Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1123/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów~Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Wojnarska, po rozpoznaniu w dniu 13 października 2021 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Szefa Krajowej Administracji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 lutego 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 1829/17 w sprawie ze skargi I. S.A. z siedzibą w W. (obecnie C. Spółka Akcyjna z siedzibą w W.) na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 5 stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości 2) oddala skargę, 3) zasądza od C. Spółki Akcyjnej z siedzibą w W. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 580 (słownie: pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 8 lutego 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 1829/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi [...] S.A. z siedzibą w W. (obecnie C.[...] S.A. z siedzibą w W., dalej "Wnioskodawca", "Spółka", "Skarżąca") na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 5 stycznia 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej - "p.p.s.a."), uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że Spółka we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiła przede wszystkim, że podpisuje z abonentami umowy, na podstawie których świadczy usługi telewizyjne polegające na udostępnianiu drogą satelitarną programów telewizyjnych wchodzących w skład wybranego pakietu. Odbiór usługi wymaga odpowiedniego sprzętu, jak dekodera z pilotem, ale także anteny satelitarnej, którą spółka oferuje odpłatnie na wskazanych poniżej zasadach. Klient zobowiązuje się w okresie, w jakim świadczone są usługi, do używania sprzętu wyłącznie do odbioru sygnału telewizyjnego spółki i do żadnych innych celów.

Wnioskodawca zaznaczył, że sprzedawane przez niego anteny są specjalnie zaprojektowane, tak że posiadają paramenty i wyposażenie (np. osłony przeciwdeszczowe na złącza elektryczne) w wyższym standardzie aniżeli przeciętne anteny na rynku. Producent wykonał kalibrację czaszy anteny zgodnie z wytycznymi co do oczekiwanych parametrów technicznych. Dużą funkcjonalność anten uzyskano poprzez zaprojektowanie wielu detali ułatwiających montaż (skala na uchwycie, jednolite śruby), a także pakowanie i transport zbiorczy.

Najważniejsza jednak kwestia to wybór konwertera, czyli części anteny służącej do przetwarzania sygnału odbieranego przez antenę i jego przesyłu do dekodera. Wybór konwertera poprzedzony był wieloma testami porównawczymi, tak aby sprzęt był jak najlepiej dostosowany do technicznego odbioru sygnału nadawanego przez spółkę. Antena jest również skonfigurowana z dekoderem, co oznacza, że w dekoderze ustawione są jej parametry. W konsekwencji powyższego, w przypadku stosowania anteny oferowanej przez Spółkę, konfiguracja jest automatyczna, a w efekcie podłączenie anteny do dekodera powoduje automatyczne ustawienie wszystkich programów, bez konieczności manualnego ich ustawiania i konfigurowania (dostrajania) anteny i dekodera.

Dalej Spółka zaznaczyła, że udostępnia abonentom anteny na dwa sposoby:

- w momencie zawarcia umowy o świadczenie usług abonamentowych, kiedy to klient decyduje, czy rezygnuje ze sprzętu, czy też chce korzystać z usług przy wykorzystaniu sprzętu. Jeżeli abonent zamierza korzystać ze sprzętu Spółki, w momencie podpisywania umowy abonamentowej zawierana jest automatycznie również umowa na sprzedaż anteny. Umowa ta określa odrębną od abonamentu cenę za sprzedaż anteny. W momencie zawarcia umowy abonent staje się właścicielem anteny. Ujęcie sprzedaży anteny w odrębnym dokumencie podyktowane jest wyłącznie względami praktycznymi, a mianowicie umowa ta zawiera postanowienia dotyczące gwarancji na antenę, zasad jej używania, itp. Ujęcie tych zapisów w odrębnym dokumencie pozwala na większą czytelność dokumentów przedstawianych abonentowi do podpisu;

- w trakcie trwającej umowy abonamentowej. Taka sytuacja ma miejsce, gdy spółka proponuje wieloletnim abonentom wymianę anteny na nowszy model, który pozwoli korzystać z usług w lepszej jakości, czy też w przypadku, gdy poprzednia antena została już wyeksploatowana i zaszła konieczność jej wymiany na nowszą lub lepszą (aby nadal możliwe było prawidłowe świadczenie usług telewizyjnych przy zachowaniu odpowiedniej jakości sygnału telewizyjnego). Innym przykładem sprzedaży anten w trakcie trwania umowy abonamentowej są okresowo organizowane promocje, w ramach których strona umożliwia zakup wybranym abonentom anten (przykładowo pod warunkiem przedłużenia umowy o świadczenie usług telewizyjnych). W takim przypadku zawierana jest odrębna umowa na analogicznych zasadach jak w przypadku zawarcia umowy z nowym abonentem.

Wnioskodawca zaznaczył, że sprzedaje często anteny po cenie nabycia lub też poniżej ceny nabycia, gdyż jego celem nie jest sprzedaż anten, lecz sprzedaż usług telewizyjnych, do świadczenia których konieczne jest posiadanie odpowiedniego sprzętu, w tym również anteny.

W związku z powyższym opisem Spółka zadała pytania:

1. Czy udostępnienie nowej i w pełni funkcjonalnej anteny w drodze jej sprzedaży nowemu abonentowi w momencie zawierania z nim umowy jest elementem kompleksowej usługi telewizyjnej, opodatkowanej według zasad i stawki właściwej dla usługi telewizyjnej, czyli według stawki 8%?

2. Czy udostępnienie nowej i w pełni funkcjonalnej anteny w drodze jej sprzedaży obecnym abonentom w trakcie trwania umowy abonamentowej (przykładowo w związku z koniecznością wymiany anteny na sprzęt o lepszych parametrach, wyeksploatowaniem starej anteny, czy okresowo organizowanymi promocjami dla stałych klientów) jest elementem kompleksowej usługi telewizyjnej, opodatkowanej według zasad i stawki właściwej dla usługi telewizyjnej, czyli według stawki 8%?

Zdaniem Spółki, w obydwóch sytuacjach ma prawo zastosowania stawki podatku od towarów i usług 8%, albowiem dostawa anteny stanowi pomocniczy element kompleksowej usługi telewizyjnej.

W interpretacji indywidulnej z dnia 5 stycznia 2017 r. Minister Rozwoju i Finansów uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ interpretacyjny odwołał się do przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, ze zm., dalej: "u.p.t.u.") wyjaśniając pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług. Organ zaznaczył, że odpowiedź na pytania Spółki wymaga rozstrzygnięcia, czy świadczenie usługi telewizyjnej i dostawy anteny nosi znamiona świadczenia kompleksowego, w ramach którego świadczeniem podstawowym byłaby usługa telewizyjna.

W szczególności organ podniósł, że antena satelitarna, w przeciwieństwie do dekodera dostarczanego przez usługodawcę, może być również nabywana od innych podmiotów. Z kolei okoliczność, że strona dokonuje sprzedaży anten satelitarnych nie tylko w momencie zawierania umów z abonentami, ale także w trakcie ich trwania, oferując ich sprzedaż zupełnie oddzielnie od usług telewizyjnych świadczy o tym, że wyodrębnienie dostawy anteny satelitarnej, nie nabiera charakteru sztucznego, wobec czego nie została spełniona podstawowa przesłanka uznania danej czynności za część usługi kompleksowej.

Organ zaznaczył, ze antena satelitarna jest urządzeniem funkcjonalnie powiązanym ze świadczeniem usługi telewizyjnej i jest niezbędna do odbioru sygnału od nadawcy, ale nie stanowi czynności nierozerwalnej z tą usługą w ujęciu ekonomicznym. Propozycja sprzedaży anteny satelitarnej swoim abonentom wzbogaca ofertę dostawcy usług telewizji satelitarnej, niemniej jednak nie jest ona nierozerwalnie powiązana z tą usługą. Nabywca równie dobrze może nabyć antenę od innego, zewnętrznego podmiotu. Przy zawieraniu umowy abonamentowej klient sam podejmuje decyzję, czy chce korzystać ze sprzętu oferowanego przez stronę, czy z niego rezygnuje. Umowa nie obliguje świadczeniobiorcy do zakupu anteny satelitarnej.

Ponadto Minister Rozwoju i Finansów podkreślił, że zasada neutralności podatkowej sprzeciwia się temu aby podmioty gospodarcze, które dokonują takich samych czynności, były traktowane odmiennie w zakresie poboru podatku. Stąd potraktowanie dostawy anteny satelitarnej za element usługi kompleksowej i zastosowanie wobec niej obniżonej stawki podatku wysokości 8%, godziłoby we wspomnianą zasadę neutralności oraz zasadę konkurencyjności.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzucając naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 8 ust. 1, art. 41 ust. 2 w zw. z poz. nr 169 załącznika nr 3 i w zw. z art. 146a pkt 2 u.p.t.u., poprzez uznanie, że anteny sprzedawane abonentom przy podpisywaniu przez nich umów lub też w trakcie trwania umowy abonamentowej nie są elementem kompleksowej usługi telewizyjnej, a w konsekwencji do całości świadczenia złożonego z usługi telewizyjnej i anteny służącej do odbioru sygnału telewizyjnego nie ma zastosowania preferencyjna stawka podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy sprzedaż anten abonentom jest elementem kompleksowej usługi telewizyjnej i powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na takich samych zasadach jak usługi telewizyjne.

Ponadto Spółka podniosła, że naruszenie art. 7 ust. 1 u.p.t.u. nastąpiło także poprzez uznanie, iż ma on zastosowanie w sprawie będącej przedmiotem interpretacji i na jego podstawie sprzedaż anten abonentom należy uznać za odrębną od usługi telewizyjnej, podczas gdy sprzedaż anten w opisanym stanie faktycznym nie stanowi dostawy towarów, gdyż jest elementem usługi telewizyjnej.

W odpowiedzi na skargę Szef Krajowej Administracji Skarbowej, który wstąpił w miejsce organu wydającego interpretację indywidualną na podstawie art. 206 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.), wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylając zaskarżoną interpretację indywidualną powołanym na początku wyrokiem z dnia 8 lutego 2018 r. (sygn. akt III SA/Wa 1829/17) uznał, że skarga była zasadna.

Zdaniem Sądu, dostawa anten satelitarnych stanowi element kompleksowej usługi telewizyjnej, dostarczanej przez Skarżącą jej abonentom. Zakup anteny nie stanowi dla klientów celu samego w sobie. Cały otrzymany od spółki sprzęt (dekoder, pilot, antena) są z punktu widzenia konsumenta wyłącznie narzędziami do odbioru zasadniczego świadczenia (odbioru kanałów telewizji cyfrowej). Nie zmienia tego w szczególności fakt, że klient może nabyć antenę od innego podmiotu, lub wykorzystać sprzęt, który posiada. Sąd zauważył, że nie jest istotne wyodrębnienie ceny samej anteny. W przypadku np. usług hotelarskich wyodrębniona jest zazwyczaj cena śniadania, nie mniej jednak, jeśli usługobiorca decyduje się na te dodatkowe opcje, to tylko w celu lepszego skorzystania z usługi zasadniczej. Wyodrębnienie ceny nie zaprzecza zatem kompleksowemu charakterowi danego świadczenia, a wyłącznie stwarza dodatkowe możliwości i jeszcze lepsze warunki nabycia usługi zasadniczej, uzależnione od konkretnej sytuacji oraz osobistych preferencji danego klienta.

Ponadto Sąd nie podzielił stanowiska organu odnośnie naruszenia zasad konkurencji na rynku zauważając, że oferta spółki jest nieporównywalna do oferty dostawców samych anten, którzy nie wymagają od nabywcy zakupu innego świadczenia, w praktyce oznaczającego konieczność podpisania umowy na minimum rok oraz uiszczania stałej opłaty abonamentowej.

Na powyższy wyrok Szef Krajowej Administracji Skarbowej wniósł skargę kasacyjną, zaskarżając wyrok ów w całości i wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, a ewentualnie o uchylenie wyroku i oddalenie skargi, a ponadto o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Organ, wskazując na podstawę z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucił naruszenie prawa materialnego, mianowicie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 u.p.t.u. oraz art. 41 ust. 2 w zw. z poz. nr 169 załącznika nr 3 do u.p.t.u. i w zw. z art. 146a pkt 2 oraz art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 146a pkt 1 tej ustawy - poprzez błędną ich wykładnię polegającą na uznaniu, iż w opisanym we wniosku stanie faktycznym dostawa anteny przez stronę przeciwną stanowi element kompleksowej usługi telewizyjnej i jako świadczenie dodatkowe dzielić będzie los usługi zasadniczej w zakresie objęcia preferencyjną stawką 8%.

Według organu, Sąd wadliwie przyjął, iż opisana we wniosku spółki dostawa wraz z usługą telewizyjną tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze. Powyższa błędna wykładnia doprowadziła Sąd do wadliwej oceny, co do zastosowania wskazanych powyżej przepisów, polegającej na przyjęciu, iż uznanie dostawy anteny za odrębne świadczenie miałoby całkowicie sztuczny charakter.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Spółka wniosła o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna okazała się zasadna.

W przedmiotowej sprawie kwestia sporna koncentruje się wokół zagadnienia, czy dostawa anteny przez dostawcę usługi telewizji satelitarnej na rzecz abonenta, dokonywana wraz z zawarciem umowy abonamentowej, której przedmiotem jest świadczenie rzeczonej usługi telewizyjnej, bądź dokonywana w trakcie trwania takiej umowy abonamentowej, stanowi część składową usługi telewizyjnej, podlegającej opodatkowaniu stawką podatku 8%.

Na gruncie przepisów u.p.t.u. w orzecznictwie wielokrotnie zawracano uwagę, że każdą czynność opodatkowaną należy rozpatrywać jako odrębne świadczenie podlegające opodatkowaniu (przykładowo wyrok NSA z dnia 6 października 2020 r., sygn. akt I FSK 66/18 oraz wyrok z dnia 17 lutego 2021 r., sygn. akt I FSK 832/19). Stanowisko to ma istotne oparcie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, z którego wynika, że w świetle art. 1 ust. 2 akapit drugi dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L Nr 347, s. 1, dalej – "dyrektywa VAT") każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne (przykładowo wyrok TSUE z dnia 17 stycznia 2013 r. w sprawie C-224/11, a także z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11). Niemniej jednak z orzecznictwa Trybunału wynika, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne (np. wyrok z dnia 21 lutego 2008 r., w sprawie C-425/06, pkt 51). Jedna transakcja występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (m.in. wyrok z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, pkt 22). Sytuacja taka zachodzi także wtedy, gdy można stwierdzić, że co najmniej jeden element stanowi świadczenie główne, natomiast inny element lub elementy stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego (przykładowo wyrok z dnia 25 lutego 1999 r., sprawa C-349/96).

Dalej z orzecznictwa Trybunału wynika, że w przypadku, gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć, pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, po pierwsze, czy chodzi tutaj o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też o świadczenie jednolite, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku owo jednolite świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów lub świadczenie usług (np. wyrok z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96, pkt 30).

Trybunał w kwalifikowaniu transakcji jako złożonych albo odrębnych bierze pod uwagę to, że po pierwsze każda transakcja powinna zwykle uznawana za odrębna i niezależną, a po drugie, że transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT. Oznacza to, że w pierwszej kolejności należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji celem określenia, czy podatnik zapewnia klientowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy jedno świadczenie (wskazywany już wyrok w sprawie C-349/96, pkt 29, wyrok w sprawie C-41/04, pkt 20).W tym zakresie Trybunał orzekł, że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzieleni miałoby sztuczny charakter (wyrok w sprawie C-41/04, pkt 22).

Z powyższych wypowiedzi Trybunału płyną zasadniczo takie wnioski, że w celu ustalenia, czy świadczenia stanowią kilka niezależnych świadczeń czy jedno świadczenie, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji. Należy jednak pamiętać, ze brak jest bezwzględnej zasady dotyczącej ustalania zakresu danego świadczenia z punktu widzenia podatku VAT, a co za tym idzie, w celu ustalenia zakresu danego świadczenia należy wziąć pod uwagę ogół okoliczności, w jakich ma miejsce dana transakcja.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt niniejszej sprawy nie można podzielić stanowiska Sądu pierwszej instancji, że w przedstawionych przez Wnioskodawcę okolicznościach faktycznych, wszystkie wskazane powyżej kryteria do uznania świadczeń dokonywanych przez Spółkę jako świadczenia kompleksowego, zostały spełnione. Dostawę anteny realizowaną zarówno w momencie zawarcia umowy o świadczenie usługi telewizyjnej (telewizji satelitarnej), jak i w trakcie jej trwania, należy uznać za świadczenie niezależne, gdyż nie jest niezbędna (dostawa anteny) do świadczenia usługi telewizyjnej. Nabywca usługi może bowiem nabyć antenę od innego zewnętrznego podmiotu. Z treści złożonego przez Spółkę wniosku wynikało, że przy zawarciu umowy abonamentowej nowy abonent wskazuje, czy rezygnuje z zakupu anteny (ponieważ już ją posiada), czy też chce korzystać z usług Spółki przy wykorzystaniu anteny oferowanej przez Skarżącą przy zawarciu umowy o świadczenie usług. Niewątpliwie wynika z tego, że antena pozostająca w ofercie Spółki nie jest niezbędna do korzystania z proponowanej usługi. W tych okolicznościach uzasadnione było przekonanie organu interpretacyjnego, że rozdzielenie przedmiotowych świadczeń (usługi telewizyjnej i dostawy anteny) nie jest zabiegiem sztucznym, a wobec tego nie została spełniona jedna z przesłanek uznania zespołu świadczeń za usługę kompleksową. Za trafnością tego zapatrywania przemawia także to, że Skarżąca oferuje anteny do sprzedaży nie tylko jednocześnie z zawarciem umowy abonamentowej, ale także w trakcie jej trwania, czyli oddzielnie od usługi telewizyjnej.

W świetle powyższego nie było prawidłowe stanowisko Sądu pierwszej instancji, że przesądzające znaczenie należało przydać temu, iż antena, obok oferowanego przez Spółkę dekodera i pilota, z punktu widzenia konsumenta, jest narzędziem do odbioru zasadniczego świadczenia. Tego rodzaju podejście eksponujące funkcjonalny związek anteny z usługą telewizyjną, niezasadnie pozostawia na uboczu element decyzji klienta, który przy zawarciu umowy ma rozstrzygnąć, czy nabywa antenę, czy też nie. Jak to wynikało z wniosku Spółki, umowa nie obliguje abonenta do zakupu anteny satelitarnej i dopiero gdy przy zwarciu umowy abonamentowej (usługi telewizji satelitarnej) klient wyrazi wolę zakupu anteny, zawierana jest umowa na jej sprzedaż. Słuszne przy tym było spostrzeżenie organu podatkowego, że z perspektywy funkcjonalności urządzeń do odbioru sygnału i korzystania z usług nadawcy telewizji satelitarnej, biorąc pod uwagę takie urządzenia jak antena satelitarna, dekoder i telewizor, jedynie dekoder posiada takie powiązanie z usługą główną (telewizyjną), które pozwala jego dostawę potraktować jako element świadczenia kompleksowego usługi telewizyjnej, gdyż jest dedykowany do odbioru sygnału konkretnego nadawcy telewizyjnego. Tymczasem antena satelitarna, podobnie jak i telewizor, mogą służyć do odbioru sygnału pochodzącego od innego nadawcy.

Nie bez znaczenia dla oceny braku kompleksowości świadczeń ma okoliczność odrębnego fakturowania (rozliczania) dostawy anteny. O ile w ogólności można niewątpliwie przyjąć, że samo tylko odrębne rozliczenie nie może przesądzać braku kompleksowego charakteru określonych świadczeń, to w powyższych okolicznościach, gdy odrębność świadczeń wynika z braku cechy niezbędności nabycia anteny w celu skorzystania z usługi telewizji satelitarnej, a także z uwagi na możliwość rezygnacji z zakupu anteny, oddzielne fakturowanie dostawy anteny potwierdza ów rozłączny charakter przedmiotowych świadczeń.

W tym stanie rzeczy zasadny okazał się zarzut naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 u.p.t.u. oraz art. 41 ust. 2 w zw. z poz. nr 169 załącznika nr 3 do u.p.t.u. i w zw. z art. 146a pkt 2 oraz art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 146a pkt 1 tej ustawy - poprzez błędną ich wykładnię polegającą na uznaniu, iż w opisanym we wniosku stanie faktycznym dostawa anteny przez stronę przeciwną stanowi element kompleksowej usługi telewizyjnej i jako świadczenie dodatkowe dzielić będzie los usługi zasadniczej w zakresie objęcia preferencyjną stawką 8%.

Z tych względów i biorąc pod uwagę, że istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 188 p.p.s.a. uznał, że skargę kasacyjną należało uwzględnić przez uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi w trybie art. 151 tej ustawy. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 w zw. z art. 105 § 2 p.p.s.a.

Zbigniew Łoboda Sylwester Marciniak Ryszard Pęk

sędzia NSA sędzia NSA sędzia NSA