Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1756/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2006-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jakub Pinkowski, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Asesor WSA Alojzy Skrodzki (spr.), Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 października 2006 r. sprawy ze skargi D. S.A. w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2003 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...]z dnia [...] sierpnia 2005 r., nr[...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz strony skarżącej kwotę 13.844 zł (trzynaście tysięcy osiemset czterdzieści cztery złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją, wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] z dnia [...] sierpnia 2005 r., określającą D. S.A.(dalej "Spółka" lub "Skarżąca"):

- kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, kwiecień, maj, czerwiec 2003 r.,

- kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, tj. obniżającą podatek należny za następny okres za: marzec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień, 2003 r. oraz ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec lipiec, sierpień, wrzesień listopad, grudzień 2003 r.

Z akt sprawy wynika, że Spółka nabyła w listopadzie i grudniu 2003 r. kalendarze i kartki świąteczne, których część zbyła, część przekazała na cele reprezentacji i reklamy. Z tytułu przekazania na cele reprezentacji i reklamy Spółka nie naliczyła i nie wykazała w deklaracjach VAT- 7 w rozliczeniu za listopad i grudzień 2003 r. podatku należnego w łącznej kwocie 7.275,57 zł.

Ponadto Spółka w 2003 r., w celu dokonania zakupu akcji/udziałów przedsiębiorstw sektora energetycznego korzystała z usług podmiotów trzecich, które za swoje usługi wystawiały faktury VAT. Następnie Spółka odliczała podatek naliczony zawarty w tych fakturach. Skarżąca, jak wyjaśniła, po zakupie akcji/udziałów ww. przedsiębiorstw zamierzała świadczyć usługi na rzecz tychże przedsiębiorstw z zakresu doradztwa, zarządzania, marketingowych itp. Jako dowód na to wskazała na "Umowę o podział kosztów rozwoju spółek z grupy D. w Polsce" zawartą w dniu 15 marca 2005 r. pomiędzy Spółką a Spółkami zależnymi. Przedmiotem tej umowy były usługi świadczone przez D. na rzecz spółek zależnych w następujących dziedzinach: zarządzanie, handel, organizacja, finanse, informatyka. Każdy rodzaj usługi oraz jej zakres został zdefiniowany w ww. umowie. Ponadto Strony umowy, poza ustaleniem wynagrodzenia postanowiły, iż usługi o których mowa w pkt 2.1 Umowy były świadczone w 2004 r. w związku z czym ustaliły wynagrodzenie należne D.

Mając taki stan faktyczny organy podatkowe uznały, iż podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących zakup usług związanych z nabyciem w przyszłości akcji/udziałów w przedsiębiorstwach sektora energetycznego nie podlega odliczeniu, ponieważ faktury dotyczyły zakupów związanych z przewidywaną w przyszłości sprzedażą udziałów lub akcji, których sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jako podstawę prawną zakazu odliczenia podatku naliczonego organ podatkowy pierwszej instancji wskazał na art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm. zwaną dalej "ustawą o VAT"), zgodnie z którym podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Skoro akcje nie podlegają opodatkowaniu, to Spółce nie przysługuje odliczenie podatku naliczonego związanego z nabyciem usług związanych z zakupem udziałów lub akcji.

Natomiast organ drugiej instancji wskazał, iż Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na fakturach dokumentujących zakup spornych usług, ponieważ "Umowa o podział kosztów rozwoju Spółek z grupy D." została zawarta 15 marca 2005 r., w związku z czym ma zastosowanie do rozliczeń od dnia 1 stycznia 2005 r. (pkt 8.1 umowy). W punkcie 7 zaś "Postanowienia dotyczące kosztów roku 2004" Strony oświadczyły, iż usługi opisane w punkcie 2.1 świadczone były przez D. na rzecz Spółek z grupy przez cały rok 2004.

