Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 2015/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2016-04-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15  ust. 1,  art. 86  ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Henryka Łysikowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Protokolant asystent sędziego Radosław Bulejak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi A na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A (dalej: strona skarżąca) jest wskazana w sentencji interpretacja indywidualna, dotycząca zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, regulujących podatek od towarów i usług, w indywidualnej sprawie.

Zaskarżone rozstrzygnięcie wydane zostało w oparciu o następujący stan faktyczny i prawny sprawy.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podano, że strona, będąca jednostką organizacyjną A (A), jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzi gospodarkę leśną oraz trwale zrównoważoną gospodarkę leśną, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2014 r., poz. 1153; dalej: ustawa o lasach) z uwzględnieniem m.in. ochrony ekosystemów leśnych, stanowiących naturalne fragmenty rodzimej przyrody oraz lasów szczególnie cennych ze względu na zachowanie różnorodności biologicznej, przyrodniczej, zachowanie leśnych zasobów genowych, walory krajobrazowe i potrzeby nauki.

W dniu [...] listopada 2012 r. strona skarżąca, występująca w charakterze beneficjenta koordynującego przy udziale współbeneficjenta, którym jest B, podpisała z Unią Europejską reprezentowaną przez Komisję Europejską umowę o przyznanie bezzwrotnej dotacji w ramach projektu LIFE+, pn. "Czynna ochrona populacji głuszca w Borach Dolnośląskich i Puszczy Augustowskiej". W ramach tego projektu prowadzone są działania mające na celu czynną ochronę głuszca na obszarach, gdzie istnieje populacja tego gatunku, kwalifikowanych do obszarów Natura 2000.

Wskazano, że wkład finansowy wniesiony przez skarżącą stanowi 3,389% całości szacowanych kosztów kwalifikowalnych projektu.

Strona skarżąca podkreśliła, iż w ramach realizowanego projektu prowadzi intensywne działania w zakresie edukacji ekologicznej społeczeństwa oraz promocji atrakcyjnych obszarów leśnych. Celem tego typu aktywności jest ochrona zasobów ekosystemów, poprzez odpowiednie kształtowanie świadomości osób korzystających z lasu w zakresie m.in. poszanowania środowiska naturalnego ochrony przeciwpożarowej lasu. Wszystkie te działania wpisują się bowiem w prowadzoną przez stronę skarżącą racjonalną gospodarkę leśną. Organizowanie przez nią akcji społecznych w postaci edukacji leśnej społeczeństwa przyczynia się w sposób istotny do budowy pozytywnego wizerunku strony, a także branży drzewnej oraz drewna jako materiału ekologicznego i odnawialnego, równocześnie powodując wzrost poszanowania konsumentów w stosunku do produktów gospodarki leśnej sprzedawanych przez skarżącą. Tym samym realizowany projekt strona skarżąca wykorzystuje także do budowy dobrego wizerunku A, który ma istotny wpływ na poziom dokonywanej przez stronę sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT.

W ramach gospodarki leśnej strona skarżąca prowadzi opodatkowaną podatkiem VAT sprzedaż drewna, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny, płodów runa leśnego oraz innych produktów gospodarki leśnej. Odbiorcy drewna poszukują produktu, który pochodzi z lasów o prawidłowej gospodarce zgodnej ze standardami FSC (posiadającej certyfikat Forest Stewerdship Council). Aby uzyskać certyfikat FSC, który określa zasady, kryteria i wskaźniki dobrej gospodarki leśnej w Polsce, strona skarżąca musi spełnić 10 zasad. Prowadzony przez stronę skarżącą projekt, stanowi realizację kryterium edukacji ekologicznej oraz kryterium zachowania biologicznej produktywności lasu. W efekcie końcowym podjęte działania w ramach realizowanego projektu pozwalają stronie skarżącej na zachowanie odpowiednio wysokiego poziomu sprzedaży certyfikowanego drewna. Nadto posiadanie certyfikatu FSC kreuje dobry wizerunek strony skarżącej i stanowi wzmocnienie pozycji konkurencyjnej na rynku drzewnym, również na arenie międzynarodowej.

Końcowo strona skarżąca wskazała, że przedstawione działania, realizowane w ramach ww. projektu, które jako koszty ogólne prowadzonej przez stronę skarżącą działalności gospodarczej zostały sfinansowane w części z jej własnych środków, a w części ze środków obcych (bezzwrotnych), proporcjonalnie w tej części, w której sfinansowane zostały ze środków własnych, stanowią element cenotwórczy dostarczanych przez stronę towarów opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie: Czy stronie skarżącej przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, określonego w otrzymanych fakturach, dotyczących wydatków związanych z realizacją projektu LIFE+ pn. "Czynna ochrona populacji głuszca w Borach Dolnośląskich i Puszczy Augustowskiej", częściowo sfinansowanych ze środków własnych, częściowo zaś ze środków obcych (bezzwrotnych) w sytuacji, gdy te wydatki, jako koszty ogólne prowadzonej przez stronę skarżącą działalności w tej części, w której sfinansowane zostały ze środków własnych, stanowią element cenotwórczy dostarczanych przez stronę towarów (produktów gospodarki leśnej) opodatkowanych podatkiem VAT.

Przedstawiając własne stanowisko, strona skarżąca wskazała, że jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na realizację programu ochrony gatunku – w części w której sfinansowała program.

Zaskarżoną interpretacją indywidualną organ podatkowy uznał stanowisko strony skarżącej za nieprawidłowe.

Powołując się na treść art. 86 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: u.p.t.u.) oraz art. 88 ust. 4 u.p.t.u., organ interpretacyjny wskazał, że z treści tych przepisów wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy nabyte towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. czynności, które generują podatek należny. Tak więc warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Dokonując wykładni art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną organ interpretacyjny zauważył, że aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku, a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia. Prawo do odliczenia zostaje również przyznane podatnikowi w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub większą liczbą transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług należą do jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te zachowują bowiem bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika.

W ocenie organu trudno uznać – w świetle przepisów o podatku od towarów i usług – aby działalność edukacyjna nastawiona na wzmocnienie możliwości produkcyjnych lasu, jak również zabezpieczenie pozyskania na najwyższym poziomie obecnie i w przyszłości zasobów naturalnych (np. sprzedaż drewna i innych produktów leśnych), wpisywały się w projekty lub działania, których celem jest ochrona gatunków zwierząt.

Organ interpretacyjny zwrócił uwagę, że zgodnie z art. 54 ustawy o lasach – Lasy Państwowe otrzymują dotacje celowe z budżetu państwa na zadania zlecone przez administrację rządową, a w szczególności na finansowanie edukacji leśnej społeczeństwa, przede wszystkim poprzez tworzenie i prowadzenie leśnych kompleksów promocyjnych, zakładanie ścieżek przyrodniczo-leśnych. Przepis stanowi też wyjątek od zasady, zgodnie z którą Lasy Państwowe finansują swoją działalność ze środków własnych (art. 50 ustawy o lasach).

Z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 grudnia 1994 r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe (Dz. U. Nr 134, poz. 692) wynika, że z dotacji celowych, o których mowa w art. 54 ustawy, finansowane są zadania, na które została udzielona dotacja w wysokości faktycznie poniesionych kosztów, wobec czego środki te należy oddzielić od środków pozyskiwanych z prowadzenia własnej działalności leśnej.

Powyższe – zdaniem organu – dodatkowo potwierdza, że nie ma związku pomiędzy projektami finansowanymi zewnętrznie, a działalnością stricte komercyjną, prowadzoną na zasadach samodzielności finansowej.

Zatem, w ocenie organu, skoro przedmiotowy projekt nie służy czynnościom opodatkowanym wykonywanym przez stronę skarżącą, to w świetle przepisów ustawy o VAT, nie ma możliwości odliczenia podatku od towarów i usług od poniesionych wydatków związanych z jego realizacją.

Zdaniem organu, dla powyższego rozstrzygnięcia bez znaczenia pozostaje to, że powyższe wydatki, w tej części, w której sfinansowane zostały ze środków własnych, stanowią element cenotwórczy dostarczanych przez stronę skarżącą towarów opodatkowanych VAT.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ podtrzymał zajęte stanowisko.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona skarżąca zarzuciła naruszenie:

1) art. 15 ust. 2 u.p.t.u. w związku z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., poprzez stwierdzenie, że zakres, cel i charakter podejmowanych przez stronę skarżącą działań w ramach ww. projektu jest inny niż zakres, cel i charakter prowadzonej przez nią działalności gospodarczej;

2) art. 86 ust. 1 u.p.t.u., przez błędną wykładnię, niepowiązaną systemowo z art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE, przez przyjęcie, że prowadzony przez stronę skarżącą projekt nie służy czynnościom opodatkowanym i w konsekwencji stronie skarżącej nie przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług w związku z poniesionymi wydatkami na realizację projektu;

3) art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.), art. 14c § 1 i 2 O.p. oraz art. 121 § 1 O.p., poprzez nieprzedstawienie przez organ interpretacyjny uzasadnienia prawnego co do argumentacji strony skarżącej opartej m.in. na certyfikacji drewna oraz realizowanych dzięki przedmiotowemu projektowi działaniach wizerunkowych, mających na celu wzmocnienie pozycji konkurencyjnej na rynku drzewnym.

