Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 885/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2016-12-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 9, art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c)
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 14b § 3
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska,, Sędzia WSA Bolesław Stachura, Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi W. R. P. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Interpretacją indywidualną z dnia 29 kwietnia 2016 r. Minister Finansów działając na podstawie art. 14b §1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm., dalej "o.p.") oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) stwierdził, że stanowisko przedstawione przez W. R. P. we wniosku z dnia 2 lutego 2016 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie podstawy opodatkowania przy sprzedaży nieruchomości jest nieprawidłowe.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 5 marca 2014 r. aktem notarialnym Rep. [...] - akt poświadczenia dziedziczenia wnioskodawca odziedziczył spadek po zmarłej mamie M. P. (zgon w dniu [...]). Dziedziczenie odbyło się na podstawie testamentu notarialnego sporządzonego w dniu 6 września 2001 r. przez notariusza L. P. z Kancelarii Notarialnej w S. Z testamentu wynikało że spadek po zmarłej nabył wprost syn spadkodawczyni W. R. P. w całości. Przedmiotem dziedziczenia jest mieszkanie o pow. [...] i wartości około [...] zł. Akt poświadczenia dziedziczenia sporządzono w obecności brata jedynego spadkobiercy, a syna zmarłej Pana M. J. P. W dniu 11 czerwca 2014 r. Pan M. J. P. wystosował do brata W. R. P. pismo - ostateczne przedsądowe wezwanie do zapłaty, w którym zażądał należności z tytułu zachowku po zmarłej mamie w kwocie [...] zł, tj. połowę wartości udziału spadkowego, który przypadałby M. P. przy dziedziczeniu ustawowym. W dniu 10 września 2014 r. Sąd Rejonowy w S. wydał nakaz zapłaty w postępowaniu upominawczym – sygn. akt I Nc 4328/14, w którym to nakazał aby pozwany W. P. zapłacił na rzecz powoda M. P. kwotę [...] zł wraz z odsetkami w wysokości ustawowej liczonymi od dnia 6 sierpnia 2014 r. do dnia zapłaty wraz z kwotą [...] zł tytułem zwrotu kosztów procesu. Od wydanego nakazu wnioskodawca nie wniósł sprzeciwu. Wobec faktu nie posiadania takiej kwoty środków finansowych wnioskodawca rozpoczął poszukiwania nabywców na odziedziczone mieszkanie po mamie celem spłacenia brata. W dniu 22 stycznia 2015 r. aktem notarialnym Rep. A numer [...] dokonał sprzedaży mieszkania za kwotę [...] zł. Niezwłocznie po tym fakcie tj. w dniu 28 stycznia 2015 r. Wnioskodawca dokonał przelewu środków finansowych na rzecz brata M. zgodnie z nakazem sądowym I Nc 4328/14 jak niżej: kwoty [...] zł (zachowek [...] zł + koszty procesu [...] zł) oraz kwoty [...] zł jako należne odsetki.

W związku z powyższym opisem wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy dokonując rozliczenia należnego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży odziedziczonego mieszkania przed upływem 5 lat jako podstawę opodatkowania należy przyjąć kwotę [...] zł (całość uzyskana ze sprzedaży mieszkania) czy kwotę tę pomniejszyć o zapłacone dla brata kwoty zgodnie z nakazem sądowym znak: 4328/14 ([...] - zachowek + [...] koszty procesu + [...] - odsetki)?

W ocenie wnioskodawcy, dokonując rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych i składając PIT-39 za 2015 r. jako podstawę opodatkowania należy przyjąć kwotę [...] zł tj. kwotę uzyskaną ze sprzedaży [...] zł pomniejszoną o wynikające z nakazu sądowego I Nc 4328/14 kwoty: [...] zł (zachowek), [...] zł (koszty procesu), [...] zł (odsetki naliczone od dnia 6 sierpnia 2014 r. do dnia zapłaty 28 stycznia 2015 r.). Zdaniem wnioskodawcy jako koszty uzyskania przychodu należy przyjąć wszelkie wpłaty dokonane na rzecz brata M. nakazane przez Sąd w S.

Oceniając powyższe stanowisko za nieprawidłowe organ interpretacyjny wskazał na treść przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. po podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej " u.p.d.o.f."), a w szczególności art. 9 odnośnie przedmiotu opodatkowania, art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) w zakresie źródła przychodu jakim jest odpłatne zbycie nieruchomości, art. 30e ust. 2 odnośnie podstawy opodatkowania, a także art. 19, który reguluje kwestię przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Organ wskazał także, że pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Wskazał także jakie koszty można zaliczyć do kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości i wyjaśnił, że od kosztów tych należy odróżnić koszty uzyskania przychodu, których zasady ustalania reguluje art. 22 ust. 6c i 6d u.p.d.o.f., zawierający katalog zamknięty tychże kosztów.

Organ wyjaśnił także, że zachowek jest to wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego uprawnienie przysługujące zstępnym, małżonkowi oraz rodzicom spadkodawcy, polegające na możliwości żądania określonego świadczenia pieniężnego od spadkobiercy lub spadkobierców, a jego celem jest ochrona interesów najbliższej rodziny spadkodawcy, w sytuacji gdy spadkodawca pominął ich w testamencie i powołał do spadku inną osobę.

W konsekwencji organ uznał, że uzyskanego przychodu ze sprzedaży odziedziczonego mieszkania nie można pomniejszyć o udokumentowaną kwotę wypłaconego zachowku ponieważ nie stanowi kosztu odpłatnego zbycia, jak również nie mieści się w ustawowych kategoriach kosztów uzyskania przychodu zdefiniowanych w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z powyższych względów do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia mieszkania nie można zaliczyć też odsetek związanych z opóźnieniem wypłaty należności z tytułu zachowku oraz kosztów prowadzenia postępowania cywilnego w celu otrzymania zachowku.

Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem, pismem z dnia 17 maja 2016 roku strona wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa.

Organ interpretacyjny pismem z dnia 29 czerwca 2016 roku nie uwzględnił wezwania i stwierdził brak podstaw do zmiany wyżej wymienionej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie podstawy opodatkowania przy sprzedaży nieruchomości.

W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania, wskazując na naruszenie przez organ:

- art 19 ust 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. nr 361 z późn. zm.), poprzez wydanie Interpretacji naruszającej przepisy obowiązującego prawa,

- art 22 ust 6 D ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. nr 361 z późn. zm.), poprzez wydanie Interpretacji naruszającej przepisy obowiązującego prawa,

- art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej z dnia 02.04.1997 r. (Dz. U. Z 1997 r. nr 78), poprzez wydanie Interpretacji naruszającej przepisy obowiązującego prawa,

- art. 32 Konstytucji Rzeczpospolitej z dnia 02.04.1997 r. (Dz. U. Z 1997 r. nr 78), poprzez wydanie Interpretacji naruszającej przepisy obowiązującego prawa,

- naruszenie art. 64 Konstytucji Rzeczpospolitej z dnia 02.04.1997 r. (Dz. U. z 1997 r. nr 78), poprzez wydanie Interpretacji naruszającej przepisy obowiązującego prawa,

- art. 14 c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 nr 137), poprzez wydanie Interpretacji naruszającej przepisy obowiązującego prawa,

- art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 1997 nr 137), poprzez wydanie Interpretacji naruszającej przepisy obowiązującego prawa,

- art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 nr 137), poprzez wydanie Interpretacji naruszającej przepisy obowiązującego prawa,

- art. 125 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 nr 137), poprzez wydanie Interpretacji naruszającej przepisy obowiązującego prawa.

W uzasadnieniu skargi wskazano przede wszystkim, że organ podatkowy wybiórczo wskazał pozycje klasyfikacji kosztów. Zdaniem skarżącego do kosztu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości trzeba zaliczyć również wszelkie wpłaty dokonane na rzecz brata M. nakazane przez sąd w S. tj.:

• [...] zł - zachowek

• [...] zł - koszty procesu

• [...] zł - odsetki

Oznacza to iż podatek dochodowy wnioskodawca powinien zapłacić tylko od części kwoty która faktycznie posiadał po sprzedaży mieszkania tj. [...] zł.

Zdaniem skarżącego w zaskarżonej interpretacji organ naruszył art. 2 i 217 Konstytucji RP, poprzez dokonanie wybiórczej wykładni przepisów prawa mających wpływ na prawa i obowiązki podatnika, w sposób naruszający zasady demokratycznego państwa prawa, poprzez wyłączenie możliwości obniżenia podstawy opodatkowania podatku dochodowego od osób fizycznych o poniesione koszty tj. zapłacony zachowek, koszty sądowe, odsetki dla brata M.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr z 2016 r. poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Kontroli takiej podlegają także pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, stosownie do art. 3 § 2 punkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), dalej p.p.s.a. Ponadto stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Stosownie natomiast do treści art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowie wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wniesiona w przedmiotowej sprawie skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Rozpoznawana sprawa dotyczy wydania indywidualnej interpretacji podatkowej, zatem zastosowanie znajduje art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), dalej o.p., stosownie do którego składający wniosek o wydanie interpretacji podatkowej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia prawnego. Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny, to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do przedstawionej we wniosku sprawy. W konsekwencji bowiem stan faktyczny przedstawiony we wniosku stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i wyznacza granice w jakich interpretacja będzie mogła wywoływać określone w ustawie skutki. Stan faktyczny zatem strona powinna sformułować w sposób jasny, zaś za wystarczające sformułowanie można uznać, gdy pytający w jasny sposób przedstawi swe wątpliwości. Owo jasne przedstawienie stanu faktycznego ma bardzo istotne znaczenie, gdyż organ interpretacyjny jest związany stanem fatycznym wskazanym przez wnioskodawcę i udziela odpowiedzi z uwzględnieniem granic przedstawionego stanu fatycznego, którego nie może w żaden sposób zmieniać. Związanie organu stanem fatycznym przedstawionym przez wnioskodawcę oznacza, że nie może on dokonywać w nim żadnych zmian, nie może dodawać żadnych elementów ani też pomijać tych, które mają znaczenie dla zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Przedmiotem sporu w analizowanej sprawie jest odmienna ocena przez skarżącego i organ interpretacyjny możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży wchodzącej w skład spadku nieruchomości wydatków poniesionych na spłatę zachowku, koszty procesu i odsetki, przy określaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zakreślając ramy prawne w pierwszej kolejności należy wskazać na treść przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulujących przedmiot opodatkowania tym podatkiem, stosownie bowiem do treści art. 9 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Na gruncie podatku dochodowego istotnego znaczenia nabiera zakwalifikowanie przychodu podatnika do określonego źródła. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) u.p.d.o.f. źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Odpłatne zbycie nieruchomości jest zatem jednym ze źródeł przychodu wprost wymienionych w ustawie podatkowej. Ustawa wymienia także sytuacje, w których odpłatne zbycie nieruchomości nie będzie traktowane jako źródło przychodu i są to: dokonanie zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej i dokonanie takiego zbycia po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W rozpatrywanym stanie faktycznym żaden z wymienionych wyjątków nie występuje.

Kwestie szczegółowe związane z podatkiem od nieruchomości reguluje art. 30e u.p.d.o.f., który w ust. 1 stanowi, że od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Stosownie natomiast do treści art. 30e ust. 2 u.p.d.o.f. podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Wskazać także należy, że zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast przepis art. 30e ust. 5 u.p.d.o.f., stanowiący, że dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł, wprowadza istotną zasadę niełączenia przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości z dochodami z innych źródeł.

Wracając do podstawowej z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy kwestii podstawy opodatkowania przypomnieć należy, że cytowany powyżej art. 30e ust. 2 u.p.d.o.f. określa ją jako dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d.

Zgodnie natomiast z treścią art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Przepis ten wprost odwołuje się do pojęcia "kosztów odpłatnego zbycia". Pojęcie to jak słusznie zauważył organ interpretacyjny nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego zwrotu, stosownie do którego za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku. Są to zatem wydatki pozostające w związku przyczynowym ze zbyciem nieruchomości.

Organ wymienił także przykładowy katalog takich wydatków, do których można zaliczyć:

- koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

- prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

- koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

- wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,

- koszty i opłaty sądowe.

Wszystkie wymienione wydatki są związane ze zbyciem nieruchomości.

W dalszej kolejności przepis art. 30e ust. 2 u.p.d.o.f. wskazuje, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości należy pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu, których zasady ustalania określone zostały w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy. Kwestia kosztów uzyskania przychodu została uregulowana w art. 22 ust. 6d u.p.d.o.f., który stanowi, że za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Określony w cytowanym powyżej przepisie katalog wydatków, wydatków, które w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, nabytych w drodze spadku, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu jest katalogiem zamkniętym. Tym samym jedynie wydatki w postaci:

- udokumentowanych nakładów zwiększających wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynionych w czasie ich posiadania,

- kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn,

mogą pomniejszyć uzyskany przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Natomiast zachowek jest to wynikające z art. 991 Kodeksu cywilnego roszczenie przysługujące zstępnym, małżonkowi oraz rodzicom spadkodawcy, polegające na możliwości żądania od spadkobiercy świadczenia pieniężnego odpowiadającego odpowiedniemu udziałowi (2/3 bądź 1/2) udziału spadkowego, który by mu przypadł przy dziedziczeniu ustawowym, od spadkobiercy lub spadkobierców, a jego celem jest ochrona interesów najbliższej rodziny spadkodawcy, w sytuacji gdy spadkodawca pominął ich w testamencie i powołał do spadku inną osobę. Roszczenie o zapłatę sumy pieniężnej potrzebnej do pokrycia zachowku albo do jego uzupełnienia przysługuje uprawnionemu do zachowku, jeżeli nie otrzymał on należnego mu zachowku bądź w postaci powołania do spadku, bądź w postaci zapisu (art. 991 § 1 Kodeksu Cywilnego).

Roszczenie o zapłatę zachowku jest zatem zupełnie odrębną kategorią od kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości czy od kosztów uzyskania przychodu wskazanych w art. 22 ust. 6d u.p.d.o.f.

Słusznie zatem organ interpretacyjny uznał, że uzyskanego przychodu ze sprzedaży odziedziczonego mieszkania nie można pomniejszyć o udokumentowaną kwotę wypłaconego zachowku ponieważ nie stanowi on kosztu odpłatnego zbycia, jak również nie mieści się w ustawowych kategoriach kosztów uzyskania przychodu zdefiniowanych w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odnośnie odsetek związanych z opóźnieniem wypłaty należności z tytułu zachowku oraz kosztów prowadzenia postępowania cywilnego dodatkowo zauważyć należy, że powstały one w wyniku braku dobrowolnej realizacji prawa uprawnionego do zachowku. Są to zatem należności związane z nieterminową zapłatą zachowku.

Podkreślić także należy, że roszczenie o zachowek jest roszczeniem o zapłatę sumy pieniężnej i nie jest w żaden sposób związane z tym jakie konkretnie przedmioty majątkowe wchodzą do spadku. Związek pomiędzy prawem do odziedziczonego mieszkania, a roszczeniem o zachowek wyraża się jedynie w tym, że wartość mieszkania jest wliczana do schedy spadkowej przy obliczaniu wartości zachowku. Ponadto decyzja o sprzedaży mieszkania także w żaden sposób prawny nie jest związana z koniecznością zapłaty zachowku, jest to suwerenna decyzja spadkobiercy zobowiązanego do zapłaty zachowku. W konsekwencji zatem wydatki związane z koniecznością zapłaty zachowku nie mogą być uznane ani za koszty odpłatnego zbycia ani też za koszty uzyskania przychodu.

Reasumując wskazać należy, że w przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej sytuacji kwota, jaką wnioskodawca przekazał tytułem zachowku będącego jego osobistym zobowiązaniem względem uprawnionego do zachowku wraz z kosztami procesu i zasądzonymi odsetkami nie może mieć wpływu na określenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży przedmiotowego mieszkania.

Mając na uwadze powyższe sąd nie dopatrzył się w rozstrzygnięciu organu interpretacyjnego naruszenia przepisu art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. i art. 22 ust. 6d u.p.d.o.f.

Organ nie naruszył także zarzucanych w skardze przepisów Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Organ nie naruszył art. 32 ustawy zasadniczej, gdyż każdy obywatel znajdujący się w sytuacji wnioskodawcy, czyli sprzedającego nieruchomość i realizującego zobowiązanie z tytułu zachowku z prawnopodatkowego punktu widzenia znajduje się w takiej samej sytuacji. Obowiązek zapłaty zachowku oraz konieczność zapłaty podatku dochodowego od odpłatnego zbycia nieruchomości nie może być także uznany za naruszenie prawa do dziedziczenia, o jakim mowa w art. 64 ustawy zasadniczej. Właśnie bowiem prawo do dziedziczenia stanowi ratio legis do przyznania osobom najbliżej spokrewnionym ze spadkodawcą i małżonkowi prawa do zachowku.

Sąd nie dopatrzył się także w procedowaniu organu naruszenia zasad podatkowych wskazanych w art. 120, 121 i 125 Ordynacji podatkowej. Naruszenia tychże zasad oraz art. 14 co § 1 O.p. skarżący zdaje się bowiem jedynie upatrywać w wydaniu przez organ rozstrzygnięcia o treści odmiennej aniżeli przez niego oczekiwana.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako niezasadną.