Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1533/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2005-03-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.) Sędzia WSA Alina Dominiak Protokolant Kinga Czernis po rozpoznaniu w dniu 18 marca 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" M i A S. Spółki jawnej na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 8 grudnia 2003 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję i zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej kwotę 265,- zł (dwieście sześćdziesiąt pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej uchylił w części decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego "A" M i A S. Spółka jawna za nieprawidłowe i określił na nowo wartość celną towaru.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w dniu

27.05.2002 r. strona dokonała zgłoszenia celnego, wnioskując o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzony z Niemiec samochód ciężarowy marki [...]. Do zgłoszenia dołączono m.in. deklarację wartości celnej oraz fakturę.

Na podstawie tych dokumentów strona zadeklarowała wartość celną towaru w wysokości 4.540,- EUR. Zgłoszenie spełniało wymogi formalne, zostało więc przyjęte i zaewidencjonowane.

W wyniku przeprowadzonej weryfikacji decyzją Naczelnika Urzędu Celnego ww. zgłoszenie celne uznane zastało za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towaru i na podstawie art. 29 Kodeksu celnego organ pierwszej instancji ustalił wartość celną przedmiotowego towaru na inną kwotę.

Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie, zarzucającej jej naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 23 § 1 i § 7 oraz art. 29 Kodeksu celnego. Ponadto strona zarzuciła naruszenie zasad postępowania, tj. art. 120, 121 i 122 Ordynacji podatkowej.

Po rozpatrzeniu odwołania, w dniu 17 września 2002 r., Dyrektor Izby Celnej wydał decyzję, na którą strona złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 5 września 2003 r. (sygn. akt I SA/Gd 1922/02), stwierdził nieważność decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 17 września 2002 r. Z uzasadnienia wyroku wynika, iż powodem stwierdzenia przez Sąd nieważności wyżej wymienionej decyzji Dyrektora Izby Celnej była niewłaściwa reprezentacja strony przez doradcę podatkowego, który – w myśl przepisów obowiązujących w chwili wydania przedmiotowej decyzji – nie mógł być przedstawicielem strony w postępowaniu celnym.

W związku ze zmianą przepisów Kodeksu celnego regulujących kwestie przedstawicielstwa w sprawach celnych (zgodnie art. 253 § 2 pkt 1 Kodeksu celnego w brzmieniu obowiązującym od dnia 10 sierpnia 2003 r. [Dz.U. Nr 120, poz. 1122 z 2003 r.] przedstawicielem bezpośrednim strony w sprawach celnych może być między innymi doradca podatkowy). Strona, w piśmie z dnia 15 września 2003 r., potwierdziła upoważnienie dla doradcy podatkowego, pana W. G. do reprezentowania jej przed Dyrektorem Izby Celnej w charakterze przedstawiciela bezpośredniego.

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Celnej uzasadniając swoje stanowisko w sprawie podniósł, że zgodnie z przepisem art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagane według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Zgodnie z treścią art. 23 § 1 Kodeksu celnego wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 niniejszej ustawy. Natomiast w myśl przepisu art. 23 § 7 Kodeksu celnego wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w przypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy załączyć do zgłoszenia celnego.

Dyrektor Izby Celnej zauważył, że nie ulega wątpliwości, iż przepis art. 23

§ 1 Kodeksu celnego posiada charakter reguły. Niemniej jednak należy zauważyć, że w sytuacji, gdy zaistnieją okoliczności, o których mowa w art. 23 § 7 Kodeksu celnego organy celne mają prawo odstąpić od reguły wyrażonej w przepisie art. 23 § 1 Kodeksu celnego.

Dyrektor Izby Celnej stwierdził również, iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ pierwszej instancji przedstawił stronie przyczyny zastosowania art. 23 § 7 Kodeksu celnego.

