Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1177/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-10-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 51
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 220 ust. 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kabat-Rembelska Sędziowie NSA Jan Bała (spr.) Marzenna Zielińska Protokolant Michał Sikora po rozpoznaniu w dniu 29 października 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "I." Spółki z o.o. w Ł. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 kwietnia 2012 r. sygn. akt III SA/Łd 149/12 w sprawie ze skargi "I." Spółki z o.o. w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od "I." Spółki z o.o. w Łodzi na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Ł. kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 26 kwietnia 2012 r., sygn. akt III SA/Łd 149/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. oddalił skargę I. Sp. z o.o. w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia 21 grudnia 2011 r. w przedmiocie określenia kwoty wynikającej z długu celnego.

Sąd I instancji orzekał w następujący stanie sprawy:

W dniu 22 września 2008 r. I. Sp. z o. o. z siedzibą w Ł. (dalej skarżąca) dokonała zgłoszenia celnego uzupełniającego do procedury dopuszczenia do obrotu po uprzednim objęciu procedurą składu celnego towarów opisanych jako: lalek w ubrankach (poz. 1), akcesoria dla lalek – fotelik dla lalki (art. 24070). Do zgłoszenia celnego załączono m.in. kopię faktur handlowych z dnia [...] stycznia 2008 r., na podstawie której zadeklarowano łączną wartość zgłoszonych towarów w wysokości 432,00 USD. Towar pochodził z C.. W wyniku kontroli zgłoszenia celnego, po zwolnieniu towarów stwierdzono możliwość błędnej taryfikacji towaru o nazwie akcesoria dla lalek (poz. 2).

W związku z powyższym postanowieniem z dnia [...] września 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia kwoty należności wynikającej z długu celnego. Organ ustalił, że przedmiotowym zgłoszeniem celnym w poz. 2 objęto towar o nazwie nosidełko lalki. Jest to wykonany z tworzywa sztucznego fotelik dla lalki z pokrowcem z materiałów włókienniczych.

Decyzją z dnia [...] września 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. określił skarżącej niezaksięgowaną kwotę należności wynikającą z długu celnego w wysokości 55 zł z tytułu importu towaru objętego zgłoszeniem celnym uzupełniającym.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2011 r. Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ podniósł, że zgłoszony towar o nazwie handlowej "C. S. i.d. b." (symbol 24070) to fotelik samochodowy dla lalki wykonany z tworzyw sztucznych z pokrowcem z materiałów włókienniczych, bez opakowania i z etykietą zawierającą nr 24070 oraz opis zabawki: fotelik samochodowy – kołyska.

Organ, przypomniawszy zasady przyporządkowania towaru taryfie celnej, wskazał, że spółka zadeklarowała dla zgłoszonych towarów kod 9503 00 29 00 Wspólnej Taryfy Celnej.

Organ wskazał, że zgodnie z Notami wyjaśniającymi (załącznik do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej) – Lalki przedstawiające wyłącznie ludzkie postacie i części i akcesoria, rozróżniamy na poziomie dwóch kresek towary:

- - laki objęte kodem CN 9503 00 21

- - części i akcesoria objęte kodem CN 9503 00 29.

Sprowadzony towar to zabawka wykonana z różowego tworzywa sztucznego pokryta pokrowcem z materiałów włókienniczych. Tworzywo sztuczne, z którego jest wykonany fotelik samochodowy decyduje o zasadniczym charakterze wyrobu i determinuje klasyfikację taryfową zgodnie z regułą 3b) ORINS do kodu 9503 00 95 Wspólnej Taryfy Celnej. Dla wskazanego kodu stawka celna erga omnes dla krajów trzecich wynosi 4,7% od wartości celnej towaru zgodnie z załącznikiem I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, zmienionym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007.

Błędnego zgłoszenia celnego dokonała spółka, która jest w istocie odpowiedzialna za jego prawidłowość. Organ drugiej instancji za uzasadnione uznał retrospektywne zaksięgowanie w trybie art. 220 ust. 1 WKC kwoty należności celnych dla towaru w wysokości 55,00 zł (wartość celna 1.172 zł x stawka celna 4,7% = 55,00 zł) wraz z należnymi zgodnie z art. 65 ust. 5 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) odsetkami pobieranymi w wysokości i według zasad określonych w odrębnych przepisach, dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych. Zdaniem organu drugiej instancji spółka nie udowodniła, że podanie nieprawidłowych danych w zgłoszeniu celnym było spowodowane okolicznościami niewynikającymi z zaniedbania lub świadomego działania. Wszystkie okoliczności związane z towarem ustalono bezspornie, co w świetle reguły 3b) ORINS oraz Not wyjaśniających przesądziło o klasyfikacji do kodu 9503 00 95 Wspólnej Taryfy Celnej obejmującego pozostałe zabawki z tworzyw sztucznych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. oddalił skargę na powyższą decyzję.

W uzasadnieniu wyroku Sąd zgodził się ze stanowiskiem organu, że dla zgłoszonego przez skarżącą towaru prawidłowym kodem Wspólnej Taryfy Celnej jest kod CN 9503 00 95 00. Tak jak wskazał organ w uzasadnieniu swojej decyzji, do każdego importowanego towaru przypisany jest jeden odpowiedni kod Taryfy Celnej z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzony towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłoby być brane pod uwagę.

Przywoławszy wyjaśnienia do działu 95 Taryfy celnej, Sąd wskazał, że zabawka fotelik samochodowy dla lalki jest w istocie mebelkiem dla lalki. Zabawki tego rodzaju to przedmioty służące do zabawy polegającej na naśladowaniu szeroko pojętych czynności związanych z opieką, które mogą być użytkowane niekoniecznie z lalką. Zabawka ta ma zatem zupełnie samodzielny byt – nie jest ani dodatkową lub uzupełniającą częścią lalki, bez której jest ona niekompletna. W tym wypadku tworzą razem zestaw zabawek pełniących ograniczoną rolę przedmiotów użytkowych o edukacyjnym charakterze.

W ocenie WSA treść Not Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Unii Europejskiej, w tym do podpozycji 9503 00 95, potwierdza, że przyjęta przez organy celne klasyfikacja taryfowa zgłoszonego towaru do kodu 9503 00 95 jest prawidłowa. Towar będący w istocie mebelkiem dla laki (fotelik dla lalki), nie jest ani częścią, ani akcesorium lalki.

Sąd zaznaczył, że w niniejszej sprawie reguła 1 ORINS doprowadziła do ustalenia przez organ celny prawidłowego kodu dla zgłoszonego towaru. W ocenie WSA ani brzmienie samej pozycji 9503, ani uwagi do sekcji lub działu, czy też noty wyjaśniające nie zawierają zamkniętego katalogu towarów klasyfikowanych do wymienionego wyżej kodu taryfy celnej, a wskazywane są jedynie pewne cechy i przykłady towarów, wśród których znajdują się także i takie, które posiadają cechy pozwalające zaklasyfikować je jako akcesoria lalki, tj. ubrania, dodatki do tych ubrań, czy też butelki do mleka, które mogą być użyte tylko do ściśle określonych lalek. Z akt sprawy nie wynika, aby towar objęty zgłoszeniem mógł być wykorzystywany wyłącznie z lalką, a w szczególności z określonego rodzaju lalką.

W ocenie Sądu, organ prawidłowo uznał, że w świetle przedstawionych powyżej postanowień WTC o ostatecznej klasyfikacji fotelika samochodowego dla lalki decyduje materiał, z którego jest wykonana zabawka, który na tym poziomie decyduje o zasadniczym charakterze wyrobu, tj. tworzywo sztuczne (reguła 3b ORINS).

Odnosząc się do sformułowanych w skardze zarzutów związanych z wymienionymi w jej treści Wiążącej Informacji Taryfowej, które miały za zadanie wykazać, iż objęty zgłoszeniem celnym towar to w istocie akcesorium dla lalki, a więc stanowić dowód na okoliczność praktyki stosowania wspólnotowego prawa celnego w innych państwach członkowskich, wskazał, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. WE seria L nr 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm.), organy celne wydają, na pisemny wniosek i w sposób określony zgodnie z procedurą Komitetu, wiążące informacje taryfowe lub wiążące informacje dotyczące pochodzenia.

Wiążące Informacje Taryfowe, na które powołuje się pełnomocnik spółki, zostały wydane przez niemieckie organy administracji celnej innym podmiotom gospodarczym niż skarżąca spółka, a ponadto przedstawione zostały w innej sprawie toczącej się przed WSA w Ł.. Niemiecki organ administracji celnej udzielił wiążącej informacji taryfowej w oparciu o dane, które uznał za wystarczające dla rozstrzygnięcia kwestii klasyfikacji towarowej przedstawionego mu towaru. Zauważyć jednak należy, że Wiążące Informacje Taryfowe dotyczą przede wszystkim odzieży dla lalek oraz zestawów zawierających, m.in. odzież dla lalek.

Powyższe WIT są więc zgodne ze stanowiskiem prezentowanym przez organy celne w niniejszej sprawie, iż odzież dla lalek stanowi akcesoria lalki. Ponadto powyższe zgodne jest z załącznikiem do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej, gdzie w Dziale 95 wyjaśniono, co należy rozumieć pod pojęciem części i akcesoria lalek, wskazując tam m.in. odzież dla lalek, buty dla lalek czy kapelusze dla lalek

W ocenie Sądu, powołane przez spółkę WIT dotyczą tych przedmiotów, które są wymienione w wyjaśnieniach do działu 95 Taryfy celnej jako akcesoria lalek, więc za prawidłowe uznano stanowisko organów, iż zmiana klasyfikacji zgłoszonego przez stronę skarżącą towaru wpłynęła na zmianę stawki celnej towarów z 0% na 4,7%.

WSA uznał, że pozostałe zarzuty skarżącej nie mają wpływu na ocenę legalności zaskarżonej decyzji.

Wobec powyższego, zdaniem Sądu I instancji, organ celny określił niezaksięgowaną kwotę wynikającą z długu celnego dla przedmiotowego towaru na podstawie art. 220 ust. 1 WKC.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła skarżąca, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zarzuciła:

I. Naruszenie przepisów postępowania:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. przez oddalenie skargi, mimo że skarga była zasadna i zaakceptowanie w ten sposób naruszeń procedury, do których doszło w toku rozpoznania sprawy, a polegających na tym, iż organy celne przyjęły z obrazą art. art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej o.p.), że :

1) prawidłowo zastosowały w rozpoznaniu sprawy regułę 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej A, a zawartą w Załączniku I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23.07.1987 roku w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L.87.256.1), a z której wynika, że do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, podczas gdy organ dokonał klasyfikacji towaru w postaci fotelika – bujaczka samochodowego dla lalki wykonanego z tworzywa sztucznego wraz pokryciem z bawełny – nie uwzględniając istotnej treści odpowiednich pozycji, podpozycji Taryfy i uwag do działu 95 Taryfy, a co oznacza, że wadliwie zinterpretował i w konsekwencji wadliwie zastosował regułę 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, dokonując wadliwej klasyfikacji spornego towaru, a co oznacza, że organ nie rozstrzygał na podstawie przepisów prawa;

2) treść podpozycji 9503 00 29 a obejmującej akcesoria dla lalek, nie obejmuje fotelika – bujaczka samochodowego dla lalki, podczas gdy sens i konwencjonalne znaczenie pojęcia akcesoria dla lalki pozwala ustalić, iż sporne towary objęte zaskarżoną decyzją mieszczą się w zakresie desygnatów pojęcia – akcesoria dla lalek, a co skutkowało dokonaniem dowolnej klasyfikacji towarów sprzecznie z treścią pozycji 9503 00 29;

3) bez istotnego znaczenia dla prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie pozostaje Uwaga 3 do działu 95 taryfy celnej, podczas gdy zgodnie z tą Uwagą akcesoria, które nadają się do stosowania wyłącznie lub głównie z artykułami z dowolnej pozycji niniejszego działu, mają być klasyfikowane z tymi artykułami, co skutkować powinno przyjęciem, że fotelik – bujaczek dla lalki wykonany z tworzywa sztucznego wraz z pokryciem z bawełny – a który to przedmiot nadaje się do stosowania wyłącznie lub głównie z lalką powinny być klasyfikowane jako akcesoria dla lalek do podpozycji 9503 00 29 – części i akcesoria, a nie do innej pozycji taryfy dowolnie przyjętej przez organ celny;

4) bez istotnego znaczenia dla prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie pozostaje reguła 3a Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, podczas gdy zgodnie z tą regułą, jeżeli towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowane do dwóch lub więcej pozycji, to pozycja określająca towar w sposób bardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny, a która to wskazówka interpretacyjna pozwala ustalić, że pojęcie akcesoria dla lalek ma znaczenie bardziej szczegółowe niż pojęcie pozostałe zabawki z tworzyw sztucznych, co powinno skutkować zaklasyfikowaniem fotelika – bujaczka dla lalki do zakresu pozycji akcesoria 9503 00 29 mającej w tym konkretnym przypadku pierwszeństwo przez pozycją pozostałe zabawki 9503 00 70;

5) fotelik - bujaczek – jest przedmiotem o cechach, właściwościach i przeznaczeniu niedających się precyzyjnie określić i z tego względu powinien być zaklasyfikowany do pozycji pozostałe zabawki z tworzyw sztucznych, jako że cechą decydującą o klasyfikacji jest tworzywo, z którego fotelik jest wykonany zgodnie z regułą 3b ORINS, podczas gdy zastosowanie reguły 3b ORINS w klasyfikacji fotelika - bujaczka dla lalki pozostaje sprzeczne z treścią uwagi 3 do działu 95, a zatem jej zastosowanie jest wykluczone zgodnie z treścią reguły 1 ORINS, a w myśl której kolejne reguły ORINS są możliwe do zastosowania wyłącznie wtedy, gdy nie są one sprzeczne z treścią danej pozycji oraz z treścią konkretnej uwagi do działu taryfy;

6) fotelik - bujaczek samochodowy dla lalki wykonany z tworzywa sztucznego wraz pokryciem z bawełny - nie jest wykorzystywany wyłącznie lub głównie do zabawy z lalkami - podczas gdy towary te na pierwszy rzut oka i zgodnie doświadczeniem życiowym przeciętnego obiektywnie postrzegającego rzeczywistość człowieka, a także zgodnie z zasadami wnioskowania z obiektywnych przesłanek, tj. cech, właściwości i przeznaczenia tego towaru pozwalają stwierdzić, iż jest to akcesorium dla lalki;

7) bez znaczenia dla ustalenia zakresu desygnatów pojęcia akcesoria dla lalki pozostaje treść Wiążących Informacji Taryfowych (WIT nr [...] ;WIT nr [...]; WIT nr [...]; WIT nr [...]; WIT nr [...]; WIT nr [...]; WIT nr [....]), a wskazanych przez stronę tak na etapie postępowania administracyjnego, jak i na etapie postępowania przed WSA w Ł. jako dowód z dokumentu, a których przedmiotem są różne akcesoria dla lalek - obrazujących rozumienie zakresu pojęcia akcesoria dla lalek przez organy celne Wspólnoty Europejskiej tożsame z rozumieniem strony i jednocześnie sprzeczne z rozumieniem desygnatów tego pojęcia przez polski organ celny, podczas gdy jednolitość stosowania prawa celnego w szczególności kodów taryfy celnej i w ślad za tym stawek celnych stanowi naczelną zasadę prawa wspólnotowego gwarantującego przedsiębiorcom równe traktowanie;

8) Nota wyjaśniająca Rady Współpracy Celnej do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS), a dająca wskazówkę, że części i akcesoria lalek to: głowy, korpusy, kończyny, peruki, odzież, buty i kapelusze - zawiera katalog zamknięty przedmiotów stanowiących akcesoria dla lalek, podczas gdy noty te mogą mieć wyłącznie pomocniczy charakter w ustaleniu zakresu desygnatów pojęcia użytego przez ustawodawcę unijnego w treści każdej z pozycji lub podpozycji Taryfy, w szczególności noty wyjaśniające nie mogą zawężać zakresu pojęcia akcesoria dla lalek poprzez enumeratywne wymienienie konkretnych przedmiotów, gdyż prowadziłoby to do bezprawnej modyfikacji przepisu Taryfy (treści podpozycji 95030029) i przekroczenia kompetencji Rady Współpracy Celnej;

9) Nota wyjaśniająca Rady Współpracy Celnej do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS), a wskazująca, iż meble dla lalek włącznie z pościelą nie są objęte podpozycją akcesoria dla lalek, ma zastosowanie w przedmiotowej sprawie - podczas gdy treść noty pozostaje w sprzeczności z treścią podpozycji 9503 00 29 Taryfy obejmującą akcesoria dla lalek z uwzględnieniem uwagi 3 do działu 95 Taryfy, a z której wynika, że akcesoria to przedmioty nadające się do wykorzystania wyłącznie lub głównie z którymkolwiek z artykułów z działu 95 Taryfy, a wobec czego treść noty w zakresie wyłączającym z pojęcia akcesoria dla lalek mebelków łącznie z pościelą nie może być zastosowana w procesie wykładni prawa wspólnotowego.

II. Naruszenie prawa materialnego:

a/ reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej w zw. z treścią podpozycji 9503 00 29 Taryfy celnej w zw. z treścią pozycji 9503 00 21 Taryfy celnej w zw. z Uwagą nr 3 do działu 95 Taryfy celnej a zawartych w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23.07.1987 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 87.256.1 ze zm., w tym zmiana wprowadzona rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20.09.2007 roku zmieniającym załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 2007.286.1 ze zm.) - przez wadliwą wykładnię wskazanych przepisów i w konsekwencji ich niezastosowanie, co skutkowało błędnym zaklasyfikowaniem towarów w postaci fotelika - bujaczka samochodowego dla lalki wykonanego z tworzywa sztucznego wraz pokryciem z bawełny do kodu taryfy 9503 00 70 i bezpodstawnym określeniem niezaksięgowanej kwoty należności wynikającej z długu celnego;

b/ art. 220 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992 roku ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L. 1992.302.1; Dz.U.UE-sp.02-4-307 ze zm.) oraz art. 51 ustawy z dnia 19.03.2004 r. Prawo celne (Dz.U.2004.68.622 ze zm.) poprzez ich zastosowanie, podczas gdy wobec zaklasyfikowania przez skarżącą spółkę spornego towaru do prawidłowego kodu Taryfy nie było podstaw do określenia skarżącej niezaksięgowanej kwoty należności wynikającej z długu celnego.

Dodatkowo spółka wniosła o:

1/ Aby Naczelny Sąd Administracyjny w W. wystąpił do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z pytaniami prejudycjalnymi:

1/ "Czy treść pozycji Taryfy celnej 9503 00 29 z uwzględnieniem treści Uwag nr 3 do działu 95 Taryfy celnej oraz z uwzględnieniem reguły 3 a Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartych w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23.07.1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 87.256.1 ze zm., w tym zmiana wprowadzona rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20.09.2007 roku zmieniającym załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 2007.286.1 ze zam.) - należy rozumieć jako obejmującą towary (akcesoria) w postaci: fotelika - bujaczka samochodowego dla lalki wykonanego z tworzywa sztucznego wraz pokryciem z bawełny.

2/a/ "Czy treść noty wyjaśniającej Rady Współpracy Celnej do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów o brzmieniu: "Części i akcesoria lalek objęte tą pozycją obejmują: głowy, korpusy, kończyny, oczy (inne niż te niezamontowane ze szkła, objęte pozycją 7018), mechanizmy do poruszania oczami, wytwarzające głos lub inne mechanizmy, peruki, ubranka, buty i kapelusze dla lalek. " - należy rozumieć jako wskazującą przykładowo towary będące częściami i akcesoriami dla lalek, czy też jako zamknięty katalog konkretnych przedmiotów będących częściami i akcesoriami dla lalek.

W przypadku odpowiedzi, iż przedmiotowa nota zawiera zamknięty katalog towarów będących częściami i akcesoriami dla lalek, wnoszę o udzielenie odpowiedzi na pytanie:

2/b/ "Czy Rada Współpracy Celnej nie przekroczyła swoich kompetencji do wyjaśniania treści pozycji i podpozycji Taryfy celnej poprzez wydanie definicji legalnej pojęcia "akcesoria" zamieszczonej w treści podpozycji 9503 00 29 Taryfy celnej i czy nie wkroczyła w ten sposób w kompetencje prawodawcze Rady Unii Europejskiej".

3/ "Czy treść noty wyjaśniającej Rady Współpracy Celnej do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów w zakresie w jakim wyłącza z zakresu pojęcia akcesoria dla lalek użytego w treści podpozycji 9503 00 29 Taryfy z uwzględnieniem uwagi 3 do działu 95 Taryfy - meble dla lalek łącznie z pościelą modyfikuje w sposób niedopuszczalny treść podpozycji 95030029 Taryfy poprzez zawężenie znaczenia pojęcia akcesoria dla lalek.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego zgodnie z art. 203 p.p.s.a.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zarzuty skargi kasacyjnej zmierzają do podważenia stanowiska Sądu I instancji, który zaakceptował przyjętą przez organy celne klasyfikację taryfową towaru importowanego przez skarżącą do pozycji 9503 00 95 Nomenklatury Scalonej (dalej CN), zawartej w załączniku I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. L. 256 str. 1) w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/87 z dnia 20 września 2007 r. (Dz. U.L. 286 str. 1). Według skarżącej, fotelik dla lalki (nosidełko dla lalki) wykonany z tworzywa sztucznego wraz pokrowcem z materiału włókienniczego stanowi akcesoria dla lalki ujęte w podpozycji 9503 00 29, a nie do innej pozycji dowolnie przyjętej przez organ pozycji 9503 00 95 (pozostałe). Tymczasem obiektywne cechy tego artykułu, właściwości i przeznaczenie pozwalają stwierdzić, że mieści się on w zakresie pojęcia akcesoria dla lalki. Sąd I instancji nie dostrzegł, że stanowisko organu jest wynikiem nieprawidłowego zastosowania reguły 1 ORINS, pominięcie uwagi 3 do działu 95 oraz niezastosowania reguły 3a ORINS, a także nadanie niewłaściwego znaczenia Notom Wyjaśniającym do HS i CN i Wiążącym Informacjom Taryfowym dotyczącym podpozycji 9503 00 29 wydanym przez organy celne innych państw członkowskich.

