Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 1780/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-10-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 100 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity
article: art. 121, art. 122, art. 187 par. 1, art. 191, art. 194 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Sędzia NSA - Piotr Piszczek, Sędzia WSA - Michał Sowiński (spr.), , Protokolant specjalista - Marcin Wacławek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2015 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym; oddala skargę.


UZASADNIENIE

Po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P. nr [...] z dnia [...] października 2014 r., określającej zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki BMW 525 o numerze nadwozia VIN: [...] rok produkcji 2006, pojemność silnika 2497 cm3, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.

W uzasadnieniu własnej decyzji organ odwoławczy przywołał m.in. następujące okoliczności faktyczne i prawne:

W dniach 24, 30 października 2013 r., 6-7 listopada 2013 r., 3,10, 16-20 i 23 grudnia 2013 r. funkcjonariusze Referatu Kontroli Przedsiębiorców Urzędu Celnego w P. przeprowadzili w A. kontrolę w zakresie prawidłowości i rzetelności wywiązywania się z obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym

Jak wynika z protokołu kontroli podatkowej z dnia 30 grudnia 2013 r. A. K. prowadząca działalność gospodarczą pod nazwą: A. zakupiła w dniu 19 kwietnia 2012r. w państwie członkowskim ([...]) pojazd marki BMW 525 za kwotę 10.000 euro.

Przedmiotowy pojazd został po raz pierwszy dopuszczony do ruchu drogowego (zarejestrowany) w państwie członkowskim w dniu 27 marca 2006 r. jako samochód osobowy. Na terytorium [...] dokonano przebudowy pojazdu, wynika to ze znajdującego się w aktach sprawy [...] dowodu rejestracyjnego (Teil I). Przebudowa nastąpiła poprzez wbudowanie kratki grodziowej za siedzeniem kierowcy i zamontowanie platformy załadunkowej (pole "22" Teil I). Ograniczono również liczbę przewożonych osób do dwóch (kierowca i pasażer pole "S1" Teil I).

Dokonana przebudowa spowodowała zmianę kategoryzacji pojazdu w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym z samochodu osobowego na pojazd ciężarowy.

W dniu 18 kwietnia 2012 r., w N. ponownie zarejestrowano samochód marki BMW 525.

W dniu 20 kwietnia 2012 r. przedmiotowy pojazd przeszedł na terytorium kraju badania techniczne zakończone wydaniem zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym nr [...]. Zgodnie z tym zaświadczeniem uprawniony diagnosta oznaczył ww. pojazd dla potrzeb ruchu drogowego jako samochód ciężarowy KOMBI z 2 miejscami siedzącymi.

W dniu 21 kwietnia 2012 r. Podatnik sprzedał przedmiotowy pojazd K. P.

W dniu 23 kwietnia 2012 r. przedmiotowy samochód został zarejestrowany po raz pierwszy na terenie kraju.

W dniu 2 maja 2012 r. K.P. sprzedał przedmiotowy pojazd G.P.

Następnie w przedmiotowym pojeździe dokonano zmian, które odnotowano w zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 7 maja 2012 r. oraz zaświadczeniu B. Sp. z o.o. z tego samego dnia. Zgodnie z w.w. dokumentami zdemontowano kratkę grodziową, sprawdzono wszystkie pasy bezpieczeństwa oraz fotele z fabrycznymi mocowaniami dla 5 osób, sprawdzono wszystkie elementy norm pojazdu osobowego w oparciu o warunki homologacji. Rodzaj samochodu określono jako samochód osobowy KOMBI z pięcioma miejscami siedzącymi, włączając siedzenie kierowcy.

Z tytułu dokonanej czynności nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego pojazdu Podatnik nie złożył deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz nie dokonał zapłaty akcyzy na rachunek izby celnej.

W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego w P., postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2014 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją nr [...] z dnia [...] października 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego w P. określił Podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 7.791,00 zł. Organ wskazał, że istotą sporu pomiędzy Podatnikiem a organami podatkowymi jest ustalenie, czy nabyty wewnątrzwspólnotowo pojazd marki BMW 525 jest samochodem osobowym, a zatem wyrobem opodatkowanym akcyzą w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. W konsekwencji czego dokonana przez Podatnika czynność nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegała opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Organ podkreślił, że w postanowieniach art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, ustawodawca zawarł legalną definicję pojęcia "samochód osobowy" wskazując, że samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją HS 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją HS 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Przy ustalaniu, czy określony pojazd samochodowy jest do celów poboru akcyzy traktowany jako samochód osobowy i w konsekwencji należy do niego stosować przepisy ustawy o podatku akcyzowym, konieczne jest dokonanie jego poprawnej klasyfikacji. Stosownie bowiem do przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

Organ wyjaśnił, że do celów przyporządkowania pojazdu samochodowego do pozycji HS 8703 (kodu CN) koniecznym jest ustalenie jego zasadniczego przeznaczenia, tj. zasadniczo do przewozu osób, czy też przewozu towarów.

Ustalenie zasadniczego przeznaczenia pojazdu winno wynikać z jego ogólnego wyglądu i ogółu cech, w tym cech projektowych, nadających zasadnicze przeznaczenie. "Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo-towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcje - zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Z kolei użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów". Zasadnicze przeznaczenie pojazdu winno być oceniane na dzień powstania obowiązku podatkowego, bowiem w tej dacie kształtują się instrumentalne obowiązki podatnika wynikające z ustawy podatkowej.

Organ podkreślił, że klasyfikacja pewnych pojazdów silnikowych do pozycji HS 8703 jest wyznaczona przez określone cechy, które wskazują, że pojazdy przeznaczone są głównie raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja HS 8704). Te cechy są szczególnie pomocne przy ustalaniu klasyfikacji pojazdów silnikowych, które na ogół mają masę brutto pojazdu mniejszą niż 5 ton i które posiadają pojedynczy, zamknięty, wewnętrzny obszar, stanowiący przestrzeń dla kierowcy i dla pasażerów oraz pozostałą przestrzeń, która może być wykorzystana zarówno do przewozu osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów silnikowych włączone są te, powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, pojazdy sportowo-użytkowe (SUV – Sports Utility Vehicles), niektóre pojazdy typu pickup). Przy czym następujące właściwości wskazują na cechy konstrukcyjne stosowane na ogół w pojazdach objętych tą pozycją:

a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem bezpieczeństwa dla każdej osoby (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenia do zainstalowania siedzeń i wyposażenia bezpieczeństwa w przestrzeni tylnej za przestrzenią dla kierowcy i przednich pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składane, zdejmowane z punktów kotwiących lub składające się;

b) obecność tylnych okien wzdłuż dwóch ścian bocznych;

c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej), z oknami na bocznych ścianach lub z tyłu;

d) brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich pasażerów, a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

e) obecność elementów komfortowych oraz wykończenie wnętrza i wyposażenie w całym wnętrzu pojazdu, które kojarzone są z przestrzenią pasażerską pojazdu (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie wnętrza, popielniczki).

Organ podatkowy pierwszej instancji przyjął za datę powstania obowiązku podatkowego dzień 20 kwietnia 2012 r., co wynika z dnia przeprowadzonego badania technicznego spornego samochodu, zakończonego wydaniem zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu.

Ponownie rozpatrując sprawę Dyrektor Izby Celnej w Warszawie uznał, iż ustalenia organu podatkowego pierwszej instancji w tym zakresie odpowiadają obiektywnemu stanowi faktycznemu sprawy.

Zatem na ten dzień należy ocenić ogólny wygląd i ogół cech pojazdu dla potrzeb opodatkowania akcyzą.

Wobec powyższego, ustalając obiektywne przeznaczenie samochodu marki BMW 525 należy, w ocenie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie, dokonać zestawienia ogólnego wyglądu i ogółu cech pojazdu nadanych na etapie procesu produkcyjnego, wobec ewentualnych zmian dokonanych w państwie członkowskim, skutkujących wyglądem i cechami samochodu w dniu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz ustaleniami z dokumentów i przeprowadzonych na terytorium kraju czynności dowodowych.

Niewątpliwie, w dniu zakończenia procesu produkcji ww. pojazd był samochodem osobowym - o nadwoziu typu kombi całkowicie przeszklonym, zaprojektowanym i zbudowanym w oparciu o europejską homologację typu M1. Posiadał pięć miejsc siedzących, w dwóch rzędach siedzeń z 5 miejscami kotwienia foteli i 5 pasami bezpieczeństwa, 4 drzwi oraz klapę z tyłu. Nie posiadał przegrody (powyższe wynika z pisma B. z dnia 22 listopada 2013 r. w zestawieniu z [...] dokumentami rejestracyjnymi, rozkodowania indywidualnego numeru VIN w systemie EurotaxGlass’s.

Dyrektor Izby Celnej w Warszawie zauważa, że kategoryzacja pojazdu (M1) oraz rodzaj nadwozia AC (kombi) stanowi odzwierciedlenie celów (harmonizacji przepisów w zakresie klasyfikacji pojazdów dla potrzeb ruchu drogowego) zawartych w dyrektywie 2007/46/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 5 września 2007r. ustanawiającej ramy dla (...) .

