Wyrok NSA oz. w Katowicach, sygn. akt SA/Ka 2168/94
NSA oz. w Katowicach
Data orzeczenia: 1996-01-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatki inne
Powołane przepisy: article: par. 7 ust. 5, par. 7 ust. 5
journal: Dz.U. 1990 nr 35 poz. 203
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 18 maja 1990 r. w sprawie zwolnienia od podatków obrotowego i dochodowego podatników osiągających przychody z niektórych rodzajów nowo uruchomionej działalności gospodarczej.
article: art. 27
journal: Dz.U. 1991 nr 100 poz. 442
law: Ustawa z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej.
Teza: 1. Przepisy procedury administracyjnej nie zabraniają wszczęcia postępowania innego niż postępowanie wymiarowe w oparciu o wstępne wyniki kontroli. Wszczęcie postępowania w zakresie utraty prawa do zwolnienia nie musiało oczekiwać na zakończenie całej procedury kontrolnej aż do sformułowania wyniku kontroli i żądania przez podatniczkę skierowania sprawy na drogę postępowania w sprawach zobowiązań podatkowych.

2. Nierzetelność księgi ma charakter obiektywny, co oznacza, iż przyczyny, jakie spowodowały tę nierzetelność, nie mają znaczenia dla oceny jej zaistnienia. Nie ma też znaczenia wpływ nierzetelnych zapisów na wysokość zobowiązań podatkowych /mogą one nawet dotyczyć wyłącznie zaniżenia kosztów/ ani ich wielkość w stosunku np. do rozmiarów prowadzonej działalności.

TEZY

1. Przepisy procedury administracyjnej nie zabraniają wszczęcia postępowania innego niż postępowanie wymiarowe w oparciu o wstępne wyniki kontroli. Wszczęcie postępowania w zakresie utraty prawa do zwolnienia nie musiało oczekiwać na zakończenie całej procedury kontrolnej aż do sformułowania wyniku kontroli i żądania przez podatniczkę skierowania sprawy na drogę postępowania w sprawach zobowiązań podatkowych.

2. Nierzetelność księgi ma charakter obiektywny, co oznacza, iż przyczyny, jakie spowodowały tę nierzetelność, nie mają znaczenia dla oceny jej zaistnienia. Nie ma też znaczenia wpływ nierzetelnych zapisów na wysokość zobowiązań podatkowych /mogą one nawet dotyczyć wyłącznie zaniżenia kosztów/ ani ich wielkość w stosunku np. do rozmiarów prowadzonej działalności.


SENTENCJA

oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona.

W pierwszej kolejności należy ustosunkować się do najdalej idącego zarzutu i wniosku skargi tzn. dotyczącego nieważności zaskarżonej decyzji. Stawiając ten zarzut strona skarżąca nie rozgraniczyła dwóch odrębnych przedmiotów rozstrzygnięć Urzędu Skarbowego, a mianowicie przyznania zwolnienia podatkowego oraz orzeczenia o utracie tegoż zwolnienia. Każda z tych decyzji ma samodzielny przedmiot rozstrzygnięcia i chybionym jest zarzut, że orzekając o utracie prawa do zwolnienia organ administracji orzekł w sprawie zakończonej inną, ostateczną decyzją administracyjną. Decyzja o przyznaniu zwolnienia podatkowego była prawidłowa /wydano ją bowiem zgodnie z ówcześnie spełnionymi przesłankami/ i nie zachodziły podstawy ani do jej uchylenia ani stwierdzenia nieważności. Natomiast późniejsze zdarzenia faktyczne, polegające na niedopełnieniu przez podatniczkę obowiązku rzetelnego prowadzenia ksiąg podatkowych stały się nową, samodzielną przesłanką do orzeczenia utraty zwolnienia podatkowego. Orzeczenie w tym przedmiocie stanowi odrębne rozstrzygnięcie, oparte o własną podstawę materialnoprawną /par. 7 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 maja 1990 r. w sprawie zwolnienia od podatków obrotowego i dochodowego podatników osiągających przychody z niektórych rodzajów nowo uruchomionej działalności gospodarczej - Dz.U. nr 35 poz. 203/ i wydano w formie decyzji stosownie do wymogów procedury administracyjnej. Brak w przepisach rozporządzenia uregulowania spraw proceduralnych oznacza tylko tyle, że stosuje się wprost przepisy Kpa, zarówno co do samego postępowania, formy rozstrzygnięcia jak i właściwości organu.

Przechodząc do oceny pozostałych zarzutów proceduralnych należy na wstępie podkreślić, że efektem ustaleń kontroli skarbowej było przeprowadzenie dwóch odrębnych postępowań podatkowych, a mianowicie wszczętego z urzędu w dniu 15 grudnia 1993 r. postępowania w sprawie utraty warunków do korzystania ze zwolnienia od podatków obrotowego i dochodowego oraz postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązań w tych podatkach, wszczętego na wniosek podatniczki sformułowany w jej żądaniu skierowania sprawy na drogę postępowania w sprawach zobowiązań podatkowych, zgodnie z art. 27 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej /Dz.U. nr 100 poz. 442 ze zm./.

Pierwsze z tych postępowań, zakończone decyzją zaskarżoną w niniejszej sprawie, ma tylko pośredni związek z przeprowadzoną kontrolą skarbową i nie stanowiło quasi kontynuacji tego postępowania, jak to ma miejsce w przypadku wymiaru podatku. Postępowanie w sprawie utraty zwolnienia podatkowego wszczęte zostało z urzędu, w związku z informacją o nierzetelności prowadzonych przez podatniczkę ksiąg podatkowych. Informacja ta pochodziła rzeczywiście od Urzędu Kontroli Skarbowej i zawarta została w protokole z dnia 10 grudnia 1993 r., z którym podatniczkę zapoznano 13 grudnia 1993 r. Wszczęcie postępowania podatkowego w dniu 15 grudnia 1993 r. nie narusza żadnych przepisów procedury administracyjnej, gdyż nie określają one terminów wszczęcia postępowania ani też nie zabraniają wszczęcia postępowania innego niż postępowanie wymiarowe w oparciu o wstępne wyniki kontroli. Z kolei trzeba wskazać, że tryb postępowania kontrolnego oraz jego wynik nie podlegają kontroli NSA i ewentualne błędy tego postępowania nie mogą być traktowane jako naruszenie przepisów postępowania w rozumieniu art. 207 par. 2 pkt 3 Kpa.

Tak więc sąd dokonał oceny zachowania przepisów postępowania w odniesieniu do wszystkich czynności organów obu instancji poczynając od wszczęcia tego postępowania w dniu 15 grudnia 1993 r., a pominął analizę sposobu działania organów kontroli.

Raz jeszcze należy podkreślić, że wszczęcie postępowania w zakresie utraty prawa do zwolnienia nie musiało oczekiwać na zakończenie całej procedury kontrolnej aż do sformułowania wyniku kontroli i żądania przez podatniczkę skierowania sprawy na drogę postępowania w sprawach zobowiązań podatkowych.

Wstępne ustalenia kontroli były zatem wystarczającym powodem aby postępowanie w sprawie utraty zwolnienia podatkowego zostało wszczęte. W toku postępowania podatniczka udzieliła szczegółowych wyjaśnień, ustosunkowując się do poszczególnych zarzutów co do rzetelności ksiąg podatkowych. Uczyniła to pismem z dnia 16 grudnia 1993 r., w którym zakwestionowała w całości zarzut nie naliczenia podatku obrotowego z tytułu importu oraz podała, iż zaniżenie obrotów o wartość przerzutu towarów na kwotę 38.335.090 zł kompensuje kwota zaniżonych kosztów, a zatem operacja ta nie miała wpływu na wysokość uzyskanego obrotu. Tłumaczyła nadto przyczyny dokonywania poprawek na obcych rachunkach oraz zapisów na podstawie dowodów WZ przy braku faktur. Oświadczyła wreszcie, że wpisanie w koszty przeceny towarów na kwotę 24.153.570 zł oraz darowizny na rzecz Domu Małego Dziecka wynikało z pomyłki w księgowaniu a nie chęci zysku. W konkluzji oświadczyła, że "wykryte pomyłki w zapisach przy założeniu, że (...) nie stanowiły one w ogólnym obrocie i dochodzie kwoty rażącej mimo, że są faktem nie powinny być jedynym miernikiem oceny i decyzji o nie zwolnieniu z podatku obrotowego i dochodowego".

Organ podatkowy uznał za uzasadnione wyjaśnienie dotyczące naliczenia podatku obrotowego od sprzedaży towarów z importu, pozostałych zaś argumentów podatniczki nie uznał za wyjaśniające nierzetelne zapisy księgi przychodów i rozchodów. Orzekł więc o utracie zwolnienia podatkowego z powodu nierzetelności ksiąg podatkowych.

Jak już wskazano we wstępnej części uzasadnienia skarżąca w całym dalszym postępowaniu nie kwestionowała powyższych ustaleń dotyczących błędów w prowadzonych księgach podatkowych, koncentrując wszystkie swe zarzuty na zagadnieniach proceduralnych. Nie uczyniła tego również w skardze i dalszych pismach procesowych. Nawet twierdząc, że w czasie zapoznania się z protokołem kontroli była chora i nie była zdolna do w pełni świadomego złożenia wyjaśnień, nie wskazała w jakim stopniu wpłynęło to na wynik postępowania administracyjnego i jakich okoliczności faktycznych organy podatkowe nie wyjaśniły. Przyjęte za podstawę stwierdzenia nierzetelności ksiąg ustalenia faktyczne dowodnie świadczą o tym, że księgi przychodów i rozchodów prowadzone przez skarżącą nie spełniały wymogu rzetelności, a więc zgodności zapisów ze stanem rzeczywistym. Nierzetelność księgi ma przy tym charakter obiektywny, co oznacza, iż przyczyny jakie spowodowały tę nierzetelność nie mają znaczenia dla oceny jej zaistnienia. Nie ma też znaczenia wpływ nierzetelnych zapisów na wysokość zobowiązań podatkowych /mogą one nawet dotyczyć wyłącznie zaniżenia kosztów/ ani ich wielkość w stosunku np. do rozmiarów prowadzonej działalności.

W przypadku stwierdzenia nierzetelności ksiąg podatkowych, podatnik korzystający na mocy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 maja 1990 r. ze zwolnienia od podatków obrotowego i dochodowego (...), traci prawo do tego zwolnienia z mocy przepisu par. 7 ust. 5 tego rozporządzenia za cały okres zwolnienia lub poczynając od roku, którego dotyczy stwierdzona nierzetelność.

W świetle dokonanych ustaleń faktycznych oraz powołanego wyżej stanu prawnego decyzja o utracie przez skarżącą zwolnienia od podatków za okres od 10 lipca 1990 r. do 9 lipca 1991 r. odpowiada prawu. Skutkuje to oddalenie skargi na mocy art. 207 par. 5 Kpa.