Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1013/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2009-12-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 4a ust. 1 pkt 1,  art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i  ust. 2,  art. 9 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 142 poz 1514
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1013/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 3 grudnia 2009r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka (spr.), Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek, WSA Urszula Zięba, Protokolant: Daniel Marzec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2009r., spraw ze skarg B. K. i K. D., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 20 maja 2009 r. nr [...], nr [...], w przedmiocie podatku od spadków i darowizn, - skargi oddala -


UZASADNIENIE

Dnia 17 lutego 2009r. Skarżąca K. D. oraz B. K. jako spadkobierczynie zmarłego S. K. złożyły w Urzędzie Skarbowym zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych na druku SD-3 i SD-3/A wraz z kopiami dokumentów dotyczących składników masy spadkowej.

W toku postępowania stwierdzono, iż postanowieniem z dnia 27 listopada 2008r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy stwierdził nabycie spadku po S. K. przez siostry zmarłego po 1/2 części. W zeznaniu podatkowym spadkobierczynie wykazały, że przedmiotem spadku jest nieruchomość, składająca się z niezabudowanych działek, położona w Z. oraz środki pieniężne na kontach bankowych w wysokości 161.877,49 zł.

Wartość masy spadkowej określono w zeznaniu podatkowym na kwotę 179.877,45 zł. Jednocześnie wykazano długi i ciężary spadku w postaci kosztów nagrobka w kwocie 4.000 zł.

Weryfikując wartość masy spadkowej podaną przez strony Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że odpowiada ona cenom rynkowym z dnia powstania obowiązku podatkowego i przyjął ją jako podstawę opodatkowania

W związku z tym, że w toku postępowania podatkowego przyjęto w całości dane zawarte w złożonym przez Skarżące zeznaniu podatkowym o nabyciu rzeczy i praw majątkowych organ podatkowy, działając w oparciu o przepis art. 200 § 2 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpił od wyznaczenia stronom siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego po uwzględnieniu długów i ciężarów spadku zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004r. Nr 142, poz.1514, ze zm.) oraz zastosowaniu kwoty wolnej określonej w art. 9 ust. 1 pkt 1 tej ustawy decyzjami z dnia 4 marca 2009r. nr [...] oraz nr [...] ustalił podatek od spadków i darowizn od nabycia spadku po zmarłym S. K. w wysokości 4.864,00 zł dla każdej ze Skarżących.

Od powyższych decyzji Skarżące złożyły odwołania, w których wniosły o uchylenie zaskarżonych decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozstrzygnięcia, ewentualnie o zmianę orzeczenia i umorzenie postępowania.

W treści odwołań Skarżące podniosły, że zaskarżone decyzje są dla nich krzywdzące, gdyż w dniu 6 grudnia 2008r. złożyły podanie do Sądu Rejonowego o wydanie postanowienia spadkowego. Postanowienie to uprawomocniło się 19 grudnia 2008r., a skarżące otrzymały je dopiero w dniu 20 stycznia 2009r. Termin jednego miesiąca ustalony do złożenia zeznania podatkowego upłynął w dniu 18 stycznia 2009r., a zatem termin został niedotrzymany nie z winy Skarżących. W związku z powyższym wniesiono o uwzględnienie odwołań i nie naliczanie podatku.

Decyzjami z dnia 20 maja 2009r. nr [...] oraz nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniach decyzji organ odwoławczy wskazał, iż stosownie do treści art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn przy nabyciu w drodze dziedziczenia obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia spadku lub stosownie do treści art. 6 ust. 4 ustawy - jeżeli nabycie nie zgłoszone do opodatkowania stwierdzono pismem, którym jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Obowiązek podatkowy w sprawie powstał z dniem 19 grudnia 2008r., tj. z chwilą uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego nabycie spadku po S. K. (zgodnie z dyspozycją art. 357 § 1 w związku z art. 517 oraz art. 369 i art. 518 ustawy Kodeks postępowania cywilnego).

Zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez m. in. zstępnych, jeżeli zgłoszą oni nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2 ustawy, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Organ odwoławczy podkreślił, że zarówno przepis art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn określający moment powstania obowiązku podatkowego przy nabyciu w drodze dziedziczenia, jak również art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn zawierają zwrot "uprawomocnienie się orzeczenia" i nie odnoszą miesięcznego terminu do zgłoszenia nabycia do daty nadania klauzuli prawomocności czy do momentu wydania postanowienia przez sąd, ani też do daty jego otrzymania. W związku z tym organy skarbowe za datę uprawomocnienia się postanowienia sądu przyjmują datę obliczoną przy uwzględnieniu wskazanych przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, tj. z uwzględnieniem terminów koniecznych do żądania uzasadnienia oraz na wniesienie apelacji. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 363 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego orzeczenie staje się prawomocne z chwilą jego nie zaskarżalności, tj. wówczas, jeżeli w przewidzianym terminie nie wniesiono środka odwoławczego lub innego środka zaskarżenia.

Organ zauważył także, iż termin zakreślony w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn jest terminem prawa materialnego, który nie może zostać przywrócony po jego upływie. Termin do zgłoszenia nabycia jest terminem prekluzyjnym co oznacza, iż jest to ostateczny termin do dokonania odpowiednich czynności, a po jego upływie dokonana czynność nie wywołuje skutków prawnych.

W niniejszej sprawie Skarżące dokonały zgłoszenia o nabyciu spadku w dniu [...] lutego 2009r., a zatem ze znacznym uchybieniem miesięcznego terminu, który jest ustawowym warunkiem do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zgodnie z art. 4a ust. 3 ustawy w przypadku niespełnienia wymienionych warunków, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej zostały złożone skargi, w których wniesiono o zmianę orzeczenia i umorzenie postępowania.

W uzasadnieniu zarzutów skarg podniesiono te same okoliczności, jak w odwołaniach od decyzji organu pierwszej instancji. Skarżące przyznały, iż termin jednego miesiąca ustalony do złożenia zeznania podatkowego upłynął w dniu 18 stycznia 2009r., jednak stwierdziły, iż dokument postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku wraz z klauzulą prawomocności otrzymały po terminie. Zaraz po otrzymaniu postanowienia Skarżące pojechały do Urzędu Skarbowego. Tam poinformowano Skarżące, iż termin do złożenia zeznania został przekroczony oraz polecono przynieść zaświadczenie z urzędu miasta o stanie nie zabudowanych działek. Na to zaświadczenie Skarżące czekały ponad trzy tygodnie. Podniesiono, iż Skarżące nie mogły złożyć zeznania podatkowego nie znając wartości nabytych rzeczy, a bez postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku bank nie udzielał żadnych informacji. Nadto o nabyciu spadku Urząd Skarbowy był powiadomiony już przed terminem przez Sąd.

W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skarg.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Skargi nie zasługują na uwzględnienie.

Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Mając powyższe na uwadze należy podnieść, że przedmiotem kontroli sądowej w niniejszej sprawie są decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 20 maja 2009r. nr [..] oraz nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku, zaś kwestią sporną pozostaje możliwość zastosowania względem Skarżących K. D. oraz B. K. zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym w chwili powstania obowiązku podatkowego.

Wprawdzie Skarżące wprost nie formułują zarzutów dotyczących możliwości zastosowania w stosunku do Nich zwolnienia podatkowego, wynikającego z wyżej przywołanego przepisu, jednakże z treści skargi, a także uprzednio składanych pism wynika, iż dotyczą one wyjaśnienia przyczyn niezłożenia zeznania w terminie jednego miesiąca, a to warunkowało zwolnienie określone w treści art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że w stanie faktycznym rozpatrywanej sprawy Skarżące nie mogły skorzystać ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z cytowanym przepisem zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

1. zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4,

2. udokumentują - w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.

Sąd zauważa, iż podstawowym warunkiem dla skorzystania z omawianego zwolnienia jest więc zgłoszenie faktu nabycia majątku naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego w oznaczonym terminie. W przypadku, gdy nabycie majątku następuje w drodze dziedziczenia, podatnik chcąc skorzystać ze zwolnienia ma obowiązek złożenia w terminie zgłoszenia o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych (druk SD-Z1), co wynika wprost z treści art. 4a ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy.

W przypadku niedopełnienia obowiązku złożenia przedmiotowego zgłoszenia lub złożenia go po terminie, a więc po upływie jednego miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, strona nie może skutecznie domagać się ukształtowania stosunku prawnego, w którym nabędzie prawo do zwolnienia z podatku. W takim przypadku następuje definitywna utrata prawa do zwolnienia podatkowego.

Jak prawidłowo wskazał organ w treści zaskarżonych decyzji konsekwencją tego stanu rzeczy jest opodatkowanie nabycia majątku według zasad ogólnych, tj. właściwych dla I grupy podatkowej, z uwzględnieniem stawek podatków właściwych dla tej grupy nabywców (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn) i minimum podatkowego określonego w art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że ustawowy jednomiesięczny termin do zgłoszenia o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych w celu skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn liczony jest od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu powszechnego w przedmiocie nabycia spadku. Nie jest zatem prawidłowe stanowisko, że termin miesięczny winien być liczony od dnia doręczenia Skarżącym odpisu rozstrzygnięcia sądu powszechnego, a więc powzięcia informacji o uprawomocnieniu się orzeczenia, czy od daty nadania przez sąd klauzuli prawomocności.

Ponieważ w niniejszej sprawie postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 27 listopada 2008r. sygn. akt [...] nie zostało zaskarżone w drodze apelacji, żadna ze stron postępowania spadkowego nie składała wniosku o uzasadnienie, ani też nie wnosiła środka zaskarżenia wprost, zatem zgodnie z art. 369 kodeksu postępowania cywilnego postanowienie spadkowe stało się prawomocne z dniem 19 grudnia 2009r. Ta okoliczność wynika wprost z treści klauzuli prawomocności nadanej powołanemu wyżej orzeczeniu.

Nadto w sprawie Skarżące nie wykazały, by miał do nich zastosowanie art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zgodnie z którym jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie jednego miesiąca od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu. W szczególności same Skarżące wskazały w treści skargi, iż już w dniu 6 grudnia 2008r. złożyły do Sądu wniosek o wydanie postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, a zatem wiedziały o orzeczeniu sądu powszechnego.

Dodatkowo Sąd zauważa, iż ustawą z dnia 10 października 2008r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. Nr 203, poz. 1267) wydłużono termin zgłoszenia faktu nabycia majątku naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego do 6 miesięcy. Jednak, jak wynika z art. 2 tej ustawy termin 6 miesięcy stosuje się w przypadkach, w których obowiązek podatkowy powstał po dniu 31 grudnia 2008r. W niniejszej sprawie nie mógł mieć zatem zastosowania termin 6 miesięcy do dokonania zgłoszenia, bowiem obowiązek podatkowy (przyjęcie spadku) powstał przed 31 grudnia 2008r.

W tym stanie rzeczy Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa przez organy podatkowe w zakresie wskazanym na wstępie. Z uwagi na powyższe orzeczono jak w sentencji w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.