Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 614/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2017-08-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 239 lit. b § 1i § 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi S. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 7 lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 7 lutego 2017 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia S. W., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 3 listopada 2016 r. w przedmiocie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

Decyzją z dnia 23 września 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego - dalej jako "Naczelnik", określił S. W. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące luty i marzec 2011 r. w łącznej kwocie 21.845 zł oraz podatek do zapłaty w trybie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w łącznej kwocie 87.400 zł. Od decyzji tej strona wniosła odwołanie.

Postanowieniem z dnia 3 listopada 2016 r. Naczelnik nadał ww. decyzji rygor natychmiastowej wykonalności, wskazując, że w sprawie zachodzą przesłanki określone

w art. 239b § 1 pkt 1, 2 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa

(Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) - dalej jako "Ordynacja podatkowa", albowiem wobec podatnika toczą się postępowania egzekucyjne, strona nie posiada majątku, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, zaś okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego decyzją jest krótszy niż

3 miesiące.

W złożonym na powyższe postanowienie zażaleniu strona, wnosząc o jego uchylenie w całości, zarzuciła mu naruszenie art. 239b § 1 pkt 1, 2 i 4 oraz art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika z dnia 23 września 2016 r.

W uzasadnieniu wskazano, że podatnik dobrowolnie złożył korektę deklaracji VAT-7 za marzec 2011 r., dążąc do ustalenia zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości; ponadto nigdy nie uchylał się od uregulowania należnego podatku.

Nie zgodzono się z poglądem organu, że prowadzenie przeciwko podatnikowi postępowań egzekucyjnych na rzecz kilku wierzycieli na łączną kwotę 897,50 zł uprawdopodabnia niewywiązanie się przez niego z zobowiązań podatkowych. Podkreślono, że podatnik reguluje na bieżąco swoje zobowiązania finansowe, dodatkowo prowadzona przez niego działalność gospodarcza przynosi stałe dochody, a zatem posiada on środki na pokrycie ewentualnych zobowiązań podatkowych.

Zdaniem podatnika, jego sytuacja majątkowa jest stabilna, nie ma zatem żadnych podstaw wskazujących na prawdopodobieństwo, że będzie on dążył do niewywiązania się z ciążącego na nim zobowiązania podatkowego. Natomiast uregulowanie tego zobowiązania w sytuacji, gdy jego wysokość okaże się określona w sposób nieprawidłowy, pociągnie za sobą bardzo niekorzystne skutki dla podatnika i jego rodziny. Ponadto natychmiastowe uregulowanie nienależnego podatku spowoduje utratę płynności finansowej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, a być może także konieczność całkowitego jej zaprzestania.

Końcowo zwrócono uwagę, że podatnik nigdy nie uchylał się od regulowania zobowiązań podatkowych i nie ma takiego zamiaru również w przedmiotowej sprawie. Podkreślono, że od czasu wszczęcia postępowania podatkowego strona nie dokonuje żadnych czynności polegających na zbywaniu swojego majątku; w dalszym ciągu prowadzi działalność gospodarczą i uiszcza należne podatki.

Dyrektor Izby Skarbowej - dalej jako "Dyrektor", nie podzielił argumentacji strony żalącej się uznając za prawidłowe rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu postanowienia z dnia 7 lutego 2017 r. organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik prowadzi postępowania egzekucyjne w zakresie należności pieniężnych na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przeciwko S. W. przez następujących wierzycieli: Zakład Ubezpieczeń Społecznych (należność główna 297,50 zł), Prezydenta Miasta [...] (należność główna 50 zł), Wojewodę [...] (należność główna 500 zł) i Prezydenta Miasta [...] (należność główna 50 zł). Łączna kwota dochodzona w ramach postępowań egzekucyjnych na dzień 2 listopada 2016 r. wynosiła 897,50 zł. Dyrektor zauważył, że postępowaniem egzekucyjnym objęte są należności wierzycieli za okresy: 5 lipca 2011 r., od 11 kwietnia 2012 r., lipiec 2014 r. oraz od 21 sierpnia 2015 r. Zdaniem organu odwoławczego, potwierdza to, że w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Dyrektor podniósł, że okoliczność dochodzenia w trybie przymusowym należności w łącznej kwocie 897,50 zł, a więc fakt, iż powyższych należności wobec innych niż Naczelnik wierzycieli strona nie uregulowała dobrowolnie, uprawdopodobnia, że znacznie wyższa kwota należności - wynikająca z nieostatecznej decyzji Naczelnika - również nie zostanie przez stronę uregulowana.

Organ odwoławczy podał, że w toku postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za marzec 2011 r. Naczelnik wezwał podatnika do złożenia oświadczenia o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego. W odpowiedzi pełnomocnik strony oświadczył, że jego klient na podstawie przysługującego mu uprawnienia (art. 39 § 2 Ordynacji podatkowej) odmówił złożenia tego oświadczenia. W konsekwencji analiza sytuacji majątkowej strony pod kątem posiadania składników majątku mogących być przedmiotem zastawu lub hipoteki odbyła się przy użyciu danych dostępnych organowi pierwszej instancji z innych źródeł.

Dyrektor wskazał, że ze zgromadzonego przez organ pierwszej instancji materiału dowodowego wynika, iż S. W. nie posiada nieruchomości (informacja z dnia 21 października 2016 r. z Podsystemu Dostępu do Centralnej Bazy Ksiąg Wieczystych), posiada samochody o nieznacznej wartości, poza jednym, tj. samochodem ciężarowym Volkswagen Touareg z 2006 r., którego jest współwłaścicielem wraz z bankiem (informacja z dnia 24 października 2016 r. z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców). Szacunkowa wartość rynkowa tego pojazdu, na podstawie bazy danych zgromadzonych w Systemie Info-Expert, kształtowała się w przedziale od 34.000 zł do 39.000 zł, przy czym współwłaścicielem samochodu jest bank. Natomiast z pisma Starostwa Powiatowego

w [...]g z dnia 13 grudnia 2016 r. wynika, że ww. samochód został wyrejestrowany z dniem 9 kwietnia 2015 r. z powodu kradzieży.

W konsekwencji Dyrektor stwierdził, że w przedmiotowej sprawie zaistniała również przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, albowiem strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz

z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia.

Organ odwoławczy podniósł, że do chwili wydania przez organ pierwszej instancji postanowienia z dnia 3 listopada 2016 r. nadającego rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia 23 września 2016 r. nie zaistniały żadne okoliczności przerywające lub zawieszające bieg terminu przedawnienia, wymienione w art. 70 Ordynacji podatkowej. Tym samym, zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów

i usług za luty i marzec 2011 r. uległoby przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2016 r.

Dyrektor zauważył, że na dzień wydania zakwestionowanego postanowienia strona nie uregulowała dobrowolnie zobowiązań podatkowych wynikających z decyzji obejmującej przedmiotowe należności. Strona złożyła natomiast odwołanie. Okoliczność braku wykonania w przewidzianym prawem terminie płatności zobowiązań po otrzymaniu decyzji wymiarowej mogło rodzić przypuszczenie, że przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania te nie zostaną wykonane. Odwołując się do orzecznictwa organ odwoławczy podniósł, że fakt wniesienia odwołania od decyzji określającej oraz brak zapłaty zobowiązania z tej decyzji wynikającego może zostać uznane za spełnienie przesłanki

z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Tym samym, z uwagi na zbliżający się termin przedawnienia (upływający w dniu 31 grudnia 2016 r.) konieczne było zapewnienie minimalnego okresu umożliwiającego wykonanie zobowiązań podatkowych wynikających

z powyższej decyzji.

Dyrektor zaznaczył, że w sytuacji (jak w niniejszej sprawie), gdy organ podatkowy powołuje się na zaistnienie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej (zbliżający się termin przedawnienia zobowiązania) nie jest on zobowiązany do badania sytuacji majątkowej podatnika, perspektyw wykonania tego zobowiązania w świetle jego sytuacji majątkowej, czy też podejmowania przez niego działań zmierzających do udaremnienia przyszłej egzekucji. Niemniej Naczelnik dokonał oceny sytuacji finansowej strony pod kątem prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązań podatkowych. Opierając się na składanych przez podatnika deklaracjach podatkowych wskazano, że w latach 2012-2015 wykazał on następujące wartości:

– w 2015 r. przychody w kwocie 434.390,68 zł, koszty uzyskania przychodów w kwocie 408.752,11 zł, dochód w kwocie 25.638,57 zł;

– w 2014 r. przychody w kwocie 647.305,35 zł, koszty uzyskania przychodów w kwocie 614.252,74 zł, dochód w kwocie 33.052,61 zł;

– w 2013 r. przychody w kwocie 1.210.734,48 zł, koszty uzyskania przychodów w kwocie 1.153.981,11 zł, dochód w kwocie 56.753,37 zł;

– w 2012 r. przychody w kwocie 804.212,35 zł, koszty uzyskania przychodów w kwocie 720.429,09 zł, dochód w kwocie 83.783,26 zł.

Podsumowując Dyrektor wskazał na następujące okoliczności przemawiające za nadaniem decyzji z dnia 23 września 2016 r. rygoru natychmiastowej wykonalności:

– wysokość zobowiązań podatkowych określonych ww. decyzją wraz z naliczonymi na dzień 2 listopada 2016 r. odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 171.536 zł,

– fakt prowadzenia postępowań egzekucyjnych w zakresie innych należności publicznoprawnych,

– brak majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz

z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy oraz niski dochód w stosunku do określonego zobowiązania,

– krótszy niż trzy miesiące okres do upływu terminu przedawnienia w przypadku zobowiązań w podatku VAT za miesiące luty i marzec 2011 r.

Odnosząc się do argumentu dotyczącego samodzielnej inicjatywy podatnika

w zakresie skorygowania deklaracji VAT-7 za marzec 2011 r. Dyrektor zauważył, że ta korekta deklaracji została złożona po wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za marzec 2011 r. Zgodnie zaś

z art. 81b § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej

- w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą. W związku z tym, korekta deklaracji VAT-7 za marzec 2011 r. nie wywarła oczekiwanego skutku prawnego.

Zdaniem organu odwoławczego, twierdzenia, że podatnik reguluje na bieżąco swoje zobowiązania finansowe, a prowadzona przez niego działalność gospodarcza przynosi stałe dochody, pozostają w sprzeczności z faktem, iż za 2016 r. S. W. nie dokonał żadnych wpłat z tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Może to świadczyć o tym, że podatnik pomimo obowiązku nie płaci zaliczek lub też nie uzyskuje dochodów.

Za bezzasadne uznano także twierdzenia podatnika, że od czasu wszczęcia postępowania podatkowego nie podejmuje on działań mających na celu zbywanie majątku, bowiem strona odmówiła złożenia oświadczenia o posiadanych składnikach majątku, zaś ustalenia dokonane przez organ podatkowy wskazują, iż S. W. nie posiada składników majątku, na których można ustanowić zastaw skarbowy lub dokonać wpisu hipoteki przymusowej.

W skardze na powyższe postanowienie organu odwoławczego S. W., reprezentowany przez pełnomocnika - adwokata [...], wniósł o uchylenie w całości zarówno zaskarżonego, jak i poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego oraz zasądzenie kosztów postępowania i kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie prawa materialnego,

tj. art. 239b § 1 pkt 1, 2 i 4 oraz § 2 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe zastosowanie w sytuacji, gdy brak było do tego podstaw w przedmiotowej sprawie; błąd

w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę wydania obu postanowień mających wpływ na ich treść, a polegający na błędnym ustaleniu stanu faktycznego sprawy

i przyjęciu, że w przedmiotowej sprawie występują podstawy do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika z dnia 23 września 2016 r.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono również naruszenie prawa procesowego polegające na błędnej wykładni i nieprawidłowym zastosowaniu przepisów:

1. art. 6, 7 i 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 23 ze zm.) - dalej jako "k.p.a.", poprzez ich niezastosowanie; brak ustalenia rzeczywistego i zgodnego z prawdą stanu faktycznego; prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania obywatela do organu administracji;

2. art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a. poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę zgromadzonego

w sprawie materiału dowodowego, poprzez nierozpoznanie w sposób wyczerpujący całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i w konsekwencji dokonanie jego błędnej oceny.

W uzasadnieniu skargi podtrzymano argumentację zaprezentowaną w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji. Dodatkowo zarzucono, że organ dokonał bardzo dowolnej oceny materiału dowodowego, wyciągając ze zgromadzonych w aktach sprawy dokumentów niezasadne konkluzje, co do których w uzasadnieniu zaskarżonych postanowień nie sposób doszukać się uzasadnienia faktycznego i wskazania, na których dowodach organ oparł się, czyniąc tego typu konstatacje. Podkreślono, że S. W. dopełnił wszystkich ciążących na nim obowiązków podatkowych związanych z przedmiotowym postępowaniem; nie może on natomiast ponosić odpowiedzialności prawnej za błędne działania innych podmiotów gospodarczych oraz ich niewiarygodność wobec urzędu skarbowego i innych instytucji państwowych.

Dyrektor w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia

25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności

z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) - dalej jako "P.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane

w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty.

W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został

w skardze podniesiony.

Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 P.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane

w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Oceniając wydane w sprawie postanowienia z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów należy stwierdzić, że zostały one wydane bez naruszenia prawa.

Zgodnie z art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy:

1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub

2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub

3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub

4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

W myśl art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Nie budzi wątpliwości, że przesłanki określone w art. 239b § 1-4 Ordynacji podatkowej mają charakter fakultatywny i rozłączny, co powoduje, że zaistnienie jednej

z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Przy tym warunkiem koniecznym jest uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej). Fakt zaistnienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy obowiązany jest ustalić przez udowodnienie, natomiast dla wykazania spełnienia warunku określonego w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej wystarczy jedynie uprawdopodobnienie, które jest środkiem zastępczym dowodu. Uprawdopodobnienie nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) istnienia jakiegoś faktu, a zatem nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności. A zatem, przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy (przypuszczenia), że zobowiązanie to wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia (por. wyrok NSA z dnia 21 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1650/10, LEX nr 1069309).

W rozpoznawanej sprawie organy wskazały na zaistnienie m.in. przesłanki wynikającej z art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, tj. krótszy niż 3 miesiące okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, bowiem decyzja określająca skarżącemu podatek od towarów i usług za luty i marzec 2011 r. została wydana w dniu

23 września 2016 r., podczas gdy termin przedawnienia upływał w dniu 31 grudnia 2016 r. Początek biegu tego okresu należy liczyć od daty wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, przy czym przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej nie będzie miała zastosowania, jeżeli bieg terminu przedawnienia ulegnie zawieszeniu lub przerwaniu na podstawie okoliczności wymienionych w art. 70

§ 2-8 ww. ustawy (co w niniejszej sprawie nie miało miejsca).

Jak już wyżej wskazano, przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie ze wskazaniem określonych faktów pozwalających na przyjęcie, że zachodzi uzasadniona obawa (przypuszczenie), iż zobowiązanie takie nie zostanie wykonane, a w konsekwencji wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia. Przyjmując, że w okolicznościach rozpoznawanej sprawy uzasadnione było nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia 23 września 2016 r., organ miał na uwadze krótki okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania, tj. 31 grudnia 2016 r. W takiej sytuacji zobowiązanie podatkowe wynikające z zaskarżonej decyzji uległoby przedawnieniu. Takie stanowisko należy uznać za prawidłowe zważywszy, że przesłanka nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, związana jest

z perspektywą wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji. Z uwagi m.in. na czas trwania postępowania odwoławczego konieczne jest zapewnienie minimum okresu umożliwiającego wykonanie zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji przed upływem terminu przedawnienia (por. uzasadnienie projektu ustawy z dnia 9 września 2008 r. zmieniającej ustawę Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw z dniem

1 stycznia 2009 r., druk sejmowy nr 951, Sejm VI Kadencji).

Także w orzecznictwie prezentowany jest pogląd, że fakt wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe oraz brak zapłaty zobowiązania z tej decyzji wynikającego, w okolicznościach konkretnej sprawy, może zostać uznane za spełnienie przesłanki z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej (por. wyroki NSA: z dnia 21 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1650/10, LEX nr 1069309; z dnia 15 kwietnia 2014 r. sygn. akt

II FSK 825/12, LEX nr 1472367; i z dnia 3 lipca 2014 r. sygn. akt I FSK 1272/13,

LEX nr 1517687).

Odnosząc się do argumentacji pełnomocnika strony, że sytuacja majątkowa skarżącego jest stabilna, a prowadzona przez niego działalność gospodarcza przynosi stałe dochody, należy wskazać, że przesłanki z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej nie można odczytywać w oderwaniu od treści normatywnej art. 239b § 1 tej ustawy. W związku z tym, jeśli okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące (art. 239 § 1 pkt 4), to uprawdopodobnienie przesłanki przewidzianej

w art. 239b § 2 polega na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązanie podatkowe z decyzji nie zostanie wykonane. W tym zakresie bez znaczenia są wszystkie okoliczności odnoszące się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Okoliczności te mogłyby mieć wyłącznie znaczenie w przypadku zaistnienia pozostałych przesłanek

z art. 239b § 1 pkt 1-3 Ordynacji podatkowej. Odmienna wykładnia analizowanego przepisu przekreślałaby znaczenie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4. Skoro do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, wyznaczony przez ustawodawcę na czas krótszy niż 3 miesiące, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy też dotychczasowej postawy

w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych. Nawet przy bardzo dużym majątku, przekraczającym wielokrotnie wartość zobowiązań podatkowych określonych w decyzji organu podatkowego, zobowiązanie to nie zostanie bowiem wykonane bez nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, albowiem wygaśnie na skutek przedawnienia

(por. wyroki NSA: z dnia 13 lipca 2016 r. sygn. akt II FSK 1648/14, LEX nr 2101348; z dnia 16 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 519/16, LEX nr 2064873; z dnia 15 grudnia 2015 r. sygn. akt II FSK 2903/13, LEX nr 1958528; czy z dnia 13 grudnia 2013 r. sygn. akt I FSK 1807/12, ONSAiWSA 2015/2/23).

Zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie organy uprawdopodobniły istnienie przesłanki z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Skoro termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upływał z końcem 2016 r., a więc w granicach terminu do wydania decyzji przez organ drugiej instancji (skarżący skorzystał z prawa do wniesienia odwołania),

to wielce prawdopodobne jest to, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Stosownie do art. 239a Ordynacji podatkowej decyzja nieostateczna nie podlega bowiem wykonaniu. Należy więc uznać, że uprawdopodobniono przesłanki z art. 239b § 2

w zw. z art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się końcowo do sformułowanych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania należy podkreślić, że w postępowaniu podatkowym stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej, a nie k.p.a. (jak zarzucono w skardze), przy czym odpowiednikami przepisów art. 6, 7, 8, 77 § 1 i 80 k.p.a. są przepisy art. 120, 121, 122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej, w których sformułowano zasady legalizmu, prawdy obiektywnej, pogłębiania zaufania obywateli do organów, prawdy materialnej i swobodnej oceny dowodów.

Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej, albowiem postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone

w sposób budzący zaufanie do tych organów, które - działając na podstawie obowiązujących przepisów prawa - udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień

o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania.

Chybiony jest również zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej. Wprawdzie z dyspozycji tego przepisu wynika obowiązek organu podatkowego do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nie oznacza to jednak, że strona jest zwolniona od współudziału w realizacji tego obowiązku. Z sytuacją taką będziemy mieli do czynienia w szczególności wówczas, gdy strona formułuje twierdzenia co do okoliczności stanu faktycznego, które nie znajdują oparcia w materiale dowodowym zebranym przez organ, lub zaprzecza poprawności dokonanej przez organ podatkowy oceny stanu faktycznego. W takich przypadkach logika podpowiada, że wraz z tą inicjatywą przechodzą na nią także i wszelkie konsekwencje, jakie wiążą się z wynikiem prowadzonego dowodu. Na uwarunkowanie to zwraca zresztą uwagę orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, które akcentuje, że generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, iż każdy, kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić (por.: wyroki NSA z dnia

20 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2104/12, LEX nr 1512633, czy z dnia 27 sierpnia

2013 r. sygn. akt II FSK 2609/11, LEX nr 1558038). A zatem, organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Obowiązek ten nie jest więc nieograniczony i bezwzględny.

W ocenie Sądu, organy podjęły wszelkie czynności zmierzające do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy. W toku postępowania podjęto czynności zmierzające m.in. do ustalenia sytuacji majątkowej skarżącego. W tym zakresie oparto się zarówno na dokumentach znajdujących się w posiadaniu organów podatkowych (deklaracje podatkowe), jak i na dokumentach pozyskanych z innych instytucji (Starostwo Powiatowe w [...]) bądź rejestrów (Centralna Baza Ksiąg Wieczystych, Centralna Ewidencja Pojazdów i Kierowców), które to dokumenty - zgodnie z art. 181 Ordynacji podatkowej - mogą stanowić dowód w postępowaniu podatkowym.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący. Uzyskane dowody poddane zostały wnikliwej i poprawnej ocenie. Zaskarżone postanowienie zostało prawidłowo uzasadnione i zawiera zarówno pełne uzasadnienie faktyczne, jak i prawne. Nie sposób też zarzucić organowi odwoławczemu, że nie dokonał szerokiej i wybiegającej ponad zarzuty zażalenia oceny.

W swoim rozstrzygnięciu Dyrektor opisał stan faktyczny sprawy w sposób wyczerpujący, odniósł się do wszystkich zarzutów zawartych w zażaleniu, a prawne uzasadnienie postanowienia spełnia wymogi art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej.

Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że organy podatkowe

w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie dowodowe, którego wyniki bez przekroczenia granic ustawowych poddały rzetelnej ocenie, wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski.

Mając na względzie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 w zw. z art. 120 P.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.[pic]