Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 970/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2016-04-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust.4 i 5, art. 109 ust.3
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 82 par.1 i 5, art. 120, art. 121 par.1, art.122, art.180 par.1, art. 187, art.191,  art. 193 par.4
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Świętochowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 marca 2016 r. sprawy ze skargi D. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2012 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B.

z dnia [...] lipca 2015 r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] maja 2015 r., nr [...] określającą wobec D. W.(dalej powoływany jako "Skarżący") kwoty nadwyżki podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2012 r. w wysokości odmiennej niż zadeklarowano.

Organ II instancji ustalił, że z akt sprawy wynika, iż Skarżący prowadzi działalność rolniczą w zakresie uprawy zbóż. W dniu [...] czerwca 2004 r. ww. zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm., zwanej dalej: "u.p.t.u."), rozliczając od III kwartału 2004 r. podatek od towarów

i usług na zasadach ogólnych.

W dniu [...] marca 2012 r. Skarżący zawarł związek małżeński z R. S. (obecnie W.), która również prowadzi działalność rolniczą, korzystając ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 3 u.p.t.u. Małżonkowie nie zawarli umowy o rozdzielności majątkowej.

W piśmie z dnia [...] sierpnia 2014 r. (data wpływu 25 sierpnia 2014 r.) Skarżący oświadczył, że w 2012 r. użytkował areał gruntów o powierzchni 206,30 ha. Grunty te były zasiane rzepakiem (39 ha), pszenżytem (26,30 ha), pszenicą

(92,20 ha) i kukurydzą (48,80 ha).

Z informacji przesłanych przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa przy piśmie z dnia [...] sierpnia 2014 r. wynika, że w 2012 r. Skarżący użytkował gospodarstwo rolne o powierzchni 245,76 ha oraz, że do dopłat zadeklarował ww. działki rolne, na których znajdowały się następujące zasiewy: rzepak (46,31 ha), pszenżyto (29,81 ha), pszenica (91,49 ha), kukurydza 61,50 ha, mieszanka strączkowo-zbożowa (14,29 ha), peluszka (1,30 ha), łąki trwałe (1,06 ha).

W piśmie z dnia [...] września 2014 r. Skarżący wyjaśnił, że rozbieżności pomiędzy areałem wskazanym w piśmie z dnia [...] sierpnia 2014 r.,

a zadeklarowanym do dopłat wynikają z faktu uwzględnienia we wniosku obszarowym gruntów jego małżonki.

Organ ustalił również, że w 2012 r. R. W. dokonała dostawy

489 ton kukurydzy o wartości 249.392,35 zł na rzecz Przedsiębiorstwa Transportowo-Handlowo-Usługowego A. M., udokumentowanej fakturą VAT RR nr [...] z dnia [...] listopada 2012 r. Z tytułu dokonania ww. dostawy otrzymała zryczałtowany zwrot podatku w kwocie 16.315,39 zł.

Organ zwrócił też uwagę, że z informacji przesłanych przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa wynika, że grunty rolne położone na terenie województwa l., powiatu bialskiego, gminy S. w obrębie ewidencyjnym R., stanowiące własność R. W. były zasiane wyłącznie pszenżytem. Jednocześnie podniósł, że wielkość posiadanych przez R. W. gruntów (28,19 ha) oraz dane statystyczne GUS-u dotyczące najwyższego plonu kukurydzy z ha w 2012 r. na ww. terenie, dowodzą, iż ww. nie byłaby w stanie wyprodukować takiej ilości kukurydzy, jak widnieje na fakturze.

Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył również, że R. W. pismem

z dnia [...] listopada 2014 r. odmówiła złożenia zeznań w charakterze świadka.

W ocenie organu odwoławczego przedstawione wyżej dowody i fakty z nich wynikające w sposób przekonywujący potwierdzają stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., że Skarżący i jego małżonka, chociaż posiadali odrębnej własności grunty rolne, to prowadzili wspólne gospodarstwo rolne.

W konsekwencji Skarżący powinien wykazać w prowadzonej ewidencji również obrót z tytułu sprzedaży kukurydzy.

Organ zaznaczył również, że analiza porównawcza wielkości zbiorów uzyskanych przez podatnika i sprzedanych według faktur VAT wykazała,

że Skarżący nie zaewidencjonował dostawy 72,85 ton pszenżyta, 13,501 ton rzepaku i 80,80 ton kukurydzy.

Mając na uwadze powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że organ

I instancji zasadnie uznał, iż prowadzona przez Skarżącego ewidencja sprzedaży

za III i IV kwartał 2012 r. jest nierzetelna i w tym zakresie nie może stanowić dowodu

w sprawie.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że wartość niezaewidencjonowanego przez podatnika obrotu z tytułu sprzedaży pszenżyta I rzepaku określono jako iloczyn średniej ceny tych produktów stosowanej przez podatnika różnicy pomiędzy plonami uzyskanymi według oświadczenia strony a udokumentowanymi fakturami VAT.

Z kolei wartość niezaewidencjonowanego obrotu z tytułu sprzedaży kukurydzy przyjęto w kwocie wynikającej z faktury VAT RR Nr [...] z dnia [...] listopada 2012 r. W ten sposób ustalono, że wartość sprzedaży zbóż poza ewidencją wyniosła w 2012 r. łącznie 318.300,40 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał również, że ze względu na to, że w oparciu

o zgromadzone dowody nie można było ustalić momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży pszenżyta i rzepaku, wartość niezaewidencjonowanego obrotu w poszczególnych kwartałach ustalono

na podstawie procentowego udziału udokumentowanej sprzedaży w III i IV kwartale 2012 r. do wartości udokumentowanej sprzedaży ogółem. W przypadku natomiast pozaewidencyjnej sprzedaży kukurydzy przyjęto, że obowiązek podatkowy powstał

w dacie wystawienia faktury VAT RR Nr [...], tj. w IV kwartale 2012 r.

W ocenie organu odwoławczego wypracowana przez organ I instancji metoda szacowania podstawy opodatkowania spełnia dyspozycję z art. 23 § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613, zwanej dalej: "o.p"), gdyż znajduje odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym, dając rękojmię określenia podstawy opodatkowania w sposób najbardziej zbliżony

do rzeczywistości. Ponadto wskazał, że organ I instancji wyczerpująco omówił ustawowe metody szacowania podstawy opodatkowania. Przeanalizował je pod kątem niniejszej sprawy oraz przedstawił powody, dla których odmówił ich zastosowania.

Organ nie podzielił zarzutów odwołania. W szczególności nie podzielił stanowiska, że w toku kontroli podatkowej organ I instancji niewłaściwie zastosował przepis art. 81 § 1 i § 5 o.p., żądając od kontrahentów podatnika informacji

o transakcjach zawartych w okresie od stycznia do grudnia 2012 r.

Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc jednocześnie o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej wydanie decyzji organu I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono:

I. naruszenie prawa materialnego podatkowego, poprzez:

1) niewłaściwe zastosowanie art. 15 ust. 4 u.p.t.u. w zw. z art. 6 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. z 2003 r. Nr 64. poz. 592) w zw. z załącznikiem do rozporządzenia Komisji WE

nr 1444/2002 z dnia 24 lipca 2002 r. zmieniającego decyzję Komisji 2000/115/WE odnoszącą się do definicji charakterystyk, wyjątków od definicji oraz regionów

i okręgów, dotyczących przeglądów struktury gospodarstw rolnych (Dz. Urz. UE L.2002.216.1) w zw. z art. 553 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U, Nr 16, poz. 93 ze zm., zwanej dalej : "k.c."), poprzez bezpodstawne przyjęcie, że Skarżący i jego małżonka prowadzą jedno gospodarstwo rolne, mimo produkcji produktów rolnych w obu gospodarstwach, samodzielnego zarządzania każdym z obu gospodarstw, samodzielności technicznej

i ekonomicznej oraz odrębności obszarowej obu gospodarstw rolnych,

2) niewłaściwe zastosowanie art. 15 ust. 4 u.p.t.u. w zw. z art. 553 k.c. w zbiegu

z art. 36 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy

(Dz. U. z 2012 r., poz. 788 ze zm.), poprzez bezpodstawne przyjęcie,

że Skarżący i jego małżonka prowadzą jedno gospodarstwo rolne, mimo odrębności zarządzania każdym z gospodarstw rolnych, samodzielności technicznej i ekonomicznej obu gospodarstw rolnych oraz istnienia normy ustawowej prawa rodzinnego, że oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, gdy tymczasem przedmiotowe gospodarstwa nie wchodzą w skład majątku wspólnego i stanowią majątek odrębny każdego z małżonków (Skarżącego i jego małżonki),

3) błędne zastosowanie przepisu art. 109 ust. 3 u.p.t.u., gdyż nie zaistniał przypadek nierzetelnego prowadzenia ewidencji dla celów podatku VAT, gdyż ewidencja była prowadzona zgodnie ze stanem rzeczywistym a dokonywane

w niej zapisy odzwierciedlały stan rzeczywisty dokonywanych operacji.

