Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 433/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2011-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 107 par. 1, art. 108 par. 2 pkt 2 lit. a), art. 116 par. 1 i par. 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 10, art. 11 ust. 1, art. 20 ist. 2 pkt 2, art. 21 ust. 1 i ust. 2
journal: Dz.U. 2003 nr 60 poz 535
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze
article: art. 151, art. 269
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bartosz Wojciechowski Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant Asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 maja 2011 r. sprawy ze skargi M. J. i S. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe Spółki z o.o. w podatku akcyzowym za okres styczeń- kwiecień 2004 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w Ł. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w Ł. z dnia [...] r., którą przeniesiono na M. J. i S. P. odpowiedzialność za zaległości podatkowe A spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R. w podatku akcyzowym za miesiące od stycznia do kwietnia 2004 r. i orzekł o solidarnej odpowiedzialności tych osób za zaległości spółki w podatku akcyzowym za w/w okres w kwocie 79.852 zł oraz odsetki za zwłokę w wysokości 21.864 zł.

Organ wskazał w uzasadnieniu decyzji, że z uwagi na bezskuteczność postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki A zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego [...] w Ł. z wnioskiem o przeniesienie odpowiedzialności za wszystkie wymagalne zaległości ciążące na spółce w podatku akcyzowym, m.in. za okres od stycznia do kwietnia 2004 r. W piśmie wyjaśnił, że uchwałą Zgromadzenia Wspólników z [...] r. podjęto decyzję o rozwiązaniu spółki A, zaś w dniu [...] r. rozpoczęto jej likwidację. [...] r. sporządzono protokół o stanie majątkowym spółki, z którego wynikało, że nie posiada ona żadnych składników majątkowych. Zajęcia rachunków bankowych również okazały się nieskuteczne.

W dniu [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł. wydał decyzję przenoszącą na członków zarządu – M. J. i S. P. odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki A w podatku akcyzowym.

Organ odwoławczy, rozpatrując odwołanie od tej decyzji uznał, że zachodzi konieczność uchylenia rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. Podniósł, że zaległości podatkowe spółki za 2004 r. wynikają z czterech decyzji wymiarowych z dnia [...] r., którymi określono wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym odpowiednio: za styczeń 2004 r. w kwocie 11.896 zł (zaległość podatkowa wyniosła 8.579 zł), za luty 2004 r. w kwocie 28.131 zł (zaległość podatkowa wyniosła 25.095 zł), za marzec 2004 r. w kwocie 29.147 zł (zaległość podatkowa wyniosła 25.644 zł) i za kwiecień 2004 r. w kwocie 24.359 zł (zaległość podatkowa wyniosła 20.534 zł). W ocenie organu odwoławczego organ pierwszej instancji błędnie przyjął, jako kwoty zaległości podatkowych, kwoty zobowiązań podatkowych i w związku z tym nieprawidłowo wyliczył też odsetki za zwłokę.

W odniesieniu do przesłanek dających podstawę zastosowania art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej w skrócie "O.p."), Dyrektor Izby Celnej w Ł. podzielił stanowisko organu pierwszej instancji stwierdzając, że M. J. i S. P. pełnili obowiązki członków zarządu spółki A w czasie, gdy upływał termin płatności zobowiązania podatkowego. Za bezsprzeczny uznał również fakt bezskuteczności egzekucji z majątku spółki.

Co do kwoty 120.000 zł, stanowiącej zabezpieczenie zobowiązań akcyzowych, Dyrektor Izby Celnej wskazał, że część tej kwoty została zarachowana na poczet zaległości w podatku akcyzowym za listopad i grudzień 2007 r. (63.259 zł) oraz na zaległości w opłacie paliwowej za te miesiące (36.779 zł), a pozostała część, tj. 19.762 zł została w dniu [...] r. zwrócona na konto spółki.

Na skutek skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. wyrokiem z dnia [...]r. ([...]) uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej.

Powodem wydania takiego orzeczenia był brak wyjaśnienia przez organ, czy wszystkie (cztery) decyzje z dnia [...]r., którymi określono spółce A zobowiązania w podatku akcyzowym, odpowiednio za miesiące od stycznia do kwietnia 2004 r., zostały doręczone podatnikowi przed datą wszczęcia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich. Ponadto nie wyjaśniono, czy podatnik w tym czasie jeszcze istniał, bowiem organ w tym zakresie w ogóle nie odniósł się do znajdującego się w aktach sprawy wniosku o wykreślenie spółki z rejestru. W ocenie Sądu organ także nie wykazał, że egzekucja z majątku spółki A okazała się bezskuteczna. Poza tym nie ustalono kiedy nastąpiła sytuacja, w której spółka zaprzestała regulowania swoich zobowiązań, co jest nieodzowne do wskazania momentu, z którym powinien być złożony wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego.

W następstwie powyższego orzeczenia Dyrektor Izby Celnej w Ł., w dniu [...]r., uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w Ł. z [...] r. i orzekł o solidarnej odpowiedzialności M. J. i S. P. za zaległości podatkowe A sp. z o.o. w R. w podatku akcyzowym za miesiące od stycznia do kwietnia 2004 r. w kwocie 101.716 zł obejmującej 79.852 zł tytułem kwoty głównej i 21.864 zł tytułem odsetek za zwłokę. W uzasadnieniu wskazał, że czterema decyzjami z tej samej daty ([...]r.) dokonano wymiaru spółce A podatku akcyzowego za styczeń, luty, marzec i kwiecień 2004 r. Łączna kwota zaległości w tym podatku wyniosła 79.852 zł i od tej kwoty należało obliczyć odsetki za zwłokę.

Odnosząc się do przesłanek odpowiedzialności osób trzecich, wymienionych w art. 116 O.p., organ wskazał, że w okresie, w którym powstała zaległość podatkowa, członkami zarządu spółki byli M. J. i S. P.. Dyrektor Izby Celnej podniósł też, że wobec spółki A zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne, następnie zawieszone. Argumentował, że brak formalnie stwierdzonej bezskuteczności egzekucji nie jest przeszkodą do tego by uznać, że egzekucja nie będzie skuteczna, o ile sytuację taką potwierdzają inne dowody. Z informacji posiadanych przez organ (uchwała o postawieniu spółki w stan likwidacji, protokół o stanie majątkowym spółki, nieskuteczne zajęcie rachunków bankowych, protokół poborcy skarbowego, załączone do wniosku o wykreślenie spółki z KRS sprawozdanie z przebiegu likwidacji) wynikało, że spółka nie posiadała żadnego majątku, z którego możliwe byłoby uzyskanie zaspokojenia w trybie egzekucji. Organ wskazał również, że spółka A była podmiotem istniejącym w dniu wydania decyzji wymiarowej, bowiem postanowieniem z dnia [...] r. Sąd Rejonowy odmówił wykreślenia spółki z KRS, a spółka nie złożyła nowego wniosku w tym przedmiocie. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że zarówno M. J., jak i S. P. nie wskazywali na istnienie przesłanek zwalniających ich z odpowiedzialności za zaległości spółki, o których stanowi art. 116 O.p. Oceny stanu finansowego A sp. z o.o. organ dokonał w oparciu o bilans, na podstawie którego ustalono, że sytuacja majątkowo-finansowa spółki była niekorzystna już na koniec 2001 r. i charakteryzowała się brakiem płynności finansowej, nierentowną sprzedażą i ujemnym kapitałem własnym. Zła sytuacja uległa pogorszeniu w 2002 r., kiedy to wartość zobowiązań spółki przewyższała ponad dwukrotnie wartość jej majątku. Wobec powyższego, organ ocenił, że spółka w 2002 r. była niewypłacalna i pod koniec tego roku zarząd powinien wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie jej upadłości, czego nie uczynił. Odnosząc się do podnoszonej przez skarżących kwestii zwrotu zabezpieczenia Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że z kwoty 120.000 zł przyjętej z tego tytułu zwrócono spółce jedynie 19.762 zł (z uwagi na brak decyzji wymiarowej). Pozostała kwota została zaliczona na poczet zaległości w podatku akcyzowym za listopad i grudzień 2007 r. oraz na opłatę paliwową za w/w okres.

W skardze M. J.i S. P. zarzucili naruszenie:

1. art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) O.p. polegające na wszczęciu postępowania o odpowiedzialności osoby trzeciej przed doręczeniem spółce (podatnikowi) decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym;

2. art. 122 O.p. poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, a przede wszystkim okoliczności związanych z sytuacją finansową spółki w chwili powstania zaległości podatkowych;

3. art. 188 w związku z art. 187 § 1 O.p. polegające na niedopuszczeniu zgłoszonego przez stronę skarżącą wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność ustalenia sytuacji finansowej spółki dającej, bądź nie, podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości;

4. art. 121 § 1 O.p. wskutek bezpodstawnego zwrotu podatnikowi złożonego przez niego zabezpieczenia zobowiązań podatkowych, jak również niedokonania w stosownym czasie zabezpieczeń na majątku podatnika na poczet zobowiązań podatkowych, a następie przeniesienia odpowiedzialności za te zobowiązania na członków zarządu.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca argumentowała, że organ nie wykonał zaleceń Sądu sformułowanych w wyroku z dnia [...]r. ([...]).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zamierzonego przez stronę skutku nie może odnieść zarzut naruszenia art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) O.p., który stanowi, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Decyzje wymiarowe w podatku akcyzowym wydane wobec spółki A za poszczególne miesiące w okresie od stycznia do kwietnia 2004 r. zostały doręczone w dniu [...] r. (odbiór decyzji pokwitował likwidator spółki A. M. – k. 315-317 akt administracyjnych), natomiast postanowienie o wszczęciu przedmiotowego postępowania organ wydał [...] r. i doręczył M. J. [...] r., zaś S. P. w dniu [...]r. Tym samym nie doszło do naruszenia wskazanego na wstępie przepisu. Nadmienić również należy, że z poczynionych przez organ ustaleń wynikało, że spółka A była podmiotem istniejącym w dniu wydania decyzji wymiarowej. O powyższym świadczyło postanowienie Sądu Rejonowego z dnia [...] r. o odmowie wykreślenia spółki z KRS. Po tym orzeczeniu spółka nie ponowiła wniosku o wykreślenie.

W myśl art. 107 § 1 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem również osoby trzecie, solidarnie z podatnikiem. Art. 116 § 1 O.p. stanowi zaś, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez z jego winy, bądź też wskaże mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Na podstawie § 2 art. 116 odpowiedzialność określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia obowiązków członków zarządu spółki.

Podstawową kwestią przy obciążeniu osoby trzeciej odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki, na podstawie art. 116 § 1 i § 2 o.p. jest jednoznaczne ustalenie, czy w danym okresie osoba ta pełniła funkcję członka zarządu oraz czy egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. Organ podatkowy zobowiązany jest wskazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie wykazana została zarówno pierwsza, jak i druga z powyższych przesłanek.

Poza sporem pozostaje fakt, że w okresie powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące od stycznia do kwietnia 2004 r., M. J. i S. P. byli członkami zarządu A. sp. z o.o.

Odnosząc się do kwestii bezskuteczności egzekucji Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę aprobuje stanowisko Dyrektora Izby Celnej, iż o bezskuteczności egzekucji nie przesądza jej formalne zakończenie postanowieniem o umorzeniu postępowania. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się bowiem na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Pogląd ten koresponduje z aktualną linią orzeczniczą, wskazać tu należy na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r. (II FPS 6/08; opubl. w ONSAiWSA 2009/2/19). Z uwagi na treść art. 269 P.p.s.a., stanowiącego o mocy wiążącej uchwał abstrakcyjnych, Sąd związany jest wyrażonym w niej stanowiskiem.

Z materiałów zgromadzonych w sprawie wynikało, że spółka nie dysponowała majątkiem pozwalającym na zaspokojenie roszczeń organów skarbowych. Okoliczność ta znajduje potwierdzenie w szeregu znajdujących się w aktach dokumentów przede wszystkim w sprawozdaniu z przebiegu likwidacji z [...] r. i protokole z dnia [...]r. o stanie majątkowym zobowiązanego, w którym likwidator wskazuje, że spółka nie posiada żadnych składników majątkowych (ruchomości, nieruchomości, środków pieniężnych, wierzytelności), jak również wynika z innych dowodów zebranych w toku postępowania egzekucyjnego. Wskazać tu należy na podjętą próbę zajęcia rachunku bankowego spółki, która okazała się nieskuteczna. Ustalono też, że wszystkie budynki i ruchomości znajdujące się w miejscu prowadzenia działalności spółka użytkowała na podstawie umowy najmu. Spółka A nie figurowała w Centralnej Ewidencji Pojazdów. Skoro spółka nie posiadała majątku już na etapie postępowania likwidacyjnego, a więc przed wszczęciem egzekucji, w tej sytuacji konstatacja organu podatkowego o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego mającego na celu ściągnięcie zaległości podatkowych, była w pełni uzasadniona.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia dyspozycji art. 122 oraz art. 188 w związku z art. 187 § 1 O.p. Materiał dowodowy został zebrany w sprawie w sposób prawidłowy, jest kompletny, a jego ocena nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów.

W postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki występują szczególne zasady rozkładu ciężaru dowodowego. Jak zaznaczono wyżej organ obowiązany jest wykazać okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które stało się zaległością podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Na osobie trzeciej spoczywa natomiast ciężar udowodnienia istnienia którejkolwiek z przesłanek uwalniających od odpowiedzialności.

Skarżący nie wykazali przesłanek, które zwalniałyby ich od odpowiedzialności za zobowiązania spółki. W pierwszej kolejności nie wskazali mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości w znacznej części. Nie wykazali też, że we właściwym czasie zgłosili wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęli postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez ich winy.

Stosownie do art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535 ze zm.; dalej "p.u.n.") upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 cytowanej ustawy dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, a gdy jest osobą prawną uważa się go za niewypłacalnego także wówczas, kiedy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, a więc również wtedy, gdy wykonuje zobowiązania na bieżąco. Stosowny wniosek o ogłoszenie upadłości osoby prawnej może zgłosić każdy, kto ma prawo ją reprezentować samodzielnie lub łącznie z innymi osobami (art. 20 ust. 2 pkt. 2 p. u. n.) i jest zobowiązany złożyć stosowny wniosek w sądzie nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości (art. 21 ust. 2).

Z treści art. 11 ust. 1 p.u.n. wynika, że niewypłacalność zachodzi wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje wszystkich ciążących na nim wymagalnych zobowiązań. W konsekwencji nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza niewypłacalność dłużnika w rozumieniu przedmiotowego uregulowania. Dla określenia stanu niewypłacalności nie ma znaczenia przyczyna niewykonywania zobowiązań. W odniesieniu do osób prawnych niewypłacalność występuje także wtedy, gdy ich zobowiązania przekroczą wartość wpływów i to nawet wówczas, gdy na bieżąco wykonują swoje zobowiązania. Dlatego też dla ochrony praw wierzycieli osób prawnych niezbędne jest, aby zadłużenie tych podmiotów nie przekraczało wartości ich aktywów. W przeciwnym razie wierzyciele nie mogliby zostać zaspokojeni z majątku w postępowaniu upadłościowym.

W rezultacie w rozpoznawanej sprawie kluczowe jest stwierdzenie, czy organy podatkowe prawidłowo określiły termin, o którym stanowi art. 21 ust. 1 p.u.n. Dwutygodniowy termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości, a więc kiedy dłużnik stał się niewypłacalny bądź też w przypadku osoby prawnej dzień, w którym zobowiązania przekroczyły wartość majątku tegoż podmiotu.

