Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 842/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-04-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok oraz zaskarżone postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art.2 ust.1 pkt 33, art.31b ust.1 pkt 4 i ust.4
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
article: art.3 pkt 2, art.14b par. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia NSA Lidia Ciechomska-Florek Sędzia del. WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Protokolant Dorota Gaj-Mizerska po rozpoznaniu w dniu 7 kwietnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [A.] Sp. z o.o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 19 lutego 2015 r., sygn. akt III SA/Po 684/14 w sprawie ze skargi [A.] Sp. z o.o. w K. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2014 r., nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1. uchyla zaskarżony wyrok, 2. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...], 3. zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz [A.] Sp. z o.o. w K. kwotę 660 (sześćset sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego.


UZASADNIENIE

I GSK 842/15

U Z A S A D N I E N I E

Wyrokiem z dnia 19 lutego 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej: Sąd I instancji), oddalił skargę S. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w K. (dalej: Skarżąca), na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego w imieniu Ministra Finansów (dalej: MF) z dnia [...] kwietnia 2014r, wydanej w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynikało, że:

W dniu 26 listopada 2013 r. Skarżąca złożyła w wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, przedstawiając następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Skarżąca prowadzi i będzie prowadziła w przyszłości, działalność w zakresie produkcji ceramicznych wyrobów sanitarnych, które sprzedaje i będzie sprzedawać w przyszłości w kraju i poza granicami. Ponadto zajmuje się i będzie się zajmowała w przyszłości, także kompletowaniem zestawów złożonych z wyprodukowanych przez siebie lub nabytych od innych podmiotów wyrobów sanitarnych i sprzedażą ich w kraju i za granicą. Jest równieżi będzie w przyszłości, tak zwanym finalnym nabywcą gazowym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy z dnia 6 grudnia 2008r.o podatku akcyzowym ( t.j. Dz.U.2011.108.626 ze zm., u.p.a.). Skarżąca kupuje i będzie kupowała w przyszłości, gaz ziemny wysokometanowy o kodzie CN 2711 21 00, który mieści się w zakresie wyrobów gazowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1b)u.p.a.. Proces technologiczny wytwarzania wyrobów ceramiki sanitarnej przebiega i będzie przebiegał w przyszłości, w czterech działach produkcyjnych: Modelarni, Ceramiki, Produkcji 1 i Produkcji 2. Wskazała również, że gaz ziemny jest wykorzystywany i będzie wykorzystywany w przyszłości przez Skarżącą także do: opalania hal magazynowych, opalania hal, w których następuje kompletacja sprzedawanych wyrobów, opalania budynków administracyjno-biurowych położonych w dwóch zakładach produkcyjnych.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego zadała następujące pytania:

1. Czy ustalając na potrzeby zaistniałego stanu faktycznego, a także na potrzeby zdarzenia przyszłego, zakwalifikowanie przedmiotu działalności do procesów mineralogicznych na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a., prawidłowo postąpi, analizując treść pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych", według nomenklatury NACE, zamieszczonej w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz. Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.)?

2. Czy działalność polegająca na produkcji ceramicznych wyrobów sanitarnych, realizowana obecnie i kontynuowana w przyszłości mieści się i mieścić się będzie w przyszłości, w zakresie definicji procesów mineralogicznych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a.?

3. Czy Skarżąca ma prawo i będzie miała prawo w przyszłości korzystać ze zwolnień z akcyzy określonych w art. 31b ust. 1 pkt 4 i art. 31b ust. 4 u.p.a.?

4. W jakim zakresie przysługuje i będzie przysługiwać w przyszłości Skarżącej prawo do korzystania ze zwolnień opisanych w art. 31 b ust. 1 pkt 4 i art. 31 b ust. 4 u.p.a.?

W odniesieniu do pytania nr 1, zdaniem Skarżącej, przy kwalifikowaniu na potrzeby zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, prawidłowo postąpi,analizując treść pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych", według nomenklatury NACE, zamieszczonej w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r., w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej pomimo, że aktualnie obowiązująca jest klasyfikacja statystyczna NACE. Rev. 2, ustanowiona w rozporządzeniu (WE) nr 1893/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 grudnia 2006 r., w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej.

W odniesieniu do pytania nr 2, przedmiot jej działalności opisany w stanie faktycznym, obejmujący produkcję ceramicznych wyrobów sanitarnych, mieści się i mieścić się będzie w przyszłości, w zakresie definicji procesów mineralogicznych zamieszczonej w art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a. Zgodnie z tym przepisem procesy mineralogiczne, to procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE, pod kodem Dl 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych", w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej. W ramach powyższej nomenklatury pod kodem Dl 26 mieszczą się: pozycją 26.2,Produkcja ceramiki szlachetnej; produkcja ogniotrwałych wyrobów ceramicznych, a w ramach tego grupowania pod kodem 26.22 - Produkcja ceramicznych wyrobów sanitarnych. Spółka posiada opinię klasyfikacyjną wydaną przez Główny Urząd Statystyczny z dnia [...] grudnia 2007 r., nr [...], w której stwierdzono, że wymienione przez Skarżącą wyroby sanitarne ceramiczne (umywalki, spłuczki, bidety, itp.), także produkowane z powierzonego materiału mieszczą się w grupowaniu PKWiU 26.22.10 "Wyroby sanitarne ceramiczne" według klasyfikacji wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z 6 kwietnia 2004 r. Z treści tej opinii wynika, że na dzień jej wydania dla celów podatkowych, nadal stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 18 marca 1997 r. i że w ramach tej klasyfikacji wymienione w piśmie Spółki wyroby sanitarne ceramiczne (umywalki, spłuczki, bidety, itp.), także produkowane z powierzonego materiału mieszczą się w grupowaniu PKWiU 26.22.10 "Wyroby sanitarne ceramiczne". Z kolei na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 stycznia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) w ramach grupowania 26.2 mieści się "Produkcja ceramiki szlachetnej, materiałów i wyrobów ogniotrwałych", a w obrębie tego grupowania - 26.21 26.21.Z Produkcja ceramicznych wyrobów stołowych i ozdobnych oraz 26.22 26.22.Z Produkcja ceramicznych wyrobów sanitarnych. Wnioskodawca podkreślił, że Polska Klasyfikacja Działalności wprowadzona na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 stycznia 2004 r., została opracowana na podstawie Statystycznej Klasyfikacji Działalności Gospodarczej Unii Europejskiej - NACE, wprowadzonej rozporządzeniami Rady nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. (OJ nr L 293 z 24.10.1990 r.), z późniejszymi zmianami wprowadzonymi rozporządzeniem Komisji Europejskiej Nr 761/93 z dnia 24 marca 1993 r. (OJ Nr L 83 z 03.04.1993 r.) oraz Nr 29/2002 z dnia 19 grudnia 2001 r. (OJ nr L 6 z 10.01.2002 r.), czyli na podstawie Nomenklatury NACE, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a. W związku z powyższym Polska Klasyfikacja Działalności wprowadzona na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 stycznia 2004 r. zachowuje pełną spójność i porównywalność metodologiczną, pojęciową, zakresową i kodową z klasyfikacją NACE przywołaną w art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku akcyzowym.

W ramach pytania nr 3, zdaniem Skarżącej, może ona aktualnie i w przyszłości, produkując ceramiczne wyroby sanitarne, skorzystać ze zwolnień od podatku akcyzowego zamieszczonych w art. 31b ust. 1 pkt 4 oraz art. 31b ust. 4 u.p.a. Warunkiem skorzystania z tych zwolnień jest natomiast dopełnienie określonego w art. 31 b ust. 5 u.p.a. wymogu wprowadzenia do umowy z dostawcą gazu zapisów przewidujących, że Skarżąca będzie zużywała gaz ziemny do celów uprawniających ją do zwolnienia z akcyzy.

W zakresie pytania nr 4, zdaniem Skarżącej, przepisy art. 31 b ust. 1 pkt 4 oraz art. 31 b ust. 4 u.p.a. dają jej prawo do skorzystania ze zwolnienia z akcyzy całości zużywanego przez nią w prowadzonej działalności gazu ziemnego, obecnie i w przyszłości. Podkreśliła przy tym, że zużycie gazu ziemnego obejmuje i będzie obejmować w przyszłości, począwszy od wstępnego podsuszania na hali odlewniczej, centrale wentylacyjno-grzewcze na halach odlewniczych które zasilane są gorącą wodą z kotłowni gazowej, zapewniają wysychanie form gipsowych na ławach odlewniczych, przez właściwe suszenie w suszarniach komorowych, dalej wypalanie w piecu tunelowym opalanym gazem ziemnym w trzech strefach: podsuszania, wypalania i studzenia, wypalanie w piecu komorowym zasilanym gazem ziemnym, opalanie hal magazynowych, opalanie hal, w których następuje kompletacja sprzedawanych wyrobów i opalanie budynków administracyjno-biurowych położonych w dwóch zakładach produkcyjnych.

W zakresie pytań nr 1, 3 i 4 Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (dalej: DIC), działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną nr [...] z dnia [...] lutego 2014 r., uznając za prawidłowe stanowisko Skarżącej w zakresie pytania nr 1 i pytania nr 3,a za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 4.

Natomiast wniosek w zakresie pytania nr 2, tj. w sprawie dotyczącej wskazania, czy działalność Spółki mieści się i mieścić się będzie w przyszłości w zakresie procesów mineralogicznych organ podatkowy wyłączył do odrębnego rozpoznania i postanowieniem z dnia [...] lutego 2014 r., nr [...], odmówił wszczęcia postępowania w tym zakresie.

W uzasadnieniu MFwskazał, iż brak jest możliwości wydania interpretacji indywidualnej, tj. wydania rozstrzygnięcia, w którym organ podatkowy wskazałby, czy działalność polegająca na produkcji ceramicznych wyrobów sanitarnych realizowana obecnie i kontynuowana w przyszłości mieści się i mieścić się będzie w przyszłości, w zakresie definicji procesów mineralogicznych, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a.. Z treści wniosku wynika bowiem, że intencją Skarżącej nie jest uzyskanie oceny jego stanowiska w zakresie wpływu zaistnienia skonkretyzowanego stanu faktycznego na jego obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Indywidualną sprawąSkarżącej jest w tym przypadku zaklasyfikowanie określonego rodzaju procesu produkcyjnego (produkcji ceramicznych wyrobów sanitarnych) do procesu mineralogicznego..

Skarżąca w złożonym wniosku nie oczekuje bowiem, wyjaśnienia wątpliwości odnośnie uregulowań konkretnego przepisu prawa podatkowego. Jej wątpliwości dotyczą natomiast sklasyfikowania określonego procesu produkcyjnego, to jest produkcji ceramicznych wyrobów sanitarnych, do procesu mineralogicznego. Tym samym, złożony wniosek nie zmierza do dokonania subsumpcji określonego stanu faktycznego pod określony przepis prawa podatkowego. W konsekwencji, opis sprawy przedstawiony we wniosku oraz sformułowane w jego kontekście pytanie nr 2, nie dotyczy jej praw i obowiązków na gruncie przepisów prawa podatkowego.

W związku z tym uznał, że żądanie we wskazanym zakresie wykracza poza zakres przedmiotowy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, wydawanej w trybie art. 14b § 1 ordynacji podatkowej i obliguje organ do odmowy wszczęcia postępowania, w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h ordynacji podatkowej.

Po rozpoznaniu zażaleniana powyższe postanowienie MF, postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2014 r., nr [...], utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy, podtrzymując stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu.

W skardze wniesionej do Sądu I instancji, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia z dnia [...] lutego 2014 r., zarzucając naruszenie:

- art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 165a § 1 i art. 14b § 1 ordynacji podatkowej, poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia z powołaniem się na to, że zgodnie z art. 14b § 1 ordynacji podatkowej, Skarżąca nie była uprawniona do uzyskania interpretacji indywidualnej, w zakresie odpowiedzi na pytanie, czy jej działalność polegająca na produkcji ceramicznych wyrobów sanitarnych realizowana obecnie i kontynuowana w przyszłości, mieści się i mieścić się będzie w przyszłości, w zakresie definicji procesów mineralogicznych, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a., podczas gdy prawidłowa wykładnia art. 14b § 1 ordynacji podatkowej, na tle stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz zadanego pytania, winna skutkować uchyleniem postanowienia z dnia [...] lutego 2014 r. i wydaniem interpretacji indywidualnej zawierającej odpowiedź na powyższe pytanie,

- art. 14b § 1 ordynacji podatkowej, poprzez błędną wykładnię normy prawnej zawartej w tym przepisie, skutkującą nieprawidłowym przyjęciem, że wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej wydawanej w trybie art. 14b § 1 ordynacji podatkowej, żądanie w zakresie odpowiedzi na pytanie, czy działalność polegająca na produkcji ceramicznych wyrobów sanitarnych realizowana obecnie i kontynuowana w przyszłości mieści się i mieścić się będzie w przyszłości, w zakresie definicji procesów mineralogicznych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a., podczas gdy prawidłowa wykładnia art. 14b § 1 ordynacji podatkowej, na tle stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz zadanego przez pytania winna skutkować stwierdzeniem, że udzielenie odpowiedzi na takie pytanie mieści się w zakresie przedmiotowym interpretacji indywidualnej wydawanej w trybie art. 14b § 1 ordynacji podatkowej,

- art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14b § 1-4 ordynacji podatkowej, poprzez utrzymanie w mocy postanowienia z dnia [...] lutego 2014 r., w którym organ odmówił wszczęcia postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego pomimo, iż wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej spełniał wszystkie wymogi wskazane w przepisach obowiązującego prawa, a w szczególności wskazane w przepisie art. 14b § 2- 4 ordynacji podatkowej,

- art. 165a § 1 w zw. z art. 14h i z art. 14b § 5 ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy postanowienia z dnia [...] lutego 2014 r., w którym organ odmówił wszczęcia postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej bez spełnienia przesłanek, które w świetle przepisów ordynacji podatkowej stanowią podstawę do odmowy wydania interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 19 lutego 2015r. oddalił powyższą skargę.

W uzasadnieniu wskazał, iż z regulacji art. 14b § 1 ordynacji podatkowej wynika, że przedmiotem interpretacji podatkowej w przedstawionym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym mogą być wyłącznie przepisy prawa podatkowego, w rozumieniu art. 3 pkt 2 ordynacji podatkowej.

Natomiast przepis art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a., definiując użyte w ustawie o podatku akcyzowym pojęcie procesów mineralogicznych, nakazuje przez nie rozumieć procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych" w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz. Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.).

W związku z powyższym organ podatkowy, odpowiadając na pozostałe pytania Spółki zawarte we wniosku, wydał interpretację indywidualną, w której wskazał, czy i w jakim zakresie Spółka ma (i będzie mieć) prawo skorzystania ze zwolnień z akcyzy wynikających z art. 31 b ust. 1 pkt 4 i ust. 4 u.p.a., wyjaśniając uprzednio, jak należy kwalifikować opisany w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedmiot działalności Spółki do procesów mineralogicznych, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a., a mianowicie poprzez odwołanie się do treści kodu DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych" według nomenklatury NACE zamieszczonej w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej.

W ten sposób, na gruncie przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz postawionych przez Spółkę pytań nr 1, 3 i 4, organ dokonał wykładni art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a. w zakresie niezbędnym do ustalenia praw i obowiązków Spółki w aspekcie zwolnień z podatku akcyzowego przewidzianych w art. art. 31 b ust. 1 pkt 4 i ust. 4 u.p.a.

Organ w zakresie pytania nr 2, zasadnie natomiast stwierdził, że wykraczało ono poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej wydawanej na podstawie art. 14 b § 1 ordynacji podatkowej. Zmierzało ono bowiem w istocie do rozstrzygnięcia, czy przedmiot działalności Skarżącej obejmujący produkcję ceramicznych wyrobów sanitarnych można zaklasyfikować do procesu mineralogicznego sklasyfikowanego w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych" zamieszczonej w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej. Dla rozstrzygnięcia powyższej kwestii niezbędna jest zatem wykładnia regulacji zawartej w powyższym rozporządzeniu Rady (EWG) oraz odpowiednich przepisach krajowych dotyczącej statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej, co jednak wykracza poza zakres przepisów prawa podatkowego, a tylko te – jak wykazano powyżej, mogą być przedmiotem interpretacji podatkowej.

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną złożyła Skarżąca, zarzucając zaskarżonemu wyrokowi :

I. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy dnia 30 sierpnia 2002 r prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270, dalej: p.p.s.a.),. naruszenie prawa materialnego, to jest:

1. niewłaściwe zastosowanie art. 233 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej, w związku z art. 165a § 1 ordynacji podatkowej i art. 14b § 1 ordynacji podatkowej, polegające na nieprawidłowej ocenie,zastosowania w/w przepisów prawa materialnego, przez Ministra Finansów i na bezzasadnym tolerowaniu utrzymania w mocy zaskarżonym postanowieniem, wcześniejszego postanowienia z dnia [...] lutego 2014 r., z powołaniem się na to, że w świetle art. 14b § 1 ordynacji podatkowej Skarżąca nie była uprawniona do uzyskania interpretacji indywidualnej w zakresie odpowiedzi na pytanie, czy działalność Skarżącej polegająca na produkcji ceramicznych wyrobów sanitarnych, realizowana obecnie i kontynuowana w przyszłości, mieści się i mieścić się będzie w przyszłości, w zakresie definicji procesów mineralogicznych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a., podczas gdy prawidłowa wykładnia art. 14b § 1 ordynacji podatkowej, na tle stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz zadanego przez Skarżącą pytania, winna skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia z dnia [...] lutego 2014 r.,

2. błędną wykładnię art. 14b § 1 ordynacji podatkowej, poprzez nieprawidłową wykładnię normy prawnej zawartej w tym przepisie, skutkującą błędnym przyjęciem, że wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej wydawanej w trybie art. 14b § 1 ordynacji podatkowej, żądanie Skarżącej, w zakresie odpowiedzi na pytanie, czy działalność Skarżącej polegająca na produkcji ceramicznych wyrobów sanitarnych realizowana obecnie i kontynuowana w przyszłości, mieści się i mieścić się będzie w przyszłości, w zakresie definicji procesów mineralogicznych, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 u.p.a., podczas gdy prawidłowa wykładnia art. 14b § 1 ordynacji podatkowej, na tle stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz zadanego przez Skarżącą pytania, winna skutkować stwierdzeniem przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, że udzielenie odpowiedzi na takie pytanie mieści się w zakresie przedmiotowym interpretacji indywidualnej, wydawanej w trybie art. 14b § 1 ordynacji podatkowej,

3. niewłaściwe zastosowanie art. 165a § 1 ordynacji podatkowej w związku z art. 14h oraz art. 14b § 1-4 ordynacji podatkowej, polegające na nieprawidłowej ocenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zastosowania w/w przepisów prawa materialnego przez MF i na bezzasadnym tolerowaniu utrzymania w mocy zaskarżonym postanowieniem, wcześniejszego postanowienia z dnia [...] lutego 2014 r., w którym organ odmówił wszczęcia postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego pomimo, iż wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej spełniał wszystkie wymogi wskazane w przepisach obowiązującego prawa, a w szczególności wskazane w przepisie art. 14b § 2-4 ordynacji podatkowej,

4. niewłaściwe zastosowanie art. 165a § 1 w związku z art. 14h oraz z art. 14b § 5 ordynacji podatkowej, polegające na nieprawidłowej ocenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zastosowania w/w przepisów prawa materialnego przez MF i na bezzasadnym tolerowaniu utrzymania w mocy zaskarżonym postanowieniem, wcześniejszego postanowienia z dnia [...] lutego 2014 r., w którym organ odmówił wszczęcia postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej, bez spełnienia przesłanek, które w świetle przepisów ordynacji podatkowej stanowią podstawę do odmowy wydania interpretacji indywidualnej.

II. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jest:

1. przepisu art. 1 § 1 i 2 p.p.s.a. w związku z art. 151 p.p.s.a., w drodze nieprawidłowego wykonania obowiązku kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, polegające na błędnym uznaniu, że nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia:

- przepisów art, 233 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej w związku z art. 165a § 1 i art. 14b § 1 ordynacji podatkowej,

- przepisów art. 165a § 1 w związku z art. 14h oraz art. 14b § 1- 4 ordynacji podatkowej

- przepisów art. 165a § 1 w związku z art. 14h oraz z art. 14b § 5 ordynacji podatkowej,

co skutkowało nieprawidłowym oddaleniem skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a., podczas gdy prawidłowo wykonana kontrola zaskarżonego postanowienia pod względem jegozgodności zprawem,winna, doprowadzić do uchylenia tego postanowienia oraz poprzedzającegogo postanowienia z dnia [...] lutego 2014 r.

Powyższe naruszenie przepisów postępowania, zdaniem Skarżącej mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem w braku uchybienia obowiązkowi należytej kontroli zaskarżonego postanowienia wynikającego z art. 1 § 1 i 2 p.p.s.a., czyli przy prawidłowym wykonaniu tego obowiązku Sąd i instancji wydałby wyrok uwzględniający skargę na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., to jest uchyliłby zaskarżone postanowienie, z uwagi na zawarte w nim naruszenia przepisów art. 233 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej w związku z art. 165a § 1 i art. 14b § 1 ordynacji podatkowej, przepisów art, 165a § 1 w związku z art. 14h oraz art. 14b § 1- 4 ordynacji podatkowej i przepisów art. 165a § 1 w związku z art. 14h oraz z art. 14b § 5 ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na względzie wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu, albouchylenie zaskarżonego wyroku i merytoryczne rozpoznanie skargi przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie.

Nadto, na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. wniósł o zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu niezbędnych kosztów postępowania,

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę kasacyjna wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do brzmienia art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej związany jest granicami tej skargi, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw do stwierdzenia nieważności w niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził.

Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Również druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania - może przejawiać się w tych samych postaciach, co naruszenie prawa materialnego, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy.

Oceniając skargę kasacyjną przy zastosowaniu powyższych kryteriów oceny, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna jest uzasadniona .

Analiza zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej pozwala na stwierdzenie, iż w istocie zarzuty skargi kasacyjnej zmierzają do podważenia stwierdzenia niedopuszczalności wydania interpretacji podatkowej w zakresie zawartego we wniosku Skarżącej, o wydanie interpretacji pytania, czy działalność Skarżącej polegająca na produkcji ceramicznych wyrobów sanitarnych, realizowana obecnie i kontynuowana w przyszłości, mieści się i mieścić się będzie w przyszłości, w zakresie definicji procesów mineralogicznych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 u.g.h. Tak sformułowane zarzuty pozwalają na łączne ich rozpoznanie.

Zauważyć należy, Skarżąca we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego, zadała cztery pytania, a jak wynika z ich treści były one ze sobą ściśle związane.

MF natomiast, wydzielił jako odrębną, sprawę co do pytań oznaczonych jako nr 1, 3 i 4 oraz odrębnie co do pytania nr 2, wydając odrębne interpretacje indywidualne z dnia [...] lutego 2014 r., co do pytań nr 1,3,4, uznając za prawidłowe stanowisko Skarżącej w zakresie pytania nr 1 i nr 3, a za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 4. Natomiast w zakresie pytania nr 2, MF odmówił wszczęcia postępowania.

Wskazać więc należy, iż przedmiotem interpretacji przepisów prawa podatkowego są materialnoprawne regulacje tego prawa. Jeżeli pojęcia z przepisów prawnych innych dziedzin prawa zostały uwzględnione, czy wykorzystane w określonych unormowaniach prawa podatkowego, które się do nich bezpośrednio lub w sposób dorozumiany odwołują, to do zobowiązań podatkowych zastosowanie znajdują normy prawa podatkowego, a nie współtworzące je tylko pojęcia zaczerpnięte z pozostałych gałęzi prawa.

Norma prawnopodatkowa będzie wówczas zbudowana, nie tylko z określonych przepisów ustawy podatkowej, ale i z regulacji prawnych innych dziedzin prawa. Interpretacji w rozumieniu rozdziału 1a działu II ordynacji podatkowej podlegać będą wszystkie przepisy tworzące konkretną normę podatkową, w tym przepisy niepodatkowe, których ocena możliwości stosowania i wykładnia sąniezbędne dla zinterpretowania normy prawnopodatkowej. Wydanie interpretacji dotyczącej wyłącznie przepisów innych aniżeli podatkowe, które nie tworzą rozważanej normy podatkowej, będzie natomiast nieprawidłowe, to znaczy nie będzie stanowiło interpretacji prawa podatkowego (por. J. Brolik: Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Warszawa 2013, s. 49, wyrok NSA z dnia 30 listopada 2012 r., II FSK 1193/11; zob. również wyroki NSA: z dnia 4 listopada 2010 r., II FSK 1019/09; z dnia 18 listopada 2010 r., II FSK 1217/09).

Stosownie do art. 14b § 1 ordynacji podatkowej, organ jest zobowiązany wydać indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z art. 3 pkt 2 ordynacji podatkowej., ilekroć w ustawie mowa jest o przepisach prawa podatkowego, rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz innych ratyfikowanych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Według art. 3 pkt 2 ordynacji podatkowej, ustawy podatkowe to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych i osób trzecich. Przedmiotem interpretacji przepisów prawa podatkowego są materialnoprawne regulacje tego prawa.

Jeżeli jednak pojęcia z przepisów prawnych innych dziedzin prawa zostały uwzględnione, czy wykorzystane w określonych unormowaniach prawa podatkowego, które się do nich bezpośrednio lub w sposób dorozumiany odwołują, to norma prawnopodatkowa będzie wówczas zbudowana nie tylko z określonych przepisów ustawy podatkowej ale i z regulacji prawnych innych dziedzin prawa.

W rozpoznawanej sprawie, we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego Skarżąca zwróciła się o odpowiedź na cztery pytania, przy czym pytania te są ze sobą ściśle związane.

Podkreślić należy iż odpowiedź na pytania zawarte w punkcie 1,2, i 4 wniosku, uwarunkowana był odpowiedzią na pytanie, czy działalność Skarżącej mieści się w zakresie procesów mineralogicznych, a do udzielenia odpowiedzi na to pytanie konieczne było ustalenie, co mieści się w pojęciu procesów mineralogicznych. Tak więc do udzielenia odpowiedzi na pytania zawarte we wniosku konieczne było dokonanie wykładni art. 2 ust. 1 pkt. 33 u.p.a., który stanowi, że procesy mineralogiczne to procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych", w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz. Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.).

Ustawodawca posługuje się bowiem terminem procesów mineralogicznych, które nie zostały unormowane w prawie podatkowym Zaniechanie wyjaśnienia tego pojęcia na podstawie obowiązującego prawa, nawet jeżeli nie byłoby nim prawo podatkowe, uniemożliwia wskazanie i określenie przedmiotu zwolnienia podatkowego z podatku akcyzowego z art. 31b ust. 1 pkt. 4 i art. 31b ust. 4 u.p.a., a tym samym nie przekazuje informacji o możliwości wykładniprzepisu prawa podatkowego, co obok jego zastosowania, stanowi przedmiot interpretacji przepisów prawa podatkowego w rozumieniu ordynacji podatkowej.

Wykładnia pojęciaprocesów mineralogicznych była bowiem niezbędna do odpowiedzi na pytania przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego, w punkcie 1,2 i 4, dla oceny zaprezentowanego w nim stanowiska wnioskodawcy lub też dla wskazania prawidłowego postępowania, o którym mowa jest w art. 14c ordynacji podatkowej.

Podkreślić należy, że wątpliwości Skarżącej, w kontekście prawa do skorzystania ze zwolnień określonych w art. 31b ust. 1 pkt 4 i ust. 4 u.p.a. powstały co do tego, czy przedmiot działalności spółki mieści się i mieścić się będzie w zakresie definicji procesów mineralogicznych, w sytuacji gdy Skarżąca zajmuje się produkcją wyrobów sanitarnych oraz ich kompletację, która obejmuje równieżnabyte od innych podmiotów wyroby sanitarne.

Sąd I instancji natomiast zaakceptował zasadność wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, w sytuacji gdy MF udzielił pozytywnej odpowiedzi na dwa pytania zawarte we wniosku, a udzielając odpowiedzi na powyższe pytania musiał odnieść się do tego, czy działalność Skarżącej mieści się w zakresie procesów mineralogicznych określonych w art. 2 ust. 1 pkt. 33 u.p.a.

Tym samym,Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiskaSądu I instancji, że pytanie określone w punkcie 2 wniosku wykraczało poza zakres interpretacji indywidualnej wydawanej na podstawie art. 14b § 1 ordynacji podatkowej.

W sytuacji, gdy przedmiotem indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 14b § 1 ordynacji podatkowej jest regulacja prawa podatkowego, która odwołuje się przy definiowaniu procesów mineralogicznych, do procesów sklasyfikowanych wnomenklaturze NACE, pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych" w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz. Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.),, to ocena możliwości stosowania i wykładnia interpretowanej normy podatkowej przepisy te powinna uwzględniać i obejmować.

Z tych powodów zarzuty kasacyjne dotyczące naruszenia przez Sąd I instancji przepisów art. 14b § 1 ordynacji podatkowej, poprzez jego błędną wykładnię, okazały się uzasadnione. W konsekwencji zasadne są również zarzuty naruszenia przepisów wskazanych w skardze kasacyjnej, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie.

Sąd jednocześnie uznając, iż zostały wypełnione przesłanki określone w art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok, a także zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie MF, orzekając o kosztach postępowania zgodnie z art. 203 pkt 1 i art. 200 p.p.s.a.