W związku z powyższym strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zajęte stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

W sprawie sporne jest między stronami, czy działania strony skarżącej na rzecz ochrony gatunku są związane z wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. i art. 86 ust. 1 u.p.t.u. W konsekwencji, czy od wydatków poniesionych na realizację tych czynności, strona ma prawo odliczyć podatek od towarów i usług.

Sąd wskazuje, że sprawy ze skarg jednostek organizacyjnych Lasów Państwowych (nadleśnictw), na interpretacje w tożsamym przedmiocie, były już rozstrzygane przez sądy administracyjne (por. np. wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 marca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2655/13, Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 1029/13 i z dnia 15 grudnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1518/14, opubl. w CBOSA). Także we wskazanych sprawach nadleśnictwa wnosiły o odpowiedź na pytanie, czy są uprawnione do odliczenia podatku od towarów i usług, od wydatków poniesionych na realizację programów związanych z ochroną środowiska. Sąd w składzie rozpatrującym niniejszą sprawę, podziela pogląd zaprezentowany w tych orzeczeniach.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 u.p.t.u. działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...).

Prawo do takiego odliczenia związane jest zatem z następującymi warunkami: 1) odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług; 2) istnieje związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Co do zasady - niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami) a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie. Brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych, wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą - prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT (tak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 810/14, opubl. w CBOSA i Lex nr 1794491).

W ocenie Sądu, stan faktyczny przedstawiony we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej nie wskazuje, że między wydatkami na wskazane w nim zakupy towarów i usług a działalnością gospodarczą prowadzoną przez stronę skarżącą, istniał tego rodzaju związek.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że działalność gospodarcza strony polega na sprzedaży drewna oraz innych produktów gospodarki leśnej. Realizacja ustawowego celu, jakim jest prowadzenie przez stronę trwale zrównoważonej i odpowiedzialnej gospodarki leśnej m.in. poprzez wskazany we wniosku projekt ochrony gatunku, nie kształtuje tego rodzaju związku, który mógłby uprawniać stronę do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z realizacją opisanego we wniosku projektu.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy o lasach, Lasy Państwowe prowadzą gospodarkę leśną, w zakresie szczegółowo określonym w art. 6 tej ustawy. Gospodarka leśna nie jest jednak tożsama z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 grudnia 1994 r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe (Dz. U. z 1994 r. nr 134, poz. 692, dalej jako rozporządzenie), wydanego na podstawie art. 59 ustawy o lasach, w Lasach Państwowych w ramach sprawowanego zarządu jest prowadzona działalność gospodarcza w zakresie gospodarki leśnej w nadleśnictwach, w której wyróżnia się: 1) działalność podstawową obejmującą: urządzenie, ochronę i zagospodarowanie lasu oraz utrzymanie i powiększenie zasobów i upraw leśnych, pozyskiwanie - z wyjątkiem skupu - drewna, a także jego sprzedaż w stanie nie przerobionym; 2) działalność uboczną, obejmującą gospodarowanie zwierzyną, pozyskiwanie - z wyjątkiem skupu - żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nie przerobionym.

Zdaniem Sądu, działalność objęta zakresem pytania, nie wchodzi w skład tak określonej działalności gospodarczej.

Mieści się zaś w ramach innych obowiązków ustawowych (z zakresu ochrony przyrody) i nie służy jednocześnie, nawet pośrednio, w rozumieniu art. 86 ust. 1 u.p.t.u., prowadzonej działalności gospodarczej.

Strona wskazała we wniosku, że realizuje projekt "Czynna Ochrona populacji głuszca w Borach Dolnośląskich i Puszczy Augustowskiej". Zatem bezpośrednim celem projektu są działania zmierzające do ochrony zagrożonego wyginięciem ptaka. Celem nie jest natomiast prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży drewna. Zdaniem Sądu, działania, których celem jest ochrona gatunków zwierząt, nie wpisują się w zabezpieczenie pozyskania na najwyższym poziomie obecnie i w przyszłości zasobów naturalnych (np. sprzedaż drewna i innych produktów leśnych). Nie wpisują się także w działalność edukacyjną, która, jak uznał organ, pośrednio może przyczynić się do ochrony lasów, a tym samym zachowania lub zwiększenia produkcji. W ramach dotowanych projektów w zakresie ochrony gatunkowej, realizowane są bowiem pozaprodukcyjne funkcje lasu, jakimi są ochrona i zachowanie gatunku.

Zdaniem Sądu, we wniosku nie wykazano związku przyczynowo-skutkowego, który nawet w pośredni sposób decydowałby o wysokości sprzedaży opodatkowanej strony. O ile nie można wykluczyć, że wspomniane wydatki mogą teoretycznie w jakiś bliżej nieokreślony sposób przyczynić się do wzrostu opodatkowanej sprzedaży drewna w późniejszym okresie, tym niemniej związek ten nie jest dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez stronę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących te wydatki (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 26 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Bk 458/12 , opubl. w CBOSA).

Strona skarżąca próbowała wykazać istnienie takiego związku, podnosząc kwestię specjalnego certyfikatu, którego posiadanie wpływa na zwiększoną sprzedaż drewna. Nie negując ewentualnego wpływu certyfikatu na popyt drewna, wskazać trzeba, że wnioskowanie strony skarżącej w tym zakresie jest zbyt daleko idące. Ze stanu faktycznego nie wynika bowiem, że strona program ochrony gatunku realizuje bezpośrednio w celu uzyskania certyfikatu, który z kolei ma promować jej wizerunek. Ze stanu faktycznego wynika zaś, że skarżąca realizuje projekt w celu wykonywania ustawowych celów pozagospodarczych.

Za powołanym na wstępie wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 1029/13, dotyczącym pytania innego nadleśnictwa o uprawnienie do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z programem ochrony gatunku, którego tezy przytoczył również organ, należy także wskazać, że zgodnie z art. 54 ustawy o lasach, Lasy Państwowe otrzymują dotacje celowe z budżetu państwa na zadania zlecone przez administrację rządową, a w szczególności na finansowanie edukacji leśnej społeczeństwa, przede wszystkim poprzez tworzenie i prowadzenie leśnych kompleksów promocyjnych, zakładanie ścieżek przyrodniczo-leśnych. Przepis stanowi też wyjątek od zasady, zgodnie z którą Lasy Państwowe finansują swoją działalność ze środków własnych (art. 50 ustawy o lasach). Z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 grudnia 1994 r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe wynika, że z dotacji celowych, o których mowa w art. 54 ustawy, finansowane są zadania, na które została udzielona dotacja w wysokości faktycznie poniesionych kosztów, wobec czego środki te należy oddzielić od środków pozyskiwanych z prowadzenia własnej działalności leśnej. Wskazuje to, że nie ma związku pomiędzy zadaniami (projektami) celowymi realizowanymi przez Nadleśnictwo, które są finansowane ze źródeł zewnętrznych (w tym także ze środków unijnych) w wysokości faktycznie poniesionych kosztów, a finansowaną ze środków własnych strony pozostałą jego działalnością, w tym gospodarczą, która prowadzona jest na zasadach samodzielności finansowej, co oznacza, że Nadleśnictwo pokrywa swoje wydatki z osiąganych z tej działalności przychodów. Tym samym jedynym związkiem, jaki istnieje pomiędzy działalnością opodatkowaną strony a spornym projektem, jest okoliczność, że prowadzi je ta sama jednostka organizacyjna Lasów Państwowych. W rozstrzyganej sprawie, jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, strona skarżąca finansuje projekt w znikomym procencie.

Stwierdzić więc należy, że program realizowany przez stronę ma na celu realizację innych zadań ustawowych strony, niż działalność gospodarcza. Wywody strony w istocie zmierzają do wykazania, iż działania te niejako "przy okazji" są jednocześnie pośrednio pożyteczne przez pryzmat prowadzonej działalności gospodarczej. Wywody te jednak, w ocenie Sądu, nie znajdują uzasadnienia w świetle treści art. 15 ust. 2 u.p.t.u. i art. 86 ust. 1 u.p.t.u.

Sąd zgadza się także z poglądem organu, iż na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, okoliczność, iż projekt będzie stanowił element cenotwórczy produktów, pozostaje dla oceny podatkowoprawnej bez znaczenia. Trafnie zauważa organ, że zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o lasach - lasy stanowiące własność Skarbu Państwa, poza określonymi przypadkami, są udostępniane ludności. Zatem propagowanie określonych zachowań użytkowników lasu (jako niekomercyjna działalność związana z udostępnianiem lasu) przeciwdziała niszczeniu lasów, z których pozyskiwane jest drewno i inne produkty i – o ile jest dokonywane przez nadleśnictwa ze środków własnych – wpisuje się generalnie w koszty ogólne prowadzonej działalności, stanowiące element cenotwórczy dostarczanych towarów.

Wskazany mechanizm jest oczywiście adekwatny do realizacji programu ochrony gatunku. Koszty realizacji programu ochrony stanowią koszty ogólne realizacji zadań niekomercyjnych. Skoro zadania niekomercyjne są finansowane (w takim, czy innym zakresie) ze środków pochodzących z działalności gospodarczej, z natury rzeczy muszą mieć pewien wpływ na cenę towarów i usług świadczonych przez stronę. Nie powoduje to jednak, że zadania niekomercyjne zostaną automatycznie uznane za związane z działalnością gospodarczą. Z tego powodu wpływ cenotwórczy kosztów projektu ochrony gatunku na cenę towarów i usług strony, pozostaje dla podatkowoprawnej oceny rozważanego zagadnienia obojętny.

Oceniając zatem zgodność z prawem wydanej interpretacji przez pryzmat stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o jej udzielenie, Sąd uznał, że prawidłowa jest interpretacja organu podatkowego, który stwierdził, że w świetle art. 86 ust. 1 u.p.t.u., strona nie ma możliwości odliczenia podatku od towarów i usług od poniesionych wydatków związanych z realizowanym projektem. Jego realizacja nie służy bowiem działalności opodatkowanej strony, lecz ma związek wyłącznie z jego działalnością statutową. Tym samym niezasadny okazał się zarzut naruszenia art. 15 ust. 2 u.p.t.u. i art. 86 ust. 1 u.p.t.u.

Sąd wskazuje także, że art. 86 ust. 1 u.p.t.u. stanowi implementację art. 168 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z dnia 11 grudnia 2006 r. Nr L 347 s. 1 i nast.; dalej: dyrektywa 112) i praktycznie stanowi jego powtórzenie.

Zgodnie z art. 168 lit. a dyrektywy 112, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia (...) od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić, VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. Stosownie zaś do treści art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...). Porównując wyżej wymienione przepisy należy uznać, że przepisy polskie oddają sens i brzmienie przepisów dyrektywy 112. Prawo do odliczenia VAT należnego z tytułu towarów i usług nabytych przez podatnika, jest uzależnione od warunku, iż towary i usługi nabyte w ten sposób służą wykonywaniu czynności podatnika podlegających opodatkowaniu.

Organ nie dopuścił się więc zarzucanego w skardze naruszenia art. 168 dyrektywy 112. Dokonana przez organ wykładnia prawna art. 86 ust. 1 u.p.t.u., jest bowiem adekwatna także do przepisu unijnego.

Pozbawione podstaw są również zarzuty naruszenia art. 14b O.p., art. 14c § 1 i 2 O.p. oraz art. 121 § 1 O.p. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez nieprzedstawienie przez organ interpretacyjny uzasadnienia prawnego co do argumentacji strony skarżącej opartej m.in. na certyfikacji drewna oraz realizowanych dzięki przedmiotowemu projektowi działaniach wizerunkowych strony skarżącej, mających na celu wzmocnienie jej pozycji konkurencyjnej na rynku drzewnym. Co prawda organ w zaskarżonej interpretacji istotnie nie odniósł się bezpośrednio do kwestii wpływu uzyskania certyfikatu na działalność gospodarczą strony, jednak generalne wywody organu zmierzające do wykazania, że cały projekt służy innym celom niż gospodarcze, w ocenie Sądu, wyczerpują dyrektywę pełnej oceny stanu faktycznego. Fakt, że strona nie zgadza się z taką oceną nie może zaś świadczyć o naruszeniu zasady zaufania (art. 121 O.p.).

Mając powyższe na uwadze Sąd oddalił skargę, o czym orzekł na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).