Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 461/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2005-10-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Wiciak Sędzia WSA Krzysztof Winiarski Asesor WSA Mirosław Kupiec /spr./ Protokolant Anna Florek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 września 2005 r. przy udziale – Prokuratora Prokuratury Apelacyjnej w Katowicach Anny Podsiadło sprawy ze skargi "A" S.A. w likwidacji na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] ([...]) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] 2002 r. "A" S.A. w likwidacji (zwaną dalej Spółką), jako zakład pracy chronionej wniosła o zwrot nadpłaty z tytułu nienależnie zapłaconego podatku od towarów i usług za okres od stycznia do lipca 2001 r. na podstawie art. 72 i art. 73 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm., zwaną dalej O.p.) w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25.06.2002 r. sygn. akt K 45/01. W uzupełnieniu tego wniosku z dnia 24.09.2002 r. zażądano zwrotu nadpłaty z tytułu nienależnie zapłaconego podatku od towarów i usług za okres od [...] do [...] 2000 r. przesyłając deklaracje korygujące za ten okres. W korekcie za miesiąc [...] 2000 r. jako przedmiot żądania wykazano nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym w kwocie [...] zł.

Decyzją z dnia [...] r. Pierwszy Urząd Skarbowy w C.odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za powyższy okres rozliczeniowy uznając, że wyrok TK nie spowodował uchylenia przepisów lecz wskazał na obowiązek wprowadzenia pewnych regulacji intertemporalnych, w zakresie wyliczenia kwoty podatku podlegającego zwrotowi na rzecz zakładu pracy chronionej, które to przepisy na dzień wydawania decyzji nie zostały ustanowione.

W wyniku rozpatrzenia odwołania od tej decyzji Izba Skarbowa w K. decyzją z dnia [...] r. utrzymała ją w mocy w pełni zgadzając się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji.

W skardze na decyzję organu odwoławczego i w piśmie procesowym z dnia [...] 2003 r. Spółka zrzucała między innymi naruszenie prawa procesowego poprzez wydanie decyzji w oparciu o niepełny materiał dowodowy i nie wyjaśnienie, czy Spółka podejmowała realizację długookresowych inwestycji na rzecz osób niepełnosprawnych u niej zatrudnionych.

Organ odwoławczy po zapoznaniu się z argumentami Spółki i ponownym przeanalizowaniu materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy przychylił się do wniosku Spółki i decyzją z dnia [...] 2004 r. uwzględnił skargę w całości poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji celem przeprowadzenia w znacznej części postępowania dowodowego. Jak wynika z uzasadnienia tej decyzji przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia organ uznał za zasadne przeprowadzenie postępowania dowodowego w zakresie ustalenia, czy strona podejmowała realizację długookresowych inwestycji na rzecz osób niepełnosprawnych u niej zatrudnionych. Od tej decyzji Spółka nie złożyła skargi.

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ pierwszej instancji w piśmie z dnia [...] 2004 r. wystosowanym do Spółki zwrócił się z wezwaniem do przedstawienia całego szeregu informacji i dokumentów związanych z toczącym się postępowaniem w zakresie:

1/ wskazania źródeł pochodzenia oraz wysokości kwot naliczonych w miesiącach I, II, III i V 2000r. na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (PFRON) oraz zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych,

2/ specyfikacji wydatków z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych,

3/ tego, czy były i jakie były podejmowane w powyższych miesiącach długoterminowe inwestycje lub modernizacje na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w Spółce,

4/ przedstawienia informacji na temat zgromadzonych środków na koniec 1999 r. z przeznaczeniem na prowadzenie inwestycji oraz zakup środków trwałych, z jednoczesnym wskazaniem ile środków na inwestycję przeznaczono z PFRON, oraz informacji o kredytach z przeznaczeniem na prowadzenie inwestycji w przedsiębiorstwie w okresie 1999-2000 r.,

5/ wskazania, czy w powyższych miesiącach byli zatrudnieni w Spółce lekarze i pielęgniarki /przedstawienie umów o pracę, umów zleceń /,

6/ zestawienia wydatków dotyczących finansowania rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej oraz kwot przeznaczonych na ubezpieczenie osób niepełnosprawnych,

7/ wykazania, czy Spółka otrzymywała w 2000 r. dofinansowanie ze środków PFRON i na jakie cele zostały one przeznaczone,

Ponadto organ podatkowy wnosił o przedstawienie następujących dokumentów:

1/ decyzji o nadaniu statusu zakładu pracy chronionej dla Spółki za lata 1998-2000 /potwierdzonych za zgodność z oryginałem/,

2/ kserokopii faktur /potwierdzonych za zgodność z oryginałem/ dokumentujących wydatki poniesione na realizację długoterminowych inwestycji na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w Spółce,

3/ ewidencji środków trwałych,

4/ ewidencji wyposażenia,

5/ ewidencji dochodów i wydatków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych,

6/ potwierdzenia posiadania rachunku bankowego dla wyodrębnionych środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych,

7/ zakładowego regulaminu wykorzystania środków funduszu rehabilitacji obowiązujący w 2000 r.,

8/ deklaracji składanych do PFRON za miesiące I, II, III, V 2000 r.

W odpowiedzi na to wezwanie Spółka za pismem z dnia [...] 2004 r. przesłała żądane informacje i dokumenty stanowiące tom I akt postępowania (k. 1-175).

Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za [...] 2000 r. w kwocie [...] zł. Organ ten przeanalizował wszystkie zebrane dane

i stwierdził między innymi, że:

- przedmiotowa inwestycja była realizowana w ramach podstawowego celu działalności gospodarczej, którym jest działalność polegająca na świadczeniu usług leasingu, a zakupione ze środków kredytowych środki trwałe służyły bezpośrednio do prowadzenia działalności gospodarczej,

- kwota wskazana przez Spółkę jako wydatkowana na zakup "poręczy schodowej", a wskazana jako "uchwyt dla niepełnosprawnych" i zamontowana w budynku Spółki nie ma charakteru wydatku służącego tylko dla pracowników niepełnosprawnych, bowiem obowiązujące przepisy Prawa budowlanego określają jakim warunkom technicznym powinny odpowiadać budynki i związane z nimi urządzenia. Według organu montaż balustrad, poręczy schodowych czy uchwytów dla niepełnosprawnych w tym przypadku był obowiązkiem właściciela budynku wynikającym z przepisów Prawa budowlanego, bez względu na fakt, czy Spółka była czy nie zakładem pracy chronionej, zatrudniała czy nie osoby niepełnosprawne.

- inwestycja w zakresie adaptacji budynku dzierżawionego na potrzeby biura realizowana była w ramach podstawowego celu działalności gospodarczej. Spółka nie wyodrębniła z kwoty poniesionych nakładów równowartości procentowego udziału pomieszczeń przygotowanych dla pracowników (do powierzchni całego obiektu biurowego), bądź z których korzystały (np. osobne pomieszczenia) i były zatrudnione osoby niepełnosprawne. Zdaniem organu na tym etapie, gdzie Spółka nie posiada już budynku przy ul. [...] w C. nie ma możliwości udokumentowania, czy pomieszczenia dla tych pracowników były w sposób szczególny przygotowane do pracy.

Reasumując organ ustalił, że wskazane przez Spółkę przedsięwzięcia nie stanowią podstawy do stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług w związku z orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25.06.2002 r. sygn. akt K 45/01. Wyrok, zdaniem organu, ma zastosowanie do podatników prowadzących zakłady pracy chronionej, działających na podstawie decyzji wydanej na czas określony, którzy w chwili wejścia w życie ustawy prowadzili długookresowe przedsięwzięcia na rzecz zatrudnionych osób niepełnosprawnych, a jak wynikało ze zgromadzonego materiału Spółka takich działań nie prowadziła. Organ pierwszej instancji stwierdził też, że sam wyrok nie jest podstawą do orzeczenia o nadpłacie lub zwrocie podatku.

W ponownym odwołaniu pełnomocnik zarzucił jej:

- rażące naruszenie przepisów art. 74, 75 i 77 § 1 pkt 4 O.p. poprzez zakwalifikowanie wniosku o zwrot nadpłaty jako wniosku o stwierdzenie nadpłaty,

- naruszenie przepisów art. 122 i 187 O.p. przez przyjęcie niezgodnie z istniejącym stanem faktycznym, iż Spółka nie realizowała długookresowych przedsięwzięć na rzecz zatrudnionych w jej zakładzie osób niepełnosprawnych,

- naruszenie przepisu art. 210 § 4 O.p. poprzez nie uzasadnienie przyczyn, dla których organ odmówił wiarygodności przedstawionym przez Spółkę dowodom potwierdzającym realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz zatrudnionych w jej zakładzie osób niepełnosprawnych,

- naruszenie przepisu art. 208 § 1 O.p. poprzez nie wydanie decyzji o umorzeniu postępowania, które od samego początku było bezprzedmiotowe.

Wskazując na powyższe zarzuty, wniósł on o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość, lub ewentualnie, z ostrożności procesowej, o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia ze względu na rażące naruszenie przepisów dotyczących postępowania dowodowego. W uzasadnieniu odwołania szczegółowo zostały opisane powołane zarzuty.

Organ odwoławczy rozpatrując odwołanie ponowie wydał decyzję kasacyjną na podstawie art. 233 § 2 O.p., którą uchylił decyzję pierwszej instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ ten uznał, że w decyzji objętej odwołaniem organ pierwszej instancji poza ogólnym stwierdzeniem, iż poszczególnego wydatku nie uznaje za realizację długookresowego przedsięwzięcia na rzecz osób niepełnosprawnych nie dokonał szczegółowej analizy faktów, które mają kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Powołując się na stwierdzenie organu pierwszej instancji, że niemożliwym było prawidłowe rozdzielenie dokonanych wydatków, gdyż Spółka nie posiadał już obiektu przy ul. [...] w C., w którym nakłady miały być ponoszone, uznano, że "Wobec braku jednoznacznych ustaleń w postępowaniu dowodowym, czy do inwestycji zaliczyć należy zakup nieruchomości, modernizacje lokali, podjęcie robót budowlanych mających na celu poprawę warunków pracy i rehabilitacji ponadto wyposażenie i dostosowanie pomieszczeń zakładu stosownie do potrzeb niepełnosprawnych organ odwoławczy nie może jednoznacznie rozstrzygnąć prawidłowej kwalifikacji dokonanych wydatków przez jednostkę.". Stwierdzono też, że to na podatniku spoczywa ciężar dowodu wykazania tych okoliczności, a rzeczą organu jest dogłębna ocena tych dowodów i ustalenie, czy prowadzone przedsięwzięcia należą do kategorii opisanych przez TK. Ponadto zwrócono uwagę na pismo strony z dnia [...] 2004 r. stanowiące uzupełnienie odwołania, celem przeanalizowania go przez organ pierwszej instancji. W piśmie tym pełnomocnik powołał się na argumentację zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7.04.2004 r. sygn. akt FSK 16/04 zapadłym w podobnej sprawie.

W obszernej skardze na decyzję organu odwoławczego podniesiono ponownie, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. została wydana z naruszeniem art. 208 § 1 O.p. z uwagi na nie umorzenie postępowania, które od samego początku było bezprzedmiotowe. Zaznaczono, że równocześnie w decyzji tej organ odwoławczy powielił błąd organu pierwszej instancji, polegający na zakwalifikowaniu wniosku o zwrot nadpłaty jako wniosku o stwierdzenie nadpłaty i w ten sposób, według skarżącej, organ dopuścił się rażącego naruszenia przepisów art. 74, 75 i 77 § 1 pkt 4 O.p. poprzez zaakceptowanie stanowiska organu pierwszej instancji. Ponadto podkreślono, że zaskarżoną decyzję organ odwoławczy wydał na podstawie przepisu art. 233 § 2 O.p., który nie mógł mieć zastosowania w istniejącym stanie faktycznym i prawnym, bowiem nie zachodziła przesłanka, zgodnie z którą rozstrzygnięcie sprawy wymagałoby przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Wskutek powyższego, a także wskutek nie wskazania okoliczności faktycznych, które należało zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, uznano ostatecznie, że organ odwoławczy naruszył również wspomniany przepis art. 233 § 2 O.p.

W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze organ odwoławczy stwierdził, że nie są one zasadne. W szczególności zwrócono uwagę, że w uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, że wydanie decyzji uzasadnione jest koniecznością przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części, pod kątem poniesienia wydatków w celu realizacji długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w zakładzie, a co za tym idzie, według organu, wymagało to uzupełnienia w tym zakresie i ponownej jego analizy. Wskazano też ogólnie w odpowiedzi na skargę, że zgromadzony materiał dowodowy był niewystarczający na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy. Dalej przyjęto, że przepis art. 229 O.p. uprawnia organ odwoławczy albo do przeprowadzenia z urzędu czy też na żądanie strony dodatkowego postępowania dowodowego w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie lub też uprawnia organ odwoławczy, do zlecania tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Uznano również, że granice postępowania dowodowego generalnie wyznaczają zasady ogólne postępowania podatkowego, a przede wszystkim zasada prawdy obiektywnej i zasada dwuinstancyjności.

Na rozprawę pełnomocnik skarżącej nie stawił się. Pełnomocnik organu odwoławczego wnosił o oddalenie skargi powołując się na argumentację zawartą w odpowiedzi na skargę. Ponadto wskazał na uchwałę NSA (7) z dnia 14.03.2005 r. sygn. akt FPS 4/04, z której według niego wynika , iż w sprawie musiała zapaść decyzja stwierdzająca nadpłatę lub odmawiająca stwierdzenia nadpłaty, co czyni zarzut naruszenia art. 208 O.p. za bezzasadny. Dodał też, że w organie pierwszej instancji zapadła decyzja ponownie odmawiająca stwierdzenia nadpłaty. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego ciężaru dowodzenia w postępowaniu pełnomocnik organu powołał się na wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11.02.2004 r. sygn. akt I SA/Ka 80/03. Prokurator obecny na rozprawie wnosił o oddalenie skargi popierając argumentację organu odwoławczego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna z powodu naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Na etapie postępowania odwoławczego, co do zasady, mogą występować decyzje merytoryczne (art. 233 § 1 pkt 1 O.p.), merytoryczno-reformacyjne (art. 233 § 1 pkt 2 lit. a in principio O.p.) oraz kasacyjne w tym typowe (art. 233 § 1 pkt 2 lit. a in fine i lit. b O.p.) i powodujące przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji (art. 233 § 2 O.p.). Decyzje merytoryczne mogą być wydane, gdy od strony dowodowej dokładnie zostanie wyjaśniony stan faktyczny niezbędny do załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) i zasadą dwuinstancyjności (art. 127 O.p.). Z ostatniej zasady wynika, że organ odwoławczy może rozpoznać tylko sprawę, która już była wcześniej rozstrzygnięta decyzją organu pierwszej instancji. Ostatnio powołana zasada w pewien sposób doznaje przełamania w świetle art. 229 O.p. w tej części tego przepisu, który stanowi o możliwości przeprowadzenia przez sam organ odwoławczy, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie. Inne dodatkowe postępowanie dowodowe na etapie rozpatrzenia odwołania może zostać przeprowadzone już przez organ pierwszej instancji (art. 229 in fine i art. 230 § 1 i 1a O.p.).

Dalej analizując przepisy należy stwierdzić, że organ odwoławczy mając wątpliwości co do okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia, powinien przeprowadzić postępowanie dowodowe uzupełniające bądź też uchylić zaskarżoną decyzję w całości i przekazać sprawę organowi do ponownego rozpatrzenia w trybie art. 233 § 2 O.p.

W przedmiotowej sprawie zaskarżona decyzja organu odwoławczego jest decyzją kasacyjną przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji wydaną na podstawie art. 233 § 2 O.p., który stanowi, że Organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Jest to wyjątek obok przepisu art. 230 O.p. od zasady dwuinstancyjności oznaczającej, że organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą przez organ pierwszej instancji. Wynika z tego, że organ odwoławczy nie może ograniczyć się tylko do kontroli zapadłej decyzji, a obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę. Charakter powyższego przepisu wskazuje na to, że możliwość wydania decyzji kasacyjnej ograniczona została do przypadków, gdy spełnione zostaną określone nim przesłanki. Zasadnicze znaczenie ma w tych ramach konieczność poprzedzenia wydania rozstrzygnięcia przeprowadzeniem postępowania wyjaśniającego w całości lub znacznej części (zob. wyrok NSA z 31.05.2000 r. I SA/Ka 2226/9, LEX nr 43913). W jakiej części postępowanie ma być przeprowadzone musi wynikać z szczegółowej analizy zawartej w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego w przeciwnym razie stanowisko organu nie mogłoby być poddane ocenie, co do wypełnienia warunków wynikających z powyższego przepisu. Jeśli nie występuje konieczność przeprowadzenia postępowania, co najmniej w znacznej części, istniejące jeszcze wątpliwości organ odwoławczy winien rozstrzygnąć we własnym zakresie bez wydawania decyzji kasacyjnej. Ponadto nie bez znaczenia jest też to, że przy wydaniu decyzji kasacyjnej organ winien wskazać okoliczności faktyczne istotne dla sprawy, które powinien ustalić lub zbadać organ pierwszej instancji.

W zaskarżonej decyzji powołano się jedynie ogólnie na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie realizacji długookresowego przedsięwzięcia na rzecz osób niepełnosprawnych przez skarżącą mimo, że postępowanie toczy się od 2002 r. i już raz była wydana decyzja kasacyjna z tych samych powodów w wyniku uwzględnienia skargi we własnym zakresie przez organ odwoławczy. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ pierwszej instancji zebrał obszerny materiał dowodowy, który poddał ocenie wyrażając to w uzasadnieniu swojej decyzji. Natomiast w zaskarżonej decyzji organu odwoławczego w tak ważnym zakresie uzasadnienia decyzji kasacyjnej wskazano jedynie na brak "jednoznacznych ustaleń", co do nieruchomości, lokali, robót budowlanych, wyposażenia i dostosowania pomieszczeń. Nie można tego uznać za podanie okoliczności faktycznych, które w konfrontacji z zebranym materiałem podlegałyby i w jakim zakresie ponownie ustaleniu. W przypadku, gdy poczyniono ustalenia dowodowe i zebrano materiał, to niepełna lub niewłaściwa jego ocena winna być skorygowana przez organ drugiej instancji. Dopiero wówczas, po dokonaniu takiej oceny, gdy okaże się, że potrzebne są dodatkowe ustalenia w znacznym zakresie, przekraczającym możliwości własnego uzupełniającego postępowania, można przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia. Wskazanie nowych okoliczności wykraczających poza dotychczasowe musi mieć formę bardziej szczegółową i porównawczą. Stwierdzenie jedynie, że brak jednoznacznych ustaleń z podaniem ogólnych elementów nie wyczerpuje tych wymogów.

Dodatkowo podkreślić należy, że do tego problemu można też podejść z drugiej strony, ponieważ tak określona podstawa decyzji kasacyjnej stanowi wyjątek od zasady, że organ odwoławczy rozstrzyga sprawę merytorycznie i obliguje organ odwoławczy do wskazania przyczyn niemożności wydania decyzji rozstrzygającej sprawę merytorycznie. Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie zaskarżona decyzja również nie zawiera takiego uzasadnienia.

W związku z powyższym Sąd przy ocenie zgodności z prawem zapadłego rozstrzygnięcia wziął pod uwagę to, że organ nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego zebranego i ocenionego już przez organ pierwszej instancji poprzez wskazanie szczegółowe faktów, które uznał za udowodnione oraz przyczyn, dlaczego innym dowodom odmówił wiarygodności i przy tak określonych wyjaśnieniach nie podał dokładnie w jakim zakresie organ pierwszej instancji ma przeprowadzić postępowanie.Tym samym zostały naruszone przepisy postępowania art. 187 § 1 i art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 233 § 2 i art. 235 O.p. Wypełnienie tych wymagań poprzez szczegółową ocenę materiału dowodowego mogło doprowadzić do wydania decyzji merytorycznej lub co najmniej podjęcia wyjaśnienia pojawiających się wątpliwości w ramach własnych działań.

Powyższe wady proceduralne postępowania odwoławczego i samej decyzji uniemożliwiają ustosunkowanie się do innych zarzutów zawartych w skardze, które w tym stanie należy ocenić jako przedwczesne, ponieważ ocenę merytoryczną powinna poprzedzać pozytywna ocena poprawności formalnej.

W tym stanie rzeczy Sąd – działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) skargę uwzględnił i zaskarżoną decyzję uchylił, orzekając zarazem, że decyzja ta nie może być wykonana do czasu uprawomocnienia się wyroku. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 3 wyżej wymienionej ustawy.