Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 2140/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2005-05-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżone postanowienie w całości
Powołane przepisy: article: art. 165, 168, 169
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA – Halina Betta Sędziowie: Sędzia WSA – Katarzyna Radom Asesor WSA – Dagmara Dominik (sprawozdawca) Protokolant: Katarzyna Motyl po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 maja 2005r. sprawy ze skargi L. W. i W. W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2002 r.: I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz strony skarżącej kwotę 10 zł (słownie: dziesięciu złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem zaskarżenia jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania przez L. W. od decyzji Wójta Gminy L. K. z dnia [...] nr [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2002 r. W uzasadnieniu postanowienia Kolegium wskazało, iż w myśl art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od daty doręczenia decyzji stronie. Decyzja Wójta Gminy L. K. doręczona została dnia [...], wobec czego 14-dniowy termin do wniesienia odwołania upłynął dnia [...]. Odwołanie zostało napisane dnia [...], a więc po upływie terminu do jego wniesienia. Zatem biorąc powyższe pod uwagę oraz fakt, iż strona nie złożyła wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania orzeczono o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia przedmiotowego odwołania.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we W. L. W. i W. W. wnieśli o stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 247 § l pkt l i pkt 3 Ordynacji podatkowej, zarzucając błędną ocenę, co do tożsamości odwołania oraz rażące naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej tj. art. 13 § l pkt 3 w związku z art. 15 stwierdzając, że organ odwoławczy nie był właściwy rzeczowo, bowiem strony nie wniosły odwołania od decyzji wymiarowych, art. 122 - zasady prawdy obiektywnej, art. 127 - zasady dewolutywności, art. 228 § l pkt 2 w związku z art. 223 § 2 pkt l poprzez błędną ocenę stanu faktycznego, co do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oraz art. 233 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi skarżący podnieśli, iż nie wnosiły odwołania od decyzji wymiarowej w zakresie podatku od nieruchomości w związku, z czym zaskarżone postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego jest bezprzedmiotowe. Strony powołały się na ukształtowane orzecznictwo, wskazujące, iż rozstrzygnięcie organu odwoławczego dotyczące decyzji, która nie była przedmiotem odwołania jest nieważne z przyczyny rażącego naruszenia prawa - wyrok NSA z 21 grudnia 1987 r. sygn. akt IV SA 907/87, GAP 1988 nr 12, str. 41. Ponadto strony nadmieniły, iż w dniu [...] złożyły w Urzędzie Gminy w L. K. wniosek o zmianę decyzji ostatecznych w zakresie wymiaru podatku od nieruchomości za lata 2001-2003. Pismem z dnia [...] L. dz. [...] Wójt Gminy L.K. dokonał rozstrzygnięcia wniosku i uznając żądanie stron za bezzasadne odmówił zmiany ostatecznych decyzji wymiarowych. Od rozstrzygnięcia Wójta Gminy z dnia [...] strony złożyły odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. Strony przedstawiły przesłanki jakimi kierowały się uznając pismo Wójta Gminy z dnia [...] za decyzję, a mianowicie podniosły, iż nie nazwa pisma lub jej brak przesądza o jego znaczeniu, lecz treść pisma. Bezspornie pismem z dnia [...] Wójt Gminy L. K. dokonał w zakresie swojej właściwości merytorycznego rozstrzygnięcia, co do istoty sprawy. Natomiast w przypadku, gdy organ uzna za bezzasadne żądanie strony uchylenia lub zmiany decyzji wówczas jest obowiązany wydać decyzję odmawiającą uchylenia lub zmiany decyzji dotychczasowej, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. Zdaniem skarżących organ administracyjny nie może poprzestać na udzieleniu stronie informacji, co do braku możliwości pozytywnego załatwienia sprawy, gdy istnieją przesłanki do załatwienia sprawy w formie decyzji. Jednocześnie strony podniosły, iż zwracając się o zmianę decyzji uznały tę drogę procesową za najbardziej właściwą, bowiem istota żądania dotyczy korekty podatku, który został celowo i całkowicie bezpodstawnie zawyżony na niekorzyść podatnika. W ocenie skarżących decyzje wymiarowe na lata 2001-2003 dotknięte są wadą nieważności z uwagi na rażące naruszenie prawa. Podatnicy stwierdzili, iż nie chcieli unikać płacenia podatku, lecz domagali się, żeby wysokość zobowiązania podatkowego była ustalona w sposób uczciwy i budzący zaufanie do organów państwa z poszanowaniem słusznego interesu budżetu i podatnika. Strony zarzuciły postępowaniu Wójta Gminy L. K., iż podważa zaufanie do organów państwa z następujących powodów poprzez kierowanie się wyłącznie względami fiskalnymi, działając świadomie na szkodę podatnika, wykorzystując nieznajomość prawa podatkowego przez stronę: udzielono skarżącym fałszywych informacji, co do sposobu zakwalifikowania nieruchomości w wykazie nieruchomości złożonym przez strony dla celów wymiaru podatku od nieruchomości. Ponadto strony zarzuciły, iż mając pełną świadomość tego, że zobowiązanie podatkowe zostało bezpodstawnie zawyżone nie podjęto z urzędu żadnych działań w zakresie korekty wysokości zobowiązania, a przeciwnie w sposób konsekwentny podjęto dalsze kroki w celu dezinformowania stron: dokonanie rozstrzygnięcia, co do istoty sprawy w formie zwykłego pisma dążąc do pozbawienia stron prawa do wniesienia odwołania, brak pouczenia o możliwości wniesienia odwołania od rozstrzygnięcia, powoływanie się na fakty i dowody pośrednie nie mające żadnego znaczenia dla sprawy, pomijając i ignorując dowody bezpośrednie, w tym dowody z dokumentów urzędowych, itp. Strony podniosły również, iż w przypadku wątpliwości należało wezwać strony do konkretyzacji odwołania w trybie art. 169 Ordynacji podatkowej, co miało szczególne znaczenie w sytuacji, gdy orzeczenie Wójta z dnia [...] nie zawierało stosownej formy oraz pouczenia.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wniosło o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu, wskazując ponadto, iż L.W. w swym odwołaniu wyraźnie wskazał, iż składa odwołanie od decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2002 r. i wniósł o uchylenie decyzji Wójta Gminy L. K. nr [...] w sprawie wymiaru tego podatku w kwocie [...].

