Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1664/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2012-04-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 5, 12, 25
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędziowie: Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz - sprawozdawca, Protokolant Paulina Wódka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 kwietnia 2012 sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. z/s we W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P., działającego z upoważnienia Ministra Finansów, na rzecz strony skarżącej kwotę 457,00 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia [...] r., nr [...]., Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając w imieniu Ministra Finansów, na mocy upoważnienia wynikającego z § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), uznał przedstawione przez wnioskodawcę stanowisko w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za nieprawidłowe.

Z przedstawionego w sprawie stanu faktycznego wynika, co następuje:

W dniu 30 maja 2011 r. "A" we W. (dalej: skarżąca) złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodów osoby prawnej będącej wspólnikiem spółki komandytowo – akcyjnej z tytułu otrzymywania dywidendy.

Skarżąca wskazała, że jest akcjonariuszem (inwestorem biernym) spółki komandytowo – akcyjnej (dalej: SKA) i nie pełni roli komplementariusza w tej spółce. W przyszłości z tytułu posiadanych akcji na jej rzecz mogą być dokonywane wypłaty dywidendy od zysku. W związku z powyższym skarżąca zadała pytanie czy powstały z tego tytułu przychód powstanie w dacie wypłaty dywidendy, tj. po podjęciu przez walne zgromadzenie uchwały o podziale zysku i jego otrzymaniu? Jednocześnie skarżąca wyraziła pogląd, iż dochód związany z posiadaniem akcji w SKA powinien podlegać opodatkowaniu dopiero w momencie faktycznej wypłaty dywidendy, ponieważ dopiero w tym momencie można mówić o przychodzie należnym akcjonariuszowi SKA, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.- dalej: u.p.d.o.p.). Zdaniem skarżącej, przychód będzie stanowiła wyłącznie kwota dywidendy zatwierdzona przez walne zgromadzenie i wypłacona akcjonariuszowi. Na skarżącej jako akcjonariuszu SKA nie będzie zatem ciążył obowiązek odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy w ciągu roku z uwagi na to, że nie będzie jej przysługiwało prawo do udziału w przychodach i kosztach SKA w trakcie roku obrotowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe.

Organ stwierdził, wskazując na art. 1 ust. 2, art. 5, art. 19 ust. 1, art. 25 ust. 1 i art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p oraz wybrane regulacje ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. – dalej: K.s.h.), że akcjonariusz, obliczając miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych, powinien uwzględnić część przychodów i kosztów SKA przypadających na posiadane w trakcie roku obrachunkowego akcje, zgodnie z zasadami określonymi w art. 5 u.p.d.o.p. Stąd też należy przyjąć, że skarżąca, jako akcjonariusz SKA osiąga przychody z tytułu udziału w tej spółce oraz ponosi koszty uzyskania przychodów w trakcie roku podatkowego, a nie na dzień wypłaty dywidendy.

W piśmie z dnia 1 września 2011 r. skarżąca wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa zawartego w interpretacji indywidualnej z dnia [...]r.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...]r., nr [...], stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Skarżąca w skardze z dnia 18 października 2011 r. wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zarzuciła naruszenie przepisów, tj.:

1) prawa materialnego:

- art. 5 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 25 ust. 1 u.p.d.o.p., poprzez błędną jego wykładnię,

- art. 12 ust. 3 w zw. z ust. 1 tego artykułu u.p.d.o.p., poprzez brak jego zastosowania,

- art. 25 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 powołanej ustawy, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie,

2) prawa procesowego, tj. art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 14a, art. 14e w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), poprzez brak odniesienia się do argumentacji prawnej zawartej we wniosku oraz brak uwzględnienia orzecznictwa sądów administracyjnych w podobnych sprawach.

W uzasadnieniu zarzutów skarżąca przywołała argumentację podniesioną we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej.

Wobec powyższego skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie od Ministra Finansów kosztów postępowania według norm prawem przypisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P., podtrzymując dotychczasowe stanowisko, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, co w przypadku interpretacji indywidualnych polega na ocenie czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej oraz czy dokonał właściwej jej interpretacji. Oznacza to, że uchylenie interpretacji na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy w wyniku jej wydania nastąpiło naruszenia prawa materialnego lub procesowego.

Przechodząc do rozpoznania niniejszej skargi wypada na wstępie wskazać, iż Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 14a, art. 14e w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez brak odniesienia się do argumentacji prawnej zawartej we wniosku oraz nieuwzględnienia orzecznictwa sądów administracyjnych w podobnych sprawach.

Stosownie do art. 14c Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna powinna zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a w razie negatywnej jej oceny powinna zawierać również wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Natomiast w przypadku, gdy stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe organ może odstąpić od uzasadnienia prawnego.

W stanie sprawy, wbrew zarzutom skargi, organ podatkowy udzielając interpretacji indywidualnej dokonał przedmiotowej oceny. Dla zrealizowania omawianej normy wystarczy bowiem, aby organ odniósł się do przedstawionej w pytaniu argumentacji w stopniu niezbędnym do wyrażenia swojego stanowiska w zasadniczej kwestii.

Natomiast odnośnie pominięcia wskazanych orzeczeń sądów administracyjnych należy wskazać, iż organ podatkowy nie jest, co do zasady, zobowiązany do uwzględniania poglądów wyrażonych w orzecznictwie sądów administracyjnych czy też w piśmiennictwie. Obowiązek uwzględnienia orzecznictwa sądów występuje jedynie w przypadku, tzw. interpretacji ogólnych (art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej), a także w przypadku zmiany interpretacji ogólnej lub indywidualnej (art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej), z czym w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia.

Reasumując, za niezasadny należało więc uznać zarzut naruszenia przepisów postępowania. Dokonanie nieprawidłowej, pod względem merytorycznym czy też odmiennej od przyjętej w orzecznictwie wykładni przepisów prawa nie decyduje o naruszeniu przepisów regulujących to postępowanie. Niemniej jednak wypada zauważyć, iż pominięcie przez organ utrwalonego czy też dominującego w orzecznictwie sądowym poglądu może doprowadzić do tego, że stanowisko organu zostanie podważone w dalszym postępowaniu.

Przystępując natomiast do rozpoznania zarzutu naruszenia prawa materialnego wypada na wstępie zauważyć, iż zagadnienie prawne poruszone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej było przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale z dnia 16 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1/11, rozpoznając przedstawione do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne: "czy w stanie prawnym obowiązującym w 2008 r. przychód (dochód) spółki kapitałowej posiadającej status akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej podlega opodatkowaniu w dniu otrzymania dywidendy wypłaconej akcjonariuszom na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o podziale zysku, tj. na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), czy też, zgodnie z zasadami określonymi w art. 5 ust. 1 i 2 i art. 25 ust. 1 u.p.d.o.p., w miesięcznych zaliczkach?", wyraził pogląd, że "w stanie prawnym obowiązującym w 2008 r. przychód (dochód) spółki kapitałowej posiadającej status akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej podlega opodatkowaniu w dniu otrzymania dywidendy wypłaconej akcjonariuszom na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o podziale zysku, tj. zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.)".

Pogląd ten zachowuje aktualność na gruncie niniejszej sprawy.

Zgodnie z art. 125 K.s.h. SKA jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

Charakterystyczną cechą SKA jest zatem występowanie dwóch grup wspólników: komplementariuszy i akcjonariuszy, różniących się między sobą uprawnieniami. Komplementariusze, jako inwestorzy aktywni, uczestniczą bezpośrednio w prowadzeniu spraw spółki i jej reprezentacji oraz odpowiadają w sposób nieograniczony, całym swoim majątkiem, za zobowiązania spółki, zaś akcjonariusze, jako inwestorzy pasywni, wnoszą do spółki kapitał, w zamian za co obejmują akcje oraz pośrednio poprzez udział w walnym zgromadzeniu biorą udział w prowadzeniu spraw spółki. Akcjonariusze nie odpowiadają za zobowiązania SKA wobec jej wierzycieli.

SKA ma przymiot przedsiębiorcy, w rozumieniu art. 43(1) Kodeksu cywilnego oraz art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (j.t. z 2010 Dz. U. Nr 220, poz. 1447 ze zm.), oraz podlega wpisowi do KRS, w rejestrze przedsiębiorstw (art. 36 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym; j.t. z 2007 Dz. U. Nr 168, poz. 1186 ze zm.).

Na mocy art. 8 K.s.h., SKA może nabywać we własnym imieniu prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana, co oznacz, że została jej przyznana zdolność prawna, zdolność do czynności prawnych oraz zdolność sądowa. Tym samym, zgodnie z art. 33(1) § 1 Kodeksu cywilnego do SKA stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych.

Wskazana powyżej norma nie znajduje jednak zastosowania w podatku dochodowym. SKA, jako jednostka organizacyjna nie jest bowiem wymieniona w kręgu podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. u.p.d.o.p. podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (z zastrzeżeniem ust. 3) są osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, z wyłączeniem spółek niemających osobowości prawnej.

Natomiast według art. 5 ust. 1 powołanej ustawy przychód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, a więc takiej, która w rozumieniu art. 4a pkt 14 tej ustawy nie jest podatnikiem podatku dochodowego, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Oznacza to, że spółki osobowe, jako podmioty nieposiadające osobowości prawnej nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami tego podatku mogą być natomiast wspólnicy wchodzący w skład tych spółek – osoby fizyczne, do opodatkowania których, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 21 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t z 2010 r. Dz. U. Nr 51, poz. 307 ze zm.), będą miały zastosowanie przepisy tej ustawy lub też osoby prawne, w tym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będące komplementariuszami lub akcjonariuszami SKA, do opodatkowania których będą miały zastosowanie przepisy u.p.d.o.p.

Z uwagi za zakreślony przez skarżącą problem, który dotyczący momentu opodatkowania dywidendy oraz trybu zapłaty podatku, przez spółkę z o.o. będącą akcjonariuszem SKA, rozważania w powyższym zakresie będą odwoływały się jedynie do przepisów u.p.d.o.p.

Na wstępie wypada zidentyfikować z punktu widzenia przychodu podatkowego charakter przychodu uzyskiwanego przez akcjonariusza SKA z udziału w zysku tej spółki. Zgodnie z art. 147 § 1 K.s.h. komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej. Jednak uzyskanie przychodu z udziału w zysku SKA jest uzależniona od wielu zdarzeń takich jak: powstanie zysku bilansowego, weryfikacji sprawozdania finansowego, przeznaczenia zysku, sposobu realizacji praw wspólników, w tym akcjonariuszy, co niewątpliwie wpływ również na powstanie przychodu w rozumieniu przepisów u.p.d.o.p.

W świetle art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; a w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Wynika z tego, że ustawodawca zrezygnował z ustalania poszczególnych źródeł przychodów poprzestając na wprowadzeniu w art. 12 ust. 1-9 u.p.d.o.p. otwartego katalogu przychodów, co jednak nie rozwiewa pojawiających się wątpliwości powstałych na tle przedstawionego w zapytaniu stanu faktycznego. Z jednej bowiem strony przychodem podatkowym, mogą być wyłącznie tylko takie wartości, które definitywnie powiększają aktywa osoby prawnej, na co wskazuje chociażby treść art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 u.p.d.o.p., z drugiej jednak strony, w przypadku podatników podatku dochodowego od osób prawnych za przychód z reguły uważa się przychody należne, nawet, jeśli nie są jeszcze otrzymane. Dodatkowo przepisy u.p.d.o.p. nie zawierają definicji legalnej "przychodu należnego", co z kolei skłania do poszukiwania jej w pierwszej kolejności w regulacji K.s.h., a zwłaszcza dotyczącej podziału zysku w SKA oraz uprawnień akcjonariuszy do jego otrzymania.

Stosownie do art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h. w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w SKA stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. W konsekwencji prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia przez zgromadzenie wspólników do wypłaty akcjonariuszom (art. 347 § 1 K.s.h.). Uchwała o podziale zysku spółki pomiędzy jej akcjonariuszami wymaga zgody, pod rygorem nieważności, wszystkich jej komplementariuszy (art. 146 § 2 pkt 2 K.s.h.). Podmiotami uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku (art. 348 § 2 K.s.h.)

Powyższe, wskazuje zatem, iż przyznanie akcjonariuszowi prawa do udziału w zysku rocznym przeznaczonym do wypłaty powstaje tylko wówczas, gdy odpowiednia jego część została przeznaczona do podziału przez walne zgromadzenie. Wcześniej akcjonariusz nie tylko nie może go otrzymać, lecz również nie ma roszczenia do spółki o jego wypłatę. Natomiast prawa udziałowe wynikające z przysługiwania akcji oraz związane z akcją obowiązki sytuują wyraźnie akcjonariusza SKA, jako beneficjenta określonych praw majątkowych inkorporowanych w akcji.

Przenosząc niniejsze uwagi na grunt u.p.d.o.p. należy stwierdzić, iż uzyskany przez akcjonariusza przychód z tytułu podziału zysku w SKA należy, co do zasady uznać za przychód podatkowy.