W świetle przywołanego wyżej przepisu art. 23 § 7 Kodeksu celnego organom celnym przysługuje nie tylko kompetencja do oceny przedłożonych dokumentów pod względem formalnym, ale także uprawnienie do badania wiarygodności dokumentu pod względem merytorycznym, zwłaszcza w przypadku, gdy zadeklarowana wartość transakcyjna nie odzwierciedla rzeczywistej wartości towaru. Tylko taka wartość jest wartością celną w rozumieniu art. 23 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego. Nawet ewentualność nabycia pojazdu po wyjątkowo "okazyjnej" cenie nie ma zatem znaczenia przy ustalaniu wartości celnej.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji jednoznacznie wynika, że materialna wiarygodność załączonego do zgłoszenia celnego rachunku została zakwestionowana z uwagi na fakt, że nie odzwierciedlał on wartości rzeczywistej towaru. W wyroku z dnia 26 marca 2001 r. (sygn. akt

I SA/Ka 2532/99), Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że ocena wiarygodności ceny transakcyjnej jest możliwa w szczególności w oparciu o:

- wynik rewizji celnej, oględzin towaru,

- wynik badania technicznego oraz

- danych dotyczących kształtowania się cen na rynku eksportera.

Organ odwoławczy stwierdził, iż ocena materialnej wiarygodności wartości transakcyjnej przedmiotowego samochodu jest możliwa w oparciu o wszystkie wyżej wskazane kryteria.

W pierwszym rzędzie należy wskazać, iż – jak wykazał Naczelnik Urzędu Celnego– zadeklarowana przez stronę wartość transakcyjna w sposób rażący odbiega od ceny adekwatnej wersji samochodu tej marki na rynku eksportera. Ustalając wartość samochodów na rynku eksportera, Naczelnik Urzędu Celnego skorzystał z renomowanego niemieckiego wydawnictwa fachowego Schwackeliste.

Strona podnosi, że zweryfikowanie zadeklarowanej przez nią wartości transakcyjnej w oparciu o dane zawarte w katalogu Schwackeliste nie jest prawidłowe, jako że notowania w nim zawarte są cenami samochodów serwisowanych, bezwypadkowych, z normalnym przebiegiem, używanych w warunkach normalnej eksploatacji, sprzedawanych z gwarancją. Tymczasem – jak twierdzi strona – przedmiotowy samochód był pojazdem używanym przez firmę transportową, z wyraźnie poniszczoną tapicerką.

Odnosząc się do powyższego organ II instancji stwierdził, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, aby stan sprowadzonego przez stronę samochodu odbiegał od przeciętnego, a w konsekwencji, aby jego cena mogła być istotnie niższa od średnich cen adekwatnych modeli na rynku niemieckim. Przeciwnie, podkreślić trzeba, że zgodnie z treścią Zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym, przedmiotowy samochód został bezwarunkowo dopuszczony do ruchu. Musiał zatem spełniać rygorystyczne kryteria, o których mowa w rozporządzeniu Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia

7 września 1999 r. w sprawie zakresu i sposobu przeprowadzania badań technicznych pojazdów oraz wzorów dokumentów przy tym stosowanych (Dz.U. Nr 81, poz. 917).

W niekwestionowanym przez stronę wyniku rewizji celnej (na odwrocie karty 6 SAD) funkcjonariusz celny nie odnotował jakiejkolwiek uwagi, dotyczącej stanu przedmiotowego pojazdu, która mogłaby wskazywać na jego niższą od przeciętnej wartość. W zgłoszeniu celnym strona nie zwarła szczególnych uwag dotyczących stanu pojazdu. W załączonym do zgłoszenia celnego rachunku nie odnotowano, aby przedmiotowy pojazd był uszkodzony, wybrakowany, powypadkowy, nadmiernie wyeksploatowany. W trakcie postępowania przed organem celnym pierwszej instancji stan towaru w ogóle nie był przedmiotem sporu. Mimo zagwarantowania stronie możliwości brania czynnego udziału w postępowaniu, nie kwestionowała ona stanowiska organu, że stan przedmiotowego samochodu nie odbiega w sposób istotny od przeciętnego.

