Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 564/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-05-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Paweł Borszowski (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 18 maja 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lipca 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 3106/17 w sprawie ze skargi A. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 20 czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 6 lipca 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 3106/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, oddalił skargę A. Z., zwanego dalej "Skarżącym", na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 20 czerwca 2017 r. w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

Skarżący działając przez pełnomocnika, adwokata – doradcę podatkowego -zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi pierwszej instancji:

1. na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.", naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1.1. art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) w związku z art. 151 p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi, wynikające z niedostrzeżenia przez Sąd, iż w sprawie w toku jej rozpatrywania przez organy podatkowe doszło do naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191, art. 192 i art. 200 § 1, pozostających w związku z art. 116 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), zwana dalej "O.p.", które to naruszenia miały istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem doprowadziły do pozostawienia w obrocie prawnym decyzji nakładającej na Skarżącego ogromne zobowiązanie podatkowe w oparciu o wadliwie przeprowadzone postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej;

1.2. art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c w związku z art. 151 p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi, wynikające z niedostrzeżenia przez Sąd, iż w sprawie w toku jej rozpatrywania przez organy podatkowe doszło do naruszenia art. 133 § 1 w związku z art. 120 oraz w związku z art. 108 § 1 i art. 116 § 1,§ 2 i § 4 O.p., poprzez uznanie, że stroną w sprawie odpowiedzialności tzw. osób trzecich solidarnie zobowiązanych są byli członkowie zarządu B. sp. z o.o. oraz sama spółka, w sytuacji, gdy w momencie wydawania decyzji o odpowiedzialności członków zarządu B. Sp. z o.o. nie istniała, bowiem została prawomocnie wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego. Naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem doprowadziło do pozostawienia w obrocie prawnym decyzji, której zakres podmiotowy został ukształtowany w sposób niezgodny z treścią obowiązujących unormowań.

2. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

2.1. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., poprzez ich błędną wykładnię, skutkującą niewłaściwym zastosowaniem z uwagi na:

- nieuwzględnienie faktu, że "we właściwym czasie" w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. przedsięwzięto działania zmierzające do zakończenia bytu prawnego B. Sp. z o.o., bowiem w związku z prowadzonymi postępowaniami podatkowymi, w ramach których nałożono na spółkę ogromne kwoty zobowiązań już w dniu 30 grudnia 2015 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników podjęło uchwałę o rozwiązaniu Spółki,

- bezpodstawne przyjęcie, że przesłanki do ogłoszenia upadłości B. Sp. z o.o. zaistniały już w listopadzie 2010 r. w związku z nieuregulowaniem przez Spółkę zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące marzec, kwiecień, maj, lipiec i wrzesień 2010 r., pomijające istotny fakt, iż zobowiązania te zostały nałożone - w trybie art. 108 ustawy o VAT - wskutek wydanej w roku 2015 decyzji organu podatkowego, a istniejąca w roku 2010 sytuacja finansowa i majątkowa Spółki nie dawała jakichkolwiek podstaw do składania wniosku o ogłoszenie upadłości.

2.2. art. 118 § 1 w związku z art. 116 § 1 i art. 212 O.p., poprzez ich błędną wykładnię, skutkującą niewłaściwym zastosowaniem, polegającą na uznaniu, iż przeniesienie odpowiedzialności na członka zarządu, w świetle obowiązujących regulacji nastąpiło przed upływem biegu terminu przedawnienia, w sytuacji gdy w rzeczywistości nałożenie odpowiedzialności na byłego członka zarządu nastąpiło już po upływie 5-letniego okresu wskazanego w art. 118 § 1, a tym samym nie powinno rodzić jakichkolwiek skutków prawnych;

2.3. art. 118 § 1 w związku z art. 116 § 1 oraz w związku z art. 70 § 1 i art. 70c, a także art. 150 § 1 - § 4 O.p., poprzez ich błędną wykładnię, skutkującą niewłaściwym zastosowaniem, polegającą na błędnym przyjęciu, iż w świetle wskazanych regulacji istniały podstawy do nałożenia odpowiedzialności na byłego członka zarządu z uwagi na fakt, iż nie ma w tym względzie znaczenia okoliczność czy w momencie przenoszenia odpowiedzialności doszło do przedawnienia zobowiązania samego podatnika (B. Sp. z o.o.);

2.4. art. 107 § 1 oraz art. 108 § 1 w związku z art. 116 § 1, § 2 i § 4 w związku z art. 120 i art. 133 § 1 O.p., poprzez ich błędną wykładnię, skutkującą niewłaściwym zastosowaniem wskazanych norm, w drodze nieuwzględnienia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie tego, że decyzje nakładające odpowiedzialność na Skarżącego w sposób bezpodstawny przenosiły odpowiedzialność solidarną na członków zarządu oraz samą spółkę, w sytuacji gdy już w momencie wydawania decyzji o odpowiedzialności B. Sp. z o.o. nie istniała, bowiem została prawomocnie wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego.

W oparciu o tak postawione zarzuty, pełnomocnik Skarżącego, wniósł o uchylenie w całości wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lipca 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 3106/17, oraz rozpoznanie sprawy, względnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, jak również rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Niniejsza sprawa, na podstawie zarządzenia Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej NSA z dnia 6 kwietnia 2022 r., została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), z uwagi na konieczność jej rozpatrzenia bez zbędnej zwłoki po długim okresie oczekiwania spowodowanym ograniczeniami związanymi z sytuacją pandemiczną (skarga kasacyjna z dnia 7 października 2018 r.) oraz brak możliwości technicznych przeprowadzenia w krótkim terminie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku.

Skarga kasacyjna nie miała usprawiedliwionych podstaw, a zatem nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w tej sprawie nie zachodzi. Z tego względu, przy rozpoznaniu niniejszej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej, która oparta została na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 p.p.s.a., tj. na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że zarówno z punktu widzenia konstrukcji zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej, jak i istoty sprawy, a w szczególności wykładni art. 116 § 1 i § 2 O.p., kluczowe staje się przedstawienie sposobu rozumienia wskazanego unormowania. Ma to bowiem także przesądzające znaczenie dla oceny zarzutów dotyczących naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego, jak również przepisów postępowania.

Stosownie do przywołanych regulacji ustawodawca podatkowy wprowadza jedną z podstaw odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika na zasadzie odpowiedzialności solidarnej. Zaistnienie tego prawnego mechanizmu odpowiedzialności, dla dodatkowej de facto poza podatnikiem kategorii podmiotów jest uzależnione od spełnienia określonych przesłanek. Stąd też istotnego znaczenia dla przyjęcia solidarnej odpowiedzialności nabiera po pierwsze wskazanie tych przesłanek, a po drugie ich ustalenie. Od ich stwierdzenia zależy bowiem rozszerzenie odpowiedzialności podatkowej na dodatkową poza podatnikiem kategorię podmiotów, jaką są osoby trzecie. Za zaległości podatkowe wskazanych w przepisie art. 116 O.p. spółek odpowiadają zatem solidarnie członkowie zarządu danej spółki, co stanowi jednocześnie podstawową przesłankę tej odpowiedzialności, określaną mianem pozytywnej, z uwagi na sposób jej normatywnego wyrazu. Została ona doprecyzowana w art. 116 § 1 O.p. poprzez odniesienie do kolejnej przesłanki jaką jest zaległość podatkowa, która jednocześnie jest ściśle powiązana z pełnieniem obowiązków członka zarządu. Odpowiedzialność ta bowiem obejmuje zaległości podatkowe z tytułu tych zobowiązań podatkowych, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez te osoby obowiązków członka zarządu. Dla tych dwóch podstawowych i wyjściowych zatem przesłanek odpowiedzialności istotne staje się ustalenie, czy w odniesieniu do zaległości z tytułu zobowiązań podatkowych, których termin płatności upływał, dany podmiot pełnił obowiązki członka zarządu. Uzupełnieniem katalogu pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu jest bezskuteczność w całości lub w części egzekucji z majątku spółki.

Należy podkreślić, że na konstrukcję wskazanej odpowiedzialności podatkowej składają się z jednej strony omówione przesłanki pozytywne, ale także przesłanki negatywne określone w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. Akcentowana konieczność precyzyjnego ustalenia przesłanek odnosi się w równym stopniu do tych, które tradycyjnie określa się mianem pozytywnych, jak i negatywnych. Dopiero bowiem ocena spełnienia całokształtu regulacji art. 116 § 1 i § 2 O.p pozwala przyjąć odpowiedzialność członka zarządu.

