Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1212/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 25 ust. 1 pkt 3, art. 25 ust. 3, art. 40 ust. 1 pkt 3, art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. a)
journal: Dz.U. 1998 nr 144 poz 930
law: Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Beata Cieloch (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA (del.) Artur Kot, po rozpoznaniu w dniu 7 grudnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13 stycznia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 935/20 w sprawie ze skargi A. T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 7 sierpnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie wygaśnięcia decyzji w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej za 2014 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od A. T. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu koszów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 13 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 935/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę A. T. (dalej: "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 7 sierpnia 2020 r. w przedmiocie wygaśnięcia decyzji w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej za 2014 r.

Treść uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia dostępna jest w serwisie internetowym CBOSA (orzeczenia.nsa.gov.pl).

W skardze kasacyjnej Skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.; dalej jako: "p.p.s.a.") naruszenie przepisów mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 25 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 25 ust. 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r. nr 144, poz. 930 ze zm., dalej "u.z.p.d.") poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że samo korzystanie z usługi wynajmu maszyn budowlanych (koparek) wraz z usługą operatora w celu wykonania prac ziemnych w związku z realizowaną umową przez podatnika stanowi o korzystaniu, przy prowadzeniu działalności gospodarczej, z niedozwolonych usług podwykonawców w rozumieniu tego przepisu,

b) art. 25 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 25 ust. 3 u.z.p.d, poprzez ich błędną wykładnie polegającą na uznaniu, że korzystanie przez podatnika prowadzącego działalność w zakresie robót budowlanych z usługi montażu instalacji elektrycznej w związku z montowaną przez podatnika bramą garażową o napędzie elektrycznym nie stanowi dla podatnika dozwolonej usługi specjalistycznej.

c) art. 25 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 25 ust. 3 u.z.p.d. poprzez ich błędną wykładnie polegającą na uznaniu, że korzystanie przez podatnika prowadzącego działalność w zakresie robót budowlanych z usługi wykonania izolacji budowlanych przeciwpożarowych w technologii wymagającej użycia specjalistycznych materiałów i maszyn oraz wykwalifikowanego operatora tych urządzeń w związku z realizowanymi przez podatnika robotami budowlanymi nie stanowi dla podatnika dozwolonej usługi specjalistycznej

d) art. 40 ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz ust. 7 u.z.p.d. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w postaci bezpodstawnego przyjęcia, że w niniejszej sprawie zaistniały okoliczności uzasadniające stwierdzenie wygaśnięcia decyzji w sprawie ustalenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych opłacanego w formie karty podatkowej (..) w roku 2014 , podczas gdy w kontrolowanym okresie żadne z okoliczności wskazujących na utratę ww. warunków nie miało miejsca.

Ponadto, na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez przyjęcie stanu faktycznego, który Organ ustalił z pominięciem przepisu art. 191 oraz art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 z późn. zm., dalej: "O.p.") a to w szczególności:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., w związku z art. 180 § 1 i art. 188 O.p., poprzez nieuwzględnienie skargi i nieuchylenie decyzji, w której Organ odwoławczy, a uprzednio Organ pierwszej instancji nie przeprowadziły wszystkich dowodów wnioskowanych przez Stronę, istotnych dla wyniku sprawy okoliczności, w szczególności nie uwzględniono wniosku o przesłuchanie A. C., M. B., A. S. w zakresie dotyczących zakresu robót podwykonawczych realizowanych na rzecz podatnika

- art. 145 § 1 pkt. lit. c) p.p.s.a. w związku art. 122, 187 § 1, i art. 191 O.p poprzez nieuwzględnienie skargi i nieuchylenie zaskarżonej decyzji która wydana została z przekroczeniem zasad swobodnej oceny dowodów, a Organ podatkowy przyjął, na podstawie dokumentów faktur nr [...] z 5 listopada 2014 roku, nr [...] z 15 grudnia 2014 roku, nr [...] z 22 grudnia 2014 roku, że usługi podwykonawców w tym zakresie nie stanowił usług specjalistycznych

W ocenie autora skargi kasacyjnej uchybienia te doprowadziły do uznania przez Sąd pierwszej instancji, że Skarżący naruszył warunki korzystania z prawa od opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej za 2014 rok poprzez korzystanie z niedozwolonych usług podwykonawców, które w ocenie Organów podatkowych nie stanowią usług specjalistycznych w rozumieniu art. 25 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 25 ust. 3 u.z.p.d. i tym samym do utrzymania w mocy wadliwych decyzji podatkowych.

