Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1014/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-10-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Uzasadnienie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art.141 par.4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Grzegorz Borkowski, Sędzia NSA: Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA del.: Aleksandra Wrzesińska - Nowacka, Protokolant Katarzyna Pawłowska, po rozpoznaniu w dniu 29 października 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 lutego 2007 r. sygn. akt I SA/Gl 1325/06 w sprawie ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 8 czerwca 2006 r. nr [...] w przedmiocie odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz J. K. kwotę 2.234 (dwa tysiące dwieście trzydzieści cztery) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 26 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Gl 1325/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę J.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 8 czerwca 2006 r., nr (...), w przedmiocie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 r.

Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd I instancji wskazał, że decyzją z dnia 15 listopada 2005 roku, nr (...), Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. określił J. K. kwotę należnych odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej z tytułu zaliczek w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od września do grudnia 2000 r., w kwocie 22.258, 50 zł.

Pismem podatnik wniósł od wydanej decyzji odwołanie, zarzucając wydanie jej z naruszeniem przepisów o właściwości miejscowej, niezasadne wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów spółki "A." wydatków związanych z usługami świadczonymi na rzecz tej spółki przez W.B. prowadzącego działalność gospodarczą w ramach firmy "P.", naruszenie zasad ogólnych postępowania podatkowego wyrażonych w treści art. 121 i 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej w skrócie: Ordynacja podatkowa) oraz przepisów regulujących przebieg postępowania dowodowego.

Opisaną na wstępie decyzją z dnia 8 czerwca 2006 roku Dyrektor Izby Skarbowej w K., na podstawie art. 44 ust. 1, 3, 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., zwanej dalej u.p.d.o.f.) oraz art. 53 a i art.233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu tejże decyzji wyjaśnił, że podatnik podniósł analogiczne zarzuty w toku postępowania odwoławczego zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 8 czerwca 2006 r., nr (...) dotyczącego zobowiązania M. i J. K. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. Stwierdził, że popiera stanowisko i argumentację zawartą w decyzji wymiarowej.

W decyzji wymiarowej oceniono zarzut wydania decyzji z naruszeniem przepisów o właściwości miejscowej jako niezasadny, ponieważ zgodnie z obowiązującymi w tej materii przepisami, przy opodatkowaniu małżonków mających różne miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, jeżeli na ich wniosek podlegają oni łącznemu opodatkowaniu, właściwość miejscową ustala się według miejsca zamieszkania jednego z małżonków, wskazanego we wspólnym rocznym zeznaniu podatkowym. W takim wypadku właściwy miejscowo jest alternatywnie jeden z organów podatkowych, według miejsca zamieszkania jednego z małżonków. Sytuacja prawnopodatkowa obojga małżonków składających wspólne zeznanie podatkowe jest równa i brak jest jakichkolwiek podstaw do jej różnicowania tylko i wyłącznie w oparciu o kryterium samego wskazania w treści zeznania podatkowego poszczególnych osób jako : "podatnika" i "małżonka podatnika". Z uwagi zaś na fakt, iż jeden z małżonków – M.K. - zamieszkiwała i nadal zamieszkuje w miejscowości W., położonej na terytorium objętym zasięgiem działania Urzędu Kontroli Skarbowej w K., organem właściwym do przeprowadzenia postępowania i wydania decyzji z dnia 15 listopada 2005 roku był Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K., co wynika z treści art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2004 r. Nr 8. poz. 65 ze zm.) w związku z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 1998 roku w sprawie określenia siedzib i terytorialnego zasięgu działania urzędów kontroli skarbowej. Organ zwrócił uwagę, że bezspornym pozostaje, iż w dniu wszczęcia postępowania kontrolnego oboje podatnicy zamieszkiwali w W., a zatem na terytorium objętym zasięgiem działania Urzędu Kontroli Skarbowej w K., a późniejsza zmiana miejsca zamieszkania pozostała bez wpływu na właściwość organu.