II. naruszenie prawa procesowego podatkowego, poprzez:

1) bezzasadne zastosowanie przepisu art. 193 § 4 o.p., gdyż nie istniał przypadek nierzetelnego prowadzenia ewidencji dla celów podatku VAT, zaś odmienna interpretacja przepisów prawa podatkowego materialnego zastosowana przez organ podatkowy nie może stanowić o nierzetelności ewidencji podatkowych tym bardziej, że były one prowadzone niewadliwie,

a tym samym nie można im przypisywać nierzetelności całości ewidencji podatkowej,

2) naruszenie zasady praworządności działania organów podatkowych wykazanej w art. 120 o.p., poprzez wydanie zaskarżonej decyzji z rażącym naruszeniem przepisów prawa materialnego podatkowego wykazanego wyżej i prawa podatkowego procesowego wskazanego poniżej, co miało niewątpliwie istotny wpływ na podjęte w sprawie orzeczenie,

3) naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych wykazanej w art. 121

§ 1 o.p. w zw. z art. 191 o.p., poprzez przekroczenie granic uznania administracyjnego i swobody w ocenie dowodów w sprawie, prowadzenia postępowania w sposób naruszający zaufanie do działania organów podatkowych, brakiem działań mających na celu wyjaśnienie okoliczności korzystnych dla strony lub pominiecie takich faktów i dowodów oraz braku należytej staranności w zbieraniu dowodów i ocenie okoliczności sprawy,

4) naruszenie zasady prawdy obiektywnej wykazanej w art. 122 o.p., poprzez

niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w sprawie, a głównie nieustalenie, że Skarżący i jego małżonka prowadzą dwa oddzielne gospodarstwa rolne i nieustalenie, w jaki sposób (łączny czy odrębny) jest realizowane zarządzenie tymi gospodarstwami rolnymi, pominięcie dowodów na okoliczność odrębności tych gospodarstw rolnych, samodzielności technicznej i ekonomicznej oraz odrębności obszarowej obu gospodarstw rolnych,

5) naruszenie zasady otwartości katalogu dowodów wykazanej w art. 180 § 1 o.p., poprzez dopuszczenie jako dowodu w sprawie dowodów sprzecznych

z prawem i pozyskanych wbrew obowiązującej procedurze podatkowej,

a głównie wykorzystanie jako dowodu w sprawie wyjaśnień oraz oświadczeń pisemnych zarówno strony, jak i osób trzecich, zastępując nimi zeznania świadków i przesłuchanie strony oraz pozbawiając Skarżącego czynnego udziału w postępowaniu podatkowym,

6) naruszenie zasady prawdy materialnej wykazanej w art. 187 § 1 o.p., poprzez niezebranie całego materiału dowodowego, w szczególności na okoliczności: odrębności zarządzania każdym z gospodarstw rolnych, samodzielności technicznej i ekonomicznej każdego gospodarstwa rolnego i ich odrębności obszarowej,

7) naruszenie zasady właściwej oceny materiału dowodowego wykazanej

w art. 191

8) o.p., poprzez dokonanie oceny zebranego materiału w sposób nie obiektywny

a dowolny i nadto ukierunkowany jedynie przeciwko Skarżącemu, pomijając fakty i dowody świadczące za stanowiskiem przyjętym przez Skarżącego,

a głównie pomijając fakt odrębności zarządzania każdym z gospodarstw rolnych, samodzielności technicznej i ekonomicznej obu gospodarstw i ich odrębności obszarowej,

9) naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 o.p., poprzez powielenie lub zaakceptowanie błędów w gromadzeniu materiału dowodowego, prowadzeniu czynności dowodowych w sposób zniekształcający ich przebieg oraz treść oświadczeń świadków, niewłaściwej interpretacji zgromadzonych dowodów oraz nierozpoznanie istotnych dla sprawy - okoliczności przedstawionych przez stronę w "Zastrzeżeniach do protokołu kontroli" z dnia [...] stycznia

2015 r. oraz naruszeń prawa wskazanych w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] maja 2015 r.- przez

co nastąpiło powielenie decyzji organu I instancji.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca rozwinęła podniesione w niej zarzuty. Wskazała, że organy wadliwie ustaliły, że R. W. dokonała w dniu

[...] listopada 2012 r. dostawy 489 ton kukurydzy o wartości 249.392,35 zł na rzecz przedsiębiorstwa A. M. Zdaniem pełnomocnika organy nie mają żadnego dowodu, że ta ilość kukurydzy nie pochodzi z gospodarstwa R. W., bądź też kontrdowodu, iż kukurydza pochodzi z produkcji z lat ubiegłych. Organy bezpodstawnie przyjęły, że przedmiotowa kukurydza pochodzi z produkcji z 2012 r. W tym zakresie nie przesłuchano nawet Skarżącego jako strony, jak również nie zwrócono się do niego o wyjaśnienia pisemne. Ponadto błędnie przyjęto, że Skarżący całą swoja produkcję roślinną uzyskaną w 2012 r. sprzedał w tym samym roku. Przykładem wadliwości postępowania dowodowego jest przyjęcie za wiarygodne oświadczenia strony z dnia [...] sierpnia 2014 r. (data wpływu do organu) o szacunkowych ilościach wyprodukowanych roślin w jego gospodarstwie rolnym oraz o wydajności 1 ha z gruntu. Pełnomocnik wskazał, że organ podatkowy nie odebrał tego oświadczenia w sposób wskazany w art. 180 § 2 o.p. i nie uprzedził strony o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań. Poza tym zarzucił, że w toku postępowania kontrolnego organ podatkowy wykorzystując niewłaściwie przepis art. 82 § 1 i § 5 o.p., zażądał od kontrahentów strony informacji o zawartych transakcjach ze stroną w okresie styczeń 2012 r. – grudzień 2012 r.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zasadniczą kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest ustalenie czy Skarżący i jego małżonka prowadzili wspólnie gospodarstwo rolne, czy też prowadzili dwa odrębne gospodarstwa rolne. Organy podatkowe na podstawie zgromadzonych w sprawie dowodów uznały, że skarżący i jego małżonka pomimo, że posiadali odrębnej własności grunty rolne, to prowadzili wspólnie gospodarstwo rolne. Z kolei skarżący stanął na stanowisku, że on i jego małżonka prowadzą dwa odrębne gospodarstwa role, które nie wchodzą w skład majątku wspólnego oraz,

że oddzielnie zarządzają każdym z tych gospodarstw.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności

w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych

w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 u.p.t.u.).

Zgodnie z postanowieniami art. 96 ust. 2 u.p.t.u. w przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych.

Artykuł 2 pkt 19 u.p.t.u. stanowi, że przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego

na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Natomiast w myśl art. 2 pkt 20 u.p.t.u. przez produkty rolne rozumie się towary wymienione

w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim.

Z treści art. 15 ust. 4 i 5 u.p.t.u. wynika, że w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1 u.p.t.u. Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach.

Istota tych regulacji polega na ustanowieniu szczególnej zasady dotyczącej formalnego statusu jako podatnika w przypadku rodzinnych, czy też ściślej rzecz biorąc wieloosobowych gospodarstw rolnych (oraz osób prowadzących wspólnie działalność rolniczą w innych przypadkach niż prowadzenie gospodarstwa rolnego). Ustawodawca w celu uproszczenia zasad rozliczeń podatkowych stosowanych przez tę grupę osób wprowadził zasadę, że podatnikiem jest ta i tylko ta osoba fizyczna, która dokonała wymaganego zgłoszenia rejestracyjnego. Nie do zaakceptowania jest pogląd, że w ramach funkcjonującego gospodarstwa rolnego, działałoby drugie gospodarstwo. A ponadto w ramach istniejącego gospodarstwa byłoby dwóch podatników. Taka konstrukcja prawna nie jest dopuszczalna na gruncie obowiązujących przepisów prawa (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 2 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 303/15, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl, powoływanej dalej

w skrócie jako CBOSA).

Również NSA w wyroku z dnia 10 sierpnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1211/10, opubl. CBOSA stwierdził, że uregulowanie zawarte w art. 15 ust. 4 u.p.t.u. nie pozwala na korzystanie z instytucji rolnika ryczałtowego wspólnie z zarejestrowanym podatnikiem VAT. Taka możliwość mogłaby prowadzić do nadużyć podatkowych, gdyż koszty takiej wspólnej działalności rolniczej, w tym podatek VAT zawarty

w cenach nabywanych towarów i usług, mogłyby być rozliczane przez podatnika, natomiast pozostałe osoby jako tzw. rolnicy ryczałtowi, nie ponosząc żadnych kosztów działalności, otrzymywałyby zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa

w art. 115 u.p.t.u.

