Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 178/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-07-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 121 par 1, art. 187 par 1, art. 188, art. 191, art. 193 par 1, art. 197 par 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hieronim Sęk, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia WSA del. Bogusław Wolas (sprawozdawca), , Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 7 lipca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A.P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 28 października 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 979/14 w sprawie ze skargi A.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 12 czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od września do grudnia 2010 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A.P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 3600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 28 października 2014 r Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargi A. P. (dalej jako: Podatnik lub Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej G. z dnia 12 czerwca 2014 r utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z dnia 7 listopada 2013 r określającą podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące wrzesień, październik, listopad i grudzień 2010 r w sposób odmienny niż zadeklarowana. Organ uznał bowiem, że Podatnik w tym okresie czasu

zawyżył podatek naliczony wykazany w 11 fakturach wystawionych przez E. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (łącznej kwocie 68.373 zł), które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji zakupu materiałów.

Po rozpatrzeniu wniesionego przez podatnika odwołania, decyzją z dnia 12 czerwca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w G. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzje organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez Spółkę E. Faktury te, zdaniem organu, nie dokumentowały nabycia towarów od tego podmiotu.

Organ wskazał, że Spółka E. poza fakturami nie posiadała żadnych dokumentów potwierdzających dostawę towarów przez P. spółkę z o o w G. (dalej jako spółka P., , nie posiadała gwarancji na nabyte towary (wykonane roboty budowlane), dokumentów potwierdzających zapłatę zobowiązań wobec spółki P. Spółka ta nie prowadziła działalności pod wskazanym adresem, w 2010 r. nie zatrudniała pracowników na podstawie umów o pracę, nie posiadała magazynów do przechowywania towarów i nie posiadała sprzętu budowlanego. Z zeznań prezesa tej spółki wynika, że nie prowadził on nigdy samodzielnej działalności gospodarczej, nie sporządzał i nie podpisywał żądnych dokumentów w imieniu spółki P., a w szczególności nie sporządzał i nie podpisywał faktur. Ponadto T. S. pełniący funkcje prezesa zarządu Spółki E., nie dysponował żadną wiedzą o spółce P., od której miał nabywać towary odsprzedawane następnie A. P. Dlatego też Spółka E. nie mogła sprzedać A. P. towarów wymienionych w zakwestionowanych fakturach, albowiem ich nie nabyła od spółki P.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił także, że podatnik wiedział, iż uczestniczy w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa. Świadczy o tym jego doświadczenie w prowadzeniu działalności gospodarczej, znajomość branży, wiedzę jaką posiadał na temat możliwości i potencjału handlowego Spółki E.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku A. P. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w G. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a, art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – dalej w skrócie zwana ustawą VAT.

2. Oddalając powyższą skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone przez organy podatkowe prawidłowo. Uzyskano i oceniono wszystkie dowody, których uzyskanie było możliwe, a zarazem konieczne dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Nie dopatrzono się ani naruszenia art. 121, ani art. 122 ani tez art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu omówiono poszczególne dowody. Zwrócono uwagę, że spółka Premium była w 2010 r kluczowym dostawcą towarów do spółki E. Zakupy dokonywane w tych firmach stanowiły prawie 72% ogólnej liczby zakupów dokonanych przez spółkę E. w tym okresie. Jednak działalność tej spółki miała charakter fikcyjny. Spółka ta, pomimo formalnego zarejestrowania, nie prowadziła działalności gospodarczej pod wskazanym w rejestrze adresem, nie posiadała sprzętu budowlanego ani magazynów, nie zatrudniała pracowników.

Ponadto M. B. (prezes zarządu spółki P.) nigdy nie prowadził samodzielnej działalności gospodarczej i świadomie (we własnym imieniu) nie sporządzał w tym zakresie żadnych dokumentów i nie udzielał pełnomocnictw.

O spółce żadnych wiadomości nie posiadał T. S. - prezes zarządu spółki E., nie wiedział kto był jej właścicielem, jaką funkcję pełnił M. B., jakie spółka miała zaplecze techniczne, kogo zatrudniała. Nigdy nie odwiedził również siedziby spółki P.

Spółka E., poza fakturami zakupu nie posiada żadnych dokumentów potwierdzających dostawę towarów przez spółkę P.

