Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1955/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-05-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 6
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia WSA (del.) Izabela Najda-Ossowska (sprawozdawca), Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 30 maja 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. sp. z o.o. w T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 marca 2015 r. sygn. akt III SAB/Gl 12/14 w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. w T. na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. sp. z o.o. w T. na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd przebieg postępowania administracyjnego.

1.1. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę S. Sp. z o.o. w T. (Spółka/skarżąca) na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

1.2. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że w dniu 1 sierpnia 2013 r. Spółka złożyła deklarację VAT-7 za lipiec 2013 r. wykazując nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 730.458 zł i wnosząc o dokonanie zwrotu w terminie 25 dni. W celu sprawdzenia zasadności zwrotu organ podatkowy przeprowadził czynności sprawdzające w zakresie rozliczenia VAT za lipiec 2013 r. W protokole kontroli podatkowej z 19 sierpnia 2013 r. stwierdził, że rozliczone w deklaracji VAT-7 za lipiec 2013 r. czynności WDT oraz nabycia towarów i usług będą podlegać dalszej weryfikacji pod kątem ich prawidłowości, legalności i rzetelności przez skierowanie do właściwych organów podatkowych wniosków o przeprowadzenie czynności sprawdzających bądź kontroli podatkowych, a także wniosków do zagranicznej administracji podatkowej. W związku z powyższym, w oparciu o art. 216 § 1, art. 274 b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. dalej: O.p.) oraz art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011r., nr 177, poz. 1054 ze zm. dalej: ustawa o VAT), w dniu 21 sierpnia 2013 r. wydał postanowienie w sprawie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2013 r. do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego.

1.3. Postanowieniem z dnia 21 lipca 2014 r. organ przedłużył termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2013 r. do czasu zakończenia postępowania kontrolnego prowadzonego przez Urząd Kontroli Skarbowej w K. Organ kontroli skarbowej pismem z 15 lipca 2014 r. poinformował, że prowadzi czynności kontrolne wobec Spółki w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług w okresie od 1 lipca 2013 r. do 30 września 2013 r.

1.4. Pismem z 4 sierpnia 2014 r. pełnomocnik skarżącej wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa polegającego na niedokonaniu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2013 r. Organ uznał je za niezasadne wskazując, że nie pozostawał w bezczynności, gdyż wydał postanowienie 21 sierpnia 2013 r. oraz postanowienie z dnia 21 lipca 2014 r., przedłużając termin zwrotu różnicy podatku.

2. Skarga do sądu pierwszej instancji

2.1. W skardze do sądu administracyjnego Spółka wniosła o:

- stwierdzenie bezczynności organu podatkowego w sprawie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2013 r. w terminie wynikającym z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT tj. 25 dni od dnia złożenia rozliczenia,

- stwierdzenie, że bezczynność organu podatkowego ma charakter rażącego naruszenia prawa oraz o zobowiązanie organu do załatwienia sprawy zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2013 r. w wyznaczonym przez Sąd terminie,

- wymierzenie organowi grzywny do wysokości dziesięciokrotności przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie odrębnych przepisów.

3. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalając skargę wskazał, że jej przedmiotem jest czynność materialno - techniczna, o której mowa w art. 3 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. dalej: ustawa p.p.s.a.) tj. bezczynność organu w sprawie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2013 r w terminie wynikającym z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT.

3.2. Sąd uznał, że organ w sprawie wykazał, że nie pozostawał w bezczynności, gdyż termin zwrotu przedłużył postanowieniem z 21 sierpnia 2013 r. a następnie postanowieniem z 21 lipca 2014 r. W obu postanowieniach przedstawił przesłanki uzasadniające ich wydanie oraz wskazał, jakie czynności mające na celu zweryfikowanie zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zostały podjęte. Wskazał, że przed upływem terminu zwrotu podatku (wynikającego z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT), w toku własnej kontroli podatkowej dokonał przedłużenia tego terminu (do czego upoważniał go art. 87 ust. 2 ustawy o VAT), a następnie przed jej zakończeniem, termin ten został przedłużony w toku postępowania kontrolnego prowadzonego przez inny organ na podstawie przepisów o kontroli skarbowej.