Podczas postępowania odwoławczego strona nie przedstawiła dowodów, które podważałyby prawidłowość zweryfikowania zadeklarowanej wartości transakcyjnej pojazdu w oparciu o katalog Schwackeliste. Spółka "A" nie zgłaszała też żadnych żądań dowodowych w tym względzie. Ogólnikowe uwagi strony odnośnie złego stanu pojazdu, podniesione dopiero w odwołaniu, dłuższy czas po zwolnienia towaru, nie mogły – zwłaszcza w świetle wyżej cytowanego art. 85 § 1 Kodeksu celnego – stanowić dla organu odwoławczego – wystarczającej podstawy do podważenia ustaleń organu celnego pierwszej instancji i przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego.

Na marginesie powyższych rozważań stwierdzić można fakt oczywisty: stan kilkuletniego samochodu dostawczego – nie jest idealny, co bezsprzecznie znajduje swoje odzwierciedlenie w poziomie jego średnich notowań katalogowych.

Konkludując, należy stwierdzić, że ogół zgromadzonych w sprawie dowodów potwierdza prawidłowość i zasadność zakwestionowania przez Naczelnika Urzędu Celnego zadeklarowanej wartości transakcyjnej przedmiotowego samochodu.

Odnosząc się do zarzutu strony organ odwoławczy stwierdził, iż w pełni zgadza się z twierdzeniem strony, że zastosowanie metody "ostatniej szansy" określonej w art. 29 Kodeksu celnego nakłada na organ celny obowiązek kolejnego rozważenia i wyeliminowania metod ustalania wartości celnej, przewidzianych w art. 25-28 tejże ustawy. Jednocześnie jednak, Dyrektor Izby Celnej zwrócił uwagę, iż organ celny pierwszej instancji rozważył i w sposób uzasadniony odrzucił możliwość zastosowania niniejszych metod.

Postępowanie w kwestii ustalenia wartości używanych pojazdów zostało opracowane w formie studium 1.1 przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej. Wyjaśnienia tego komitetu do porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku zostały opublikowane w formie załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. – Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Dz.U. Nr 80, poz. 908 z 1999 r.). Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej w wyżej wymienionym studium zwrócił uwagę, że "jedną z podstawowych trudności, jakie mogą się pojawić w przypadku ustalania wartości używanych pojazdów samochodowych jest trudność praktyczna, dotycząca problemu zbierania danych o faktach niezbędnych przy ustalaniu wartości transakcyjnej".

Przepisy obowiązujące w Polsce w przypadku zakwestionowania wiarygodności faktury lub innego dokumentu określającego wartość transakcyjną dają organom celnym możliwość ustalenia wartości celnej towaru w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna (art. 25 i art. 26 Kodeksu celnego). Zastosowanie wyżej wymienionych metod w odniesieniu do używanych samochodów Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej uznał za problematyczne. Niemożliwym jest bowiem znalezienie pojazdów samochodowych o identycznym lub podobnym stopniu zużycia.

Jak słusznie zaznaczył organ celny pierwszej instancji, kolejna metoda ustalania wartości celnej towaru – metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 27 Kodeksu celnego) może znaleźć w zasadzie zastosowanie w przypadku importu dla celów handlowych. Dotyczy bowiem sprzedaży towarów masowych, sprzedawanych na polskim obszarze celnym w największych zbiorczych ilościach i stanie, w jakim są towary dla których ustalana jest wartość celna. W przypadku importu pojedynczych samochodów organy celne nie mają możliwości sprawdzenia wiarygodności zawieranych pomiędzy podmiotami transakcji. Zwłaszcza, że wykazywane w nich ceny sprzedaży nie zawsze odpowiadają rzeczywistym operacjom finansowym.

Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę wartości kalkulowanej (art. 28 Kodeksu celnego). Używane pojazdy samochodowe nie są bowiem produkowane jako takie, dlatego też metoda ta, oparta na koszcie produkcji importowanych towarów, nie może być brana pod uwagę.

Brak możliwości ustalenia wartości celnej samochodu używanego – już co do zasady –metodami określonymi w art. 25-28 Kodeksu celnego został stwierdzony przez Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 08.10.2002 r. (sygn. III RN 178/01).

Zważywszy na fakt, iż sprowadzony przez stronę samochód był pojazdem używanym, a także na przedstawione wyżej wyjaśnienia Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej, stanowisko Sądu Najwyższego, a także orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że organ celny pierwszej instancji w sposób uprawniony uznał, że nie było możliwe ustalenie wartości celnej przedmiotowego samochodu na podstawie art. 25-28 Kodeksu celnego i zasadnie posłużył się metodą tzw. "ostatniej szansy" określoną w art. 29 § 1 Kodeksu celnego. Tym samym, za niesłuszny należy uznać zarzut strony dotyczący ustalenia, przez organ celny pierwszej instancji, wartości celnej przedmiotowego samochodu w oparciu o przepis art. 29 § l Kodeksu celnego.

Przepis art. 29 § 1 Kodeksu celnego stanowi, iż w przypadku, gdy wartość celna nie może być ustalona na podstawie art. 23 oraz art. 25-28 Kodeksu celnego, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami:

1) artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku,

2) Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku,

3) przepisów Działu III ustawy Kodeks celny.

Zgodnie z zwartymi w studium 1.1 wyjaśnieniami Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej do wyżej wymienionego Porozumienia, w przypadku ustalenia wartości celnej sprowadzanych samochodów używanych w oparciu o metodę "ostatniej szansy" istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających ceny rynkowe tych pojazdów na polskim obszarze celnym.

Ustalając wartość celną przedmiotowego pojazdu zgodnie z metodą określoną w

art. 29 § 1 Kodeksu celnego Naczelnik Urzędu Celnego skorzystał z notowań opublikowanych w informatorze rynkowym Eurotax.

Strona podnosi, iż wartość celna przedmiotowego samochodu ustalona przez organ celny pierwszej instancji metodą "ostatniej szansy" jest błędna, gdyż nie pomniejszył on wartości katalogowej o cło oraz marżę handlową.

Ustosunkowując się do powyższego, organ odwoławczy stwierdził, iż odliczanie od wartości katalogowej cła jest nieuzasadnione, jako że gros samochodów importowanych do Polski od początku roku 2002 korzysta z obniżonej stawki celnej w wysokości 0%.

Dyrektor Izby Celnej przyznał natomiast, że jednym z czynników kształtujących katalogową cenę rynkową samochodów jest marża stosowana w transakcjach sprzedaży.

Strona, w swoim odwołaniu, wskazuje na stosowanie przez nią marży handlowej w przedziale od 10% do 15%. Dyrektor Izby Celnej, uznał za zasadne odliczenie marży na poziomie wnioskowanym przez stronę, w wysokości 10%, mając na względzie największe prawdopodobieństwo każdorazowego jej osiągnięcia. Na podstawie analizy dostępnych materiałów, można stwierdzić, że taka wysokość marży handlowej została określona w przedziale stosowanym w transakcjach sprzedaży samochodów używanych na polskim obszarze celnym.

Wobec faktu, iż organ celny pierwszej instancji nie odliczył od ceny katalogowej przedmiotowego samochodu zawartej w niej marży handlowej, nie było możliwym utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy musiał na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit.a Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego uchylić decyzję organu pierwszej instancji, w części dotyczącej wartości celnej, i orzec w tym zakresie.

Przyjmując jako podstawę do przeprowadzenia kalkulacji notowanie zwarte w katalogu Eurotax i kierując się wskazaniami wydawcy tegoż katalogu, Dyrektor Izby Celnej ustalił wartość celną sprowadzonego przez stronę samochodu w sposób następujący:

- wartość rynkowa netto samochodu bez zabudowy: 20.600,- PLN,

- wartość po dokonaniu korekty z uwagi na miesiąc pierwszej rejestracji: 20.394,- PLN (cena katalogowa jest ceną samochodu wzorcowego zarejestrowanego po raz pierwszy w maju 1996 roku, tymczasem przedmiotowy samochód został zarejestrowany po raz pierwszy w kwietniu 1996 roku),

- wartość pojazdu z zabudową skrzyniową: 21.210,- PLN,

- wartość uzyskana w wyniku odliczenia marży handlowej (10%): 19.282,- PLN.

Przyjmując kurs euro z dnia przejęcia zgłoszenia celnego (1 EUR =3,7577 PLN) organ odwoławczy ustalił wartość celną przedmiotowego pojazdu w wysokości 5.131,33 EUR.

Zważywszy na fakt, iż wartość celna ustalona przez Dyrektora Izby Celnej wciąż pozostaje wyższa od wartości zadeklarowanej przez stronę, koniecznym jest odniesienie się do podnoszonego przez stronę zarzutu "całkowitej nieopłacalności" importu samochodów, wobec możliwości zakwestionowania przez organ celny deklarowanej wartości pojazdu i ustalenia jej metodą określoną w art. 29 Kodeksu celnego. Dyrektor Izby Celnej zwrócił uwagę, że – jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 stycznia 1995 r. (sygn. akt SA/Ka 1615/94) – opłacalność importera zakupującego pojazd za granicą nie ma w świetle prawa celnego istotnego znaczenia. Najczęściej bowiem podatki i należności celne stanowią instrument, za pomocą którego państwo świadomie kształtuje politykę importową.

Skargę na powyższą decyzję wniosła "A" M i A S. Spółka jawna. Skarżąca wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzuciła jej:

1) rażące naruszenie art. 123 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych,

2) rażące naruszenie art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nie zgromadzenie w sprawie całego materiału dowodowego i bezpodstawną próbę przerzucenia tego obowiązku na stronę.

W uzasadnieniu skargi skarżąca Spółka podniosła, że meritum sporu sprowadza się do prawidłowego określenia wartości celnej sprowadzonego z zagranicy przez skarżącą samochodu ciężarowego.

W trakcie postępowania skarżąca wyjaśniła przyczyny zastosowania ceny odbiegającej od ceny katalogowej. Skarżąca przedstawiła wszystkie dokumenty konieczne do objęcia towaru procedurą celną, wskazała również na okoliczności wpływające na ustalenie ceny transakcyjnej odbiegającej od wartości katalogowej. Przedstawiła również do kontroli celnej towar. Ponieważ organ celny podważa wiarygodność przedstawionych przez stronę dokumentów przeprowadzenie w tym zakresie dowodu spoczywa na organie celnym. W szczególności organ celny powinien ewentualnie wezwać biegłego w celu określenia wartości samochodu.

W świetle obowiązujących przepisów (w szczególności art. 122, art. 187 Ordynacji podatkowej) nie uzasadnione jest twierdzenie, że taki dowód (opinię rzeczoznawcy) powinna przedstawić strona.

Przeprowadzenie dowodu w wyżej przedstawionym zakresie miało bez wątpienia istotne znaczenie w sprawie, a nieprzeprowadzenie go stanowi istotne naruszenie zasad postępowania, zważywszy na pkt 23 wyjaśnień Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej (zgodnie z którym: "Można oprzeć się na katalogach lub wyspecjalizowanych czasopismach podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych, jeśli takie istnieją. W takim przypadku należy uwzględnić stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość (na przykład, nadzwyczajne zużycie, naprawy, remonty, akcesoria) w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia"), dające samoistną podstawę do uchylenia skarżonych decyzji.

Ponadto, zdaniem organu celnego, nie można od wartości przedmiotowego samochodu odliczyć cła, ponieważ większość samochodów tej marki od 2002 roku sprowadzana jest z zerową stawką celną. Zapomniano tylko dodać, że przedmiotowy samochód został wyprodukowany przed rokiem 2002 i z całą pewnością notowania katalogowe, przywoływane w skarżonej decyzji, dotyczą samochodów sprowadzanych w szczególności do roku 2002, a wtedy stawka celna nie była zerowa.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Ponadto odnośnie nieodliczenia należności celnych przy ustalaniu wartości celnej pojazdu Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że ceny zawarte w ww. katalogu Eurotax obejmują notowania samochodów ciężarowych z konkretnego miesiąca 2002 roku. Niniejszy katalog zawiera średnie ceny samochodów w Polsce. Notowania te stanowią efekt analizy przeprowadzonej na reprezentatywnej próbie samochodów z całego kraju (notowania z giełd samochodowych, ogłoszenia prasowe, oferty komisów). Wbrew twierdzeniu strony skarżącej z przedmiotowego katalogu nie wynika, że dla notowań pojazdów wyprodukowanych przed

2002 r., przyjęto w szczególności ceny samochodów importowanych przed 2002 r.

Na marginesie, należy zauważyć, że jedną z cech wolnego rynku jest relatywnie szybka reakcja na zmiany czynników wpływających na poziom kształtowania się cen. Obniżenie stawek celnych bezsprzecznie miało wpływ nie tylko na poziom notowań pojazdów sprowadzonych do kraju z zastosowaniem obniżonych stawek celnych, ale skutkowało korektą notowań wszystkich pojazdów na rynku. Przede wszystkim jednak należy mieć na względzie fakt, że zgodnie z art. 29 § 1 Kodeksu celnego, przy ustalaniu wartości celnej metodą zastępczą trzeba stosować zasady i ogólne przepisy art. VII GATT, porozumienia w sprawie stosowania art. VII GATT oraz przepisów działu III Kodeksu celnego. Zgodnie z art. 27 § 1 Kodeksu celnego (odpowiednik art. 5.1 (b) Porozumienia w sprawie stosowania art. VII GATT) w przypadku braku możliwości zastosowania art. 23, 25 i 26 Kodeksu celnego, za wartość celną przyjmuje się cenę jednostkową towarów przywożonych, bądź identycznych lub podobnych, sprzedanych na polskim obszarze celnym w tym samym lub zbliżonym czasie, nieprzekraczającym 90 dni od dnia przywozu towaru, dla którego jest ustalana wartość celna. Wobec czego w tym przypadku należy wziąć pod uwagę import samochodów dostawczych, pochodzących z Unii Europejskiej, z zastosowaniem obniżonej stawki celnej, która wynosiła w tym czasie 0% i taką stawkę zastosowano również wobec przedmiotowego towaru. Tym samym nie ma żadnego uzasadnienia odliczanie w tej sytuacji cła.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) i art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, rozstrzygając w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W Kodeksie celnym przyjęto zasadę, według której wartością celną towarów jest wartość transakcyjna rozumiana jako cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przewozu na polski obszar celny skorygowana według zasad określonych w art. 30 i art. 31 Kodeksu celnego. Zasada ta odnosi się też do używanych pojazdów samochodowych, zwłaszcza do tych, których import następuje bezpośrednio po sprzedaży. W punkcie 6 studium 1.1 dotyczącym postępowania wobec używanych pojazdów samochodowych, stanowiącego część Wyjaśnień dotyczących wartości celnej (Dz.U. z 1999 r. Nr 80, poz. 908), czytamy bowiem "Jako że import następuje bezpośrednio po sprzedaży, cena faktycznie zapłacona lub należna zgodnie z transakcją powinna stanowić podstawę ustalenia wartości transakcyjnej za każdym razem, kiedy spełnione są zalecenia i warunki Artykułu 1 Porozumienia". Będzie zatem ona mieć zastosowanie także w niniejszej sprawie, bowiem po pierwsze import nastąpił bezpośrednio po sprzedaży, po drugie spełnione są zalecenia i warunki Artykułu 1 Porozumienia (kupujący nie jest ograniczony w dysponowaniu lub użytkowaniu towaru, sprzedaż lub cena nie są uzależnione od warunków lub świadczeń, których wartość nie może być ustalona w odniesieniu do towarów, dla których ustalona jest wartość celna, jakakolwiek część przychodów z jakiejkolwiek dalszej sprzedaży, dyspozycji lub użytkowania towarów przez kupującego nie przypada bezpośrednio czy też pośrednio sprzedającemu, kupujący i sprzedający nie są powiązani).

Odstępstwo od zasady, że wartością celną towarów jest wartość transakcyjna rozumiana jako cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny skorygowana, według zasad określonych w art. 30 i art. 31 Kodeksu celnego, przewiduje art. 23 § 7 Kodeksu celnego. Według tego przepisu wartość transakcyjna nie może być przyjęła za wartość celną w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego.

Interpretując ten przepis należy przede wszystkim wyjaśnić, czy pod użytym w art. 23 § 7 Kodeksu celnego pojęciem "wartość transakcyjna" należy rozumieć, jak wynikać by to mogło z art. 23 § 1 Kodeksu celnego, cenę faktycznie zapłaconą lub należną za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. W ocenie Sądu w tym przypadku nie chodzi o cenę faktycznie zapłaconą lub należną za towar, lecz o cenę zadeklarowaną. Taka tylko bowiem może być poddawana w wątpliwość w razie zakwestionowania dokumentów lub informacji albo w przypadku braku dokumentów.

W art. 23 § 7 Kodeksu celnego nie chodzi zatem o ustalanie przez organ celny rzeczywistej wartości towaru, lecz o wykazanie fałszu formalnego lub intelektualnego przedstawionych dokumentów. Taka interpretacja jest zgodna z Porozumieniem w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf i Handlu z 1994 roku (Dz.U.

z 1995 r. Nr 98, poz. 483), gdyż w opinii nr 2.1. Komitetu Technicznego Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku (Dz.U. 1999 r. Nr 80,

poz. 908 ze zm.) wyjaśniono, że sam fakt, iż jakaś cena jest niższa od aktualnych cen rynkowych na identyczne towary nie stanowi wystarczającego powodu, by ją odrzucić z punktu widzenia Artykułu 1, z zastrzeżeniem jednak postanowień Artykułu 17 Porozumienia. Z opinii tej zatem wynika, że organy celne nie są uprawnione do badania wartości towaru, lecz do badania prawdziwości dokumentów i oświadczeń. Niższa cena od aktualnych cen rynkowych wskazywałaby bowiem, że wartość transakcyjna jest zaniżona w stosunku do wartości rynkowej, co jednak nie upoważnia organu celnego do odrzucenia jej z punktu widzenia Artykułu 1 Porozumienia. Powołanie się przy tym na Artykuł 17 Porozumienia, który stanowi, ze nic w niniejszym Porozumieniu nie będzie interpretowane jako ograniczenie lub poddawanie w wątpliwość praw administracji celnych do satysfakcjonującego je upewnienia się o prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu czy deklaracji, przedłożonych dla celów wartości celnej, wskazuje, że organy celne mają w takiej sytuacji jedynie prawo badać, czy dokumenty i oświadczenia złożone w celu ustalenia wartości celnej są prawdziwie. Na problem prawdziwości zgłoszonej ceny zakupu, a więc wartości transakcyjnej, wskazuje się też w powołanym już studium 1.1, gdzie w punkcie 24 pisze się, że jedną z podstawowych trudności jakie mogą pojawić się w przypadku importu używanych pojazdów jest trudność praktyczna, dotycząca problemu zbierania danych o faktach niezbędnych przy ustalaniu wartości transakcyjnej, ponieważ zakupom czynionym przez osoby fizyczne nie zawsze towarzyszy wystawianie faktury handlowej, a często poprzestaje się na wystawieniu zwykłego pokwitowania, pisemnej notatki lub wręcz na porozumieniu ustnym. W takich przypadkach, według tego studium, administracja celna musi sprawdzić prawdziwość zgłoszonej ceny zakupu. W art. 23 § 7 Kodeksu celnego chodzi więc o sprawdzenie prawdziwości zgłoszonej ceny a nie o ustalenie wartości towaru sprowadzonego na polski obszar celny.