Trzeba jednocześnie zauważyć, że regulacja dotycząca przesłanek negatywnych, a zatem wyłączających od odpowiedzialności wskazuje na określone obowiązki spoczywające na danym członku zarządu, który zamierza ,,uwolnić się’’ od tej odpowiedzialności. Ustawodawca nieprzypadkowo bowiem wskazał, że odpowiedzialność ta ma zastosowanie, gdy członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b O.p.). Kolejna z przesłanek negatywnych odpowiedzialności dotyczy nie wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Kluczowe dla oceny zasadności zarzutów skargi kasacyjnej staje się wskazanie sposobu rozumienia pierwszej z przesłanek negatywnych odpowiedzialności, a zatem sytuacji, gdy członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości. Dla wyrażenia tej przesłanki normodawca użył zwrotu, który w swej treści opiera się na czasie właściwym do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Zwrot ten nie został doprecyzowany w przepisach prawa podatkowego, stąd też poprzez zastosowanie wykładni systemowej należy uwzględnić przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r., Nr 175, poz. 1361 ze zm.- dalej u.p.n.) w stanie prawnym mającym zastosowanie w niniejszej sprawie. Zastosowanie przepisów u.p.n. w tym przypadku zostało potwierdzone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z 21 kwietnia 2021 r., sygn.. akt III FSK 3105/21).

Skoro zatem ustawodawca w konstrukcji przesłanki negatywnej odpowiedzialności, stosownie do art. 116 §1 pkt 1 lit. a O.p., używa zwrotu czas właściwy na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości to należy zastosować art. 21 ust. 1 i 2 u.p.n., który de facto wskazuje przesłankę czasu na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, a zatem termin dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do jej ogłoszenia. Przy czym stosownie do art. 21 ust. 2 u.p.n. wymóg zgłoszenia wniosku we wskazanym terminie w przypadku dłużnika będącego osobą prawną spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

Ustawowe określenie czasu na zgłoszenie w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości jest odniesione do wystąpienia podstawy do ogłoszenia upadłości. Stąd też dla wypełnienia przesłanki odnoszącej się do czasu właściwego na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości konieczne staje się zastosowanie art. 11 ust. 1 i 2 u.p.n., w którym, w ramach podstaw ogłoszenia upadłości wskazano na pojęcie niewypłacalności dłużnika. Dłużnika uważa się zatem za niewypłacalnego jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust.1 u.p.n.). W przypadku zaś dłużnika będącego osobą prawną pojęcie niewypłacalności ma zastosowanie także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Odnosząc te uwagi ogólne do przedmiotu niniejszej sprawy Naczelny Sąd administracyjny podkreśla, że kluczowe staje się zastosowanie pojęcia niewypłacalności rozumianej jako niewykonywanie wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Skoro zatem normodawca posłużył się pojęciem niewykonywania wymaganych zobowiązań pieniężnych trafnie, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji uznał, podzielając stanowisko organu, że przesłanki do złożenia wniosku o upadłość B. sp. z o.o. zaistniały najpóźniej w terminie 2 tygodni od nieuregulowania zobowiązania za miesiąc 09/2010 r., tj. do około 8 listopada (2 tygodnie od 25.10.2010 r.). Zasadnie bowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że zobowiązania w podatku od towarów i usług od marca 2010 r. narastały za kolejne okresy, zaś w 2011 r. powstawały kolejne zaległości podatkowe, co potwierdza złą kondycję finansową i niewypłacalność spółki. We wskazanym terminie nie został złożony wniosek o ogłoszenie upadłości, a zatem nie została spełniona przesłanka wyłączającą odpowiedzialność Skarżącego stosownie do art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można zatem podzielić zarzutu naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p poprzez ich błędną wykładnię, skutkującą niewłaściwym zastosowaniem. Nie można bowiem uznać za spełnienie przesłanki odnoszącej się do ,,czasu właściwego’’ podjęcia działań zmierzających do zakończenia bytu prawnego B. s. z o.o. Trafnie zatem przyjęto, że podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości zaistniały już w listopadzie 2010 r., gdyż należy uwzględnić sposób powstawania zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług, zaś decyzja określająca zobowiązanie podatkowe w tym podatku ma jedynie charakter potwierdzający, co podkreślił również Sąd pierwszej instancji. Zasadnie zatem uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, że w przedmiotowej sprawie zostały stwierdzone przesłanki pozytywne odpowiedzialności członka zarządu, zaś Skarżący nie wykazał istnienia przesłanek wyłączających od odpowiedzialności.

Dla oceny zasadności zarzutów skargi kasacyjnej istotne staje się również wskazanie sposobu rozumienia art. 118 § 1 O.p., zgodnie z którym wprowadzono regulację ograniczającą możliwość wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Zgodnie z tym unormowaniem nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Należy podkreślić, że językowe rozumienie wskazanego unormowania nie nasuwa wątpliwości, że chodzi o wydanie decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Nie można zatem poszukiwać takiego sposobu rozumienia użytego sformułowania, aby uwzględniać konieczność doręczenia decyzji przed upływem terminu wyznaczonego w art. 118 § 1 O.p. Zarówno na taki sposób rozumienia wskazanej regulacji, jak również doprecyzowanie wyrażenia ,,wydanie decyzji’’ wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 kwietnia 2021 r., sygn. akt III FSK 2962/21. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela pogląd wyrażony w przywoływanym wyroku tego Sądu z 8 kwietnia 2021 r., gdzie przyjęto, że wyrażenie wydanie decyzji użyte w art. 118 § 1 O.p. ,,(...)odnosi się do sporządzenia aktu zawierającego elementy wyszczególnione w art. 210 § 1 pkt 2 o.p., którego wyrazem jest m.in. złożenie pod decyzją podpisu przez upoważnioną osobę oraz opatrzenie datą jej wydania(...)’’. W pełni podzielić należy pogląd tego Sądu wyrażony w tym wyroku, gdzie stwierdzono, że za takim sposobem rozumienia wyrażenia użytego w art. 118 § 1 O.p. przemawiają dyrektywy konsekwencji terminologicznej wynikające z zasad techniki prawodawczej. Nie można zatem uznać zarzutu naruszenia art. 118 § 1 w związku z art. 116 § 1 i art. 212 O.p. poprzez ich błędną wykładnię, skutkującą niewłaściwym zastosowaniem. Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej wykładni użytego sformułowania ustawowego i właściwe je zastosował opierając się na wykładni językowej. Decyzja w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej została wydana 28 grudnia 2016 r., a zatem przed upływem terminu 5 lat wskazanego w art. 118 § 1 O.p.

Nietrafny jest również zarzut naruszenia art. 118 § 1 w związku z art. 116 § 1 oraz w związku z art. 70 § 1 i art. 70c, a także art. 150 § 1 - § 4 O.p. Należy podzielić bowiem stwierdzenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, że zobowiązania podatkowe spółki B. wynikają ze skutecznie doręczonej w dniu 31 maja 2016 r. ostatecznej decyzji, która weszła do obrotu prawnego kształtując wysokość zobowiązań spółki. Zasadnie zatem uznał Sąd pierwszej instancji, że wynikający z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) O.p., wymóg został spełniony, gdyż decyzja wydana wobec spółki na skutek prawidłowego doręczenia jest ostateczna, a jej podważenie jest dopuszczalne w określonym normatywnie trybie. Jednocześnie, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w pełni należy podzielić pogląd Sądu pierwszej instancji, który stwierdził, że w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności osoby trzeciej nie można kontestować tego, co wynika z wydanej już ostatecznej decyzji, gdyż badanie, czy zobowiązanie zostało prawidłowo określone, czy uległo przedawnieniu nie podlega kontroli organu, jak również sądu w ramach postępowania w przedmiocie odpowiedzialności danego członka zarządu spółki.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można również uznać zasadności zarzutów naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c w związku z art. 151 p.p.s.a., z uwagi na podnoszone zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191, art. 192 i art. 200 § 1, pozostających w związku z art. 116 § 1 i § 2 O.p. Brak podstaw do uwzględniania zarzutu odnoszącego się do naruszenia wskazanych zasad ogólnych postępowania podatkowego, jak również pozostałych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa pozostających w związku z art. 116 § 1 i § 2 O.p. Prawidłowo bowiem w tym względzie przyjął Sąd pierwszej instancji, że stronie został wyznaczony 7-dniowy termin na wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego informując jednocześnie o mających zastosowanie w niniejszej sprawie przepisach prawa. Należy przy tym podzielić pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który uznał, że pismo ,,wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego’’ wpłynęło do organu 30 12. 2016 r., a zatem po wydaniu decyzji o odpowiedzialności Skarżącego, jednakże w piśmie tym w ślad za argumentacją organu nie przedstawiono żadnych okoliczności faktycznych oraz dowodów, które miałyby wpływ na wynik sprawy, jak choćby dotyczących faktycznego nie sprawowania funkcji członka zarządu z uwagi na zatrudnienie w innym podmiocie, co nie zwalnia z odpowiedzialności.

W konsekwencji powyższego nie można również uznać skuteczności zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c w związku z art. 151 p.p.s.a., gdyż w toku rozpatrywania sprawy nie doszło do naruszenia art. 133 § 1 w związku z art. 120 oraz w związku z art. 108 § 1 i art. 116§1, § 2 i § 4 O.p.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a.

Paweł Borszowski(spr) Wojciech Stachurski Tomasz Zborzyński