Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 329/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2021-10-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 121 par 1, art. 180 par 1, art. 181 par 1, art. 240 par 1 pkt 4 i 5 , art. 241 par 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy inspektor sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2021 r. sprawy ze skargi M. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z ... nr ... w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...]. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej ("Dyrektor") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. ("Naczelnik") z [...], nr [...] odmawiającą M. W. uchylenia w całości ostatecznej decyzji nr [...] z [...]

Organ ustalił, że Naczelnik decyzją nr [...] z [...] określił dla M. W. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do marca 2015 r. Decyzję uznano za doręczoną 15 lipca 2020 r., zaś strona nie złożyła odwołania, wobec czego stała się ostateczna.

Pismem z 28 sierpnia 2020 r. (nadanym w urzędzie pocztowym w dniu 1 października 2020 r.), które wpłynęło do Urzędu Skarbowego w J. 5 października 2020 r. M. W. złożył, na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 i 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm. dalej Ordynacja podatkowa, lub O.p.), wniosek o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją Naczelnika nr [...] z [...] oraz o uchylenie tej decyzji w całości.

W uzasadnieniu wniosku podniósł, że nie złożył odwołania ponieważ nie wiedział o zakończeniu postępowania podatkowego i wydaniu decyzji. Decyzja z [...] nie została mu doręczona, a o jej wydaniu dowiedział się z korespondencji przesłanej przez komornika sądowego.

Naczelnik postanowieniem z dnia [...] wznowił postępowanie, a następnie decyzją z [...] r. odmówił uchylenia w całości swojej decyzji z [...] z uwagi na niestwierdzenie przesłanek określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

Rozpoznając odwołanie od powyższej decyzji wydanej w trybie nadzwyczajnym, Dyrektor omówił instytucję wznowienia postępowania oraz przytoczył treść art. 240 § 1 pkt 4 i 5, art. 241 § 2 pkt 1, art. 243 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnił, że kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest zasadność wydania, po wznowieniu postępowania, decyzji odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej z [...] r. określającej M. W. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do marca 2015 r.

Następnie wyjaśnił, że stroną postępowania podatkowego był M. W., który na podstawie udzielonego pełnomocnictwa był w postępowaniu reprezentowany przez pełnomocnika adwokata M. K.. Pełnomocnictwo [...] złożono 15 lutego 2018 r. wraz z odwołaniem od decyzji Naczelnika z [...] znak: [...] [...] orzekającej o obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do marca 2015 r. Pełnomocnictwo upoważniało do reprezentowania strony w sprawie [...] oraz w kontynuowanym, przez organ postępowaniu podatkowym, po uchyleniu decyzji organu I instancji z [...] r. przez Dyrektora na podstawie decyzji [...] z [...].

Dyrektor ustalił, że w poz. 44 druku PPS-1, znajdującej się w części D.1 dotyczącej danych identyfikacyjnych pełnomocnika, jako adres elektroniczny pełnomocnika wpisano adres: "[...]". Z pouczenia do tej pozycji znajdującego się na druku PPS-1 wynika, że adres elektroniczny oznacza adres w systemie teleinformatycznym wykorzystywanym przez organ podatkowy.

W niniejszej sprawie organ przedstawił dokument (UPD), z którego wynika, że stosowne zawiadomienia o możliwości odbioru przesyłki elektronicznej wystosowano dwukrotnie na wskazany adres poczty elektronicznej pełnomocnika. Zawiadomienie (awizo) o wydaniu decyzji z [...] r. i możliwości odbioru jej w formie elektronicznej zostało skarżącemu doręczone odpowiednio [...] r. oraz powtórne 8 lipca 2020 r. Nieodebranie decyzji po dwukrotnym zawiadomieniu strony skutkowało, uznaniem jej za doręczoną po upływie 14 dni, licząc od dnia przesłania pierwszego zawiadomienia (art. 152a § 3 Ordynacji podatkowej), tj. uznaniem za doręczoną 15 lipca 2020 r.

