Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 911/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-04-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 1 par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 14c par. 1, art. 21 par. 1, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 9 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 68, art. 41 ust. 1
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 9 kwietnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Miasta Gliwice od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 13 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 823/11 w sprawie ze skargi Miasta Gliwice na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 2 maja 2011 r. nr IBPB II/1/415-88/11/HK w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Miasta Gliwice na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 13 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 823/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (dalej: "WSA"), oddalił skargę Urzędu Miejskiego w G. (dalej: "skarżący", bądź "wnioskodawca"), na interpretację Ministra Finansów z dnia 2 maja 2011 r. o nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. Podstawą prawną powyższego orzeczenia Sądu I instancji był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., określanej dalej: "p.p.s.a.").

Z ustaleń stanu faktycznego podanego w zaskarżonym wyroku wynika, że Minister Finansów w indywidualnej interpretacji z dnia 2 maja 2011 r. stwierdził, że stanowisko przedstawione we wniosku Prezydenta Miasta G. z dnia 25 stycznia 2011 r. dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania nagród pieniężnych przyznanych zawodnikom, którzy osiągnęli wysokie wyniki sportowe oraz trenerom i innym osobom wyróżniającym się osiągnięciami w działalności sportowej – jest nieprawidłowe. We wniosku został przedstawiony następujący opis zaistniałego stanu faktycznego: Na podstawie nowej Uchwały Rady Miejskiej z dnia 10 listopada 2010 r. Prezydent Miasta X będzie przyznawał nagrody i wyróżnienia dla zawodników, którzy osiągnęli wysokie wyniki sportowe w międzynarodowym lub krajowym współzawodnictwie sportowym oraz dla trenerów i innych osób wyróżniających się osiągnięciami w działalności sportowej. Uchwała została podjęta na podstawie art. 31 oraz art. 35 ust. 5 i 6 ustawy z 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2010 r., Nr 127,poz. 857, dalej jako: "ustawa o sporcie") oraz art. 18 ust. 2 pkt 15 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r., Nr 142, poz. 1591 ze zm., dalej jako: "ustawa o samorządzie gminnym"). Uchwała ustala następujące nagrody i wyróżnienia: nagrody pieniężne, nagrody rzeczowe o wartości nie przekraczającej 500 zł oraz wyróżnienia w postaci dyplomów, pamiątkowych statuetek lub listów gratulacyjnych. Zawodnik, trener lub inna osoba mogą otrzymać nagrodę i wyróżnienie za uzyskane w danym roku kalendarzowym jedno (najwyższe) osiągnięcie sportowe lub za całokształt osiągnięć. Nagrody dla zawodników w indywidualnych dyscyplinach sportu mogą być przyznawane za osiągnięcia sportowe we wszystkich kategoriach wiekowych za: miejsca od 1 do 6 na Igrzyskach Olimpijskich; miejsca medalowe na Mistrzostwach Świata lub Mistrzostwach Europy; zajęcie miejsca od 1 do 3 w klasyfikacji generalnej Pucharu Świata i Europy oraz Mistrzostwach Polski; uzyskanie wyniku mającego charakter szczególnego wyczynu sportowego. Nagrody w zespołowych dyscyplinach sportu mogą otrzymać zawodnicy reprezentujący dyscypliny, w których rywalizacja odbywa się na co najmniej trzech ogólnopolskich poziomach rozgrywkowych (warunek dotyczący ilości poziomów rozgrywkowych nie dotyczy sportu osób niepełnosprawnych). Nagrody przyznawane są za: zajęcie miejsca od 1 do 6 na Igrzyskach Olimpijskich; miejsca medalowe na Mistrzostwach Świata, Mistrzostwach Europy, Mistrzostwach Polski; zajęcie miejsca od 1 do 3 w Pucharze Polski lub Pucharze Świata; awans do najwyższej klasy rozgrywkowej oraz awans do wyższej