Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2970/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-06-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 44 ust. 1a pkt 1 art. 31 art. 38 ust. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 153
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2014 r. sprawy ze skargi T. Limited z siedzibą w Wielkiej Brytanii na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz T. Limited z siedzibą w Wielkiej Brytanii kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

T.Limited z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej zwana: "Skarżącą") złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Skarżąca przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe:

Skarżąca jest podatnikiem nieposiadającym w Polsce siedziby ani miejsca prowadzenia działalności. Siedzibą jej jest Wielka Brytania. Skarżąca zamierza zatrudnić zarówno pracowników mieszkających w Polsce oraz pracowników zamieszkałych za granicą, tj. w Niemczech, Francji i Wielkiej Brytanii, którzy wykonywać będą na jego rzecz pracę na terenie Polski. Pracownicy ci podlegać będą w Polsce zarówno nieograniczonemu jak i ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Osoby mające miejsce zamieszkania za granicą, które Skarżąca zamierza zatrudnić posiadają certyfikat rezydencji potwierdzający ich miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Zatrudnione przez Skarżącą na podstawie umowy o pracę osoby, mające miejsce zamieszkania za granicą będą przebywać na terenie Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Osoby te nie będą posiadać w Polsce ani stałej placówki, ani też zakładu. Zatrudnione będą bowiem jedynie przez Skarżącą i wyłącznie na podstawie umowy o pracę. Zatrudnione osoby nie będą prowadziły działalności gospodarczej. Umowy z zatrudnionymi nie będą wykonywane przez nich w ramach działalności gospodarczej. Wynagrodzenia zatrudnianym pracownikom wypłacała będzie Skarżąca. Ponosiła będzie również ich koszty.

Skarżąca nie posiada w Polsce zakładu, o którym mowa w art. 5 Konwencji zawartej między RP a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii. Zatrudnieni przez Skarżącą pracownicy nie będą wykonywać w Polsce pracy ani w polskim oddziale spółki (gdyż Skarżąca takiego oddziału w Polsce nie posiada), ani też w żadnej innej spółce w jakikolwiek sposób powiązanej ze Skarżącą.

Skarżąca poinformowała, iż problem interpretacyjny w kwestii poboru i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy jest następujący: z jednej strony Skarżąca jako osoba prawna zwana "zakładem pracy", zgodnie z art. 31 ustawy 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012r. poz. 361 ze zm. dalej zwana u.p.d.f.) jest obowiązany jako płatnik obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od niego przychody ze stosunku pracy, z drugiej zaś, zgodnie z art. 38 ust. 1 u.p.d.f., płatnicy przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby bądź - gdy płatnik nie posiada siedziby - miejsca prowadzenia działalności. Oznacza to, że w przypadku Skarżącej kwoty pobranych zaliczek nie mogłyby być wpłacane na rachunek urzędu skarbowego, ponieważ, w związku z nieposiadaniem przez Skarżącą w Polsce zarówno siedziby, jak i miejsca prowadzenia działalności, żaden urząd skarbowy nie byłby dla niego właściwy. Skarżąca uważa, iż ciążyć będzie na niej obowiązek pobierania zaliczek na podatek. Zobowiązany również będzie do wpłacania ich na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania zatrudnianego przez Skarżącą pracownika.

W związku z powyższym Skarżąca zadała cztery pytania, przy czym tylko pytanie nr 1 dotyczy niniejszej sprawy tj.: Czy Skarżąca (pracodawca zagraniczny) jako podmiot niemający w Polsce siedziby oraz miejsca prowadzenia działalności jest zobowiązany do poboru zaliczek na podatek od dochodów pracowników i czy należy go w myśl obowiązujących przepisów uznać za płatnika zaliczek na podatek dochodowy w Polsce?

W ocenie Skarżącej będzie ona zobowiązana jako płatnik obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tego zakładu przychody ze stosunku pracy.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z [...] marca 2012 r. uznał, że Skarżąca (pracodawca zagraniczny) jako podmiot niemający w Polsce siedziby oraz miejsca prowadzenia działalności nie jest zobowiązana do poboru zaliczek na podatek od dochodów pracowników. Zatem w myśl obowiązujących przepisów prawa podatkowego nie można uznać Skarżącej za płatnika zaliczek na podatek dochodowy w Polsce.

W wyniku złożenia skargi na powyższą interpretację Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 30 stycznia 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1830/12 uchylił zaskarżoną interpretację i stwierdził, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości.

Sąd w uzasadnieniu wskazał, że Minister finansów dokonując oceny czy na Skarżącej ciążą obowiązki płatnika w rozumieniu powołanych przepisów u.p.d.o.f. oparł się na definicji "zakładu" zawartej w art. 5 ust. 1 Konwencji polsko-brytyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, zgodnie z którym określenie to oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza.

Zdaniem Sądu wadliwie zostało przyjęte, że powołana definicja "zakładu" zawarta w Konwencji ma znaczenie dla oceny obowiązków Skarżącej jako płatnika podatku dochodowego. Sąd wskazał, że definicja zakładu miałaby znaczenie jedynie przy ocenie opodatkowania dochodów Skarżącej, a nie jej pracowników.

Zdaniem Sądu, Minister Finansów dokonał błędnej wykładni przepisów art. 31 i 38 ust. 1 u.p.d.f. przyjmując, iż Skarżąca nie jest zakładem pracy w rozumieniu powołanych przepisów, gdyż na terytorium RP nie posiada siedziby, zakładu ani innego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Sąd podkreślił także, że regulacja zawarta w powołanej Konwencji dotyczy dochodów osób, które mają miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, tj. w Polsce lub Wielkiej Brytanii i podlegają ograniczonemu lub nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Natomiast pytanie dotyczy także pracowników mających miejsce zamieszkania w innych państwach (w Niemczech, Francji) i opodatkowanie uzyskiwanych przez nich dochodów w Polsce regulują odrębne umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte z tymi państwami, a którą to okoliczność pominął organ udzielający interpretacji indywidualnej.

Sad wskazał, że przy ponownym rozpoznaniu wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej Minister Finansów uwzględniając ocenę prawną zawartą w niniejszym wyroku, dokona oceny czy świetle powołanych przepisów u.p.d.o.f i Kodeksu pracy Skarżaca jest zakładem pracy oraz czy na podstawie właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania pracownicy Skarżącej podlegają obowiązkowi podatkowemu na terytorium RP, a w rezultacie czy na Skarżącej spoczywa obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Minister Finansów interpretacją indywidualną z [...] sierpnia 2013r. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe.

W ocenie Ministra Finansów w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie uregulowania zawarte w Konwencji polsko-angielskiej oraz w umowach: polsko-niemieckiej i polsko-francuskiej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że wynagrodzenia będzie wypłacała i ponosiła Skarżąca, która nie ma siedziby w Polsce ani miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Zatem należy uznać, że zostaną spełnione warunki określone w lit. b) i c) art. 15 ust. 2 ww. umów.

Minister nadmienił, iż w sytuacji kiedy okres pobytu w Polsce pracowników mających miejsce zamieszkania w Niemczech i w Wielkiej Brytanii przekroczy łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, a w przypadku pracowników mających miejsce zamieszkania we Francji pobyt w Polsce przekroczy łącznie 183 dni w danym roku podatkowym, to wówczas nic będzie spełniony warunek wynikających z art. 15 ust. 2 powołanych umów i wynagrodzenia za pracę wykonywaną w Polsce mogą być opodatkowane w państwie wykonywania pracy (w Polsce).

Minister wyjaśnił, iż obowiązki płatnika z tytułu wypłaty wynagrodzeń m.in. ze stosunku pracy zostały uregulowane w art. 31 i 38 u.p.d.f.

Z treści art. 31 u.p.d.f., wynika, iż osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, którą uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunki służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 u.p.d.f. płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nic jest osobą fizyczną według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Płatnikiem, zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z. 2012 r. poz. 749 ze zm. Dalej zwana: "O.p."), jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Na podstawie art. 30 § 1 O.p. płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 odpowiada za podatek niepobrany lub pobrany a nie wpłacony. Z art. 31 u.p.d.f., nie wynika, że płatnikiem nie może być podmiot zagraniczny, jednakże należy zauważyć, że nałożenie przez ustawodawcę w art. 44 ust. 1a pkt 1 u.p.d.f., obowiązku rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych bezpośrednio przez osoby fizyczne, które otrzymują wynagrodzenie bez pośrednictwa płatnika, wskazuje na to, że podmioty zagraniczne nie są traktowane jako płatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych.

Art. 44 ust. 1a pkt 1 u.p.d.f. dotyczy obowiązku wpłacania zaliczek na podatek dochodowy przez podatników osiągających dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy. Dochody uzyskiwane przez pracowników zatrudnionych przez Skarżącą (podmiot zagraniczny posiadający siedzibę w Wielkiej Brytanii, który nie ma siedziby ani miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski) są dochodami ze stosunku pracy z zagranicy. Zatem zastosowanie znajdzie zasada samodzielnego obliczania i wpłacania przez pracowników zaliczek na podatek dochodowy.

Minister Finansów wskazał, że art. 38 ust. 1 u.p.d.f., określa urzędy skarbowe, na rachunki których płatnicy (zakłady pracy) powinny wpłacać zaliczki na podatek dochodowy m.in. od przy chodów ze stosunku pracy. Z przepisu tego wynika, że kwoty pobranych zaliczek płatnicy przekazują na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nic jest osobą fizyczną według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Powołany przepis nie wskazuje właściwego urzędu skarbowego, w przypadku gdy płatnik nie ma w Polsce miejsca zamieszkania, siedziby czy miejsca prowadzenia działalności.

Zatem uregulowania zawarte w treści art. 38 ust. 1 u.p.d.f., nie znajdują zastosowania w stosunku do Skarżącej jako podmiotu, który nie ma siedziby ani miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Zatem w ocenie Ministra Skarżąca jako podmiot niemający w Polsce siedziby oraz miejsca prowadzenia działalności nie jest zobowiązana do poboru zaliczek na podatek od dochodów pracowników. W myśl obowiązujących przepisów prawa podatkowego Skarżąca nie jest płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wypłaconych pracownikom wynagrodzeń za pracę wykonywaną w Polsce.

Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na interpretację Ministra Finansów. Zarzuciła jej naruszenie art. 31 i 38 u.p.d.f. poprzez ich nieprawidłową wykładnię. Wniosła o uznanie, że pisemna interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów prawa; uchylenie interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania.

W ocenie Skarżącej Minister Finansów bezzasadnie uznał, że art. 31 u.p.d.f. należy interpretować w ten sposób, iż użyte w treści tego przepisu określenie "zakłady pracy" nie ma zastosowania do Skarżącej, która jest podmiotem (osobą prawną) mającym siedzibę za granica, nie posiadającym w Polsce oddziału ani stałego miejsca prowadzenia działalności, zamierzającym zatrudniać na terenie Polski pracowników na podstawie umowy o pracę lub umowę o dzieło. Doprowadziło to organ do błędnego, zdaniem Skarżącej, stwierdzenia, że osoby fizyczne uzyskujące przychody od pracodawców niemających siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terenie Polski, uzyskują je "bez pośrednictwa płatnika". Wykładnia gramatyczna przepisu art. 31 u.p.d.f. prowadzi natomiast do wniosku, że także podmioty zagraniczne wypłacające - jako pracodawcy - wynagrodzenie swoim pracownikom pracującym na terenie Polski należy zaliczyć do zakładów pracy, a w konsekwencji uznać je za zobowiązane do obliczania, pobierania i wpłacania jako płatnicy zaliczek na podatek dochodowy. Spełniają one bowiem definicję zakładu pracy i żaden przepis prawa podmiotów tych z kategorii zakładów pracy podmiotów nie wyklucza. Skarżąca podkreśliła, iż Minister nie mógł jako uzasadnienie swojego stanowiska powołać się na art. 44 ust. 1a, ponieważ przepis ten dotyczy podatników osiągających dochody bez pośrednictwa płatników.

Dopiero po ustaleniu, czy zagraniczny zakład pracy powinien być uznany za płatnika czy też nie, można by rozpatrywać na gruncie art. 44 ust. 1a pkt 1 u.p.d.f. ewentualne obowiązki podatnika osiągającego przychody od takiego zakładu.

Zdaniem Skarżącej Minister również błędnie uznał, że przepisy nie wymieniają urzędu skarbowego, na rachunek bankowy, którego Skarżąca powinien przekazywać kwoty pobranych zaliczek. Ograniczył się on jedynie do stwierdzenia, że art. 38 ust. 1 u.pd.f., nie znajduje zastosowania w stosunku do Skarżącej ponieważ nie ma ona siedziby ani miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Zdaniem Skarżącej w przypadku gdy u.p.d.f. nie precyzuje, który urząd skarbowy będzie właściwy dla niego jako płatnika podatku, właściwym urzędem skarbowym powinien być urząd, który zgodnie z art. 4 ust 4 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników zobowiązany był do rejestracji podatnika jako płatnika podatków oraz płatników składek ubezpieczeniowych. Odmienna interpretacja powodowałaby, zdaniem Skarżącej, że w art. 4 ust 4 wspomnianej ustawy fraza "płatnika podatków" byłaby zupełnie zbędna.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowym z dnia 12 maja 2014r. pełnomocnik Skarżącej podtrzymał oraz uzupełnił argumentację prezentowaną w skardze.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przepis art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269) stanowi, iż sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

W świetle powołanego przepisu ustawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżoną decyzję administracyjną lub postanowienie z punktu widzenia ich zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tej decyzji. Zgodnie z treścią art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) - dalej określanej jako "p.p.s.a." - sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.)

Dalej wskazać należy, że przedmiotowa sprawa była już przedmiotem oceny sądowej. Wyrokiem z dnia 30 stycznia 2013r. sygn. akt III SA/Wa 1830/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił poprzednio wydaną w sprawie interpretację indywidualną.

Wobec powyższego wskazać należy na regulację art. 153 p.p.s.a., zgodnie z którą ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu Sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia. Związanie sądu oceną prawną zawartą w wyroku oznacza, że wywiera on skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, a jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w sprawie. Przepis art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie może pominąć oceny prawnej wyrażonej we wcześniejszym orzeczeniu. Związanie wynikające z tego przepisu przestaje obowiązywać jedynie w przypadku zmiany stanu prawnego lub zmiany stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 23 października 1998 r., I SA 1663/96), co w niniejszym przypadku nie miało miejsca. W pojęciu "ocena prawna" mieści się, przede wszystkim, wykładnia przepisów prawa materialnego i prawa procesowego, a także sposobu ich zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Determinuje ona zatem, podobnie jak zawarte w orzeczeniu wskazania co do dalszego postępowania, działania każdego organu w postępowaniu administracyjnym podejmowane w sprawie, której dotyczyło postępowanie sądowoadministracyjne, aż do czasu jej rozstrzygnięcia. Naruszenie przez organ administracji publicznej art. 153 p.p.s.a. w razie złożenia skargi powoduje konieczność uchylenia zaskarżonego aktu (czynności). Związanie oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania samego sądu oznacza natomiast, że sąd zobowiązany jest do podporządkowania się w pełnym zakresie poglądowi wyrażonemu we wcześniejszym orzeczeniu.

Dokonawszy w niniejszej sprawie kontroli zaskarżonej decyzji pod kątem tak określonych kryteriów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że zaskarżona interpretacja Ministra Finansów narusza prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do stwierdzenia czy Skarżąca jako podmiot niemający w Polsce siedziby ani miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest zobowiązana jako płatnik obliczać i pobierać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W powołanym wyżej wyroku WSA wskazał, że Minister Finansów błędnie utożsamił pojecie ,,zakładu pracy" jako podmiotu zatrudniającego pracownika z pojęciem ,,zakładu" w rozumieniu Konwencji. Zaznaczył, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zdefiniowano szerzej pojęcia zakładu pracy. Pojęcie to jednak powiązano ze stosunkiem pracy, służbowym, pracy nakładczej i spółdzielczym stosunkiem pracy (podatnicy mają uzyskiwać od płatnika przychody z tych tytułów). Zasadnym jest zatem dla zdefiniowania zakładu pracy odwołanie się do definicji zawartej w Kodeksie pracy, ta bowiem ustawa reguluje powołane wyżej stosunki. Zgodnie z art. 3 tej ustawy pracodawcą jest jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudniają one pracowników. Sad pierwszej instancji odwołał się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 stycznia 2010r. sygn. akt II FSK 1521/08 (publ. w zbiorze orzecznictwa LEX nr 570211), w którym wyjaśniono, powołując się na orzecznictwo Sądu Najwyższego, że aby daną jednostkę organizacyjną uznać za zakład pracy, musi ona zostać stworzona zgodnie z przepisami prawa i mieć z tego tytułu zdolność do zatrudniania pracowników i dokonywania czynności prawnych.

Konkludując WSA stwierdził, że Minister Finansów dokonał błędnej wykładni przepisów art. 31 i 38 ust.1 u.p.d.o.f. przyjmując, iż Skarżąca nie jest zakładem pracy w rozumieniu powołanych przepisów, gdyż na terytorium RP nie posiada siedziby, zakładu ani innego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Innymi słowy WSA przesądził, że Skarżąca, jako zagraniczna osoba prawna, pomimo tego, że nie posiada na terytorium Polski siedziby, zakładu, ani innego miejsca prowadzenia działalności jest pracodawcą w rozumieniu art. 31 i 38 ust.1 u.p.d.o.f. (podkreślenie Sądu). Powyższe, zdaniem Sądu przesadza o tym, że Skarżąca będzie jako płatnik zobowiązana do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy.

Stosownie do powołanego wyżej przepisu art. 31 u.p.d.o.f. osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Minister Finansów w sposób nieuprawniony, bo sprzeczny z oceną prawną zawartą w prawomocnym orzeczeniu WSA uznał, że uregulowanie zawarte w art. 31 ustawy nie znajdzie zastosowania w stosunku do Skarżącej. Nie można podzielić stanowiska organu, że w stanie faktycznym sprawy znajdzie zastosowanie przepis art. 44 ust.1a pkt 1 u.p.d.o.f., bowiem dotyczy on tylko i wyłącznie tych dochodów, od których pracodawca nie był jako płatnik zobowiązany do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek. Taka sytuacja w niniejszej sprawie nie występuje, o czym przesądził WSA w powołanym wyżej wyroku.

Odnośnie do ustalenia właściwego miejscowo urzędu skarbowego, w tej sprawie zdaniem Sądu znajdzie zastosowanie przepis § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. ( Dz. U. z 2005r., Nr 165, poz. 1371), zgodnie z którym jeżeli nie można ustalić właściwości miejscowej w sposób wskazany w przepisach prawa podatkowego, właściwym organem podatkowym jest odpowiednio Naczelnik [...]Urzędu Skarbowego W. lub Prezydent miasta stołecznego W.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 146 §1, art. 152 oraz art. 200 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.