Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 935/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2011-03-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 1 i 3 w zw. z  art. 14c par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 7 ust. 1,  art. 8 ust. 1,  art. 29 ust. 1 i 4,  art. 106 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 114 poz 9  art. 2 ust. 1,  art. 14 ust. 1,  art. 24 ust. 1.
law: Dyrektywa 2006/12/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 5 kwietnia 2006 r. w sprawie odpadów. (Tekst mający znaczenie dla EOG).

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca),, WSA Halina Chitrosz, Protokolant Stażysta Paulina Zając, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 marca 2011 r. sprawy ze skargi "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w L. na interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. orzeka, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w L. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Lu 935/10

UZASADNIENIE

1. W zaskarżonej interpretacji indywidualnej, Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów ocenił, że stanowisko A. / Spółka / w zakresie nieuznania wypłacanych premii pieniężnych za świadczenie usług jest prawidłowe, w zakresie sposobu udokumentowania wypłacanych premii pieniężnych jest nieprawidłowe.

Z uzasadnienia zaskarżonej interpretacji indywidualnej wynika, że Spółka przedstawiła stan faktyczny, w którym zawarła z B. umowę, określającą zasady wzajemnej współpracy w zakresie sprzedaży przez Spółkę na rzecz B. towarów dostarczonych przez Spółkę. B. zobowiązał się do dalszej odsprzedaży produktów w ramach swojej sieci dystrybucji. Umowa obowiązuje od dnia 1 kwietnia 2010 r. Zgodnie z załącznikiem nr 4 do umowy współpracy kupującemu B. przysługiwać będzie premia pieniężna w wysokości 5% od faktycznych zakupów netto zrealizowanych w danym miesiącu między stronami, w przypadku dokonania zakupów na kwotę nie mniej niż 20 000 zł w danym miesiącu. Premia wypłacana będzie na podstawie not obciążeniowych wystawianych przez B. Strony zawarły również umowę, w której B. zobowiązał się do świadczenia przez swoje oddziały usług promocyjnych i informacyjnych na rzecz Spółki, za co określono odrębne wynagrodzenie. Spółka pytała czy premia pieniężna należna B. od Spółki jest usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, czy też nie podlega przepisom ustawy VAT i powinna być dokumentowana notą księgową. Zdaniem Spółki premia pieniężna przewidziana w załączniku nr 4 do umowy współpracy nie jest wynagrodzeniem za świadczenie usług przez B. na rzecz Spółki. B. otrzymuje wynagrodzenie w postaci marży doliczanej do ceny towaru określonej w załączniku nr 2 do umowy współpracy. Oddziały B. mają prawo do samodzielnego ustalania cen towarów dostarczonych przez Spółkę, co potwierdza § 5 ust. 2 umowy.

Koszty promocji towarów ponosi Spółka, ponieważ B. nalicza z tego tytułu odrębne wynagrodzenie określone w § 3 ust. 1 umowy o świadczeniu usług. B. nie wykonuje na rzecz Spółki żadnych czynności, za które mogłaby otrzymywać odrębne wynagrodzenie w postaci premii pieniężnej. Premia pieniężna uzależniona jest jedynie od zaistnienia faktu zrealizowania zakupów na kwotę nie mniejszą niż 20 000 zł. Nie ma miejsca świadczenie jakiejkolwiek dodatkowej usługi przez B. Wypłata premii pieniężnej uzależniona jest wyłącznie od wystąpienia obiektywnego zdarzenia, jakim jest dokonanie zakupów na określoną kwotę. Premia nie jest uzależniona od żadnych dodatkowych obowiązków, świadczeń po stronie B., które można zakwalifikować jako usługę. Premia pieniężna powinna być dokumentowana notą księgową, nie fakturą VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 29 ust. 1, 4, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług / Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – ustawa VAT /. Argumentował, że świadczenie usług ma bardzo szeroki zakres. Nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się podatnika, które nie jest dostawą towarów, na rzecz innego podmiotu. Dla świadczenia usługi musi zaistnieć stosunek prawny między świadczącym usługę a odbiorcą, w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek między świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są premie pieniężne nabywcom. Dotyczy to także przypadków, kiedy sprzedawca z różnych przyczyn, po dokonaniu dostawy udziela nabywcy premii pieniężnej, polegającej na wypłacaniu określonych kwot pieniężnych. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, w tym od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone / czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie, czy ich przyznanie uwarunkowane jest wykonywaniem dodatkowych czynności /. Wypłacane przez Spółkę premie pieniężne nie są w żaden sposób związane z uzyskaniem świadczenia wzajemnego, gdyż takim świadczeniem nie jest określona wielkości obrotu w danym miesiącu. Premia przyznana przez Spółkę na rzecz kontrahenta stanowi w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami z art. 29 ust. 4 ustawy VAT. Nabywca premii nie świadczy na rzecz Spółki usług z art. 8 ust. 1 ustawy VAT, a zatem czynność ta u niego nie podlega opodatkowaniu i nie powinna być dokumentowana fakturą VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał art. 106 ust. 1, 8 ustawy VAT oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług / Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm. – rozporządzenie / w § 13 ust. 1, 2. Argumentował, że kiedy przyznawane przez Spółkę premie pieniężne traktowane są jako rabat obniżający podstawę opodatkowania, koniecznością jest wystawienie przez Spółkę faktur korygujących w stosunku do sprzedanych towarów objętych rabatem. Nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy o podatku od towarów i usług, jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.

2. Spółka, po wyczerpaniu trybu wezwania do usunięcia naruszenia prawa, wniosła skargę na indywidualną interpretację Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów.

Zarzuciła rażące naruszenie art. 29 ust. 4 ustawy VAT przez nieprawidłową wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji uznanie, że premia pieniężna udzielana przez Spółkę po osiągnięciu określonej wielkości obrotu jest rabatem.

Zarzuciła rażące naruszenie art. 106 ust. 1 ustawy VAT w związku z § 13 rozporządzenia przez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że wypłata premii pieniężnej winna być udokumentowana fakturą korygującą.

Zarzuciła rażące naruszenie art. 14c § 1 i 2 oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa / Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – o.p. / przez brak wyczerpującego uzasadnienia stanowiska przyjętego w interpretacji indywidualnej, brak odniesienia się do argumentów Spółki.

Wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej i o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Uzasadniała, że w przedstawionym stanie faktycznym premia pieniężna była nagrodą za określony poziom wartości sprzedaży. Nie ma możliwości powiązania premii pieniężnej z konkretną transakcją. Wypłata premii pieniężnej jest zupełnie niezależna od tego jakie towary i w jakich ilościach zostały sprzedane kontrahentowi / I FSK 1318/09 /. W konsekwencji nie ma zastosowania art. 106 ustawy VAT w powiązaniu z rozporządzeniem. Spółka nie ma obowiązku wystawiana faktur korygujących. Wypłata premii podlega udokumentowaniu notą księgową.

Stanowisko przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej pomija orzecznictwo sądowe oraz ogólną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 30 grudnia 2004 r., dotyczącą premii pieniężnej, warunków kwalifikowania jej jako rabatu z art. 29 ust. 4 ustawy VAT.

3. Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów, w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko, argumenty faktyczne i prawne, przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4. Zaskarżona interpretacja indywidualna nie odpowiada prawu.

5. Zaskarżona interpretacja indywidualna wydana została 24 sierpnia 2010 r. na wniosek, który wpłynął do właściwego Dyrektora Izby Skarbowej 10 czerwca 2010 r. W tych okolicznościach zaskarżona interpretacja indywidualna została wydana przy zachowaniu terminu z art. 14d o.p. zdanie pierwsze i przy respektowaniu stanowiska uchwały w sprawie II FPS 7/09.

6. Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów, przy wydaniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej był związany stanem faktycznym przedstawionym przez Spółkę we wniosku stosownie do art. 14b § 3 w powiązaniu z art. 14c § 1 o.p. Dokonując sądowej kontroli legalności zaskarżonej interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, że Dyrektor Izby Skarbowej, przy ocenie prawnej stanowiska Spółki, wykroczył poza stan faktyczny przedstawiony we wniosku.

7. Rozważania prawne należy rozpocząć od zasadniczego stwierdzenia, że stosownie do art. 2 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej / Dz.Urz.UE.L. Nr 347, s.1 ze zm. / opodatkowaniu VAT podlegają transakcje, w tym pod lit. a/ odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze oraz pod lit. c/ odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. Stosownie do art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE co do zasady dostawa towarów oznacza przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel. W prawie krajowym dostawę towarów co do zasady definiuje art. 7 ust. 1 ustawy VAT. Stosownie do art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE co do zasady świadczenie usług oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. W prawie krajowym świadczenie usług co do zasady definiuje art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Wykładnia pojęć dostawy towarów i świadczenia usług w prawie krajowym / w rozumieniu art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 ustawy VAT / powinna uwzględniać brzmienie i cel Dyrektywy 2006/112/WE.

Nie może być mowy o transakcji jeżeli przekazywanie towarów, świadczenie usług nie odbywa się w ramach stosunku prawnego rozumianego w sposób właściwy dla prawa podatkowego / z odejściem od zasad rządzących prawem zobowiązań /. Z tego stosunku prawnego muszą wynikać prawa i obowiązki każdej ze stron. Stosunek prawny, którego istnienie jest warunkiem uznania, że dochodzi do zaistnienia opodatkowanej transakcji należy oceniać w świetle ekonomicznych skutków do jakich prowadzi między uczestnikami. Istotne jest aby jeden uczestnik tego stosunku czuł się wobec drugiego zobowiązany do wykonania świadczenia, drugi z nich oczekiwał wykonania tego świadczenia na swoją korzyść i aby te oczekiwania były uzasadnione konsensusem, do jakiego doszło między stronami. Prawna ważność, skuteczność nie ma znaczenia. Brak stosunku prawnego wyklucza stwierdzenie, że doszło do czynności opodatkowanej w postaci transakcji, nawet jeżeli "zewnętrzne znamiona" mogą świadczyć o wykonywaniu takiej czynności. Dostawca towaru czy świadczący usługi zgodnie z osiągniętym, zawartym konsensusem czuje się zobowiązany do wydania towarów czy świadczenia usługi i uprawniony do uzyskania zapłaty, na warunkach objętych tym konsensusem kontrahentów. Nabywca czuje się zobowiązany do zapłaty za towar, usługę i uprawniony do przyjęcia towaru, usługi, na warunkach objętych tym konsensusem kontrahentów.

W tym stanie prawnym opodatkowanie podatkiem od towarów i usług co do zasady ma u podstaw transakcję. Transakcja zakłada istnienie stosunku umownego, istnienie relacji między dwoma podmiotami, które zgodnym zamiarem obejmują określone świadczenie, określone zachowanie jednego podmiotu w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa na rzecz drugiego, wzajemne prawa i obowiązki. Definiowanie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług co do zasady jako transakcji oznacza, że określone działanie, zachowanie podatnika w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa na rzecz drugiej strony transakcji, kontrahenta, ma być objęte zgodnym zamiarem stron transakcji, kontrahentów, wyrażonym w ich oświadczeniach woli. Oświadczenia woli stron transakcji mają określać przedmiot świadczenia, zakres świadczenia, warunki świadczenia, jego wykonawcę i adresata. / Por. szerzej: Dyrektywa VAT 2006/112/WE pod red. J. Martiniego, UNIMEX 2010 r. do powołanych przepisów /.

Przy takim rozumieniu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług tylko zgodne oświadczenia woli Spółki i jej kontrahenta, przedstawione w stanie faktycznym, we wniosku, powinny być podstawą oceny prawnej, kwalifikacji podatkowoprawnej należności wypłaconej kontrahentowi przez Spółkę / premii /.

8. Sporna kwestia opodatkowania premii nie jest nową w orzecznictwie sądowym. Należy wskazać i podzielić stanowisko prawne w sprawie I FSK 16/10 i za tym stanowiskiem zważyć, że: "/.../ Warto podkreślić, że w chwili obecnej w orzecznictwie prezentowany jest jednolity pogląd, że premie pieniężne, czy też bonusy otrzymywane przez nabywcę od dostawcy za dokonanie nabycia określonej ilości czy wartości towaru nie jest wynagrodzeniem za świadczenie usługi, a wypłacenie takiej premii nie kreuje odrębnej od dostawy towaru czynności objętej podatkiem od towarów i usług. Nie może bowiem wystąpić taka sytuacja faktyczna, która stanowiłaby jednocześnie dostawę towaru i świadczenie usług. Niedopuszczalne jest to w świetle regulacji zawartej w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Przykładowo można wskazać na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 6 lutego 2007 r., I FSK 94/06, ONSAiWSA 2007, nr 6, poz. 153; 10 czerwca 2008 r., I FSK 707/07, Monitor Podatkowy 2008, nr 11, s. 31; 5 grudnia 2008 r., I FSK 1527/07; 23 września 2008 r., I FSK 998/08; 26 lutego 2009 r., I FSK 1067/08; 17 lutego 2010 r., I FSK 2137/08; 8 kwietnia 2010 r., I FSK 308/09; 11 czerwca 2010 r., I FSK 972/09; z 6 lipca 2010 r., I FSK 915/09; z 12 października 2010 r., I FSK 1635/09; z 29 października 2010 r., I FSK 1776/09. Stanowisko to jest też całkowicie akceptowane w literaturze przedmiotu / por. J. Zubrzycki, Leksykon VAT, t. I, Wrocław 2006, s. 498; A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT, Komentarz, 2007, s. 147 /. Poglądy prezentowane we wskazanych wyżej orzeczeniach, które Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrujący niniejszą sprawę w pełni podziela, znajdują zastosowanie do stanu faktycznego zaprezentowanego we wniosku o udzielenie interpretacji prawa podatkowego.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie do przyjęcia jest teza, że w ramach transakcji już opodatkowanych mieszczą się czynności, które winny podlegać odrębnemu opodatkowaniu. Oznaczałoby to, że każda czynność zakupu towarów od sprzedawcy / dostawa / stanowiłaby jednocześnie usługę nabywcy świadczoną na rzecz tegoż sprzedawcy, co powodowałoby podwójne opodatkowania tej samej czynności. Pierwszy raz - jako sprzedaży / dostawy towaru /, drugi - jako zakupu / świadczenia usługi / przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji. Tymczasem podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w art. 217 Konstytucji RP.

Podobnie jak i w innych przypadkach również w rozpoznawanej sprawie zwrócić należy uwagę na niespójność sposobu rozumowania organu wydającego interpretację. W interpretacji zwraca się bowiem uwagę, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej ilości towarów określonej marki, to skoro premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, stanowią wynagrodzenie za określone zachowanie, usługę nabywcy wobec dostawcy. Natomiast w przypadku, gdy premia pieniężna wypłacana przez sprzedawcę jest związana z konkretną dostawą / dostawami /, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości dostawy. W ten sposób Minister Finansów dokonuje oceny wypłacanej przez sprzedawcę kwoty pieniężnej jedynie w zależności od przyjętej przez niego techniki rozliczeń pomiędzy dostawcą i nabywcą.

Nie ma żadnych podstaw, aby tylko z uwagi na fakt nie powiązania przez dostawcę z poszczególnymi transakcjami przekazywanej nabywcy nagrody jedynie za osiągniętą wartość zakupów, dopatrywać się u tegoż ostatniego świadczenia usługi na rzecz dostawcy. Z samego tylko określenia przez sprzedawcę tytułu płatności wynagrodzenia / premii / oraz sposobu jego udokumentowania nie można wywodzić, że podmiot je otrzymujący świadczy usługę na rzecz płacącego. Opodatkowaniu jako usługa podlega bowiem określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, zachowanie nie będące jednocześnie dostawą, którym nie jest samo osiągnięcie przez nabywcę określonej wartości dostaw towarów od danego sprzedawcy.

Powyższe uzasadnia ocenę, że wypłacana nabywcy przez dostawcę premia pieniężna jedynie z tytułu osiągnięcia przez niego satysfakcjonującej dostawcę wielkości obrotów, nie odnosząca się do konkretnych transakcji, stanowi nagrodę za osiągnięcie tego rezultatu, a nie odpłatność / wynagrodzenie / za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Czynności nabycia / dostawy / towarów przez nabywcę tylko poprzez fakt ich zsumowania nie stają się jednocześnie jego usługą na rzecz dostawcy.

Z powyższych względów nie jest uzasadniony zarzut odnoszący się do naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niezastosowanie art. 29 ust. 4 ustawy o VAT.

14. Jak podkreśla się w powołanym orzecznictwie sądowo administracyjnym, każda sprawa wymaga jednak odrębnej oceny. Gdyby bowiem w stanie faktycznym tej sprawy zostało ustalone, że pomiędzy dostawcą i nabywcą istnieje stosunek prawny, w oparciu o który nabywca dokonując zakupów u dostawcy uzyskuje premię nie tylko za satysfakcjonującą dostawcę wartość dokonanych zakupów, lecz także za realizację przez nabywcę innych czynności na rzecz dostawcy, np. podjęcie działań w kierunku rozwijania bazy sprzedaży jego towarów, zobowiązanie się do stosowania szczególnych, np. określonych przez dostawcę zasad eksponowania jego towarów klientom, przyjęcie określonych zobowiązań lojalnościowych wobec dostawcy itp., wówczas mielibyśmy do czynienia ze świadczeniem usługi przez nabywcę na rzecz dostawcy, wynagradzanej przez niego stosowną premią, która powinna zostać opodatkowana. /.../"

9. Sąd, podzielając przytoczone stanowisko prawne, przyjął je u podstaw sądowej kontroli legalności zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynikało, że Spółka zobowiązała się wypłacić kontrahentowi premię pieniężną tylko za nabycie przez tego kontrahenta towarów o umówionej wartości, w umówionym przedziale czasowym. Przedmiotem konsensusu stron umowy, transakcji nie były żadne inne warunki wypłaty premii, w tym żadne dodatkowe obowiązki nabywcy towarów. Sposób intensyfikacji sprzedaży towarów przez kontrahenta w przedstawionym stanie faktycznym był objęty odrębną umową, odrębnie umówionym wynagrodzeniem.

Podsumowując, taka premia pieniężna nie jest poddana reżimowi ustawy VAT.

10. Wbrew stanowisku Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów, w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym nie było podstaw by premię pieniężną zakwalifikować jako rabat z art. 29 ust. 4 ustawy VAT. Spółka nie twierdziła w przedstawionym stanie faktycznym, że po sprzedaży i wystawieniu faktury, więc po ustaleniu ceny sprzedaży, obniżała cenę towarów / kwotę należną z tytułu sprzedaży z art. 29 ust. 1 ustawy VAT /, będących przedmiotem określonych, skonkretyzowanych transakcji, przez to udzielała rabatu. Z przedstawionego stanu faktycznego wprost wynikało, że nie ingerowała po sprzedaży i wystawieniu faktury w kwotę należną z tytułu sprzedaży, nie obniżała jej. Nie obniżała ceny sprzedaży towarów, będących przedmiotem określonych, skonkretyzowanych transakcji / jednej, wybranych czy wszystkich transakcji sprzedaży w premiowanym przedziale czasu /.

Ocena podatkowych skutków transakcji opisanych w stanie faktycznym, we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, z mocy art. 14b § 1, § 3 i art. 14c § 1, § 2 o.p. musi uwzględniać treść oświadczeń woli, zgodny zamiar stron transakcji, wynikający z przedstawionego stanu faktycznego. W przedstawionym stanie faktycznym zgodny zamiar stron transakcji obejmował jedynie wynagrodzenie dla kupującego tylko za dokonanie zakupów w określonym czasie o określonej łącznie, odpowiednio wysokiej wartości. Strony transakcji nie obejmowały zgodnym zamiarem obniżenia kwoty należnej z tytułu konkretnych sprzedaży, konkretnych towarów / rabatów /. Nie obejmowały również zgodnym zamiarem obniżenia kwoty należnej z tytułu wszystkich transakcji sprzedaży w okresie premiowanym, w stałej proporcji.

Innymi słowy ocena skutków podatkowych wiążąco przedstawionego stanu faktycznego nie może ingerować w treść oświadczeń woli stron transakcji, w treść ich zgodnego zamiaru. Natomiast powinna formułować podatkowe skutki ściśle na podstawie treści tych oświadczeń woli, z odwołaniem do zgodnego zamiaru stron transakcji.

W tym miejscu należy wskazać i podzielić stanowisko prawne wyrażone w sprawie I FSK 883/09 w brzmieniu "Jeżeli zatem wypłacanych kontrahentom premii pieniężnych z tytułu osiąganego poziomu udokumentowanych fakturami zakupów podatnik nie traktuje jako formy nagrody za osiągnięte wyniki, lecz jako rabat stanowiący podstawę do obniżenia swojego obrotu na podstawie art. 29 ust. 4 u.p.t.u., z uwagi na przepis § 16 ust. 1 rozporządzenia M.F. z 25 maja 2005 r. udzielenie takiego rabatu podatnik obowiązany jest udokumentować w formie faktury korygującej odnoszącej się do wszystkich faktur stanowiących podstawę udzielenia rabatu." Tej treści stanowisko prawne wprost nawiązuje do treści konsensusu kontrahentów, jako kryterium podatkowoprawnej kwalifikacji wypłaconej należności pieniężnej czy to jako rabatu zmniejszającego podstawę opodatkowania, czy to jako nieopodatkowanej premii.

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym przez sam fakt wypłaty premii pieniężnej przez sprzedawcę nabywcy towarów za osiągnięcie określonego poziomu obrotów w określonym czasie, sprzedawca nie obniża proporcjonalnie / w stałej proporcji / ceny sprzedaży wszystkich towarów sprzedanych temu nabywcy łącznie w okresie objętym premiowaniem / miesiąc, kwartał czy rok /, jeśli takie obniżenie nie było objęte zgodnym zamiarem stron transakcji. Aby wypłaconą premię pieniężną prawidłowo zakwalifikować / dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług / jako rabat, należy taką kwalifikację poprzedzić stwierdzeniem, że zgodnym zamiarem stron transakcji było obniżenie kwoty należnej z tytułu sprzedaży towarów przez wypłatę premii pieniężnej. Ten zgodny zamiar stron transakcji powinien określać, których towarów obniżenie ceny dotyczy i jaki jest jego rozmiar. Organ podatkowy nie jest uprawniony zastępować zgodny zamiar stron transakcji własnymi założeniami. W konsekwencji nie jest uprawniony przedstawiać własny sposób wyliczenia zmniejszenia ceny wszystkich towarów sprzedanych w premiowanym przedziale czasu w sytuacji, w której takiego zmniejszenia nie ustaliły zgodnie same strony transakcji, kontrahenci.

Dlatego Dyrektor Izby Skarbowej, reprezentujący Ministra Finansów, w sposób dowolny / oderwany od wiążąco przedstawionego stanu faktycznego / przyjął, że premia pieniężna czy premie pieniężne wypłacone jedynie z tytułu nabycia towarów w określonym czasie i o określonej łącznie wartości, to rabat, o którym stanowi art. 29 ust. 4 ustawy VAT. Z przedstawionego stanu faktycznego nie wynikało, by stronom transakcji przy wypłacie premii pieniężnej miał towarzyszyć taki zgodny zamiar, wyrażony w ich oświadczeniach woli, jak przyjęty przez Dyrektora Izby Skarbowej w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Sam ekonomiczny skutek wypłaty premii nie stanowi jeszcze o zasadności jej prawnej kwalifikacji jako rabatu dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, wbrew treści czy ponad treść zgodnych oświadczeń woli kontrahentów, konstytuujących transakcję.

Odmienne stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów, stanowi wyraz dowolnego odstąpienia od wiążąco przedstawionego stanu faktycznego, przez to dowolnej wykładni art. 29 ust. 4 ustawy VAT.

11. Stwierdzenie, że w przedstawionym stanie faktycznym Spółka, wypłacając kontrahentowi premie pieniężne tylko za określoną wartość obrotu, nie działa w obszarze ustawy VAT implikuje stwierdzenie, że Spółka nie jest adresatem obowiązku wystawienia faktury z art. 106 ust. 1 ustawy VAT.

W tych okolicznościach faktycznych i prawnych Dyrektor Izby Skarbowej powinien wyjaśnić przyjęte stanowisko, oparte na założeniu, że nota księgowa jest dokumentem pozostającym poza sferą prawa podatkowego i jej wystawienie bądź brak nie ma żadnego znaczenia dla sytuacji podatkowoprawnej Spółki. Wyjaśnienie to wymaga odwołania się do obowiązującego stanu prawnego / rozważenia tego stanu prawnego / w zakresie obowiązków podatnika dokumentowania zdarzeń w obrocie gospodarczym, dla celów podatkowych. Na dotychczasowym etapie postępowania w sprawie udzielenia interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej tego obowiązku nie wykonał. Poprzestanie na stwierdzeniu, że ustawa VAT nie stanowi o nocie księgowej nie jest wystarczające.

12. Z tych względów zaskarżona interpretacja indywidualna podlegała uchyleniu na podstawie art. 146 § 1 przy zastosowaniu art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. /. Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200, art. 205 § 2 tej ustawy.