W załączniku II do dyrektywy 2007/46/WE zostały wskazane definicje kategorii i typów pojazdów w celu ich klasyfikacji na potrzeby ruchu drogowego. Stosownie do pkt 1.1 załącznika II część A do tej dyrektywy, kategoria "M" oznacza pojazdy silnikowe zaprojektowane i zbudowane do przewozu osób i ich bagażu. Dzieli się ona na trzy kategorie, a mianowicie M1, M2 i M3. Przy czym kategoria "M1" oznacza pojazdy kategorii M mające nie więcej niż osiem miejsc siedzących poza miejscem siedzącym kierowcy. W pojazdach należących do kategorii M1 nie ma miejsc dla pasażerów stojących. Liczba miejsc siedzących może być ograniczona do jednego miejsca (tj. do miejsca siedzącego kierowcy).

W części C załącznika II do wskazanej dyrektywy określono definicje typów nadwozia pojazdów samochodowych. Jak wynika z pkt 1 Części C do załącznika II typ nadwozia "AC" oznacza pojazd o nadwoziu kombi, zaliczany do kategorii M1.

Dyrektor Izby Celnej w Warszawie posłużył się w celu ustalenia wyposażenia samochodu elektroniczną wersją katalogu Eurotax Informator Rynkowy Samochody Osobowe – wydawnictwo EurotaxGlass’s Polska Spółka z o.o. – CARWERT (wydruk w aktach sprawy), gdzie znajdują się notowania modelowego samochodu tej samej marki, tego samego modelu i rocznika jak nabyty przez Podatnika.

Stąd pojazd marki BMW 525 był pięciomiejscowym samochodem osobowym o nadwoziu typu kombi z pięcioma drzwiami (2+2+1), posiadał nadany na etapie produkcji wygląd i ogół cech co najmniej na poziomie: 6 poduszek powietrznych; ABS, alufelgi, DSC- system stabilizacji toru jazdy, EL – podnoszenie szyb przód i tył, komputer pokładowy, obrotomierz, szyby termiczne, światła przeciwmgielne.

W dniu 27 marca 2006 r. pojazd BMW 525 został dopuszczony do ruchu (zarejestrowany) na terytorium N. po raz pierwszy (pole "B" Teil I i Teil II). W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie, został zarejestrowany jako samochód osobowy. Następnie w dniu 18 kwietnia 2012 r. dokonano przerejestrowania pojazdu w N. W polu "22" Teil I wskazano, że w samochodzie marki BMW 525 wbudowano kratę grodziową za siedzeniem kierowcy, zamontowano podłogę załadunkową. Jednocześnie zaznaczono w polu "S.1", iż w dniu jego ponownej rejestracji w N., posiadał dwa miejsca siedzące. Oznacza to, że przed ponowną rejestracją przedmiotowego samochodu w N., dokonano zmian w jego wyposażeniu, skutkujących zmianą kategoryzacji w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym na samochód ciężarowy.

Wskazane dowody, w żaden sposób nie potwierdzają jakichkolwiek innych zmian w substancji pojazdu. Konsekwentnie sporny samochód musiał zostać wyprodukowany, a następnie zarejestrowany w dniu 27 marca 2006 r. w N. jako osobowy. Zmiana wyposażenia w dniu 18 kwietnia 2012 r., jakkolwiek spowodowała zmianę kategoryzacji w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym, nie wpłynęła na ogólny wygląd i ogół cech pojazdu poza ograniczeniem liczby miejsc siedzących i wstawieniem kraty grodziowej za siedzeniem kierowcy i pasażera oraz zamontowaniem podłogi załadunkowej.

W dniu 20 kwietnia 2012 r. samochód marki BMW 525 przeszedł na terytorium kraju badania techniczne, zakończone wydaniem zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...]. Zgodnie z tym dokumentem, uprawniony diagnosta oznaczył ww. pojazd dla potrzeb ruchu drogowego jako dwumiejscowy "samochód ciężarowy KOMBI". Oznacza to, że potwierdził informacje wynikające z [...] dokumentów rejestracyjnych.

W dniu 23 kwietnia 2012 r. samochód został zarejestrowany po raz pierwszy na terenie kraju.

Następnie w przedmiotowym pojeździe dokonano zmian, które znalazły potwierdzenie w zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym nr [...] z dnia 7 maja 2012 r. oraz zaświadczeniu firmy B. Sp. z o.o. z tego samego dnia. Zgodnie z ww. dokumentami zdemontowano kratkę grodziową, sprawdzono wszystkie pasy bezpieczeństwa oraz fotele z fabrycznymi mocowaniami dla 5 osób, sprawdzono wszystkie elementy norm pojazdu osobowego w oparciu o warunki homologacji. Rodzaj samochodu określono jako samochód osobowy KOMBI z pięcioma miejscami siedzącymi, włączając siedzenie kierowcy.

W dniu 13 lutego 2014 r. przedmiotowy pojazd poddano oględzinom. Z oględzin sporządzony został protokół oraz wykonana została dokumentacja fotograficzna. W wyniku oględzin stwierdzono, iż stan pojazdu, pod względem ogólnego wyglądu i ogółu cech, odpowiadał temu nadanemu na etapie produkcji.

W dniu oględzin sporny pojazd posiadał nadwozie typu kombi, jedna przestrzeń dla kierowcy, pasażera i towarów, tylne okna wzdłuż dwubocznych paneli. Pojazd posiadał dwie pary wahadłowo otwieranych drzwi bocznych oraz drzwi tylne (klapa bagażnika) otwierane do góry. We wnętrzu pojazdu znajdowały się dwa rzędy siedzeń – 5 miejsc siedzących. Siedzenia wyposażone były w zagłówki i pasy bezpieczeństwa. Stwierdzono obecność stałych punktów kotwiących do zainstalowania siedzeń oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa dla każdej osoby. W tylnych drzwiach znajdowały się okna sterowane elektrycznie. W pojeździe nie było stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną oraz brak było przegrody pomiędzy drugim rzędem siedzeń a przestrzenia bagażową. Ponadto pojazd wyposażony był w: klimatyzację, nawigację satelitarną, wykładzinę dywanową oraz dywaniki gumowe, wykładzinę boczną, popielniczki w części przedniej i tylnej, skórzana tapicerkę w części pasażerskiej, welurową w bagażniku, uchwyty boczne górne dla pasażerów, odtwarzacz CD/mp3, klimatyzację, poduszki powietrzne podłokietniki i kieszenie w drzwiach bocznych, oświetlenie przy drzwiach bocznych i tylnych.

Organ odwoławczy podniósł, iż mając na uwadze ustalony stan faktyczny sprawy oraz przytoczone przepisy prawa podstawą opodatkowania akcyzą nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego marki BMW 525 będzie kwota jaką Podatnik obowiązany był zapłacić, wynikająca z rachunku z dnia 19 kwietnia 2012r., przeliczona wg średniego kursu waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski w dniu powstania obowiązku podatkowego, tj. kwota 41.885,00 zł.

Wynika ona z przeliczenia kwoty 10.000,00 euro wg kursu 4,1885 zł – Tabela nr 78/A/NBP/2012 z dnia 20 kwietnia 2012 r.

Biorąc zatem pod uwagę postanowienia art. 21 par 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki BMW 525 wynosi:

(podstawa opodatkowania x stawka podatku akcyzowego

dla pojazdu o pojemności silnika powyżej 2.000 cm3):

41.885,00 zł x 18.6% = 7.791,00 zł.

Decyzję organu odwoławczego zaskarżyła w całości A. K. zarzucając jej:

1. naruszenie przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym mających istotny wpływ na zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym Skarżącego, a mianowicie art. 100 ust. 1 pkt 2, ust. 4, ust. 6, art. 101 ust. 2 pkt 1 poprzez jej niewłaściwe zastosowanie, a to wobec aktualnie arbitralnie dowolnego przyjęcia, iż samochód będący przedmiotem skarżonej decyzji nie jest samochodem ciężarowym, skoro bez zebrania przez organ wystarczającego materiału dowodowego stanowiącego o cechach i przeznaczeniu w/w pojazdu.

2. naruszenie przepisów postępowania podatkowego o istotnym wpływie na rozstrzygnięcie postępowania, a mianowicie:

• art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) w postaci złamania zasady prawdy obiektywnej poprzez wydanie decyzji przy niepełnym ustaleniu stanu faktycznego sprawy, wynikającym z nieprzeprowadzenia dokładnego i zindywidualizowanego postępowania dowodowego w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy.

• art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie niewłaściwych kryteriów klasyfikacji pojazdu jako osobowy, z pominięciem norm klasyfikujących, wynikających z not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich przyjętych zgodnie z art. 9 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie wspólnej Taryfy Celnej, oraz wydanie decyzji w oparciu o irrelewantne źródła dowodowe, bo niewyjaśniające stanu faktycznego sprawy.

Podnosząc powyższe zarzuty skarżąca wniosła o:

1. uchylenie zaskarżonej decyzji;

2. zwolnienie skarżącej od kosztów postępowania w sprawie w całości w tym od konieczności ponoszenia wpisu od skargi;

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm.) przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W myśl art. 101 ust. 2 obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów osobowych nabytych wewnątrzwspólnotowo i niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju powstaje z dniem: przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (pkt 1) bądź nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel-jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju (pkt 2). Podatnikiem – według art. 102 ust. 1 jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2. Natomiast przepis art. 100 ust. 4 ustawy definiuje samochody osobowe jako pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 87031011, pojazdów typu meleks o kodzie CN87031018 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 87031018.

Z powyższej regulacji wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1 z późn. zm.).

Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest przy tym na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (zob. wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007r. w sprawie C-486/06, Lex 337569). Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo – towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu – zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Z kolei użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów.

Powyższe wynika również z treści Wyjaśnień do Taryfy celnej - Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. Nr 86, poz. 880), które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów.

Według tychże wyjaśnień w pozycji (8703) określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu 9 osób (wraz z kierowcą). Których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycją (8703) jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, ze te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu Van, SUV-y (Sports Utility Vehicles), niektóre pojazdy typu pickup). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są następujące cechy:

a. obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych;

b. obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

c. Obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

d. Brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób jak i towarów;

e. Wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Odnosząc powyższe do okoliczności niniejszej sprawy, w pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że istotny dla ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu jest moment powstania obowiązku podatkowego, czyli w świetle art. 101 ust. 2 moment przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (pkt 1) bądź moment nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju (pkt 2). W ocenie Sądu zasadnie organy obu instancji przyjęły datę dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia przedmiotowego pojazdu.

Z ustaleń poczynionych przez organy podatkowe w oparciu o materiały zgromadzone w sprawie wynika, że przedmiotowy samochód został wyprodukowany, jako samochód osobowy, typu kombi, czyli w założeniu producenta został przeznaczony zasadniczo do przewozu osób.

Sąd w pełni podziela ocenę organów podatkowych, że ogólny wygląd i ogół cech przedmiotowego pojazdu świadczy o jego osobowych walorach, a tym samym prawidłowa jest jego klasyfikacja do pozycji CN 8703.

Wbrew zarzutom skargi, organ odwoławczy uwzględnił całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez skarżącą, przy czym jednak wyprowadził z nich wnioski, dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu odmienne aniżeli domagała się skarżąca, co przy prawidłowości tychże wniosków, która została wykazana powyżej, nie świadczy o pominięciu, czy nieuwzględnieniu dowodów złożonych przez stronę, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów, a w konsekwencji również zasady praworządności i zasady pogłębiania zaufania do organów władzy publicznej (art. 122, art. 121, art. 122 art. 187 § 1, art. 191 i art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej) i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Należy również podkreślić, że organy podatkowe, jak wynika z zaskarżonej decyzji, nie kwestionowały zapisów w przedłożonych przez skarżącą zagranicznych dokumentach, w tym dowodzie rejestracyjnym i świadectwie homologacji, w których przedmiotowy samochód określony został, jako samochód ciężarowy. Sąd podziela przy tym stanowisko organów, że takie określenie rodzaju pojazdu na gruncie rejestracji odbywa się na innych zasadach, w szczególności w oparciu o inne przepisy, aniżeli klasyfikacja towarowa.

Jak wskazał organ i jak wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, dla klasyfikacji taryfowej istotny jest nie sposób użytkowania auta, lecz zasadnicze przeznaczenie samochodu do przewozu osób bądź do przewozu towarów, które jest ustalane na podstawie całokształtu okoliczności dotyczących konkretnego samochodu, w tym również dokumentów, na podstawie których dokonano jego rejestracji.

Sąd podkreśla raz jeszcze, że organy obu instancji trafnie uznały (na podstawie zebranych dowodów), że sporne auto pierwotnie zarejestrowane zostało jako osobowe (w N.). Demontaż tylnych siedzeń i zamontowanie kraty grodziowej za siedzeniem kierowcy oraz podłogi załadunkowej nie skutkowały zmianą kategoryzacji pojazdu w rozumieniu przepisów celnych, zwłaszcza, że miały one nietrwały i odwracalny charakter. Poza tym wyposażenie auta (potwierdzone w czasie oględzin z dnia 13 lutego 2014 r.) zwłaszcza w jego tylnej części wymienione na str. 2 uzasadnienia decyzji organu I instancji) jednoznacznie wskazuje, iż było ono przeznaczone zasadniczo do przewozu osób.

Mając powyższe na względzie Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.