Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1019/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2015-11-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1-2, art. 43 ust. 1 pkt 10a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2015 r. sprawy ze skargi Parafii [...] na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Wnioskiem złożonym w dniu [...], uzupełnionym pismem z dnia [...], X. w X. (dalej jako: parafia, wnioskodawczyni lub skarżąca) wystąpiła, na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. - dalej w skrócie: "O.p.") do Dyrektora Izby Skarbowej w P. - upoważnionego przez Ministra Finansów do wydawania w jego imieniu interpretacji indywidualnych, o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania dostawy towarów, obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT, podstawy opodatkowania oraz możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego z tytułu transakcji przeniesienia prawa własności działek w zamian za odszkodowanie.

Opisując we wniosku stan faktyczny parafia wskazała, że co najmniej od stu lat była właścicielem nieruchomości, w której skład wchodziły m.in. działki o nr [...] oraz [...], arkusz [...], obręb [...] w A. Własność nieruchomości została wpisana na rzecz parafii do księgi wieczystej KW prowadzonej przez Sąd Rejonowy w A. (wówczas Sąd Rejonowy w A.) w dniu [...]. Obie działki przez wiele lat wchodziły w skład terenu parafii. Tereny te miały pierwotnie znaczenie rolne. W 1908 r. parafia wydzierżawiła te grunty Staroście A., który był obowiązany płacić parafii czynsz oraz dostarczać płody rolne i ryby. Starosta w 1930 r. zrezygnował z dzierżawy, by parafia mogła oddać grunty w używanie biednym mieszkańcom A., dla zaspokojenia ich potrzeb żywieniowych. W dniu 1 października 1931 r. parafia zawarła ze Związkiem Towarzystw Ogrodów Działkowych Rzeczypospolitej Polskiej (w skrócie: "ZTOD RP") kontrakt dzierżawny. Wysokość czynszu wynosiła [...] grosza za 1m2. W ramach tego kontraktu dzierżawca podpisywał odrębne umowy dzierżawy z działkowcami. Po II wojnie światowej następca prawny ZTOD RP - Pracownicze Ogródki Działkowe "Q." (w skrócie: "POD") nie wypowiedział kontraktu z parafią i nadal zawierał umowy z działkowcami. Użytkownicy działek uiszczali stosowne składki członkowskie za użytkowanie działek. Użytkowanie nie było prawem zbywalnym - działki przekazywane były użytkownikom bezpośrednio przez POD. Ogródki zajmowały część działki [...] oraz [...] odpowiadającą obecnej działce [...] z arkusza mapy nr [...].

