Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 468/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2013-10-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, ust. 4, art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 6 ust. 1 i 5
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro / spr./ Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Kazimierz Włoch Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 października 2013r. sprawy ze skargi I. K. i P. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] marca 2013r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za okres od stycznia do kwietnia 2008 roku 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) określa, że decyzja wymieniona w pkt. 1) nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

I SA/Rz 468/13

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] marca 2013 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] listopada 2012 r. nr [...]

w przedmiocie uchylenia decyzji z [...] lutego 2008 r. nr [...] i ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za okres od stycznia do kwietnia 2008 r.

w kwocie 2.007 zł.

Jako podstawę prawną tego rozstrzygnięcia wskazano art. 13 § 1 pkt 3 i art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – dalej w skrócie Ordynacja podatkowa oraz art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 4, art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 6 ust. 1 i 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.) – dalej w skrócie upol.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika, że Prezydent Miasta decyzją z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] ustalił I.K.

i P.K. podatek od nieruchomości za rok 2008 w kwocie 3131 zł od gruntów pozostałych o pow. 735 m2, budynków mieszkalnych o pow. 129,40 m2,

budynków związanych z działalnością gospodarczą o pow. 160 m2, garaży

w budynkach mieszkalnych o pow. 160 m2.

Postanowieniem z dnia 5 maja 2010 r. wznowiono z urzędu postępowanie

w sprawie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za rok 2008 z uwagi na nowe okoliczności mające wpływ na wysokość podatku a nieznane organowi w dniu wydania decyzji pierwotnej.

W toku postępowania wznowieniowego organ I instancji wydawał decyzje dwukrotnie w dniach [...] października 2010 r. i [...] listopada 2011 r., którymi uchylano decyzję pierwotną i ustalano podatek od nieruchomości za 2008 r. Jednak Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchylało powyższe decyzje za pierwszym razem z powodu nie wyjaśnienia w sposób jednoznaczny czy istniała podstawa wznowienia zaś za drugim, z uwagi na niewyjaśnienie kwestii dotyczących powierzchni użytkowych poszczególnych części budynku oraz charakteru budynku

i gruntu w 2008.

Zatem po ponownym rozpatrzeniu sprawy Prezydent Miasta wydał

w dniu [...] listopada 2012 r. decyzję, w której:

- uchylił decyzję ostateczną z dnia [...] lutego 2008 r. i ustalił wysokość podatku od nieruchomości za okres od stycznia do kwietnia 2008 r. w kwocie 2.007 zł.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że wydając decyzję z dnia [...] lutego 2008 r. przyjął do opodatkowania poszczególne składniki nieruchomości opierając się na informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych IPN-1 złożonej przez podatników w dniu 3 kwietnia 2006 r.

Z ustalonych we wznowionym postępowaniu okoliczności wynika natomiast, że dane dotyczące powierzchni budynku podane wówczas przez podatników nie odpowiadały stanowi faktycznemu, o czym organ nie miał wiedzy wydając decyzję

z [...] lutego 2008 r. W chwili wydawania tej decyzji organ nie dysponował bowiem dokumentacją projektową przedmiotowego budynku, która została przedłożona przez podatniczkę dopiero przy piśmie z dnia 12.01.2010 r. W piśmie tym podatniczka podała, że w dokumentacji (m.in. w decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla Miasta z dnia [...] listopada 2005 r.) istnieją nieścisłości. Podatniczka zakwestionowała ustalenia organu, zgodnie z którymi do opodatkowania zgłosiła 435,60 m2 powierzchni użytkowej przeznaczonej na prowadzenie działalności gospodarczej i 129,40 m2 powierzchni użytkowej mieszkania, podczas gdy w skład powierzchni przeznaczonej na działalność gospodarczą zaliczono także garaże (145,20 m2), które zawsze były użytkowane do części mieszkalnej.

W związku z powyższym wniosła o podjęcie decyzji w zakresie podatku od nieruchomości, która uwzględniałaby następujące dane: 290,40 m2 powierzchni użytkowej przeznaczonej na prowadzenie działalności gospodarczej, 129,40 m2 powierzchni użytkowej mieszkania, 145,20 m2 powierzchni użytkowej garaży do części mieszkalnej. Do pisma podatniczka dołączyła:

- rzut podpiwniczenia, sporządzony w maju 2010 r., z którego wynika, że powierzchnia przyziemia wynosi 149,45 m2 a kondygnacja nie podlegała przebudowie,

- rzut parteru, z której wynika, że powierzchnia wynajmowana dla banku wynosi 158,40 m2

- rzut I piętra, z którego wynika powierzchnia 151 m2.

W ocenie organu przedłożona przez podatników dokumentacja w pismach

z dnia 12.01.2010 r., 18.06.2010 r., 04.08.2010 r. i 24.08.2010 r. wskazujące na inne powierzchnie części budynków (kondygnacje piwnic i I piętra), niż te przyjęte do opodatkowania w decyzji z dnia [...] lutego 2008 r. Świadczy to o ujawnieniu nowych okoliczności, istotnych dla sprawy i istniejących w dniu wydania decyzji pierwotnej ale nieznanych organowi podatkowemu w dniu jej wydania, co uzasadnia uchylenie dotychczasowej decyzji w wyniku wznowienia postępowania.

W wyniku przeprowadzonego postępowania ustalono również, iż na dzień

1 stycznia 2008 r. I.K. i P.K. posiadali działkę nr [...] o pow. 735 m2 zabudowaną budynkiem niemieszkalnym.

Organ I instancji wskazał również, że w przedmiotowym okresie P.K. prowadził działalność gospodarczą. W informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych IPN-1 z dnia 3 kwietnia 2006 r. wypełniono rubryki przeznaczone dla przedsiębiorcy. Ponadto, jak wynika z umowy z dnia 6 września 2005 r. P.K., prowadzący działalność gospodarczą i I.K. wynajęli na rzecz banku lokal

o pow. 160 m2 znajdujący się na parterze nieruchomości położonej przy ul. T. Jednak jak wskazał organ I instancji, ta okoliczność nie decyduje o wznowieniu postępowania.

Mając na uwadze zebrany materiał dowodowy, organ I instancji ustalił podatek od nieruchomości za okres od stycznia do kwietnia 2008 r. od gruntu związanego

z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 735 m2 (z uwagi na fakt, że grunt zabudowany jest budynkiem niemieszkalnym będącym w posiadaniu przedsiębiorcy). Odnośnie budynków opodatkowano za okres od stycznia do kwietnia 2008 r. powierzchnię budynku wynosząca 307,85 m2 jako związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej, za okres od stycznia do marca -powierzchnie 151 m2 jako budynek mieszkalny. Z kolei za miesiąc kwiecień opodatkowano 75,50 m2 jako budynek pozostały (wynajem części mieszkalnej na działalność statutową partii)

i 75,50 m2 jako budynek mieszkalny.

Od powyższej decyzji Prezydenta Miasta odwołała się I.K.

Odwołująca wniosła o ponowną analizę wydanej decyzji w części dotyczącej opodatkowania garażu o powierzchni 149,45 m2 oraz gruntów o pow. 735 m2 stawką dla powierzchni przeznaczonych pod działalności gospodarczą.

Odwołująca nie zgodziła się z oceną materiału dowodowego dotyczącego budynku i gruntów przy ul. T. w K. wskazując, że część ze zgromadzonej dokumentacji została pominięta. Za niezgodne z prawdą odwołująca uznała stwierdzenie organu podatkowego, który podał, że po raz pierwszy otrzymał dokumenty dotyczące budynku i gruntu. I.K. podniosła, że dokumentacja ta od początku zaistnienia obowiązku podatkowego była w posiadaniu organu. Jedynym jej błędem wynikającym z niewiedzy było natomiast zaliczenie w złożonej deklaracji do powierzchni mieszkaniowej, zamiast pozostałej, części budynku przeznaczonej na cele mieszkalne, wynajętej dla partii na działalność statutową.

Odwołująca podważyła interpretację organu podatkowego w zakresie charakteru budynku. Jej zdaniem w całej dokumentacji nie było jednoznacznego zapisu wskazującego, że powierzchnia mieszkaniowa znajduje się na I piętrze. Opis techniczny do projektu W. W. stwierdza jedynie, że wszystkie części bryły są dwukondygnacyjne z użytkową kondygnacją piwnic (piwnice są zaliczane do powierzchni użytkowej – niemieszkalnej). Odwołująca oświadczyła, iż kondygnacja przyziemia nie podlegała żadnej przebudowie i poinformowała, że złożony został wniosek o zmianę sposobu użytkowania powierzchni przyziemia. Zdaniem odwołującej niezrozumiałym jest dlaczego organ podatkowy w 2006 r., bazując na tych samych dokumentach, opodatkował przedmiotową nieruchomość bez zastrzeżeń. Nie znane są również przyczyny braku wznowienia postępowania za 2006 i 2007 r. W ocenie odwołującej organ podatkowy był w posiadaniu dokumentacji pozwalającej ustalić prawidłowy podział powierzchni użytkowych

w budynku - głównie powierzchni garaży oraz prawidłowo opodatkować grunt.

W złożonym do Samorządowego Kolegium Odwoławczego piśmie z dnia 22 lutego 2012 r. odwołująca zwróciła uwagę na projekt techniczny sporządzony do decyzji o pozwoleniu na budowę z 1993 r., w którym zawarte były od początku plany

4 kondygnacji w tym jednej nieużytkowej (strychu). Oddana do użytkowania w 2005 r. powierzchnia wynosiła 320 m2. W drukach IPN-1 wskazano powierzchnię użytkową wynoszącą 449,40 m2. Ta niezgodność powinna była wzbudzić uwagę organu już na początku 2006 r.

Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy.

Zdaniem Kolegium, w rozpatrywanym przypadku organ I instancji zasadnie przyjął, że wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Ze zgromadzonego w postępowaniu wznowieniowym materiału dowodowego wynika w sposób nie budzący wątpliwości, że okolicznością uzasadniającą wznowienie postępowania jest fakt, że rzeczywista powierzchnia użytkowa budynku podatniczki, usytuowanego w K. na działce nr [...], była w 2008 r. inna niż ta przyjęta do opodatkowana przez organ w decyzji z [...] lutego 2008 r. Decyzją tą organ opodatkował powierzchnię 449,40 m2 budynku podatników (w tym 160 m2 powierzchni według stawki właściwej dla budynków związanych z działalnością gospodarczą, 160 m2 powierzchni garaży według stawki przewidzianej dla budynków mieszkalnych oraz 129,40 m2 powierzchni mieszkalnej budynku). Przyjmując taką podstawę opodatkowania organ opierał się na złożonej przez podatników informacji z 2006 r. Z uzyskanej w toku postępowania wznowieniowego dokumentacji budowlanej oraz wyjaśnień podatniczki organ wywiódł, iż faktyczna powierzchnia przedmiotowego budynku była inna. Nie ulega wątpliwości, że powierzchnia piętra budynku (opodatkowanego jako część mieszkalna) wynosi nie 129,40 m2 ale 151m2. Organ wydając decyzję pierwotną nie miał wiedzy o takiej właśnie powierzchni tej części budynku. Nie wynikała ona ani ze składanych przez podatników informacji, ani też z będącej w posiadaniu organu decyzji PINB dla Miasta z dnia [...] listopada 2005 r., udzielającej I.K. pozwolenia na użytkowanie części przedmiotowego budynku (w decyzji tej podana była tylko powierzchnia użytkowa oddawanej do użytku części budynku, bez wskazania powierzchni jego poszczególnych kondygnacji, a w szczególności bez określenia powierzchni części mieszkalnej niewykończonej jeszcze w chwili wydawania tej decyzji). Nie znajdują zaś potwierdzenia w aktach sprawy twierdzenia podatniczki, iż organ już w chwili wydawania pierwotnej decyzji był w posiadaniu całej dokumentacji pozwalającej na ustalenie powierzchni użytkowej budynku.

Z akt sprawy wynika, że dokumentację projektową budynku wskazującą, iż powierzchnia piętra mieszkalnego budynku wynosi 151 m2, przedłożyła organowi sama podatniczka dopiero przy piśmie z dnia 12 stycznia 2010 r. Z pisma Wydziału Geodezji, Kartografii i Gospodarki Nieruchomościami UM w K. z dnia 9 sierpnia 2011 r. wynika, że przedmiotowej dokumentacji Urzędu Rejonowego w K. nie odnaleziono w archiwum Starostwa Powiatowego. Organ nie mógł zatem mieć wiedzy o tej dokumentacji do czasu jej przedłożenia przez I.K.

Organ nie miał też w 2008 r. wiedzy o prawidłowej powierzchni kondygnacji przyziemia, którą ustalono prawidłowo dopiero w toku przedmiotowego postępowania na 149,45 m2. W pierwotnej decyzji przyjęto do opodatkowania 160 m2.

Kolegium oceniło więc, że w tej sytuacji w pełni uprawnione jest stanowisko zajęte w zaskarżonych decyzjach, zgodnie z którym, fakt, że powierzchnia użytkowa budynku podatniczki była faktycznie inna niż ta przyjęta do opodatkowana

w decyzjach pierwotnych, jest okolicznością, która istniała a jednocześnie nie była znana w dniu wydania przez organ tych decyzji.

Z uwagi na wystąpienie w sprawie przesłanki wznowienia zasadnym było więc uchylenie dotychczasowej decyzji i ustalenie nowej kwoty podatku od nieruchomości z uwzględnieniem zarówno tych okoliczności, które istniały w chwili wydawania decyzji z [...] lutego 2008 r. a nie były nieznane wówczas organowi, jak i okoliczności znanych ale z niewiadomych względów nie wziętych wówczas pod uwagę przy ustaleniu należnego zobowiązania. Kolegium stwierdziło bowiem, że wystąpienie przesłanki wznowienia postępowania, uzasadniającej uchylenie dotychczasowej decyzji otwiera możliwość ponownego materialnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy, które następuje w trybie art. 245 Ordynacji podatkowej.