3.3. Sąd powołując się na art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o VAT nie podzielił stanowiska strony, że zakres wyznaczony postanowieniem z 21 sierpnia 2013 r. o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu nie obejmował zwrotu przyśpieszonego. Stanowisko organu jest w tym zakresie prawidłowe. Odnosząc się do argumentacji strony polemicznej z rozstrzygnięciem w przedmiocie zasadności przedłużenia zwrotu VAT w toku niniejszego postępowania, Sąd wskazał, że nie mogła ona odnieść skutku, gdyż skarga dotyczy bezczynności organu podatkowego, a nie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu i w niniejszym postępowaniu nie może być kwestionowana.

4. Skarga kasacyjna

4.1. W skardze kasacyjnej Spółka zaskarżyła wyrok w całości zarzucając, na podstawie art. 173 § 1, art. 174 pkt 1 i 2 ustawy p.p.s.a. naruszenie:

I. prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 87 ust. 6 w związku z art 87 ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a i 4a-4f ustawy o VAT na skutek przyjęcia, że przedłużenie 25-dniowego terminu zwrotu podatku z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT jest równoznaczne z przedłużeniem 60-dniowego terminu z art. 87 ust. 2 (zdanie pierwsze) tej ustawy,

II. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to:

1) art. 149 § 1 ustawy p.p.s.a. na skutek jego niezastosowania, mimo bezczynności Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. w sprawie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2013 roku w terminie wynikającym z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT w związku z art. 87 ust. 2 tej ustawy zdanie drugie, spowodowanej:

- upływem terminu przyspieszonego, wynikającego z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT,

- upływem terminu podstawowego z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT,

- upływem terminu wyznaczonego postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w, T. wydanym 21 sierpnia 2013 r.; termin upłynął przed wydaniem kolejnego postanowienia tego organu podatkowego w dniu 21 lipca 2014 roku,

- niedoręczeniem postanowień Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. wydanych 21 sierpnia 2013 roku oraz w dniu 21 lipca 2014 roku

2) art. 151 ustawy p.p.s.a. na skutek jego zastosowania, mimo że nie zachodziły podstawy do oddalenia skargi, w wyniku upływu terminu do dokonania zwrotu i pozorowania czynności mających na celu ustalenie zasadności zwrotu,

3) art. 133 § 1 ustawy p.p.s.a. na skutek wydania wyroku na podstawie odpowiedzi na skargę, a nie akt sprawy.

4.2. Mając na uwadze powyższe zarzuty Spółka wniosła o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gliwicach. Zdaniem kasatora skoro Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. postanowieniem z 21 sierpnia 2013 r. przedłużył terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego za lipiec 2013 r. jedynie do czasu zakończenia czynności sprawdzających potwierdzających zasadność jego dokonania w terminie 25 dni od daty złożenia deklaracji, to po upływie tego terminu nie mógł być on kolejny raz "odraczany". Ostatnie działanie tego organu w ramach czynności sprawdzających miało miejsce przed dniem 21 lipca 2014 r. Wydane więc w tym dniu kolejne postanowienie nie mogło skutkować ponownym przedłużeniem zwrotu podatku, albowiem ten już upłynął.

4.3. Skarżąca zarzuciła również, że Sąd zupełnie pominął jej zarzut, iż złożone w dniu 10 czerwca 2013 r. pełnomocnictwo ogólne dla G. M. nie stanowiło podstawy do jej reprezentowania we wszczętych później postępowaniach, stanowiąc upoważnienie do reprezentowania Spółki w trakcie toczącego się wówczas postępowania. Nie jest jednak prawdą, że pełnomocnictwo to upoważniało do reprezentowania Spółki w kolejnych postępowaniach, które wówczas się jeszcze nie toczyły. W sprawie o zwrot podatku za lipiec 2013 r., w dniu 10 czerwca 2013 r. o takiej sprawie mowy być nie mogło, jako że nie została jeszcze złożona deklaracja podatkowa. Do akt sprawy pełnomocnictwo nie zostało złożone. W konsekwencji samo wydanie 21 sierpnia 2013 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. postanowienia nie skutkowało przesunięciem przyspieszonego terminu zwrotu. Samo "dowiedzenie się" adresata o piśmie jeżeli, nie nastąpiło drogą prawidłowego doręczenia, nie ma znaczenia prawnego.

4.4. Skarżący kasacyjnie zarzucił również, że Sąd nie zapoznał się z aktami sprawy, o czy świadczy treść uzasadnienia zaskarżonego wyroku, gdzie mimo wskazania na czynności sprawdzające, Sąd powołuje się na kontrolę podatkową. Czyni to po to, by następnie stwierdzić, że "(...) w oparciu o przepisy art. 216 § 1, art. 274 b ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług organ (...) wydał postanowienie (...) w sprawie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2013 r. do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego". Sąd lokując postępowanie wyjaśniające w ramach czynności sprawdzających nie ustalił, w jakim postępowaniu wydane zostało postanowienie z 21 sierpnia 2013 r. Skarżący podkreślił, że nie chodzi o zwykłe nieścisłości językowe, bowiem jeżeli postanowienie w sprawie przedłużenia zwrotu podatku wydane zostaje na podstawie art. 274b § 1 O.p., a więc w ramach czynności sprawdzających, to z mocy art. 274b § 2 tej ustawy służy na nie zażalenie.

4.5. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw. Wskazać należy, że zgodnie z art. 183 § 1 ustawy p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu uwzględniając jedynie nieważność postępowania, której przesłanki wskazane zostały w § 2 tego przepisu. Zaskarżony wyrok nie został wydany w warunkach nieważności, stąd do rozstrzygnięcia pozostawały zarzuty skargi kasacyjnej, które wywiedzione zostały z obu podstaw kasacyjnych przewidzianych w art. 174 ustawy p.p.s.a.

5.2. Dla rozstrzygnięcia o zarzutach skargi kasacyjnej w tej sprawie zasadne pozostaje wyjaśnienie, że związanie wnioskami skargi kasacyjnej oznacza brak możliwości wyjścia poza tę część wyroku Sądu pierwszej instancji, której w skardze kasacyjnej nie zaskarżono. Natomiast związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że Naczelny Sąd Administracyjny jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez autora skargi kasacyjnej. W tym zakresie sąd drugiej instancji ma obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09 dostępna na stronie: www.orzeczeniansa.gov.pl). Jednocześnie nie jest możliwa wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków, tudzież konkretyzowanie zarzutów skargi kasacyjnej ani ich uściślanie. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych polega na wskazaniu konkretnych przepisów prawa, które zostały naruszone oraz wyjaśnienie, na czym to naruszenie polegało (art. 176 ustawy p.p.s.a.).

5.3. W kontekście powyższych uwag podkreślić należy, że skarga kasacyjna w sprawie nie zawiera żadnych zarzutów, które podważałyby podstawę prawną kwalifikacji (przez organ, a w konsekwencji przez Sąd przy kontroli sądowo-administracyjnej) pisma strony skarżącej z dnia 4 sierpnia 2014 r. jako złożonego w ramach postępowania o bezczynność organu. Powołane jako podstawa prawna żądania skarżącej przepisy art. 3 § 2 pkt 4 i 8 ustawy p.p.s.a. stanowią, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa (pkt 4) oraz bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4a (pkt 8). W efekcie przedmiotowe pismo a następnie skarga do sądu zakwalifikowane zostały jako postępowanie o bezczynność organu. W skardze do sądu administracyjnego skarżąca wprost w petitum skargi stwierdziła, że dotyczy ona bezczynności "Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. w sprawie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc lipiec 2013 roku w terminie wynikającym z art. 87 ust 6 ustawy o VAT, tj. 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia".

5.4. Powyższe oznacza, że zarzuty skargi kasacyjnej naruszenia art. 149 § 1, art. 151 i art. 133 § 1 ustawy p.p.s.a. ocenione muszą być w kontekście prawidłowości dokonanej przez Sąd pierwszej instancji kontroli zasadności stanowiska organu, że w sprawie nie doszło do bezczynności Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. przy rozpoznaniu wniosku Spółki o zwrot VAT za lipiec 2013 roku.

