Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 12/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Celne postępowanie
Skarżony organ: Prezes Głównego Urzędu Ceł
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimierz Brzeziński, Sędziowie NSA Maria Myslińska (spr.), Kazimierz Jarząbek, Protokolant Karolina Mamcarz, po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2005r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "[...]" Spółki z o.o. w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 marca 2004r. sygn. akt 3/I SA/Po 2343/01 w sprawie ze skargi "[...]" Spółki z o.o. w Poznaniu na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 27 czerwca 2001 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - oddala skargę kasacyjną -


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 10 marca 2004r. sygn. akt 3/I SA/Po 2343/01 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę "[...]" Sp. z o.o. w Poznaniu na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 27 czerwca 2001r. Nr [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej.

W uzasadnieniu wyroku Sąd podał, że Dyrektor Urzędu Celnego w Poznaniu decyzją z dnia 28 lipca 2000r. nr [...] uznał zgłoszenie celne z dnia 27 lipca 2000r. nr E13 091100/00/030153 - dokonane przez "[...]" Spółkę z o.o. - za nieprawidłowe w części dotyczącej kodu towaru określonego jako "lycasina i gliceryna – mieszaniana" oraz kwoty długu celnego. Spółka zakwalifikowała powyższy towar do kodu PCN 3824 90 95 0, natomiast organ celny zaklasyfikował go do kodu PCN 2106 90 92 0 z zastosowaniem stawki celnej w wysokości 20%.

W wyniku wniesionego przez spółkę odwołania, Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia 13 października 2000r. Nr [...] uchylił w całości powyższą decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji celem ustalenia stanu faktycznego towaru.

Dyrektor Urzędu Celnego w Poznaniu decyzją z dnia 15 marca 2001r. nr [...] ponownie uznał w/w zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej kodu PCN Taryfy celnej, stawki celnej i obliczenia kwoty wynikającej z długu celnego, i zaliczył towar do kodu 2106 90 92 0.

W wyniku odwołania Spółki Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia 27 czerwca 2001r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Spółka zaskarżyła powyższą decyzję wnosząc o jej uchylenie oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zarzuciła naruszenie art. 121, 122, 124, 187, 190 Ordynacji podatkowej, art. 13 § l Kodeksu celnego, § l rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej.

WSA w Poznaniu oddalając skargę Spółki stwierdził, że organ celny dokonując weryfikacji zgłoszenia celnego w trybie art. 83 § 3 Kodeksu celnego nie naruszył zasady zaufania do organów celnych, wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu organy celne dokonały należytych ustaleń dotyczących składu, technologii produkcji i właściwości towaru oraz roli poszczególnych jego składników. Wykorzystały dane od producenta towaru o stosowanych surowcach i o przebiegu procesu technologicznego, a także wyniki badań towaru z dnia 17.07.2000r. wykonane przez laboratorium francuskie oraz wyniki badań z dnia 20.12.2000r. wykonane przez Centralne Laboratorium Celne Głównego Urzędu Ceł z zastosowaniem m.in. metody chromatografii cieczowej HPLC- takiej samej jak w badaniach francuskich.

Sąd podkreślił, że z powyższych ustaleń wynika, iż sporny produkt otrzymywany jest z syropu zawierającego dwucukier - maltozę, zbudowaną z dwóch cząsteczek glukozy, z którego w wyniku chemicznego procesu uwodorniania oraz szeregu procesów fizycznych otrzymywany jest syrop zawierający 50-55% maltitolu. Nie jest to produkt czysty chemicznie, gdyż zawiera także mieszaninę oligo- i polisacharydów oraz sorbitol będący alkoholem wielowodorotlenowym, a po zmieszaniu z gliceryną (alkoholem trójwodo-rotlenowym) i zagęszczeniu uzyskiwany jest produkt finalny - "Lycasine pahsh" używany do produkcji gumy do żucia. Maltitol, sorbitol i glicerol, jako polialkohole (alkohole wielowodorotlenowe) są substancjami spożywczymi, a "Lycasine pahsh" nie jest produktem chemicznym i służy do produkcji gumy do żucia.

