Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 365/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-05-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 4
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Bogucki Sędzia NSA Jerzy Płusa Sędzia WSA (del.) Mirosław Surma (sprawozdawca) po rozpoznaniu w dniu 29 maja 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Wr 646/17 w sprawie ze skargi K. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 10 kwietnia 2017 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za okres od stycznia do września 2014 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 10 stycznia 2019 r. sygn. akt I SA/Wr 646/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2018 r.,

poz. 1302 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a", oddalił skargę K. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z 10 kwietnia 2017 r. w przedmiocie ustalenia T. K. i K. K. solidarnie podatku od nieruchomości za okres od stycznia do września 2014 roku w wysokości 1.578,00 zł z tytułu nieruchomości położonej w [...].

1.1 W uzasadnieniu wyroku sąd pierwszej instancji wskazał, że przyjęta do opodatkowania powierzchnia lokalu 261,93 m2 i gruntów 171,56 m2 jest w sprawie niesporna i wynika zarówno z aktów notarialnych sprzedaży z 20 lutego 1998 r., (repertorium [...]), umowy darowizny (udziału córki J. na rzecz T. K.) z 27 lutego 2004 r. (repertorium [...]), jak i umowy darowizny z 16 września 2014 r. (repertorium [...]), z obmiarów dokonanych przez biegłego sądowego P. P., ale także z wniosku podatnika T. K. zawartego w piśmie z 28 lutego 2011 r. oraz oświadczeń stron zawartych w pismach: K.K. z 11 maja 2014 r., T.K. z 1 lipca 2014 r. oraz K.K. i T.K. w piśmie z 2 lipca 2014 r. Taką też powierzchnię budynku i gruntu potwierdziła skarżąca w skardze. Zatem w ocenie sądu nie istniała potrzeba przeprowadzania dodatkowych dowodów (w tym oględzin gruntu) i należy uznać, że przyjęta do opodatkowania powierzchnia użytkowa budynku i powierzchnia gruntu została prawidłowo przyjęta przez organ do opodatkowania, a próby jej kontestowania przez pełnomocnika skarżącej są całkowicie bezzasadne. Skoro bowiem przyjęta do opodatkowania powierzchnia budynku i gruntu wynika nie tylko z oświadczeń i deklaracji skarżącej, ale też z dokumentów urzędowych rangi aktu notarialnego, to powoływanie na tak stwierdzone okoliczności wnioskowanego przez skarżącą w skardze dowodu z opinii eksperta M. K., sąd uznał za całkowicie bezzasadne. Ponadto powierzchnia lokalu niemieszkalnego została przyjęta na korzyść podatników, gdyż z wypisu z rejestru gruntów z 19 maja 2014 r. wynika, że powierzchnia użytkowa ww. lokalu wynosi 268,70 m2, a organ przyjął do opodatkowania powierzchnię 261,93 m2 deklarowaną przez podatników i potwierdzoną pomiarem dokonanym (na wniosek podatników) przez biegłego sądowego z zakresu rzeczoznawstwa majątkowego P. P.. Jakkolwiek dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków - zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 520 ze zm.) stanowią podstawą m. in. wymiaru podatków i świadczeń, to ponieważ organy przyjęły do ustalenia podstaw opodatkowania powierzchnię korzystniejszą dla podatników, to sąd nie może tego kwestionować, gdyż byłoby to działanie na niekorzyść strony, którego zabrania art. 134 § 2 p.p.s.a. Zdaniem sądu pierwszej instancji, nie było przy tym żadnych podstaw do kwestionowania przyjętego w zaskarżonej decyzji udziału podatników we współwłasności spornej działki gruntu o pow. 171,56 m2 w udziale [...], którą to okoliczność potwierdza również wypis z rejestru gruntów z 19 maja 2014 r. Organy podatkowe związane były danymi wynikającymi z rejestru gruntów. Brzmienie art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne nie budzi wątpliwości, że podstawą zastosowania i wymiaru podatków jest stan prawny i faktyczny gruntów i budynków, wynikający z ewidencji gruntów i budynków. Z tych przyczyn organ podatkowy ustalając wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości nie dysponuje pełną swobodą w prowadzeniu postępowania wyjaśniającego, jeśli chodzi o ustalenia dotyczące podstawy opodatkowania, tj. powierzchni gruntów, czy powierzchni użytkowej budynków lub ich części (art. 4 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm., dalej: "u.p.o.l."). Wiążący charakter danych zawartych ewidencji gruntów i budynków wynika z faktu, że posiada ona walor dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej (pełny tekst uzasadnienia sądu pierwszej instancji oraz inne powoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne na są na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

2. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżąca K. K. wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Jako podstawę skargi kasacyjnej wskazano naruszenie przepisów prawa materialnego - art. 174 pkt 1 p.p.s.a. - poprzez niewłaściwe ich zastosowanie, co mogło mieć w sposób istotny wpływ na naruszenie przepisów postępowania, a w konsekwencji mogło doprowadzić do błędnego rozstrzygnięcia, poprzez przyjęcie, że prawidłowo określono strony postępowania podatkowego w zaskarżonej decyzji organu oraz prawidłowo ustalono podstawy wymiaru podatku od nieruchomości, tj.:

- art.3 § 1 p.p.s.a. poprzez przeprowadzenie kontroli legalności zaskarżonej decyzji w sposób niepełny, ograniczenie się do wyjaśnień organu, pomijając możliwość dopuszczenia i przeprowadzenia w postępowaniu dowodu wnioskowanego przez skarżącą;

- art. 33 § 1 p.p.s.a. poprzez przyjęcie przez sąd pierwszej instancji, że T.K. jest uczestnikiem postępowania na prawach strony bez oceny czy zostały spełnione wszystkie przesłanki, aby T.K. był uczestnikiem postępowania na prawach strony - czy uczestnicząc w niektórych czynnościach działał wyłącznie jako pełnomocnik żony K.K. , czy też jako uczestnik postępowania oraz czy nie zostały naruszone normy prawne ustanowione w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezapewnienie udziału T.K. w postępowaniu, czy to w charakterze strony, czy na prawach strony, a także - art. 180 § 1, 181 § 1, 187 § 1, art.191 Ordynacji podatkowej;

- art. 3 ust. 4 u.p.o.l. w zw. z art. 133 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie przez SKO w Wałbrzychu jednej wspólnej decyzji ustalającej wymiar podatku dla obojga współwłaścicieli nieruchomości;

- art. 3 ust.1 i art. 5 ustawy z 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2016, ze zm.), dalej: "ustawa o księgach wieczystych i hipotece" - niewyjaśnienie rozbieżności pomiędzy zapisem w księdze wieczystej przedmiotowej nieruchomości powierzchni lokalu KW - 268,70 m2, wypisem z kartoteki budynków, a aktami notarialnymi zakupu i darowizny nieruchomości a powierzchnią przyjętą do wymiaru podatku w decyzji podatkowej SKO w Wałbrzychu - 261,3 m2, nieprzeprowadzenie dowodu w kwestii rozbieżności, nawet w postaci przyjęcia oświadczenia biegłego sądowego P.P. , który ustalał powierzchnię nieruchomości w sierpniu 2008 r.;

- ustalając podstawę wymiaru podatku od nieruchomości organ przyjął dwie różne podstawy - liczbę m2 lokalu przy ul. [...] - do ustalenia podatku od nieruchomości • od budynków - 261,3 m2 x 7,73 zł/m2 = 2024,72 zł (niezgodną z zapisem w KW) • i inną od gruntu - udział [...] liczony jest od [...] - przy przyjęciu powierzchni nieruchomości 261,3 m2 (jako bezspornej) udział w gruncie również powinien ulec zmianie.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1 Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi.

Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest także wskazanymi w niej podstawami. W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

3.2 Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. Ze względu na ograniczenia wynikające z regulacji prawnych, Naczelny Sąd Administracyjny nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich, ani w inny sposób korygować. Nie jest władny badać, czy zaskarżony wyrok nie narusza innych przepisów niż wskazane w podstawach, na których środek oparto. Nie ma on też kompetencji do konkretyzowania czy uzupełniania zarzutów kasacyjnych, bądź ich uzasadnienia, a brak konkretnego i popartego stosowną argumentacją zakwestionowania stanowiska wyrażonego w danej kwestii przez wojewódzki sąd administracyjny powoduje związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego poglądem sądu pierwszej instancji w danym zakresie i niemożność zbadania jego zasadności. Zatem Naczelny Sąd Administracyjny upoważniony jest do oceny zaskarżonego orzeczenia wyłącznie w granicach przedstawionych we wniesionej skardze kasacyjnej. Stąd wnoszący skargę kasacyjną, dążąc do skutecznego podważenia zaskarżanego wyroku, powinien zachować dbałość o poprawne sformułowanie stawianych zarzutów oraz ich uzasadnienie.

3.3 Autor skargi kasacyjnej oparł zarzuty o podstawę określoną w art.174 pkt 1 p.p.s.a., tj. naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, jednakże jednocześnie umieścił w ramach tej podstawy zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego. Inaczej rzecz ujmując autor skargi nie zidentyfikował prawidłowo charakteru naruszeń i odpowiadających im przepisów prawa. Ułomność ta nie miała jednak zasadniczego znaczenia dla uznania przez Naczelny Sąd Administracyjny, że postawione w skardze kasacyjnej zarzuty nie zasługiwały na uwzględnienie. Niewątpliwie natomiast do takiej oceny przyczynił się brak jakiegokolwiek uzasadnienia postawionych zarzutów, a które sprowadzono do ogólnego wskazania na zły stan budynku będącego przedmiotem opodatkowania.

3.3.1 W pierwszej kolejności za niezasadne należało uznać zarzuty natury procesowej, odwołujące się do naruszenia przepisu art.3 § 1 p.p.s.a. poprzez przeprowadzenie kontroli legalności zaskarżonej decyzji w sposób niepełny, ograniczenie się do wyjaśnień organu oraz pominięcie możliwości dopuszczenia i przeprowadzenia dowodu wnioskowanego przez skarżącą oraz przepisu art. 33 § 1 p.p.s.a. poprzez przyjęcie przez sąd pierwszej instancji, że T.K. jest uczestnikiem postępowania na prawach strony bez oceny czy zostały spełnione wszystkie przesłanki w tym zakresie.

W kontekście naruszenia przepisu art. 3 § 1 p.p.s.a. należy wskazać, że z jego treści wynika, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Do naruszenia tego przepisu mogłoby więc dojść, gdyby sąd rozpoznający skargę uchylił się od obowiązku wykonania kontroli, o której mowa w tym przepisie lub dokonał tej kontroli według kryteriów innych niż zgodność z prawem lub zastosował środek nieprzewidziany w ustawie. Okoliczność, że strona - w jakimkolwiek zakresie - nie zgadza się z wynikiem kontroli sądowej, nie oznacza natomiast naruszenia omawianej regulacji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie tej sąd pierwszej instancji dokonał pełnej i prawidłowej kontroli decyzji organu odwoławczego. To, że w rezultacie nie podzielił argumentów skarżącej nie oznacza, że w związku z tym dopuścił się naruszenia przepisu określającego kompetencje sądów administracyjnych. Dodatkowo należy wskazać, że z uwagi na to, że powyższy przepis jest przepisem ogólnym o charakterze kompetencyjnym i nie zawiera samodzielnej treści normatywnej, to nie może stanowić wyłącznej podstawy kasacyjnej. Sądy administracyjne realizują bowiem swoje ustawowe kompetencje w ramach wykonywania kontroli legalności administracji publicznej na podstawie i w trybie szeregu konkretnych, określonych przepisów prawa, które w przypadku zarzutu ich naruszenia, winny być wskazane w skardze kasacyjnej z towarzyszącym temu sprecyzowaniem i umotywowaniem: do jakiego przekroczenia bądź niedopełnienia prawa doszło i na czym ono polegało. Zarzut naruszenia tego przepisu mógłby więc osiągnąć skutek ewentualnie w sytuacji zasadności zarzutów naruszenia przepisów, które zostały z nim powiązane. W realiach niniejszej sprawy autor tego zarzutu w jego ramach nie powiązał powyższego przepisu z innymi przepisami, a które to dawałyby sądowi kasacyjnemu podstawę do oceny zasadności twierdzeń strony skarżącej dotyczących prawidłowości dokonanej przez sąd pierwszej instancji oceny materiału dowodowego, czy też konieczności przeprowadzenia dowodu wnioskowanego przez skarżącą.

Autor skargi kasacyjnej nie dostarczył również argumentów potwierdzających naruszenie przez sąd pierwszej instancji przepisu art.33 § 1 p.p.s.a., a to przez uznanie T.K. za uczestnika postępowania na prawach strony. Otóż skoro w niniejszej sprawie T.K. brał udział w postępowaniu podatkowym i nie wniósł skargi na decyzję, której był adresatem, to stosownie do treści tegoż przepisu w postępowaniu sądowoadministracyjnym jest uczestnikiem tego postępowania na prawach strony. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej w żadnej mierze nie podważono zasadności takiego wnioskowania. Nie sprecyzowano też w czym miałoby się przejawiać pozbawienie T.K. udziału w postępowaniu podatkowym. Nie jest natomiast rolą Naczelnego Sądu Administracyjnego, na co wyżej wskazano w pkt 3.2 uzasadnienia, wyręczanie strony skarżącej w formułowaniu argumentacji na poparcie zarzutów kasacyjnych.

W konsekwencji zarzuty naruszenia prawa procesowego nie mogły odnieść zamierzonego przez autora skargi kasacyjnej skutku w postaci uchylenia zaskarżonego wyroku.

