Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1756/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2011-02-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 22, art.45 ust.6
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

| |W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 25 lutego 2011 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędzia: WSA Piotr Głowacki (spr.), Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Protokolant: Jolanta Płoch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lutego 2011 r., sprawy ze skarg A. H., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 30 sierpnia 2010 r. Nr[...], [...],, , w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004r. i 2005r. -skargi oddala-


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzjami z dnia 26 kwietnia 2010r. Nr [...] i [...], określił w stosunku do A.H. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 i 2005. Podstawą rozstrzygnięcia było stwierdzenie, iż podatnik zaliczył w koszty działalności wydatki wynikające z faktur, które nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Dotyczyło to transakcji nabycia usług m.in. od następujących kontrahentów: "K" sp. z o.o. w K.; "A" sp. z o.o. w K. (obecna nazwa V.); PHU "A" P.A., "R" sp. z o.o. w W..

W odwołaniach od powyższych decyzji A. H. zarzucił naruszenie:

- art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, polegające na błędnym ustaleniu zobowiązania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych,

- art. 290 § 6 Ordynacji podatkowej polegające na doręczeniu protokołu kontroli osobie nieupoważnionej oraz

- art. 180 § 1 i art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez brak przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie niezbędnym do wydania decyzji tudzież bezzasadne oddalenie składanych wniosków dowodowych,

Dyrektor Izby Skarbowej decyzjami z dnia 30 sierpnia 2010 r. Nr [...] i [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, utrzymał w mocy zaskarżone decyzje.

W uzasadnieniach decyzji organ odwoławczy wskazał, że podatnik m.in. zaliczył w koszty działalności koszty udokumentowane fakturami, które jednak nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych wobec:

1) "K" sp. z o.o. w K.

2) "A" sp. z o.o. w K. (obecna nazwa V.);

3) PHU "A" P.A.,

4) "R" sp. z o.o. w W.

Ponadto obliczony podatek dochodowy obniżono o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne. W oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy stwierdzono, że w/w podmioty nie prowadziły w rzeczywistości działalności gospodarczej, zajmowały się sprzedażą faktur kosztowych, w oparciu o które jej "kontrahenci" obniżali koszty prowadzonej działalności gospodarczej i odliczali podatek VAT naliczony. W szczególności spółka "A" nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej. Nie posiadała bowiem własnych środków niezbędnych do prowadzenia działalności (siedziby, maszyn, urządzeń, budynków, gruntów, materiałów, środków transportu oraz wyposażenia niezbędnego do świadczenia usług), nie nabywała towarów i usług w celu ich odsprzedaży, nie korzystała z usług podwykonawców. Zeznania J.S., mimo że był prezesem tej spółki również nie potwierdzają żadnych okoliczności dot. funkcjonowania "A" jako podmiotu gospodarczego. Zeznania podatnika poza potwierdzeniem wykonania tych usług, nie zawierają żadnych informacji dot. ich realizacji, gdyż nie pamięta on w jaki sposób nawiązał współpracę ze spółką "A", nie pamięta z kim personalnie współpracował przy realizacji zleceń z ramienia tej spółki, nie był w stanie podać szerszego zakresu wykonywanych usług poza tym, co jest określone w treści faktur.

W aktach sprawy brak jest jakiejkolwiek dokumentacji dot. świadczenia usług przez "A" np. pisemnej umowy, zamówień, które określałaby przedmiot i zakres współpracy w wykonywaniu usług oraz dowodów dot. rozliczenia, zapłaty za usługi np. dowodów kasowych. A.E. w swoich zeznaniach opisał proceder oferowania i kupowania fikcyjnych faktur m.in. od spółki "A". Według tego świadka spółka "A" znana była wśród firm prowadzących działalność na rynku właśnie jako wystawca fikcyjnych faktur VAT. Zeznania te potwierdziły, że usługi wpisywane na fakturach nie były wykonywane przez spółkę "A".

Spółka "R" nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej. Zeznania E. K., mimo że była prezesem tej spółki również nie potwierdzają żadnych okoliczności dot. funkcjonowania "R" jako podmiotu gospodarczego. Według tych zeznań spółka "R" nie posiadała środków trwałych, (w tym samochodów, co potwierdza pismo Urzędu Miasta W., że w/w spółka nie figuruje jako właściciel pojazdu), a przedmiotem jej działalności były m.in. usługi budowlane czy transportowe. E.K. nie pamięta nazwisk pracowników spółki, ani też kto podpisywał z ramienia spółki umowy o pracę z pracownikami, nie pamięta, jak doszło do nawiązania współpracy z podatnikiem oraz czy spółka "R" świadczyła dla podatnika usługi. W kwestii wykonania usług dla podatnika usług E.K. potwierdziła jedynie swój podpis na wystawionych fakturach w imieniu spółki "R". Podatnik nie przedstawił żadnych okoliczności, które potwierdzałyby prawdziwość złożonych zeznań i fakt rzeczywistej współpracy ze spółką "R". Nie kojarzy on podmiotu o nazwie spółka "R", nie wie jakie towary lub usługi kupował od tej spółki, nie wie z kim współpracował z ramienia tej spółki oraz czy istnieje jakiekolwiek potwierdzenie wykonania usług przez w/w spółkę. Nie posiada żadnych informacji dot. wykonania usług w kontrolowanym okresie. Dokonując oceny tych zeznań organ wskazał, że nie uwiarygodniły one wykonania usług ujętych w spornych fakturach przez spółkę "R", gdyż poza potwierdzeniem wykonania tych usług, nie zawierają żadnych informacji dot. ich realizacji. Dowody te nie wniosły nic do sprawy co pozwoliłoby na odmienną ocenę stanu faktycznego w stosunku do dokonanej przez organ pierwszej instancji i są sprzeczne ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. W aktach sprawy brak jest jakiejkolwiek dokumentacji dot. świadczenia usług przez "R" np. pisemnej umowy, która określałaby przedmiot i zakres współpracy w wykonywaniu usług oraz dowodów dot. rozliczenia, zapłaty za usługi np. dowodów kasowych. Spółka "R" pomimo zgłoszenia bardzo szerokiego i zróżnicowanego zakresu działalności gospodarczej zatrudniać miała jednego pracownika. S.C. nie świadczyła pracy na rzecz Spółki "R", bowiem jej zatrudnienie było fikcyjne, natomiast M.R. jako jedyny pracownik spółki - zgodnie z danymi wykazanymi w deklaracjach PIT-4 - miałby zarabiać kilkaset złotych miesięcznie czyli uzyskiwać wynagrodzenie na poziomie minimalnego wynagrodzenia za pracę. Tymczasem z faktur wystawionych przez spółkę "R" wynika, że wykonanie wykazanego w nich zakresu prac wymagałoby zatrudnienia co najmniej kilku pracowników, posiadających różnorodne kwalifikacje zawodowe oraz posiadania odpowiedniego wyposażenia, sprzętu i lokalu. Biorąc to pod uwagę niemożliwym było wykonanie szeregu usług wymienionych na fakturach wystawionych przez "R" dla różnych firm.

Z treści faktur, zeznań świadków oraz innych dowodów zgromadzonych w sprawie nie sposób nie zauważyć, iż działania spółki "R" charakteryzowały się zachowaniem na rynku pozorów funkcjonującego podmiotu gospodarczego, który w istocie wystawiał "puste faktury, co potwierdzają włączone do akt tej sprawy np. faktury wystawione in blanco przez E. K.

Zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza faktycznego działania Firmy P.A. "A" na rzecz Firmy "Agencji H" w kontrolowanym okresie. Z treści faktur, zeznań podatnika i świadków oraz innych dowodów zgromadzonych w sprawie nie sposób nie zauważyć, iż działania Firmy "A" charakteryzowały się zachowaniem na rynku pozorów funkcjonującego podmiotu gospodarczego, który w istocie wystawiał "puste faktury. Firma ta pomimo wykazania dużych obrotów oraz zgłoszenia bardzo szerokiego zakresu działalności gospodarczej nie zatrudniała żadnych pracowników. W przedmiotowej sprawie niemożliwym było przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka P.A. oraz dokumentacji księgowej Firmy "A", bowiem świadek nie podejmował takiej korespondencji i nie stawił się na wezwania organu kontrolnego jak również nie przedłożył żądanych dokumentów w celu przeprowadzenia kontroli sprawdzającej, pomimo skutecznie doręczonych pism. P.A. nie stawił się również na wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w celu przeprowadzenia kontroli podatkowej oraz Policji. Ostatnie zaś z wezwań powróciło z adnotacją, że adresat wyprowadził się, a zgodnie z informacją matki mieszkającej wspólnie z synem nie jest znane miejsce jego pobytu. Zatem brak kontaktu z P. A. wynikał z jego celowego działania uchylania się od kontroli działalności jego firmy. Dowód z przesłuchania podatnika wskazuje, że nie posiada podstawowych informacji dot. wykonania usług przez w kontrolowanym okresie, a wskazują na zeznania, z których wynika, że nie pamięta w jaki sposób nawiązał współpracę z P. A., czy poznał osobiście P.A., czy był w siedzibie firmy "A", czy "zachowały się" umowy lub zlecenia zawarte z P. A., czy posiada dokumentację z czynności opisanych na fakturach fakturami, z kim współpracował z Firmy "A" przy realizacji zleceń, osoby, od której odbierał wykonane usługi, szczegółów dot. płatności gotówką. Poza tym nie wie kto uczestniczył w realizacji projektów mulitimedialnych wymienionych na fakturach, podając przy tym osobę, która w okresie kiedy projekty miały być wykonywane nie była zatrudniona w Firmie podatnika. Zatrudnieni pracownicy w kontrolowanym okresie nie brali udziału w realizacji projektów przygotowywanych przez "Agencję H.", nie mieli kontaktów służbowych z P.A. ani pracownikami Firmy "A". Zatem zeznania podatnika i świadków nie mogą być dowodem przeciwnym do zeznań A. E., który opisał proceder oferowania i kupowania fikcyjnych faktur m.in. od Firmy "A" P.A., czym potwierdził, że wystawione sporne faktury nie potwierdzają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Spółka "K" nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej. Nie posiadała własnych środków niezbędnych do prowadzenia działalności (siedziby, maszyn, urządzeń, budynków, gruntów, materiałów, środków transportu oraz wyposażenia niezbędnego do świadczenia usług), nie nabywała towarów i usług w celu ich odsprzedaży, nie zatrudniała pracowników, nie korzystała z usług podwykonawców. Z treści operacji bankowych wynika, że spółka nie regulowała żadnych zobowiązań z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Zeznania EK., mimo że była prezesem tej Spółki również nie potwierdzają żadnych okoliczności dot. funkcjonowania "K" jako podmiotu gospodarczego. Na większość pytań dotyczących działalności "K" E.K. odpowiedziała "nie pamiętam". E.K. nie pamięta również żadnych szczegółów dotyczących współpracy z Firmą podatnika (w jaki sposób został nawiązany kontakt, z kim i w jaki sposób kontaktowała się w związku z wykonywaniem usług, jakie usługi były świadczone przez "K", w jaki sposób dostarczano faktury, w jakiej formie następowała zapłata za faktury). Podatnik nie przedstawił żadnych okoliczności, które potwierdzałyby prawdziwość złożonych zeznań i fakt rzeczywistej współpracy ze Spółka "K". Nie posiada podstawowych informacji dot. wykonania usług w kontrolowanym okresie np. co było przedmiotem wykonania usług.

W aktach sprawy brak jest jakiejkolwiek dokumentacji dot. świadczenia usług przez "K" np. pisemnej umowy, która określałaby przedmiot i zakres współpracy z podatnikiem w wykonywaniu usług oraz dowodów dot. rozliczenia, zapłaty za usługi np. dowodów kasowych. Spółka "K" nie prowadziła w rzeczywistości działalności gospodarczej. Jej aktywność jako podmiotu gospodarczego ograniczała się jedynie do wystawiania fikcyjnych faktur VAT, w oparciu o które jej "kontrahenci" obniżali koszty prowadzonej działalności gospodarczej i odliczali podatek VAT naliczony. Jak wynika z zeznań świadków (A. E. i A. A.) m.in. Spółka "K" znana była wśród firm prowadzących działalność na rynku właśnie jako wystawca fikcyjnych faktur VAT.

Skargi na powyższe decyzje do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wniósł A.H. zarzucając naruszenie:

- art. 22 i art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez nie powołanie powyższych przepisów w tenorze decyzji zawierającym podstawę prawną;

- art. 145 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe doręczenie protokołu kontroli, oraz

- art. 180 § 1 i art. 181 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie istotnych dowodów,

W uzasadnieniu skarżący wskazał na niekompletność materiału dowodowego, w tym powoływanie się na zeznania świadka A.A., naruszenie zasad prawidłowego doręczania pism, gdy protokół kontroli doręczono co wynika z decyzji organu podatkowego osobie nieupoważnionej (małżonce pełnomocnika E.C. przyjmując, że była upoważniona do odbioru pism od organów podatkowych.) Skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonych decyzji bądź uchylenie zaskarżonych decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie i podtrzymał stanowisko prezentowane w zaskarżonych decyzjach.

Postanowieniem z dnia 16 grudnia 2010r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie połączył sprawy wynikające ze skarg na w/w decyzje o sygn. akt od I SA/Kr 1756/10 do I SA/Kr 1757/10 w celu prowadzenia ich pod wspólną sygn. I SA/Kr 1756/10.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Natomiast w wypadku nieuwzględnienia skargi, sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala.

Skargi nie są zasadne i podlegają oddaleniu ponieważ zaskarżone decyzje nie są obarczone naruszeniami prawa mogącymi skutkować ich uchyleniem.

Z akt przedmiotowej sprawy wynika, że materiał dowodowy został zebrany przez organy podatkowe w sposób rzetelny i skrupulatny. Był kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Organy wyczerpały w koniecznym zakresie swoje możliwości dowodowe, a ich spójna, logiczna i kompleksowa ocena nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe rozpatrzyły nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale wszystkie dowody we wzajemnym powiązaniu. Po wszechstronnej analizie zeznań złożonych przez skarżącego w kontekście wszystkich pozostałych dowodów zebranych w sprawie, a w tym dowodów osobowych i z dokumentów, organy zasadnie uznały za niewiarygodne zeznania skarżącego, co znalazło wyraz w uzasadnieniach decyzji.

Należy również wskazać, iż w toku postępowania skarżący nie przedstawił żadnych dowodów na potwierdzenie stawianych twierdzeń, że usługi udokumentowane spornymi fakturami zostały wykonane. Nie wskazano na czym miałyby polegać, nie przedstawiono okoliczności związanych z ich realizacją. Organy prowadzące postępowanie w obu instancjach w treści rozstrzygnięć podważyły innymi dowodami wiarygodność zarzutów skarżącego, dotyczących realizacji usług oraz wskazały na dowody, iż zakwestionowane faktury VAT nie dokumentują realnych transakcji.

Zatem w ocenie Sądu organy w sposób wszechstronny zgromadziły materiał dowodowy i dokonały jego oceny nie naruszając zasad, o których mowa m.in. w art. 191 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej (swobodnej oceny dowodów i prawdy obiektywnej). Wobec tego nie zasługują na uwzględnienie zarzuty w zakresie art. 180 § 1 i art. 181 Ordynacji podatkowej. Bezzasadne są przy tym zawarte w skardze zarzuty zmierzające do uznania zebranego materiału dowodowego za niekompletny, ponieważ skarżący nie wskazał w skardze na czym konkretnie ta niekompletność ma polegać. W zakresie zarzutu dotyczącego powoływania przez organy podatkowe zeznań świadka A.A., Sąd nie podziela zarzutu bezcelowości dowodu, uznając za prawidłową ocenę organów podatkowych, iż Zenonia te mają znaczenie dla sprawy. Ponadto uzasadnione było przyjęcie, że zeznania A.A. znajdują potwierdzenie w zeznaniach A.E. oraz zebranym pozostałym materiale dowodowym.

Sąd nie podziela również zarzutu w zakresie nieprawidłowego doręczenia protokołu kontroli, ponieważ odbiór protokołu sporządzonego w dniu 14 lipca 2009r. potwierdziła własnoręcznym podpisem i pieczątką – S.C. córka pełnomocnika k. 320-325 akt podatkowych. Osoba obecna w miejscu pracy adresata, podjęła korespondencję, wykazując, iż jest zatrudnioną w tymże miejscu przez adresata pisma i potwierdziła posługiwaniem się firmowymi pieczęciami i innymi urządzeniami biurowo – administracyjnymi.

Nie zasługują na uwzględnienie również zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 22 ust. 1 oraz art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów podatkowych wszelkie poniesione wydatki jednak tylko wtedy, gdy wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz przekonywująco uzasadni, iż poniesienie tych wydatków miało wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, bądź też mogło wpłynąć na tę wysokość. Ponadto wydatki te muszą być racjonalne z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej. W ocenie Sądu analiza prawidłowo zebranych w przedmiotowej sprawie dowodów potwierdza zasadność ustaleń dokonanych przez organy podatkowe, iż firmy "K" sp. z o.o. w K.; "A" sp. z o.o. w Krakowie (obecna nazwa "V"); PHU "A" P.A., "R" sp. z o.o. w W. w rzeczywistości nie świadczyły usług wymienionych w zakwestionowanych fakturach.

Mając powyższe na względzie Sąd skargę oddalił na zasadzie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.).