Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 46/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2009-03-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 121, 120, 122 w zw. z art. 188 par. 1  art. 180 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Dudra ( spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Izabela Najda - Ossowska Asesor WSA Ewa Kruppik – Świetlicka Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Winiecka po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 marca 2009r. sprawy ze skargi T. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...]. określającą T. G. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu organ wskazał, że skarżący prowadził działalność gospodarczą jako wspólnik spółki cywilnej "T." T. G., M. S., z siedzibą w T.

przy ul. B. [...]. Przedmiotem prowadzonej działalności był skup i sprzedaż surowców wtórnych, oprócz metali nieżelaznych.

Działalność ta podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych

na zasadach ogólnych, wynikających z ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), a zdarzenia gospodarcze ewidencjonowano - zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów

z dnia 15 grudnia 2000r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów

i rozchodów (Dz.U. Nr 116, poz. 1222 ze zm.) - w podatkowej księdze przychodów

i rozchodów.

W zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty)

w 2003r. skarżący wykazał przychód z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej

w kwocie [...] zł, koszty uzyskania przychodów w wysokości [...] zł

oraz dochód w kwocie [...] zł, i zadeklarował podatek w wysokości [...] zł.

Inspektor Kontroli Skarbowej Urzędu Kontroli Skarbowej w B., w wyniku przeprowadzonej kontroli w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r., stwierdził zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę [...] zł, poprzez zaliczenie w ich ciężar wydatków wynikających z faktur VAT wystawionych tytułem zakupu złomu na rzecz spółki cywilnej "T." przez:

1. P. W. "B." B. M., ul. P. W. [...], [...] S. - 3 faktury na łączną kwotę netto: [...] zł,

2. P.W. "H.-P." H. Z., ul. I. [...], [...] P. - 8 faktur na łączną kwotę netto: [...] zł.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B., mając na uwadze ustalenia dokonane w toku prowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego,

przy uwzględnieniu danych wynikających z zeznania rocznego PIT-36, decyzją z dnia

[...]. określił skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku dochodowym

od osób fizycznych za 2003r. w kwocie [...] zł.

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego uznano, że zakwestionowane faktury VAT dokumentują czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca, z uwagi na to, iż osoby widniejące jako wystawcy w ogóle nie prowadziły działalności w zakresie obrotu złomem, a ich rola ograniczała się wyłącznie do wystawiania tzw. "pustych faktur". Ponadto przesłuchani w charakterze świadków zeznali, że nigdy nie zakupili, ani nie sprzedali żadnego złomu, nie posiadali zaplecza technicznego jedynie wystawiali i podpisywali faktury oraz pobierali pieniądze z banku. Dokumenty procesowe otrzymane z prokuratury oraz Centralnego Biura Śledczego potwierdziły ustalenia organu kontrolnego.

W toku postępowania przesłuchano także R. R., na zlecenie którego B. M. i H. Z. zarejestrowali powyższe firmy. Z ustaleń organu I instancji, wynika że pan R. nie pośredniczył w obrocie złomem a jedynie w obrocie fakturami, które nie odzwierciedlały rzeczywistego stanu transakcji. Nie był on przedstawicielem handlowym powyższych firm, a jedynie osobą płacąca wystawcom faktur za ich wystawienie, podpisanie i pobieranie pieniędzy z banku.

Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie, w którym wniósł o jej uchylenie

w całości.

Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej

w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ wskazał, na treść art. 22 ust. 1 ustawy dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2003r., z którego wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod warunkiem, iż: 1) wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, 2) zostały one poniesione w celu osiągnięcia przychodu, 3) wydatki te nie są wymienione w katalogu wyłączeń wskazanym w art. 23 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy. Jednocześnie Dyrektor podkreślił, że aby dany wydatek został uznany za koszt podatkowy, podatnik musi ten wydatek prawidłowo udokumentować. Wskazał na treść § 12 ust. 3 pkt 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2000r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów zgodnie z którym podstawą zapisów w księgach podatkowych są dowody księgowe, tj. faktury, rachunki i noty korygujące oraz inne dokumenty wymienione w tych przepisach, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające, co najmniej wiarygodne określenie wystawcy i wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, dane zatem nie mogą być fikcyjne. Organ podniósł, że prawdziwość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze.

Dyrektor wskazał, że dokonana analiza zgromadzonego materiału dowodowego doprowadziła do ustalenia, że w 2003r. zarówno B. M.,

jak i H. Z., na zlecenie R. R. zarejestrowali działalność gospodarczą w zakresie obrotu złomem. W ramach prowadzonej działalności nie dokonywali zakupu, ani sprzedaży złomu, bowiem nie dysponowali żadnym zapleczem technicznym do prowadzenia działalności w tym przedmiocie. Ich rola polegała wyłącznie na wystawianiu i podpisywaniu faktur VAT, które przekazywał im R. R. Za wystawianie i podpisywanie faktur osoby te otrzymywały od Pana R. od [...]zł do [...] zł miesięcznie, który zajmował się także prowadzeniem dokumentacji księgowej tych firm. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w/w osoby posiadały rachunki bankowe, na które wpływały płatności za wystawione faktury. Wiadomość, że pieniądze są na koncie otrzymywali od Pana R., któremu przekazywali wypłacone z konta kwoty. Pieniądze przekazywali również kierowcom, którzy podjeżdżali z nimi do banku.

R. R. w 2001r. zarejestrował firmę "R.", której przedmiotem działalności miał być handel złomem. Działalność, którą świadek prowadził za namową T. B., polegała wyłącznie na wystawianiu faktur sprzedaży złomu i dokonywaniu wypłat z konta firmy.

W ramach prowadzonej działalności Pan R. faktycznie nie kupował,

ani nie sprzedawał złomu. Z zeznań świadka wynika natomiast, że wypłacone z konta pieniądze przekazywał T. B., który następnie jeździł

do siedziby firmy "M." i przekazywał pieniądze P. K., M. W. lub R. W. Za prowadzenie Firmy R. R. otrzymywał pieniądze od T. B. Firma działała do końca 2001r. (tj. do momentu, w którym konieczne byłoby przejście na pełną księgowość), a po zakończeniu jej prowadzenia Pan B. zaproponował Panu R. znalezienie innych osób chętnych do prowadzenia tego rodzaju działalności gospodarczej, co też uczynił i zaczął nadzorować osoby wciągnięte w ten proceder. Działalność wszystkich zarejestrowanych firm polegała wyłącznie na wystawianiu faktur VAT na podstawie danych, które R. R. otrzymywał od P. K. lub braci Ł. W ten też sposób R. R. sprawował nadzór nad firmami "B." i "H.".

Organ podkreślił, iż we wszystkich zeznaniach przejawia się firma "M." i osoba Pana P. K., do którego - według zeznań R. R. - trafiały wypłacane z kont pieniądze, a który również dokonał zakupu złomu z firmy skarżącego

na łączną kwotę [...] zł.

W ocenie organu odwoławczego, w toku postępowania wykazano, iż kontrolowana spółka nie mogła nabyć towarów od wymienionych wyżej kontrahentów, gdyż ci ostatni nie byli nigdy legalnymi właścicielami złomu.

Jak wskazał organ nie oznacza to jednak, iż spółka w ogóle nie nabywała towarów,

które odsprzedawała. Towar ten pochodzić mógł z nieudokumentowanych

bądź nielegalnych źródeł, nie został natomiast nabyty na podstawie faktur, wystawionych przez P. W. "B." B. M.

oraz P.W. "H." H. Z., skoro firmy te nigdy nie handlowały złomem, bowiem nie posiadały nawet zaplecza technicznego.

Ponadto organ wyjaśnił, że wbrew zarzutom zawartym w odwołaniu organ I instancji nie pominął dowodu z zeznań świadka P. K., albowiem wskazano, że świadek potwierdził dokonywanie transakcji zakupu i sprzedaży ze spółką "T. P. K. zeznał również, iż w 2003r. kupował towar od firm "H." i "B". Jednocześnie wskazał, iż towar był dostarczany transportem wskazanych firm, za czym szła faktura i płatność przelewem.

Organ podkreślił, że w prowadzonym jednocześnie postępowaniu podatkowym wobec P. K. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług okres od grudnia 2002r. do listopada 2003r. organ kontrolny także zakwestionował transakcje zawarte pomiędzy firmą "M." P. K. a firmami "H." i "B". W ocenie Dyrektora dowód

z przesłuchania P. K. - uczestniczącego w procederze,

czy tym bardziej skarżącego i jego wspólnika – M. S., ze względu na ich subiektywizm, a w szczególności na oczywisty interes tych osób w korzystnym dla nich obrocie sprawy, nie stanowi przeciwdowodu wobec stwierdzonego - również w innych postępowaniach - faktu, iż zarówno B. M., jak i H. Z., w rzeczywistości nie prowadzili działalności w zakresie obrotu złomem - pomimo jej zarejestrowania, a jedynie wystawiali tzw. "puste faktury", dokumentujące procesy gospodarcze, które nie miały w rzeczywistości miejsca.

W skardze skierowanej do Sądu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji

w całości zarzucając jej naruszenie przepisów art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz art. 120, 121 oraz 122 ustawy Ordynacja podatkowa.

W uzasadnieniu skarżący wskazał, że nabył i sprzedał złom w przekonaniu,

że pochodzi od prawidłowo zarejestrowanych i funkcjonujących na rynku firm. Strona

nie zgadza się ze stanowiskiem organów podatkowych, że faktury źle udokumentowane lub nierzetelne nie mogą być ewidencjonowane. Skarżący podniósł, że gdy dokonywał transakcji, był przekonany o rzetelności wystawionych faktur, w przeciwnym razie

nie dokonałby zapłaty na konta firm P.W. "B." B. M.

oraz P.W. "H." H. Z. Strona twierdzi, iż kwestionowane faktury odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, gdyż działała w przekonaniu,

że dokonuje transakcji z należycie umocowanym przedstawicielem w/w firm

i nic nie wskazywało, że jest inaczej.

Skarżący wskazał, że w niniejszym stanie faktycznym miał miejsce realny, faktycznie poniesiony wydatek wskazując na dokonanie transakcji z firmą "B."

oraz P.W. "H.", w imieniu których działał Pan R. R., podając

się za przedstawiciela handlowego.

Podatnik podkreślił, że iż działał w przeświadczeniu, że Pan R. R.

jest umocowany do zawierania transakcji handlowych w imieniu firm "B."

i "H.", bowiem posiadał wszystkie oryginały dokumentów tych firm oraz okazał dokumenty rejestracji tych firm. Ponadto strona podkreśliła, że najpierw dostarczano złom - zawsze zgodnie z asortymentem i wagą - a następnie spółka "T." dokonywała przelewu pieniędzy. Skarżący podkreśla, iż zawsze należycie sprawdzał kontrahentów, a jednak padł ofiarą oszustw Pana R., tak jak inni jego kontrahenci.

Skarżący podnosi również, że organ w zaskarżonej decyzji pominął zeznania P. K. i M. Ł., które potwierdzają istnienie zakwestionowanych transakcji, a ponadto są spójne z zeznaniami skarżącego i jego wspólnika M. S. W ocenie podatnika zaskarżona decyzja została oparta wyłącznie o zeznania R. R., osoby działającej jako firmant, która namówiła do działalności przestępczej inne osoby.

Podatnik podniósł, iż nie może ponosić odpowiedzialności za nieuczciwe działanie innych osób, gdyż ze swojej strony dopełnił wszystkich obowiązków,

aby transakcja była zgodna z prawem, a o nielegalnym procederze dowiedział

się dopiero w toczącym się postępowaniu. Skarżący podnosi również, iż posiada informacje, że Pan R. w toku toczącego się postępowania podatkowego przebywał w Szpitalu Psychiatrycznym, co potwierdza niewiarygodność jego zeznań.

Ponadto w ocenie skarżącego zaskarżona decyzja narusza zasadę prawdy obiektywnej, wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej. Strona podnosi, iż przedmiotowy przepis nakłada na organy podatkowe obowiązek zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego sprawy w sposób pozwalający na ustalenie stanu faktycznego - możliwie wiernie oddającego rzeczywisty stan faktyczny. W jego ocenie zebrany w niniejszej sprawie materiał dowodowy wskazuje na naruszenie przez organy podatkowe ogólnych zasad postępowania, tj. zasady prawdy obiektywnej, zasady praworządności, zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie obywateli do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skargę należało uznać za nieuzasadnioną.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego

z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270

ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarga nie została uwzględniona, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu, o jakim mowa w art. 145 cyt. ustawy, oceniona według kryterium zgodności z prawem, jak wymaga tego przepis art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269 ze zm.).

Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy organy podatkowe zasadnie odmówiły skarżącemu prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów 3 faktur wystawionych przez P. W. "B." B. M. oraz 8 faktur wystawionych przez P. W. "H." H. Z., które miały dokumentować zakup złomu.

Odnosząc się zatem do spornych w sprawie okoliczności w pierwszej kolejności należy ustosunkować się do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia prawa procesowego, gdyż punktem wyjścia dla oceny trafności przeprowadzonej przez organy podatkowego wykładni przepisów prawa materialnego może być wyłącznie prawidłowo ustalony stan faktyczny. Stosownie do przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – zwana dalej O.p.) ciężar prowadzenia postępowania i wykazania określonych faktów, co do zasady spoczywa na organach podatkowych. Skarżący podnosi, iż w przedmiotowym postępowaniu organy naruszyły zasady postępowania podatkowego wyrażone w art. 120, 121, 122 O.p.

Zgodnie z art. 120 i 121 O.p. organy działają na podstawie przepisów prawa, prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez udzielanie niezbędnych informacji i wyjaśnień. Zgodnie natomiast z art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W art.122 O.p. ustawodawca umieścił zasadę prawdy obiektywnej, stosownie do której, organy podatkowe w toku postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Konkretyzuje i rozwija tę zasadę natomiast art. 187 § 1, który stanowi, iż organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Istotą zasady prawdy obiektywnej jest obowiązek organu do "wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa" (por. W. Dawidowicz, Ogólne postępowanie administracyjne, zarys systemu, Warszawa 1962, s. 108.). W konsekwencji, zasada prawdy obiektywnej zobowiązuje organy podatkowe do badania związku stanu faktycznego i prawnego sprawy z rzeczywistością. Ustalenie stanu faktycznego zgodnie z tą zasadą jest koniecznym warunkiem prawidłowego zastosowania przepisu prawa materialnego. Tym samym, organ prowadzący postępowanie obowiązany jest zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności, z którymi na gruncie obowiązujących przepisów wiążą się skutki prawne (por. W. Chróścielewski, W. Nykiel: Postępowanie podatkowe w świetle ordynacji podatkowej, Warszawa 2000, s. 68).

Stosownie do art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Ustawa nie wartościuje tych dowodów, przeciwnie - wymaga, aby każdy dowód został poddany swobodnej (nie dowolnej) ocenie stosownie do art. 191 O.p. Przepis ten zobowiązuje organ podatkowy do dokonania swobodnej, logicznej oceny dowodów, opartej na zasadzie wnioskowania i uwzględniającej zasady doświadczenia życiowego. Przyjęta w powyższym przepisie zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest krępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. By w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien m.in. kierować się prawidłami logiki; zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego; traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych; oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu z dnia 29 czerwca 2000r. sygn. akt I SA/Po 1342/99).

Nawiązując do zarzutów skargi należy podkreślić, iż realizacja zasad postępowania podatkowego obligowała organy podatkowe do rzetelnego ustalenia stanu faktycznego, nie ograniczając ich możliwości dowodowych.

Sąd rozważając według powyższych norm i zasad podniesiony w skardze zarzut wadliwości formalnoprawnej, stwierdził że organy podatkowe nie naruszyły zasad postępowania wyrażonych w art. 120, 121, 122 O.p. Organy podatkowe, w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, zebrały materiał dowodowy, a następnie, bez przekroczenia ustawowych granic, poddały go szczególnie drobiazgowej oraz wnikliwej analizie i ocenie wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski.

Z ustaleń faktycznych sprawy wynika, że skarżący w 2003r., jako wspólnik spółki cywilnej "T." T. G., M. S. prowadził działalność gospodarczą w zakresie skupu i sprzedaży odpadów i złomu. W wyniku przeprowadzonej kontroli stwierdzono zawyżenie kosztów uzyskania przychodów poprzez zaliczenie w ich ciężar wydatków wynikających z faktur VAT wystawionych na rzecz spółki cywilnej "T." przez: P. W. "B." B. M., oraz P. W. "H." H. Z.

Na podstawie materiału zgromadzonych w postępowaniu karnym prowadzonym

przez Prokuraturę Okręgową w B. oraz w postępowaniu podatkowym dotyczącym B. M. oraz H. Z. w zakresie podatku

od towarów i usług, stwierdzono, że B. M. oraz H. Z. faktycznie nigdy nie kupowali oraz nie sprzedawali złomu, jedynie firmowali swoimi nazwiskami działalność w zakresie handlu złomem, która polegała tylko na obrocie fakturami, bez dokonywania obrotu towarem. W rezultacie działalność B. M. oraz H. Z., będących kontrahentami skarżącego, była – zdaniem organów podatkowych - fikcyjna zarówno w zakresie dokonywania zakupów, jak i sprzedaży.

W ocenie Sądu ograny prawidłowo uznały, że zebrane dowody wskazują na pozorny charakter transakcji obrotu złomem. Zasadnie stwierdziły, że spółka "T." nie mogła nabyć złomu od firm "B" B. M. i "H." H. Z., gdyż firmy te w rzeczywistości w ramach prowadzonej, zarejestrowanej działalności nie dokonywały zakupów oraz sprzedaży złomu.

R. R. w swoich zeznaniach potwierdza istnienie mechanizmu nielegalnego obrotu złomem. W 2001r. zarejestrował on firmę "R.", której przedmiotem działalności miał być handel złomem. Powyższa działalność faktycznie sprowadzała się do wystawiania faktur sprzedaży złomu i dokonywania wypłat z konta firmy. Za prowadzenie firmy R. R. otrzymywał pieniądze od T. B. Firma działała do końca 2001r., Następnie T. B. zaproponował R. R. znalezienie innych osób chętnych do prowadzenia tego rodzaju działalności gospodarczej, co też uczynił i zaczął nadzorować osoby wciągnięte w ten proceder. W 2003r. B. M. i H. Z. zarejestrowali, na zlecenie R. R., działalność gospodarczą w zakresie obrotu złomem. On także zajmował się prowadzeniem ich dokumentacji księgowej. Właściciele w.wym. firm, w ramach zarejestrowanej działalności gospodarczej, posiadali rachunki bankowe, na które wpływały płatności za wystawione faktury sprzedaży. H. Z. przesłuchany w charakterze świadka przyznał, że miał za zadanie wystawiać tylko faktury, a całą resztą mieli zająć się "oni" (zgodnie z zapewnieniami pana R., który jednak nie określił, kogo miał na myśli). Jednocześnie zeznał, iż jego firma miała być potrzebna, by "oni" nie płacili 40% podatku.

W ramach prowadzonej działalności zarówno pan M., jak i pan Z. nie dokonywali zakupu, ani sprzedaży złomu, bowiem nie dysponowali żadnym zapleczem technicznym do prowadzenia działalności w tym przedmiocie. Ich rola polegała wyłącznie na wystawianiu i podpisywaniu faktur VAT, które przekazywał im R. R. oraz wypłacie pieniędzy z konta i przekazywaniu ich R. R. bądź kierowcom, którzy podwozili ich do banku. Następnie pieniądze te R. R. przekazywał T. B., a ten z kolei P. K., M. W. lub R. W. Za wystawianie i podpisywanie faktur B. M. i H. Z. otrzymywali od R. R. od [...] zł do [...] zł miesięcznie. Z zeznań wspólnika spółki "T." M. S. wynika, że dowody PZ (przyjęcie złomu do magazynu) do dostaw od "H." i "B." były wystawiane w dwóch egzemplarzach, a następnie, jeśli ilość złomu wynikająca z wystawionej faktury zgadzała się z ilością widniejącą na tych dowodach były niszczone. Podkreślić w tym miejscu należy, że zbywcy złomu tych dokumentów także nie posiadali.

W związku z powyższym spółka "T." nie mogła od tych podmiotów kupić złomu i z tego tytułu otrzymać realnych, tj. potwierdzające rzeczywiste transakcje faktur.

Ustalenia te zostały uwzględnione również w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowego w B. z dnia [...]r. dotyczącej B. M. w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do lipca 2003r. oraz decyzji tego organu z dnia [...]. dotyczącej H. Z. w zakresie podatku od towarów i usług za okres od [...] do [...]r.

W ocenie Sądu, zasadnie zatem, organy przyjęły, że złom będący w posiadaniu a następnie sprzedany przez spółkę "T." nie został nabyty na podstawie faktur wystawionych przez P.W. "B.’ oraz P.W. "H.", a tym samym faktury te nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu transakcji w związku z tym jako wydatki "nie poniesione" nie są w rozumieniu przepisu art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym z 2003r. - zwana dalej updof. - kosztami uzyskania przychodów.

Brak jest okoliczności wskazujących na niezasadność wniosków organów,

co do nabyć towarów od wymienionych powyżej kontrahentów na podstawie wskazanych faktur. Zresztą sam skarżący nie kwestionuje istnienia nielegalnego procederu obrotu złomem z udziałem firmy "B." i "H.", jedynie podkreśla, że w momencie, gdy dokonywał transakcji był przekonany o rzetelności wystawianych faktur.

Za niewiarygodne należy uznać w ocenie Sądu wyjaśnienia skarżącego, iż przed rozpoczęciem współpracy handlowej z firmami "H." i "B." sprawdził kontrahentów najstaranniej jak pozwalały na to obowiązujące wówczas przepisy,

w tym również domniemanego przedstawiciela ww. firm R. R. Skarżący podkreśla, że R. R. posiadał dokumenty rejestrowe tych firm. W tej kwestii Sąd podziela stanowisko organu, że posiadanie przez R. R. dokumentów rejestrowych firm "B." i "H." nie czyniło go automatycznie pełnomocnikiem tych firm. W celu weryfikacji skarżący mógł zażądać pisemnie udzielonego pełnomocnictwa, czego jak wynika z akt sprawy nie uczynił.

Za nietrafny należy również uznać zarzut, iż organ w zaskarżonej decyzji

jest niekonsekwentny, gdyż w jednym miejscu twierdzi, że to czy sprawdzał Pan swoich kontrahentów pod względem wymogów formalnych prowadzenia przez nich działalności gospodarczej nie ma w sprawie znaczenia w sytuacji, gdy transakcje zakupu złomu udokumentowane zakwestionowanymi fakturami, nie miały faktycznie miejsca i faktury

te stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Natomiast w innym miejscu organ podatkowy twierdzi, że spółka nie mogła nabyć towarów od wymienionych wyżej kontrahentów, gdyż ci ostatni nie byli legalnymi właścicielami złomu. Nie oznacza

to jednak, iż spółka w ogóle nie nabywała towarów, które odsprzedawała.

Z tej części uzasadnienia jednoznacznie wynika, że organ nie kwestionował,

iż spółka, której skarżący jest współwłaścicielem w ogóle nie prowadziła działalności

w zakresie obrotu złomem, stwierdził natomiast, że złom nie został nabyty na podstawie faktur wystawionych przez firmy "B." i "H.". Sąd w całości podziela stanowisko organu, że sporne faktury nie odzwierciedlały rzeczywistego obrotu gospodarczego, albowiem podmioty wystawiające te faktury nigdy fizycznie nie prowadziły działalności w zakresie handlu złomem, z uwagi, iż nie posiadały zarówno bazy technicznej jak i transportu do tego typu działalności, co potwierdzają zeznania R. R. oraz właścicieli firm "B." i "H." tj. B. M. oraz H. Z.

Przeprowadzone postępowanie dowiodło, że skarżący zaliczał do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej faktury,

które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w postaci zakupu złomu wystawione przez P.W. "B." B. M. oraz P.W. "H." H. Z., bowiem za wystawionymi fakturami przez w.wym. podmioty nie był dostarczany żaden towar. Jednocześnie skarżący nie przedstawił żadnych wiarygodnych dowodów potwierdzających fakt nabycia towaru od ww. firm, na który wskazują, zakwestionowane przez organ, faktury VAT.

W rozpoznawanej sprawie obowiązkiem organów podatkowych było wyjaśnienie istotnych w sprawie okoliczności faktycznych w zakresie niezbędnym do rozstrzygnięcia sprawy, te zaś sprowadzały się do ustalenia, czy przedstawione przez skarżącego faktury VAT stanowiły podstawę do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 updof. W świetle przedstawionych faktów, działania organów podatkowych czynią zadość powołanym na wstępie przepisom art. 121, 122 i 187 O.p., a wyprowadzone z nich wnioski mieszczą się w granicach zakreślonych przez art. 191 O.p. Inna ocena tego samego materiału dowodowego dokonana przez stronę skarżącą nie może stanowić sama w sobie podstawy do stwierdzenia, iż ocena dokonana przez organy podatkowe jest niewłaściwa czy też dowolna.

Przechodząc do zarzutów naruszenia prawa materialnego, należy podnieść,

że także i w tym przypadku Sąd nie znalazł podstaw do ich uwzględnienia.

Na wstępie tej części rozważań należy podkreślić, iż obrót towarem, udokumentowany fakturą, jest zdarzeniem gospodarczym o skutkach podatkowych. Takiej doniosłości

nie można natomiast przypisać przedłożeniu samych dokumentów (faktur), które

są wprawdzie poprawne pod względem formalnym, ale nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu sygn. akt I SA/Wr 1562/07).

W myśl art. 22 ust. 1 updof., w brzmieniu obowiązującym w 2003r., kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione

w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych

w art. 23. Zwrot "koszty poniesione" oznacza, że ustawodawca w kategorii kosztu podatkowego ujmuje tylko wydatki, które rzeczywiście zostały poniesione przez podatnika wobec wskazanego kontrahenta, a więc mające charakter ostateczny. Podatnik ma obowiązek wykazania, że poniósł określone wydatki, które traktuje w kategorii kosztu, a to z kolei oznacza, że spoczywa na nim obowiązek zgodnego z prawem udokumentowania w sposób niebudzący wątpliwości faktu ich poniesienia. Kwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Służyły jedynie legalizacji wprowadzonego do obrotu złomu.

Ponadto omawiany przepis nie uzależnia możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów wyłącznie od faktu ich poniesienia. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów musi on być właściwie udokumentowany. Faktury, które nie odzwierciedlają rzeczywistości gospodarczej, tj. dokumentują sprzedaż towaru, którego nie było nie są dokumentami, które pozwalają zweryfikować związek wydatku z przychodem podatnika (por. wyrok NSA z 05 grudnia 2006 r. Sygn. akt II FSK 1493/05). Skoro w przedmiotowej sprawie sporne faktury nie dokumentowały nabycia złomu, przeto wydatki na jego zakup wystawione przez B. M. oraz H. Z. nie mogą stanowić podstawy do uznania ich za koszt uzyskania przychodów. Jak to zostało już bowiem podkreślone na wstępie ww. rozważań zdarzenia gospodarczego o skutkach podatkowych nie stanowi samo wystawienie faktury, lecz obrót handlowy tą fakturą udokumentowany. Takie zaś okoliczności w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły.

W ocenie Sądu dla odmowy uznania prawa do zaliczenia wydatków wskazanych w tych fakturach jako koszt uzyskania przychodu (art. 22 ust. 1 updof) wystarczające było wykazanie, że do transakcji nie doszło. Dla uznania bowiem jakiegoś wydatku za koszt uzyskania przychodu konieczne jest udokumentowanie przez podatnika, że istotnie wydatek ten został poniesiony na cel wskazany w art. 22 ust. 1 ustawy. Skarżący przedkładając tzw. "puste faktury" nie udokumentował tego.

Z tych względów Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania stanowiska organów podatkowych, odmawiających stronie skarżącej prawa do zaliczenia kwot wynikających ze spornych faktur do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodzić się należy ze stanowiskiem organu, iż to na podatniku ciąży obowiązek prawidłowego i rzetelnego prowadzenia dokumentacji i to podatnik powinien dołożyć należytej staranności, aby przeprowadzone przez niego operacje gospodarcze

były ewidencjonowane zgodnie zasadami wynikającymi z odrębnych przepisów. Niedopełnienie tych wymogów powoduje wyłączenie powyższych wydatków z kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Godzi się również zauważyć, że przed tutejszym Sądem toczyła się sprawa dotycząca drugiego wspólnika spółki "T." – M. S. zakończona wyrokiem z dnia [...]r. oddalającym skargę.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), oddalił skargę.