Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 2084/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-03-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 183, art. 174, art. 184
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 23f ust. pkt 1, art. 2 ust. 7, art. 23a  ust. 3, art. 23b us. 1, 2, 3,
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Czarnik Sędzia NSA Krystyna Anna Stec Sędzia NSA Mirosław Trzecki (spr.) Protokolant Ewa Czajkowska po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej P. Spółki z o.o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 26 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Gl 718/13 w sprawie ze skargi P. Spółki z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] grudnia 2012 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania w celu określenia zgodności stanu rzeczywistego automatu do gier o niskich wygranych z warunkami rejestracji oraz cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od P. Spółki z o.o. w K. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w K. 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 26 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Gl 718/13, oddalił skargę P. Sp. z o. o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie gier losowych.

Wyrok powyższy zapadł w następującym stanie faktycznym i prawnym.

W dniu 16 lutego 2009 r., na podstawie opinii technicznej z badania poprzedzającego rejestrację z dnia 5 listopada 2008 r., zostało wystawione poświadczenie rejestracji nr [...] automatu do gier o niskich wygranych Super Bank o numerze fabrycznym [...], który następnie był eksploatowany w punkcie gier [...] znajdującym się w miejscowości C., przy ul. [...], objętym zezwoleniem na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa śląskiego, udzielonego Spółce z o.o. P., decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. znak [...] z dnia [...] marca 2009 r.

W wyniku eksperymentu gry na automacie o niskich wygranych Super Bank o numerze fabrycznym [...], przeprowadzonego w dniu 22 grudnia 2009 r., w trakcie kontroli dokonanej przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w R., w punkcie gier na automatach o niskich wygranych, a następnie w opinii biegłego sądowego przy Sądzie Okręgowym w Częstochowie mgr inż. R. R., stwierdzono możliwość gry na ww. automacie o niskich wygranych za stawki przekraczające wartości dopuszczalne, określone w art. 2 ust. 2b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych(t.j. z 2004 r., Dz. U. nr 4, poz 27 ze zm). Ustalono bowiem, że przedmiotowy automat do gier pozwalał na prowadzenie gier, w których wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze jest wyższa niż 0,07 euro, a wartość jednorazowej wygranej jest wyższa niż równowartość 15 euro. Jednocześnie z opinii biegłego sądowego wynikało, że przedmiotowy automat posiada dwie plomby zabezpieczające w stanie nienaruszonym, ilość i miejsca założenia plomb zgodne były z uzupełnieniem opinii technicznej z dnia 5 listopada 2008 r. Nadto biegły wskazał, że ingerencja w oprogramowanie automatów lub stany liczników bez uszkodzenia plomb zabezpieczających jest niemożliwa.

Postanowieniem z dnia [...] maja 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął z urzędu wobec Spółki postępowanie w celu określenia zgodności stanu rzeczywistego automatu do gier o niskich wygranych Super Bank o numerze fabrycznym [...], [...] z warunkami rejestracji.

Spółka zakwestionowała stwierdzone naruszenia. Pismem z dnia 19 sierpnia 2010 r. wystąpiła o zawieszenie postępowania stwierdzając, że z końcem 1 lipca 2010 r. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. nr 102 z 2003 r., poz. 946) utraciło moc, postępowanie nie mogło być zatem wszczęte.

Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2010 r. odmówiono zawieszenia postępowania wszczętego z urzędu w celu określenia zgodności stanu rzeczywistego automatu do gier o niskich wygranych Super Bank o numerze fabrycznym [...], [...] z warunkami rejestracji, i wskazano, że rozporządzenie Ministra Finansów z 2003 r. nadal obowiązuje, a zarzuty Strony są bezzasadne.

Na powyższe postanowienie Strona złożyła zażalenie wraz z wnioskiem o umorzenie postępowania w sprawie.

W konsekwencji prowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w B. na mocy m.in. przepisu § 14 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych decyzją znak [...] z dnia [...] października 2010 r. odmówił umorzenia postępowania w celu postępowania w celu określenia zgodności stanu rzeczywistego automatu do gier o niskich wygranych Super Bank, nr fabrycznym [...], poświadczenie rejestracji [...] z warunkami rejestracji oraz cofnął rejestrację automatu do gier o niskich wygranych Super Bank, nr fabryczny [...], poświadczenie rejestracji [...].

Spółka złożyła odwołanie wnosząc o zmianę zaskarżonej decyzji poprzez odmowę stwierdzenia niezgodności automatu z warunkami rejestracji, ewentualnie o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania w sprawie jako bezprzedmiotowego ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Pismem z dnia 10 sierpnia 2012 r., na podstawie art. 229 O.p. Dyrektor Izby Celnej w K. zlecił Naczelnikowi Urzędu Celnego w B. przeprowadzenie postępowania w celu uzupełnienia dowodów w prowadzonym postępowaniu odwoławczym, poprzez zlecenie przeprowadzenia badania sprawdzającego przedmiotowego automatu, przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w trybie art. 23b ustawy o grach hazardowych.

W dniu 8 października 2012 r. do Izby wpłynął oryginał negatywnej Opinii z badań sprawdzających nr [...] z dnia 4 października 2012 r. wydanej przez Izbę Celną w P. Wydział Laboratorium Celne - Jednostka Badająca upoważniona przez Ministra Finansów - nr upoważnienia [...] - dotycząca automatu do gier Super Bank, nr fabryczny [...], numer rejestracji [...], w której między innymi stwierdzono możliwość: wykasowania elektronicznego systemu trwałej rejestracji i zapamiętywania danych i bez naruszania plomb jednostki badającej, zmiany wskazań liczników elektromechanicznych automatu bez naruszenia nałożonych plomb jednostki badającej. W sporządzonej Opinii z badań sprawdzających z dnia

4 października 2012 r. wynik badania wskazano jako negatywny. Stwierdzono również niespełnienie przez automat warunku, o którym mowa w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych (uprzednio art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych) w zakresie maksymalnej jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za grę, wskazując:

- wartość minimalnej jednorazowej wygranej wynosi - SUPERBANK 0,50 PLN (5 pkt),

- wartość maksymalnej wygranej wynosi - 500 PLN (5000 pkt),

- maksymalna stawka za udział w jednej grze wynosi - SUPERBANK 10, PLN (100 pkt) wartość jednego punktu wynosi 0,10 zł.

Stwierdzono także, że na obudowie liczników pozostawiono nienaruszoną plombę jednostki badającej Politechniki Łódzkiej, ale też konstrukcja automatu nie zapewnia możliwości prawidłowego zabezpieczenia płyty logicznej oraz liczników przed ingerencją w stan liczników. W powyższej opinii wskazano także na szereg innych warunków, których badany automat nie spełniał.

Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.- dalej "O.p.") oraz art. 8, art. 23a ust. 7, art. 129 ust. 1, art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 ze zm – dalej "u.g.h.") w związku z art. 11 ust. 2 oraz art. 14 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2011r. Nr 134, poz. 779) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, iż od dnia 1 stycznia 2010 r. obowiązuje u.g.h. Zgodnie z art. 8 tej ustawy, do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 129 ust. 3 tej ustawy, przez grę na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł. Natomiast do dnia 1 stycznia 2010 r. obowiązywała ustawa z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (u.g.z.w.). Z art. 2 ust. 1 tej ustawy wynikało, że grami na automatach o niskich wygranych są gry, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż równowartość 15 euro, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,07 euro. Z kolei art. 15b ust. 4 u.g.h stanowi, iż automaty i urządzenia do gier mogą być eksploatowane i użytkowane przez podmioty posiadające zezwolenie, po dopuszczeniu ich eksploatacji i użytkowania przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Badania poprzedzające rejestrację oraz rejestracja automatu zostały przeprowadzone na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia

3 czerwca 2003 r. w sprawie urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. z 2003r., Nr 102, poz. 946 ze zm.). Zgodnie z § 7 warunkiem dopuszczenia automatu lub urządzenia do gier do eksploatacji i użytkowania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest rejestracja takiego automatu lub urządzenia na podstawie badania takiego automatu lub urządzenia. Badanie poprzedzające rejestrację przeprowadzała jednostka badająca upoważniona przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych – "Jednostka badająca", która następnie wydawała opinię techniczną

(§ 8 ust. 1 i § 8a rozporządzenia). Po wydaniu przez jednostkę badającą opinii technicznej zawierającej pozytywny wynik badania automatu lub urządzenia do gier poprzedzającego jego rejestrację, na wniosek podmiotu urządzającego gry lub zakłady wzajemne, wyznaczony naczelnik urzędu celnego dokonywał rejestracji automatu lub urządzenia do gier, na potwierdzenie czego wskazuje numer rejestracji automatu lub urządzania do gier (§ 9 ust. 1 i § 10 ust. 1 rozporządzenia).

Jednocześnie, zgodnie z § 14 ust. 5 ww. rozporządzenia Ministra Finansów w razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego cofał rejestracje takiego automatu lub urządzenia do gier. Natomiast § 14 ust. 4 rozporządzenia stanowił, iż wyznaczony naczelnik urzędu celnego może zażądać przeprowadzenia na koszt podmiotu, o którym mowa w ust. 1 (w tym m.in. podmiotu prowadzącego gry na automatach o niskich wygranych) badań kontrolnych automatów i urządzeń do gier przez jednostkę badającą.

Organ wskazał też, że zarówno przeprowadzony eksperyment na przedmiotowym automacie do gier, jak również wszczęte postępowanie oraz wydana decyzja organu pierwszej instancji cofająca rejestrację automatu, zostały wydane pod rządami ww. rozporządzenia.

Natomiast z dniem 14 lipca 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779). Zgodnie z art. 14 tej ustawy do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Z kolei art. 11 ust. 2 stanowi, iż przepisy art. 23a-23c i art. 23e ust. 1 i 2 ustawy zmienianej w art. 1 oraz przepisy wydane na podstawie art. 23d i art. 23e ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się odpowiednio również do eksploatacji automatów i automatów o niskich wygranych przez podmioty prowadzące na podstawie art. 129 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, do czasu wygaśnięcia udzielonego zezwolenia, działalność w zakresie gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach oraz w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, przy czym w przypadku automatów o niskich wygranych właściwość miejscową naczelników urzędów celnych ustala się według miejsca lokalizacji punktu gry na automatach o niskich wygranych. Odpowiednio stosuje się przepis art. 11 ust. 1, zgodnie z którym poświadczenia rejestracji dokonane na podstawie przepisów dotychczasowych w celu dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier, o których mowa w art. 23a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia albo cofnięcia zgodnie z art. 23a ust. 6 i 7 ustawy zmienianej w art. 1. W myśl art. 23a ust. 7 naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Natomiast zgodnie z art. 23 b ust. 1 na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu.

Organ podkreślił, że zmiany podstawy prawnej orzekania w niniejszej sprawie spowodowane zostały zmianą przepisów, jaka dokonała się od dnia kontroli i wydania decyzji pierwszoinstancyjnej, natomiast organ cofnął Spółce rejestrację automatu do gier o niskich wygranych Super Bank, nr fabryczny [...], poświadczenie rejestracji [...] na podstawie faktycznych ustaleń, dokonanych w drodze eksperymentu i badania biegłego sądowego. Wbrew twierdzeniom Spółki - niezgodność powyższego automatu z warunkami ustawy potwierdziło również badanie sprawdzające przeprowadzone (w ramach uzupełniającego postępowania odwoławczego) przez Izbę Celną w P. Wydział Laboratorium Celne - Jednostka Badająca upoważniona przez Ministra Finansów - nr upoważnienia [...].

Organ podkreślił, że zawarty w protokole kontroli opis gier przeprowadzonych przez funkcjonariuszy celnych, jest zbieżny z opisem gry zawartym we wniosku przedsiębiorstwa z dnia 16 czerwca 2008 r. i wydaną w związku z tym wnioskiem decyzją Ministra Finansów z dnia [...] sierpnia 2008 r. W decyzji tej Minister Finansów rozstrzygnął, że gry na automatach, których zasady zostały przedstawione we wniosku nie są grami na automatach o niskich wygranych w rozumieniu przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych. W obu tych przypadkach istnieje możliwość uzyskania wygranej, którą kumuluje się na liczniku BANK, z którego można prowadzić gry za stawki wyższe niż określone przepisami. W konkluzji swojej decyzji Minister Finansów stwierdził, że z przedstawionego opisu gier wynika, iż w przypadku pobierania punktów z licznika BANK stawka za udział w jednej grze jest ustalana wg uznania i może być wyższa niż 0,07 euro oraz, że w przypadku gier prowadzonych w oparciu o punkty pochodzące z ww. licznika wygrana składa się z dwóch części, bezpośredniej (mniejszej niż 15 euro) i pośredniej - w postaci prawa do gier premiowych, które prowadzone są z licznika KREDYT. Zatem łączna jednorazowa wartość wygranej w grze może przekroczyć 15 euro.

Zdaniem organu z powyższego wyraźnie wynika, że sporny automat poprzez umożliwienie wykorzystywania zgromadzonych z wygranych w poszczególnych grach na liczniku BANK punktów do prowadzenia gier za stawki wyższe niż określone przepisami oraz uzyski wygranych wyższych niż dopuszczalne nie jest zgodny z warunkami określonymi w art. 129 ust. 3 u.g.h. (wcześniej art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych).

