Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 509/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-05-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.141 § 4
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Dauter Sędziowie NSA Jolanta Sokołowska WSA (del.) Marek Kraus (sprawozdawca) po rozpoznaniu w dniu 24 maja 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Prezydenta W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 listopada 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 2237/18 w sprawie ze skargi Zakładu Remontów i Konserwacji Dróg [...] na interpretację indywidualną Prezydenta W. z dnia 27 czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Prezydenta W. na rzecz Zakładu Remontów i Konserwacji Dróg [...] kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 7 listopada 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 2237/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi Zakładu Remontów i Konserwacji Dróg [...]. (dalej "Skarżący", ,,Zakład"’) na interpretację indywidualną Prezydenta [...] z dnia 27 czerwca 2016 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

2. Z przyjętego do rozstrzygnięcia przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy wynika, że:

Skarżący w złożonym w dniu 10 maja 2016 r. wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zwrócił się o udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy przenośne kontenery wykorzystywane na zaplecza sanitarne i gospodarcze podczas realizacji robót remontowych i inwestycyjnych na terenie W. oraz przenośne kontenery szatniowe i socjalne zlokalizowane na terenie wydziałów drogowych w świetle wyroku NSA z dnia 15 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 84/14 podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 849 z późn. zm.) – dalej "u.p.o.l." - w związku art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290 t.j) – dalej "u.p.b."?

Zdaniem Skarżącego kontenery nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, ponieważ nie zostały wymienione wprost jako budowle w art. 3 pkt 3 u.p.b., który zawiera katalog zamknięty budowli dla celów określenia definicji budowli w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. A zatem Skarżący nie jest zobowiązany do naliczania i odprowadzania podatku od nieruchomości za przedmiotowe kontenery.

Prezydent W. w interpretacji indywidualnej z dnia 27 czerwca 2016 r. uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe, twierdząc, że kontenery wskazane we wniosku jako budowle związane z działalnością gospodarczą będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Jego zdaniem, opisane we wniosku kontenery mają charakter przenośny i mieszczą się w definicji zawartej w art. 3 pkt 5 u.p.b. Uznanie danego obiektu budowlanego za tymczasowy obiekt budowlany nie wyklucza jednoczesnego zaliczenia go do budowli zgodnie z art. 3 pkt 3 u.p.b. Przepis ten jest bowiem tak skonstruowany, że za budowlę należy uznać obiekt budowlany, który nie jest budynkiem lub obiektem małej architektury, a ponadto wykazuje cechy podobne do obiektów wymienionych w tym przepisie. W ocenie organu, kontenery wskazane przez Skarżącego nie można uznać ani za budynek, ani też za obiekt małej architektury. Tym samym w rozumieniu prawa budowlanego, kontenery wskazane przez Skarżącego będą budowlami.

3.1. Skarżący, po wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa wniósł skargę na ww. interpretację do Sądu, zarzucając jej naruszenie:

1) art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku art. 3 pkt 3 u.p.b.;

2) przepisów postępowania a mianowicie art. 14b § 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, dalej "O.p.").

3.2. W odpowiedzi na skargę Prezydent W. wniósł o oddalenie skargi.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z dnia 17 sierpnia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2728/16, uchylił interpretację indywidualną Prezydenta W. z dnia 27 czerwca 2016 r. Jego zdaniem, w rozpoznanej sprawie organ nie odniósł się w żaden sposób do uchwały NSA z dnia 3 lutego 2014 r., II FPS 11/13, z której płynie wniosek, iż budowla w rozumieniu Prawa budowlanego może, lecz nie musi być budowlą w rozumieniu u.p.o.l. Dotyczy to także obiektów kontenerowych, które mogą być przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli stanowią całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. WSA podkreślił, że taki sam wniosek płynie z wyroku NSA z dnia 15 marca 2016 r., II FSK 84/14. Według WSA, stanowisko organu było błędne, ponieważ opierało się na założeniu, iż skoro kontener jest tymczasowym obiektem budowlanym (art. 3 pkt 5 u.p.b.), czyli budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego (art. 3 pkt 3 u.p.b.), to jest również (zawsze) budowlą w rozumieniu u.p.o.l., a skoro jest związany z działalnością gospodarczą to podlega opodatkowaniu.

5. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 czerwca 2018 r. II FSK 3888/17 uwzględnił skargę kasacyjną Prezydenta W., uznając za zasadny zarzutu naruszenia art. 3 pkt 1 u.p.b. w brzmieniu obowiązującym do dnia 27 czerwca 2015 r., wskazując zarazem, że na mocy art. 1 pkt 1 lit a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy Prawo budowlane oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 443) z dniem 28 czerwca 2015 r. przepis ten uległ zmianie. Zastosowanie przepisu, który już nie obowiązywał, doprowadziło do uchylenia przez Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. zaskarżonej interpretacji indywidualnej. NSA zaznaczył, że w zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji zakwestionował zaniechanie przez Prezydenta wezwania wnioskodawcy w trybie art. 169 w zw. z art. 14 h O.p. do sprecyzowania wniosku poprzez podanie, czy kontenery stanowią całość techniczno-użytkową, jednakże w dacie złożenia wniosku oraz w dacie wydania interpretacji indywidualnej nie obowiązywał już przepis Prawa budowlanego definiujący obiekt budowlany m.in. jako budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Sąd pierwszej instancji sformułował pogląd według stanu prawnego w zakresie art. 3 pkt 1 u.p.b. sprzed zmiany, która weszła w życie z dniem 28 czerwca 2015 r., a mianowicie uznał, że budowla w rozumieniu Prawa budowlanego może lecz nie musi być budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, dotyczy to także obiektów kontenerowych, które mogą być przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli stanowią całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami.

6. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie ww. wyrokiem z dnia 7 listopada 2018 r., na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r. poz. 718), zwanej dalej: "p.p.s.a.", uchylił zaskarżoną interpretację.

W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji uwzględniając wskazania Naczelnego Sądu Administracyjnego, stwierdził, że w dacie złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (10 maja 2016 r.) oraz w dacie wydania interpretacji przez Prezydenta W. (27 czerwca 2016 r.) nie obowiązywał już przepis Prawa budowlanego definiujący obiekt budowlany m. in. jako budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Art. 3 pkt 1 u.p.b. został zmieniony na mocy art. 1 pkt 1 lit a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy Prawo budowlane oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 443), który obowiązuje od dnia 28 czerwca 2015 r. Zgodnie z brzmieniem art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego - w dacie wydawania interpretacji indywidualnej - przez obiekt budowlany rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zdaniem Sądu przedmiotowa zmiana, jest istotna, a nawet zasadnicza z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od nieruchomości spornych przenośnych kontenerów szatniowych i socjalnych. W ocenie Sądu pomimo wyraźnego odnotowania przez organ interpretacyjny faktu zmiany brzmienia definicji obiektu budowlanego w u.p.b. (do której odsyłała regulacja u.p.o.l.), zaskarżona interpretacja została w istocie oparta o dotychczasowe brzmienie w/w przepisu i rozważania poczynione w orzecznictwie sądowo-administracyjnym, odnoszące się do definicji obowiązującej przed nowelizacją Prawa budowlanego z 2015 r.

Dopiero zatem po ustaleniu przez organ interpretacyjny elementów składających się na budowlę w rozumieniu u.p.o.l., z uwzględnieniem aktualnie obowiązującej regulacji u.p.b. definiującej obiekt budowlany jako między innymi (poza budynkiem i obiektem małej architektury) budowlę wzniesioną z użyciem materiałów budowlanych wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, możliwe będzie dokonanie kwalifikacji, czy sporne kontenery stanowią budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji tym samym wezwanie wnioskodawcy w trybie art. 169 w zw. z art. 14 h O.p. do sprecyzowania wniosku jest celowe i uzasadnione prawnie jedynie w kontekście odniesienia do prawidłowego stanu prawnego - o czym zapomniał wzmiankować Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 17 sierpnia 2017 r., a co wytknął Naczelny Sąd Administracyjny. Dopiero w tych okolicznościach – istotne jest podanie, czy kontenery stanowią budowlę wzniesioną z użyciem materiałów budowlanych wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji chociaż, rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego, to jeśli stan faktyczny zadeklarowany w sprawie we wniosku o interpretację zawiera luki, co do istotnych okoliczności, to wybór rozstrzygnięcia (zastosowania prawa materialnego) jest przypadkowy i nielogiczny.