W dalszej kolejności Kolegium wyjaśniło, że będący przedmiotem opodatkowania grunt, stanowiący działkę nr [...] o pow. 735 m2 i usytuowany na nim budynek, stanowił w okresie od stycznia do kwietnia 2008 r. współwłasność I.K. i P.K.. Zatem zasadnym było ustalenie podatku należnego od Państwa K. jedynie za okres od stycznia do kwietnia 2008 r. bowiem od maja 2008 r. obowiązek podatkowy wygasł w stosunku do P.K., w wyniku podziału majątku wspólnego małżonków.

Odnosząc się do ustaleń w zakresie powierzchni użytkowych budynku oraz charakteru poszczególnych części tego budynku i gruntu w 2008 r Kolegium wskazało, że należycie udowodniono powierzchnię użytkową kondygnacji I piętra budynku, wynoszącą 151 m2 (część opodatkowana przez organ jako mieszkalna

w okresie od stycznia do marca 2008 r.). Powierzchnia ta została ustalona na podstawie dokumentacji projektowej przedłożonej przez podatniczkę w 2010 r. (tj. zestawienia powierzchni poszczególnych pomieszczeń wykazanych w projekcie rzutu piętra części A budynku sporządzonym przez mgr inż. W. W.).

Rozpatrując sprawę po uchyleniu decyzji z [...] listopada 2012 r., organ

I instancji wyjaśnił wątpliwości, dotyczące charakteru i powierzchni użytkowych pozostałych części budynku tj. przyziemia (podpiwniczenia) i parteru.

Na podstawie wyjaśnień I.K. i przesłuchania P.S. - autora projektu zmiany przeznaczenia części przyziemia z niemieszkalnej na mieszkalną z 2010 r. ustalono, iż różnice w powierzchni użytkowej przyziemia pomiędzy projektem z 1993 r. a projektem z 2010 r. wynoszące 1,05 m2 wynikały z nie istnienia zaprojektowanej w 1993 r. pompowni (w tym miejscu znajduje się tylko klatka schodowa). Należy więc przyjąć prawidłowo ustaloną do opodatkowania powierzchnię kondygnacji podpiwniczenia budynku wynoszącą 149,45 m2.

Przy ustalaniu powierzchni użytkowej parteru zajmowanego przez bank wzięto pod uwagę powierzchnię wynoszącą 158,40 m2, która wynika z dokumentacji projektowej z 2005 r., sporządzonej przed objęciem w użytkowanie najemcy tej części budynku. Część ta, wykorzystywana na potrzeby placówki bankowej nie miała nigdy powierzchni 164,30 m2, wskazanej w projekcie z 1993 r., gdyż w wyniku adaptacji pomieszczeń na potrzeby banku została zmniejszona do 158,40 m2. Potwierdzeniem takiego stanu rzeczy są wyjaśnienia zarówno podatniczki jak i autora projektu zamiennego budowy przedmiotowego budynku, sporządzonego w 2005 r.

Kolegium uznało więc ustalenia organu I instancji w zakresie wskazania powierzchni poszczególnych kondygnacji przedmiotowego budynku.

Zdaniem organu odwoławczego nie ma też podstaw do zakwestionowania ustaleń organu w zakresie zastosowania odpowiednich stawek podatkowych, wynikających z uchwały Rady Miasta Krosna z 30 listopada 2007 r. nr XVIII/282/07

(Dz. Urz. Woj. Podk. Nr 110, poz. 2740 ze zm.).

W okresie od stycznia do marca 2008 r. organ zastosował w stosunku do powierzchni I piętra budynku stawkę 0,59 zł/m2, gdyż w tym okresie ta część budynku, stanowiąca według zgromadzonych w postępowaniu dokumentów część mieszkalną, nie była wykorzystywana w inny sposób. Za kwiecień 2008 r. organ przyjął w stosunku do pow. 75,50 m2 tej kondygnacji przyjął stawkę przewidzianą dla budynków mieszkalnych, a dla pozostałej powierzchni (też 75,50 m2) zastosował stawkę przewidzianą dla budynków pozostałych (4,26 zł/m2) z uwagi na to, że przestała ona pełnić funkcję mieszkalną, gdyż została wynajęta przez podatników na działalność statutową partii politycznej.

Kolegium nie znalazło podstaw do zakwestionowania takich ustaleń organu, mając na względzie fakt, że przedmiotowy budynek nie był w 2008 r., według zapisów ewidencji gruntów i budynków, budynkiem mieszkalnym a jedynie, jak wskazuje dokumentacja projektowa, posiadał część powierzchni mieszkalnej.

W takiej sytuacji dopuszczalne mogło być opodatkowanie stawkami przewidzianymi dla budynków mieszkalnych tylko tej części budynku, która była wykorzystywana na cele mieszkalne.

W ocenie Kolegium nie podlega kwestionowaniu opodatkowanie części budynku stanowiącej jego parter. Część ta o pow. 158,40 m2 była w 2008 r. w całości wykorzystywana na potrzeby placówki bankowej, więc niewątpliwe była związana

z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zasadnie zatem organ opodatkował ją stawką przewidzianą dla budynków związanych z działalnością gospodarczą wynoszącą 17,40 zł/m2.

Przedmiotem sporu jest natomiast opodatkowanie kondygnacji podpiwniczenia przedmiotowego budynku stawką przewidzianą dla budynków związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Kolegium nie zasługują w tym zakresie na uwzględnienie twierdzenia I.K., iż podpiwniczenie budynku miało w 2008 r. charakter mieszkalny więc powinno zostać opodatkowane odpowiednią dla tego przeznaczenia stawką.

Z ewidencji gruntów i budynków wynika, iż w 2008 r. przedmiotowy budynek był zaliczony do kategorii budynków niemieszkalnych. Skoro w 2008 r. był w posiadaniu przedsiębiorcy – P.K., należało zastosować najwyższą stawkę podatkową wynoszącą w 2008 r. 17,40 zł/m2, przewidzianą dla budynków związanych

z działalnością gospodarczą.

Brak jest przy tym podstaw do zakwestionowania charakteru budynku, ujawnionego w ewidencji budynków obowiązującej w 2008 r., gdyż poprawność tego zapisu potwierdza zgromadzona w aktach sprawy dokumentacja budowlana. Wynika z niej, że budynek, którego częścią jest będący przedmiotem opodatkowania

w niniejszym postępowaniu segment "a", został wybudowany jako budynek handlowo-usługowy z częścią mieszkalną wynoszącą jedynie 151 m2.

Takie ustalenia potwierdza również decyzja PINB z dnia [...].11.2005 r.

o pozwoleniu na użytkowanie pawilonu "a", w której zostało wskazane, że część mieszkalna znajduje się na I kondygnacji, a wszystkie części bryły są dwukondygnacyjne z użytkową kondygnacją piwnic.

Nie można więc uznać, że kondygnacja podpiwniczenia w 2008 r. stanowiła część mieszkalną przedmiotowego budynku tym bardziej, że nawet z pkt 6 opisu technicznego do dokumentacji technicznej zamiennej wynika, że w tej kondygnacji miała być urządzona toaleta dla klientów banku, co oznacza, że kondygnacja ta przewidziana była do wykorzystywania pod działalność gospodarczą.

Potwierdzeniem niemieszkalnego charakteru kondygnacji piwnic jest także

w ocenie Kolegium fakt wystąpienia podatniczki w 2010 r. o wydanie pozwolenia na przebudowę ze zmianą przeznaczenia sposobu użytkowania kondygnacji przyziemia oraz kondygnacji poddasza budynku usługowo - mieszkalnego na cele mieszkalne. W 2011 r. wydano natomiast decyzję o zmianie przeznaczenia przyziemia dla potrzeb części mieszkalnej.

Odnośnie opodatkowania gruntu, stanowiącego działkę nr [...] o pow. 735 m2, która stanowiła do kwietnia 2008 r. współwłasność I.K. i P.K. Kolegium stwierdziło, że według ewidencji gruntów i budynków działka ta sklasyfikowana została jako treny mieszkaniowe "B". Jednak przedmiotowy grunt

w okresie od stycznia do kwietnia 2008 r. był w posiadaniu przedsiębiorcy i nie był związany z budynkiem mieszkalnym. Dlatego organ prawidłowo zastosował stawkę 0,69 zł/m2, przewidzianą w Uchwale Rady Miasta K. dla gruntów związanych

z działalnością gospodarczą.

I.K. i P.K. zaskarżyli powyższą decyzję do tutejszego Sądu wnosząc o jej uchylenie wraz z poprzedzającą decyzją Prezydenta Miasta K. oraz o zasądzenie na ich rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonym decyzjom zarzucili naruszenie:

- art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej, gdyż fakt prowadzenia działalności gospodarczej przez P.K. wynikał z treści przedłożonej uprzednio informacji IPN-1, zatem ta okoliczność była znana organowi podczas wydawania decyzji z dnia [...] lutego 2008 r. i nie mogła stanowić podstawy do zmiany decyzji w trybie wznowienia postępowania zwłaszcza, że nieruchomość pozostawała wtedy we współwłasności P.K. i I.K. a skarżąca nie prowadziła działalności gospodarczej.

- art. 1 ust. 1 pkt 3 upol, poprzez przyjęcie, że przedmiotowa nieruchomość znajdowała się w posiadaniu przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą, podczas gdy stanowiła ona przedmiot współwłasności skarżących i została nabyta przez nich jako przez osoby fizyczne.

Skarżący w uzasadnieniu skargi podkreślili, że dotychczasowa decyzja mogła ulec zmianie jedynie z uwagi niezgodność w zakresie powierzchni obiektu natomiast zakwalifikowanie gruntu i dodatkowej części powierzchni obiektu jako związanej

z działalnością gospodarczą jest całkowicie nieuprawnione. Nieruchomość pozostawała w tym okresie we współwłasności skarżących jako osób fizycznych. Skarżący powołali się również na orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego (II FSK 933/11 i II FSK 2288/10), zgodnie z którymi pojęcie nieruchomości zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej oznacza rzeczywiste wykorzystanie określonej części budynku na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy bowiem uwzględnić, że osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą występuje w obrocie prawnym raz jako osoba prywatna a raz jako przedsiębiorca.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie z przyczyn wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny miał na uwadze, co następuje:

Skargi są uzasadnione.

Postępowanie w niniejszej sprawie toczyło się na podstawie przepisów art. 240 § 1 i następne ordynacji podatkowej przewidujących wznowienie postępowania. Tryb ten jest szczególną instytucją prawną umożliwiającą wzruszanie ostatecznych decyzji administracyjnych. Instytucja opisana w tychże przepisach jest wyjątkiem od zasady, że decyzje ostateczne nie mogą podlegać zaskarżeniu, wywołują skutki prawne załatwiając daną sprawę i podlegają wykonaniu.

Ustawodawca w art. 240 § 1 ordynacji podatkowej przewidział w sposób enumeratywny przesłanki jakie mogą stanowić podstawę wznowienia postępowania . Przesłanki te muszą być wykładane w sposób ścisły , jak też tylko one mogą stanowić podstawę wzruszenia ostatecznej decyzji administracyjnej.

W przedmiotowych sprawach organy powołały się na przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej przewidująca ,że przyczyną wznowienia postępowania mogą być nowe, istotne dla sprawy okoliczności faktyczne lub dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzje , a które aktualnie wyszły na jaw.

Postępowanie wznowieniowe ma charakter niejako dwuetapowy. W pierwszej jego części organ z urzędu lub na wniosek postanawia o wznowieniu postępowania . W tej części postępowania organ bada jedynie czy istnieje przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 1 – 11 , nie odnosząc się do jej merytorycznej zasadności. Następuje tylko kontrola o charakterze formalnym. Organ musi ustalić czy przesłanka jaka ma stać się przyczyna wznowienia zawarta jest we wskazanym powyżej katalogu art. 240 § 1 ordynacji podatkowej.

Po wznowieniu postępowania, w drugim jego etapie organ jest zobowiązany do merytorycznego rozpoznania sprawy i wydania decyzji, której treść określona jest w art. 245 § 1 pkt 1- 3 ordynacji podatkowej.

Obydwie te części postępowania musza jednak ściśle wiązać się z przesłankami określonymi w art. 240 § 1 ordynacji. Określają one zakres prowadzonego postępowania.

Ustawodawca nie dopuszcza aby prowadzone w trybie wznowieniowym postępowanie toczyło się w oparciu o inne niż wymienione w tym przepisie podstawy. Dlatego tez w postanowieniu o wznowieniu postępowania organ podatkowy jest zobowiązany podąć jaka jest podstawa takiego rozstrzygnięcia o wznowieniu postępowania, jak także w decyzji znajdującej oparcie w treści przepisu art. 245 ordynacji organ jest zobowiązany podać jaka okoliczność stała się podstawą uchylenia decyzji i wydania rozstrzygnięcia na nowo kończącego postępowanie.

Przyczyna wznowienia postępowania opisana w postanowieniu o wznowieniu postępowania i opisana w decyzji o merytorycznym rozpoznaniu sprawy zasadniczo powinna być tożsama, jednak w przypadku gdyby w tym zakresie w trakcie prowadzonego wznowionego postępowania doszło do ujawnienia nowych okoliczności wyczerpujących znamiona przesłanek z art. 240 § 1 ordynacji podatkowej w oparciu o które , lub przy uwzględnieniu których wydano by decyzję, to w ocenie Sądu administracyjnego nie stanowiło by to naruszenia prawa procesowego.

Istotne jest jedynie to aby doszło do wznowienia postępowania i wydania nowego rozstrzygnięcia co do istoty sprawy na podstawie przesłanek z art. 240 § 1 ordynacji podatkowej i w ich zakresie, czyli uwzględniając tylko te okoliczności , które spełniają te kryteria.

W przedmiotowych sprawach organy podatkowe powołały się na podstawę wznowienia postępowania określoną w art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej uznając ,że wyszły na jaw nowe okoliczności nieznane organowi I instancji w dniu wydawania decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości dla podatniczki I.K.

Za rok 2008 w postanowieniu wznowieniu postępowania z dnia 5.maja 2010 roku wskazano jako podstawę wznowienia postępowania nowe okoliczności faktyczne , o których organ nie wiedział w chwili wydania decyzji pierwotnej, a to dokonanie podziału majątku wspólnego przez małżonków P.K. i I.K. i otrzymanie przez I.K. przedmiotowej nieruchomości na wyłączną własność oraz wynajęcie lokalu na działalność polityczną.

W decyzji z dnia [...].11.2012 roku rozstrzygającej na nowo sprawę jako przyczynę wznowienia wskazano ustalenie prawidłowej powierzchni lokali w przedmiotowym budynku. Przyczyną wznowienia nie były natomiast okoliczności w postaci zawarcia umowy na wynajem lokali na działalność polityczną (odmiennie niż w postanowieniu), gdyż nie istniała ona w chwili wydania decyzji oraz fakt prowadzenia przez P.K. działalności gospodarczej, która to okoliczność była znana organowi wcześniej.

Powyższe zestawienie wskazuje, że przyczyny wznowienia wskazane w postanowieniach i decyzjach były różne, jednak mając na uwadze przebieg postępowania wznowieniowego, zakres dowodów jakie w czasie jego trwania zostały przeprowadzone, oraz fakt, że każdorazowo chodziło o elementy mogące wyczerpywać okoliczność z art. 240 § 1 ordynacji podatkowej, a więc nowe okoliczności faktyczne, Sąd Administracyjny nie widzi w tym zakresie naruszenia prawa procesowego.

Trzeba jednak podnieść, że wydając decyzje ustalające wymiar podatku od nieruchomości dla podatniczki I.K. i podatnika P.K. w trybie art. 245 § 1 ordynacji podatkowej i zmieniając wartości przyjęte w tej decyzji mające wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego organy uwzględniły nie tylko okoliczności jakie były podstawą wznowienia powstępowania (opisane w decyzji), ale także okoliczności, które nie były takiemu wnioskowaniu poddane, a nawet takie, które w myśl wnioskowania organów podstawą wznowienia być nie mogły.

I tak w zakresie opodatkowania gruntu na którym stoi budynek będący przedmiotem opodatkowania organy przyjęły stawkę właściwą dla działalności gospodarczej , w miejsce uprzednio przyjętej stawki dla gruntów "pozostałych". (poza zakresem wznowienia). Odnośnie opodatkowania I piętra budynku opodatkowały według innych stawek wynajem tej części budynku dla partii politycznych (poza przesłanką wznowienia), zmieniając przy tym powierzchnię tej kondygnacji (w zakresie przesłanki wznowienia). W zakresie parteru budynku zmieniły powierzchnię podlegająca opodatkowaniu (w zakresie wznowienia), natomiast odnośnie "przyziemia" zmieniły powierzchnie podlegająca opodatkowaniu (w zakresie przesłanki wznowienia), jak również zmieniły stawkę podatku , przyjmując w miejsce dotychczas przyjętej stawki dla budynków "pozostałych" stawkę dla działalności gospodarczej (poza przesłanką wznowienia).

Z zestawienia przyczyn wznowienia podanych dla poszczególnych decyzji wymiarowych, ze zmianami wynikającymi z nowych rozstrzygnięć wynika w sposób nie budzący wątpliwości ,że przy rozstrzyganiu sprawy na nowo organy podatkowe uwzględniły nie tylko okoliczności będące podstawą wznowienia , ale także okoliczności taką podstawą nie będące , a nawet w świetle ich wypowiedzi taką podstawą być nie mogące. W ocenie Sądu administracyjnego takie procedowanie jest nieprawidłowe i narusza prawo materialne, a w szczególności art. 240 § 1 ordynacji podatkowej.

Jak już wyżej wspomniano wznowienie postępowania jest instytucją nadzwyczajną i powinna być ona stosowana tylko w sytuacjach przewidzianych w ustawie, i tylko i wyłącznie wtedy kiedy występują wskazane w niej przypadki. Z tego wnioskowania wynika fakt, że przyczyną zmian w decyzji nowej, w stosunku do decyzji zapadłej pierwotnie mogą być tylko te okoliczności, które zostały wskazane w art. 240 § 1 ordynacji i które przez ten organ podatkowy, który wznawia postępowanie stały się przyczyna wznowienia. W postępowaniu wznowieniowym zakres badania sprawy ograniczony jest jedynie do tych tylko przesłanek i tylko one mogą być podstawą dokonania zmian w decyzji pierwotnej. Inne rozumienie tego przepisu prowadziłoby do kompleksowej kontroli decyzji objętej wznowieniem, nie zaś ściśle ograniczonej nadzwyczajnej kontroli wznowieniowej, której przesłanki są enumeratywnie określone. Jeżeli jakąś okoliczność nie może być przedmiotem wznowienia postępowania, to w sytuacji gdy to postępowanie zostaje wznowione z uwagi na inne okoliczności i zapada nowa decyzja merytoryczna, to ta okoliczność przy wydawaniu tej decyzji nie może być uwzględniona, gdyż prowadziło by to do obejścia przepisu ograniczającego podstawy wznowienia. Kontrola w toku postępowania wznowieniowego ograniczona jest tylko do przesłanek wznowienia i tylko one, po stwierdzeniu ,że rzeczywiście zaistniały mogą być przyczyną dokonania zmian w odniesieniu do decyzji pierwotniej. Organ w tym celu musi (np.: w ramach przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej) wskazać jaka okoliczność jest przyczyną wznowienia, a potem dokonać korekty poprzedniej decyzji z uwzględnieniem tej i tylko tej przesłanki. Jeżeli organ wie o innych okolicznościach, które wskazują na nieprawidłowość decyzji, ale nie mogą być one podstawa wznowienia, bo np.: były mu znane w momencie wydawania decyzji, to nie mogą być one uwzględnione w decyzji wznowieniowej. Decyzja podlega zmianie tylko w zakresie skutecznie wykazanych okoliczności mogących stanowić podstawę wznowienia.

Pogląd taki był już wyrażany w orzecznictwie sądów administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 04.04.2013 (I SA/Po 55/13) stwierdził ,że istota trybu szczególnego jakim jest wznowienie postępowania sprowadza się do zbadania jednostkowej okoliczności lub określonego dowodu ujawnionego po zakończeniu postępowania, a nie weryfikacji ustaleń poczynionych w postępowaniu wymiarowym, ustaleń w nieograniczonym zakresie. Tryb ten nie może prowadzić do nowej instancji. Podobnie WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 21.02.2008 (I SA/Wr 1589/07) stwierdził ,że art.240 § 1 o.p. w ramach wznowionego postępowania pozwala na usunięcie uchybień procesowych o jakich mowa w art. 240 § 1 ordynacji podatkowej, a nie na ponowne całościowe rozpoznanie sprawy. Zakres weryfikacji decyzji ostatecznej ograniczony jest zakresem stwierdzonych uchybień procesowych które spełniają warunki z art. 240 § 1 o.p. (opublikowane na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W przedmiotowej sprawie organy uwzględniły okoliczności nie mogące być przesłanka wznowienia , jak wynajęcie części budynku na biura poselskie i senatorskie. Ponieważ okoliczność ta była okolicznością nową podlegać ona może zmianie jedynie w trybie art. 6 ust. 3 u.p.o.l., który to przepis wprost określa sposób procedowania w sytuacji, gdy w trakcie roku podatkowego zajdzie okoliczność uzasadniająca zmianę wysokości ustalonego na dany rok podatku od nieruchomości.

Uwzględnienie w decyzji wydanej w trybie art. 245 § 1 ordynacji podatkowej innych okoliczności niż te będące przyczyną wznowienia postępowania stanowi naruszenie prawa materialnego i musi skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji.

W przedmiotowych sprawach z takim właśnie postępowaniem organów podatkowych mamy do czynienia. Z jednej strony dokonują one wznowienia postępowania powołując się na okoliczności, które rzeczywiście mogą stanowić podstawę takiego rozstrzygnięcia i w dużej mierze są dla skarżącej korzystne, zaś z drugiej strony dokonują zmian w dokonanym wcześniej rozstrzygnięciu, w oparciu o okoliczności, które podstawą wznowienia być nie mogły, co jest z kolei dla skarżącej niekorzystne (przyjęcie stawki dla działalności gospodarczej co do przyziemia i gruntów) i powoduje znaczne zwiększenie zobowiązania podatkowego.

Wobec stwierdzenia tychże uchybień Sąd Administracyjny był zmuszony uchylić zaskarżone decyzje na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2012 poz. 270 z zm.).

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze uwzględni powyższy pogląd prawny i przy wydawaniu rozstrzygnięcia uwzględni tylko te okoliczności opisane w decyzjach, które były podstawą wznowienia postępowania, nie dokonując kompleksowej jego zmiany, co jak wynika z przytoczonej powyżej argumentacji jest niedopuszczalne.