Odnośnie wskazanego w odwołaniu zarzutu w przedmiocie zakwestionowania wyłączenia przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z kosztów uzyskania przychodów spółki "A." wydatków związanych z usługami świadczonymi na rzecz tej spółki przez W.B. prowadzącego działalność gospodarczą w ramach firmy "P." organ odwoławczy - opierając się na zebranym w sprawie materiale dowodowym, stwierdził, iż usługi w zakresie doradztwa kapitałowego, badania rynku, akwizycji, promocji i reklamy oraz obsługi kontraktów i ich rozliczeń na terenie całego kraju, udokumentowane fakturami wystawionymi przez Przedsiębiorstwo "P." na rzecz spółki "A." w rzeczywistości nie zostały wykonane.

Organ uznał, że faktury wystawione przez firmę "P." na rzecz spółki "A." mające potwierdzać operacje gospodarcze, które w istocie nie miały miejsca, w świetle treści art. 22 ust. 1 ustawy o rachunkowości nie mogą być uznane za rzetelne, a w konsekwencji nie mogły być podstawą zapisów dokonywanych w dokumentacji księgowej spółki "A.", a wydatki udokumentowane tymi fakturami nie mogły zostać uznane za koszty uzyskania przychodów.

Powyższa decyzja została zaskarżona przez podatnika do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Podatnik zarzucił naruszenie prawa materialnego tj. art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez bezpodstawne wyłączenie poniesionych w celu uzyskania przychodów wydatków z kosztów podatkowych oraz naruszenie przepisów prawa, mogące mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy w zakresie postępowania podatkowego poprzez naruszenie art. 9 a ust. 1, ust. 5 i ust. 6 ustawy o kontroli skarbowej oraz § 4 ust. 2 i § 10 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie właściwości organów podatkowych, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 i art. 188, art. 191, art. 210 § 4, art. 212, art. 233 § 1 w związku z art. 237 i art. 239 Ordynacji podatkowej.

Uzasadniając złożoną skargę podatnik podniósł, iż postępowanie podatkowe prowadzone było przez niewłaściwy organ, a w efekcie zaskarżona decyzja wydana została przez organ niewłaściwy miejscowo w tej sprawie. Wskazał, że w niniejszej sprawie toczyły się dwa odrębne postępowania - kontrolne i podatkowe, a podatnik J.K. przed wszczęciem postępowania podatkowego zmienił miejsce zamieszkania. Tym samym Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. stał się niewłaściwy miejscowo dla postępowania wszczętego w dniu 14 lutego 2003 roku. Podatnik wskazał, że właściwość miejscowa organów podatkowych winna być ustalona według miejsca zamieszkania tego z podlegających łącznemu opodatkowaniu małżonków, który we wspólnym zeznaniu podatkowym rocznym wskazany został jako "podatnik" a nie "małżonek podatnika" i w związku z tym postępowanie podatkowe odnoszące się do zeznania za rok 2000 winien był prowadzić Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W., jako właściwy w chwili wszczęcia postępowania dla "podatnika", tj. w dniu 14 lutego 2003 roku.

Podatnik w skardze wskazał nadto, że organ odwoławczy rażąco naruszył przepisy postępowania podatkowego, w szczególności w zakresie zebrania całego materiału dowodowego w sprawie oraz jego wszechstronnej oceny. W ocenie podatnika, organ odwoławczy nie dokonał analizy porównawczej umów zawieranych z kontrahentami, w których pośredniczyła firma "P." z umowami zawieranymi z kontrahentami bez jej udziału, zaniechał dokonania porównania zawieranych kontraktów pod względem ich korzystności dla "A." spółka cywilna, ograniczając się do streszczenia zawartych w nich postanowień. Podatnik podniósł, że w toku postępowania nie ustalono, czy procedury zawierania kontraktów ze wskazanymi kategoriami przedsiębiorców były zróżnicowane oraz czy tryb zawierania kontraktów, w których uczestniczyła firma "P." był na tyle skomplikowany, ze uzasadniał korzystanie z usług pośredników, oraz czy kontrakty zawieranie przy udziale firmy "P." zostały zawarte na korzystniejszych warunkach dla "A." i jaka była ich rzeczywista wielkość.

Naruszenie przez organ odwoławczy przepisów postępowania, zdaniem podatnika, wynikało również z zaniechania przesłuchania w charakterze świadków osób, o przesłuchanie których podatnik wnioskował w trakcie postępowania, a które w jego ocenie, posiadali wiedzę na temat okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, którzy ze strony kontrahentów spółki "A." brali udział w zawieraniu umów z udziałem W.B., a nadto osób, które brały udział w zawieraniu umów bez jego udziału.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za niezasadną.

Wskazał, że kontrolowana decyzja, dotycząca odsetek od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od miesiąca września 2000 r. do miesiąca grudnia 2000 r. - pozostaje w związku z rozstrzygnięciem merytorycznym w przedmiocie wysokości zobowiązania M. i J. K. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2000 r. Zarówno w odwołaniu, jak i następnie w skardze na decyzję wymiarową oraz na decyzję odsetkową strona skarżąca kwestionowała zasadność wyłączenia przez organy podatkowe z kosztów uzyskania przychodów za rok podatkowy 2000 "A." spółka cywilna wydatków związanych z usługami świadczonymi na rzecz tego podmiotu przez W. B. prowadzącego działalność gospodarczą w ramach firmy "P." w łącznej kwocie 582.003,00 zł., wynikającej z faktur o numerach : (...), wystawionych w oparciu o umowę współpracy z dnia 16 października 1996 roku w zakresie doradztwa kapitałowego, badania rynku, akwizycji, promocji i reklamy oraz obsługi kontraktów i ich rozliczeń na terenie całego kraju (szeroko rozumianego marketingu).

Sąd I instancji stwierdził, że podatnik przedstawił szereg dowodów mających na celu wykazania w świetle art.22 ust.1 u.p.d.o.f. zasadności poniesionych wydatków marketingowych. W ocenie Sądu, dowody te - prawidłowo dopuszczone i przeprowadzone w postępowaniu podatkowym przez organy - nie wykazały jednakże zasadności twierdzeń podatnika. Skarżący nie wykazał, jakie zmiany w zakresie działania prowadzonej przez niego spółki były wynikiem pracy W.B., w szczególności, że kontrahenci skarżącego nie potwierdzili uczestnictwa firmy "P." w nawiązywanych i prowadzonych transakcjach. Tymczasem, aby organ podatkowy mógł stwierdzić, że wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodu, musi być wyraźnie uwidoczniony efekt zawartych umów, w przedmiotowej sprawie, tych konkretnych umów zawartych przy udziale firmy "P.". W niniejszej sprawie strona skarżąca należycie nie udokumentowała i nie udowodniła poniesionych wydatków. Aby organ podatkowy mógł stwierdzić, że wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodu musi być uwidoczniony efekt zawartych umów, a same dokumenty faktur VAT dowodem takim nie są. W szczególności, że pozostałe dowody, w tym zeznania świadków wyraźnie wskazują, że udział firmy W.B. zawiązywaniu przez spółkę "A.". kontraktów cywilnoprawnych był w rzeczywistości fikcyjny.

Dalej Sąd I instancji wskazał, że ocena dowodów winna być wszechstronna, dokonana przez organ wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy i w związku z tym organy mają prawo odmowy dopuszczenia konkretnych dowodów w postępowaniu. Dlatego też, zdaniem Sądu I instancji, organy podatkowe nie naruszyły również art. 121 oraz art. 180, art. 187, art. 188, art. 191, art. 210 § 4, art. 212, art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem nie można postawić im zarzutu z niezasadnego niedopuszczenia środków dowodowych powołanych przez stronę, a mających, w jej ocenie, przyczynić się do wyjaśnienie sprawy, a to dowodu z zeznań : (...) - którzy ze strony kontrahentów "A." brali udział w zawieraniu umów z udziałem W. B., a nadto osób, które brały udział w zawieraniu umów bez jego udziału, a mianowicie : (...). Zdaniem Sądu, przeprowadzone w toku postępowania podatkowego dowody i ich ocena dokonana przez organy w sposób wystarczający i zupełny doprowadziły do wyjaśnienia istoty sprawy i pozwoliły na podjęcie zgodnej z prawem decyzji. Przeprowadzenie wnioskowanych dowodów - o których mowa powyżej, doprowadzić mogłoby jedynie do przedłużenia postępowania podatkowego, nie wnosząc równocześnie do sprawy żadnych nowych i istotnych dla jej rozstrzygnięcia elementów.