Organ odwoławczy wskazał ponadto w zaskarżonej decyzji, iż nie może brać pod uwagę orzeczeń ETS, na które powoływała się Spółka w trakcie postępowania odwoławczego, ponieważ do stanów faktycznych dotyczących okresu sprzed dnia wejścia Polski do Unii Europejskiej zastosowanie mają przepisy obowiązującej wówczas ustawy o VAT z dnia 8 stycznia 1993 r.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ podatkowy dodatkowo wyjaśnił, w kontekście powoływanego przez Spółkę wyroku ETS, iż treść powołanej w odwołaniu umowy nie dowodzi czynnego zarządzania Spółkami zależnymi, tj. bezpośredniego lub pośredniego dokonywania transakcji takich jak usługi o charakterze administracyjnym, finansowym, handlowym, itp. Postanowienia umowy regulują kwestie świadczenia wsparcia, pomocy, doradztwa w wymienionym w umowie zakresie. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej brak udziału w zarządzaniu dowodzi stwierdzenie, iż usługi świadczone będą na żądanie Spółek zależnych a także zapis umowy, iż w przypadku podjęcia przez D. S.A. decyzji o wykonaniu określonych prac na rzecz Spółek należących do grupy, Spółka powinna uzyskać akceptację ze strony danej Spółki, a w przypadku jej braku kosztami tych usług nie będą obciążane Spółki. Powyższe dowodzi, w ocenie organu odwoławczego, samodzielności zarządzania Spółkami przez ich władze statutowe, wykonywane zaś przez D. czynności mają charakter odpłatnego świadczenia usług, a nie czynnego zarządzania spółkami zależnymi. Analiza umowy z dnia 25 marca 2005 r. doprowadziła organ podatkowy drugiej instancji do wniosku, iż posiadanie udziałów w żaden sposób nie uzależnia świadczenia usług na rzecz Spółek. Nie jest warunkiem koniecznym do świadczenia tego rodzaju usług posiadanie udziałów/akcji podmiotu, na rzecz którego świadczone są usługi. Dlatego też organ uznał, iż zakup usług związanych z nabyciem akcji/udziałów związany był ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu. Posiadanie udziałów/akcji stanowi odrębną część działalności Spółki niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Spółka nie podzieliła zdania organów podatkowych, co do braku prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem usług służących nabyciu udziałów i akcji przedsiębiorstw sektora energetycznego. Zarówno w odwołaniu jak i w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wskazała na naruszenie przez organy podatkowe art. 19 ustawy o VAT i art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Uzasadniając powyższe naruszenie przepisów Spółka podniosła, iż postąpiła prawidłowo dokonując obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie usług związanych z zakupem udziałów lub akcji (m.in. [...]). Celem zakupu tychże udziałów/akcji było rozszerzenie działalności grupy D. w Polsce. Inwestycje te miały charakter długookresowy, tj. obecnie Spółka nie rozważa sprzedaży udziałów w podmiotach zależnych. Spółka pełni tutaj funkcję Spółki holdingowej, z tym, że jej aktywność nie jest ograniczona tylko do biernego posiadania udziałów lub akcji, lecz przede wszystkim, Spółka zaangażowana jest w aktywne zarządzanie Spółkami zależnymi. Zarządzanie to przyjęło formę usług świadczonych przez Spółkę na rzecz podmiotów zależnych w postaci usług doradczych, zarządzania, marketingowych itp. Usługi świadczone na rzecz podmiotów zależnych podlegają podatkowi VAT. Spółka korzysta ze swojego doświadczenia na rynku obrotu energią oraz doświadczenia swojego podmiotu macierzystego z Francji.

Skarżąca wskazała, iż obecnie, zgodnie z przyjętą polityką Spółki skierowaną na działalność holdingową, działalność zarządcza obejmuje spółki z grupy D. w Polsce. Efektem tych ustaleń jest zawarcie "Umowy o podział kosztów rozwoju spółek z grupy D. w Polsce z dnia 15 marca 2005 r. pomiędzy Spółką a spółkami z grupy D., na podstawie której Spółki zależne od Spółki partycypują w kosztach Spółki związanych z rozwojem grupy. Zgodnie z tą umową, wynagrodzenie Spółki za usługi świadczone na rzecz spółek zależnych, związane z ich rozwojem, ustalone jest na poziomie kosztów własnych Spółki podwyższone o 5%-owy współczynnik.

Spółka wskazała, iż wskutek wprowadzenia powyższej polityki blisko połowa obrotów z tytułu sprzedaży Spółki w roku 2005 wynikała ze sprzedaży usług na rzecz spółek zależnych. Zatem, w tej sytuacji podatek naliczony, w ocenie Spółki, wiąże się z całokształtem jej działalności gospodarczej, polegającej na świadczeniu usług na rzecz podmiotów zależnych. W konsekwencji, podatek VAT naliczony przy nabyciu usług związanych z zakupem udziałów/akcji w podmiotach zależnych łączy się ze sprzedażą opodatkowaną Spółki w postaci usług świadczonych na rzecz spółek zależnych. Stąd też, stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, Spółka prawidłowo dokonywała odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie powyższych usług, wbrew temu, co twierdzi Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie.

Zdaniem Spółki nie można pominąć orzecznictwa ETS, jak to uczyniły organy podatkowe, bowiem z Układu Europejskiego dotyczącego stowarzyszenia z Wspólnotą Europejską wynikał obowiązek stosowania, w wyniku rozbieżności interpretacyjnej, interpretacji właściwej w ramach prawa wspólnotowego. Spółka wskazała, iż stan faktyczny w wyroku ETS w sprawie C-l6/00 Cibo Participations z dnia 27 września 2001 r. jest analogiczny do stanu faktycznego niniejszej sprawy. Zgodnie z tym wyrokiem, posiadanie udziałów przez spółkę holdingową jest działalnością gospodarczą podlegającą podatkowi VAT, o ile spółka holdingowa bierze udział w zarządzaniu spółkami zależnymi świadcząc na ich rzecz usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. ETS orzekł w powyższej sprawie, iż wydatki poniesione przez spółkę holdingową w odniesieniu do różnych usług, które nabyła ona w związku z zakupem pakietu akcji w spółce zależnej, stanowią część jej kosztów ogólnych i w związku z tym pozostają, co do zasady, w bezpośrednim związku z jej działalnością jako całością. W konsekwencji spółce holdingowej przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT związanego z powyższymi usługami.

Spółka wskazała, iż organ drugiej instancji błędnie przyjął, że o zaangażowaniu w zarządzaniu spółkami zależnymi decyduje fakt pełnej kontroli nad działalnością tych spółek.

Odnośnie stwierdzenia organów, iż nawet gdyby Spółka nie nabyła udziałów w podmiotach zależnych to i tak mogłaby świadczyć usługi doradcze na rzecz tychże podmiotów, Spółka zauważa, iż pogląd taki jest błędny, ponieważ Spółka nie jest niezależnym konsultantem, ale członkiem międzynarodowej grupy Dalkia, zaangażowanej w wielu krajach w sprzedaż i dystrybucję ciepła i energii. Nie ma takiej możliwości, aby Spółka zgodziła się przekazywać swoje doświadczenie podmiotom spoza grupy. Dodatkowo opierając się na doświadczeniu biznesowym, wykluczone jest, aby podmioty spoza grupy (konkurenci Spółki) zgodziły się na zaangażowanie Spółki w zarządzanie, gdyż wiązałoby się to z uzyskaniem poufnej wiedzy Spółki na temat konkurencji.

Mając powyższą argumentację Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę organ powtórzył argumentację zawartą w decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje;

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Zarówno treść skargi jak i zaskarżonej decyzji nakazują uczynić przedmiotem rozstrzygnięcia kwestię możliwości odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego od nabytych usług związanych z zakupem udziałów i akcji innych przedsiębiorstw.

Zgodnie z art. art. 19 ust. 1 ustawy o VAT obowiązującej w 2003 r., podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Zatem z regulacji art. 19 ustawy o VAT w brzmieniu uwzględnianym w niniejszej sprawie wynikało, że warunkiem rozliczenia podatku naliczonego jest nie tyle to, co dziać się będzie w przyszłości z zakupem, lecz wyłącznie to, czy w danym okresie rozliczeniowym podatnik wykonywał czynności opodatkowane w rozumieniu art. 2 ustawy o VAT. Dokonywanie ich, w zależności do okoliczności konkretnego przypadku, uzasadniało bowiem rozliczenie podatku naliczonego na zasadach wynikających z art. 19 ww. ustawy, uzupełnionych ewentualnie określonymi w art. 20 ustawy o VAT. Innymi słowy warunkiem rozliczenia podatku naliczonego w danym okresie rozliczeniowym jest to , czy w tymże okresie podatnik dokonał sprzedaży w rozumieniu ustawy o VAT. Rodzaj tej sprzedaży w danym miesiącu determinował zasady jego rozliczenia, które ustanowione zostały w art. 19 i 20 tej ustawy.

Ponadto w wyroku z dnia 7 czerwca 2004 r. sygn. FSK 87/04 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, z czym również zgadza się skład orzekający w niniejszej sprawie, iż "ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym wzorem nowoczesnych rozwiązań przyjętych w ustawodawstwie europejskim przewiduje metodę bieżącego odliczenia podatku naliczonego; podatnik uprawniony jest do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu bieżącym, w związku z otrzymaniem faktury lub dokumentu celnego, bez konieczności oczekiwania na moment dokonania przez niego sprzedaży towarów czy usług dla której poczynił konieczne zakupy. Wskazana wyżej tożsamość konstrukcji polskiego podatku od towarów i usług z konstrukcją podatku od wartości dodanej przyjętą w ustawodawstwie europejskim powoduje, że przy ocenie uprawnień podatnika do odliczenia podatku naliczonego możliwe staje się wykorzystanie bogatego orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w tym zakresie."

Mając to na uwadze, poza wskazanym przez Spółkę wyrokiem ETS w sprawie Cibo Participations, należy zwrócić uwagę także na pogląd wyrażony przez ETS w wyroku z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie Kretztechnik AG v Finanzamt Linz, C-465/03 Opubl: Monitor Podatkowy rok 2005, Nr. 7, str. 5), który Sąd w pełni podziela. W stanie faktycznym rozpoznawanej przez ETS sprawy podatnik dokonał emisji akcji. W związku z emisją akcji (czynnością niepodlegająca opodatkowaniu) korzystał z usług podmiotów zewnętrznych i odliczał podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących nabycie ww. usług. Mając taki stan faktyczny Trybunał Sprawiedliwości wskazał,: "aby odliczenie podatku VAT było dopuszczalne, transakcja powodująca naliczenie podatku winna pozostawać w bezpośrednim i ścisłym związku z transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia. W ten sposób prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów lub usług zakłada, iż wydatki poczynione celem ich uzyskania stanowiły element cenotwórczy transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzących prawo do jego odliczenia (zob. ww. wyroki w sprawach Midland Bank, pkt 30, Abbey National, pkt 28, jak i wyrok z dnia 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 Cibo Participations, Rec. str. I 6663, pkt 31). (...)Uuwzględniając fakt, iż, po pierwsze, emisja akcji jest transakcją nienależącą do zakresu przedmiotowego szóstej dyrektywy, po drugie zaś, że transakcja ta została zawarta przez Kretztechnik celem podniesienia kapitału z korzyścią dla jej ogólnie pojętej działalności gospodarczej, należy uznać, iż poniesione koszty świadczeń uzyskanych przez tę spółkę w ramach owej transakcji stanowią część kosztów ogólnych i w konsekwencji stanowią element cenotwórczy jej towarów. Takie świadczenia pozostają w istocie w bezpośrednim i ścisłym związku z działalnością gospodarczą podatnika (zob. ww. wyroki w sprawach BLP Group, pkt 25; Midland Bank, pkt 31; Abbey National, pkt 35 oraz 36, jak również Cibo Participations, pkt 33)."

W świetle przedstawionych uwag ETS przyznał prawo do odliczenia całości podatku VAT obciążającego wydatki poniesione przez podatnika w związku z różnymi świadczeniami wykonanymi na jego rzecz w ramach emisji akcji(czynności niepodlegającej opodatkowaniu), o ile wszystkie transakcje dokonane przez tego podatnika w ramach jego działalności gospodarczej są opodatkowane.

Podzielając w pełni te poglądy i odnosząc się do realiów rozpoznawanej sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że wyrażona w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym fundamentalna zasada potrącalności podatku naliczonego powinna być pojmowana możliwie jak najszerzej i znajdować zastosowanie także w odniesieniu do podatku naliczonego przy nabyciu usług, które spowodowały, iż Spółka mogła, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wykonywać czynności opodatkowane.

Ponadto, wydając niniejsze rozstrzygnięcie, Sąd miał na uwadze kilka podstawowych zasad, jakie funkcjonują w podatku od towarów i usług. Nie można zapominać, iż istotą podatku od wartości dodanej jest to, że obciąża on konsumpcję. W związku z tym, ciężarem podatku nie powinni być obciążeni podatnicy VAT w tym zakresie, w jakim wykorzystują zakupione towary i usługi do prowadzenia działalności opodatkowanej. W tym przypadku nie występują oni bowiem w charakterze konsumentów zakupionych dóbr. Zatem, nawet gdyby uznać, iż zakup usług związanych z nabyciem akcji/udziałów nie stanowił kosztu ogólnego działalności Spółki, to w ocenie Sądu, skoro Spółka kupiła akcje po to, aby świadczyć usługi opodatkowane podatkiem od towarów i usług, to nie można twierdzić, że zakup usług związanych z nabyciem akcji, związany był ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu. Spółka nabyła akcje/udziały podmiotów energetyki cieplnej a następnie w 2004 r. i 2005 r. wykonywała czynności opodatkowane na ich rzecz. Przez czynności opodatkowane należy rozumieć w tym przypadku czynności, które faktycznie zostały objęte opodatkowaniem, a nie czynności, które co do zasady podlegają opodatkowaniu. Wynika stąd, że jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas przysługuje prawo do odliczenia całości podatku.

Odnośnie związku zakupów z czynnościami opodatkowanymi, należy zauważyć, iż na tle poprzednio obowiązujących przepisów ustawy z 1993 r. doktryna w zasadzie jednolicie przyjmowała, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje także w przypadku, gdy związek pomiędzy podatkiem naliczonym (zakupami) a wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi ma charakter pośredni. Potwierdzeniem tego stanowiska jest chociażby wyrok NSA z dnia 22 lutego 2002 r. (III SA 7776/98, publ. LEX), zgodnie z którym: "Co do zasady, ustawa o podatku VAT nie wymaga, dla odliczenia podatku naliczonego, istnienia bezpośredniego związku między zakupem i sprzedażą tego samego towaru".

W ocenie Sądu do problematyki związku pomiędzy podatkiem naliczonym a czynnościami opodatkowanymi należy podchodzić racjonalnie, mając na uwadze każdorazowo specyfikę prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Co do zasady więc odliczeniu powinien podlegać taki podatek naliczony, który zawarty jest w cenie towarów i usług nabytych w celu wykonywania czynności opodatkowanych. Przyjąć należy również, że nie można absolutyzować wymogu istnienia bezpośredniego związku, jako warunku odliczenia podatku naliczonego. W niektórych przypadkach bowiem związek tego rodzaju nie występuje, chociaż te towary i usługi niewątpliwie służą wyłącznie czynnościom opodatkowanym. Przykładowo, w przypadku prowadzenia przez podatnika działalności wyłącznie opodatkowanej, nie występuje żaden bezpośredni związek pomiędzy np. usługą sprzątania biura i zakupem środków czystości w celu posprzątania biura a dokonywaniem konkretnej czynności opodatkowanej.

Nie sposób się także zgodzić z poglądem organu podatkowego drugiej instancji, z którego wynika, że posiadanie udziałów/akcji, w niniejszej sprawie, w żaden sposób nie uzależnia świadczenia usług przez Skarżącą na rzecz Spółek z grupy, ponieważ nie jest warunkiem koniecznym do świadczenia tego rodzaju usług posiadanie udziałów/akcji podmiotu, na rzecz którego świadczone są usługi.

Odnosząc się do powyższego stwierdzenia organu odwoławczego, Sąd zauważa, iż należało wziąć pod uwagę fakt, co Spółka podnosiła w trakcie postępowania, iż nie jest niezależnym konsultantem. Organ podatkowy nie wykazał, a z realiów życia gospodarczego wynika, iż mało prawdopodobne jest, aby Spółka zgodziła się przekazywać swoje doświadczenie podmiotom spoza grupy, a z kolei podmioty spoza grupy (konkurenci Spółki) zgodziły się na zaangażowanie Spółki w zarządzanie, gdyż wiązałoby się to z uzyskaniem wiedzy Spółki na temat konkurencji.

Ponadto organ odwoływał się do Umowy o podział kosztów rozwoju spółek z grupy D. w Polsce z dnia 15 marca 2005 r. Nie mniej jednak pominął znajdującą się w aktach sprawy umowę z dnia 12 grudnia 2002 r., zawartą pomiędzy Spółką a P. (P.). W preambule tej umowy jest wprost wskazane, iż Spółka D. nabyła większościowy pakiet a także zobowiązała się, w art. 6 § 9 umowy sprzedaży akcji P. zawartej w dniu 20 grudnia 2001 r. pomiędzy Miastem P. a D., do udostępnienia Spółce P. po cenach rynkowych rozwiązań technicznych, technologicznych i organizacyjnych w tym licencji, know-how. Przedmiotem umowy było zatem przekazanie specjalistycznej poufnej wiedzy w zakresie działalności handlowej, techniki, eksploatacji, zaopatrzenia, zarządzania finansami oraz zasobami ludzkimi. Ponadto strony ustaliły wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług w latach 2003-2005 r. Zatem usługi wykonywane na podstawie takiej umowy były ściśle związane z faktem nabycia pakietu akcji o czym strony wskazują wprost w preambule niniejszej umowy.

Skoro taka umowa była zawarta z P. to w takiej sytuacji organ powinien ustalić czy były podobne umowy z innymi podmiotami, których akcje/udziały nabyła Spółka oraz ocenić czy w umowach tych, nabycie akcji/ udziałów (m.in. [...]) wiązało się z obowiązkiem wykonania określonych usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na rzecz tych podmiotów. Zaniechanie zgromadzenia oraz analizy treści poszczególnych umów na podstawie, których Spółka nabyła akcje/udziały stanowił naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej.

W świetle powyższych rozważań, ze względu na dokonywanie przez Spółkę sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej w poszczególnych miesiącach 2003 r. organ podatkowy zobowiązany jest do obliczenia wysokości podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w oparciu o art. 20 ustawy o VAT. Dokonanie obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu pozwoli następnie określić zobowiązanie podatkowe w prawidłowej wysokości podlegające wpłacie do urzędu skarbowego.

Odnośnie obowiązku opodatkowania czynności przekazania na cele reprezentacji i reklamy kalendarzy i kartek świątecznych Sąd podziela w pełni stanowisko organów podatkowych.

Ze względu na powyższe, Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja narusza prawo materialne i procesowe, które miało wpływ na wynik sprawy i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 152 w zw. z art. 200 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

Zarządzenie z dnia 13 listopada 2006 r.

1) doręczyć wyrok z uzasadnieniem stronom postępowania;

2) pouczyć o możliwości i trybie wniesienia skargi kasacyjnej;

3) aa.