Odnosząc się do argumentacji strony organ odwoławczy wskazał, że w sytuacji ustanowienia pełnomocnika do sprawy, organ podatkowy w myśl przepisów art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, był zobowiązany doręczać korespondencję wyłącznie pełnomocnikowi, a nie podatnikowi.

Według Dyrektora stronie zagwarantowano prawo do czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu poprzez możliwość zapoznania się za aktami sprawy, składania wniosków dowodowych, wnoszenia wyjaśnień, zapoznania się z uzasadnieniami wydawanych rozstrzygnięć.

Zarówno strona jak i jej pełnomocnik, mieli niczym nie ograniczony dostęp do akt sprawy.

Powołując się na treść art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor wyjaśnił, że przepis ten wprowadza dodatkową sankcję: wznowienie postępowania następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Dla strony, która nie brała udziału w postępowaniu, miesięczny termin biegnie od daty powzięcia wiadomości o rozstrzygnięciu.

W rozpatrywanej sprawie skarżący we wniosku podał, że dowiedział się o istnieniu decyzji z korespondencji od komornika sądowego.

W toku prowadzonego postępowania ustalono, że stronie doręczono 24 sierpnia 2020 r. tytuły wykonawcze o numerach [...] W dokumentach tych wskazano jako podstawę prawną obowiązku decyzję z [...] r., znak [...] Ustalono też, że M. W. 24 sierpnia 2020 r. stawił się w Urzędzie Skarbowym w J. gdzie udostępniono mu akta podatkowe. Wówczas strona zapoznała się decyzją wymiarową z [...] r. oraz wykonała zdjęcia telefonem komórkowym. Fakt ten wynika z notatki służbowej znajdującej się w aktach sprawy, sporządzonej 24 sierpnia 2020 r. przez pracownika Urzędu Skarbowego w J..

Dyrektor wskazał, że strona informację o wydanej decyzji mogła zatem powziąć nie później niż 24 sierpnia 2020 r.

W piśmie stanowiącym odpowiedź na wezwanie Naczelnika nr [...] z 19 listopada 2020 r. M. W. podał natomiast, że o fakcie wydania decyzji dowiedział się z otrzymanej korespondencji od komornika sądowego w dniu 28 lipca 2020 r.

Uwzględniając powyższe Dyrektor stwierdził, że wniosek o wznowienie postępowania strona winna złożyć do dnia 23 września 2020 r. Tymczasem wniosek o wznowienie postępowania został złożony 1 października 2020 r. (nadany w placówce pocztowej), tj. po upływie miesięcznego terminu określonego w art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

W zakresie drugiej przesłanki do wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. ogan odwoławczy, powołując się na poglądy wyrażone w doktrynie i orzecznictwie podkreślił, że dowody i informacje wymienione we wniosku podatnika nie uzasadniały zaistnienia tej przesłanki.

Strona ani we wniosku z 28 sierpnia 2020 r., ani też w piśmie z 30 listopada 2020 r. nie wskazała żadnych nowych okoliczności i dowodów, które nieznane były organowi w dniu wydania decyzji i których uwzględnienie mogłoby wpłynąć na dokonane uprzednio rozstrzygnięcie sprawy.

W konsekwencji stwierdził, że przeprowadzone przez Naczelnika postępowanie w sprawie złożonego przez podatnika wniosku o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną z [...] r. nie wykazało, aby zaistniały przesłanki, które uzasadniałyby uchylenie decyzji.

Odnosząc się do argumentów odwołania Dyrektor mając na uwadze treść art. 144 § 1 i 5 Ordynacji podatkowej oraz wskazany przez pełnomocnika adres elektroniczny stwierdził, że organ podatkowy był zobowiązany i uprawniony do doręczania pism w formie dokumentu elektronicznego, na wskazany adres. Nie podzielił zarzutów strony dotyczących naruszenia 138c § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej. Wywiódł, że stroną postępowania był M. W., który na podstawie udzielonego pełnomocnictwa w postępowaniu reprezentowany był przez pełnomocnika adwokata M. K., zaś z akt sprawy nie wynika, aby pełnomocnictwo to zostało odwołane.

Zdaniem organu odwoławczego decyzja została wydana zgodnie z obowiązującymi przepisami i nie zachodzą przesłanki uzasadniające jej uchylenie, zaś zgromadzony w sprawie materiał dowodowy należy uznać za kompletny i wyczerpujący, pozwalający na wydanie decyzji zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Organ szczegółowo odniósł się do powołanych przez stronę przesłanek uzasadniających jej zdaniem wznowienie postępowania i uchylenie decyzji ostatecznej. Z treści decyzji jednoznacznie wynika, jakimi przesłankami kierował się organ przy załatwianiu niniejszej sprawy i dlaczego odmówił uchylenia decyzji z [...] r. Nadto podniósł, że dowody, o które wnioskowała strona w piśmie o wznowienie znajdują się w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy.

Końcowo stwierdził, że nie doszło również do naruszenia art. 240 § 1 pkt 4 i 5 Ordynacji podatkowej. Naczelnik w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazał jednoznaczne przyczyny odmowy uchylenia decyzji ostatecznej z [...] r. W ramach przeprowadzonego postępowania, wszystkie argumenty strony zostały w pełni i wnikliwie zbadane w kontekście zaistnienia przesłanek wynikających z art. 240 § 1 pkt 4 i 5 Ordynacji podatkowej.

Na powyższą decyzję M. W. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika oraz przekazanie sprawy organowi I instancji do merytorycznego rozpoznania odwołania oraz wniosku o wznowienie postępowania. Zarzucił naruszenie:

a) art. 228 §1 pkt 2 w zw. art. 145 § 2 w zw. z art. 144a Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe przyjęcie, że skuteczne było doręczenie decyzji z dnia 14 stycznia 2019 r. w formie dokumentu elektronicznego, w sytuacji gdy brak było wniosku o doręczenie decyzji w formie elektronicznej, jak również zgodna na takie doręczenie nie została wyrażona, dlatego też decyzja powinna zostać doręczona w formie pisemnej,

b) art. 152a Ordynacji podatkowej poprzez jego zastosowanie i uznanie, iż decyzja z dnia [...] r. została doręczona pełnomocnikowi M. W. 15 lipca 2020 (doręczenie zastępcze) w sytuacji gdy wobec braku wniosku o doręczenia w formie elektronicznej, nie sposób takiego wniosku zaaprobować,

c) art. 138c w zw. z art. 240 § 1 pkt 4 i 5, art 240 § 2 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie zarzutów zawartych we wniosku o wznowienie, a tym samym poprzez bezzasadną odmowę uchylenia w całości decyzji z [...] r. wskutek jednostronnego zaakceptowania jako zgodnego z prawem działania organów podatkowych prowadzących postępowanie, które było sprzeczne z brzmieniem wyżej wskazanych przepisów w rezultacie bezzasadne odmówienie wznowienia postępowania,

d) art. 240 § 1 pkt 4 i 5 w zw. z art. 120 oraz 121 § 1 pkt 1, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie przesłanek uzasadniających wznowienie postępowania poprzez pominięcie okoliczności istotnych dla ustalenia doręczenia skarżącemu decyzji w sposób uniemożliwiający mu wniesienie odwołania,

e) art. 120 i 121 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez złamanie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych przejawiające się w rozstrzyganiu wątpliwości organu dotyczących dowodów i załączników do wniosku o wznowienie postępowania na niekorzyść podatnika,

f) art. 138 c § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, iż adres elektroniczny to adres e-mail podczas, gdy adresem elektronicznym jest wyłącznie adres na platformie ePUAP,

g) art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne zastosowanie i uznanie, że organ podatkowy zobowiązany jest doręczyć korespondencję wyłącznie pełnomocnikowi podatnika, a nie również podatnikowi,

h) art. 144 § 5 Ordynacji podatkowej przez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu i uznanie, że doręczenie korespondencji do pełnomocnika może następować wyłącznie za pomocą środków komunikacji elektronicznej, podczas gdy z powołanego przepisu wynika, że korespondencja może być doręczana w siedzibie organu, a więc organ powinien chociaż podjąć próbę doręczenia korespondencji w siedzibie organu.

Skarżący nie zgadza się z rozstrzygnięciem organu, albowiem w jego przekonaniu decyzja z [...] r. nie została w sposób prawidłowy doręczona pełnomocnikowi 15 lipca 2020 r. (doręczenie zastępcze).

Podniósł, że postępowanie dowodowe nie zostało przeprowadzone prawidłowo. Naruszono tym samym art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i nieprzeprowadzenie dowodu mimo, że miał on istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, przez niedopuszczenie dowodu z dokumentów załączonych do odwołania na okoliczność treści w nich zawartych, dotyczących współpracy skarżącego z firmą T. sp. z o.o. Ustalenie okoliczności czy taka współpraca była prowadzona było bowiem możliwe jedynie po przeprowadzeniu tego dowodu, zatem ustalenie organu, że dowód ten był nieistotny dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy był przedwczesny i dowód ten powinien zostać przeprowadzony.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone rozstrzygnięcie organu odpowiada prawu.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora, wydana w trybie nadzwyczajnym wznowienia postępowania, utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika z [...]., odmawiającą M. W. uchylenia w całości ostatecznej decyzji z [...] r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca 2015 roku.

Już na wstępie zaznaczenia wymaga, że postępowanie w kontrolowanej sprawie zainicjowane zostało wnioskiem M. W. (pismo z dnia 28 sierpnia 2020 r.), nadanym w urzędzie pocztowym w dniu 1 października 2020 r., o czym świadczy data nadania na kopercie.

W treści wniosku podatnik jako podstawę wznowienia wskazał zaistnienie przesłanek określonych art. 240 § 1 pkt 4 i 5 Ordynacji podatkowej.

Podniósł, że w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik wydał decyzję z dnia [...] r. Ponieważ nie wniósł od niej odwołania, decyzja ta stała się ostateczna i prawomocna.

W kontekście przesłanki określonej jako "strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu" wskazał, że o fakcie wydania decyzji dowiedział się z otrzymanej od komornika korespondencji. Decyzja ta nie została mu doręczona, a jedynie jego pełnomocnikowi na adres elektroniczny, którego prawidłowość podważał.

Następnie, wezwany do złożenia dodatkowych wyjaśnień, w piśmie z dnia 30 listopada 2020 r. podał, że o wydaniu decyzji dowiedział się z korespondencji od komornika w dniu 28 lipca 2020 r., jednakże informacji tej nie poparł jakimkolwiek dowodem.

Organy natomiast ustaliły, że korespondencję w postępowaniu egzekucyjnym podatnik otrzymał 24 sierpnia 2020 r. Tego samego dnia udał się także do urzędu skarbowego, gdzie zapoznał się z treścią decyzji Naczelnika z [...] r.

Zgodnie z treścią art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: strona nie z własnej winy, nie brała udziału w postępowaniu. Wznowienie postępowania z powyższej przyczyny następuje tylko na żądanie strony w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji (art. 241 § 2 pkt 1 O.p.).

Po otrzymaniu żądania w tym zakresie w pierwszej kolejności ocenie podlega spełnienie przesłanek formalnych, w tym czy wniosek został złożony - w przypadku powołania się na okoliczność, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej - w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji, czy pochodzi od osoby uprawnionej do jego złożenia, czy powołuje ustawową podstawę wznowienia.

Dopiero stwierdzenie, że wniosek o wznowienie postępowania złożony został w terminie, przez właściwy podmiot i wskazano w nim prawidłową przesłankę wznowienia, możliwym czyni wznowienie postępowania, w toku którego badaniu podlega okoliczność, czy w sprawie rzeczywiście przesłanka ta wystąpiła.

Obowiązkiem organu orzekającego w przedmiocie wznowienia postępowania jest więc przede wszystkim ustalenie, czy wniosek o wznowienie postępowania został złożony z zachowaniem terminu określonego w art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Ciężar dowodu dochowania terminu, o którym mowa w art. 241 § 2 pkt 1 cyt. ustawy, spoczywa na stronie, która domaga się wznowienia postępowania w sprawie. W przypadku podstawy z art. 240 § 1 pkt 4 O.p., termin ten liczy się więc od dnia powzięcia wiadomości o decyzji wydanej w postępowaniu, w którym strona nie brała udziału. Strona powinna wskazać, kiedy i skąd powzięła wiadomość. Jeżeli tego nie uczyni, organ podatkowy ma obowiązek wyjaśnić tę okoliczność w toku postępowania wstępnego. Sformułowanie "dzień powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji" nie może być interpretowane dosłownie. W orzecznictwie podkreśla się, że nie chodzi tu o sam fakt wydania decyzji, ale konieczne jest powzięcie wiadomości o treści rozstrzygnięcia. Informacja może pochodzić z każdego źródła. Nie jest wymagane doręczenie decyzji (por. wyrok NSA z 3 kwietnia 2007 r., sygn. akt II FSK 487/06, LEX nr 340227).

W ramach przedmiotowej sprawy prawidłowo organy ustaliły, że M. W. otrzymał tytuł wykonawczy, w którego treści jako podstawę prawną obowiązku wskazano decyzję Naczelnika z dnia [...] r. w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego w dniu 24 sierpnia 2020 r. (tom III, k. 142 akt podatkowych). Również w tym samym dniu, tj. 24 sierpnia 2020 r. podatnik udał się osobiście do urzędu skarbowego, gdzie na jego wniosek udostępniono mu akta sprawy podatkowej. Jak wynika z treści notatki służbowej sporządzonej przez pracownika organu, M. W. zapoznał się z decyzją z dnia [...] r. oraz wykonał zdjęcia telefonem komórkowym (tom III, k. 137 akt podatkowych).

Mając na względzie powyższe prawidłowo organy przyjęły, że data 24 sierpnia 2020 r. jest tą, którą należy przyjąć za datę zapoznania się strony z treścią decyzji. Odnotować wymaga, że organy przyjęły powyższe ustalenie z korzyścią dla strony, która sama wskazała datę 28 lipca 2020 r.

Nawet jednak przyjęcie daty późniejszej – 24 sierpnia 2020 r. i zestawienie jej z datą złożenia żądania wznowienia postępowania – 1 października 2020 r. prowadzi do wniosku, że strona złożyła to żądanie po upływie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji.

Zaistnienie powyższej okoliczności zasadnie dostrzegły organy obu instancji opisując powyższe ustalenia w uzasadnieniach decyzji.

Zdaniem Sądu, konsekwencją stwierdzonej okoliczności uchybienia przez stronę określonego przepisem art. 241 § 2 pkt 1 O.p. terminu, jest brak możliwości merytorycznego odniesienia się do zarzutów strony sformułowanych w ramach przesłanki wskazującej na brak udziału strony w postępowaniu bez jej winy.

Sąd zauważa przy tym, że organy dokonały zbędnej analizy podniesionych przez stronę uwag dotyczących prawidłowości dokonywanych w trakcie postępowania zwykłego doręczeń pism pełnomocnikowi strony, czy jego adresu.

Fakt złożenia przez stronę wniosku o wznowienie postępowania opartego o przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. po terminie sprawia, że podnoszone w jej kontekście zarzuty dotyczące prawidłowości doręczenia decyzji pełnomocnikowi, czy prawidłowości i skuteczności wskazanego w treści pełnomocnictwa adresu mailowego pełnomocnika nie mogą być przedmiotem merytorycznej analizy zarówno przez organ, a w konsekwencji przez sąd.

Dlatego też nie mogą zostać uwzględnione te argumenty skargi, które koncentrują się na kwestionowaniu opisanych powyżej okoliczności, a które znalazły odzwierciedlenie w podniesionych zarzutach naruszenia art. 144, art. 144 a, art. 145 § 2, art. 152a, art. 138c, czy art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

Kluczowe bowiem znaczenie dla wniosku o ich niezasadności ma niedochowanie przez stronę terminu złożenia żądania opartego na omawianej przesłance. Innymi słowy zarzuty te mogły by zostać merytorycznie rozpoznane tylko wtedy, gdyby strona wniosła żądanie wznowienia postępowania w terminie miesiąca od daty powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji.

Nie sposób nie zwrócić także uwagi na wewnętrzną sprzeczność stanowiska wnioskodawcy, który z jednej strony podaje w treści wniosku, że decyzja z [...] r. stała się ostateczna i domaga się wznowienia się postępowania w sprawie zakończonej wydaniem tej decyzji z powodu zaistnienia nowych okoliczności i dowodów mających wpływ na wynik sprawy, a następnie kwestionuje ostateczność decyzji Naczelnika dowodząc, że nie została mu doręczona.

Kontroli Sądu podlega natomiast prawidłowość ustaleń i wniosków organów w zakresie istnienia przesłanki wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Jak zostało bowiem wskazane powyżej, skarżący w treści wniosku jako podstawę wznowienia wskazał zaistnienie przesłanek określonych zarówno w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej jak i w punkcie 5 tego przepisu.

Biorąc pod uwagę, że w jednym wniosku o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną M. W. wskazał również na istnienie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. jako "wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję" organ prawidłowo wznowił postępowanie i ustalił, czy zachodzi ona w sprawie.

W konsekwencji prowadzone przez organy postępowanie, zainicjowane wnioskiem strony o wznowienie postępowania, prawidłowo zostało zakończone przez organ decyzją wydaną w oparciu o art. 245 § 1 O.p.

Nawiązując do argumentów strony jakimi posłużyła się w treści wniosku w zakresie drugiej z przesłanek wznowienia należy wskazać, że podniosła kwestię prowadzenia postępowania dowodowego u innego podatnika i obowiązku organu zapoznania strony z dowodami pochodzącymi z innych postępowań administracyjnych, prawo zapoznania się podatnika z pełnym materiałem dowodowym zebranym w innym postępowaniu, który został włączony do sprawy. Wniosła o uzupełnienie postępowania przez dołączenie akt postępowania skarbowego dotyczącego następujących podmiotów: D. V. C., R. B., A. Z., Z. S., M. M., T. S., P. S., E. P., D. H., T. C., Z. P. oraz [...] Sp.z o.o.

Podkreśliła, że postępowanie dowodowe było wadliwe, bowiem nie dostrzeżono uwarunkowań prowadzonej przez nią działalności oraz zarzuciła rażące naruszenie art. 209 O.p.

Następnie podatnik wezwany do sprecyzowania jakie nowe okoliczności lub dowody istniały w dniu wydania decyzji które nie były znane organowi prowadzącemu postępowanie, a które mogły spowodować odmienne rozstrzygnięcie, w treści pisma z dnia 30 listopada 2020 r. podał, że decyzję z [...] r. wydano bez przeprowadzenia wyczerpująco postępowania dowodowego, nie przesłuchano strony postępowania. Przywołał również orzeczenia sądów administracyjnych w których wykładano, kiedy nowa okoliczność jest istotną dla sprawy.

Odnosząc się do powyższego, w pierwszej kolejności podniesienia wymaga, że uregulowana w ustawie Ordynacja podatkowa instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie podatkowe przed organem podatkowym dotknięte było kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 § 1 O.p.

Celem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie jego ewentualnych wadliwości oraz ustalenie, czy i w jakim zakresie wadliwość postępowania zwykłego wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej wydanej w jego wyniku.

Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania zwykłego, wobec czego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Postępowanie wznowieniowe nie pozwala zatem na całościowe merytoryczne badanie wszystkich elementów wydanej decyzji ostatecznej .

Zainicjowane wnioskiem strony postępowania toczy się ono tylko w zakresie oceny, czy zachodzą wskazane w nim przesłanki.

Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

O zaistnieniu podstawy wznowienia, o której mowa w przytoczonym przepisie można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione cztery przesłanki. Po pierwsze wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody; po drugie nowe okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie; po trzecie nowe okoliczności faktyczne lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję oraz po czwarte nowe okoliczności faktyczne lub dowody istniały w dniu wydania decyzji (tak: J. Rudowski (w:) S. Babiarz, B. Dauter, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XI, Warszawa 2019, art. 240). W przytoczonym przepisie mowa jest o nowych okolicznościach faktycznych i nowych dowodach. Użytego w tym przepisie pojęcia "dowody", nie można postrzegać inaczej niż to wynika z treści art. 180 § 1 i art. 181 O.p. Pierwszy ze wskazanych ostatnio przepisów stanowi, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zgodnie zaś z art. 181 O.p., dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Ustawodawca w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie wyjaśnił, co należy rozumieć przez użyte w tym przepisie określenie "okoliczności faktyczne". Odróżnienie przesłanki wznowieniowej, polegającej na ujawnieniu "nowych okoliczności faktycznych" od przesłanki "nowe dowody" wskazuje jednakowoż, że przez zwrot: "nowe okoliczności faktyczne" należy rozumieć te zdarzenia faktyczne, które miały miejsce przed wydaniem decyzji ostatecznej, a ujawnione zostały po jej wydaniu. Jeżeli w toku postępowania podatkowego, a przed wydaniem decyzji ostatecznej, ujawnione zostały określone okoliczności faktyczne, to fakt, że potwierdzono je później dodatkowo, nowym dowodem, pozyskanym po ostatecznym zamknięciu postępowania podatkowego (prowadzonego w zwykłym trybie), nie powoduje, że okoliczności te stały się "nowe" w rozumieniu powołanego przepisu (tak: wyrok NSA z 14 listopada 2013 r., II FSK 2145/12).

Mając na uwadze powyższe rozważania oraz stanowisko strony, jako prawidłowe należy ocenić wnioski organów, że określone w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przesłanki nie zaistniały na gruncie kontrolowanej sprawy co doprowadziło do wydania słusznej decyzji odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej.

Analiza podnoszonych przez podatnika argumentów prowadzi do wniosku, że żaden z nich nie spełnia przesłanki nowej okoliczności czy dowodu.

Nie jest zrozumiałe żądanie wnioskodawcy dołączenia do sprawy akt postępowań dotyczących wskazanych przez niego osób – kontrahentów. Należy bowiem zwrócić uwagę, że w aktach postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca 2015 r. zgromadzona jest dokumentacja z czynności sprawdzających przeprowadzonych u tychże podmiotów, przez właściwe dla nich organy podatkowe. Nie odnosząc się do tego – zalegającego w aktach postępowania zwykłego, materiału dowodowego – strona domaga się dołączenia innej – bliżej nie określonej dokumentacji.

Nie mogła zostać także uwzględniona argumentacja podatnika, co do konieczności zbadania kwestii współpracy strony ze spółką [...]. Podmiot taki nie występował bowiem jako kontrahent strony w postępowaniu wymiarowym. Niezasadny jest również zarzut braku uwzględnienia dołączonych do odwołania dowodów, albowiem analiza akt sprawy wskazuje, że żadne dodatkowe dowody nie zostały przez stronę do odwołania załączone.

W kontekście omawianej przesłanki nie mogły również zostać uwzględnione uwagi strony o braku przeprowadzenia dowodu przesłuchania strony, nieuwzględnieniu specyfiki działalności strony, czy wreszcie ogólne stwierdzenie o wadliwości postępowania dowodowego.

Podkreślenia ponownego wymaga, że postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania zwykłego i nie może służyć ponownej pełnej kontroli wydanej w sprawie decyzji ostatecznej.

Podsumowując całokształt powyższych rozważań należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Trafnie stwierdzono, że w sprawie nie zaistniała przesłanka wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W toku postępowania wywołanego wnioskiem o wznowienie postępowania nie naruszono również zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.). Poprawnie ustalono stan faktyczny sprawy, zapewniając stronie czynny w niej udział.

Nie doszło więc do podnoszonego w skardze naruszenia art. 240 § 1 pkt 5, art. 120, art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) oddalił skargę.