Należy zaznaczyć, że pojęcie "podatnik" na gruncie u.p.t.u. ma wymiar autonomiczny, niezależny od uregulowań zawartych w innych aktach prawnych,

w tym podnoszonej przez stronę skarżącą, ustawie z dnia 11 kwietnia 2003 r.

o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz.U. z 2003 r., Nr 64, poz. 592), ustawie z dnia

23 kwietnia 1964 r.- Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) oraz ustawie

z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. z 2012 r., poz. 788

ze zm.). Stąd też zarzuty dotycząc naruszenia przepisów ww. ustaw nie mają znaczenia w przedmiotowej sprawie. Przedmiotem bowiem podatku od towarów

i usług są określone stany i zdarzenia, które należy postrzegać jako zjawiska

o charakterze ekonomicznym, a nie jako czynności konwencjonalne występujące

na gruncie prawa prywatnego. Z punktu widzenia podatku od towarów i usług istotne są przede wszystkim skutki faktyczne dokonywanych czynności i ich ekonomiczne aspekty.

Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności przedmiotowej sprawy w pierwszej kolejności należy wskazać, że Sąd podziela ustalony przez organy stan faktyczny,

że Skarżący i jego małżonka pomimo, iż posiadali odrębnej własności grunty rolne,

to prowadzili wspólnie gospodarstwo rolne. Jak słusznie stwierdziły organy ten stan rzeczy potwierdza łączne zgłoszenie obu gospodarstw (swojego i stanowiącego odrębną własność małżonki) do dopłat przez Skarżącego oraz sprzedaż przez R. W. kukurydzy pochodzącej z gruntów rolnych należących do Skarżącego. Z akt sprawy bezsprzecznie wynika, że R. W. dokonując sprzedaży jako rolnik ryczałtowy 489 ton kukurydzy na rzecz A. M. otrzymała zryczałtowany zwrot podatku w kwocie 16.315,39 zł, podczas gdy nie ponosiła kosztów podatku VAT zawartego w cenach nabywanych towarów i usług. Z akt sprawy wynika również, że koszty te były ponoszone przez Skarżącego, który jako zarejestrowany podatnik VAT rozliczał je w deklaracjach dla celów podatku od towarów i usług i otrzymywał zwrot różnicy podatku z tytułu ponoszonych wydatków.

Z informacji zaś przesłanych przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa wynika, że grunty rolne położone na terenie województwa lubelskiego, powiatu b., gminy S. w obrębie ewidencyjnym R., stanowiące własność R. W. były zasiane wyłącznie pszenżytem. Jednocześnie organ wykazał, że wielkość posiadanych przez R. W. gruntów (28,19 ha) oraz dane statystyczne GUS-u dotyczące najwyższego plonu kukurydzy z ha w 2012 r. na ww. terenie, dowodzą, iż ww. nie byłaby w stanie wyprodukować takiej ilości kukurydzy, jak widnieje na fakturze. Organy dowiodły, że z informacji przesłanych przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa wynika, że kukurydza była uprawiana na działkach rolnych należących do Skarżącego. We wniosku o dopłaty do gruntów rolnych złożonym w 2012 r. ww. zadeklarował, że pod uprawę kukurydzy przeznaczył 61,50 ha. Organy wykazały, że kukurydza widniejąca na fakturze VAT RR pochodziła z gruntów rolnych należących

do Skarżącego i dlatego ww. powinien wykazać w prowadzonej ewidencji również obrót z tytułu sprzedaży kukurydzy.

Ponadto organy zasadnie stwierdziły, że w oświadczeniu z dnia [...] sierpnia 2014 r. (data wpływu do organu 25 sierpnia 2014 r.) Skarżący wykazał, iż w 2012 r. średnie plony z prowadzonej przez niego działalności rolniczej wyniosły: pszenżyto 5,34 t/ha, rzepak 2,12 t/ha, kukurydza-6,76 t/ha. Analiza zaś porównawcza wielkości zbiorów uzyskanych przez Skarżącego i sprzedanych według faktur VAT wykazała,

iż Skarżący nie zaewidencjonował dostawy 72,85 ton pszenżyta, 13,50 ton rzepaku

i 80,80 ton kukurydzy. Organy, wbrew stanowisku pełnomocnika, zasadnie stwierdziły, że prowadzona przez Skarżącego ewidencja sprzedaży za III i IV kwartał 2012 r. jest nierzetelna i w tym zakresie nie może stanowić dowodu w sprawie. Stąd też zarzut naruszenia art. 109 ust. 3 u.p.t.u. okazał się bezzasadny.

W ocenie Sądu organy prawidłowo zatem stwierdziły, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie jednoznacznie potwierdza, iż Skarżący i jego małżonka, chociaż posiadali odrębnej własności grunty rolne, to wspólnie prowadzili oba gospodarstwa rolne. Słuszne jest stanowisko organów, że niedopuszczalnym jest aby w ramach jednego gospodarstwa rolnego istniało dwóch podatników odmiennie rozliczających podatek VAT. Z akt sprawy wynika, że Skarżący prowadząc gospodarstwo rolne w dniu [...] czerwca 2004 r. zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 3 u.p.t.u., i poczynając od III kwartału 2004 r. rozliczał ten podatek na zasadach ogólnych składając deklaracje VAT-7K. Tymczasem żona Skarżącego, przed zawarciem związku małżeńskiego (w dniu [...] marca 2012 r.) prowadziła odrębne gospodarstwo rolne korzystając jednocześnie ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 3 u.p.t.u. Do momentu zawarcia związku małżeńskiego odrębne gospodarstwa rolne mogły być rozliczane na różne sposoby. Zawierając związek małżeński oraz decydując się na wspólne prowadzenie tych gospodarstw koniecznym stało się również opodatkowanie sprzedaży wszystkich płodów pochodzących z tych gospodarstw. Jak to już wcześniej wyjaśniono, to nie odrębność prawna, ani geograficzna (oddalenie od siebie około 150 km) decyduje

o sposobie rozliczania podatku VAT z tytułu ich prowadzenia, ale fakt korzystania lub rezygnacja ze zwolnienia od tego podatku. Mając powyższe Sąd stwierdził,

że w przedmiotowej sprawie, wbrew stanowisku strony skarżącej, nie doszło

do naruszenia 15 ust. 4 u.p.t.u.

W przedmiotowej sprawie nie doszło również do naruszenia przepisów postępowania. Wskazać należy, co już wielokrotnie podnoszono w orzecznictwie sądów administracyjnych, że to na organy nałożony jest obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 o.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest zarówno zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, a także ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ dokonuje natomiast na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego,

a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 o.p.). Podkreślenia wymaga ponadto, że dowodem

w sprawie podatkowej jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.).

Zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie, organy nie uchybiły powyższym zasadom postępowania podatkowego i dołożyły wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. Zebrany w sprawie materiał dowodowy, wbrew stanowisku pełnomocnika, jest kompletny, podjęto wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Stąd też bezzasadny jest zarzut pełnomocnika, że organ I instancji zrezygnował z przeprowadzenia dowodu na okoliczność ustalenia, czy R. W. posiadała zapasy kukurydzy z lat ubiegłych. Z akt sprawy bezsprzecznie wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. dwukrotnie próbował przesłuchać w charakterze świadka małżonkę Skarżącego. W dniu [...] listopada 2014 r. R. W. oświadczyła, że odmawia złożenia zeznań w charakterze świadka (k. 20 akt admin.). W dniu [...] marca 2015 r. organ I instancji wystosował do ww. kolejne wezwanie w celu przesłuchania jej w charakterze świadka (k.49). R. W. nie stawiła się w wyznaczonym terminie, nie usprawiedliwiając przyczyn nieobecności. Sąd pragnie też podkreślić, że teza, iż kukurydza widniejąca na fakturze VAT RR nr [...]

z dnia [...] listopada 2012 r. pochodziła z gospodarstwa R. W.

z produkcji z lat ubiegłych została sformułowana przez stronę skarżącą dopiero

w skardze do Sądu. Na żadnym etapie postępowania Skarżący nie przedstawił jakichkolwiek dowodów wskazujących, że jego małżonka w 2012 r. posiadała zapasy kukurydzy w ilości 489 ton. Pełnomocnik nie przedłożył też żadnych dowodów wskazujących, że ilość wyprodukowanych w 2012 r. płodów rolnych była niższa niż zadeklarowana w dniu [...] sierpnia 2014 r. W ocenie Sądu organy słusznie też zaznaczyły, że wyjaśnienia Skarżącego z dnia [...] sierpnia 2014 r. odnośnie średniej ilości plonów osiągniętej w 2012 r. zostały złożone przez ww. w trakcie kontroli podatkowej. Ponadto, wbrew twierdzeniom pełnomocnika, organy podatkowe przy wyliczaniu niezaewidencjonowanego obrotu uwzględniły, że na dzień 31 grudnia 2012 r. Skarżący posiadał pszenicę w ilości 250 ton i rzepak w ilości 65 ton oraz,

że w styczniu 2012 r. posiadał zapasy z lat ubiegłych, tj. 12 ton pszenżyta i 9 ton pszenicy.

Sąd stwierdził, że niezasadny jest też zarzut naruszenia art. 193 § 4 o.p., ponieważ z całokształtu materiału dowodowego wynika, ze ewidencja prowadzona przez Skarżącego dla potrzeb podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2012 r. nie zawiera wszystkich zdarzeń gospodarczych mających wpływ na określenie podstawy opodatkowania, a więc nie odzwierciedla stanu rzeczywistego. W ocenie Sądu, istniały podstawy do uznania jej za nierzetelną w części, w jakiej dokumentuje całość obrotu i kwot podatku należnego z tytułu sprzedaży kukurydzy, rzepaku oraz pszenżyta i pominięcia jako dowodu w sprawie.

Mając powyższe na względzie, Sąd stwierdził, że organy podatkowe dokonując oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów nie były skrępowane żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów

i dokonały jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego

na wiedzy, doświadczeniu życiowym, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami, z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego

w sprawie materiału dowodowego. W oparciu o zebrane dowody, zrekonstruowano ciąg zdarzeń mających miejsce w sprawie. Powyższe znajduje swoje odzwierciedlenie w treści decyzji, w szczególności przedstawiono tam argumenty, jakimi kierowały się organy przy podejmowaniu rozstrzygnięć. Sposób prowadzenia postępowania w kontrolowanej sprawie w pełni odpowiada też wymogom stawianym przez zasadę praworządności działania organów podatkowych oraz zasadę budzenia zaufania do organów podatkowych.

Należy też zaznaczyć, że wbrew twierdzeniom pełnomocnika, kontrolujący odbierając od kontrolowanego wyjaśnienia w trybie art. 287 § 3 o.p. nie mają obowiązku uprzedzania go o odpowiedzialności karnej za składnie fałszywych zeznań oraz pouczania o prawie odmowy zeznań i odpowiedzi na pytania. Jak słusznie podniósł organ wyjaśnienia strony składane w toku kontroli podatkowej należy odróżnić od możliwości złożenia przez stronę oświadczenia, o którym mowa

w art. 180 § 2 o.p.

W ocenie Sądu bezzasadny jest też zarzut niewłaściwego zastosowania

art. 82 § 1 i § 5 o.p. W doktrynie prawa podatkowego wskazuje się, że informacje uzyskiwane w trybie i na zasadach określonych w art. 82 § 1 o.p. mają nie tylko charakter inspirujący do wszczęcia kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego, ale również samodzielnego środka dowodowego, na co wyraźnie wskazuje art. 181 o.p. (por. S. Babiarz, Komentarz do art. 82 ustawy- Ordynacja podatkowa, opubl. Lex). Dlatego też, wbrew twierdzeniom pełnomocnika, informacje podatkowe uzyskane przez organ I instancji w toku kontroli podatkowej mogą stanowić podstawę do dokonywania ustaleń faktycznych. Z kolei przyjęcie w toku kontroli podatkowej pisemnych wyjaśnień od kontrahentów podatnika w trybie

i na zasadach określonych w art. 82 § 1 o.p. nie stanowi naruszenia art. 123 o.p.

W przedmiotowej sprawie Sąd nie stwierdził również naruszenia innych przepisów prawa, które mogłoby stanowić podstawę do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonych decyzji.

Końcowo Sąd pragnie zaznaczyć, że gdyby doszło do uchylenia zaskarżonej decyzji, to Sąd byłby zobowiązany wysłać notę sygnalizacyjną do Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w celu weryfikacji poprawności wniosku Skarżącego o dopłaty, w szczególności zgłoszonej przez niego powierzchni gospodarstwa rolnego.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia

30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł o oddaleniu skargi.