W okresie PRL parafia nie miała już jednak wpływu na sposób korzystania z powyższych działek. Parafia nie czerpała też żadnych korzyści, jak też pożytków, w związku z przynależnym jej prawem własności do tych terenów. Większość z działkowców, nawet wbrew regulacjom POD, zamieszkiwała na stałe swoje ogródki. Zostały na ich terenie pobudowane bez jakichkolwiek zgód i pozwoleń całoroczne domy. Uchwałą z 1993 r. zlikwidowano POD, ale dotychczasowi działkowicze nie opuścili zajmowanych gruntów, uważając się za ich samoistnych posiadaczy. Niektórzy z nich prowadzili tam działalność gospodarczą. Fakt ten był przez cały okres tolerowany przez władze miejskie w A., które różnorodnymi działaniami (faktycznymi i prawnymi) wydawały się legalizować istniejący stan rzeczy. Miasto meldowało mieszkańców działek oraz podjęło uchwałę o powołaniu Osiedla B. Efektem tego było m.in. to, że najprawdopodobniej z początkiem lat 90-tych Miasto A. doprowadziło do pobudowania na części działki [...] drogi asfaltowej wraz z chodnikami, przylegającej do terenu byłych ogródków działkowych POD. Droga ta otrzymała nazwę: ul. Y. i ul. Z. Droga ta była od lat 90-tych w gestii Zarządu Dróg Miejskich w A. (w skrócie: "ZDM"). Miasto nie rozliczało się z parafią z tytułu bezumownego korzystania. Pod koniec lat 90-tych z uwagi na likwidację POD parafia podjęła kroki w celu uregulowania statusu prawnego terenu byłych działek. Odpowiedzią na to było blisko 200 pozwów posiadaczy działek o przeniesienie prawa własności w oparciu o art. 231 K.c. Wszystkie pozwy zostały oddalone lub cofnięte. Kwestia Osiedla B. stała się istotnym problemem społecznym dla władz lokalnych. Miasto A. nie było w stanie zapewnić koniecznych nieruchomości zamiennych dla tylu osób. Z drugiej strony osoby te wysuwały wobec parafii także roszczenia oparte na przepisach o zasiedzeniu. Aby nie dopuścić do upływu terminów zasiedzenia przewidzianych przez K. c. i tym samym nie narazić się na takie zarzuty w przyszłości, parafia doprowadziła do zawarcia licznych umów dzierżawy gruntu z osobami korzystającymi z części przedmiotowej nieruchomości, odpowiadającej byłym ogródkom działkowym POD "Q.", za zapłatą czynszu w symbolicznej stawce [...] zł brutto miesięcznie. Części gruntu, na których znajdowały się: ul. Y. i ul. Z., okalające Osiedlę B., dalej pozostawały jednak w gestii ZDM. W związku z zawartymi umowami dotyczącymi Osiedla B. - parafia uzyskała status czynnego podatnika VAT. Otrzymywane kwoty czynszu są rozliczane w zakresie podatku VAT. Podatnikiem podatku VAT parafia była już przed datą [...] 2011 r. (data wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej). Działając m.in. na podstawie stosownych przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (w skrócie: "u.s.z.p.r.i.d.p."), Prezydent Miasta A. wydał decyzję z dnia [...] 2011 r., nr [...], o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. W decyzji tej przewidziano realizację gminnej inwestycji drogowej m.in. na części działki o nr ewidencyjnym [...] oraz [...]. Właścicielem obu tych działek była parafia. Jednocześnie wspomnianą decyzją, Prezydent Miasta A. zatwierdził podział obu wymienionych działek. W konsekwencji, powstały kolejne działki o numerach: [...] (wydzielona z działki nr [...]) oraz [...] (wydzielona z działki nr [...]), które w dniu 29 lipca 2011 r., z mocy prawa, przeszły na własność Miasta A. Decyzja stała się prawomocna z dniem 7 kwietnia 2011 r.

Działka [...] to teren ulic: Z. oraz W. (dawnej: Y.). Na gruncie tym znajdowała się droga asfaltowa i chodniki. Powierzchnia działki wynosi [...] m2. Z kolei działka nr [...] stanowiła część pasa gruntu przyległego do ul. L. i nie była zabudowana, a jej powierzchnia wyniosła [...] m2.

W dalszej kolejności organ wszczął postępowanie administracyjne, którego celem miało być ustalenie wysokości odszkodowania należnego parafii za przejęte działki nr [...] i nr [...]. Powołany w toku postępowania rzeczoznawca wydał opinię z dnia 13 listopada 2013 r. W treści operatu nie znalazła się jakakolwiek informacja, czy kwoty, na które wyceniono działki stanowią wartość brutto, czy może netto. Rzeczoznawca potwierdził, że działka nr [...] stanowiła drogę utwardzoną asfaltem oraz chodnik utwardzony betonowymi płytami, w średnim stanie technicznym. Z kolei odnośnie działki [...] biegły stwierdził, że działka ta stanowiła nieutwardzony i niezagospodarowany pas gruntu, w części usytuowanej bliżej ogrodzeń zabudowań Osiedla B. stanowiła wyjeżdżoną drogę dojazdową do zabudowań oraz zaplecze parkingowe. Obecnie działka stanowi pas boczny ul. L. z chodnikiem utwardzonym betonową kostką brukową. Ponadto biegły wskazał, że obie działki znajdowały się na terenach, które są objęte ustaleniami kilku planów zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z ustaleniami decyzji Prezydenta Miasta A. z dnia [...] 2011 r., nr [...], o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej - działka nr [...] jest przeznaczona na realizację inwestycji drogowej, polegającej na budowie układu komunikacyjnego stanowiącego dojazd do O. w A. obejmującego ul. L., Y., W., G., dojazd wzdłuż ul. H. oraz ulicę kategorii drogi publiczne gminne. Odnośnie działki o nr [...] stwierdzono natomiast, że z ustaleń dwóch planów zagospodarowania przestrzennego wynikało, iż główne przeznaczenie tej działki to infrastruktura transportowa, ulica zbiorcza. W decyzji z dnia 26 czerwca 2014 r. wydanej przez Dyrektora [...], który przy tej czynności działał z upoważnienia Prezydenta Miasta A. jako prezydenta miasta na prawach powiatu wskazano, że zgodnie z planami działki nr [...] i [...] położone były w przeważającej części na terenach infrastruktury transportowej, terenach ulic i dróg pieszych o klasie technicznej L-lokalnej i Z-zbiorczej. Ponadto stwierdzono, że "chodnik utwardzony betonową kostką brukową oraz jezdnia asfaltowa ulic Y. i Z. znajdujące się na działce [...] nie podlegały wycenie, bowiem zgodnie z informacją przekazaną przez Zarząd Dróg Miejskich zostały wykonane ze środków publicznych". Odnosząc się do wysokości ustalonego odszkodowania należnego parafii za działki o nr [...] i [...], w uzasadnieniu decyzji z dnia 26 czerwca 2014 r. określono wartość 1m2 każdej działki oraz łączną wartość nieruchomości stanowiącej działki nr [...] i [...]. W decyzji nie wskazano, czy jest to kwota netto, czy też może brutto. Jako, że parafia wyraziła zgodę na otrzymanie nieruchomości zamiennych, w toku prowadzonego postępowania, obowiązkiem organu było także ustalenie wartości nieruchomości zamiennych. Dla ustalenia wartości działek zamiennych organ powołał kolejnego rzeczoznawcę majątkowego. Działki zamienne zostały nabyte przez parafię wyłącznie z myślą o wybudowaniu kościoła. W decyzji z dnia 26 czerwca 2014 r., nr [...], Dyrektor [...], działając z upoważnienia Prezydenta Miasta A. jako prezydenta miasta na prawach powiatu:

- ustalił wysokość odszkodowania należnego parafii w związku z wywłaszczeniem działek o nr [...] i [...] (pkt I decyzji);

- przyznał w ramach powyższego odszkodowania nieruchomości zamienne stanowiące działki o nr ewidencyjnych: [...], [...], [...], [...], [...] i [...], stanowiące dotychczas własność Miasta A. oraz ustalił wartość tych nieruchomości (pkt II decyzji);

- zobowiązał Prezydenta Miasta A. (ZDM) do dopłaty kwoty stanowiącej różnicę między wysokością odszkodowania ustalonego w pkt I, a wartością nieruchomości zamiennych przyznanych w pkt II decyzji (pkt III decyzji).

Powyższa decyzja stała się ostateczna z dniem 16 lipca 2014 r.

Wnioskodawczyni wskazała, że przed wydaniem działek o nr [...] i [...], zarówno ona, jak i Miasto A. nie dokonali jakiegokolwiek rozliczenia nakładów poniesionych na budowle znajdujące się na terenie tych działek. Parafia nie odliczała i nie mogła odliczyć podatku naliczonego chociażby z tego powodu, że nie ponosiła żadnych nadkładów. Odszkodowanie parafia otrzymała w dniu 30 lipca 2014 r. Nieruchomości zamienne zostały przekazane wnioskodawczyni protokolarnie w dniu 30 października 2014 r. Wcześniej były one w posiadaniu Archidiecezji [...].

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego wnioskodawczyni zadała organowi podatkowemu następujące pytania:

1. czy parafia, na gruncie podatku od towarów i usług, była w ogóle zobowiązana do rozpoznania dostawy towarów z tytułu przeniesienia prawa własności działek nr [...] oraz nr [...] na Miasto A.?

2. w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy kwota odszkodowania, wskazana w pkt II decyzji Dyrektora [...] z dnia 26 czerwca 2014 r. jest kwotą brutto (z VAT), czy może kwotą netto (bez VAT)?

3. czy, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, parafia mogła skorzystać, w odniesieniu do działki nr [...] ze zwolnienia przedmiotowego, o którym jest mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm. - dalej w skrócie: "u.p.t.u.")?

Prezentując własne stanowisko w zakresie pytania nr 1 parafia stwierdziła, że w związku z przejściem na rzecz Miasta A. prawa własności działek o nr [...] i nr [...] nie są spełnione przesłanki wynikające z dyspozycji art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. w zw. z art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm. - dalej w skrócie: "Dyrektywa 112") oraz przesłanki określone w art. 7 ust. 1 u.p.t.u. Parafia wyraziła pogląd, że jedynie w aspekcie przedmiotu opodatkowania należałoby uznać, że dokonała ona odpłatnej dostawy działek nr [...] i nr [...], gdyż wszystkie elementy odnoszące się do strony przedmiotowej - zostały spełnione (przeniesienie prawa własności towarów na jednostkę samorządu terytorialnego jest dostawą towarów). Jednocześnie stwierdziła, że gdyby poprzestać wyłącznie na gramatycznej wykładni, ograniczonej jedynie do art. 15 i art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., to także należałoby uznać, że w związku z przeniesieniem własności działek nr [...] i [...] wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Parafia zwróciła jednak uwagę, że w świetle art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112 i orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej w skrócie: "TSUE"), dla opodatkowania danej czynności podatkiem VAT - konieczną przesłanką jest, aby dany podmiot występował w charakterze podatnika właśnie w odniesieniu do tej konkretnej transakcji. W tym kontekście wskazała, że działki o nr [...] i [...]) nigdy nie były wykorzystywane dla prowadzonej przez nią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. (nie były przedmiotem najmu ani dzierżawy, nie zostały też nabyte dla realizacji jakiegokolwiek celu określonego w art. 15 ust. 2 u.p.t.u.); 2) ich własność została nabyta w czasie, gdy w Polsce nie było podatku VAT, a zatem przy ich nabyciu nie odliczono podatku VAT; 3) w stosunku do tych działek parafia nigdy nie podejmowała żadnych aktywnych działań, które mogłyby zostać uznane za równorzędne czynnościom profesjonalisty w zakresie obrotu nieruchomościami (podział nieruchomości, przekwalifikowanie i zmiana sposobu użytkowania, elektryfikacja, gazyfikacja); 4) jeżeli zostały na nich poczynione jakiekolwiek nakłady, to zostało to uczynione bez wiedzy parafii. Z powyższego wnioskodawczyni wywiodła, że w zakresie transakcji przeniesienia na Miasto A. własności przedmiotowego gruntu (działek o nr [...] i [...]) nie działała jako podatnik podatku VAT. Zaakcentowała, że grunt przewłaszczony w zamian za odszkodowanie był gruntem "niegospodarczym", a zrealizowana dostawa wiązała się ze "zwykłym wykonywaniem prawa własności".

W kwestii pytania nr 2 wnioskodawczyni stwierdziła, że podatek należałoby rozliczyć tzw. rachunkiem "w stu". Powołując się na wyroki TSUE parafia uznała, że jeżeli cena towaru została ustalona przez strony bez żadnej wzmianki dotyczącej podatku od wartości dodanej, a dostawca tego towaru jest osobą zobowiązaną z tytułu podatku od wartości dodanej należnego w związku z czynnością podlegającą opodatkowaniu, ustalona cena, w przypadku gdy dostawca nie może odzyskać od nabywcy podatku od wartości dodanej, którego żąda organ podatkowy, powinna być uznana za cenę obejmującą już podatek od wartości dodanej.

