Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SAB/Gl 12/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2022-06-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
659
Hasła tematyczne: Przewlekłość postępowania
Skarżony organ: Burmistrz Miasta
Treść wyniku: Stwierdzono przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ - art. 149 par.1a ustawy - PoPPSA
Powołane przepisy: article: art. 149
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 72 par. 1 pkt 1, art. 76 par. 1, art. 73 par. 1 pkt 1, art. 77 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Sędzia WSA Anna Rotter, Asesor WSA Katarzyna Stuła-Marcela (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 czerwca 2022 r. sprawy ze skargi S. S.A. w B. na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Burmistrza Miasta Łaziska Górne w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 1) stwierdza, że Burmistrz Miasta Łaziska Górne dopuścił się przewlekłości, która miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, 2) zobowiązuje Burmistrza Miasta Łaziska Górne do zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004, 2005, 2006, 2007, 2008 w terminie 30 dni od otrzymania prawomocnego wyroku wraz z aktami administracyjnymi, 3) zasądza od Burmistrza Miasta Łaziska Górne na rzecz strony skarżącej kwotę 1.000 (tysiąc) złotych tytułem sumy pieniężnej, 4) w pozostałym zakresie skargę oddala, 5) zasądza od Burmistrza Miasta Łaziska Górne na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. S. S.A. z siedzibą w B. (dalej: spółka, S., skarżąca), będąca następcą prawnym K. S.A. z siedzibą w K. (dalej: K) wniosła skargę na przewlekłe prowadzenie przez Burmistrza Miasta Łaziska Górne (dalej: Burmistrz, organ) postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 r., które zostało wszczęte na podstawie postanowienia z 10 kwietnia 2019 r., nr WPO.3120.226.1.1.2019.BR. Zarzuciła organowi naruszenie art. 139 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm. - o.p.) i wniosła o:

1) zobowiązanie Burmistrza do niezwłocznego postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 r.,

2) stwierdzenie, że organ dopuścił się przewlekłego prowadzenia powyższego postępowania podatkowego,

3) wymierzenie organowi do wysokości dziesięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie odrębnych przepisów, na podstawie art. 149 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 329 ze zm. - p.p.s.a.),

4) zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W uzasadnieniu podała, że nadpłaty powstały wskutek zapłaty przez K. podatku do nieruchomości wraz z odsetkami za zwłokę na podstawie decyzji Burmistrza w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008, które następnie zostały uchylone. Postanowieniem z 27 września 2019 r. Burmistrz zawiesił ww. postępowanie w sprawie zwrotu nadpłat i oprocentowania w podatku od nieruchomości do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Sąd Okręgowy w K. w postępowaniu prowadzonym pod sygn. akt [...]. Postępowanie to zostało wszczęte w wyniku pozwu organu, w którym wniósł on o:

1) ustalenie nieistnienia jakiegokolwiek prawa S. jako spółki przejmującej do składników majątku K., jako spółki dzielonej, przysługujących spółce dzielonej w dniu jej podziału dokonanego w oparciu o Plan Podziału z dnia 28 lutego 2017 r., z którymi to składnikami majątku pozostawałoby w związku prawo do nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r. zapłaconym na rzecz powoda jako organu podatkowego,

2) ewentualnie ustalenie nieistnienia wierzytelności pozwanej S. wobec Miasta Łaziska Górne o zapłatę kwoty 1.925.821,56 zł jako zwrotu (nienależnego) świadczenia stanowiącego nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2008 r., zapłaconego przez K. na podstawie decyzji z dnia 11 grudnia 2013 r., WPO.3120.79- 25-08.2013.br oraz decyzji z dnia 12 września 2014 r. m WPO.3120.79.43- 08.2014.BR.

Zdaniem organu wystąpienie z powyższym powództwem stanowiło zagadnienie wstępne będące przesłanką obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego na podstawie art. 210 § 1 pkt 2 o.p.

Postanowieniem z 28 stycznia 2021 r. Kolegium uchyliło postanowienie organu pierwszej instancji w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego. Uzasadniając to rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał na to, że kwestia istnienia/nieistnienia po stronie S. prawo do nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004-2008 r. zapłaconym przez K. na rzecz Burmistrza - nie należy bowiem do właściwości sądu powszechnego, lecz do wyłącznej kompetencji organu podatkowego, który powinien rozstrzygnąć ją samodzielnie w ramach prowadzonego postępowania podatkowego.

Spółka wyjaśniła, że postanowieniem z [...] r., sygn. akt [...], Sąd Okręgowy w K. odrzucił pozew Burmistrza w zakresie żądania głównego oraz ewentualnego uznając, że sprawa nie jest sprawą cywilną w rozumieniu art. 1 Kodeksu postępowania cywilnego (k.p.c.). Prawomocnym postanowieniem z [...]r., sygn. akt [...], Sąd Apelacyjny w Katowicach oddalił zażalenie Burmistrza na postanowienie Sądu Okręgowego. Od postanowienia Sądu Apelacyjnego organ podatkowy wniósł skargę kasacyjną.

Spółka w dniu 25 lutego 2021 r. wniosła ponaglenie na niezakończenie postępowania podatkowego dotyczącego zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 r. w terminie przewidzianym w art. 139 § 1 o.p.

W dniu 18 maja 2021 r. Kolegium wydało postanowienie, w którym uznało ponaglenie za uzasadnione i wyznaczyło termin załatwienia sprawy do dnia 20 czerwca 2021 r. W uzasadnieniu postanowienia Kolegium podkreśliło, że wniesienie skargi kasacyjnej od prawomocnego postanowienia Sądu Apelacyjnego w Katowicach z dnia 14 września 2020 r., sygn. akt I ACz 306/20, nie jest okolicznością uniemożliwiającą rozpatrzenie sprawy podatkowej, dlatego winno zapaść rozstrzygnięcie merytoryczne w spawie, bądź umarzające postępowanie.

Pomimo upływu terminu wskazanego w postanowieniu Kolegium, Burmistrz do chwili obecnej nie zakończył postępowania podatkowego. Natomiast w dniu 15 czerwca 2021 r. przeprowadził w ramach tego postępowania dowód z przesłuchania świadków. Następnie w pismach z dnia 21 czerwca i 7 lipca 2021 r. wezwał spółkę do przekazania szeregu wymienionych w nim dokumentów oraz informacji.

Uzasadniając wniesione zarzuty spółka stwierdziła, że posiada interes prawny we wniesieniu skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 r., niezakończenie bowiem tego postępowania uniemożliwia uzyskanie zwrotu ww. nadpłat, co stanowi naruszenie jej prawa majątkowego. Podała, że przepisy p.p.s.a. nie definiują pojęcia "przewlekłego prowadzenia postępowania", lecz definicja taka zawarta jest w art. 37 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 735 z późn. zm. – k.p.a.).

Organ nie zakończył tego postępowania w terminie określonym w art. 139 § 1 o.p., ani w terminie zakreślonym w postanowieniu Kolegium uznającym za uzasadnione ponaglenie wniesione przez stronę, tj. do dnia 20 czerwca 2021 r. Jednocześnie organ pierwszej instancji nie pozostawał bezczynny w ścisłym tego słowa znaczeniu, lecz formalnie podjął czynności związane z prowadzeniem postępowania dowodowego:

1) przeprowadził przesłuchanie świadków w dniu 15 czerwca 2021 r. (przy czym wyznaczenie terminu przesłuchania przypadającego na 5 dni przed końcem terminu zakończenia postępowania zakreślonego przez Kolegium jednoznacznie świadczy o tym, że organ od początku nie zamierzał go dotrzymać),

2) w dniach 21 czerwca i 7 lipca 2021 r. - a więc po przekroczeniu terminu zakreślonego przez Kolegium - wezwał spółkę do przekazania szeregu dokumentów oraz informacji.

Spółka stwierdziła, że dokumenty oraz informacje, o których przekazanie zwrócił się organ podatkowy obiektywnie nie są w żaden sposób przydatne dla wydania rozstrzygnięcia w sprawie.

Dalej wyjaśniła, że o następstwie prawnym S. w zakresie prawa do zwrotu nadpłat podatku wraz z oprocentowaniem decydują, zgodnie z art. 93c o.p. wyłącznie postanowienia Planu podziału K. S.A. - tj. dokumentu uzgodnionego pomiędzy spółkami uczestniczącymi w podziale i poddanego badaniu przez biegłego rewidenta, na który wyraziły zgodę zgromadzenia wspólników ww. spółek w trybie przewidzianym w przepisach Kodeksu spółek handlowych, dlatego bez znaczenia pozostają dokumenty, których dotyczy wezwanie organu z 7 lipca 2021 r. Wezwanie to spółka oceniła jako nieuzasadnione przewlekanie postępowania, służące wyłącznie odsunięciu w czasie wykonania obowiązku zwrotu nadpłaty wraz z oprocentowaniem. Stwierdziła, że kwestia istnienia po stronie S. prawa do zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 uiszczonym na rzecz Miasta Łaziska Górne przez K. została jednoznacznie rozstrzygnięta przez Kolegium, które w decyzji z dnia 27 grudnia 2018 r. stwierdziło, że S. przysługuje oprocentowanie nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 r. uiszczonego przez K. na rzecz Miasta Łaziska Górne. Przy czym decyzja ta została wydana w następstwie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 17 maja 2018 r., I SA/GI 332/18, wydanego w sprawie ze skargi S., jako następcy prawnego K., w którym przesądzono, że S. przysługuje oprocentowanie ww. nadpłaty w podatku od nieruchomości.

Spółka podkreśliła, że przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego przez organ ma uporczywy i rażący charakter:

- postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie toczy się od ponad 2 lat - co oznacza kilkunastokrotne przekroczenie podstawowego terminu załatwienia sprawy, określonego w art. 139 § 1 o.p.,

- w toku postępowania organ podejmował szereg niemających umocowania w przepisach działań mających na celu odwleczenie wydania rozstrzygnięcia w ww. postępowaniu, w szczególności usiłował przerzucić obowiązek ustalenia istnienia/nieistnienia następstwa prawnego S. w zakresie prawa do zwrotu nadpłaty na sąd powszechny – pomimo, iż nie należy to do jego właściwości - i w związku z tym bezpodstawnie zawiesił postępowanie podatkowe,

- poprzez opisane działania organ w istocie odmawia mocy wiążącej decyzji Kolegium z dnia 27 grudnia 2018 r. oraz wyrokowi WSA w Gliwicach z 17 maja 2018 r., sygn. akt I SA/GI 332/18, w którym przesądzono prawo S. do otrzymania oprocentowania nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 r. uiszczonego przez K. na rzecz organu.

2. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Przyznał, że postanowieniem z 10 kwietnia 2019 r. została wszczęta sprawa w przedmiocie zwrotu nadpłat z oprocentowaniem za lata 2005-2008 oraz sprawa w przedmiocie uprawnienia skarżącej do otrzymania zwrotu nadpłaty i oprocentowania w podatku od nieruchomości za 2004 r., jednocześnie w postanowieniu tym zdecydowano o łącznym rozpoznaniu ww. spraw oraz wezwano skarżącą do przedłożenia szeregu dokumentów i wyjaśnień oraz dopuszczono dowód z przesłuchania skarżącej. W odpowiedzi na to wezwanie skarżąca wraz z pismem z 16 kwietnia 2019 r. przesłała żądane dokumenty, natomiast w piśmie z 31 maja 2019 r. odpowiedziała na pytania organu zadane w piśmie z 9 maja 2019 r.

Dalej podał, że postanowieniem z 27 września 2019 r. zawiesił postępowanie z uwagi na zawisłą przed sądem powszechnym sprawę o ustalenie, które ostatecznie zostało uchylone postanowieniem Kolegium z 28 stycznia 2021 r. Akta sprawy zostały organowi zwrócone 17 marca 2021 r.

Organ w dniu 23 marca 2021 r. otrzymał pismo Kolegium wraz z ponagleniem z 25 lutego 2021 r. wniesionym przez S., na które odpowiedział pismem z 2 kwietnia 2021 r. Postanowieniem z 18 maja 2021 r. Kolegium uznało ponaglenie za uzasadnione i wyznaczyło termin na załatwienie sprawy do 20 czerwca 2021 r.

W dalszej kolejności organ wymienił czynności, które podjął celem załatwienia przedmiotowej sprawy:

- wystąpił do Prezydenta Miasta K1. o przesłanie dokumentów z kontroli podatkowej przeprowadzonej przez ten organ, dokumenty zostały włączone do akt postępowania postanowieniem z 26 maja 2021 r.;

- pismami z 26 maja 2021 r. wezwał spółkę do przedstawienia dokumentów wymienionych w tym piśmie oraz zawiadomił o terminie przesłuchania świadków wyznaczonym na 15 czerwca 2021 r. Skarżąca przesłała żądane dokumenty przy piśmie z 7 czerwca 2021 r.;

- pismem z 14 czerwca 2021 r. wystąpił do Prezydenta Miasta K1. o przesłanie dodatkowych dokumentów z kontroli podatkowej prowadzonej przez ten organ (dokumenty przesłano 15 czerwca), natomiast pismem z 17 czerwca 2021 r. do Wójta Gminy G. o przesłanie dokumentów z prowadzonego przez ten organ postępowania podatkowego (dokumenty przesłano 18 czerwca); postanowieniem z 24 czerwca 2021 r. organ podatkowy włączył je do akt postępowania;

- 15 czerwca 2021 r. zostali przesłuchani świadkowie;

- w piśmie z 28 czerwca 2021 r. S. zakwestionowała obowiązek udzielenia odpowiedzi na wezwanie z 21 czerwca 2021 r., wystosowano ponowne wezwanie z 7 lipca 2021 r. wyjaśniając podstawę prawną obowiązku złożenia wyjaśnień i dokumentów, a także przedstawiając okoliczności, które mają zostać wykazane w ten sposób. S. udzieliła odpowiedzi w piśmie z 16 lipca 2021 r. i przesłała żądane dokumenty (z wyjątkami opisanymi w odpowiedzi), a także organ wyraził zgodę na wydłużenie terminu do udzielenia odpowiedzi na pkt 7 a i b wezwania do 30 sierpnia 2021 r. pismem z 26 lipca 2021 r.;

- pismem z 29 czerwca 2021 r. organ podatkowy wystąpił o doręczenie dokumentów do P.S.A. (P. S.A. początkowo zakwestionowała obowiązek udzielenia odpowiedzi, którą ostatecznie udzieliła w piśmie z 3 sierpnia 2021 r.);

- pismem z 27 lipca 2021 r. wystąpił do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o przesłanie wniosku o interpretacje oraz wydanych przez ten organ interpretacji na rzecz S. S.A. i K. S.A., dotyczących skutków podatkowych podziału K. S.A. Wraz z pismem z 13 sierpnia 2021 r. Dyrektor KIS przesłał kopię wniosku i pięciu interpretacji.

Dalej organ wyjaśnił, że w toku postępowania wydawał postanowienia zawiadamiające skarżącą o braku możliwości załatwienia sprawy w terminie i wyznaczające kolejny termin jej załatwienia. Do dnia złożenia niniejszej odpowiedzi nie otrzymał jeszcze odpowiedzi spółki na wezwanie z 7 lipca 2021 r.

Potwierdził zarazem, że pozew w sprawie [...] został odrzucony postanowieniem Sądu Okręgowego w K. z [...]r., a postanowieniem z 14 września 2020 r. Sąd Apelacyjny w Katowicach w sprawie I ACz 306/20 oddalił zażalenie organu podatkowego. Organ złożył skargę kasacyjną, sprawa została zarejestrowana przed Sądem Najwyższym 2 kwietnia 2021 r. pod sygn. V CSK 165/21.

Organ podkreślił, że w okresie od wszczęcia postępowania (10 kwietnia 2019 r.) do jego zawieszenia (29 września 2019 r.) organ podatkowy podejmował czynności w ramach prowadzonego postępowania (w okresie 29 września 2019 r. – 28 stycznia 2021 r. postępowanie było zawieszone).

Kontynuując organ podał, że analiza materiału zgromadzonego w aktach sprawy prowadzi do wniosku, że należy ustalić stan faktyczny i dokonać jego oceny prawnej co do dwóch czynności prawnych dokonanych z udziałem K. S.A., które mogły mieć w pływ na status prawny nadpłat, tj.:

- sprzedaży przedsiębiorstwa K. S.A. do P. Sp. z o.o. w dniu 29 kwietnia 2016 r.,

- podziału K.S.A. i jej wykreślenia z Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 29 czerwca 2017 r. na podstawie Planu podziału z 28 lutego

2017 r.

W dalszej części odpowiedzi na skargę (na str. 5-11) organ przedstawił okoliczności, które w jego ocenie w odniesieniu do tych dwu czynności prawnych uzasadniają ocenę, że skarga jest bezzasadna, gdyż kwestia istnienia nadpłat po 29 kwietnia 2016 r., a także kwestia następstwa prawnego spółki po K. nie zostały, jak dotychczas, wyjaśnione w sposób, jakiego wymagają przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności art. 122.

3. Pismem z dnia 15 listopada 2021 r. w odpowiedzi na wezwanie Sądu skarżąca nadesłała:

- decyzję Kolegium z dnia 28 kwietnia 2016 r. uchylającą w całości decyzję Burmistrza Miasta Łaziska Górne z dnia 12 września 2014 r. i umarzającą postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 r.,

- decyzję Kolegium z dnia 6 lutego 2019 r. uchylającą w całości decyzję Burmistrza Miasta Łaziska Górne z dnia 12 września 2014 r. i umarzającą postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r.,

- decyzję Kolegium z dnia 31 grudnia 2018 r. uchylającą w całości decyzję Burmistrza Miasta Łaziska Górne z dnia 12 września 2014 r. i umarzającą postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2006 r.,

- decyzję Kolegium z dnia 27 marca 2019 r. uchylającą w całości decyzję Burmistrza Miasta Łaziska Górne z dnia 12 września 2014 r. i umarzającą postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r.,

- decyzję Kolegium z dnia 31 grudnia 2018 r. uchylającą w całości decyzję Burmistrza Miasta Łaziska Górne z dnia 12 września 2014 r. i umarzającą postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4. Skarga jest częściowo zasadna.

Sprawa została rozpoznana w postępowaniu uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 4 p.p.s.a., zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania.

W niniejszej sprawie skarżąca spółka zarzuciła przewlekłe prowadzenie postępowania przez Burmistrza w przedmiocie zwrotu na jej rzecz nadpłat i ich oprocentowania w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008.

Organ postanowieniem z 10 kwietnia 2019 r. wszczął postępowanie w sprawie zwrotu ww. nadpłat skarżącej. Poza sporem natomiast pozostaje, że organ podejmował czynności w sprawie (opisane na str. 6-7 uzasadnienia), w jego ocenie celem załatwienia przedmiotowej sprawy.

5. W pierwszej kolejności wskazać należy, że zwrot nadpłaty podatku w przypadku objętym dyspozycjami art. 77 § 4 w zw. z art. 77 § 3 o.p. jest czynnością materialno-techniczną, która w przypadku bezczynności organu podatkowego lub przewlekłego prowadzenia postępowania podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 8 w zw. z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 września 2013 r., II FSK 2418/13; wszystkie powoływane w niniejszym uzasadnieniu wyroki dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zdaniem Sądu, jest więc dopuszczalne wniesienie skargi na przewlekłość organu, który, będąc zobowiązanym do zwrotu nadpłaty nie dokonał tej czynności w terminie przewidzianym prawem.

Spełniony został również w niniejszej sprawie wymóg wyczerpania środków zaskarżenia, gdyż wniesione zostało przez skarżącą ponaglenie, które Kolegium uznało za uzasadnione wyznaczając Burmistrzowi termin załatwienia sprawy - do dnia 20 czerwca 2021 r.

Sprawy ze skarg S. były już wielokrotnie przedmiotem rozpoznania przez tut. Sąd, w szczególności w przedmiocie bezczynności organów w sprawie zwrotu nadpłat w podatku od nieruchomości, por. m.in. wyroki:

- z 9 kwietnia 2019 r., I SAB/Gl 10/18 (oddalono skargę kasacyjną organu wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 października 2019 r., II FSK 1580/19),

- z 17 lutego 2020 r., I SAB/Gl 1-5/19 (oddalono skargi kasacyjne organu wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 października 2021 r., III FSK 2295-2296/21, III FSK 2370-2371/21 oraz III FSK 2306/21),

- z 25 stycznia 2021 r., I SAB/Gl 33/20 (oddalono skargę kasacyjną organu wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 sierpnia 2021 r., III FSK 3881/21),

- z 27 lutego 2020 r., I SAB/Gl 25/19 (prawomocny) oraz z 23 września 2021 r., I SAB/Gl 11/21 (nieprawomocny).

W poniższych wywodach Sąd nawiązuję do ww. orzeczeń.

Przepis art. 149 p.p.s.a. stanowi:

- § 1 - Sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowanie przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4 albo na przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 4a:

1) zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności;

2) zobowiązuje organ do stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa;

3) stwierdza, że organ dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania.

- § 1a - Jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność organu lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa.

- § 1b - Sąd, w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1 i 2, może ponadto orzec o istnieniu lub nieistnieniu uprawnienia lub obowiązku, jeżeli pozwala na to charakter sprawy oraz niebudzące uzasadnionych wątpliwości okoliczności jej stanu faktycznego i prawnego.

- § 2 - Sąd, w przypadku, o którym mowa w § 1, może ponadto orzec z urzędu albo na wniosek strony o wymierzeniu organowi grzywny w wysokości określonej w art. 154 § 6 lub przyznać od organu na rzecz skarżącego sumę pieniężną do wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6.

Pojęcie przewlekłego prowadzenia postępowania nie zostało zdefiniowane ustawowo. W orzecznictwie przyjmuje się, że pojęcie "przewlekłość postępowania" obejmuje opieszałe, niesprawne i nieskuteczne działanie organu w sytuacji, gdy sprawa mogła być załatwiona w terminie krótszym, jak również nieuzasadnione przedłużanie terminu załatwienia sprawy (por. wyrok NSA z 24 kwietnia 2014 r., II FSK 1114/12). W doktrynie przyjęto, że przez to pojęcie należy rozumieć sytuację prowadzenia postępowania w sposób nieefektywny, poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu, bądź wykonywaniu czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny (np. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo LexisNexis, wyd. 5, Warszawa 2012 r., str. 44; J. Drachal, J. Jagielski, R. Stankiewicz, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2011 r., str. 69-70), jak również upływ kilku terminów załatwienia sprawy, opieszałość w wyznaczaniu i przeprowadzaniu czynności procesowych niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy (por. J. Borkowski (w:) B. Adamiak, J. Borkowski: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2011 r., str. 238).

W świetle powyższego należy przyjąć, że przewlekłość postępowania jest pojęciem względnym, a skarga na przewlekłość postępowania dotyczy sytuacji innych niż formalna bezczynność organu. Przewlekłość obejmuje opieszałe, niesprawne i nieskuteczne działanie organu, w sytuacji gdy sprawa mogła być załatwiona w terminie krótszym. O przewlekłości świadczy także nieuzasadnione obiektywnie przedłużanie terminu załatwienia sprawy.

W orzecznictwie natomiast utrwalony jest pogląd, że przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ ma miejsce wówczas, gdy podejmowane czynności procesowe nie charakteryzują się koncentracją niezbędną w świetle art. 125 o.p., ustanawiającego zasadę szybkości postępowania, względnie mają charakter czynności pozornych, nieistotnych dla merytorycznego załatwienia spraw. Przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ można zatem stwierdzić wówczas, gdy można organowi skutecznie postawić zarzut niedochowania należytej staranności w takim zorganizowaniu postępowania administracyjnego, by zakończyło się ono w rozsądnym terminie, względnie zarzut prowadzenia czynności (w tym dowodowych) pozbawionych dla sprawy jakiegokolwiek znaczenia (por.m.in. wyrok NSA z 26 października 2012 r., II OSK 1956/12).

Ponadto w piśmiennictwie zwraca się również uwagę na to, że celem rozszerzenia kognicji sądów administracyjnych o badanie przewlekłości postępowania przed organem administracji publicznej w sprawach indywidualnych było zdyscyplinowanie organów administracji w celu nadawania sprawnego biegu sprawom, a więc zrealizowania interesu publicznego (sprawnego funkcjonowania aparatu administracji publicznej), przy jednoczesnym polepszeniu sytuacji prawnej obywatela - przyznanie dodatkowego instrumentu prawnego służącego osiągnięciu jego interesu prawnego (por. P. Kornacki, Intertemporalne aspekty orzekania sądu administracyjnego w przedmiocie skargi na przewlekłość postępowania przed organem administracji publicznej, Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego rok VII nr 5 (38)/2011 r., s. 48).

W niniejszej sprawie Sąd zobowiązany jest zbadać, czy Burmistrz dopuścił się przewlekłości dotyczącej nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2004-2008.

6. Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 o.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Nadpłata powstaje wtedy, gdy podatnik spełnił nieistniejące zobowiązanie podatkowe lub istniejące zobowiązanie spełnia w wysokości przekraczającej określony prawem obowiązek. Wpłata dokonana na podstawie decyzji, wyeliminowanej później z obrotu prawnego przez organ odwoławczy albo sąd jest nadpłatą.

Zgodnie z art. 76 § 1 o.p. nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

Przepis ten wprowadza ograniczenie swobody dysponowania przez podatnika kwotą nadpłaconego podatku. Zwrot nadpłaty w pieniądzu (a tym samym umożliwienie podatnikowi dysponowania tą kwotą i przeznaczania jej na dowolny cel) dopuszczalny jest wyłącznie wówczas, gdy na podatniku nie ciążą zaległości podatkowe, odsetki, o których mowa w tym przepisie bądź nie ma on bieżących zobowiązań podatkowych. Przepis używa bowiem sformułowania "nadpłaty podlegają zaliczeniu z urzędu", a tym samym nie uzależnia zaliczenia ani od uznania organu podatkowego, ani od dyspozycji podatnika. Temu ostatniemu pozwala zadysponować nadpłatą tylko w przypadku zobowiązań przyszłych. Gdy podatnik wniosek taki złoży, organ podatkowy jest nim związany. Warunkiem związania jest jednakże istnienie w dacie złożenia wniosku zobowiązania przyszłego. Przed zwrotem nadpłaty (rozumianym jako wypłata na rzecz podatnika kwoty pieniędzy), zgodnie z nakazem wynikającym z art. 76 § 1 o.p., organ musi zatem zawsze sprawdzać stan zaległości i bieżących zobowiązań podatnika. W tym zakresie organ podatkowy działa z urzędu.

Z kolei, w myśl art. 73 § 1 pkt 1 o.p., co do zasady nadpłata powstaje z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Jej zwrot powinien zaś nastąpić w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji - jeżeli nadpłata powstała w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji (por. art. 77 § 1 pkt 1 o.p.).

Odnosząc te spostrzeżenia do stanu faktycznego zaistniałego w sprawie należy zauważyć, że 12 września 2014 r. Burmistrz Miasta Łaziska Górne określił K. kwoty zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008. Tym samym, zakwestionował on prawidłowość rozliczenia podatkowego tego podmiotu (tzw. samoobliczenia podatku w deklaracji podatkowej). Z tych powinności K. wywiązała się, uiszczając określone jej kwoty wraz z odsetkami na rzecz podmiotu uprawnionego z tytułu podatku.

Następnie Kolegium uchyliło wspomniane deklaratoryjne decyzje podatkowe organu pierwszej instancji, na podstawie których dokonano zapłaty i umorzyło postępowania w sprawach dotyczących określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008.

W konsekwencji kwoty zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za ww. lata uiszczone na podstawie decyzji wymiarowych, które zostały uchylone, stanowią nadpłaty, które powinny być zwrócone z urzędu w terminie określonym w art. 77 § 1 pkt 1 o.p., tj. w terminie 30 dni od dnia wydania przez Kolegium decyzji uchylających decyzje określające K. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008. Zwrot nadpłaty następuje z urzędu i stanowi czynność techniczno-prawną, która najczęściej polega na przelaniu/przekazaniu określonej kwoty na konto podatnika, poza tym nie wymaga wniosku strony.

Stwierdzeniu przewlekłości nie stoi na przeszkodzie okoliczność, iż w dniu 27 września 2019 r. Burmistrz wydał postanowienie o zawieszeniu postępowania podatkowego w sprawie zwrotu nadpłat i oprocentowania w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 zapłaconym przez K., do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Sąd Okręgowy w K. w postępowaniu prowadzonym pod sygn. akt [...].

W judykaturze dostrzega się, iż zawieszenie postępowania bywa efektem działań organu, które mają cechę pozorności. Stan ten nie może być "parasolem ochronnym" przed bezczynnością. Zawieszenie postępowania stanowi tylko kwestię incydentalną, która nie może służyć wyłącznie odroczeniu w czasie wydania rozstrzygnięcia co do istoty sprawy administracyjnej. (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 5 października 2016 r., sygn. akt II SA/Bd 92/16).

Warto także odnieść się do wskazanej przez organ przyczyny zawieszenia postępowania. Dostrzegając konieczność wydania postanowienia w oparciu o art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Burmistrz podał, że w trybie art. 199a § 3 o.p. i art. 1891 k.p.c. wystąpił do sądu powszechnego o: ustalenie nieistnienia jakiegokolwiek prawa S S.A. do składników majątku K. S.A. jako spółki dzielonej, przysługujących spółce dzielonej w dniu jej podziału, dokonanego w oparciu o plan podziału z dnia 28 lutego 2017 r., z którymi to składnikami majątku pozostawałoby w związku prawo do nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r., ewentualnie o ustalenie nieistnienia wierzytelności S. S.A. wobec Miasta Łaziska Górne o zapłatę kwoty 1.925.821,56 zł, jako zwrotu (nienależnego) świadczenia stanowiącego nadpłatę w podatku od nieruchomości za rok 2008 zapłaconego przez K. S.A. na podstawie decyzji z dnia 11 grudnia 2013 r. oraz decyzji z dnia 12 września 2014 r.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że do problematyki weryfikowania poprzez pozwy kierowane do sądu powszechnego uprawnień S S.A. stanowiących konsekwencję podziału K. S.A. odniósł się NSA w wyroku NSA z dnia 23 października 2019 r., sygn. akt II FSK 1580/19. W sprawie tej dotyczącej bezczynności innej Gminy w zwrocie nadpłaty wynikającej z podatku uiszczonego przez K. S.A. pełnomocnik organu domagał się zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego wskazując, że skierowano do Sądu Okręgowego w K. pozew o ustalenie nieistnienia zobowiązania Gminy do zapłaty na rzecz S. S.A. z tytułu nadpłaty w podatku od nieruchomości, który został zapłacony przez K.. S.A.

We wspomnianym orzeczeniu NSA przesądził, że wniesienie pozwu o ustalenie, nie ma znaczenia dla rozpoznania sprawy i wskazał, że z przepisów o.p. bezpośrednio wynikają obowiązki organu podatkowego związane ze zwrotem, bądź wydaniem postanowienia w sprawie zaliczenia nadpłaty. Jeżeli organ podatkowy obowiązków tych nie realizuje, podatnikowi przysługuje ochrona jego praw początkowo poprzez wniesienie ponaglenia, zaś następnie skargi do sądu administracyjnego. Kwestie związane z powstaniem nadpłaty, jej oprocentowaniem oraz podmiotem uprawnionym do otrzymania zwrotu nadpłaty, bądź jej zaliczenia, stanowią element stosunku prawno-podatkowego, który rozstrzygany jest na gruncie przepisów o.p. Należność z tytułu nadpłaty ma charakter publicznoprawny, czego odzwierciedleniem jest jej kompleksowa regulacja w przepisach o.p. Przepisy tej ustawy określają przypadki i moment powstania nadpłaty, zasady, według których dochodzi do stwierdzenia lub określenia wystąpienia i wysokości nadpłaty, terminy, w jakich powinno dojść do jej zwrotu lub innego rozliczenia z podatnikiem, oprocentowania nadpłat, a także terminy wygaśnięcia prawa do zwrotu nadpłaty oraz złożenia wniosku o zwrot nadpłat. Właściwymi w tych sprawach są organy podatkowe, działania których w tym przedmiocie pod względem zgodności z prawem kontrolowane są przez sądy administracyjne. W konsekwencji treść uprawnień i obowiązków publicznoprawnych w przedmiocie nadpłaty zdeterminowana jest regulacją zawartą w o.p., tak samo jak mechanizm ich konkretyzacji i wykonania (w zakresie możliwości wykorzystania instytucji prawa cywilnego w sprawach związanych z nadpłatą por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 16 maja 2019 r., sygn. akt III CSK 40/17 – Lex nr 2657422). Dlatego też sąd administracyjny posiada uprawnienia do badania, czy organy podatkowe właściwie i terminowo realizują swoje obowiązku związane z nadpłatą i w tym zakresie na treść ich rozstrzygnięcia nie może mieć wpływu wynik zainicjowanego przez organ podatkowy sporu cywilnoprawnego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w pełni zasadny jest zarzut przewlekłości w działaniu Burmistrza w kwestii zwrotu nadpłat w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008, których istnienie jest bezsporne. Działania Burmistrza zmierzające do rozstrzygnięcia przez Sąd powszechny, czy S. S.A. przysługują prawa do składników majątku dzielonej K. S.A., z którymi to składnikami majątku pozostawałoby w związku prawo do nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości uiszczonego przez K. S.A. nie świadczą o tym, że organ nie jest bezczynny, co potwierdził NSA czy też nie prowadzi postępowania w sposób przewlekły. Prowadzenie przez Burmistrza postępowania wszczętego postanowieniem z dnia 10 kwietnia 2019 r., w trakcie którego prowadzi postępowanie dowodowe świadczy o nieuzasadnionym przewlekaniu postępowania w zakresie zwrotu nadpłat. Postępowanie to nie może mieć żadnego wpływu na ustalenie czy S. jest podmiotem uprawnionym do zwrotu nadpłat w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008.

7. Odnosząc się do oceny charakteru przewlekłości wskazać należy, że od daty wydania decyzji, z których wynika nadpłata upłynęły kilka lat. Burmistrz do dnia wyrokowania nie rozliczył w całości nadpłaty, inicjując kolejne postępowania poprzez które zamierza zakwestionować uprawnienia skarżącej. Przewlekłość ta ma niewątpliwie charakter uporczywy i rażący. Mając na uwadze powyższe, Sąd stwierdzając przewlekłość organu uznał, że miała ona miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Zamiast bowiem dokonać rozliczenia nadpłaty w terminie, Burmistrz podejmował czynności mające na celu wykazanie braku następstwa prawnopodatkowego implikującego brak uprawnienia do nadpłaty po stronie skarżącej.

Rażące naruszenie prawa w rozumieniu art. 149 § 1a p.p.s.a. oznacza wadliwość o szczególnie dużym ciężarze gatunkowym, co ma miejsce w razie oczywistego braku podejmowania jakichkolwiek czynności, oczywistego lekceważenia wniosków strony i jawnego natężenia braku woli do załatwienia sprawy, jak i w razie ewidentnego niestosowania przepisów prawa. Dokonując więc oceny czy naruszenie prawa ma rażący charakter, nie można poprzestać wyłącznie na prostym zestawieniu terminów, ale należy wziąć pod uwagę wszelkie uwarunkowania, przede wszystkim wynikające z przepisów prawa materialnego obowiązki organu, które implikują podejmowanie czynności dla merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy. Zatem orzeczenie o kwalifikowanej (rażącej) formie przewlekłości winno być zarezerwowane dla sytuacji szczególnych, oczywistych i niedających się w żaden sposób usprawiedliwić. Samo przekroczenie przez podmiot zobowiązany ustawowych obowiązków, czyli także terminów załatwienia sprawy, musi być szczególnie znaczące i niezaprzeczalne, a rażące opóźnienie w podejmowanych czynnościach musi być pozbawione racjonalnego uzasadnienia (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 6 sierpnia 2019 r., sygn. akt II OSK 1802/19; z dnia 4 czerwca 2019 r., sygn. akt II OSK 3374/18; z dnia 17 maja 2019 r., sygn. akt I OSK 2171/17).

Jak wykazano przewlekłość Burmistrza odpowiada powyższym cechom, gdyż nie miał on woli rozliczenia powstałej nadpłaty.

8. Z kolei, w myśl art. 149 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy albo na przewlekłe prowadzenie postępowania zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności. Przez wzgląd na to zobowiązano Burmistrza do zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 w terminie 30 dni od otrzymania prawomocnego wyroku wraz z aktami administracyjnymi. Taki punkt czasu, wyznaczony dla sformułowania rozstrzygnięcia znajduje bowiem uzasadnienie w dyspozycji art. 139 § 1 o.p.

9. Ponadto, zasądzono od Burmistrza na rzecz spółki kwotę 1000 zł tytułem sumy pieniężnej. Stało się tak na podstawie art. 149 § 2 p.p.s.a. W przepisie tym ustawodawca przewidział możliwość przyznania takiego świadczenia od organu na rzecz skarżącego, do wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6 p.p.s.a. (czyli do wysokości połowy dziesięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim). Sąd orzekając w przedmiotowej sprawie zdecydował się zaś skorzystać z tego prawa. Stało się tak, ponieważ ochrona podatnika jako słabszej niż organ podatkowy strony stosunku podatkowoprawnego przed bezczynnością, czy przewlekłością w działaniu administracji powinna być rzeczywista, a nie iluzoryczna. Wymogu faktycznej ochrony przed bezczynnością, czy rażącą bezczynnością administracji nie spełnia zaś samo tylko stwierdzenie przez Sąd zaistnienia tej okoliczności. W celu zapewnienia ochrony podatnikowi konieczne jest jeszcze zastosowanie środka prawnego, motywującego administrację do działania, a jednocześnie, zapewniającego podatnikowi (stronie) zadośćuczynienie za naruszenie jego prawa do terminowego załatwienia sprawy (w przedmiotowym postępowaniu – do zwrotu nadpłaty w ustawowo określonym czasie). Zdaniem Sądu, przyznana spółce kwota 1000 zł zapewnia ten efekt.

Odnośnie do żądania skarżącej wymierzenia organowi grzywny wskazać należy, iż w myśl art. 154 § 6 p.p.s.a. grzywnę, o której mowa w § 1, wymierza się do wysokości dziesięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie odrębnych przepisów.

Jednakże Sąd zauważa, że mechanizm finansowania jednostek budżetowych powoduje, że w istocie grzywna nie jest dolegliwością finansową dla organu. Tę funkcję znacznie lepiej pełni przyznanie skarżącemu sumy pieniężnej, które ponadto, a może przede wszystkim, jest w stanie zrealizować wynikający z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Prawa Człowieka (ETPC) obowiązek finansowego zadośćuczynienia skarżącemu. Ten problem zauważył J.P. Tarno, który stwierdza, że: "Wymierzenie grzywny organowi administracji będącemu państwową jednostką budżetową, w gruncie rzeczy nie jest dolegliwością finansową. (...). W budżetach tych jednostek, paragraf kary nie jest planowany. Zatem w przypadku wymierzenia organowi grzywny musi on wystąpić do dysponenta budżetu o przyznanie mu kwoty pieniężnej w wysokości wymierzonej grzywny. Po uzyskaniu tej kwoty organ uiszcza grzywnę na konto właściwego sądu administracyjnego, który jest także państwową jednostką budżetową. Ta zaś z mocy prawa nie może mieć żadnych własnych dochodów. To powoduje, mówiąc w skrócie, że sąd musi te pieniądzebudżetowi państwa. Uznać zatem należy, że przedstawiony mechanizm (w określonych przypadkach) istotnie obniża efektywność grzywny jako środka przymuszającego (J. P. Tarno, Posiądź umiejętność korzystania z istniejących instytucji procesowych dla ochrony interesu prawnego mocodawcy, Doradca Podatkowy z 2018 r., nr 2, s. 11-12).

Z tych właśnie względów, Sąd zadecydował o zasądzeniu od organu odwoławczego na rzecz skarżącej sumy pieniężnej - o czym orzekł w punkcie 3 wyroku, zamiast wnioskowanej grzywny – oddalając w tej mierze skargę w punkcie 4 wyroku.

10. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § p.p.s.a. Złożył się na nie uiszczony wpis, w kwocie 100 zł, koszty zastępstwa procesowego w wysokości 480 zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł. O wysokości kosztów zastępstwa procesowego orzeczono na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r., w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 265).