Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 812/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2020-12-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: artr. 13 par.1 pkt.1, art. 239b
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca) Sędziowie sędzia WSA Przemysław Krzykowski asesor WSA Katarzyna Górska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 22 grudnia 2020 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi A. L. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]" , nr "[...]" w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Ol 812/20

Uzasadnienie

Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w O. decyzją z "[...]" r. określił A. L. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015r. od dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie "[...]" zł. A. L. (dalej jako: strona, podatnik, skarżący) złożył od tej decyzji odwołanie. Naczelnik Urzędu Skarbowego w E. postanowieniem z dnia "[...]". nadał zaskarżonej nieostatecznej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Postanowienie to zostało zaskarżone przez pełnomocnika A. L. z żądaniem uchylenia postanowienia w całości. Postanowieniem z dnia "[...]"r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy powyższe postanowienie argumentując, że natychmiastowa wykonalność decyzji nieostatecznej polega na tym, że decyzja ta podlega wykonaniu i stanowi podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego oraz wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Jest więc przejawem tymczasowej ochrony prawnej i ma charakter zapobiegawczy. Nadanie nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności może nastąpić wówczas, gdy w danym czasie i w danej sytuacji nie można się obejść bez wykonania praw lub obowiązków, o których rozstrzyga się w decyzji, ponieważ zwłoka w ich wykonaniu zagraża dobrom chronionym. Organ podkreślił, że Strona oprócz zaległości podatkowych wynikających z decyzji

Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w O. z dnia "[...]"., posiada również zaległości podatkowe:

z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. w wysokości "[...]" zł (należność główna),

z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017 r. w wysokości "[...]" zł (należność główna),

z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r. w wysokości "[...]" zł (należność główna),

z tytułu podatku od towarów i usług za:

- czerwiec 2015 r. w wysokości "[...]" zł (należność główna),

- sierpień 2015 r. w wysokości "[...]" zł (należność główna),

- wrzesień 2015 r. w wysokości "[...]" zł (należność główna),

- listopad 2015 r. w wysokości "[...]" zł (należność główna),

- grudzień 2015 r. w wysokości "[...]" zł (należność główna).

Zaległość podatkowa Strony z tytułu zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. wynika z decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w O. z dnia "[...]" r., i została objęta tytułami wykonawczymi z dnia "[...]" r., nr "[...]" oraz nr "[...]".

Natomiast zaległości podatkowe Strony z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017r. i 2018r. wynikają z zeznań podatkowych PIT-36L, złożonych przez Stronę. Wobec powyższych należności Naczelnik Urzędu Skarbowego w E. prowadzi postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych:

- z dnia "[...]"r., nr "[...]" oraz nr "[...]",

- z dnia "[...]"r., nr "[...]",

- z dnia "[...]"r., nr "[...]",

- z dnia "[...]"r., nr "[...]".

Zaległości podatkowe Strony z tytułu podatku od towarów i usług wynikają z decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w O. z "[...]".,utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]"., Powyższe należności zostały objęte tytułami wykonawczymi z dnia "[...]" r., nr "[...]" oraz "[...]".

Organ podkreślił, że zaistniała przesłanka, o której mowa wart. 239b § 1 pkt

1 Ordynacji podatkowej. Organ wskazał również, że skarżący i jego małżonka M. L. zawarli umowę o ustanowieniu rozdzielności majątkowej (akt notarialny z dnia "[...]" r., Rep. "[...]") oraz umowę o podział majątku wspólnego (akt notarialny z dnia "[...]" r., Rep. "[...]"). Z umowy o podział majątku wspólnego wynika, że w skład majątku wspólnego małżonków wchodzą:

nieruchomość gruntowa o powierzchni "[...]" ha, położona w miejscowości K., dla której Sąd Rejonowy w Ełku prowadzi księgę wieczystą o nr "[...]",

nieruchomość gruntowa o powierzchni "[...]" ha, położona w E., dla której Sąd Rejonowy w Ełku prowadzi księgę wieczystą o nr "[...]",

nieruchomość gruntowa o powierzchni "[...]" ha, położona w miejscowości B., dla której Sąd Rejonowy w Ełku prowadzi księgę wieczystą o nr "[...]",

nieruchomość gruntowa o powierzchni "[...]" ha, położona w miejscowości B., dla której Sąd Rejonowy w Ełku prowadzi księgę wieczystą o nr "[...]".

z § 4 ww. umowy wynika, że Państwo M. i A. L. dokonali podziału ich majątku wspólnego w ten sposób, że ww. nieruchomości, stanowiące składniki ich majątku wspólnego będą stanowić wyłączną własność M. L. Jednocześnie skarżący i jego żona oświadczyli, że podziału majątku wspólnego dokonują nieodpłatnie, wobec czego nie

czynią między sobą żadnych dopłat i spłat oraz określają wartość ulegającego podziałowi majątku wspólnego na kwotę "[...]"zł (§ 5 ww. umowy). M. L. ustanowiła na powyższych nieruchomościach nieodpłatną,

dożywotnią służebność na rzecz Pana A. L., polegającą na prawie do swobodnego korzystania z nieruchomości.

Powyższa umowa została zawarta po wszczęciu w dniu "[...]"r. postępowania kontrolnego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług w poszczególnych okresach rozliczeniach od stycznia 2015 r. do grudnia

2015 r. Organ podkreślił, że skarżący w chwili podziału majątku wspólnego miał świadomość o ujawnionych w toku kontroli podatkowej nieprawidłowościach i prawdopodobieństwie powstania zaległości. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

podkreślił, że zawarcie umowy o podział składników majątkowych o wartości

przekraczającej wysokość zaległości podatkowych (według oświadczenia małżonków

nieruchomości są warte łącznie "[...]" zł) może zostać

potraktowane jako świadome wyzbywanie się majątku, z którego mogłyby być zaspokojone w przyszłości ewentualne zobowiązania podatkowe, zwłaszcza, że jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, po dokonaniu powyższej transakcji, skarżący nie posiada innych nieruchomości. Organ również wskazał, że w dniu "[...]"r. Strona dokonała darowizny na rzecz małżonki "[...]" udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością A. o łącznej wartości nominalnej "[...]" zł, co stanowi 96% kapitału zakładowego Spółki. Natomiast w dniu "[...]"r. Strona dokonała darowizny na rzecz małżonki "[...]" udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością B. o łącznej wartości nominalnej "[...]" zł, co stanowi 50% kapitału zakładowego Spółki. Organ podkreślił, że Strona nie posiada majątku

o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, więc w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka, o której mowa wart. 239b § l pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Co do zarzutu skarżącego dotyczącego wydania zaskarżonego postanowienia przez niewłaściwy organ podatkowy wskazano przepisy Ordynacji podatkowej, jak i ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. Dz. U. z 2019r. poz. 768 z późn. zm., zwanej dalej: "ustawą o KAS"), które określają właściwość organów podatkowych .Zgodnie z art.28 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS do zadań naczelnika urzędu skarbowego należy ustalanie, określanie, pobór podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetowych oraz innych należności na

podstawie odrębnych przepisów, natomiast zgodnie z art. 33 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy do zadań naczelnika urzędu celno-skarbowego należy ustalanie i określanie podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetowych oraz innych należności na podstawie odrębnych przepisów. Naczelnik urzędu celno-skarbowego nie jest zatem uprawniony do wykonywania czynności związanych m.in. z poborem należności pieniężnych, wykonywaniem zadań wierzyciela należności pieniężnych, czy też wykonywania egzekucji administracyjnej należności pieniężnych i zabezpieczenia należności pieniężnych. Zadania te, zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 2-

4 ustawy o KAS, wykonuje naczelnik urzędu skarbowego. Zastosowanie instytucji nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzjom nieostatecznym ma bezpośredni związek z egzekucją administracyjną należności pieniężnych i należy do wyłącznej kompetencji naczelnika urzędu skarbowego. Organ podkreślił, że zarówno naczelnik urzędu skarbowego jak i naczelnik urzędu celno-skarbowego są organami pierwszej instancji, jednakich kompetencje są odmienne. Podkreślił również, że prawidłowość nadawania rygoru natychmiastowej wykonalności przez naczelników urzędów skarbowych decyzjom naczelników urzędów celno-skarbowych potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych. Wskazał także, że zgodnie z art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli ustawy podatkowe nie stanowią inaczej, właściwość miejscową organów podatkowych ustala się według miejsca zamieszkania albo adresu siedziby podatnika, płatnika, inkasenta lub podmiotu wymienionego wart. 133 § 2 ww. ustawy. Z uwagi na fakt, że miejscem zamieszkania Strony jest E. organem właściwym do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w O. z dnia "[...]"r., był Naczelnik Urzędu Skarbowego w E.

Na powyższe postanowienie strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie zarzucając naruszenie:

art. 239b § 3 w związku z art. 13 § l pkt l Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie

postanowienia przez niewłaściwy organ pierwszej instancji,

art. 239b § l pkt 3 w związku z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez

nieprawidłowe uznanie, że Skarżący dokonuje czynności polegających na zbywaniu

majątku znacznej wartości, podczas gdy w toku oraz po zakończeniu postępowania

podatkowego Skarżący nie podjął działań w celu utrudnienia lub uniemożliwienia

skutecznego przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego.

W oparciu o powyższe zarzuty skarżący żądał uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz uchylenia postanowienia organu pierwszej

instancji, rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym i zasądzenie

na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu swojego stanowiska skarżący podkreślił, że organem uprawnionym do wydania

postanowienia w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej jest, zgodnie z art. 239b § 3 Ordynacji podatkowej, organ pierwszej instancji. W ocenie Skarżącego, zamiarem ustawodawcy było nadanie uprawnienia w tym zakresie organowi pierwszej instancji wydającemu decyzję, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Zdaniem skarżącego z art. 13 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wprost wynika, że naczelnik urzędu celno-skarbowego jest organem pierwszej instancji, dlatego nieprawidłowym jest stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, iż Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w O. nie był uprawniony do wydania postanowienia w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej. Skarżący

zarzucił, że art. 239b Ordynacji podatkowej nie wiąże uprawnienia do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z uprawnieniem do dokonywania przez dany organ zadań związanych z poborem podatku. W ocenie Skarżącego, gdyby intencją ustawodawcy było powiązanie powyższych uprawnień, znalazłoby to odzwierciedlenie w treści

art. 239b § 3 Ordynacji podatkowej lub innych przepisów regulujących instytucję nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej. Zdaniem skarżącego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej dokonał rozszerzającej wykładni przepisów w celu utrzymania w mocy nieprawidłowego rozstrzygnięcia Naczelnika Urzędu Skarbowego w E. Skarżący zarzucił również, że organy nie uprawdopodobniły, że zbywał majątek w celu utrudnienia lub uniemożliwienia prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Podkreślił, że w dniu "[...]"r. wszczęto kontrolę podatkową, natomiast w dniu "[...]"r. zawarł z żoną umowę podziału majątku wspólnego oraz

ustanowił rozdzielność majątkową. W ocenie skarżącego powyższe czynności zostały przez organ podatkowy nieprawidłowo uznane za czynności polegające na zbywaniu majątku. Zadaniem skarżącego w momencie ich dokonywania, nie miał podstaw do uznania, że w wyniku kontroli podatkowej stwierdzone zostaną jakiekolwiek nieprawidłowości. Skarżący podkreślił, że w momencie zawierania powyższych umów, nawet organ podatkowy, prowadzący postępowanie, będąc w trakcie dokonywania ustaleń w zakresie stanu faktycznego, nie mógł przewiedzieć, jakie będą ustalenia kontroli podatkowej.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skargę należało uznać za niezasadną.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]"r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia "[...]"r. określającej skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015r. od dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie "[...]"zł.

Podkreślić należy, że przedmiotem zaskarżonego postanowienia było nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w O. z dnia "[...]"r., a zatem wyłącznie ocena wystąpienia przesłanek nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Poza przedmiotem niniejszego postępowania była ocena innych postępowań pod kątem ich prawidłowości. Spór w rozpoznanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii prawidłowości stosowania przez organy podatkowe przepisów Ordynacji podatkowej regulujących zasady i tryb nadawania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej

Zgodnie z art. 239a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa, decyzja nieostateczna nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności.

Wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 239b § 1 O.p. decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy:

1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub

2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub

3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub

4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Jak wynika z przywołanych przepisów, dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek. Pierwszą jest istnienie przynajmniej jednej z czterech okoliczności wskazanych w § 1 art. 239b O.p. Użycie przez ustawodawcę w powołanym przepisie, wymieniającym enumeratywnie cztery okoliczności pozwalające na zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności spójnika "lub", wyrażającego zgodnie z zasadami poprawnej legislacji tzw. alternatywę zwykłą, oznacza, że stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy podatnika już jednej z tych okoliczności daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania wspomnianego rygoru. Drugą przesłanką wskazaną w przywołanym uregulowaniu jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W kontekście tej przesłanki wskazać należy, że uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo jej zaistnienia. Przyjęcie w treści § 2 art. 239b Ordynacji pojęcia "uprawdopodobnienie" znajduje również przełożenie na zasady dowodzenia ziszczenia się wskazanej w tym przepisie przesłanki, tj. możliwości niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji. W związku z przyjętym przez ustawodawcę sformułowaniem "uprawdopodobni" należało uznać, że ustawodawca nie wymaga od organu podatkowego wykazania okoliczności za pomocą przewidzianych przepisami procedury dowodów, a rygory uznania jego twierdzeń są złagodzone i odformalizowane. Skoro zatem organ podatkowy wskaże zaistnienie chociażby jednej z przesłanek i uprawdopodobni, że zobowiązanie nie zostanie dobrowolnie wykonane, to brak jest podstaw do stwierdzenia przez Sąd naruszenia prawa.

W niniejszej sprawie organy podatkowe wskazały na istnienie przesłanki zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności, o której mowa w punkcie 1,2 i 3 art. 239b § 1 O.p. W sposób przekonujący uprawdopodobniły również, że zobowiązania wynikające z decyzji nie zostaną wykonane, wskazując m.in. na wysokość kwoty zaległości oraz fakt prowadzenia wobec strony egzekucji z tytułu innych zaległości. Z treści powyższych przepisów wynika, że organ może nadać decyzji rygor natychmiastowej wykonalności, jeżeli zaistnieje łącznie którakolwiek z przesłanek z §1 art.239b Op oraz przesłanka z §2 tego artykułu. Jeżeli więc organ ustali, że podatnik nie posiada w ogóle majątku (lub posiada majątek o wartości niższej niż wysokość zaległości podatkowej), to nie ma konieczności poszukiwania innych wymienionych w §1 przesłanek, tj. organ nie musi ustalać, czy toczy się wobec podatnika postępowanie egzekucyjne, czy podatnik zbywa majątek znacznej wartości lub jaki okres pozostał do przedawnienia zobowiązania. W takiej sytuacji organ powinien skoncentrować się na wyjaśnieniu, czy w związku ze stwierdzeniem przesłanki braku majątku podatnika zachodzi prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania (§2 art.239b).

W postępowaniu poddanym kontroli Sądu ustalono, że skarżący nie dysponuje żadnym majątkiem, gdyż dokonał darowizn na rzecz małżonki w zakresie udziałów w spółkach z o.o. oraz zawarł z małżonką umowę o podział majątku wspólnego oraz toczy się wobec niego postępowanie egzekucyjne, w wyniku którego nie wyegzekwowano całej dochodzonej należności. W sprawie o wyjawienie majątku oświadczył, że żadnego majątku nie posiada.

Zdaniem Sądu ww. okoliczności, ustalone przez organ i niezakwestionowane przez skarżącego, wskazują na zaistnienie dwóch przesłanek nadania rygoru, tj. zachodzi zarówno przesłanka toczącego się postępowania egzekucyjnego w stosunku do innych zobowiązań (pkt 1 §1 art.239b Op) jak i przesłanka braku majątku (pkt 2 §1 art.239b Op), a ponadto wystąpiła przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania (§2 art.239b Op). Skoro skarżący nie posiada majątku i posiada inne zobowiązania dochodzone w postępowaniu egzekucyjnym, to jako logiczny jawi się wniosek, że zobowiązanie określone w decyzji podatkowej może zostać niewykonane. W wyroku z dnia 22 sierpnia 2019 r. II FSK 3072/17 (LEX nr 2730389) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "w zakresie przesłanki z art. 239b § 2 Op organ ma obowiązek jedynie uprawdopodobnienia zaistnienia tej przesłanki. Nie ma zatem obowiązku przedstawienia dowodu wprost potwierdzającego możliwość niewykonania zobowiązania. Organ ma obowiązek jedynie wskazać inne fakty i dowody, z których można wyprowadzić wniosek, że taka możliwość istnieje. Innymi słowy ma wykazać związek przyczynowy między sytuacją majątkową zobowiązanego do zapłacenia określonej kwoty, a brakiem możliwości wyegzekwowania należności (bezskuteczność egzekucji w późniejszym terminie)." W niniejszej sprawie taka właśnie sytuacja wystąpiła. Stwierdzenie bowiem braku jakiegokolwiek majątku skarżącego i toczące się nieefektywne postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych pozwala na przypuszczenie, że nie będzie możliwe wykonanie zobowiązania wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w O. z dnia "[...]"r.

Tak więc uznać należy, że wbrew zarzutom skargi w rozpatrywanej sprawie przesłanki do nadania rygoru wystąpiły, wobec czego nie doszło do zarzucanego w skardze naruszenia art.239b §1 pkt 1 i 2 oraz § 2 Op.

Nie doszło także do zarzucanego w skardze naruszenia art.13 §1 Op, zgodnie z którym organem podatkowym, stosownie do swojej właściwości, jest:

1) naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celno-skarbowego, wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa - jako organ pierwszej instancji;

1a) naczelnik urzędu celno-skarbowego jako organ odwoławczy w zakresie decyzji, o których mowa w art. 83 ust. 4 i 5 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej;

2) dyrektor izby administracji skarbowej - jako:

a) organ odwoławczy odpowiednio od decyzji naczelnika urzędu skarbowego albo naczelnika urzędu celno-skarbowego, z zastrzeżeniem pkt 1a,

b) organ pierwszej instancji, na podstawie odrębnych przepisów,

c) organ odwoławczy od decyzji wydanej przez ten organ w pierwszej instancji;

3) samorządowe kolegium odwoławcze - jako organ odwoławczy od decyzji wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starosty albo marszałka województwa.

Przepisy powyższe wymieniają organy podatkowe, lecz nie określają ich właściwości. Zastrzega się przy tym w zdaniu pierwszym, że wymienione organy podatkowe funkcjonują w ramach swojej właściwości. Właściwość organów podatkowych określa rozdział 2 działu II Op, przepisy art.15 do art.20. Zgodnie z art.16 Op właściwość rzeczową organów podatkowych ustala się według przepisów określających zakres ich działania.

W ocenie Sądu prawidłowo organy powołały przepisy ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 505 z późn. zm.) jako określające właściwość rzeczową organów podatkowych.

Z art. 28 ust.1 pkt 1-4 powyższej ustawy wynika, że do zadań naczelnika urzędu skarbowego należy m. in. ustalanie, określanie, pobór podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetowych oraz innych należności na podstawie odrębnych przepisów, wykonywanie zadań wierzyciela należności pieniężnych oraz wykonywanie egzekucji administracyjnej należności pieniężnych oraz wykonywanie zabezpieczenia należności pieniężnych. Natomiast do zadań naczelnika urzędu celno-skarbowego, zgodnie z art.33 ust.1 pkt 1 i 2 ww. ustawy należy m. in. wykonywanie kontroli celno-skarbowej oraz ustalanie i określanie podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetowych oraz innych należności na podstawie odrębnych przepisów. Na podstawie art.239b §3 Op rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nadawany jest przez organ podatkowy pierwszej instancji w drodze postanowienia, na które służy zażalenie. Nie sposób jednak odczytywać treści tego przepisu bez uwzględnienia ww. przepisów ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, które wskazują na rzeczową właściwość organów funkcjonujących w ramach Krajowej Administracji Skarbowej.

Dlatego argumenty skarżącego, zarówno w kwestii przesłanek nadania rygoru jak i kompetencji organu należało uznać za bezskuteczne.

Sąd podzielił stanowisko organów dotyczące powołanych przez skarżącego w uzasadnieniu skargi orzeczeń sądów administracyjnych.

Podkreślić należy, że dotyczą one rozważań na temat organu

właściwego do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej wydanej przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej. Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w odmiennym stanie faktycznym, dotyczą nieistniejącego obecnie organu kontroli skarbowej i nie uwzględniają, powstałych z dniem 01.03.2017 r. organów Krajowej Administracji Skarbowej. W związku z powyższym rozważania w tym zakresie nie mogą być przenoszone na grunt niniejszej sprawy.

W ocenie Sądu organy prawidłowo zastosowały przepisy art.239b §1 pkt1 i 2 oraz §2 Op, tj. wykazano wystąpienie co najmniej jednej z przesłanek wskazanych w art..239 b §1 oraz uprawdopodobniono, że zachodzi prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji podatkowej. Ponadto Naczelnik Urzędu Skarbowego w E. był organem uprawnionym do nadania decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności, a zastosowana przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wykładnia przepisu art.239b §3 Op nie była, wbrew zarzutom skargi, wykładnią rozszerzającą.

W tej sytuacji, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz U 2019 poz. 2325) Sąd oddalił skargę.