki oświatowej. W tych okolicznościach SKO podtrzymało stanowisko organu I instancji o ustaleniu wysokości dotacji pobranej nienależnie, przy obliczeniu której uwzględniono: 2 uczniów, którzy zostali wykreśleni x stawka dotacji w wysokości 292,08 zł x 4 miesiące.

3. Odnośnie do kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem przez Szkołę Policealną na reklamę w tym: kampanię reklamową, koszty rozwiezienia ulotek, promocję, wynajęcie banerów reklamowych, umieszczenie ogłoszeń w prasie itp.

Kwoty wydatków poniesionych przez stronę z dotacji na reklamę dokumentują faktury VAT opisane szczegółowo na s. 17-20 zaskarżonej decyzji. Kolegium oceniło, że wydatki te nie służyły bieżącej działalności dydaktycznej, wychowawczej i opiekuńczej szkoły i nie dotyczyły celów ściśle związanych z procesem kształcenia, wychowania i opieki uczniów dotowanej szkoły. Przyjęło, że w ramach dotacji przysługującej placówkom niepublicznym nie mogą być finansowane wydatki ponoszone na cele pośrednio związane z działalnością dydaktyczną, wychowawczą i opiekuńczą np. działania reklamowe i promocyjne, mające na celu zachęcenie potencjalnych uczniów do oferty edukacyjnej szkół. Stwierdziło, że wydatki na reklamę nie mogły być sfinansowane z dotacji, ponieważ bez ich poniesienia Szkoła Policealna mogła prowadzić i prowadziła bieżącą działalność dydaktyczną, wychowawczą i opiekuńczą. Tym samym, Kolegium podzieliło stanowisko organu I instancji, że środki finansowe wydatkowane przez stronę na zrealizowanie wskazanych powyżej wydatków w łącznej kwocie 25.540,23 zł stanowią dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem i winny być zwrócone wraz z odsetkami za zwłokę.

W skardze na powyższą decyzję skarżąca zarzuciła naruszenie:

1. art. 70 § 1 Op w zw. z art. 70 § 6 pkt 2 Op oraz art. 70 § 7 pkt 2 Op w zw. z art. 67 ust. 1 u.f.p. poprzez brak właściwej wykładni i zastosowania przepisów dotyczących przedawnienia roszczenia w zakresie dotacji oświatowej wypłaconej w 2015 r. i uznanie, że w przypadku skierowania skargi do sądu administracyjnego bieg terminu przedawnienia nie ulega zawieszeniu, a jedynie wydłużeniu o okres trwającego postępowania przed sądem administracyjnym;

2. art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 Kpa poprzez niewłaściwą ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, w tym pominięcie okoliczności dotyczących wydatkowania dotacji oświatowej, jej prawidłowości i braku przeprowadzenia stosownego postępowania dowodowego w tym zakresie, pomimo składanych wniosków dowodowych;

3. art. 80 ust. 3d u.s.o. poprzez błędną wykładnię i uznanie, że wypłacona dotacja oświatowa została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, podczas gdy wrzeczywistości całość dotacji została wykorzystana na cele wskazane w tym przepisie.

W oparciu o te zarzuty strona wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji i umorzenie postępowania w całości z uwagi na upływ terminu przedawnienia, a ponadto o zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi zakwestionowano twierdzenie SKO jakoby termin przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji oświatowej za 2015 r. uległ w okolicznościach niniejszej sprawy przedłużeniu o 350 dni. Oceniono bowiem, że z uwagi na zawieszenie biegu terminu przedawnienia z powodu ogłoszonego stanu epidemii termin przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji za 2015 r. upływał 11 marca 2021 r. Zauważono jednak, że z dniem 1 lutego 2021 r. bieg tego terminu, stosownie do art. 70 § 6 pkt 2 Op, został zawieszony w związku z wniesieniem skargi do czasu doręczenia Kolegium odpisu prawomocnego wyroku, tj. do 16 grudnia 2021 r. Uznano jednak, że okres przedawnienia roszczenia o zwrot dotacji został zawieszony wyłącznie na okres 39 dni, liczonych od dnia 1 lutego 2021 r. (dzień wniesienia skargi) do dnia 11 marca 2021 r. (dzień, w którym upływał termin przedawnienia roszczenia po uwzględnieniu przepisów ogłoszonych z powodu stanu epidemii). Stwierdzono, że okres trwania postępowania sądowego w żaden sposób nie powinien być doliczony do okresu przedawnienia, gdyż zgodnie z art. 70 § 7 pkt 2 Op, od dnia następnego po dniu otrzymania przez Kolegium odpisu prawomocnego wyroku, okres przedawnienia w zakresie wskazanych 39 dni biegł dalej, co oznacza, że przedmiotowe roszczenie przedawniło się już z dniem 25 stycznia 2022 r. Podniesiono przy tym, że przyjęcie za Kolegium, że termin przedawnienia upłynie dopiero z dniem 2 grudnia 2022 r. oznaczałoby, że termin przedawnienia wynosiłby przeszło 6 lat, a nie jak wskazuje przepis 5 lat.

Odnośnie do zarzutu naruszenia art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 Kpa wskazano natomiast na zaniechanie przez SKO rozstrzygnięcia wniosku skarżącej o przesłuchanie B.K. i na występujące w sprawie wątpliwości zarówno co do stanu faktycznego, jak i prawnego sprawy, których dowodzą kierowane do skarżącej pisma Kolegium o wyjaśnienie zarzutów zawartych w skardze z 29 stycznia 2020 r.

Uzasadniając zaś zarzut naruszenia art. 80 ust. 3d u.s.o. podniesiono, że dotacje oświatowe mają charakter mieszany (podmiotowo-celowy), gdyż przysługują na każdego ucznia z przeznaczeniem na dofinansowanie realizacji konkretnych zadań szkoły, takich jak: kształcenie, wychowanie i opieka, w tym profilaktyka społeczna. Oceniono, że w tym zakresie mieści się praktycznie cała podstawowa działalność szkoły lub placówki, a to oznacza, że z dotacji oświatowej mogą być finansowane wszystkie potrzeby związane z jej funkcjonowanie w sferze zadań dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych. Zaznaczono przy tym, że każdorazowo przy dokonywaniu oceny danego wydatku należy odpowiedzieć na pytanie czy dany wydatek przyczynia się do lepszego funkcjonowania danej placówki edukacyjnej, a dokonując kwalifikacji tych wydatków należy stosować wykładnię liberalną. Zauważono bowiem, że o ile w art. 80 ust. 3d u.s.o. wyraźnie wskazano rodzaje wydatków, które mogą być poniesione z dotacji oświatowej, o tyle w art. w art. 5 ust. 7 u.s.o., jedynie przykładowo wyliczono obowiązki organu prowadzącego placówkę oświatową, na którą ten zobowiązany jest zapewnić odpowiednie środki finansowe. Stwierdzono zatem, że choć podstawową działalnością statutową szkoły jest realizacja zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, to jednak nie można nie zauważyć, że dla zrealizowania tej działalności, konieczne jest podjęcie ciągu czynności o charakterze merytorycznym, administracyjnym, księgowym i obsługowym. Wykluczono przy tym możliwość rozdzielenia zadań szkoły (placówki) od obowiązków organu prowadzącego, a tym samym dopuszczono możliwość sfinansowania z dotacji oświatowej wszystkich potrzeb związanych z funkcjonowaniem danej placówki oświatowej w obrębie zadań dotyczących kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej.

Końcowo zwrócono uwagę na cywilnoprawny charakter umów zawartych z rodzicami/opiekunami dzieci uczęszczających do Przedszkola, na mocy których pobierano opłatę w wysokości 160 zł. Oceniono, że charakter rzeczonego świadczenia nie może wpływać na stosunek dotacyjny (mający charakter publicznoprawny) i następcze dokonywanie potrąceń z należności wynikających z pobranej dotacji. Przyjęto także, że o uprawnieniu do dotacji rozstrzyga faktyczne uczęszczanie dziecka do przedszkola, nawet w przypadku ewentualnych braków w odniesieniu do umów o świadczenie usług, bądź kart zapisów.

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Natomiast w pismach procesowych z 5 października 2022 r. oraz z 14 grudnia 2022 r. skarżąca podtrzymała zarzuty i argumenty zawarte w skardze.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Przyczyną uchylenia decyzji organów obu instancji jest zasadność zarzutu naruszenia art. 70 § 1 Op z uwagi na wydanie zaskarżonej decyzji po upływie okresu przedawnienia.

Sąd co do zasady podziela stanowisko Kolegium co do zastosowania, na mocy art. 67 ust. 1 w zw. z art. 60 u.f.p., przepisów Działu III Op do spraw dotyczących kwot dotacji podlegających zwrotowi, a także co do tego, że bieg pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania dotacyjnego rozpoczyna się z końcem roku kalendarzowego, w którym beneficjent otrzymał dotację. Takie stanowisko obecnie prezentowane jest jednolicie w orzecznictwie (por. wyroki NSA: z 13 czerwca 2017 r., II GSK 3644/15, z 5 września 2018 r., I GSK 2583/18, z 14 stycznia 2019 r., I GSK 2656/18, z 21 lutego 2020 r., I GSK 1649/19, z 30 stycznia 2020 r., I GSK 278/18, z 5 grudnia 2019 r., I GSK 193/18 oraz wyroki: WSA w Gdańsku z 16 maja 2017 r., I SA/Gd 264/17, WSA w Bydgoszczy z 23 marca 2016 r., I SA/Bd 104/16, WSA w Gliwicach z 27 września 2017 r., I SA/Gl 328/17 - Baza CBOSA).

W rozpatrywanej sprawie wystąpiły dwie podstawy zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji, wynikające z dwóch różnych regulacji prawnych:

I tak, zgodnie z art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.) w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów przedawnienia - nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres. Przepis ten obowiązywał od 31 marca do 23 maja 2020 r., a więc przez okres 54 dni, a nie 71 dni, jak przyjęło SKO. Został dodany przez art. 1 pkt 14 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. (Dz.U. z 2020 r., poz. 568) zmieniającej ustawę COVID-19 z dniem 31 marca 2020 r. Obowiązywał zaś do 23 maja 2020 r., gdyż został uchylony z dniem 24 maja 2021 r., na podstawie z art. 46 pkt 20 ustawy z dnia 14 maja 2020 r. (Dz.U. z 2020 r., poz. 875) zmieniającej ustawę COVID-19 z dniem 16 maja 2020 r. Okres od 31 marca do 23 maja 2020 r. obejmuje 54 dni. Wobec tego SKO błędnie ustaliło 71 dni jako okres zawieszenia biegu przedawnienia na podstawie ustawy COVID-19, błędnie przyjmując dzień 14 marca 2020 r. jako początkową datę biegu przedawnienia (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 14 czerwca 2022 r., II FSK 357/22, z 7 czerwca 2022 r. III FSK 5032/21 (Baza CBOSA).

Niemniej jednak nieprawidłowe ustalenie okresu zawieszenia biegu przedawnienia w oparciu o ww. przepis ustawy COVID-19 nie jest bezpośrednią przyczyną uchylenia decyzji organów. Nawet gdyby przyjąć za SKO, że termin ten powinien wynosić 71 dni, to i tak zaskarżona decyzja wydana została po upływie terminu, o którym mowa w § 1 art. 70 Op, co zostanie niżej omówione.

Na podstawie art. 70 § 1 Op zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W § 6 pkt 2 tego artykułu przewidziano, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności (pkt 2 § 7 art. 70 Op). W rozpatrywanej sprawie skarga do tut Sądu została złożona 1 lutego 2021 r., zaś odpis prawomocnego wyroku wydanego 13 października 2021 r. w sprawie I SA/Ol 242/21 organ odwoławczy otrzymał 16 grudnia 2021 r. Okres zawieszenia wyniósł więc 319 dni.

W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie należy wziąć pod uwagę dwa niezależne okresy zawieszenia biegu przedawnienia, wynikające z dwóch różnych zdarzeń. Pierwszy, na podstawie art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy COVID-19, wynoszący 54 dni (od 31 marca 2020 r. do 23 maja 2020 r.) oraz drugi, na podstawie art. 70 § 6 pkt 2 Op, wynoszący 319 dni (od 1 lutego 2021 r. do 16 grudnia 2021 r.). Łącznie są to 373 dni (nie zaś 390 dni, jak przyjęło SKO). Co do zasady, przedawnienie zobowiązania dotacyjnego rozpoczęło bieg z dniem 1 stycznia 2016 r., czego skarżąca nie kwestionuje, zaś Kolegium potwierdza powołując się na orzecznictwo sadowoadmininistracyjne, wskazujące jako początek biegu terminu przedawnienia – koniec roku kalendarzowego, w którym dotacja była przyznana i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem. Tak też przyjął Sąd w rozpatrywanej sprawie. Z art. 70 § 1 Op wynika, że termin przedawnienia jest pięcioletni. Skutkiem zawieszenia biegu jest przesunięcie" czy też "wydłużenie" momentu upływu tego terminu o okres zawieszenia. Pięć lat, licząc od 1 stycznia 2016 r., upłynęło z dniem 31 grudnia 2020 r. Jednak biorąc pod uwagę, że zawieszenie biegu przedawnienia trwało łącznie 373 dni – o tyle należało "przesunąć" ("wydłużyć") datę upływu przedawnienia, które rozpoczęło bieg 1 stycznia 2016 r. Należało więc przyjąć, że do przedawnienia zobowiązania nie doszło z dniem 31 grudnia 2020 r., lecz dopiero z dniem 25 stycznia 2022 r. Gdyby zaś przyjąć za organem 390 dni, byłby to dzień 11 lutego 2022 r.

W rozpatrywanej sprawie okresy zawieszenia biegu przedawnienia nie nakładają się. Pierwszy z nich trwał od 31 marca do 23 maja 2020 r., zaś drugi od 1 lutego 2021 r. do 16 grudnia 2021 r., a więc zawieszenie wystąpiło dwukrotnie, lecz w różnych okresach. Nie zachodziła zatem potrzeba zastosowania opisanej na str. 8 zaskarżonej decyzji metody ustalania terminu przedawnienia przewidzianej dla okresów nakładających się. Rację ma skarżąca, wywodząc, że przyjęcie 2 grudnia 2022 r. jako daty przedawnienia dotacji oświatowej prowadziłoby do bezpodstawnego do wydłużenia terminu przedawnienia zobowiązania z tego tytułu. Przyjęcie za Kolegium, że zobowiązanie przedawnia się 2 grudnia 2022 r. oznaczałoby "przesunięcie" daty zakończenia biegu przedawnienia o dodatkowe dwa lata, co pozostaje w sprzeczności z ustaleniem, że oba okresy zawieszenia trwały łącznie 373 dni (390 według SKO). Jest to zdaniem Sądu sprzeczne ze wskazanymi w podstawach skargi przepisami Ordynacji podatkowej: art. 70 § 1 w zw. z § 6 pkt 2 i § 7 pkt 2.

W związku z powyższym skarga została uznana za zasadną, z uwagi na wydanie decyzji organu odwoławczego 15 lipca 2022 r., tj. po upływie terminu przedawnienia, co nastąpiło 25 stycznia 2022 r. Przypomnieć należy bowiem, że do przedawnienia zobowiązania dotacyjnego dochodzi także w sytuacji, gdy przewidziany w art. 70 § 1 Op pięcioletni termin upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego (por. uchwała składu 7 sędziów NSA z 6 października 2003 r., FPS 8/03, Baza CBOSA).

W aktach sprawy znajduje się pismo organu I instancji z 11 kwietnia 2022 r. KR.1711.8.10.2021 (E.1711.12.2018), akta odwoławcze, k. 319, w którym organ ten, na żądanie organu odwoławczego (akta odwoławcze, k. 317) oświadczył, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności, o których mowa w art. 70 § 6 Op, skutkujące zawieszeniem lub przerwaniem biegu przedawnienia. Na tej podstawie Sąd przyjął, że poza wyżej omówionymi okolicznościami skutkującymi zawieszeniem biegu przedawnienia nie wystąpiły inne zdarzenia wpływające na ustalenie w odmienny sposób terminu przedawnienia zobowiązania dotacyjnego.

Ustalenie, że został naruszony termin do wydania decyzji, doprowadziło do uchylenia decyzji organów obu instancji oraz do umorzenia przez Sąd postępowania w sprawie zwrotu dotacji oświatowej z uwagi na jego bezprzedmiotowość, na podstawie art. 145 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm., dalej: "ppsa"). Sąd doszedł bowiem do przekonania, że stan sprawy nie powoduje konieczności jej ponownego rozpatrywania w postępowaniu administracyjnym, z uwagi upływ terminu przedawnienia zobowiązania, co, zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 Op, skutkuje wygaśnięciem zobowiązania.

Z uwagi na zakończenie postępowania w sprawie Sąd uznał, że nie jest potrzebne zawarcie w uzasadnieniu wyroku wskazań dla organu w kwestii dalszego postępowania.

Z tych samych przyczyn niecelowe byłoby odnoszenie się przez Sąd do kwestii innych niż dotyczące przyczyn uchylenia decyzji w związku ze stwierdzeniem niewłaściwego zastosowania przepisu art. 70 § 1 Op poprzez nieuwzględnienie upływu terminu przedawnienia zobowiązania. Dlatego Sąd nie odniósł się do pozostałych zarzutów skargi.

W tej sytuacji Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa uchylił zaskarżoną decyzję i decyzję organu pierwszej instancji oraz na podstawie art. 145 § 3 ppsa umorzył postępowanie administracyjne.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 ppsa w zw. z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. poz. 1800 z późn. zm.).