5.5. Wyjaśnić należy, że z bezczynnością organu podatkowego mamy do czynienia wówczas, gdy w prawnie określonym terminie organ nie podejmie żadnych czynności w sprawie lub gdy wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, jednakże, mimo istnienia ustawowego obowiązku, nie zakończył go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub też innego aktu lub nie podjął stosownej czynności. Przy rozstrzyganiu o skardze na bezczynność obowiązkiem Sądu jest ocena okoliczności faktycznych danej sprawy, pod kątem wykazania czy organ zrealizował ustawowy obowiązek załatwienia sprawy, tj. czy podjął określone czynności i załatwił sprawę na danym etapie postępowania. W kontekście wymienionych wyżej obowiązków, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w rozpoznawanej sprawie Sąd pierwszej instancji dokonał koniecznych ocen, w ramach których trafnie skonstatował, że organ podatkowy nie pozostawał bezczynny.

5.6. W tym zakresie Sąd zasadnie wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w T.postanowieniem z dnia 21 sierpnia 2013 r. przedłużył termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za lipiec 2013 r., a następnie wydał kolejne postanowienie w tym przedmiocie w dniu 21 lipca 2014 r. przedłużając termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do czasu zakończenia postępowania kontrolnego prowadzonego przez Urząd Kontroli Skarbowej w K. W uzasadnieniu przedmiotowych postanowień organ wyjaśnił przyczyny przedłużenia, opisując szczegółowo czynności podejmowane dla zweryfikowania zasadności zwrotu.

5.7. Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Według zasady ustanowionej w art. 87 ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o VAT, zwrot następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. Wyjątek od tej zasady przewidziany został w art. 87 ust. 6 ustawy o VAT, który zobowiązuje urząd skarbowy do dokonania zwrotu różnicy podatku – na wniosek podatnika - w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia – przy spełnieniu warunków w tym przepisie przewidzianych. Jednak na podstawie art. 87 ust. 2 zdanie drugie i trzecie - jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

5.8. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpatrując wniosek skarżącej o zwrot VAT za lipiec 2013 roku, Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. nie pozostawał w bezczynności, gdyż sprawę objętą tym wnioskiem załatwił wydając przede wszystkim postanowienie z dnia 21 sierpnia 2013 r., następnie postanowienie z 21 lipca 2014 r. przedłużające termin zwrotu różnicy podatku, do czego miał podstawę prawną w przytoczonych wyżej przepisach ustawy o VAT. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że postanowienie z dnia 21 sierpnia 2013 r., wydane przed upływem terminu, który przewiduje art. 86 ust 6 ustawy o VAT (deklaracja VAT-7 za lipiec 2013 r. złożona została 1 sierpnia 2013 r.), wskazując na art. 216 § 1 O.p. i art. 87 ust 2 ustawy o VAT określało, że termin zostaje przedłużony "do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego". Nie ma w związku z tym uzasadnienia twierdzenie skarżącej, że przez "postępowanie wyjaśniające" organ rozumiał "czynności sprawdzające" gdyż jest to pojęcie obejmujące wszystkie postępowania wymienione w tym przepisie, jak również, że w ramach żądania zwrotu w terminie określonym w art. 87 ust 6 ustawy o VAT organ mógł jedynie wyjaśniać okoliczności bezpośrednio dotyczące przyspieszonego terminu zwrotu, a nie zasadności zwrotu w ogóle (czego może dokonywać prowadząc postępowanie w ramach zwrotu na podstawie art. 86 ust 2 ustawy o VAT). Tymczasem, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w takim postępowaniu badanie zasadności przedmiotowego zwrotu jest dodatkowo obarczone obowiązkiem ustalenia okoliczności co do zasadności jego wcześniejszego terminu. Powołany przez Spółkę dla potwierdzenia konieczności wydania najpierw decyzji odmawiającej zwrotu podatku w przyspieszonym terminie, po to by przystąpić do oceny zasadności zwrotu w ogóle w ramach weryfikacji rozliczeń podatnika, wyrok NSA o sygn. akt I FSK 10/12 nie przystaje do stanu faktycznego w niniejszej sprawie; zapadł on bowiem na tle sprawy, w której nie przedłużano terminu zwrotu, a spór koncentrował się na spełnieniu warunków do uzyskania zwrotu w terminie przewidzianym w art. 87 ust 6 pkt 1 ustawy o VAT.

5.9. W świetle powyższej oceny za nieuzasadnione należało uznać zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 149 § 1 i art. 151 ustawy p.p.s.a. a także zarzut naruszenia art. 87 ust. 2 i ust 6 ustawy o VAT. Podkreślenia w tym kontekście wymaga, że nie ma podstaw prawnych, by w ramach postępowania w sprawie skargi na bezczynność organu Sąd pierwszej instancji w jakiejkolwiek postaci swoją kontrolą obejmował postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. wydane w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku za lipiec 2013 r. Sąd ma natomiast obowiązek uwzględnić okoliczność, że postanowienia zostały wydane. Stąd prawidłowość rozstrzygnięć w tym zakresie pozostawała poza kontrolą Sądu pierwszej instancji przeprowadzoną w zaskarżonym wyroku. W postępowaniu wywołanym skargą na bezczynność nie jest bowiem możliwe badanie innych kwestii, aniżeli obiektywny fakt pozostawania organu podatkowego w zwłoce.

5.10. Powyższe wywody w zakresie ograniczonej kognicji sądu administracyjnego w postępowaniu dotyczącym bezczynności organu uzasadniały wykluczenie możliwości rozpoznania zarzutu naruszenia art. 87 ust 2a, 4a-4f ustawy o VAT dotyczące uznania, że w sprawie spełnione zostały warunki ustanowienia zabezpieczenia. Abstrahując od braku zarzutu w skardze kasacyjnej naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. (w tym zakresie nie zawarto w skardze zarzutów a Sąd pierwszej instancji nie rozważał takiego problemu), Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że rozstrzygnięcie w tym zakresie w istocie dotyczyłoby oceny poprawności postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu.

5.11. Odnosząc się do zarzutu skargi kasacyjnej naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 133 § 1 ustawy p.p.s.a. wskutek wydania wyroku na podstawie odpowiedzi na skargę a nie akt sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał go za nieuzasadniony. Skarżąca uzasadniając ten zarzut przytoczyła fragment uzasadnienia zaskarżonego wyroku zmierzając do wykazania, że Sąd nieprawidłowo identyfikował postępowania prowadzone przez organ. Tymczasem już z uzasadnienia postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia 21 sierpnia 2013 r. wynika, że organ ten (mimo zapisania w sentencji o przedłużeniu zwrotu do czasu ogólnie określonego "zakończenia postępowania wyjaśniającego") powołał się na okoliczność wszczęcia przez siebie kontroli podatkowej w dniu 13 sierpnia 2013 r. i czynności sprawdzające u kontrahentów. Stąd twierdzenie Spółki, że już "pobieżna lektura" tego postanowienia wskazuje, że dotyczy ono czynności sprawdzających, jest całkowicie nieuzasadnione.

5.12. Oceniając zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 149 § 1 ustawy p.p.s.a. w związku z art. 87 ust 6 ustawy o VAT wobec nieprawidłowego doręczenia przez organ postanowień o przedłużeniu terminu pełnomocnikowi, który nie był umocowany w sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny uznał go za nieuzasadniony przede wszystkim z tego powodu, że Spółka zamieszczając taki zarzut w skardze do Sądu pierwszej instancji (str.7) i nie uzyskując żadnej oceny tego zarzutu w zaskarżonym wyroku, na etapie skargi kasacyjnej nie wskazała żadnej podstawy prawnej, w postaci konkretnego przepisu ustawy p.p.s.a. (np. art. 141 § 4), który pozwoliłby odnieść się do tego zarzutu. Na marginesie tylko Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że w aktach sprawy (k. 4 akt adm) znajduje się upoważnienie udzielone przez Prezesa Zarządu M. W., G. M. i K.O. z dnia 13 sierpnia 2013 r. do reprezentowania skarżącej na podstawie art. 281a O.p. w zakresie "kontroli podatkowych przed Urzędem Skarbowym". Niezależnie od tego dokumentu w aktach sprawy znajduje się również pełnomocnictwo złożone w dniu 10 czerwca 2013 r., do którego nawiązuje argumentacja uzasadnienia skargi kasacyjnej w tym zakresie.

5.13. Mając na uwadze przedstawioną wyżej argumentację Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzekł zgodnie z art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 i 209 ustawy p.p.s.a. w związku z § 14 ust 2 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U nr 163 poz.1349 ze zm.).