klasy w rozgrywkach ligowych i za utrzymanie się w tej samej klasie rozgrywek ligowych. Wnioski o przyznanie nagród i wyróżnień mogą składać zawodnicy, trenerzy i inne osoby wyróżniające się osiągnięciami w działalności sportowej spełniające warunki określone w przyjętej uchwale. Decyzję o udzieleniu i wysokości nagród podejmuje Prezydent Miasta w oparciu o opinię wydziału urzędu właściwego ds. sportu, Rady Sportu Miasta oraz Zastępcy Prezydenta Miasta. Lista osób nagrodzonych podlega publikacji w Biuletynie Informacji Publicznej Urzędu Miejskiego oraz w "Miejskim Serwisie Informacyjnym - X". W tym stanie faktycznym wnioskodawca zadał organowi interpretacyjnemu następujące pytania: Jak należy opodatkować nagrody pieniężne przyznawane zawodnikom, którzy osiągnęli wysokie wyniki sportowe oraz trenerom i innym osobom wyróżniającym się osiągnięciami w działalności sportowej? oraz jak należy opodatkować nagrody rzeczowe o wartości nieprzekraczającej 500 zł. przyznawane zawodnikom, którzy osiągnęli wysokie wyniki sportowe oraz trenerom i innym osobom wyróżniającym się osiągnięciami w działalności sportowej? Prezentując własne stanowisko w sprawie wnioskodawca wskazał, iż zawodnicy zdobywający nagrody przyznawane przez Prezydenta Miasta X otrzymują je za osiągnięcia sportowe wynikające z bezpośredniej rywalizacji, co można uznać za zwycięstwo w konkursie z zakresu sportu (chociaż nie organizowanym bezpośrednio przez Prezydenta Miasta). Trenerzy i inne osoby również otrzymują nagrody za wyróżniające się osiągnięcia w działalności sportowej. W opinii wnioskodawcy, jeśli nagroda nie przekracza kwoty 760 zł, to korzysta ze zwolnienia zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f.") W przypadku, gdy nagroda jest wyższa niż 760 zł, zawodnik, trener lub inna osoba otrzyma nagrodę pomniejszoną o zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10 %. Ponadto zdaniem wnioskodawcy, zawodnicy, trenerzy i inne osoby otrzymujące nagrody rzeczowe, których wartość nie przekracza kwoty 500 zł korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 tej ustawy, gdyż - w ocenie wnioskodawcy - powyższe nagrody stanowią wygrane w konkursach z dziedziny sportu. Organ interpretacyjny uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ przywołując treść art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f stwierdził, że powyższy przepis przewiduje zwolnienie z podatku dochodowego m. in. wygranych w konkursach, które nie są wprawdzie organizowane przez środki masowego przekazu, ale są konkursami z zakresu nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu. Organ interpretacyjny podkreślał, iż ustawodawca w przepisach podatkowych nie zdefiniował pojęcia konkursu, odwołał się natomiast do ogólnej definicji zawartej w Słowniku języka polskiego. Równie ważna jak element współzawodnictwa jest strona formalna przedsięwzięcia. Konieczne bowiem jest sporządzenie regulaminu, w którym określona zostanie nazwa konkursu, organizator, uczestnicy, nagrody i sposób wyłonienia zwycięzców. Organ interpretacyjny stwierdzał, iż w świetle powołanych powyżej przepisów w przedmiotowej sytuacji nie mamy do czynienia z nagrodą w konkursie, bowiem w analizowanym przypadku nie zostały spełnione przesłanki konkursu. Nagrody przyznawane będą za dotychczasowe osiągnięcia sportowe takie jak m.in.: miejsca od 1 do 6 na Igrzyskach Olimpijskich, miejsca medalowe na Mistrzostwach Świata lub Mistrzostwach Europy, Mistrzostwach Polski, uzyskanie wyniku mającego charakter szczególnego wyczynu sportowego, awans do najwyższej klasy rozgrywkowej. Zawodnik, trener lub inna osoba mogą otrzymać nagrodę i wyróżnienie za uzyskane w danym roku kalendarzowym jedno (największe) osiągnięcie lub za całokształt osiągnięć. Zdaniem organu interpretacyjnego kryterium oceny jest rok kalendarzowy lub lata działalności i dotychczasowy dorobek zawodników, trenerów bądź innych osób wyróżniających się osiągnięciami w działalności sportowej. Przesłanki, którymi kierować się będzie Prezydent Miasta nie wskazują zatem na to, aby dokonywano wyboru najlepszego sportowca, trenera czy innej osoby wyróżniającej się osiągnięciami w działalności sportowej wprowadzając jakikolwiek czynnik rywalizacji czy współzawodnictwa. W ocenie organu interpretacyjnego osoby, które otrzymają nagrody nie będą brały udziału w bezpośredniej rywalizacji, aby otrzymać nagrodę, gdyż przyznawana będzie ona wyłącznie w oparciu o wyniki innych konkursów (konkurencji, zawodów), w których brali wcześniej udział. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa skarżący podtrzymał swoje stanowisko. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji. W skardze na interpretację z dnia 2 maja 2011 r. pełnomocnik wnioskodawcy zarzucał: naruszenie art. 14c § 1 zd. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "o.p.") oraz art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. Zdaniem pełnomocnika w zaskarżonej interpretacji organ dokonywał wykładni pojęcia "konkurs" występującego w treści art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. W związku z brakiem legalnej definicji tegoż pojęcia koniecznym było odwołanie się do znaczenia potocznego (słownikowego). Organ odwołując się do tegoż znaczenia nie podał źródła słownikowej definicji konkursu. W tej sytuacji skarżący uznaje, iż interpretacja nie zawiera uzasadnienia prawnego w rozumieniu art. 14 c § 1 zd. 1 o.p., bowiem brak wskazania źródła definicji uniemożliwia skarżącemu weryfikację prawidłowości wykładni dokonanej przez organ. Autor skargi podkreślał, iż obowiązujące przepisy prawa nie zawierają legalnej definicji konkursu. W związku z tym przy dokonywaniu wykładni art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f., należy posługiwać się potocznym (słownikowym) znaczeniem tegoż pojęcia. Pełnomocnik przywoływał obszerne fragmenty ww. wyroku, podkreślając, że wskazano w nim m. in. na to, że: "(...) Przepisy u.p.d.o.f., ani też inne przepisy podatkowe nie zawierają ustawowej definicji użytego w art. 30 ust. 1 pkt 2 tej ustawy terminu "konkurs". Nie ma też na gruncie języka polskiego jednej ściśle określonej definicji konkursu, brak jest w związku z tym wyraźnie określonych granic rozumienia tego pojęcia, co w konsekwencji powoduje, że istnieje duża różnorodność odmian i form przedsięwzięć, które na gruncie języka potocznego mogą być określane tym mianem." Zdaniem pełnomocnika z treści przywołanych przez Wojewódzki WSA w Szczecinie definicji "konkursu" nie wynika, iż kwalifikacja danego przedsięwzięcia za konkurs wymaga wykazania elementu rywalizacji, na który powołuje się organ. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenia w całości podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji. WSA odnosząc się do zakreślonego sporu wskazał, że pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14c § 1 o.p., zawierająca ocenę prawną stanowiska pytającego wraz z uzasadnieniem prawnym, musi być na tyle konkretna, aby podatnik mógł się do niej zastosować. W ocenie WSA uzasadnienie zaskarżonej interpretacji, spełnia wszystkie wymogi przewidziane przez przepisy prawa, w tym także postanowienia art. 14c o.p. Zdaniem WSA zaprezentowane w kontrolowanym akcie stanowisko organu interpretacyjnego było jasną i zrozumiałą odpowiedzią organu na zadane we wniosku pytania. Skarżona interpretacja zawierała także precyzyjną wykładnie spornego przepisu art. 21 ust. 1 pkt. 68 u.p.d.o.f., w tym także wyjaśnienie tego jak należy rozumieć ten konkretny przepis wraz z określeniem skutków podatkowych dla wnioskodawcy i sposobu jego stosowania w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, wraz z odniesieniem do innych przepisów podatkowych, które winny mieć zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Organ interpretacyjny wytłumaczył z jakich przyczyn zastosował w opisanym we wniosku stanie faktycznym, sporny przepis art. 21 ust. 1 pkt. 68 u.p.d.o.f. oraz wyjaśnił powody, dla których wykłada wskazany wyżej przepis w odmienny niż to uczynił wnioskodawca sposób.

