Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 394/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-11-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 187par. 1 , art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 29, art. 31
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1 art. 181a ust. 2
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Józef Waksmundzki (spr.) Sędzia NSA Janusz Zajda Sędzia del. WSA Ludmiła Jajkiewicz Protokolant Jarosław Poturnicki po rozpoznaniu w dniu 29 listopada 2012 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej D. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. z dnia 19 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Ke 558/11 w sprawie ze skargi D. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] października 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od D. W. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w K. kwotę 450 (czterysta pięćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. wyrokiem z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 558/11 oddalił skargę D. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] października 2011 r., nr [...] w przedmiocie długu celnego oddala skargę.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy.

W dniu [...] lipca 2008 r. D. W. zgłosił do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu samochód osobowy marki Mercedes Benz SL 500, rok produkcji 2006. Do zgłoszenia celnego załączył dokumenty, m.in. statement (oświadczenie) z dnia 8 maja 2008 r. określającego wartość samochodu na kwotę 16.000 USD i świadectwo tytułu własności stanu O. z dnia 7 maja 2008 r.

Po wszczęciu postępowania, Naczelnik Urzędu Celnego w K. zwrócił się do eksportera pojazdu firmy D. Inc. z siedzibą w U. o udzielenie informacji związanych z okolicznościami jego sprzedaży. Pomimo prawidłowego doręczenia wezwania nie udzielono odpowiedzi.

Następnie na wezwanie organu biegły K. wskazał, że w materiałach pomocniczych do wyceny nr [...], istnieje oryginalny wydruk z oferty portalu E. dla sprowadzonego pojazdu, z którego wynika, iż pojazd ten został sprzedany w dniu 15 kwietnia 2008 r. za kwotę 44.000 USD na aukcji (D.).

W toku postępowania organ zwrócił się także do przedsiębiorstwa M., które przekazało informacje na temat okoliczności sprzedaży pojazdu wraz z rachunkiem sprzedaży, z których wynikało, iż przedmiotowy pojazd został sprzedany przez przedsiębiorstwo Mercedes - Benz F. w dniu 15 kwietnia 2008 r. na rzecz W. Inc. za kwotę 44.000 USD na aukcji organizowanej przez M. Powyższy dokument zawierał także przebieg pojazdu ujawniony podczas transakcji (40788 mil).

Organ zwrócił się także (dwukrotnie) do W. o udzielenie informacji związanych z okolicznościami sprzedaży samochodu. Adresat nie udzielił żadnych informacji. Ustalono jednak, że firmy D. Inc. oraz D. Inc. Istnieją, natomiast nazwy handlowe tych przedsiębiorstw z dniem 26 stycznia 2006 r. przestały być zastrzeżone.

Nadto organ powołał z urzędu biegłego dla ustalenia wartości pojazdu na rynku polskim. W opinii nr [...] biegły K. określił wartość samochodu na kwotę 137.700 PLN, uwzględniając stan techniczny pojazdu ustalony na podstawie oceny technicznej z dnia [...] lipca 2008 r., nr [...] oraz fotografii wykonanych podczas oględzin zgłoszonego pojazdu, a także na podstawie wyjaśnień złożonych przez D. podczas przeprowadzania dowodu z opinii biegłego.

Następnie, Naczelnik Urzędu Celnego w K. decyzją z dnia [...] września 2010 r. zaksięgował retrospektywnie kwotę długu celnego w wysokości 4.358 PLN stanowiącą różnicę między kwotą cła określoną w decyzji, a kwotą zadeklarowaną przez skarżącego w zgłoszeniu celnym z dnia [...] lipca 2008 r., [...]. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Wyrokiem z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Ke 122/11, WSA w K. uchylił decyzje obu instancji z dnia [...] września i [...] grudnia 2010 r., polecając organom celnym przeprowadzenie postępowania dowodowego z zachowaniem reguł wynikających z art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późń. zm.) poprzez dokonanie stosownej analizy wniosku dowodowego w przedmiocie przesłuchania w charakterze świadka eksportera pojazdu. Sąd polecił również dokonanie analizy zgromadzonych w sprawie dowodów i poddanie ich ocenie pod kątem zbadania czy okoliczności z nich wynikające pozwalają przyjąć, że w dniach pomiędzy 15 kwietnia 2008 r., a dniem 7 maja 2008 r. w istocie nie mogło dojść do takich uszkodzeń pojazdu, które spowodowałyby utratę wartości samochodu z 44.000 USD do 16.000 USD.

Naczelnik Urzędu Celnego w K., po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] lipca 2010 r. zaksięgował retrospektywnie kwotę długu celnego w wysokości 4.358 PLN, a następie Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] października 2011 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, w świetle ocenionych dowodów nie jest możliwym, aby sprowadzony samochód stracił na wartości w ciągu niespełna miesiąca aż 28.550 USD co stanowi 64% spadek wartości. Z dowodów wynika, że auto było sprawne, gdyż od dnia wystawienia go na licytację do dnia zakupu przez D. przejechało 6 mil. Ponadto, biegły wskazał, iż auto jest w pełni ukompletowane fabrycznie, co świadczy o tym, iż z pojazdu nie wymontowano żadnych podzespołów, których brak powodowałby tak drastyczny spadek wartości. Nadto zgodnie z ideą sprzedaży, mającą na celu przyniesienie zysku sprzedającemu ze sprzedaży towaru, nielogicznym jest sprzedawanie towaru po cenie rażąco niższej od ceny, po której zakupiono towar. Nieznajdującym uzasadnienia jest więc aby eksporter sprzedał towar po cenie znacznie niższej od ceny za jaką dokonał zakupu.

W ocenie organu odwoławczego dowody jednoznacznie podważają zadeklarowaną wartość, natomiast oświadczenie z dnia [...] września 2010 r. złożone przez K. stoi w całkowitej sprzeczności z innymi dowodami, w związku z czym organy celne nie dały mu wiary.

Orzekając w sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd przypomniał, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] października 2011 r. w przedmiocie zaksięgowania retrospektywnego kwoty długu celnego została wydana po wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. o sygn. akt I SA/Ke 122/11. Sąd I instancji stwierdził, że zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej: p.p.s.a.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Odnosząc się do kwestii nieuwzględnienia wniosku dowodowego strony o przesłuchanie w charakterze świadka K. na okoliczność przeprowadzonej transakcji, ceny pojazdu i jego stanu technicznego, w aspekcie ewentualnego naruszenia art. 153 ustawy p.p.s.a jak i zarzucanego w skardze naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej – stwierdził, że postępowanie organów było prawidłowe. Zdaniem Sądu odmowa uwzględnienia wniosku dowodowego strony w postanowieniu dowodowym z dnia [...] czerwca 2011 r. została uzasadniona w sposób wyczerpujący z uwzględnieniem przesłanek zawartych w dyspozycji art. 188 Ordynacji podatkowej. Organ przede wszystkim zasadnie uznał, że okoliczności dotyczące przeprowadzonej transakcji, ceny pojazdu czy też stanu technicznego mają znaczenie dla sprawy, gdyż dotyczą one w sposób pośredni wartości celnej, a więc jednego z elementów kalkulacyjnych zadeklarowanych w zgłoszeniu celnym, wobec którego toczyło się postępowanie. Sad zauważył, że teza wniosku dowodowego D. z dnia [...] sierpnia 2010 r. jest tożsama z treścią oświadczenia K. z dnia [...] września 2010 r. Eksponują oni bowiem okoliczność, że zapłata ceny 16.000,00 USD wynikała ze stanu technicznego, ponieważ auto miało problemy z elektroniką oraz skrzynia biegów.

Oceniając żądanie strony przeprowadzenia dowodu, organ musi uwzględnić znaczenie przeprowadzonych już w postępowaniu dowodów. Jeżeli ustali, że żądanie strony dotyczy okoliczności, które już zostały ustalone wyczerpująco innymi dowodami, odmawia uwzględnienia żądania strony. Skoro okoliczności, które miało potwierdzić przesłuchanie świadka K. zostały stwierdzone innym dowodem, tj. jest jego oświadczeniem z dnia [...] września 2010 r. nie było konieczności przeprowadzania wnioskowanego dowodu.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, ograny ponownie rozpoznając sprawę dokonały – zgodnie z wytycznymi Sądu - analizy zgromadzonych w sprawie dowodów i poddały je ocenie wskazując na okoliczności z nich wynikające, że pomiędzy nabyciem pojazdu przez W., a dniem jego sprzedaży przez na rzecz D. Inc. w istocie nie mogło dojść do takich uszkodzeń pojazdu, które spowodowałyby utratę wartości samochodu z 44.000 USD do 16.000 USD - (64%). Z materiału procesowego wynika niezbicie, że podczas sprzedaży przez W. na rzecz eksportera pojazd nie posiadał żadnych uszkodzeń technicznych silnika, elektroniki czy też skrzyni biegów, prócz otarć, zarysowań, odprysków i wgnieceń powłoki lakierowanej o czym zaświadcza sporządzony raport przez firmę M. organizatora aukcji na której dokonano sprzedaży tego samochodu. Biegły rzeczoznawca K. w ocenie technicznej nr [...] stwierdził, że podwozie pojazdu, układy jezdne, nadwozie, silnik z osprzętem na dzień 16 lipca 2008 r. były ukompletowane fabrycznie co oznacza, że nigdy wcześniej z pojazdu nie wymontowano tych komponentów, a pojazd jest kompletny. Z informacji uzyskanej za pośrednictwem serwisu Krajowego Urzędu ds. Przestępczości Ubezpieczeniowej wynika, że pojazd nie został skradziony, a także nie uległ szkodzie całkowitej. Z kolei będący w posiadaniu organów raport sporządzony przez firmę A. na dzień 17 lipca 2008 r. nie odnotowuje poważnych uszkodzeń oraz uszkodzeń spowodowanych przez wodę czy ogień w sprowadzonym samochodzie. Brak było zatem podstaw by zakwestionować przyjęte przez organ założenie, że gdyby we wskazanym okresie doszło do usterki skrzyni biegów to i tak spadek wartości w takim zakresie byłby nieuzasadniony.

Zdaniem Sądu I instancji, należało także ocenić czy organ odniósł ustalenia faktyczne do zadeklarowanej przez skarżącego wartości celnej pojazdu oraz przyjął wnioski, czy stanowi ona całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę. Sąd stwierdził, że ustalony w wyniku ponownego rozpoznania sprawy stan faktyczny uzasadniał zastosowanie przez organy celne art. 31 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19 października 1992 r., str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, roz. 2, t. 4, str. 307, z późn. zm.; dalej jako WKC) w związku z art. 181 a rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11 października 1993r., str.1 z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie Wydanie specjalne, roz.2, t. 6 str.3 z późn. zm.; dalej jako RWKC).

Organy podatkowe, swoje wątpliwości w zakresie zadeklarowanej wartości celnej samochodu wykazały w sposób przekonywujący i szczegółowy z wyłączeniem jakiejkolwiek dowolności i dały temu wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odmowa przyjęcia wartości transakcyjnej w następstwie zakwestionowania materialnej wiarygodności zgodnie z przepisami prawa celnego nie tylko może ale i powinna uwzględniać zastępcze metody ustalania wartości celnej podanej w prawie celnym. W braku możliwości zastosowania metod opisanych w art. 30 WKC organ prawidłowo ustalił wartość celną samochodu osobowego marki Mercedes Benz SL 500 w oparciu o metodę opisaną w art. 31 WKC, ustalając wartość celną "metodą ostatniej szansy", i w oparciu o wycenę rzeczoznawcy K. z dnia [...] kwietnia 2010 r. przyjął wartość bazową samochodu na kwotę 82.113,00 PLN.

W świetle powyższych rozważań z faktu nieprzeprowadzenia dowodu z przesłuchania K. - właściciela przedsiębiorstwa D. oraz pominięcia zaświadczenia z dnia 20 sierpnia 2010 r. wystawionego przez D. Leasing stwierdzającego, iż cena zapłacona przez skarżącego za samochód (16.000 USD) była ceną ostateczną i odpowiadała wartości samochodu z uwagi na jego stan techniczny - autor skargi niezasadnie wywodził naruszenie przez organ wymienionych w skardze przepisów postępowania podatkowego - art. 122, 180, 188, 191 Ordynacji podatkowej.

D. wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. zaskarżając go w całości domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

1. Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w związku z art. 153 p.p.s.a , w związku z art. 122, 180 oraz art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez przyjęcie, że organy administracji prawidłowo uwzględniły wytyczne zawarte w wyroku WSA z dnia 10 marca 2011 r. co do dalszego postępowania, podczas gdy organy te nie podjęły wszelkich niezbędnych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia sprawy, a nadto uznanie, iż oddalenie postanowieniem z dnia [...] czerwca 2011 r. wniosku o dopuszczenie dowodu z zeznań świadka K. - właściciela firmy D. Leasing - sprzedawcy przedmiotowego samochodu, na okoliczność przeprowadzonej transakcji, ceny pojazdu i jego stanu technicznego, który miał istotne znacznie dla wyjaśnienia sprawy było słuszne, podczas gdy naruszało ono wyżej wskazane przepisy;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 187 par. 1 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, iż organy administracji instancji zebrały i wyczerpująco rozpatrzyły cały materiał dowodowy, podczas gdy analiza treści decyzji, a w szczególności pominięcie faktu wynikającego z zaświadczenia z dnia [...] sierpnia 2010 r. wystawionego przez sprzedawcę samochodu – D. Leasing, iż cena zapłacona przez skarżącego za samochód (16.000 USD) była ceną ostateczną i odpowiadała wartości samochodu z uwagi na jego stan techniczny, doprowadziła do wydania decyzji na podstawie niepełnych danych dotyczących uszkodzeń samochodu i jego stanu technicznego;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 181 a ust. 2 RWKC polegające na przyjęciu, iż w sprawie istniały uzasadnione wątpliwości, nie pozwalające przyjąć, że wartość celna zadeklarowanego samochodu stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą sumę określoną w art. 29 WKC, w konsekwencji uprawniające organy celne do zastosowania art. 31 WKC, podczas gdy prawidłowo zgromadzony i oceniony materiał dowodowy był podstawą do stosowania art. 29 WKC.

W uzasadnieniu przedstawił argumenty tożsame z wyrażonymi na wcześniejszych etapach postępowania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, zaś przedstawiona w jej uzasadnieniu argumentacja odnosząca się w szczególności do naruszenia art. 153 oraz art. 145 §1 pkt 1 lit a) p.p.s.a. nie zasługuje na aprobatę.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że skarżący niezasadnie podnosi w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, że Sąd I instancji dokonał błędnej kontroli zaskarżonej decyzji poprzez przyjęcie, że organy administracji prawidłowo uwzględniły wytyczne zawarte w wyroku z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Ke 122/11.

Oceniana przez Sąd I instancji decyzja wydana została w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, po uchyleniu wyżej powołanym wyrokiem decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] grudnia 2010 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. Powodem uchylenia pierwotnych rozstrzygnięć organów celnych w rozpoznawanej sprawie były:

- konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego z zachowaniem reguł wynikających z art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie stosownej analizy wniosku dowodowego w przedmiocie przesłuchania w charakterze świadka eksportera pojazdu;

- konieczność dokonania analizy zgromadzonych w sprawie dowodów i poddanie ich ocenie pod kątem zbadania czy okoliczności z nich wynikające pozwalają przyjąć, że w dniach pomiędzy 15 kwietnia 2008 r., a dniem 7 maja 2008 r. w istocie nie mogło dojść do takich uszkodzeń pojazdu, które spowodowałyby utratę wartości samochodu z 44.000 USD do 16.000 USD.

Wyrok Sądu I instancji z dnia 10 marca 2011 r. stał się prawomocny i stosownie do powołanego w podstawach skargi kasacyjnej art. 153 p.p.s.a. wiązał w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. W takiej sytuacji należy przypomnieć, co wynika z przepisu art. 153 p.p.s.a. i jakie powinny być skutki zastosowania się do reguł w nim wyrażonych dla wyniku rozpoznawanej sprawy.

Stosownie do treści tego przepisu ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia. Zgodnie z utrwalonymi poglądami w orzecznictwie sądowym oraz doktrynie przez ocenę prawną należy rozumieć wyjaśnienie istotnej treść przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym wypadku. Ocena prawna rozstrzygnięcia wiąże się bowiem przede wszystkim z wykładnią prawa (por. T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wyd. LexisNexis Warszawa 2005, s. 472, Komentarz do art. 153 p.p.s.a.; J. Świątkiewicz, Komentarz do ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, BWP Justicia, Warszawa 1995, s. 70; T. Ereciński, J. Gudowski, M. Jędrzejewski, Komentarz do Kodeksu postępowania cywilnego, tom I, Wyd. LexisNexis Warszawa 2002, s. 826-827). Ocena ta może odnosić się zarówno do przepisów prawa materialnego, jak i procesowego. Zarówno organ administracji, jak i sąd, rozpoznając sprawę ponownie, obowiązane były zastosować się do oceny zawartej w uzasadnieniu wyroku. Związanie to dotyczy również wskazań co do dalszego postępowania w przypadku uchylenia poprzedniej decyzji ze względu na naruszenie przepisów procesowych w zakresie dotyczącym wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Od tej oceny zarówno organ administracji, jak i sąd może odstąpić jedynie w przypadku zmiany stanu faktycznego sprawy. W toku bowiem ponownego rozpoznania sprawy organ administracji może uwzględnić nowe fakty i dowody, których strona nie mogła powołać w toku poprzedniego postępowania lub jeśli potrzeba ich powołania wynikła później (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 lutego 2007 r., II GSK 240/06, publ. zbiór Lex 325365).

Równocześnie w takim samym zakresie "ocena prawna wyrażona w orzeczeniu wiąże w sprawie ten sąd". Oznacza to, że ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten sąd, będzie on związany oceną prawną wyrażoną w tym orzeczeniu, jeżeli nie zostanie ono uchylone lub nie ulegną zmianie przepisy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007 r., I OSK 407/06, publ. zbiór Lex 362477 oraz wyrok Sądu Najwyższego z dnia 25 lutego 1998 r., III RN 13/97, publ. OSNAP 1999, nr 1, poz. 2).

Zauważyć ponadto należy, że pomiędzy oceną prawną a wskazaniami co do dalszego postępowania zachodzi ścisły związek. Ocena prawna dotyczy dotychczasowego postępowania organów administracyjnych w sprawie, podczas gdy wskazania określają sposób ich postępowania w przyszłości. Wskazania stanowią więc konsekwencję oceny prawnej, zwłaszcza oceny przebiegu postępowania przed organami administracji i rezultatu tego postępowania w postaci materiału procesowego zebranego w sprawie. Wskazania sądu administracyjnego co do dalszego postępowania mają wytyczyć kierunek działania organu przy ponownym rozpoznaniu sprawy.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy Naczelny Sąd Administracyjny prezentuje pogląd, iż kontrolując legalność zaskarżonej decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny winien był ograniczyć się tylko i wyłącznie do kontroli, czy organ administracji prawidłowo uwzględnił wytyczne zawarte w poprzednim wyroku oraz oceny ewentualnych nowych okoliczności, które zaistniały już po wydaniu wyroku. Wszystkie te kwestie, które były już przedmiotem ocen Sądu i co do których Sąd nie dopatrzył się uchybień w działaniu administracji, nie powinien był oceniać po raz drugi. Z tego względu organ podatkowy ponownie rozpoznając sprawę zobowiązany był przeprowadzić postępowanie uzupełniające w zakresie wskazanym w wyroku z 10 marca 2011 r.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, ograny podatkowe, rozpoznając ponownie sprawę dokonały – zgodnie z wytycznymi wcześniejszego wyroku sądu administracyjnego - analizy zgromadzonych w sprawie dowodów i poddały je ocenie wskazując na okoliczności z nich wynikające, zaś Sąd I instancji prawidłowo zaakceptował ustalenia organów celnych.

Przede wszystkim podzielić należy stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym wyroku, że organ może odmówić przeprowadzenia dowodu zawnioskowanego przez stronę na okoliczność istotną dla sprawy, gdy stwierdzi, że okoliczność, której chce dowodzić strona, jest już stwierdzona wystarczająco innym dowodem, czyli że okoliczność ta stwierdzona została zgodnie z tezą wniosku dowodowego strony. Na aprobatę zatem zasługuje stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, że teza wniosku dowodowego D. jest tożsama z treścią oświadczenia K. Skoro okoliczności, które miało potwierdzić przesłuchanie świadka K. zostały stwierdzone innym dowodem (jego oświadczeniem) to nie było konieczności przeprowadzania wnioskowanego dowodu.

Tym samym zarzut naruszenia art. 153 p.p.s.a. z związku z szeregiem powołanych w skardze kasacyjnej przepisów nie mógł odnieść zamierzonego skutku.

Przechodząc do kolejnego zarzutu dotyczącego naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 187 par. 1 i 191 Ordynacji wskazać należy, że skarżący upatruje jego naruszenie w pominięciu faktu wynikającego z zaświadczenia z dnia 20 sierpnia 2010 r. wystawionego przez sprzedawcę samochodu – D. Leasing, iż cena zapłacona przez skarżącego za samochód (16.000 USD) była ceną ostateczną i odpowiadała wartości samochodu z uwagi na jego stan techniczny.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji zasadnie zaakceptował stanowisko organów celnych, że wiarygodność oświadczenia strony oraz wiarygodność zaświadczenia D. Leasing co do stanu technicznego pojazdu została podważona informacją firmy M. oraz dokumentami dołączonymi do opinii rzeczoznawcy samochodowego K. Z dokumentów tych wynika, że auto zostało sprzedane w dniu 15 kwietnia 2008 r. na rzecz przedsiębiorstwa W.Inc. za kwotę 44.000 USD, zaś w dniu 31 marca 2008 r. firma M., przed wystawieniem auta na licytacje, dokonała badania stanu technicznego w trakcie, którego nie stwierdzono, żadnych uszkodzeń technicznych silnika, elektroniki czy też skrzyni biegów. Ponadto, Sąd I instancji prawidłowo uznał, że skarżący nie podważył także informacji wynikającej z raportu firmy A. stanowiącego załącznik do oceny technicznej sporządzonej przez rzeczoznawcę K., iż "nie stwierdzono problemów dotyczących własności pojazdu i uszkodzeń spowodowanych przez wodę czy ogień". W takim stanie rzeczy należało uznać za niezasadny drugi z zarzutów skargi kasacyjnej.

W ostatnim zarzucie skargi kasacyjnej, skarżący zarzucił naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 181 a ust. 2 RWKC. Istota tego zarzutu sprowadza się do twierdzenia, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy istniały podstawy do uznania, ze wartością transakcyjną importowanego towaru była cena, jaka została określona w dołączonym do zgłoszenia celnego rachunku, stanowiąca cenę faktycznie zapłaconą. Tym samym, zdaniem strony wnoszącej skargę kasacyjną, brak było podstaw do stosowania metody określania wartości celnej z art. 31 WKC.

Odnosząc się do tego zarzutu, należy w pierwszej kolejności powołać się na przedstawione wcześniej argumenty dotyczące istnienia uzasadnionych wątpliwości organu celnego, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC i co za tym idzie, przewidzianej w art. 181a ust. 1 RWKC możliwości odstąpienia od wskazanej przez importera sumy mającej stanowić cenę faktycznie zapłacona lub należną.

Skarżący nie przedstawił argumentacji podważającej stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. co do niemożności posługiwania się w przypadku importu używanego samochodu metodami określonymi sekwencyjnie w art. 30 ust. 2 WKC, stosowanymi w pierwszej kolejności w przypadkach niemożności ustalenia wartości celnej importowanego towaru na podstawie art. 29 WKC. Wobec tego nie zakwestionował skutecznie tezy, że jedyną możliwą metodą ustalenia wartości celnej w niniejszej sprawie była metoda, o jakiej mowa w art. 31 ust. 1 WKC. Sposób zastosowania metody opisanej w art. 31 ust. 1 WKC nie został podważony, zwłaszcza jeśli zważyć, że nie zarzucono naruszenia art. 31 ust. 2 WKC, którym to przepisem określono zakazy w zakresie ustalania wartości celnej. Nie zarzucono także naruszenia przepisów wymienionych w art. 31 ust. 1 WKC, z którymi powinny być zgodne środki stosowane przy ustalaniu wartości celnej.

Natomiast zarzut naruszenia art. 181a ust. 2 RWKC uzasadniany został w skardze kasacyjnej jedynie w ten sposób, że zdaniem skarżącego nie istniały uzasadnione wątpliwości, iż podana przez importera suma stanowiła cenę faktycznie zapłaconą. Prawidłowe ustalenia organów celnych przyjęte przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. wskazywały, że uzasadnione wątpliwości, przedstawione przy omówieniu wcześniejszych zarzutów, rzeczywiście istniały. Strona nie wskazała w jaki sposób jej zdaniem doszło do uchybienia procedurze określonej w art. 181a ust. 2 RWKC i tym nie wykazała, by doszło do naruszenia tego przepisu.

Mając powyższe na uwadze, naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).