Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 822/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-04-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 3;
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 141 § 4; art. 133 § 1;
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 3 kwietnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej C. sp. z o.o. z siedzibą w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 24 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 1152/11 w sprawie ze skargi C. sp. z o.o. z siedzibą w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia 17 czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenie wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 24 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 1152/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę "C." sp. z o.o. w Ł. - zwanej dalej Spółką, na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. (dalej jako "SKO") z dnia 17 czerwca 2011 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r.

Przedstawiając w uzasadnieniu powyższego wyroku stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że ww. decyzją z dnia 17 czerwca 2011 r. SKO utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia 2 marca 2011 r. w sprawie określenia Spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 104 268 zł.

W dniu 17 czerwca 2010 r. wpłynęła do organu podatkowego deklaracja na podatek od nieruchomości za 2010 r., w której Spółka wykazała do podatkowania grunty pozostałe o powierzchni 11 655 m2 i budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej 4 813 m2.

Organ pierwszej instancji stwierdził, że Spółka posiada w B. przy ul. [...]: działkę nr 583 o pow. 1,1665 ha, budynek biurowy usytuowany na tej działce o pow. użytkowej 4 845 m2 i pow. zabudowy 1 010 m2, działkę nr 585 o pow. 363 m2 oraz budowlę znajdującą się na tych terenach o wartości 2 500 zł. Organ podatkowy ocenił, że przedmiotowe grunty, budynek i budowla powinny zostać uznane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a wyliczony podatek od tych nieruchomości wyniósł 104 268 zł.

Powyższe ustalenia potwierdziło SKO, które w uzasadnieniu decyzji wskazało na art. 2 ust. 1 i 2, art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.o.l.", art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027, z późn. zm.) oraz art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.).

Organ odwoławczy stwierdził, iż porównanie danych zawartych w deklaracji podatkowej złożonej przez Spółkę z danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, wykazało niedokładności i spowodowało przeprowadzenie szczegółowego postępowania dowodowego. Stosownie do powołanego wyżej art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego, podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Organ podatkowy opiera się na podstawie tych danych i nie jest uprawniony do zmiany danych zawartych w tej ewidencji. Do składania wniosków o aktualizację zapisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków uprawniony jest sam podatnik, szczególnie gdy taka zmiana leży w jego interesie.

W ocenie organu odwoławczego, także zły stan techniczny budynku - na co powołała się Spółka - nie przesądza o wyłączeniu z opodatkowania całej powierzchni takiego budynku. Zły stan budynku i zaniedbania ze strony właściciela, związane z jego utrzymaniem w należytym stanie, nie stanowią o wyłączeniu tegoż przedmiotu z opodatkowania według najwyższych stawek podatku. Z kolei o przeznaczeniu opodatkowanego budynku zdecydował zapis w ewidencji budynków, a mianowicie, że jest to budynek biurowy.

SKO podkreśliło, iż Spółka jest doświadczonym przedsiębiorcą w gospodarowaniu nieruchomościami, a mimo to do czasu wszczęcia postępowania podatkowego nie złożyła deklaracji podatkowej dotyczącej podatku od nieruchomości. Organ podatkowy wielokrotnie wzywał Spółkę, aby wyjaśniła jaki jest stan posiadanych nieruchomości, jak również udokumentowała mieszkaniowy charakter posiadanego budynku. Spółka uchylała się od tego obowiązku i w związku tym organ pierwszej instancji wykorzystał dane zawarte w deklaracji podatkowej złożonej w dniu 17 czerwca 2010 r. i na tej podstawie przyjął, że nieruchomości są wykorzystywane w działalność gospodarczej, bowiem nieruchomości znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy i są związane z przedmiotem jego działalności.

W skardze Spółka wniosła o uchylenie decyzji SKO i zasądzenie kosztów procesu.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1) Przepisów prawa materialnego:

- art. 2 ust. 1 pkt 2 w związku art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że obiekt budowlany jest budynkiem, który podlega opodatkowaniu jako budynek według stawek podatku od nieruchomości przewidzianych w art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., w sytuacji gdy budynek ten nie spełnia definicji z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i tym samym nie powinien być w ogóle opodatkowany według stawek przewidzianych dla budynków;

- art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.;

- art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.;

2) przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności:

- art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

- art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez działanie w sposób naruszający zaufanie do organów podatkowych, bowiem organ podatkowy, pomimo posiadania od lat wiedzy o tym, że obiekt jest wykorzystywany jako budynek mieszkalno- socjalny, zgodnie ze swoim pierwotnym przeznaczeniem, opodatkował ten budynek w całości według stawki podatku od nieruchomości przewidzianej dla budynków związanych z działalnością gospodarczą, zamiast w części według stawki przewidzianej dla budynków mieszkalnych;

- art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady prawdy materialnej oraz uchylenie się od wszechstronnego działania i w szczególności zupełne pominięcie, iż powierzchnia 4 845 m2 jest powierzchnią całkowitą budynku, a nie powierzchnią użytkową w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. i podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 4 ust. 1 pkt 2 i art. 4 ust. 2 u.p.o.l.;

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Sąd pierwszej instancji uzasadniając wydane rozstrzygnięcie podkreślił na wstępie, że okoliczność, czy w sprawie zachodzą "względy techniczne", o jakich mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., musi być badana ad casum, co oznacza, że może być dowodzona wszelkimi środkami dowodowymi. Do środków tych niewątpliwie należą zarówno orzeczenia organów nadzoru budowlanego, jak i opinie specjalistów (biegłych) z zakresu budownictwa. Nie są to jednak środki dowodowe wyłącznie właściwe, ponieważ i w tym przypadku zastosowanie ma zasada wyrażona w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl której jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

W niniejszej sprawie Spółka nie wykazała niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych. Wręcz przeciwnie, z dokumentu, na który się powołuje - "Protokół okresowej kontroli stanu technicznego obiektu przeprowadzonej w dniu 30 kwietnia 2007 r." wynika, że budynek wymaga jedynie odpowiednich remontów i zabezpieczenia. Ponadto stwierdzono, że "aktualnie budynek nie posiada kompletnych przegród pionowych (elewacyjnych zewnętrznych) oraz poziomych (kompletnego dachu), co powoduje, że do czasu jego zabezpieczenia - naprawy, nie powinien być użytkowany". Z akt sprawy wynika, że w 2010 r. i w latach wcześniejszych Spółka wykorzystywała sporny budynek do działalności gospodarczej, świadcząc usługi wynajmu na rzecz przedsiębiorców.

W ocenie Sądu, adaptacja ww. obiektu do profilu wykonywanej działalności gospodarczej (konieczność przeprowadzenia remontu budynku) nie jest przyczyną technologiczną uniemożliwiającą wykorzystywanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Wniosek zawarty w "Protokole" jest jedynie sugestią o wyłączeniu przedmiotowego budynku z użytkowania, do której Spółka się nie zastosowała. Dokumentacja zdjęciowa dołączona do skargi wskazuje, że sporny budynek istnieje, jest w ciągłym użytkowaniu i nadal częściowo nie posiada płyt (ścian) elewacyjnych.

Sąd pierwszej instancji uznał zatem, że subiektywne przekonanie Spółki, czy też samo jej oświadczenie o niemożności wykorzystania budynków do prowadzonej działalności, nie jest dowodem, na którym można by oprzeć ustalenie o technicznych względach wykluczających możliwość wykorzystania ich do takiej działalności. Z wypisu z rejestru budynków jednoznacznie wynika, iż właścicielem nieruchomości jest Spółka, a funkcję tego budynku określono jako "biurowe". W związku z tym organy podatkowe nie miały podstaw do zmiany kwalifikacji tego budynku na socjalno-mieszkalny. Organy podatkowe wymierzając podatki, nie są uprawnione do dokonywania odmiennych ustaleń, niż te wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Wynika to wyraźnie z art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego. Nie mogą również dokonywać zmian w operacie ewidencyjnym. Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniu administracyjnym, w tym i postępowaniu podatkowym. Jeżeli Spółka kwestionuje zawarte tam dane, najpierw powinna wystąpić o ich korektę w stosownym trybie.

Skargę kasacyjną od wyroku wniosła Spółka, zaskarżając wyrok w całości i zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", naruszenie przepisów prawa postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

1) art. 151 P.p.s.a w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy zasługiwała ona na uwzględnienie wobec tego, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów oraz prawdy materialnej w zakresie, w jakim organ podatkowy przyjmuje za jej podstawę, iż:

- obiekt budowlany położony w B. przy ul. [...] stanowi budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.,

- obiekt budowlany w całości był wykorzystywany i w ogóle nadawał się w całości do wykorzystania do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych w sytuacji, gdy istnienie w tym obiekcie budowlanym ubytków dotyczących zarówno części elewacji zewnętrznej, jak i dachu oraz wydane zalecenie uprawnionego inżyniera budownictwa, co do wyłączenia tego obiektu z użytkowania powodowało, iż obiekt ten, za wyjątkiem części powierzchni możliwej do bezpiecznego używania wynajmowanej osobom trzecim, nie nadawał się do prowadzenia działalności ze względów technicznych;

2) art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 181 i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy ustalenie organu podatkowego, iż przedmiot opodatkowania wypełnia definicję budynku zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nastąpiło bez wymaganych wiadomości specjalnych w tym zakresie oraz tego, czy istniejący niekompletny "dach" pełni dalej funkcję ochronną, a istniejące budowlane przegrody pionowe - zewnętrzne w ogóle pełnią funkcję odgrodzeniową wydzielając ten obiekt z przestrzeni, w szczególności, że Spółka przedłożyła do akt niniejszej sprawy protokół z przeglądu technicznego wykonanego przez uprawnionego inżyniera budownictwa na okoliczność, iż ten przedmiot nie wypełnia definicji budynku w rozumieniu powyższego przepisu, nie posiadając właśnie dachu w znaczeniu funkcjonalnym oraz pionowych przegród budowlanych wydzielających go z przestrzeni;

3) art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez brak zawarcia w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wyjaśnienia jego podstawy prawnej, w szczególności w zakresie sposobu zastosowania przez Sąd pierwszej instancji za podstawę wydanego wyroku treści art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zwłaszcza, iż z przepisu tego nie wynika, iż aby dany obiekt budowlany nie był uznany za budynek na potrzeby podatku od nieruchomości winien on nie posiadać całości ścian lub całości dachu czy też, by określone "usterki" występujące w danym obiekcie budowlanym ograniczały przedmiot opodatkowania - co uniemożliwia Spółce kontrolę zaskarżonego wyroku;

4) art. 133 § 1 P.p.s.a., poprzez uznanie za podstawę zaskarżonego wyroku, iż w obiekcie budowlanym położonym w B. przy ul. [...] i będącym przedmiotem opodatkowania nie występuje sytuacja całkowitego braku dachu w sytuacji, gdy ze znajdującej się w aktach sprawy protokołu z przeglądu technicznego wykonanego przez uprawnionego inżyniera budownictwa wprost wynika, iż w obiekcie tym występują liczne braki i dziury w dachu, a w związku z tym z akt sprawy nie wynika, czy w znaczeniu funkcjonalnym można mówić jeszcze o dachu, czy też można już mówić w istocie o całkowitym braku dachu.

Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego:

1) art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, iż zły stan techniczny budynku nie może stanowić przesłanki do uznania, że nie mamy do czynienia z budynkiem w rozumieniu przepisów u.p.o.l. oraz, że zgodnie z tym przepisem nie spełnia definicji budynku jedynie taki obiekt budowlany, który całkowicie nie posiadał dachu lub ścian, czy to w stosunku do którego usterki takie ograniczają przedmiot opodatkowania w sytuacji, gdy nic takiego nie wynika z treści tego przepisu;

2) art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, iż obiekt położony w B. przy ul. [...] winien zostać opodatkowany jako budynek w sytuacji, gdy nie spełnia on definicji budynku;

3) art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, iż obiekt budowlany położony przy ul. [...] w B. winien być opodatkowany jako budynek związany z prowadzoną działalnością gospodarczą w sytuacji, gdy obiekt ten w znacznej części nie był nawet wykorzystywany i nie nadawał się do wykorzystywania do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

W związku z tak postawionymi zarzutami wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz Spółki kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Analiza podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów wskazuje, że Spółka podważa przede wszystkim ustalony przez organy podatkowe i zaakceptowany przez Sąd pierwszej instancji fakt, iż jest ona posiadaczem przedmiotu opodatkowania - budynku o pow. 4 813 m2 położonego w B. przy ul. [...]. Spółka nawiązując do ustaleń i ocen zawartych w protokole z przeglądu technicznego wykonanego przez uprawnionego inżyniera budownictwa podniosła, że budynek posiada niekompletny dach oraz że nie istnieją w nim przegrody pionowe zewnętrzne. Według Spółki, niedostrzeżenie tych okoliczności przez Sąd pierwszej instancji, doprowadziło ten Sąd do bezzasadnego zaakceptowania naruszenia przez organy podatkowe art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a to wskutek uznania za budynek obiektu budowlanego, który nie odpowiada definicji ustawowej budynku.

Przesądzenie przedstawionej wyżej kwestii i ewentualne uznanie, że obiekt położony w B. przy ul. [...] jest jednak budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. będzie wymagało rozstrzygnięcia problemu, czy prawidłowo Sąd pierwszej instancji zaaprobował stanowisko organów podatkowych obu instancji, że - w świetle ustalonych okoliczności stanu faktycznego - stanowiący własność Spółki obiekt budowlany jest budynkiem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Konsekwencją takiej kwalifikacji nieruchomości jest jej obłożenie najwyższymi stawkami podatku od nieruchomości, przyjętymi na dany rok podatkowy stosowną uchwałą rady gminy, odpowiednio do warunków określonych w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l.

Dokonanie oceny zakreślonych wyżej kwestii spornych należy poprzedzić oceną zasadności zarzutów naruszenia przepisów postępowania, a to art. 141 § 4 i art. 133 § 1 P.p.s.a.

Stawiając zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. Spółka argumentuje, iż brak jest w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wyjaśnienia podstawy prawnej, w szczególności w zakresie sposobu zastosowania przez Sąd pierwszej instancji za podstawę wydania wyroku treści art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Z treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika jednak, że Sąd ten podstawę prawną wyroku w sposób wystarczający wyjaśnił. Z uzasadnienia zaś skargi kasacyjnej wynika, że Spółka w stopniu dostatecznie wystarczającym poznała i zrozumiała motywy rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji, jednakże nie zgadza się z oceną prawną wyrażoną przez Sąd w zaskarżonym wyroku. Wadliwość oceny prawnej należy jednak zwalczać w drodze zarzutów naruszenia prawa materialnego, nie zaś poprzez zarzuty procesowe, odnoszące się do formalnych wymogów uzasadnienia wyroku.

Naruszenia art. 133 § 1 P.p.s.a. Spółka upatruje w tym, iż Sąd pierwszej instancji uznał, że w obiekcie budowlanym położonym w B. przy ul[...] nie występuje brak dachu w sytuacji, gdy ze znajdującego się w aktach sprawy protokołu z przeglądu technicznego wynika wprost, iż w obiekcie tym występują liczne braki i dziury w dachu. Odnosząc się do tego zarzutu należy podnieść, że naruszeniem obowiązku określonego w art. 133 § 1 P.p.s.a. będzie takie przeprowadzenie kontroli legalności zaskarżonego aktu administracyjnego, które doprowadzi do przedstawienia przez sąd administracyjny stanu sprawy w sposób oderwany od materiału dowodowego zawartego w jej aktach i ustaleń dokonanych w zaskarżonym akcie administracyjnym. Tymczasem, w odniesieniu do rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Sąd pierwszej instancji przedstawił stan sprawy w ścisłym powiązaniu z materiałem dowodowym zawartym w jej aktach. Okoliczność, że Sąd ten zaakceptował ocenę materiału dowodowego dokonaną przez organ podatkowy, z której wynikają inne konkluzje, aniżeli te oczekiwane przez Spółkę, nie stanowi o naruszeniu art. 133 § 1 P.p.s.a.

Stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Według Spółki, posiadany przez nią obiekt nie jest budynkiem, bo chociaż jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni i posiada fundamenty, to nie posiada, w znaczeniu funkcjonalnym, dachu i przegród pionowych.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, trzeba zatem stwierdzić, że ustawowa definicja budynku nie uwzględnia stanu technicznego budynku. Wbrew więc wywodom Spółki stan techniczny budynku, czy też jego zdewastowanie, nie mają wpływu na to czy jest on budynkiem, czy też nie, w rozumieniu przepisów u.p.o.l., a w konsekwencji czy podlega opodatkowaniu. Należy także odnotować, iż pozbawienie istniejącego budynku dachu, a więc jednego z elementów tworzących budynek w rozumieniu ustawy podatkowej, powoduje niemożność jego opodatkowania. Budynek posiada dach do momentu jego całkowitego usunięcia, demontażu, rozbiórki. Stan dachu, jego uszkodzenie lub częściowe usunięcie nie oznacza, że dany obiekt "nie posiada dachu", a przez to przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej. Dopiero obiekt całkowicie i trwale pozbawiony dachu, nieosłonięty, nieograniczony od góry, przestaje być budynkiem, a nawet obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Nadto wskazuje się, że braku w obiekcie budowlanym elementów niezbędnych do uznania go za budynek nie można utożsamiać ze złym stanem technicznym budynku. Obiekt budowlany pozostaje budynkiem w rozumieniu przepisów u.p.o.l. nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, prawnych czy faktycznych, nie jest i nie może być wykorzystywany, w tym zgodnie z jego przeznaczeniem. Brak okien, schodów wewnętrznych lub ogólna dewastacja budynku nie powoduje utraty przez taki obiekt budowlany cech budynku w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej. Budynek pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy został wyłączony z bieżącej eksploatacji. Niemniej jednak musi spełniać wszystkie warunki, o których mowa w definicji budynku. Z zapisów "Protokołu kontroli stanu technicznego obiektu" przeprowadzonego w dniu 30 kwietnia 2007 r. zgodnie z art. 62 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy Prawo budowlane wynika m.in., że: "6. Ściany zewnętrzne - elewacja budynku: wykonane z elementów systemowych typu Lipsk, wielowarstwowe płyty w konstrukcji aluminiowej ze szklanymi płytami elewacyjnymi - stwierdzono wiele brakujących szklanych płyt elewacyjnych - brak części ścian elewacyjnych (osłonowych). Należy w trybie pilnym przeprowadzić stosowne prace i uzupełnić ściany zewnętrzne budynku; (...) 12. Dach, pokrycia przeciwwodne i obróbki blacharskie - stan techniczny niedostateczny, występujące liczne dziury i ubytki w dachu. Zaleca się w trybie pilnym wykonanie prac zabezpieczających dach."

Przedstawione wyżej zapisy nie uzasadniają, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, twierdzenia, że obiekt budowlany nie posiadał dachu i przegród pionowych budynku. Także załączona dokumentacja fotograficzna budynku przeczy twierdzeniom Spółki, co do braku dachu i przegród pionowych. Odrębną kwestią jest stan techniczny dachu i przegród pionowych, czy też ogólnie całego budynku, ale formułowanie wypowiedzi w tym zakresie pozostaje bez wpływu na kwalifikację obiektu budowlanego według kryteriów wynikających z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Jak bowiem wyżej wskazano, definicja budynku odwołuje się do istnienia poszczególnych elementów budynku, a nie do ich stanu technicznego.

Dodać należy, że Spółka formułując zarzuty skargi kasacyjnej posługuje się zwrotem nie znanym ustawie podatkowej "dach i przegrody pionowe w znaczeniu funkcjonalnym", stąd też Naczelny Sąd Administracyjny uważa za niecelowe odnoszenie się do argumentacji konstruowanej na tym pojęciu.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, uznać należy, że Sąd pierwszej instancji zasadnie zaakceptował ustalenia organów podatkowych, wedle których obiekt budowlany będący w posiadaniu Spółki, znajdujący się w B. przy ul. [...] jest budynkiem.

W konsekwencji powyższego ustalenia należy ocenić zarzuty skargi kasacyjnej w zakresie problemu czy prawidłowo Sąd pierwszej instancji zaaprobował stanowisko organów podatkowych obu instancji, że - w świetle ustalonych okoliczności stanu faktycznego - stanowiący własność Spółki obiekt budowlany jest budynkiem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Zgodnie z tym przepisem, przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Z użytego przez ustawodawcę w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. sformułowania "nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych", można i należy wyprowadzić wniosek, że warunkiem odstąpienia od wymierzenia podatnikowi, będącemu przedsiębiorcą, podatku od nieruchomości według najwyższych stawek, przewidzianych dla znajdujących się w jego posiadaniu budynków o charakterze niemieszkalnym, jest łączne wystąpienie dwóch warunków, tj. brak faktycznego wykorzystywania przedmiotu opodatkowania ze względów technicznych (w roku podatkowym) oraz brak możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania ze względów technicznych.

Przez użyte w powołanym przepisie określenie "nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych" należy rozumieć - w odniesieniu do budynków - sytuację, w której istniejąca w roku podatkowym zabudowa jest w takim stanie technicznym, że nie może być wykorzystywana (nie nadaje się) do prowadzenia działalności gospodarczej, nawet po realizacji prac remontowych (odtworzeniowych) oraz adaptacyjnych, których efektem nie jest powstanie nowego budynku (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 5 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 367/09). W rozpatrywanej sprawie do bezspornych należą takie okoliczności, jak fakt, że Spółka jest przedsiębiorcą i w jej posiadaniu znajdują się sporne (co do sposobu kwalifikacji podatkowej) grunty oraz budynki. Za okoliczność ustaloną w sprawie uznać należy również to, że przedmiotowa nieruchomość nie ma charakteru mieszkalnego. Organ podatkowy stwierdził, że według ewidencji gruntów i budynków, budynek jest budynkiem biurowym. W związku z tym zasadne jest twierdzenie organu podatkowego, że bez znaczenia są wyjaśnienia Spółki, iż budynek faktycznie wykorzystywany jest jako budynek mieszkalno-socjalny. W decyzji organu odwoławczego słusznie zaakcentowano też, że wymiar podatków dokonywany jest na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków; nie jest obowiązkiem organu podatkowego dokonywanie z urzędu zmian w ewidencji gruntów i budynków.

Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów i budynków znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy nie jest uzależnione od rzeczywistego wykonywania na tych gruntach i w zlokalizowanych na nich budynkach czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Istotne znaczenie dla wywołania określonych skutków podatkowych ma sam fakt posiadania tychże nieruchomości przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą). Jak już zaznaczono, kwestie te w rozpatrywanym przypadku nie budzą wątpliwości. Ustawodawca w powołanym art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przewidział jednak wyjątek (obok nieruchomości mieszkalnych), w którym przedmiot opodatkowania, mimo że znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy, nie będzie obciążany stawką podatku od nieruchomości dotyczącą gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wyjątek ten stanowią grunty, budynki oraz budowle, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma zatem ustalenie, jak rozumieć sformułowanie, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej (ze względów technicznych) oraz jak przekłada się to na ustalone w toku postępowania okoliczności stanu faktycznego.

Ustawodawca definiując pojęcie gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą nie wyjaśnił przy tym pojęcia "względy techniczne", a także nie dokonał odesłania (jak np. przy definicji pojęć: budynek, budowla), do przepisów prawa budowlanego, dlatego też nie będą miały w sprawie bezpośredniego zastosowania postanowienia § 3 pkt 7 i § 49 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690, z późn. zm.). Należy podzielić stanowisko zawarte w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 21 marca 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 94/07, że w związku z tym w pierwszej kolejności należy odwołać się do potocznego rozumienia pojęcia "techniczny", a tym samym odnosić je należy do stanu nieruchomości, nie pozwalającego na ich wykorzystanie do prowadzonej działalności.

Z zaakceptowanego przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego wynika, że sporny w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynek jest zdewastowany i wymaga w trybie pilnym przeprowadzenia i wykonania napraw. We wnioskach końcowych Protokołu kontroli stanu technicznego z dnia 30 kwietnia 2007 r. zalecono, aby budynek do czasu zabezpieczenia, nie był użytkowany. Mimo tego zalecania Spółka, jak wynika z niekwestionowanych ustaleń organu podatkowego, wynajmowała lokale znajdujące się w tym budynku.

