Wyrok NSA oz. w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1591/97
NSA oz. w Łodzi
Data orzeczenia: 1999-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Administracyjne postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 7, art. 75 par. 1, art. 77 par. 1, art. 80, art. 107 par. 3
journal: Dz.U. 1980 nr 9 poz. 26
law: Obwieszczenie Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 marca 1980 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego.
Teza: Decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego orzeczona wobec jednego ze wspólników spółki cywilnej nie posiada mocy formalnie wiążącej w odrębnym postępowaniu podatkowym w stosunku do innego wspólnika i nie może stanowić wystarczającej podstawy dowodowej w tym postępowaniu, jeżeli z naruszeniem art. 7,art. 75 par. 1, art. 77 par. 1, art. 80 i art. 107 par. 3 Kpa prowadzone postępowanie nie uwzględnia rzeczywiście wszystkich istotnych dla mającego zapaść rozstrzygnięcia materiałów na podstawie których decyzję tą wydano.

TEZY

Decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego orzeczona wobec jednego ze wspólników spółki cywilnej nie posiada mocy formalnie wiążącej w odrębnym postępowaniu podatkowym w stosunku do innego wspólnika i nie może stanowić wystarczającej podstawy dowodowej w tym postępowaniu, jeżeli z naruszeniem art. 7,art. 75 par. 1, art. 77 par. 1, art. 80 i art. 107 par. 3 Kpa prowadzone postępowanie nie uwzględnia rzeczywiście wszystkich istotnych dla mającego zapaść rozstrzygnięcia materiałów na podstawie których decyzję tą wydano.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Mariana S. na decyzję Izby Skarbowej w P.-T. z dnia 14 listopada 1997 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r. - uchyla zaskarżoną decyzję; (...).


UZASADNIENIE

Skarżący - Marian S. w 1994 r. prowadził działalność gospodarczą w spółce cywilnej "T." z siedzibą w G. oraz w spółce cywilnej Firma Produkcyjno-Handlowo-Usługowa "V." z siedziba w R.

Dnia 14.06.1995 r. Skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym w R. korektę do uprzednio złożonych zeznań podatkowych tj. zeznanie o wysokości dochodu osiągniętego przez podatnika w 1994 r., w którym wykazał dochód z działalności gospodarczej w zakresie usług transportowych i produkcji betonu w s.c. "T." w wysokości 426.456.030 zł oraz stratę w działalności prowadzonej w s.c. "V." w kwocie 68.642.090 zł.

Urząd Skarbowy w R. przeprowadził kontrolę ww. działalności w spółce cywilnej "V.", w wyniku której nie stwierdził nieprawidłowości w zakresie wykazanej przez Skarżącego straty (...).

Natomiast Urząd Kontroli Skarbowej w Cz. przeprowadził kontrolę w spółce cywilnej "T." w zakresie prawidłowości przestrzegania prawa w prowadzeniu działalności gospodarczej za lata 1993 i 1994, zakończoną wynikiem kontroli z dnia 6.10.1995 r.

W związku z żądaniem skierowania sprawy na drogę postępowania w sprawach zobowiązań podatkowych, wniesionym przez s.c. "T." Urząd Skarbowy w Cz. przeprowadził postępowanie podatkowe, zakończone wydaniem, decyzji w stosunku do wspólnika skarżącego - Waldemara Sz. o wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r.

Urząd Skarbowy w R. decyzją z dnia 13.01.1997 r. (...) ustalił w stosunku do Skarżącego wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. W toku postępowania odwoławczego Izba Skarbowa w Piotrkowie Tryb. uchyliła ww. decyzję, decyzją z dnia 12.03.1997 r. (...) i przekazała sprawę do ponownego -rozpatrzenia przez organ podatkowy I instancji.

Urząd Skarbowy w R. po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego i sporządzeniu projektu wymiaru, dnia 17.09.1997 r. wydał decyzję (...) w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r.

Od ww. decyzji Skarżący dnia 29.09.1997 r. wniósł odwołanie do Izby Skarbowej w P.-T.

Organ odwoławczy, po przeanalizowaniu materiału informacyjno-dowodowego zgromadzonego w sprawie, decyzją z dnia 14.11.1997 r. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzje. Powyższą decyzję Skarżący zaskarżył skargą z dnia 15.12.1997 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zdaniem organów podatkowych:

Nietrafny jest zarzut naruszenia art. 104 par. 1 Kpa w związku z art. 7 Kpa, z uwagi na fakt, jak podnosi Skarżący, że decyzja wydana przez jeden urząd skarbowy w stosunku do jednego ze wspólników spółki cywilnej, Waldemara Sz. była wiążąca dla innego Urzędu Skarbowego, wydającego decyzję w stosunku do innego ze wspólników.

Urząd Skarbowy w R. przeprowadził kontrolę w zakresie prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej w spółce cywilnej "V." oraz w zakresie prawidłowości dokonanych odliczeń od dochodu, składek ZUS i wydatków mieszkaniowych, a następnie sporządził protokół z wyliczeniem wielkości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r., gdzie uwzględniono ustalenia Urzędu Skarbowego w Cz. dotyczące s.c. "T.".

Decyzja w sprawie zobowiązania podatkowego od osób fizycznych za 1994 r. została wydana do każdego ze wspólników z osobna, zarówno na Pana Waldemara Sz., jak i skarżącego. Została ona poprzedzona przeprowadzeniem postępowania kontrolnego w stosunku do obu wspólników. Mianowicie, w 1995 r. pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej w Cz., przeprowadzili kontrolę w s.c. "T." z siedzibą w G. w zakresie prawidłowości przestrzegania prawa w prowadzeniu działalności gospodarczej za lata 1993 i 1994, sporządzając na tę okoliczność protokół z kontroli. Wynik kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej w Cz. dotyczył s.c. "T.", której wspólnikami byli Waldemar Sz. i Skarżący. Skarżący został zapoznany z ww. wynikiem.

Od powyższego wyniku kontroli, zostało wniesione przez obu wspólników żądanie skierowania sprawy na drogę postępowania w sprawach zobowiązań podatkowych.

W związku z żądaniem Spółki, Drugi Urząd Skarbowy w Cz. przeprowadził postępowanie podatkowe, zakończone wydaniem decyzji z dnia 29.05.1996 r. w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym za 1994 r., Waldemarowi Sz. Urząd Skarbowy w R., przed wydaniem decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe za 1994 r. dla Skarżącego uwzględnił ustalenia kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej w Cz. oraz decyzję Drugiego Urzędu Skarbowego w Cz. w zakresie wysokości przychodu, kosztów i dochodu s.c. "T." z siedzibą w G.

Przeprowadzenie kontroli przez Urząd Skarbowy w Cz. w s.c. "T." nie stoi w sprzeczności z obowiązującymi przepisami prawnymi w tym zakresie. Zgodnie z art. 23 par. 1 pkt 2 Kpa właściwość miejscową organu administracji państwowej ustala się w sprawach dotyczących prowadzenia zakładu pracy według miejsca, w którym zakład jest prowadzony. W załączniku PIT-B, do zeznania o wysokości dochodu osiągniętego w 1994 r., wykazanym miejscem prowadzenia działalności s.c. "T." jest miejscowość G., która leży w zakresie miejscowego działania Urzędu Skarbowego w Cz. Zatem działania organu podatkowego polegające na uwzględnieniu w decyzji ustalającej wysokość zobowiązania, ustaleń Urzędu Skarbowego w Cz. w zakresie dochodu s.c. "T." nie naruszyły obowiązujących przepisów.

Poza wniesieniem odwołań od decyzji Urzędu Skarbowego w R., Skarżący na etapie postępowania podatkowego, toczącego się przed organem podatkowym I instancji, nie składał żadnych wniosków dowodowych.

Organy podatkowe nie uznały zarzutu dotyczącego naruszenia art. 75 par. 1 Kpa oraz art. 77 par. 1 Kpa poprzez dopuszczenie dowodu w sprawie, jak podnosi Skarżący, z decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego w Cz. ustalającej podatek dochodowy za 1994 r. drugiemu ze wspólników s.c. "T.".

Izba Skarbowa uważa, iż organ podatkowy nie ograniczył się wyłącznie do stwierdzeń Drugiego Urzędu Skarbowego w Cz., ale wykorzystał "ustalenia" tego Urzędu dotyczące ww. Spółki dla ustalenia wielkości zobowiązania w podatku dochodowym za 1994 r. Oceny Urzędu Skarbowego w Cz. odnosiły się do działalności Spółki, której Skarżący był wspólnikiem. Urząd Skarbowy w R. opierał się na nich z uwagi na wpływ na wielkość przychodu i kosztów uzyskania przychodów Spółki. Na organach podatkowych ciąży obowiązek określenia zobowiązań podatkowych, w wysokości faktycznie odpowiadającej przychodom z różnych źródeł.

Podstawową kwestią jest stwierdzenie rzeczywistości wielkości podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Urząd Skarbowy w R. podjął wszelkie działania zmierzające do ustalenia rzeczywistej podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. w stosunku do Skarżącego.

Izba Skarbowa nie zgadza się z zarzutem naruszenia art. 107 par. 1 i par. 3 Kpa z uwagi na to, że decyzja organu podatkowego I instancji zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne.

Na podstawie tych materiałów jako bezpodstawny uznaje się zarzut naruszenia par. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1991 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 124 poz. 553 ze zm./ odnośnie ustalenia wartości początkowej środków trwałych. Urząd Skarbowy w przedmiotowej decyzji nie uznał za koszty uzyskania przychodów kwoty 2.122.614.600 zł, zaewidencjonowanej tytułem odpisów amortyzacyjnych od zawyżonej wartości początkowej środków trwałych użytkowanych w latach poprzednich, jak i zakupionych w 1994 r. oraz obcych środków trwałych użytkowanych przez firmę na podstawie umowy użyczenia. Spółka cywilna "T." w 1994 r. kontynuowała w stosunku do środków trwałych użytkowanych w latach poprzednich, odpisy amortyzacyjne od wartości zaktualizowanej na dzień 1.07. 1993 r. i według stawki ustalonej na ten dzień.

Zgodnie z par. 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 marca 1992 r. w sprawie składników majątkowych uznawanych za środki trwałe oraz trybu i terminów aktualizacji wyceny środków trwałych /Dz.U. nr 30 poz. 130 ze zm./, jednostki dokonują aktualizacji środków trwałych według stanu na dzień 1 stycznia 1993 r. w terminie do dnia 31 maja 1993 r.

Natomiast wartość początkową środków trwałych nabytych po dniu 1.07.1993 r. i w 1994 r., s.c. "T." ustaliła według wyceny biegłego, a nie ceny nabycia, mimo nabycia środków trwałych w drodze kupna.

W tym przypadku ma zastosowanie przez art. par. 5 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1991 r. w sprawie wykonania (...) zgodnie z którym za wartość początkową środków trwałych uważa się w fazie nabycia w drodze kupna ich cenę nabycia tj. cenę wynikającą z rachunku lub innego dokumentu, powiększona o koszty uboczne związane z zakupem, powstałe do chwili przekazania środka trwałego do użytkowania, jak koszty transportu, ubezpieczenia w drodze, cła, montażu itp.

W związku z powyższym, brak jest podstaw prawnych do uznania za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej zaktualizowanej na dzień 1.07.1993 r. i odpisów wyliczonych według zmiennych stawek amortyzacyjnych w ciągu roku.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Przedmiotem sporu są w istocie rzeczy wyłącznie składniki podstawy opodatkowania wynikające z działalności gospodarczej s.c. "T." w której skarżący jako wspólnik uczestniczył.

Nie ulega wątpliwości, że postępowanie dowodowe w tym przedmiocie przeprowadzały zasadniczo inne aniżeli orzekające w sprawie niniejszej organy administracji.

UKS w Cz. przesłał wprawdzie - z pismem z dnia 16.01.1996 r. wyciąg z wyniku kontroli oraz załączniki do protokołu kontroli jednakże zważyć należy, że:

a/ materiały te nie były dostatecznie kompletne.

Nie zawierały m. in. opinii biegłych - znaczących - zdaniem skarżącego - dla rozstrzygnięcia spornego zagadnienia podstaw i prawidłowości amortyzacji

b/ obszernego pisma procesowego z dnia - data wpływu do II US w Cz. - 14.12.1995 r., w którym skarżący i jego wspólnik przedstawili "pełen wykaz zarzutów wraz z uzasadnieniem wobec wyniku kontroli" odnośnie s.c. "T."

c/ Urząd Skarbowy w R. i Izba Skarbowa w P.-T. powołując się na decyzje zapadłe w częstochowskich organach administracji /podatkowej/ w stosunku do wspólnika skarżącego nie zauważają, że ostateczna i wykonana w stosunku do tegoż wspólnika decyzja Drugiego Urzędu Skarbowego w Cz. z dnia 18.07.1997 r. (...) nie jest /całkowicie/ tożsama z ustaleniami i wynikami dokumentów kontroli skarbowej i z wcześniejszą decyzją z dnia 29.05.1996 r. (...), które zostały przedstawione w niniejszym postępowaniu

d/ wzmiankowanej w pkt c decyzji nie towarzyszyło też przedstawienie organowi podatkowemu w R. materiałów postępowania administracyjnego w którym i na podstawie których została ona wydana.

Zważyć również należy, że w przypadkach gdy skarżący występował z odwołaniem - zarzutami, zastrzeżeniami - odnośnie niniejszego postępowania Urząd Skarbowy w R. występował do Drugiego Urzędu Skarbowego w Cz. aby ten ustosunkował się do stanowiska strony.

Jak słusznie zauważa skarżący wydana w pierwszej instancji decyzja podatkowa w istocie rzeczy powiela "mechanicznie'` treść decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego w Cz., wydanej w stosunku do wspólnika strony w zakresie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego w ramach działalności gospodarczej s.c. "T.".

W świetle powyższego niewątpliwe jest, że organy podatkowe rozstrzygały w sprawie na podstawie niekompletnego materiału - tak, co do zakresu i treści dowodów, które mogły mieć znaczenie dla merytorycznego orzeczenia jak i odnośnie stanowiska strony, które wymagało pełnego i własnego ustosunkowania się i rozważenia przez podmiot właściwy do wydania decyzji.

Decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego orzeczona wobec jednego ze wspólników spółki cywilnej nie posiada mocy formalnie wiążącej w odrębnym postępowaniu podatkowym w stosunku do innego wspólnika i nie może stanowić wystarczającej podstawy dowodowej w tym postępowaniu, jeżeli z naruszeniem art. 7, art. 75 par. 1, art. 77 par. 1, art. 80 i art. 107 par. 3 Kpa prowadzone postępowanie nie uwzględnia rzeczywiście wszystkich istotnych dla mającego zapaść rozstrzygnięcia materiałów na podstawie których decyzję tą wydano.

Wydanie decyzji administracyjnej służy załatwieniu indywidualnej sprawy obywatela w konkretnym suwerennym postępowaniu /art. 104 par. 1 w zw. z art. 1 par. 1 ust. 1 in fine Kpa/.

W postępowaniu tym organ administracji może wykorzystać dowodowo dane zgromadzone w innym postępowaniu /art. 75 par. 1 Kpa/ jednakże powyższe jak i okoliczność zapoznania się z decyzją rozstrzygającą w analogicznym stanie faktycznym nie zwalnia go od obowiązku aby w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy /art. 77 par. 1 Kpa/ i dokonać w jego przedmiocie własnych ocen faktycznych i prawnych /art. 80 i art. 107 par. 3 Kpa/.

To z materiałami postępowania które jej dotyczy: strona jest zapoznana i z nimi /ewentualnie/ polemizuje tak samo jak służy jej prawo do odwołania czy też skargi sądowoadministracyjnej w stosunku do ustaleń i ocen, które na podstawie zgromadzonego i przeanalizowanego materiału dowodowego przedstawiły w decyzjach - w ramach własnych: uprawnień, obowiązków i odpowiedzialności orzekające w konkretnej indywidualnej sprawy organy - gospodarz rozstrzyganego sporu prawnego.

Zważywszy na powyższe jak również na wykazaną niekompletność materiału uniemożliwiającego, zdaniem Sądu, na obecnym ocenianym etapie postępowania rozstrzygnięcie ad meritum, dla doprowadzenia w sprawie do stanu zgodności z prawem z mocy art. 22 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ Sąd orzekł jak w sentencji.