Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 139/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2010-04-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 120 ust.1 pkt 4, ust.4
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 121 par. 1,  art. 122,  art. 124,  art. 187,  art. 191,  art. 210 par. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia WSA Izabela Najda – Ossowska Protokolant Asystent sędziego Agnieszka Kujawa po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 08 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi B. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2004r., lipiec 2005r., luty, kwiecień i październik 2006r. oraz za czerwiec i październik 2007r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz B. N. kwotę 1.490,00 (jeden tysiąc czterysta dziewięćdziesiąt) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Bd 139/10

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. dnia [...] ., określającą skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług: za miesiąc grudzień 2004r. w wysokości 2.462,00 zł, za miesiąc kwiecień 2006r. w wysokości 520,00 zł, za miesiąc październik 2006r. w wysokości 3.419,00 zł, za miesiąc czerwiec 2007r. w wysokości 251,00 zł, za miesiąc październik 2007r. w wysokości 527,00 zł. oraz orzekającą o umorzeniu postępowania podatkowego w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług: za miesiąc lipiec 2005 roku i miesiąc luty 2006 roku.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy powołał się na następujące ustalenia faktyczne: od dnia 01 lipca 1999r. do dnia 01 kwietnia 2001r. Pani B. N.prowadziła działalność gospodarczą w zakresie handlu pojazdami mechanicznymi. Od 2002r. zajmuje się prowadzeniem gospodarstwa rolnego o powierzchni 10,75 ha, a od 2004r. dzierżawi grunty orne o powierzchni 10,54 ha.

W wyniku przeprowadzonej kontroli w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od maja 2004 roku do czerwca 2008 roku stwierdzono nieprawidłowości mające wpływ na rozliczenie podatku od towarów i usług w badanych okresach rozliczeniowych. Na podstawie poczynionych ustaleń organ podatkowy I instancji wydał ww. decyzję z dnia [...]

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem strona złożyła od niego odwołanie, w którym wniesiono o jego uchylenie zarzucając mu naruszenie: art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa - poprzez dokonanie ustaleń w treści decyzji bez podstawy prawnej, w oparciu o błędnie ustalony stan faktyczny ; art. 122 ww. ustawy - poprzez naruszenie obowiązku podjęcia wszelkich działań służących wyjaśnieniu sprawy; zasady praworządności określonej w art. 7 Konstytucji RP. Ponadto decyzji zarzucono rażące naruszenie prawa materialnego określonego w: art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług poprzez błędne zidentyfikowanie podmiotu podlegającego obowiązkowi podatkowemu; art. 19 ust. 1 i 120 ust. 1 pkt 4 poprzez bezprawne przyporządkowanie podstawy opodatkowania oraz nieprawidłowe wykazanie obowiązku podatkowego, które nie miało miejsca oraz zastosowanie przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, która w przedmiotowym zakresie rozstrzygania sprawy nie ma zastosowania.

Dodatkowo w odwołaniu strona wniosła o przesłuchanie świadków.

Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym organ II instancji zlecił Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w B. przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie.

Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, iż istota sporu w sprawie sprowadza się do ustalenia czy strona prowadziła działalność gospodarczą polegającą na handlu pojazdami używanymi i oceny czy sprzedaż tych pojazdów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Organ wskazał, iż ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że podatniczka dokonała następujących transakcji:

1. W dniu 23.05.2004r. zakupiła samochód osobowy marki Opel Vectra 1.6 Kombi, rok produkcji 1996, za kwotę 500 EURO, następnie pojazd ten został zarejestrowany w dniu 24.06.2004r. a w dniu 15.12.2004r. został sprzedany na podstawie umowy kupna - sprzedaży za kwotę 16.000 zł;

2. W dniu 14.07.2004r. zakupiła skuter marki Suzuki, rok produkcji 2003 za kwotę 300 EURO, następnie pojazd ten został zarejestrowany w dniu 16.08.2004r. (jest na stanie u strony);