Sąd wskazał, że z tych powodów organ podatkowy będzie zobowiązany rozpoznając ponownie sprawę dokonać weryfikacji stanowiska Strony oraz – jak wskazał NSA – obarczonej kwalifikowanym błędem interpretacji indywidualnej, tym razem uwzględniając, obok u.p.o.l., przepisy Prawa budowlanego w brzmieniu obowiązującym od dnia 28 czerwca 2015 r., których znaczenie dla wyniku sprawy podkreśla dyspozycja z art. 190 u.p.p.s.a. Dlatego Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził w sprawie naruszenie prawa materialnego, tj. art.1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw z art. 3 pkt 1 u.p.b.

7.1. Prezydent W. reprezentowany przez pełnomocnika wniósł skargę kasacyjną, zaskarżając powyższy wyrok w całości.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy tj:

1) art.141 § 4 p.p.s.a. przejawiające się w pominięciu w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wyjaśnienia na czym polegało naruszenie przez Prezydenta W. prawa materialnego tj. art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego,

2) art. 141§ 4 p.p.s.a. przejawiające się w pominięciu w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku jednoznacznego wskazania dla Prezydenta W. co do dalszego postępowania albowiem w świetle treści wyroku pkt 7, Prezydent W. nie wie czy obowiązany jest wezwać wnioskodawcę sprecyzowania wniosków w trybie art. 169 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej czy też nie, zwłaszcza, że uzasadniając uchylenie interpretacji indywidualnej Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał na naruszenie przez Prezydenta W. prawa materialnego tj. art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego a nie naruszenie przepisów procesowych zawartych w Ordynacji podatkowej (tj. art. 14b § 3, art. 14h i art. 169 § 1 O.p.), tymczasem zgodnie z art. 153 p.p.s.a. organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia jest związany, o ile nie uległy zmianie przepisy prawa, oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażoną w orzeczeniu sądu,

3) art. 141 § 4 p.p.s.a. przejawiające się w zawarciu w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku błędnej wytycznej co do dalszego postepowania Prezydenta W. albowiem interpretacja indywidualna Prezydenta W. nie była dotknięta kwalifikowanym błędem ponieważ Prezydent W. wydał tę informację indywidualną stosując przepisy prawa materialnego tj. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy Prawo budowlane w ich brzmieniu obowiązującym w dacie złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz w dacie wydania interpretacji indywidualnej tj. z uwzględnieniem Prawa budowlanego wprowadzonej z art. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy- Prawo budowlane oraz niektórych innych ustaw( Dz. U. poz. 443) obowiązującej od dnia 28 czerwca 2015 r., w konsekwencji przedmiotowa wytyczna pozwalałaby Prezydentowi W. na wydanie w istocie interpretacji indywidualnej o treści takiej samej, jak interpretacja indywidualna uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w W., co doprowadziło do niezasadnego uchylenia przez Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s,a. zaskarżonej interpretacji indywidualnej,

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. pełnomocnik organu zaskarżonemu wyrokowi zarzucił z ostrożności procesowej, naruszenie prawa materialnego tj. art. 1a ust. 1 pkt 2 i art.. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o,l. w zw. z art. 3 pkt 1, 3 i 5 Prawa budowlanego, poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przenośne kontenery na terenie wydziałów drogowych nie stanowią budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, którą to wykładnię Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Prezydent W. zmuszony był wyinterpretować z treści pkt 11 i 12 uzasadnienia zaskarżonego wyroku, w tym odesłania do "ustaleń płynących z dorobku prawnego (np. uchwały NSA z dnia 3 lutego 2014r. , II FPS 11/13, wyroku z dnia 15 marca 2015 r. II FSK 84/14 i TK z dnia 13 września 2011r. P 33/09, czy 13 grudnia 2017r. SK 48/15, program Lex)", podczas gdy kontenery te jako tymczasowe obiekty budowlane niepołączone trwale z gruntem są w budowlami w rozumieniu wskazanych przepisów, a w konsekwencji jako budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Ponadto w skardze kasacyjnej zarzucono rozstrzygnięciu w zakresie kosztów postępowania sądowego to, że kwota (1.177 zł) zasądzona od Prezydenta W. na rzecz Zakładu Remontów i Konserwacji Dróg [...] nie wynika z przepisów przytoczonych przez Sąd w pkt 13 zdanie drugie uzasadnienia zaskarżonego wyroku.

W oparciu o tak sformułowane zarzuty pełnomocnik organu wniósł o:

1) uchylenie w całości zaskarżonego wyroku oraz rozpoznanie sprawy tj. oddalenie skargi Zakładu Remontów i Konserwacji Dróg [...] na podstawie art. 188 p.p.s.a., ewentualnie o:

uchylenie w całości zaskarżonego wyroku oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie,

2) zasądzenie od Zakładu Remontów i Konserwacji Dróg [...] na rzecz Prezydenta W. kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Pełnomocnik organu na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a., w imieniu Prezydenta W. zrzekł się w niniejszej sprawie rozprawy.

7.2. Pełnomocnik Zakładu w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie, zasądzenie na rzecz Zakładu kosztów postępowania według norm przepisanych oraz rozpoznanie sprawy bez przeprowadzenia rozprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

8.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

8.2. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a.

Z tego względu, przy rozpoznaniu sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej wyznaczonymi wskazanymi podstawami.

Przepis art. 174 p.p.s.a. stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie ( pkt 1) lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).

W złożonej skardze kasacyjnej powołano obydwie podstawy kasacyjne wskazane w art. 174 p.p.s.a. zarzucając naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię oraz naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

8.3. Oceniając w pierwszej kolejności zarzuty naruszenia przepisów postępowania stwierdzić należy, że jako samodzielny i odrębny należało uznać zarzut procesowy naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. Autor skargi kasacyjnej upatruje naruszenia tego przepisu poprzez; pominięcie w wyjaśnieniu na czym polegało naruszenie przez organ prawa materialnego, pominięcie jednoznacznego wskazania dla organu co do dalszego postępowania w zakresie wezwania wnioskodawcy do sprecyzowania wniosku w trybie art. 169 w zw. z art. 14h O.p. oraz zawarcia błędnej wytycznej co do dalszego postepowania organu, albowiem zaskarżona interpretacja indywidualna nie była dotknięta kwalifikowanym błędem ponieważ Prezydent W. wydał tę interpretację stosując przepisy prawa materialnego w ich obowiązującym brzmieniu w dacie złożenia wniosku oraz wydania interpretacji indywidualnej.

Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a w razie gdy wskutek uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania.

Przepis ten określa wymogi formalne uzasadnienia orzeczenia. Jednym z elementów koniecznych uzasadnienia jest wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W ramach podstawy prawnej rozstrzygnięcia sąd powinien podać nie tylko argumenty, którymi kierował się wydając takie, a nie inne rozstrzygnięcie, ale też wskazać dlaczego nie podziela zarzutów strony. W orzecznictwie przyjmuje się, że wadliwość uzasadnienia może stanowić usprawiedliwioną podstawę kasacyjną naruszenia przepisów postępowania, gdy uzasadnienie nie pozwala na kasacyjną kontrolę orzeczenia (por. wyroki NSA: z 28 września 2009 r., I OSK 1605/09; z 27 października 2010 r., II GSK 900/09; z 5 listopada 2010 r., II OSK 1713/10; z 30 listopada 2012 r., II FSK 745/11; z 11 maja 2018r., I FSK 1205/16; z 29 maja 2018 r., II FSK 1702/16; publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej w skrócie "CBOSA").

Do sytuacji, w której wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić usprawiedliwioną podstawę skargi kasacyjnej, należy zaliczyć tę, gdy uzasadnienie nie pozwala na kontrolę kasacyjną orzeczenia. Dzieje się tak wówczas, gdy nie ma możliwości jednoznacznej rekonstrukcji podstaw rozstrzygnięcia. Wskazany przepis nie daje natomiast możliwości polemiki z merytorycznym stanowiskiem sądu pierwszej instancji. Nie jest też podstawą do podważenia ustaleń stanu faktycznego sprawy. W ramach tej podstawy kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest jedynie do kontroli zgodności uzasadnienia zaskarżonego wyroku z wymogami wynikającymi ze wskazanej normy prawnej.

W niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji stwierdził naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego, to jeśli stan faktyczny zadeklarowany w sprawie we wniosku o interpretację zawiera luki, co do istotnych okoliczności, to wybór rozstrzygnięcia ( zastosowania prawa materialnego ) jest przypadkowy i nielogiczny. Inaczej mówiąc zdaniem Sądu skoro stan faktyczny przedstawiony we wniosku nie był wystarczający do dokonania wykładni przepisów u.p.o.l. w związku z przepisami Prawa budowlanego w brzmieniu obowiązującym od dnia 28 czerwca 2015 r. to wykładnia przepisów prawa materialnego w wydanej interpretacji indywidualnej została dokonana z naruszeniem wskazanych przepisów prawa materialnego.

W związku z powyższym wbrew twierdzeniu skargi kasacyjnej zaskarżony wyrok zawiera wyjaśnienie na czym polegało w ocenie Sądu naruszenie przepisów prawa materialnego.

Natomiast zgodzić się należy z autorem skargi kasacyjnej, że Sąd nie wskazał na naruszenie przepisów postępowania, pomimo zawartych w skardze zarzutów naruszenia art. 14b § 2 i 3 O.p., i stwierdzeniu przez ten Sąd wydania przez organ interpretacji indywidualnej w oparciu o niepełny stan faktyczny i wymagający wezwania wnioskodawcy do sprecyzowania wniosku.

Jednakże w zaskarżonym wyroku zawarte jest wskazanie dla organu interpretacyjnego, co do dalszego postępowania. Sąd pierwszej instancji uznał, że dopiero po ustaleniu przez organ interpretacyjny elementów składających się na budowlę w rozumieniu u.p.o.l., z uwzględnieniem aktualnie obowiązującej regulacji u.p.b. definiującej obiekt budowlany jako między innymi (poza budynkiem i obiektem małej architektury) budowlę wzniesioną z użyciem materiałów budowlanych wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, możliwe będzie dokonanie kwalifikacji, czy sporne kontenery stanowią budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Ponadto Sąd wskazał, że wezwanie wnioskodawcy w trybie art. 169 w zw. z art. 14h O.p. do sprecyzowania wniosku jest celowe i uzasadnione prawnie jedynie w kontekście odniesienia do prawidłowego stanu prawnego. Dalej Sąd stwierdził, że dopiero w tych okolicznościach – istotne jest podanie, czy kontenery stanowią budowlę wzniesioną z użyciem materiałów budowlanych wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowe jest stanowisko wyrażone w zaskarżonym wyroku, że stan faktyczny przedstawiony we wniosku nie był wystarczający do dokonania wykładni przepisów u.p.o.l. w związku z przepisami Prawa budowlanego w brzmieniu obowiązującym od dnia 28 czerwca 2015 r. a zatem zasadne jest wezwanie wnioskodawcy do sprecyzowania wniosku w trybie art. 169 w zw. z art. 14h O.p.

Zgodzić się należy z autorem skargi kasacyjnej, że w interpretacji indywidualnej powołane zostały przepisy w brzmieniu obowiązującym w dacie złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz w dacie wydania interpretacji indywidualnej tj. z uwzględnieniem zmiany Prawa budowlanego wprowadzonej na mocy art. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy - Prawo budowlane oraz niektórych innych ustaw ( Dz. U. z 2015 r., poz. 443) obowiązującej od dnia 28 czerwca 2015 r., co również przyznał Sąd pierwszej instancji. Jednakże pomimo powołania przez organ interpretacyjny przepisów w obowiązującym brzmieniu, to jednak organ ten nie dokonał oceny stanowiska strony co do kwalifikacji spornych kontenerów z uwzględnieniem aktualnie obowiązującej regulacji Prawa budowlanego definiującej obiekt budowlany jako budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem materiałów budowlanych. Potwierdzeniem braku dokonania takiej oceny jest również brak wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia przedstawionego we wniosku stanu faktycznego o informacje pozwalające ocenić stanowisko strony w świetle definicji obiektu budowlanego zawartej w art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego. Powyższe było konieczne ze względu na brak takich informacji w przedstawionym stanie faktycznym zawartym we wniosku o udzielnie interpretacji indywidualnej.

W rezultacie Sąd pierwszej instancji zasadnie wskazał na konieczność ustalenia elementów składających się na budowlę w rozumieniu u.p.o.l. z uwzględnieniem aktualnie obowiązujących przepisów Prawa budowlanego, co umożliwi dokonanie kwalifikacji, czy sporne kontenery stanowią budowlę podlegająca opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W związku z powyższym w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie doszło do naruszenia przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego tj. art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1, 3 i 5 Prawa budowlanego, poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przenośne kontenery na terenie wydziałów drogowych nie stanowią budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Należy podkreślić, że Sąd dokonując oceny wykładni przepisów prawa materialnego porównał dotychczasowe i nowe brzmienie definicji legalnej obiektu budowlanego i stwierdził jedynie, że zaskarżona interpretacja została w istocie oparta o dotychczasowe brzmienie przepisu art. 3 pkt 1 u.p.b. i rozważania poczynione w orzecznictwie sądowo - administracyjnym, odnoszące się do definicji obowiązującej przed nowelizacją Prawa budowlanego. Natomiast w związku ze wskazaną koniecznością uzupełnienia stanu faktycznego Sąd nie dokonywał wykładni powołanych przepisów prawa materialnego skutkującej przyjęciem, że będące przedmiotem wniosku przenośne kontenery na zaplecze sanitarne i socjalne nie stanowią budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Natomiast Sąd pierwszej instancji błędnie stwierdził, że NSA w wydanym wyroku wskazał, że interpretacja indywidualna organu obarczona jest kwalifikowanym błędem. Bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w wydanym wyroku o sygn. akt II FSK 3888/17 uznał, że kontrola zaskarżonej interpretacji indywidualnej dokonana została przez Sąd pierwszej instancji na podstawie przepisów Prawa budowlanego w brzmieniu nieobowiązującym w dacie złożenia wniosku i w dacie wydania interpretacji indywidualnej, nakazując Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu przy ponownym rozpoznaniu sprawy dokonanie kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej z uwzględnieniem przepisów Prawa budowlanego w brzmieniu obowiązującym od dnia 28 czerwca 2015 r.

Ponadto w związku z zarzutem odnośnie zasądzonych od organu na rzecz Zakładu kosztów postępowania, zgodzić się należy z autorem skargi kasacyjnej, że Wojewódzki Sąd Administracyjny błędnie wskazał w uzasadnieniu wyroku jako podstawę zasądzenia zwrotu kosztów zastępstwa procesowego § 21 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu ( Dz. U. z 2016 r., poz. 1715 ).

Natomiast w niniejszej sprawie Zakład reprezentowany był w postępowaniach przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym przez pełnomocnika z wyboru będącego radcą prawnym. W związku z tym, podstawę zasądzonych od Prezydenta m. st. Warszawy na rzecz Zakładu tytułem zwrotu kosztów postępowania stanowi art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych ( Dz. U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm. ).

Jednakże pomimo błędnie wskazanej podstawy prawnej zwrotu kosztów postępowania, zasądzona kwota 1 177 zł od organu jest prawidłowa, a składa się na nią wpis od skargi uiszczony przez stronę ( 200 zł ), koszty zastępstwa procesowego w postępowaniach prowadzonych przed sądem pierwszej instancji ( 2 x 480 zł) oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazane uchybienia zaskarżonego wyroku nie mogły stanowić podstawy uwzględnienia skargi kasacyjnej. Bowiem stosownie do treści art. 184 p.p.s.a. błędne uzasadnienie wyroku nie stanowi przesłanki uwzględnienia skargi kasacyjnej, jeżeli wyrok pomimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu.

Natomiast Sąd pierwszej instancji prawidłowo stwierdził, że organ interpretacyjny powołał obowiązujące przepisy prawa materialnego, jednakże nie dokonał oceny prawidłowości stanowiska strony w oparciu o brzmienie tych przepisów, w szczególności z uwzględnieniem treści art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, w brzmieniu obowiązującym od dnia 28 czerwca 2015 r. Jednocześnie w związku z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym Sąd zasadnie wskazał jako celowe i uzasadnione prawnie wezwanie wnioskodawcy w trybie art. 169 w zw. z art. 14h O.p. do sprecyzowania wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej o dane pozwalające dokonać oceny czy przedmiotowe kontenery objęte są definicją obiektu budowlanego zawartą w art. 3 pkt 1 u.p.b., w brzmieniu obowiązującym od dnia 28 czerwca 2015 r.

W związku z powyższym Sąd pierwszej instancji prawidłowo uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.

8.4. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c i § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm.).