Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 270/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-09-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 a ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Beata Machcińska, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 września 2016 r. sprawy ze skargi A w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej: "SKO", "organ odwoławczy", "Kolegium") decyzją z dnia [...] r., nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749, dalej "O.p.") oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2001 r., Nr 79, poz. 856 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. Nr 198, poz. 1925) po rozpatrzeniu odwołania A S.A. w K. (dalej: strona, skarżąca albo spółka) od decyzji Prezydenta Miasta P. (dalej: organ pierwszej instancji) z dnia [...] r., nr [...] określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r.

w kwocie [...] zł, orzekło o uchyleniu decyzji organu pierwszej instancji

w całości i określiło stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie [...] zł.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Kolegium wskazało, że z decyzji organu pierwszej instancji wynika, że spółka nie obliczyła, nie zadeklarowała i nie zapłaciła podatku od nieruchomości od wszystkich przedmiotów opodatkowania.

Od decyzji organu pierwszej instancji strona wniosła odwołanie, żądając jej uchylenia.

Rozpoznając odwołanie Kolegium dokonało analizy art. 2 ust. 1 pkt 1-3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 1, pkt 2, pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach

i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 z późn. zm., dalej: u.p.o.l.), a także art. 3 pkt 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm., dalej "u.p.b."), szeroko odwołując się przy tym do orzeczeń sądów administracyjnych oraz wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia

13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09. Kolegium przywołało dalej art. 6 ust. 1 i ust. 9 oraz art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l.

Dokonując oceny zgromadzonego materiału dowodowego SKO stwierdziło, że spółka nie wykazała w charakterze budowli podlegających opodatkowaniu obiektów, które były środkami trwałymi podlegającymi amortyzacji, ale zlokalizowanymi

w podziemnych wyrobiskach górniczych. Były to: przewody, rurociągi, kable, sieci kablowe, linie kablowe, sieci telefoniczne, sieci łączności sejsmoakustycznej, kable telefoniczne, rurociągi techniczne, magistralne sieci telekomunikacyjne i sieci do szybu, sieci elektroenergetyczne, oświetlenie dróg, oświetlenie terenu, drogi kolejowe, tory trakcje elektryczne, sieci trakcyjne, zabezpieczenie ruchu pociągów

i konstrukcja wsporcza wraz z prowadnicą.

Organ odwoławczy, podzielając pogląd, że wyrobisko górnicze nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, stwierdził, że opodatkowaniu tym podatkiem podlegają znajdujące się w nim obiekty i urządzenia, gdyż nie istnieje jakikolwiek przepis prawa, który generalnie wyłączałby możliwość zakwalifikowania elementów infrastruktury usytuowanej w podziemnych wyrobiskach górniczych jako obiektów budowlanych (urządzeń budowlanych) w ujęciu Prawa budowlanego, a tym samym jako budowli na gruncie u.p.o.l.

Uzasadniając powyższe stanowisko SKO zwróciło uwagę na załącznik nr II do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. Nr 112, poz. 316 z późn. zm.),

z którego wynika, że obiekty budowlane obejmują budynki oraz obiekty inżynierii lądowej i wodnej. Obiekty inżynierii lądowej i wodnej obejmują w szczególności drogi, drogi szynowe, rurociągi i linie telekomunikacyjne oraz linie elektroenergetyczne przesyłowe, rurociągi sieci rozdzielczej i linie kablowe rozdzielcze. Rurociągi, linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne obejmują w szczególności rurociągi przesyłowe naziemne, podziemne lub podwodne do transportu produktów chemicznych i innych produktów, rurociągi przesyłowe naziemne, podziemne

i podwodne do transportu wody i ścieków, stacje pomp, stacje filtrów lub ujęć wody. Rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej obejmują w szczególności rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej i kolektory. Obiekty linii telekomunikacyjnych przesyłowych to linie telekomunikacyjne (w tym nadziemne, podziemne lub podwodne), systemy przekaźnikowe, sieci radiowe, telewizyjne lub kablowe, stacje przekaźnikowe, radary, maszty, wieże i słupy telekomunikacyjne, infrastruktura radiokomunikacyjna. Wśród obiektów inżynierii lądowej i wodnej wskazuje się również na typowe budowle dla górnictwa i kopalnictwa, np. stacje załadowcze

i wyładowcze, wyciągi szybowe, itp.

W ocenie Kolegium Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) może zostać posiłkowo wykorzystana dla celów ustalenia, czy wskazane w załączniku do pisma strony z dnia 18 września 2015 r. (znak [...]) obiekty są budowlami w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i w konsekwencji stanowią przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości, gdyż stanowi ona usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) służy

w szczególności do klasyfikowania obiektów budowlanych. Ponieważ w PKOB nie klasyfikuje się obiektów małej architektury, a wykazane w niej obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, to w ocenie organu odwoławczego można przyjąć, że obiekty tej inżynierii są budowlami w rozumieniu Prawa budowlanego. Jednocześnie SKO zwróciło uwagę na fakt, że wszystkie obiekty strony, wykazane w załączonych do pisma z dnia

18 września 2015 r. (znak: [...]) wykazach zaliczone zostały do środków trwałych rodzaju: 210, 211, 220, 221 i 223, co zgodnie z podziałem klasyfikacyjnym środków trwałych na grupy, podgrupy i rodzaje, zawartym w obowiązującym w roku 2010 rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), Dz.U. Nr 112, poz. 1317

z późn. zm.) oznacza, że każdy z nich był obiektem inżynierii lądowej i wodnej,

w postaci odpowiednio: przewodu, rurociągu, kabla, sieci, drogi, toru, zabezpieczenia, trakcji czy konstrukcji wsporczej. W świetle zaś art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) każdy z tych obiektów, skoro zaliczony został przez stronę do środków trwałych, był kompletny i zdatny do użytku. Innymi słowy każdy z tych obiektów stanowił odrębną całość techniczno-użytkową.

Kolegium wskazało następnie, że bez znaczenia dla opodatkowania tych obiektów podatkiem od nieruchomości jest ich umiejscowienie (pod ziemią czy też na jej powierzchni), gdyż przepisy u.p.o.l., jak i regulacje u.p.b., do których wprost odwołuje się ta ustawa, nie uzależniają opodatkowania od miejsca usytuowania przedmiotu opodatkowania. Podstawowe znaczenie dla ustalenia zakresu przedmiotowego podatku od nieruchomości mają przepisy art. 2 u.p.o.l., w których wymienia się grunty, budynki i budowle jako "obiekty" objęte opodatkowaniem. Jeżeli zatem dany obiekt można uznać za budowlę służącą wykonywaniu działalności gospodarczej - w tym działalności w zakresie wydobywania kopalin ze złoża - to objęty jest on zakresem przedmiotowym podatku od nieruchomości. Wyłączenie określone w art. 58 Prawa geologicznego i górniczego nie prowadzi do wykluczenia

z kategorii "budowli" w rozumieniu u.p.o.l., ani budowli będących obiektami budowlanymi zakładu górniczego, ani tym bardziej budowli znajdujących się

w podziemnym wyrobisku górniczym, które definicją obiektów budowlanych zakładu górniczego nie są objęte. Kolegium wywiodło także, że kategoria prawna obiektów budowlanych zakładów górniczych jest podkategorią kategorii prawnej obiektów budowlanych, a ta ostatnia - podkategorią budowli w rozumieniu u.p.o.l.. Zarówno te obiekty budowlane, jak i obiekty budowlane znajdujące się w podziemnym wyrobisku górniczym, rozumianym jako przestrzeń w nieruchomości gruntowej lub

w górotworze, powstała w wyniku robót górniczych, o ile stanowią całość techniczno- użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami są budowlami w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Wobec powyższego organ odwoławczy stwierdził, że budowlami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości są rurociągi, sieci techniczne, w tym sieci telekomunikacyjne, a także trakcje elektryczne. Kolegium odnotowało dalej, że skoro sieci uzbrojenia terenu, do których zalicza się przewody kanalizacyjne, wodociągowe, ciepłownicze, gazowe, telekomunikacyjne, elektroenergetyczne oraz inne przewody specjalne, zostały expressis verbis wymienione w treści art. 3 pkt 3 u.p.b. jako budowle, to tego typu wskazane przez stronę instalacje i urządzenia zamontowane w wyrobiskach górniczych również stanowią przedmiot opodatkowania. Kolegium stwierdziło, że drogi także są budowlami w rozumieniu art. 3 pkt 3 u.p.b., a wśród zwolnionych od opodatkowania ustawodawca nie ujął budowli znajdujących się w wyrobiskach górniczych. Na poparcie swego stanowiska Kolegium przywołało wyroki sądów administracyjnych w sprawach o sygn. akt I SA/Łd 139/08, II FSK 980/10, II FSK 543/10, III SA/Po 279/09, II FSK 1882/09, FSK 2316/04, FSK 508/07, II FSK 656/05 oraz poglądy doktryny.

W dalszej części zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się do ujawnionego jako środek trwały rodzaju 221 zabezpieczenia ruchu pociągów, wskazując, że w świetle art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 1297 z późn. zm.) droga kolejowa, a także budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego, mieszczą się w definicji linii kolejowej, która expressis verbis wymieniona została w art. 3 pkt 3 u.p.b. Kolegium wskazało dalej, że konstrukcja wsporcza sklasyfikowana została przez stronę do KŚT rodzaju 223. W ocenie SKO konstrukcja wsporcza z prowadnicą jest budowlą wchodzącą w skład linii kolejowej, która expressis verbis wymieniona została w art. 3 pkt 3 u.p.b. bowiem linie kolejowe to także budowle przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego.

Następnie organ odwoławczy wyjaśnił, że podstawą opodatkowania budowli jest ich wartość przyjęta dla celów amortyzacji podatkowej, a nie wartość rynkowa. Kolegium wskazało dalej, że decyzja organu pierwszej instancji została uchylona

z powodu przyjęcia do podstawy opodatkowania budowli kwoty [...] zł, zamiast [...] zł.

Odnosząc się do zarzutów podniesionych w odwołaniu organ odwoławczy stwierdził, że poza konstrukcją wsporczą z prowadnicą, objęte zakresem decyzji organu pierwszej instancji obiekty podpadały pod budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 u.p.b. Były tym samym budowlami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Kolegium podkreśliło, że obiekty zlokalizowane w podziemnych wyrobiskach górniczych podatnik ujawnił w księgach rachunkowych, będących jednocześnie

u niego księgami podatkowymi, jako środki trwałe w rozumieniu art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r., nr 74, poz. 397 z późn. zm.). Dodało, że z okoliczności faktycznych wynika, że objęte zakresem zaskarżonej decyzji przedmioty opodatkowania nie stanowiły elementów tworzących wyrobiska górnicze, lecz były odrębnymi od niego środkami trwałymi. Tym samym, w ocenie organu odwoławczego, opodatkowując objęte zakresem zaskarżonej decyzji budowle nie opodatkowano wyrobiska górniczego, czy też tworzących je elementów, lecz odrębne od niego obiekty stanowiące całości techniczno-użytkowe.

Organ odwoławczy odnotował dalej, że spółka zaliczyła posiadane obiekty do grupy 2 KŚT, a zatem nie były to urządzenia techniczne wymienione w grupie 6. Kolegium podkreśliło, że nie ujawniając w księdze podatkowej danego środka trwałego jako urządzenia technicznego podatnik składa oświadczenie pod groźbą odpowiedzialności karnej za nierzetelne prowadzenie ksiąg, że tym obiektem ten środek trwały nie jest. W świetle ustaleń faktycznych Kolegium stwierdziło, że nie zachodzi ryzyko, aby w wyniku wykorzystania przedstawionych przez stronę wypisów z ewidencji środków trwałych, intepretowanych posiłkowo przy pomocy KŚT, pomylono urządzenie techniczne z obiektem inżynierii lądowej i wodnej.

W zaoferowanych przez stronę dowodach nie ujęto obiektów, które zaliczyłaby do urządzeń technicznych grupy 6 KŚT, obiektów zaliczonych do grupy 1 rodzaju 104 "Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe", czy też obiektów zaliczonych grupy 4 "Maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego zastosowania". W ocenie organu odwoławczego pośród budowli objętych zakresem zaskarżonej decyzji, z wyjątkiem konstrukcji wsporczej, nie było żadnych urządzeń technicznych, tym bardziej tych, które byłyby urządzeniami budowlanymi. Strona, pomimo posiadania najlepszej wiedzy co do posiadanych przez siebie obiektów, nie wykazała błędów skutkujących uznaniem konkretnego urządzenia technicznego za budowlę wymienioną w art. 3 pkt 3 u.p.b., nie wyjaśniła też przyczyn, z powodu których zaliczone przez nią obiekty do grupy 2 KŚT mogły być urządzeniami technicznymi z grupy 6 KŚT i co więcej, urządzeniami budowlanymi.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało natomiast za zasadny zarzut strony, wedle którego organ pierwszej instancji przyjął nieprawidłową wartość budowli. Organ odwoławczy skorygował wartość budowli, zmniejszając ją w każdym miesiącu o [...] zł.

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik skarżącej domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1) przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 127, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p.

2) przepisów prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

W uzasadnieniu skargi jej autor w pierwszej kolejności przypomniał przebieg dotychczasowego postępowania, po czym przedstawił argumenty mające przemawiać na rzecz sformułowanych przezeń zarzutów. W tych ramach wskazał, że z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika, które urządzenia stanowią przedmiot opodatkowania oraz w jaki sposób ustalona została podstawa opodatkowania. Również uzasadnienie decyzji organu pierwszej instancji nie zawierało tych informacji, a zatem organ odwoławczy nie mógł opierać się na tej decyzji.

Dalej pełnomocnik skarżącej wskazał, że spór w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy urządzenia zlokalizowane w posiadanych przez stronę w podziemnych wyrobiskach górniczych stanowią budowle, a tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 3285/14, pełnomocnik skarżącej argumentował, że oparcie się przez organy podatkowe na zapisach PKOB w celu ustalenia, czy urządzenia znajdujące się

w podziemnym wyrobisku górniczym są "budowlami" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., stanowi rażące naruszenie tego ostatniego przepisu. Podniósł, że organ nie zbadał, czy poszczególne, wymienione w decyzji, urządzenia znajdujące się

w podziemnym wyrobisku górniczym, należą do kategorii obiektów wyraźnie wymienionych w art. 3 pkt 3 u.p.b. Wskazał także, że w zakresie niektórych instalacji sieciowych (sieci kablowe, telekomunikacyjne itp.) organ kwalifikuje je zamiennie, bądź jako "sieci techniczne", bądź jako "sieci uzbrojenia terenu" - co wskazuje, że traktuje oba te pojęcia jako synonimy. Tymczasem fakt, że w art. 3 pkt 3 u.p.b. ustawodawca wyodrębnił te trzy kategorie, świadczy o tym, że obejmują one odrębne grupy obiektów. Nadto w niektórych przypadkach twierdzenia organu podatkowego dotyczące kwalifikacji budowlanej jednej kategorii urządzeń są wzajemnie sprzeczne. Zarzucił również organowi odwoławczemu, że

w uzasadnieniu decyzji nigdzie nie odnosi się do konkretnych urządzeń, lecz opisuje je rodzajowo, na dużym poziomie ogólności (np. "sieci kablowe", "rurociągi"). Wobec tego treść decyzji nie pozwala na ustalenie, co właściwie organ usiłuje przyporządkować do poszczególnych kategorii obiektów budowlanych. Wątpliwości te dotyczą wszystkich urządzeń zakwalifikowanych przez SKO jako budowle,

a w szczególności "zabezpieczenia ruchu pociągów", czy "konstrukcji wsporczej". Oznacza to, że SKO nie dokonało weryfikacji, czy poszczególne urządzenia znajdujące się w wyrobisku górniczym stanowią obiekty wyraźnie wymienione w art. 3 pkt 3 u.p.b., do czego było zobowiązane w świetle powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

W ocenie pełnomocnika skarżącej SKO, dokonując kwalifikacji urządzeń znajdujących się w wyrobisku górniczym jako budowli, nie uwzględniło okoliczności, iż "budowlą" w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b u.p.b. jest jedynie taki obiekt, który stanowi całość techniczno-użytkową. Ponownie odwołując się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., pełnomocnik strony stwierdził, że nie jest zatem wystarczające stwierdzenie, że poszczególne urządzenia znajdujące się w podziemnym wyrobisku górniczym można przyporządkować do poszczególnych kategorii wprost wymienionych w art. 3 pkt 3 u.p.b. (przyporządkowanie takie stanowi natomiast punkt wyjścia przy analizie, czy dany obiekt jest budowlą). Konieczne jest również ustalenie, że stanowią one (samodzielnie) całość techniczno- użytkową, a więc, że mogą być samodzielnie bez innych urządzeń, wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Podkreślił przy tym, że wbrew twierdzeniom SKO, nie przesądza o tym okoliczność, iż sporne urządzenia kwalifikowane są jako środki trwałe, czego warunkiem jest "kompletność i zdatność do użytku". Kryteria uznawania danego urządzenia za środek trwały zostały bowiem ustanowione jedynie dla celów bilansowych oraz rozliczenia podatku dochodowego, natomiast nie mają one żadnego przełożenia na przepisy Prawa budowlanego,

a w konsekwencji na ustalenie, co stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Na poparcie swego stanowiska przywołał wyrok NSA z dnia

18 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 3285/14.

Pełnomocnik podkreślił dalej, że również stosowanie w tej sprawie KŚT nie znajduje wyraźnej podstawy prawnej, zatem stosowanie jej wprost albo "posiłkowo" jest niedopuszczalne i sprzeczne z art. 120 O.p. Jego zdaniem okoliczność, że urządzenia znajdujące się w podziemnym wyrobisku górniczym są ewidencjonowane jako środki trwałe nie przesądza o tym, że każde z nich stanowi "całość techniczno-użytkową". Kwalifikacja przez podatnika danego urządzenia do grupy 2 KŚT nie ma żadnego znaczenia z punktu widzenia podatku od nieruchomości - poprzestanie przez organ na dokonanej przez podatnika alokacji środka trwałego do ww. grupy świadczy o zaniechaniu działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy.

W końcowej części decyzji pełnomocnik skarżącej odniósł się do stanowiska organu, w świetle którego urządzenia oraz instalacje znajdujące się w podziemnym wyrobisku górniczym stanowią całość techniczno-użytkową. W tych ramach podniósł, że są one ściśle powiązane funkcjonalnie z wyrobiskiem i służą jego wykorzystaniu. Podkreślił, że ani linie kablowe, ani rurociągi, ani jakiekolwiek inne sporne obiekty nie mogą bowiem funkcjonować poza wyrobiskiem górniczym, jak również samo wyrobisko górnicze nie może prawidłowo funkcjonować (w tym zgodnie z obowiązującymi przepisami, np. w zakresie bezpieczeństwa) bez odpowiednich instalacji kablowych, dróg kolejowych i trakcji, rurociągów

i pozostałych spornych urządzeń. Pełnomocnik skarżącej stwierdził, że żadne

z wymienionych w decyzji urządzeń i instalacji znajdujących się w podziemnym wyrobisku górniczym nie stanowi całości techniczno- użytkowej, która może być samodzielnie wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Okoliczność ta wyklucza możliwość zakwalifikowania ich jako budowli w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b u.p.b. - nawet jeśli w przypadku niektórych z tych urządzeń lub instalacji można byłoby rozważać możliwość uznania ich za obiekty wprost wymienione w art. 3 pkt 3 tej ustawy.

Pełnomocnik skarżącej dodał, że nie jest możliwe zakwalifikowanie żadnego

z tych urządzeń i instalacji jako "urządzeń budowlanych" w rozumieniu art. 3 pkt 9 u.p.b., z uwagi na to, iż nie są one funkcjonalnie związane z żadnym obiektem budowlanym. Ponieważ wyrobisko jako takie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, nie są opodatkowane także jego elementy (części wyrobiska, jako całości techniczno-użytkowej).

Odpowiadając na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 7 września 2016 r. pełnomocnik skarżącej podtrzymał skargę i przedstawioną w niej argumentację. Podkreślił, że w niniejszej sprawie, odmiennie niż w pozostałych, organ odwoławczy dopuścił się daleko idącej niekonsekwencji, gdyż określając przedmiot opodatkowania oparł się na ewidencji środków trwałych i ich klasyfikacji, co nie jest zgodne z ustawą podatkową, gdzie jest mowa o kryterium wynikającym z prawa budowlanego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga okazała się nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej także: p.p.s.a.). W myśl art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, iż decyzja ta nie narusza prawa.

Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem z dnia [...] r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Prezydenta Miasta P. z dnia [...] r. określającą wysokość zobowiązania skarżącej Spółki z tytułu podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie [...] zł.

Zarzuty skargi dotyczą naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 127, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 1 a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i koncentrują się wyłącznie wokół opodatkowania infrastruktury usytuowanej w podziemnym wyrobisku górniczym. Strona skarżąca, odwołując się m.in. do wyroku TK z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09, kwestionuje posiłkowanie się przez organy podatkowe aktem podustawowym, tj. Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, co stanowi rażące naruszenie art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Zarzuca, że organy podatkowe nie wykazały, że sporne składniki majątku skarżącej należą do kategorii obiektów wyraźnie wymienionych w art. 3 pkt 3 u.p.b., a także że stanowią one całość techniczno-użytkową, a więc mogą samodzielnie bez innych urządzeń, a także bez żadnego powiązania z podziemnym wyrobiskiem być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżąca. Organom podatkowym wytknięto także, iż "działając na dużym stopniu ogólności" szeroko określiły przedmiot opodatkowania i nie wskazały precyzyjnie, które dokładnie obiekty stanowią przedmiot opodatkowania i w jaki sposób ustalona została podstawa opodatkowania. Za daleko idącą niekonsekwencję (w zestawieniu ze stanowiskiem Kolegium prezentowanym w innych sprawach) uznano niedopuszczalne w świetle u.p.o.l. określanie przedmiotu opodatkowania w oparciu o Klasyfikację Środków Trwałych i zapisy prowadzonej przez skarżącą ewidencji środków trwałych.

Organ odwoławczy nie podzielił zasadniczego zarzutu skarżącej, która podniosła, że urządzenia techniczne znajdujące się w podziemnych wyrobiskach górniczych w pierwszej kolejności należy kwalifikować jako urządzenia techniczne związane funkcjonalnie z wyrobiskami górniczymi; dopiero ustalenie, że dane urządzenie nie służy wyrobisku daje podstawy do jego kwalifikacji w poczet zdefiniowanych w prawie budowlanym: urządzeń budowlanych lub budowli. Kolegium stwierdziło, że obiekty budowlane zakładu górniczego oraz budowle znajdujące się w podziemnym wyrobisku górniczym są budowlami w rozumieniu u.p.o.l., a dla ich przyporządkowania do tej kategorii przedmiotów opodatkowania można posiłkowo stosować PKOB, gdyż wszystkie wymienione w tej klasyfikacji obiekty inżynierii lądowej i wodnej są obiektami budowlanymi, a więc zarazem są budowlami w rozumieniu Prawa budowlanego.

Rozstrzygając tak zarysowany spór Sąd posłuży się m.in. argumentacją zawartą w nieprawomocnym wyroku WSA w Gliwicach z dnia 21 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 594/15 oraz z dnia 13 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 106/16 (wszystkie powoływane w niniejszym uzasadnieniu wyroki dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), którą w pełni aprobuje.

Rozważając problematykę opodatkowania infrastruktury skarżącej usytuowanej pod ziemią wskazać należy na wstępie, że stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie zaś z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowla to: obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Należy więc zauważyć, że art. 3 pkt 1, 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zm., dalej: p.b.) w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. wskazuje, że ilekroć w tej ustawie jest mowa o:

- obiekcie budowlanym: należy przez to rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c) obiekt małej architektury (punkt 1);

- budowli: należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (punkt 3, nowelizacja z lipca 2010 r., w miejsce dróg i linii kolejowych wprowadziła pojęcie obiektu liniowego zdefiniowanego w art. 3 pkt 3 a);

- urządzeniach budowlanych: należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (punkt 9).

Szczegółowej analizy i wykładni przepisów art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i 9 p.b. dokonał Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu powoływanego już wyroku z dnia 13 września 2011 r., sygn. P 33/09. Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. rozumiany w taki sposób, że nie odnosi się do podziemnych wyrobisk górniczych oraz może odnosić się do obiektów i urządzeń zlokalizowanych w tych wyrobiskach, jest zgodny z zasadą ustawowej określoności regulacji podatkowych i zasadą poprawnej legislacji wywodzonymi z art. 217 w związku z art. 84 i art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego wyrobisko górnicze nie stanowi budowli.

Rozstrzygnięcie Trybunału Konstytucyjnego ma postać wyroku interpretacyjnego, dlatego Sąd uznał za zasadne przytoczenie niektórych prezentowanych w nim poglądów w kontekście rozpatrywanej sprawy, ze szczególnym uwzględnieniem spornych elementów zarysowanych zarówno w toku postępowania przed organami podatkowymi, jak i na etapie postępowania sądowoadministracyjnego. Trybunał stwierdził, że odwołanie się w art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. do przepisów prawa budowlanego należy interpretować jako odesłanie do przepisów Prawa budowlanego, a nie jako odesłanie do wszelkich przepisów regulujących zagadnienia związane z procesem budowlanym. Trybunał Konstytucyjny uznał, że wyrobisko górnicze nie stanowi budowli i jednocześnie podzielił pogląd "że w każdej sprawie podatkowej dotyczącej infrastruktury znajdującej się w podziemnych wyrobiskach górniczych niezbędne jest dokładne ustalenie, które z obiektów i urządzeń można zakwalifikować jako budowle w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, co pozwoli wykluczyć ryzyko opierania się w tym względzie na wątpliwych uogólnieniach."

W kontekście analizowanego w tym miejscu zarzutu należy podkreślić, że Trybunał stwierdził, iż analiza Prawa budowlanego oraz Prawa geologicznego i górniczego prowadzi do wniosku, iż nie istnieją przekonujące argumenty przemawiające generalnie przeciwko możliwości uznania obiektów zlokalizowanych w wyrobiskach górniczych, w tym także w podziemnych wyrobiskach górniczych, za obiekty budowlane, co odpowiada stanowisku dominującemu w orzecznictwie sądowym. Skoro przy tym art. 2 ust. 1 u.p.o.l. przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty, 2) budynki lub ich części oraz 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - to nie istnieją przeciwwskazania, by obiekty i urządzenia znajdujące się w wyrobiskach górniczych (zarówno odkrywkowych, jak i podziemnych) były obciążone podatkiem od nieruchomości, jeżeli tylko rozważane obiekty dają się zakwalifikować:

1) jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej obiekty budowlane w postaci budowli w rozumieniu p.b., będące zarazem budowlami w ujęciu u.p.o.l., albo

2) jako związane z działalnością gospodarczą części obiektów budowlanych uznane za urządzenia budowlane w rozumieniu p.b., będące zarazem budowlami w ujęciu u.p.o.l.

Już zatem z tego wywodu wynika, że Spółka bezpodstawnie powołuje się na "wadliwą metodologię", podnosząc w szczególności, że urządzenia techniczne stanowią całość techniczno-użytkową z wyrobiskiem, a organy podatkowe nie wykazały ich samodzielności funkcjonalnej.

Wątpliwości w tej mierze nie pozostawia ponadto dalsza część rozważań Trybunału zawarta w uzasadnieniu wyroku z dnia 13 września 2011 r., w której wskazano raz jeszcze, że za budowle w rozumieniu u.p.o.l. można uznać: 1) jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 p.b., w innych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) p.b., czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową; 2) jedynie urządzenia techniczne scharakteryzowane w art. 3 pkt 9 p.b. lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej, a następnie dodano, iż: "Jeżeli przyporządkowanie poszczególnych obiektów i urządzeń usytuowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych nazwom budowli wskazanym w prawie budowlanym zakończy się niepowodzeniem, konieczne będzie ustalenie, czy rozważane obiekty i urządzenia dają się zakwalifikować jako urządzenia budowlane w rozumieniu u.p.b., które zarazem są budowlami w ujęciu u.p.o.l.". W zacytowanej ostatnio wypowiedzi Trybunał Konstytucyjny jednoznacznie wskazuje na kolejność procesu interpretacyjnego, a to że w pierwszej kolejności należy ustalić, czy dany obiekt budowlany stanowi budowlę w rozumieniu p.b., a dopiero w drugiej kolejności, na wypadek "niepowodzenia" tego zabiegu, czy dany obiekt stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu p.b. – a nie tak, jak próbuje to przedstawić strona skarżąca, że proces interpretacyjny powinien być odwrotny, a nawet poprzedzony stwierdzeniem, że określony obiekt nie stanowi urządzenia technicznego związanego z wyrobiskiem.

Argumentacja strony skarżącej mająca na celu wykazanie bezpodstawności opodatkowania spornych obiektów sprowadza się bowiem do twierdzenia, że zasadniczo wszystkie te obiekty stanowią urządzenia funkcjonalnie związane z wyrobiskiem górniczym, umożliwiające jego wykorzystanie zgodnie z przeznaczeniem, zatem nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jako nie mieszczące się w definicji budowli w rozumieniu u.p.o.l. Jest to rozumowanie niepoprawne, na co wskazał tutejszy Sąd w wielu już wyrokach, m.in. z dnia 1 grudnia 2014 r., I SA/Gl 591/14; z dnia 28 października 2015 r., I SA/Gl 548/15; z dnia 2 listopada 2015 r., I SA/Gl 410/15; z dnia 12 listopada 2015 r., I SA/Gl 585/15; z dnia 23 listopada 2015 r., I SA/Gl 375/15; z dnia 16 grudnia 2015 r., I SA/Gl 902/15. Takie stanowisko w zakresie stosowanej "metodologii" zaaprobował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 maja 2015 r., II FSK 759/15 oddalając skargę kasacyjną od wyroku tutejszego Sądu z dnia 1 grudnia 2014 r. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że gdyby przyjąć argumentację przedstawioną w tym względzie przez stronę skarżącą za prawidłową, treść sentencji, jaką zawarł Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 13 września 2011 r., że art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., rozumiany w taki sposób, że nie odnosi się do podziemnych wyrobisk górniczych oraz może odnosić się do obiektów i urządzeń zlokalizowanych w tych wyrobiskach, jest zgodny z zasadą ustawowej określoności regulacji podatkowych i zasadą poprawnej legislacji wywodzonymi z art. 217 w związku z art. 84 i art. 2 Konstytucji RP - byłaby zbędna, bez praktycznego zastosowania.

Podobna metodologia ustalania, czy dany obiekt jest budowlą akceptowana jest także przez doktrynę (por. L. Etel, Podatek od nieruchomości, Komentarz, Lex 2012).

Z tych wszystkich względów węzłowy zarzut skargi, dotyczący "metodologii" stosowania art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. tj. kolejności przyporządkowania poszczególnych obiektów zlokalizowanych w wyrobisku górniczym do poszczególnych kategorii przedmiotów opodatkowania Sąd uznaje za niezasadny.

W tym kontekście niezasadny jest także zarzut skargi dotyczący tego, że organy podatkowe nie wykazały, że opodatkowane obiekty nie stanowią całości techniczno-użytkowej, gdyż w ocenie strony kryterium to nie jest spełnione, gdy obiekt wykazuje jakikolwiek związek z wyrobiskiem. Zasadnie organ odwoławczy zwrócił też uwagę, że wszystkie te obiekty zostały zaliczone do środków trwałych, a zatem musiały być kompletne i zdatne do użytku. Przyporządkowanie ich przez stronę do środków trwałych rodzaju: 210, 211, 220, 221 i 223 i 210 obejmujących przewody, rurociągi, kable, sieci, drogi, tory, zabezpieczenia, trakcje, konstrukcje wsporcze także jest pomocne dla ich zakwalifikowania do przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Odnośnie szczegółowej kwalifikacji konkretnych elementów podziemnej infrastruktury do budowli wskazać należy, że z rozstrzygnięć organów obu instancji wynika jednoznacznie, że opodatkowano składniki majątku skarżącej wymienione w zestawieniu przesłanym przez skarżącą przy piśmie z dnia 18 września 2015 r., w którym odpowiedziała ona na wezwanie organu podatkowego z dnia 10 września 2015 r. W podstawie opodatkowania budowli uwzględniono bowiem (po korekcie błędu matematycznego popełnionego przez organ I instancji) m.in. kwotę [...] zł stanowiącą podaną przez stronę sumę wartości pozycji ujętych w omawianym zestawieniu. W piśmie z dnia 18 września 2015 r. Spółka jednoznacznie oświadczyła, że przedkłada zestawienie budowli (pokreślenie Sądu) zlokalizowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych w obrębie Gminy P. Zestawienie to, sporządzone przez stronę posiadającą najlepsze rozeznanie we własnej infrastrukturze, obejmuje przewody wodne i przewody sprężonego powietrza, rurociągi, kable, linie kablowe oraz sieci kablowe, rurociągi, sieci telefoniczne, sieci łączności sejsmoakustycznej, sieci sejsmoakustyczne, drogi kolejowe, oświetlenie dróg i terenów, tory, trakcje, sieci trakcyjne, zabezpieczenie ruchu pociągów oraz konstrukcję wsporczą.

W ramach kwalifikowania ich do przedmiotów opodatkowania organ odwoławczy (podobnie jak organ I instancji) zauważył, czemu trudno zaprzeczyć, że skoro w PKOB nie klasyfikuje się obiektów małej architektury, a nadto rozważane obiekty nie są budynkami, to wszelkie wymienione w tej klasyfikacji obiekty inżynierii wodnej i lądowej jako finalne produkty procesu budowlanego są budowlami. Zasadnie zwrócono też uwagę, że wszystkie te obiekty zostały zaliczone do środków trwałych, a zatem musiały być kompletne i zdatne do użytku

Podkreślenia wymaga, że wymienione wyżej składniki majątku skarżącej zostały przez organ odwoławczy odniesione nie tylko do PKOB, która, niewątpliwie jest aktem podustawowym, ale także przeanalizowane w kontekście ustawy Prawo budowlane. Organ odwoławczy (na str. 14 – 16), przywołując orzecznictwo sądowe dotyczące tej problematyki, a także dane techniczne przedstawił przesłanki zakwalifikowania poszczególnych obiektów do budowli, szczególną uwagę poświęcając środkowi trwałemu oznaczonemu jako "zabezpieczenie ruchu pociągów" oraz "konstrukcja wsporcza".

Zauważyć w tym miejscu warto, że strona skarżąca nie przedstawiła żadnego przeciwdowodu, który mógłby wskazywać, że konkretny obiekt nie ma cech budowli, a zarzuty w tej materii są sformułowane ogólnie. Tożsama konstatacja dotyczy ogólnikowo sformułowanego zarzutu, w którym podniesiono, że organy nie wykazały, iż sporne składniki majątku skarżącej stanowią całość techniczno-użytkową.

Nie sposób także nie zauważyć, że analogicznie nazwane środki trwałe ujęte są w zestawieniu budowli zadeklarowanych do opodatkowania, przesłanym przez skarżącą organowi I instancji przy piśmie z dnia 29 lipca 2015 r., które – jak wynika z wyjaśnień strony zawartych w piśmie z dnia 18 września 2015 r. – usytuowane są na powierzchni. Co do tych składników majątku skarżącej, która obejmuje m.in. rurociągi, sieci, tory, kable, tory, a także zabezpieczenie ruchu pociągów skarżąca za bezsporne uznaje, że są to budowle. Zasadniczy formułowany przez skarżącą zarzut związany jest zatem wyłącznie z usytuowaniem infrastruktury, co – jak wykazano w przedstawionej powyżej argumentacji, uwzględniającej wyrok TK z dnia 13 września 2011 r. - nie może zostać uwzględnione. Nie opodatkowano bowiem wyrobiska górniczego, które zgodnie z art. 6 pkt 17 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze (Dz.U. Nr 163, poz. 981 ze zm.) stanowi przestrzeń w nieruchomości gruntowej lub górotworze powstałą w wyniku robót górniczych, a jedynie obiekty i urządzenia budowlane służące wydobywaniu kopaliny, usytuowane w tymże wyrobisku.

Wbrew twierdzeniom pełnomocnika skarżącej organ odwoławczy nie wykazał się w niniejszej sprawie niekonsekwencją. Zaakcentowania bowiem wymaga, że stanowisko tego organu dotyczące niemożności posłużenia się ewidencją środków trwałych organ ten przyjmował w odmiennym od rozpatrywanego w niniejszej sprawie stanu faktycznego. Odnosiło się ono do opodatkowania infrastruktury skarżącej zlokalizowanej na terenie tych gmin, na obszarze których strona posiadała pod ziemią środki trwałe z rodzaju 200 KŚT (co przykładowo miało miejsce m.in. w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 902/15). W takim stanie rzeczy ewidencja środków trwałych okazywała się o tyle nieprzydatna, że w grupie 2 rodzaj 200 KŚT klasyfikowano łącznie "wyrobiska górnicze" wraz ze zlokalizowanymi w nich budowlami. Skoro zatem podstawa opodatkowania będąca konkretyzacją przedmiotu nie może uwzględniać wartości wyrobiska górniczego liczonej kosztami jego wydrążenia, to konieczne stało się ustalenie wartości każdego z elementów składowych środka trwałego rodzaju 200 KŚT, zakwalifikowanego do budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

W przedmiotowej zaś sprawie wszystkie obiekty wymienione w zestawieniu załączonym do pisma z dnia 18 września 2015 r. zaliczone zostały do środków trwałych rodzaju: 210, 211, 220, 221 i 223, a zatem nie klasyfikowano ich łącznie z wyrobiskiem górniczym. Taki stan rzeczy nie skutkował koniecznością analizowania elementów składowych każdego ze środków trwałych znajdujących się pod ziemią z rodzaju 200 KŚT, a podstawę opodatkowania budowli przyjęto (po korekcie błędu popełnionego przez organ I instancji) zgodnie z wartościami podanymi przez skarżącą.

Sąd ze względów wyżej wyrażonych uznał zarzuty strony skarżącej za nieuzasadnione. Ponadto wobec nie dopatrzenia się innych naruszeń prawa skutkujących uchyleniem zaskarżonej decyzji, działając w oparciu o art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.