Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 443/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2009-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par 8
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: par 19 ust. 4
journal: Dz.U. 2004 nr 97 poz 971
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku,  zasad wystawiania faktur, sposbu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od  towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Baczuń po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2009 r. sprawy ze skargi A.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2004 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA / Go 443 / 09

U Z A S A D N I E N I E

Skarżąca A.K. złożyła skarga, na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].07.2009 roku, nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy nr [...] w przedmiocie uchylenia w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].11.2006 roku, nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2004 roku.

Z akt sprawy wynika że :

W dniu [...] listopada 2008 roku skarżąca wniosła do organu podatkowego wniosek o :

- wznowienie postępowania w sprawie zakończonej prawomocną decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].08.2006 roku, nr [...], określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2004 roku, w wysokości 565,0 złotych, oraz kwotę do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 0 złotych.

- uchylenie decyzji z dnia [...].08.2006 roku, nr [...], wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w całości i przyjęcie, iż nie istniało zobowiązanie podatkowe w kwocie 565,00 złotych, lecz nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w wysokości 14.835,0 złotych.

W dniu [...].01.2009 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego przekazał w/w wniosek zgodnie z właściwością rzeczową do Dyrektora Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy, ze względu na wydanie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2006 roku, nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...].08.2006 roku, która jest decyzją ostateczną.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że kwestia odbioru faktury korygującej została zaskarżona do Trybunału Konstytucyjnego przez Rzecznika Praw Obywatelskich.

Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 11 grudnia 2007 roku sygn. akt U 6 / 06 orzekł, że § 16 ust. 4 zdanie drugie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 roku, w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu

podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania, oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług / Dz. U. Nr 95, póz. 798 i Nr 102, póz. 860 / w zakresie, w jakim, w przypadku wystawienia faktury korygującej, uzależnia prawo do obniżenia kwoty podatki należnego od posiadania potwierdzenia odbioru tej faktury, jest niezgodny z :

a. art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług / Dz. U. Nr 54 póz. 535, z 2005 r. Nr 14, póz. 113, Nr 90, póz. 756, Nr 143, póz. 1199 i Nr 179, póz. 1484, : 2006r. Nr 143, póz. 1028 i 1029 oraz z 2007 r. Nr 168, póz. 1187 i Nr 192, póz. 1382 /,

b. z art. 92 ust. l i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Przepis wymieniony w części I, w zakresie tam wskazanym, traci moc obowiązującą upływem 12 miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 240 § 1 pkt. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa / Dz. U. z 2005 roku, nr 8, póz. 60 ze zm./ w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny. Wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 8 lub 11 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca odpowiednio od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, lub publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskie /art. 241 § 2 w/w ustawy/.

Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 243 § 1 ordynacji podatkowej, postanowieniem dnia [...] lutego 2009 roku wznowił na wniosek skarżącej, postępowanie w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2006 roku, nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień 2004 roku.

Następnie Dyrektor Izby Skarbowej w dniu [...] kwietnia 2007 roku wydał decyzję Nr [...], którą odmówił uchylenia w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2006 roku, nr [...] ze względu na to, że w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa.

Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu stwierdził, iż wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, ponieważ w ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2006 roku, nr [...] zostało stwierdzone, że transakcja sprzedaży maszyn i urządzeń stolarskich udokumentowana fakturą nr [...] z dnia [...].08.2004 roku, została dokonana i z tego też względu dokonano wymiaru podatku.

W toku prowadzonego postępowania wyjaśniano kwestię doręczenia przez skarżącą faktury korygującej jej kontrahentowi, jednakże kwestia ta nie miała decydującego wpływu na rozstrzygnięcie sprawy. Tym samym także niekonstytucyjny przepis rozporządzenia nie może wpłynąć na uchylenie ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, gdyż decyzja wymiarowa skierowana do skarżącej opierała się na dokonaniu transakcji sprzedaży maszyn, której nie opodatkowała.

Zdaniem organu podatkowego materiał dowodowy zebrany w sprawie wskazuje, iż sprzedaż maszyn i urządzeń stolarskich miała miejsce. Z przesłuchania skarżącej wynika, że park maszynowy od marca 2004 roku był składowany grzecznościowo w udostępnionej hali firmy V. Firma V miała otrzymać kredyt na zakup maszyn. W związku z tym skarżąca wystawiła fakturę nr [...] z dnia [...].08.2004 roku, na wartość netto 70.000,0 złotych, podatek VAT 15.400,0 złotych, z terminem płatności do [...].08.2004 roku. Firma V jednakże nie otrzymała kredytu na zakup maszyn, termin płatności minął, w związku z tym skarżąca wystawiła fakturę korygującą nr [...] z dnia [...].08.2004 roku. Faktura korygująca nie została podpisana przez prezesa Spółki V, ponieważ wyjechał on z Polski i ukrywa się.

Maszyny natomiast nadal znajdują się na terenie firmy V, a skarżąca nadal posiada klucz do hali i posiada powyższe maszyny w ewidencji środków trwałych, jednakże to nie dowodzi że sprzedaż nie miała miejsca.

Organ wskazał również że nie przeprowadzono kontroli w firmie V, celem ustalenia okoliczności doręczenia faktury korygującej Nr [...] z dnia [...].08.2004 roku, zatrudnienia w miesiącu sierpniu 2004 roku R.J., okoliczności zawarcia umowy sprzedaży, ze względu na fakt ukrywania się prezesa firmy i braku danych co do jego miejsca pobytu.

Poza oświadczeniem skarżącej, odnoszącej się do powyższej transakcji, raczej ich braku według twierdzeń skarżącej, nie ma innych dowodów. Natomiast całokształt materiałów zebranych w sprawie, fakt wystawienia przez skarżącą faktury dokumentującej sprzedaż, przechowywanie w / w maszyn w magazynach firmy "V", wskazuje na to iż umowa sprzedaży doszła do skutku.

W związku z powyższym, wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, ponieważ w ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2006 roku, nr [...] stwierdzono, że transakcja sprzedaży maszyn i urządzeń stolarskich udokumentowana fakturą nr [...] z dnia [...].08.2004 roku, miała miejsce.

Art. 245 § l pkt 3 lit. a) ordynacji podatkowej stanowi, iż organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 §1, lecz w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa.

Na podstawie powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w dniu [...] kwietnia 2007 roku wydał decyzję Nr [...], którą odmówił uchylenia w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2006 roku, nr [...] ze względu na to, że w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy w takim kształcie, jak decyzja dotychczasowa.

Od powyższej decyzji Pani A.K. złożyła odwołanie z dnia [...] maja 2009 roku, wnosząc o jej uchylenie.

W odwołaniu skarżąca wskazała, że faktura sprzedaży wystawiona dla firmy V została zaewidencjonowana, a w wyniku nie wywiązania się z terminu płatności, a tym samym braku pozytywnej decyzji kredytowej banku dla firmy V, skarżąca wystawiła fakturę korygującą, bez podpisu osoby upoważnionej do jej odbioru. Wystawiona faktura korygująca zeruje całkowicie uprzednio wystawiona fakturę VAT, co świadczy jasno i wyraźnie, że sprzedaż maszyn nie miała miejsca.

Nadto skarżąca wskazywała że faktura korygująca nie musiała i nie musi być w żaden sposób potwierdzona podpisem.

Zdaniem Strony w zaskarżonej decyzji organ podatkowy oparł się na treści poprzednio wydanych decyzji. Nowe okoliczności w sprawie nie zostały rozpatrzone w sposób wnikliwy i skrupulatny.

Kontrolujący zdaniem skarżącej nie byli w stanie przeprowadzić kontroli krzyżowej w firmie V ze względu na ukrywanie się prezesa tej firmy, na skutek czego brak jest podstaw do zakwestionowania faktury korygującej.

O ile organy podatkowe kwestionują fakturę korygującą winny też zakwestionować wystawioną fakturę VAT, ponieważ ani faktury nr [...] ani też korekty do tej faktury nie uwzględniono w ewidencji firmy V.

Po przeprowadzeniu analizy i oceny materiałów zebranych w sprawie Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż zarzuty podniesione przez skarżącą w odwołaniu nie zasługują na uwzględnienie.

Tak więc decyzją z dnia [...] lipca 2009 roku, nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia [...] kwietnia 2009 roku, w przedmiocie odmowy uchylenia w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2006 roku, nr [...] określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 2004 roku, ze względu na to, że w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa.

Od powyższej decyzji skarżąca A.K. złożyła w dniu [...] sierpnia 2009 roku skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, jako decyzji naruszającej prawo.

W uzasadnieniu skarżąca zarzuciła, że składając wniosek o wznowienie postępowania, twierdziła że "o ile dokument potwierdzający odbiór przesyłki zawierającej fakturę korygującą został zakwestionowany przez oba organy państwowe, to na uwzględnienie zasługuje fakt braku konieczności jego posiadania, co oznacza, iż interpretacja organów w zakresie braku możliwości obniżenia sprzedaży o wartość netto korekty i podatku VAT, jest błędna".

Nadto podniosła, iż w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2009 roku nie uznano wniosku i zawartego w nim uzasadnienia skarżącej, wskazując, iż powołany przez skarżącą wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie ma wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

Zdaniem skarżącej decyzja organu drugiej instancji jest rażąco niesprawiedliwa i została wydana w oparciu o błędną interpretację prawa.

Przepis w zakresie wskazanym w wyroku Trybunału Konstytucyjnego, traci moc obowiązującą z upływem dwunastu miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, co oznacza, iż skarżąca swój wniosek o wznowienie postępowania złożyła w terminie jego obowiązywania, tj. dnia 25.11.2008 roku.

Ustawa z dnia 7 listopada 2008 roku, na którą powołuje się organ drugiej instancji, m.in. w art. 29 dodano ustępy 4a-4c, które to obligują sprzedawcę do posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej, nie ma przesądzającego znaczenia w niniejszej sprawie, gdyż zgodnie z art. 15 powołanej ustawy, w powyższym zakresie wchodzi ona w życie z dniem 1 grudnia 2008.

Toteż wniosek skarżącej nie jest spóźniony, a zawarte w nim aspekty, w tym również fakt, iż treść § 19 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 roku / Dz.U. Nr 97, póz. 971 z zm./ jest identyczna jak treść § 16 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. U. Nr 95, póz. 798 i Nr 102, póz. 860 /, o którego niezgodności z Konstytucją orzekł Trybunał Konstytucyjny, jak najbardziej zasługują na uwzględnienie.

Tryb wznowienia postępowania, z jakiego skorzystała skarżąca, ma na celu wyeliminowanie wad procesu stosowania prawa, czym też w powyższej sprawie kierowała się skarżąca, albowiem uwzględnienie jej wniosku wpłynęłoby znacząco na rozstrzygnięcie sprawy.

Istotnym jest również fakt, iż w wyniku przeprowadzonej kontroli doraźnej w firmie V nie stwierdzono zaewidencjonowanej faktury zakupowej wystawionej przez skarżącą o numerze [...], jak również i faktury korygującej. W księgach skarżącej zakwestionowano jedynie fakturę korygującą, uznając, iż do sprzedaży maszyn opisanych w powołanej fakturze, doszło. Mimo takiej decyzji, mimo licznych kontroli podatkowych nie zakwestionowano skarżącej kosztów z tytułu amortyzacji środków trwałych, w tym tych rzekomo sprzedanych dl firmy V.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie.

W uzasadnieniu wskazał iż podstawową zasadą postępowania w sprawach podatkowych jest zasada trwałości decyzji ostatecznych, wyrażona w art. 128 ordynacji podatkowej, który stanowi, że decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne, a uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności, oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w ordynacji podatkowej lub przepisach podatkowych.