W niniejszej sprawie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podano, że wartość transakcyjną zakwestionowano w wyniku analizy dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego oraz notowań cen samochodów na rynku niemieckim, publikowanych w stosownym katalogu Schwackeliste. A zatem podstawą zakwestionowania wartości transakcyjnej były ceny publikowane w ww. katalogu, a który to katalog i zawarte w nim dane został przyjęty jako dowód uzasadniający zakwestionowanie ceny transakcyjnej.

Powyższe uchybienia powodują, że ocena legalności zaskarżonej decyzji już na etapie, kwestionowania wartości transakcyjnej jest niemożliwa dla Sądu jak i dla strony. Uniemożliwiają stronie właściwą obronę jej prawa, a Sądowi kontrolę legalności zaskarżonej decyzji i poprzedzającego jej wydanie postępowania.

Zastosowanie art. 23 § 7 Kodeksu celnego wiąże się bowiem zawsze z koniecznością uzasadnienia przyczyn zakwestionowania ceny transakcyjnej przez wykazanie niewiarygodności przedstawionych dokumentów lub informacji służących do określenia wartości celnej.

Ponadto należy wskazać, że organ odwoławczy w niedopuszczalny sposób dowolnie potraktował kwestię odliczenia cła, przy ustalaniu wartości na podstawie art. 29 Kodeksu celnego. Nie spełnia bowiem wymogów prawidłowego uzasadnienia, spornej kwestii stwierdzenie, że większość pojazdów sprowadzanych do Polski od dnia 01.01.2002 r. z krajów Unii Europejskiej posiadających unijne pochodzenie dopuszczone było do obrotu z zastosowaniem obniżonych stawek celnych, co zdaniem organów celnych, uzasadniało przy stosowaniu katalogu Eurotax, nie odliczenie od wartości pojazdu cła.

Uzasadnienie przyjętego przez organy celne stanowiska w sprawie należności celnych nakładanych na importera nie może opierać się na przypuszczeniach, czy wynikać z braku konkretnych informacji, w niniejszej sprawie odnośnie cła.

Jest bowiem poza sporem, że kluczowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tylko bowiem w takim przypadku możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony takiego postępowania.

Zgodnie natomiast z treścią art. 122 Ordynacji podatkowej (mającej zastosowanie w sprawie na mocy art. 262 Kodeksu celnego), obowiązkiem organów celnych jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia i ustalenia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Wymieniony przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej naczelną zasadą postępowania, w tym wypadku, postępowania celnego. Podkreślić przy tym należy, że zasady ogólne postępowania są integralną częścią przepisów regulujących procedurę i są dla organu wiążące na równi z innymi przepisami procedury, przy czym art. 122 Ordynacji podatkowej jest nie tylko zasadą dotyczącą sposobu prowadzenia postępowania, lecz w równym stopniu wskazówką interpretacyjną prawa materialnego, na co wskazuje zwrot zobowiązujący do "załatwienia sprawy" zgodnie z tą zasadą.

Odnosząc powyższe uwagi do rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, zdaniem Sądu, że organy celne obu instancji nie uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanego przepisu prawa.

W szczególności organy celne, posługując się katalogiem Eurotax – który jest tylko dowodem w sprawie podlegającym ocenie organów i strony, nie ustaliły i nie uzasadniły kwestii wpływu cła na wynikające z tego katalogu wartości samochodu. Strona skarżąca miała zatem podstawy do sformułowania zarzutu, iż skoro organ celny nie wie jakie okoliczności kształtowały ceny zawarte w katalogu, to nie powinien się nim posługiwać.

Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy

art. 145 § 1 pkt 1 lit.c ustawy p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję, a o kosztach postępowania orzekł w myśl art. 200 cyt. ustawy. Na podstawie art. 152 ustawy p.p.s.a. Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.