W uzasadnieniu wyroku za prawidłowe uznano także stanowisko organów podatkowych dotyczące ich właściwości w postępowaniu administracyjnym. W sprawie bezspornym było, w ocenie Sądu, że w dniu wszczęcia postępowania, oboje podatnicy zamieszkiwali w W., a zatem na terytorium objętym zasięgiem działania Urzędu Kontroli Skarbowej w K., a późniejsza zmiana miejsca zamieszkania jednego z nich pozostała bez wpływu na właściwość organu. Zarówno w roku podatkowym objętym kontrolą - 2000 r., jak i w dniu wszczęcia postępowania, to jest w dniu 2 grudnia 2002 r., organem właściwym miejscowo w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych małżonków K. był Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K., który pozostawał właściwy aż do zakończenia postępowania podatkowego decyzją ostateczną.

Od powyższego wyroku J.K. wniósł skargę kasacyjną, zaskarżając go w całości i zarzucając, na podstawie art.174 pkt 1 i 2, art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej "p.p.s.a."):

a) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

- art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nie wskazanie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku podstaw prawnych i przesłanek jakimi kierował się Sąd nie uwzględniając zarzutów strony skarżącej dotyczących naruszenia przepisów o właściwości miejscowej oraz dokonanie ustaleń w zakresie stanu faktycznego sprawy wyłącznie na podstawie twierdzeń zawartych w decyzjach organów podatkowych przy pominięciu zarzutów, twierdzeń i dowodów podniesionych przez stronę;

- art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. art. 247 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz w zw. z art. 9a ust. 1, ust. 5 i ust. 6 ustawy o kontroli skarbowej poprzez oddalenie zaskarżonym wyrokiem skargi pomimo zaistnienia przesłanek do stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 8 czerwca 2006 r., nr (...) oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora UKS w K. z dnia 15 listopada 2005 r., nr (...) z powodu wydania ich z naruszeniem przepisów o właściwości miejscowej;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, podczas gdy w przedmiotowej sprawie decyzje organów podatkowych wydane zostały z naruszeniem następujących przepisów postępowania :

▪ art.53 a Ordynacji podatkowej poprzez jego zastosowanie,

▪ art. 121 Ordynacji podatkowej w wyniku działania organów w sposób nie budzący zaufania poprzez:

▪ niedopuszczanie środków dowodowych powołanych przez stronę w toku postępowania,

▪ nieuwzględnienie wniosków strony postępowania dotyczących uzupełnienia materiału dowodowego poprzez przeprowadzenie dowodu z przesłuchania wskazanych świadków,

▪ arbitralne i wybiórcze posługiwanie się materiałem dowodowym,

- art. 122 Ordynacji podatkowej w wyniku naruszenia zasady prawdy obiektywnej poprzez obciążenie strony ciężarem dowodu w sprawie, nie podjęcie wszelkich działań niezbędnych dla dokładnego wyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy, w tym w szczególności poprzez nieuwzględnienie istniejących w sprawie dowodów z dokumentów, zaniechanie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, którzy posiadają wiedzę na temat negocjowania i zawierania umów handlowych przez spółkę A. oraz poprzez zaniechanie dokonania wszechstronnej analizy porównawczej umów zawieranych przez spółkę A.

- art. 180 Ordynacji podatkowej w wyniku nie dopuszczenia w sprawie wszystkich dowodów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, w szczególności istniejących w sprawie dowodów z dokumentów, oraz poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z zeznań (wymienionych w kasacji) świadków, którzy posiadają wiedzę na temat procedur negocjowania i zawierania umów przez spółkę A.

- art. 187 i 188 Ordynacji podatkowej w wyniku nie zebrania całego materiału dowodowego w sprawie i brak wszechstronnej oceny zebranego w sposób niepełny materiału, poprzez niedopuszczenie dowodu wnioskowanego przez stronę w odwołaniu oraz powierzchowną analizę dowodów, w których posiadaniu był organ prowadzący postępowanie i w wyniku tego naruszenie zasady prawdy obiektywnej, oraz zasady zupełności postępowania dowodowego,

- art. 190 Ordynacji podatkowej poprzez pozbawienie strony możliwości udziału w niektórych czynnościach dowodowych,

- art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe ustalenie stanu faktycznego w wyniku pominięcia dowodów i tym samym oparcie rozstrzygnięcia na podstawie jedynie części zebranego materiału dowodowego, tj. z pominięciem dowodów z dokumentów oraz z pominięciem zeznań wnioskowanych przez podatnika świadków oraz naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, poprzez wybiórcze i dowolne dokonanie oceny zeznań świadków,

- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niewskazanie w decyzji przyczyn, dla których organ odmówił wiarygodności określonym dowodom, zwłaszcza w zakresie dowodów z dokumentów, zeznań świadków, którzy wskazywali na udział firmy P. w pozyskaniu kontraktów dla spółki A., czy nade wszystko w zakresie analizy umów handlowych zawartych przez A. z kontrahentami,

- art. 212 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na ustaleniach i twierdzeniach pozostających w sprzeczności z ustaleniami, twierdzeniami i zaleceniami zawartymi w poprzednio wydanych w sprawie decyzjach Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 14 maja 2004 r., nr (...), oraz z dnia 30 marca 2005 r., nr (...) pomimo związania organu podatkowego treścią poprzednio wydanych w sprawie decyzji podatkowych

- art. 233 § 1 w zw. z art. 237 i 239 Ordynacji podatkowej, poprzez brak rozstrzygnięcia w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 8 czerwca 2006 r., nr (...) w zakresie objętym zażaleniem na postanowienie organu I instancji z dnia 22 czerwca 2005 r., nr (...) zawartym w odwołaniu od decyzji organu I instancji, odmawiające przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów, niezbędnych ze względu na rozszerzenie postępowania dowodowego o analizę procedur i umów zawieranych przez spółkę A. z kontrahentami;

b) naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niezastosowanie art. 22 u.p.d.o.f., przejawiające się nie uznaniem za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez stronę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pod firmą A. na rzecz firmy P. w związku z realizacją umowy "Umowa o współpracy".

Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, argumentując, jak w wydanych decyzjach i zaskarżonym wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zarzut kasacyjny naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w obszarze kwestionowanej przez stronę skarżącą właściwości miejscowej organów postępowania administracyjnego jest niewątpliwie trafny i uzasadnia uchylenie zaskarżonego wyroku.

Nie trzeba przypominać, że zagadnienie właściwości organów prowadzących postępowanie i rozstrzygających w indywidualnej sprawie administracyjnej posiada bardzo istotne znaczenie dla sprawowanej przez sądy administracyjne kontroli legalności wykonywania administracji publicznej, ponieważ, na podstawie art. 247 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, do którego odwołuje się art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., wydanie decyzji z naruszeniem przepisów o właściwości stanowi przesłankę stwierdzenia nieważności takiej decyzji.

Pomimo to, zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku rozważania Sądu I instancji w istocie rzeczy uchylają się od oceny sprawy w przywoływanym obszarze.

W tej części analizowanych rozważań Sąd I instancji nie powołuje jakiegokolwiek przepisu prawa. Oddalenie zarzutów strony w przedmiocie niewłaściwości miejscowej organów postępowania podatkowego nie posiada więc uzasadnienia prawnego, to jest przedstawienia, w odniesieniu do konkretnych przepisów obowiązującego prawa, przedmiotu i wyniku kontroli tego aspektu sprawy.

Gdyby nawet przyjąć, że oddalenie skargi oznaczało dorozumiane przyznanie przez Sąd I instancji racji organom podatkowym w kwestii ich właściwości miejscowej w postępowaniu administracyjnym, to zważyć należy, że argumentacja zaskarżonej decyzji wymagała w podnoszonym przedmiocie wnikliwego zbadania i analizy prawnej. Organy podatkowe a za nimi Sąd I instancji nie rozważyły bowiem problematyki właściwości miejscowej w relacji do przedmiotu niniejszego postępowania. W kontekście przepisów prawa sygnalizowanych w decyzjach administracyjnych uzasadnieniom wydanych decyzji oraz zaskarżonego wyroku brakuje przede wszystkim zastanowienia się niezbędnego dla odpowiedzi na pytanie – czy rozstrzygana w sprawie niniejszej odpowiedzialność w zakresie odsetek od zaległości podatkowej z tytułu zaliczek na podatek dochodowy na podstawie przepisów obowiązującego prawa realizowana jest i być może w ramach łącznego opodatkowania skarżącego i jego małżonki?

W wymienionym obszarze Sąd I instancji wypowiada się o podatnikach i o łącznie opodatkowanych małżonkach, nie bada i rozważa jednak przy tym : kto i dlaczego był stroną oraz adresatem zaskarżonej decyzji, w stosunku do kogo i w jakim przedmiocie zostało wszczęte postępowanie kontrolne, czy, a jeśli tak, to do jakich podmiotów, odnośnie spornych odsetek od zaległości podatkowych z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych wszczęte zostało postępowanie podatkowe oraz jakie znaczenie dla sprawy miało wydanie lub nie wydanie w tym zakresie postanowienia o wszczęciu postępowania, czy zaliczki na podatek dochodowy i wynikające z nich odsetki od zaległości podatkowej obciążały tylko skarżącego, czy też również jego małżonkę.

Zaniechania te, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, dowodzą niezbicie, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku w części dotyczącej sporu prawnego o właściwość miejscową organów administracyjnych w sprawie nie spełnia jakichkolwiek wymogów czy też standardów wynikających z unormowania art. 141 § 4 p.p.s.a. Uchybienie to nie mogło zostać usunięte w postępowaniu kasacyjnym z uwagi na to, że dotyczył go trafny zarzut kasacyjny naruszenia odpowiedniego przepisu procedury sądowej. Ponadto, w realiach sprawy niniejszej, oznaczałoby to w praktyce badanie właściwości miejscowej w sprawie administracyjnej za organy podatkowe i za Sąd I instancji, do czego Naczelny Sąd Administracyjny nie jest zobowiązany ani uprawniony.

Uchylenie zaskarżonego wyroku z przedstawionego i rozważonego powodu jest uzasadnione a ponadto wystarczające dla dalszego toku sprawy.

Jeżeli bowiem, po przeprowadzeniu analizy sprawy w kierunkach zasygnalizowanych przez Naczelny Sąd Administracyjny, Sąd I instancji skonstatuje uzasadnioną prawnie niewłaściwość miejscową w kontrolowanym ponownie postępowaniu administracyjnym, stwierdzenie z tego powodu nieważności zaskarżonej decyzji nie będzie wymagało merytorycznego rozważenia innych zarzutów skarżącego.

Ponadto, w dniu wydania niniejszego wyroku, na tym samym posiedzeniu, ten sam skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego wydał wyrok w sprawie (sygn. akt) II FSK 1013/07 dotyczącej skarżącego (i jego skarżącej tam również małżonki), w którym rozpatrzył także inne niż w zakresie właściwości zarzuty przeciw wyrokowi Sądu I instancji rozstrzygającemu o decyzji podatkowej za rok podatkowy, w którym uiszczane być miały sporne niniejszym w aspekcie odsetek zaliczki na podatek dochodowy. Podkreślić należy, że zarzuty - te w odniesieniu do stanu faktycznego i zastosowania prawa materialnego w obu sprawach zasadniczo były takie same, natomiast niniejsza sprawa o odsetki od zaległości podatkowej z tytułu zaliczek na podatek dochodowy za rok 2000 jest w tym zakresie pochodna od sprawy określania wysokości zobowiązania podatkowego za ten rok podatkowy, chociaż nie przesądza to jeszcze a priori kwestii właściwości organów podatkowych, której, z ewidentny naruszeniem art. 141 § 4 p.p.s.a., Sąd I instancji w sprawie II FSK 1014/07 nie rozważył.

Z tych powodów, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. i art. 203 pkt 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego.