Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1197/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2021-05-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 53, art. 54, art. 70, art. 107, art. 108, art. 116, art. 120-122, art. 180, art. 187, art. 210
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 10, art. 11, art. 21
journal: Dz.U. 2012 poz 1112
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze - tekst jednolity.
article: art. 86, art. 87
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz (spr.) Sędziowie: WSA Jarosław Wiśniewski WSA Waldemar Michaldo po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 12 maja 2021 r. sprawy ze skargi B. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] września 2020 r. znak [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za I kwartał 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (dalej: DIAS, organ II instancji) decyzją z dnia [...] września 2020 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. (dalej: NUS, organ I instancji) z dnia [...] grudnia 2019 r., nr [...], orzekającą o solidarnej odpowiedzialności B. M. (dalej: Strona, Skarżąca), jako osoby trzeciej, wraz z M. Sp. z o.o. z/s w R. (dalej: Spółka) za zaległości podatkowe tej Spółki: z tytułu podatku od towarów i usług za I kwartał 2014 r. w wysokości 10.431,00 zł; odsetki za zwłokę od tej zaległości, których wysokość na dzień 18 grudnia 2019 r. wynosi 4.094,00 zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w łącznej wysokości 829,93 zł.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym.

Z akt sprawy wynika, że zaległość Spółki w podatku od towarów i usług za I kwartał 2014 r. wynika z decyzji NUS z dnia 21 listopada 2018 r. nr [...], w której NUS określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w kwocie 10.431,00 zł, tj. w kwocie niższej od wykazanej przez podatnika w deklaracji VAT-7K o 10.605,00 zł i ustalił za I kwartał 2014 r. dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30% kwoty podatku wynikającego z nieuregulowanych faktur, który nie został skorygowany przez Spółkę w kwocie w wysokości 1.476,00 zł. Decyzja ta została doręczona w dniu 10 grudnia 2018 r. Spółka nie uregulowała zobowiązań podatkowych wynikających z ww. decyzji. Wobec istnienia zaległości podatkowej wobec Spółki, NUS postanowieniem z dnia 24 września 2019 r. nr [...] wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia odpowiedzialności Strony, jako osoby trzeciej wraz ze Spółką za ww. zaległości podatkowe Spółki.

Postępowanie NUS zakończył wydaniem opisanej na wstępie decyzji z dnia 18 grudnia 2019 r.

Od decyzji tej Strona złożyła odwołanie, w którym zarzuciła, że:

- NUS "nieprawidłowo przyjmuje, że byłam członkiem zarządu ww. Spółki w okresie obejmującym I kwartał 2014 r.;

- egzekucja w stosunku do Spółki była prowadzona wadliwie, nieskutecznie;

- nieprawidłowe ustalenie, że nie doszło do złożenia we właściwym momencie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki;

- dotyczy zobowiązań przedawnionych;

- zawiera nieprawidłowo naliczone odsetki za zwłokę i koszty egzekucyjne".

Na podstawie tych zarzutów Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie o zwrot poniesionych kosztów postępowania.

Dodatkowo Strona wniosła o przesłuchanie świadków: T. M. i M. G. oraz o przeprowadzenie dowodu na okoliczność wykazania właściwego terminu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości i w tym zakresie powołanie właściwego biegłego.

DIAS decyzją z dnia [...] września 2020 r. utrzymał w mocy decyzję NUS z dnia [...] grudnia 2020 r.

W uzasadnieniu DIAS w pierwszej kolejności wskazał, że podstawowy termin przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego, upłynąłby z dniem 31 grudnia 2019 r., jednakże wystąpienie poniższych okoliczności, wprost potwierdza brak przedawnienia. Jak potwierdzają znajdujące się w aktach sprawy dokumenty, odnośnie przedmiotowej zaległości został zastosowany skuteczny środek egzekucyjny, poprzez zajęcie w dniu 19 lutego 2019 r. rachunku bankowego Spółki w [...] BANK S.A. w W., na podstawie zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, wydanego przez Naczelnika P. US w R. (organ egzekucyjny) z dnia 19 lutego 2019 r., które zostało doręczone do banku w dniu 19 lutego 2019 r. Zawiadomienie zostało doręczone do Spółki w dniu 7 marca 2019 r. Bieg terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania został przerwany i biegnie ponownie od dnia 20 lutego 2019 r.

Ponadto DIAS stwierdził, że organ I instancji wydając swoje orzeczenie działał zgodnie z art. 118 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowej (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.; dalej: O.p.), ponieważ wydał przedmiotową decyzję w terminie, o którym mowa w ww. przepisie, tj. w dniu 18 grudnia 2019 r., czyli przed końcem 2019 r.

Następnie organ II instancji wskazał, że w sprawie spełniona została przesłanka z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a O.p., bowiem wszczęcie z urzędu przez NUS w W. postanowieniem z dnia 24 września 2019 r. postępowania w sprawie orzeczenia o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności Strony, jako osoby trzeciej za zaległości Spółki, nastąpiło po uprzednim doręczeniu w dniu 10 grudnia 2018 r. Spółce decyzji NUS z dnia 21 listopada 2018 r. Należności wynikające z tej decyzji nie zostały przez Spółkę uiszczone w terminie. Kwoty te stały się zaległościami podatkowymi. Wyjaśniono, że termin płatności podatku VAT za I kwartał 2014 r., przypadał na dzień 25 kwietnia 2014 r. Odsetki za zwłokę od ww. zaległości zostały naliczone, licząc od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku, do dnia wydania zaskarżonej decyzji, tj. do dnia 18 grudnia 2019 r. Przy obliczaniu odsetek została uwzględniona przerwa w ich naliczaniu od 31 stycznia 2018 r. do 10 grudnia 2018 r. Na kwotę kosztów egzekucyjnych składa się opłata za dokonanie czynności zajęcia rachunku bankowego w kwocie 691,70 zł oraz opłata manipulacyjna za doręczenie odpisu tytułu wykonawczego w kwocie 138,23 zł, łącznie 829,93 zł.

DIAS analizując sprawę w zakresie przesłanki z art. 116 § 1 O.p. bezskuteczności egzekucji podał, że w związku z nieuregulowaniem przez Spółkę kwot wynikających z decyzji organu I instancji z dnia 21 listopada 2018 r. - w celu ich wyegzekwowania - US w W., działając jako wierzyciel, wystawił tytuły wykonawcze z dnia 8 i 11 lutego 2019 r., w tym tytuł wykonawczy nr [...] dotyczący zaległości za I kwartał. Z uwagi na zmianę adresu siedziby Spółki w dniu 6 lipca 2017 r. na R. ul. [...] organem egzekucyjnym stał się Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w R.. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego ww. organ egzekucyjny dokonał szeregu czynności egzekucyjnych, które nie doprowadziły do zaspokojenia zaległości ww. Spółki. Zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, organ egzekucyjny wezwał [...] Bank S.A. w W. do przekazania zajętych kwot na poczet należności objętych ww. tytułami wykonawczymi. Jednakże w wyniku zajęcia nie uzyskano żadnych środków (saldo wynosi zero). Ponadto skierowano do SR w R. wniosek o nakazanie Spółce wyjawienia majątku. Jednakże z uwagi na adres zamieszkania członka zarządu w K., Sąd Rejonowy w R. wydał postanowienie w przedmiotowym zakresie i skierował odezwę do Sądu Rejonowego dla [...].

Dodatkowo wskazano, że NUS w W., działając jednocześnie, jako organ egzekucyjny, od 2013 r. prowadził wobec Spółki postępowania egzekucyjne, jednak pomimo podjęcia szeregu czynności, nie doprowadził do wykonania przez Spółkę obowiązku zapłaty ww. zobowiązań i postanowieniem z dnia 17 lutego 2017 r. nr [...] postępowanie egzekucyjne zostało umorzone. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego dokonano licznych zajęć rachunków bankowych, które okazały się bezskuteczne (występował brak środków na rachunku bankowym, saldo ujemne lub zbieg egzekucji sądowej i administracyjnej). Zgodnie z postanowieniem SR w W. do dalszego prowadzenia łącznie w całości egzekucji sądowej i administracyjnej wyznaczono Komornika Sądowego przy SR w W. w trybie egzekucji sądowej. Jednak Komornik Sądowy umorzył sądowe postępowanie egzekucyjne z uwagi na bezskuteczność. Zgodnie z informacją potwierdzoną przez Centralną Ewidencję Pojazdów i Kierowców, Spółka nie posiadała środków transportu. Jak wynikało z serwisu Ksiąg Wieczystych Ministerstwa Sprawiedliwości dla Ministerstwa Finansów, Spółka nie była wówczas właścicielem nieruchomości.

Dalej DIAS zauważył, że postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w R. na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia 8 lutego 2019 r., w trakcie prowadzonego obecnie postępowania odwoławczego, zostało umorzone (postanowienie z dnia 31 sierpnia 2020 r.). W uzasadnienia ww. postanowienia wskazano przyczyny bezskuteczności tego postępowania, tj. że Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej w miejscu siedziby w R. oraz w dwóch pozostałych miejscach w S. Ś. i A.. Z dniem 15 marca 2019 r. właścicielka nieruchomości wypowiedziała umowę najmu ze skutkiem natychmiastowym. Spółka nie posiada nieruchomości. Z dniem "11.04.2029r." Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w R. uchylił Spółce numer identyfikacji podatkowej (NIP) z uwagi na posługiwanie się fałszywymi danymi adresowymi Spółki. Ustalono, że posiada dwa środki transportu, które mają status archiwalny. Stwierdzono brak możliwości zlokalizowania tych środków transportu oraz brak kontaktu z osobą upoważnioną do reprezentowania Spółki. Sąd Rejonowy w K. w dniu 9 stycznia 2020 r. zwrócił odezwę bez wykonania z uwagi na niestawiennictwo organu uprawnionego do reprezentacji podmiotu, tym samym brak jest możliwości przeprowadzenia sądowego postępowania o wyjawienie majątku.

DIAS odnosząc się do zarzutu odwołania dotyczącego prowadzenia egzekucji w niewłaściwy sposób poprzez brak dokonania zajęć wierzytelności przysługujących wówczas Spółce (tj. w latach 2012-2014) stwierdził, że zarzut ten jest nieuzasadniony. Spółka posiadała zaległości z lat 2012, 2013, 2014 (wynikające z deklaracji VAT), których wierzycielami poza organem podatkowym byli również Zakład Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezydent Miasta S.. Dodatkowo postępowanie egzekucyjne w tym okresie było prowadzone przez Komornika Sądowego. Komornik Sądowy M. W. postanowieniem z dnia 31 grudnia 2013 r. umorzyła prowadzone postępowanie egzekucyjne z powodu bezskuteczności. Informacje te potwierdzają, że Spółka wbrew twierdzeniu Strony w ww. latach nie posiadała stosownych środków do uregulowania przedmiotowej zaległości, dlatego też postanowieniem z dnia 17 lutego 2017 r. NUS umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do ww. zaległości.

Podsumowując kwestię spełnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji organ I instancji stwierdził, że zastosowane środki egzekucyjne nie doprowadziły do wyegzekwowania zaległości, nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. W związku z tym prawidłowo uznano, że egzekucja zobowiązania prowadzona w stosunku do majątku Spółki okazała się bezskuteczna, przez co została spełniona pozytywna przesłanka wymieniona w art. 116 § 1 O.p.

DIAS odnosząc się do kolejnej przesłanki do przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią, tj. pełnienia funkcji członka zarządu w okresie, kiedy upływał termin płatności zobowiązania podatkowego Spółki, stwierdził, że jak wynika z decyzji NUS, a także z akt sprawy, funkcję wiceprezesa Spółki Strona pełniła od dnia 1 września 2008 r. do 1 lipca 2014 r. Zgodnie z uchwałą nr 5 Zgromadzenia Wspólników PPHU M. Sp. z o.o. z siedzibą w A. z dnia 1 września 2008 r. Strona została powołana na stanowisko wiceprezesa Spółki. Pismem z dnia 1 lipca 2014 r. skierowanym do Spółki Strona złożyła rezygnację z pełnienia funkcji wiceprezesa zarządu Spółki. W protokole ze Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników, które odbyło się dnia 25 lipca 2014 r. dokonano zapisu, iż z dniem 1 lipca 2014 r. wiceprezes jednoosobowego zarządu Spółki Strona złożyła rezygnację z pełnionej przez siebie funkcji. Uchwałą nr 1 Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 25 lipca 2014 r. powołano na stanowisko wiceprezesa zarządu Spółki M. G.. W związku z powyższym, w okresie, w którym upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za I kwartał 2014 r., tj. dnia 25 kwietnia 2014 r., Strona była wiceprezesem w zarządzie Spółki. Terminy płatności podatku wynikają wprost z ustaw podatkowych, a zestawienie ww. dat jednoznacznie wskazuje, iż Strona odpowiada za zaległości Spółki, których termin płatności przypadał w okresie, kiedy była członkiem zarządu.

Dalej DIAS wskazał, że powyższe ustalenia Strona kwestionuje w odwołaniu, gdyż zdaniem Strony kadencja zarządu wynosiła 3 lata i Jej mandat jako członka zarządu Spółki wygasł po upływie trzyletniej kadencji, tj. najprawdopodobniej we wrześniu 2011 r. Skoro doszło do wygaśnięcia mandatu w zarządzie zanim powstała zaległość za I kwartał 2014 r., to zdaniem Strony nie można przypisać Jej odpowiedzialności za przedmiotowe zobowiązanie. Ponadto Strona podniosła, iż faktycznie nie prowadziła spraw Spółki jako członek zarządu i nie miała możliwości zapoznania się z bieżącymi dokumentami Spółki. Odpowiadając na te zarzuty DIAS przywołał treść przepisu art. 202 § 2, § 3 i § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.; dalej: K.s.h.) i wskazał, że z informacji zawartych w aktach sprawy oraz przesłanych z KRS jak i zawartych w Monitorze Sądowym i Gospodarczym, wynika iż: w dniu 26 maja 2008 r. na Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników Z. Sp. z o.o. z siedzibą w K. podjęto Uchwałę nr 2 w sprawie zmiany umowy Spółki, tj. Spółka będzie prowadzona pod nazwą M. Sp. z o. o. z siedzibą w A.. Z treści umowy wynika, że zarząd Spółki składa się z jednego do czterech członków. Kadencja Zarządu trwa 3 lat. Uchwałą nr 3 powołano jednoosobowy zarząd Spółki w osobie T. M. jako prezesa zarządu (kopia aktu notarialnego z dnia 26 maja 2008 r. Rep. A 3121/2008 w aktach). Uchwałą nr 4 Zgromadzenia Wspólników z dnia 1 września 2008 r. uchwalono, że Zarząd Spółki będzie dwuosobowy i stanowić go będzie Prezes i wiceprezes. Uchwałą nr 5 Zgromadzenia Wspólników z dnia 1 września 2008 r. powołano na stanowisko wiceprezesa Spółki B. M.. W treści postanowienia Sądu Rejonowego dla [...] w [...] Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 16 stycznia 2014 r. sygn. akt [...] zawarto informację, że do Sądu wpłynęło zawiadomienie z Krajowego Rejestru Karnego o skazaniu T. M. przez Sąd Rejonowy w W. w dniu 19 lipca 2013 r. w sprawie o sygn. akt [...] za przestępstwa określone w art. 300 § 2 oraz w art. 301 § 1 Kodeksu karnego. Uprawomocnienie wyroku nastąpiło w dniu 17 września 2013 r. Przestępstwa określone w art. 300 § 2 oraz w art. 301 § 1 K.k. objęte są hipotezą art. 18 § 2 K.s.h., przez co T. M. nie może pełnić funkcji członka zarządu w spółce prawa handlowego, a z dniem uprawomocnienia się wyroku nastąpiło przerwanie pełnienia funkcji w zarządzie Spółki.

W wyniku zaistniałej sytuacji oraz przerwania pełnienia funkcji w zarządzie Spółki przez T. M. z dniem 17 września 2013 r., Strona pełniła funkcję wiceprezesa jednoosobowego zarządu Spółki. Z akt sprawy wynika, że pomimo twierdzenia Strony, iż wygasł Jej mandat członka zarządu, nie została ona wykreślona z rejestru Przedsiębiorców KRS. Strona pełniła natomiast czynnie funkcję wiceprezesa Spółki podpisując stosowne dokumenty. Deklaracja dla podatku od towarów i usług za I kwartał 2014 r. VAT-7K została złożona w Urzędzie Skarbowym w W. w dniu 28 kwietnia 2014 r., na której widnieje podpis z pieczęcią "Viceprezes Zarządu B. M.. Upomnienie z dnia 8 maja 2014 r. nr UP [...] wzywające do zapłaty zaległego podatku od towarów i usług za I kwartał 2014 r. przesłane do Spółki zostało przez Stronę odebrane w dniu 13 maja 2014 r., o czym świadczy złożony przez Stronę podpis wraz z pieczęcią Spółki na potwierdzeniu odbioru. Tytuł wykonawczy z dnia 29 maja 2014 r. nr [...] obejmujący zaległy podatek od towarów i usług za I kwartał 2014 r. wraz zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z dnia 26 czerwca 2015 r. nr [...], skierowane do [...] SA we W., zostały przez Stronę odebrane w dniu 2 lipca 2015 r., o czym świadczy złożony podpis wraz z pieczęcią Spółki na potwierdzeniu odbioru - już po rezygnacji z dnia 1 lipca 2014 r. z funkcji wiceprezesa Spółki. Sprawozdanie finansowe Spółki złożone do Urzędu Skarbowego w W. w dniu 21 maja 2015 r. - bilans sporządzony za okres od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2013 r. oraz rachunek zysków strat zostały podpisane przez Stronę. W miejscu "data i podpis kierownika jednostki, a jeżeli jednostką kieruje organ wieloosobowy, wszystkich członków tego organu" widnieje zapis "23 czerwca 2014 r.", i czytelny podpis B. M..

DIAS oceniając zebrany materiał dowodowy w powyższym zakresie wskazał, że akta sprawy potwierdzają, że w 2014 r. Strona w sposób czynny pełniła obowiązki członka zarządu Spółki i podejmowała aktywne działania z zakresu prowadzenia spraw Spółki. Powyższe przeczy tezie, że Strona nie miała możliwości zapoznawania się z bieżącymi dokumentami. Złożona przez Stronę rezygnacja w dniu 1 lipca 2014 r. nastąpiła po kolejnych trzech latach pełnienia obowiązków wiceprezesa zarządu Spółki, pomimo, iż jak Strona twierdziła, jej mandat członka zarządu wygasł prawdopodobnie w 2011. r. Fakt ten potwierdza, że Strona pełniła funkcję wiceprezesa Spółki w sposób czynny.

Podsumowując powyższą kwestię DIAS stwierdził, że tym samym przesłanka art. 116 § 2 O.p. została spełniona. Wydając decyzję z dnia 18 grudnia 2019 r. NUS ustalił bezsprzecznie, że Strona była członkiem zarządu Spółki i uznał wniesiony zarzut za niezasadny.

Następnie organ II instancji wskazał, że w okresie, w którym ww. pełniła funkcję wiceprezesa zarządu Spółki, wystąpiła podstawa do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego. W przedmiotowej sprawie do Sądu Rejonowego dla [...] złożony został pismem z dnia 9 grudnia 2015 r. wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki M. . Wniosek ten złożył K. T. - Syndyk Masy Upadłości Wierzyciela (wnioskodawcy) T. M., prowadzącego działalność gospodarczą "M. ". Ww. wniosek został oddalony postanowieniem Sądu Rejonowego dla [...] z dnia 18 kwietnia 2016 r. sygn. akt [...] na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz.U z 2012 r. poz..1112 ze zm.; dalej:, P.u.n.), tj. w sytuacji, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów. Skoro właściwy Sąd dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości z powodu braku majątku na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego, nie mówiąc o zaspokojeniu w jakimkolwiek zakresie jego wierzycieli, to tym samym zgłoszony przez wierzyciela pismem z dnia 9 grudnia 2015 r. wniosek o upadłość, należało uznać za spóźniony w stosunku do "właściwego czasu", o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.