Dokonując jego kwalifikacji pod względem podatkowym należy w pierwszej kolejności stwierdzić, iż, mimo, że jest on potencjalnie związany z posiadaniem akcji, to jednak nie mieści się on w kategorii przychodów wymienionej w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p. Przepis ten ma zastosowanie jedynie do dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tymczasem jak wcześniej zostało wywiedzione SKA nie ma osobowości prawnej.

Z drugiej jednak strony, z uwagi na fakt, iż prawa do udziału w zysku rocznym przeznaczonym do wypłaty powstaje, co do zasady, dopiero w momencie podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie, a więc z reguły po zakończeniu roku obrotowego, przychód uzyskany z tego tytułu nie może być uznany za przychód z działalności gospodarczej, o jakim mowa w art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. Zgodnie z tym przepisem za przychody związane z działalnością gospodarczą osiągnięte w roku podatkowym uważa się należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Przyjęcie, że przychód z tytułu udziału w zysku nie podlega opodatkowaniu w ciągu roku obrotowego, powoduje z kolei niepowstanie obowiązku ustalania, co miesiąc, dochodu przypadającego na akcjonariusza i zapłaty zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych, o czym stanowi art. 25 ust. 1 u.p.d.o.p. Zgodnie z powołanym przepisem podatnicy osiągający przychody z działalności gospodarczej są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego, a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Powyższe prowadzi więc do wniosku, że obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych powstaje wówczas, gdy na rzecz akcjonariusza SKA zostanie dokonana wypłata z tytułu podziału zysku. Może to nastąpić po zamknięciu roku obrotowego, a także w trakcie roku obrotowego w przypadku wypłaty zaliczki na poczet wypłaty z zysku. W sytuacji zatem, gdy akcjonariusz nie otrzyma przychodu z zysku w ciągu danego roku podatkowego, obowiązek uiszczenia zaliczki w ogóle nie powstanie. Przychodem akcjonariusza SKA z tytułu posiadanych udziałów w tej spółce są bowiem środki pieniężne lub wartości pieniężne otrzymywane w wyniku podziału zysku, a więc przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Przychód ten podlega opodatkowaniu dopiero w momencie faktycznej wypłaty z zysku zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Za niedopuszczalne w świetle art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. należy więc uznać opodatkowanie przychodów nie pochodzących z działalności gospodarczej, które nie zostały faktycznie osiągnięte. Jeżeli nie powstał przychód z tytułu udziału w zysku podatnik nie ma także obowiązku wpłacania z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy. W tym stanie rzeczy odprowadzanie zaliczek na podatek dochodowy w ciągu roku podatkowego z tytułu udziału w zysku, który nie został osiągnięty przez akcjonariusza, nie znajduje usprawiedliwionych podstaw faktycznych i prawnych. Niemożliwe staje się więc zastosowanie art. 25 ust. 1 u.p.d.o.p. Innymi słowy dopiero w przypadku uzyskania przychodu z podziału zysku, akcjonariusz SKA, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., powinien uiścić zaliczkę na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc, w którym otrzymał wypłatę z zysku. W takim wypadku, zgodnie z art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p., przychody z udziału w SKA łączy się z innymi przychodami akcjonariusza, które następnie podlegają ujawnieniu w zeznaniu podatkowym. Inaczej w przypadku, gdy akcjonariusz partycypował w zyskach SKA w trakcie roku obrotowego, z uwagi na wypłatę mu zaliczki na poczet udziału w zysku, w tej sytuacji z tym momentem u akcjonariusza powstanie przychód podatkowy. Gdy zatem dojdzie do zaliczkowej wypłaty z zysku SKA na rzecz akcjonariusza powinien on zapłacić od tego przychodu zaliczkę za ten miesiąc, w którym powstał przychód i wykazać go we właściwym zeznaniu podatkowym.

Dodatkowo wypada zauważyć, iż przychodowi z zysku nie towarzyszą po stronie akcjonariusza koszty uzyskania przychodu. Dlatego opodatkowaniu podlegać będzie cała kwota przychodu.

Podsumowując, za zasadny należało uznać zarzut naruszenia prawa materialnego.

Wydając ponownie interpretację Dyrektor Izby Skarbowej w P., zobowiązany będzie uwzględnić przedstawioną powyżej wykładnię art. 5 ust. 1, art. 12 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 25 ust. 1 u.p.d.o.p.

Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.