Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 919/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2005-05-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 276  par. 2
journal: Dz.U. 1997 nr 23 poz 117
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Józef Kremis (sprawozdawca) Sędziowie WSA Jerzy Strzebińczyk Asesor WSA Anetta Chołuj Protokolant M. Mikołajczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2005 r. sprawy ze skargi P. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie wymiaru opłaty manipulacyjnej dodatkowej uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Z. z dnia [...]. (Nr [...]); I. orzeka, że decyzje wymienione w punkcie I nie podlegają wykonaniu; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz strony skarżącej 696,30 (sześćset dziewięćdziesiąt sześć 30/100) zł kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest wymieniona we wstępie decyzja Dyrektora Izby Celnej we W., utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Z. z dnia [...] (Nr [...]), którą wymierzono P. C. opłatę manipulacyjną dodatkową w wysokości wartości towaru odpowiadającej różnicy między towarem przedstawionym a ujawnionym w wyniku rewizji celnej w trakcie weryfikacji zgłoszenia celnego z dnia [...]tj. w kwocie [...], powołując się na art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm., zwanej dalej w skrócie "op") oraz art. 262, art. 276 § 2 i art. 39 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 z późn. zm., zwanej dalej w skrócie "kcel").

Organy celne ustaliły, że P. C. w dniu [...]zgłosił ustnie do odprawy celnej towar – 121 par spodni damskich o łącznej wartości [...]– oraz rachunek z dnia [...] (bez numeru). Podczas rewizji celnej pojazdu ujawniono, że w samochodzie znajdują się niezgłoszone do odprawy celnej spodnie damskie. Różnica między towarem przedstawionym do odprawy a ujawnionym wynosiła 177 par spodni damskich. Po tym zdarzeniu P.C. okazał rachunki na pozostałą, niezgłoszoną część towaru. Według tych rachunków wartość 177 par spodni wynosiła [...], jednakże bez określenia stosownej waluty, co następnie zostało wyjaśnione przez P.C., że zapłata zarówno za towar zgłoszony, jak i niezgłoszony została uiszczona w EURO. W takiej sytuacji Naczelnik Urzędu Celnego w Z. – powołując się na art. 276 § 2 kcel – wymierzył stronie opłatę manipulacyjną dodatkową w kwocie [...].

Organ drugiej instancji – mimo sformułowanych w odwołaniu zarzutów naruszenia art. 276 § 2 kcel w związku z art. 2 Konstytucji RP – nie znalazł podstaw do weryfikacji pierwszoinstancyjnego rozstrzygnięcia. Dyrektor Izby Celnej we W. podkreślił, że odwołujący się nie przeczył ustaleniom faktycznym poczynionym w sprawie. Jeżeli zatem zaistniały przesłanki opisane w art. 276 § 2 w związku z art. 39 kcel, to prawidłowo wymierzono stronie wspomnianą opłatę.

Odnosząc się do zarzutu odwołania o pominięciu przez organ pierwszej instancji faktu wszczęcia przeciwko P. C. postępowania karnego skarbowego, którego efektem może być podwójne ukaranie strony za ten sam czyn, Dyrektor Izby Celnej uznał ten zarzut za nieuzasadniony, gdyż według art. 273 kcel postępowanie celne jest postępowaniem odrębnym od postępowania karnoskarbowego. Dlatego też ustalenia dokonane w postępowaniu karnoskarbowym nie mogą przesądzać o wynikach postępowania celnego. Z przepisów regulujących opłatę manipulacyjną dodatkową nie wynika dla organu celnego obowiązek badania winy czy też stopnia przyczynienia się osoby obciążanej taką opłatą do zaistnienia różnicy między towarem deklarowanym a wykazanym w rewizji celnej. Organ celny nie ustala czyje działania lub zaniechania spowodowały ową rozbieżność, gdyż wystarczającą przesłanką powstania obowiązku uiszczenia tej opłaty jest sam fakt stwierdzenia różnicy, a więc niezależnie od winy strony. Ponadto w opłacie manipulacyjnej dodatkowej, o której mowa w art. 276 § 2 kcel, można dopatrywać się szczególnego rodzaju sankcji za niedopełnienie obowiązku celnego, przy czym jednoznaczne brzmienie wspomnianego przepisu nakazuje organom celnym pobieranie tej opłaty w każdym przypadku stwierdzenia zaistnienia przesłanek ujętych w tym przepisie.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego P.C. wniósł o uchylenie decyzji organów celnych obu instancji, zarzucając:

1) Naruszenie przepisów procesowych – art. 276 § 2 kcel w zw. z art. 15 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy – Dz. U. Nr 83, poz. 930 z późn. zm. , zwanej dalej w skrócie "kks") i art. 2 Konstytucji RP – przez wymierzenie, stanowiącej sankcję administracyjną, opłaty manipulacyjnej dodatkowej, mimo że pismem z dnia [...]do Urzędu Celnego (Dział Karno-Skarbowy) w Z. został skierowany wniosek o zezwolenie na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności karnej, co uwzględnił Sąd Rejonowy w Z. (postanowienie z dnia [...][...]). P. C. uiścił karę grzywny w kwocie [...], poniósł koszty postępowania i orzeczono w stosunku do niego przepadek na rzecz Skarbu Państwa przedmiotów przestępstwa, co – według art. 15 § 2 kks – powoduje wygaśnięcie obowiązku uiszczenia należności publicznoprawnych dotyczących tych przedmiotów. Takie unormowanie ma na celu uniknięcie dublowania sankcji w postaci przepadku przedmiotu i obowiązku uiszczenia należności publicznoprawnej, co naruszałoby zasadę państwa prawa wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP.

2) Naruszenie art. 120, art. 121 i art. 122 op w zw. z art. 262 i art. 276 § 2 kcel, przez zaniechanie działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i poprzestanie jedynie na literalnym brzmieniu przepisu dotyczącego opłaty manipulacyjnej dodatkowej oraz uznaniu, że jej wymiar następuje niezależnie od winy strony, w sytuacji gdy taka opłata jest typową sankcją administracyjną, a zatem zachowanie podmiotu nią obciążanego musi stanowić zachowanie zasługujące na ukaranie, co wymaga przeprowadzenia postępowania w tym zakresie.

3) Naruszenie art. 180 § 1 i art. 187 § 1 op w zw. z art. 262 i art. 276 § 2 kcel, przez zaniechanie zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, co doprowadziło do pominięcia:

a) faktu, że w sprawie tej zostało wszczęte postępowanie karnoskarbowe przeciwko P. C., którego wynik mógł mieć wpływ na wynik postępowania odwoławczego w przedmiocie wymiaru opłaty manipulacyjnej;

b) okoliczności wskazanych przez stronę w piśmie z dnia [...]że w niniejszej sprawie udzielono P. C. zezwolenia na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności i obok orzeczonej kary grzywny w kwocie [...]oraz zryczałtowanej równowartości kosztów postępowania został [...]orzeczono przepadek na rzecz Skarbu Państwa przedmiotów przestępstwa, co w konsekwencji doprowadziło do podwójnego ukarania tej samej osoby za ten sam czyn.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej we W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko i argumentację z uzasadnienia zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do dyspozycji art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.), sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W sprawach tych stosuje się jedynie dotychczasowe przepisy o wpisie i innych kosztach sądowych (art. 97 § 2).

Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy).

Zakres kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm., zwanej dalej w skrócie "upsa").

Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji administracyjnej uchybiającej prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. b), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c).

Istota sporu między stronami sprowadza się zasadniczo do rozstrzygnięcia kwestii czy prowadzone na podstawie art. 276 § 2 kcel postępowanie w sprawie wymierzenia opłaty manipulacyjnej dodatkowej wiąże się z postępowaniem karnoskarbowym w taki sposób, że orzeczenie karnoskarbowe o przepadku przedmiotów ujawnionych podczas rewizji celnej a niezgłoszonych do odprawy celnej, wyklucza wymierzenie opłaty manipulacyjnej dodatkowej, czy też są to dwa odrębne i niezależne od siebie tryby postępowania, w których organy państwowe dysponują samodzielnymi i różnymi sankcjami (odrębne odpowiedzialności, spełniające odmienne, a więc niepokrywające się ze sobą w żadnym zakresie funkcje).

Należy przede wszystkim zauważyć, że odpowiedź na tak sformułowane pytanie zależeć będzie w decydującym stopniu od oceny postępowania prowadzonego w trybie art. 276 § 2 kcel oraz od charakteru opłaty wymierzanej na podstawie tego przepisu, następnie zaś od zestawienia tejże oceny z sankcją charakterystyczną dla czynów objętych postępowaniem karnoskarbowym.

Odnosząc się do tak postawionego zagadnienia, nie można pominąć ustawowego zróżnicowania dodatkowych opłat manipulacyjnych. Opłaty manipulacyjne dodatkowe wymienione w art. 275 § 4 kcel mają zasadniczo charakter wynagrodzenia za dodatkowe czynności organów celnych, co wynika zarówno z treści tego przepisu ("organ celny pobiera opłaty manipulacyjne dodatkowe za czynności..."), jak i ze sposobu określenia ich wysokości ("...powinny być określone w kwocie odpowiadającej podejmowanym czynnościom..."). Tymczasem opłata manipulacyjna dodatkowa z tytułu wykazania różnicy między towarem przedstawionym a ujawnionym w wyniku rewizji celnej (art. 276 § 2 kcel) stanowi, ze względu choćby na jej wysokość, typową sankcję administracyjną, całkowicie oderwaną od czynności urzędowej i uzależnioną wyłącznie od wartości towaru. Skoro tak, to z istoty działania o charakterze sankcyjnym wynika, że zachowanie podmiotu, na którym spoczywa obowiązek poddania się takiej sankcji, musi stanowić zachowanie zasługujące na ukaranie. Takim zachowaniem podmiotu dokonującego obrotu towarowego z zagranicą może być tylko działanie, które zmierza do ukrycia przed organem celnym rzeczywistej ilości czy jakości towaru w celu uniknięcia lub zaniżenia należności celnych. Z poczynionych uwag nietrudno wyprowadzić wniosek, że przepis art. 276 § 2 kodeksu celnego ma wyłącznie charakter sankcyjny.

Przepis art. 276 § 2 kcel celnego wymaga, aby po przedstawieniu towaru (w rozumieniu art. 3 § 1 pkt 14 kcel) organ celny wykazał w wyniku rewizji celnej (a nie innej czynności) różnicę między towarem przedstawionym a ujawnionym, z którym to zdarzeniem ustawodawca wiąże skutki prawne.

Trzeba przy tym zauważyć, że działanie opisane w art. 276 § 2 kcel – a dotyczące osoby, która wprowadziła towary na polski obszar celny, lub osoby, która przejęła odpowiedzialność za towary po ich wprowadzeniu (art. 39 kcel) – może równocześnie wypełniać znamiona ustawowe czynu ujętego w prawie karno-skarbowym, co prowadzić będzie do zastosowania względem sprawcy także sankcji przewidzianej w tym prawie.

Z taką właśnie sytuacją miały do czynienia organy celne w rozpoznawanej sprawie, gdyż – co jest bezsporne – postępowanie skarżącego mieściło się w hipotezie art. 276 § 2 kcel, a ponadto jego czyn stanowił podstawę do postawienia sprawcy zarzutu naruszenia art. 86 § 4 i art. 54 § 3 kks (postanowienie Sądu Rejonowego w Z. z dnia [...].,[...]). Sąd Rejonowy w Z. zezwolił P. C. na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności, i w związku z tym orzekł grzywnę w kwocie [...]oraz przepadek na rzecz Skarbu Państwa 177 sztuk spodni opisanych w protokole zatrzymania z dnia [...]. Jednocześnie przed organami celnymi toczyło się, z udziałem skarżącego, postępowanie na podstawie art. 276 § 2 kcel, zakończone kwestionowaną przez stronę decyzją. Mimo sygnalizowanego przez stronę skarżącą wszczęcia również postępowania karnoskarbowego i prawdopodobieństwa orzeczenia wobec skarżącego przepadku ujawnionego towaru – co mogłoby prowadzić w istocie do dwukrotnego ukarania tej samej osoby – organ odwoławczy, powołując się na art. 273 kcel, nie znalazł podstaw do powstrzymania się z wydaniem zaskarżonej decyzji.

Oceniając takie postępowanie organu celnego, należy zwrócić uwagę, że według zasady wyrażonej w art. 273 kcel, prowadzenie postępowania karnoskarbowego lub postępowania karnego nie stanowi przeszkody do prowadzenia postępowania na podstawie Kodeksu celnego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Zasada ta czyni postępowanie celne autonomicznym względem postępowań karnych, pod warunkiem wszakże nieistnienia przepisu szczególnego, wprowadzającego taki wyjątek.

Do kategorii szczególnych unormowań, o których wspomina się w art. 273 in fine kcel, należy zdaniem Sądu art. 15 § 2 kks. Według tego przepisu, w razie orzeczenia przepadku przedmiotów lub ściągnięcia ich równowartości pieniężnej wygasa obowiązek uiszczenia należności publicznoprawnej dotyczącej tych przedmiotów. Przyjęte w art. 15 § 2 kks ma na celu zapobieganie podwójnej sankcji za ten sam czyn, co można odnieść także do regulacji zawartej w art. 276 § 2 kcel. Z zestawienia art. 15 § 2 kks z art. 276 § 2 kcel daje się wyprowadzić wniosek (wskazujący na wyjątek od zasady wyrażonej w art. 15 § 1 kks), że kumulacja dwóch sankcji o majątkowym charakterze – tj. orzeczenie o przepadku towarów ujawnionych w rewizji celnej przedmiotów oraz obciążenie opłatą manipulacyjną dodatkową od wartości różnicy między towarem przedstawionym a ujawnionym (a więc także sankcją odnoszącą się do tego samego przedmiotu, co orzeczenie o przepadku) – zastosowanych względem tego samego podmiotu, nie jest dopuszczalna. Jeżeli bowiem orzeczono o przepadku przedmiotów, to wygasa obowiązek uiszczenia należności publicznoprawnej (art. 15 § 2 kks), gdy zaś uiszczono należność publicznoprawną, to orzeczenie przez sąd o przepadku przedmiotów związanych z tą należnością jest możliwe tylko wyjątkowo w warunkach określonych w art. 31 § 3 pkt 2 kks (art. 15 § 3 kks). Należy przy tym podkreślić, że opłata manipulacyjna dodatkowa, ujęta w art. 276 § 2 kcel, należy do kategorii należności publicznych w rozumieniu art. 15 § 2 kks.

Zestawienie art. 15 § 2 kks z art. 276 § 2 kcel pozwala również sformułować istotne wnioski odnoszące się do przewidzianych w tych przepisach postępowań oraz ich wzajemnych relacji. Skoro sądowe orzeczenie o przepadku przedmiotów powoduje wygaśnięcie obowiązku uiszczania należności publicznoprawnej dotyczącej tych przedmiotów, to wszczynanie i prowadzenie postępowania celnego na podstawie art. 276 § 2 kcel staje się bezprzedmiotowe, gdyż w takiej sytuacji niedopuszczalne będzie ustalenie opłaty manipulacyjnej dodatkowej.

Mając na względzie wspomnianą zależność między postępowaniem karnoskarbowym, w którym możliwe jest orzeczenie o przepadku towaru celnego (art. 15 § 2 kks), a dotyczącym tegoż towaru postępowaniem celnym, prowadzonym w trybie art. 276 § 2 kcel, należy podkreślić, że wynik postępowania karnoskarbowego może stanowić prejudykat dla omawianego postępowania celnego, oddziałując na sposób zakończenia postępowania według art. 276 § 2 kcel.

Jeżeli zatem – jak w rozpoznawanej sprawie – organ celny pierwszej instancji wszczął postępowanie o ustalenie opłaty manipulacyjnej dodatkowej (art. 276 § 2 kcel), to po uzyskaniu przez organ odwoławczy informacji, że wobec strony toczy się równocześnie postępowanie karnoskarbowe (w którym strona skarżąca złożyła wniosek o udzielenie zezwolenia na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności na podstawie art. 148 § 1, art. 18 § 1 i art. 17 § 1 kks), w którym prawdopodobne jest orzeczenie o przepadku towarów objętych także postępowaniem celnym, organ ten powinien był zawiesić postępowanie na podstawie art. 262 kcel w związku z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, do czasu orzeczenia sądu w postępowaniu karnoskarbowym. Orzeczenie sądu o przepadku nieujawnionego towaru czyniłoby bowiem bezprzedmiotowym postępowanie prowadzone na podstawie art. 276 § 2 kcel, co musiałoby spowodować umorzenie tegoż postępowania.

Ponieważ organ drugiej instancji nie uwzględnił wskazanej zależności i mimo wiedzy o toczącym się postępowaniu karnoskarbowym (zakończonym orzeczeniem o przepadku nieujawnionego towaru), kontynuował postępowanie w trybie art. 276 § 2 kcel, konieczne stało się wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Wskutek tego, że sąd orzekł o przepadku towaru objętego postępowaniem celnym, czyniąc bezprzedmiotowym postępowanie prowadzone na podstawie art. 276 § 2 kcel, organ celny – mając na uwadze skutki prawne określone w art. 15 § 2 kks – umorzy postępowanie w sprawie dodatkowej opłaty manipulacyjnej od tegoż towaru.

Jeżeli postępowanie sądowe dało podstawy do stwierdzenia naruszenia przez organy celne norm proceduralnych, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, przeto – stosownie do dyspozycji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) upsa – należało orzec, jak w punkcie I sentencji wyroku.

Podstawę orzeczenia o kosztach postępowania stanowi art. 200 upsa, zaś rozstrzygnięcie zawarte w punkcie II wyroku znajduje umocowanie w art. 152 tej ustawy.