Uwzględniając powyższe zarzuty autor skargi kasacyjnej sformułował wniosek o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji. Ponadto wniesiono o zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania sądowego w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie wniósł o jej oddalenie w całości oraz zasądzenie od Skarżącego zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogą zatem dotyczyć jedynie naruszeń przepisów wskazanych w skardze kasacyjnej.

Przystępując do rozważań na tle podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia należało wspomnieć, że według art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok w przypadku, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny mógł zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji co do przebiegu sprawy i skoncentrować swoją uwagę na rozważaniach dotyczących oceny zarzutów postawionych zaskarżonemu wyrokowi Sądu pierwszej instancji.

W sytuacji, kiedy skarga kasacyjna zarzuca naruszenie prawa materialnego oraz naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Do kontroli subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przepis prawa materialnego można przejść dopiero wówczas, gdy okaże się, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony (por. np. wyrok z dnia 27 czerwca 2012 r., sygn. akt II GSK 819/11 oraz wyrok z dnia 26 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1842/08; opubl. CBOSA).

Wbrew zarzutom procesowym Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że materiał dowodowy w sprawie został zebrany w sposób wyczerpujący, a jego ocena nie budzi zastrzeżeń. Nie uchybiono zatem zasadzie swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.).

W myśl tej zasady organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekają na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Nakłada ona też na organy podatkowe obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z nich z osobna i we wzajemnych ich związku (Z. Ziembiński, Logiczne podstawy prawoznawstwa, Warszawa 1966, s. 174 i nast.).

Zgodnie natomiast z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.) organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy, co powinno polegać m.in. na koncentracji materiału dowodowego oraz jego ocenie w kontekście analizy przesłanek norm prawa materialnego. Wyrażona natomiast w art. 121 § 1 O.p. zasada zaufania do organów podatkowych wymaga m.in. by z uzasadnienia decyzji organu podatkowego wynikał sposób rozumowania i uzasadnienie twierdzeń, dyrektywy wykładni potwierdzające punkt widzenia organu, a także wyjaśnienie znaczenia przepisu, który budzi wątpliwości. W tym kontekście należy mieć na uwadze, że celem postępowania dowodowego jest odpowiedź na pytanie, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada pod określoną normę podatkowego prawa materialnego. Z obowiązku tego WSA w Krakowie i Organy podatkowe wywiązały się prawidłowo. W treści zaskarżonej decyzji Organ odwoławczy przywołał okoliczności faktyczne sprawy i ocenił zebrany materiał dowodowy.

Co istotne orzekający w sprawie Sąd pierwszej instancji odniósł się do podnoszonych przez stronę w skardze zarzutów i wskazał, iż w sprawie Organy ponad wszelką wątpliwość dowiodły, że w spornym okresie podatnik prowadził działalność, która obejmowała swym zakresem rodzaje robót jakie wykonały osoby trzecie dla podatnika.

W niniejszej sprawie brak jest zatem podstaw do uwzględnienia zarzutów naruszenia przepisów postępowania podnoszonych przez Skarżącego.

Przechodząc do oceny zarzutów prawa materialnego, należy wskazać, że spór zaistniały w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy Skarżący w 2014 r. naruszył warunki opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej, określone przepisami ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z przepisami powołanej ustawy osoby fizyczne osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych albo karty podatkowej.

Podkreślić należy, że tzw. karta podatkowa nie jest odrębnym podatkiem, lecz formą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, przeznaczoną dla prowadzących działalność zarobkową w mniejszych rozmiarach. Skorzystanie z opisanej formy opodatkowania ma charakter fakultatywny, uzależnione jest też od spełnienia szeregu warunków. Jeżeli podatnik zdecyduje się na poddanie tej uproszczonej i niedostępnej dla wszystkich podatników formie opodatkowania, obowiązany jest w pełni zastosować się do wymogów przewidzianych w przepisach "rozdziału III" u.z.p.d., dotyczących tzw. karty podatkowej. Odnosi się to zwłaszcza do restrykcyjnie uregulowanych obowiązków informacyjnych wobec właściwego organu podatkowego w zakresie wszelkich zmian, które nastąpiły u podatnika, a które mogą mieć wpływ na możliwość opodatkowania w formie karty podatkowej, jak również na ustaloną wysokość opodatkowania.

Konsekwencje zaniedbania tych obowiązków są daleko idące, gdyż polegają na utracie prawa do korzystania z tej formy opodatkowania i powstaniu obowiązku płacenia podatku dochodowego na tzw. zasadach ogólnych.

Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że stosownie do treści art. 40 ust. 1 pkt 1 i 3 u.z.p.d., w sytuacji gdy podatnik poda we wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej dane niezgodne ze stanem faktycznym, powodujące nieuzasadnione zastosowanie opodatkowania w tej formie, bądź ustalenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej w kwocie niższej od należnej, lub nie zawiadomi naczelnika urzędu skarbowego w terminie, o którym mowa w art. 36 ust. 7 u.z.p.d., o zmianach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej albo mających wpływ na podwyższenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej, naczelnik urzędu skarbowego stwierdza wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej (zob. S. Babiarz, S. Bogucki, A. Dumas, R. Pęk, S. Presnarowicz, J. Pustuł, Ryczałty w prawie podatkowym, Warszawa 2012, s. 257 i n.).

Nie ulega wątpliwości, że Organ podatkowy ma obowiązek wydania decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość karty podatkowej, jeżeli stwierdzi, iż podatnik w złożonym uprzednio wniosku podał choćby jedną z okoliczności warunkujących przyznanie prawa do tej formy opodatkowania, w sposób niezgodny z rzeczywistością.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 u.z.p.d. podatnicy prowadzący działalność, o której mowa w art. 23, podlegają opodatkowaniu w formie karty podatkowej, jeżeli przy prowadzeniu działalności nie korzystają z usług osób nie zatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne. Za usługi specjalistyczne w rozumieniu ust. 1 pkt 3 uważa się czynności i prace wchodzące w inny niż zgłoszony zakres działalności, niezbędne do całkowitego wykonania wyrobu lub świadczonej usługi, w tym również czynności i prace towarzyszące, o których mowa w załączniku nr 4. Na podstawie analizy treści art. 25 ust. 3 w powiązaniu z art. 25 ust. 1 pkt 3 u.z.p.d. usługi specjalistyczne dotyczą bezpośrednio prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej, tzn. wykonywanych produktów czy usług na rzecz posiadanych klientów. Na takie rozumienie tego pojęcia wskazuje wprost brzmienie art. 25 ust. 3 cytowanej ustawy: "czynności i prace (...) niezbędne do całkowitego wykonania wyrobu lub świadczonej usługi". Z powyższą wykładnią koreluje również treść art. 25 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, w którym warunek dotyczący zatrudniania i korzystania z usług innych przedsiębiorców odnosi się do zakresu prowadzonej działalności (sformułowanie "przy prowadzeniu działalności"). Zatem obostrzenie to zakazuje korzystania z podwykonawców przy prowadzeniu działalności gospodarczej, poza usługami specjalistycznymi (zob. wyrok NSA z 22 marca 2016 r., II FSK 3921/13, LEX nr 2007834).

W rozpatrywanej sprawie Sąd pierwszej instancji, oceniając legalność zaskarżonej decyzji, zobowiązany był zatem zbadać, czy zaistniała choćby jedna przesłanka (przesłanki) do wydania decyzji "wygaszającej" uprzednio wydaną decyzję w trybie art. 40 ust. 1 pkt 1 i 3 u.z.p.d.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawidłowo Sąd pierwszej instancji, rozstrzygnął kwestię naruszenia przez podatnika warunków uprawniających do skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania w postaci karty podatkowej. Zebrany w sprawie materiał dowodowy potwierdził, że Skarżący wykonując usługi określone w poz. 70 załącznika nr 4 do u.z.p.d. tj. usługi w zakresie robót budowlanych: murarskich, ciesielskich, dekarskich, dekarskich, posadzkarskich, malarskich, związanych z wykładaniem i tapetowaniem ścian, izolatorskich, związanych ze wznoszeniem i montażem konstrukcji stalowych - dla ludności, korzystał także z podwykonawców (E.[...], F.[...]s.c., F. [...]), którzy nie wykonywali tzw. usług specjalistycznych.

Jak wykazały Organy podatkowe oraz Sąd pierwszej instancji, działalność tych firm dotyczyła prac, które mieściły się w zakresie zgłoszonym przez podatnika wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej. Prace te dotyczyły robót ziemnych tj. wykopy pod domy, ocieplenia poddasza pianką poliuretanową o parametrach przeciwpożarowych oraz wykonaniu instalacji elektrycznych w związku z montażem bramy garażowej o napędzie elektrycznym.

