Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 675/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-10-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) u.p.d.o.p., a także art. 16 ust. 1 pkt 11 i  art. 15a ust. 1
journal: Dz.U. 1992 nr 21 poz 86
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędziowie: NSA Stefan Babiarz, WSA del. Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 6 października 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. S.A. w S. (obecnie S. P. Sp. z o.o.) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Po 905/09 w sprawie ze skargi S. S.A. w S. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 21 lipca 2009 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 9 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Po 905/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę "S." S.A. (zwanej dalej "Spółką" lub "Skarżącym") na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia 21 lipca 2009 r. nr [...]. W uzasadnieniu wyroku wskazane zostały okoliczności faktyczne i prawne sprawy.

Wynika z nich, że wnioskiem z dnia 27 kwietnia 2009 r. Spółka zwróciła się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Jako przepisy będące przedmiotem interpretacji wskazano art. 15 ust. 1, art. 15a ust. 1, art. 16 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 11, art. 22 ust. 1 i 4, art. 26 ust. 1 i 1c ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm, dalej: "u.p.d.o.p.").

W stanie faktycznym sprawy podano, że w latach 2007 - 2008 Spółka zaciągnęła dwie pożyczki od jedynego akcjonariusza, tj. spółki "S." AS (100% akcji). Umowy pożyczki zostały zawarte w celu pozyskania środków na wypłatę dywidendy za rok 2006 (pożyczka uzyskana w 2007 r.) oraz dywidendy za rok 2007 (pożyczka uzyskana w 2008 r.).

Strony w zawartych umowach ustaliły, iż przekazanie pieniędzy z tytułu pożyczki, odbędzie się na zasadzie wzajemnej kompensaty wierzytelności. "S." AS dokona kompensaty wierzytelności z tytułu przekazania środków do Spółki z wierzytelnościami wynikającymi z należnej akcjonariuszowi dywidendy. Takiej samej kompensaty wierzytelności dokona poprzez odpowiednie zapisy w swych księgach handlowych Spółka.

Pożyczki zostały zaciągnięte w walucie polskiej, natomiast spłaty pożyczek (raty) dokonywane są w walucie EURO po przeliczeniu PLN na EURO wg kursu średniego NBP z dnia zapłaty (raty) pożyczki.

Obciążenia z tytułu odsetek (noty odsetkowe) wystawiane są przez pożyczkodawcę w PLN, natomiast zapłata odsetek następuje w walucie EURO po przeliczeniu PLN na EURO wg kursu średniego NBP z dnia zapłaty odsetek.

Przeliczenie spłat pożyczek i zapłat odsetek (z PLN na EURO) dokonywane jest zgodnie z zawartymi w umowach ustaleniami, tj. wg średniego kursu NBP z dnia zapłaty zobowiązania.

W wyniku spłaty pożyczek (rat) i należnych pożyczkodawcy odsetek, występują różnice kursowe, które odpowiednio zwiększają przychody podatkowe (zrealizowane dodatnie różnice kursowe), bądź zwiększają koszty uzyskania przychodów (zrealizowane ujemne różnice kursowe). Zapłacone raty pożyczki zmniejszają zobowiązania z tego tytułu.

Od wypłaconej dywidendy i spłaconych odsetek od pożyczek, nie pobrano podatku dochodowego od osób prawnych u źródła - Spółka na mocy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych skorzystała ze zwolnienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych:

1) Czy wypłacone odsetki od pożyczek zaciągniętych przez Spółkę w latach 2007 - 2008 na wypłatę dywidendy, która została rozliczona poprzez wzajemną kompensatę wierzytelności (wierzytelność wynikająca z należnej akcjonariuszowi dywidendy skompensowana z wierzytelnością wynikającą z zawartej umowy pożyczki), będą kosztami uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty?

2) Czy różnice kursowe od spłacanych rat pożyczek i należnych akcjonariuszowi odsetek, będą stanowiły koszty uzyskania przychodu Spółki (ujemne różnice kursowe), bądź przychody podatkowe (dodatnie różnice kursowe) w momencie ich faktycznej zapłaty?

3) Czy Spółka miała lub ma obowiązek pobrania podatku dochodowego u źródła od wypłaconej akcjonariuszowi dywidendy i zapłaconych odsetek od pożyczek?

Zdaniem wnioskodawcy po stronie Spółki powstało zobowiązanie wobec akcjonariusza z tytułu należnej dywidendy.

W ocenie Spółki, w wyniku wzajemnej kompensaty, zostały rozliczone: wierzytelności Spółki w stosunku do akcjonariusza z tytułu dywidendy i wierzytelności akcjonariusza w stosunku do Spółki z tytułu przekazania środków, wynikających z zawartych umów pożyczek.

Po dokonanych rozliczeniach (kompensatach), Spółce pozostało do zapłaty zobowiązanie z tytułu zaciągniętych pożyczek.

Podkreślono, że zasady kompensowania wzajemnych należności reguluje art. 498 Kodeksu cywilnego.

Zaciągnięte na wypłatę dywidendy pożyczki są – zdaniem Spółki – równoznaczne z przeznaczeniem ich na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Angażowanie nadwyżek finansowych Spółki w bieżącą działalność, a następnie sfinansowanie wypłaty dywidendy zaciągniętej na ten cel pożyczki, należy uznać za przejaw przemyślanej i racjonalnie prowadzonej przez Zarząd, polityki finansowej Spółki.

2. W interpretacji z dnia 21 lipca 2009 r. organ uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Organ – powołując się na art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. - podkreślił, że możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od powiązania poniesionego wydatku z działalnością podatnika. Musi istnieć bezpośredni lub chociażby tylko potencjalny związek przyczynowy między wydatkiem a uzyskanym przychodem. Oznacza to, że nie każdy wydatek przydatny z punktu widzenia prowadzonej działalności stanowi koszt uzyskania przychodu. Podkreślono, że przedsiębiorca zaciągając pożyczkę na bieżącą działalność albo cele inwestycyjne, może zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki z tytułu odsetek. O kwalifikacji odsetek do kosztów uzyskania przychodów decydować będzie zgodnie z definicją kosztów, związek pożyczki z przychodem lub zabezpieczeniem źródła przychodu. Po dokonaniu analizy art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) u.p.d.o.p., a także art. 16 ust. 1 pkt 11 i art. 15a ust. 1 tej ustawy, organ interpretacyjny zaakcentował, że dywidenda jest dochodem z udziału w zyskach osoby prawnej, należnym akcjonariuszom spółki. Nie można porównywać prowadzenia działalności gospodarczej do wypłaty dywidendy. Prawo akcjonariusza do udziału w zysku jest jednym z podstawowych uprawnień udziałowych składających się na akcje. Realizacja prawa do dywidendy w konkretnym roku zależna jest od tego, czy uchwała walnego zgromadzenia przeznaczy zysk do podziału. Zaakcentowano przy tym, że walne zgromadzenie może np. przeznaczyć zysk na sfinansowanie ważnych inwestycji spółki, jak również na wypłatę dywidendy. Zdaniem organu interpretacyjnego powyższe uregulowanie nie zmienia jednak statusu dywidendy na gruncie prawa podatkowego. Wypłata dywidendy nie jest wydatkiem umożliwiającym powstanie źródła przychodu i nie jest też związana z utrzymaniem bądź zabezpieczeniem źródła przychodów. Wypłacona dywidenda jest rozpoznawana jako przychód akcjonariusza.

Tym samym dywidenda nie stanowi kosztu podatkowego w spółce związek z czystym zyskiem, podlegającym podziałowi. Oznacza to, że dotyczy tej części osiągniętego dochodu, która pozostanie po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W związku z tym również wydatki związane z pożyczką zaciągniętą na wypłatę dywidendy w postaci odsetek oraz różnic kursowych, które odpowiednio zwiększają przychody jak i koszty uzyskania przychodów, jako związane z kategorią wydatków nie będących kosztami uzyskania przychodów, nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów oraz przychody podatkowe.

3. W wezwaniu z dnia 3 sierpnia 2009 r. Spółka zażądała usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę stanowiska organu, wyrażonego w interpretacji z dnia 21 lipca 2009 r.

W odpowiedzi z dnia 2 września 2009 r. organ stwierdził brak podstaw do zmiany swojej interpretacji.

4. W skardze na powyższą interpretację Spółka zarzuciła naruszenie art. 15 u.p.d.o.p. przez przyjęcie, że odsetki od pożyczki zaciągniętej na wypłatę dywidendy, a także zrealizowane ujemne różnice kursowe nie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zarzucono również naruszenie art. 16 ww. ustawy przez przyjęcie, że przepis ten nie ma w konkretnej sprawie zastosowania, bowiem wydatki związane z pożyczką zaciągniętą na wypłatę dywidendy w postaci odsetek oraz zrealizowanych różnic kursowych nie stanowią kosztu.

Interpretacji zarzucono również naruszenie art. 56 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, tj. zasady swobodnego przepływu kapitału.

Odpowiadając na skargę organ podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej interpretacji oraz wniósł o jej oddalenie.

5. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał skargę za bezzasadną.

W pierwszej kolejności Sąd I instancji zwrócił uwagę, że organ interpretacyjny w przedmiotowej sprawie oparł się o stan faktyczny przedstawiony we wniosku.

Stwierdzono, że w zaistniałym stanie faktycznym Spółka wyraźnie podała, że przekazanie pieniędzy z tytułu pożyczki odbyło się na zasadzie wzajemnej kompensaty wierzytelności. Tym samym nie doszło do faktycznej zapłaty w pieniądzu, który uprzednio był zakupiony lub sprzedany za pośrednictwem banku, czy innej instytucji finansowej.

W ocenie WSA w Poznaniu, nie można w tej sytuacji mówić o jakimkolwiek faktycznie zrealizowanym przychodzie, czy też poniesionym przez podatnika koszcie w rozumieniu tych kategorii w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Różnice kursowe pojawiają się wówczas, gdy płatności związane z daną transakcją dokonywane są w środkach i wartościach pieniężnych ujętych w walutach obcych. Wartość świadczeń wyraża się w walutach obcych, lecz wzajemne świadczenia nie występują w drodze faktycznych płatności w walutach.

Zgodnie z art. 498 § 2 kodeksu cywilnego, do którego treści w swoim stanowisku Spółka się odwołała, wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej, a zatem następuje wygaśnięcie długu objętego potrąceniem (kompensatą) jako sposób wygaśnięcia zobowiązania bez potrzeby jego wykonywania poprzez płatność w pieniądzu.

Według Sądu I instancji w niniejszej sprawie nie doszło do udzielenia pożyczki (brak zobowiązania do przeniesienia na własność określonej ilości pieniędzy), tylko do potrącenia wzajemnych wierzytelności już wcześniej istniejących.

Odnosząc powyższe rozważania do zarzutu skargi Sąd stwierdził, że organ nie dopuścił się naruszenia art. 15 ust. 1 u.d.o.p. bowiem, nie doszło do udzielenia pożyczki zaciągniętej na wypłatę dywidendy, ale nastąpiło wzajemne potrącenie już istniejących wierzytelności. Tym samym nietrafny jest kolejny zarzut skargi dotyczący art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Skoro nie było pożyczki, to trudno mówić, iż odsetki od tej pożyczki oraz zrealizowane ujemne różnice kursowe zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Kompensata służy umorzeniu wzajemnych wierzytelności – jej celem nie jest osiąganie przychodu.

Sąd I instancji nie zgodził się również z zarzutem naruszenia art. 56 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Jak to wykazano wyżej w niniejszej sprawie nie doszło do przepływu kapitału, ale do potrącenia wzajemnych wierzytelności.

6. W skardze kasacyjnej na powyższe rozstrzygnięcie pełnomocnik Spółki, będący adwokatem, zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. przepisu art. 498 § 2 k.c. i art. 720 § 1 k.c. przez nietrafne przyjęcie, iż nie doszło do udzielenia przez akcjonariusza pożyczki na rzecz skarżącej spółki z uwagi na to, że strony umowy dokonały kompensaty wierzytelności pożyczkobiorcy z wierzytelnością akcjonariusza z tytułu udzielonej mu dywidendy, a to spowodowało wzajemne umorzenie wierzytelności, skutkujące wygaśnięciem długu objętego kompensatą. Uznanie przez Sąd I instancji, że nastąpiło wygaśnięcie długu objętego kompensatą, w dalszej kolejności doprowadziło do naruszenia art. 15 i art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. przez przyjęcie, że skoro nie doszło do udzielenia pożyczki, to nie może być mowy o tym, że odsetki od pożyczki oraz zrealizowane ujemne różnice kursowe zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu.

