Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1329/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-04-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek rolny
Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 13 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2016 poz 617
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym - tekst jedn.
article: art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 191, art. 197 par. 1, art. 210 par. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 205 par. 2
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant: st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy udzielenia ulgi inwestycyjnej I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję [...] z dnia [...], nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz skarżącej Spółki kwotę 997 zł (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 20 sierpnia 2015 r. X. Sp. z o.o. z siedzibą w [...] (dalej jako: "spółka", "wnioskodawczyni" lub "skarżąca") wystąpiła do Burmistrza B. o udzielenie ulgi inwestycyjnej z tytułu wydatków poniesionych na modernizację budynku inwentarskiego o nr inw. [...] w G. , dz. nr [...], służącego do chowu, hodowli i utrzymania zwierząt. Do wniosku spółka dołączyła zestawienie poniesionych wydatków inwestycyjnych i kopię faktury z dnia 31 lipca 2015 r. na kwotę [...]zł, potwierdzającą poniesione nakłady inwestycyjne - wykonanie robót ogólnobudowlanych, sanitarnych i elektrycznych. Następnie na wezwanie organu, spółka przedłożyła dokumenty potwierdzające, że nie korzystała z dofinansowania inwestycji z funduszy unijnych oraz kredytów preferencyjnych, a także dokumenty inwentaryzacji obiektu (stan przed remontem), szkice i rysunki dotyczące remontu, opis dokonanych prac i kosztorysy powykonawcze.

Postanowieniem z dnia 14 grudnia 2015 r. Burmistrz B. powołał biegłego (technika budowlanego) A. G. w celu wydania "opinii w sprawie udzielenia ulgi inwestycyjnej z tytułu wydatków poniesionych na modernizację budynku inwentarskiego służącego do chowu, hodowli i utrzymania zwierząt". W wyniku dokonanych w dniu 29 grudnia 2015 r. oględzin budynku inwentarskiego organ uznał, że w ramach inwestycji wykonano roboty polegające na: 1) wymianie konstrukcji i pokrycia dachu, 2) wymianie i uzupełnieniu tynków wewnętrznych, 3) wymianie posadzek, 4) wymianie instalacji elektrycznej i wodociągowej. W opinii z dnia 24 lutego 2016 r. biegły A. G. stwierdził, że wykonane prace i roboty budowlane w budynku są robotami remontowymi polegającymi na odtworzeniu stanu pierwotnego z zastosowaniem częściowo materiałów innych niż użyto pierwotnie.

Burmistrz B. decyzją z dnia [...] r., nr [...], odmówił udzielenia spółce wnioskowanej ulgi.

W motywach rozstrzygnięcia organ stwierdził, że wykonane w budynku prace polegające na wymianie konstrukcji i pokrycia dachu, wymianie i uzupełnieniu tynków wewnętrznych, wymianie posadzki, a także wymianie instalacji elektrycznej i wodociągowej stanowią remont, w myśl art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm. - w skrócie: "P.b."). Zdaniem organu I instancji prac tych nie można uznać za modernizację, gdyż wskazują one typowo na remont polegający na: rozbiórce pozostałości pokrycia dachowego wykonanego z dachówki karpiówki oraz zdjęcie ołacenia powierzchni dachu, ułożeniu membrany dachowej z nowym ołaceniem i pokrycie blachodachówką, wymianie tynków cementowo-wapiennych na nowy tynk cementowy, rozebraniu pozostałości posadzki betonowej, wykonanie posadzki żelbetowej, wymianie instalacji elektrycznej i wodociągowej. W ocenie organu, przeprowadzone remonty należy uznać za konieczne, gdyż polegały one na wymianie starych zużytych konstrukcji na nowe, co nie stanowi modernizacji i nie można w nich dopatrzyć się elementu modernizacji. Za dowód potwierdzający, że wykonane prace stanowią remont uznano opinię biegłego i dokonane oględziny, z których wynika, że były to typowe prace remontowe, polegające na wymianie zużytych elementów na nowe, a także częściowe naprawy. Przeprowadzenie robót remontowych nie stanowi natomiast podstawy do udzielenia ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym, na podstawie przepisów art. 13 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 617 ze zm. - w skrócie: "u.p.r.").