W ocenie Sądu organy celne nie miały żadnych podstaw do przeprowadzenia z urzędu dowodu z opinii biegłego, gdyż po uwzględnieniu i rozważeniu wszystkich dowodów zakwalifikowanie przez organy celne spornego towaru do kodu PCN 2106 90 92 0 nie budzi zastrzeżeń.

Sąd podkreślił, że organy celne dokonując wykładni przepisów taryfy celnej, prawidłowo korzystały z wykładni językowej, która zobowiązuje do kierowania się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz uwagami do poszczególnych sekcji i działów, dotyczącymi klasyfikacji towarów. W kwestii interpretacji taryfy celnej Sąd podzielił stanowisko organów celnych, że w jej wersji obowiązującej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, dział 38 zgodnie z uwagą l b, nie obejmował mieszanin chemikaliów z produktami spożywczymi lub innymi substancjami odżywczymi, w rodzaju stosowanych do przygotowywania artykułów spożywczych (przeważnie pozycja 2106). Istotne jest według Sądu to, że uwaga ta posługuje się pojęciami "chemikalia" oraz tworzącym związek frazeologiczny zdaniem "produkty spożywcze lub inne substancje odżywcze w rodzaju stosowanych do przygotowania artykułów spożywczych". Ponadto według uwag ogólnych do działu 38 uwaga l (b), zawartych w wyjaśnieniach do taryfy celnej, stanowiących załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z 21grudnia 1999r. (zał. do Dz. U. nr 107, poz. 1217), wyrażenie "produkty spożywcze lub inne substancje odżywcze" odnosi się głównie, a więc nie wyłącznie do produktów jadalnych klasyfikowanych do sekcji od I do IV.

Sąd podkreślił, że skarżąca Spółka zastosowała do wykładni językowej Słownik języka polskiego, co oznacza, zdaniem Sądu, że w ramach tej wykładni poszukiwała znaczenia "słowa jako takiego", a nie znaczenia występującego w akcie prawnym związku frazeologicznego. Przy takiej wykładni językowej zasadnie organy celne nie akceptowały dokonanego przez Spółkę rozróżnienia produktów na "spożywcze" i "chemiczne".

Sąd podkreślił również to, że Prezes GUC nie był związany wydaną w dniu 26.02.1992r. przez francuskie organy celne WIT, w której dla spornego towaru wskazano kod PCN 3824 90 95 0. Nie musiał więc w tej sprawie stosować się do opinii francuskich organów celnych z dwóch powodów. Po pierwsze dlatego, że francuska WIT podlegała ocenie przez polską administrację celną, która dokonała jej w oparciu o zgromadzony w toku postępowania materiał dowodowy i przepisy obowiązującego w Polsce prawa. Po wtóre, dokument ten nie mógł być uznany za wiążący tylko dlatego, że został wydany przez administrację kraju członkowskiego UE. Polskie organy celne stosują krajowe przepisy, oparte na Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej i wyjaśnieniach do taryfy celnej. Sąd wskazał na udzielone podczas obrad Podkomitetu ds. Współpracy Celnej i Podatków Pośrednich Polska – UE wyjaśnienie, że Polska przed akcesją do Unii Europejskiej nie była zobowiązana do stosowania wiążącej informacji taryfowej UE, jak również UE nie była zobowiązana do stosowania rozstrzygnięć klasyfikacyjnych wydawanych przez polską administrację celną.

Z uwagi na powyższe, za niezasadny Sąd uznał zarzut naruszenia przez organy celne wskazanych w skardze przepisów art. 121, art. 122, art. 124, art. 187 i art. 190 Ordynacji podatkowej.

Od powyższego wyroku Spółka "[...]" złożyła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu oraz zwrot kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonemu wyrokowi skarżąca zarzuciła:

naruszenie art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej przez jego niezastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji wydanej na podstawie przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1997r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 158, poz. 1047 ze zm.), określającego stawkę cła, pomimo że zgodnie z art. 217 Konstytucji, stawka taka mogła zostać określona wyłącznie w ustawie;

naruszenie art. 122, 187 § l, art. 191 i 197 § l Ordynacji podatkowej oraz art. 133 § l Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ponieważ WSA uznając, że maltitol, sorbitol i gliceryna zawarte w preparacie o nazwie "Lycasine pahsh" są produktami spożywczymi, orzekł nie na podstawie akt sprawy, lecz na podstawie własnego uznania, nie znajdującego uzasadnienia w zebranym materiale dowodowym. Z akt sprawy nie wynika bowiem, aby w toku postępowania celnego lub postępowania sądowego został zebrany jakikolwiek dowód, z którego wynikałoby, że maltitol, sorbitol i gliceryna zawarte w preparacie są produktami spożywczymi lub substancjami odżywczymi. Na okoliczność tę nie przeprowadzono dowodu z opinii biegłego - pomimo, że dla ustalenia charakteru i funkcji tych substancji były wymagane wiadomości specjalne.

Naruszenie w/w przepisów postępowania miało, zdaniem Spółki, istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ do wadliwego rozstrzygnięcia doszło bezpośrednio w wyniku nie znajdującego potwierdzenia w materiale dowodowym ustalenia, że maltitol, sorbitol i gliceryna są produktami spożywczymi.

3) błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie wyjaśnień do pozycji 2106 taryfy celnej, stanowiących załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej, przez rażąco niezgodne z uwagą do działu 38 uznanie, że każda mieszanina chemikaliów z maltitolem, sorbitolem i gliceryną:

- nie jest produktem chemicznym, klasyfikowanym w tym dziale,

- jest przetworem spożywczym, klasyfikowanym w pozycji 2106 90 92 0.

naruszenie art. 13 § l i 5 oraz art. 85 § l Kodeksu celnego, a także naruszenie taryfy celnej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej, przez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że do importu preparatu powinna mieć zastosowanie stawka celna w wysokości 20%, właściwa dla przetworów spożywczych klasyfikowanych w pozycji 2106 90 92 0.

naruszenie zasady zaufania do działań organów państwa i sądów, wynikających z art. 121 § l Ordynacji podatkowej i art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 217 Konstytucji skarżąca podniosła m.in., że przepis ten stanowi, iż nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatku, następuje w drodze ustawy. Kluczowe znaczenie w tej materii ma zasada wyłączności ustawowej w zakresie danin publicznych, do których zaliczają się między innymi podatki, opłaty i cła. Powołując się na poglądy wyrażone w literaturze oraz w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego skarżąca podniosła, że w drodze ustawy musi być unormowane nie tylko wprowadzenie podatku lub innej daniny, ale także wszystkie elementy stosunku daninowego objęte daną regulacją ustawową. Wyklucza to praktycznie możliwość odsyłania zarówno w ustawach podatkowych, jak i w ustawach dotyczących opłat publicznych i innych danin – do uregulowania rozporządzeniami wykonawczymi kwestii związanych z istotnymi elementami stosunku daninowego i decydującymi o treści obowiązku. Przyjęcie zasady zwierzchnictwa ustawy w sferze prawa daninowego oznacza, że przypadki, w których w ustawach podatkowych zamieszczane są upoważnienia do wydawania aktów podustawowych zdeterminowane są przede wszystkim brzmieniem art. 217 Konstytucji, w dalszej zaś kolejności wymogami zawartymi w art. 92 Konstytucji. Podustawowe akty prawne mogą zatem zawierać jedynie takie uregulowania, które stanowią dopełnienie regulacji, zastrzeżonej dla ustaw, przy równoczesnym zachowaniu warunków i wymogów określonych w art. 92 ust. 1 Konstytucji. Mogą zatem zawierać wyłącznie regulacje uzupełniające to, co uregulowane zostało w ustawie i tylko w zakresie nie przesądzającym o istotnych elementach konstrukcji podatku (daniny).

Skarżąca zarzuciła, że przepisy art. 13 § 1, 3, 5 i 6 Kodeksu celnego są niezgodne z art. 217 i art. 92 ust. 1 Konstytucji RP, gdyż nie zawierają prawidłowych wytycznych co do treści aktu wykonawczego i mają charakter blankietowy, gdyż upoważniają Radę Ministrów do określenia stawek celnych autonomicznych na importowane towary w dowolnej wysokości. Stawki te są elementem konstrukcyjnym należności celnych i zgodnie z art. 217 Konstytucji powinny wynikać z ustawy, a nie z aktu wykonawczego do ustawy.

W konkluzji skarżąca stwierdziła, że rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie ustanowienia Taryfy celnej, na podstawie którego wydano zaskarżoną decyzję, określało - z naruszeniem art. 217 Konstytucji - istotne elementy konstrukcji należności celnych, w szczególności stawki celne autonomiczne dla kodów PCN 2106 90 92 0 i 2106 90 98 0 taryfy celnej.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 122, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 133 § 1 p.p.s.a. skarżąca podniosła, że dokonane przez Sąd ustalenie, iż maltitol, sorbitol i gliceryna zawarte w preparacie są produktami spożywczymi, nie wynika z materiału dowodowego zebranego w sprawie, ponieważ w toku postępowania, poza ogólnym stwierdzeniem, że preparat ten zawiera w/w substancje, nie ustalono czy substancje te są produktami spożywczymi (względnie substancjami odżywczymi) w rozumieniu wyjaśnień do taryfy celnej oraz nie wyjaśniono jaką funkcję pełnią one w preparacie, odżywczą czy inną. Ustalenie to, zdaniem skarżącej, miało istotne znaczenie dla sprawy, ponieważ zgodnie z uwagą 1(b) do działu 38 taryfy celnej ("Produkty chemiczne różne") dział ten nie obejmuje mieszanin chemikaliów z produktami spożywczymi lub innymi substancjami odżywczymi w rodzaju stosowanych do przygotowywania artykułów spożywczych. Pomimo, że do ustalenia tych okoliczności wymagane były wiadomości specjalne, organy celne nie powołały biegłego w celu sporządzenia opinii, która wyjaśniałaby te kwestie. Skarżąca podniosła, że w sytuacji, gdy w materiale dowodowym nie ma dowodu potwierdzającego ustalenie, iż maltitiol, sorbitol i gliceryna zawarte w preparacie są produktami spożywczymi lub innymi substancjami odżywczymi, to nie można było prawidłowo zastosować powołanej przez organy celne uwagi 1 (b) do działu 38 taryfy celnej i wskazała, że taki pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu we wcześniejszych wyrokach sygn. akt I SA/Po 692/01 oraz I SA/Po 3037/01, wydanych w sprawach ze skarg Spółki na decyzje organów celnych dotyczące klasyfikacji taryfowej bazy gumowej tego samego rodzaju, którymi Sąd uchylił decyzje organu celnego drugiej instancji. Powyższe uzasadnia, zdaniem skarżącej, zarzut skargi, że WSA nie orzekł na podstawie akt sprawy, lecz na podstawie własnego uznania, z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów.

Uzasadniając zarzuty dotyczące naruszenia wyjaśnień do działu 38 taryfy celnej, art. 13 § 1 i 5, art. 85 § 1 Kodeksu celnego oraz taryfy celnej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1997r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej, skarżąca podniosła, że w zaskarżonym wyroku:

- błędnie zinterpretowano i zastosowano wyjaśnienia do działu 38 taryfy celnej, uznając, że każda mieszanina chemikaliów z maltitolem, sorbitolem i gliceryną nie jest produktem chemicznym, klasyfikowanym w tym dziale, lecz jest przetworem spożywczym, klasyfikowanym w pozycji 2106 90 92 0 oraz

- naruszono art. 13 § 1 i 5 oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego, a także taryfę celną, przyjmując, że do preparatu powinna mieć zastosowanie stawka celna w wysokości 20 %, właściwa dla przetworów spożywczych klasyfikowanych w pozycji 2106 90 92 0.

Zarzucając naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 2 Konstytucji skarżąca podniosła, że tego typu, jak sporny preparat był przez nią sprowadzany od wielu lat i był wcześniej klasyfikowany przez importera (a także eksportera, zgodnie z posiadaną przez niego Wiążącą Informacją Taryfową UE) oraz przez organy celne do pozycji 3824 – "Przetwory chemiczne różne". Dopiero w 2000r. organy celne uznały, że preparat ten powinien być zaliczony do pozycji PCN 2106, jednakże zmiany tej nie wyjaśniły i nie poparły żadnymi dowodami. W tym kontekście skarżąca podniosła, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że w prawie celnym producenta i eksportera (Unia Europejska) sporny towar jest klasyfikowany w systemie HS i w systemie CN do działu 38. Dokonanie przez polskie organy celne innej taryfikacji spornego preparatu niż to uczynił eksporter(bez kwestionowania tej klasyfikacji przez służby celne UE) świadczy, zdaniem skarżącej zarówno o znacznej zawiłości tej sprawy, jak i o potrzebie skorzystania przez organy celne z pomocy biegłych rzeczoznawców, posiadających specjalistyczną wiedzę i wiadomości w zakresie właściwości preparatu, której to wiedzy nie posiadają w dostatecznym stopniu organy celne, ani WSA.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut wydania zaskarżonego wyroku z naruszeniem art. 217 Konstytucji RP przez niezastosowanie tego przepisu i utrzymanie w mocy decyzji wydanej na podstawie przepisu rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 13 grudnia 1997 r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz. U. Nr 158 poz. 1047) nie jest uzasadniony. Formułując zarzut tej treści skarżąca stanęła na stanowisku, że przepis art. 217 Konstytucji powinien być bezpośrednio zastosowany w sprawie przed WSA. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela tego poglądu, gdyż zasada bezpośredniego stosowania Konstytucji nie oznacza kompetencji sądu administracyjnego do kontroli przepisów ustawy- Kodeks celny. Tryb kontroli obowiązującego ustawodawstwa przez sądy został bowiem wyraźnie uregulowany w art. 188 Konstytucji, który zastrzega orzekanie w tych sprawach do kompetencji Trybunału Konstytucyjnego. Oznacza to, że wynikająca z Konstytucji zasada zgodności ustaw z Konstytucją może być obalona jedynie wyrokiem Trybunału konstytucyjnego (por. wyrok SN z 30.10.2002 r. VCKN 1456/00, LEX nr 57237).

Niezależnie od niezasadności zarzutu niezastosowania w sprawie art. 217 Konstytucji skarżąca nietrafnie również zarzuca w pkt. 1 petitum skargi kasacyjnej utrzymanie w mocy decyzji wydanej na podstawie przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1997 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej ( Dz. U. Nr 158, poz. 1047), gdyż zaskarżona decyzja Prezesa Głównego Urzędu Ceł nie została wydana na podstawie tych przepisów, lecz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 107, poz. 1217). Rozporządzenie RM z 19 grudnia 1997 r. utraciło moc z dniem 31 grudnia 1998 r., tj. przed dniem zgłoszenia spornego towaru do odprawy celnej (27 lipca 2000 r.), a więc nie miało zastosowania w sprawie. Zarzut naruszenia przepisów tego rozporządzenia nie mógł być w związku z tym uznany za skuteczny (por. wyrok NSA z dn. 14 kwietnia 2004 r. OSK 121/04, Orzecznictwo NSA i WSA 1 (1) 2004, poz. 11).

Nie jest także uzasadniony zarzut wydania zaskarżonego wyroku z naruszeniem przepisów postępowania (pkt 2 petitum skargi). Podstawą skargi kasacyjnej opartej na zarzucie naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) jest naruszenie przepisów postępowania sądowoadministracyjnego. Nie stanowią takiej podstawy powołane w skardze kasacyjnej przepisy Ordynacji podatkowej (art. 122, 187 § 1, 191 i 197 § 1), gdyż przepisy te nie mają zastosowania w postępowaniu sądowym, w związku z tym nie mogły być naruszone przez WSA. Naruszenie tych przepisów w postępowaniu administracyjnym przez organy celne, a nie przez WSA nie może więc stanowić zarzutu skargi kasacyjnej (por. wyrok NSA z dn. 1.07.2004 r., GSK 125/04, Orzecznictwo NSA i WSA, 3 (3) 2004, poz. 67). Badanie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów Ordynacji podatkowej wykraczało zatem poza zakres kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyznaczony przez art. 183 § 1 p.p.s.a.

Oparcie się przez WSA przy ustalaniu stanu faktycznego tylko na materiale dowodowym zawartym w aktach sprawy bez przeprowadzenia wskazanego przez skarżącą dowodu z opinii biegłego w celu ustalenia charakteru i funkcji składników spornego produktu (maltitolu, sarbitolu, gliceryny) w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie może być kwalifikowane jako dokonane z naruszeniem powołanego w podstawie skargi kasacyjnej art. 133 § 1 p.p.s.a. Wydanie przez WSA wyroku tylko na podstawie materiału zebranego w aktach sprawy mogło ewentualnie stanowić naruszenie innych przepisów regulujących postępowanie przed sądem administracyjnym, jednakże te nie zostały przytoczone w podstawie skargi kasacyjnej. Wynikająca z art. 183 § 1 p.p.s.a. zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej nie pozwala temu Sądowi na zastosowanie tych przepisów, gdyż Sąd ten poza nieważnością postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.), która w rozpoznanej sprawie nie zachodzi bierze pod rozwagę tylko te przepisy, które zostały powołane w podstawie skargi kasacyjnej.

W związku z brakiem w skardze kasacyjnej skutecznego prawnie zarzutu naruszenia przepisów postępowania w ramach podstawy z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny związany jest ustaleniami faktycznymi stanowiącymi podstawę wydania zaskarżonego wyroku (por. wyrok NSA z 2 kwietnia 2004 r. FSK 181/04, orzecznictwo NSA i WSA, 2 (2) 2004, poz. 36). W postępowaniu kasacyjnym nie podlega bowiem badaniu trafność ustaleń faktycznych, jeżeli tak jak w niniejszej sprawie w skardze kasacyjnej nie sformułowano skutecznego prawnie zarzutu, że przy ustaleniu stanu faktycznego sprawy zostały naruszone przepisy postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Oznacza to w konsekwencji, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany ustaleniem WSA, że sprowadzony towar stanowi mieszaninę chemikaliów z substancjami spożywczymi. Tak ustalony stan spornego towaru uzasadniał przyporządkowanie go do pozycji 2106 Taryfy celnej, co czyni również nieuzasadnionym zarzut wydania zaskarżonego wyroku z naruszeniem rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (Dz. U. Nr 74, poz. 830). Treść wyjaśnień zawartych w uwadze 1b do działu 38 tego rozporządzenia wskazuje bowiem, że dział ten nie obejmuje chemikaliów z produktami spożywczymi lub innymi substancjami spożywczymi w rodzaju stosowanych do przygotowania artykułów spożywczych (przeważa pozycja 2106), do których należą gumy do żucia produkowane z zastosowaniem spornego produktu.

Nie stanowi również usprawiedliwionej podstawy kasacyjnej zarzut niewłaściwego zastosowania w sprawie art. 13 § 1, 3, 5 i 6 Kodeksu celnego, gdyż z uwagi na brak orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego o niekonstytuwności tych przepisów, WSA miał podstawę by traktować te przepisy oraz wydane na ich podstawie rozporządzenia wykonawcze, jako zgodne z Konstytucją, a więc obowiązujące w porządku prawnym.

Nie zasługuje także na uwzglądnienie podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut wydania zaskarżonego wyroku z naruszeniem art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 2 Konstytucji, gdyż pierwszy z przytoczonych przepisów nie miał zastosowania w postępowaniu sądowym, natomiast art. 2 Konstytucji w świetle treści skargi nie stanowił zarzutu naruszenia prawa materialnego, lecz został powołany dla wzmocnienia argumentacji o rzekomym naruszeniu przez organy celne zasady zaufania do organów państwa w toku czynności procesowych.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.