Sąd pierwszej instancji rozważając kwestię względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., wskazał, że musi to być przedmiotem badania ad causum, co oznacza, że może być dowodzone wszelkimi środkami dowodowymi. W rozpoznawanej sprawie, w ocenie tego Sądu, Spółka nie wykazała jednak niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych. Wręcz przeciwnie, z dokumentu, na który powołuje się Spółka - "Protokół okresowej kontroli stanu technicznego obiektu (...)" wynika, że sporny budynek wymaga jedynie odpowiednich remontów i zabezpieczenia. Sąd pierwszej instancji wywiódł dalej, że adaptacja budynku do profilu wykonywanej działalności gospodarczej (konieczność przeprowadzenia remontu budynku) nie jest przyczyną technologiczną uniemożliwiającą wykorzystywanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Zauważono też, że dokumentacja zdjęciowa załączona do skargi wskazuje, iż sporny budynek istnieje, jest w ciągłym użytkowaniu i nadal częściowo nie posiada płyt (ścian) elewacyjnych. Sąd pierwszej instancji konkludując rozważania w tym zakresie stwierdził, że subiektywne przekonanie podatnika, czy też samo jego oświadczenie o niemożności wykorzystania budynku do prowadzonej działalności, nie jest dowodem, na którym można by oprzeć ustalenie o technicznych względach wykluczających możliwość wykorzystania ich do takiej działalności.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w świetle zaprezentowanej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i prawidłowo ustalonego w sprawie stanu faktycznego, nie może budzić wątpliwości zasadność powyższego stwierdzenia Sądu pierwszej instancji.

Spółka twierdząc, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności ze względów technicznych, nie jest konsekwentna, a jej twierdzenie jest rozbieżne ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Otóż Spółka wskazuje w skardze kasacyjnej, że ze względu na liczne ubytki przedmiotowego obiektu budowlanego zarówno odnoszące się do braków w elewacji jak i dziur w dachu zalecone zostało wyłączenie obiektu budowlanego z użytkowania. Spółka podkreśliła, że wyłączenie następuje, gdyż obiekt powoduje zagrożenie dla życia i zdrowia ludzi. Zdaniem Spółki, oceny w tym zakresie nie zmienia to, iż w przedmiotowym obiekcie budowlanym była wynajmowana niewielka część powierzchni osobom trzecim, a nadto, że Spółka prowadziła dozór tego obiektu w powierzchni na parterze.

Wbrew powyższemu, ze znajdującej się w aktach sprawy umowy najmu wynika, że wynajmująca Spółka oświadczyła, iż nie istnieją żadne znane jej ograniczenia w tym, aby przedmiotowy budynek nadal mógł, tak jak bliźniaczy budynek sąsiedni, być wykorzystywany na cele mieszkaniowe - socjalne (§ 1 umowy najmu zd. ostanie). Ogólna powierzchnia całkowita oddana najemcy w najem wynosi 920 m2 na każdej z powyżej wymienionych kondygnacji (I i II piętro budynku). Według § 1 Aneksu do umowy najmu, strony ustaliły, że najemca dobiera dodatkowo powierzchnię 780 m2 usytuowaną na III piętrze.

Powyższe prowadzi do wniosku, że Spółka w oświadczeniu złożonym dla celów umowy najmu twierdzi, wbrew argumentacji podtrzymywanej dla celów postępowania podatkowego, że nie ma żadnych ograniczeń w wykorzystywaniu budynku. Oświadczenie to, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodne jest ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. Konieczność przeprowadzenia napraw i remontów w budynku nie stanowi i nie może stanowić o trwałej niemożności wykorzystywani budynku.

Z akt sprawy wynika, że budynek będący przedmiotem sporu w zakresie opodatkowania w niniejszej sprawie ma powierzchnię użytkową 4 845 m2. Z umowy najmu wynika, że przedmiotem najmu jest łączna powierzchnia - 2 620 m2 czyli więcej niż połowa powierzchni użytkowej budynku. Nie jest więc zgodne ze stanem rzeczywistym twierdzenie o tylko niewielkiej powierzchni wynajętej osobom trzecim.

Przedstawione wyżej okoliczności potwierdzają słuszność oceny Sądu pierwszej instancji, który wywiódł, że w przypadku przedmiotowego budynku nie zachodzą względy techniczne uniemożliwiające jego użytkowanie.

W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił.