Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 533/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2010-06-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 23 ust. 3, art. 65 ust. 1, ust. 3, art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne

SENTENCJA

Dnia 22 czerwca 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Krzemieniewska Sędziowie Sędzia WSA Ewa Alberciak Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski (spr.) Protokolant Asystent sędziego Dominika Trella po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 czerwca 2010 roku sprawy ze skargi A z siedzibą w R.- W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia kwoty wynikającej z długu celnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 23 ust. 3, art. 65 ust. 1, ust. 3, art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne ( Dz.U. Nr 68, poz. 622), art. 1, art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej ( Dziennik Urzędowy Wspólnot Europejskich serii L 256 z 1987 r. ze zm.), art. 12 ust. 3, art. 20 ust. 1 i ust. 3 lit. a i c, art. 29 ust. 1, art. 67, art. 68, art. 201, art. 214 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny ( Dz.U. WE seria L nr 302 z 19 października 1992) , art. 10 ust. 3 lit. a rozporządzenia Komisji ( EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny ( Dz.U.WE. nr L 253 z dnia 11 października 1993 r. ze zm.) Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. nr [...] r. w przedmiocie określenia kwoty należności wynikającej z długu celnego.

Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji ustalił następujący stan faktyczny:

W dniu 7 grudnia 2006 r. firma A dokonała zgłoszenia celnego na dokumencie nr [...], klasyfikując towar opisany jako rozpuszczalnik do farb i lakierów do kodu TARIC 3814009090. Do zgłoszenia celnego załączono m.in.: dokument FORM A nr 108237, deklarację wartości celnej, upoważnienie dla agencji celnej z dnia 6 grudnia 2006 r., Wiążącą Informację Taryfową nr VZTA DE HH/573/06-1 z dnia 16 marca 2006 r., oświadczenie o nie manipulowaniu towarem, faktury nr 35 i 36 z dnia 22 listopada 2006 r. na łączną kwotę 48.947,64 USD, świadectwo jakości nr 22 wystawione przez eksportera, protokół nr 5 rozliczenia strat alkoholu etylowego denaturowanego, protokół nr 23 ekspedycji i odbioru spirytusu, protokół nr 1 -7 denaturacji alkoholu etylowego technicznego. Na wezwanie Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. Spółka złożyła także: kontrakt nr 16-06 z dnia 10 października 2006 r., faktury odsprzedaży towaru nr 1/12/200 z dnia 8 grudnia 2006 r., faktury proforma za transport towaru, pismo z dnia 8 grudnia 2006 r. dot. przyczyn zmiany miejsca przeznaczenia.

W dniu 8 grudnia 2006 r. w trakcie rewizji celnej dokonano pobrania próbek towaru. Na wniosek organu I instancji Centralne Laboratorium Celne w sprawozdaniu z dnia 18 grudnia 2006 r. określiło skład towaru następująco: zawartość substancji Bitrex od 0,29 do 0,30+/-0,02 g/hl, stężenie alkoholu etylowego od 96,100 do 96,104%+/-0,048%, zawartość glikolu propylenowego w ilości 0,73+/- 0,07% objętości, nieznaczna ilość metanolu. Pismem z dnia 20 grudnia 2006 r. zwrócono się do Centralnego Laboratorium Celnego o uzupełnienie wyników badań poprzez przeliczenie zawartości poszczególnych składników w stosunku % masy, a nie jak wskazano w sprawozdaniu w stosunku do % objętości. W piśmie z dnia 21 grudnia 2006 r. Centralne Laboratorium Celne wyjaśniło, iż zawartość glikolu propylenowego w stosunku do masy wynosi od 0,92 do 0,94 +/- 0,09, a zawartość etanolu od 93,926 do 93,985 w zależności od badanej próbki. W toku postępowania Spółka dostarczyła sprawozdania z badań o nr ZL/15175/2006, ZL/15176/2006 i ZL/15176/2006 wraz z raportami kontrolnymi nr 112/MAL/2006-1 z dnia 20 grudnia 2006 r., przeprowadzonymi na jej wniosek przez laboratorium badawcze B. Wg tych dokumentów pierwsza z próbek posiadała skład: bitrex 0,3 g/1001 100% alkoholu etylowego, 93,9% m/m alkoholu etylowego, 1,00% glikolu propylenowego, druga: bitrex 0,3g/1001 100% alkoholu etylowego, 94,00% m/m alkoholu etylowego, 100% glikolu propylenowego, trzecia: bitrex 0,3/10001 100%, 93,9% m/m alkoholu etylowego, 1,00% glikolu propylenowego.

Decyzją nr [...]Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł.określił kwotę należności wynikająca z długu celnego w wysokości 30.952 zł, gdyż zmienił klasyfikację towaru z kodu 3814 00 90 90 na kod 2207 20 0090. Spółka odwołała się od tej decyzji. [...]trzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. dnia [...]Pismem z dnia 3 sierpnia 2007 r. Spółka zaskarżyła decyzję organu odwoławczego z dnia 2 lipca 2008 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, po rozpatrzeniu skargi, wyrokiem z dnia 11 grudnia 2007 r. sygn.. akt III SA/Łd 591/07 uchylił zaskarżoną decyzję organu odwoławczego. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 24 października 2008 r. o sygn. IGSK 422/08 oddalił skargę kasacyjną.

[...] organ II instancji uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł.nr [...] r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, wskazując na konieczność uzupełnienia postępowania dowodowego zgodnie z zaleceniami wynikającymi z wyroków sądów administracyjnych, w następującym zakresie: 1/ ustalenie czy możliwe jest otrzymywanie za każdym razem alkoholu denaturowanego o zawartości etanolu 95%, czy też dopuszczalne są różnice w stężeniu alkoholu etylowego, a jeżeli to w jakich granicach, 2/ wyjaśnienie czy na wyniki badań mogą mieć wpływ warunki w jakich pobierane są próbki oraz w jakich przeprowadzono badania, 3/ ustalenie czy skład produktu określony w WIT został wyliczony w stosunku do masy czy objętości towaru, 4/ wyjaśnienie kwestii obecności w pobranych próbkach nieznacznej ilości metanolu, a w szczególności jaka była wielkość tej substancji oraz czy substancję tę i ewentualnie w jakiej ilości ujawniło niemieckie laboratorium badające wniosek o wystawienie wiążącej informacji taryfowej.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy Naczelnik Urzędu I Celnego w Ł. decyzją [...] r. określił kwotę należności wynikającą z długu celnego w wysokości 30.952,00 zł., uznając że przedmiotem przewozu jest alkohol etylowy skażony o kodzie 2207 20 00 90.

Organ pierwszej instancji prowadząc ponownie postępowanie zwrócił się do niemieckiej administracji celnej o wyjaśnienie: 1/ czy wskazany w Wiążącej Informacji Taryfowej nr DE HH/573/06 – 1 z dnia 16 marca 2006 r. udział procentowy bioetyloalkoholu w ilości 95% odnosi się do masy, czy też do objętości substancji?, 2/ czy w wyniku przeprowadzonych badań laboratoryjnych towaru opisanego w WIT nazwą " Solvent 100.8" stwierdzono obecność metanolu, a jeżeli tak to w jakiej ilości? Niemiecka administracja celna udzielając odpowiedzi pismem z dnia 4 marca 2009 r. wskazała: 1/ z wystawionych wniosków nie wynika jednoznacznie, czy w przypadku 95 % bioetanolu chodzi o procent objętości czy masy. Ponieważ z ówczesnego punktu widzenia nie dotyczyło to zakwalifikowania towaru do pozycji 3814, nie podlegało to dalszym wyjaśnieniom, 2/ zawartość metanolu w towarze nie została określona, ponieważ również nie dotyczyła zakwalifikowania towaru. Wyjaśniła ponadto, że WIT DE HH/573/06-1 od dnia 19 grudnia 2007 r. jest nieważna.

Organ celny realizując wytyczne sądu zwrócił się do Instytutu Biotechnologii Przemysłu Rolno-Spożywczego Zakładu Technologii Fermentacji o udzielenie odpowiedzi na następujące pytania: 1/ czy możliwe jest w produkcji przemysłowej produkowanie alkoholu denaturowanego o zawartości etanolu zawsze na poziomie 95%, czy też dopuszczalne są różnice w stężeniu alkoholu etylowego- normy tolerancji +/-, jeśli tak to w jakich granicach?, 2/ czy na wyniki badań laboratoryjnych wykonywanych w celu oznaczenia zawartości % alkoholu etylowego mają wpływ warunki w jakich pobierane są próbki oraz w jakich wykonywane są badania? Instytut w odpowiedzi na powyższe pytania ( pismo z dn. 17 lutego 2009 r.) powołał się na normę PN-A- 79524:2004 zgodnie, z którą wszystkie czynności związane z pobieraniem próbek powinny być wykonywane w taki sposób, aby właściwości produktu lub półproduktu nie uległy zmianie w trakcie pobierania próbek oraz w okresie między pobieraniem próbek a wykonaniem badań. W przypadku pobierania próbek do badania spirytusu bardzo ważne jest by produkt wyjściowy był dobrze wymieszany, a pobrana próbka była reprezentatywna dla całej partii. Konieczne jest dobre zabezpieczenie pobranych próbek, uniemożliwiające parowanie spirytusu. W/w instytut w piśmie z dnia 3 kwietnia 2009 r. poinformował, iż w warunkach gorzelni rolniczej nie można otrzymać zawsze produktu o dokładnie tej samej mocy. Natomiast w procesie produkcyjnym otrzymywanie denaturatu o dokładnie tej samej mocy jest możliwe. Do alkoholu etylowego dodaje się skażalniki w określonej ilości, w przeliczeniu na spirytus 100% objętości I zastosowanie odpowiedniej ilości substancji dodatkowych ( skażalników, rozpuszczalników), aby otrzymać denaturat o mocy 95% objętości.

Spółka przedstawiła pismo B z dnia 8 maja 2009 r. zawierające uzupełnienie wyników przeprowadzonych badań, przedstawiające ponowne wyniki badań dotyczące zawartości alkoholu w sprowadzonym towarze zarówno w % objętości, jak też % masy wraz z oszacowaną niepewnością na poziomie +/- 1,3. Pismem z dnia 22 maja 2009 r. organ I instancji zwrócił się do Instytutu Biotechnologii Przemysłu Rolno-Spożywczego o:

- scharakteryzowanie użytych przez Centralne Laboratorium Celne oraz Laboratorium [...] metod oznaczania mocy alkoholu, tj. metody z użyciem gęstościomierza oscylacyjnego oraz metody chromatografii gazowej,

- wskazanie, która z omawianych metod jest dokładniejsza, częściej stosowana podczas badań oraz określenie wysokości przyjmowanych progów niepewności badań dla tych metod ze wskazaniem jak należy je interpretować.

Instytut w piśmie z dnia 29 maja 2009 r. stwierdził, że metoda pomiaru mocy alkoholu etylowego rolniczego i destylatu rolniczego z użyciem gęstościomierza oscylacyjnego polega na pomiarze okresu drgań kapilary zapełnionej próbką do badań, który jednoznacznie zależy od gęstości i na tej podstawie odczytaniu mocy z wyświetlacza aparatu ( ma on zaprogramowaną zależność pomiędzy zawartością alkoholu a gęstością). Wynik podawany jest w procentach objętościowych w temperaturze 20 stopni C. Metoda ta jest metodą referencyjną ( najdokładniejszą) i również z tego powodu częściej stosowaną niż metoda chromatograficzna. Chromatograficznego oznaczania mocy nie podaje żadna z aktualnych norm.

Spółka do akt sprawy załączyła pismo prof. dr hab. inż. Z. D. z dnia 29 maja 2009 r., informujące że wyniki badań zawartości etanolu w trzech próbkach, wykonane w laboratorium B są prawidłowo wykonane wraz z ich niepewnościami. Nie ma więc podstaw, żeby kwestionować wyniki pomiarów tego laboratorium, akredytowanego przez PCA. Wg tych wyników oczekiwana wartość 95% mieści się w granicach określonych podaną niepewnością pomiaru. Jest to oczywista, wynika z niepewności pomiaru i nie wymaga żadnych opinii.

Spółka złożyła odwołanie od decyzji organu I instancji, zarzucając naruszenie:

1/ art. 12 ust. 2 i 3 WKC oraz art. 10 ust. 3 lit. a Rozporządzenia wykonawczego przez nieuzasadnione przyjęcie, iż w toku postępowania Spółka A nie udowodniła w sposób nie budzący wątpliwości, że zgłoszony do odprawy celnej towar jest identyczny z towarem opisanym w WIT nr VZTA DE HH/573/06-1 z dnia 16 marca 2006 r.,

2/ art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) Nr 142/2002 z dnia 25 stycznia 2002 r. dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej ( Dz.Urz. UE L z 26 stycznia 2002 r.) – poprzez nieuzasadnione przyjęcie, iż prawidłowym kodem CN dla towaru zgłoszonego do odprawy celnej przez Spółkę winien być kod 2207 20 00,

3/ art. 23 ust. 2 ustawy prawo celne poprzez określenie kwoty wynikającej z długu celnego na podstawie błędów w ustaleniach co do opakowania, opisu towaru, kodu towaru oraz preferencji, co doprowadziło do określenia kwoty długu celnego w wysokości 30.952 zł..

4/ art. 191 Ordynacji podatkowej – poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów w sposób sprzeczny z prawidłami logiki, doświadczenia życiowego i wiedzy, brak rozważenia całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego.

Organ odwoławczy rozpatrując sprawę powołał się na treść art. 12 ust. 3 WKC i art. 10 ust. 3 lit a Rozporządzenia Wykonawczego. Zgodnie z tymi przepisami – aby skutecznie powoływać się na Wiążącą Informację Taryfową importowany towar musi być takim samym towarem co towar opisany w WIT. Tak więc nie mogą występować jakiekolwiek różnice, a już na pewno różnice nie mogą się pojawiać w ich składzie, czy też cechach fizyko-chemicznych. W niniejszej sprawie interpretacja powołanych wyżej norm prawnych z zastosowaniem reguły semantycznej wykładni językowej dała jednoznaczne wyniki. Wiążąca Informacja Taryfowa wydana przez władze niemieckie w dniu 16 marca 2006 r. zawiera następujące informacje: w polu 6 kod 3814009090, w polu 7 ( opis towaru) – informacje wnioskodawcy: towar przygotowany z bioetanolu i innego organicznego rozpuszczalnika i denaturatora, zastosowanie: w drukarniach do czyszczenia maszyn poligraficznych, ponadto w przemyśle lakierniczym i kosmetycznym, wynik badań: brak zapisu, cechy zewnętrzne: bezbarwna przezroczysta ciecz o nieprzyjemnym gorzkim smaku w plastikowej butelce, dane dotyczące składu i nazwy: " Solvent 100.8" – obecność zawartego w towarze obok alkoholu rozpuszczalnika została zbadana z zastosowaniem chromatografii cienkowarstwowej, otrzymane wyniki badania wykazały rozpuszczalnik organiczny złożony, w polu 8 ( nazwa handlowa i informacje dodatkowe) określono rodzaj towaru ( rozcieńczalnik lakierów i farb) i opisano jego skład surowcowy: 95% bioetyloalkohol, 1% glikol propylenowy, 0,3 g/100 l denatoniumbenzoesan.

Organ odwoławczy wyjaśnił, iż zgodnie z wyrokiem WSA w Łodzi o sygn. III SA/ Łd 591/07 z dnia 11. grudnia 2007 r o zgodności ( tożsamości) sprowadzonego towaru oraz produktu opisanego w WIT decyduje skład produkty, a nie to jakiej nazwy używa producent, czy też pod jaką nazwą towar funkcjonuje w handlu.

W aktach sprawy znajdują się , m.in.:

- sprawozdanie CLC z dnia 18 grudnia 2006 r. określające stężenie alkoholu etylowego od 96,100 do 96,104% +/- 0,048% ( procent objętościowy -% obj.),

- sprawozdanie z badań o nr ZL/15175/2006. ZL/15176/2006 i ZL/ 15176/ 2006 wraz z raportami kontrolnymi nr 112/MAL/2006-1 z dnia 20 grudnia 2006 r. przez laboratorium badawcze B. określające stężenie alkoholu etylowego od 93,9 % do 94,00 % +/- 1,3 % ( próbka 15176/2006) ( procent masowy -% mas), co w przeliczeniu na procent objętościowy (% obj) stanowi od 95, 8 do 95,8 +/- 1,3 %.

Zawartość glikolu propylenowego i bitrexu ( denatonium benzoesan) w pobranych próbkach i w WIT jest niemal identyczna i mieści się w granicach wyznaczonych podaną niepewnością pomiaru. Jednakże wobec stwierdzonych rozbieżności w opisie towaru znajdującym się w dokumencie WIT, a danymi w zakresie ( w zakresie zawartości alkoholu etylowego) wynikającymi z przeprowadzonych badań i to zarówno przez CLC, jak też laboratorium B, niezbędne było wyjaśnienie czy możliwe jest w produkcji przemysłowej produkowanie alkoholu denaturowanego o zawartości etanolu zawsze na poziomie 95 %, czy tez dopuszczalne są różnice w stężeniu alkoholu etylowego. W aktach sprawy znajdują się sprzeczne opinie w tym zakresie. Pierwszy dowód to opinia B z dnia 22 grudnia 2006 r. wskazująca, że nie jest możliwe otrzymywanie za każdym razem alkoholu denaturowanego o zawartości etanolu na poziomie 95 %, gdyż alkohol etylowy otrzymuje się przez destylację rektyfikacyjną, która nie jest procesem ciągłym, a co za tym idzie otrzymywana moc alkoholu za każdym razem może się wahać na poziomie +/-1 wartości oczekiwanej.

Drugi dowód to opinia Instytutu Biotechnologii Przemysłu Rolno-Spożywczego z dnia 3 kwietnia 2009 r. stwierdzająca, że w warunkach gorzelni rolniczej nie można otrzymać zawsze produktu o tej samej mocy. Natomiast w procesie produkcyjnym otrzymywanie denaturatu o dokładnie tej samej mocy jest możliwe Do alkoholu etylowego dodaje się skażalniki w określonej ilości, w przeliczeniu na spirytus 100% obj. i zastosowanie odpowiedniej ilości substancji dodatkowych ( skażalników, rozpuszczalników itp.), aby otrzymać denaturat o mocy 95 % obj.

Organ odwoławczy dał wiarę ustaleniom opinii Instytutu Biotechnologii Przemysłu Rolno-Spożywczego z dnia 3 kwietnia 2009 r. uznając, że jest spójna, wyczerpująca i przekonywująca. Natomiast opinia B nie zawiera szczegółowego uzasadnienia pozwalającego na ustalenie, iż nie jest możliwe otrzymanie za każdym razem alkoholu denaturowanego o zawartości etanolu na poziomie 95%. Jako jedyną przesłankę powyższego wskazano okoliczność otrzymywania alkoholu poprzez destylację rektyfikacyjną, nie będącą procesem ciągłym, a co za tym idzie otrzymywana moc alkoholu za każdym razem może się wahać. Okoliczność ta jest oczywista. Instytut Biotechnologii Przemysłu Rolno-Spożywczego w swej opinii z dnia 3 kwietnia 2009 r. uwzględnił powyższe, przyjmując, że do produkcji alkoholu denaturowanego może być stosowany alkohol etylowy o różnej mocy.

Zatem skoro w dokumencie WIT wskazano, iż 95 % mieszaniny stanowi alkohol etylowy, to taka jego zawartość winna być również w sprowadzonym przez Spółkę towarze. Wyniki badań laboratoriów B i CLC są podobne. Organ odwoławczy uznał, że wyniki otrzymane z użyciem gęstościomierza oscylacyjnego przez CLC są dokładniejsze od wyników otrzymanych z użyciem chromatografu gazowego przez B. W ocenie organu sprowadzony przez Spółkę w dniu 7 grudnia 2006 r. towar był produktem zawierającym alkohol etylowy o stężeniu zawierającym się w przedziale od 96,052 do 96,148 (obj.). Stwierdzona zawartość alkoholu w importowanym towarze nie jest zgodna z towarem, na który wydano WIT nr VZTA DE HH/573/06-1 z dnia 16 marca 2006 r. ( 95 % alkoholu etylowego).

Niemieckie władze celne w piśmie nr ZT 0270-2263/2009/1 – WHH 2 z dnia 4 marca 2009 r. poinformowały, że z wystawionych wniosków nie wynika jednoznaczne, czy w przypadku 95 % bioetanolu chodzi o procent objętości czy masy. Ponieważ z ówczesnego punktu widzenia nie dotyczyło to zakwalifikowania towaru do pozycji 3814, nie podlegało to dalszym wyjaśnieniom. Ponadto zawartość metanolu w towarze nie została określona, gdyż również nie dotyczyła zakwalifikowania towaru.

Zdaniem organu w świetle zgromadzonego materiału nie jest istotne czy wskazana w WIT z dnia 16 marca 2006 r. wartość 95 % alkoholu etylowego odnosi się do masy czy też objętości, gdyż w żadnym z tych wypadków nie da się osiągnąć wartości stwierdzonych podczas badań zarówno w CLC jak też w B oraz u producenta. Wartość alkoholu etylowego w stosunku masowym odpowiada bowiem 96,79% objętości, natomiast 95% w stosunku do objętości to 92,4% do masy ( Wzorcowe tablice alkoholometryczne, WNT, tabela 5, str. 101- karta 424 akt sprawy).

Niemieckie władze celne w piśmie nr III B 5-ZT0270-VI/0031 z dnia 21 maja 2007 r. poinformowały, że " po wynikach analiz Pańskich laboratoriów celnych zostało założone/ wyniknęło, że chodzi o towar dla którego udzielono w Niemczech Wiążącej Informacji Taryfowej nr DE HH/573/06-1 (...)". Natomiast w piśmie z dnia 6 marca 2007 r. laboratorium B poinformowało, że towar opisany w WIT z dnia 16 marca 2006 r. można uznać za taki sam, jak ten który był przedmiotem badań wg raportu 112/MAL/2006-1 z dnia 19,20 grudnia 2006 r. Natomiast CLC w piśmie z dnia 30 marca 2007 r. wskazało, że jednoznaczna ocena czy produkt uprzednio poddany badaniom laboratoryjnym, w wyniku których zostały zamieszczone w sprawozdaniu z badań nr 440000-CLC-II-801-724/06/2464/SL z dnia 18 grudnia 2006 r. jest taki sam jak ten, na który została wystawiona WIT nr VZTA DE HH/573/06-1 z dnia 16 marca 2006 r. byłaby możliwa jedynie w przypadku dokonania bezpośredniego porównania ( poprzez analizę laboratoryjną) przedmiotowych próbek towarów. Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie stwierdzenie zgodności ( tożsamości) sprowadzonego towaru oraz produktu opisanego w WIT byłoby możliwe wyłączne w momencie przeprowadzenia bezpośredniego porównania ( analiza laboratoryjna) obu próbek towarów jak również poprzez porównanie szczegółowych badań próbek towarów). Na skutek braku przeprowadzenia szczegółowych analiz przy wydawaniu WIT oraz w związku ze stwierdzonymi rozbieżnościami pomiędzy wynikami badań a opisem WIT organ odwoławczy nie uwzględnił dowodów z w/w pisma niemieckich organów celnych z dnia 21 maja 2007 r. i pisma laboratorium B z dnia 6 marca 2007 r.

Organ odwoławczy uwzględniając powyższe ustalenia uznał, że Wiążąca Informacja Taryfowa nie jest prawnie wiążąca w niniejszej sprawie.

Ponadto odnosząc się do pisma Zakładu Kontroli Celno-Technicznej i Doskonalenia w H.z dnia 22 grudnia 2006 r. informującego, że rozcieńczalniki lakierów i farb opisane w WIT nr DE-HH/573/06-1 jednakże z zawartością alkoholu 94% są klasyfikowane pod numerem 3814009090 stwierdził, iż dokument ten jest niewiążącą informacją taryfową, co wynika m.in. z nazwy tego dokumentu, brak jest szczegółowych danych fizyko-chemicznych dotyczących towaru, co do którego określono klasyfikację taryfową, a ponadto kompetentnymi organami w sprawach celnych ( w tym ustalania klasyfikacji taryfowej) są wyłącznie Naczelnik Urzędu Celnego jako organ I instancji oraz Dyrektor Izby Celnej w postępowaniu odwoławczym. Natomiast ustosunkowując się do pisma B z dnia 22 grudnia 2006 r. informującego, że mniejsza ilość alkoholu etylowego nie ma w Państwa przypadku znaczenia, gdyż nie ma wpływu na zmianę kodu CN podaną w informacji WIT organ odwoławczy stwierdził: nazewnictwo stosowane w różnych obszarach branży chemicznej, spożywczej wynikające z ustanowionych w tym zakresie odrębnych regulacji, może odbiegać od sformułowań użytych w nomenklaturze towarowej taryfy celnej i tym samym nie może stanowić podstawy do orzekania w sprawach dotyczących wymiaru cła. Dla potrzeb celnych podstawą prawną wydawanych decyzji są wyłącznie przepisy prawa celnego, w tym dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiążące są postanowienia dotyczące nomenklatury towarowej nawet wówczas, gdyby towary traktowane były odmiennie w innych przepisach, publikacjach czy opiniach rzeczoznawców. Kompetentnymi organami w sprawach celnych ( w tym ustalania klasyfikacji taryfowej) są wyłącznie Naczelnik Urzędu Celnego jako organ I instancji oraz Dyrektor Izby Celnej w postępowaniu odwoławczym, a nie rzeczoznawcy czy też laboratoria badawcze.

Dyrektor Izby Celnej wskazał również, że zawarty przez Spółkę kontrakt z dnia 10.10.2006 r. nr 16-06 dotyczy zgodnie z punktem 1 " alkoholu etylowego technicznego denaturowanego nie mniej niż 96,3% z dodatkami denaturacyjnymi ( dalej spirytus). Spirytus jest denaturowany zgodnie z recepturą nabywcy: glikol propylenowy – 1% masy spirytusu wziętego do denaturacji, bit reks ( 100%) 0,3 g/100 l roztworu alkoholowo – wodnego". Również dokumenty dotyczące przesyłki, tj. faktury nr 35 i 36 z dnia 22 listopada 2006 r., Protokół nr 22 z dnia 21 listopada 2006 r., Protokół nr 23 i Protokół nr 1-7 ( oba także z 22.11.2006 r.), świadectwo pochodzenia form A seria C3-1293 108237 – określają towar jako alkohol etylowy denaturowany ( techniczny), zwany spirytusem.

Konsekwencją nieprzyjęcia Wiążącej Informacji Taryfowej nr VZTA DE HH/573/06-1 z dnia 16 marca 2006 r. było przeprowadzenie przez Dyrektora Izby Celnej w Ł. klasyfikacji spornego towaru. Zgodnie z art. 20 WKC w przypadku powstania długu celnego wymagane należności określane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich. Taryfa ta obejmuje m.in. towarową Nomenklaturę Scaloną, stawki i inne elementy opłat normalnie stosowane do towarów objętych Nomenklaturą Scaloną odnośnie ceł oraz opłat przewozowych ustanowionych w ramach wspólnej polityki rolnej lub na podstawie odrębnych przepisów mających zastosowanie do niektórych towarów uzyskiwanych w wyniku przetworzenia produktów rolnych. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod Taryfy z podporządkowaną do niego stawką celną. Do celów prawnych taryfikacje towarów ustala się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Kod towarowy składa się z kodu 10 cyfrowego, przy czym pierwszych sześć cyfr zawiera kod określony w ramach Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (SZ). Pierwsze dwie cyfry kodu Systemu Zharmonizowanego (SZ) odpowiadają rozdziałowi. Kody Systemu Zharmonizowanego ( SZ) są podzielone na poziomie ośmiu cyfr na nomenklaturę Scaloną (NS). Nomenklatura Scalona jest co roku poddawana przeglądowi i publikowana w oparciu o kody Systemu Zharmonizowanego (SZ). Nomenklatura Scalona nie jest wystarczająco szczegółowa, aby wspomagać taryfę wspólnotową i ustawodawstwo handlowe, dlatego 8 cyfrowe kody są dzielone na 10 cyfrowe zwane " kodami TARIC". W związku z tym struktura wygląda następująco: Rozdział ( cyfr 1 – 2), System Zharmonizowany (SZ) (1-6), Nomenklatura Scalona (NS) (7-8), TARIC ( 9-10).

Zgłoszony towar składa się z: bitrexu ( denatonium benzoesan) od 0,29 do 0,30 +/- 0,02 g/hl, alkoholu etylowego od 96,100 do 96,104% +/- 0,048%, glikolu propylenowego w ilości ),73 +/- 0,07 objętości, śladowych ilości metanolu.

Zadeklarowany przez Spółkę w zgłoszeniu celnym kod 3814 00 90 90 Wspólnej Taryfy Celne obejmuje organicznie złożone rozpuszczalniki i rozcieńczalniki, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone; gotowe zmywacze farb i lakierów. Pozostałe. Pozostałe. Zgodnie z Notami Wyjaśniającymi do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów ( Załącznik do Obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do taryfy celnej – M.P. nr 86, poz. 880 z 2006 r.) pozycja 3814 obejmuje organiczne rozpuszczalniki i rozcieńczalniki ( nawet zawierające 70% masy lub więcej oleju z ropy naftowej) pod warunkiem, że nie są one oddzielnymi, chemicznie zdefiniowanymi związkami chemicznymi i nie są objęte inną, bardziej odpowiednią pozycją. Natomiast kod 2207 20 00 90 Wspólnej Taryfy Celnej obejmuje alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80 % obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone. Alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone. Pozostałe.

Sprowadzony towar to alkohol etylowy skażony bitrexem zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 2 stycznia 2006 r. w sprawie środków dopuszczonych do skażenia alkoholu etylowego ( Dz.U. Nr 8, poz. 49). Powyższego nie zmienia 1% dodatek glikolu propylenowego oraz śladowe ilości metanolu, bowiem nie nadają one skażonemu alkoholowi etylowemu specyficznego przeznaczenia produktu z pozycji 3814. Klasyfikacja towaru do kodu 3814 00 90 90 jest nieprawidłowa. Sprowadzony towar winien zostać zaklasyfikowany do kodu 2207 20 00 90 Wspólnej Taryfy Celnej. Klasyfikację towaru dokonano w oparciu o 1 oraz 6 Ogólną Regułę Interpretacji Nomenklatury Scalonej. 1 Ogólna Reguła Interpretacyjna Nomenklatury Scalonej stanowi, iż " Tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów". Tylko wtedy, gdy klasyfikacja będzie nadal niemożliwa, należy skorzystać z ogólnych reguł Nomenklatury Scalonej, pod warunkiem, ze ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będą stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania. Wg 6 Ogólnej Reguły Interpretacyjnej – " Do celów prawnych klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji przeprowadzona jest zgodnie z treścią tych podpozycji i odnoszącymi się do niej uwagami oraz mutatis mutandis z powyższymi regułami, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie są porównywalne. Do celów niniejszej reguły stosuje się również odpowiednie uwagi do sekcji i działów, chyba że z kontekstu wynika inaczej.

Taryfa Celna Wspólnot Europejskich wprowadzona w życie na podstawie art. 2 rozporządzenia Rady (EEC) nr 2568/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej ( Dz.Urz. WE L 256 z 7.09.1987 r. z późn. zm.) dla towarów zaklasyfikowanych do kodu TARIC 2207 20 00 90 określa stawkę celną erga omnes 10,2 EUR/hl ( 1 EUR = 3,8368 PLN – kurs waluty krajowej stosowany w celu klasyfikacji taryfowej i należności celnych przywozowych – art. 18 ust. WKC). Zgodnie z powyższym kwota długu celnego wynosi 30.952 zł. (790.982 hl x 10,2 x3,8368).

Organ odwoławczy uznał za niezasadny zgłoszony przez stronę zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów. Zasada ta ogranicza zakres oceny organu celnego jedynie do tych dowodów, które zostały zebrane w toku postępowania dowodowego. Uwzględniając treść art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej wskazującego na elementy uzasadnienia decyzji należy stwierdzić, że organ celny w swojej ocenie zobowiązany jest wskazać fakty, które uznał za udowodnione, wskazać dowody, którym dał wiarę i wskazać dowody, którym nie dał wiary, z powodu których odmówił im wiarygodności. W rozpoznawanej sprawie postępowanie celne doprowadziło do zebrania materiału dowodowego w całości i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.

Odnosząc się do zarzutów pominięcia: stanowiska laboratorium B, że otrzymany wynik badania alkoholu etylowego wynoszący 95,8% +/- 1,3 ( obj.) mieści się w przedziale od 94,5% do 97,1% oraz wyżej powołanego pisma prof. Z. D. z dnia 29 maja 2009 r., organ odwoławczy wyjaśnił, iż organ I instancji nie kwestionował powyższych dowodów. Jedynie oparł się na opinii biegłego stwierdzającej, ze wyniki otrzymane z użyciem gęstościomierza oscylacyjnego przez CLC są dokładniejsze od wyników otrzymanych z użyciem chromatografu gazowego przez B., co także organ odwoławczy szczegółowo wyjaśnił w swojej decyzji. Również zarzut pominięcia informacji udzielonej przez niemiecką administrację celną, która wskazywała, że towar zgłoszony do odprawy celnej jest zgodny z WIT, zdaniem organu odwoławczego, jest nietrafny. Na skutek braku przeprowadzenia analiz oraz badań laboratoryjnych przez niemiecką administrację celną przy wydawaniu opinii WIT – jej opinia jest powierzchowna i nie może być przez to wiążąca.

Spółka wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając naruszenie:

1/ art. 12 ust. 2 i 3 rozporządzenia Rady ( EWG) nr 2913/93 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny w zw. z art. 10 ust. 3 lit. a) rozporządzenia Komisji ( EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady ( EWG) nr 2913/92 – poprzez nieuzasadnione przyjęcie, iż w toku postępowania Spółka A nie udowodniła w sposób nie budzący wątpliwości, iż zgłoszony do odprawy celnej towar w postaci rozpuszczalnika do lakierów i farb Solvent 100.8 kod 3814009090 – jest identycznym towarem opisanym w złożonym przez Spółkę dokumencie WIT nr VZTA DE HH/573/06 – 1 z dnia 16 marca 2006 r.,

2/ art. 1 rozporządzenia Komisji ( WE) nr 142/2002 z dnia 25 stycznia 2002 r. dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej – poprzez nieuzasadnione przyjęcie, iż prawidłowym kodem CN dla towaru zgłoszonego do odprawy celnej – winien być TARIC 22072000,

3/ art. 122 w zw. z art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa – poprzez nie podjęcie przez organ celny wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a w szczególności nie wyjaśnienie jaka metoda badawcza stosowana była przed wydaniem stronie dokumentu WIT przez niemieckie organy celne,

4/ art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa – poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, w szczególności bezpodstawnym ustaleniu, iż zawarte w rozcieńczalniku do lakierów i farb Solvent 100.8 substancje w postaci bitrexu oraz glikolu propylenowego nie nadają mieszaninie charakteru rozpuszczalnika organicznego określonego kodem 3814009090,

5/ art. 87 § 1 w zw. z art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez oddalenie wniosków dowodowych strony postępowania przed organem I instancji co miało istotne znaczenie dla sprawy.

Skarżąca wniosła o:

a/ zwrócenie się przez Sąd do organów niemieckiej administracji celnej wydających dokument WIT posiadany przez skarżącą o udzielenie informacji jaka metoda badawcza stosowana była przy badaniu próbki towaru przed wydaniem stronie dokumentu WIT,

b/ przeprowadzenie przez Sąd dowodu z opinii biegłego z zakresu badań laboratoryjnych na okoliczność:

- czy produkt w postaci rozcieńczalnika do lakierów i farb Solvent 100.8 zgłoszony przez Spółkę A do procedury dopuszczenie do obrotu posiada cechy towaru, a w szczególności skład chemiczny taki sam jak skład chemiczny określony w dokumencie WIT nr VZTA DE HH/573/06-1 dla produktu oznaczonego kodem CN 3814009090,

- czy w warunkach produkcji przemysłowej możliwe jest wytworzenie alkoholu etylowego o stężeniu wynoszącym zawsze 95% w stosunku do masy lub objętości towaru,

- jaki jest próg niepewności pomiaru alkoholu etylowego o mocy od 90% do 96% przy użyciu metody gęstościomierza oscylacyjnego,

- jaki jest próg niepewności pomiaru alkoholu etylowego o mocy od 90% do 96% przy użyciu metody chromatografii gazowej,

- która z w/w metod jest dokładniejsza, która z w/w metod jest metodą stosowaną częściej,

- czy istnieją obowiązujące normy określające, która z metod winna być stosowana w przypadku towaru o składzie takim jaki został zgłoszony do procedury odprawy celnej.

W uzasadnieniu skargi stwierdziła, iż organ w niniejszej sprawie miał do czynienia z dwiema różnymi i całkowicie odmiennymi opiniami: ekspertyzą prywatną laboratorium B i opinią wydaną przez IBPR-S w W. Organ oparł się na opinii sporządzonej na potrzeby postępowania przez IBPR-S w W., która w ocenie skarżącej jest dotknięta wadą skutkująca jej nieprzydatność do wyjaśnienia sprawy. Z opinii tej wynika, że w procesie produkcyjnym otrzymywanie denaturatu o dokładnie tej samej mocy jest możliwe. W ocenie skarżącej opinia nie odnosi się do alkoholu etylowego lecz do otrzymywania denaturatu o mocy 95% objętości. Jak wynika z dokumentu WIT posiadanego przez Spółkę towar, na który wydano WIT ma mieć w składzie alkohol etylowy 95%. Tymczasem denaturat ( spirytus skażony) to alkohol etylowy skażony substancjami uniemożliwiającymi użycie go do celów konsumpcyjnych, barwiony ( dla rozpoznania), którego spożycie jest bardzo niebezpieczne, stosowany jako paliwo lub rozpuszczalnik. Z kolei etanol ( alkohol etylowy), to ciecz palna, produkt fermentacji alkoholowej cukrów, syntetycznie otrzymywany głównie z etylenu; bezwodny związek jest alkoholem absolutnym, 95,57% - spirytusem lub rektyfikatem, skażony - denaturatem, stosowany m.in. jako rozpuszczalnik i do wyrobu napojów alkoholowych.

W ocenie Spółki w konsekwencji należy przyjąć, że opinia IBPR-S nie odnosi się i nie wyjaśnia kwestii – czy w procesie rektyfikacji w warunkach przemysłowych możliwe jest zawsze uzyskanie alkoholu etylowego o stężeniu 95% albowiem odnosi się ona do denaturatu, czyli substancji całkowicie różnej od alkoholu etylowego.

Organ nie wyjaśnił dlaczego jego zdaniem prawidłową metoda badawczą jest metoda gęstościomierza oscylacyjnego ( za IBPR-S i CLC), a nie metoda chromatografii gazowej przyjęta przez akredytowane laboratorium B. Zagadnienie to ma w ocenie skarżącej podstawowe znaczenie dla wyjaśnienia sprawy, albowiem przy zastosowaniu metody badawczej gęstościomierza oscylacyjnego ( i progu niepewności dla tej metody) towar zgłoszony do procedury odprawy celnej mógłby być niezgodny z WIT, zaś przy zastosowaniu metody chromatografii gazowej ( i progu niepewności dla tej metody) towar zgłoszony do procedury odprawy celnej byłby całkowicie zgodny z WIT. W tym kontekście uzasadnione było sięgnięcie przez organ do takiej metody badawczej jaka była stosowana przy badaniach próbek towaru w momencie wydawania dokumentu WIT. Przy wydawaniu dokumentu WIT organy niemieckie stosowały metodę badawczą dostarczonej próbki towaru przy użyciu metody chromatografii gazowej. Oznacza to, że wyłącznie taka metoda powinna być stosowana przy badaniu zawartości alkoholu etylowego w produkcie zgłoszonym do procedury odprawy celnej. Z informacji posiadanych przez Spółkę wynika, że ponad 90 % laboratoriów polskich przy badaniu produktów podobnych do produktu zgłoszonego do odprawy celnej stosuje jako metodę badawczą chromatografię gazową. Organ tej kwestii nie wyjaśnił, co było niezbędne do przyjęcia, która metoda badawcza znajduje zastosowanie w sprawie.

W ocenie skarżącej organ pominął informacje i argumenty przedstawione w pismach pochodzących od niemieckiej administracji celnej, z których jednoznacznie wynika, że wyniki badania towaru zgłoszonego do odprawy celnej dają podstawę do przyjęcia, iż towar jest zgodny z dokumentem WIT posiadanym przez Spółkę. Organ pominął istotne twierdzenie organów celnych niemieckich, że w momencie wydawania WIT nie miało znaczenia czy udział procentowy alkoholu etylowego w towarze wynosi 95% w stosunku do masy czy do objętości. Twierdzenie organów w tym zakresie pozwala na wniosek, że w czasie wydawania WIT organy dopuszczały możliwość ewentualnych niepewności, ale zawsze w granicach oczekiwanej wartości 95%.

Dyrektor Izby Celnej w Ł. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, przedstawiając argumentację zbieżną z zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi postanowieniem wydanym na rozprawie w dniu 16 czerwca oddalił wnioski dowodowe zgłoszone w skardze.

Zgodnie z art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Treść tego przepisu wyznacza ścisłe granice dopuszczalności wykorzystania w postępowaniu sądowo administracyjnym nowych dowodów.

W świetle powyższej regulacji nie mógł zostać dopuszczony dowód z opinii biegłego, bowiem sąd jest uprawniony przeprowadzić dowód jedynie z dokumentów. Z kolei uwzględnienie wniosku o wystąpienie do organów niemieckiej administracji celnej spowodowałoby nadmierne przedłużenie postępowania. Strona mogła wystąpić z tym wnioskiem na etapie postępowania administracyjnego. Ponadto, w ocenie sądu, zgromadzony przez organy celne obu instancji materiał dowodowy był wystarczający do wydania decyzji i nie wymaga on uzupełnienia na etapie postępowania sądowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie rozważań przypomnieć należy, iż niniejsza sprawa była rozpoznawana wcześniej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi ( sygn. akt III SA/ Łd 591/07- wyrok z dnia 11 grudnia 2007 r.) , a także na skutek skargi kasacyjnej organu przez Naczelny Sąd Administracyjny ( sygn. akt I GSK 422/08 – wyrok z dnia 24 października 2008 r.). Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną uznając za prawidłowe rozstrzygnięcie sądu I instancji, który uchylając decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. zobowiązał organ celny do wyjaśnienia czy możliwe jest otrzymywanie za każdym razem alkoholu denaturowanego o zawartości etanolu 95%, czy też dopuszczalne są różnice w stężęniu alkoholu etylowego, a jeżeli tak to w jakich granicach. Ponadto Wojewódzki Sąd Administracyjny zobowiązał organ do wyjaśnienia czy na wyniki badań wpływ mogą mieć warunki w jakich pobierane są próbki oraz w jakich wykonano badania. Wyjaśnienia także wymagało to, czy skład produktu określony w WIT z 16 marca 2006 r. został wyliczony w stosunku do masy czy objętości towaru. Sąd wskazał na konieczność wyjaśnienia kwestii obecności w pobranych próbkach nieznacznej ilości metanolu, a w szczególności jaka była wielkość tej substancji oraz czy substancję tę i ewentualnie w jakiej wysokości ujawniło niemieckie laboratorium. W uzasadnieniu wyroku z dnia 11 grudnia 2007 r. WSA w Łodzi stwierdził, iż zasadnicze znaczenie w sprawie ma to, czy istnieje tożsamość sprowadzonego produktu i towaru określonego w WIT z dnia 16 marca 2006 r.

W o cenie sądu rozpoznającego sprawę obecnie organy celne zrealizowały powyższe wytyczne oraz prawidłowo przyjęły, iż Spółka nie udowodniła tożsamości produktu wskazanego w zgłoszeniu celnym z towarem opisanym w Wiążącej Informacji Taryfowej VZTA DE HH/ 573/ 06 - 1 z dnia 16 marca 2006 r., wydanej przez Naczelną Dyrekcję Finansową Zakład Kontroli i Kształcenia w H.

Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł.wystąpił w dniu 6 lutego 2009 r. do niemieckiego organu celnego o wyjaśnienie zagadnień wskazanych w uzasadnieniu wyroku WSA w Łodzi: 1/ Czy wskazany w Wiążącej Informacji Taryfowej udział procentowy bioetanolu w ilości 95% odnosi się do masy, czy też do objętości substancji?, 2/ Czy w wyniku przeprowadzonych badań laboratoryjnych towaru opisanego w WIT nazwą " Solvent" stwierdzono obecność metanolu, a jeśli tak to w jakiej ilości?

Niemiecki organ celny w odpowiedzi z dnia 4 marca 2009 r. poinformował: 1/ z wystawionych wniosków nie wynika jednoznacznie, czy w przypadku 95% bioetanolu chodzi o procent objętości lub masy. Ponieważ z ówczesnego punktu widzenia nie dotyczyło to zakwalifikowania towaru do pozycji 3814, nie podlegało to dalszym wyjaśnieniom, 2/ zawartość metanolu w towarze nie została określona ponieważ również nie dotyczyła zakwalifikowania towaru.

Wobec treści powyższej informacji niemieckiego organu za trafną należy przyjąć konstatację Dyrektora Izby Celnej w Ł., iż WIT został wydany bez dokonania szczegółowych analiz towaru. Skoro wystąpiły rozbieżności między opisem zamieszczonym w WIT a badaniami przeprowadzonymi przez polskie organy celne stwierdzenie tożsamości byłoby możliwe wyłącznie w momencie bezpośredniego porównania obu preparatów, jak również poprzez porównanie szczegółowych wyników badań próbek towarów.

W przypadku braku dokładnych analiz przy wydawaniu WIT organ był uprawniony do przyjęcia jako prawidłowej i najbardziej dokładnej metody pomiaru wskazanej przez Instytut Biotechnologii Przemysłu Rolno – Spożywczego w W., to jest metody pomiaru mocy alkoholu z użyciem gęstościomierza oscylacyjnego. Metoda ta została wskazana przez niezależny, wyspecjalizowany instytut naukowy. Powody jej przyjęcia zostały dokładnie wyjaśnione w uzasadnieniu opinii. Uznanie przez organ opinii za wiążącą w sprawie nie naruszało przepisów artykułów 122, 187 i 191 Ordynacji podatkowej. Z treści opinii instytutu wynika, iż chromatograficznego oznaczania mocy nie podaje żadna z aktualnych norm. Zgodnie z powyższym organ uprawniony był nie uwzględnić stanowiska strony, dotyczącego konieczności zastosowania przy badaniu metody chromatografii gazowej. Ponadto zauważyć należy, iż zgodnie z opisami zawartymi w Wiążącej Informacji Taryfowej przedmiotem badania była jedynie obecność w produkcie rozpuszczalnika. Badanie to wykonano z zastosowaniem chromatografii cienkowarstwowej. Z opisu nie wynika, by zawartość alkoholu była w ogóle przedmiotem badań. Tym samym nie istnieją podstawy do przyjęcia zgłoszonej przez stronę tezy o przeprowadzeniu przez organy niemieckie badań na zawartość alkoholu metodą chromatografii gazowej.

W ocenie sądu Dyrektor Izby Celnej w Ł. zasadnie także przyznał moc dowodu w sprawie opinii Instytutu Biotechnologii Przemysłu Rolno – Spożywczego z dnia 3 kwietnia 2009 r. w części stwierdzającej, iż możliwe jest otrzymywanie w produkcji przemysłowej denaturatu o dokładnie tej samej mocy. W opinii tej stwierdzono, iż denaturat, skażony spirytus ( alkohol etylowy) otrzymywany jest z destylatu rolniczego ( spirytusu surowego) o mocy dochodzącej do 96% objętości. Opinia ta dotyczy alkoholu denaturowanego, a zatem wyjaśnia kwestię zawartą w wytycznych wyroku WSA w Łodzi z dnia 11 grudnia 2007 r., sygn. akt III SA/Łd 591/07, cyt: " przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ celny winien wyjaśnić czy możliwe jest otrzymywanie za każdym razem alkoholu denaturowanego o zawartości etanolu 95%". Instytut w swojej opinii wyjaśnił, iż denaturat jest skażonym spirytusem ( alkoholem etylowym). Nie jest zatem zasadny zarzut skargi, że instytut wypowiedział się o innym towarze niż zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu. Jak wynika z faktur i innych dokumentów dołączonych do zgłoszenia ( kontrakt, dokument Form A) przedmiotem odprawy był alkohol techniczny denaturowany.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 rozporządzenia Rady ( EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny ( Dz.Urz. UEL 302 z 1992 r. poz. 1 z późn. zm.) osoba, której udzielono wiążącej informacji taryfowej musi być w stanie udowodnić, ze towar zgłoszony odpowiada pod każdym względem temu, który jest opisany w informacji. Ponadto w myśl art. 10 ust. 3 lit. a) rozporządzenia Komisji ( EWG) Nr 2454/03 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady ( EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny ( Dz.U rz. U.E.L nr 253 z 1993 r. poz. 1 z późn. zm.) posiadacz wiążącej informacji taryfowej może korzystać z niej tylko w odniesieniu do określonego towaru, jeżeli wykaże organom celnym, że istnieje całkowita zgodność między tym towarem a towarem opisanym w przedstawionej informacji.

Z powołanych przepisów wynika, że wiążąca informacja taryfowa jest wiążąca dla organów celnych w stosunku do towarów, dla których formalności celne dokonano po dniu wydania WIT. Możliwe jest skorzystanie z WIT, gdy istnieje całkowita zgodność sprowadzonego towaru z opisanym w WIT, przy czym ciężar wykazania tej zgodności spoczywa na posiadaczu wiążącej informacji taryfowej.

Skarżąca Spółka nie zdołała wykazać tożsamości sprowadzonego produktu z towarem opisanym w WIT.

Zgodnie z WIT rozcieńczalnik lakierów i farb zawierał 95% bioetyloalkoholu. Tymczasem produkt sprowadzony, jak wykazało prawidłowo przeprowadzone postępowanie dowodowe, nie zawierał takiej ilości bioetyloalkoholu.

Konsekwencją odrzucenia przez organy celne Wiążącej Informacji Taryfowej nr VZTA DE HH/573/06 – 1 z dnia 16 marca 2006 r. była zmiana klasyfikacji taryfowej sprowadzonego towaru i zmiana kodu wskazanego w zgłoszeniu celnym 3814 00 90 90 na 2207 20 00 90. Kod 2207 20 00 90 Wspólnej Taryfy Celnej obejmuje alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone. Alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone. Pozostałe.

Organ odwoławczy prawidłowo, w oparciu o ustalenia poczynione w trakcie postępowania dowodowego, przyjął iż sprowadzony towar jest alkoholem etylowym skażonym bitrexem, a zatem podlega klasyfikacji do kodu 2207 20 00 90 Wspólnej Taryfy Celnej. W ocenie sądu nie budzi zastrzeżeń prawidłowość wyliczenia kwoty należności wynikającej z długu celnego. Spółka w skardze nie podważała poprawności rachunkowego wyliczenia tego długu.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.

t.p.