Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1691/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2007-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Dnia 27 lutego 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.), Sędzia WSA Joanna Sekunda-Lenczewska, Protokolant Marcin Stańczyk, po rozpoznaniu w dniu 27 lutego 2007 roku na rozprawie przy udziale sprawy ze skargi U. S.i J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-G. na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 47 § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1, 4, 5 pkt 1, art. 54 § 1 pkt 7, art. 56 § 1 oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 1, art. 9 ust 1, art. 10 ust 1 pkt 1, art. 11 ust 1, art. 13 pkt 8 lit. a, art. 27 ust 1, art. 27a ust 1 pkt 3 lit. d, ust 3 pkt 1 lit. f, art. 27b, art. 45 ust 4 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2000 roku, oraz § 4 ust 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 roku w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz.U. Nr 165, poz. 1373), określił J. i U. małżonkom S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000 w wysokości 2.233,80 zł.

W toku postępowania podatkowego ustalono, iż w dniu 12 marca 2001 roku zostało złożone przez małżonków S. zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu w roku 2000, w którym wykazano dochód U. S. z tytułu emerytury w wysokości 7.683,70 zł oraz dochód J. S. z tytułu emerytury (11.386,04 zł) i z tytułu działalności wykonywanej osobiście (3.974,97 zł) w łącznej kwocie 15.361,01 zł. Jako podstawę opodatkowania wskazano kwotę 11.522,00 zł, obliczony podatek w kwocie 3.505,96 zł, pomniejszony o kwotę odliczeń od podatku z tytułu składek na ubezpieczenie zdrowotne i wydatków na odpłatne świadczenia zdrowotne w łącznej wysokości 1.555,64 zł, wyniósł kwotę 1950,30 zł, co dało przy sumie pobranych zaliczek w kwocie 2.115,80 zł nadpłatę w wysokości 165,50 zł. Przedmiotowa nadpłata została zwrócona przez organ podatkowy w dniu 11 maja 2001 roku.

W okresie od 1 stycznia 2000 roku do 30 listopada 2000 roku J.S. wykonywał odpłatne usługi pilnowania mienia na podstawie umowy zlecenia z dnia 30 grudnia 1999 roku Nr [...] zawartej z Komitetem Parkingowym Parkingu Strzeżonego w Ł. mieszczącego się przy ul. A. Z tytułu wskazanej umowy podatnik J.S. w 2000 roku uzyskał łączny przychód w kwocie 6.832,76 zł. Płatnik Komitet Parkingowy Parkingu Strzeżonego w Ł. dokonał w miesiącach lipiec, sierpień, wrzesień 2000 roku dokonał na rzecz J.S. za wykonaną pracę wypłat w kwocie brutto. Tak więc od powyższych przychodów nie zostały pobrane i odprowadzone zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych według dokonanych wyliczeń w kwocie 298,13 zł.

Komitet Parkingowy Parkingu Strzeżonego w Ł. sporządził w 2000 roku informacje o uzyskanych dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych według wzoru PIT 11 i PIT 8B, w których wykazał kolejno pobraną zaliczkę na podatek w kwocie 206,90 zł oraz w kwocie 588,15 zł. Łączne kwoty wynikające ze sporządzonych przez płatnika informacji o dochodach wyniosły kolejno, przychód w wysokości 4.968,76 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 993,79 zł, dochód w kwocie 3.974,97 zł, pobrane zaliczki na podatek w kwocie 795,05 zł. Tak więc dane wykazane przez płatnika w powyższych informacjach okazały się niezgodne z faktycznie uzyskanymi dochodami wynikającymi z wystawionych przez J.S. rachunków potwierdzonych podpisem. Ponadto z informacji będącej w posiadaniu organu podatkowego I instancji, wynikało, że płatnik odprowadził na konto organu podatkowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w łącznej kwocie 812,90 zł, w związku z czym w zeznaniu podatkowym za 2000 rok z tytułu działalności wykonywanej osobiście na rzecz Komitetu Parkingowego Parkingu Strzeżonego w Ł., J.S. powinien był wykazać przychód w kwocie 6.832,36 zł, koszty uzyskania przychodu 1.366,46 zł, dochód 5.465,89 zł, zaliczka na podatek dochodowy 812,90 zł.

Ponadto w złożonym zeznaniu podatkowym za 2000 rok małżonkowie J. i U.S. dokonali odliczenia od podatku z tytułu wydatków na odpłatne świadczenia zdrowotne w kwocie 125,40 zł, które to wydatki zostały prawidłowo udokumentowane dowodami wpłat na kwotę 660 zł na rzecz niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej.

W tak przedstawionym stanie faktycznym organ podatkowy I instancji dokonując ponownego wyliczenia zobowiązania J. i U. małżonków S. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 2.233,80 zł oraz zaległość podatkową za rok 2000 w wysokości 265,70 zł, na którą złożyła się suma różnicy podatku należnego i pobranych przez płatników zaliczek w wysokości 100,20 zł oraz zwróconej w dniu 11 maja 2001 roku nadpłaty w wysokości 165,50 zł.

Od powyższej decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-G. pismem z dnia [...] J.i U.S. złożyli odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wnosząc jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 8, art. 30 § 1, 3, 4, 5 i 6, art. 120, 121 § 1, 187 § 1, 191 oraz 210 § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa oraz art. 41 ust 1 i 1a ustawy – o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazując, że niewłaściwe obliczenie podatku nastąpiło wyłącznie na skutek błędnie sporządzonej informacji według wzoru PIT-11, które to błędy w całości obciążają Płatnika (Komitet Parkingowy Parkingu Strzeżonego w Ł.), gdyż to na nim spoczywał obowiązek przekazania podatnikowi prawidłowo wypełnionego PIT-11, który z kolei należycie wywiązał się z obowiązku podatkowego, przenosząc dane z PIT-11 do swojego zeznania. Tak więc w ocenie skarżących na skutek wydania zaskarżonej decyzji Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-G. bezprawnie przerzucił odpowiedzialność podatkową z Płatnika na J.S..

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy powyższą decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-G. z dnia [...] Nr [...].

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał między innymi, że Podatnicy składając zeznanie o wysokości dochodów osiągniętych w 2000 roku mieli świadomość tego, że Płatnik wypłacił J. S. świadczenie za trzy miesiące tego roku w kwocie brutto, gdyż fakt ten wynikał z dokumentów podpisanych przez J.S. przy wypłacie wynagrodzenia, a tym samym podatnicy dysponowali pełną wiedzą o nienależności otrzymanego wynagrodzenia w części odpowiadającej wysokości zaliczek na podatek dochodowy.

Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 30 § 1 o.p. organ odwoławczy wskazał, iż na mocy tego przepisu ustawodawca nakazuje aby odpowiedzialnością za zaległości podatkowe z tytułu zaliczek na podatek obciążać płatnika, jednakże na przeszkodzie zastosowania tej normy stoi zapis zawarty w art. 71 o.p. regulujący instytucję przedawnienia zobowiązania podatkowego płatnika. Z uwagi na to, iż zgodnie z art. 3 pkt 3 lit a o.p. podatkiem jest również zaliczka na ten podatek, organ podatkowy stwierdził, iż w związku z tym, że termin przekazania zaliczek na podatek dochodowy na rachunek właściwego urzędu skarbowego upływał 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano tę zaliczkę (art. 42 ust 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu z 2000 roku). Zgodnie natomiast z art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie Płatnika z tytułu poboru zaliczek na podatek dochodowy należnych za miesiące od lipca do września 2000 roku wygasło na skutek przedawnienia z dniem 31 grudnia 2005 roku, co w ocenie organu odwoławczego wyłączyło dopuszczalność obciążenia Płatnika za niedobranie i nieodprowadzenie spornych zaliczek.

Z kolei w toku prowadzonego postępowania dowodowego J.S. nie negował faktu otrzymania świadczenia za przedmiotowe miesiące w kwotach brutto, a jedynie kwestionował zasadność określenia innej wysokości zobowiązania podatkowego niż pierwotnie wykazana w zeznaniu podatkowym, podkreślając, iż takie działanie organów podatkowych, wobec jednoznacznego brzmienia art. 30 § 1 o.p. jest sprzeczne z obowiązującymi przepisami.

W konkluzji uzasadnienia organ podatkowy podniósł, iż stosownie do treści art. 9 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21 i zwolnionych od opodatkowania według odrębnych przepisów. Jednak w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. świadczenia z tytułu umów zlecenia otrzymane przez J.S. w okresie od lipca do września 2000 roku, wobec wypłacenia ich przez Płatnika w kwotach brutto, jako niekorzystające z powyższego zwolnienia, stanowiły w całości dochód Podatnika i jako takie winny zostać opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. Małżonkowie J. i U.S. złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-G. z dnia [...] Nr [...] oraz zwrot kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. naruszenie art. 8, art. 30 § 1, 3, 4, 5 i 6, art. 120, 121 § 1, 125 § 1, 139 § 1 i 2, 187 § 1, 191 oraz 210 § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa oraz art. 41 ust 1 i 1a ustawy – o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzasadnieniu skargi powtórzono co do zasady argumentację prezentowaną w odwołaniu podnosząc, że zgodnie z art. 8 o.p. to na Płatniku ciążył bezwzględny obowiązek prawidłowego obliczenia i pobrania od Podatnika podatku, zanim nastąpiła wypłata świadczenia. Jeżeli natomiast organ podatkowy doszedł do wniosku, że zaniżono wysokości podatku należnego, to powinien ustalić czy Płatnik dokonał prawidłowego obliczenia i pobrania podatku. Wskazane okoliczności, świadczą natomiast o naruszeniu przez organy podatkowe art. 30 § 1 o.p., gdyż Płatnik nie wykonał obowiązków nałożonych w art. 8 o.p. i skoro odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany, a nie wpłacony, organ podatkowy zgodnie z art. 30 § 4 o.p. winien wydać decyzję o odpowiedzialności podatkowej Płatnika, tym bardziej, że przedmiotowe nieprawidłowości były sprawdzalne już w 2001 roku, a oczywiste stały się w 2005. Zatem jeżeli odpowiedzialność Płatnika za niepobranie podatku od J.S. nie mogła budzić żadnych wątpliwości to w ocenie skarżących nie było podstaw prawnych do wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie, tym bardziej, że w tak ustalonym stanie faktycznym nie mógł mieć zastosowania art. 30 § 5, zgodnie, z którym odpowiedzialność płatnika zostaje uchylona, jeżeli odrębne przepisy tak stanowią lub podatek nie został pobrany z winy podatnika.

Ponadto w ocenie skarżących okoliczność przedawnienia zobowiązania Płatnika nie aktualizowała odpowiedzialności J.S. za podatek niewpłacony przez Płatnika, gdyż okoliczność upływu biegu terminu przedawnienia nie jest w świetle art. 30 o.p. przesłanką umożliwiającą pociągnięcie podatnika do odpowiedzialności podatkowej z tytułu niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy. Jedynie zaistnienie przesłanki w postaci winy podatnika w niepobraniu podatku mogłaby w przedmiotowej sprawie decydować o ponoszeniu przez niego odpowiedzialności podatkowej.

Powyższe naruszenia w ocenie skarżących poprzedzone były naruszeniem przepisów postępowania podatkowego tj. art. 121 § 1, 125 § 1, 139 § 1 o.p. polegające na prowadzeniu postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych poprzez bezzasadną odmowę uwzględnienia wskazanych przez podatników przepisów podatkowych w tym cyt. art. 30 o.p. oraz nieuzasadnione przedłużanie podjęcia decyzji w sprawie z uwagi na konieczność zgromadzenia materiału dowodowego, który zdaniem skarżących i tak nie został w całości zebrany i w sposób wyczerpujący rozpatrzony, czym naruszono art. 187 § 1 i 191 o.p., a przy tym nie uzasadniając motywów takiego działania naruszono art. 210 § 4 o.p.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Mimo częściowo nietrafnej argumentacji zawartej w uzasadnieniu zaskarżona decyzja odpowiada prawu, wobec czego skargę uznać należy za nieuzasadnioną.

W pierwszym rzędzie należy rozważyć status prawny Komitetu Parkingowego Parkingu Strzeżonego w Ł. tj. podmiotu, który zlecił skarżącemu wykonywanie czynności z zakresu pilnowania mienia (umowa zlecenia z dnia 30 grudnia 1999r. k. 14 akt administracyjnych).

Otóż wbrew stanowisku obu stron niniejszego postępowania sąd I instancji stwierdza, iż brak jest podstaw prawnych do uznania wymienionego podmiotu za płatnika. Wprawdzie zgodnie z art. 8 ordynacji podatkowej płatnikiem może być między innymi jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, jednak nawet (hipotetyczne) zaliczenie Komitetu do tego rodzaju jednostek nie jest wystarczające dla potraktowania go jako płatnika. Zwrócić bowiem uwagę wypada, że w myśl omawianego przepisu płatnik to podmiot obowiązany na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z treści cytowanego fragmentu przepisu płynie zatem oczywisty wniosek, że nie każdy, kto oblicza i pobiera od podatnika podatek, po czym wpłaca go organowi może być uznany za płatnika. Płatnikiem jest bowiem tylko ten spośród podmiotów tak czyniących, który jest do tego zobowiązany na podstawie przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z powszechnie przyjętą w judykaturze formułą nie można za pomocą złożenia oświadczenia woli (przez prawnie nieoznaczony podmiot) ani zresztą w jakikolwiek inny sposób przyjąć na siebie obowiązków wynikających z prawa podatkowego. Wszelkie obowiązki w prawie podatkowym wynikają z ustaw podatkowych i nie ma żadnych podstaw prawnych do ich przenoszenia na inne osoby niż zobowiązane na podstawie tychże ustaw. Taka sama sytuacja dotyczy płatnika. Trzeba bowiem pamiętać, że oprócz zaliczenia Komitetu Parkingowego do jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, aby uznać go za płatnika musiałby spełniać jeszcze jeden warunek, a mianowicie być zobowiązanym na podstawie stosownych przepisów prawa podatkowego do wykonywania czynności, o których mowa w art. 8 ordynacji podatkowej.

Zwrócić przy tym należy uwagę na to, że Komitet Parkingowy Parkingu Strzeżonego nie miał żadnego tytułu prawnego do przedmiotowego parkingu położonego w Ł., przy ul. A. Komitet nie dysponował tytułem własności przedmiotowym parkingiem. Nie przysługiwało mu także żadne prawo, z którego wynikałby tytuł do użytkowania, dysponowania, zarządzania, czy choćby administrowania terenem parkingu. Jednoznacznie wynika to z pisma Spółdzielni Mieszkaniowej Piaski z dnia 9 listopada 2005 roku, w myśl którego teren parkingu stanowiący własność gminy Ł. pozostaje w wieczystym użytkowaniu wymienionej spółdzielni mieszkaniowej (k. 46 akt administracyjnych). Spółdzielnia ta zaś nie nawiązała żadnego stosunku prawnego z Komitetem, na podstawie którego miałby on nabyć jakiekolwiek prawo do przedmiotowego terenu.

Ponadto, jak wynika z akt przedstawionych sądowi, Komitet Parkingowy Parkingu Strzeżonego nie dokonał rejestracji w stosownym organie podatkowym, ani też nie został zgłoszony do ewidencji działalności gospodarczej. Nie istnieje też żaden dokument, z którego wynikałby sposób zawiązania Komitetu Parkingowego Parkingu Strzeżonego i jego zasady działania. W istocie więc nie wiadomo, jaki jest jego charakter prawny. Nie wiadomo także, kto go zawiązał.

Dlatego za nieuzasadnione i wręcz pozbawione podstaw prawnych uznać należy wywody zawarte w opinii prawnej z dnia 19 stycznia 2006 roku zgodnie, z którą ów komitet traktować należy jako swoistą spółkę cywilną. Po pierwsze aby je uzasadnić należałoby wywieść, że Komitet Parkingowy Parkingu Strzeżonego spełnia warunki określone w art. 860 i następnych ustawy Kodeks cywilny stanowiących regulację prawną specyficzną dla spółki cywilnej. Po wtóre zaś oparcie się przy dokonywaniu tej wykładni na treści art. 56 kc i art. 65 § 2 kc jest o tyle nietrafne, że przepisy te dotyczą sposobu rozumienia określonych zapisów danych czynności prawnych podczas, gdy w rozpoznawanej sprawie nie wiadomo nawet, czy jakakolwiek czynność prawna została przedsięwzięta. Jeśli zaś nawet tak się stało to nie wiadomo, jaka była jej treść.

W istocie więc nie sposób także przesądzić, czy Komitet Parkingowy Parkingu Strzeżonego stał się tzw. wyodrębnioną strukturą, o której również mowa w cytowanej opinii.

W tych warunkach zasadne jest stanowisko, że brak jest podstaw aby uznać wymieniony komitet za podmiot posiadający zdolność prawną tj. dysponujący możliwością nabywania praw i zaciągania zobowiązań. Dlatego też nie sposób zasadnie przyjmować, że prawnie skuteczna jest umowa zlecenie zawarta przez ten komitet ze skarżącym w dniu 30 grudnia 1999 roku. Konsekwencją tego stanowiska na gruncie prawa podatkowego musi być zanegowanie możliwości przyjęcia, że Komitet Parkingowy Parkingu Strzeżonego przy ul A w Ł. stał się płatnikiem w rozumieniu art. 8 ordynacji podatkowej. Skoro bowiem zakwestionowano ważność stosunku prawnego łączącego skarżącego z tymże komitetem i stwierdzono, że komitet ów nie miał zdolności prawnej to nie mógł on być zobowiązany do wykonywania obowiązków podatkowoprawnych specyficznych dla płatnika, a wyrażonych w art. 8 ordynacji podatkowej.

W tej sytuacji należy podnieść, że nie jest trafny zasadniczy zarzut skargi przeciwstawiający odpowiedzialność podatkową podatnika i płatnika, w związku z którym sformułowano tezę, o braku możliwości powrotu odpowiedzialności za zobowiązanie podatkowe do podatnika w sytuacji, gdy wobec pierwotnie zobowiązanego płatnika zobowiązanie to wygasło.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela powyższy pogląd, aczkolwiek prezentuje stanowisko, że pozostaje on bez wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie. Dlatego też nie występuje potrzeba jego szczegółowego uzasadniania. Zważyć bowiem należy, że postępowanie podatkowe w rozpoznanej sprawie zostało wszczęte w stosunku do podatnika tj. małżonków J. i U. S. w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000 (k. 36 akt administracyjnych). Nie sposób również stracić z pola widzenia okoliczności, że w ramach tak zakreślonego (przedmiotowo i podmiotowo) postępowania wydano zarówno decyzję zaskarżoną do sądu administracyjnego jak i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji (k. 66-72 oraz 85-88). Obie te decyzje dotyczyły wskazanego wyżej zobowiązania podatkowego i były skierowane do podatnika. Nie ma zatem żadnych podstaw, aby twierdzić, że w trakcie przedmiotowego postępowania następowało swoiste przenoszenie odpowiedzialności z podatnika na płatnika, a później w przeciwnym kierunku, co zdaje się sugerować autor skargi.

Sad oczywiście dostrzega i tę okoliczność, że w uzasadnieniu aktu organu II instancji wiele uwagi poświęcono wywodom w zakresie odpowiedzialności płatnika za zobowiązanie będące przedmiotem sprawy podatkowej i przyczyn "powrotu" odpowiedzialności za to zobowiązanie od płatnika do podatnika. Z przyczyn podanych wyżej pogląd wyrażony w tej materii w zaskarżonej decyzji jest oczywiście błędny.

Jednak powyższe uchybienie nie miało wpływu na rozstrzygnięcie, które jak wyżej wskazano prawidłowo dotyczyło zobowiązania podatnika. Zatem omawiane uchybienie nie stało się podstawą do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Niejako na marginesie warto w tym miejscu zauważyć, że ocena przedmiotowego naruszenia prawa mogłaby być odmienna wówczas, gdyby w ramach danego postępowania kierowanego do podmiotu zobowiązanego następowała zmiana tegoż podmiotu np. z płatnika na podatnika lub w przeciwnym kierunku. Skoro jednak decyzje organów obu instancji dotyczą odpowiedzialności podatnika i nie wymieniają jako podstawy prawnej przepisu odnoszącego się do odpowiedzialności płatnika nie ma podstaw do przyjęcia, że przepis ten został naruszony. Innymi słowy mimo częściowo nietrafnej argumentacji kierunek rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji jest zgodny z prawem. Również i z tego powodu niezasadny jest zawarty w skardze zarzut naruszenia art. 8 ordynacji podatkowej.

Sąd oczywiście ma świadomość tego, że po stronie podatnika może występować odczucie nienależytej ochrony jakiej prawo powinno udzielać osobom działającym w dobrej wierze. Jednak sąd administracyjny nie może tracić z pola widzenia przede wszystkim tego, że jest powołany wyłącznie do oceny zgodności z prawem zaskarżonych aktów organów administracji. Wszelkie inne kwestie (w tym dobra wiara osoby zobowiązanej), poza oceną legalności zaskarżonej decyzji pozostawać zatem musza poza sferą zainteresowania Sądu. Poza polem rozważań Sądu nie może także pozostawać i ta istotna okoliczność, że odpowiedzialność wynikająca z prawa podatkowego ma charakter obiektywny, w zasadzie niezależny od dobrej wiary lub braku zawinienia po stronie podatnika.

Ustosunkowując się zaś do zarzutu naruszenia art. 120 § 1, art. 125 § 1, art. 139 § 1 i 2 ordynacji podatkowej godzi się podnieść, że przy przedstawionej wyżej interpretacji odpowiedzialności podatkowej w rozpoznawanej sprawie nawet całkowita akceptacja argumentacji skargi w tym zakresie prowadzi do wniosku, że uchybienia te nie mogły mieć wpływu na wynik sprawy bowiem w istocie nie powodowały żadnych ujemnych skutków dla podatnika. Jak bowiem wskazano wyżej nie zachodzi w sprawie konkurencja odpowiedzialności podatkowej podatnika i płatnika, wobec czego nie ma żadnych przeszkód do tego, aby postępowanie wymiarowe toczyło się w dowolnym terminie, jedynie z uwzględnieniem terminów przedawnienia.

Ze wskazanych wyżej przyczyn nie było także podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 187 § 1 i art. 191 ordynacji podatkowej. Dla przypisania odpowiedzialności podatnikowi bynajmniej nie było potrzeby udowodnienia mu winy, co niewątpliwie byłoby niezbędne przy prowadzeniu postępowania w myśl reguły wynikającej z art. 30 § 5 ordynacji podatkowej.

Nie mogło być także mowy o akceptacji dla zarzutu naruszenia art. 41 ust. 1 i ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który znajduje zastosowanie tylko wówczas, gdy w sprawie rozważana jest odpowiedzialność płatnika.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji.