Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1156/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2018-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Burmistrz Miasta
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 pkt 3, ust. 5
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: Specjalista Dorota Choińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi A Spółki z o.o. z siedzibą w G. na indywidualną interpretację Burmistrza Miasta K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją z dnia [...] r. Burmistrz Miasta K. stwierdził, że stanowisko A Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka), przedstawione we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 11 sierpnia 2017r., zgodnie z którym podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości należących do Spółki budowli w postaci elektrowni wiatrowych będzie stanowić ich wartość rynkowa określona przez Wnioskodawcę na dzień 1 stycznia 2017r. na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz ust. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz.U. z 2016 r. poz. 716 z późn. zm., dalej: u.p.o.l.) jest nieprawidłowe.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz.U. z 2016 r. poz. 1888, dalej: u.p.d.o.p.). Głównym przedmiotem jej działalności jest prowadzenie projektów związanych z energetyką wiatrową w Polsce. Wnioskodawca jest właścicielem elektrowni wiatrowej, która jest zlokalizowana w części na terenie Gminy W..

Wnioskodawca wskazał, że z dniem 16 lipca 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (dalej: "u.i.e.w."), zgodnie z którą poprzez elektrownie wiatrową należy rozumieć "budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, składającą się co najmniej z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych, o mocy większej niż moc mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. poz. 478 i 2365 oraz z 2016 r. poz. 925)", natomiast poprzez elementy techniczne należy rozumieć "wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu.

Do końca 2016 r. Wnioskodawca zgłaszał do opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowle wyłącznie części budowlane elektrowni wiatrowej, tj. fundamenty i wieże. Aktualnie, Spółka jako przedmiot opodatkowania traktuje zarówno części budowlane elektrowni wiatrowej, jak i jej elementy techniczne.

Spółka w swojej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie posiada elektrowni wiatrowych jako samodzielnych (wyodrębnionych) środków trwałych, od których byłyby dokonywane odpisy amortyzacyjne zgodnie z ustawą o CIT. W ewidencji ujęto środki trwałe, których wartości początkowe obejmują swym zakresem m.in. części budowlane elektrowni wiatrowych (tj. fundament i wieżę), jak i urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej - urządzenia wiatrowe.

Jednocześnie, Wnioskodawca podkreśla, że w przypadku należących do Spółki urządzeń wiatrowych, w ich wartości początkowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Na wartość początkową urządzeń wiatrowych składają się także wydatki Spółki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą. Mogą to być przykładowo:

wartości niematerialne i prawne: oprogramowanie (np. System Scada), które monitoruje działanie oraz pozwala kontrolować pracę urządzenia wiatrowego, prawa autorskie do dokumentacji technicznej dotyczącej zespołu prądotwórczego; wiedza specjalistyczna (know-how) dotyczącą zespołu prądotwórczego; prawa autorskie do dokumentacji związanej z pracami budowlanymi;

pozostałe urządzenia takie jak: wyciągarka wraz z olinowaniem, która służy do transportu osób i sprzętu z poziomu gruntu do urządzenia wiatrowego, oświetlenie ostrzegawcze, zabezpieczenie odgromowe itd.

Biorąc pod uwagę powyższe Spółka podkreśliła, że fakt, iż do wartości początkowej niektórych środków trwałych zostały skapitalizowane grupy elementów, z których tylko część tworzy elektrownię wiatrową w rozumieniu u.i.e.w., powoduje, iż strona nie zna wartości początkowej niektórych elementów składających się łącznie na elektrownię wiatrową. Tym samym określenie wartości początkowej elektrowni wiatrowej nie jest możliwe. Przy czym Wnioskodawcy znane są stanowiska, zgodnie z którym w związku z wejściem Ustawy o IEW nastąpiła od 1 stycznia 2017 r. zmiana opodatkowania w zakresie elektrowni wiatrowych, jednakże Spółka stanowczo się z nimi nie zgadza. Niemniej, gdyby zasady opodatkowania elektrowni wiatrowych miały ulec zmianie, Spółka powzięła wątpliwości w zakresie sposobu opodatkowania posiadanej przez nią elektrowni wiatrowej, w szczególności mając na uwadze techniczne aspekty podatkowe.

W związku z powyższym Spółka sformułowała następujące pytanie:

Czy począwszy od 1 stycznia 2017r. podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości należących do wnioskodawcy budowli w postaci elektrowni wiatrowych będzie stanowić ich wartość rynkowa określona przez Spółkę na dzień 1 stycznia 2017r.?

Wnioskodawca odwołując się do treści art. 4 ust. 5 w zw. z art. 6 ust. 1 u.p.o.l. wskazał, że podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości należących do Spółki budowli w postaci elektrowni wiatrowych będzie stanowić ich wartość rynkowa określona przez Spółkę na dzień 1 stycznia 2017r. Wnioskodawca przypomniał, że z jak wskazano w opisie stanu faktycznego Spółka nie posiada w swoich księgach podatkowych elektrowni wiatrowej, jako samodzielnego środka trwałego i nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od tak rozumianej budowli i nie będzie ich dokonywać w dalszym ciągu, jako, że Spółka będzie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od pojedynczych środków trwałych, które zostały ujawnione w jej księgach podatkowych. Ponadto, Spółka poniosła wydatki na elementy, które nie stanowią części elektrowni wiatrowej w rozumieniu Ustawy o IEW, a które zgodnie z obowiązującymi dotychczas przepisami nie zostały wyodrębnione i ujawnione w ewidencji, jako osobne środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Według Spółki, oczywistym jest, że elementy, których wymiana może się odbyć bez uszczerbku dla elektrowni wiatrowej oraz wartości niematerialne i prawne, będące przedmiotem kontraktu na dostawę turbiny (takie jak elementy wymienione wprost we Wniosku) - nie mogą stanowić budowli w rozumieniu Ustawy prawo budowlane, w tym w szczególności nie stanowią elementu elektrowni wiatrowej w rozumieniu nowych przepisów. Tym samym, elementy te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Konsekwentnie, jako że niektóre elementy tworzące elektrownię wiatrową zostały skapitalizowane do wartości początkowej środków trwałych razem z elementami, które nie składają się na elektrownię wiatrową, Spółka nie jest w stanie określić ich wartości. Tym samym, tak jak Spółka wskazała w opisie stanu faktycznego, określenie podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowej dla celów podatku od nieruchomości na podstawie wartości początkowych środków trwałych ujawnionych w rejestrze środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie jest możliwe.

Ponadto Spółka podkreśliła, że znane jest jej oficjalne Pismo Dyrektora Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru z Ministerstwa Finansów z 15 maja 2003r. (sygn. LK-727/MM/03). W piśmie tym wskazano, że w przypadku gdy od danej budowli opodatkowanej podatkiem od nieruchomości nie dokonuje się odrębnie odpisów amortyzacyjnych (tj. nie określa się dla niej odrębnie wartości początkowej), to taka budowla powinna być opodatkowana podatkiem od nieruchomości od jej wartości rynkowej na podstawie art. 4 ust. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ponadto Spółka odwołała się do zawierających analogiczne stanowisko indywidulanych interpretacji podatkowych oraz wyroku WSA w Gliwicach z 23 lutego 2017r., sygn. akt I SA/Gl 1241/16.

Uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe organ wydający interpretację podniósł, że w świetle otwartej definicji elektrowni wiatrowej zawartej w ustawie o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, brak jest podstaw do wyłączenia w/w elementów z podstawy opodatkowania, gdyż jak stwierdza sam Wnioskodawca składają się one na wartość początkową urządzeń wiatrowych. Wszystkie w/w elementy w ocenie Burmistrza składają się na całość funkcjonalno-użytkową stanowiącą elektrownie wiatrową. Do funkcjonowania elektrowni wiatrowej niezbędne są nie tylko fundament, wieża i elementy techniczne, ale także i oprogramowanie, chłodnie i wentylatory, zabezpieczenia odgromowe i inne wykazane przez Wnioskodawcę elementy podane jako "pozostałe urządzenia" bądź "wartości niematerialne i prawne."

Organ wskazał, ż Wnioskodawca w złożonym wniosku ogranicza się bowiem do wybiórczej interpretacji definicji elektrowni wiatrowej, niezgodnej z jej wykładnią językową, pomijając zwrot "co najmniej" wskazujący, iż elementy techniczne i budowlane są jednym ale nie jedynymi elementami składającymi się na elektrownię wiatrową.

Odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym za podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości należących do Wnioskodawcy budowli w postaci elektrowni wiatrowych będzie stanowić ich wartość rynkowa określona przez Spółkę na dzień 1 stycznia 2017 r., wskazać należy, iż stosownie do przepisu art 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Zdaniem organu skoro nie zachodzi żaden z wyjątków, o których mowa w ust. 4-6 podstawa opodatkowania powinna być ustalona wedle ogólnej zasady wynikającej z art. 4 ust. 1 pkt 3.

Spółka wniosła skargę na powyższą interpretację, zarzucając naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego poprzez dopuszczenie się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu, tj.:

a) art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 2 ustawy z dnia 20 maja 2016r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych w związku z art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 290 ze zm., dalej: "Prawo budowlane") w powiązaniu z art. 2 w zw. z art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. nr 78 poz. 483, dalej: "Konstytucja") poprzez błędną wykładnię i uznanie, że elementy nie stanowiące budowli powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a tym samym dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy w sposób sprzeczny z ustawą;

b) art. 4 ust. 5 u.p.o.l., poprzez błędne stwierdzenie, iż podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowej należącej do Spółki nie będzie wartość rynkowa, lecz wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w danym roku.

2. przepisów postępowania w sprawach o wydanie interpretacji indywidualnych, tj.:

art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) poprzez poczynienie w Interpretacji założeń co do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niewynikających z treści Wniosku złożonego przez Wnioskodawcę, a tym samym brak zawarcia w Interpretacji oceny stanowiska Wnioskodawcy w świetle przedstawionego we Wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego;

art. 14c § 2 w zw. z art. 121 w zw. z art. 14h oraz art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez brak wskazania dostatecznego uzasadnienia prawnego stanowiska Organu, w szczególności, poprzez niespójną wykładnię przepisów oraz brak oceny całości stanowiska Spółki we Wniosku;

art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez działanie nieznajdujące oparcia w przepisach prawa i dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy w sposób sprzeczny z ustawą;

art. 14b § 1 oraz § 3 Ordynacji podatkowej poprzez wykroczenie przez Organ poza zakres Wniosku, wyznaczony opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, przedstawionego przez Spółkę;

art. 2a Ordynacji podatkowej poprzez rozstrzygnięcie występujących w sprawie wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na niekorzyść podatnika.

Biorąc powyższe pod uwagę wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

Pismem z 22 stycznia 2018r. pełnomocnik skarżącego poparł skargę, powołując się na orzecznictwo wojewódzkich sądów administracyjnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej: P.p.s.a.) skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przechodząc do kwestii związanej z określeniem podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych, która to kwestia była przedmiotem zaskarżonej interpretacji i stanowi zasadniczą oś sporu między stronami niniejszego postępowania, wskazać należy, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Z kolei zgodnie z regulacją art. 4 ust. 5 u.p.o.l., jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego.

Zarówno skarżąca Spółka jak i organ interpretacyjny są zgodne co do tego, że przepisy podatkowe należy interpretować przede wszystkim w oparciu o wykładnię literalną. Odstępstwa od tej reguły uzasadnione są jedynie w wyjątkowych przypadkach, np. gdy wykładnia językowa nie dostarcza jednolitych rezultatów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika natomiast, że ustawodawca powiązał podstawę opodatkowania nie tylko z wartością przyjmowaną jako podstawa dokonywania odpisów amortyzacyjnych, ale unormował też sytuację podatników, gdy od budowli lub ich części nie dokonują odpisów amortyzacyjnych (art. 4 ust. 5 u.p.o.l.). Wówczas – i tylko wtedy - podstawę opodatkowania stanowić będzie ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego. Określenie podstawy opodatkowania w przypadku niedokonywania odpisów amortyzacyjnych, prawodawca odniósł do wartości rynkowej, którą określa podatnik na dzień powstania obowiązku podatkowego (por. np. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 14 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 403/17).

W przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji opisie zdarzenia przyszłego Spółka wskazała, że elektrownie wiatrowe nie figurują w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki jako samodzielne (wyodrębnione) środki trwałe, od których byłyby dokonywane odpisy amortyzacyjne zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych. W ewidencji ujęto środki trwałe, których wartości początkowe obejmują swym zakresem m.in. części budowlane elektrowni wiatrowych (tj. fundament i wieżę), jak i urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej - urządzenia wiatrowe. W przypadku należących do Spółki urządzeń wiatrowych w ich wartości początkowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterownia i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu, ale także wydatki Spółki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą.

Z wniosku skarżącej wynika zatem, że w ewidencji środków trwałych, ujęto m.in. części budowlane elektrowni wiatrowych (tj. fundament i wieżę), jak i urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej - urządzenia wiatrowe.

Wobec powyższego, w ocenie Sądu, bez znaczenia dla określenia podstawy opodatkowania pozostaje podnoszona przez skarżącą okoliczność, że elektrownie wiatrowe nie figurują w tej ewidencji jako samodzielne (wyodrębnione) środki trwałe. Przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie są bowiem środki trwałe, ale budowle lub ich części w rozumieniu u.p.o.l. Ustawa ta odsyła do przepisów o podatkach dochodowych dotyczących środków trwałych tylko w zakresie ustalania wartości początkowej.

Nie ma zatem znaczenia na gruncie podatku od nieruchomości sposób identyfikacji i ewidencjonowania środka trwałego dla potrzeb podatków dochodowych (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2243/15). Zasadniczy z punktu widzenia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest bowiem fakt dokonywania przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, które łącznie składają się na przedmiot opodatkowania. Przepis art. 4 ust. 3 u.p.o.l. nie wymaga, aby budowla stanowiąca przedmiot opodatkowania, stanowiła zindywidualizowany, odrębny przedmiot opodatkowania.

Wobec powyższego za niezasadny należało uznać zarzut, jakoby organ naruszył art. 4 u.p.o.l., poprzez błędne stwierdzenie, iż podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowej należącej do Spółki nie będzie wartość rynkowa, lecz wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w danym roku.

Nie doszło również do naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l w zw. z art. 2 u.i.e.w. w związku z art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 3 P.b., w powiązaniu z art. 2 w zw. z art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji RP poprzez błędną wykładnię i uznanie, że elementy nie stanowiące budowli powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a tym samym dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy w sposób sprzeczny z ustawą.

Przede wszystkim należy zauważyć, że przedmiotem zadanego pytania oraz udzielonej interpretacji nie było ustalenie jakie elementy elektrowni wiatrowych stanowią budowlę (lub jej część) podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, lecz jedynie sposobu określenia podstawy opodatkowania, a w szczególności rozstrzygnięcia, czy podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości należących do spółki budowli (elektrowni wiatrowych) będzie stanowić ich wartość rynkowa, określona na 1 stycznia 2017r.

Chodzi zatem o wybór metody ustalenia podstawy opodatkowania w oparciu o art. 4 ust. 1 pkt 3, czy też art. 4 ust. 5 u.p.o.l., a nie o ponowne rozważania dotyczące poszczególnych składników wchodzących w skład tej podstawy.

W ocenie Sądu, sama w sobie okoliczność, że w ewidencji środków trwałych Skarżącej nie znajduje się zindywidualizowany, odrębny środek trwały w postaci elektrowni wiatrowej nie ma znaczenia dla określenia podstawy opodatkowania, istotny bowiem z punktu widzenia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest fakt dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, które łącznie składają się na przedmiot opodatkowania. Przepis art. 4 ust. 3 u.p.ol. nie wymaga bowiem, aby budowla stanowiąca przedmiot opodatkowania, stanowiła zindywidualizowany, odrębny przedmiot opodatkowania.

Na określenie podstawy opodatkowania nie ma zatem wpływu okoliczność, że w ewidencji środków trwałych podatnik dokonuje odrębnie odpisów amortyzacyjnych dla urządzenia technicznego (urządzeń technicznych) i odrębnie dla części budowlanych oraz, że dla poszczególnych elementów odrębnie ustalono wartość początkową. Przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie są bowiem środki trwałe, ale budowle lub ich części w rozumieniu u.p.o.l. Ustawa podatkowa zawiera odesłanie do przepisów o podatkach dochodowych dotyczących środków trwałych jedynie w zakresie ustalania wartości początkowej. Nie ma zatem znaczenia, na gruncie podatku od nieruchomości, sposób identyfikacji i ewidencjonowania środka trwałego dla potrzeb podatków dochodowych. Tym samym za nieistotne należy uznać, że części budowlane oraz urządzenia techniczne elektrowni wiatrowej nie stanowią jednego środka trwałego. Kwestią prawnie doniosłą jest ustalenie faktu ich amortyzacji i ustalenie ich wartości określonej według zasad wynikających z przepisów o podatkach dochodowych. Podstawę opodatkowania stanowi bowiem wartość budowli lub ich części, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych. Jeżeli jednak od budowli lub ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa ustalona przez podatnika.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, w tym wskazanie przez Skarżącą w opisie stanu faktycznego zawartego we wniosku, że w prowadzonej przez Skarżącą ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ujęto środki trwałe, których wartości początkowe obejmują swym zakresem m.in. części budowlane elektrowni wiatrowych (tj. fundament i wieżę) jak i urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej (dalej: "urządzenia wiatrowe"), w ocenie Sądu bezzasadny okazał się zarzut skargi naruszenia przez organ art. 4 ust. 5 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Sąd podziela stanowisko organu, że od 1 stycznia 2017r. podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli w postaci elektrowni wiatrowej, jest jej wartość stanowiąca podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych, ustalona zgodnie z przepisami o podatkach dochodowych w myśl art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Wartość, o której mowa w tym przepisie jest właściwa dla opodatkowania także wtedy, gdy elektrownia wiatrowa nie stanowi odrębnego środka trwałego, od którego dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, lecz są nimi jej poszczególne elementy.

Również kwestia wartości poszczególnych elementów elektrowni wiatrowej (np. oprogramowania, oświetlenia, wyciągarki), które to elementy nie wchodzą w skład elektrowni wiatrowej w rozumieniu u.p.o.l., nie ma wpływu na ocenę zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji. Skoro poza sporem w sprawie pozostawała kwestia, że elementy te nie wchodzą w skład przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, oczywistym jest, że ich wartość nie powinna być uwzględniana przy wyliczeniu podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Kwestia, że skarżąca Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych tychże elementów łącznie z innymi elementami elektrowni wiatrowej, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, ma charakter wyłącznie techniczny a nie prawny i nie może wpłynąć na sposób interpretacji art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie nie doszło też do naruszenia przez organ wskazanych w skardze przepisów postępowania, tj. art. 14c § 1, art. 14c § 2 w zw. z art. 121 oraz art. 124 w zw. z art. 14h, art. 120 w zw. z art. 14h oraz art. 14b § 1 i § 3 O.p. Zaskarżona interpretacja zawiera bowiem ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a że jest to negatywna ocena, zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska, które zostało zdaniem Sądu należycie uzasadnione pod względem prawnym. Wbrew zarzutom skarżącej, jest to ocena konkretna, zawierająca wyraźną odpowiedź na pytania postawione we wniosku o interpretację. Zaznaczyć należy, że w przypadku negatywnej oceny, organ nie musi odnieść się szczegółowo do wszystkich przedstawionych argumentów, tylko odpowiednio istotnych w kontekście interpretowanego zagadnienia. Takie działanie organu nie może być postrzegane jako naruszające zasadę wyrażoną w art. 121 § 1 O.p., nakazującą prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Wynikająca z tego przepisu zasada zaufania tym bardziej nie zostaje naruszona tylko z tego powodu, że wydana interpretacja, wbrew oczekiwaniom wnioskodawcy, uznała jego stanowisko za nieprawidłowe. Wbrew twierdzeniom skarżącej Spółki zaskarżona interpretacja nie wykracza także poza ramy złożonego wniosku.

W ocenie Sądu jako niezasadny należy również ocenić podniesiony przez Spółkę zarzut naruszenia przez organ art. 2a O.p. tj. klauzuli tłumaczenia wątpliwości na korzyść podatnika. Jeśli bowiem uwzględni się uprawnione metody wykładni mające znaczenie w sprawie, określenie podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowych od 1 stycznia 2017r. nie budzi zasadniczych wątpliwości jakie sugeruje skarżąca. Tymczasem, zasada in dubio pro tributario znajduje zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy interpretacja przepisu prawa przy zastosowaniu wszystkich jej kontekstów (językowego, systemowego, funkcjonalnego) nie daje zadowalających rezultatów. Zatem tylko w przypadku, gdy rezultat przeprowadzonej wykładni, mimo zastosowania różnych metod interpretacji, pozwala na przyjęcie alternatywnych względem siebie treści normy prawnej, prawidłowym rozwiązaniem jest wybór znaczenia, które jest korzystne dla podatnika. Natomiast taka sytuacja w niniejszej sprawie nie wystąpiła.

Analogiczny pogląd wyraził WSA w Łodzi w wyrokach z dnia 8 listopada 2017 r., sygn. akt: I SA/Łd 792/17 i I SA/Łd 817/17 oraz WSA w Szczecinie w wyroku z 6 grudnia 2017r., sygn. akt I SA/Sz 858/17, a wcześniej m. in. WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z 28 września 2017 r., sygn. akt I SA/Go 267/17.

Tym samym, Sąd w składzie orzekającym w dniu dzisiejszym nie podzielił argumentacji zawartej w wyrokach wskazanych przez pełnomocnika skarżącej Spółki w piśmie z dnia 22 stycznia 2018r.

Z powyższych względów na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji.

A.J.