Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 329/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-10-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2020 poz 1406
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia del. WSA Małgorzata Bejgerowska, (sprawozdawca), Protokolant Karolina Zarzycka-Ciołkiewicz, po rozpoznaniu w dniu 5 października 2021 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 października 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 66/18 w sprawie ze skargi U. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 października 2017 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz U. z siedzibą w W. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 31 października 2018 r., o sygn. akt III SA/Wa 66/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. - dalej w skrócie: "P.p.s.a."), uchylił interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 października 2017 r., nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, wydaną na wniosek U. z siedzibą w W. (dalej jako: "U.", "strona" lub "skarżący").

Wyrok Sądu pierwszej instancji zapadł w następującym stanie faktycznym.

2.1. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej U. wskazał, że w myśl § 5 statutu prowadzi m.in. działalność naukową, oświatową i kulturalną. W związku z realizacją tych celów współpracuje w szczególności z krajowymi i zagranicznymi instytucjami naukowymi, przedsiębiorcami, stowarzyszeniami i organizacjami zawodowymi. W ramach tej współpracy zamierza udzielać wsparcia przez przekazywanie darowizny na rzecz takich podmiotów na podstawie zawartej umowy darowizny, w której zawarty jest konkretny cel, na jaki ma zostać przeznaczona darowizna. Cel ten zawsze ma odpowiadać działalności statutowej U., wskazanej w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm. – dalej w skrócie: "u.p.d.o.p."). W związku z tym we wniosku sformułowano pytanie, czy w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prawidłowe jest stanowisko, że dochody przekazane przez U. tytułem darowizn na rzecz organizacji, które realizują cele statutowe podlegające zwolnieniu od opodatkowania, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. na realizację celów objętych działalnością statutową strony będą również korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie powyższego przepisu?

2.2. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 października 2017 r. uznał stanowisko strony za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji stwierdzono, że aby U. mógł zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. musi, między innymi, spełnić następujące warunki: 1) zbadać, czy cele statutowe podatnika, który zamierza wspierać finansowo fundacje są tożsame z celami statutowymi obdarowanego podmiotu i wymienione są w przedmiotowym przepisie i ten warunek został spełniony; 2) konieczne jest ustalenie, czy w statucie U. jest przepis mówiący wprost, że celem statutowym uczelni jest wspieranie działalności innych podmiotów realizujących cele statutowe, zbieżne z celami strony, które jednocześnie są zgodne z celami wymienionymi przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Zdaniem organu interpretacyjnego ze statutu U. nie wynika wprost możliwość wspierania działalności innych podmiotów prowadzących działalność w tożsamym do strony charakterze.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w powołanym na wstępie wyroku uznał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie i uchylił interpretację indywidualną. W motywach orzeczenia Sąd pierwszej instancji stwierdził, że we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej, w części G (k. 33 akt administracyjnych) skarżący wskazał, że wspierał i zamierza wspierać finansowo fundacje prowadzące między innymi działalność naukową, oświatową i kulturalną, a zatem działalność pokrywającą się w tym zakresie z jego działalnością statutową. Zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. sformułowanie "których celem statutowym jest działalność", zdaniem Sądu pierwszej instancji, należy rozumieć nie tylko jako bezpośrednie prowadzenie działalności przez jednostkę, ale także wspieranie działalności innego podmiotu (darowizny). WSA w Warszawie wyjaśnił, że wprawdzie cel musi być zawarty w statucie, jednakże nie można oczekiwać, że U. określi kazuistycznie każdą formę swojej działalności, tak aby wpisywać się literalnie w brzmienie wykazujące tożsamość z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Uznano, że określenie "współpraca" czy "świadczenie pomocy organizacyjnej i finansowej" zawierają w sobie możliwość dokonywania wielu rozmaitych czynności mieszczących się w ich ramach. Natomiast organ interpretacyjny nie wykazał, że darowizny przekazywane na cele statutowe nie stanowią celów określonych w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. W opinii WSA, w interpretacji podważono zgodność formy działania z treścią art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. i niezasadnie utożsamiono pojęcie "działalności statutowej" ze sposobem, w jaki cele statutowe skarżący realizuje i ma zamiar realizować. Przekazywanie darowizn jako forma realizacji celu, zdaniem Sądu pierwszej instancji, nie przekreśla możliwości uznania, że skarżący w ten sposób przeznacza środki na działalność statutową, która może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. i to bez względu na to, czy w statucie U. wymieniono wyraźnie przekazywanie darowizn fundacjom. Poprzez dokonanie darowizny na rzecz fundacji z przeznaczeniem na konkretny cel, skarżący także ten cel realizuje. Celów statutowych nie trzeba urzeczywistniać samemu, aby móc skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. WSA odróżnił cel statutowy od formy jego realizacji i uznał, że nie ma podstaw do stwierdzenia, że przekazanie darowizny nie może być utożsamiane z przeznaczeniem dochodu na cele, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.

4. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, reprezentowany przez radcę prawnego, zaskarżył powyższy wyrok w całości i na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a., zarzucił naruszenie przepisu prawa materialnego, tj. art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. polegające na błędnej wykładni poprzez przyjęcie przez WSA w Warszawie, że zwolnienie określone w powołanym przepisie, obejmuje nie tylko bezpośrednie prowadzenie działalności objętej zwolnieniem przez jednostkę, ale także wspieranie działalności innego podmiotu poprzez darowizny na cel mieszczący się w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., a w konsekwencji przyjęcie, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, dochody strony skarżącej przekazane tytułem darowizn na rzecz organizacji, które realizują cele statutowe, podlegające zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego, tj. błędne zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.

W oparciu o powyższy zarzut autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez oddalenie skargi U. oraz zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Na podstawie art. 176 § 2 P.p.s.a. wniesiono o rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Argumentując skargę kasacyjną podniesiono, że ze statutu U. nie wynika wprost możliwość wspierania działalności innych podmiotów prowadzących działalność w tożsamym do strony charakterze. Stąd dochody strony przekazane tytułem darowizn na rzecz organizacji, które realizują cele statutowe podlegające zwolnieniu od opodatkowania, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., na realizację celów objętych działalnością statutową strony nie będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie wymienionego artykułu. Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. wynika wprost, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na ściśle określone w nim cele preferowane, przy czym cele te muszą w sposób niebudzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Autor skargi kasacyjnej powołał się uchwałę siedmiu sędziów NSA z dnia 20 listopada 2000 r., o sygn. akt FPS 9/00, w której wskazano, iż wprawdzie przepis art. 17 ust. 1b u.p.d.o.p. nie mówi wprost o bezpośredniości realizacji celu statutowego, lecz jest to warunek nieodzowny zwolnienia dochodu od podatku dochodowego. Przyjęcie odmiennego poglądu prowadziłoby w konsekwencji do całkowitego zwolnienia od opodatkowania wszelkich dochodów osiąganych przez jednostki realizujące cele statutowe określone w art. 17 ust. 1 u.p.d.o.p. Omawiane zwolnienie ma na celu inicjowanie konkretnych działań, a nie również tych, które mogą mieć jedynie pomocniczy charakter w stosunku do działań wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. W ocenie skarżącego kasacyjnie organu z przepisu tego nie można wywieźć, że samo przekazywanie darowizny na rzecz innych podmiotów jest zwolnione z opodatkowania.

5. W odpowiedzi na skargę kasacyjną U., reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od organu na rzecz strony kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych. Wniesiono także o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Strona za błędne uznała twierdzenie, że ze statutu U. nie wynika wprost możliwość wspierania działalności innych podmiotów prowadzących działalność w tożsamym do strony charakterze. Wyraźnie sprecyzowany cel nie jest tym samym co wskazanie sposobu realizacji celu. Z przepisu § 5 ust. 2 statutu U. wynika wprost, iż w ramach realizacji celu uczelnia współpracuje z innymi podmiotami, co odnosi się także do fundacji. Wsparcie finansowe, to również darowizna, która mieści się w ramach pojęcia współpracy z innymi podmiotami. Oczekiwanie organu, aby strona zawarła w swoim statucie dokładne określenie "wspieranie" zamiast "współpraca", albo by dookreśliła z jakimi konkretnie podmiotami współpracuje, uznano za bezzasadne.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

6. Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu uwzględniając jedynie nieważność postępowania, której przesłanki zostały wymienione w § 2 tego przepisu. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, zatem do rozpoznania pozostawał zarzut skargi kasacyjnej, który został oparty na podstawie kasacyjnej, opisanej w art. 174 pkt 1 P.p.s.a. – naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. Wymaga to zatem prawidłowego ich określenia w samej skardze, a więc konieczność precyzyjnego wskazania konkretnych przepisów prawa, którym, zdaniem autora skargi kasacyjnej, sąd pierwszej instancji uchybił. Skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia i niezależnie od wymogu sporządzenia jej przez fachowego pełnomocnika, musi ona odpowiadać wymogom określonym w przepisach P.p.s.a., a jednym z jej elementów jest wskazanie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, co wynika z art. 176 § 1 P.p.s.a.

6.1. Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy wykładni przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. w kontekście oceny, czy zadania określone w statucie U. są zbieżne z celami, o których mowa w powyższym przepisie i w rezultacie dochody strony przekazywane w formie darowizny na cele statutowe, wynikające z tej regulacji będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych.

6.2. W treści powołanego art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. ustawodawca wprowadza zwolnienie od podatku dochodów podatników, których celem statutowym jest m.in. działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa (...) w części przeznaczonej na te cele. Z powołanego przepisu wynika, że dochody podatników, których celem wykazanym wprost w statucie są wskazane w nim cele (ogólne i konkretne), podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych. Warunkiem zwolnienia dochodu takiego podatnika jest jednak wykazanie się tożsamością celu statutowego i celu preferowanego w powołanym przepisie. Wykazanie tych celów w statucie musi być precyzyjne i ścisłe (por. wyrok NSA z dnia 12 marca 2009 r., o sygn. akt II FSK 1781/07, dostępny na stronie: https://orzeczenia.nsa.gov.pl – Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych - dalej jako: "CBOSA"). Niewątpliwym celem tego przepisu jest stworzenie różnego rodzaju podmiotom i organizacjom zachęty do podejmowania działalności społecznie użytecznej, w tym także wspierania rozwoju.

U. jako podmiot wnioskujący o wydanie interpretacji indywidualnej, wskazał w § 5 swojego statutu, że jednym z celów jego działalności jest prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, świadczenie usług badawczych oraz opiniodawczych i eksperckich (w tym działalności diagnostycznej, terapeutycznej i poradniczej). Treść statutu U. wskazuje ponadto, że "Uczelnia realizując cele statutowe współpracuje w szczególności z krajowymi i zagranicznymi instytucjami naukowymi, przedsiębiorcami, stowarzyszeniami i organizacjami zawodowymi". Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, że treść statutu U. przytoczona we wniosku o wydanie interpretacji uprawnia do przyjęcia, że udzielanie darowizn wpisuje się w szeroko rozumianą współpracę z podmiotami - partnerami, którzy wykonują te same zadania, na rzecz swoich, tożsamych celów. To z kolei uprawnia do korzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Zapis § 5 ust. 2 statutu U. wskazuje bezpośrednio, iż w ramach realizacji celu uczelnia współpracuje z innymi podmiotami (w tym z fundacjami). Współpraca może obejmować także wsparcie finansowe np. w formie darowizny. Brzmienie statutu jest w tym zakresie wystarczająco precyzyjne i nie budzi wątpliwości. Rację ma Sąd pierwszej instancji, że współpraca jest ustawiczną działalnością ukierunkowaną na przyczynianie się do osiągnięcia jakiegoś celu. Potwierdza to znaczenie słownikowe terminu "współpraca" – "działalność prowadzona wspólnie przez jakieś osoby, instytucje lub państwa" (Słownik języka polskiego PWN). Co do zasady każda działalność jest ukierunkowana na jakiś cel. Szczególnie dotyczy to osób prawnych, których cel jest immamentną cechą ich działalności, przesądzając o istnieniu tych podmiotów. Podobnie jest ze szkołami wyższymi i innymi podmiotami prowadzącymi działalność naukową. Instytucje naukowe współpracują ze sobą na różne sposoby i na wielu płaszczyznach, dla celów osiągnięcia zamierzonych efektów swoich badań, przyczyniających się do rozwoju nauki. Bez wzajemnego wsparcia, osiąganie tych celów jest częstokroć znacznie utrudnione. Poza sporem jest, że współpraca skarżącego, jako podmiotu korzystającego ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., z innymi podmiotami w zakresie realizacji celów statutowych, co podkreśla literalne brzmienie § 5 ust. 2 statutu, prowadzi do przyczyniania się w zakresie realizacji celów statutowych partnerów skarżącego. Współpraca może przyjmować bardzo rozmaite formy, a ustawodawca nie wykluczył, że może to być także darowizna. Dla przykładu dochody fundacji, realizującej jeden z celów statutowych, jakim jest ochrona zdrowia, przekazywane w formie darowizny (z poleceniem nakładającym obowiązek określonego działania na obdarowanego) środków pieniężnych wyspecjalizowanej fundacji zagranicznej celem leczenia dzieci dotkniętych chorobami nowotworowymi korzystają ze zwolnienia podatkowego określonego w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 stycznia 2007 r., o sygn. akt III SA/Wa 3213/06, dostępny w CBOSA).

6.3. Na uwagę zasługuje także orzeczenie powołane w odpowiedzi na skargę kasacyjną. W wyroku tym stwierdzono, że współpraca podmiotów transgranicznych w formie przekazywania darowizn uprawnia do korzystania ze zwolnienia podatkowego określonego w komentowanym przepisie (por. wyrok NSA z dnia 22 sierpnia 2008 r., o sygn. akt II FSK 827/07, dostępny w CBOSA). Skoro zatem przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. nie stwarza granic dla podmiotów zagranicznych, które realizują również na terenie Rzeczypospolitej Polskiej zadania wymienione w powołanym przepisie, to nie można uznać, że formy ich współpracy podlegają restrykcjom nie przewidzianym w tej regulacji. Przeciwny wniosek zmuszałby do zadania pytania, w jaki sposób w takim razie miałaby wyglądać współpraca tych podmiotów i na jakiej podstawie prawnej należy wykluczyć darowizny? Różnice wynikające z odmienności systemów prawnych mogą przewidywać odmienne formy współpracy. Z tego właśnie względu należy dopuścić możliwie szerokie spektrum realizacji współpracy, o ile prowadzi ona do realizacji celów statutowych wymienionych w art. 17 art. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela twierdzenie autora skargi kasacyjnej, że przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. nie można interpretować w sposób rozszerzający, gdyż przepis ten stanowi wyjątek od zasady powszechnego opodatkowania. Nie można jednak zgodzić się z tym, że stosując ten przepis należy poprzestać na jego literalnym brzmieniu. W orzecznictwie dominuje przekonanie, o konieczności zweryfikowania efektów wykładni językowej dyrektywami wykładni celowościowej (por. uchwała w składzie siedmiu sędziów NSA z dnia 10 grudnia 2009 r., o sygn. akt I OPS 8/09, dostępna w CBOSA oraz M. Gutowski, P. Kardas, Wykładnia i stosowanie prawa w procesie opartym na Konstytucji, Warszawa 2017 s. 275 i powołana tam literatura oraz orzecznictwo). Żaden podmiot stosujący prawo nie może poprzestać na literalnym brzmieniu przepisu, gdyż to może stanowić zaprzeczenie celu, jaki przyświecał ustawodawcy. Dlatego należy prowadzić proces wykładni prawa tak długo, dopóki nie zostanie zrekonstruowana jasna norma prawna (interpretatio cessat in claris). Jedynie, gdy cel przepisu wypaczałby jego treść, należy poprzestać na efektach zastosowania reguł wykładni językowej (por. uchwała pełnego składu Izby Cywilnej SN z dnia 14 października 2004 r., o sygn. akt III CZP 37/04, Orzecznictwo Sądu Najwyższego - Izba Cywilna 42/3/2005).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego statut skarżącego jest sformułowany w taki sposób, że obejmuje on szerokie spektrum działań ukierunkowanych na współpracę zmierzającą do realizacji jego celów statutowych. Jeżeli cele statutowe darczyńcy i obdarowanego są ze sobą zbieżne, uzasadnione jest, aby U. realizujący wsparcie w ramach współpracy z inną organizacją, mógł skorzystać ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Ustawodawca premiuje zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych m.in. prowadzenie działalności naukowej. Nie sposób nie zauważyć, że współpraca, która obejmuje szerokie spektrum działań, a także ich form przyczynia się do rozwoju nauki, a więc spełniania celów statutowych. Twierdzenie autora skargi kasacyjnej, że udzielanie wsparcia prowadzi do pośredniego spełniania celów statutowych i przez to nie może być objęte art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., jest nieuprawnione. Pojęcie cel statutowy to nie tylko bezpośrednie prowadzenie przez organizację jakiejś działalności, lecz także wspieranie takiej działalności, o ile wynika to wprost ze statutu (por. uchwała w składzie siedmiu sędziów NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r., o sygn. akt II FPS/09, dostępna w CBOSA). Podejmowanie działalności naukowej, czy naukowo-badawczej, jak wskazano powyżej często wymaga wsparcia instytucji posiadającej bogatsze zasoby niezbędne do prowadzenia tej działalności. Wsparcie, np. finansowe umożliwia podejmowanie, kontynuację lub zmianę kierunku prowadzonych badań naukowych. Beneficjent takiego wsparcia wyposażony w środki pochodzące od podmiotu zewnętrznego (osoby prawnej) może realizować w istocie wspólne cele. Zatem dochód U. przekazany w formie darowizny jako pomoc finansowa w ramach wspomnianej współpracy może służyć realizacji celu statutowego zarówno skarżącego, jak i organizacji, co wynika także z wniosku inicjującego postępowanie o wydanie interpretacji. Współpraca podejmowana przez skarżącego uwarunkowana jest spełnianiem jego celów statutowych i zmierza ona do ich bezpośredniej i pośredniej realizacji również przez podmioty prowadzące podobną działalność. Działalność własna, czy wspierana działalność innego podmiotu prowadzi do zbieżnego celu – rozwoju nauki.

6.4. Statut szkoły wyższej jako podmiotu, którego funkcjonowanie jest objęte ustawą z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.) powinien być sporządzony w sposób odpowiadający wymogom adekwatności, elastyczności, precyzji oraz komunikatywności. Statut uczelni powinien zatem wskazywać poprzez swoją treść szerokie spektrum działalności bez konieczności kazuistycznego określania przedmiotu działalności. Kazuistyka została określona przez WSA jako generująca dalsze problemy stosowania przepisów prawa, których aplikacja jest uzależniona od brzmienia statutu. Z jednej strony skarżący kasacyjnie organ twierdzi, że "nie jest uprawniony do interpretacji i analizy zapisów statutu", a z drugiej zgłasza zastrzeżenia co do sformułowania "współpraca" w kontekście zwrotu "wsparcie". Nie sposób jednak wymagać, aby każde działanie, czy to prawne, czy faktyczne znajdowało identyczne brzmienie w statucie. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku o niezasadności podniesionego zarzutu kasacyjnego. Sąd pierwszej instancji nie dopuścił się bowiem błędnej wykładni przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Zarzut kasacyjny sprowadza się w istocie do wyłączenia dochodu U. ze zwolnienia podatkowego, tylko z tej przyczyny, że został on dalej przekazany w formie darowizny, co oznaczałoby w dalszej perspektywie, że nie służy rozwojowi i zmuszałoby partnerów do realizacji celów statutowych bez wsparcia skarżącego.

6.5. Odnosząc się do powołanej w skardze kasacyjnej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 listopada 2000 r., o sygn. akt FPS 9/00, należy stwierdzić, że zwolnienie od podatku zostało uzależnione od przeznaczenia dochodu osoby prawnej na cel statutowy i przeznaczenie tego dochodu na inny cel nie korzysta ze zwolnienia. Treści tej uchwały nie można jednak odnosić do sytuacji skarżącego, ponieważ ze statutu strony wynika wprost, że współpraca z podmiotami krajowymi i zagranicznymi jest prowadzona w korelacji z realizacją celów statutowych U. Tym samym, powołana uchwała nie stoi na przeszkodzie, aby dopuścić darowiznę jako formę współpracy osoby prawnej, a przeznaczenie jej na cele statutowe nie wyklucza z góry możliwości skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Wobec powyższego zarzut skargi kasacyjnej uznano na bezzasadny.

6.6. Konkludując Naczelny Sąd Administracyjny, po uprzednim rozpoznaniu sprawy na rozprawie, oddalił skargę kasacyjną, na podstawie art. 184 P.p.s.a.

W przedmiocie kosztów postępowania kasacyjnego zasądzonych od organu na rzecz skarżącego orzeczono, na podstawie art. 209, art. 204 pkt 2 oraz art. 205 § 2 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 265).

M. Bejgerowska A. Dumas S. Babiarz