Organ II instancji poczynił także analizę w zakresie tzw. "właściwego czasu" dla zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki, o którym mowa w przepisie art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. i ustalił, czy termin ten wystąpił w czasie, kiedy Strona pełniła w Spółce funkcję wiceprezesa zarządu. Ustalono, że Spółka generowała zaległości podatkowe w podatku VAT za okres VII, X - XII 2012 r., I i XII 2013 r., I, II, III i IV kwartał 2014 r., I, II, III, IV kwartał 2015 r., I kwartał 2016 r. W związku z powyższym uznano, że Spółka zaprzestała wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań wobec Skarbu Państwa już od sierpnia 2012 r. Spółka nie zapłaciła zobowiązania podatkowego w podatku VAT za miesiąc lipiec 2012 r., którego termin płatności upłynął w dniu 27 sierpnia 2012 r. A zatem niewypłacalna stała się już w dniu 28 sierpnia 2012 r. (dzień po terminie płatności ww. zobowiązania podatkowego), co oznacza, że ziściła się przesłanka z art. 11 ust. 1 P.u.n. Ponadto Spółka generowała dalsze zaległości podatkowe. Powyższe dane wskazują na fakt trwałego zaprzestania regulowania przez Spółkę jej zobowiązań pieniężnych, co tylko potwierdza, iż stan niewypłacalności rozumiany, jako utrata zdolności do wykonywania przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań pieniężnych, już od sierpnia 2012 r. nie był stanem przemijającym, wynikającym z chwilowego finansowego załamania. Brak regulowania zobowiązań nie miał charakteru incydentalnego, ponieważ ww. Spółka nadal generowała dalsze zaległości w spłacie zobowiązań. Uznano zatem, że stan niewypłacalności rozumiany, jako utrata zdolności do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, przypadał na dzień 28 sierpnia 2012 r. Zatem biorąc pod uwagę ww. zaległość, terminem do zgłoszenia upadłości Spółki lub wszczęcia postępowania układowego, był co najmniej dzień 11 września 2012 r. (tj. 28 sierpnia 2012 r. plus 2 tygodnie).

Zdaniem DIAS badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy. W przypadku zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, do takich zalicza się podatek od towarów i usług, podatnik jest zobowiązany do zapłaty podatku należnego w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie przepisu art. 21 § 3 O.p., decyzja taka ma charakter deklaratoryjny i jest podstawą do wszczęcia egzekucji należności określonych decyzją. Nie oznacza to, że decyzja "kreuje zobowiązanie podatkowe", zobowiązanie to już istniało wcześniej (powstało z mocy prawa) i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych przepisami.

DIAS odnosząc się do przesłanki określonej art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., stwierdził, iż Strona nie złożyła żadnych wyjaśnień, które mogłyby stanowić o braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęciu postępowania układowego. Twierdzenie Strony, że nie prowadziła spraw Spółki, nie miała możliwości zapoznania się z bieżącymi dokumentami Spółki "jest nieprawdziwe i świadczą bowiem o tym następujące fakty, tj.: podpisanie przez Panią w dniu 25.04.2014 r. deklaracji VAT-7K za I kwartał 2014 r., z której wynikała kwota podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 21.036,- zł, odebrane w dniu 13.05.2014 r. upomnienie z dnia 08.05.2014 r. dotyczące zapłaty ww. kwoty podatku od towarów i usług, następnie podpisanie w dniu 02.07.2015 r. potwierdzenia otrzymania tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z dnia 26.06.2015 r. Powyższe dowodzi, że była Pani świadoma obowiązku zapłaty zobowiązań podatkowych i niepodatkowych jakie posiadała Spółka, jednak nie zareagowała Pani w odpowiednim momencie, tak aby zabezpieczyć prawa przyszłych wierzycieli Spółki - do czego była Pani zobowiązana. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. zauważa, iż członek zarządu zobligowany jest do prowadzenia spraw spółki, dbania o jej interesy, monitorowania stanu finansowego na bieżąco, prowadzenia ostrożnej księgowości i nade wszystko do działania profesjonalnego."

Odnosząc się do wniosku zawartego w odwołaniu dotyczącego przesłuchania w charakterze świadków: T. M. i M. G. na okoliczność potwierdzenia, że Strona nie ponosi winy za jakiekolwiek działania/zaniechania dotyczące Spółki, w tym za brak złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości oraz powołania właściwego biegłego, który pomógłby ustalić okoliczności wskazujące na właściwy czas do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, DIAS zauważył, że we wniosku Strona nie przedstawiła uzasadnienia dla przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków i wskazał, że w tym zakresie w toku postępowania odwoławczego wydał postanowienie nr [...] ws. odmowy przeprowadzenia ww. dowodów z przesłuchania świadków: T. M. i M. G. oraz w sprawie o powołanie właściwego biegłego celem stwierdzenia okoliczności kiedy doszło do stanu uzasadniającego złożenie przez zarząd wniosku o ogłoszenie upadłości, z uwagi na fakt, iż ww. okoliczności nie mają znaczenia dla sprawy i są potwierdzone innymi dowodami.

Dalej DIAS stwierdził, że w przedmiotowej sprawie brak jest zatem możliwości uwolnienia Strony jako wiceprezesa zarządu od odpowiedzialności na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. Ta podstawa uwolnienia się członka zarządu od odpowiedzialności mogłaby być brana pod uwagę jedynie w sytuacji wykazania usprawiedliwionej niemożności złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, a taka sytuacja tutaj nie ma miejsca, gdyż Strona nie wykazała żadnego powodu uniemożliwiającego złożenie takiego wniosku w czasie, gdy wniosek ten winien być złożony w kontekście art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.

W odniesieniu do przesłanki z art. 116 § 1 pkt 2, O.p. organ II instancji podał, że w toku prowadzonego postępowania, organ I instancji skierował do Strony pismo z dnia 14 października 2019 r. zawierające wezwanie do wskazania majątku Spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja administracyjna, prowadząca do uregulowania zaległych zobowiązań podatkowych. Strona takiego majątku nie wskazała. Z dokumentów będących w posiadaniu organu oraz materiału dowodowego zgromadzonego w toku niniejszego postępowania i prowadzonego postępowania egzekucyjnego wynika, iż Spółka takiego majątku nie posiada. W tym stanie rzeczy stwierdzono, iż ww. nie wykazała zaistnienia przesłanki z art. 116 § 1 pkt 2 O.p.

Na decyzję DIAS Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której zarzuciła, że:

- organy pominęły wnioski dowodowe, w szczególności o przesłuchanie T. M. i M. G. bezpodstawnie i nieprawidłowo przyjmując, że nie byłyby to dowody na okoliczności istotne dla sprawy oraz jednocześnie, że te okoliczności zostały potwierdzone innymi dowodami;

- organy nieprawidłowo przyjęły, że była członkiem zarządu ww. Spółki w okresie I kwartału 2014 r.;

- organy nieprawidłowo przyjęły, że pełniła obowiązki członka zarządu po 31 sierpnia 2011 r.;

- organy pominęły, że egzekucja w stosunku do Spółki była prowadzona wadliwie i nieskutecznie; Spółka posiadała wierzytelności i majątek, z którego możliwe było zaspokojenie zaległości podatkowych;

- organy nieprawidłowo ustaliły, że nie doszło do złożenia we właściwym momencie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki; nie został powołany biegły do oceny tej okoliczności na podstawie dokumentów spółki;

- decyzja dotyczy zobowiązań przedawnionych, gdyż decyzja określająca wysokość zobowiązania Spółki nie została wysłana na prawidłowy adres;

- decyzje zawierają nieprawidłowo naliczone koszty egzekucyjne i odsetki za zwłokę.

Z uwagi na powyższe zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz decyzji I instancji i zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca podniosła, że organ odwoławczy nie odniósł się do zarzutów stawianych w odwołaniu. Uważa, że nie ziściły się przesłanki do nałożenia na nią odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Jej kadencja miała trwać 3 lata, a nie doszło do ponownego powołania jej na tę funkcję. W spornym czasie sprawy Spółki faktycznie prowadził T. M., a ona nie miała dostępu do dokumentów. Nie otrzymywała od T. M. rzetelnych informacji o sytuacji i kondycji finansowej spółki. To on zajmował się wszystkimi sprawami Spółki, a jej wskazywał tylko dokumenty niezbędne do podpisania. Okoliczności tych nie zweryfikowano.

W ocenie Skarżącej egzekucję przeciwko Spółce prowadzono wadliwie, a umorzenie postępowania egzekucyjnego było wynikiem bierności organu, ponieważ zajęto przysługujące Spółce wierzytelności. Nie wskazano precyzyjnie daty, kiedy Spółka stała się niewypłacalna. Posługiwano się różnymi datami. W kwestii tej powinien zostać jednak powołany biegły.

Skarżąca uzasadniając zarzut przedawnienia wszystkich zobowiązań podniosła, że decyzja określająca wysokość zobowiązań, wobec których Skarżąca ma ponosić solidarną odpowiedzialność, miała zostać doręczona Spółce w trybie art. 150 O.p. czyli przez awizo. Jednocześnie od 6 lipca 2017 r. (data wpisu w KRS) Spółka zmieniła swoją siedzibę na R.. Zarzuciła, że przedmiotowa decyzja została wysłana na poprzedni adres spółki w A. i nie doszło do jej prawidłowego doręczenia. W konsekwencji nie można mówić o prawidłowym działaniu organu I instancji wszczynającego postępowanie w sprawie wydania decyzji o odpowiedzialności.

DIAS w odpowiedzi na skargę podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Skarżąca pismem procesowym z dnia 12 stycznia 2021 r. nie wyraziła zgody na rozpoznanie skargi na posiedzeniu niejawnym, gdyż jej zdaniem taka "decyzja Sądu faktycznie pozbawia mnie prawa i możliwości dowodzenia przeze mnie okoliczności uzasadniających moje stanowisko o wadliwości zaskarżonej decyzji Organu poprzez złożenie zeznań istotnych w tej sprawie świadków w postaci członków zarządu spółki "M. " oraz przesłuchanie mojej osoby. Uniemożliwienie przeprowadzenia dowodu z wnioskowanych przeze mnie w skardze przesłuchań świadków i strony pozbawia mnie szansy wykazania przesłanek uwalniających mnie od odpowiedzialności za zobowiązania ww. spółki".

Ponadto Skarżąca wniosła o dopuszczenie dowodu z prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego w K. z dnia 7 lipca 2020 r., sygn. akt [...], w którym Sąd "zmienił zaskarżoną przeze mnie decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w C. z dnia 20 czerwca 2018 r., znak [...] w ten sposób, że stwierdził, że nie ponoszę odpowiedzialności za zobowiązania spółki "M. ". Jednocześnie wniosła o dopuszczenie dowodu z protokołu rozprawy w ww. sprawie z dnia 23 czerwca 2020 r. obejmującego zapis złożonych przeze mnie zeznań. Wnioskowane dowody przekonują, że nie powinnam być obciążana odpowiedzialnością za zobowiązania spółki "M. ". Prawomocny wyrok Sądu Okręgowego w K., jaki zapadł w sprawie analogicznej do tej rozpatrywanej przed tut. Sądem nie tylko powinien być respektowany ale i sądy powinny orzekać w sposób spójny, jednolity".

W związku ze złożonym wnioskiem Sąd wystąpił do Sądu Okręgowego w K. o przesłanie odpisu wyroku z dnia 7 lipca 2020 r. sygn. akt [...] wraz z uzasadnieniem oraz o podanie informacji, czy wyrok ten jest prawomocny.

Sąd Okręgowy w K. pismem z dnia 25 lutego 2021 r. poinformował tut. Sąd, "że akta sprawy wraz z nieprawomocnym wyrokiem tut. Sądu znajdują się w Sądzie Apelacyjnym w sprawie przedstawione w dniu 25 listopada 2020 roku".

Wobec powyższego Sąd rozpoznający niniejszą sprawę wystąpił do Sądu Apelacyjnego w K. o przesłanie, odpisu wyroku z dnia 7 lipca 2020 r. sygn. akt [...] wraz z uzasadnieniem oraz o podanie informacji czy wyrok ten jest prawomocny.

W odpowiedzi Sąd Apelacyjny w K. pismem z dnia 17 marca 2021 r. poinformował, że Sąd Okręgowy w K. nie sporządzał uzasadnienia od swojego wyroku i że wyrok ten nie jest prawomocny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325; dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Na podstawie art. 135 P.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b P.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 P.p.s.a.).

Sprawa niniejsza została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.; dalej: ustawa o COVID). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

W niniejszej sprawie Przewodniczący I Wydziału WSA w Krakowie, zarządzeniem z dnia 25 stycznia 2021 r. wyznaczył posiedzenie niejawne Sądu w składzie trzech sędziów, gdyż przeprowadzenie rozprawy stanowiłoby nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących, a jednocześnie nie ma technicznych możliwości jej przeprowadzenia na odległość z bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku.

W kontekście stanowiska Skarżącej zawartego w piśmie z dnia 12 stycznia 2021 r. odnośnie nie wyrażenia zgody na skierowanie sprawy na posiedzenie niejawne oraz wniosku o rozpoznanie sprawy na rozprawie, na której Sąd miałby przeprowadzić dowody z zeznań świadków i przesłuchać Skarżącą, Sad wyjaśnia, że skierowanie niniejszej sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym umożliwiło rozstrzygnięcie sprawy bez szkody dla jej wyjaśnienia, przeciwdziałając jednocześnie stanowi przewlekłości postępowania. Przy tym wyjaśnić należy, że rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym nie prowadzi do pominięcia argumentacji Skarżącej, bowiem podnoszone argumenty, podobnie jak argumenty skarżonego organu, są wnikliwie rozważane przez Sąd w oparciu o akta sprawy oraz złożoną skargę.

W dalszej kolejności Sąd wyjaśnia, że w postępowaniu w przed sądem administracyjnym kontrola administracji publicznej odbywa się na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 P.p.s.a.), a zatem co do zasady nie jest możliwe prowadzenie postępowania dowodowego przed tym sądem, który kontrolę legalności opiera na materiale dowodowym zgromadzonym przez organ administracji. Zgodnie z art. 106 § 3 P.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przepis artykułu 106 § 3 P.p.s.a. nie służy do zwalczania ustaleń faktycznych, z którymi strona się nie zgadza (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 25 lutego 2016 r. sygn. akt II OSK 1592/14; 25 października 2015 r. sygn. akt I OSK 300/14; 20 stycznia 2010 r. sygn. akt: II FSK 1306/08; wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl), a tym bardziej ustaleń faktycznych, które nie są kwestionowane, lecz odmiennie oceniane, przy tym zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem dopuszczenie dowodu z dokumentu jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem sądu. Zatem postępowanie dowodowe przed sądem administracyjnym ograniczone jest wyłącznie do możliwości przeprowadzenia dowodu z dokumentów i może mieć wyłącznie charakter uzupełniający. Oznacza to, że sąd administracyjny nie przesłuchuje świadków lub stron postępowania (podkreślenie Sądu).

Z kolei odnosząc się do wniosku dotyczącego uwzględnienia przy orzekaniu w niniejszej sprawie wyroku Sądu Okręgowego w K. z dnia 7 lipca 2020 r. sygn. akt [...], wyjaśnienia wymaga znaczenie tego wyroku dla rozpatrywanej sprawy. Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 170 P.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Moc wiążąca orzeczenia oznacza, że trzeba przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Co istotne, zakres związania prawomocnym orzeczeniem sądu, jak i zakres powagi rzeczy osądzonej, której zasada wyrażona jest w art. 171 P.p.s.a., odnoszą się do konkretnego przedmiotu rozstrzygnięcia i nie mogą automatycznie determinować orzeczenia w innych sprawach, pozostających nawet w pewnym "zasięgu" tego orzeczenia. Sądy mają obowiązek uwzględnić istnienie w obrocie prawnym takiego rozstrzygnięcia, co nie oznacza jednak, że jego treść zastępuje konieczność rozstrzygania w innej sprawie administracyjnej, nawet gdy jej przedmiot pozostaje zbliżony do sprawy rozstrzygniętej. Zatem związanie prawomocnym orzeczeniem sądu odnosi się wyłącznie do tego, co było przedmiotem rozstrzygnięcia tej sprawy, która została prawomocnie osądzona (por. wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2014 r. sygn. akt I GSK 446/13).

Odnośnie wyroku Sądu Okręgowego w K. z dnia 7 lipca 2020 r. sygn. akt [...], Sąd wskazuje, po pierwsze, że wbrew twierdzeniom Skarżącej, wyrok ten jest nieprawomocny, co potwierdził Sąd Apelacyjny w K. w piśmie z dnia 17 marca 2021 r., a to w świetle art. 170 i art. 171 P.p.s.a., już na wstępie wyklucza związanie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę tym wyrokiem. Po drugie dotyczy odpowiedzialności Skarżącej jako osoby trzeciej innych niż podatki należności publicznoprawnych i odpowiedzialności Skarżącej w innym okresie niż w rozpatrywanej sprawie, zatem odnosi się do innego przedmiotu sprawy i po trzecie, a zarazem najmniej istotne w kontekście tego, co zostało powyżej przedstawione, Sąd Okręgowy w K. nie sporządził uzasadnienia tego wyroku, zatem Sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie mógł nawet zapoznać się z motywami tego nieprawomocnego wyroku.

Kończąc powyższą kwestię, na marginesie już tylko Sąd odnotuje, że Sądowi znane są z urzędu nieprawomocne wyroki zapadłe w analogicznych, ale nie tożsamych sprawach, dotyczących odpowiedzialności jako osoby trzeciej za zobowiązania Spółki dotyczące Skarżącej jak i M. G., prezesa zarządu Spółki, powołanego po złożeniu rezygnacji przez Skarżącą. Mianowicie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 24 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Rz 565/20 oddalił skargę Skarżącej na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w R. z dnia [...] czerwca 2020 r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącej jako byłego wiceprezesa zarządu Spółki za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r. Z kolei WSA w Krakowie wyrokiem z dnia 26 stycznia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1193/20 oddalił skargę M. G., na decyzję DIAS z dnia [...] września 2020 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za II, II i IV kwartał 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Spór w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organy podatkowe zasadnie obciążyły Skarżącą odpowiedzialnością za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług I kwartał 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Kontrolując zaskarżoną decyzję DIAS, jak i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, w oparciu o wyżej wskazane reguły, Sąd uznał, że nie naruszają one prawa w sposób powodujący konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Dokonując oceny stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe, albowiem stan faktyczny został ustalony przez te organy z zachowaniem reguł procedury administracyjnej, a sprawa została prawidłowo, zgodnie z dyspozycją art. 127 O.p. zbadana przez organ odwoławczy, który ponownie rozważył wszelkie aspekty sprawy.

W pierwszej kolejności Sąd odniesie się do kwestii przedawnienia, zarówno przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki jak i możliwości wydania decyzji o odpowiedzialności osób trzecich.

Odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki należy stwierdzić, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Oznacza to, że termin przedawnienia określony w art. 70 § 1 O.p. stanowi datę graniczną, do której organ podatkowy może prowadzić postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego, bez względu na to, czy podatek został zapłacony, czy też nie. Upływ terminu przedawnienia zobowiązania musi być uwzględniony z urzędu przez organ, przed którym postępowanie się toczy, niezależnie od tego, czy jest to postępowanie przed organem pierwszej instancji, czy postępowanie odwoławcze. Przedawnienie jako instytucja prawa materialnego, skutkująca wygaśnięciem zobowiązania na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 O.p., winna być bezwzględnie respektowana w toku postępowania. Wymaga to od organu podatkowego oceny, czy w okolicznościach konkretnej sprawy nastąpił upływ czasu skutkujący przedawnieniem oraz czy nie wystąpiły okoliczności powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia, rzutujące na przedłużenie terminu (art. 70 § 2, § 3, § 4 i § 6 O.p. oraz art. 70a § 1 i § 1a O.p.).

Odpowiedzialność członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki ma charakter akcesoryjny uzależniony od istnienia zobowiązań podatkowych. Zatem warunkiem przeniesienia odpowiedzialności jest istnienie zaległości, która jest istotą tego postępowania, mającego na celu zaspokojenie z majątku osobistego członka zarządu powstałej zaległości podatkowej.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1643/08, rozważając relacje pomiędzy odpowiedzialnością pierwotnie zobowiązanego a osobą trzecią, słusznie zwrócił uwagę na okoliczność, że: "(...) jedną z cech odpowiedzialności osoby trzeciej, zgodnie z modelem takiej odpowiedzialności ukształtowanym przepisami Ordynacji podatkowej, jest jej akcesoryjny charakter, a którego istotą jest to, że jej istnienie warunkowane jest trwaniem odpowiedzialności podmiotu pierwotnie zobowiązanego. W przypadku wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej i wygaśnięcia zobowiązania pierwotnego dłużnika decyzja ta traci swoje podstawy. W związku z tym odpowiedzialność osoby trzeciej wygaśnie jeszcze przed upływem terminu, o którym mowa w art. 118 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.). Trzeba bowiem zauważyć, że wygaśnięcie zobowiązania pierwotnego dłużnika powoduje też zwolnienie z odpowiedzialności osoby trzeciej. Wobec tego decyzja o odpowiedzialności staje się bezprzedmiotowa. Organ podatkowy, który wydał taką decyzję, powinien w trybie art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wygasić ją jako bezprzedmiotową (Komentarz do art. 118 Ordynacji podatkowej R. Dowgier [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wolters Kluwer Polska, 2009)".

Terminy płatności zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług dotyczącego Spółki za I kwartał 2014 r. przypadał na dzień 25 kwietnia 2014 r. Zatem zgodnie z powołanym art. 70 § 1 O.p. termin przedawnienia dla zobowiązania objętego zaskarżoną decyzją upływał z dniem 31 grudnia 2019 r., a organ II instancji prawidłowo przyjął, iż nie doszło do przedawnienia zobowiązań Spółki w dacie orzekania o odpowiedzialności Skarżącej jako osoby trzeciej, gdyż decyzja w sprawie określenia i ustalenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za I kwartał 2014 r. została wydana przez NUS dnia 21 listopada 2019 r. a doręczona 10 grudnia 2019 r. i z upływem dnia 24 grudnia 2019 r. stała się ostateczna.

Przechodząc z kolei do kwestii możliwości wydania samej decyzji o odpowiedzialności, wskazać trzeba, że zgodnie z art. 118 § 1 O.p. nie można wydać decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Regulacja zawarta w art. 118 § 1 O.p. dotyczy decyzji organu I instancji, gdyż to ona kształtuje odpowiedzialność osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika. W ocenie Sądu organy podatkowe orzekające w sprawie w sposób prawidłowy dokonały wykładni przepisu art. 118 § 1 O.p. Jak wynika z akt sprawy, decyzja organu I instancji orzekająca o odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe Spółki, jak już Sąd wskazywał, została wydana dnia 18 grudnia 2019 r., a doręczona w dniu 27 grudnia 2019 r. Decyzją tą orzeczono o odpowiedzialności Skarżącej, jako wiceprezesa zarządu Spółki za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań Spółki, których termin płatności, co nie jest sporne, upływał w 2014 r. Zatem nie ma najmniejszych wątpliwości, że NUS orzekł o odpowiedzialności przed upływem 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązań Spółki za I kwartał 2014 r.

Przechodząc do przedstawienia zasad odpowiedzialności osób trzecich w pierwszej kolejności Sąd wskazuje, że w prawie podatkowym obowiązek zapłaty podatku w wysokości wynikającej z przepisów prawa, a co za tym idzie towarzysząca mu odpowiedzialność, ciąży co do zasady na podatniku. Zasada ta jednak doznaje istotnego wyjątku, ponieważ przepisy rozdziału 15 działu III O.p. przyznają organom podatkowym prawo do orzekania o odpowiedzialności osób trzecich i określają granice tej odpowiedzialności.

Odpowiedzialność osób trzecich za zaległości podatkowe ma miejsce w przypadku niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania podatkowego przez podatnika, płatnika lub następcę prawnego. Odpowiedzialność osób trzecich jak już wskazano powyżej, ma charakter akcesoryjny, gdyż nie może powstać bez uprzedniego powstania obowiązku wobec pierwotnego dłużnika. Jest to także odpowiedzialność subsydiarna, ponieważ wierzyciel podatkowy nie ma swobody w kolejności zgłaszania roszczenia do podatnika lub osoby trzeciej, lecz kolejność ta jest ściśle określona przez przepisy prawa podatkowego.

Możliwość orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej warunkowana jest wcześniejszym niewykonaniem zobowiązania przez podatnika lub płatnika, a prowadzenie wobec niej egzekucji dopuszczalne jest jedynie w przypadku, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2635/10). Osoby trzecie odpowiadają za należności podatnika całym swoim majątkiem, co oznacza, że ich odpowiedzialność ma charakter osobisty. Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich ukształtowana została jako solidarna z podatnikiem (por. R. Dowgier w: C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Warszawa 2006, str. 443).

Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich uzależniona jest od spełnienia wymogów ogólnych wskazanych w przepisach art. 107-109 O.p., natomiast krąg podmiotów, które ponoszą odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych został określony w art. 110-117 O.p. W niniejszej sprawie podstawę rozstrzygnięcia organów podatkowych stanowiły powyższe przepisy O.p., w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2016 r. Jak wynika bowiem z art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 1649), do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy O.p. w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy.

Zgodnie z art. 107 § 1 O.p. w przypadkach i w zakresie przewidzianych w niniejszym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z kolei rozszerzenie zakresu przedmiotowego odpowiedzialności przewiduje § 2 art. 107 O.p., gdyż osoby trzecie odpowiadają (o ile dalsze przepisy nie stanowią inaczej) również za podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek oraz koszty postępowania egzekucyjnego.

W myśl art. 108 § 1 O.p. o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji, przy czym postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego (art. 108 § 2 pkt 3 O.p.). Stosownie do art. 108 § 3 O.p., w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a O.p.

Zgodnie z przepisem art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Stosownie do przepisu art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Konstrukcja przywołanych przepisów wskazuje, że przesłanki odpowiedzialności członków zarządu podzielić można na pozytywne i negatywne, zwane także egzoneracyjnymi. Pozytywne przesłanki to takie, których spełnienie rodzi odpowiedzialność członka zarządu. Natomiast przesłankami negatywnymi (egzoneracyjnymi) są okoliczności, których brak zaistnienia, w powiązaniu ze spełnieniem przesłanek pozytywnych, stanowi podstawę wydania decyzji o odpowiedzialności osoby zarządzającej. Zadaniem organu podatkowego zamierzającego obciążyć członków zarządu spółki kapitałowej jej zaległościami podatkowymi jest zarówno wykazanie, że spełnione zostały w konkretnym przypadku przesłanki pozytywne jak i ustalenie, czy nie wystąpiły przesłanki negatywne, przy czym w odniesieniu do tych ostatnich (egzoneracyjnych) - poprzez użyty zwrot legislacyjny "a członek zarządu nie wykazał" - przepis wyraźnie przesuwa ciężar ich wykazania na podatnika.

Organ podatkowy ma jedynie obowiązek umożliwienia stronie wykazania zaistnienia jednej z negatywnych przesłanek odpowiedzialności osoby trzeciej (por. wyrok NSA z dnia 1 października 2009 r., sygn. akt II FSK 642/08). W tej kwestii poglądy orzecznictwa i doktryny są zbieżne i utrwalone (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003 r. sygn. akt SA/Bd 85/03, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 24 marca 2005 r. sygn. akt I SA/Ol 345/04; A. Mariański i A. Karolak, Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania spółki z o.o., Warszawa 2004, s. 234 i nast.; S. Babiarz i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2013, s. 635; B. Adamiak i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2016, s. 608 i nast., H. Dzwonkowski i in. Ordynacja podatkowa Komentarz, 2016 Legalis, pkt 8 komentarza do art.116).

Obciążenie członków zarządu obowiązkiem wykazania przesłanek negatywnych przeniesienia na nich odpowiedzialności za zaległości podatkowe zarządzanych przez nich spółek nie pozostaje w sprzeczności z zasadami ogólnymi postępowania podatkowego, a w szczególności z określoną w art. 122 O.p. zasadą prawdy obiektywnej, w myśl której w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nie jest także sprzeczne z art. 187 § 1 O.p., w myśl którego organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Przepisy te określają zasadę i dotyczą wszystkich tych postępowań, w których ciężar dowodzenia wszystkich okoliczności istotnych dla ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego leży po stronie organów podatkowych. Jednakże przepis art. 116 § 1 O.p., będąc przepisem szczególnym, określa wyjątek od tej zasady.

Reasumując, przytoczone wyżej przepisy wskazują jak rozłożony jest ciężar dowodzenia powyższych przesłanek. Na organie podatkowym spoczywa obowiązek wykazania okoliczności pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu Spółki w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego oraz wykazania bezskuteczności egzekucji wobec Spółki, natomiast członka zarządu (byłego członka) obciąża wykazanie okoliczności wyłączających odpowiedzialność.

Należy również podnieść, że wskazane w art. 116 § 1 O.p. okoliczności egzoneracyjne, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z winy członka zarządu, należy rozumieć w ten sposób, że w przypadku, gdy miał on wpływ na dokonanie we właściwym czasie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego), a nie nastąpiło w tym czasie zgłoszenie tego wniosku lub wszczęcie tego postępowania, od odpowiedzialności tej wyłączyć go może jedynie wykazanie, że nie nastąpiło to z jego winy. Z kolei określenie "właściwego terminu" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości następuje na podstawie kryteriów obiektywnych, z których wynika fakt niewypłacalności dłużnika. Dwutygodniowy termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości liczy się bowiem od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości, a więc dłużnik stał się niewypłacalny. Dniem tym jest dzień, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań (por. wyrok NSA z dnia 30 sierpnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1490/2010).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy zauważyć, że postępowanie w przedmiocie ustalenia odpowiedzialności Skarżącej zostało wszczęte po wydaniu decyzji NUS z dnia 21 listopada 2018 r. określającej wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za I kwartał 2014 r. oraz ustalającej kwotę dodatkowego zobowiązania, zatem został spełniony warunek określony w art. 108 § 2 pkt 2 lit. a O.p. W decyzji tej zaległości podatkowe Spółki zostały udokumentowane w sposób nie budzący żadnych wątpliwości. Decyzja ta została doręczona Spółce w dniu 10 grudnia 2018 r. i jak już Sąd wskazywał stała się ostateczna z upływem dnia 24 grudnia 2019 r., gdyż Spółka nie wniosła od niej odwołania. Postępowanie w sprawie orzeczenia odpowiedzialności Skarżącej, jako osoby trzeciej, zostało wszczęte w dniu 24 września 2019 r. i zakończone decyzją z dnia 18 grudnia 2019 r., czyli w dacie wydawania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, decyzja wobec Spółki była ostateczna. Zwrócić trzeba uwagę jeszcze na jedną kwestię. Zakres postępowań prowadzonych wobec podatnika i osoby trzeciej jest różny. O ile bowiem postępowanie przeciw podatnikowi ma za zadanie stwierdzić, czy istnieje zaległość podatkowa, a jeżeli tak, to w jakiej wysokości, o tyle w postępowaniu przeciw osobie trzeciej kwestia ta, jako "przesądzona", znajduje się poza sferą badania organów podatkowych. (podkreślenie Sądu). Wniosek ten potwierdza zresztą treść statuującego odpowiedzialność członka zarządu spółki kapitałowej za jej zaległości podatkowe art. 116 O.p., z której nie wynika, ażeby wskazana materia podlegała jakiejkolwiek ocenie w postępowaniu mającym za przedmiot odpowiedzialność członka zarządu spółki jako osoby trzeciej. Tym samym nie mogła odnieść skutku argumentacja Skarżącej nakierowana na kwestionowanie prawidłowości doręczenia decyzji Spółce.

W związku z powyższym nie ma najmniejszych wątpliwości, że organy podatkowe orzekające w sprawie prawidłowo przyjęły do obciążenia Skarżącej kwoty zaległości wynikające z decyzji NUS z dnia 21 listopada 2018 r.

Skarżąca w skardze podniosła, że decyzje zawierają nieprawidłowo naliczone koszty egzekucyjne i odsetki za zwłokę. Skarżąca jednak nie sprecyzowała w skardze na czym polega zarzut nieprawidłowego naliczenia odsetek i kosztów postępowania. W tym zakresie wystarczające zatem będzie, w ocenie Sądu, wskazanie, że Sąd akceptuje zawarte w uzasadnieniu decyzji rozważania organu. Organ wskazał w jaki sposób dokonał wyliczenia tychże kosztów i odsetek. W ocenie Sądu brak jest podstaw do ich kwestionowania. Sąd dokonał sprawdzenia naliczenia wysokości odsetek przez organ podatkowy z uwzględnieniem wysokości oprocentowania ustawowego i ilości dni okresu odsetkowego i stwierdził, że są one prawidłowe i wynoszą na dzień 18 grudnia 2019 r. - 4.094,00 zł. Przy wyliczeniu odsetek organy prawidłowo przyjęły termin początkowy i końcowy naliczania odsetek, prawidłowo zastosowały przerwy w ich naliczaniu, jak również przyjęły odpowiednie stawki wynikające z obwieszczeń Ministra Finansów. Termin płatności podatku od towarów i usług za I kwartał 2014 r. przypadał na dzień 25 kwietnia 2014 r., zatem odsetki za zwłokę od ww. zaległości zostały prawidłowo naliczone licząc od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku - w myśl art. 53 § 4 O.p, do dnia wydania zaskarżonej decyzji, tj. do dnia 18 grudnia 2019 r. Przy obliczaniu odsetek została uwzględniona przerwa w ich naliczaniu na podstawie przepisu art. 54 § 1 pkt 7 O.p., zgodnie z którym odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli ta decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, tj. od 31 stycznia 2018 r. do 10 grudnia 2018 r.

Zgodnie z art. 107 § 2 pkt 4 O.p., jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za koszty postępowania egzekucyjnego. Zaległość podatkowa wynikająca z ww. decyzji z dnia 21 listopada 2018 r. nie została uregulowana przez Spółkę. NUS działając jako wierzyciel, w dniu 8 lutego 2019 r. wystawił tytuł wykonawczy nr [...] (doręczony w dniu 7 marca 2019 r.) na zaległośc wynikającą z decyzji, który był realizowany przez Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w R.. W związku z realizacją tego tytułu powstały koszty egzekucyjne w kwocie 829,93 zł, na które składały się opłata za dokonanie czynności zajęcia rachunku bankowego 691,70 zł w [...] Bank S.A. w W. oraz opłata manipulacyjna za doręczenie odpisu tytułu wykonawczego 138,23 zł, w sumie 829,93 zł.

Przechodząc do rozważenia dalszych przesłanek zaistnienia przesłanek odpowiedzialności Skarżącej, w powiązaniu z argumentami zawartymi w skardze należy stwierdzić, że organy prawidłowo uznały, że w sprawie zachodzą okoliczności pozytywne umożliwiające przeniesienie na nią odpowiedzialności w myśl art. 116 § 1 O.p.

Nie zasługują w tym zakresie na uwzględnienie argumenty zawarte w skardze, że w okresie, w którym doszło do powstania zobowiązań podatkowych i stały się one zobowiązaniami wymagalnymi, Skarżąca nie pełniła funkcji członka zarządu Spółki.

Poza sporem w niniejszej sprawie jest fakt, że Skarżąca uchwałą zgromadzenia wspólników z dnia 1 września 2008 r. została powołana na stanowisko wiceprezesa zarządu tej Spółki. Wynikła z tego powołania kadencja członka zarządu spółki mogła zgodnie z treścią § 17 pkt 2 umowy spółki z dnia 26 maja 2008 r trwać maksymalnie 3 lata. Zgodnie zatem z tym zapisem kadencja ta ustawała w dniu 1 września 2011 r., co Skarżąca podnosi. W ocenie Sądu nie budzi również wątpliwości to, że z tą datą zgromadzenie wspólników nie podjęło żadnych innych uchwał co do powołania innych członków zarządu, w miejsce tych, których kadencja upływała. Wręcz przeciwnie, jak wynika z faktów ujawnionych przez organy (podejmowanie wymienionych w decyzji na str. 17 i 18 czynności związanych z pełnieniem funkcji członka zarządu), Skarżąca nadal wykonywała czynności zastrzeżone przez przepisy prawa dla członka tego organu Spółki. Wskazać przy tym należy, że w dniu 1 lipca 2014 r., a więc już po dacie możliwego wygaśnięcia kadencji członka zarządu Spółki, Skarżąca złożyła rezygnacje z pełnienia tej funkcji w Spółce, a rezygnacja ta została uwidoczniona w ewidencji KRS dopiero 30 października 2015 r. Wskazane okoliczności w ocenie Sądu uzasadniają przyjęcie, że Skarżąca w okresie, kiedy powstały zobowiązania podatkowe, co do których aktualnie określono odpowiedzialność solidarną, pełniła funkcję członka zarządu tej Spółki. Jak to bowiem słusznie wskazały organy w oparciu o jednoznacznie ukształtowane orzecznictwo sądów administracyjnych (por. np. wyroki NSA z dnia: 13 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2401/11, czy z dnia 16 września 2011 r. sygn. akt II FSK 561/10) brak formalnego dokumentu w postaci uchwały o powołaniu na członka zarządu Spółki kapitałowej w sytuacji, gdy dana osoba faktycznie podejmuje czynności zastrzeżone w przepisach prawa dla członka tego organu, pełniąc tę funkcję i będąc akceptowaną przez wspólników Spółki i osoby działające w Spółce i jej kontrahentów nie stoi na przeszkodzie przyjęciu, że osoba taka jest członkiem takiego organu. W przedmiotowej sprawie za przyjęciem zaistnienia tej przesłanki przemawia również wpis do KRS, który, jakkolwiek ma znaczenie deklaratoryjne, to jednak wskazuje na Skarżącą jako członka zarządu Spółki. W takiej sytuacji to na Skarżącej ciąży obowiązek wykazania, że jest on niezgodny z stanem faktycznym. Skarżąca faktu takiego nie wykazała.

W kontekście powyższego zasadnie organy podatkowe odmówiły przesłuchania T. M. czy M. G. na okoliczność pełnienia przez Skarżącą obowiązków członka zarządu po upływie trzyletniej kadencji, skoro z dokumentów przedstawionych przez organy wynika w sposób jednoznaczny, że funkcję członka zarządu Skarżąca pełniła nawet po złożeniu rezygnacji w dniu 1 lipca 2014 r. podpisując dokumenty dotyczące Spółki. Stąd też brak było podstaw do przesłuchania tych osób w postępowaniu na powyższą okoliczność.

Reasumując powyższe wywody Sąd stwierdza, że brak uchwały o ponownym powołaniu na stanowisko członka zarządu spółki kapitałowej (spółki z o.o.) w sytuacji, gdy osoba dotychczas pełniąca funkcję członka zarządu, której kadencja wynikająca z umowy upłynęła w myśl przepisu art. 202 ust.1 K.s.h., dalej wykonuje czynności zastrzeżone dla członka tego organu (podejmuje działania jak członek zarządu), a fakt taki jest akceptowany przez wspólników spółki, którzy jednocześnie nie podejmują działań formalnego powołania nowych członków zarządu, oznacza, że osoba ta pełniła w istocie funkcję członka zarządu, co w konsekwencji powoduje, że może odpowiadać na podstawie przepisu art. art. 116 § 1 O.p.

Ponadto Sąd wskazuje, że zupełnie irrelewantne dla tej odpowiedzialności, są przyczyny powstania sytuacji, że członek zarządu pomimo upływu kadencji, na którą był powołany, dalej pełni swoją funkcję. Sąd jeszcze raz podkreśla, że pełnienie funkcji członka zarządu jest funkcją dobrowolną i jeżeli godzi się na faktyczne sprawowanie tej funkcji po upływie kadencji, na którą był wybrany, oznacza to również zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki. W związku z powyższym Sąd nie mógł uznać argumentacji, że sprawy Spółki "w tym czasie w rzeczywistości faktycznie prowadził wyłącznie T. M.. Ja nie miałam nawet faktycznej możliwości zapoznania się z bieżącymi dokumentami Spółki. Nie sposób było rozeznać się w aktualnej sytuacji Spółki (...). To on zajmował się wszelkimi sprawami związanymi z działalnością Spółki i co najwyżej podkładał mi dokumenty, które wskazywał jako niezbędne do podpisania".

Przechodząc do analizy kolejnej z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności osób trzecich, tj. całkowitej bądź częściowej bezskuteczności egzekucji, w pierwszej kolejności wypada zaznaczyć, że pojęcie bezskuteczności egzekucji nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego, przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i przepisach o egzekucji sądowej, a zatem należy je rozumieć stosownie do reguł języka potocznego, jako działanie nieprzynoszące pożądanych rezultatów. Innymi słowy, bezskuteczność egzekucji w całości lub w części, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., oznacza - zgodnie z wykładnią językową - stan, gdy wierzyciel podatkowy nie uzyskał zaspokojenia mimo przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego. Będzie to więc działanie nie przynoszące pożądanych rezultatów. Tym samym, bezskuteczność egzekucji będzie miała miejsce, gdy skierowanie egzekucji do całego majątku podatnika i zastosowanie różnych sposobów egzekucji nie dało wyniku w postaci zaspokojenia roszczenia podatkowego. Warunkiem uznania bezskuteczności egzekucji jest jej formalne przeprowadzenie, a także stwierdzenie bezskuteczności egzekucji na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08). Dla stwierdzenia bezskuteczności egzekucji niezbędne jest więc wykazanie przez wierzyciela (organ) zastosowania środków egzekucyjnych skierowanych do całego majątku dłużnika.

Skoro celem egzekucji jest doprowadzenie do zaspokojenia roszczeń wierzyciela, to o skuteczności egzekucji można mówić wówczas, gdy zostanie osiągnięty oczekiwany rezultat, a więc zostanie wyegzekwowana kwota długu. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji odnosi się bowiem do ustalenia faktów istniejących w momencie orzekania o odpowiedzialności członka zarządu (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 maja 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2236/09). Egzekucja jest zatem bezskuteczna, kiedy pomimo wykorzystania wszystkich możliwości spieniężenia majątku spółki (innej osoby prawnej) nie dochodzi do zaspokojenia wierzyciela. Dla stwierdzenia zaistnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji na gruncie odpowiedzialności członków (byłych członków) zarządu spółki (innych osób prawnych) konieczne jest wszczęcie postępowania egzekucyjnego wobec pierwotnego dłużnika.

Analiza zgromadzonego w tym zakresie materiału dowodowego potwierdza słuszność sformułowanych na jego tle wniosków organów. Zdaniem Sądu, w sprawie jednoznacznie wykazano bezskuteczność egzekucji prowadzonej z majątku Spółki, co zostało szczegółowo opisane w zaskarżonej decyzji.

W związku z nieuregulowaniem przez Spółkę kwot wynikających z decyzji organu I instancji z dnia 21 listopada 2018 r. - w celu ich wyegzekwowania - US w W. działając jako wierzyciel wystawił wymienione w decyzji DIAS tytuły wykonawcze. Z uwagi na zmianę adresu siedziby Spółki w dniu 6 lipca 2017 r. na R. ul. [...] organem egzekucyjnym stał się Naczelnik P. US w R.. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego ww. organ egzekucyjny dokonał szeregu czynności egzekucyjnych, które nie doprowadziły do zaspokojenia zaległości ww. Spółki. Zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego organ egzekucyjny wezwał [...] Bank S.A. w W. do przekazania zajętych kwot na poczet należności objętych m.in. ww. tytułami wykonawczymi. Jednakże w wyniku zajęcia nie uzyskano żadnych środków (bank poinformował, że na rachunkach bieżących Spółki ustanowiono blokady środków oraz że saldo wynosi zero). Ponadto, skierowano do SR w R. wniosek o nakazanie Spółce wyjawienia majątku, jednakże postępowanie nie przyniosło skutku. Ustalono, że już w 2013 r. NUS w W. prowadził wobec Spółki postępowania egzekucyjne na podstawie wielu tytułów wykonawczych, jednak pomimo podjęcia szeregu czynności, nie doprowadził do wykonania przez Spółkę obowiązku zapłaty ww. zobowiązań i postanowieniem z dnia 17 lutego 2017 r. postępowanie egzekucyjne zostało umorzone. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego dokonano licznych zajęć rachunków bankowych, które okazały się bezskuteczne (występował brak środków na rachunku bankowym, saldo ujemne lub zbieg egzekucji sądowej i administracyjnej).

Zgodnie z postanowieniem SR w W. do dalszego prowadzenia łącznie w całości egzekucji sądowej i administracyjnej wyznaczono Komornika Sądowego przy SR w W. w trybie egzekucji sądowej. Jednak Komornik Sądowy umorzył sądowe postępowanie egzekucyjne z uwagi na bezskuteczność. Zgodnie z informacją potwierdzoną przez Centralną Ewidencję Pojazdów i Kierowców, Spółka nie posiadała środków transportu. Jak wynikało z serwisu Ksiąg Wieczystych Ministerstwa Sprawiedliwości dla Ministerstwa Finansów, Spółka nie była wówczas właścicielem nieruchomości. Siedziba Spółki pod adresem A. ul. [...] była wynajmowana. Spółka posiadała samochód [...], który został sprzedany w dniu 20 grudnia 2013 r. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, dokonano licznych zajęć wierzytelności, które okazały się bezskuteczne, nie ustalono żadnych praw majątkowych, czy innych składników, do których można było kierować skuteczną egzekucję. Powyższe okoliczności niewątpliwie wskazują, że w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka bezskuteczności egzekucji. Jak bowiem wynika z akt sprawy, w trakcie postępowania egzekucyjnego nie ustalono majątku, z którego można by skutecznie zaspokoić zaległości podatkowe Spółki wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy potwierdza, że organ egzekucyjny podejmował wszechstronne działania, mające na celu ustalenie i wyegzekwowanie składników majątku Spółki, przy tym w trakcie prowadzonej egzekucji nie ograniczał się do jednego sposobu egzekucji, lecz poszukiwał składników majątkowych mogących stanowić źródło środków pieniężnych na zaspokojenie należności podatkowych.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, trafnie DIAS ocenił, że organ egzekucyjny wyczerpał wszystkie możliwości ustalenia majątku Spółki. Organy podatkowe obu instancji zasadnie przyjęły, że w sprawie wykazano spełnienie drugiego z pozytywnych kryteriów orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu, tj. bezskuteczność egzekucji.

Sad wyjaśnia, że ze spełnieniem tej przesłanki wiąże się okoliczność umożliwiająca zobowiązanemu uwolnienie się od nakładanej na niego odpowiedzialności. Wśród przesłanek egzoneracyjnych występuje bowiem możliwość wskazania mienia spółki pozwalającego na zaspokojenie zaległości w całości lub w części. Sposób ujęcia tej przesłanki w pewnym zakresie łączy się z przesłanką bezskutecznej egzekucji. Jeżeli bowiem Skarżąca uważa, że postępowanie egzekucyjne zostało przeprowadzone w sposób nieprawidłowy, niepełny, czy nie obejmowało całości majątku spółki, to w ramach tej przesłanki ma możliwość zgłoszenia, ujawnienia organom takiego mienia, którego stan faktyczny i prawny pozwala na zaspokojenie zaległości.

Jeżeli Skarżąca ujawniła by takie mienie, to wówczas organ nie miałby prawa nałożenia na nią odpowiedzialności solidarnej. Przepis ten stanowi więc pewne uprawnienie, a zarazem gwarancję dla członka zarządu zagrożonego nałożeniem odpowiedzialności posiłkowej za zaległości spółki uniknięcia takiej ewentualności w sytuacji, gdy ujawni nieznane mienie spółki zdatne do zaspokojenia roszczeń wierzyciela. Jakkolwiek trudne jest zwalczanie postanowienia organu egzekucyjnego o umorzeniu postępowania (gdyż członek zarządu nie jest stroną tego postępowania), to jednak ma on możliwość poprzez ujawnienie nieznanego majątku Spółki, a tym samym nie objętego czynnościami egzekucyjnymi, uniknięcia osobistej odpowiedzialności.

Skarżącej umożliwiono złożenie takich informacji do stosownego organu podatkowego, jednak z możliwości takiej nie skorzystała i żadnego tego typu mienia nie ujawniła. Z tych względów nie zaistniała przesłanka uniemożliwiająca nałożenie odpowiedzialności.

Oceniając z kolei, czy w przedmiotowej sprawie zaistniały wskazane w art. 116 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p. przesłanki egzoneracyjne, należy przypomnieć, że okolicznościami, których zaistnienie zwalnia z tej odpowiedzialności, są zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie lub niezgłoszenie wniosków o wszczęcie tych postępowań bez winy członka zarządu lub wskazanie mienia osoby prawnej, z którego egzekucja może być prowadzona.

Zaakceptować należy także stanowisko organów, że w wypadku niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, brak jest możliwości uwolnienia się członka zarządu na podstawie cytowanego wyżej art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.

Organy podatkowe szeroko omówiły kwestię pojęcia "właściwy czas" i przeanalizowały sytuację finansową Spółki w okresie, kiedy Skarżąca była członkiem jej zarządu. Wskazały na przepis art. 21 ust. 1 P.u.n., stosownie do którego dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Co prawda, w świetle orzecznictwa uznać trzeba, że przy ustalaniu właściwego czasu na zgłoszenie wniosku o upadłość w rozumieniu tego przepisu nie należy mechanicznie przenosić terminu wskazanego w P.u.n., ale w warunkach konkretnej sprawy należy oceniać samo zaistnienie przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość, jak i to, że z punktu widzenia realizacji celu postępowania upadłościowego i art. 116 O.p., wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociażby częściowego, zaspokojenia z majątku spółki (por. wyrok NSA z dnia 9 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1383/13).

W ocenie Sądu nie są zasadne argumenty Skarżącej dotyczące braku wskazania przez organ daty, od której powinien został zgłoszony wniosek o upadłość spółki, a w szczególności braku powołania biegłego do ustalenia tej daty.

Rozważania w tym zakresie należy rozpocząć od przedstawienia przesłanek upadłości obowiązujących w okresie od 2012 r. do 2014 r., kiedy doszło do powstania zaległości podatkowych Spółki.

Zgodnie z przepisem art. 10 P.u.n. upadłość ogłasza się jeżeli dłużnik stał się niewypłacalny. Z kolei zgodnie z przepisem art. 11 ust. 1 tej ustawy dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Jednocześnie przepis art. 11 ust. 2 tej ustawy jako drugą przesłankę ogłoszenia upadłości przewidywał stan, gdy zobowiązania dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Spośród tych dwóch przesłanek jedna odnosi się więc do sposobu postępowania dłużnika (brak regulowania zobowiązań), zaś druga do jego stanu majątkowego. Zgodzić się można z Skarżącą, że oparcie wniosku o konieczności zgłoszenia upadłości spółki kapitałowej na tej drugiej przesłance może być co do zasady uzależnione od powołania biegłego. Aby bowiem wykazać stan w tym przepisie opisany konieczne będzie odniesienie się do wynikającej dokumentów finansowych sytuacji majątkowej w spółce w obszarze jej aktywów i pasywów. Właściwa ocena takich okoliczności może być uzależniona od posiadania specjalistycznej wiedzy z zakresu księgowości i wyceny majątkowej.

W przedmiotowej sprawie organy konieczność zgłoszenia upadłości oparły jednak na okoliczności opisanej w art. 11 ust.1 P.u.n. w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2016 r., który odnosił się jedynie do faktu regulowania należności (odmiennie od aktualnego ujęcia tej przesłanki odnoszącej się do utraty zdolności regulowania zobowiązań). Do wykazania tej przesłanki nie jest konieczne dokonywanie analizy finansowo–księgowej sytuacji Spółki, a jedynie ocena postępowania dłużnika w zakresie bieżącego regulowania zobowiązań. Brak terminowego regulowania zobowiązań może być podstawą do zaistnienia przesłanki obowiązku ogłoszenia upadłości.

W przedmiotowej sprawie organ II instancji wskazał, jakie zaległości posiadała Spółka, jakie zobowiązania i w jakim okresie czasu nie były zaspokojone. Wykazał, że brak zapłaty miał charakter stały i zobowiązania te nie zostały uregulowane przez długi okres czasu. Taki stan faktyczny słusznie organy podatkowe uznały za podstawę do ogłoszenia upadłości. Wskazały też datę, od której stan ten zaistniał.

Ustalono, że Spółka generowała zaległości podatkowe w podatku VAT za okres VII, X-XII 2012 r., I i XII 2013 r., I, II, III i IV kwartał 2014 r., I, II, III i IV kwartał 2015 r. oraz I kwartał 2016 r. W związku z powyższym zasadnie uznano, że Spółka zaprzestała wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań wobec Skarbu Państwa już od sierpnia 2012 r. Spółka nie zapłaciła bowiem zobowiązania podatkowego w podatku VAT za miesiąc lipiec 2012 r., którego termin płatności upłynął w dniu 27 sierpnia 2012 r. A zatem niewypłacalna stała się już w dniu 28 sierpnia 2012 r. (dzień po terminie płatności ww. zobowiązania podatkowego), co oznacza, że ziściła się przesłanka z art. 11 ust. 1 P.u.n. Ponadto Spółka generowała dalsze zaległości podatkowe, a zatem stan ten nie był stanem przemijającym, wynikającym z chwilowego finansowego załamania. Brak regulowania zobowiązań nie miał charakteru incydentalnego, ponieważ ww. Spółka nadal generowała dalsze zaległości w spłacie zobowiązań. Uznano prawidłowo zatem, że stan niewypłacalności rozumiany, jako utrata zdolności do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, przypadał na dzień 28 sierpnia 2012 r. Zatem biorąc pod uwagę ww. zaległość, terminem do zgłoszenia upadłości Spółki lub wszczęcia postępowania układowego, był co najmniej dzień 11 września 2012 r. (tj. 28 sierpnia 2012 r.+2 tygodnie). Skoro więc Skarżąca pełniła w tym czasie funkcje wiceprezesa Spółki, termin na zgłoszenie przez Skarżącą we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości przypadał do dnia 11 września 2012 r. Ponieważ wniosek taki nie został zgłoszony Skarżąca nie może powoływać się na aktualnie omawiana przesłankę uniknięcia odpowiedzialności posiłkowej.

Skarżąca w toku postępowania nie wykazała również, by niezgłoszenie skutecznego wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, nastąpiło bez Jej winy.

W ocenie Sądu treść przepisu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. wskazuje, że w zamiarze ustawodawcy, od odpowiedzialności za zaległości podatkowe uwalnia członka zarządu obiektywna i niezawiniona niemożność podjęcia działań wymienionych w tym przepisie.

Rozważając kryterium braku winy jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe należy zatem przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Członek zarządu winien wykazać brak winy, czyli udowodnić swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niego niezależne (por. wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt l FSK 385/11).

Należy również podkreślić, że charakter prawny funkcji członka zarządu wiąże się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej osoby prawnej. Stąd członkowie zarządu są uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku Spółki. W sytuacji, gdy Spółka nie jest w stanie zaspokoić wszystkich swych zobowiązań, mają obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego (obecnie restrukturyzacyjnego). Jeżeli członek zarządu nie wykona tego obowiązku, aby uwolnić się od odpowiedzialności, powinien wykazać, że pomimo zachowania należytej staranności, obiektywnie zaistniały przyczyny, które uniemożliwiły mu podjęcie działań zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego lub układowego. Taką okolicznością może być np. obłożna choroba uniemożliwiająca złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości (por. powoływany już wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 385/11).

W tym kontekście nie mogą zostać uwzględnione twierdzenia Skarżącej, jakoby na funkcjonowanie Spółki i stan jej finansów miał wpływ T. M. i że Skarżąca, faktycznie nie prowadziła spraw Spółki. Sąd wskazuje, że do podstawowych obowiązków członka zarządu – a nie innych osób – należy bowiem bieżące monitorowanie sytuacji finansowej Spółki, analiza ryzyka wynikającego z poszczególnych działań podejmowanych w ramach jej działalności i adekwatne reagowanie na ewentualne nieprawidłowości. Skarżąca miała prawo i obowiązek zabezpieczyć prawa wierzycieli na odzyskanie swoich należności i to już w momencie wystąpienia przesłanek wskazanych w art. 11 ust. 1 P.u.n., mimo to nie dokonała we właściwym czasie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Nie nastąpiło również wszczęcie postępowania układowego w okresie, gdy Skarżąca pełniła funkcje? wiceprezesa zarządu Spółki.

Sąd oceniając przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie stwierdza, że w postępowaniu organów obydwu instancji nie sposób dopatrzyć się naruszenia przepisów postępowania. Zgodnie z art. 120 O.p. organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, a stosownie do art. 122 O.p. w toku postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Stosownie zaś do treści art. 121 § 1 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Przepis art. 180 § 1 O.p. nakazuje dopuszczenie w charakterze dowodu wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Art. 187 § 1 O.p. nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, a zatem dokonania swobodnej oceny materiału dowodowego, z uwzględnieniem wskazań logicznego rozumowania, wiedzy i doświadczenia życiowego. Zgodnie z art. 191 O.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organy obydwu instancji w niniejszej sprawie uczyniły zadość regułom wyrażonym w cyt. wyżej przepisach. Przeprowadzono stosowne postępowanie wyjaśniające, ocena materiału dowodowego została przedstawiona w uzasadnieniach decyzji organów obydwu instancji i odpowiada wymogom oceny swobodnej.

Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji niczego, co usprawiedliwiałoby podnoszony zarzut błędnej oceny materiału dowodowego. Zdaniem Sądu, wyciągnięte przez organy podatkowe wnioski są logiczne i spójne. Pomiędzy ustaleniami a podjętymi ocenami organów nie wystąpiły sprzeczności. Reprezentowanie zaś przez organy podatkowe odmiennego od Skarżącego stanowiska w zakresie oceny materiału dowodowego, nie uzasadnia zarzutu naruszenia art. 187 § 1 O.p.

Okoliczności istotne dla przedmiotu sprawy były przedmiotem analizy organów obydwu instancji, której rezultaty zostały szczegółowo opisane i ocenione w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji.

Wskazać też należy, iż w art. 210 § 1 O.p. określone są elementy, które powinna zawierać decyzja wydana w sprawie podatkowej, a § 4 tego przepisu stanowi, że uzasadnienie faktyczne decyzji zawierać powinno w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Zdaniem Sądu, zarówno w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak i w uzasadnieniu poprzedzającej ją decyzji I instancji, poza przytoczeniem właściwych przepisów prawa, szczegółowo opisano stan faktyczny i odniesiono go do wskazanych norm prawnych. Analiza akt postępowania podatkowego wskazuje, że wszystkie okoliczności i dowody istotne dla sprawy zostały przez organ wyraźnie powołane i wyjaśnione. Podkreślić należy, iż niewydanie decyzji, które byłyby zgodne z oczekiwaniem Skarżącej, nie oznacza, iż w sprawie zostały pogwałcone zasady postępowania podatkowego.

Podsumowując stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie zaistniały wszystkie przesłanki pozytywne warunkujące odpowiedzialność Skarżącej jako wiceprezesa zarządu Spółki. Terminy płatności zobowiązań podatkowych, które wobec ich nieuregulowania przekształciły się w zaległości podatkowe, przypadały na okres, kiedy Skarżąca pełniła funkcję wiceprezesa zarządu. Prowadzona wobec Spółki egzekucja okazała się bezskuteczna. Jednocześnie Skarżąca nie wykazała, aby wystąpiła którakolwiek z przesłanek warunkujących wyłączenie Jej odpowiedzialności, tym samym wszystkie zawarte w skardze zarzuty okazały niezasadne.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.