Za słuszne uznano zatem wnioski organu co do tego, że skarżący nie mógł nabyć materiałów od spółki E., albowiem ta nie dysponowała ona towarami, które miały zostać odsprzedane skarżącemu po wcześniejszym nabyciu ich od spółki P. Skoro bowiem przeważająca część dostaw była realizowana na rzecz spółki E. przez ten podmiot, a spółka ta w rzeczywistości nie dostarczała żadnego towaru do spółki E., to ta ostatnia nie mogła realizować zleceń na rzecz podatnika. Nie dysponowała bowiem wystarczającą ilością produktów, które mogły zostać sprzedane skarżącemu.

Sąd zaaprobował także pogląd, że zeznania Z. P. wzbudzają wątpliwości. Wynika z nich bowiem, że dla spółki A. ważniejsze było przestrzeganie reguł administracyjnych dot. pułapu limitu kredytowego, niż zapewnienie dobremu klientowi takiej ilości towarów, jakiej potrzebuje. W świetle zasad doświadczenia życiowego nie sposób uznać, aby sprzedawca zrezygnował z dobrego odbiorcy, tym bardziej, że znał jego solidność co do przestrzegania terminu płatności za faktury w toku całej wieloletniej współpracy.

Nie zakwestionowano faktu, że Podatnik realizując w spornym okresie czasu duże usługi na rzecz X. S.A. musiał nabywać materiały wyszczególnione na fakturach. Nie świadczy to jednak o tym, że nabył je od spółki E.

W tak ustalonym stanie faktycznym Sąd I instancji uznał, że organy prawidłowo zastosowały art. 86 ust 1 oraz art. 88 ust.3a pkt 4 lit a ustawy o VAT , który wyłącza możliwość skorzystania z instytucji przewidzianej w art. 86 ustawy o VAT w sytuacji wystawienia tzw. pustych faktur, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Zaakceptowano przy tym dotychczasowe poglądy przedstawiane w powyższym zakresie przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej dotyczące odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego z powodu braku rzeczywistej transakcji opodatkowanej i obowiązku badania przez organy podatkowe, czy odbiorca wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja wiąże się z naruszeniem przepisów o podatku od towarów i usług.

Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdził, że skarżący nie nabył towarów od podmiotu wskazanego jako dostawca w zakwestionowanych fakturach. Poza fakturami VAT, w których jako wystawca widnieje spółka E., brak jest dowodów świadczących o tym, że sporne dostawy zostały wykonane przez ten podmiot. Przeczą temu ustalenia poczynione przez organy podatkowe, na które Sąd wskazywał we wcześniejszej części uzasadnienia. Z okoliczności sprawy wynika również, że podatnik nie dochował należytej staranności i nie podjął właściwych działań zmierzających do weryfikacji swojego kontrahenta. A zatem Skarżący wiedział lub co najmniej powinien był mieć świadomość tego, iż uczestniczy w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od towarów i usług oraz nie podjął wszelkich możliwych działań, aby do takiej sytuacji nie dopuścić. Prowadząc od wielu lat działalność gospodarczą, znał rynek, decydował się na nabywanie dużej ilości towaru od małej detalicznej firmy, po cenach wyższych niż w hurtowni, w której zwykle się zaopatrywał. Poza fakturami nie posiadał żadnej innej dokumentacji, takiej jak gwarancje, atesty, dane producentów. Nie weryfikował i nie sprawdzał towaru, chociaż kupował go znaczne ilości realizując usługi dla dużego klienta jaki była X., co wiązało się z dużym ryzykiem i poważnymi konsekwencjami finansowymi w przypadku nie wywiązania się z kontraktu.

3. W skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi I Instancji do ponownego rozpoznania, ewentualnie rozpoznanie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W oparciu podstawę określoną art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. 2012.270 dalej jako: ppsa) zarzucono naruszenie prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie to jest art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Natomiast w oparciu o przesłankę z art. 174 pkt 2 ppsa zarzucono naruszenie przepisów postępowania tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, a także art. 145§ 1 litc ppsa w związku z :

- art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez nie uchylenie decyzji Organów podatkowych wydanych w przedmiotowych sprawach, mimo nie podjęcia przez nie wszelkich niezbędnych działań zmierzających do ustalenia i wyjaśnienia stanu faktycznego, co w konsekwencji doprowadziło do pominięcia istotnych elementów stanu faktycznego przy wydawaniu decyzji ostatecznej;

- art. 187 § l Ordynacji podatkowej poprzez nie uchylenie decyzji Organów podatkowych wydanych w przedmiotowych sprawach, mimo wydania przez nie decyzji w oparciu o niepełny, nieprawidłowo zebrany i rozpatrzony materiał dowodowy, a także prowadzenie postępowania w sposób tendencyjny, nakierowany na potwierdzenie założonej z góry tezy o fikcyjnych dostawach, bezpodstawne pominięcie części dowodów;

- art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nie uchylenie decyzji Organów podatkowych wydanych w przedmiotowych sprawach, mimo niewykonania przez nie wszystkich czynności zamierzających do ustalenia stanu faktycznego i nie uwzględnienie całości materiału dowodowego, w szczególności niepowołanie wszystkich koniecznych świadków, a w konsekwencji dokonanie dowolnej oceny dowodów, w oparciu o częściowo tylko zebrany materiał dowodowy;

- art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nie uchylenie decyzji Organów podatkowych wydanych w przedmiotowych sprawach, mimo, nieuprawnionej odmowy przeprowadzenia dowodu;

- art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie uchylenie decyzji Organów podatkowych wydanych w przedmiotowych sprawach, mimo podejmowania przez nie działań bez podstawy prawnej oraz w sposób, który narusza zaufanie do organów podatkowych;

- art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie uchylenie zaskarżonych decyzji, mimo zajęcia przez organy podatkowe stanowiska o stanie potencjału handlowego E. Sp z o.o., mimo braku wiedzy fachowej, niezbędnej do oceny czy podmiot ten posiada odpowiedni potencjał;

Ponadto podniesiono zarzut naruszenia przepisów postępowania które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 ppsa) tj. art. 3 § 1 i art. 141 § 4 PPSA poprzez niewłaściwe, pobieżne i ogólnikowe dokonanie kontroli działalności administracji publicznej oraz poprzez brak odpowiedniego wyjaśnienia podstawy przyjętego przez Sąd rozstrzygnięcia.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podkreślono, że organy podatkowe dokonały odwrócenia ciężaru dowodu, kwestionują bowiem, że pomiędzy Podatnikiem a spółką E. nie dochodziło do rzeczywistych transakcji handlowych, oraz że Skarżący nie dochował należytej staranności, nie kwestionują wykonania dalszych czynności przez skarżącego i w takiej sytuacji zamiast udowodnić, że transakcja nie miała miejsca domagają się od podatnika inicjatywy dowodowej na okoliczność faktycznej realizacji transakcji. Twierdzenia o znajomości rynku przez Podatnika uznano za domysły. E. został mu polecony przez hurtownię A. z która współpracował od wielu lat.

4.W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w R. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania . W uzasadnieniu podtrzymał dotychczasowa argumentację.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

Ponieważ w skardze kasacyjnej podniesiono zarówno zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania przy ustalaniu stanu faktycznego, jak też przepisów prawa materialnego, należy w pierwszej kolejności odnieść się do naruszenia norm proceduralnych. Warunkiem poprawnego zastosowania norm prawa materialnego jest bowiem prawidłowo ustalony stan faktyczny.

Autor skargi kasacyjnej stawia zarzut naruszenia art. 120, art. 121 § 1 art. 122 art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaakceptowanie przez Sąd I Instancji wadliwie zebranego materiału dowodowego, pominięcie istotnych elementów stanu faktycznego, nie uwzględnienie całości materiału dowodowo oraz wadliwą jego ocenę i naruszenie przez to zasady zaufania.

Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika natomiast, że Strona upatruje naruszenia tych przepisów poprzez uznanie za nieprawdziwe twierdzeń Podatnika dotyczących wykonania spornej umowy, co było następstwem uznania z naruszeniem zasad logiki i doświadczenia życiowego, że stan faktyczny w sprawie jest ustalony ponad wszelką wątpliwość i nie należy przeprowadzać już dalszych dowodów.

Powyższy zarzut jest nieuzasadniony. Wskazane wyżej przepisy dotyczą ogólnych zasad postępowania dowodowego, takich jak zasada legalizmu ( art. 120 ), zasada zaufania ( art. 121 § 1 ), zasada prawdy obiektywnej (art. 122 ), a także reguł prowadzenia postępowania dowodowego takich jak: zasada prawdy materialnej (art. 187 § 1 ), odmowę przeprowadzenia dowodu (art. 188), oceny dowodu ( art. 191 ) i przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego ( art. 197 ) .

Zebrany w sprawie materiał dowody nie pozwala na uznanie tych zarzutów za uzasadnione, gdyż organy podatkowe działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa i podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nie uchybiły zasadzie zaufania wynikającej z art. 121 O.p., gdyż w sprawie nie zaistniały istotne dla rozstrzygnięcia niejasności czy wątpliwości dotyczące stanu faktycznego, które zostały rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika. Okoliczność, że skarżący nie zgodził się z przyjętym w sprawie rozstrzygnięciem, nie oznaczała, że doszło do naruszenia powołanych wyżej zasad ogólnych postępowania podatkowego. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, o naruszeniu art. 121 § 1 O.p. nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok NSA z 20 marca 2013 r., I GSK 1419/11, Lex nr 1339553).

Nie można także uznać, że treść art. 122 Ordynacji podatkowej zwalnia podatnika od współdziałania z organami podatkowymi w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza gdy chodzi o dowody, którymi dysponuje tylko podatnik. Zebrany materiał jest kompletny, a jego ocena jest wszechstronna i przekonująca czym spełniono wymóg z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej .

W nauce prawa podatkowego zwraca się uwagę na konieczność dołożenia starań, aby swobodna ocena dowodów nie przekształciła się w samowolę. Dlatego też musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz z zachowaniem określonych reguł tej oceny. Regułami tymi są:

- opieranie się na materiale dowodowym zebranym przez organ, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w przepisach prawa (np. pomoc prawna)

- dokonywanie oceny w oparciu o wszechstronna analizę całokształtu materiału dowodowego

- dokonywanie przez organ oceny znaczenia i wartości dowodów dla toczącej się sprawy, z zastrzeżeniem ograniczeń dotyczących mocy ksiąg podatkowych, które prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód, tego co wynika z zawartych w nich zapisów (art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz mocy dokumentów urzędowych, które mają na podstawie art. 194 § 1 szczególną moc dowodową (patrz B. Adamiak Ordynacja Podatkowa Komentarz Oficyna Wydawnicza Unimex Wrocław k. 657).

W omawianej sprawie organy podatkowe zastosowały się do powyższych reguł. Bardzo wnikliwie oceniono zeznania poszczególnych świadków, wyjaśniono czy dano im wiarę i w jakim zakresie, a także obszernie uzasadniono stanowisko w tym zakresie.

W sposób logiczny i przekonujący wymieniono przesłanki wskazujące na to, że Podatnik nie kupił spornych materiałów od firmy E., takie jak zakup po wyższej cenie u detalicznego sprzedawcy prowadzącego mały osiedlowy sklep przy rezygnacji z zakupów w dużej hurtowni, z którą Podatnik współpracował od wielu lat, brak dokumentacji (poza fakturami), brak zainteresowania jakością nabywanych produktów przy obsłudze dużego wymagającego klienta.

W tym kontekście prawidłowo pominięto także wnioski dowodowe dotyczące dowodu z opinii biegłego. Podkreślić przy tym należy, że strona skarżąca, stawiając zarzut naruszenia art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, ograniczyła go do badania potencjału handlowego spółki E.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że zgodnie z treścią art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, dopuszczenie dowodu z opinii biegłego pozostawione zostało ocenie organu podatkowego, o czym świadczy użyte w tym przepisie słowo "może". Utrwalonym jest przy tym pogląd, że granice korzystania z tej swobody wyznacza zasada prawdy obiektywnej, gdyż z niej wypływa obowiązek organu podjęcia wszelkich czynności mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy podatkowej. Organ podatkowy obowiązany jest wykorzystać ten środek dowodowy w sprawie o zawiłym stanie faktycznym, który można wyjaśnić dopiero wtedy, gdy dysponuje się specjalnymi wiadomościami.

Natomiast w omawianej sprawie podstawą ustaleń faktycznych zaaprobowanych przez Sąd I instancji, były okoliczności obiektywne dotyczące stosowanych cen oraz obiegu towaru.

Bezpodstawny jest także zarzut naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej. Został on bowiem sformułowany w sposób bardzo ogólnikowy. W szczególności w skardze kasacyjnej nie wskazano jakich konkretne dowodów dotyczy ten zarzut, nie podano imion i nazwisk świadków, nie sprecyzowano na jakie okoliczności miałyby być przeprowadzone te dowody, a przede wszystkim nie wyjaśniono jaki wpływ mogło mieć to uchybienie na wynik sprawy.

Z akt administracyjnych wynika natomiast, że organ odmówił ponownego przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków, bowiem byli już oni słuchani na sporne okoliczności w toku postępowania administracyjnego.

W prawidłowo ustalonym przez organy podatkowe stanie faktycznym bezskuteczne są także zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, poprzez bezpodstawne zastosowanie art. 88 ust 3a kt 4 lit a ustawy o VAT.

Odnosząc się do tego zarzutu należy w pierwszej kolejności podkreślić, że orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego w pełni aprobuje powołane w skardze kasacyjnej orzecznictwo TSUE.

Dotyczy to w szczególności sprawy C-33/13 Jagiełło przeciwko DIS w Łodzi. W orzeczeniu tym stwierdzono, że: Szóstą dyrektywę Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienioną dyrektywą Rady 2001/115/WE z dnia 20 grudnia 2001 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się ona temu, aby podatnikowi odmówiono prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego z tytułu towarów otrzymanych przez niego, na tej podstawie, iż biorąc pod uwagę przestępstwa lub nieprawidłowości, jakich dopuścił się wystawca faktury dotyczącej tej dostawy, uznaje się, że nie została ona rzeczywiście dokonana przez rzeczonego wystawcę, chyba że zostanie wykazane na podstawie obiektywnych przesłanek - bez wymagania od podatnika podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem - iż podatnik ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że wskazana dostawa wiąże się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, co ustalić powinien sąd odsyłający.

W orzeczeniu tym Trybunał podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w poprzednich orzeczeniach, w szczególności wyrokach: z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid (cytowanych w skardze kasacyjnej), z dnia 6 września 2012 r. w sprawie C-324/11 Tóth, a także z dnia 6 grudnia 2012 r. w sprawie C-285/11 Bonik oraz z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawach C-642/11 Stroj trans EOOD i C-643/11 ŁWK - 56 EOOD.

Stwierdzono w nich, że prawo podatników do odliczenia podatku naliczonego, zapłaconego z tytułu nabycia otrzymanych towarów lub usług, stanowi zasadę podstawową wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego przez ustawodawcę Unii Europejskiej. Z kolei odmowa prawa do odliczenia stanowi wyjątek od zasady podstawowej, jaką jest istnienie takiego prawa, w związku z czym organ podatkowy zobowiązany jest wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, iż transakcja mająca stanowić podstawę prawną do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

Jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Jednakże organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, by podatnik, zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, badał, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenie ma dotyczyć, jest podatnikiem, czy dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty. Co do zasady bowiem to do organów podatkowych należy dokonywanie niezbędnych kontroli podatników w celu wykrycia nieprawidłowości i naruszeń przepisów prawa w zakresie podatku VAT oraz karanie podatników winnych takich nieprawidłowości lub naruszeń.

Aprobując w pełni te poglądy należy jednak uznać zarzut naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nieuzasadniony. Odwoływanie się bowiem autora skargi kasacyjnej do przesłanki dobrej wiary po stronie nabywcy usługi nie może wywołać zamierzonego skutku, gdyż w omawianej sprawie, jak wynika z ustaleń organów, Podatnik nie nabył spornych towarów od firmy E., bo ta nie miała materiałów wyszczególnionych na zakwestionowanych fakturach. Trudno zatem mówić o istnieniu u niego dobrej wiary. W takim przypadku powołane wyżej orzecznictwo nie ma w ogóle zastosowania.

Analiza uzasadnienia Sądu I Instancji nie pozwala uznać także za zasadny zarzut naruszenia art. 3 § 1 i art. 141 § 4 ppsa brak jest bowiem przesłanek aby stwierdzić, że dokonana przez niego kontrola działalności administracji była pobieżna i ogólnikowa, a co za tym idzie niewłaściwa.

Z tych powodów należało orzec jak w sentencji, na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach orzeczono w oparciu o art. 204 pkt 1 i art. 209 P.p.s.a.