Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 483/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2005-11-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej ( sprawozdawca), Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Protokolant Monika Adamus, po rozpoznaniu w dniu 16 listopada 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją ostateczną z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] , którą określona została Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością "A" z siedzibą w Z. wysokość straty podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od [...] 1999 r. do [...] 1999 r. w kwocie [...] zł oraz określone odsetki za zwłokę naliczone od zaliczek w tym podatku za miesiące [...] i [...] 1999 r. w kwocie [...] zł.

Podstawą faktyczną decyzji stanowiło ustalenie przez organy podatkowe, że podatnik zaniżył swe przychody na łączną kwotę [...] zł, na którą składa się:

- wartość nieodpłatnie wykonywanej pracy prezesa zarządu przez B. Ś. w kwocie [...] zł,

- wartość nieodpłatnie wykonywanej pracy głównego księgowego przez W.S. w kwocie [...]zł.

- wartość nieodpłatnie sprawowanego nadzoru nad pracami remontowo-budowlanymi przez P. Z. w kwocie [...] zł,

- bezpłatne korzystanie z samochodu osobowego marki [...], stanowiącego własność innego podmiotu, na kwotę [...] zł.

Równocześnie organy zakwestionowały zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na łączną kwotę [...] zł. Do zakwestionowanych kosztów należą:

- wydatki inwestycyjne w obcym środku trwałym w kwocie [...] zł

- czynsz za budynek wynajęty od udziałowca spółki – A. S. w kwocie [...] zł

- wydatki na cele reprezentacji i reklamy w części przekraczającej [...] % w kwocie [...] zł.

Organ odwoławczy szczegółowo ustosunkował się do zarzutów sformułowanych w odwołaniu Spółki "A" i wskazał, że odnośnie zaniżenia przychodów organy zastosowały przepis art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który wymienia wśród źródeł przychodu także nieodpłatne świadczenia. Zebrany materiał dowodowy wykazał, że spółka korzystała nieodpłatnie z pracy B. Ś. jako prezesa jej zarządu, W. S. jako głównego księgowego oraz P. Z. jako sprawującego nadzór nad pracami remontowo-budowlanymi. Do obliczenia wartości tych nieodpłatnych świadczeń, organy przyjęły wysokość wynagrodzeń wypłacanych tym osobom w okresie późniejszym, tj. po zawarciu z nimi umów o pracę w 2000 r. (po [...] zł miesięcznie), jednocześnie uznając, że rozmiar świadczonej przez nich pracy w okresie objętym zaskarżoną decyzją wynosił [...]% etatu w odniesieniu do prezesa zarządu i głównego księgowego, a [...]% - w odniesieniu do P. Z..

Odnośnie przychodu z tytułu użytkowania samochodu osobowego marki [...] organ odwoławczy podkreślił, że ustalenia dowodowe wskazały na nieodpłatny charakter korzystania z tego pojazdu. Wprawdzie do swego odwołania z dnia [...] 2003 r. skarżąca Spółka dołączyła umowę "użyczenia-przechowania", zawartą w dniu [...] 1999 r. przez "A" Sp. z o.o. (reprezentowaną przez prezesa zarządu B. Ś.) o "B" Sp. z o.o. (reprezentowanym przez W. S.), ale podjęte czynności nie doprowadziły do potwierdzenia zawarcia tej umowy, gdyż adres spółki "B", wskazany przez W.S. okazał się nieprawdziwy, nie stwierdzono też zarejestrowania się takiego podmiotu gospodarczego w Urzędzie Skarbowym w B.. Niezależnie od powyższego organ odwoławczy podkreślił, że użyczenie w zamian za przechowywanie na strzeżonym terenie nie wskazuje na ekwiwalentność świadczeń, skoro z istoty oddania w użyczenie wynika obowiązek korzystającego z samochodu zapewnienia właściwego przechowywania przedmiotu użyczenia zgodnie z jego przeznaczeniem. Mimo to organy podatkowe ustaliły wartość nieodpłatnego korzystania z samochodu jako różnicę pomiędzy najniższą odpłatnością na wynajem samochodu, a odpłatnością za jego parkowanie na strzeżonym parkingu.

W zakresie kosztów uzyskania przychodów organ odwoławczy podkreślił, że wydatki poniesione przez Spółkę "A" w 1999 r. na prace budowlane w wynajętym od A. S. budynku przy ul. [...]w Z. nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów ze względu na wyłączenie tego rodzaju wydatków z kosztów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na ulepszenie (przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizacje) środków trwałych, które zgodnie z odrębnymi przepisami powiększają wartość tych środków, stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych. Zdaniem organu odwoławczego zarówno pierwotne przeznaczenie budynku (przedszkole), jego stan techniczny oraz zakres robót przeprowadzonych w celu przystosowania obiektu do nowego przeznaczenia (hurtownia z pomieszczeniami biurowymi), wreszcie wartość tych prac równa niemal wartości samego budynku, przesądzają o adaptacyjnym a nie remontowym charakterze prac i poniesionych na nie wydatków. Nie kwestionując zatem celowości poniesienia takich wydatków, organ zakwalifikował jako nakłady inwestycyjne w cudzym środku trwałym, co wyklucza zaliczenie wydatków poniesionych w 1999 r. w kwocie [...] zł jako kosztów uzyskania przychodu.

W odniesieniu z kolei do wydatku na czynsz z tytułu najmu powyższego budynku, wskazano w zaskarżonej decyzji, że skoro budynek nie nadawał się do użytku, to wypłacenie A. S. [...] zł czynszu za miesiące [...],[...],[...] 1999 r. nie było wydatkiem mającym jakikolwiek związek z uzyskaniem przychodu w tym okresie. Z dokumentów wynika przy tym, że dopiero we wrześniu następnego roku (2000) właścicielka budynku otrzymała decyzją Prezydenta Miasta Z. zgodę na zmianę sposobu użytkowania budynku oraz pozwolenie na budowę, obejmujące roboty adaptacyjne w tymże budynku. Organ wskazał ponadto, że do zakończenia kontroli skarbowej tj. [...] 2003 r. budynek nie został oddanym do użytku w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Obiekt jest jednak użytkowany od [...] 2001 r., z tą datą przeniesiono tam siedzibę Spółki "A". W tym stanie faktycznym nie można uznać czynszu za wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodu w 1999 r.

Brak związku wydatków z przychodem stanowił także powód zakwestionowania wydatków na noclegi, wynajęcie sal konferencyjnych i konsumpcję. W ocenie organu odwoławczego podatnik nie wykazał, aby powyższe wydatki zostały poniesione w celu uzyskania przychodu, gdyż poza przedstawieniem dowodów księgowych na ich poniesienie, nie udokumentował w przekonujący sposób celowości ich poniesienia i bezpośredniego związku z przychodem. Odnośnie twierdzenia zawartego w odwołaniu, że dowodów takich Spółka nie przedstawiła, gdyż nikt ich od niej nie żądał, organ odwoławczy wskazał, że na potrzebę wykazania związku wydatku z przychodem wskazano w piśmie skierowanym do podatnika [...] 2004 r., w protokole kontroli z dnia [...] 2004 r., a także w treści decyzji organu pierwszej instancji, a mimo to Spółka dowodów takich nie wskazała.

Organ odwoławczy ustosunkował się ponadto w swej decyzji do zarzutów procesowych, stwierdzając, że nie miało miejsca naruszenie tych przepisów, albowiem materiał dowodowy został zgromadzony w całości, dokonano jego prawidłowej oceny, a wydana decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne.

Na powyższą decyzję Spółka "A" wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, zarzucając jej przede wszystkim rażące naruszenie prawa poprzez wydanie decyzji po terminie przedawnienia wynikającym z art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto zarzucono: 1) jednostronną i błędną interpretację zdarzeń gospodarczych przez inspektorów Urzędu Kontroli Skarbowej w postępowaniu podatkowym naruszającym art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej, 2) wydanie decyzji na podstawie postępowania uniemożliwiającego podatnikowi ustosunkowanie się do konkretnych zarzutów i 3) wydanie decyzji na podstawie błędnej interpretacji przepisów prawa, niezgodnej z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Sądu Najwyższego.

W oparciu o tak sformułowane zarzuty Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu w pierwszej kolejności zaakcentowała upływ trzyletniego terminu przedawnienia, wynikającego z art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej. Dalsze wywody, zaprezentowane "z ostrożności procesowej", zostały ukierunkowane w zasadzie na zanegowanie prawa organów podatkowych do ustalenia przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń oraz kwestionowania kosztów uzyskania przychodów. W tym zakresie strona skarżąca potwierdziła wprawdzie, że na jej rzecz była świadczona praca przez wskazane w decyzji osoby, ale wartość tej pracy nie powinna zwiększać przychodów skoro, po pierwsze, nie zawarto umowy o nieodpłatne świadczenie pracy, a po drugie – praca ta miała charakter wolontariatu. Z kolei w odniesieniu do użytkowania samochodu, skarżąca Spółka ponowiła swe twierdzenie, że stosunek prawny łączący ją ze spółką "B" miał charakter umowy barterowej, gdyż w zamian za prawo korzystania z samochodu świadczone było nieodpłatne przechowywanie tegoż samochodu. Powołując się na zeznanie W. S. z dnia [...] 2003 r., w którym oświadczył on, że wypożyczenie samochodu było nieodpłatne, strona skarżąca wskazała, że nie wspomniał on o ekwiwalencie w postaci nieodpłatnego parkowania, gdyż nikt go o to nie zapytał.

W odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów wskazano w skardze, że niezgodnym ze stanem faktycznym jest twierdzenie organów podatkowych o całkowitej nieprzydatności do użytku budynku przy ul. [...] w dacie jego wynajęcia i rozpoczęcia prac remontowych. Zdaniem skarżącej już w 1999 r. w obiekcie tym rozpoczęto działalność gospodarczą w warsztacie prototypowni, w której w latach 1999 i 2000 powstała dokumentacja oraz prototyp, na podstawie których w 2001 roku wyprodukowano 50 sztuk automatów do sprzedaży soku w kartonikach. Automaty te znajdują się w magazynach skarżącej i oczekują na wynik dalszych prac, polegających na ich wyposażeniu w satelitarny system łączności, umożliwiający rozliczanie transakcji i płatności kartami płatniczymi. Z tych względów wynajęcie nieruchomości było związane z przychodem i stanowiło koszt jego uzyskania. W dalszym wywodzie skarżąca Spółka wskazała, że jej zdaniem prace wykonane w 1999 r. miały wyłącznie charakter remontu, a ponadto organy bezpodstawnie utożsamiły prace wykonane przez skarżącą jako najemcę, od prac na które pozwolenie budowlane otrzymała właścicielka nieruchomości A. S.. Uzyskanie pozwolenia na zmianę sposobu użytkowania budynku było konieczne tylko ze względu na wymogi prawa budowlanego, natomiast zmiana przedszkola na budynek biurowy nie ma charakteru adaptacji w rozumieniu prawa podatkowego. W przypadku nieuznania przez Sąd powyższej argumentacji, sformułowano w skardze wniosek o powołanie biegłego.

Skarżąca zarzuciła ponadto, że z faktu zgłoszenia zmiany siedziby spółki z dniem [...] 2001 r., organy podatkowe w sposób nieuprawniony wywiodły, że dopiero wówczas spółka rozpoczęła prowadzenie w tym miejscu swej działalności

W odniesieniu do wydatków na noclegi, konsumpcję i wynajem sal konferencyjnych Spółka ponownie wskazała, że wydatki te były poniesione w związku ze szkoleniem przedstawicieli handlowych, typowanych do współpracy ze skarżącą, których należy traktować jako kooperantów lub dealerów, mających pozyskiwać klientów dla skarżącej. Raz jeszcze Spółka wyraziła pogląd, że nie przedstawiła związku powyższych wydatków z przychodami, gdyż nikt jej o ten związek nie pytał.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. w całości podtrzymał swe dotychczasowe stanowisko i jego argumentację, a w odniesieniu do zarzutu przedawnienia wskazał, że powołany w skardze przepis art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej odnosi się wyłącznie do decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, a nie decyzji określającej wysokość tego zobowiązania w oparciu o art. 21 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz określającej wysokość straty podatkowej na podstawie art. 24 tej ustawy.

Z kolei w zakresie zarzutów niezapoznania strony z materiałem dowodowym organ odwoławczy stwierdził, iż strona skarżąca brała czynny udział w postępowaniu, przed wydaniem decyzji został jej wyznaczony termin do zapoznania się z całością materiału dowodowego, zakwestionowane pozycje kosztów oraz zarzuty w zakresie zaniżenia przychodów były skarżącej znane zarówno z protokołów kontroli jak i treści decyzji organu pierwszej instancji.

W piśmie procesowym z dnia [...] 2005 r. Spółka "A" sformułowała dodatkowy zarzut naruszenia przez Dyrektora Izby w K. art. 227 § 2 Ordynacji podatkowej, gdyż skargę do sądu administracyjnego wraz z aktami sprawy przesłał dopiero po upływie 29 dni, a nie w terminie 14 dni, o których mowa w powołanym przepisie.

Następnie w piśmie z dnia 12 kwietnia 2005 r. postawiony został kolejny zarzut, a mianowicie naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 w związku z § 3 Ordynacji podatkowej, gdyż postępowanie podatkowe w pierwszej instancji – po uchyleniu pierwszej decyzji i przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia – prowadzili ci sami inspektorzy kontroli skargowej, co pierwotnie, a winni oni podlegać wyłączeniu z mocy prawa.

Ustosunkowując się do tych dodatkowych zarzutów Dyrektor Izby Skarbowej w K. uznał je za całkowicie nieuzasadnione, gdyż art. 227 Ordynacji podatkowej nie dotyczy postępowania przed sądami administracyjnymi, zaś art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie tylko do sytuacji, gdy pracownik biorący udział w wydaniu decyzji pierwszej instancji miałby wydać decyzję odwoławczą, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca.

Na rozprawie prezes Spółki "A" podtrzymał zarzuty sformułowane w skardze i uzupełniających ją pismach procesowych, dodatkowo nadmienił, że nawet gdyby przyjąć, że wydatki w kwocie [...] zł poniesione na prace budowlane w wynajmowanym budynku miały charakter wydatków inwestycyjnych, to organ podatkowy powinien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów roku 1999 należne odpisy amortyzacyjne od podwyższonej wartości środka trwałego, czego nie uczyniono.

Pełnomocnik organu odwoławczego wniósł o oddalenie skargi, a w zakresie odpisów amortyzacyjnych wskazał, że korzystanie z możliwości ich zarachowania w ciężar kosztów jest uprawnieniem podatnika.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona, gdyż – wbrew jej wywodom – zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego, a jej wydanie poprzedzone zostało poprawnie przeprowadzonym postępowaniem.

Poczynając od podstawowego zarzutu skargi, o wydaniu decyzji podatkowej po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, trzeba stwierdzić iż zarzut ten jest całkowicie chybiony. Powołany w skardze przepis art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej nie ma bowiem zastosowania w niniejszej sprawie, a to z tego względu iż przedmiotem orzeczenia organów jest odpowiedzialność skarżącej Spółki "A" za zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych. Podatek ten należy do grupy podatków, w odniesieniu do których zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Art. 21 § 3 tej ustawy stanowi, że w przypadku m. in. gdy wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzje określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Z kolei art. 24 stanowi podstawę do określenia przez organ, w drodze decyzji, wysokości straty, jeżeli jej wysokość różni się od wysokości wynikającej ze złożonej deklaracji podatkowej. Do obu powołanych wyżej sytuacji (określenie wysokości zobowiązania podatkowego lub określenie wysokości straty) odnosi się termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, określony w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że "zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od. końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku". W niniejszej sprawie, jak prawidłowo wskazał to organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, zobowiązanie podatkowe skarżącej Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 r. uległoby przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2005 r., ale decyzje organów obu instancji zostały wydane i doręczone stronie znacznie przed upływem tego terminu.

W odniesieniu do kolejnych zarzutów Sąd ocenił, że organy podatkowe zasadnie uznały wysokość zadeklarowanego przez skarżącą przychodu za zaniżoną z powodu nieujęcia w nim nieodpłatnych świadczeń, z których skarżąca korzystała. Art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że przychodem są między innymi otrzymane nieodpłatne świadczenia. W drodze orzecznictwa doprecyzowane zostało, niezdefiniowane w ustawie, pojęcie "nieodpłatne świadczenia", przez które należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób pranych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. W niniejszej sprawie ustalono, że skarżąca korzystała z nieodpłatnej pracy trzech osób (okoliczność ta jest bezsporna i przyznana przez samą skarżącą), a także – z cudzego samochodu osobowego. W odniesieniu do tego drugiego świadczenia organy podatkowe prawidłowo oceniły, że obowiązek przechowania samochodu nie można uznać za ekwiwalent korzystania z niego, gdyż nie sposób korzystać z pojazdu nie zapewniając mu jednocześnie możliwości postoju w warunkach gwarantujących zachowanie jego substancji i konieczność zwrotu w odpowiednim stanie. Skoro zatem skarżąca nie ponosiła żadnych kosztów z tytułu korzystania z powyższych świadczeń, to mają one charakter świadczeń nieodpłatnych w rozumieniu powołanego art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy. Z kolei ustalenie wartości tych świadczeń zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, w pełni uwzględniający wnioski strony skarżącej co do rozmiaru czasu pracy świadczonej na jej rzecz, a także z wykorzystaniem materiału dowodowego, zgromadzonego w sposób pełny i wszechstronny. Na marginesie jedynie warto wspomnieć, że argumenty strony skarżącej iż praca prezesa zarządu, głównego księgowego czy inspektora nadzoru budowlanego była świadczona w ramach wolontariatu, są nie tylko niezrozumiałe w sytuacji, gdy do czasu uchwalenia ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873 ze zm.) instytucja wolontariatu nie była znana polskiemu systemowi prawnemu, jako wyjątek od generalnej zasady odpłatności świadczenia pracy, ale także i z tego powodu iż wolontariat ma zupełnie inny charakter niż prowadzenie działalności gospodarczej.

Zasadne było także zakwestionowanie jako kosztów uzyskania przychodu wydatków na prace budowlane ([...]zł), czynsz najmu ([...]zł) oraz wydatki na noclegi, konsumpcję i wynajęcie sal konferencyjnych ([...]zł).

Pierwsza z zakwestionowanych pozycji kosztów została uznana przez organy podatkowe za wydatek na inwestycję w cudzym środku trwałym, gdyż rodzaj wykonanych prac, ich zakres i wartość wykluczają uznanie tego rodzaju wydatku za koszt remontu. W szczególności warto w tym miejscu podkreślić, że budynek o wartości [...]zł został poddany pracom adaptacyjno-modernizacyjnym o wartości [...] zł wydanych w 1999 r. oraz [...] zł wydanych w 2000 r. (ta ostatnia okoliczność jest znana sądowi z urzędu, z akt sprawy o sygn. I SA/Gl 400/05 dot. decyzji określającej wysokość straty podatkowej za rok 2000). Materiał dowodowy sprawy, w tym zeznania wykonawcy robót i dokumentacja budowlana, stanowią potwierdzenie stanowiska organów podatkowych co do charakteru poniesionych wydatków. Brak jest zatem podstaw do ustalania czy roboty miały chartka remontu czy adaptacji w drodze opinii biegłego, przy czym sformułowanie w skardze wniosku o powołanie biegłego w postępowaniu przed sądem administracyjnym nie mogło odnieść żądnego skutku także z tego względu, że art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153,. poz. 1270 ze zm.) umożliwia przeprowadzenie przez sąd wyłącznie dowodów uzupełniających z dokumentów, gdyż – co do zasady – sąd administracyjny nie prowadzi żadnego postępowania dowodowego. Powołany w decyzji przepis art. 16 ust. 1 pkt 1 lit c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych miał więc w odniesieniu do tak ustalonego stanu faktycznego pełne zastosowanie. Wydatek w kwocie [...] zł nie stanowił zatem kosztu uzyskania przychodu za rok 1999.

W tym miejscu trzeba odnieść się do dodatkowego zarzutu, sformułowanego na rozprawie, że w takiej sytuacji (wyłączenia wydatków na remont z kosztów uzyskania przychodów) organ powinien z urzędu obliczyć i uwzględnić jako koszt odpisy amortyzacyjne z tytułu zwiększenia wartości środka trwałego z wyniku jego modernizacji. Zarzut ten nie może być uwzględniony, albowiem § 7 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6, poz. 35 ze zm.) stanowił, że "odpisów amortyzacyjnych od ujawnionych środków trwałych nie objętych dotychczas ewidencja lub wykazem dokonuje się począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji". Zatem nie było możliwości uwzględnienia odpisów amortyzacyjnych wstecz, w tym za okres objęty zaskarżoną decyzją.

Pozostałe dwie pozycje kosztów organy podatkowe zakwestionowały ze względu na brak związku poniesionych wydatków z uzyskaniem przychodu przez skarżącą Spółkę. Ze względu na treść przepisu art. 15 ustawy, przesądzającego o tym, że kosztem uzyskania przychodu jest tylko wydatek poniesiony w celu uzyskania tego przychodu, organy podatkowe są uprawnione do analizowania deklarowanych przez podatników kosztów z punktu widzenia ich związku z uzyskaniem przychodu. Niewątpliwie celowość poniesienia wydatku winien wykazać podatnik, a organ podatkowy ma obowiązek ustosunkować się do przedstawionych dowodów i twierdzeń, zweryfikować je poprzez postępowanie dowodowe i ocenę całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego.

Mając na względzie te generalne zasady postępowania w przypadku wyjaśniania wątpliwości co do zakwalifikowania wydatków Sąd uznał, że w niniejszej sprawie organy podatkowe miały podstawy do zakwestionowania wydatku poniesionego z tytułu czynszu najmu za miesiące X-XII 1999 r., albowiem podatnik nie udowodnił iż wynajęcie budynku pozostawało w tym roku podatkowym w jakimkolwiek związku z uzyskaniem przychodu. Równocześnie zaś ustalenia dowodowego organów związkowi temu w oczywisty sposób przeczą. Skarżąca Spółka wynajęła od A. S. (będącej zresztą jedyną właścicielką Spółki "A") budynek przy ul. [...] w Z., przy czym z całokształtu materiału dowodowego wynika, iż obiekt ten nie nadawał się do użytku i że żadna działalność gospodarcza nie była w nim w 1999 r. prowadzona. Twierdzenie strony skarżącej o wykonywaniu w tym obiekcie dokumentacji prototypu, a w 2000 r. - samego prototypu automatu do sprzedaży soków w kartonach, nie znalazło potwierdzenia w obiektywnych ustaleniach dowodowych, a ponadto nie stanowiło uzyskania przychodu w tym okresie.

Wydatki na noclegi, konsumpcję i wynajęcie sal zostało zaliczone przez skarżąca do kosztów li tylko w oparciu o wystawione i zapłacone faktury, natomiast nie udokumentowano w żaden sposób celu poniesionych wydatków i ich związku z uzyskaniem przychodu. Wbrew twierdzeniu strony skarżącej miała ona czas i możliwość aby okazać odpowiednie dowody na poparcie swego stanowiska, że wydatki były celowe i prowadziły bezpośrednio do uzyskania określonego przychodu. Całkowicie niezrozumiałym jest w tym kontekście powtarzanie, najpierw w odwołaniu, a następnie w skardze do Sądu, że podatniczka dysponuje odpowiednimi dokumentami, ale ich nie okazała, bo nikt jej do tego nie wezwał. Już w decyzji organu pierwszej instancji wyraźnie zostało wyartykułowane oczekiwanie organów pod adresem podatnika w zakresie wykazania związku wydatku z przychodem. Nie przedstawienie w tym względzie żadnego dowodu aż do etapu zakończenia postępowania przed sądem administracyjnym może oznaczać wyłącznie, że skarżąca takimi dowodami nie dysponuje ani nigdy nie dysponowała. Zatem stanowisko organów w tym zakresie jest także prawidłowe.

Oczywiście bezzasadnym jest zarzut nieprzekazania sądowi skargi wraz z aktami przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. w terminie 14 dni. Zgodnie z art. 54 §2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) organ, za pośrednictwem którego skarga została wniesiona, przekazuje skargę sądowi wraz z aktami i odpowiedzią na skargę w terminie trzydziestu dni od dnia jej wniesienia. Oznacza to, że w niniejszej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w K. wypełnił nałożony na niego obowiązek w terminie. Niezależnie od tego trzeba podkreślić, że nawet naruszenie powyższego terminu nie ma żadnego wpływu na ocenę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, natomiast wywołać może inne, prawem przewidziane skutki o charakterze dyscyplinującym organy administracji do sprawnego działania.

Bezpodstawny jest wreszcie zarzut uchybienia przepisom o wyłączeniu pracownika organu podatkowego, albowiem wyłączenie z art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej dotyczy sytuacji, gdy pracownik brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji, co oznacza, że ta sama osoba nie może rozstrzygać sprawy w dwóch instancjach. Przepis ten nie stosuje się w przypadku ponownego prowadzenia sprawy w tej samej instancji, jeżeli poprzednia decyzja została uchylona.

Powyższe ustalenia sądu doprowadziły do wniosku, że skarga Spółki "A" jest nieuzasadniona, a zatem podlega oddaleniu na mocy art. 151 powołanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.