Z kolei w przedmiocie pytania nr 3 parafia wyraziła pogląd, że w odniesieniu do działki o nr [...] spełnione są warunki do zwolnienia z podatku VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. Zaznaczyła, że przedmiotowa działka na moment dostawy była zabudowana drogą asfaltową i chodnikami i taką funkcję pełni nadal. W stosunku do tych obiektów nie przysługiwało jej prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nie ponosiła także żadnych nakładów na ulepszenie tych obiektów. W związku z powyższym uznała, że należałoby przyjąć, iż przedmiotem dostawy była de facto budowla, tj. droga asfaltowa (ul. Y. i Z.) wraz z chodnikami, co wynika z brzmienia art. 29a ust. 8 u.p.t.u.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...], nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając z upoważnienia Ministra Finansów, uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe w zakresie rozpoznania dostawy towarów oraz możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego z tytułu transakcji przeniesienia prawa własności działek w zamian za odszkodowanie, a za prawidłowe w zakresie podstawy opodatkowania.

W motywach interpretacji organ podatkowy w zakresie pytania nr 1 stwierdził, że z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa, prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W odniesieniu do dostawy opisanej nieruchomości za odszkodowaniem parafia występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a powyższa czynność w świetle u.p.t.u. stanowi odpłatną dostawę towarów, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do pytania nr 2 organ podzielił pogląd strony i uznał, że kwota odszkodowania wskazana w decyzji Dyrektora [...] z dnia 26 czerwca 2014 r. jest wartością brutto na fakturze (zawierającą już "w sobie" podatek od towarów i usług).

Z kolei w zakresie pytania nr 3 organ stwierdził, że z uwagi na fakt, że przed dokonaniem dostawy gruntu parafia nie dokonywała rozliczenia i zwrotu poniesionych przez podmiot dokonujący ulepszeń nakładów na budowę tych ulepszeń, przedmiotem dostawy przez parafię w podatku od towarów i usług będzie jedynie grunt. Tym samym w sprawie nie znajdzie zastosowania zapis art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a u.p.t.u. Z uwagi na okoliczność, że przedmiotowy grunt jest gruntem zabudowanym budowlami (pas jezdni wraz z drogą rowerową utwardzone asfaltem oraz chodniki utwardzone betonową kostką brukową) wzniesionymi przez podmiot niebędący właścicielem gruntu, a ponadto grunt przeznaczony jest na realizację inwestycji drogowej, dostawa gruntu nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. Tym samym dostawa przedmiotowego gruntu (działek nr [...] i [...]) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa parafia, reprezentowana przez radcę prawnego, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w której wniosła o uchylenie powyższej interpretacji w części, w której organ uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie:

1. art. 7 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. w zw. z art. 2 ust. 1 lit. a) i art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające w szczególności na:

- przyjęciu, że w zakresie przeniesienia prawa własności działek o nr [...] i nr [...] na Miasto A. - parafia działała jako podatnik VAT, a w szczególności, że w tym zakresie nie działała w ramach zarządu majątkiem prywatnym;

- przyjęciu, że skoro przeniesienia prawa własności działek o nr [...] i nr [...] dokonała parafia, będąca czynnym podatnikiem VAT, to tym samym należało przyjąć, że parafia działała jako podatnik VAT, tj. jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie VAT;

- przyjęciu, że grunty (działka nr [...] i nr [...]), których własność została przeniesiona na Miasto A. przez parafię - były wykorzystywane przez parafię w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, tj. jako przedmiot dzierżawy, podczas gdy przedmiotem takiej dzierżawy nie były;

- przyjęciu, że wystarczył jakikolwiek związek gruntu (tj. działek nr [...] i nr [...]), co do którego własność została przeniesiona na Miasto A., z gruntem wydzierżawionym przez parafię innym podmiotom (tj. mieszkańcom tzw. Osiedla B.), aby można było uznać, że przeniesienie własności gruntu dotychczas niewydzierżawionego następuje w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u.;

- pominięciu wniosków płynących z orzecznictwa TSUE, ze szczególnym uwzględnieniem wniosków płynących z wyroku TSUE z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 pomiędzy Finanzampt Uelzen v. Dieter Armbrecht.

2. art. 29a ust. 8 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 5 ust. 1 u.p.t.u. - poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, co polegało na tym, że organ błędnie uznał, iż przedmiotem dostawy był "wyłącznie grunt" (tj. działka geodezyjnie oznaczona jako nr [...]), stanowiąca zarazem "teren zabudowany", co uniemożliwiło zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u.

3. art. 7 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tych przepisów, co polegało na tym, że organ dokonując oceny prawnej zupełnie pominął, że przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., gdy idzie o wywłaszczenie, odsyła de facto do regulacji prawa cywilnego, a tylko w pozostałych przypadkach (tj. innych niż wywłaszczenie) - fakt zaistnienia dostawy ustawodawca wiąże wyłącznie z rozporządzeniem towarami jak właściciel.

4. art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. w zw. z art. 9 ust. 1 i art. art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112 w zakresie, w jakim organ uznał, że wydzierżawienie przez parafię (w 1908 r. oraz w 1931 r.) gruntu rolnego na cele produkcji rolnej innemu podmiotowi (Staroście A., a później ZTOD RP) stanowiło działalność gospodarczą w rozumieniu u.p.t.u., a nie zarząd majątkiem prywatnym, albo też, że takie wydzierżawienie (tj. przed powstaniem systemu VAT) spowodowało, że obecnie dostawa przedmiotowych działek stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu powyższych przepisów.

5. art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. w zw. z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień z dnia 20 grudnia 2013 r. (dalej w skrócie: "rozporządzenie MF") w zw. z art. 2pkt 15 u.p.t.u. poprzez uznanie, że oddanie w 1908 r., a potem w 1931 r., gruntów w dzierżawę, z przeznaczeniem na cele produkcji rolnej, nie dało obecnie podstaw do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. w związku z przejściem prawa własności działek nr [...] i nr [...] na Miasto A.

6. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez niczym nieuzasadnione przyjęcie przez organ, że działki o nr [...] i nr [...], których własność przeszła na Miasto A., były wcześniej przedmiotem dzierżawy, podczas gdy parafia we wniosku wykazywała, iż grunt odpowiadający tym działkom nie stanowił przedmiotu dzierżawy pod rządami u.p.t.u., albowiem parafia nie miała wpływu na sposób korzystania z gruntów, na których od wielu już lat znajdowały się nakłady poczynione przez ZDM w A.

7. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14c § 1 i 2 O.p. poprzez brak rzetelnego wyjaśnienia przyczyn, dla których organ uznał, że części gruntu obejmujące działki nr [...] i nr [...] należało uznać za związane z prowadzoną przez parafię działalnością gospodarczą, i to tym bardziej, że parafia nikomu tych części gruntów, pod rządami u.p.t.u., nie wydzierżawiła.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca szczegółowo opisała podniesione w petitum zarzuty.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z dnia 31 lipca 2015 r., skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, uzupełniła argumentację podniesioną w skardze. W szczególności skarżąca wskazała, że części gruntu odpowiadające działkom o nr [...] i [...] nie były przedmiotem dzierżawy na rzecz mieszkańców tzw. Osiedla B. Parafia nigdy tych gruntów mieszkańcom Osiedla B. nie wydzierżawiała. Z kolei wydzierżawiając całość swoich gruntów w 1908 r. i w 1931 r. na rzecz Starosty A. oraz na rzecz ZTOD RP, uczyniła to na cele rolne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej, zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - dalej w skrócie: "P.p.s.a."), poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej, w tym także pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Badając zaskarżoną interpretację, co do jej zgodności z prawem Sąd uznał, że nie narusza ona prawa materialnego i procesowego, stąd skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Punktem wyjścia dla uznania interpretacji indywidualnej organu podatkowego za zgodną z prawem było przyjęcie przez Sąd opisu zdarzenia przyszłego, który został przedstawiony we wniosku strony i stanowił podstawę faktyczną tej interpretacji. Postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wszczynane jest tylko na wniosek, na podstawie art. 14b § 1 O.p. Treść wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wyznacza przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego. Wnioskowy charakter postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej oraz systemowe odczytanie art. 14b-14h O.p. prowadzą do konkluzji, że organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2011 r., o sygn. akt I FSK 1135/10, publ.: LEX nr 1082188).

Kontrolując zaskarżoną interpretację przepisów prawa podatkowego, Sąd nie dopatrzył się naruszenia zarzucanych w skardze przepisów u.p.t.u. i Dyrektywy 112.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się zasadniczo do dwóch kwestii. Pierwsza dotyczy rozstrzygnięcia, czy w okolicznościach przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji skarżąca - przy dokonaniu dostawy nieruchomości za odszkodowaniem - występuje w roli podatnika podatku VAT. Druga natomiast wymaga rozważenia, czy dokonując dostawy działki o nr [...] skarżąca mogła skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u.

W ocenie skarżącej dokonana przez nią na rzecz Miasta A. dostawa towaru (gruntu) za odszkodowaniem nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, albowiem nie można parafii przypisać, że w ramach tej transakcji działała jako podatnik w rozumieniu art. 15 u.p.t.u. Ponadto skarżąca stwierdziła, że w odniesieniu do działki o nr [...] mogła skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u., gdyż przedmiotem dokonanej dostawy była budowla, tj. droga asfaltowa wraz z chodnikami. Innego zdania jest organ interpretacyjny, który w uzasadnieniu zaskarżonego aktu stwierdził, że skarżąca dokonując opisanej we wniosku dostawy gruntu działała w charakterze podatnika podatku VAT, a zatem przedmiotowa transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. W zakresie drugiej spornej kwestii organ uznał natomiast, że art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. nie będzie miał zastosowania w sprawie, albowiem w przypadku, gdy przed dokonaniem dostawy gruntu parafia nie będzie dokonywała rozliczenia i zwrotu poniesionych przez Miasto A. nakładów na budowę ulepszeń (drogi asfaltowej i chodników), to przedmiotem dostawy będzie jedynie grunt. Podkreślenia wymaga, że poza sporem pozostaje zagadnienie będące przedmiotem pytania nr 2 postawionego we wniosku o wydanie interpretacji, a strony są zgodne, że kwota wypłaconego skarżącej odszkodowania jest kwotą brutto.

Zdaniem Sądu stanowisko organu interpretacyjnego wyrażone w zaskarżonej indywidualnej interpretacji jest w pełni prawidłowe, a przeciwna argumentacja skarżącej nie zasługuje na akceptację.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Z powołanych wyżej regulacji wynika jednoznacznie, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest odpłatna dostawa towarów, w tym gruntów, a także, że zalicza się tutaj przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. W tym zakresie, co do kwestii przedmiotu opodatkowania, strony są zgodne. Skarżąca kwestionuje natomiast możliwość przypisania jej przymiotu podatnika w zakresie dokonania opisanej transakcji.

Przepis art. 15 ust. 1 u.p.t.u. stanowi, że podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei w myśl ust. 2 powołanej wyżej jednostki redakcyjnej - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu stany faktycznego wynika jednoznacznie, że skarżąca uzyskała status czynnego podatnika podatku VAT w związku z licznie zawartymi umowami dzierżawy gruntu z osobami korzystającymi z części opisanej we wniosku nieruchomości, odpowiadającej byłym ogródkom działkowym POD "Q.". Parafia wskazała, że otrzymane kwoty czynszu są rozliczane w zakresie podatku VAT. Co istotne wcześniej (w 1908 r. i w 1931 r.) całość gruntu w tym obecne działki o nr [...] i [...] także były przedmiotem dzierżawy, choć na cele rolne.

Uwzględniając powyższe Sąd stwierdza, że słusznie organ interpretacyjny uznał, iż okoliczności dotyczące dzierżawy wskazują na ścisły związek gruntu z prowadzoną przez skarżącą działalnością gospodarczą w zakresie dzierżawy gruntu. W konsekwencji zasadnie organ uznał, że przedmiotem dokonanej dostawy był grunt stanowiący składnik majątkowy skarżącej służący prowadzeniu działalności gospodarczej, którą - w rozumieniu u.p.t.u. - jest dzierżawa. Wobec tego należy stwierdzić, że dokonana dostawa działek nie nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym, lecz stanowiła sprzedaż dokonaną w ramach prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej. W związku z tym, w realiach rozpoznawanej sprawy, chybione jest powoływanie się strony skarżącej na wyroki TSUE o sygn. C-181/10 i C-180/10. Zdaniem Sądu, wykładnia powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że w przypadku takiej czynności, jak opisana we wniosku, a zatem dostawy gruntu za odszkodowaniem, skarżąca działa jako podatnik VAT. Jest bowiem osobą prawną i w zakresie przedmiotowej dostawy skarżąca funkcjonuje jak każdy uczestnik obrotu gospodarczego. Co istotne okoliczność ta została uwzględniona przy ustaleniu kwoty odszkodowania dla skarżącej jako kwoty zawierającej podatek VAT.

W kontekście powyższych rozważań zdaniem Sądu na uwzględnienie nie zasługują zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 pkt 1 i art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u.

Odnosząc się do drugiej spornej kwestii, czyli możliwości skorzystania przez skarżącą przy dokonaniu dostawy działki o nr [...] ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u., Sąd w pełni podziela stanowisko organu, że w realiach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji nie będzie miał zastosowania ten przepis. Przedmiotem owej dostawy nie jest bowiem budowla, lecz wyłącznie grunt. Trafnie więc Minister Finansów wywiódł, iż bezspornie (w sensie cywilistycznym) przeniesienie własności gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków i budowli, jako części składowych gruntu. Niemniej nie jest już takie oczywiste, że w wyniku takiego przeniesienia dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budynki i budowle w rozumieniu u.p.t.u. W tym kontekście należy zauważyć, że sprzedaż nieruchomości przez skarżącą, w części dotyczącej dokonanych ulepszeń (a zatem pasa jezdni wraz z drogą rowerową utwardzone asfaltem oraz chodnika utwardzonego betonową kostką brukową), nie będzie spełniać definicji dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.t.u., albowiem podmiot dokonujący ulepszeń (Miasto A.) nie przeniósł prawa do rozporządzania tymi ulepszeniami jak właściciel. Podkreślenia wymaga, że prawo to - do czasu rozliczenia nakładów - jest po stronie podmiotu, który wybudował obiekty trwale z gruntem związane. W związku z tym, w sytuacji gdy przed dokonaniem dostawy gruntu skarżąca nie będzie dokonywać rozliczenia i zwrotu poniesionych przez Miasto A. ulepszeń nakładów na budowę wskazanych wyżej ulepszeń, to przedmiotem dostawy przez skarżącą w podatku od towarów i usług będzie jedynie grunt. Co istotne, skarżąca jednoznacznie wskazała, że przed wydaniem działek o nr [...] i [...] nie doszło do jakiegokolwiek rozliczenia nakładów poniesionych na budowle znajdujące się na terenie tych działek. W konsekwencji za chybione należy uznać sformułowane w skardze zarzuty w zakresie powyższego zagadnienia.

Sąd za bezzasadne uznał także zarzuty naruszenia art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. oraz art. 14c § 1 i 2 O.p. Wbrew zarzutom skargi zakwestionowany akt zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne w pełni odnoszące się do stanu faktycznego opisanego we wniosku inicjującym postępowanie interpretacyjne.

W tym stanie rzeczy Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.