Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 1054/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 150;  art. 187 par. 1;  art. 191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Kot Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna (sprawozdawca) Sędzia WSA Justyna Mazur po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w Radomiu w trybie uproszczonym w dniu 8 marca 2017 r. sprawy ze skargi [...]Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...]września 2016 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...]na rzecz skarżącej [...]Sp. z o.o. z siedzibą w [...]kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

[...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...] (dalej jako: "skarżąca", "Spółka" lub "Strona") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Warszawie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w [...] z [...] września 2016 r. nr [...]. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Celnej w [...] (dalej: "Dyrektor IC" lub "organ odwoławczy") stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] (dalej: "Naczelnik UC") nr [...] z [...] listopada 2015 r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres rozliczeniowy lipiec 2012 r. w kwocie [...] zł.

Decyzja Naczelnika UC z [...] listopada 2015 r. została uznana za doręczoną skarżącej w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "Op" lub "Ordynacja podatkowa") w dniu

15 grudnia 2015 r.

Pismem z 11 lutego 2016 r. (data nadania pocztowego 11 lutego 2016 r.) skarżąca reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła odwołanie

od powyższej decyzji Naczelnika UC wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji

w całości i umorzenie postępowania, stawiając zarzuty naruszenia przepisów postępowania i przepisów prawa materialnego. Wniosła przy tym o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Uzasadniając wniosek o przywrócenie terminu podniosła, że pod adresem siedziby w [...] przy ul. [...][...] znajduje się biuro firmy oraz stacja benzynowa czynna codziennie w godzinach od 6-ej do 21-ej,

w której zawsze jest co najmniej jeden pracownik do obsługi stacji oraz załatwianie ewentualnych innych formalności, w tym przyjmowania korespondencji. Stwierdziła,

że nigdy nie otrzymała awiza przedmiotowej przesyłki, a w daniach od 1 do 9 grudnia 2015 r. listonosz nie próbował doręczyć przesyłki skarżącej. W zakresie wykazania tych okoliczności wskazała na dowody z zeznań świadków A. S. i J. J., oraz oświadczenia pisemne pracowników, które dołączyła.

Postanowieniem z [...] września 2016 r., nr [...], Dyrektor IC stwierdził, że odwołanie z 11 lutego 2016 r. (data nadania pocztowego 11 lutego 2016 r.) od decyzji Naczelnika UC z [...] listopada 2015 r. wniesione zostało z uchybieniem terminu.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Dyrektor IC wskazał, że z akt sprawy wynika, iż decyzja Naczelnika UC nr [...] z [...] listopada 2015 r. została uznana za doręczoną skarżącej w dniu 15 grudnia 2015 r. na podstawie art. 150 Op i od dnia następnego zaczął biec czternastodniowy termin do wniesienia odwołania. Wyjaśnił, że termin do wniesienia odwołania od ww. decyzji Naczelnika UC upłynął z dniem 29 grudnia 2015 r., natomiast odwołanie z dnia 11 lutego 2016 r. zostało nadane listem poleconym w tym samym dniu. Podniósł, że ww. odwołanie zostało wniesione po upływie ustawowego terminu zakreślonego dla dokonania tej czynności. Zdaniem Dyrektora IC podkreślić należy, że stwierdzenie uchybienia terminu nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy.

Jednocześnie wyjaśnił, iż uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. Nie jest to zależne od swobodnego uznania organu, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2008 r., sygn. akt II FSK 563/07, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 7 sierpnia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 163/14).

Reasumując, zdaniem Dyrektora IC każde nawet nieznaczne przekroczenie terminu zobowiązuje organ odwoławczy do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. Wskazał, że podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 października 2009 r., sygn. akt I FSK 854/08. Zatem wniesienie odwołania po terminie uniemożliwia merytoryczne rozpatrzenie sprawy.

Pismem z 7 listopada 2016 r. Spółka, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika zaskarżyła ww. postanowienie Dyrektora IC do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Zaskarżonemu postanowieniu skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów:

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Op, poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i niewyjaśnienie okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, oraz niedopełnienie obowiązku zebrania całego materiału dowodowego i wyczerpującego rozpatrzenia tego materiału, co

w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego w niniejszej sprawie, polegającego na uznaniu, iż decyzja Naczelnika UC została doręczona skarżącej w dniu 15 grudnia 2015 r. w trybie art. 150 Op;

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122 Op, poprzez bezpodstawne stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania i pozbawienie skarżącej prawa

do instancyjnej kontroli zapadłego rozstrzygnięcia, co jest sprzeczne z obowiązkiem działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

- art. 228 § 1 pkt 2 Op, poprzez wydanie zaskarżonego postanowienia w sytuacji, gdy brak było podstaw do stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania;

- art. 150 § 2 Op, poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie,

w wyniku uznania, iż przedmiotowa decyzja Naczelnika UC została prawidłowo

i skutecznie doręczona w trybie art. 150 § 1 Op, tj. po upływie 14 dni od pierwszej awizacji, które zdaniem Organu nastąpiło w dniu 15 grudnia 2015 r., pomimo,

iż listonosz nie dokonał prawidłowego zawiadomienia Spółki o pozostawieniu przesyłki poleconej, co w konsekwencji doprowadziło do uznania, iż skarżąca z własnej winy nie mogła zapoznać się z treścią niniejszej decyzji;

- art. 228 § 1 pkt 2 i art. 162 § 1 Op, poprzez niewłaściwe zastosowanie

i stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia odwołania, pomimo złożenia przez skarżąca uzasadnionego wniosku o przywrócenie terminu wraz z odwołaniem, co powinno skutkować przywróceniem terminu i rozpoznaniem odwołania, albowiem skarżąca uprawdopodobniła, że uchybienie terminowi (o ile do niego doszło) nastąpiło bez winy skarżącej, a wniosek o przywrócenie terminu został wniesiony wraz

z odwołaniem przed upływem 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o oddalenie skargi, w całości podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Organ dodatkowo wyjaśnił, że wbrew twierdzeniu skarżącej w sprawie podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz wyjaśniono wszystkie istotne okoliczności w sprawie, obiektywnie dokonano oceny zebranego materiału dowodowego oraz prawidłowo uznano, że decyzja Naczelnika UC została doręczona skarżącej w dniu 15 grudnia 2015 r. w trybie art. 150 Op. Jak wykazało bowiem przeprowadzone postępowanie dowodowe listonosz dokonał prawidłowego zawiadomienia skarżącej o pozostawieniu przesyłki poleconej na drzwiach biura Spółki, bowiem skarżąca nie posiadała w momencie awizowania przesyłki oddawczej skrzynki pocztowej. Zapisy i datowniki zarówno na potwierdzeniu odbioru jak też na kopercie oraz na powtórnym zawiadomieniu o pozostawieniu przesyłki były prawidłowo sporządzone, czytelne i wynikało z nich jasno, że doręczyciel oraz urząd pocztowy dopełnili ciążących na nich obowiązków wynikających z art. 150 Op.

Dyrektor IC stwierdził, że z zapisów na kopercie wynika, iż awizacja przesyłki nastąpiła w dniu 1 grudnia 2015 r. Awizo umieszczono na drzwiach biura adresata. Powtórne zawiadomienie zostało pozostawione na drzwiach biura skarżącej w dniu

9 grudnia 2015 r. Ze względu na niepodjęcie przesyłki przez adresata przesyłkę uznano za doręczoną w dniu 15 grudnia 2015 r. Następnego dnia urząd pocztowy zwrócił przesyłkę do Urzędu Celnego w [...].

Ponadto "Poczta Polska" S.A. w wyjaśnieniu z dnia 22 kwietnia 2016 r. potwierdziła, że w dniu 1 grudnia 2015 r. pracownik usiłował doręczyć przesyłkę poleconą ale z powodu nie zastania osoby uprawnionej do odbioru korespondencji, zawiadomienie pozostawił w drzwiach adresata. W ten sam sposób w dniu 9 grudnia 2015 r. doręczył również powtórne zawiadomienie dotyczące danej przesyłki.

W powyższym piśmie potwierdzono także, że obecnie wskazany adresat posiada skrzynkę oddawczą do doręczania korespondencji, ale listonosz nie pamięta, kiedy została zainstalowana. Wskazał, że w oświadczeniach z 9 lutego 2016 r. pracowników Spółki: A. S., A. K., A. F., J. B., D. S. i L. M. wskazano, że w dniu 1 i 9 grudnia nie miała miejsce próba doręczenia jakiejkolwiek przesyłki pocztowej z Urzędu Celnego

w [...], jak też nie pojawił się w tych dniach i w tych godzinach listonosz, "który zostawiłby awizo w skrzynce przeznaczonej do korespondencji dla spółki znajdującej się pod adresem ul. [...][...][...]". Oświadczenia te przeczą twierdzeniu J. J. prezesa zarządu Spółki z 23 maja 2016 r., który jednoznacznie oświadczył, że "w dniu podjęcia próby doręczenia przesyłek poleconych (...) w dniach 1 i 9 grudnia 2015 roku na posesji przy ul. [...][...] nie znajdowała się oddawcza skrzynka pocztowa".

W uzasadnieniu odpowiedzi na skargę Dyrektor IC podniósł, że wbrew twierdzeniu skarżącej, w sprawie nie doszło do naruszenia przepisu określającego sposób doręczenia zawiadomienia o przesyłce, bowiem skarżąca w dniu 1 i 9 grudnia 2015 r. nie posiadała oddawczej skrzynki pocztowej, do której listonosz mógłby umieścić awizo.

Ponadto przesłuchany w charakterze świadka listonosz jednoznacznie potwierdził, że w dniu 1 i 9 grudnia 2015 r. miała miejsce próba doręczenia przesyłki. Wprawdzie nie pamiętał, czy w tych dniach skrzynka była już zainstalowana, ale okoliczność tą jednoznacznie potwierdza oświadczenie prezesa zarządu Spółki J. J. z 23 maja 2016 r, z którego wynika, że skrzynka pocztowa została zainstalowana już po próbie doręczenia przesyłki poleconej zawierającej decyzje Naczelnika UC. Dowody te korespondują również z wyjaśnieniami "Poczty Polskiej" S.A. z 22 kwietnia 2016 r., w której operator pocztowy potwierdził, że w dniu 1 grudnia 2015 r. pracownik usiłował doręczyć przesyłkę poleconą, ale z powodu nie zastania osoby uprawnionej do odbioru korespondencji, zawiadomienie pozostawił w drzwiach adresata. W ten sam sposób w dniu 9 grudnia 2015 r. doręczył również powtórne zawiadomienie dotyczące danej przesyłki. W powyższym piśmie potwierdzono także, że obecnie wskazany adresat posiada skrzynkę oddawczą do doręczania korespondencji, ale listonosz nie pamięta, kiedy została zainstalowana.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Spór w sprawie ma charakter procesowy i sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii prawidłowości doręczenia decyzji Naczelnika UC nr [...] z [...] listopada 2015 r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres rozliczeniowy lipiec 2012 r. w kwocie [...] zł, a w konsekwencji zachowania przez skarżącą ustawowego terminu do dokonania czynności polegającej na wniesieniu od tejże decyzji w dniu 11 lutego 2016 r. odwołania.

Należy podkreślić, że na podstawie art. 120 Op organy podatkowe mają obowiązek działania zgodnie z przepisami prawa, stąd działania podejmowane przez organy w ramach doręczenia należy ocenić w kontekście regulacji zawartych

w Rozdziale 5 Ordynacji podatkowej, poświęconym problematyce doręczeń.

Zgodnie z art. 151 Op osobom prawnym (a taką jest skarżąca spółka

z ograniczoną odpowiedzialnością) pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub

w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Przepisy art. 146, art. 148 § 2 pkt 1 oraz art. 150 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 150 § 1 Op w razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w art. 148 § 1 lub art. 149 poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni

w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę. Stosownie do art. 150 § 3 Op w przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy. Zgodnie z art. 150 § 4 Op w przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

W literaturze przedmiotu oraz w orzecznictwie sądowym podkreśla się,

iż ze względu na doniosłe skutki, jakie ustawa wiąże z faktem doręczenia decyzji, jak również z uwagi na okoliczność, iż ustanowiony w powyższym przepisie zastępczy tryb doręczenia jest wyjątkiem od zasady doręczenia pisma do rąk adresata, wyżej powołane przepisy powinny być interpretowane ściśle, co oznacza, iż nie mogą istnieć jakiekolwiek wątpliwości co do spełnienia określonych w nich wymogów warunkujących możliwość uznania, iż przesyłka została w sposób prawidłowy, a co za tym idzie skutecznie doręczona (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 stycznia 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1094/04, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 8 sierpnia 2012 r., sygn. akt

I SA/Wr 533/12).

Jedynie doręczenie zgodne z przepisami Ordynacji podatkowej wywołuje skutki prawne przewidziane przez obowiązujące przepisy. W przypadku błędnego doręczenia czynność ta jest bezskuteczna (M. Nowosielska, R. Pasternak, "Doręczenie

w postępowaniu podatkowym", Monitor Podatkowy 2000/6/25).

Samo spełnienie warunków formalnych nie przekreśla możliwości przeprowadzenia dowodu potwierdzającego fakt niewypełnienia opisanych w przepisie art. 150 Op wymogów.

Do uchybienia terminu dochodzi wówczas, kiedy rozpoczął się bieg terminu do dokonania danej czynności procesowej, czyli gdy dany podmiot otrzymał od organu stosowne wezwanie do dokonania określonej czynności w zakreślonym terminie lub gdy – jak w niniejszych sprawach – decyzja od której przysługuje odwołanie została doręczona.

Uchybienie ustawowego terminu do wniesienia odwołania powoduje jego bezskuteczność i w rezultacie ostateczność decyzji. Organ odwoławczy jest zaś zobligowany do zbadania w fazie wstępnej postępowania odwoławczego czy odwołanie zostało wniesione w przewidzianym przepisami terminie. Przyjmuje się przy tym,

iż uchybienie terminu jest okolicznością w pełni obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie ma innej możliwości niż wydanie postanowienia o uchybieniu terminu zgodnie z bezwzględnie obowiązującą normą prawną art. 228 § 1 pkt 2 Op.

W związku z tym stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia odwołania nie zależy

w żaden sposób od uznania organu odwoławczego.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy zauważyć należy, iż w toku postępowania administracyjnego organ wydał postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia podniesiono wprost, iż odwołanie wniesione zostało w dniu 11 lutego 2016 r., a więc po upływie 14 – dniowego terminu.

Wskazać należy, że w odwołaniu skarżąca podniosła nieskuteczność doręczenia zastępczego ze względu na niedopełnienie przez listonosza warunków pozostawienia przesyłki listownej. Zarzuciła, że w dniach 1 -9 grudnia 2015 nie próbował doręczyć przesyłki skarżącej, mimo że na terenie jej siedziby znajdowała się jej czynna stacja paliw, w której byli pracownicy. Składała na tę okoliczność wnioski dowodowe.

W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ nie odniósł się do zarzutów strony skarżącej dotyczących nieskutecznego doręczenia zastępczego. Dopiero

w odpowiedzi na skargę Dyrektor IC odniósł się do twierdzeń strony.

Wskazać należy, iż odpowiedź na skargę jest pismem strony w rozumieniu art. 45 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718, dalej: p.p.s.a.). Co oczywiste, odpowiedź na skargę nie może zastępować uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia administracyjnego. Cel tego pisma jest bowiem zupełnie inny – ma ono w zasadzie zawierać generalne ustosunkowanie się do zarzutów zawartych w skardze. Podniesienie zaś dopiero w odpowiedzi na skargę okoliczności, które winny być zawarte w uzasadnieniu faktycznym i prawnym wydanego aktu jest wadą postępowania administracyjnego. Taka sytuacja pozbawia bowiem stronę możliwości ustosunkowania się do tych okoliczności w toku postępowania administracyjnego (zob. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2004, s. 105). Jak wyżej wskazano w niniejszej sprawie dopiero w odpowiedzi na skargę Dyrektor IC odniósł się do wskazanych przez stronę dowodów potwierdzających jej zdaniem wadliwość doręczenia decyzji.

Przed wydaniem zaskarżonego postanowienia przeprowadzono wprawdzie postępowanie dowodowe (oględziny dokonane 29.08.2016 r., w trakcie których stwierdzono że na posesji pod adresem siedziby skarżącej znajdowały się trzy pocztowe skrzynki oddawcze, przesłuchano też listonosza. Listonosz nie pamiętał przy tym, czy na posesji znajdowały się pocztowe skrzynki oddawcze. Wyrażał raczej swoje przypuszczenia, niż wiedze co do konkretnych okoliczności. Nie zapytano go, czy

na posesji były inne budynki, np. stacja paliw, gdzie mógłby doręczyć przesyłkę. Organ nie przeprowadził dowodów z zeznań świadków – pracowników skarżącej co do możliwości dokonywania doręczeń w dniach 1 i 9 grudnia 2015 r,.

W reasumpcji, mając na uwadze powyżej przedstawione uchybienia należało stwierdzić, iż postępowanie organu odwoławczego było niezgodne z prawem, Naruszone zostały przepisy postępowania w szczególności art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż organ nie przeprowadził w istocie postępowania dowodowego, w szczególności analizy materiału dowodowego,

w zakresie wykazania skuteczności doręczenia przedmiotowej decyzji, a dostrzeżone nieprawidłowości miały istotny wpływ na wynik sprawy. Przynajmniej nie wynika to

z treści zaskarżonego postanowienia. Te uchybienia mogły mieć w sposób oczywisty wpływ na wynik sprawy, bowiem dotyczyły podstawowej w sprawie okoliczności, jaką była skuteczność doręczenia.

Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Izby Celnej w [...] przeprowadzi postępowanie dowodowe co do skuteczności doręczenia, uwzględniając inicjatywę dowodową strony oraz fakt, że na posesji przy ul. [...][...] w [...] (siedziba skarżącej mogło się znajdować więcej niż jeden lokal siedziby spółki lub miejsc prowadzenia przez nią działalności, gdzie doręczenie mogło być dokonane w rozumieniu art. 151 § 1 O.p.

Mając na uwadze powyższe, po rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, zgodnie z art. 119 pkt 3 p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1c p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach wydano

w oparciu o art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a. i art. 209 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 poz. 1800), gdyż strona skarżąca była reprezentowana przed Sądem przez adwokata.