Kwestionując powyższą decyzję w odwołaniu spółka wniosła o jej uchylenie, zarzucając naruszenie: art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.r. poprzez błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że przeprowadzone przez spółkę prace w budynku inwentarskim nie stanowiły modernizacji w rozumieniu tego przepisu, a także naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 i art. 197 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. - w skrócie: "O.p.") poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii innego biegłego niż powołany w sprawie, którego opinię strona kwestionuje oraz zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] r., nr [...], utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

W motywach powyższego rozstrzygnięcia wskazano, że choć u.p.r. nie zawiera definicji pojęcia remontu i modernizacji, to z poglądów judykatury i doktryny wynika, że za modernizację należy uznać prace zmierzające do udoskonalenia obiektów poprzez wprowadzenie zmian w samej ich konstrukcji, bądź unowocześnienie starych lub zainstalowanie nowych urządzeń stanowiących wyposażenie tych obiektów lub też przystosowanie do spełniania innych nowych funkcji. Za modernizację nie można natomiast uznać wszelkich remontów, napraw, konserwacji mających na celu przywrócenie wartości użytkowej danego obiektu lub utrzymania go w odpowiednim stanie technicznym. Remont ma na celu podtrzymanie, czy odtworzenie wartości użytkowej obiektu i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów z zastosowaniem innych (nowych) wyrobów budowlanych niż użyte pierwotnie.

W kontekście powyższych uwag SKO zaznaczyło, że z opisu dokumentacji przedłożonej przez spółkę wynika, że budynek inwentarski posiadał liczne uszkodzenia i braki (ściany pokryte tynkiem cementowo-wapiennym w dużym stopniu zniszczonym oraz zawilgoconym; pokrycie dachowe w dużej mierze rozebrane, pozostałe łaty i dachówki ceramiczne nie nadające się do dalszego wykorzystania; zniszczona posadzka nie nadająca się do dalszego wykorzystania; brak stolarki drzwiowej i okiennej). Zestawienie wydatków inwestycyjnych wskazuje, że wykonane prace dotyczą instalacji wewnętrznych, wymiany pokrycia dachowego, wykonania nowej posadzki oraz wykonania nowych tynków. Wskazany zakres wykonanych robót potwierdził biegły w opinii, a także kosztorys powykonawczy. Zdaniem organu, z powyższych dokumentów wynika, że wykonane prace miały charakter konieczny, co wskazuje na remont.

W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, że stanowisko organu I instancji zasługuje na akceptację, albowiem wykonane przez spółkę roboty budowlane w budynku inwentarskim w G. miały charakter prac remontowych, a wobec tego poniesione przez podatnika nakłady, w świetle art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.r., nie stanowią podstawy do udzielenia ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu spółka, reprezentowana przez prezesa zarządu, wniosła o uchylenie powyższej decyzji SKO w L. oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1) art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.r. przez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że przeprowadzone przez spółkę prace w budynku inwentarskim nie stanowiły modernizacji w rozumieniu tego przepisu;

2) art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p. przez wydanie decyzji naruszającej powszechnie obowiązujący porządek prawny oraz podważającej zaufanie do organów podatkowych, a także przez naruszenie zasady prawdy obiektywnej w następstwie zaniechania przeprowadzenia w całości postępowania dowodowego, a w konsekwencji nie przyjęcie, że:

- wykonane prace zmierzały do ulepszenia rzeczy, a ich skutkiem było unowocześnienie budynku, zwiększenie jego funkcjonalności oraz zwiększenie wartości budynku,

- zastosowano nowocześniejsze rozwiązania i rzecz ulepszono;

3) art. 121 § 1 i art. 197 § 1 O.p. poprzez powołanie w sprawie biegłego nie wpisanego na listę biegłych sądowych, podczas gdy nie było żadnych przeszkód do uzyskania w tej sprawie opinii od biegłego na listę taką wpisanego, przy czym opinia ta nie dotyczy rzadko spotykanej specjalności, co w konsekwencji podważa zaufanie do organów podatkowych prowadzących to postępowanie, a nadto zaistniały uzasadnione wątpliwości, co do wiadomości specjalnych powołanego biegłego;

4) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 197 § 1 O.p. przez oparcie się przy wydaniu decyzji na opinii biegłego A. G., podczas gdy opinia ta jest niepełna, niejasna i wewnętrznie sprzeczna, a w szczególności nie wyjaśnia jakiego rodzaju prace zostały wykonane oraz jaki był ich charakter;

5) art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. przez dowolną i niepełną ocenę treści pisma spółki z dnia 11 marca 2016 r., a w konsekwencji bezzasadne uznanie, że spółka zgadza się z treścią opinii biegłego, podczas gdy prawidłowa ocena treści tego pisma nie daje ku temu jakichkolwiek podstaw;

6) art. 207 O.p. przez przedwczesne wydanie decyzji przy jednoczesnym zaniechaniu przeprowadzenia w całości postępowania dowodowego.

W uzasadnieniu skargi strona w szczególności zakwestionowała powołanie w charakterze biegłego osoby, która nie jest wpisana na listę biegłych sądowych, pomimo, że w sprawie nie zachodziły żadne przeszkody, aby do wydania opinii powołać osobę wpisaną na taką listę, a opinia ta nie dotyczyła rzadko spotykanej specjalności. Według skarżącej A. G. nie legitymuje się wiadomościami specjalnymi niezbędnymi do wydania opinii, a organ nie zweryfikował jego kwalifikacji. Dodatkowo wydana w sprawie opinia jest niepełna, niejasna i wewnętrznie sprzeczna, nie wyjaśnia jakiego rodzaju prace zostały wykonane oraz jaki był ich charakter. Spółka zwróciła uwagę, że biegły zaniechał wskazania, dlaczego prace wykonane przez skarżącą w budynku inwentarskim, będącym przedmiotem opiniowania, są jego zdaniem pracami rzekomo remontowymi, pomimo tego, że według opinii pojęcie "modernizacja" mieści się w pojęciu "remontu". Biegły nie określił też jaki był charakter wykonanych prac. Skarżąca zaakcentowała, że brak stanowiska biegłego w zakresie zagadnień wymagających wiadomości specjalnych z zakresu budownictwa, zastąpiony został jego wywodami prawnymi, do czego biegły nie był powołany.

Odpowiadając na skargę SKO w L. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym akcie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Badając zaskarżoną decyzję według kryteriów przewidzianych ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. - w skrócie: "P.p.s.a."), Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem przy jej wydaniu uchybiono regułom prawa procesowego i przepisowi prawa materialnego.

Istota sporu dotyczy ulgi inwestycyjnej uregulowanej w przepisie art. 13 ust. 1 u.p.r., w myśl którego podatnikom podatku rolnego przysługuje ulga inwestycyjna z tytułu wydatków poniesionych na modernizację budynków inwentarskich służących do chowu, hodowli i utrzymywania zwierząt gospodarskich, jeżeli wydatki te nie zostały sfinansowane w całości lub w części z udziałem środków publicznych.