3. W dniu 15.12.2004r. zakupiła samochód osobowy marki Mercedes A140, rok produkcji 2002 za kwotę 1.450 EURO, następnie pojazd ten został zarejestrowany w dniu 27.12.2004r. a w dniu 06.10.2006r. został sprzedany na podstawie umowy kupna - sprzedaży za kwotę 20.000 zł;

4. W dniu 08.01.2005r. zakupiła samochód osobowy marki Ford Transit 2,5D, rok produkcji 1991, za kwotę 1.000 EURO , następnie pojazd ten został zarejestrowany w dniu 20.01.2005r. a w dniu 20.06.2007r. został sprzedany na podstawie umowy kupna - sprzedaży za kwotę 5.500 zł;

5. W dniu 30.07.2005r. zakupiła ciągnik rolniczy marki Fendt Xaver FWA 282S, za kwotę 5.000 EURO, następnie pojazd ten został zarejestrowany w dniu 02.03.2006r. a w dniu 20.03.2006r. ciągnik został sprzedany na podstawie umowy kupna - sprzedaży za kwotę 18.000 zł;

6. W dniu 18.08.2005r. zakupiła ciągnik rolniczy marki Fendt Xaver FWA 278S, rok produkcji 1980, za kwotę 4.000 EURO następnie pojazd ten został zarejestrowany w dniu 06.10.2005r. a w dniu 23.02.2006r. ciągnik został sprzedany na podstawie umowy kupna - sprzedaży za kwotę 17.800 zł;

7. W dniu 15.09.2005r. zakupiła samochód osobowy marki Volkswagen Golf 1,6TD, rok produkcji 1992, za kwotę 30 EURO, następnie pojazd ten został zarejestrowany w dniu 02.03.2006r. a w dniu 14.04.2006r. został sprzedany na podstawie umowy kupna - sprzedaży za kwotę 2.000 zł;

8. W dniu 10.12.2005r. zakupiła motocykl marki Honda, rok produkcji 1991, za kwotę 20 EURO następnie pojazd ten został zarejestrowany w dniu 29.05.2006r. a w dniu 07.10.2007r. został sprzedany na podstawie umowy kupna - sprzedaży za kwotę 1.500 zł;

9. W dniu 19.09.2006r. zakupiła ciągnik rolniczy marki Lamborghini, rok produkcji 1989, za kwotę 2.000 EURO, następnie pojazd ten został zarejestrowany w dniu 29.09.2006r. (jest na stanie u strony);

10. W dniu 05.06.2006r. zakupiła ciągnik rolniczy marki Leopard 85 Export, rok produkcji 1988, za kwotę 1.200 EURO, następnie pojazd ten został zarejestrowany dniu 05.10.2006r. (jest na stanie u strony);

11. W dniu 25.03.2007r. zakupiła samochód osobowy marki Mercedes - Benz D, rok produkcji 1994, za kwotę 550 EURO, następnie pojazd ten został zarejestrowany w dniu 31.05.2007r. (jest na stanie u strony);

12. W dniu 25.07.2007r. zakupiła motor marki Suzuki, rok produkcji 1990, za 150 EURO następnie pojazd ten został zarejestrowany w dniu 28.12.2007r. (jest na stanie u strony);

13. W dniu 10.11.2007r. zakupiła przyczepę ciężarową rolniczą, rok produkcji 1988, za kwotę 50 EURO, następnie pojazd ten został zarejestrowany w dniu 19.12.2007r. (jest na stanie u strony);

14. W dniu 27.01.2008r. zakupiła samochód osobowy marki Opel Frontera 2,2 DTI, rok produkcji 2004, za kwotę 1.400 EURO, następnie pojazd ten został zarejestrowany dniu 16.07.2008r. (jest na stanie u strony).

W ocenie organów podatkowych zakup trzech pojazdów w 2004 roku, pięciu w 2005 roku, dwóch pojazdów w 2006r., dwóch w 2007r. oraz jednego w 2008 roku świadczy o tym, że były to towary handlowe zakupione w celu dalszej odsprzedaży, gdyż czynności te miały charakter ciągły i częstotliwy.

W trakcie postępowania strona wyjaśniła, że ww. pojazdy wykorzystywała na potrzeby osobiste i na potrzeby gospodarstwa rolnego. Uzasadniając ich sprzedaż strona oświadczyła, iż "Sprzedaży nie dokonywałam w celach zarobkowych a jedynie ze względów ekonomicznych, sprzedaż pojazdów wynikała z ich wyeksploatowania, awaryjności konieczności dokonywania kosztownych napraw."

Organ pierwszej instancji nie dał wiary tym wyjaśnieniom, gdyż strona nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających dokonywanie napraw, a pozytywne oceny przeglądów technicznych, które są niezbędne do dokonania rejestracji pojazdów dowodzą, że pojazdy spełniały normy dla dopuszczenia ich do ruchu drogowego.

Oprócz sprzedaży ciągnika Fendit Xaver 272S o nr rejestracyjnym [...], którego cena sprzedaży była niższa od ceny zakupu, ceny sprzedaży pozostałych pojazdów znacznie przewyższały cenę zakupu, co świadczy, iż sprzedaż tych pojazdów miała charakter zarobkowy, czyli strona uzyskała z tej sprzedaży określony zysk.

Organ wyjaśnił, iż istotą w przedmiotowej sprawie jest ustalenie czy B.N. jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Organ odwoławczy wskazując na przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) stwierdził, iż mimo, że strona nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług to w rzeczywistości prowadziła działalność gospodarczą, o której mowa w treści art. 15 ust. 2 ww. ustawy, gdyż czynności te były wykonywane systematycznie, w sposób częstotliwy oraz dokonywane były z zamiarem ich powtarzania. Wskazano, iż ustawodawca zastrzegł, iż do działalności gospodarczej w pojęciu podatku od towarów i usług zaliczana jest dana czynność również wówczas, gdy została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej z zebranego materiału dowodowego wynika, iż strona występowała we własnym imieniu, wszystkie zgromadzone w postępowaniu dowody wskazują, że dokonywane transakcje zakupu i sprzedaży przedmiotowych pojazdów miały charakter zorganizowanej działalności gospodarczej. Działalność była wykonywana w sposób stały (cykliczna sprzedaż pojazdów) zorganizowany (sprowadzenie pojazdu, wykonanie podstawowych czynności umożliwiających sprzedaż), nie okazjonalny ( w okresie od grudnia 2004r. do czerwca 2007r. sprzedaż 7 pojazdów).

Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż organ I instancji słusznie zastosował metodę oszacowania podstawy opodatkowania na podstawie deklaracji dla podatku od czynności cywilnoprawnych PCC. W związku z tym, iż strona nie prowadziła rejestru dostaw, za podstawę opodatkowania przyjęto wartości sprzedaży dotyczące poszczególnych pojazdów wykazane w deklaracjach PCC.

W ocenie organu odwoławczego strona winna opodatkować sprzedaż zgodnie z zasadą określoną w art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Jednocześnie zdaniem organu podatniczka nie mogła skorzystać ze zwolnienia podmiotowego, ze względu na limit wartości sprzedaży.

Odnosząc się do kwestionowanej przez stronę zasadności stosowania przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, która jej zdaniem w przedmiotowym zakresie sprawy nie ma zastosowania, organ odwoławczy stwierdził, iż podejmowane przez stronę działania wskazują iż prowadzi ona działalność gospodarczą w zakresie handlu pojazdami, w myśl definicji zawartej w art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, który stanowi, iż działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. W rozpatrywanej sprawie został wykazany zarówno zarobkowy charakter wykonywanych czynności przez stronę, jak i powtarzalność, zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Świadczą o tym wystawione przez stronę umowy kupna - sprzedaży przedmiotowych pojazdów. W konsekwencji organ nie zgodził się ze stanowiskiem strony, iż wykonywane czynności miały charakter jedynie okazjonalny. Jednocześnie organ podkreślił, iż na gruncie uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług, działalność gospodarcza występuje również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. A zatem zdaniem organu w przedmiotowej sprawie nie tylko występuje zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy ale faktem jest wykonywanie czynności przez stronę w sposób częstotliwy o czym świadczą również zakupione pozostałe pojazdy.

W opinii organu fakt, że strona sama nie zaliczyła wykonywanych przez siebie czynności do działalności gospodarczej nie świadczy o tym, że takiej działalności nie prowadziła. Dla oceny samego zdarzenia prowadzenia działalności gospodarczej nie ma charakteru przesadzającego fakt nie zgłoszenia podjęcia działalności gospodarczej do ewidencji działalności gospodarczej, czy też nie zgłoszenia obowiązku podatkowego z tego tytułu, lecz wystąpienie ogółu obiektywnych okoliczności świadczących o takim procesie. W konsekwencji niezakwalifikowanie przez stronę wykonywanych przez siebie czynności jako prowadzenia działalności gospodarczej doprowadziło do sytuacji, w której strona w odpowiednim momencie nie dokonała zarówno opodatkowania wskazanej sprzedaży, jak również nie dopełniła wymogów formalnych związanych z zarejestrowaniem się dla potrzeb podatku od towarów i usług i tym samym naruszyła przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy podkreślił, iż nie jest zasadne stanowisko strony, iż organ podatkowy nie dokonał należnego badania czy zarówno zakupione samochody jak i ciągniki rolnicze były lub nie wykorzystywane przez nią dla celów prywatnych – osobistych

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż organ I instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji uwzględnił stanowisko strony i nie zakwestionował transakcji dotyczących, ciągników rolniczych marki Zetor nr rej. [...], Fendt Xaver 282S nr rej. [...], Fendt Xaver 278S nr rej. [...] które wykorzystywane były na potrzeby prowadzonej działalności rolniczej i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie.

Zdaniem organu również zarzut naruszenia norm proceduralnych nie znajduje potwierdzenia w zebranym w sprawie materiale dowodowym.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, dokonana przez organy podatkowe interpretacja działalności strony w zakresie podlegania opodatkowania podatkiem VAT znajduje odzwierciedlenie w przepisach Dyrektywy Rady nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L 06.347.1 z dnia 11 grudnia 2006 r.).

Odnosząc się do wniosków strony o przesłuchanie świadków L. i A. N. ( rodziców strony), E. N.(siostry ) oraz V. S. (szwagra) oraz W. K. i J. S. organ wskazał, iż przedmiotowe przesłuchania zostały przeprowadzone na zlecenie organu odwoławczego przez organ I instancji, lecz nie wniosły niczego nowego do zgromadzonego materiału dowodowego, gdyż z treści tych zeznań wynika, iż świadkowie nie dysponują wiedzą na temat zakupu i sprzedaży przedmiotowych pojazdów.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, zarzucając jej naruszenie:

art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 roku o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173 poz.1807 ze zm.) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie; art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie; art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez niewłaściwe zastosowanie; art.121 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, poprzez niewłaściwą interpretację i zastosowanie oraz art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie.

Zdaniem skarżącej organ podatkowy źle ocenił stan faktyczny i przyjął mylnie, że ze względu na ilość zakupionych pojazdów prowadzi ona de facto działalność gospodarczą, polegająca na handlu samochodami i maszynami rolniczymi. W ocenie strony organ podatkowy zdając sobie sprawę z braku podstawy prawnej potwierdzającej jego pogląd nie dokonał ustalenia zobowiązania podatkowego od maszyn rolniczych czyniąc to jedynie w stosunku do samochodów. W ocenie autora skargi pogląd , iż ilość posiadanych pojazdów może świadczyć tylko i wyłącznie o ukrytej działalności gospodarczej jest nieuprawniony w świetle postanowień art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej .

W ocenie skarżącej organy nie dokonały właściwej analizy jej sytuacji wynikającej z prowadzonego przez nią gospodarstwa rolnego. Organ podatkowy nie ustosunkował się w żaden sposób do zastrzeżeń, jakie strona złożyła do protokołu opisując jasno, logicznie i przejrzyście potrzeby prowadzonego przez siebie gospodarstwa rolnego i wskazując niezbędny sprzęt potrzebny do uprawy roli i obsługi gospodarstwa w pozostałym zakresie. Strona nie zgodziła się z interpretacją organu, sprowadzającej się do konkluzji, iż nie ma ona prawa mieć żadnych środków transportu, w szczególności samochodów. Przyczepy do przewożenia samochodów, zwyczajowo zwane "lawetami", w ocenie organu podatkowego mogą służyć tylko i wyłącznie handlarzom samochodów do ich przewożenia, co rodzi uzasadniony sprzeciw skarżącej, wykorzystującej lawetę do innych celów niż przewożenie samochodów. Organ podatkowy nie wykonał żadnych działań dowodowych potwierdzających jego teorię i zmierzających do wykrycia prawdy obiektywnej, nie ustalił dowodowo faktycznego wykorzystania samochodów i przyczep. Podkreślono, iż skarżąca jasno wykazała do czego służy jej laweta.

Autor skargi wyjaśnił, iż skarżąca od 2002r. zajmuje się prowadzeniem gospodarstwa rolnego, skupiając się na produkcji rolniczej. Działalność gospodarczą zakończyła w 2001 roku, ponieważ jej jedynym efektem była strata. Strona przez długi okres ciężko pracowała, aby prowadzone gospodarstwo rolne było rentowne. Dzięki uprzejmości i pomocy sąsiadów wykorzystywała pożyczone maszyny rolnicze.

Następnie strona przedstawiła w jaki sposób i w jakich celach wykorzystywała poszczególne pojazdy. Wskazała jednocześnie czas w jakim znajdowały się one w jej posiadaniu, podkreślając , iż były to jej zdaniem okresy niejednokrotnie bardzo długie a część pojazdów znajduje się nadal w jej posiadaniu.

W ocenie strony wnioski organów obu instancji są chybione a próba dotarcia do prawdy obiektywnej, z niewyjaśnionych powodów, niewygodna. Z analizy materiału dowodowego wynika, że organ pierwszej instancji nie miał zamiaru ustalenia stanu faktycznego, a organ odwoławczy ten fakt zaakceptował. Postępowanie prowadzone przez organ pierwszej instancji było zorientowane na uzyskanie określonego celu podatkowego w sposób naruszający zaufanie do działania organów państwa. Zdaniem skarżącej teza o prowadzonej przez nią działalności gospodarczej nie daje się obronić.

Strona zarzuciła ponadto Dyrektorowi Izby Skarbowej, iż nie ustosunkował się w ogóle do błędnych ustaleń organu I instancji dotyczących okresów używania samochodów. W ocenie skarżącej fakty bezspornie dowodzą tego, że okres używania samochodów był dłuży niż sześć miesięcy.

Jednocześnie strona wyraziła pogląd, iż organ podatkowy chcąc wzmocnić swoją ocenę stanu faktycznego winien bezwzględnie przeprowadzić dowody z przesłuchania strony i świadków, które miałyby kapitalne znaczenia dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, m.in. w zakresie ceny uzyskanej przez stronę za sprzedane pojazdy. Podkreślono, iż przy ustalaniu wartości organ podatkowy wziął pod uwagę tylko wartości zadeklarowane w deklaracji PCC. Okoliczności tych nie zauważył organ odwoławczy. Nie próbował on nawet ustalić dlaczego zadeklarowano w deklaracji PCC inne kwoty niż wynikające z umowy. Strona negatywnie oceniła działanie organu podatkowego który "szantażuje" podatników strasząc ich, że albo umieszczą w deklaracji PCC wartość zgodną z cennikiem Eurotax, albo będą wszczynane postępowania w celu ustalenia wartości faktycznych. Podatnicy, z niewiedzy, godzą się na takie rozwiązanie chcąc uniknąć konfrontacji z organami.

Autor skargi stwierdził ponadto, iż organy naruszyły art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tych przepisów, co skutkowało mylnym uznaniem skarżącej za podatnika VAT z tytułu sprzedaży samochodów stanowiących jej własność i używanych na potrzeby gospodarstwa oraz na jej potrzeby osobiste.

Zdaniem strony okoliczność, że podmiot wykonuje czynności wymienione w art. 5 ustawy o VAT, nie jest wystarczającą przesłanką do ich opodatkowania podatkiem VAT, bowiem musi działać w charakterze podatnika, czyli podmiotu wykonującego samodzielnie działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Oznacza to, że kryterium działalności gospodarczej wyklucza z grona podatników VAT osoby fizyczne , które takiej działalności nie prowadzą, nawet jeśli dokonują czynności podlegających opodatkowaniu. Dla poparcia swych tez strona powołała się na orzecznictwo sądów administracyjnych.

Strona podniosła, iż organ nie zbadał czy zakupione samochody były wykorzystywane przez nią dla celów prywatnych czy też w innych celach. Za niedorzeczne uznała skarżąca powoływanie się przez organ na zamiar powtarzania. Podkreślono, iż powszechnie sprzedający samochody mają zamiar kupić następne, po ich wykorzystaniu - sprzedają je i kupują kolejne itd. Organ nie wyjaśnił jaką ilość pojazdów może kupić, używać i sprzedać osoba fizyczna by nie stać się podatnikiem VAT.

Strona nie zgodziła się z argumentacją organów, iż dokonana przez nią sprzedaż pojazdów powinna być opodatkowana stawką 22% . Zdaniem strony jeżeli nawet nie obronią się argumenty o przeznaczeniu pojazdów na cele prywatne to w sprawie powinien mieć zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 2 (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r.) ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym zwalnia się z podatku od towarów i usług dostawę towarów używanych, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dodatkowo wskazano na zawartą w art. 43 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług definicję towaru używanego na potrzeby wcześniej wspomnianej regulacji. Przez towary używane rozumie się budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej pięć lat, a także pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku. Jak wynika z definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, towarem są m.in. rzeczy ruchome, a więc i samochody. Dlatego, żeby uznać, że samochód jest towarem używanym, muszą być spełnione wspomniane warunki. Wyrażany jest jednak pogląd, że wystarczy sam zakup samochodu, by rozpoczął się półroczny termin na uznanie go za towar używany. Należy jednocześnie mieć na uwadze to, że do skorzystania z możliwości zwolnienia z podatku od towarów i usług nie wystarczy jedynie wypełnienie warunków przewidzianych w definicji towaru używanego. Ustawa przewiduje bowiem dalej idące warunki, by towar używany podlegał zwolnieniu. Otóż zwolnienie następuje przede wszystkim pod warunkiem, że w stosunku do towaru używanego nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podkreślono, iż skarżącej takie prawo nie przysługiwało.

Następnie strona przedstawiła okresy , które upłynęły od dnia nabycia pojazdów w stosunku do których określono zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług do dnia ich sprzedaży. Z analizy tych danych wynika zdaniem strony, że pojazdy były użytkowane przez co najmniej pół roku i w stosunku do nich winien być zastosowany art. 43 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Konkludując autor skargi stwierdził, iż czynności wykonywane przez skarżącą nie miały charakteru zarobkowego, że strona sprzedawała swój majątek prywatny, w sposób ciągły używała go na potrzeby gospodarstwa i własne a pozostały sprzęt użytkuje do dnia dzisiejszego tj. do dnia złożenia skargi.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Zgodnie z przepisem art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Aktami sprawy są akta sądowe, jak i przedstawione sądowi akta administracyjne. Zatem sąd administracyjny rozpoznaje sprawę w zakresie stanu faktycznego, który legł u podstaw wydania zaskarżonej decyzji i znajduje się w nadesłanych aktach administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2008 r., sygn. akt II OSK 1533/07, LEX nr 488467).

Wskazać dalej należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że decyzja będąca przedmiotem skargi narusza przepisy prawa procesowego w sposób mający wpływ na wynik sprawy.

W sprawie doszło – zdaniem Sądu – do naruszenia przepisów prawa procesowego poprzez niedokonanie istotnych ustaleń w zakresie stanu faktycznego sprawy, braku pełnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego oraz nieodniesienie się do wszystkich argumentów skarżącej podniesionych w odwołaniu. Naruszenia te mogły mieć istotny wpław na rozstrzygniecie.

Przepis, na podstawie którego została wydana zaskarżona decyzja, a mianowicie art. 120 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm), zwanej dalej ustawą o VAT, ustanowiony został na potrzeby szczególnej procedury w zakresie dostawy, mi.in. towarów używanych. Stanowi on w ust. 1 pkt 4, że na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112), (PKWiU 27.41.10-30, ex 27.41.10-50, ex 27.41.20-30, ex 27.41.20-50, ex 27.41.20-70.00, 27.41.30-30, 27.41.30-50, 27.41.61-00, 27.41.62-00, 36.22.11-30.00, 36.22.11-50.00 i 36.22.12-30.00).

W ust. 4 tego artykułu ustawodawca wskazał, że w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

W powołanym przepisie istotną przesłanką jego zastosowania jest to, aby towary używane były nabyte uprzednio przez podatnika dla celów prowadzenia działalności. Z wnioskowania a contrario wynika, iż jeśli towar został nabyty do innych celów niż działalność gospodarcza, np. do celów prywatnych, to przepis ten nie znajduje zastosowania. Istotne zatem w świetle zaistniałego stanu faktycznego sprawy staje się ustalenie podczas prowadzonego postępowania podatkowego, czy nabyte przez skarżącą pojazdy, były nabyte dla celów prowadzonej działalności gospodarczej.

W kontekście omawianego zagadnienia za istotne należy uznać stwierdzenia organów podatkowych odzwierciedlone w wydanych decyzjach. W decyzji organu pierwszej instancji na str. 12 stwierdzono – "Na marginesie należy zauważyć, że jeżeli pojazdy te należały do majątku prywatnego Pani B. N. to sprzedaż ich stanowi także działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż była dokonywana w sposób ciągły dla celów zarobkowych".

Powyższe oznacza, że organ podatkowy przyjął, że cel nabycia przedmiotowych pojazdów nie ma istotnego znaczenia w sprawie, istotne jest tylko to, aby zaistniały w stanie faktycznym przesłanki do uznania, że sprzedaż tych ruchomości stanowiła działalność gospodarczą. Ewentualna przynależność tych pojazdów do majątku prywatnego nie ma zatem znaczenia dla opodatkowania według szczególnej procedury przewidzianej dla dostawy towarów używanych.

Opodatkowanie przedmiotowych pojazdów nastąpiło na podstawie art. 120 ust. 1 pkt 4 w związku z ust. 4 ustawy o VAT, o czym w sposób wyraźny stanowi treść decyzji pierwszoinstancyjnej, a więc w oparciu o zapis, z którego jednoznacznie wynika opodatkowanie jedynie towarów nabytych uprzednio dla celów działalności gospodarczej.

Zauważyć dalej trzeba, że skarżąca w odwołaniu (str. 8) zarzuciła, że organ nie ustalił każdorazowo w stosunku na nabytych pojazdów czy nabycie nastąpiło w charakterze podatnika, czyli czy dokonano nabycia dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Nie dokonano więc istotnych ustaleń niezbędnych dla zastosowania art. 120 ustawy o VAT.

Przeprowadzone w postępowaniu odwoławczym dowody z zeznań świadków, zostały błędnie ocenione, jako niewnoszące do sprawy nic nowego. Z zeznań tych wynika jednak, w jaki sposób pojazdy te były wykorzystywane przez skarżącą, co może też świadczy o charakterze ich nabycia. Świadkowie podczas przesłuchania zeznali, że skarżąca używała nabytych samochodów do celów prywatnych, osobistych. Wskazali na samochody marki Opel i Mercedes. W świetle tych zeznań skarżąca korzystając z tych pojazdów załatwiała sprawy prywatne, urzędowe Jeździła nimi do kościoła. Samochodu Mercedes użyczała też rodzicom (zeznania 5 świadków K 256-269).

Dodać do powyższego należy brak odniesienia się przez organ odwoławczy do argumentacji strony skarżącej opartej na orzecznictwie sądów administracyjnych. W decyzji odwoławczej organ podatkowy stwierdza, że nie jest zasadne powoływania się przez skarżącą na orzecznictwo NSA i WSA, gdyż dotyczy ono odmiennych stanów faktycznych, tj. sprzedaży działek budowlanych – nieruchomości. Jakkolwiek orzeczenia sądowe rzeczywiście wiążą organ podatkowy tylko w sprawie, w której zostały wydane, to jednak powoływanie ich w innej sprawie powoduje, że argumentacja sądu na temat wykładni konkretnego przepisu staje się argumentacją podatnika właśnie w sprawie rozpatrywanej. Jeżeli więc organ podatkowy nie podziela wspomnianej argumentacji, a oczywiście ma do tego prawo, powinien szczegółowo odnieść się do uzasadnienia wyroku sądowego i ustosunkować się do wyrażonych tam poglądów, wyjaśniając szczegółowo, dlaczego je odrzuca.

Zauważyć należy, iż strona wywodziła z tych orzeczeń, że istotnym dla uznania opodatkowania jest każdorazowe ustalenie, czy podmiot dokonując danej transakcji występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Stwierdzić w tym miejscu wypada, że nie ma znaczenia – zdaniem Sądu – przy ustalaniu statusu podatnika VAT, jaki towar stanowi przedmiot sprzedaży. Istotne jest tylko to, czy podmiot dokonujący obrotu towarowego jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług. W kontekście stanu faktycznego sprawy za istotne należało uznać, czy nabycie przedmiotowych pojazdów nastąpiło dla celów działalności gospodarczej.

Wobec powyższego powiedzieć trzeba, że brak odniesienia się do powołanego orzecznictwa, a w zasadzie do prezentowanego tam poglądu, narusza zasadę uczciwego procesowania.

Obowiązek odniesienia się do stawianych przez stronę postępowania zarzutów wiąże się z regułą "uczciwego procesowania", która według Naczelnego Sądu Administracyjnego oznacza powinność wyczerpującego odniesienia się do wszystkich wysuniętych przez odwołujący się podmiot zarzutów i żądań (zob. wyrok NSA z 30 października 2001 r., III SA 1409/00, niepubl.; przywołany przez B. Gruszczyńskiego [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006, s. 471 oraz min. Wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 stycznia 2008 r., sygn. akt VIII SA/Wa 576/07, LEX 468927; wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 marca 2007 r., sygn. akt VIII SA/Wa 135/07, LEX nr 378827, a także wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 czerwca 2007 r., sygn. akt VIII SA/Wa 339/07, LEX nr 488568).

Wskazać trzeba, że nieodniesienie się do wykładni zaprezentowanej w powołanych przez skarżącą wyrokach znajduje ścisły związek z omówioną wyżej kwestią braku ustaleń co do przesłanki z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT. Przedstawione naruszenia prowadzą do konkluzji, iż w sprawie podczas procedowania doszło do uchybienia przepisom art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 4 i 6 i § 4 Ordynacji podatkowej.

W ponownym postępowaniu organy winny w sposób prawidłowy dokonać ustaleń i ocen pod kątem przesłanki z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, a mianowicie, czy przedmiotowe pojazdy zostały nabyte uprzednio przez podatnika dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, z uwzględnieniem wykładni wynikającej z powołanego przez stronę orzecznictwa sądów administracyjnych.

Mając zatem na względzie przedstawioną argumentację Sąd dokonał rozstrzygnięcia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. W przedmiocie braku możliwości wykonania decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku orzeczono na podstawie art. 152 ustawy p.p.s.a. Natomiast o kosztach rozstrzygnięto na podstawie art. 200 p.p.s.a.