Zasada ta wyraża się w zapewnieniu stabilizacji prawnej poprzez ochronę skutków prawnych wywołanych przez decyzje ostateczne.

Art. 128 ordynacji podatkowej dopuszcza wyjątki od zasady trwałości decyzji, zastrzegając jednak możliwość wzruszenia decyzji ostatecznej dla nadzwyczajnych trybów postępowania i tylko w razie zaistnienia warunków ściśle określonych przepisami prawa. O tym, jaki tryb jest właściwy dla podważenia mocy ostatecznej decyzji podatkowej decyduje rodzaj okoliczności uzasadniających wzruszenie decyzji, jako że każdy ze wskazanych w art. 128 ordynacji podatkowej trybów weryfikacji decyzji ostatecznych zmierza do usunięcia tylko określonego rodzaju wad rozstrzygnięcia lub uwzględnienia określonych okoliczności.

Instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie przed organem podatkowym było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 ordynacji podatkowej. Postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Nie jest to bowiem kontynuacja postępowania zwykłego. Odmienne są przede wszystkim zasady rozpatrywania spraw w trybach nadzwyczajnych. W szczególności inna jest waga zakresu przedmiotowego naruszeń prawa uwzględnianych przez organ odwoławczy, a inna branych pod uwagę przez organ rozpatrujący wniosek o wznowienie postępowania.

Tak więc w tymże postępowaniu należało ustalić, czy istniały podstawy wznowienia postępowania, natomiast brak jest podstaw do rozważania argumentów zmierzających do podważenia merytorycznej zasadności decyzji ostatecznych. Przedmiotem postępowania o wznowienie nie jest bowiem ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności wyliczone w art. 240 §1 ordynacja podatkowa / por. wyrok NSA z dnia 22 maja 2003 r. III SA 2367/01, Lex nr 145008 /.

Skarżąca składając wniosek o wznowienie postępowania powołała się na art. 240 pkt 8 ordynacji podatkowej tj. wydanie decyzji na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny.

Wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 8 lub 11 ordynacji podatkowej, następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca odpowiednio od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskie - art. 241 § 2 ww. ustawy.

Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 11 grudnia 2007 roku, sygn. akt U 6/06, orzekł, że art. 16 ust. 4 zdanie drugie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania, oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług / Dz. U. Nr 95, póz. 798 i Nr 102, póz. 860 / w zakresie, w jakim, w przypadku wystawienia faktury korygującej, uzależnia prawo do obniżenia kwoty podatku należnego od posiadania potwierdzenia odbioru tej faktury, jest niezgodny z :

a. art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług / Dz. U. Nr 54, póz. 535, z 2005 r. Nr 14, póz. 113, Nr 90, póz. 756, Nr 143, póz. 1199 i Nr 179, póz. 1484, z 2006r. Nr 143, póz. 1028 i 1029 oraz z 2007 r. Nr 168, póz. 1187 i Nr 192, póz. 1382 /,

b. z art. 92 ust. l i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Przepis wymieniony w części I, w zakresie tam wskazanym, traci moc obowiązującą z upływem 12 miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej.

Na wniosek Skarżącej z dnia [...] listopada 2008 roku, Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem Nr [...] z dnia [...] lutego 2009 roku, wszczął postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2006 roku, nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień 2004 roku. Następnie przeprowadzono postępowanie mające na celu stwierdzenie przesłanek wskazanych w art. 240 § 1 ordynacji podatkowej. Rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie zostało zawarte w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2009 roku, nr [...].

Odnosząc się do powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 grudnia 2007 roku, sygn. akt U 6/06 organ podatkowy wskazał, iż Trybunał faktycznie stwierdził, iż przepis § 16 ust. 4 rozporządzenia jest niezgodny z obowiązującą ustawą o podatku od towarów i usług oraz z Konstytucją. Co do zasady Trybunał jednak zgodził się, że ustawodawca ma prawo do kontrolowania prawidłowości rozliczeń podatku od towarów i usług, dlatego też odroczył utratę obowiązywania mocy niekonstytucyjnego przepisu na maksymalny okres dwunastu miesięcy.

Trybunał Konstytucyjny uznał, iż przepis § 16 ust. 4 powołanego rozporządzenia stanowi o prawie do odliczenia VAT, a co za tym idzie jest istotnym elementem stanu podatkowego. Zgodnie natomiast z Konstytucją takie elementy mogą się znajdować jedynie w ustawach. Tym samym według Trybunału, minister wprowadzając w niniejszym rozporządzeniu taki przepis, przekroczył swoją delegację ustawową. Warunek taki może się bowiem znajdować jedynie w ustawie, a nie rozporządzeniu wykonawczym.

W związku z powyższym ustawą z dnia 7 listopada 2008 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług w art. 29 dodano ustępy 4a - 4c, które stanowić mają w zamierzeniu ustawodawcy wykonanie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 grudnia 2007 roku w kwestii wymogu posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej, dokumentującej udzielenie rabatów, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega obniżeniu.

Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2006 roku, nr [...] została wydana na podstawie § 19 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług / Dz.U. Nr 97, póz. 971 ze zm / a nie na podstawie rozporządzenia § 16 ust. 4 zdanie drugie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie maj ą zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług / Dz. U. Nr 95, póz. 798 i Nr 102, póz. 860 / o którego niezgodności z Konstytucją orzekał Trybunał Konstytucyjny. Jednakże ze względu na identyczną treść obydwu przepisów zgodnie z wnioskiem skarżącej wszczęto postępowanie w niniejszej sprawie. Ponadto należy zauważyć, iż Dyrektor Izby Skarbowej na żadnym etapie postępowania nie stwierdził, iż wniosek skarżącej o wznowienie postępowania , jest spóźniony, co skarżąca podnosi w skardze.

Organ podatkowy wskazał iż powołany we wniosku wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, ponieważ w ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2006 roku, nr [...] zostało stwierdzone, że transakcja sprzedaży maszyn i urządzeń stolarskich udokumentowana fakturą nr [...] z dnia [...].08.2004 roku została dokonana i z tego też względu dokonano wymiaru podatku. Tym samym także niekonstytucyjny przepis rozporządzenia nie może wpłynąć na uchylenie ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, gdyż decyzja wymiarowa skierowana do skarżącej opierała się na tym, że dokonała transakcji sprzedaży maszyn, której nie opodatkowała.

Strona skarżąca w złożonej skardze zarzuciła że nie zakwestionowano skarżącej kosztów z tytułu amortyzacji środków trwałych, w tym sprzedanych dla firmy V.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] listopada 2006 roku, nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...].08.2006 roku, od której skarżąca nie złożyła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zdaniem organu tryb wznowienia postępowania nie może służyć ponownej, pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym / wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 06.12.2001r., sygn. akt III SA 1974/00, niepubl. /.

Tryb ten bowiem nie ma zastępować postępowania odwoławczego, ma natomiast na celu wyeliminowanie tylko pewnych, ściśle określonych istotnych wad procesu stosowania prawa, które ze względu na swoją wagę mogły znacząco wpłynąć na kształt rozstrzygnięcia. W postępowaniu wznowieniowym organ podatkowy nie może wyjść poza zakres podstawy wznowienia. To z kolei determinuje zakres kontroli przez organ odwoławczy decyzji wydanej w tym trybie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje :

Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje wszystkie kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu administracyjnym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zastosowanej normy prawnej, czy normę tę właściwie zinterpretował i nie naruszył zasad ustalania określonych faktów za udowodnione. Ponadto zgodnie z art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 roku, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm./ Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga może być uwzględniona, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie kwalifikowanych przyczyn określonych w art. 145 § 1 pkt 2 i 3 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Ocena sądu dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy, istniejących w dniu wydania zaskarżonej decyzji.

W zakresie tak oznaczonej kognicji Sąd uznał iż skarga jest nie uzasadniona.

Podkreślić należy iż zaskarżona decyzja została wydana w trybie wznowienia postępowania. Z tego względu należy za organem podatkowym wskazać iż postępowanie wszczęte na podstawie jednej z przesłanek określonych w art. 240 § 1 ordynacji podatkowej nie może służyć do ponownego rozpoznania sprawy i wydania ponownego rozstrzygnięcia.

Postępowanie to bowiem ma na celu wyeliminowanie wad postępowania które ewentualnie wystąpiły w pierwotnym postępowaniu, na które w wniosku powołała się strona wnosząca o wznowienie postępowania, a które są jednocześnie przesłankami wznowienia określonymi w art. 240 § 1 ordynacji podatkowej.

Determinuje to zakres postępowania które może być przeprowadzone w wyniku jego wznowienia, bowiem takie postępowanie ma na celu wyeliminowanie wady będącej podstawą wznowienia postępowania. Postępowanie prowadzi się tylko w takim zakresie w jakim stwierdzone wady mogą mieć wpływ na zmianę rozstrzygnięcia.

Skarżąca oparła wniosek o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt. 8 ordynacji podatkowej, wskazując że decyzja została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności ustawą i Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, orzekł Trybunał Konstytucyjny. W tej mierze skarżąca powołała się na wyrok z dnia 11.12.2007 roku wydany w sprawie U 6 / 06, w którym TK orzekł iż § 16 ust. 4 zd. 2 rozporządzenia MF z dnia 25.05.2005 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom zaliczkowego zwrotu podatku wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług / Dz.U. nr 95 poz. 798 i nr 102 poz. 860 / w zakresie w jakim w przypadku wystawienia faktury korygującej uzależnia prawo do obniżenia kwoty podatku należnego id posiadania potwierdzenia odbioru tej faktury jest niezgodny z art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11.03.2004 roku o podatku od towarów i usług i art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji RP.

Zdaniem Sądu organ podatkowy zasadnie uznał iż w / w Trybunału Konstytucyjnego nie odnosi się do niniejszej sprawy.

Jak wynika z akt sprawy decyzja którą skarżąca próbowała wzruszyć w drodze wznowienia postępowania dotyczy zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2004 roku.

Do stanu faktycznego ustalonego przez organ podatkowy zastosowanie miał § 19 ust. 4 rozporządzenia MF z dnia 27.04.2004 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom zaliczkowego zwrotu podatku wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług / Dz.U. nr 97 poz. 971 z zm. /, a więc uregulowania obowiązującego w sierpniu 2004 roku.

Podważony natomiast przez Trybunał Konstytucyjny § 16 ust. 4 zd. 2 rozporządzenia MF z dnia 25.05.2005 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom zaliczkowego zwrotu podatku wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług / Dz.U. nr 95 poz. 798 i nr 102 poz. 860 / nie dotyczy stanu prawnego ustalonego w sprawie w / w zobowiązania i nie obowiązywał w czasie zdarzenia rodzącego zobowiązanie podatkowe.

Z tego też względu powyższe orzeczenie nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie i stanowić podstawy do wznowienia podstępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt. 8 ordynacji podatkowej

Należy podkreślić iż konsekwencją wydania orzeczenia przez TK o niezgodności danego przepisu z przepisami Konstytucji RP czy też innymi ustawami jest utrata jego mocy obowiązującej.

Ta okoliczność więc stanowi podstawę do wznowienia postępowania w sprawie. Należy podkreślić że w wyniku wyroku TK przestał obowiązywać przepis § 16 ust. 4 zd. 2 rozporządzenia MF z dnia 25.05.2005 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom zaliczkowego zwrotu podatku wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług / Dz.U. nr 95 poz. 798 i nr 102 poz. 860 /, a nie przepis § 19 ust. 4 rozporządzenia MF z dnia 27.04.2004 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom zaliczkowego zwrotu podatku wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług / Dz.U. nr 97 poz. 971 z zm. /.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.

Sędzia WSA K. Skowrońska-Pastuszko Sędzia WSA S.Kowalczyk Sędzia WSA D.Skupień