Wojewódzki Sąd Administracyjny we W., który przejął sprawę do rozpoznania na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271, ze zm.) zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Na wstępie należy zauważyć, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia administracyjne (art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. Tak rozumiejąc rolę Sądu w niniejszej sprawie, Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie narusza przepisy prawa proceduralnego, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotem sporu jest kwalifikacja żądania skarżących zawartego w piśmie stron z dnia [...]. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. było to odwołanie od decyzji Wójta Gminy L. K. z dnia [...] nr [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2002 r., które zostało złożone z uchybieniem terminu. Zdaniem skarżących było to odwołanie od pisma Wójta Gminy L. K. z dnia [...], które powinno mieć charakter decyzji stanowiącej rozstrzygnięcie wniosku stron z dnia [...] o zmianę decyzji ostatecznych w zakresie wymiaru podatku od nieruchomości za lata 2001-2003.

Niewątpliwym jest, iż kluczową zasadą postępowania podatkowego jest zasada prawdy materialnej. Wyraża ją art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), zgodnie, z którym organy podatkowe obowiązane są podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, oznacza, więc obowiązek dokonania ustaleń faktycznych odpowiadających prawdzie, gdyż tylko takie mogą być podstawą jakichkolwiek rozstrzygnięć. Z zasady tej można wywieść również obowiązek organów podatkowych wyjaśniania wniosków przedkładanych przez podatnika.

Z pisma skarżących z dnia [...] zatytułowanego odwołanie od decyzji Wójta Gminy L. K. w sprawie wysokości wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2001, 2002 i 2003 można wywnioskować, iż nie było odwołaniem od ww. decyzji ustalających zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości. Wskazują na to nie tylko stwierdzenia zawarte w treści wniosku, jak również załączone do niego dokumenty. Niewykluczonym jest, więc że strony obrały nadzwyczajny tryb wzruszenia decyzji ostatecznych w przedmiocie podatku od nieruchomości, zwłaszcza patrząc przez pryzmat wniosku stron z dnia [...] oraz terminu wniesienia żądania przez strony w odniesieniu do decyzji ostatecznych.

Przyjęcie, zatem przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., iż żądanie stron stanowiło odwołanie złożone z uchybieniem terminu było działaniem przedwczesnym. Niewątpliwie należy uznać, iż pismo z dnia [...] jest niejasne zarówno co do treści żądań, jak i charakteru prawnego. Nienazwanie czy też błędne nazwanie czynności procesowej nie przesądza jeszcze o jej treści (por. wyrok NSA z dnia 18 czerwca 2001 r., sygn. akt. V SA 2462/00 LEX nr 51312). Bez wątpienia o tym, czy pismo wniesione przez stronę jest odwołaniem, decyduje nie nagłówek, lecz treść pisma (por. wyrok NSA z dnia 11 maja 1995 r. sygn. akt SA/Łd 521/94 LEX nr 26865). Odwołanie jako rodzaj kwalifikowanego podania powinno zawierać - oprócz wymogów przewidzianych dla podania w art. 168 ustawy Ordynacja podatkowa - zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające żądanie, zgodnie z art. 222 ustawy Ordynacja podatkowa. Jeżeli pismo skarżących nie określało jednoznacznie i bez wątpliwości istoty i zakresu żądania będącego przedmiotem odwołania, od których spełnienia możliwe jest m.in. uznanie danego podania za odwołanie, to Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. winno wyjaśnić charakter prawny pisma i wezwać skarżących do sprecyzowania ich żądań oraz przedmiotu zaskarżenia. Ponadto winno wyjaśnić, czy pismo jest odwołaniem od konkretnej decyzji, czy też próbą odwołania się od rozstrzygnięcia organu podatkowego podjętego w przedmiocie wzruszenia decyzji ostatecznych w trybie nadzwyczajnym.

Należy również wskazać, iż pismo z dnia [...] zostało podpisane jedynie przez L. W. Organ odwoławczy był obowiązany również wezwać W.W. do uzupełnienia braku podpisu, bowiem w myśl art. 168 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa podanie wniesione pisemnie powinno być podpisane przez wnoszącego. Powyższy obowiązek wynika z art. 169 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowi, iż jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, ze niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W konsekwencji zaniechania przez organ odwoławczy wspomnianego obowiązku, zaskarżone postanowienie skierowano jedynie do L. W. Takie działanie jest o tyle niezrozumiałe, że nawet w sytuacji, gdy tylko jedna ze stron wniesie wniosek o wszczęcie postępowania organ podatkowy stosownie do zapisu § 3a art. 165 ustawy Ordynacja podatkowa, ma obowiązek zawiadamiania wszystkich pozostałych osób będących stroną w sprawie. Niewątpliwym jest, ze stronami w rozpoznawanej sprawie jest L. W. i W. W. jako współwłaściciele nieruchomości stosownie do art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 1991 r. Nr 9 poz. 31 ze zm.). Powołane uregulowania ustawy Ordynacja podatkowa mają odpowiednie zastosowanie również do odwołań na mocy art. 235 ustawy Ordynacja podatkowa. Dlatego też postępowanie przed organem odwoławczym dotyczyć powinno także wszystkich stron, które mają prawo do uczestniczenia we wszystkich istotnych czynnościach urzędowych oraz wypowiedzenia się w zakresie ustaleń dowodowych będących podstawą podejmowanej decyzji. Także orzeczenie tego organu rozstrzygające zasadność złożonego w sprawie odwołania powinno być adresowane do stron (por. wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2000r. sygn. akt. I SA/Gd 2426/99 dotyczący opłaty skarbowej). Z powyższego należy wysnuć wniosek, iż adresatami zaskarżonego postanowienia powinni być L. W. i W.W.

Natomiast w sytuacji, gdyby organ odwoławczy stwierdził, iż żądanie stron było próbą podjęcia czynności procesowych w przedmiocie wzruszenia decyzji ostatecznych w trybie nadzwyczajnym, wówczas należałoby się zastanowić nad legalnością działania organu podatkowego pierwszej instancji. Z przepisów art. 253 – 257 ustawy Ordynacja podatkowa regulujących kwestię uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej trudno jest wywieść wniosek, aby rozstrzygnięcie w kwestii odmowy zmiany naliczenia podatku od nieruchomości powinno odbywać się w trybie wydania zwykłego pisma kierowanego do stron.

Warto zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. art. 24 § 1 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2002 r. Nr 169, poz. 1387) żądania uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji, która stała się decyzją ostateczną przed dniem 1 stycznia 2003 r., podlegają rozpatrzeniu w trybie, na zasadach i w terminach określonych w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy - o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw tj dniem 1 stycznia 2003 r. Stosownie zatem do art. 254 ustawy Ordynacja podatkowa decyzja ostateczna, ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji (§ 1). Zmiana decyzji ostatecznej może dotyczyć tylko okresu, za który ustalono wysokość zobowiązania podatkowego (§ 2). Wprawdzie przepisów art. 256 ww. ustawy regulujących kwestię odmowy wszczęcia postępowania w sprawie uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie roku od jej doręczenia, nie stosuje się do zmiany decyzji na podstawie art. 254 ustawy Ordynacja podatkowa (art. 257 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa). W tym, bowiem przypadku organ podatkowy nie może zmienić decyzji ostatecznej po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doręczono decyzję.

Powyższy wniosek, co do rozstrzygnięcia sprawy w formie zwykłego pisma jest również błędny w świetle obowiązujących zasad postępowania podatkowego. Zgodnie z art. 207 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba, że przepisy ustawy (Ordynacji podatkowej) stanowią inaczej. Decyzja rozstrzyga sprawę, co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji. Powyższe oznacza, że decyzja albo kształtuje sytuacje materialnoprawną strony postępowania, albo kończy postępowanie przez rozstrzygnięcie, które wywołuje skutki procesowe powodujące zakończenie sprawy. Powinno być zatem zasadą, że każde rozstrzygnięcie w kwestii materialnoprawnych uprawnień i obowiązków stron powinno mieć formę decyzji (C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla "Ustawa Ordynacja Podatkowa: Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, Warszawa 2004, str. 559). Wypada również zauważyć, iż ustawa Ordynacja podatkowa przewiduje jedynie dwie formy rozstrzygnięć wniosków stron przez organy podatkowe, a mianowicie decyzje i postanowienia. Z tym, że te ostatnie, co do zasady wydawane są w toku postępowania i dotyczą poszczególnych kwestii wynikających w toku postępowania podatkowego, lecz nie rozstrzygają o istocie sprawy, chyba, że przepisy ustawy (Ordynacji podatkowej) stanowią inaczej (art. 216 ustawy Ordynacja podatkowa). Natomiast nie jest tą formą zwykłe pismo. Wynika to, bowiem z szeregu wymogów formalnych, jakim powinny odpowiadać zarówno decyzja, jak i postanowienie, stanowiącym gwarancje procesowe podatnika.

Z uwagi, więc na powyższe uchybienia i nie mając możliwości odtworzenia rzeczywistego stanowiska skarżącego w trybie postępowania podatkowego, które to wymaga odpowiedniego postępowania wyjaśniającego, niemożliwym było odniesienie się przez Sąd do pozostałych zarzutów stawianych w skardze.

Z tych też względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżone postanowienie oraz orzekł o kosztach na podstawie art. 200 powołanej ustawy. Z uwagi na to, iż uchylone postanowienie nie podlega wykonaniu to rozstrzygnięcie w kwestii jego wykonalności – stosownie do art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi - Sąd uznał za bezprzedmiotowe.