Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 3879/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-08-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
658
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Wójt Gminy
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 77 b § 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 19 sierpnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Wójta Gminy B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 11 lutego 2021 r. sygn. akt I SAB/Go 17/20 w sprawie ze skargi Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo K. z siedzibą w O. na bezczynność Wójta Gminy Bytnica 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Wójta Gminy B.na rzecz Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo K. z siedzibą w O. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 11 lutego 2021 r., sygn. akt I SAB/Go 17/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w sprawie ze skargi Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo K. z siedzibą w O. na bezczynność Wójta Gminy B. w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 rok: 1. umorzył postępowanie w zakresie zobowiązania Wójta Gminy B. do zwrotu Państwowemu Gospodarstwu Leśnemu Lasy Państwowe Nadleśnictwo K. z siedzibą w O. nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r., 2. stwierdził, że Wójt Gminy B. dopuścił się bezczynności w sprawie zwrotu skarżącemu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r., 3. stwierdził, że bezczynność Wójta Gminy B. w dokonaniu tej czynności miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, 4. oddalił skargę w pozostałym zakresie, 5. zasądził od Wójta Gminy B., na rzecz skarżącego kwotę 597 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Sąd uzasadniając wyrok podał, że przedmiotem sprawy jest bezczynność Wójta Gminy B. zobowiązanego treścią art. 77 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: O.p.) do zwrotu Nadleśnictwu K. nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie 376.517,25 zł. Zgodnie ze znajdującymi się w aktach administracyjnych potwierdzeniami przelewów, organ zlecił dwa przelewy na konto strony skarżącej: w dniu 13 marca 2018 r. (kwota 7.147 zł) oraz 2 października 2020 r. (kwota 369.370,25 zł). Oznacza to, że nadpłata podatku została zwrócona ostatecznie w dniu 2 października 2020 r. Powyższe skutkuje umorzeniem postępowania, o czym orzeczono w pkt 1 wyroku. Ponadto Sąd stwierdził, że uwzględniając fakt, iż decyzja SKO z 31 października 2018 r. uchylająca decyzję określającą Nadleśnictwu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 rok, z której wynikał uiszczony podatek, wobec jej niezaskarżenia, stała się prawomocna, Wójt miał obowiązek zwrotu nadpłaty w terminie 30 dni od jej wydania. Nowa decyzja wydana w sprawie, tj. decyzja Wójta Gminy B. z 5 kwietnia 2019 r. nie była bowiem decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego a decyzją umarzającą postępowanie podatkowe. Wobec uchylenia decyzji Wójta Gminy B. z 29 września 2017 r. i umorzenia postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 rok, w obrocie prawnym od 31 października 2018 r. nie funkcjonował żaden akt stanowiący podstawę do pobrania podatku w wysokości wyższej niż zadeklarowana przez podatnika. Skoro organ był obowiązany do zwrotu nadpłaty z urzędu, to zaniechanie zwrotu stanowiło o bezczynności organu w dokonaniu czynności wynikającej z przepisów prawa. Organ nie podejmował bowiem tej czynności mimo upływu terminu wskazanego w art. 77 § 1 pkt 3 O.p. Z tych też przyczyn Sąd stwierdził, że organ dopuścił się bezczynności w sprawie zwrotu stronie skarżącej nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 rok (pkt 2 wyroku). Jednocześnie Sąd stwierdził, że bezczynność Wójta Gminy B. w dokonaniu tej czynności miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa (pkt 3 wyroku). Dokonując tej konstatacji Sąd miał na uwadze znaczne przekroczenie przez organ ustawowego terminu zwrotu nadpłaty oraz to, że organ zwlekał ze zwrotem nadpłaty pomimo wskazania takiego obowiązku w uzasadnieniu wyroku z 20 lutego 2020 r. sygn. akt I SA/Go 801/19, prawomocnego od 23 czerwca 2020 r.

W skardze kasacyjnej Wójt Gminy B. zaskarżył pkt 2, 3 i 5 wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim zarzucając na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 134 p.p.s.a. i art. 77b § 2 pkt 1 O.p. oraz w zw. z art. 149 § 1 pkt 3 i § 1a p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania przez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów oraz błędne ustalenie stanu faktycznego i przyjęcie, że wniesienie skargi nastąpiło równocześnie z dokonaniem zwrotu nadpłaty, pomimo tego że z akt sprawy, a w szczególności z dowodów przelewu oraz z potwierdzenia nadania przesyłki poleconej zawierającej skargę nie wynika, czy wniesienie przesyłki nastąpiło przed obciążeniem rachunku bankowego organu podatkowego, czy też po obciążeniu tego rachunku bankowego lub równocześnie, a zatem czy organ administracji publicznej skutecznie dokonał czynności materialno-technicznej przed wniesieniem skargi, czy też po jej wniesieniu, czy też równocześnie, na skutek czego Sąd błędnie uznał, że brak jest przeszkód do merytorycznego rozpoznania skargi, które to uchybienie miało wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze podniesione zarzuty, organ wniósł o uchylenie zaskarżonej części wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Organ podniósł, że wykonał czynność materialno-techniczną przed wniesieniem skargi na bezczynność, na co wskazuje m.in. to, iż skarga wpłynęła do organu dopiero w dniu 5 października 2020 r. (data prezentaty na 1 stronie skargi na bezczynność). Obciążenie rachunku bankowego organu podatkowego nastąpiło przed wniesieniem skargi na bezczynność, tj. w dniu 2 października 2020 r. Sąd I instancji nie ustalił i nie wskazał w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, czy z dowodów polecenia przelewów w dniu 13 marca 2018 r. oraz 2 października 2020 r. wynika o której godzinie i minucie tych dni nastąpiło obciążenie rachunku bankowego organu podatkowego. Dodatkowo Sąd nie ustalił i nie wskazał w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia o której godzinie i minucie została złożona przez Nadleśnictwo K. skarga na bezczynność organu podatkowego. W konsekwencji Sąd I instancji przekroczył zakres swobodnej oceny dowodów bezzasadnie przyjmując, że wniesienie skargi na bezczynność nastąpiło równocześnie z obciążeniem rachunku bankowego organu podatkowego na podstawie polecenia przelewu pomimo tego, że ta okoliczność nie została udowodniona. W konsekwencji, Sąd bezzasadnie przyjął, że wniesienie skargi na bezczynność nastąpiło przed zakończeniem wykonywania czynności materialno-technicznej przez organ podatkowy, w takim samym stopniu bezzasadnie przyjął, że wniesienie skargi na bezczynność nastąpiło równocześnie z wykonywaniem czynności materialne technicznych organu podatkowego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Nadleśnictwo K. wniosło o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Nadleśnictwo podkreśliło, że w momencie wnoszenia skargi na bezczynność, zwrot podatku przez Wójta Gminy B. nie nastąpił, stąd Sąd mógł merytorycznie rozpatrzeć skargę.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Sprawa została skierowana na posiedzenie niejawne na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842).

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżając wyrok w jego pkt. 2, 3 i 5, organ nie zgadza się ze stwierdzeniem swojej bezczynności w sprawie. Zarzucając naruszenie prawa na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 134 p.p.s.a. i art. 77b § 2 pkt 1 O.p. oraz w zw. z art. 149 § 1 pkt 3 i § 1a p.p.s.a. wskazuje na naruszenie przepisów postępowania przez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów oraz błędne ustalenie stanu faktycznego i przyjęcie, że wniesienie skargi nastąpiło równocześnie z dokonaniem zwrotu nadpłaty.

Dla porządku należy wskazać, że w zaskarżonym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny przyjął, że dopiero wniesienie skargi na bezczynność po zakończeniu przez organ administracji publicznej prowadzonego postępowania poprzez wydanie decyzji ostatecznej stanowi przeszkodę w merytorycznym rozpoznaniu takiej skargi przez sąd administracyjny w zakresie rozstrzygnięcia podjętego na podstawie art. 149 § 1 pkt 3 p.p.s.a. Zatem uznał, że może merytorycznie rozstrzygnąć skargę na bezczynność w razie jej wniesienia przed zakończeniem sprawy i ta sytuacja miała miejsce w sprawie. WSA przywołał art. 77b § 2 pkt 1 O.p. i przyjął, że nadpłata podatku została zwrócona ostatecznie w dniu 2 października 2020 r., tj. w tym samym dniu gdy skarżący wniósł skargę na bezczynność organu do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim. Ponieważ wniesienie skargi nie nastąpiło po dniu zwrotu nadpłaty lecz w tym samym dniu, Sąd uznał, że brak jest przeszkód dla jej merytorycznego rozpoznania.

Obecnie skarżący nie wykazuje Sądowi pierwszej instancji niewłaściwej oceny, polegającej na nieuznaniu bądź uznaniu, istnienia bądź nie, określonego stanu faktycznego, gdyż nie podważa, że zarówno skarga na bezczynność jak i czynność organu nastąpiła tego samego dnia. Wskazując, iż pomimo tego że z akt sprawy nie wynika, czy wniesienie przesyłki nastąpiło przed obciążeniem rachunku bankowego organu podatkowego, czy też po obciążeniu tego rachunku bankowego lub równocześnie, przyjmuje, że istotnym jest nie tylko dzień dokonania czynności i złożenia skargi, ale konkretny jego moment na uznanie, czy WSA mógł skargę rozpoznać merytorycznie. NSA zauważa, że organ nie wykazuje przy tym dlaczego taka, odmienna wykładnia przepisów prawa zarzucanych jako naruszone, miałaby być prawidłowa. W szczególności nie może to znajdować swej podstawy w przywołanym art. 77 b § 2 pkt 1 O.p. Zgodnie z nim za dzień zwrotu nadpłaty uważa się dzień obciążenia rachunku bankowego organu podatkowego na podstawie polecenia przelewu. Zatem przywołany w skardze kasacyjnej przepis, ani nie operuje faktycznie istotnym, innym momentem niż "dzień", ani nie został ujęty w zarzutach tak, by móc przyjąć jego wykładnie odmienną niż uczynił to WSA. Art. 77 b § 2 pkt 1 O.p. będąc przepisem prawa materialnego mógłby być skutecznie przywołany wraz z i w rygorach art. 174 pkt 1 p.p.s.a., czego jednak nie uczyniono.

Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 sierpnia 2019 r., II OSK 796/19, kontrola sądowa sprawowana w trakcie rozpoznawania skargi na bezczynność charakteryzuje się odmiennością w stosunku do kontroli w sprawach ze skarg na akty lub czynności. Rozpoznając skargę na decyzję administracyjną Sąd bada, czy stan faktyczny, istotny w procesie stosowania prawa materialnego, został ustalony przez organ prowadzący postępowanie w sposób prawidłowy. Natomiast rozpoznając skargę na bezczynność, w przypadku postępowania określonego w art. 3 § 2 pkt 1-4 p.p.s.a., sąd administracyjny ustala przebieg czynności procesowych i na podstawie własnych ustaleń ocenia, czy zachodzą materialnoprawne przesłanki bezczynności, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a.

W konsekwencji, w sprawach ze skargi na bezczynność nie obowiązuje zasada orzekania według stanu z daty wydania zaskarżonego aktu (dokonania czynności). W tym zakresie art. 149 § 1 p.p.s.a. zawiera unormowanie oryginalne i odmienne od zasady wynikającej z art. 1 § 2 p.u.s.a. oraz art. 133 § 1 p.p.s.a. W sprawach ze skarg na bezczynność organu Sąd orzeka, biorąc za podstawę stan prawny i faktyczny sprawy w czasie orzekania, a właściwie w chwili zamknięcia rozprawy. Nadto, po noweli przepisów art. 149 § 1 i 2 p.p.s.a., dokonanej na podstawie ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2015 r. poz. 658), w odniesieniu do dyspozycji zawartych w art. 149 § 1 pkt 3, art. 149 § 1a oraz części dyspozycji art. 149 § 2 p.p.s.a., istotny jest stan z daty wniesienia skargi. Stan ten podlega więc ustaleniu nie tylko na podstawie akt sprawy, jak stanowi art. 133 p.p.s.a., ale także na podstawie postępowania wyjaśniającego prowadzonego przez Sąd. Skoro stan faktyczny w sprawie ze skargi na bezczynność nie jest ustalany przez organ prowadzący postępowanie lecz Sąd rozpoznający skargę, możliwy jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez błędne przedstawienie stanu sprawy w zakresie ustalenia stanu faktycznego co do bezczynności organu.

Obecnie NSA zgadza się z powyższym i stwierdza, że w skardze kasacyjnej nie tylko nie przywołano przepisu prawa, z którego wynikałoby to, że WSA naruszył prawo błędnie przedstawiając stan sprawy w zakresie ustalenia stanu faktycznego, co do bezczynności organu, ale (wbrew twierdzeniom organu) rozpoznając skargę na bezczynność, Sąd administracyjny ustalił przebieg czynności procesowych w dacie wniesienia skargi, co doprowadziło go do wniosku o zastosowaniu art. 149 § 1 pkt 3 p.p.s.a.

Brak wykazania w skardze kasacyjnej przepisu prawa naruszonego poprzez przyjęcie, że w odniesieniu do dyspozycji zawartych w art. 149 § 1 pkt 3 i § 1a p.p.s.a., istotna jest nie tylko data (dzień, miesiąc, rok) wniesienia skargi, ale również godziny i minuty, oznacza, że zarzuty organu zbudowane w oparciu o ten przepis są bezzasadne.

Dodatkowo w skardze kasacyjnej przywołano art. 134 p.p.s.a. jednak ten ma dwie odrębne jednostki redakcyjne i obie dotyczą różnych kwestii. Organ nie precyzuje, co konkretnie należałoby uznać za błąd Sądu pierwszej instancji w ramach tego przepisu. Obecnie, w myśl art. 183 § 1 p.p.s.a., nie może budzić wątpliwości to, że obowiązek związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej i podniesionymi w jej ramach zarzutami oznacza skorelowany z tymże obowiązek po stronie wnoszącego skargę kasacyjną precyzyjnego wskazywania regulacji prawnych, których naruszenia doszukuje się w działaniu Sądu pierwszej instancji. Zarzut naruszenia określonych przepisów musi być postawiony wyraźnie, z wyszczególnieniem każdej jednostki redakcyjnej przytaczanej normy prawnej. Naczelny Sąd Administracyjny przy braku wskazania naruszenia konkretnego przepisu nie może zgadywać na podstawie argumentacji uzasadnienia skargi kasacyjnej intencji strony, zaś przy braku uzasadnienia konkretnego przepisu, nie może domniemywać, w jakim zakresie i dlaczego zdaniem strony doszło do naruszenia tego przepisu.

Dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że postawiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia prawa na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 134 p.p.s.a. i art. 77b § 2 pkt 1 O.p. oraz w zw. z art. 149 § 1 pkt 3 i § 1a p.p.s.a. jest niezasadny.

Należy przy tym pamiętać, że w myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z 8 grudnia 2009 r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40).

Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w pkt 1 sentencji. O kosztach sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych z dnia 22 października 2015 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).

Jolanta Sokołowska Dominik Gajewski Mirella Łent