Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 462/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-01-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 ust. 3 pkt 3
journal: Dz.U. 2011 nr 127 poz 721
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Bożena Dziełak, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant specjalista Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi S. R. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za listopad 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Minister Pracy i Polityki Społecznej utrzymał w mocy decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z [...] lipca 2014 r.

Z akt sprawy wynika, że decyzją tą organ I instancji określił Sławomirowi Rosie wysokość zobowiązania z tytułu wpłat na PFRON w związku z niedotrzymaniem terminu przekazania środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych za listopad 2013 r. w łącznej wysokości 134.024 zł.

Od tej decyzji Skarżący odwołał się.

Decyzją z [...] grudnia 2014 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie. Wskazał, iż w dniach 28-31 października 2013 r., 4-8 i 13 listopada 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego we W. przeprowadził u Skarżącego kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości gromadzenia, przekazywania i wydatkowania przez pracodawcę środków ZFRON za okres od grudnia 2007 r. do grudnia 2008 r. W okresie tym Skarżący prowadził działalność gospodarczą pod nazwą A.. Z kontroli tej sporządzono protokół, który doręczono Skarżącemu w dniu 13 listopada 2013 r., a który wpłynął do organu I instancji w dniu 3 grudnia 2013 r. Wspomniana kontrola wykazała nieprawidłowości w przekazywaniu w terminie określonym w art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 127, poz. 721 ze zm.; dalej jako: "ustawa") środków na rachunek bankowy ZFRON. W związku z tym organ I instancji pismem z 13 lutego 2014 r. wezwał Skarżącego do złożenia deklaracji DEK- Il-a za listopad 2013 r. Deklarację taką złożył i wykazał w niej zobowiązanie z tytułu art. 33 ust. 4a ustawy na kwotę 15.794 zł. Ze względu na wątpliwości co do prawidłowości zadeklarowanej wpłaty organ I instancji postanowieniem z [...] maja 2014 r. wszczął postępowanie w niniejszej sprawie.

Organ odwoławczy stwierdził, iż organ I instancji w sposób prawidłowy ustalił, że Skarżący w okresie od grudnia 2007 r. do grudnia 2008 r. nieterminowo przekazywał środki pochodzące z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w łącznej kwocie 345.154,50 zł, a ujawnienie tych nieprawidłowości nastąpiło w dniu doręczenia protokołu kontroli. Tym samym powinien on był wydać decyzję stwierdzającą takie uchybienie i określającą wysokość sankcji z tego tytułu, co też uczynił.

Organ odwoławczy nie podzielił przy tym stanowiska Skarżącego, jakoby datą uzyskania środków z zaliczek był dzień, w którym przypada termin odprowadzenia tych zaliczek na poczet urzędu skarbowego, tj. 20 dzień następnego miesiąca po miesiącu wypłaty. Wskazał, że datą uzyskania tych środków jest data wypłaty wynagrodzenia pracownikom.

Dalej stwierdził, że Skarżący niezgodnie z terminem określonym w art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy przekazywał również środki z tytułu nadwyżki dofinansowań do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za okresy: listopad-grudzień 2007 r., marzec i październik 2008 r. w łącznej wysokości 101.592,07 zł.

Na koniec odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania z tytułu wpłat na PFRON. Przypomniał, że zgodnie z art. 49 ust. 1 ustawy do wpłat wynikających z art. 33 ust. 4a pkt 2 należy odpowiednio stosować przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: "O.p."). W myśl zaś wspomnianego przepisu obowiązek wpłaty na PFRON 30% środków funduszu rehabilitacji powinien zostać zrealizowany w terminie do 20 dnia następującego po miesiącu, w którym nastąpiło ujawnienie niezgodnego z ustawą przeznaczenia środków funduszu rehabilitacji, w tym także ujawnienie niedotrzymania terminu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3.

W niniejszej sprawie ujawnienie nieterminowego przekazywania środków na rachunek ZFRON nastąpiło w dniu 13 listopada 2013 r., a więc zobowiązanie do zapłaty sankcji z tego tytułu nie uległo przedawnieniu.