W konsekwencji Spółka zażądała uchylenia zaskarżonego wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Poznaniu, a nadto zasądzenia kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca Spółka argumentuje, że Sąd I instancji winien był przeprowadzić na podstawie art. 106 § 5 P.p.s.a. dowód z dokumentów – umów pożyczek i wtedy mógłby dojść do wniosku, iż spełniają one wszystkie wymogi określone dla takich umów (od umów zawartych w 2007 i 2008 r. uiszczono też pcc). Zarzucono też, że WSA w Poznaniu ograniczył się w swych rozważaniach tylko do umowy pożyczki z 2009 r., pomijając pożyczki zawarte w 2007 i 2008 r.

Strona podkreśliła, że Spółka w swoim wniosku o udzielenie interpretacji powoływała się na trzy umowy pożyczki udzielone przez akcjonariusza, które skompensowane zostały z należnymi w kolejnych latach dywidendami, przedstawiając swój pogląd, iż ponoszone wydatki w postaci odsetek należy traktować, jako koszt uzyskania przychodu, nierozerwalnie powiązany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Skarżąca stwierdziła, że konsekwencją przyjęcia przez Sąd, że nie było pożyczki, było stanowisko, iż nie może być mowy o tym, że odsetki od tej pożyczki, czy zrealizowane ujemne różnice kursowe zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zabezpieczenia źródła przychodów. Zdaniem Skarżącej, WSA uchylił się od rozstrzygnięcia problemu będącego przedmiotem wniosku o interpretację, tj. czy faktycznie naliczane odsetki od pożyczki oraz zrealizowane ujemne różnice kursowe są kosztem uzyskania przychodu w świetle u.p.d.o.p.

7. Strona przeciwna nie skorzystała z prawa do złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

8. Skarga kasacyjna jest wadliwie skonstruowana, co uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu merytoryczną kontrolę zaskarżonego wyroku.

9. W myśl art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: "P.p.s.a."), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie okoliczności przesądzające o nieważności postępowania. Sąd stwierdził, że w niniejszej sprawie nie występują okoliczności, które stanowiłyby podstawę do uznania, iż zachodzi nieważność postępowania sądowoadministracyjnego. Stosownie natomiast do art. 176 P.p.s.a. skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.

Zgodnie z art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 P.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych (por. uchwała Pełnego Składu NSA z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09). Zasadniczym zatem elementem skargi kasacyjnej powinno być prawidłowe i zupełne wskazanie jej podstaw, tj. konkretnego przepisu prawa materialnego lub procesowego, z którego naruszeniem skarżąca wiąże wadliwość objętego skargą wyroku sądu I instancji i na czym opiera swoje żądanie jego uchylenia (por. podobnie wyrok NSA z dnia 7 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1289/08). Naczelny Sąd Administracyjny nie jest natomiast uprawniony do badania naruszenia przez sąd I instancji unormowań innych niż wskazane w podstawach skargi kasacyjnej.

10. W niniejszej sprawie granice skargi kasacyjnej zakreśliła Spółka, formułując zarzuty dotyczące naruszenia przez WSA w Poznaniu wyłącznie przepisów prawa materialnego i to nie mieszczących się w systemie prawa podatkowego (art. 498 § 2 oraz art. 720 § 1 k.c.). Konkretyzując podniesione zarzuty strona natomiast wskazała, że Sąd I instancji nietrafnie przyjął, że nie doszło do udzielania przez akcjonariusza pożyczki na rzecz skarżącej spółki, ponieważ strony umowy dokonały kompensaty wierzytelności pożyczkobiorcy z wierzytelnością akcjonariusza z tytułu udzielonej mu dywidendy, a to spowodowało wzajemne umorzenie wierzytelności, skutkujące wygaśnięciem długu objętego kompensatą.

W istocie zatem strona skarżąca kwestionuje przyjęte przez Sąd I instancji okoliczności stanu faktycznego, które stanowiły podstawę orzekania. Formułując zarzut naruszenia art. 498 § 2 k.c., który reguluje skutki dokonania kompensaty wzajemnych wierzytelności stron, czy też art. 720 k.c., dotyczącego umowy pożyczki, nie wskazano jednocześnie naruszenia żadnych przepisów procesowych, w tym regulujących zasady postępowania interpretacyjnego, co dałoby Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu podstawę do oceny pod tym kątem zaskarżonego wyroku.

Strona jednocześnie nie wskazuje, w jaki sposób doszło do naruszenia ww. przepisów k.c., czy przez ich błędną wykładnię, czy też przez ich niezastosowanie. Jedynie pośrednio można wnioskować, że skoro Skarżąca kwestionuje dokonaną przez Sąd I instancji kwalifikację przedmiotowych czynności prawnych (zdaniem WSA w Poznaniu nie doszło do udzielenia umowy pożyczki), to zasadna byłaby konstatacja, że Sąd ten nie odniósł się (nie zastosował) do omawianych czynności prawnych artykułu 720 k.c. Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający podziela jednakże utrwalony w orzecznictwie pogląd, że brak jest możliwości skutecznego powoływania się na zarzut wadliwego zastosowania prawa materialnego w sytuacji, gdy nie zakwestionowano jednocześnie ustaleń stanu faktycznego, na których oparto skarżone rozstrzygnięcie (por. m.in. wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2010 r., sygn. akt I OSK 1736/10).

Brak odwołania się w podstawach skargi kasacyjnej do unormowań procesowych, nie pozwala też na ustosunkowanie się przez Naczelny Sąd Administracyjny do argumentu uzasadnienia tej skargi, że Sąd I instancji ograniczył się w swych rozważaniach tylko do umowy pożyczki z 2009 r., pomijając pożyczki zawarte w 2007 i 2008 r.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Spółka podnosi również, że Sąd I instancji winien był przeprowadzić na podstawie art. 106 § 5 P.p.s.a. dowód z dokumentów – umów pożyczek i wtedy mógłby dojść do wniosku, iż spełniają one wszystkie wymogi określone dla takich umów.

Argumentacji tej nie sposób podzielić. Przede wszystkim strona najprawdopodobniej omyłkowo w podstawie kasacyjnej wskazała art. 106 § 5 P.p.s.a. ("Do postępowania dowodowego, o którym mowa w § 3. stosuje się odpowiednio przepisy kodeksu postępowania cywilnego"), zamiast art. 106 § 3 tej ustawy ("Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie"). Regulacja art. 106 § 5 P.p.s.a. nie mogła być rzecz jasna naruszona przez Sąd I instancji, ponieważ nie przeprowadzał on dowodu z dokumentu, a tylko w takim przypadku miałby obowiązek odpowiedniego stosowania przepisów Kodeksu postępowania cywilnego. W rozpatrywanej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu nie mógł uchybić także unormowaniu art. 106 § 3 P.p.s.a. Strona skarżąca zapomina bowiem, że składając wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji zainicjowała wszczęcie szczególnego rodzaju postępowania administracyjnego, jakim jest postępowanie interpretacyjne, normowane przepisami art. 14b i nast. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.). Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej organ wydaje indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, odnosząc ją wyłącznie do stanu faktycznego podanego we wniosku. Z tych też względów, w ramach postępowania interpretacyjnego nie dokonuje się ustaleń dowodowych w zakresie, w jakim dotyczy to zwykłego postępowania dowodowego, prowadzonego na podstawie przepisów działu IV ustawy Ordynacja podatkowa. W toku prowadzonego postępowania interpretacyjnego (w sprawie zainicjowanej przez Spółkę) nie stwierdzono też, by stan faktyczny wskazany we wniosku okazał się niewystarczający do wydania indywidualnej interpretacji, co uzasadniałoby wezwanie przez organ wnoszącego do usunięcia braków (art. 14h w związku z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej). Zresztą Spółka nie wskazywała w skardze kasacyjnej, że przepisy te zostały naruszone. Z tych też względów nie jest dopuszczalne przeprowadzanie uzupełniającego postępowania dowodowego przez sąd administracyjny, w sprawach dotyczących oceny legalności pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a.), które są formalnie niewadliwe. W takim przypadku – jak już zaznaczono - sąd odnosi się wyłącznie do okoliczności stanu faktycznego podanych we wniosku.

11. Ze wskazanych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.