Organ zaakcentował, że niezgodność powyższego automatu z warunkami ustawy potwierdziło przeprowadzone w ramach uzupełniającego postępowania odwoławczego badanie przeprowadzone przez Izbę Celną w P. Wydział Laboratorium Celne - Jednostka Badająca upoważniona przez Ministra Finansów - nr upoważnienia [...], który w Opinii z badań sprawdzających nr [...] z dnia 4 października 2012 r. dotycząca automatu do gier Super Bank, nr fabryczny [...], numer rejestracji [...] wynik badania wskazano jako negatywny.

Wobec powyższego nie tylko opinia biegłego i przeprowadzony eksperyment, ale także badanie sprawdzające potwierdziło zasadność cofnięcia rejestracji powyższego automatu Super Bank.

W kontekście powyższego, Dyrektora Izby Celnej w K., za niezasadny uznał zarzut naruszenia 23a ust. 7 w zw. z art. 23b u.g.h.

Organ stwierdził, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy stanowi wystarczającą przesłankę do wydania rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach Spółka zarzuciła naruszenie prawa mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 23 ust. 7 w zw. z art. 23b ust. 1 i ust. 3 oraz 23f u.g.h., polegającym na utrzymaniu w mocy decyzji cofającej rejestrację automatu o niskich wygranych pomimo nieprzeprowadzenia badania automatu przez jednostkę badającą upoważnioną przez Ministra Finansów, które to badanie jest wystarczającym i jedynym dowodem mogącym prowadzić do stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatu z wynikami rejestracji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację zawarte w zaskarżonej decyzji

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalając skargę stwierdził, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie zostały podjęte z naruszeniem przepisów prawa, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

W pierwszej kolejności Sąd wskazał, że Skarżąca posiadała zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, na terenie województwa śląskiego, które zostało udzielone Spółce z o.o. P. decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 16 marca 2009 r.

Nadto jak wynika z opinii technicznej z badania poprzedzającego rejestrację nr [...] z dnia 5 listopada 2008 r., zostało wystawione poświadczenie rejestracji nr [...] automatu do gier o niskich wygranych Super Bank o numerze fabrycznym [...], który następnie był eksploatowany w punkcie gier [...] znajdującym się w miejscowości C., przy ul. [...]. Termin ważności pozytywnej opinii technicznej z badania poprzedzającego rejestrację nr [...] z dnia 5 listopada 2008 r. upływał

31 grudnia 2014 r.

Następnie Sąd wskazał, że postępowanie administracyjne w sprawie cofnięcia posiadanego zezwolenia zostało wszczęte (postanowieniem z dnia 1 maja 2010 r.) pod rządami ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, która weszła w życie, co do zasady, z dniem 1 stycznia 2010 r. Według art. 8 tej ustawy do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Dalej Sąd przytoczył treść przepisów art. 129 ust. 1 i art. 138 ust. 3 u.g.h. i podkreślił, że procedura wprowadzenia automatu do gier o niskich wygranych do użytkowania była poddana ścisłej reglamentacji i kontroli organów podatkowych. W stanie prawnym obowiązującym w dacie kontroli działania przedmiotowego automatu do gier o niskich wygranych, zgodnie z przepisem art. 15 b ust. 4 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, automaty i urządzenia do gier mogą być eksploatowane i użytkowane przez podmioty posiadające zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie (...) gier na automatach o niskich wygranych, po dopuszczeniu ich do eksploatacji i użytkowania przez wyznaczonego naczelnika urzędu celnego (do dnia 30 października 2009 r. ministra właściwego do spraw finansów publicznych). Wyznaczony naczelnik urzędu celnego dopuszcza do eksploatacji i użytkowania automaty i urządzenia do gier na podstawie opinii jednostki badającej, upoważnionej przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art. 15b ust. 4a ustawy o grach i zakładach wzajemnych). W przepisie art. 16 pkt 2 tej ustawy, ustawodawca zawarł delegację dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia w drodze rozporządzenia, mając na względzie ochronę interesów uczestników gier lub zakładów oraz zapewnienie prawidłowości przebiegu takiej gry lub zakładu, szczegółowych warunków dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier oraz warunków przyznania uprawnień określonym podmiotom do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania takich automatów lub urządzeń.

W wykonaniu powyższej delegacji Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz.U. Nr 102, poz. 946 ze zm.) i w jego rozdziale 3 określił warunki eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier. Zgodnie z § 7 tego rozporządzenia warunkiem dopuszczenia automatu do gier do eksploatacji i użytkowania na terytorium RP jest rejestracja takiego automatu na podstawie badania, o którym mowa w § 8.

Na podstawie przepisu art. 144 u.g.h. wskazane wyżej rozporządzenie, jako akt wykonawczy wydany na podstawie upoważnienia określonego w art. 16 pkt 2 ustawy o grach i zakładach wzajemnych pozostał w mocy po dniu 1 stycznia 2010 r. W dacie wydania decyzji pierwszoinstancyjnej, w niniejszej sprawie rozporządzenie z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, nadal zatem regulowało zasady eksploatacji i użytkowania automatów do gier.

Następnie Sąd I instancji wskazał, że zakres badań przedmiotowych automatów określał § 8 ust. 2 rozporządzenia w brzmieniu nadanym rozporządzeniem zmieniającym z dnia 24 lutego 2009 r. (Dz. U. Nr 36, poz. 280) stanowiąc, że badanie poprzedzające rejestrację polega na sprawdzeniu, czy konstrukcja automatu zapewnia, między innymi, prawidłowe ustalenie wartości maksymalnej stawki i uniemożliwienie przekraczania wartości maksymalnej stawki w wyniku kontynuacji gry za uzyskane wygrane oraz prawidłowe ustalenie wartości jednorazowej wygranej i uniemożliwienie uzyskania jednorazowej wygranej w kwocie wyższej niż 15 euro, o której mowa w art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych (obecnie w kwocie określonej w art. 129 ust. 3 u.g.h. ).

Po przeprowadzeniu badania poprzedzającego rejestrację automatu jednostka badająca (upoważniona przez ministra do spraw finansów publicznych - § 8 ust. 1) wydaje opinię techniczną, zawierającą m.in. nazwę programu gry, wskazanie miejsca założenia plomb zabezpieczających oraz wzór plomb, wynik badania technicznego, termin ważności opinii technicznej – w przypadku automatu do gier o niskich wygranych także wskazanie jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za udział w jednej grze (§ 8a ust. 1 i ust. 2). W przypadku dostosowania przez podmiot prowadzący gry na automatach o niskich wygranych automatu do wymogów, o których mowa w art. 2 ust. 2b ustawy, jednostka badająca potwierdza prawidłowe ustalenie wartości maksymalnej stawki i wartości maksymalnej jednorazowej wygranej w wydanym uzupełnieniu do opinii technicznej § 8a ust. 3).

Sąd podał, że badania poprzedzające rejestrację oraz rejestracja automatu zostały przeprowadzone na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003r. w sprawie urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. z 2003r., Nr 102, poz. 946 ze zm.). Następnie przytoczył treść przepisów § 7, § 8, § 8a, § 9, § 10, § 14 rozporządzenia i wskazał, że zarówno przeprowadzony eksperyment na przedmiotowym automacie do gier, jak również wszczęte postępowanie oraz wydana decyzja organu pierwszej instancji cofająca rejestrację automatu, zostały wydane pod rządami ww. rozporządzenia.

Natomiast z dniem 14 lipca 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779). Zgodnie z art. 14 tej ustawy do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Z kolei art. 11 ust. 2 stanowi, iż przepisy art. 23a-23c i art. 23e ust. 1 i 2 ustawy zmienianej w art. 1 oraz przepisy wydane na podstawie art. 23d i art. 23e ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się odpowiednio również do eksploatacji automatów i automatów o niskich wygranych przez podmioty prowadzące na podstawie art. 129 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, do czasu wygaśnięcia udzielonego zezwolenia, działalność w zakresie gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach oraz w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, przy czym w przypadku automatów o niskich wygranych właściwość miejscową naczelników urzędów celnych ustala się według miejsca lokalizacji punktu gry na automatach o niskich wygranych. Odpowiednio stosuje się przepis art. 11 ust. 1, zgodnie z którym poświadczenia rejestracji dokonane na podstawie przepisów dotychczasowych w celu dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier, o których mowa w art. 23a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia albo cofnięcia zgodnie z art. 23a ust. 6 i 7 ustawy zmienianej w art. 1. W myśl art. 23a ust. 7 naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Natomiast zgodnie z art. 23 b ust. 1 na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu.

Zmiany podstawy prawnej orzekania w niniejszej sprawie spowodowane zostały zmianą przepisów, jaka dokonała się od dnia kontroli i wydania decyzji pierwszoinstancyjnej. Organ drugoinstancyjny w ramach postępowania odwoławczego uzupełnił materiał dowodowy poprzez zlecenie dokonania badania przedmiotowego automatu przez Izbę Celną w P. Wydział Laboratorium Celne - Jednostka Badająca upoważniona przez Ministra Finansów - nr upoważnienia [...]. W Opinii z badań sprawdzających z dnia 4 października 2012 r. dotycząca automatu do gier Super Bank, nr fabryczny [...], numer rejestracji [...] Jednostka Badająca stwierdziła niezgodność automatu z warunkami ustawy wynik badania wskazano jako negatywny.

Wobec powyższego nie tylko opinia biegłego i przeprowadzony eksperyment, ale także badanie sprawdzające potwierdziło zasadność cofnięcia rejestracji powyższego automatu.

W kontekście powyższego, Sąd za niezasadny uznał zarzut naruszenia przez organ 23a ust. 7 w zw. z art. 23b u.g.h.

Sąd podał, że organ cofnął Spółce rejestrację automatu do gier o niskich wygranych Super Bank, nr fabryczny [...], poświadczenie rejestracji [...] nie tyle na podstawie faktycznych ustaleń, dokonanych w drodze eksperymentu i badania biegłego sądowego, ale przede wszystkim w oparciu o wyniki badania sprawdzającego przeprowadzonego (w ramach uzupełniającego postępowania odwoławczego) przez Izbę Celną w P. Wydział Laboratorium Celne - Jednostka Badająca upoważniona przez Ministra Finansów - nr upoważnienia [...].

W ocenie Sądu, zastosowane w przedmiotowej sprawie przez organy celne środki dowodowe były wystarczające do ustalenia stanu faktycznego odpowiadającego zakresowi art. 138 ust. 3 ustawy. Tym bardziej, że ustawa z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779) ograniczyła wachlarz środków służących wykazaniu, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, dodając do znowelizowanego aktu art. 23a-23f, które weszły w życie z dniem 14 lipca 2011 r. Od tej daty, na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu (art. 23a ust. 1 ustawy), przy czym badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia (art. 23a ust. 3 ustawy).

Powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd I instancji przyjął, że według § 7 rozporządzenia MF z 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych warunkiem dopuszczenia automatu lub urządzenia do gier do eksploatacji i użytkowania na terytorium Polski jest rejestracja takiego automatu lub urządzenia na podstawie badania takiego automatu lub urządzenia, o którym mowa w § 8 rozporządzenia, a więc badania przeprowadzonego przez tzw. jednostkę badającą, upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Badanie to polega na ustaleniu, czy konstrukcja automatu lub urządzenia zapewnia m.in.: prawidłowe ustalenia wartości maksymalnej stawki i uniemożliwia przekraczanie wartości maksymalnej stawki

w wyniku kontynuacji gry na uzyskane wygrane (§ 8 ust. 2 pkt 5 lit. a), prawidłowe ustalenie wartości jednorazowej wygranej i uniemożliwia uzyskanie jednorazowej wygranej w kwocie wyższej niż 15 euro, o której mowa w art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych (obecnie w kwocie określonej w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych). Z przepisów tych wynika, że podstawą rejestracji automatu może być wyłącznie dowód potwierdzający spełnienie przez automat określonych prawem wymagań w postaci badania tzw. jednostki badającej, a nie jakikolwiek inny dowód, np. opinia biegłego albo eksperyment funkcjonariusza celnego. Przepisy tego rozporządzenia stanowią dalej, że wyznaczony naczelnik urzędu celnego może zarządzić przeprowadzenie na koszt podmiotu prowadzącego gry na automatach o niskich wygranych badań kontrolnych automatów i urządzeń do gier przez jednostkę badającą (§ 14 ust. 4). W razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego cofa rejestrację takiego automatu lub urządzenia do gier (§ 14 ust. 5). Zdaniem Sądu te dwa ustępy § 14 należy interpretować łącznie i w powiązaniu z § 7 i 8 rozporządzenia. Oznacza to, że stwierdzenie niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji, w zakresie objętym badaniem jednostki badającej poprzedzającym rejestrację, jest dopuszczalne wyłącznie na podstawie badań kontrolnych jednostki badającej. Konsekwentnie więc zarówno dopuszczenie automatu lub urządzenia do eksploatacji i użytkowania (zarejestrowanie), jak i cofnięcie rejestracji wymaga przeprowadzenia przez jednostkę badającą odpowiednio: badania poprzedzającego rejestrację i badania kontrolnego. W obu tych przypadkach podstawą rozstrzygnięcia organu o zarejestrowaniu lub cofnięciu rejestracji automatu lub urządzenia do gier może być wyłącznie dowód w postaci opinii jednostki badającej. Organ odwoławczy zlecił przeprowadzenie takiego badania, o czym zarówno Strona, jak i jej pełnomocnik zostali powiadomieni.

Nowa ustawa w przepisach przejściowych utrzymała w mocy ważność dotychczasowych rejestracji automatów do gier o niskich wygranych. Sąd I instancji zauważył też, że w chwili wszczęcia postępowania obowiązywał art. 23 u.g.h. w innej treści niż w chwili wydania decyzji odwoławczej. Wskazanie tej okoliczności ma dla sprawy istotne znaczenie. Treść przepisu art. 23 zmieniona została przez art. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 134, poz. 779 dalej powoływana jako nowela). Nowela dodała również art. 23a – f. Art. 14 noweli stanowi, że do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie tej ustawy stosuje się przepisy ustawy o grach hazardowych w brzmieniu nadanym nowelą. Zatem od dnia 14 lipca 2011 r. organy celne były zobowiązane stosować przepisy u.g.h. w treści wynikającej ze zmian wprowadzonych nowelą.

W rozpoznawanej sprawie oznaczało to, że organ drugiej instancji miał obowiązek stosować przepisy art. 23, art. 23 a – f ustawy. Z treści art. 23 ust. 1 u.g.h. wynika, że automaty i urządzenia do gier powinny być przystosowane do ochrony praw grających i realizacji przepisów ustawy. Art. 23a ust. 7 u.g.h. przyznaje naczelnikowi urzędu celnego uprawnienia do cofnięcia rejestracji automatu lub urządzenia do gier przed wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Z treści tej regulacji jednoznacznie wynika, że każda rejestracja może być cofnięta przed jej wygaśnięciem o ile urządzenie nie spełnia warunków określonych w ustawie, a nie dokumentacji niezbędnej dla rejestracji urządzenia.

Art. 23a ust. 3 u.g.h. stwierdza, że rejestracja urządzenia do gier lub automatu możliwa jest tylko w sytuacji, gdy takie urządzenia spełniają warunki określone w ustawie, na podstawie opinii jednostki badającej, upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Takie jednostki określa art. 23 f u.g.h.

W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie zgromadzony materiał dowodowy stanowił wystarczającą przesłankę do wydania rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie, a dokonane ustalenia odpowiadają formalnym warunkom, jakie określa ustawa dla ich prawnej skuteczności. Postępowanie przed organem zostało przeprowadzone wnikliwie, zgromadzony w sprawie materiał oceniono właściwie, a mające zastosowanie w sprawie przepisy zostały prawidłowo zinterpretowane i zastosowane. Sąd nie doszukał się naruszeń przepisów prawa materialnego, czy procesowego, które skutkowałyby koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyło P. Sp. z o.o. z siedzibą w K., które zarzuciło mu:

1) naruszenie prawa materialnego, a to art 23b ust. 1 i 3 w zw. z art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h. poprzez jego błędne zastosowanie polegające na uznaniu Wydziału Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. za jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, podczas gdy jednostka ta nie posiada akredytacji w zakresie badania automatów i urządzeń do gier, a zatem nie spełnia warunków uznania jej za upoważnioną jednostkę badającą;

2) naruszenie przepisów postępowania mające istotny w pływ na wynik sprawy, a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi, mimo naruszenia na etapie postępowania przed organem przepisów postępowania mającego istotny wpływ na wynik sprawy zakończonej wydaniem inkryminowanej decyzji, a to:

a) art. 130 § 3 O.p., polegającego na nierozpoznaniu przez Dyrektora Izby Celnej w P. wniosku skarżącej z dnia 1 października 2012 r. o wyłączenie pracowników Wydziału Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. od udziału w postępowaniu;

b) art. 120, art 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 23b ust. 1 i 3 oraz art 23f u.g.h., polegającego na przeprowadzeniu badania automatu przez jednostkę organizacyjną Służby Celnej znajdująca się w tej samej, silnie zhierarchizowanej strukturze, co Naczelnik Urzędu Celnego i Dyrektor Izby Celnej wydający decyzje w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu, a więc z naruszeniem zasad praworządności, zaufania, prawdy materialnej i obiektywizmu postępowania dowodowego.

Stawiając powyższe zarzuty spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sadowi Administracyjnemu do ponownego rozpoznania ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi.

Ponadto na podstawie przepisu art. 106 § 3 w zw. z art. 193 p.p.s.a. Spółka wniosła o dopuszczenie dowodów z dokumentów - wydruków ze strony internetowej Polskiego Centrum Akredytacji - na okoliczność nieposiadania przez Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. akredytacji w zakresie badania automatów i urządzeń do gier.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik podniósł, że Wojewódzki Sąd Administracyjny dopuścił się naruszenia prawa materialnego w postaci art. 23b ust. 1 i 3 w zw. z art 23f ust 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych.

Zdaniem skarżącego kasacyjnie, mimo że Wydział Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. posiada upoważnienie do przeprowadzania badań automatów nr [...] wydane przez Ministra Finansów, to wobec oczywistego niespełnienia przez tę jednostkę przesłanki określonej w art. 23f ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych nie może być uznane za jednostką badającą upoważnioną w rozumieniu art. 23b ust. 1 i 3 ustawy. Izba Celna w P. została upoważniona przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier sprzecznie z prawem, z naruszeniem przepisu art. 23f ust 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych. Z uwagi na fakt, że upoważnienie udzielone przez Ministra Finansów Wydziałowi Laboratorium Celne Izby Celnej w P. nie mogło być ani przez skarżącą ani przez innych operatorów gier skutecznie zaskarżone jakimkolwiek środkiem odwoławczym, jedyna możliwość oceny zgodności tegoż upoważnienia z przepisami ustawy zachodzi w toku postępowania sądowoadministracyjnego. Nie sposób bowiem uznać za zgodną z prawem decyzji opartej na ustaleniach jednostki, która w myśl przepisów ustawy nie może być jednostką badającą upoważnioną do badania automatów i urządzeń do gier. Poza tym, skoro poddanie automatu badaniu przez upoważnioną jednostkę badającą jest niezbędną przesłanką cofnięcia rejestracji tegoż automatu, to należyte zbadanie umocowania danej jednostki badającej w oparciu o przepisy ustawy, stanowi warunek prawidłowej sądowej kontroli zgodności postępowania administracyjnego z prawem. Oceny takiej nie dokonał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w zaskarżonym wyroku, co przesądza o naruszeniu przezeń powołanych przepisów prawa materialnego.

Ponadto, w ocenie strony skarżącej, Wojewódzki Sąd Administracyjny dopuścił się również naruszenia przepisów postępowania w postaci art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, albowiem nie dostrzegł naruszenia przez organy prowadzące postępowanie w sprawie szeregu przepisów Ordynacji podatkowej, przy czym te naruszenia, które miały miejsce na etapie postępowania przed organami, miały istotny wpływ na treść decyzji będącej przedmiotem niniejszego postępowania.

Jednym z naruszeń przepisów postępowania, którego nie dostrzegł Wojewódzki Sąd Administracyjnym, było naruszenie przepisu art. 130 ust. 3 Ordynacji podatkowej. Po tym, gdy pismem z dnia 5 września 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. zawiadomił skarżącą o zleceniu badania automatu Izbie Celnej w P. Wydziałowi Laboratorium Celne, skarżąca skierowała w dniu 1 października 2012 r. do Dyrektora Izby Celnej w P., jako przełożonego pracowników Wydziału Laboratorium Celnego, szeroko uzasadniony wniosek o wyłączenie tychże pracowników od załatwienia sprawy. Wniosek ten nie został rozpoznany przez Dyrektora Izby Celnej w P., mimo to postępowanie było kontynuowane i zakończone wydaniem inkryminowanej decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. Tymczasem, procesową gwarancją bezstronności organu w prowadzonym postępowaniu w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier jest instytucja "wyłączenia" pracownika organu podatkowego oraz organu podatkowego uregulowana w art. 130 Ordynacji podatkowej.

Wskazane wyżej naruszenia przepisów postępowania mające miejsce na etapie postępowania przed organem, zdaniem strony skarżącej, uzasadniały uchylenie decyzji obu instancji na podstawie art. 145 ust. 1 pkt 1 lit. c prawa o postępowaniu przed sądami administracjąnymi. Tym samym, skoro Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach nie stwierdził tych naruszeń lub mimo ich stwierdzenia nie uchylił decyzji, to naruszył przepisy postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na treść wyroku.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ, powołując się na art. 23f u.g.h. stwierdził, że Minister Finansów udziela upoważnienia jednostce badającej po spełnieniu przez nią wymagań określonych przepisami prawa. Mając zatem na względzie fakt, że Laboratorium Celne Izby Celnej w P. uzyskało status jednostki badającej na mocy upoważnienia Ministra Finansów nr [...] z dnia 8 kwietnia 2011 r. (i które nadal ten status posiada, gdyż znajduje się w wykazie jednostek badających upoważnionych przez Ministra Finansów) uznać należy, że jest odrębną, bezstronną i kompetentną jednostką w zakresie badań automatów. Ponadto podniósł, że Izba Celna w P. - Wydział Laboratorium Celne, posiada certyfikat Polskiego Centrum Akredytacji Nr AB 826 i spełnia wymagania normy PN-EN ISO/IEC 17025:2005 "Ogólne wymagania dotyczące kompetencji laboratoriów badawczych i wzorcujących". Uzyskanie akredytacji świadczy zatem o kompetencjach badawczych i wiarygodności uzyskiwanych wyników badań, jak również jest gwarancją uznawania sprawozdań z tych badań w świecie.

Istotnym jest też, że Polskie Centrum Akredytacji akredytuje różne rodzaje działalności, ich wykaz zawarty został w dokumencie "Zakres działalności akredytacyjnej Polskiego Centrum Akredytacji" i przewiduje 10 rodzajów dziedzin podlegających certyfikacji, wśród nich, min. badania, badania medyczne, wzorcowania, badania biegłości, certyfikacja wyrobów itd. Rodzaj działalności - "badania" - poddany jest weryfikacji według normy akredytacyjnej PN-EN ISO/IEC 17025, skierowanej do laboratoriów badawczych. Laboratorium Izby Celnej w P. uzyskało akredytację w tym właśnie zakresie, tj. właściwą dla laboratoriów badawczych, posiada tym samym akredytację udzielaną w oparciu o ww. normę akredytacyjną. Akredytacja laboratorium Izby Celnej w P. dotyczy określonego rodzaju działalności, tj. badań, jako że jest to laboratorium badawcze, które spełniać powinno - i spełnia - tę samą normę, która przewidziana została dla wszelakich badań również automatów i urządzeń do gier oraz badań elektrycznych i elektronicznych.

Ponadto organ podał, że przepis art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h. stanowiąc, że jednostka badająca musi spełniać warunek posiadania akredytacji Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA), nie precyzuje zakresu tej akredytacji. Skoro więc ustawodawca nie wskazał wprost w ww. przepisie, iż podmiot ubiegający się o status jednostki badającej obowiązany jest przedstawić określonego rodzaju akredytację, to tym samym z wykładni literalnej, mającej na celu ustalenie treści normy prawnej przez badanie sensu użytych w niej słów jednoznacznie wynika, że w przypadku Laboratorium Izby Celnej w P., posiadającego ww. akredytację, spełnione zostało wymaganie ustawodawcy wymienione w art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie została oparta na uzasadnionych podstawach i w związku z tym podlega oddaleniu.

Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z powyższego wynika, że wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Kontroli instancyjnej sprawowanej w jej granicach poddany został wyrok Sądu I instancji oddalający skargę na decyzję Ministra Finansów w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. Rozstrzygnięcie oparto o ustalenia wynikające ze sprawozdania z badania technicznego automatu przeprowadzonego przez jednostkę badającą - Laboratorium Celne Izby Celnej w P.

Treść zarzutów, opartych na podstawach wskazanych zarówno w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. (naruszenie prawa materialnego), jak i w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. (naruszenie przepisów postępowania) i ich uzasadnienie wskazują, że istota kasacji dotyczy prawidłowości dopuszczenia i oparcia się przez organ, co zostało zaakceptowane przez Sąd I instancji, na opinii ww. jednostki badającej zawartej w sprawozdaniu z badania technicznego automatu, która nie spełniała wymagań z art. 23f ust. 1 u.g.h. Zdaniem autora skargi kasacyjnej jednostka badająca jaką jest Laboratorium Celne Izby Celnej w P. nie spełniała warunków do prowadzenia badań w kierunku kontroli poprawności działania automatów do gier, z uwagi na brak akredytacji adekwatnej zakresowo do tego rodzaju badań.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko to nie jest prawidłowe. Wskazać należy, że stosownie do normy PN-EN ISO/IEC 17000:2006 (Ocena zgodności - Terminologia i zasady ogólne; zob. strona Polskiego Komitetu Normalizacyjnego www.pkn.pl) akredytacją jest "atestacja przez stronę trzecią, dotycząca jednostki oceniającej zgodność, służąca formalnemu wykazaniu jej kompetencji do wykonywania określonych zadań w zakresie oceny zgodności". Akredytacja jest więc formalnym uznaniem przez upoważnioną jednostkę akredytującą kompetencji organizacji działających w obszarze oceny zgodności, czyli jednostek certyfikujących, inspekcyjnych lub laboratoriów do wykonywania określonych działań np. prowadzenia badań.

Podstawowym aktem krajowym regulującym problematykę akredytacji jest ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 1645 ze zm.). Jej celem, określonym w art. 2, jest (1) eliminowanie zagrożeń stwarzanych przez wyroby dla życia lub zdrowia użytkowników i konsumentów oraz mienia, a także zagrożeń dla środowiska, (2) znoszenie barier technicznych w handlu i ułatwianie międzynarodowego obrotu towarowego, (3) tworzenie warunków do rzetelnej oceny wyrobów i procesów ich wytwarzania przez kompetentne i niezależne podmioty. Istotne znaczenie przy ocenie zgodności danych produktów mają (1) przepisy określające zasadnicze i szczegółowe wymagania dotyczące wyrobów, (2) przepisy oraz normy określające działanie podmiotów uczestniczących w procesie oceny zgodności, które łącznie tworzą system oceny zgodności (art. 3 wskazanej ustawy).

Ustawa o systemie oceny zgodności w art. 5 pkt 11 wyjaśnia również pojęcie akredytacji czyniąc to poprzez odesłanie do definicji wskazanej w art. 2 pkt 10 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) Nr 765/2008 z dnia 9 lipca 2008 r. ustanawiającego wymagania w zakresie akredytacji i nadzoru rynku odnoszące się do warunków wprowadzania produktów do obrotu i uchylającego rozporządzenie (EWG) nr 339/93 (Dz.U.UE.L.2008.218.30; dalej: rozporządzenie nr 765/2008). Stosownie do jego treści, "akredytacja" to poświadczenie przez krajową jednostkę akredytującą, że jednostka oceniająca zgodność spełnia wymagania określone w normach zharmonizowanych oraz - w stosownych przypadkach - wszelkie dodatkowe wymagania, w tym wymagania określone w odpowiednich systemach sektorowych konieczne do realizacji określonych czynności związanych z oceną zgodności.

Stosownie do powyższego, aby móc mówić o konieczności posiadania akredytacji w danej dziedzinie życia, muszą co do zasady istnieć konkretne normy zharmonizowane regulujące tę dziedzinę, określające np. sposób oceny zgodności (mówiąc w uproszczeniu - sposób wytwarzania i badania produktów) lub szczególne cechy/walory jakie powinny posiadać akredytowane jednostki.

W kontekście powyższego należy także zwrócić uwagę na normę PN-EN ISO/IEC 17025:2005 (Ogólne wymagania dotyczące kompetencji laboratoriów badawczych i wzorcujących - www.pkn.pl), jaka ma zastosowanie względem laboratoriów badawczych, a w takiej właśnie formie działają jednostki badające upoważnione przez Ministra Finansów. Określa ona wymagania względem systemu zarządzania laboratorium badawczym, jego wdrożenia, ale także warunki, jakie muszą zostać spełnione, aby kompetencje konkretnego podmiotu do wykonywania badań laboratoryjnych zostały uznane i potwierdzone właściwym certyfikatem akredytacji. Zaznaczyć zatem należy, iż otrzymanie certyfikatu akredytacji laboratorium badawczego, niezależnie od jego zakresu przedmiotowego, który może być różny i powiązany z istnieniem szczegółowych norm regulujących np. proces kontroli produktu czy metodę badawczą, oznaczać będzie spełnienie przez każde laboratorium badawcze ogólnych reguł kompetencyjnych, gwarantujących niezależność, wiarygodność i prawidłowość badań, tak jak określa to norma PN-EN ISO/IEC 17025:2005.

O ile więc istnieje norma zharmonizowana ustanawiająca procedurę oceny jaki podmiot może zostać uznany, z uwagi na posiadane kompetencje, za laboratorium badawcze, o tyle Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszym składzie nie dostrzega żadnej szczególnej normy (wspólnotowej czy krajowej), regulującej procedurę badania automatów do gier.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważa również, że w polskim systemie prawnym automaty do gier, mogły i mogą funkcjonować w obrocie dopiero po dokonaniu ich rejestracji, do której na mocy art. 23a ust. 3 u.g.h. niezbędne jest uzyskanie opinii jednostki badającej, upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Co do zasady analogiczna procedura obowiązuje przy cofnięciu rejestracji automatu.

Z kolei w art. 23f ust. 1 u.g.h. uregulowano procedurę i warunki udzielania jednostce badającej przez Ministra Finansów upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Konieczne jest zatem, aby taka jednostka:

1) posiadała akredytację Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, będącej sygnatariuszem Wielostronnego Porozumienia EA (European co-operation for Accreditation Multilateral Agreement);

2) zapewniała odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym;

3) osoby zarządzające tą jednostką oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier posiadały nienaganną opinię, w szczególności nie były osobami skazanymi za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe;

4) posiadała autonomiczność względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń, w szczególności osoby wymienione w pkt 3 nie pozostawały z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności.

Niewątpliwie posiadanie stosownej akredytacji (art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h.) jest warunkiem koniecznym udzielenia upoważnienia przez Ministra i pożądane byłoby gdyby akredytacja taka, wydawana - co należy podkreślić - w sytuacji istnienia odpowiednich norm zharmonizowanych, odpowiadała zakresowi prowadzonej działalności oceniającej (z punktu widzenia kontrolowanych produktów). Niemniej jednak nie jest to ani jedyny warunek upoważnienia, ani też warunek wystarczający. W art. 23f ust. 1 pkt 2 u.g.h. ustawodawca wskazał bowiem, iż udzieli upoważnienia tylko takim podmiotom, które zapewnią odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, a nadto podmiot taki musi dysponować odpowiednim wyposażeniem technicznym. Zestawienie tych dwóch wymogów tj. posiadania akredytacji i zapewnienia odpowiedniego standardu badań automatów, jednoznacznie wyklucza rozumowanie prezentowane przez stronę skarżącą. Jeżeli bowiem wymóg akredytacji laboratorium badawczego należałoby rozumieć wąsko, a więc wyłącznie w zakresie na jaki została udzielona, to całkowicie zbędny byłby zapis ustawowy z art. 23f ust. 1 pkt 2 u.g.h. Skoro bowiem akredytacja miałaby załatwiać wszelkie kwestie związane z wymaganiami stawianymi przez ustawodawcę względem procesu kontroli automatów, to brak byłoby jakichkolwiek podstaw do formułowania przez ustawodawcę szczegółowych wymogów, jakie jednostka badająca winna spełniać, bowiem te kwestie załatwiałaby właśnie akredytacja. W końcu to w motywie 9 preambuły do rozporządzenia nr 765/2008 wskazuje się, iż szczególną wartością akredytacji jest to, iż stanowi ona wiarygodne potwierdzenie technicznych kompetencji jednostek, których zadaniem jest zapewnienie zgodności z mającymi zastosowanie wymaganiami. Przypomnieć jednak należy, iż o akredytacji możemy mówić wówczas, gdy mamy do czynienia z normą zharmonizowaną, regulującą daną problematykę. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego brak jest jednak normy odnoszącej się do kwestii sposobu badania automatu do gier. Okoliczność tę - zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego - uwzględnił ustawodawca, wprowadzając w art. 23f ust. 1 pkt 2 u.g.h. - jak wspomniano - dodatkowy wymóg, gwarantujący rzetelność badań upoważnionej jednostki badającej, bez względu na istnienie szczególnej normy odnoszącej się wprost do badania automatów. Regulacja taka nie zmienia jednak ogólnego wymogu posiadania akredytacji zgodnej z normą PN-EN ISO/IEC 17025:2005, która jest skierowana do podmiotów wykonujących badania (laboratoria badawcze) i gwarantującą spełnianie przez nie standardów m.in. rzetelności.

Powyższe stanowisko koresponduje również z wynikami analizy przepisów prawa polskiego, odnoszących się do wymogu posiadania akredytacji w różnych dziedzinach życia. Raz bowiem ustawodawca wymaga, aby określony podmiot legitymował się akredytacją, bez szczegółowego określenia jej zakresu (tak np. ustawa o grach hazardowych), innym razem wskazuje, iż akredytacja powinna dotyczyć określonej szczegółowo dziedziny (tak np. art. 41 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 17 grudnia 2004 r. o rejestracji i ochronie nazw i oznaczeń produktów rolnych i środków spożywczych oraz o produktach tradycyjnych - Dz. U. z 2005 r. Nr 10, poz. 68 ze zm.).

Wskazane warunki ustawowe, jakie powinna spełniać jednostka badająca pozwalają również stwierdzić, iż nie było zamiarem ustawodawcy określenie w ten sposób katalogu spraw jakimi może zajmować się ta jednostka i sprowadzenie ich de facto do zagadnień wymienionych w akredytacji. Wolą ustawodawcy było dookreślenie pewnego rodzaju "predyspozycji" jednostki badającej do wykonywania w imieniu państwa działań kontrolnych, związanych z udzielonym upoważnieniem. Upraszczając, regulacja z art. 23f ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h. wymaga posiadania przez jednostkę badawczą na odpowiednim poziomie zaplecza osobowego i technicznego.

W kontekście powyższego, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, iż wskazany w punkcie I petitum skargi kasacyjnej zarzut naruszenia prawa materialnego tj. art 23b ust. 1 i 3 w zw. z art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h. przez błędne ich zastosowanie oraz przepisów postępowania polegających na przeprowadzeniu badania automatu przez jednostkę organizacyjną Służby Celnej znajdująca się w tej samej, silnie zhierarchizowanej strukturze, co Naczelnik Urzędu Celnego i Dyrektor Izby Celnej wydający decyzje w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu, co zdaniem autora skargi kasacyjnej, stanowi naruszenie zasad praworządności, zaufania, prawdy materialnej i obiektywizmu postępowania dowodowego, nie są zasadne.

Ustawa o grach hazardowych przywiązuje istotne znaczenie do badań automatów do gry przeprowadzonych przez jednostkę badającą upoważnioną przez Ministra Finansów. Wskazują na to przepisy art. 2 ust. 7, art. 23a ust. 3, art. 23b ust. 1, 2 i 3, art. 23f ust. 1, 2 i 5 u.g.h. Z przepisu art. 23b ust. 1 u.g.h. wynika, że opinia upoważnionej jednostki badającej jest podstawowym dowodem potwierdzającym czy automat spełnia warunki określone w u.g.h. i przeprowadzenie tego dowodu jest niezbędną przesłanką podjęcia decyzji o cofnięciu rejestracji automatu w przypadku stwierdzenia, że takich wymogów nie spełnia. Zatem, nie powinno budzić większych wątpliwości, że celem omawianych regulacji jest, aby wynik badania przeprowadzonego przez jednostkę badającą, był oceniany w drodze analogii do przepisu art. 194 § 1 O.p., że dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Nie wyłącza to oczywiście możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko treści wspomnianemu badaniu (art. 194 § 3 O.p.).

Skarga kasacyjna skutecznie nie wykazała, aby w tej istotnej dla wyniku sprawy ocenie materiału dowodowego doszło do naruszenia przepisów postępowania, szczególnie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

Za nieuzasadniony uznać należy zarzut naruszenie art. 130 ust. 3 O.p. Wbrew bowiem twierdzeniom autora skargi kasacyjnej w aktach sprawy brak jest pisma z dnia 1 października 2012r. zawierającego wniosek skierowanego do Dyrektora Izby Celnej w P. o wyłączenie pracowników Wydziału Laboratorium Celnego w P. od załatwienia sprawy.

W związku natomiast z zawartym w skardze kasacyjnej wnioskiem o przeprowadzenie dowodu z "dokumentów“ przedstawionych przez stronę skarżącą wyjaśnienia wymaga, że w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, co do zasady, wyłączone jest stosowanie art. 106 § 3 p.p.s.a. Zgodnie z powołanym przepisem, sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania. Wprawdzie w postępowaniu kasacyjnym, jeżeli nie ma szczególnych przepisów postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, na podstawie art. 193 p.p.s.a. stosuje się odpowiednio przepisy postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, jednak nie znaczy to, że do tego postępowania stosuje się art. 106 § 3 p.p.s.a. Należy mieć na względzie, że "odpowiednie" stosowanie przepisów może polegać na zastosowaniu przepisu (lub jego części) wprost, z modyfikacją lub nawet na odmowie zastosowania (por. uchwała SN z dnia 18 grudnia 2001 r., sygn. akt III ZP 25/01).

Mając na uwadze, że wojewódzki sąd administracyjny nie może dokonywać ustaleń, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy załatwionej zaskarżoną do sądu decyzją administracyjną, (jeżeli zachodzi potrzeba dokonania takich ustaleń, sąd powinien uchylić decyzję i wskazać organowi zakres postępowania dowodowego, które organ ten powinien uzupełnić), wykluczyć należy, by Naczelny Sąd Administracyjny w ramach kontroli instancyjnej mógł podjąć się ustalenia stanu faktycznego sprawy (por. wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2016 r., sygn. akt II GSK 26/14; dostępny w CBOSA).

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a oraz art. 204 pkt 1 p.p.s.a i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r. poz. 490) orzekł jak w sentencji