Mając na uwadze to, że w skardze pełnomocnik podnosił, iż skoro w zaskarżonej interpretacji organ dokonywał wykładni pojęcia "konkurs" występującego w treści art. 21 pkt 68 u.p.d.o.f., bez wskazania źródła słownikowej definicji konkursu, co z kolei miało skutkować brakiem uzasadnienia prawnego w rozumieniu art. 14 c § 1 zd. 1 o.p., należy wskazać, że z tego ostatniego przepisu nie wynika, aby przy cytowaniu definicji słownikowych istniał bezwzględny obowiązek precyzyjnego wskazywania źródła takiej definicji, ani też to, że taki brak oznacza konieczność uchylenia takiej interpretacji. W ocenie WSA powyższy brak nie stanowił przeszkody uniemożliwiającej skarżącemu weryfikację prawidłowości wykładni spornego przepisu dokonanej przez organ interpretacyjny. Podkreślenia wymaga w tym miejscu to, że organ interpretacyjny wyjaśnił wnioskodawcy, iż w przepisach prawa podatkowego brak jest ustawowej definicji pojęcia konkursu i wyraźnie wskazał, na ogólną potoczną definicją "konkurs" zawartą w Słowniku języka polskiego. Odnosząc się natomiast do zarzutu skarżącego dotyczącego naruszenia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. to należy wskazać, iż w sprawie nie ma sporu co do tego, że wobec braku legalnej definicji konkursu, dokonując wykładni art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. należy posłużyć się potocznym znaczeniem tego pojęcia, które w ocenie składu orzekającego może lecz nie musi bezwzględnie wynikać z konkretnego słownika języka polskiego. Tym samym nie sposób jest się zgodzić po pierwsze z tym, iż brak wskazania źródła spornej definicji jaką zaprezentował organ interpretacyjny winien skutkować uchyleniem zaskarżonej definicji, a po drugie Sąd nie podziela oceny strony skarżącej, co do tego, że przedstawiona przez organ interpretacyjny definicja jest wadliwa. Przyjdzie bowiem wskazać, że po pierwsze definicje jakie proponuje strona skarżąca są niepełne, ale przede wszystkim nie są sprzeczne z prezentowanym przez organ interpretacyjny znaczeniem spornego pojęcia. WSA podzielił wywody zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji, iż zasadniczo definicja pojęcia "konkurs" zawiera kilka elementów. WSA podziela zatem stanowisko organu interpretacyjnego, iż w zaprezentowanym we wniosku stanie faktycznym nie mamy do czynienia z nagrodą w konkursie, bowiem w analizowanym przypadku nie zostały spełnione przesłanki konkursu. Z wniosku o interpretację wynika, iż nagrody przyznawane będą za dotychczasowe osiągnięcia sportowe, a nie za osiągnięcia sportowe, które miałyby miejsce w wyniku ogłoszenia konkursu. Wnioskodawca wyraźnie wskazał, iż zawodnik, trener lub inna osoba mogą otrzymać nagrodę i wyróżnienie za uzyskane w danym roku kalendarzowym jedno (największe) osiągnięcie lub też za całokształt osiągnięć. Tym samym już samo kryterium oceny, którym jest rok kalendarzowy, a nawet bliżej nie sprecyzowane lata działalności i dotychczasowy dorobek zawodników, trenerów bądź innych osób wyróżniających się osiągnięciami w działalności sportowej, przesądza o zasadności stanowiska organu interpretacyjnego W ocenie WSA rację ma organ interpretacyjny gdy twierdzi, że sporne nagrody nie są takimi nagrodami za zwycięstwo w konkursie z zakresu sportu, które korzystają ze zwolnienia o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt. 68 u.p.d.o.f. Wobec powyższego WSA na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.

Wnosząc do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną od powyższego wyroku WSA, skarżący (reprezentowany przez pełnomocnika – adwokata) zarzucił:

1) naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1269 z późń. zm.) – powoływanej dalej jako "p.u.s.a.", art. 3 § 2 p.p.s.a., art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. poprzez uznanie, iż w niniejszej sprawie nie doszło do obrazy przez organ art. 14c § 1 zdanie 1 o.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia prawnego interpretacji indywidualnej bez odwołania się do źródła na podstawie, którego dokonano wykładni pojęcia "konkurs" pomimo istnienia podstaw do stwierdzenia tego rodzaju naruszenia, a w konsekwencji oddalenie skargi;

b) art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niewzięcie pod uwagę z urzędu wszelkich naruszeń w postępowaniu administracyjnym przepisów prawa materialnego i procesowego tj. naruszenia przez organ art. 9 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 68, art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f., art. 21 § 1 o.p. oraz art. 210 § 4 o.p., a w konsekwencji oddalenie skargi;

c) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez dokonanie nieprawidłowych ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę zaskarżonego orzeczenia i przyjęcie, iż przedsięwzięcie realizowane na podstawie uchwały Rady Miejskiej z dnia 10 listopada 2010 r. i opisane w uzasadnieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie stanowi konkursu w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f., a w konsekwencji oddalenie skargi;

2) naruszenie prawa materialnego, a to: art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f., poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, iż przedsięwzięcie, aby zostało uznane za konkurs w rozumieniu tegoż przepisu musi zawierać "element rywalizacji", w sytuacji gdy potoczne (słownikowe) znaczenie pojęcia konkurs nie odwołuje się do tego rodzaju elementu, a w konsekwencji oddalenie skargi.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty.

Wobec powyższego wnoszono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę kasacyjną, wnosił o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Stosownie do treści przepisu art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Z urzędu bierze pod uwagę jedynie nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie stwierdza się, aby zaistniały przesłanki dające podstawę do unieważnienia zaskarżonego wyroku. Oznacza to związanie sądu odwoławczego zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenianego wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadne uznaje zarzuty skargi kasacyjnej. Przede wszystkim za chybiony należy uznać zarzut naruszenia przez WSA przepisów art. 1 § 2 p.u.s.a., art. 3 § 2 p.p.s.a., art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. poprzez uznanie, iż w niniejszej sprawie nie doszło do obrazy przez organ art. 14c § 1 zdanie 1 o.p. Stosownie bowiem do treści przepisu art. 14c § 1 zdanie 1 o.p., interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W pojęciu "oceny stanowiska wnioskodawcy" w szczególności mieści się udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy w przedstawionym przez wnioskodawcę stanie faktycznym stanowisko jest, czy też nie jest prawidłowe. Natomiast w "uzasadnieniu prawnym tej oceny" powinno znaleźć się odnoszące się do danego stanu faktycznego przytoczenie przepisów prawnym obowiązujących w dniu wydania interpretacji wraz z ich wyjaśnieniem, uwzględniającym zarówno orzecznictwo sądowe, jak również poglądy doktryny prawa. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że WSA właściwie ocenił, że zaskarżona interpretacja indywidualna zawiera rzetelną informację dla wnioskodawcy, wraz z odpowiedzią dlaczego w przedstawionym przez niego stanie faktycznym nie znajduje zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f.

Nie może również zasługiwać na uwzględnienie zarzut naruszenia przepisów art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez niewzięcie pod uwagę z urzędu wszelkich naruszeń w postępowaniu administracyjnym przepisów prawa materialnego i procesowego. Stosownie do treści przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a., uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania, co do dalszego postępowania. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku WSA spełnia powyższe wymogi. Wbrew zarzutom autora skargi kasacyjnej, WSA szczegółowo przedstawił stan sprawy, ustosunkował się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze i podał podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. WSA w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w szczególności wskazał w uzasadnieniu wyroku przyczyny, dla których nie uznał za trafne wywody skarżącego w przedmiocie wykładni unormowań art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f.

Naczelny Sąd Administracyjny także za chybiony uznaje zarzuty skargi kasacyjnej naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f., poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, iż przedsięwzięcie, aby zostało uznane za konkurs w rozumieniu tegoż przepisu musi zawierać "element rywalizacji".

Stosownie do brzmienia przepisu zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. zwalnia się od podatku dochodowego od osób fizycznych, wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności. W rozpatrywanej sprawie poza sporem pozostaje, że wobec braku legalnej definicji określenia "konkurs", dokonując wykładni tego pojęcia z powoływanej wyżej regulacji art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f., należy posłużyć się potocznym (językowym) znaczeniem tego określenia. Taki pogląd można też spotkać w orzecznictwie sadów administracyjnych (zob. na przykład prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 29 września 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 581/10, opublikowany w: LEX 607134).

Naczelny Sąd Administracyjny podziela wywody zaprezentowane przez WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że zasadniczo definicja pojęcia "konkurs" zawiera kilka elementów. W pierwszej kolejności powinno nastąpić ogłoszenie konkursu wraz ze stosownym regulaminem, po czym uczestnicy konkursu powinni podjąć stosowne działania, które z samej natury konkursu, winny zawierać w sobie element rywalizacji. Zakończeniem konkursu, który jest wynikiem współzawodnictwa uczestników konkursu, jest ogłoszenie wyników i nierzadko rozdanie nagród. Nie ulega też wątpliwości w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, że wynik konkursu ma ścisły związek z efektem bezpośredniego współzawodnictwa uczestników konkursu i ich rywalizacji. W wersji internetowej Wielkiego Słownika Języka Polskiego (projekt pod red. P. Żmigrodzkiego) pod hasłem "konkurs" czytamy, że jest to – "przedsięwzięcie artystyczne, rozrywkowe, sportowe, edukacyjne lub biznesowe, którego uczestnicy rywalizują o pierwszeństwo wyróżniane nagrodami". W definicji tej jako kluczowy, statuujący definicję "konkursu" pojawia się element "rywalizacji". Bez "rywalizacji" bowiem nie możemy dookreślić pojęcia "konkurs’. W Słowniku Języka Polskiego pod zwrotem "rywalizować" wskazuje się, że oznacza to: "ubiegać się o pierwszeństwo, o wygraną, o zdobycie czegoś; współzawodniczyć; konkurować z kimś" (zob. Słownik Języka Polskiego, M. Szymczak (red.), Warszawa 1989 r., tom III, s. 155.). Mając na uwadze te pojęcia odnoszące się do "konkursu", należy stwierdzić, że jedynie ubieganie się o nagrodę (jej wysokość) przez zawodników, trenerów i inne osoby wyróżniające się osiągnięciami w działalności sportowej - bez współzawodniczenia, konkurowania między sobą, nie mieści się w pojęciu "konkursu", o którym mowa w cytowanym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. Rywalizacja (współzawodnictwo, konkurowanie) odbywała się bowiem uprzednio, kiedy osoby te w ramach wcześniejszych konkursów udowadniały kto jest "najlepszy" oraz kto jest "następny" i kolejny po tym "najlepszym". Niewątpliwie przyjęte wyżej reguły wykładni językowej omawianych przepisów, prowadzą do zadawalających (wystarczających) rezultatów w realiach stanu faktycznego zaprezentowanego we wniosku przez skarżącego.

Mając na uwadze wszystkie przedstawione okoliczności sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.