3.3.2 Za bezzasadne należało uznać także zarzuty naruszenia prawa materialnego poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, tj. art. 3 ust. 4 u.p.o.l. oraz art. 3 ust.1 i art. 5 ustawy o księgach wieczystych i hipotece. Po pierwsze, strona skarżąca nie wskazała w czym upatruje niewłaściwego zastosowania przywołanych przepisów. Po drugie, jak wynika wprost z treści tych zarzutów oraz lakonicznego ich uzasadnienia, zmierzają one do podważenia ustaleń stanu faktycznego, co stanowi oczywisty błąd konstrukcyjny skargi kasacyjnej, wykluczający możliwość merytorycznego odniesienia się do wskazanych w nich błędów. Otóż podważeniu prawidłowości ustaleń faktycznych służą ze swej istoty zarzuty naruszenia przepisów postępowania, w szczególności odnoszące się sposobu prowadzenia i zupełności postępowania dowodowego oraz oceny materiału dowodowego. Strona skarżąca eksponując wadliwość ustaleń faktycznych, w zakresie stanu współwłasności, jak również wielkości powierzchni budynku i gruntu, nie sformułowała w tym kontekście żadnych zarzutów natury procesowej. Taki stan powoduje, że podstawą oceny zaskarżonego wyroku jest stan faktyczny przyjęty przez sąd pierwszej instancji. Inaczej rzecz ujmując nie można skutecznie powoływać się na zarzut wadliwego zastosowania prawa materialnego w sytuacji, gdy nie zakwestionowano równocześnie ustaleń stanu faktycznego, na których oparto zaskarżone rozstrzygnięcie. Powyższa konstatacja jest konsekwencją faktu, że błędne zastosowanie (bądź niezastosowanie) przepisów materialnoprawnych zasadniczo każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy i może być wykazane pod warunkiem wcześniejszego obalenia tych ustaleń, czy też dowiedzenia ich wadliwości (por. np. wyrok NSA z 10 stycznia 2012 r. sygn. akt I FSK 319/11, z 3 listopada 2010 r. sygn. akt I FSK 2071/09, z 13 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1148/10, z 9 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1142/10).

W skardze kasacyjnej nie został skutecznie podważony stan faktyczny dotyczący kręgu współwłaścicieli gruntu i budynku podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jak również ustalone przez organy podatkowe i zaakceptowane przez sąd pierwszej instancji dane, co do wielkości budynku i udziału w gruncie. Z ustaleń tych, w szczególności z rejestru gruntów i budynków, po pierwsze wynika, że K. K. i T.K. byli w okresie od stycznia do września 2014 r. współwłaścicielami gruntu i budynku na nim posadowionego. Każdy więc ze współwłaścicieli był zobowiązany do zapłaty całej kwoty podatku obciążającego wspólną nieruchomość, z tym że zapłata całości podatku przez jednego z podatników powodowała wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. Taki właśnie stan uzasadniał zastosowanie przepisu art. 3 ust. 4 u.p.o.l., zgodnie z którym jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Jeżeli więc nieruchomość – będąca przedmiotem opodatkowania – stanowiła współwłasność to obowiązek podatkowy od tej nieruchomości ciążył solidarnie na wszystkich współwłaścicielach.

Po drugie, jak słusznie wskazał sąd pierwszej instancji, przyjęta do opodatkowania powierzchnia lokalu 261,93 m2 i gruntu 171,56 m2 była w sprawie niesporna i wynikała zarówno z aktów notarialnych, obmiarów dokonanych przez biegłego sądowego P. P., jak i oświadczeń samych stron. Wbrew zaś sugestiom wyrażonym w skardze kasacyjnej, to nie dane wynikające z księgi wieczystej, a z ewidencji gruntów i budynków - zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 520 ze zm.) - stanowiły podstawę wymiaru podatku. Skoro przy tym organy podatkowe przyjęły za samymi stronami dane co do powierzchni lokalu niemieszkalnego korzystniejsze od tych ujętych w ewidencji gruntów i budynków (z rejestru gruntów z 19 maja 2014 r. wynika, że powierzchnia użytkowa ww. lokalu wynosi 268,70 m2, a organ przyjął do opodatkowania powierzchnię 261,93 m2 deklarowaną przez podatników i potwierdzoną pomiarem dokonanym przez biegłego sądowego), to zakwestionowanie przyjętych przez organ podatkowy wielkości odbyłoby się z naruszeniem zakazu działania na niekorzyść stron. Takiej rozbieżności nie było natomiast przy ustalaniu powierzchni gruntu (171,56 m2), stąd nieuprawnione jest wyrażone w skardze kasacyjnej oczekiwanie co do konieczności przyjęcia do opodatkowania innej powierzchni gruntu od tej wynikającej z ewidencji gruntów.

Powyższe ustalenia, wobec braku zarzutów procesowych podważających ich prawidłowość, zasadnie stały się podstawą wymiaru podatku, a tym samym uzasadniały rozstrzygnięcie sądu pierwszej instancji.

3.4 W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.

Na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a. sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym.