Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1152/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2018-02-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 11 ust. 1, art. 20  ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 2032
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędziowie WSA Wojciech Gapiński, Bożena Suleja-Klimczyk (spr.), Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lutego 2018 r. sprawy ze skargi L. G. na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi L. G. (dalej także jako: "wnioskodawczyni" lub "strona skarżąca") jest interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego z [...] nr [...] w zakresie skutków podatkowych przedawnienia zobowiązania, wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej w skrócie: "organ interpretacyjny" lub "Dyrektor").

We wniosku o wydanie interpretacji wnioskodawczyni przedstawiła następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni w dniu 2 maja 2005 r. zawarła umowę pożyczki z A S.A. Wnioskodawczyni nie wywiązała się z przyjętego zobowiązania. Umową z dnia 12 września 2012 r., ww. Bank jako pierwotny wierzyciel, przelał prawa i obowiązki wynikające z umowy pożyczki na Prokurę Niestandaryzowany Sekurytyzacyjny Fundusz Inwestycyjny Zamknięty należący do grupy B S.A. z siedzibą we W.. Nabywca wierzytelności pozwem z dnia 2 lutego 2016 r. zażądał zapłaty kwoty [...] zł (należność główna [...] zł oraz skapitalizowane odsetki - [...] zł), tytułem zaciągniętej pożyczki. Nakazem zapłaty z dnia [...] Sąd Okręgowy w G. nakazał wnioskodawczyni zapłatę powyższej kwoty. Wnioskodawczyni wniosła sprzeciw od nakazu zapłaty zgłaszając zarzut przedawnienia całości dochodzonego roszczenia. Na skutek tego powód - wierzyciel cofnął pozew. Następstwem tego było umorzenie postępowania przez Sąd postanowieniem z dnia [...]. Powód wraz z cofnięciem pozwu nie zrzekł się roszczenia. Pismem z dnia 31 października 2016 r. wierzyciel poinformował wnioskodawczynię, że uznał zarzut przedawnienia za zasadny oraz, że rezygnuje z dochodzenia przedawnionego zobowiązania, którego kwota będzie stanowiła przychód wnioskodawczyni i będzie podlegała opodatkowaniu. W następstwie tego, pismem z dnia 24 lutego 2017 r. Prokura – Niestandaryzowany Sekurytyzacyjny Fundusz Inwestycyjny Zamknięty, w imieniu wierzyciela przesłał wnioskodawczyni PIT-8C wystawiony na kwotę [...] zł.

Wnioskodawczyni podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016, poz. 2032 ze zm.; dalej w skrócie: "u.p.d.o.f." lub "ustawa podatkowa").

W związku z powyższym opisem we wniosku zadano następujące pytania:

1. Czy zobowiązanie przedawnione, ale nieumorzone jest przychodem z nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.?

2. Czy w związku z pytaniem 1, zobowiązanie przedawnione podlega opodatkowaniu na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy podatkowej?

3. Czy wierzyciel był uprawniony do wystawienia PIT-8C?

Zdaniem wnioskodawczyni, zobowiązanie wynikające z umowy pożyczki, a będące zobowiązaniem przedawnionym nie jest przychodem z nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.

Uzasadniając swoje stanowisko strona zauważyła na wstępie, że świadczenie z umowy pożyczki nie jest świadczeniem bezzwrotnym, nieodpłatnym. Kwota pożyczki podlega zwrotowi wraz z oprocentowaniem, a więc pożyczkobiorca ponosi koszty jej otrzymania. Z kolei fakt przedawnienia roszczenia wynikającego z zawartej umowy pożyczki nie zmienia charakteru przysporzenia, nie czyni go przysporzeniem bezzwrotnym, a tym samym trwałym. Istotą instytucji przedawnienia jest tylko niemożność przymusowego dochodzenia roszczenia przez wierzyciela. Nie unicestwia jednak zobowiązania, które istnieje nadal i jako zobowiązanie naturalne może być spełnione przez dłużnika, w tym wypadku wnioskodawczynię, nawet jeśli upłynął termin przedawnienia.

Takie stanowisko, na kanwie niemal identycznego stanu faktycznego, zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia [...] (nr [...]). Organ stwierdził w powołanej interpretacji, że: "mimo przedawnienia zobowiązanie nadal istnieje (...), natomiast wierzyciel nie może dochodzić przymusowego jego wykonania (...). Samo przedawnienie zobowiązania nie wywołuje zmiany charakteru zobowiązania na zobowiązanie bezzwrotne i nie powoduje powstania przychodu z nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych". Podobne pogląd wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia [...] (nr [...]).

Zdaniem wnioskodawczyni kwota przedawnionego roszczenia nie jest przychodem podlegającym opodatkowaniu, a więc wierzyciel nie był uprawniony do wystawienia (sporządzenia i dostarczenia wnioskodawczyni i urzędowi skarbowemu) PIT-8C.

Organ interpretacyjny, dokonawszy uprzednio analizy przedstawionego stanu faktycznego, w świetle obowiązującego stanu prawnego, uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe, czemu dał wyraz we wskazanej na wstępie interpretacji.

W motywach przyjętego stanowiska Dyrektor zastrzegł, iż sformułowanie "w szczególności" użyte w treści art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w tym przepisie. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Zgodnie z art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

W dalszej kolejności organ przywołał art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 ze zm. - dalej K.c.), zgodnie z którym: przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Z kolei zgodnie z art. 117 K.c. z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu. Po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Jednakże zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne.

W świetle powyższego, zobowiązanie przedawnione przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne. Nie może ono być wyegzekwowane pod przymusem ani też zasądzone przez sąd powszechny, jeżeli dłużnik powoła się na upływ terminu przedawnienia. Niemniej jednak, w sytuacji gdy występuje niemożność przymusowego wyegzekwowania zobowiązania mimo braku jego faktycznego wykonania, dłużnik uzyskuje pewną korzyść majątkową, przejawiającą się w tym, że nie musi realnie wykonać zobowiązania. Zasadnicze znaczenie ma bowiem, że w następstwie przedawnienia dłużnik zostaje zwolniony z obowiązku spłaty zadłużenia (ustaje obowiązek spełnienia świadczenia). Skutki finansowe przedawnienia zobowiązania z tytułu kredytu dla kredytobiorcy oraz kredytodawcy są zatem takie same jak przy jego umorzeniu. Kredytobiorca kosztem kredytodawcy osiąga realne przysporzenie majątkowe.

Stosownie do art. 118 K.c., jeżeli przepis szczególny nie stanowi inaczej, termin przedawnienia wynosi lat dziesięć, a dla roszczeń o świadczenia okresowe oraz roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - trzy lata.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego Dyrektor stwierdził, że jeżeli wnioskodawczyni, powołując się na przedawnienie zobowiązania z tytułu zaciągniętej pożyczki, odmówiła jej spłacenia, wówczas osiągnęła w świetle art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. realne przysporzenie majątkowe (przychód). Przychód ten nie jest przychodem z nieodpłatnego świadczenia, lecz stanowi przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy podatkowej, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W ocenie organu interpretacyjnego przychód powstał w momencie przedawnienia zobowiązania, w wysokości zadłużenia z tytułu należności głównej oraz odsetek za zwłokę, które były wymagalne na moment przedawnienia. Przychodem tym nie jest kwota długu wraz z odsetkami za zwłokę, odsetkami karnymi i kosztami ustalona na dzień wydania wyroku przez sąd oddalający powództwo wierzyciela. Zobowiązanym do wystawienia informacji o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych (PIT-8C) stosownie do art. 42a u.p.d.o.f. był bank, z którym wnioskodawczyni zawarła umowę pożyczki.

W wyniku tych wszystkich rozważań organ uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji organów podatkowych Dyrektor wyjaśnił, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same albo zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe, jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej w skrócie: "O.p."). Niemniej jednak, w praktyce sytuacje takie mogą mieć miejsce, choćby z uwagi na przewidzianą przez ustawodawcę możliwość zmiany interpretacji indywidualnej w trybie art. 14e § 1 pkt 1 O.p.

W skardze z dnia 18 września 2017 r., skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącej wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji z dnia [...] oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania.

U podstaw wniosku o uchylenie zaskarżonego aktu legły zarzuty:

1) naruszenia przepisów postępowania, w tym art. 8 § 1 K.p.a. oraz art. 121 O.p. w zw. z art. 8 § 2 K.p.a., poprzez nieuzasadnione odstąpienie od utrwalonej praktyki rozstrzygania spraw w takim samym stanie faktycznym i prawnym, a przez to naruszenie zasady prowadzenia postępowania przez organ administracji w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania, poprzez nieuwzględnienie interpretacji indywidualnych wydanych na kanwie takich samych stanów faktycznych, a przez to naruszenie zasady równego traktowania, będącego konsekwencją uznania skarżącej za zobowiązaną do zapłaty podatku z tytułu przychodu od przedawnionej kwoty pożyczki w sytuacji, gdy innych podmiotów w wydanych w ich sprawach interpretacjach indywidulanych, o takich samych stanach faktycznych, nie uznano za zobowiązane do zapłaty takiego podatku;

2) dopuszczenia do błędu wykładni przepisu art. 20 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez nieuargumentowane przyjęcie, że przedawniona wierzytelność z tytułu umowy pożyczki stanowi przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy podatkowej, czym naruszono art. 121 § 2 O.p., a przez to:

3) dopuszczenia się niewłaściwej oceny zastosowania prawa materialnego, a to art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. i uznanie, że w zaistniałym stanie faktycznym, skarżąca osiągnęła przychód podlegający opodatkowaniu.

W motywach skargi pełnomocnik rozwinęła zgłoszone zarzuty, akcentując przede wszystkim, że organ nie przeprowadził procesu wykładni pojęcia "innych źródeł" w rozumieniu art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., przyjmując jedynie, że z sytuacją zaistnienia przychodu z innych źródeł mamy do czynienia, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Wobec innego stanowiska w kwestii sygnalizowanego pojęcia i braku przedstawienia argumentów przemawiających za wykładnią przyjętą przez organ interpretacyjny, skarżąca zarzuca jej nieprawidłowość. Zdaniem pełnomocnika nie można przyjąć, iż kwota przedawnionej pożyczki stanowi realne przysporzenie majątkowe skarżącej kosztem kredytodawcy, a tym samym jest definitywnym przychodem podlegającym opodatkowaniu, na podstawie art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. według pełnomocnika błąd wykładni pojęcia "innych przychodów" i uznanie, że zobowiązanie przedawnione do takich należy doprowadziło do błędnej subsumcji i w konsekwencji przyjęcia, że skarżąca jest zobowiązana do zapłaty podatku z tytułu uzyskania przychodu.

Odpowiadając na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie i uznając, że zarzuty skargi są bezzasadne. Za nieuprawnione organ uznał również zarzuty naruszenia art. 8 ust. 1 i 2 K.p.a, bowiem przepisy te nie znajdują zastosowania w procesie wydawania interpretacji indywidualnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie zaś do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 - dalej P.p.s.a.) takiej kontroli podlegają także pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Podkreślenia wymaga, iż w myśl art. 57a P.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej - w zakresie i według kryteriów określonych powołanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zasadniczy spór w sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy w związku z przedawnieniem dochodzonej od osoby fizycznej wierzytelności, niezwiązanej z prowadzoną działalnością gospodarczą, występuje u niej przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem strony skarżącej roszczenie na skutek przedawnienia nie gaśnie, a jedynie nie może być przymusowo zrealizowane. Mimo zatem rezygnacji wierzyciela z dochodzenia przedawnionego długu zobowiązanie nadal istnieje, a dłużnik ma obowiązek je wykonać, przy czym wierzyciel nie może jedynie dochodzić przymusowego wykonania zobowiązania. Z uwagi na powyższe, w ocenie skarżącej, w związku z przedawnieniem zobowiązania kredytowego nie wystąpiło po jej stronie trwałe przysporzenie majątkowe i nie powstał przychód podlegający opodatkowaniu, tak jak to występuje w przypadku umorzenia wierzytelności przez bank.

Natomiast według organu interpretacyjnego, w sytuacji gdy występuje niemożność przymusowego wyegzekwowania zobowiązania mimo braku jego faktycznego wykonania, dłużnik uzyskuje pewną korzyść majątkową, przejawiającą się w tym, że nie musi wykonać zobowiązania. Zasadnicze znaczenie ma bowiem, że w następstwie przedawnienia dłużnik zostaje zwolniony z obowiązku spłaty zadłużenia. Skutki finansowe przedawnienia zobowiązania z tytułu kredytu dla kredytobiorcy oraz kredytodawcy są zatem takie same jak przy jego umorzeniu. Przychód podatkowy z tytułu przedawnionego zobowiązania powstaje w momencie upływu terminu przedawnienia. W konsekwencji, jeżeli kredytobiorca, powołując się na przedawnienie zobowiązania z tytułu zaciągniętego kredytu, odmawia jego spłacenia, wówczas osiąga realne przysporzenie majątkowe, które - jako przychód z innych źródeł - podlega opodatkowaniu.

Przystępując do rozstrzygnięcia spornej kwestii w pierwszej kolejności podnieść należy, iż analogiczne sprawy były już przedmiotem oceny przez sądy administracyjne m.in. w wyrokach o sygn. akt: I SA/Gl 834/17 z dnia 23 listopada 2017 r. (WSA w Gliwicach), I SA/Po 966/17 z dnia 21 grudnia 2017 r. (WSA w Poznaniu). W dalszych rozważaniach Sąd posłuży się w znacznej części argumentacją przedstawioną w ww. orzeczeniach albowiem w całości ją aprobuje.

Odwołując się do przepisów mających zastosowanie w sprawie wskazać należy, iż zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z powyższego przepisu wynika zatem zasada powszechności opodatkowania, która jest uszczegółowiona w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f., wskazującym źródła przychodów podlegających opodatkowaniu. Zaznaczyć przy tym wypada, że ustawodawca wyraźnie rozróżnił takie źródła przychodów jak stosunek służbowy, działalność wykonywana osobiście, pozarolnicza działalność gospodarcza czy inne źródła.

Z kolei w myśl art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Dla celów podatkowych przyjmuje się, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. m.in. uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02, ONSA 2003/2/47; uchwała NSA z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06, ONSAiWSA 2006/6/153, uchwała NSA z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, ONSAiWSA 2010/4/58).

Przez pojęcie "otrzymane" - zgodnie ze słownikiem języka polskiego - należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Natomiast "pozostawionymi do dyspozycji" są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik - wykazując określoną aktywność - ma możliwość włączyć do swojego władztwa, a więc ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy i nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji podatnika (tak też NSA w wyroku z dnia 15 stycznia 2008 r., sygn. akt II FKS 1578/06). Choć nie wynika to wprost z brzmienia art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest bowiem w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny (por. wyrok NSA z dnia 26 stycznia 2011 r., II FSK 1672/09)

Nie budzi wątpliwości Sądu, że przysporzeniem majątkowym i przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 9 ust. 1) są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów. Równocześnie przepis art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i zasadnym jest, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna.

Instytucja przedawnienia została uregulowana w art. 117-125 K.c. Zgodnie z art. 117 § 1 K.c. z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu, przy czym po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia, jednakże zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne (§ 2). Istota przedawnienia polega zatem na tym, że po upływie określonego w ustawie terminu, ten przeciwko komu kieruje się roszczenie (dłużnik) może uchylić się od jego zaspokojenia. Skutkiem tego roszczenie przedawnione nie wygasa, a jedynie nie będzie mogło być przymusowo zrealizowane; sąd bowiem oddali powództwo uprawnionego w razie upływu terminu przedawnienia, jeżeli dłużnik podniesie zarzut przedawnienia. Nadto roszczenie takie nie korzysta wprawdzie z pełnej ochrony państwa, ale nadal uznawane jest za prawnie istniejące. Znajduje to przede wszystkim wyraz w tym, że dłużnik, który po upływie terminu przedawnienia spełnił świadczenie, nie może następnie żądać jego zwrotu, chociażby nie był świadomy upływu terminu przedawnienia i związanych z tym skutków prawnych. Spełnił on bowiem należne w świetle prawa zobowiązanie. Wierzytelność, która realnie istnieje, może natomiast podlegać umorzeniu z woli wierzyciela poprzez zwolnienie z długu, co wynika z treści art. 508 K.c.

O ile umorzenie wierzytelności powoduje jej wygaśnięcie, a zatem definitywną utratę bytu prawnego, tak upływ terminu przedawnienia wierzytelności powoduje jedynie niemożność jej skutecznej egzekucji. Co do zasady, przedawniona wierzytelność wciąż istnieje i obciąża zobowiązanego jako tzw. zobowiązanie naturalne. Zgodzić się zatem trzeba z tezą, że przedawnienie zobowiązania cywilnego nie jest równoznaczne z jego umorzeniem są to bowiem dwie różne instytucje prawne, wywołujące na gruncie prawa cywilnego zupełnie inne skutki względem konkretnej wierzytelności.

Z treści przedłożonego przez skarżącą wniosku wynika natomiast, że doszło do przedawnienia zobowiązania wynikającego z niespłaconej umowy bankowej. Wnioskodawczyni nie wywiązała się z zaciągniętego zobowiązania a wierzyciel - Bank dokonał cesji wierzytelności na rzecz innego podmiotu, który wystąpił wobec skarżącej z powództwem o zapłatę. Skarżąca w sprzeciwie od nakazu zapłaty podniosła zarzut przedawnienia roszczenia. Nowy wierzyciel cofnął powództwo, po czym poinformował skarżącą, że rezygnuje z dochodzenia przedawnionego zobowiązania. Następnie przesłał jej PIT-8C, w którym wskazał przedawnioną wierzytelność jako przychód do opodatkowania.

W przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia z sytuacją, gdy na skutek przedawnienia zobowiązania zobowiązanie przekształciło się w zobowiązanie naturalne. Jednak na gruncie tej sprawy wierzyciel zobowiązał się do niedochodzenia od dłużniczki swojej wierzytelności (pactum de non petendo), gdyż poinformował skarżącą, że uznaje przedawnienie i rezygnuje z egzekwowania przedawnionego zobowiązania, a następnie wystawił jej PIT-8C. W tych okolicznościach skarżąca na skutek przedawnienia uzyskała w istocie korzyść majątkową o charakterze bezzwrotnym, co powoduje powstanie przychodu z nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.

Sąd podziela przy tym pogląd wyrażony w powołanym wyżej wyroku WSA w Gliwicach o sygn. akt I SA/Gl 834/17, że sytuacja ekonomiczna dłużnika, któremu został dług umorzony a dłużnika, którego należność się przedawniła, jest tożsama. W obu bowiem przypadkach dłużnik nie ma obowiązku uregulowania należności. Przyjęcie zatem, że w jednym przypadku ciąży na podatniku obowiązek podatkowy, w drugim zaś nie - w sytuacji, gdy zarówno kredyt umorzony, jak i kredyt przedawniony, nie podlegają uregulowaniu - w sposób wyraźny naruszałoby zasadę równości wobec prawa i zasadę powszechności opodatkowania. Nie można, jak czyni to strona skarżąca, ograniczyć hipotezy art. 11 ust. 1 ustawy podatkowej tylko do wartości umorzonych wierzytelności. To, że - jak wskazała skarżąca - korzyść nie ma charakteru trwałego, gdyż dłużnik może dobrowolnie wykonać przedawnione zobowiązanie, nie ma istotnego wpływu na ocenę, czy przedawniona należność stanowi przychód podatkowy. Z chwilą bowiem upływu terminu przedawnienia obowiązek spełnienia świadczenia nie istnieje, a to oznacza, że otrzymany i niespłacony kredyt stanowi przychód podatkowy, gdyż "nieodpłatne świadczenie" określa się według kryteriów ustawy podatkowej, a nie według przepisów Kodeksu cywilnego. Należałoby dodatkowo podnieść, że dobrowolne wykonanie zobowiązania - na gruncie niniejszej sprawy - jest mało prawdopodobne. Powtórzyć przyjdzie, że skarżąca powołała się przed sądem powszechnym na zarzut przedawnienia, a wierzyciel złożył oświadczenie o rezygnacji z dochodzenia roszczenia.

Mając powyższe na uwadze należy się zgodzić ze stanowiskiem organu wyrażonym w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, że jeżeli kredytobiorca, powołując się na przedawnienie zobowiązania z tytułu zaciągniętego kredytu, odmawia jego spłacenia, to osiąga realne przysporzenie majątkowe, które - jako przychód z innych źródeł - podlega opodatkowaniu. W konsekwencji wartość przedawnionej wierzytelności stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, który powstaje w momencie upływu terminu przedawnienia. Zatem w niniejszej sprawie wystąpił obowiązek wystawienia informacji PIT-8C przez płatnika, gdyż skarżąca uzyskała przychód podlegający opodatkowaniu.

W ocenie Sądu w zaskarżonej interpretacji organ dokonał prawidłowej wykładni wskazanych przepisów i prawidłowo odniósł je do stanu faktycznego opisanego we wniosku o jej wydanie. Tym samym nie znajdują uzasadnienia podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. Nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 121 O.p. Jakkolwiek zgodzić się trzeba, że przypadek niejednolitego stosowania prawa podatkowego w interpretacjach indywidualnych jest zjawiskiem niepożądanym to nie oznacza to, że interpretacja będąca przedmiotem kontroli jest nieprawidłowa i zasługuje na wyeliminowanie z obrotu prawnego. Podobne stanowisko było też prezentowane w innych interpretacjach np. w interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...]. Nie można również uwzględnić zarzutu naruszenia przepisu art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego, który - jak trafnie zauważył organ - nie znajduje zastosowania w sprawie.

W tym stanie rzeczy należało oddalić skargę, o czym orzeczono na podstawie art. 151 P.p.s.a.