Odnosząc się do pojęcia "modernizacja", do którego odwołuje się powołany powyżej przepis należy zgodzić się z organem odwoławczym, że u.p.r. nie zawiera definicji pojęcia modernizacji budynku inwentarskiego, a zatem należy dokonać jego interpretacji, w pierwszej kolejności wykładni gramatycznej (językowej). W języku potocznym modernizacja oznacza unowocześnienie, usprawnienie czegoś (zob. Słownik Języka Polskiego, http://sjp.pwn.pl). W piśmiennictwie wskazuje się, że przez pojęcie modernizacji należy rozumieć prace zmierzające do udoskonalenia obiektów przez wprowadzenie zmian w samej ich konstrukcji bądź unowocześnienie starych lub zainstalowanie nowych urządzeń, stanowiących wyposażenie tych obiektów. Nie będą natomiast mieściły się w tym pojęciu różnego rodzaj remonty, konserwacje, ponieważ mają one na celu przede wszystkim utrzymanie obiektu w odpowiednim stanie technicznym (R. Dowgier, L. Etel, B. Pahl, M. Popławski, Leksykon podatków i opłat lokalnych, ABC 2010).

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych nakłady konieczne to takie nakłady, które zmierzają do zachowania dotychczasowej substancji budynku, natomiast charakter modernizacyjny, w rozumieniu art. 13 ust. 1 u.p.r., mają inne nakłady, które powodują poprawę funkcjonalności, wyglądu, trwałości i użyteczności budynku (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 14 kwietnia 2005 r., o sygn. akt I SA/Ol 359/04, dostępny na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Natomiast w wyroku z dnia 14 października 1998 r., o sygn. akt III SA 1565/97, NSA zaznaczając, że przepisy dotyczące ulg i zwolnień podatkowych muszą być interpretowane ściśle, wskazał iż modernizacja (unowocześnienie) budynku inwentarskiego musi dotyczyć substancji tego budynku, a nie jego wyposażenia, stanowiącego odrębne ruchomości. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie przedstawione powyżej poglądy w pełni podziela.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy podkreślić, że organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji trafnie odwołał się przy definiowaniu pojęcia "modernizacja" do poglądów doktryny i orzecznictwa, zasadnie oddzielając je od pojęcia "remontu". Mimo tego przedwcześnie, a tym samym wadliwie przyjął, że poczynione przez skarżącą wydatki na prace wykonane w 2015 r. w budynku inwentarskim służącym do chowu, hodowli i utrzymania zwierząt to prace remontowe wykluczające zastosowanie ulgi inwestycyjnej. Opierając się na materiale dowodowym zebranym przez organ I instancji, nie dostrzeżono, że jest on nie tylko niekompletny, ale i nie został rozpatrzony w sposób wyczerpujący. W tym stanie rzeczy zasadne okazały się zarzuty skargi co do naruszenia przez organy obu instancji przepisów procesowych (art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 197 § 1 O.p.).

W ocenie Sądu w pierwszej kolejności w badanej sprawie konieczne jest ustalenie, czy poczynione przez spółkę wydatki należy zaliczyć do wydatków na remont, czy na modernizację. W tym celu niezbędne jest ustalenie, czego organy zaniechały, jaki był stan techniczny budynku przed wykonaniem inwestycji, a następnie czy budynek wymagał koniecznych remontów, czy wykonane prace były niezbędne, aby przywrócić bądź stworzyć możliwość dalszego użytkowania budynku (remont), czy też nie miały charakteru koniecznego i zmierzały do ulepszenia rzeczy, a ich skutkiem było unowocześnienie budynku, zwiększenie jego funkcjonalności, poprawa wyglądu czy trwałości (modernizacja). Sąd zauważa, że decyzja organu I instancji jest w zasadzie jedynie opisem przeprowadzonego postępowania podatkowego z powołaniem na opinię powołanego w sprawie biegłego. Tymczasem decyzja podatkowa, w myśl art. 210 § 1 pkt 6 O.p. winna zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne.

W przypadku ulgi inwestycyjnej może zdarzyć się, że pracownicy organu podatkowego nie mają dostatecznej wiedzy do stwierdzenia, czy dana inwestycja jest modernizacją, o której mowa w art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.r. i wówczas organ może, zgodnie z art. 197 § 1 O.p., powołać biegłego celem wydania przez niego opinii. Na przeprowadzenie takiego dowodu prawidłowo zdecydował się Burmistrz B., a SKO w zaskarżonej decyzji przyjęło, że brak jest podstaw dla zakwestionowania wiarygodności tych opinii. Sąd zauważa jednak, że opinia biegłego jest jednym z dowodów, który co istotne ba gruncie badanej sprawy, zgodnie z art. 191 O.p., podlega ocenie organu podatkowego z punktu widzenia kompletności, rzetelności i logicznego uzasadnienia. Tymczasem takiej oceny w zaskarżonych decyzjach zabrakło, a treść opinii biegłego, budzi poważne zastrzeżenia co do jej rzetelności czy kompletności.

Przede wszystkim Sąd zauważa, że organ I instancji występując do biegłego o wydanie opinii w postanowieniu powołującym z dnia 14 grudnia 2015 r., błędnie sformułował tezę dowodową. Okolicznością, na którą miał wydać opinię biegły było "udzielenie ulgi inwestycyjnej z tytułu wydatków poniesionych na modernizację budynku inwentarskiego". Tymczasem to przecież nie biegły, lecz organ podatkowy udziela (bądź odmawia udzielenia) ulgi inwestycyjnej. Okolicznością, która wymagała wiadomości specjalnych biegłego winno być natomiast stwierdzenie czy dokonaną przez skarżącą inwestycję należy uznać za modernizację przedmiotowego budynku inwentarskiego, o której mowa w art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.r. W kwestionowanej przez skarżącą spółkę opinii biegły błędnie powołał się na przepisy P.b., które w niniejszej sprawie nie znajdują wprost zastosowania. Zdaniem Sądu w składzie orzekającym opinia biegłego (technika budowlanego) A. G. jest lakoniczna, bardzo ogólnikowa i w zasadzie niczego ani nie wyjaśnia, ani nie uzasadnia, ograniczając się do wniosku, że wykonane roboty są robotami remontowymi polegającymi na odtworzeniu stanu pierwotnego z zastosowaniem częściowo materiałów innych niż użyto w stanie pierwotnym. Z uwagi na opisane powyżej wady sporna opinia nie może stanowić dowodu, który daje podstawę do jednoznacznego uznania, iż poczyniona przez skarżącą inwestycja to remont. Rację ma zatem skarżąca, na co zwrócił uwagę także jej pełnomocnik podczas rozprawy przed WSA, twierdząc, że biegły wydając opinię o przytoczonej treści przekroczył w istocie swoje kompetencje. Zdaniem Sądu organy podatkowe obu instancji bezzasadnie przyjęły powyższą opinię za jedyną podstawę zaskarżonych decyzji.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania Sąd uznał za zasadne zarzuty skargi naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 O.p. W szczególności doszło do uchybienia zasadzie prowadzenia przedmiotowego postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i zasadzie prawdy obiektywnej. Organy wbrew obowiązkowi podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, nie zebrały i rozpatrzyły w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, czym naruszono przepis art. 187 § 1 O.p. W kontrolowanej sprawie organy obu instancji w swoich ustaleniach oparły się na opinii biegłego, którą wadliwie uznały za dowód rzetelny i wiarygodny, choć nie wyjaśniała ona w szczegółowy sposób dlaczego każda z wykonanych robót w budynku inwentarskim nie jest modernizacją tego budynku, a jedynie jego remontem.

Sąd stwierdza, że w zaskarżonych decyzjach organy podatkowe nie poczyniły podstawowych ustaleń w zakresie tego, czy wykonane przez skarżącą w budynku inwentarskim prace były pracami modernizacyjnymi, choć decyzje wydały w oparciu o przepis art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.r, naruszając tym samym wspomniane przepisy Ordynacji podatkowej.

Sąd w składzie orzekającym uznał, że w niniejszej sprawie doszło wprawdzie do naruszenia przepisu prawa materialnego, a mianowicie art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.r., ale nie jak twierdzi skarżąca, poprzez jego błędną wykładnię, albowiem organ I instancji wykładni takiej w ogóle nie dokonał, natomiast organ odwoławczy uczynił to w sposób prawidłowy. Natomiast z uwagi na brak niezbędnych w sprawie ustaleń, o czym była mowa powyżej, niewłaściwie przepis ten zastosowano, przyjmując że przeprowadzone przez skarżącą prace są remontem budynku. Zdaniem Sądu wspomniane uchybienie art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.r. miało wpływ na wynik sprawy.

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ I instancji, będąc związany, stosownie do art. 153 P.p.s.a., wskazaniami wyrażonymi powyżej, a dotyczącymi wykładni pojęcia "modernizacja", dokona analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego pod kątem jego zupełności i kompletności z punktu widzenia ustaleń jakie powinien poczynić w niniejszej sprawie, a mianowicie czy wykonane prace, to w istocie modernizacja budynku inwentarskiego. Przeprowadzając tę analizę powinien rozważyć, konieczność przesłuchania w sprawie osoby reprezentującej stronę skarżącą na okoliczności celu wykonanych prac oraz sporządzenia kolejnej opinii przez nowego biegłego, uwzględniającej przedłożone przez skarżącą dokumenty i zeznania ewentualnych świadków. Konieczności przeprowadzania takich dowodów nie będzie, jeżeli organ podatkowy samodzielnie dokona kwalifikacji poczynionych nakładów na gruncie prawa podatkowego (a nie budowlanego). Burmistrz powinien także rozważyć, czy nie zachodzi konieczność uzupełnienia zebranego dotychczas materiału dowodowego przez np. dokonanie bardziej szczegółowych oględzin spornego budynku wraz z dokumentacją fotograficzną, przy czym w takiej sytuacji musi wziąć pod uwagę, że od momentu wykonania prac upłynęło kilka lat, co zapewne będzie miało znaczący wpływ na stan budynku. Należy podkreślić, że to do organu podatkowego należy ocena, czy zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny i umożliwia dokonanie zasadniczych w tej sprawie ustaleń w przedmiocie modernizacji czy remontu, które dadzą podstawę do przyznania skarżącej wnioskowanej ulgi bądź nie. Organ w oparciu o zebrany materiał dowodowy będzie w niniejszej sprawie zobowiązany do ustalenia, stanu technicznego budynku przed wykonaniem inwestycji; czy budynek wymagał koniecznych remontów; jakie szczegółowo roboty zostały wykonane; czy prace te były niezbędne, aby przywrócić bądź stworzyć możliwość dalszego użytkowania budynku (remont), czy też nie miały charakteru koniecznego i zmierzały do ulepszenia rzeczy, a ich skutkiem było unowocześnienie budynku, zwiększenie jego funkcjonalności, poprawa wyglądu czy trwałości (modernizacja). Dokonując powyższych ustaleń organ winien również zwrócić uwagę na ustalenie charakteru powiązania urządzeń, o których mowa w skardze, a które zostały w budynku zamontowane (np. koryta do pojenia bydła, elementy grodzeń itp.) z substancją tego budynku w takim sensie, czy urządzenia te zostały zainstalowane na stałe celem rozszerzenia funkcji budynku. Wyczerpujące rozpatrzenie zebranego w powyższy sposób materiału dowodowego powinno znaleźć odzwierciedlenie w pełnym i przekonywującym uzasadnieniu faktycznym i prawnym rozstrzygnięcia.

Mając na uwadze powyższe uchybienia Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. art. 135 P.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję ją poprzedzającą. W przedmiocie kosztów postępowania sądowego orzeczono jak w pkt. II sentencji wyroku, w oparciu o przepisy art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1800).