Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 657/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2017-10-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek WSA Jarosław Wiśniewski (spr.) Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 października 2017 r. sprawy ze skargi R. A. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 28 kwietnia 2017 r. Nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego i orzeczenia o zabezpieczeniu wykonania zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od lipca do grudnia 2011r. oraz za styczeń, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, grudzień 2012r. - s k a r g ę o d d a l a -


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wszczął postępowanie kontrolne wobec R. A. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne okresy lat 2011 - 2012. W toku postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził, że skarżący w deklaracjach VAT-7 za miesiące od maja do grudnia 2011r., styczeń 2012r. oraz od marca do października i grudzień 2012r. wykazał transakcje wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów z zastosowaniem 0 % stawki podatku od towarów i usług udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz następujących zagranicznych podmiotów C. S.R.L., M. T. ., X. ., Y. ., C. ., E. , G. , G. , N. , X. , W.

Faktury te dokumentowały dostawę odzieży i obuwia. Prokuratura Okręgowa Wydział VI ds. Przestępczości Gospodarczej prowadzi postępowanie przygotowawcze o sygn. VI Ds. 60/12/S, w ramach, którego wystąpiła z wnioskami o udzielenie międzynarodowej pomocy prawnej do właściwych organów Włoch, Węgier, Francji, Czech i Rumunii, w celu zweryfikowania rzetelności transakcji zawartych pomiędzy firmą skarżącego a powołanymi wyżej podmiotami. Z uzyskanych odpowiedzi wynikało, że podmioty te nie nawiązały współpracy handlowej z Firmą Importowo-Handlowo-Usługową R.A., a transakcje udokumentowane fakturami były fikcyjne.

W związku z tym Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję z dnia 10 marca 2016r. [...] określającą przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: od lipca do grudnia 2011r., za styczeń 2012r., od marca do października 2012r. i grudzień 2012r. oraz przybliżoną kwotę odsetek za zwłokę należnych od przedmiotowego zobowiązania obliczonych na dzień wydania decyzji tj. 10 marca 2016r., oraz orzekł o zabezpieczeniu wykonania zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące: od lipca do grudnia 2011r., za styczeń 2012r., od marca do października 2012r. i grudzień 2012r. obejmujących zaległość podatkową oraz odsetki za zwłokę obliczone na dzień 10 marca 2016r.

Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania skarżącego decyzją z dnia 27 czerwca 2016 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Wyrokiem z dnia 8 listopada 2016r. sygn. akt I SA/Kr 1030/16 (prawomocnym od dnia 06.01.2017r.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 27 czerwca 2016r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 10 marca 2016r. nr [...]

Sąd zarzucił Organowi odwoławczemu naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania określoną w art. 127 Ordynacji podatkowej . Organ odmówił bowiem oceny istotnych okoliczności sprawy w postępowaniu przed drugą instancją, pomimo, że okoliczności te były podnoszone w odwołaniu od decyzji i powinny być merytorycznie ocenione szczególnie w kontekście charakteru niniejszego postępowania. Jeżeli chodzi o przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego (art. 33 § 4 Ordynacji podatkowej), to w ocenie Sądu została ona określona prawidłowo. Wskazano bowiem , że ta kwota nie jest ustalana w oparciu o bardzo dokładne, wyczerpujące dane, ale w oparciu o dane, które organ posiada; tutaj takimi dowodami, które służyły organowi były kwoty wynikające z rozliczeń potwierdzonych min. fakturami. Organ ma obowiązek określić przybliżoną kwotę zobowiązania, opierając się na danych i dokumentach, które w dacie orzekania o zabezpieczeniu posiada. To w postępowaniu wymiarowym dokonywany jest całokształt ustaleń, zbierane są i oceniane dowody.

Sąd nakazał Organowi odwoławczemu ponownie rozpoznając sprawę odniesie się do zarzutów podniesionych w odwołaniu, okoliczności faktycznych sprawy istniejących w dacie orzekania przez ten organ, merytorycznie oceni sprawę zabezpieczenia w kontekście istnienia uzasadnionej obawy, iż zobowiązania w podatku od towarów i usług nie zostaną wykonane.

Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 10 marca 2016r. decyzję nr [...]

Ponownie dokonano analizy materiałów przekazanych przez Prokuraturę Okręgową w K. i wykazano , że ww. podmioty zagraniczne nie miały żadnych stosunków handlowych z firmą Importowo-Handlowo-Usługową R. A. .

Podkreślono, iż przewidywane kwoty zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za ww. okresy są niewspółmiernie wysokie w stosunku do stanu majątkowego skarżącego oraz jego możliwości finansowych oraz są znacznej wartości.

W konsekwencji ustalonych powyżej nieprawidłowości została określona przybliżona kwota zobowiązania do zabezpieczenia w podatku od towarów i usług za ww. okresy wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 4.944.667,00 zł.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. powyższe stanowi istotny argument w niniejszej sprawie. Podkreślono, że w przedmiotowej sprawie ujawniono działanie skarżącego, polegające na dokonywaniu transakcji z ww. firmami, które nie zostały faktycznie zrealizowane, a ukierunkowane na ograniczenie ciężarów podatkowych poprzez zaniżenie zobowiązań w podatku od towarów i usług. Skarżący podejmował zatem działania, których celem było unikanie płacenia podatków. Ujawniony proceder, prowadzony w celu zmniejszenia obciążeń podatkowych potwierdza istnienie uzasadnionej obawy nieuiszczenia przewidywanych zobowiązań podatkowych.

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie wystąpiła dodatkowo przesłanka trwałego nieregulowania wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych, na co wskazuje wywiedziona przez organ podatkowy teza, że skarżący zaniżał podatek VAT, na podstawie dokumentów, które nie potwierdzały rzeczywistych zdarzeń, co potwierdza dotychczas zgromadzony materiał dowodowy, a wykazane szczegółowo zostało w wydanej decyzji o zabezpieczeniu. Powyższe skutkuje w takim przypadku powstaniem zaległości w podatku do towarów i usług. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej nie budzi wątpliwości, świadomość skarżącego w zakresie prowadzonego procederu. Przy tym w stanie faktycznym sprawy potwierdza to, że ziściła się także przesłanka trwałego nieuiszczania wymaganych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym. Skarżący nie płacił bowiem należnego podatku, w związku z jego zaniżeniem za ww. okresy.

Podniesiono ponadto , że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. przeprowadził analizę sytuacji finansowej, z której wynika, że skarżący znajduje się we właściwości miejscowej Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. B.. W ww. Urzędzie Skarbowym na dzień wydania decyzji zabezpieczającej nie były prowadzone żadne postępowania egzekucyjne . Z deklaracji VAT-7 złożonych przez skarżącego za lata 2011 i 2012r. wynika, że skarżący nie wykazywał kwot podatku od towarów i usług podlegających wpłacie do Urzędu Skarbowego tylko wykazywał kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, co szczegółowo przedstawił Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w zaskarżonej decyzji. Tylko za miesiąc maj 2012r. wykazał podatek podlegający wpłacie na rachunek Urzędu Skarbowego w wysokości 5.725 zł, który uiścił. W związku z tym kwota objęta zabezpieczeniem za ten miesiąc została pomniejszona o kwotę podatku zadeklarowanego i zapłaconego. Również z analizy deklaracji VAT-7 składanych za poszczególne okresy lat 2013-2015 wynika, że w żadnej z tych deklaracji nie wystąpiła kwota do zapłaty, a w latach 2013-2014 wykazano wyłącznie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe, natomiast w deklaracjach (kwartalnych) za poszczególne okresy 2015r. skarżący wykazał oprócz nadwyżki do przeniesienia również kwoty do zwrotu na rachunek bankowy.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. podkreślił, iż zgodnie ze złożonymi zeznaniami rocznymi udział dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w przychodach osiągniętych z tego źródła w latach 2013-2014 wyniósł odpowiednio 1,38% i 0,69%.

Wykazany podatek do zapłaty podatek dochodowy wykazany w PIT36L za 2015r w kwocie 283.735,00 do dnia 17.06.2016r. nie został uregulowany. Natomiast z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. B. z dnia 15 marca 2017r. znak [...] wynika, że na dzień sporządzenia tego pisma podatek dochodowy od osób fizycznych wynikający z zeznania PIT-36L za 2015r. w wysokości 266.733,00 zł nie został uregulowany. Z pisma tego wynika, że skarżący złożył wniosek o zaliczenie nadwyżki podatku od towarów i usług VAT-7 za marzec 2016r. na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych PIT-36L za 2015r. Jednakże Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. B. postanowieniem z dnia 18.07.2016r. znak: [...]_7.233.2016 odmówił zaliczenia nadwyżki podatku VAT za marzec 2016r. na poczet ww. zaległości z uwagi na dokonywaną przez Urząd Kontroli Skarbowej w K. weryfikacją zasadności zwrotu podatku VAT. Na ww. postanowienie skarżący złożył zażalenie do Dyrektora tut. Izby Skarbowej, który utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Następnie została złożona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na postanowienie z dnia 28.10.2016r. nr [...] Dyrektora Izby Skarbowej w K., która została przez Sąd oddalona wyrokiem z dnia 23 lutego 2017r. sygn. akt I SA/Kr 1475/16

W ww. piśmie podano, że w dniu 27.06.2016r. skarżący złożył korektę zeznania podatkowego PIT-36L za 2015rok wykazując w kwocie 2.017.484,72 zł oraz podatek do zapłaty 304.243,00 zł.

Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że wprawdzie skarżący wykazał dochód za 2015r. w kwocie 2.017.484,72 zł, który należy pomniejszyć o podatek należny, a którego nie uregulował, ale biorąc pod uwagę kwotę podlegającą zabezpieczeniu w wysokości 4.944.667,00 zł w stosunku do wykazanego dochodu za 2015r. zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ona uregulowana.

Ponadto w ww. piśmie Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. B. poinformował, że skarżący nie dokonywał wpłat miesięcznych zaliczek w formie uproszczone na podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 19 % za okres od lutego 2016 r. do grudnia 2016 r. w łącznej wysokości 183.260,00 zł odprowadzany od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Celnego w K. w piśmie z dnia 08.03.2016r. poinformował, że wobec R. A. organ ten wydał:

- decyzje celne, w których określił łączną kwotę długu celnego w wysokości 8.253.455 zł,

- decyzje podatkowe, w których określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów; z ich tytułu łączna zaległość podatkowa wynosi 1.154.945 zł,

- decyzje podatkowe, w których określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w łącznej kwocie 4.103 zł.

Ponadto Naczelnik Urzędu Celnego w K. poinformował, że w dniu 08.02.2016r. do tego Urzędu wpłynęło pismo skarżącego z dnia 04.02.2016r. wraz z załącznikami, tj. : deklaracją dla podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. wraz z urzędowym poświadczeniem odbioru oraz wnioskiem z dnia 25 stycznia 2016 r. skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. B.. Powyższym pismem skarżącego poinformował o złożonym wniosku do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. B. o zarachowanie zwrotu podatku VAT w kwocie 2.020.147 zł wynikającego z deklaracji VAT-7D za IV kwartał 2015 r. na poczet otrzymanych decyzji celnych oraz podatkowych.

Następnie w dniu 07.03.2016r. wpłynęło pismo skarżącego z dnia 29.02.2016r. wraz z załącznikami, tj.: deklaracją dla podatku od towarów i usług za styczeń 2016r. wraz z urzędowym poświadczeniem odbioru oraz wnioskiem skarżącego z dnia 25 lutego 2016r. skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. B.. Powyższym pismem skarżącego poinformował o złożonym wniosku do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. B. o zarachowanie zwrotu podatku VAT w kwocie 3.204.599 zł wynikającego z deklaracji VAT-7D za miesiąc styczeń 2016r. na poczet otrzymanych decyzji celnych. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Suchej Beskidzkie) nie dokonał zarachowania bowiem Organ ten prowadził i nadal prowadzi kontrole podatkowe wobec skarżącego za okresy w których zadeklarowane zostały nadwyżki podatku VAT do zwrotu na rachunek bankowy. Natomiast Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. postanowieniem z dnia 14.04.2016r. nr [...] wszczął wobec skarżącego postępowanie kontrolne obejmujące m.in. zasadność deklarowanych zwrotów podatku VAT za III i IV kwartał 2015r. oraz za styczeń i luty 2016r.

Nadmienić należy również, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. B. w piśmie z dnia 15 marca 2017r. nr [...] poinformował, że w związku z utworzeniem K. Administracji Skarbowej organ egzekucyjny Urzędu Skarbowego w S. B. z dniem 01.03.2017r. przejął egzekucje zobowiązań celno-podatkowych skarżącego w wysokości 14.387.680,70 zł należności głównej, co bezsprzecznie potwierdza, że istnieją nadal zaległości celno-podatkowe, a to dodatkowo potwierdza, że zachodzi uzasadniona obawa, iż zobowiązania wynikające z zaskarżonej decyzji mogą nie zostać uregulowane przez skarżącego.

A zatem mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że nadal były i są nie uregulowane ww. zaległości z tytułu cła i podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu odwołania wskazuje skarżący, że na stronie 18 decyzji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wskazuje na obciążenie dwóch nieruchomości hipotekami przymusowymi na rzecz Gminy R. z tytułu zobowiązania podatkowego w wysokości 1.135.698 zł.

Z decyzji organu I Instancji wynika, że skarżący jest właścicielem dwóch nieruchomości gruntowych położonych w miejscowości S., dla których Sąd Rejonowy w N. T. prowadzi księgi wieczyste o numerach [...] i [...] Obydwie te nieruchomości obciążone zostały hipotekami przymusowymi na rzecz Gminy R. z tytułu podatku od nieruchomości za 2014r. wraz z odsetkami w kwotach 567.849 zł na każdą nieruchomość, co wynika z informacji otrzymanej z Centralnej Ewidencji Ksiąg Wieczystych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zauważył, że nie jest to jednoznaczne z tym, że zaległość zabezpieczona dwoma hipotekami należy pomnożyć przez dwa, bowiem zabezpieczone hipoteki zostały na podstawie tej samej decyzji Wójta Gminy R. z dnia 04.11.2014r. nr [...] W odwołaniu skarżący podniósł że hipoteki przymusowe ustanowione na gruntach położonych w miejscowości S. nie mogły zabezpieczać żadnego zaległego zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2014r., bowiem żadne takie zobowiązanie na dzień wydania zaskarżonej decyzji nie istniało. Na potwierdzenie Swojego stanowiska dołączył do odwołania zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach wydane przez Urząd Gminy R. z dnia 29 marca 2016r. oraz zezwolenia na wykreślenie wpisu hipotek przymusowych z dnia 29 marca 2016r.

W tym miejscu Dyrektor tut. Izby Administracji Skarbowej zauważył, iż prawidłowo Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w zaskarżonej decyzji jako jednym z argumentów przemawiających za dokonaniem zabezpieczenia ww. zobowiązań wziął pod uwagę wpisy w hipotekach na nieruchomościach położonych w miejscowości S., bowiem na dzień wydania zaskarżonej decyzji tj. 10 marca 2016r., ww. hipoteki nadal były obciążone wpisem. Zezwolenia na wykreślenie wpisów do hipotek otrzymał skarżący dopiero z dniem 29 marca 2016r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że w niniejszym postępowaniu odwoławczym przedstawione przez skarżącego dokumenty zostały wzięte pod uwagę, jednakże nie mogą stanowić przesłanki do uchylenia zaskarżonej decyzji, bowiem kwota do zabezpieczenia przyszłych zobowiązań jest znacznej wielkości, gdzie zachodzi obawa, że nie zostaną one uregulowane.

Z akt sprawy wynika, że jest skarżący właścicielem tylko ww. nieruchomości i innego majątku, który mógłby podlegać zabezpieczeniu nie posiada,.

Ponadto Organ I instancji wskazał, że wobec skarżącego Prokuratura - Okręgowa w K., we współpracy z Agencją Bezpieczeństwa Wewnętrznego prowadzi postępowanie przygotowawcze sygn. [...] obejmujące swoim zakresem m.in. nieprawidłowości w zakresie dokumentowania transakcji gospodarczych oraz deklarowania zobowiązań podatkowych z nich wynikających za lata 2011 - 2012. Również funkcjonariusze Urzędu Celnego w K. prowadzili wobec skarżącego postępowania związane z zaniżaniem wartości celnych towarów sprowadzanych na polski obszar celny z Chin. Postępowania te zostały zakończone wydaniem decyzji, z których wynikają bardzo wysokie kwoty nie uiszczonych zaległości publicznoprawnych.

Z kolei Generalny Inspektor Informacji Finansowe w piśmie z dnia 21.01.2016r. poinformował, że transakcje przeprowadzane przez skarżącego okresie od 05.01.2015r. do 30.11.2015r. wzbudzają wątpliwości i mogą mieć związek z przestępstwami karno-skarbowymi. Zdaniem GIIF podmiot ten brał udział w łańcuchu transakcji mających na celu uwiarygodnienie zdarzeń gospodarczych nieznajdujących prawdopodobnie odzwierciedlenia w rzeczywistym obrocie gospodarczym. Postępowanie kontrolne prowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. jest w zakresie podatku od towarów i usług, z którego konstrukcji wynika, iż zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa, a więc wydana w rezultacie dokonanych ustaleń decyzja nie będzie kreować zobowiązania podatkowego, ale je określać, wskazując jednocześnie, że zobowiązanie z niej wynikające dotyczy okresu przeszłego. W takim przypadku wykazanie uzasadnionej obawy, że zobowiązanie z niej wynikające nie zostanie wykonane wiąże się także z faktem dotychczasowego działania podatnika zmierzającego do zaniżania należności wobec Skarbu Państwa.

Prawidłowo zatem Organ I instancji wskazał, że z uwagi na ww. ustalenia, a także konstrukcję podatku od towarów i usług oraz dokonywane przez skarżącego nieprawidłowości w jego rozliczeniu, wysokie zaległości podatkowe z tytułu nieuiszczonych należności celnych, bardzo niskie w stosunku do deklarowanych przychodów dochody osiągane przez skarżącego oraz rażąca dysproporcja pomiędzy wartościami deklarowanymi, a kwotami zobowiązań podatkowych, które zostaną określone w przyszłej decyzji wskazuje, że zachodzi uzasadniona obawa, iż przedmiotowe zobowiązanie nie zostanie wykonane, a więc dokonanie zabezpieczenia na majątku jest uzasadnione. Brak zabezpieczenia na majątku mógłby utrudnić lub udaremnić egzekucję (art. 154 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji).

W świetle powyższego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził , że ww. dane potwierdzają dobitnie, że wystąpiła przesłanka uprawniająca do dokonania zabezpieczenia. Kluczową przesłanką do zabezpieczenia (art. 33 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa) jest uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane". Ustawodawca nie zdefiniował tego pojęcia. Przykładowo wymienia sytuacje, które mogą rodzić uzasadnioną obawę. W pierwszym przypadku chodzi o nieuiszczanie zobowiązań podatkowych, przy czym musi ono mieć charakter trwały, w drugim - o zbywanie majątku.

Na to rozstrzygnięcie została złożona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w której zarzucono naruszenie:

-art. 14d ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2015 r. poz.553 ze zm.; dalej: "Ustawa o kontroli") w związku z art. 33 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa"), poprzez uznanie, że w sprawie zaistniała przesłanka uzasadnionej obawy, iż przewidywane zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku VAT nie zostanie przez Stronę wykonane;

-art. 31 Ustawy o kontroli w związku z art. 121 par. 1, art. 122 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie rozstrzygnięcia w sprawie w oparciu o niepełny materiał dowodowy, który w dodatku został przedstawiony i zinterpretowany przez organy podatków. w sposób nieobiektywny i wbrew zasadom logiki;

-art. 153 ppsa, poprzez brak uwzględnienia przy rozstrzyganiu przez DIAS sprawy wskazań cc do dalszego postępowania zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 8 listopada 2016 r. (sygn. I SA/Kr 1030/16; dalej: "Wyrok WSA w Krakowie'").

-art. 31 Ustawy o kontroli w związku z art. 127 Ordynacji podatkowej, poprzez brak ponownego merytorycznego rozpoznania przez DIAS sprawy.

W uzasadnieniu skargi podniesiono , że organy niesłusznie uznały , iż w odniesieniu do strony występuje uzasadniona obawa , że zobowiązanie określone w decyzji UKS może zostać niewykonane .

Skarżący wskazuje, że wszystkie decyzje wydane przez Naczelnika Urzędu Celnego w K. określające zobowiązania skarżącego z tytułu należności celnych są przedmiotem postępowań sądowo-administracyjnych. Co więcej skarżący uzyskał korzystne dla siebie wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którymi wysokość należności celnych została w tych decyzjach określona w zawyżonej wysokości.

Powyższe czyni również bezzasadnym tezy DIAS jakoby względem Strony było prowadzone postępowanie egzekucyjne zobowiązań publicznoprawnych w wysokości ponad 14 min zł, bowiem w znacznej części kwota ta wynika z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Krośnic, które są uchylane wyrokami sądów administracyjnych.

Skarżący wskazuje, że nadal DIAS nie bierze pod uwagę znacznych nadwyżek VAT naliczonego wykazanych przez skarżącego w deklaracjach VAT za IV kwartał 2015 r. oraz okresy styczeń-marzec 2016 r. (łączna kwota wykazanych nadwyżek VAT za przedmiotowe okresy wynosi ponad 20 min zł).

Skarżący wskazuje również, że DIAS nie wziął w ogóle pod uwagę faktu, że skarżący nie posiada żadnych zaległości w podatku od nieruchomości, które w Decyzji UKS stanowiły jedną z kluczowych przesłanek stwierdzenia, że Strona trwale nie reguluje swoich zobowiązań podatkowych.

DIAS ograniczył sie w tym zakresie do jednozdaniowego stwierdzenia na stronie 25 swojej decyzji oraz nie odniósł się do wartości jaką przedstawia nieruchomość skarżącego położona w Skawie

Zwrócono uwagę że hipoteka ustanowiona na nieruchomości na poczet podatku od nieruchomości 2014 r. opiewała na ponad 1 mln zł. stąd nieruchomość ta może stanowić ewentualne zabezpieczenie wykonania ok. 25% przewidywanego w decyzjach zobowiązania skarżącego na gruncie podatku VAT.

Skarżący podkreśla, że swoje zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. uregulował poprzez dokonanie na ich poczet zaliczenia nadwyżki podatku VAT naliczonego za marzec 2016 r.

Ponadto podkreślenia wymaga, że należności celne wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. zostały przez Stronę uregulowane poprzez zaliczanie na ich poczet należnych nadwyżek podatku VAT naliczonego nad należnym za okresy rozliczeniowe IV kwartał 2015 r. oraz styczeń-marzec 2016 r.

Końcowo, skarżący wskazał, że absurdalne są twierdzenia DIAS jakoby trwale nie uiszczał swoich zobowiązań podatkowych z tytułu podatku VAT za lata 2011 -2012. Skarżący podkreślił, że dopóki za przedmiotowe okresy rozliczeniowe nie została wydana decyzja określająca zobowiązania podatkowe w innych wysokościach niż wynikające ze złożonych deklaracji VAT nie można mówić o tym, że skarżący posiada zaległość podatkową, bowiem w mocy pozostają kwoty zobowiązań podatkowych wynikające z deklaracji VAT.

W ocenie skarżącego DIAS ponownie nie dokonał prawidłowej oceny jego sytuacji majątkowej.

Skarżący wskazuje, że zdecydowanie dochodowość firmy prowadzonej przez niego wzrosła w 2015 r. i tej okoliczności DIAS nie kwestionuje wskazując na stronie 22 decyzji, że wykazany za-2015 r. dochód wyniósł ponad 2 min zł.

Po drugie DIAS nie dostrzega, że skarżący posiada nieruchomość w Skawie, która w przeszłości była objęta hipoteką przymusową na kwotę ponad 1 min zł.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji .

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz.U. z 2014r. poz 1647), stwierdzić należy, że wbrew zarzutom skargi decyzja ta nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie.

Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest zasadność zastosowania wobec skarżącego zabezpieczenia zobowiązań w podatku od towarów i usług od lipca 2011 do grudnia 2012 r. w przewidywanej kwocie 4.944.667,00 zł, dokonanego w trybie i na zasadach określonych w art. 33 Ordynacji podatkowej (dalej w skrócie: "O.p.") w związku z ustaleniami dokonanymi w toku kontroli podatkowej. Skarżący (jego pełnomocnik), wskazując na orzeczenia sądów administracyjnych co do rozumienia "uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania" argumentuje, że nie zostały spełnione przesłanki zabezpieczenia wymienione w art. 33 § 1 O.p. Organ odwoławczy w decyzji również powołał się na orzeczenia sądów dotyczące interpretacji tego przepisu, które, jego zdaniem, potwierdzają zasadność wydania decyzji.

Odnosząc się do zarzutów skargi w pierwszym rzędzie należy zauważyć, że zasadniczym celem postępowania zabezpieczającego, o którym mowa w art. 33 § 2 pkt 2 O.p. nie jest przymusowy pobór podatku, a zapewnienie, że po określeniu wysokości zaległości podatkowych, nie wystąpią szczególne trudności w pozyskaniu należności przez wierzyciela podatkowego. Określenie w decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego i odsetek za zwłokę ma charakter informacyjny w tym znaczeniu, że wskazuje kwotę podlegającą zabezpieczeniu na majątku podatnika. Zgodnie z art. 33 § 5 O.p. ta kwota podlega zabezpieczeniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji albo w formie określonej w art. 33d.

W decyzji o zabezpieczeniu organ określa przybliżoną wysokość zobowiązania, którym to wymogom w niniejszej sprawie organ I instancji sprostał, opierając się na okolicznościach ustalonych w toku kontroli podatkowej. Kwestia ta została również przesądzona wyrokiem tut Sądu z dnia sygn. akt I SA/Kr 1030/16 i zasadniczo nie jest kontestowana przez skarżącego .

W myśl art. 33 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję.

Przesłanką zastosowania instytucji zabezpieczenia jest więc uzasadniona obawa co do wykonania przyszłego zobowiązania podatkowego (jego niewykonanie). Przyjmuje się, że uzasadniona obawa to taka, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy, jednakże ocena, czy zaistniała ona w konkretnym przypadku pozostawiona została do uznania organu podatkowego. Pojęcia "uzasadnionej obawy, że zobowiązanie nie zostanie wykonane" z uwagi na jego rozległy zakres ustawodawca nie zdefiniował. Zdarzenia wymienione w przytoczonym art. 33 § 1 zd. 1 O.p. są jedynie mieszczącymi się w ogólnej formule przykładami zachowania sugerującego zaistnienie przesłanki ustawowej. Są to "trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję".

Wymienienie w art. 33 § 1 O.p. okoliczności uzasadniających obawę niewykonania zobowiązania podatkowego ma takie znaczenie, że sam ustawodawca uznał, że w każdym wypadku ich wystąpienia spełniona jest przesłanka dokonania zabezpieczenia. Sam już zatem fakt wystąpienia którejś z okoliczności wskazanych w tym przepisie świadczy o tym, że zachodzi obawa niewykonania zobowiązania. Organ podatkowy nie musi nawet wykazywać związku między zaistnieniem powyższych zdarzeń a wystąpieniem obawy niewykonania zobowiązania. Wystarczy, że wykaże, iż mają miejsce zdarzenia wskazane w tym przepisie. Jednakże przesłanki te mają charakter wyłącznie przykładowy. Skoro wyliczenie zawarte w art. 33 § 1 O.p. stanowi jedynie egzemplifikację wybranych okoliczności, które mogą uzasadniać stan obawy niewykonania zobowiązania podatkowego, nie oznacza to automatycznie, że okoliczności te muszą wystąpić, aby o obawie takiej można było mówić. Organ podatkowy może przytaczać także inną argumentację i wykazywać inne okoliczności, niż wymienione w art. 33 § 1 O.p, które w jego ocenie, będą wskazywać na wystąpienie obawy niezapłacenia podatku przez podatnika, uzasadniającej sięgnięcie do instytucji zabezpieczenia. Należy podkreślić, że ocenę, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku ustawodawca pozostawił uznaniu organu podatkowego, na co wskazuje użyty w art. 33 § 2 Ordynacji podatkowej zwrot: "zabezpieczenia (...) można dokonać".

W wyroku NSA z dnia 1 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1791/09 (CBOSA) stwierdzono m.in., że "w orzecznictwie sądowym dominuje pogląd o nie stawianiu zbyt wysokich wymagań organom podatkowym przy stosowaniu przesłanek zabezpieczenia (...). Zgodnie bowiem z celem tej instytucji dominuje troska o interes wierzyciela". W orzeczeniach NSA: z 26 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 2070/11; z dnia 2 sierpnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1230/10 (CBOSA), wyrażono m.in. stanowiska, że podstawą wydania decyzji o zabezpieczeniu na majątku podatnika jest już nawet to, że zobowiązanie powstało z mocy prawa, a termin jego płatności upłynął, jak również, gdy w postępowaniu kontrolnym ujawniono, że rozliczając podatek strona dokonała obniżenia podatku należnego w oparciu o faktury nieuprawniające do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego w tych fakturach.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela wyżej przedstawioną interpretację przepisu art. 33 § 2 pkt 2 w związku z art. 33 § 1O.p. Trudno jest uznać, że podatnik wywiązuje się z obowiązku zapłaty "wymagalnych zobowiązań", gdy podczas kontroli ujawniane są fakty posługiwania się w rozliczeniach podatkowych za minione lata nierzetelnymi fakturami. Można stwierdzić, że w takim wypadku mamy do czynienia z przesłanką zabezpieczenia, która została wprost wymieniona w § 1 "gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym", albowiem wytworzony stan uiszczania niższych zobowiązań podatkowych niż należne trwa w momencie wydawania decyzji.

Organ odwoławczy na potwierdzenie istnienia przesłanki "uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania" przytoczył szereg okoliczności faktycznych, wspierając je obszerną argumentacją. Dokonując kompleksowej oceny wszystkich okoliczności w łączności ze sobą, wykazał istnienie przesłanki zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. Jako zasadniczy argument przemawiający za istnieniem obawy niewykonania zobowiązania organy wskazały fakt posługiwania się nierzetelnymi fakturami, wysokość przewidywanych zobowiązań (zaległości) oraz sytuację majątkową strony świetle toczących się postępowań egzekucyjnych .

Podkreślenia wymaga fakt , że podstawą zabezpieczenia nie była jedna przesłanka , czy okoliczność faktyczna ale szereg różnych przesłanek , które pozwoliły organowi na wykazanie , że w niniejszej sprawie istnieje uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Zwrócono szczególnie na konstrukcję podatku od towarów i usług oraz dokonywane przez skarżącego nieprawidłowości w jego rozliczeniu, wysokie zaległości podatkowe z tytułu nieuiszczonych należności celnych, bardzo niskie w stosunku do deklarowanych przychodów dochody osiągane przez skarżącego oraz rażąca dysproporcja pomiędzy wartościami deklarowanymi, a kwotami zobowiązań podatkowych, które zostaną określone w przyszłej decyzji.

Na uwagę zasługuje fakt , że w stosunku do skarżącego wydano szereg decyzji celnych , w których określono łączną kwotę długu celnego w wysokości 8.253.455 zł. Nie kwestionuje tego faktu również wyrok NSA z 21 czerwca 2016 r. sygn. akt I GSK 1828/14 , który uchylił wyrok tut sądu sygn. akt I SA/Kr 1609/13. W wyroku tym NSA nie wypowiadał się merytorycznie a jedynie zarzucił sądowi I instancji błędy proceduralne w postaci braku rzeczywistego merytorycznego rozpoznania wniesionych skarg, przez co zaskarżony wyrok nie poddaje się kontroli.

Nie można zgodzić się z zarzutem , że nie uwzględniono , iż skarżący nie posiada żadnych zaległości w podatku od nieruchomości. W tej kwestii Organ odwoławczy wypowiedział się , co prawda nader lakonicznie , lecz stanowczo uznając , że okoliczność ta nie może zmienić oceny organu. Fakt , że wykreślono wpisy hipotek , co spowodowało , że na etapie postępowania odwoławczego sporne nieruchomości były wolne od obciążeń , nie może zmienić pozostałych ustaleń i obaw organu. Sam skarżący przyznaje , że wartość owych nieruchomości nie przekracza 25 % kwoty zabezpieczenia tym samym wskazuje na iluzoryczność zabezpieczenia kwoty prawie 5mln zł. na tych nieruchomościach .

Również powoływanie się posiadanie nadwyżek w podatku VAT za 2015 i 2016 r. nie może być uwzględnione skoro nadwyżki te są kwestionowane przez organy skarbowe. Zwrócić bowiem należy uwagę, że organy skarbowe wykazały , iż stosunku do skarżącego prowadzonych jest szereg postępowań zarówno celnych jak i podatkowych przy udziale Prokuratury Okręgowej a przedmiotem postępowań są poważne nadużycia niosące za sobą surowe konsekwencje finansowe. Stan spraw jest na tyle zaawansowany , że wydane zostały decyzje wymiarowe oraz wszczęto postępowania egzekucyjne na znaczne kwoty przewyższające kwotę zabezpieczenia (ponad 14 mln zł.) Fakt , że szereg decyzji wymiarowych mogło być uchylonych przez sądy administracyjne ( skarżący poza jednym wyrokiem nie powołuje sygnatur pozostałych korzystnych dla niego wyroków ) nie oznacza , że ostatecznie po wyeliminowaniu dostrzeżonych przez sądy błędów i uzupełnieniu postępowania dowodowego, nie zostaną wydane prawidłowe decyzje wymiarowe określające zobowiązania publicznoprawne skarżącego.

Nie można się również zgodzić z zarzutem , że organ nie wziął pod uwagę wytycznych tut . Sądu zawartego w wyroku sygn. akt I SA/Kr 1030/16.

Organ zbadał bowiem sprawę hipoteki i odniósł się do tego faktu jak również przeanalizował dochód skarżącego za 2015 r.

Ocena ta zdaniem Sądu jest prawidłowa albowiem pomimo , wykazania znacznego dochodu , skarżący dalej nie płaci podatków powołując się na kontestowane nadwyżki w podatku od towarów i usług o czym była mowa wyżej .

Na koniec nie można podzielić argumentacji skarżącego , że dopóki za dany okres rozliczeniowy nie zostanie wydana decyzja określająca zobowiązania podatkowe w innych wysokościach niż wynikające ze złożonych deklaracji VAT nie można mówić o tym, że skarżący posiada zaległość podatkową, bowiem w mocy pozostają kwoty zobowiązań podatkowych wynikające z deklaracji VAT.

W kwestii tej wypowiedział się Organ wskazując na charakter podatku

od towarów i usług, z którego konstrukcji wynika, iż zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa, a więc wydana w rezultacie dokonanych ustaleń decyzja nie będzie kreować zobowiązania podatkowego, ale je określać w prawidłowej wysokości. Sam fakt prowadzenia jednego z wielu postępowań mających na celu weryfikację deklaracji podatkowej i wymiar podatku w prawidłowej, z reguły wyższej niż zadeklarowano, wysokości powoduje uczucie niepokoju i niepewności co do realizacji tych zobowiązań . Tym bardziej, na co słusznie wskazywał organ, uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane wiąże się także z faktem dotychczasowego działania podatnika zmierzającego do zaniżania należności wobec Skarbu Państwa i to na szeroką skalę.

Sąd dokonując kontroli zaskarżonej decyzji nie dopatrzył się również naruszenia przepisów prawa wskazanych w skardze. Wbrew zarzutom, organy podatkowe działały kierując się zasadami określonymi w art. 122 oraz art. 187 § 1 i art. 191 O.p., a ustalenia w sprawie zostały dokonane na podstawie całokształtu materiału dowodowego po przeprowadzonym postępowaniu. Organ odwoławczy podjął niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Dokonana ocena materiału dowodowego nie narusza granic jego swobodnej oceny. Prawidłowo zastosowano art. 33 O.p. Polemika ze stanowiskiem organu co do interpretacji tego przepisu, oparta na własnej ocenie kwestii wywiązywania się z obowiązku podatkowego przez skarżącego, oraz niewystąpienia przesłanek zabezpieczenia przykładowo wskazanych w treści przepisu, nie mogła doprowadzić do uznania skargi za zasadną.

Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy powiedzieć, iż brak jest ustawowych przesłanek do uwzględnienia skargi, w związku z czym należało ją oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2017, poz. 1369 ze zm.).