Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 335/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2016-07-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 1 art. 29 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 31 ust. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 553
law: Ustawa z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej - tekst jedn.
article: art. 21 art. 23 par. 1 par. 2 art. 122 art. 124 art. 180 par. 1 art. 181 par. 1 art. 191 art. 199 art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: Asystent Sędziego Tomasz Furmanek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lipca 2016 r. sprawy ze skargi A Spółki z o.o. z siedzibą w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr UNP: [...] [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lipca do grudnia 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] lutego 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] listopada 2015 r., określającą A spółce z o.o. w T. zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe 2010 r.

Z akt sprawy wynika, że 26 września 1996 r. spisano akt założycielski B spółki z o.o. w T., która w dniu 21 lutego 2008 r. zmieniła nazwę na A spółka z o.o. W 2010 r. funkcję prezesa spółki pełnił M. S. O., który nabył 24 stycznia 2007 r. 100% udziałów spółki B za kwotę 100.000 zł. Spółka w 2010 r. była czynnym podatnikiem podatku VAT i posiadała bazę transportową w R. Dokumentacja księgowa spółki została zabezpieczona przez Wydział Postępowań Karnych Delegatury Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego w Ł., w związku z postępowaniem przygotowawczym o sygnaturze akt [...] prowadzonym przez V Wydział Śledczy Prokuratury Okręgowej w P. Przedmiotem prowadzonego postępowania są przestępstwa skarbowe polegające na wykorzystaniu procedury 4200 do unikania uiszczenia podatku VAT, od towarów handlowych importowanych z T., poprzez fikcyjne wskazanie, iż będą one przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, podczas gdy faktycznie nigdy nie opuściły terytorium kraju. W prowadzonym postępowaniu ustalenia zostały dokonane w oparciu o analizę okazanych dowodów źródłowych oraz dokumentów zebranych w toku kontroli (w tym dowodów zgromadzonych w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową w P. - sygn. akt [...]). W kontrolowanej jednostce podstawowym zakresem faktycznie wykonywanej w 2010 r. działalności były usługi transportowe mające miejsce na terenie kraju oraz poza granicami kraju (na zlecenie innych podmiotów gospodarczych) oraz zakup i sprzedaż artykułów odzieżowych wytwarzanych przez producentów krajowych. W toku prowadzonych czynności ustalono, że w dowodach źródłowych A znajduje się kilkadziesiąt faktur dokumentujących usługi transportowe realizowane w okresie od lipca do grudnia 2010 r., w których jako odbiorcę i nabywcę usług wykazano turecką firmę C. Do faktur dołączono dokumenty CMR, z których wynika, że usługi dotyczyły przywozu z Turcji wyrobów odzieżowych dla D spółki z o.o. w K. Prezesem i jedynym udziałowcem D był P. O., posługujący się rosyjskim paszportem. Ustalono, że D w okresie od lipca do grudnia 2010 r. wykazała import z Turcji artykułów odzieżowych. Dostawcą była w/w turecka firma C a usługi przewozowe związane z transportem towarów z Turcji wykonywane były wyłącznie przez A. Zgłoszenia importowanego towaru do odprawy celnej dokonywano na terenie Słowacji a z dokumentów SAD wynika, że towary zostały dopuszczone do wolnego obrotu w procedurze o kodzie 4200, poprzez wskazanie, iż będą one przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do innego państwa UE. W opisywanym stanie faktycznym spółka wykazywała bezpośrednie przemieszczenie sprowadzanego towaru z Turcji do kontrahentów posiadających swoje siedziby na terenie Łotwy i Czech. W składanych informacjach VAT-UE, jako kontrahentów wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów wskazano następujące podmioty: łotewska spółka E i czeska firma F.

Z materiałów dowodowych przekazanych przez łotewskie i czeskie organy podatkowe oraz prokuratury tych krajów jednoznacznie wynika, że zagraniczne podmioty, wskazane przez D w składanych deklaracjach VAT-UE jako jej kontrahenci (nabywcy towarów) nie potwierdzają, że takie dostawy w rzeczywistości miały miejsce. W firmach tych nie odnotowano transakcji zawieranych w 2010 r. z firmą z Polski. Przesłuchani właściciele wymienionych podmiotów nie potwierdzili jakichkolwiek kontaktów gospodarczych z firmami z Polski. Ponadto ustalono, że adres siedziby D w K. jest prywatnym adresem osoby fizycznej. Przesłuchana przez funkcjonariuszy ABW w charakterze świadka właścicielka mieszkania zeznała, że nie zna firmy D i nigdy nie wyraziła zgody, aby firma ta została zarejestrowana w jej mieszkaniu. Na rachunku bankowym spółki nie odnotowano żadnych transakcji dotyczących płatności za importowane towary, za wykonywane usługi transportowe oraz wpływów z tytułu obrotu sprowadzonymi towarami. W przesyłanych do urzędu skarbowego miesięcznych deklaracjach VAT-7 wykazywano jedynie wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z wyjaśnień złożonych przez P. O. w Prokuraturze Okręgowej w P. w charakterze oskarżonego wynika, że adres siedziby D został fikcyjnie wskazany tylko dla potrzeb rejestracji w sądzie. Nie miał on żadnych kontaktów z dostawcami towarów z Turcji oraz z odbiorcami sprowadzonych towarów na Łotwie i w Czechach. Nie miał kontaktów z firmą świadczącą usługi transportowe i nie dokonywał żadnych płatności. P. O. wyjaśnił, że tylko firmował swoim nazwiskiem tę spółkę a do jej założenia namówił go A. G. i to on prowadził wszystkie czynności związane z działalnością D i miał wiedzę na temat przeprowadzonych transakcji. Rola P. O. ograniczała się do podpisywania faktur i innych dokumentów, które przekazywał mu A. G.

Na okoliczność współpracy A z D przesłuchano w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Ł.: M. S. O. (prezes A) oraz pracowników A odpowiedzialnych za spedycję i wystawianie faktur, tj. T. T., A. K. i K. Z. Zeznający nie potrafili wskazać danych personalnych osoby reprezentującej D. Świadkowie podali, że nie znają P. O. Nie potrafili wskazać sposobu przekazywania z Turcji gotówki za wykonane usługi oraz wartości wykazywanych na fakturach i na dokumentach przewozowych CMR, a w szczególności kwot należności za wykonywane usługi oraz masy przywożonego towaru. Nie wyjaśniono i nie przedstawiono żadnych dowodów potwierdzających, w jaki sposób pozyskiwano informacje z tureckiej firmy dotyczące transportu towarów.

Przesłuchany, w Prokuraturze Okręgowej w P., w charakterze podejrzanego B. W. (kierowca w A) wyjaśnił do, iż odbywał kursy m. in. do Turcji skąd przywoził towary tekstylne. Podejrzany zeznał, że towar z Turcji zawsze dostarczał do bazy firmy A w R. Nigdy nie woził towaru do K. i nie kojarzy spółki D. Podał, że odbierając towar z Turcji otrzymywał faktury wystawione na inne firmy, ale nigdy na A. Ponadto wyjaśnił, że przed każdym wyjazdem do Turcji otrzymywał dolary amerykańskie od A. K. albo od prezesa M. S. O. w wysokości od 100 000 do 200 000 USD, celem dostarczenia ich do firmy tureckiej jako zapłatę za odzież dostarczaną do Polski. B. W. wskazał również, że osoby przekazujące dolary twierdziły, że są to pieniądze od klientów A, zamawiających konkretne towary. Przewożone dewizy nie były zgłaszane służbom celnym.

Przesłuchany w charakterze świadka w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Ł. oraz w charakterze podejrzanego w Prokuraturze Okręgowej w P. M. S. O. zeznał, że towary z Turcji zawsze były przywożone do bazy spółki w Tuszynie, i że za ten towar płacili klienci w Polsce. M. S. O. zeznał również, że nie zna nazwy D.

W konsekwencji organ stwierdził, że A dokonywała w 2010 r. zakupu towarów tekstylnych na terenie Turcji i wprowadzała je na teren Polski z pominięciem procedury administracyjnej, wykorzystując w tym celu fikcyjnie działającą spółkę D. Na podstawie zgromadzonych w sprawie faktur VAT wynika, że w okresie od lipca do grudnia 2010 r. A sprowadziła towary handlowe z Turcji na łączną kwotę 1 884 149,05 USD (po przeliczeniu 5 471 240,44 zł) nie wykazując importu tych towarów w prowadzonych urządzeniach księgowych i nie opłacając z tego tytułu podatku VAT. A nie dokonała naliczenia i zapłaty należnego podatku VAT za ten od importowanych z Turcji towarów naruszając tym samym przepis art. 5 ust. 1 pkt. 3 oraz art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Wobec stwierdzonych nieprawidłowości organ uznał za nierzetelne księgi podatkowe w postaci rejestrów prowadzonych na potrzeby rozliczenia podatku VAT. Dalej na podstawie art. 23 § 4 o.p. do wyliczenia niezaewidencjonowanego obrotu wykorzystano wartość importowanego towaru (faktury sprzedaży wystawione przez firmę z Turcji) oraz marżę stosowaną przez firmę A w wysokości 30 % (zeznaną przez prokurenta spółki T. T.). W wyniku stwierdzonych nieprawidłowości organ pierwszej instancji wydał wskazaną na wyżej decyzję z [....]2015 r.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, że organ pierwszej instancji dokonał prawidłowej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, zaś zarzuty zawarte w odwołaniu spółki są bezzasadne.

Organ odwoławczy zaznaczył na wstępie, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-W., działając na podstawie art. 70 c, w związku z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. zawiadomił (pismem z 9 grudnia 2015 r., doręczonym 15 grudnia 2015 r.) A, że 8 grudnia 2015 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w zakresie podatku VAT za okres lipiec - grudzień 2010r., w związku z wszczęciem postępowania przygotowawczego w sprawie o przestępstwo karne skarbowe. Zatem w przedmiotowej sprawie nastąpiło skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za 2010 r.

Podkreślono, że zgromadzone w sprawie dowody świadczą o tym, że w okresie od lipca do grudnia 2010 r. A sprowadziła towary handlowe z Turcji na łączną kwotę 1 884 149,05 USD (po przeliczeniu 5 471 240,44 zł) nie wykazując importu tych towarów w prowadzonych urządzeniach księgowych i nie opłacając z tego tytułu podatku VAT a następnie sprzedała te towary nie wykazując tych czynności w prowadzonych księgach oraz w deklaracjach podatkowych VAT-7. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji , że firma D była firmą fikcyjną, i że zaistniałe okoliczności nie wypełniają definicji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów określonej w art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Za wiarygodne uznano zeznanie kierowcy, zgodnie z którym towar nie był zawożony do K. lecz do T. W T. towar był przekazywany klientom, którzy (bądź przed sprowadzeniem bądź po sprowadzeniu towaru z Turcji) uiszczali firmie A zapłatę w formie gotówkowej. A dokonywała w 2010 r. zakupu towarów tekstylnych na terenie Turcji i wprowadzała je na teren Polski z pominięciem procedury administracyjnej, wykorzystując w tym celu fikcyjnie działającą spółkę D. Uznano za prawidłowe wykorzystanie materiałów zgromadzonych w postępowaniu karnym, tj. protokołów przesłuchania podejrzanych: P. O., M. S. O., A. G.. Osoby te naświetliły prawdziwy przebieg zdarzeń gospodarczych dotyczących przywozu towarów tekstylnych z terenu Turcji, a które to fakty organ zaprezentował wcześniej w tej decyzji. Niezależnie od powyższego organ dokonał również przesłuchań we własnym zakresie: M. S. O. oraz pracowników A odpowiedzialnych za spedycję i wystawianie faktur, tj. T. T., A. K. i K. Z., zatem nie sposób zgodzić się z zarzutem, że organ prowadzący postępowanie bezkrytycznie oparł się na ustaleniach dokonanych przez organ postępowania karnego. Jak bowiem wynika z akt sprawy dokonano oceny dowodów w sposób dwuetapowy poprzez dopuszczenie wszystkich okoliczności faktycznych, zgodnych z prawem, które mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a następnie w oparciu o analizę zebranych wszystkich dowodów w sprawie, które przyczyniły się do jej rozstrzygnięcia, wydano zaskarżoną decyzję.

Z treści spornych faktur, w ocenie organu jednoznacznie wynika, że od lipca do grudnia 2010 r. spółka sprowadziła towary handlowe z Turcji na łączną kwotę 5 471 240,44 zł nie dokonując naliczenia i zapłaty należnego podatku od towarów i usług od importowanych z Turcji towarów naruszając tym samym przepis art. 5 ust. 1 pkt. 3 oraz art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Wobec tego organ pierwszej instancji zasadnie uznał za nierzetelne księgi podatkowe w postaci rejestrów prowadzonych na potrzeby rozliczenia podatku od towarów i usług. Zasadnie zatem w ocenie organu odwoławczego do wyliczenia podstawy opodatkowania i podatku należnego przyjęto kwoty wynikające z faktur wystawionych przez firmę turecką powiększone o 30 % marżę zeznaną przez prokurenta spółki A, T. T. Wskazana marża jaką stosowała spółka nie była kwestionowana na żadnym etapie postępowania.

W skardze do tutejszego sadu spółka zarzuciła naruszenie:

- art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, w związku z art. 283 § 1 o.p., w związku z art. 284 § 1 o.p., poprzez przeprowadzenie kontroli podatkowej pod pozorem postępowania kontrolnego, które stanowi istotne naruszeniem prawa, które miało istotny wpływ na wynik sprawy;

- art. 121 § 1 o.p., poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie wzbudzający zaufania do organów podatkowych, poprzez bezpodstawne pomijanie twierdzeń i wniosków strony skarżącej bez wskazywania uzasadnienia takich decyzji (1), jak również poprzez odmowę udostępniania informacji, do których kontrolowany ma dostęp, w tym w szczególności dokumentu w postaci żądania wszczęcia kontroli przez uprawniony organ (2), czy też udostępniania odwołującemu metryki prowadzonej dla przedmiotowej sprawy zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 5 marca 2012 r. w sprawie wzoru i prowadzenia metryki sprawy (3), jak również nie wyjaśnienie kwestii obiegu dokumentów w związku z prowadzonym postępowaniem, okoliczności związanych z ich wykorzystaniem oraz brakiem wyjaśnienia na jakiej podstawie "pobrano" akta postępowania karnego, kto te akta udostępnił, jak również na jakiej podstawie zostały sporządzone kserokopie tych akt w części dowolnie wyselekcjonowanej przez organ (4);

- art. 122 o.p., poprzez brak podjęcia wszystkich działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w konsekwencji wydanie rozstrzygnięcia w sprawie w oparciu o niekompletny i gromadzony jednokierunkowo materiał dowodowy, a tym samym niewystarczający dla czynienia ustaleń faktycznych, jak również poprzez bezkrytyczne oparcie się na ustaleniach dokonanych przez organ postępowania karnego i dowody zebrane w toku postępowania przygotowawczego w sytuacji, gdy to postępowanie w chwili obecnej jest zawieszone, cały materiał dowodowy nie został zgromadzony, wszystkie okoliczności nie zostały zweryfikowane, a tym samym nie została przesądzona żadna okoliczność faktyczna i prawna;

- art. 124 o.p., poprzez brak wyjaśnienia podatnikowi wszystkich przesłanek, którymi organ kierował się w toku wyjaśnienia sprawy, w konsekwencji powołanie się przez organ na te przesłanki w sposób ogólny, w szczególności w zakresie podstaw wszczęcia kontroli (1), jak również obiegu dokumentów (2), dowodów zgromadzonych na gruncie postępowania przygotowawczego prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w P. (3), nie wyjaśnienie przyczyn pominięcia przez organ dokumentów w postaci dokumentów SAD, CMR i faktur VAT, tylko i wyłącznie na tej podstawie, iż udowadniają tezę sprzeczną z tą, która została przyjęta przez organy podatkowe (4), jak również nie wyjaśnienie na jakiej podstawie organy podatkowe zaniechały wystąpienia do C o udzielenie informacji w zakresie towaru sprzedanego przez spółkę, w sytuacji gdy A wskazywał, iż C może wskazać z kim miała zawartą umowę, co było by istotne przy prawidłowym ustaleniu stanu faktycznego (5) oraz nie wyjaśnienie przyczyn zaniechania wystąpienia do Urzędu Celnego na Słowacji, który dokonywał odprawy celnej towaru z Turcji o udzielenie informacji na jakiej podstawie Urząd Celny dokonywał odprawy celnej, na czyje zlecenie ta odprawa celna była dokonywana i czy znajdują się w tym Urzędzie Celnym jakieś dokumenty celne składane przez A. G. działającego w imieniu D (6);

- naruszenie art. 187 § 1, w związku z art. 180 § 1, w związku z art. 181 o.p., poprzez zaniechanie wystąpienia do eksportera (nadawcy towaru), tj. C o udzielenie wyjaśnień czy spółka otrzymała dokumenty potwierdzające dostawę towaru do importera (odbiorcy towaru), tj. D, który to towar był przewożony za pośrednictwem A, jak również udzielenie informacji kto był nabywcą towaru, który C eksportowała, w sytuacji gdy powyższe okoliczności mają istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego i rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy;

- art. 187 § 1, w związku z art. 180 § 1, w związku z art. 181 o.p., poprzez zaniechanie wystąpienia do Urzędu Celnego na Słowacji, który dokonywał odprawy celnej towaru z Turcji o udzielenie informacji na jakiej podstawie Urząd Celny dokonywał odprawy celnej, na czyje zlecenie ta odprawa celna była dokonywana, z kim była zawarta umowa z Agencją Celną, czy znajdują się w tym Urzędzie Celnym jakieś dokumenty celne składane przez A. G. działającego w imieniu D, w sytuacji gdy powyższe okoliczności mają istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego i rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy;

- art. 187 § 1, w związku z art. 180 § 1, w związku z art. 181 o.p., poprzez zaniechanie ustalenia kto prowadził dokumentację księgową spółki D, w sytuacji gdy powyższe okoliczności mają istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego i rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy;

- art. 187 § 1, w związku z art. 180 § 1, w związku z art. 181 o.p., poprzez nieustalenie czy D miała rachunki bankowe, jeśli tak, to w jakim banku, ustalenia przepływów środków pieniężnych i operacji bankowych, w sytuacji gdy powyższe okoliczności mają istotne znaczenie dla sprawy, bowiem to D, która kupowała towar dokonywała płatności na rzecz C;

- art. 187 § 1 i 2 o.p., poprzez brak wyczerpującego wyjaśnienia okoliczności sprawy, w szczególności poprzez nieuwzględnienie wniosków dowodowych strony odwołującej o przeprowadzenie istotnych w sprawie dowodów, które zostały określone w treści zastrzeżeń do protokołu kontroli z 25 września 2015 r. i w treści pisma z 14 października 2015 r., a w konsekwencji, brak reasumpcji wydanego przez organ postanowienia z 4 listopada 2015 r., w przedmiocie odmowy przeprowadzenia dowodów, w sytuacji gdy zgłoszone wnioski dowodowe zmierzały do ustalenia okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy;

- art. 188, w związku z art. 181 o.p., poprzez nieuwzględnienie żądania strony dotyczącego przeprowadzenia wskazanych przez nią dowodów, które zostały określone w treści zastrzeżeń do protokołu kontroli z 25 września 2015 r. i w treści pisma z 14 października 2015 r., w sytuacji gdy przedmiotem dowodu były okoliczności mające znaczenie dla sprawy, a okoliczności te nie zostały stwierdzone wystarczająco innym dowodem;

- art. 191 o.p., poprzez naruszenie przy ocenie zebranego materiału dowodowego zasady swobodnej oceny dowodów;

- art. 199 o.p., poprzez przesłuchanie w dniu 16 czerwca 2015 r. T. T. w charakterze strony, mimo iż przed tym przesłuchaniem nie został pouczony o tym, iż jego przesłuchanie w charakterze strony będzie możliwe tylko i wyłącznie po uzyskaniu od niego zgody w tym zakresie, co wprost wynika z treści art. 199 o.p., w konsekwencji przesłuchanie T. T. bez wymaganej przepisami prawa zgody;

- art. 210 § 1 ust. 4 o.p., poprzez brak wskazania w treści decyzji, na jakich przepisach oparł się organ skarbowy w zakresie prawa materialnego, tj. przepisów dotyczących podatku od towarów i usług czy w brzmieniu obowiązującym obecnie czy też w brzmieniu obowiązującym w 2010 r.;

- art. 210 § 1 ust. 6 oraz § 4 o.p., poprzez brak wszechstronnego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji w szczególności brak wyjaśnienia wszystkich aspektów prawnych wydanej decyzji, oraz brak wyjaśnienia na jakiej podstawie ustalono wysokość zobowiązania podatkowego;

- art. 282c § 1 i § 3 o.p., poprzez podjęcie kontroli z pominięciem doręczenia kontrolowanemu zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli, albo żądania wszczęcia właściwego organu celem weryfikacji czy faktycznie żądanie takie zostało wystosowane przez właściwy organ, jak również celem weryfikacji czy zachodzi jedna z ustawowych podstaw uzasadniających odstąpienia od zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, jak również ustalenia, kiedy takie żądanie zostało zgłoszone, jakie wskazano w nim zarzuty i zakres wnioskowanej kontroli, które miało istotny wpływ na wynik sprawy;

- art. 291 § 2 o.p., poprzez brak wszechstronnego rozpatrzenia przez organ podatkowy wniesionych przez podatnika zastrzeżeń, a w konsekwencji nie wskazanie w szczególności, które zastrzeżenia nie zostały uwzględnione przez organ, wraz z uzasadnieniem faktycznym i prawnym;

- art. 5 ust. 1 i 2, w związku z art. 15 ust. 1, w związku z art. 19 ust. 1 i 4, w związku z art. 28f, w związku z art. 29 ust. 1, w związku z art. 41 ust. 1, w związku z art. 86 ust. 1 i 2, w związku z art. 99 ust. 1 i 2, w związku z art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, poprzez ich bezpodstawne zastosowanie na gruncie sprawy, bowiem z okoliczności sprawy nie wynika, aby kontrolowana spółka w 2010 r. dokonywała zakupu towarów tekstylnych na terenie Turcji i wprowadzała je na teren Polski z pominięciem procedury administracyjnej wykorzystując w tym celu fikcyjnie działającą spółkę D, gdyż A realizowała jedynie usługę transportową (przewozową) (1), oraz nie wyjaśnienie na jakiej podstawie została ustalona wartość zobowiązania podatkowego i w jaki sposób została określona jej wartość (2);

- §1 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 marca 2012 r. w sprawie wzoru i prowadzenia metryki sprawy, poprzez mimo zgłoszenia wniosku przez kontrolowanego o wydruk z prowadzonej metryki nieudostępnienie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. przedmiotowej metryki celem weryfikacji zawartych w metryce informacji odnośnie przeprowadzanej w przedmiotowej sprawie kontroli.

Nadto zarzuciła przekroczenie zakresu dopuszczalnej wykładni obowiązujących przepisów prawa i w konsekwencji uznanie, iż A w 2010 r. dokonywała zakupu towarów tekstylnych na terenie Turcji i wprowadzała je na teren Polski z pominięciem procedury administracyjnej wykorzystując w tym celu fikcyjnie działającą D, w sytuacji gdy A zgodnie z dokumentami zgromadzonymi w aktach sprawy, tj. dokumentami SAD, CRM i fakturami VAT,. była jedynie przewoźnikiem towarów tekstylnych.

W konsekwencji spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] listopada 2015 r.

W obszernym uzasadnieni skargi wskazała m.in., że w ocenie spółki organ pierwszej instancji przeprowadził u podatnika kontrolę skarbową (art. 13 ust. 3 ustawy o kontroli skarbowej), za czym przemawia model kontroli oraz charakter decyzji, która została podjęta po przeprowadzeniu postepowania kontrolnego, tj. wydanie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za okres od lipca do grudnia 2010 r. Spółka podkreśliła, że podatnik winien mieć w każdym wypadku jasność, co do swojego statusu i sytuacji prawnej, związanej z postepowaniem kontrolnym albo przeprowadzaną kontrolą skarbową. Podstawą prawidłowo wszczętej kontroli skarbowej jest skuteczne doręczenie spełniającego wymagania ustawowe upoważnienia do jej przeprowadzenia, czego w niniejszej sprawie organ nie uczynił. Z treści znajdującego się w katach upoważnienia nie wynika do jakiego postepowania kontrolnego, wymienione w nim osoby zostały upoważnione i w jakim zakresie. Brak jest także wskazania daty rozpoczęcia kontroli i przewidywanego terminu jej zakończenia, jej zakresu oraz pouczenia o prawach i obowiązkach kontrolowanego. W ocenie spółki w niniejszej sprawie brak jest jednoznacznej informacji, co było podstawą wszczęcia postepowania kontrolnego, tym samym brak jest możliwości kontroli zastosowanego trybu, a w konsekwencji prawidłowości zastosowanych przepisów prawa.

Nadto organ nie wyjaśnił na jakiej podstawie przesłuchano T. T. w charakterze świadka, a następnie w charakterze strony, jak również z jakiego powodu nastąpiła zmiana jego sytuacji procesowej. W ocenie spółki bezprawnie wykorzystano do ustalenia stanu faktycznego zeznanie strony odebrane od niej bez spełnienia przepisanego prawem warunku wyrażenia przez podatnika zgody na jego przesłuchanie w charakterze strony. Przy braku takiej zgody przesłuchanie w charakterze strony nie powinno zostać przeprowadzone, a jeśli już to nie mogło być wykorzystane w żaden sposób w sprawie.

Podkreślono, że pełnomocnik spółki trzykrotnie wnosił o udostępnienie metryki sprawy, celem weryfikacji zawartych w niej informacji, jednak owej metryki mu nie udostępniono, naruszając zasady transparentnego postepowania i pogłębiania zaufania obywateli do organów władzy publicznej.

Organy dokonując ustaleń w sprawie całkowicie pominęły okoliczność, iż skarżąca spółka, jako przewoźnik, miała zawarte zlecenie przewozowe z firmą C, która to firma płacił spółce wynagrodzenie za realizowane usługi transportowe. Wobec tego twierdzenie, że z uwagi na brak rozliczeń A z D, skarżąca wprowadzała towar do obrotu na terenie Polski jest bezpodstawne i nie znajduje oparcia w zgromadzonych dowodach i zaistniałym w sprawie stanie faktycznym.

Ponadto w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji brak jest odniesienia faktycznego i prawnego do podmiotu kontrolowanego, charakteru świadczonych przez niego usług, jak również wzajemnych rozliczeń między podmiotami gospodarczymi, co jest niedopuszczalne. W aktach postępowania kontrolnego na próżno, bowiem szukać dokumentów związanych z zawartymi umowami z firmą C, czy dokumentacji z Urzędów Celnych w Turcji i na Słowacji, które podobnie jak dokumenty celne z innych urzędów mogłyby stanowić podstawę do poczynienia w sprawie ustaleń. Zaniechano sprawdzenia wersji przedstawianej przez A oraz ustalenia faktycznej współpracy pomiędzy firmą turecką, która sprzedawała towar, a A, która wykonywała usługi przewozowe, oraz D, która miała być odbiorcą towaru, a która miała dokonywać odpraw celnych towarów na Słowacji. Organ całkowicie zaniechał weryfikacji tych ustaleń, w szczególności w zakresie czy w Urzędzie Celnym na Słowacji były odprawiany towar tekstylny pochodzący z Turcji, na czyje polecenie, na czyją rzecz towar był wysłany, kto działał w imieniu D, oraz czy w Urzędzie znajdują się jakieś dokumenty dotyczące tej spółki. W ocenie skarżącej powyższe czynności w istocie po uzyskaniu ich wyników mogły by doprowadzić do odmiennych wniosków, zbieżnych z konsekwentnym stanowiskiem spółki. Ponadto organ bezzasadnie zaniechał wystąpienia również do eksportera {nadawcy towaru), tj. C o udzielenie wyjaśnień czy spółka otrzymała dokumenty potwierdzające dostawę towaru do importera {odbiorcy towaru), tj. D, który to towar były przewożony za pośrednictwem A, jak również udzielenie informacji kto był nabywcą towaru, który C eksportowała, kto prowadził dokumentację księgową Spółki D, oraz czy D miała rachunki bankowe, jeśli tak, to w jakim banku, jaki był przepływów środków pieniężnych i operacji bankowych, w sytuacji gdy powyższe okoliczności mają istotne znaczenie dla sprawy.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w treści zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Kwestią o znaczeniu zasadniczym w rozpoznawanej sprawie stała się ocena twierdzenia organów podatkowych, iż podatnikiem z tytułu podatku VAT za okres od lipca do grudnia 2010 r. jest spółka skarżąca.

Podstawowe znaczenie w tym zakresie mają uwzględnione przez organy obu instancji zeznania świadka B. W., zatrudnionego w charakterze kierowcy w spółce skarżącej. Przesłuchany w dniu 5 czerwca 2012 r. w charakterze podejrzanego zmienił swe wcześniejsze wyjaśnienia i podał, że nigdy z towarem nie jeździł do K., lecz wioząc towar ze S., po odprawie celnej odbywającej się w Polsce, Austrii lub na Słowacji, udawał się bezpośrednio do miejsca prowadzenia działalności przez spółkę skarżącą to jest do R. ul. A 6 gdzie towar był rozładowywany. Towar ten nie był natomiast wieziony do Czech lub na Łotwę, jak miało wynikać z dokumentów przewozowych (k. 262-267 akt administracyjnych).

Wskazał również, że przed wyjazdem do Turcji otrzymywał pieniądze w kwotach 100 do 200 tysięcy USD na zakup tekstyliów, które na miejscu wręczał tytułem ceny tureckim dostawcom. Wskazał również, że według jego wiedzy w powyższy proceder byli też włączeni inni kierowcy spółki skarżącej.

W ocenie sądu pierwszej instancji organy podatkowe były uprawnione do uwzględnienia powyższych wyjaśnień. Omawiane oświadczenia procesowe mają charakter szczegółowy. B. W. wskazuje okoliczności dotąd nieznane organom podatkowym takie jak przewóz towarów z pominięciem K., bezpośrednio do spółki skarżącej, czy też przewóz znacznych kwot pieniędzy do Turcji w kabinie samochodu ciężarowego udającego się po tekstylia.

Świadek nie umniejsza swojej roli w opisywanych zdarzeniach, wobec czego nie ma podstaw do odmowy dania wiary B. W. dlatego, że jako podejrzany nie ma obowiązku mówienia prawdy.

Ponadto cytowany świadek wyjaśnia powody, dla których przesłuchiwany dzień wcześniej to jest 4 czerwca 2012 r. wyjaśniał odmiennie. Godne dania wiary są jego twierdzenia o obawach związanych z wyjawieniem przez niego rzeczywistego przebiegu zdarzeń.

Z powyższych względów sąd pierwszej instancji zaakceptował stanowisko organów podatkowych, które uczyniły z powyższych zeznań podstawę ustaleń faktycznych w sprawie.

Jednocześnie zauważyć należy, że organy podatkowe wywiodły z nich, że w istocie, odmiennie niż wynikało to z dokumentów w postaci listów przewozowych CMR, dokumentów SAD i faktur, nabywcą tekstyliów była spółka skarżąca, zaś nabywca uwidoczniony na wymienionych dokumentach to jest D spółka z o.o. w K. był firmantem.

Okoliczność powyższą potwierdził zresztą sam P. O., udziałowiec wymienionej spółki wskazując, że firmował działalność spółki D swoim nazwiskiem, lecz nie kierował nią i nie miał wpływu na jej rzeczywiste działania gospodarcze. Jego rola ograniczała się do podpisywania dokumentów przedłożonych mu do podpisu (k. 252-255 akt administracyjnych).

W pewnym zakresie potwierdziła to także świadek A. Z., właścicielka mieszkania w Z. 3/25 zaprzeczając, by w jej mieszkaniu była prowadzona działalność przez spółkę D (k. 446-447 akt administracyjnych).

Ponadto w toku postępowania podatkowego wykluczono, by przedmiotowy towar po odprawie był transportowany do Czech lub na Łotwę, a władze podmiotów gospodarczych, które, zgodnie z dokumentami miały być odbiorcami towaru zaprzeczyły istnieniu takich dostaw i transakcji (dokumentacja k. 448-617 akt administracyjnych).

Jednocześnie o tym, ze przedmiotowy towar był przeznaczony dla spółki skarżącej i że faktycznie importowany był z Turcji do magazynów spółki A świadczą także zeznania prezesa zarządu spółki skarżącej M. S. O. (k. 249-250 akt administracyjnych).

Nie bez znaczenia jest przy tym i ta okoliczność, że w trakcie przedmiotowego postępowania podatkowego toczyło się postępowanie podatkowe w stosunku do spółki D z siedzibą w K. z tytułu podatku VAT za poszczególne miesiące 2010 roku, dla którego inspiracją było postępowanie przygotowawcze prowadzone w stosunku do A. G. o uszczuplenie należności z tytułu podatku VAT w kwocie ponad 2,5 miliona złotych.

Nie jest zatem tak, że wyjaśnienia B. W. są odosobnione i sprzeczne z pozostałym zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Przeciwnie, jak wskazano wyżej organy podatkowe wykazały, że są one potwierdzone szeregiem innych dowodów.

W tak zarysowanych ramach faktycznych, zdaniem sądu pierwszej instancji ograny podatkowe były uprawnione do przyjęcia, że podatnikiem z tytułu importu towarów tekstylnych nie była spółka D w K., lecz, że transport tych towarów następował na zlecenie spółki skarżącej.

Trafne jest zatem przyjęcie, że to spółka skarżąca zakupiła towar w Turcji, a nie tylko przewoziła go wykonując usługę transportową, oraz, że była jego wyłącznym dysponentem na terenie kraju.

Wobec braku jakichkolwiek przeciwnych dowodów w tym zakresie zasadnie ustalono, ze towar ten, po przetransportowaniu do magazynów spółki skarżącej nie opuszczał już terytorium Polski. Skoro zaś w trakcie postępowania podatkowego nie ujawniono go na stanie spółki skarżącej to zasadny okazał się wniosek, że spółka skarżąca dokonała jego niezaewidencjonowanej sprzedaży.

Wielkość obrotu z tego tytułu ustalono zgodnie z obowiązującym w roku 2010 art. 29 ust.1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r., poz. 1054 ze zmianami). Podstawą do ustalenia wielkości obrotu stały się zasadnie faktury zakupu towarów handlowych wystawione na rzecz spółki D w K. przez firmę C to jest sprzedawcę tekstyliów z załączonymi dokumentami CMR i SAD potwierdzającymi dokonanie transportu, odprawy celnej towaru i fakt, że usługę transportową wykonywała spółka skarżąca.

Zdaniem sądu pierwszej instancji w powyższym stanie faktycznym trafna jest konstatacja organów podatkowych, ze spółka skarżąca rozporządzała przedmiotowymi towarami pod tytułem właściciela co oznacza, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega zgodnie z art. 5 ust. 1 punkt 1 cytowanej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. oraz, że spółka skarżąca naruszyła wymogi art. 109 ust. 3 cytowanej ustawy podatkowej.

Nie budzi też żadnej wątpliwości przyjęta przez organy podatkowe marża w wysokości 30%. Wynika ona wprost z oświadczenia prokurenta spółki T. T. (k. 246 verte akt administracyjnych).

W tej sytuacji, wobec poczynienia przez organy podatkowe prawidłowych ustaleń faktycznych wskazujących na rzeczywistą wielkość i wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży należało zaakceptować stanowisko tychże organów co do odrzucenia ksiąg rachunkowych spółki skarżącej a zwłaszcza co do odstąpienia od szacowania podstawy opodatkowania i zastosowania w tym zakresie art. 23 § 2 o.p.

Nie znajduje uzasadnienia zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 31 ust.1 ustawy o kontroli skarbowej.

Przyjąć należy, że nie budzi wątpliwości strony skarżącej, iż w ramach postępowania podatkowego regulowanego przepisami ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy może gromadzić wszelkie dowody dozwolone przez prawo (art. 180 § 1 o.p.), by należycie ustalić stan faktów w sprawie, a w szczególności prawidłowość (bądź nieprawidłowość) deklarowanych przez podatnika podstaw opodatkowania i zasadność dokonanego przez podatnika samoobliczenia podatku, w tym podatku VAT, albo też brak takiego samoobliczenia.

Legitymacją do takiego zdefiniowania zadań postępowania podatkowego jest treść art. 21 § 3 o.p., w myśl którego jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Konsekwencją niezłożenia takiej deklaracji albo wykazania w niej kwoty innej niż kwota wyliczonego zgodnie z prawem zobowiązania podatkowego jest wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego – vide L. Etel, Komentarz do art. 21 o.p. Lex 2013.

Z kolei pod rządami ustawy o kontroli skarbowej, na mocy zmiany tej ustawy wprowadzonej na podstawie ustawy z dnia 25 czerwca 2010r. o zmianie ustawy o kontroli skarbowej oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 127, 858) obowiązującej od 30 lipca 2010 r., kontrola skarbowa realizowana jest przez prowadzenie postępowań kontrolnych. Kontrola podatkowa może zostać przeprowadzona natomiast wyłącznie w ramach postępowania i nie występuje jako samodzielna forma działania organów kontroli skarbowej – A. Sędkowska, Komentarz do art. 12 ustawy o kontroli skarbowej, Lex 2013.

Zatem od 30 lipca 2010r. nie może być mowy o skutecznym zarzucie przeprowadzenia kontroli podatkowej pod pozorem postępowania kontrolnego, a przypomnieć należy, że czynności organu kontroli skarbowej w rozpoznawanej sprawie przeprowadzone były już pod rządami zmienionej ustawy.

Z tego względu chybione są wywody skargi oparte o treść wyroku WSA w Poznaniu z 2 lutego 2011 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Po 707/10, który dotyczy konkurencji między omawianymi trybami postępowania przed zmianą ustawy. Sprawa, w której zapadł rzeczony wyrok dotyczyła podatku VAT za poszczególne miesiące 2004 r. zaś zaskarżona decyzja zapadła [...] lipca 2010 r., to jest przed wejściem w życie noweli z 25 czerwca 2010 r.

Wreszcie, wyrok ten nie może być uznany za wskazówkę interpretacyjną lub argument dla zaskarżenia decyzji również i z tego powodu, że wyrokiem NSA z 15 lipca 2011 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 849/11 został uchylony a zawarta w nim argumentacja została poddana krytyce sądu drugiej instancji.

Jedynie na marginesie zatem godzi się podnieść że, zdaniem sądu pierwszej instancji, a wbrew stanowisku skargi, strona skarżąca miała w toku prowadzonego postępowania kontrolnego pełną jasność co do swojego statusu i sytuacji prawnej związanej z tymże postępowaniem.

W ocenie sądu organ kontroli zachował wymogi art. 13 ust.1 cytowanej ustawy o kontroli skarbowej wszczynając postępowanie postanowieniem z dnia 27 stycznia 2015 r., w którym jasno określił jego zadania i zakres prowadzonych czynności.

Sąd pierwszej instancji wyraża przy tym pogląd, że uważna lektura upoważnienia do przeprowadzenia postępowania kontrolnego z dnia 27 stycznia 2015 r. (k. 2 akt administracyjnych) pozwala każdemu czytelnikowi owego upoważnienia bezbłędnie ustalić, do przeprowadzenia jakiego postępowania wymienione w nim osoby zostały upoważnione i w jakim zakresie ma się toczyć to postępowanie.

W konsekwencji stanowiska zaprezentowanego powyżej za nieuzasadniony należy uznać zarzut naruszenia art. 282b i art. 282c § 1 i 3 o.p. Już bowiem w dniu 28 stycznia 2015 r. strona skarżąca została zapoznana z przyczyną braku zawiadomienia o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego. Była nią przesłanka wymieniona w art. 282c § 1 punkt 2 o.p. to jest żądanie organu prowadzącego postępowanie przygotowawcze o przestępstwo lub przestępstwo skarbowe przy czym jak zaznaczono w treści adnotacji było nią postępowanie przygotowawcze w prawie [...] Prokuratury Okręgowej w P. (k. 3 akt administracyjnych).

W ocenie sądu brak pisemnego żądania wszczęcia postępowania kontrolnego wymienionego wyżej organu nie przekreśla uprawnienia organu kontrolki skarbowej do wszczęcia postępowania kontrolnego w rozpoznawanej sprawie. Jeśliby nawet, hipotetycznie przyjąć, że jest to uchybienie formalne to nie ma żadnych podstaw by uznać, by mogło mieć wpływ na wynik sprawy a w konsekwencji doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji. W szczególności bezzasadne byłoby przyjęcie, że w rozpoznawanej sprawie z tego powodu naruszono zasadę zaufania a tym bardziej zasadę praworządności.

WSA w Łodzi wyraża pogląd, że przeprowadzenie przedmiotowego postępowania kontrolnego stanowiło wyraz respektowania powyższych zasad mających oparcie w art. 2 i 32 Konstytucji RP. Zdaniem sądu powyższej oceny nie zmienia fakt braku wyjaśnienia przez organ trybu, w jakim informacje objęte tajemnica skarbową były "przekazywane pomiędzy różnymi osobami" (s. 22 skargi).

Rację ma natomiast strona skarżąca stwierdzając, że nieprawidłowe było przesłuchiwanie T. T. w tym samym postępowaniu w odmiennych rolach procesowych strony i świadka.

Prokurent, w roli którego występował w sprawie T. T. zastępuje wprawdzie stronę w czynnościach procesowych, lecz występuje w nich jako pełnomocnik, a postępowanie podatkowe prowadzone jest względem spółki (mocodawcy) a nie pełnomocnika. Wobec tego zasadne było jedynie jego przesłuchanie w charakterze świadka – vide I SA/Kr 939/13 - Wyrok WSA w Krakowie z 26 listopada 2013 r.

Niemniej należy wziąć pod uwagę, że oświadczenia procesowe T. T. stały się podstawą ustalenie wyłącznie jednej okoliczności faktycznej to jest wysokości 30 % marży na artykuły odzieżowe. Wysokość marży nie była kwestionowana w toku postępowania podatkowego ani w skardze do sądu administracyjnego. Wobec tego zasadne jest przyjęcie, że jest to okoliczność bezsporna.

Tak więc nawet zaakceptowanie stanowiska strony skarżącej o naruszeniu art. 199 o.p. nie powoduje konieczności uchylenia zaskarżonej decyzji, gdyż uchybienie to nie miało wpływu na wynik sprawy.

Jednocześnie zgodzić należy się z organem co do tego, że strona skarżąca nie wyartykułowała wyraźnie wniosku o udostępnienie metryki sprawy. Jak wskazuje sama strona w skardze wnioski takie składała 25 września i 14 października 2015r. oraz ponowiła go w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji.

Jednak w zastrzeżeniach do protokołu badania ksiąg podatkowych strona skarżąca zażądała jedynie udzielenia pisemnych informacji, kiedy metryka została założona, przez kogo, na czyje polecenie, za pomocą jakiego narzędzia informacyjnego jest prowadzona jak również jakie dane są w niej gromadzone (k. 424 akt administracyjnych). W piśmie z 14 października 2015 r. wyjaśniając swoje stanowisko strona jedynie żaliła się, że wydruku metryki nie otrzymała (k. 723).

Wreszcie w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji jedynie podtrzymano argument, że metryka nie została wydrukowana, nie formułując jednak wniosku o jej wydrukowanie (k. 781 oraz uzupełnienie odwołania z 26 stycznia 2016r.)

Trudno zatem odmówić trafności stwierdzeniu organ, ze wniosku o wydrukowanie metryki co do zasady strona skarżąca nie wnosiła, wobec czego brak spełnienia tego żądania nie może stanowić skutecznego zarzutu skargi.

Dlatego niezasadny jest zarzut naruszenia art. 171a o.p., w związku z § 1 ust. 2 punkt 1, w związku z ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 marca 2012r. w sprawie wzoru i sposobu prowadzenia metryki sprawy (Dz. U. z 2012 r., poz. 246).

Co do zarzutu braku informacji o podstawie "pobrania dokumentacji" znajdującej się w ABW zauważyć należy, że owa dokumentacja to dokumenty źródłowe podatku od towarów i usług za rok 2010, bez których nie sposób odtworzyć podatkowoprawnego stanu faktycznego istotnego z punktu widzenia rozliczeń spółki skarżącej w tym podatku (k. 8 akt administracyjnych). Na podstawie art. 3 ust.4 o.p. mają one status ksiąg podatkowych spółki skarżącej i stanowią ustawowe źródło informacji o rozliczeniach podatnika z fiskusem.

W związku z prowadzonym postępowaniem kontrolnym przez Urząd Kontroli Skarbowej muszą pozostawać w dyspozycji organu kontroli, by nie czynić postępowania iluzorycznym.

Czym innym natomiast są materiały z akt postępowania przygotowawczego, na których przekazanie wyraził zgodę prokurator.

Zgoda ta została wyrażona w formie stosownego pisma Prokuratury Okręgowej w P. z 7 sierpnia 2015r. (k. 185), wobec czego wątpliwości strony skarżącej co do obiegu akt z postępowania przygotowawczego należałoby kierować raczej pod adresem rzeczonego prokuratora a nie organu kontroli skarbowej.

Symptomatyczne jest przy tym i to, ze strona skarżąca nie wskazała, w jaki sposób wykorzystanie w toku przedmiotowego postępowania akt postępowania przygotowawczego oraz dokumentów udostępnionych przez ABW mogło spowodować niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i naruszenia zasady praworządności. Zdaniem sądu zarzut ten jest pozbawiony podstaw.

Natomiast w ocenie sądu żadnego wpływu na rozstrzygnięcia nie mogło mieć załączenie do akt sprawy wydruków z systemu RemDat, zwłaszcza, że dotyczyły one okresów nieobjętych postępowaniem kontrolnym.

Podobna ocena dotyczy dokumentów zgromadzonych na k. 81-173 akt, które pozostają bez znaczenia dla rozstrzygnięcia.

Nie jest przy tym tak, jak widzi to strona skarżąca, iż w postępowaniu administracyjnym nie można ustalać stanu faktycznego na podstawie na podstawie akt postępowania karnego a pominąć dane wynikające z faktur, dokumentów CMR i SAD.

Po pierwsze w postępowaniu prowadzonym na podstawie Ordynacji podatkowej, zgodnie z art. 180§ 1 o.p. jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy a nie jest sprzeczne z prawem. Dokumenty wyjednane z postępowania przygotowawczego bez wątpienia pozostają w zgodzie z prawem i przyczyniają się do wyjaśnienia sprawy. W związku z tym organy były uprawnione do ich wykorzystania.

Po drugie w myśl art. 181 o.p. dowodami mogą być między innymi materiały z postępowania karnego, przy czym nie stawia warunku zakończenia postępowania karnego czy tym bardziej prawomocności zawartego w nim rozstrzygnięcia.

Po trzecie w postępowaniu administracyjnym obowiązuję zasada swobodnej oceny dowodów, która nakazuje czynić ustalenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, bez wartościowania ich ze względu na ich źródło (art. 191 o.p.).

Po czwarte w Ordynacji podatkowej nie obowiązuje zasada bezpośredniości wobec czego jako równowartościowe co do zasady należy traktować dowody przeprowadzone w danym postępowaniu podatkowym i wyjednane z innych postępowań.

Mając na uwadze przedstawione uregulowania organ były uprawnione, jak wskazano wyżej do zakwestionowania wiarygodności faktur, dokumentów SAD i CMR a w konsekwencji poczynienia ustaleń faktycznych odmiennych od wynikających z tych dokumentów. Jak wskazano wyżej WSA w Łodzi w pełni akceptuje stanowisko organów podatkowych, zgodnie z którym to spółka skarżąca dokonywała importu towarów, które następnie sprzedawała poza ewidencją, a nie świadczyła usług transportu tychże towarów.

W tej sytuacji za pozbawione znaczenia uznać należało wyjednywanie dokumentów związanych z umowami z firmą C i dokumentacji z odpraw celnych gdyż dokumentami tym organy dysponowały (faktury, CMR i SAD) lecz zakwestionowały ich wiarygodność.

Odnosząc się do kolejnych zarzutów skargi należy podnieść, że przypisanie spółce skarżącej prawa do rozporządzania rzeczą nastąpiło w wyniku wszechstronnej oceny materiału dowodowego, o którym mowa wyżej, na podstawie którego ustalono, że to spółka skarżąca dokonała importu towarów z Turcji stała się podatnikiem podatku VAT, zaś spółka D występowała jako firmujący działalność spółki skarżącej. Konsekwencją przypisania spółce skarżącej statusu podatnika było przyjęcie, że po jej stronie powstał obowiązek podatkowy z tytułu niezaewidencjonowanej sprzedaży tekstyliów sprowadzonych z Turcji.

Innymi słowy, wbrew stanowisku skargi ustalenia organów nie opierają się na domniemaniu, lecz na swobodnej ocenie dowodów..

Wbrew wątpliwościom strony skarżącej organy były uprawnione do stwierdzenia zbycia tekstyliów z Turcji przez stronę skarżącą. Skoro bowiem w czasie postępowania kontrolnego towary te nie pozostawały w posiadaniu spółki skarżącej a niewątpliwie pozostawały w dyspozycji spółki skarżącej po ich nabyciu w Turcji to znaczy, że wykonując działalność gospodarczą zbyto je poza ewidencją podatku VAT.

Odmowa ponownego przesłuchania świadków P. O. i A. G. jest uzasadniona w szczególności tym, że organy podatkowe dysponowały ich zeznaniami z postępowania przygotowawczego, wobec czego ponowne przesłuchiwanie wymienionych świadków na te same okoliczności było niecelowe.

Nie ma żadnych podstaw by uznać za uzasadnione zarzuty naruszenia art. 120, 122 i 124 o.p. mające charakter ogólny i niezwiązany z rozpoznawaną sprawą.

Nie jest także uzasadniony zarzut naruszenia art.210 § 4 o.p. Wskazane przez organy obu instancji motywy rozstrzygnięcia są dostatecznie jasne i klarowne oraz oparte o dokonaną ocenę materiału dowodowego, która nie wykracza poza granice zasady swobodnej oceny dowodów. Podobnie zresztą wystarczające i zrozumiałe są przytoczone przez organy znajdujące zastosowanie przepisy prawa materialnego, zwłaszcza powołane w sentencji decyzji organu pierwszej instancji.

Niezrozumiały jest zarzut powołania jako podstawy prawnej przepisów cytowanej wyżej ustawy o podatku VAT z 11 marca 2004 r. nieobowiązujących w dacie wydania decyzji. Wobec tak sformułowanego zarzutu przypomnieć należy, że podstawą prawną decyzji podatkowej są przepisy prawa materialnego obowiązujące w okresie rozliczeniowym danego podatku, którego dotyczy decyzja a nie obowiązujące w dacie wydawania decyzji. Jest to o tyle istotne, że organ jest obowiązany stosować przepisy postępowania obowiązujące w dacie wydawania decyzji.

Wobec powyższego zarzut nieprawidłowego powołania w decyzji art. 19 i art. 29 cytowanej ustawy o VAT jest bezzasadny, gdyż wymienione przepisy prawa materialnego obowiązywały w 2010 r.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012r., po. 270 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji.

J.Z.