Skarżąca zarzuciła wyrokowi Sądu pierwszej instancji zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Specyfika sprawy oraz sposób sformułowania zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej uzasadniają ich łączną ocenę.

Na wstępie należy przypomnieć, że Nomenklatura Scalona wprowadzona rozporządzeniem nr 2658/87 jest oparta na Zharmonizowanym Systemie Oznaczania i Kodowania Towarów, ustanowionym na podstawie międzynarodowej konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów, sporządzonej w Brukseli dnia 14 czerwca 1983 r. Każda podpozycja CN posiada ośmiocyfrowy numer kodowy, w którym pierwsze sześć cyfr to pozycje i podpozycje HS, zaś cyfra siódma i ósma określają dodatkowe podziały wprowadzone we Wspólnocie.

Dział 95 CN obejmuje zabawki, gry i artykuły sportowe; ich części i akcesoria. Pozycja 9503 ma następujące brzmienie: "Rowery trzykołowe, skutery, samochodziki poruszane pedałami i podobne zabawki na kołach; wózki dla lalek; lalki; pozostałe zabawki; modele redukcyjne (w skali) i podobne modele rekreacyjne, z napędem lub bez; układanki dowolnego rodzaju:" Pozycja ta dzieli się na podpozycje jednokreskowe, w tym "Lalki przedstawiające wyłącznie ludzkie postacie i części i akcesoria" oraz "Pozostałe zabawki, pakowane w komplety lub zestawy". Z kolei w ramach podpozycji "Lalki przedstawiające wyłącznie ludzkie postacie i części i akcesoria" na poziomie dwóch kresek rozróżnia się następujące towary: lalki objęte kodem CN 9503 00 21 oraz części i akcesoria objęte kodem CN 9503 00 29.

Interpretacja przepisów klasyfikacyjnych została uregulowana normatywnie w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), zawartych w części pierwszej, sekcji I, A Nomenklatury Scalonej. Stanowią one między innymi, że: "Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega następującym regułom: 1. Tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami: (...)". Powyższe oznacza, że decydujące dla klasyfikacji taryfowej kryteria ustala się w pierwszej kolejności w oparciu o obiektywne cechy i właściwości towaru wskazane w brzmieniu pozycji CN i uwagach do sekcji i działów.

Istotnym instrumentem pomocnym w procesie wykładni przepisów klasyfikacyjnych są noty wyjaśniające do HS wydawane przez Światową Organizację Celną (WCO) oraz noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej wydawane przez Komisję. Wspomniane noty nie mają charakteru wiążącego, stanowią natomiast ważny środek interpretacji przepisów klasyfikacyjnych służący zapewnieniu ich jednolitego stosowania.

W rozpoznawanej sprawie nie było kwestionowane, że skarżąca wprowadziła na obszar celny Wspólnoty towar w postaci fotelika dla lalki wykonanego z tworzywa z pokrowcem z materiałów włókienniczych. Opisany towar w zgłoszeniu celnym został określony jako "akcesoria dla lalek" kod CN 9503 00 29 00. Rozważając prawidłowość zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym klasyfikacji taryfowej importowanego towaru Sąd pierwszej instancji, a wcześniej organy celne zauważyły, że przepisy prawa celnego nie zawierają definicji pojęcia "akcesoria lalek" i w związku z tym odwołały się do słownikowego znaczenia terminu "akcesoria". Na podstawie "Nowego Słownika Języka Polskiego" PWN, Warszawa 2002, ustalono, że "akcesoria" to drobne przedmioty będące dodatkowym wyposażeniem czegoś, przybory potrzebne do wykonywania czegoś, charakterystyczne dla jakiegoś rzemiosła zawodu. Przy takim rozumieniu terminu "akcesoria" Sąd pierwszej instancji trafnie zaakceptował stanowisko organów celnych, że zabawka z tworzywa sztucznego – fotelik dla lalki nie stanowi akcesoriów lalki. Zabawka ta nie stanowi dodatkowego wyposażenia lalki, a jedynie może być wykorzystywana do zabawy z lalką.

Sąd I instancji trafnie przy tym podkreślił, iż fotelik samochodowy dla lalki jest repliką fotelika samochodowego dla dzieci. Zabawka taka, podobnie jak nosidełka czy bujaczki dla lalek jest przedmiotem służącym do zabawy polegającej na naśladowaniu przez dziecko szeroko pojętych czynności dorosłych związanych z opieką na dzieckiem. Niewątpliwie może być użytkowana z lalką, jak to wskazuje strona skarżąca, ale analogiczną rolę jak lalka w trakcie zabawy tego rodzaju zabawką może pełnić np. pluszak – miś, kotek, piesek czy też małpka. Poza tym tego rodzaju zabawka może być wykorzystywana w inny sposób i ma zapewne samodzielny byt. Nie jest ani dodatkową lub uzupełniającą częścią lalki, bez której jest ona niekompletna.

Dodać należy, że pewna wskazówka interpretacyjna pojęcia "akcesoria lalki" wynika także z uwagi 3 do działu 95. We wspomnianej uwadze mowa jest o częściach i akcesoriach jako przedmiotach, które są odpowiednie do stosowania, głównie lub wyłącznie z określonym artykułem. W przypadku zabawki objętej zgłoszeniem celnym nie ma zaś podstaw do przyjęcia, że może być ona używana głównie lub wyłącznie z lalką.

Jak już wspomniano w procesie wykładni przepisów klasyfikacyjnych nie można pomijać not wyjaśniających. W związku z tym zauważyć należy, że w Notach Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (opublikowanych w Dz. U. UE.C. 2011.137.1) odnośnie podpozycji 9503 00 29 zawarte jest odesłanie do not wyjaśniających do HS do pozycji 9503, pkt C), akapit trzeci. Zgodnie ze wspomnianą notą "Części i akcesoria lalek objęte tą pozycją obejmują: głowy, korpusy, kończyny, oczy (inne niż te niezamontowane, ze szkła, objęte pozycją 7018), mechanizmy do poruszania oczami, wytwarzające głos lub inne mechanizmy, peruki, ubranka, buty i kapelusze dla lalek". Wbrew twierdzeniom skarżącej ani Sąd pierwszej instancji, ani organy celne nie uznały tego wyliczenia za katalog zamknięty, lecz uwzględniły jakiego rodzaju drobne przedmioty należy traktować jako akcesoria. Niewątpliwie peruki, ubranka, buty i kapelusze dla lalek stanowią ich dodatkowe wyposażenie i są odpowiednie do stosowania głównie lub wyłącznie z lalkami, a zatem są akcesoriami. Takiego charakteru nie ma natomiast zabawka o jaką chodzi w rozpoznawanej sprawie, tj. fotelik samochodowy. Możliwe byłoby zaklasyfikowanie jej jako akcesoria lalki tylko w takim przypadku, gdyby jej konstrukcja pozwalała na użycie tylko i wyłącznie do konkretnej lalki. Wówczas można byłoby mówić, że stanowi ona dodatkowe wyposażenie konkretnej lalki. Taki przypadek w rozpoznawanej sprawie jednak nie występuje.

Według skarżącej za przyjęciem klasyfikacji do kodu CN 9503 00 29 00 przemawia treść uwagi 3 do działu 95 CN, która niesłusznie została pominięta przez organy celne, co zaakceptował Sąd pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela tego stanowiska. Uwaga 3 do działu 95 CN ma następujące brzmienie: "Z zastrzeżeniem uwagi 1 do niniejszego działu, części i akcesoria, które są odpowiednie do stosowania głównie lub wyłącznie z artykułami z dowolnej pozycji niniejszego działu, powinny być klasyfikowane z tymi artykułami." Powołana uwaga nie może być jednak stosowana w przypadku podpozycji - Lalki przedstawiające wyłącznie ludzkie postacie i części i akcesoria, gdyż części i akcesoria mieszczą się już w tej podpozycji (obejmuje ona na poziomie dwukreskowym - - Lalki kod 9503 00 21 oraz - - Części i akcesoria kod 9503 00 29). Gdyby przyjąć koncepcję skarżącej, to akcesoria lalki powinny być klasyfikowane do podpozycji kod CN 9503 00 21, tj. z artykułem, z którym są odpowiednie do stosowania głównie lub wyłącznie, nie zaś do podpozycji kod CN 9503 00 29 jak chce tego skarżąca. Zauważyć jednak należy, że wówczas podpozycja kod CN 9503 00 29 byłaby zbiorem pustym, czego zaakceptować nie można.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela także wywodów skargi kasacyjnej zmierzających do wykazania, że w procesie klasyfikacji niesłusznie pominięto regułę 3a ORINS. Klasyfikacja importowanego przez skarżącą towaru była możliwa przy zastosowaniu reguły 1, 3b i 6 ORINS, a zatem nie zachodziła konieczność stosowania pozostałych reguł. Reguła 6 ORINS zawiera objaśnienia, co do sposobu przeprowadzenia klasyfikacji na podstawie reguł wcześniejszych. W myśl tej reguły klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywalne. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.

Z dotychczasowych rozważań wynika, że treść pozycji i uwag do działu 95, a także uwzględnienie przywołanych not wyjaśniających pozwoliło na kwalifikację importowanego towaru do podpozycji 9503 00 95.

Stąd też nie można przyjąć, że w sprawie zaistniała sytuacja, o której mowa w regule 3a, tj. towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowane do dwóch lub więcej pozycji, zwłaszcza gdy się uwzględni, że spór co do klasyfikacji importowanych towarów toczył się wyłącznie w ramach pozycji 9503.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nietrafny jest także podnoszony przez skarżącą zarzut pominięcia przy ustalaniu desygnatów pojęcia "akcesoria dla lalki" Wiążących Informacji Taryfowych. Sąd pierwszej instancji szczegółowo odniósł się do tego zagadnienia i wyjaśnił zasady wydawania i mocy wiążącej WIT. Rozważania WSA w tym zakresie należy uznać za prawidłowe. W szczególności podzielić należy stanowisko Sądu pierwszej instancji, że Wiążące Informacje Taryfowe mają znaczenie przy klasyfikacji konkretnych, szczegółowo zidentyfikowanych towarów, a nie rodzajów towarów, jak chce tego skarżąca.

Konsekwencją prawidłowej klasyfikacji importowanego przez skarżącą towaru było zastosowanie innej (wyższej) stawki celnej i określenie niezaksięgowanej kwoty długu celnego. Wbrew stanowisku skarżącej działanie organu zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji nie wiązało się z naruszeniem art. 220 ust. 1 WKC i art. 51 Prawa celnego.

Podsumowując stwierdzić należy, że Sąd pierwszej instancji nie dopuścił się zarzucanych naruszeń prawa, gdyż zaskarżona decyzja słusznie została oceniona jako zgodna z prawem.

W tym miejscu należało odnieść się do wniosku o przedstawienie Trybunałowi Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) pytań prejudycjalnych o treści podanej w skardze kasacyjnej.

Przede wszystkim należy zauważyć, że przesłanki dopuszczalności pytania prawnego do Trybunału Sprawiedliwości zostały określone w art. 267 TFUE. Są one następujące: pytanie prawne musi dotyczyć wykładni lub/i ważności przepisów prawa wspólnotowego, kwestia wykładni lub/i obowiązywania prawa wspólnotowego została podniesiona przed sądem lub trybunałem państwa członkowskiego oraz rozstrzygnięcie tej kwestii jest niezbędne do wydania przez sąd lub trybunał orzeczenia. Z użytego w art. 267 TFUE pojęcia "niezbędne" należy wnioskować, że ostatnio wymieniona przesłanka nie zachodzi w sytuacjach, gdy odpowiedź na pytanie prawne w żaden sposób nie wpłynie na wynik sprawy lub gdy wykładnia prawa wspólnotowego nie ma odniesienia do istoty sprawy lub przedmiotu skargi.

Na ogół przyjmuje się, że przedstawienie pytania prawnego do Trybunału Sprawiedliwości należy do uznania sądu państwa członkowskiego. Uznanie to przysługuje sądom niższej instancji, które w przeciwieństwie do sądów najwyższych nie są obowiązane, lecz jedynie uprawnione do przedstawienia takiego pytania.

Trybunał Sprawiedliwości jest właściwy do orzekania w trybie prejudycjalnym o wykładni traktatów oraz o ważności i wykładni aktów przyjętych przez instytucje, organy lub jednostki organizacyjne Unii.

Analiza zaproponowanych przez skarżącą pytań prowadzi do wniosku, że żadne z nich nie spełnia warunków koniecznych do przedstawienia Trybunałowi Sprawiedliwości pytania prejudycjalnego.

W przypadku pierwszego pytania Naczelny Sąd Administracyjny, w kontekście dotychczasowych rozważań, stwierdza, że nie zachodzi potrzeba zwrócenia się do TSUE o wykładnię treści podpozycji CN 9503 00 29, gdyż nie wystąpiły wątpliwości co do interpretacji tej normy klasyfikacyjnej. Brak wspomnianych wątpliwości oznacza, że odpowiedź na pytanie prawne zaproponowane przez skarżącą nie była niezbędna do wydania wyroku.

Jeżeli chodzi natomiast o pytania drugie i trzecie, stwierdzić należy, że dotyczą one wyłącznie wykładni not wyjaśniających, które nie mają charakteru normatywnego, a więc nie mieszczą się we właściwości Trybunał Sprawiedliwości określonej art. 267 TFUE.

Z podanych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił wniosku skarżącego o skierowanie pytań prejudycjalnych do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).