W powołanym załączniku do u.p.z.d. (nr 4 w poz. 70) wskazano czynności takie jak zakładanie izolacji dachowych i termicznych izolacji budowlanych przy użyciu wszelkich materiałów izolacyjnych oraz czynność wykonywania wykopów pod obiekty budowlane. W załączniku tym wymieniono również czynności osadzania w murach i ściankach stolarki i ślusarki budowlanej. Bezspornie zatem należy przyjąć, iż montaż bramy garażowej oraz pozostałe przytoczone usługi wykonane przez podwykonawców Skarżącego mieściły się w tym zakresie.

Ponadto, za nieuwzględnieniem stanowiska Skarżącego przemawia również ustalony przez Organ, fakt skorzystania z niezatrudnionego przez siebie na umowę o pracę pracownika (operatora maszyny budowlanej) do wykonania usługi robót ziemnych. Powyższych ustaleń Skarżący nie był w stanie skutecznie podważyć.

W konsekwencji spornych usług nie można zakwalifikować jako usług specjalistycznych, bowiem nie wychodzą one poza zakres zgłoszonej przez podatnika działalności. W związku z powyższym nieistotnym pozostaje to, czy wykonywanie prac w określonej technologii wymaga szczególnych umiejętności, posiadania certyfikatu czy jakichkolwiek innych uprawnień.

Oceniając zgromadzone dowody Organy podatkowe muszą przestrzegać reguł postępowania dowodowego wynikających z zasad logicznego rozumowania oraz przepisów postępowania podatkowego, a swoje wnioski powinny dokładnie przedstawić w uzasadnieniu decyzji. Zatem przedstawiona w decyzji ocena powinna wynikać z całokształtu materiału dowodowego, a więc powinna uwzględniać wszystkie dowody i ich wzajemne powiązania, wyprowadzone wnioski powinny być zgodne z zasadami logiki i doświadczeniem życiowym. Takim samym zasadom oceny należy także poddawać twierdzenia i dowody przedstawiane przez podatnika. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Organy podatkowe sprostały tym wymogom i wykazały naruszenie przez Skarżącego warunków uprawniających do skorzystania z opłacania zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej.

Końcowo należy wskazać, iż chybiony okazał się również zarzut dotyczący naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a.

Przepis ten określa wymogi, jakim powinno odpowiadać uzasadnienie orzeczenia. Jest więc przepisem o charakterze formalnym. O jego naruszeniu można mówić wówczas, gdy brak jest jednego z ustawowych wymogów (opis stanu sprawy, zarzutów skargi, stanowiska strony przeciwnej, podstawy prawnej rozstrzygnięcia i jej wyjaśnienie). Na gruncie uchwały 7 sędziów NSA z 15 lutego 2010r., sygn. akt II FPS 9/09 - ONSAiWSA 2010/3/39NSA przyjmuje się, że przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną jedynie wówczas, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia (por. też wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2010 r., sygn. akt II OSK 672/09 - Lex nr 597768).

Ponadto, aby zarzut taki mógł stanowić samodzielną podstawę zarzutu skargi kasacyjnej, wskazana wada uzasadnienia musi być na tyle istotna, że może to mieć istotny wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z 13 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1479/09, Lex nr 745670), a samo uchybienie musi uniemożliwiać kontrolę kasacyjną zaskarżonego wyroku (por. tezę 1 wyroku NSA z dnia 28 września 2010 r., sygn. akt I OSK 1605/09 - Lex nr 745098). Oznacza to, że orzeczenie Sądu pierwszej instancji nie będzie się poddawało takiej kontroli NSA nie tylko w kontekście braku wymaganych prawem części (np. przedstawienia stanu sprawy, czy też podstawy prawnej rozstrzygnięcia), ale także i wówczas, gdy będą one co prawda obecne, niemniej jednak obejmować będą treści podane w sposób lakoniczny, niejasny, czy też nielogiczny, uniemożliwiający jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego i prawnego, stanowiącego podstawę kontrolowanego orzeczenia sądu (wyrok NSA z 15 czerwca 2010 r., sygn. akt II OSK 986/09, wyrok NSA z 5 listopada 2010 r., sygn. akt II OSK 1713/10, CBOSA).

Kontrola kasacyjna uzasadnienia zaskarżonego wyroku prowadzi natomiast do wniosku, że zawiera ono wszystkie niezbędne elementy, o których stanowi art. 141 § 4 p.p.s.a., co jednoznacznie umożliwia jego kontrolę kasacyjną, czyniąc powołany zarzut nieskutecznym.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) w zw. z ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).