W tym zakresie Sąd w pełni akceptuje ustalenia Dyrektora Izby Celenej, z których wynika, że spółka miała poważne problemy finansowe już w 2001 r. Naturalnie samo stwierdzenie wystąpienia straty nie powoduje obowiązku wystąpienia przez członka zarządu z wnioskiem o ogłoszenie upadłości w aspekcie określenia właściwego czasu do złożenia takiego wniosku (por. wyrok NSA z dnia 20 listopada 2009 r., II FSK 997/08). Kwestię czasu właściwego do złożenia przedmiotowego wniosku należy rozważać w szerszym kontekście, a przede wszystkim trzeba mieć na uwadze, iż w tym czasie spółka nie była w stanie zrealizować swoich zobowiązań wobec wierzycieli. W ocenie Sądu prawidłowe są ustalenia faktyczne poczynione przez organy na podstawie bilansów i rachunków zysków i strat za lata 2001-2003. Z dokumentów tych wynika, iż już w 2001 r. zobowiązania spółki nie znajdowały pokrycia w jej majątku. Na koniec 2001 r. spółka zanotowała stratę w wysokości 82.165,20 zł, a kapitał własny był ujemny i wynosił 32.165,15 zł. Na koniec natomiast 2002 r. strata wynosiła już 193.761,99 zł, a kapitał własny był ujemny i wynosił 225.927,14 zł. Wprawdzie na koniec 2003 r. spółka osiągnęła zysk w wysokości 14.830,77, jednakże w wyniku straty z lat ubiegłych spółce i tak brakowało środków na regulowanie bieżących zobowiązań. Kapitał własny spółki na koniec 2003 r. był ujemny i wynosił 61.096,37 zł. Na koniec 2004 r. odnotowano stratę w wysokości 30.099,03 zł, a kapitał własny pozostał ujemny i wyniósł 91.195,40 zł. Skoro na koniec każdego ze wskazanych okresów kapitał własny spółki był ujemny, to zobowiązania spółki nie znajdywały pokrycia w jej majątku (aktywach), co stanowiło przesłankę określoną w art. 11 ust. 2 p.u.n. zobowiązującą członków zarządu do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości już w 2001 r., a z pewnością na koniec 2002 r., na co trafnie wskazuje organ odwoławczy. Ujemny kapitał własny wskazuje na zagrożenie kontynuacji działalności spółki i w konsekwencji prowadzi do jej niewypłacalności. Podkreślić równocześnie należy w 2002 r. wartość zobowiązań krótkoterminowych przekraczała dwukrotnie wartość majątku spółki. Analiza niniejszych dokumentów przemawia za uznaniem, że zbędne było przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego rewidenta, na podstawie której ustalono by sytuację finansową spółki, dającą bądź nie, podstawę do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem strony skarżącej, że dopiero opinia biegłego rzetelnie i jasno przedstawiłaby sytuację majątkową i finansową spółki A. Zarzut ten jest o tyle chybiony, że biegły wydałby opinię w oparciu o te same dokumenty (sprawozdania finansowe), które analizował organ, a zatem strona kwestionując rzetelność sprawozdań finansowych, chciałaby udowodnić ewentualnie inną ich ocenę wywiedzioną przez biegłego.

Ustosunkowując się do zgłaszanych przez skarżących uwag dotyczących zwrotu zabezpieczenia w wysokości 120.000 zł należy zaznaczyć, że zwrotem objęta została nie cała w/w kwota, a jedynie 19.762 zł. Pozostała część została zaliczona na poczet zaległości w podatku akcyzowym za listopad i grudzień 2007 r. oraz na opłatę paliwową za ten okres. Decyzje określające spółce A, obowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące od stycznia do kwietnia 2004 r. wydano [...]r., podczas gdy zwrotu kwoty 19.762 zł dokonano w dniu [...] r., a zatem w tej dacie organ nie miał podstaw do zatrzymania pozostałej kwoty zabezpieczenia.

Skarżący zarzucają też nieuwzględnienie przez organ zaleceń Sądu sformułowanych w uzasadnieniu wyroku uchylającego poprzednią decyzję. Zastrzeżenia te nie są słuszne. W wyroku z dnia [...] r. WSA w Ł. zwrócił uwagę na konieczność wyjaśnienia czerech zagadnień:

1. czy decyzje wymiarowe w podatku akcyzowym za miesiące od stycznia do kwietnia 2004 r. zostały doręczone spółce przed datą wszczęcia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich;

2. czy spółka istniała w dacie wydania tych decyzji;

3. czy, egzekucja z majątku spółki faktycznie była bezskuteczna oraz

4. kiedy spółka zaprzestała regulowania swoich zobowiązań.

W ponownie prowadzonym postępowaniu kwestie te zostały rozstrzygnięte, ustalono bowiem, że decyzje z dnia [...] r. zostały doręczone w dniu [...] r., a więc przed wszczęcie postępowania wobec skarżących. W dacie doręczenia decyzji wymiarowych spółka nadal istniała. Z kolei o bezskuteczności egzekucji z majątku spółki świadczył szereg dokumentów, o których była wyżej mowa. W oparciu o ich analizę organ ustalił, że pod koniec 2002 r. należało wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki, czego ówczesny zarząd nie uczynił.

Z uwagi na fakt, że zaskarżona decyzja nie narusza ani przepisów prawa procesowego, ani prawa materialnego, w tym realizuje wskazania WSA w Ł.zawarte w uzasadnieniu wyroku z dnia [...] r. ([...] ), na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę należało oddalić.

P.Z-C.