W skardze na powyższą decyzję Skarżący zarzucił naruszenie:

- prawa materialnego tj. art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy w zw. z art. 38 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.; dalej jako: "u.p.d.o.f.") przez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że datą uzyskania środków z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych jest data wypłaty wynagrodzenia pracownikom, podczas gdy faktyczne uzyskanie korzyści finansowej następuje w terminie 20 dnia następnego miesiąca po miesiącu wypłaty, kiedy to przypada termin odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych do urzędu skarbowego, co spowodowało błędne ustalenie stanu faktycznego w zakresie nieterminowo dokonanych wpłat na rachunek bankowy ZFRON w kwocie 345.154,50 zł, a w konsekwencji błędne ustalenie wpłaty na PFRON w kwocie 103.546 zł;

- art. 70 § 1 w zw. z art. 21 § 3 O.p. z uwagi na nieuwzględnienie pięcioletniego okresu przedawnienia możliwości określenia zobowiązania z tytułu wpłat na PFRON odnośnie do okresów grudzień 2007 r. – listopad 2008 r., co skutkowało błędnym ustaleniem podstawy obliczenia wpłaty na PFRON w kwocie 417.964,57 zł i wpłaty na PFRON w wysokości 125.389 zł;

- art. 165b § 1 i 2 w zw. z art. 290 § 1 zd. pierwsze i art. 290 § 2 pkt 5 i 6a oraz w zw. z art. 21 § 1 O.p., gdyż organ I instancji przyjął, iż w protokole kontroli zostały wykazane naruszenia w zakresie terminowości przekazywania środków z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych tworzących ZFRON na rachunek ZFRON, czego kontrolujący nie wyartykułowali, gdyż stwierdzeń takich, znajdujący się w aktach sprawy protokół kontroli nie zawiera, co w konsekwencji uniemożliwiało organowi podatkowemu wszczęcie postępowania podatkowego - zgodnie z art. 165b § 1 O.p.

Skarżący podkreślił przy tym, iż zobowiązanie z tytułu wpłat na PFRON powstaje z mocy prawa - stosownie do art. 21 § 1 O.p., w sytuacji ujawnienia w szczególności nieterminowego wpłacenia środków ZFRON na rachunek ZFRON, jednak ważna jest kwestia ujawnienia nieprawidłowości, a skoro nie wynikały one z protokołu kontroli, w którym powinna znaleźć się ocena prawna sprawy będącej przedmiotem kontroli, to nie doszło do ujawnienia nieprawidłowości ani powstania zobowiązania. Oznacza to, iż organ uprawniony do kontroli nie wskazał w tym zakresie naruszeń, a naruszenia zostały odczytane jedynie przez organ podatkowy, któremu nie przysługiwało w tych okolicznościach prawo do wszczęcia postępowania podatkowego za wskazany okres.

Na tej podstawie Skarżący wniósł o uchylenie decyzji obu instancji. Wniósł nadto o zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Minister Pracy i Polityki Społecznej podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna.

W niniejszej sprawie zaskarżona została decyzja określającą wysokość zobowiązań z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (PFRON) w związku z nieterminowym przekazaniem środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych za listopad 2013 r.

Zgodnie z art. 33 ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy o rehabilitacji, pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej jest obowiązany do prowadzenia rozliczeniowego rachunku bankowego środków funduszu rehabilitacji (pkt 2) oraz do przekazywania na ten rachunek środków funduszu rehabilitacji w terminie 7 dni od dnia, w którym środki te uzyskano (pkt 3). Natomiast w myśl postanowień ust. 4a pkt 2 wskazanego powyżej art. 33, w przypadku niezgodnego z ust. 4 przeznaczenia środków funduszu rehabilitacji, pracodawca jest obowiązany do dokonania wpłaty w wysokości 30% tych środków na Fundusz w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło ujawnienie niezgodnego z ustawą przeznaczenia środków funduszu rehabilitacji, a także niedotrzymanie terminu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3.

Pomiędzy stronami postępowania sądowego istnieje spór, co do sposobu liczenia terminu, o którym mowa w art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji. Zdaniem Skarżącego terminem wpłaty na z.f.r.o.n. jest termin płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń wypłacanym pracownikom. Minister twierdzi zaś, że termin ten należy liczyć od wypłaty pracownikom wynagrodzeń brutto, od których potrącono zaliczki.

Zdaniem Sądu rację w tym sporze należy przyznać Ministrowi.

Dla potrzeb interpretacji art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji zasadnicze znaczenie ma odkodowanie występującego w tym przepisie sformułowania: "w którym środki te uzyskano". W tym celu należy ustalić zakres pojęciowy słowa "uzyskano". Według Słowinka Języka Polskiego PWN termin "uzyskać – uzyskiwać " oznacza "otrzymać coś, co było przedmiotem starań" (http://sjp.pwn.pl/slownik). W Wielkim Słowniku Języka Polskiego pod pojęciem "uzyskiwać" należy rozumieć "stawać się posiadaczem czegoś, co było przedmiotem starań".

Pracodawca, który wypłaca wynagrodzenia swoim pracownikom ma obowiązek odprowadzić w ich imieniu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Wypłata zatem pracownikowi wynagrodzenia, z którego potrącono zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych oznacza, że pracodawca, który jest płatnikiem tej zaliczki stał się jej posiadaczem – "uzyskał" środki, które co do zasady miałby obowiązek przekazać do właściwego urzędu skarbowego.

Przypomnieć trzeba, że zgodnie z art. 8 O.p. płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Zatem do obowiązków każdego płatnika (w tym i pracodawcy będącego ZPCHR) jest dokonywanie, w tym przypadku na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obliczenia zaliczek na tenże podatek, poboru od wypłaconego pracownikowi brutto wynagrodzenia obliczonych zaliczek i przekazywania ich organowi podatkowemu w imieniu podatnika na poczet jego zobowiązań z tytułu ww. podatku. Płatnik zatem nie dysponuje swoimi pieniędzmi, ale pieniędzmi podatnika i tak to jest zaznaczone na listach płac. W takim przypadku nie występuje więc zwolnienie podatkowe pracodawcy - ZPCHR, lecz uzyskuje on korzyści finansowe polegające na tym, iż budżet rezygnując z przekazania pobranych od pracowników zaliczek związanych z ich wynagrodzeniami, daje możliwość ZPCHR wykorzystania tych obcych sum, na cele społecznie użyteczne, m.in. na zakładową działalność rehabilitacyjną. Tak więc, umożliwienie pracodawcy wykorzystania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od pensji pracowników ZPCHR na zakładową działalność rehabilitacyjną, nie powinno służyć czasowemu finansowaniu jakiejkolwiek innej działalności pracodawcy mającego status ZPCHR. Zamiarem ustawodawcy było, jak najszybsze finansowanie zakładowej działalności rehabilitacyjnej z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 38 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. płatnicy będący zakładami pracy chronionej kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, wypłacanych przez tych płatników:

a) za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przekazują:

– w 10 % na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (w 2011 r. – 40%),

– w 90 % na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych (w 2011 r. – 60%),

b) za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę, o której mowa w lit. a), przekazują na zasadach określonych w ust. 1.

Art. 38 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowi, że płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

W świetle ww. unormowań ZPCHR, który jest płatnikiem co do zasady, gdyby nie przepis art. 38 ust. 2 u.p.d.o.f., przekazywałby zaliczki pobrane od pracowników na rzecz organu podatkowego. Skoro jednak z powyższego przepisu oraz zasad wynikających z ustawy o rehabilitacji wynika, że ZPCHR staje się dysponentem tych środków, najpóźniej w chwili wypłaty pensji pracownikowi, należało uznać, że prawidłowe było przyjęcie przez organy administracyjne, a w szczególności przez Ministra, że termin 7 dni, którym posługuje się przepis art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji w związku z art. 38 ust. 2 u.p.d.o.f., należy liczyć od wypłaty wynagrodzeń brutto pracownikom, od których potrącono zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych, ze względu na wykładnię językową i systemową art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji. Uzyskanie przez pracodawcę środków, o którym mowa w art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji, z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, należy łączyć z pozostawaniem tych środków do dyspozycji pracodawcy, a nie z datą obowiązku odprowadzenia tychże zaliczek na poczet urzędu skarbowego, które de facto nie następuje w sprawie, ze względu na treść art. 38 ust. 2 u.p.d.o.f.

Sąd podziela więc pogląd Ministra, że nie można zgodzić się ze stanowiskiem Skarżącego, zgodnie z którym datą uzyskania powyższych środków jest dzień, w którym upłynąłby termin odprowadzenia zaliczek do urzędu skarbowego, gdyby pracodawca nie korzystał ze zwolnienia określonego w art. 38 ust. 2 u.p.d.f.

Ze znajdującego się w aktach niniejszej sprawy protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego we W., doręczonego Skarżącemu dnia 13 listopada 2013 r. a organowi 3 grudnia 2013 r., w sposób bezsprzeczny wynika, iż Skarżący nie dochowywał 7-dniowego terminu określonego w art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji. Dlatego, stosownie do postanowień art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy o rehabilitacji, Skarżący zobowiązany był do wpłaty w wysokości 30% środków rehabilitacji na rachunek funduszu.

Jak już bowiem wcześniej wskazano, w świetle regulacji zawartej w art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy o rehabilitacji, podmiot prowadzący zakład pracy chronionej obowiązany jest do zapłaty swoistego rodzaju zobowiązania – sankcji, obliczonego w stosunku do środków (30%):

- po pierwsze, nie przekazanych na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej osób niepełnosprawnych,

- po drugie nie przekazanych na rachunek bankowy środków ZFRON w terminie 7 dni od dnia, w którym środki te uzyskano.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, że wprowadzenie obowiązku wpłaty 30 % sum wydatkowanych niezgodnie z ustawą, nieprzekazanych w terminie 7 dni na rachunek z.f.r.o.n. ma znaczenie przede wszystkim prewencyjne, a nie represyjne; chodzi o zmobilizowanie prowadzących zakład pracy chronionej do rzetelnego wykonywania obowiązków, które przyjmują na siebie wraz z podjęciem decyzji o korzystaniu ze środków publicznych na określony cel. Innymi słowy przepis art. 33 ust.4a pkt 2 ustawy o rehabilitacji jest przepisem dyscyplinującym pracodawcę do należytego wypełniania obowiązków wynikających z faktu dysponowania środkami publicznymi na wskazane cele ( por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 21 marca 2006r. K 13/05, OTK-A 2006/3/31).

Skarżący nie wpłacił kwoty sankcji w ustawowym terminie, więc Prezes Zarządu PFRON określił ją w decyzji z dnia [...] lipca 2014 r. Decyzja ta z całą pewnością jest decyzją określającą zobowiązanie, a nie decyzją ustalającą. Zobowiązania z tytułu wpłat na PFRON mają charakter zobowiązań powstających z chwilą zaistnienia określonego zdarzenia ( art. 21 §1 pkt 1 O.p.). Organ w tym przypadku nie wydaje decyzji ustalającej zobowiązanie, lecz może tylko określić jego wysokość, stosownie do art. 21 § 3 O.p. – jeżeli w postępowaniu podatkowym stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji.

Tę właśnie konstrukcję podatkową zastosowano w ustawie o rehabilitacji, o czym świadczy treść art. 49 ust. 2 ustawy o rehabilitacji, nakładającego na pracodawców obowiązek samodzielnego deklarowania i wpłacania należności w okresach miesięcznych. Zasada ta została powielona w mającym w sprawie zastosowanie, a cytowanym wyżej przepisie art. 33 ust.4a ww. ustawy.

Z wykładni literalnej komentowanego przepisu wynika, że zobowiązanie do zapłaty sankcji powstaje z mocy prawa i wynika z zaistnienia określonego zdarzenia, jakim jest niezgodne z ust. 4 przeznaczenie środków funduszu rehabilitacji, w tym także niedotrzymanie terminu o którym mowa w ust. 3 pkt 3. Obowiązek ten winien zostać zrealizowany do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło ujawnienie wskazanych wyżej uchybień, a w przypadku gdy to nie nastąpi, Prezes Zarządu Funduszu stosownie do art. 21 § 3 O.p. w związku z art. 49 ust. 1 ustawy obowiązany jest w decyzji określić zobowiązanie z tego tytułu. Tym samym nie ma wątpliwości, że w takim przypadku nie może być mowy o powstaniu stosunku prawno-podatkowego, tj. powstania zobowiązania na skutek wydania decyzji ustalającej to zobowiązanie. Powstanie zobowiązania z mocy prawa stanowi bowiem konkurencyjną formę konkretyzacji obowiązku podatkowego w stosunku do wydania w tym zakresie decyzji konstytutywnej.

Stosownie do postanowień art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji do wpłat, o których mowa w art. 21 ust. 1, art. 23, art. 29 ust. 3a1, 3b, 3c i 3g, art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. a, art. 33 ust. 4a, 4a1, 4c, 7 i 7a, oraz art. 38 ust. 2 pkt 1 lit. a tiret pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 5a-5d oraz art. 49a i art. 49b, przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych określone w tej ustawie przysługują Prezesowi Zarządu Funduszu. Z przytoczonego przepisu wynika, iż przepisy Ordynacji podatkowej mają zastosowanie do wpłat, o których mowa w art. 33 ust. 4a ustawy o rehabilitacji, czyli sankcji określonej zaskarżoną decyzją. Zatem zobowiązanie to przedawnia się na zasadach określonych w art. 70 § 1 O.p., czyli z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku Wobec powyższego konieczne jest ustalenie, czy w niniejszej sprawie nastąpił skutek, w postaci przedawnienia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p.

Jak już to wyjaśniono, ustawodawca w art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy o rehabilitacji moment, w którym powstaje obowiązek wpłaty w wysokości 30% środków (sankcji) na Fundusz wiąże z ujawnieniem niedotrzymania terminu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3 ww. artykułu. Orzekające w sprawie organy uznały, iż ujawnienie niedotrzymania przez Skarżącego terminu wpłaty sankcji (do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło ujawnienie) nastąpiło w dacie doręczenia Skarżącemu i organowi pierwszej instancji protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego we W., co miało miejsce odpowiednio 3 listopada 2013 r. oraz 3 grudnia 2013 r. Z protokołu tego bowiem w sposób bezsprzeczny wynika, iż Skarżący nie wpłacał w terminie 7 dni środków funduszu rehabilitacji na rachunek tego funduszu, czyli zgodnie z dyspozycją art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji. Okoliczność ta została potwierdzona na podstawie kopii z wyciągów rachunku bankowego, kopii deklaracji rocznych o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za lata 2007-2008, regulaminu wynagrodzenia, które stanowią załączniki do protokołu kontroli podatkowej. Uprawnione jest więc stanowisko Ministra i organu pierwszej instancji, iż ujawnienie, o którym mowa w art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy o rehabilitacji nastąpiło w 2013 r., a wiec 5-letni termin przedawnienia zobowiązania z tytułu sankcji biegnie od 2014 r. Decyzja organu pierwszej instancji określająca wysokość zobowiązania (sankcji) z tytułu niedotrzymanie terminu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji oraz utrzymująca ją w mocy zaskarżona decyzja zostały wydane w 2014 r., zatem z całą pewnością nie doszło do naruszenia art. 70 § 1 O.p., na co wskazuje w skardze Skarżący.

Odmienną kwestią jest przedawnienie zobowiązań określonych w art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji, ale te zobowiązania nie są przedmiotem rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji (decyzja ta dotyczy wyłącznie sankcji za nieterminowe przekazywanie środków, o których mowa w art. 33 ust. 3 pkt 3 na rzecz funduszu), więc bezprzedmiotowe jest czynienie rozważań w tym zakresie.

W skardze Skarżący podniósł, iż w trakcie kontroli Naczelnik Urzędu Skarbowego we W. nie wskazał na żadne naruszenia przepisów prawa i nie zakwestionował prawidłowości terminów płatności, stawia przy tym zarzut naruszenia art. 165b § 1 i 2 w związku z art. 290 § 2 pkt 5 i 6a O.p.

Zdaniem Sądu, słusznie odnosząc się do tego zarzutu Minister wskazał na treść przepisów art. 33 ust. 6 oraz art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji. Pierwszy z tych przepisów stanowi, iż kontrola prawidłowości realizacji przepisów ust. 1-4a wykonywana jest przez właściwe terenowo urzędy skarbowe, natomiast drugi, iż do wpłat, o których mowa m.in. w art. 33 ust. 4a uprawnienia organów podatkowych określone w Ordynacji podatkowej przysługują Prezesowi Zarządu Funduszu. Zatem urząd skarbowy uprawniony był do przeprowadzenia kontroli, natomiast stwierdzenie nieprawidłowości, których konsekwencją jest określenie sankcji należy do kompetencji Prezesa Zarządu PFRON. Dlatego zarzuty skargi podniesione na omawianą okoliczności są niezasadne.

Ponadto w protokole kontroli Naczelnik Urzędu Skarbowego we W. wprost wskazał, że wystąpiły nieprawidłowości w terminowym przekazywaniu środków na rachunek bankowy ZFRON.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji