Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 1765/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-01-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 171, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak, Sędzia WSA - Beata Krajewska, Sędzia WSA - Beata Blankiewicz – Wóltańska (spr.), Protokolant - ref. staż. Małgorzata Skomiał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi M.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia ... kwietnia 2014 r. nr .... w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem postępowania toczącego się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie jest skarga M. K., prowadzącego działalność pod firmą ... (dalej jako Skarżący, Podatnik), na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie nr ... z dnia ... kwietnia 2014 r. utrzymującą w mocy decyzję nr ... z dnia ... stycznia 2014 r. Naczelnika Urzędu Celnego II w Warszawie określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego.

Przedmiotowe decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym:

M. K. w dniu ... stycznia 2009 r. zakupił w państwie członkowskim Unii Europejskiej pojazd marki ..., nr nadwozia (VIN): ..., pojemność silnika 2.148 cm3, rok produkcji 2003, za kwotę ... euro.

Zgodnie z tym dokumentem Podatnik dokonał zakupu pojazdu marki ... z "uszkodzoną skrzynią biegów". Według ... dokumentu rejestracyjnego pojazd marki ... został po raz pierwszy dopuszczony do ruchu drogowego (zarejestrowany) w dniu 22 października 2003 r. jako samochód ciężarowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym. Ze znajdujących się w aktach sprawy ... dokumentów rejestracyjnych, tj. dowodu rejestracyjnego (Teil I) i karty pojazdu (Teil II), w dniu 23 stycznia 2009 r. (data wystawienia Teil I) na terytorium ... przedmiotowy samochód został zarejestrowany jako dwumiejscowy - pole "S1", "samochód ciężarowy furgon zamknięty" - zapis w polu "5". Ponadto, w polu "22" dowodu rejestracyjnego część 1 dokonano wpisu odnośnie liczby miejsc w przedmiotowym pojeździe: "albo 1 albo 3 do 6".

Najpóźniej do dnia 4 lutego 2009 r. Podatnik przemieścił pojazd z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, bowiem w tym dniu przeprowadzono na terytorium kraju badania techniczne samochodu, zakończone wydaniem zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu nr ... Zgodnie z tym dokumentem uprawniony diagnosta oznaczył pojazd dla potrzeb ruchu drogowego jako samochód ciężarowy wielozadaniowy z dwoma miejscami siedzącymi.

W dniu 3 września 2009 r., na wniosek Podatnika, dokonano pierwszej rejestracji przedmiotowego pojazdu na terytorium kraju w Urzędzie Miasta Stołecznego Warszawy Delegatura Biura Administracji i Spraw Obywatelskich w Dzielnicy Wawer. W dniu ... stycznia 2011 r. Podatnik zbył pojazd ... na rzecz L. P., co wynika z faktury VAT nr ... Z tytułu dokonanej czynności przemieszczenia pojazdu marki ... z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (nabycia wewnątrzwspólnotowego) Podatnik nie złożył deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego do właściwego naczelnika urzędu celnego oraz nie dokonał zapłaty akcyzy na rachunek izby celnej.

W związku z powyższym, postanowieniem z dnia ... października 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego II w Warszawie wszczął wobec Podatnika postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, a następnie decyzją nr ... z dnia ... stycznia 2014 r. określił Podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie ... zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki ...

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że zagadnienia dotyczące opodatkowania akcyzą nabywanych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych zostały uregulowane postanowieniami ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, z późn. zm.). W rozumieniu ustawy samochodami osobowymi są pojazdy określone w pozycji 59 załącznika nr 1 do ustawy i zaliczane do pozycji HS 8703 Nomenklatury Scalonej, stosownie do postanowień art. 3 ust. 2 powołanej ustawy. Wskazano, że klasyfikując pojazdy do odpowiedniej pozycji Nomenklatury Scalonej należy kierować się cechami konstrukcyjnymi i wyposażeniem pojazdu, które decydują o głównej funkcji jaką ten pojazd ma pełnić, tj. należy określić jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób lub towarów. Tym samym klasyfikacje stosowane na potrzeby innych ustaw niepodatkowych nie mają w przedmiocie opodatkowania akcyzą zastosowania. Tym samym organ wskazał, że zasadnym było uznanie pojazdu nabytego wewnątrzwspólnotowo przez Podatnika za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym i określenie zobowiązania podatkowego w akcyzie z tytułu dokonania przemieszczenia tego pojazdu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (nabycia wewnątrzwspólnotowego).

Pismem z dnia 11 lutego 2014 r. Podatnik złożył odwołanie od decyzji, zarzucając organowi naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów. W uzasadnieniu odwołania Podatnik podkreślił, że zakupiony przez niego samochód był niesprawny technicznie. Co więcej, wg Podatnika przedmiotowy pojazd został nabyty w ramach działalności gospodarczej jako samochód ciężarowy — dostawczy i - zdaniem Podatnika - organ podatkowy nieprawidłowo powołał się na cel produkcyjny pojazdu, z uwagi na fakt, że "producent tworzy samochód do przystosowania go pod indywidualne potrzeby klienta. Stwarza tym samym możliwość wyposażenia samochodu zgodnie z potrzebami klienta". Podatnik podniósł, że organ podatkowy nie przyznał mocy dowodowej ... dokumentom rejestracyjnym oraz zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu, które wg Podatnika stanowią podstawę do zakwalifikowania samochodu jako ciężarowy. Jednocześnie Skarżący wskazał, że do wyposażenia przedmiotowego pojazdu nie można zaliczyć "dodatkowej kanapy" z uwagi, że takowej pojazd nie posiadał.

Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją nr .... z dnia ... kwietnia 2014 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w Warszawie nr ... z dnia ... stycznia 2014 r. określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego.

W uzasadnieniu organ wskazał, że pojazd marki ... został przemieszczony na terytorium kraju, w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, w dniu 4 lutego 2009 r. W tej dacie bowiem wystawiono dokumenty urzędowe, które jednoznacznie potwierdzają obecność pojazdu na terytorium kraju. Stąd ocena ogólnego wyglądu oraz ogółu jego cech dla potrzeb klasyfikacji taryfowej oraz opodatkowania akcyzą winna być dokonana na ten dzień, jako dzień nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Wobec powyższego, ustalając obiektywne przeznaczenie samochodu marki ... należy, w ocenie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie, dokonać zestawienia ogólnego wyglądu i ogółu cech pojazdu nadanych na etapie procesu produkcyjnego, wobec ewentualnych zmian dokonanych w państwie członkowskim, skutkujących wyglądem i cechami samochodu w dniu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz ustaleniami z dokumentów i przeprowadzonych na terytorium kraju czynności dowodowych.

Organ wskazał, że niewątpliwie, w dniu zakończenia procesu produkcji ww. pojazd był samochodem wyprodukowanym na rynek ... o nadwoziu całkowicie przeszklonym do słupka C. Samochód został wyprodukowany z 6 miejscami siedzącymi posiadającymi 6 pasów bezpieczeństwa (w układzie kierowca + 5 pasażerów) bez zamontowanych dodatkowych punktów kotwienia pasów bezpieczeństwa i foteli. Jednocześnie wskazano, że w przedmiotowym pojeździe brak jest fabrycznej przegrody oddzielającej przestrzeń pasażerską od ładunkowej. Wynika to z pisma ... Sp. z o.o. z dnia 1 marca 2013 r.

Wobec braku szczegółowych informacji na temat wyposażenia tego samochodu, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie posłużył się w celu ustalenia tego wyposażenia elektroniczną wersją katalogu Eurotax Informator Rynkowy Samochody Osobowe - wydawnictwo EurotaxGlass's Polska Sp. z o.o. - CARWERT (wydruk w aktach sprawy), gdzie wg indywidualnego numeru nadwozia (VIN) oraz indywidualnych parametrów (np. pojemność silnika, okres dostępności, wersja wyposażeniowa) istnieje możliwość wskazania specyfikacji wyposażenia pojazdów samochodowych, nadanego na etapie produkcji oraz uzupełnionego na etapie pierwszej transakcji sprzedaży (sprzedaż w salonie samochodowym). Wg tego źródła pojazd marki ... był co najmniej dwumiejscowym samochodem osobowym o nadwoziu typu furgon z czterema drzwiami (2 + 1 + 1). Posiadał nadany na etapie produkcji wygląd i ogół cech co najmniej na poziomie: ABS; poduszka powietrzna kierowcy; elektrycznie podnoszonych szyb z przodu; ASR, ASSYST - system aktywnego serwisowania pojazdu, BAS - asystent układu hamulcowego, EBV - elektroniczny rozdział sił hamowania, ESP - układ stabilizacji toru jazdy, immobilizer, kierownica regulowana w dwóch płaszczyznach, mechanicznie regulowane lusterka zewnętrzne, obrotomierz, skrzynia manualna 6-biegowa, zamek centralny z pilotem.

Jak wynika z załączonego dowodu własności nr ... pojazd został zarejestrowany pierwszy raz w dniu 22 października 2003 r., a następnie w dniu 23 stycznia 2009 r. pojazd ... został ponownie dopuszczony do ruchu (zarejestrowany) na terytorium ... jako samochód ciężarowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym z zamkniętym nadwoziem. Z ... dokumentów rejestracyjnych nie wynika, poza określeniem spornego pojazdu jako "samochód ciężarowy" oraz to, że posiadał zamknięte nadwozie, jaki posiadał faktyczny wygląd, czy ograniczono liczbę miejsc siedzących, a także czy posiadał przegrodę oddzielającą przestrzeń do przewozu osób od przestrzeni towarowej. Z ww. dokumentacji wynika, że pojazd, w dniu rejestracji przez Podatnika na terenie ..., posiadał dwa miejsca siedzące. Organ podkreślił przy tym, że choć z dokumentów pojazdu wynika, że w pojeździe były dwa miejsca siedzące, z tychże samych dowodów wynika, że pojazd ten może posiadać "albo 1 albo 3 do 6 miejsc siedzących".

Organ podkreślił, że sam Podatnik nie wskazywał w toku prowadzonego postępowania podatkowego ani na liczbę miejsc siedzących w pojeździe, ani na obecność stałej przegrody oddzielającej przestrzeń pasażerską od przestrzeni ładunkowej. Konstatując, w ocenie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie, przyjąć należy wynikający z dowodów (pisma przedstawiciela producenta, ... dokumenty rejestracyjne) stan faktyczny sprawy, że w państwie członkowskim przed przemieszczeniem spornego samochodu do Polski doszło do przebudowy tego pojazdu.

W dniu 4 lutego 2009 r. samochód marki ... przeszedł na terytorium kraju badanie techniczne dla potrzeb ruchu drogowego, zakończone wydaniem zaświadczenia nr ... Jak wynika z tego dokumentu, uprawniony diagnosta wskazał, że ww. pojazd posiada dwa miejsca siedzące oraz jest samochodem ciężarowym. Z dokumentu tego wynika, że wygląd pojazdu odpowiadał temu opisanemu w ... dowodzie rejestracyjnym, zaś w dniu 3 września 2009 r. dokonano pierwszej rejestracji samochodu na terytorium kraju.

W dniu 6 grudnia 2013 r. przeprowadzono oględziny pojazdu marki ... Jak wynika ze sporządzonego protokołu oraz załączonej dokumentacji fotograficznej, ustalono, że przedmiotowy pojazd jest samochodem jednobryłowym skonstruowanym na podwoziu typu van, całkowicie przeszklony z czterema drzwiami (wahadłowe drzwi boczne przednie i jedne przesuwane) i klapą bagażnika podnoszoną do góry. Pojazd wyposażony był w dwa rzędy siedzeń z zagłówkami dla czterech osób z kompletnym wyposażeniem zabezpieczającym w postaci pasów bezpieczeństwa zamontowane fabrycznie (pierwszy rząd - 3 miejsca siedzące, drugi rząd - 1 miejsce siedzące posiadające pas bezpieczeństwa biodrowy). Ponadto stwierdzono jednolitą tapicerkę foteli w pierwszym rzędzie siedzeń, inną - w drugim rzędzie siedzeń. Za przednim rzędem siedzeń zamontowana była w sposób trwały przegroda częściowo oddzielająca siedzenie drugiego rzędu. Tylna część pojazdu wyłożona była wykładziną PCV oraz zawierała elementy zabudowy karawanu. Część tylna pojazdu wyposażona była w oświetlenie górne punktowe, nawiewy oraz zakryte szyby (tworzywo przymocowane za pomocą metalowej zasuwki przymocowanej do okna i bocznych ścian za pomocą śrub). Samochód wyposażony był w manualną skrzynię biegów, uchwyty górne dla pasażerów (2 sztuki), elektrycznie regulowane szyby w drzwiach przednich bocznych, nawiewy powietrza, fabrycznie wykończoną podłogę w części dla kierowcy i pasażerów obok kierowcy, wycieraczkę szyby tylnej oraz relingi dachowe.

Przesłuchany jako świadek obecny właściciel samochodu wskazał, że przedmiotowy pojazd w dniu zakupu od Podatnika (zgodnie z fakturą VAT ... z dnia ... stycznia 2011 r.), nie posiadał widocznych uszkodzeń i braków. Pojazd był koloru srebrnego, oszklony, posiadający w tylnej części"kanapę". Po zakupie przedmiotowego pojazdu dokonano jego przeróbki na samochód specjalny wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zakład pogrzebowy), o czym świadczy faktura VAT ... z dnia 14 lutego 2011 r., przy czym wg świadka pojazd został zakupiony jako samochód ciężarowy.Z przedstawionej, przez nabywcę pojazdu od Podatnika dokumentacji wynika, że firma ... z siedzibą w Warszawie dokonała "zmian konstrukcyjnych w pojeździe marki: ... o nr nadwozia: ...", polegające na "montażu szczelnej ścianki działowej, dodatkowego fotela od strony drzwi bocznych przesuwanych, konstrukcji podłogowej zmywalnej wraz z wózkiem do trumny i zabezpieczeniem poprzecznym, wyłożenie wnętrza przedziału trumiennego wykładziną motoryzacyjną". Powyższe potwierdza oświadczenie z dnia 14 lutego 2011 r. oraz faktura VAT nr ... z dnia 14 lutego 2011 r.

Odnosząc powyższe ustalenia do obowiązku wskazania zasadniczego przeznaczenia pojazdu samochodowego na dzień jego przemieszczenia na terytorium kraju, tak aby można było przyjąć, że jest to podlegający akcyzie samochód osobowy lub samochód ciężarowy wyłączony z opodatkowania tym podatkiem, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie wskazał, iż w jego ocenie, ogólny wygląd i ogół cech samochodu marki ... w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego, wskazywał na jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Tym samym Dyrektor Izby orzekł, że decyzja organu pierwszej instancji była decyzją prawidłową.

Na to rozstrzygnięcie Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której zwrócił się o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji poprzedzającej, jak również o zwrot kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów o właściwości, brak podstawy prawnej do wydania decyzji, a nadto obrazę art. 6 ustawy o podatku akcyzowym i art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej. Wskazał na sprzeczność decyzji ze zgromadzonym materiałem dowodowym i uzasadnieniem decyzji, jak również na wydanie decyzji po terminie przedawnienia prawa do wydania decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym akcie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 z p. zm., dalej: p.p.s.a.), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

W sprawie zastosowanie mają zarówno przepisy prawa wspólnotowego i prawa krajowego - odnośnie zastosowania przepisów procesowych - przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z p. zm., dalej jako O.p.) oraz - odnośnie prawa materialnego - przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z p. zm. dalej jako u.p.a.) w związku z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z p. zm.).

Na wstępie wskazać należy, że spór w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy przedmiotowy samochód marki ..., w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia przez Skarżącego był samochodem osobowym, przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób i powinien być klasyfikowany do pozycji HS 8703 – jak twierdzą organy podatkowe, czy też był samochodem ciężarowym i powinien być klasyfikowany do pozycji HS 8704 – jak domaga się tego Skarżący. Ustalenie prawidłowej klasyfikacji pojazdu przesądza bowiem o tym, czy powstało zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu jego wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Zdaniem Skarżącego sprowadzony przez niego pojazd służył do transportu towarowego, o czym świadczą przedłożone przez niego dokumenty – informacje producenta, dowody rejestracyjne pojazdu, zaświadczenie z badań technicznych, pism ... urzędów, z których wynika, że w dacie wewnątrzwspólnotowego nabycia był to pojazd ciężarowy.

Organy podatkowe uznają natomiast, że zarówno konstrukcja pojazdu, jak i jego wyposażenie świadczą o tym, że jest to samochód osobowy, który powinien być zgodnie ze Scaloną Nomenklaturą zakwalifikowany do pozycji 8703, a co za tym idzie, jego wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega podatkowi akcyzowemu.

W ocenie Sądu słuszne jest stanowisko organów podatkowych.

Przechodząc do wskazania podstaw argumentów przemawiających za podjętym przez Sąd rozstrzygnięciem wskazać należy, iż podstawę prawną sprawy stanowiły przepisy cyt. ustawy o podatku akcyzowym z 2004 roku.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 5 u.p.a. opodatkowaniu akcyzą podlegają, m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa. Przez nabycie wewnątrzwspólnotowe należy rozumieć przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego ma terytorium kraju (art. 2 pkt 2 u.p.a.).

Zgodnie z art. 2 pkt 1 u.p.a. wyrobami akcyzowymi są wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1. W pozycji 59 załącznika nr 1 wskazano samochody osobowe klasyfikowane w pozycji 8703 oraz pod poz. PKWiU 34.10.2.

Z kolei w art. 80 ust. 1 u.p.a. akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów osobowych są m.in. importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 80 ust. 2 u.p.a.).

Art. 3 ust. 2 u.p.a. stanowi, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Powyższe oznacza, że przy ustalaniu, czy nabyty wewnątrzwspólnotowo pojazd stanowi wyrób akcyzowy decyduje kod CN taryfy celnej.

Przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochód marki ..., posiadający oszklone nadwozie, wyposażony w możliwość montażu 3 rzędów siedzeń i pasy bezpieczeństwa dla kierowcy i pasażerów. Producent w piśmie skierowanym do organu poinformował, że samochód został wyprodukowany z 6 miejscami siedzącymi posiadającymi 6 pasów bezpieczeństwa (w układzie kierowca + 5 pasażerów) bez zamontowanych dodatkowych punktów kotwienia pasów bezpieczeństwa i foteli, jednocześnie w piśmie z dnia 1 marca 2013 r. producent wskazał, że w pojeździe brak było fabrycznej przegrody oddzielającej przestrzeń pasażerską od ładunkowej.

Klasyfikację taryfową dokonuje się w oparciu o rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 259 z dnia 7 września 1987 r. ze zm.) oraz rokrocznie wydawane przez Komisję rozporządzenie przedstawiające pełną wersję Nomenklatury Scalonej. W 2004 roku obowiązywało rozporządzenie Komisji (WE) nr 1789/2003 z dnia 11 września 2003 r. zmieniające załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. WE L z 2003r., Nr 281, s. 1).

Pozycja 8703 WTC obejmuje pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż z pozycji 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, natomiast proponowana przez Skarżącego pozycja 8704 obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Pomocne w klasyfikacji taryfowej wyrobów są Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiące załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. (M.P. Nr 86, poz. 880), zwane dalej Notami Wyjaśniającymi.

Zgodnie z Notami Wyjaśniającymi pozycja 8703 obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przystosowanymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Ponadto Noty Wyjaśniające wskazują, że określenie "samochody osobowo- towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów.

Dalej Noty Wyjaśniające stwierdzają, że klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycja jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV-y). Przejawem cech projektowych stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są następujące cechy:

a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym dla każdej osoby (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) albo obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń oraz wyposażenia zabezpieczającego; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, zdejmowane z punktów kotwiących lub składane;

b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

d) wyposażenie wnętrza pojazdu: skórzana tapicerka, dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki.

W świetle powyższego sporny samochód posiada masę mniejszą niż 5 ton, przestrzeń kierowcy nie była oddzielona od przestrzeni dla pasażerów w sposób zamknięty, posiada także pozostałe wskazane wyżej elementy, tj. okna, drzwi oszklone itp. Dlatego też sporny samochód marki ... w pełni odpowiada opisowi samochodu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób, objętego pozycją 8703 WTC. Samochód ten został wyprodukowany i przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu osób i bagażu, a demontaż siedzeń dla pasażerów i sposób wykorzystania nie czynią przedmiotowego pojazdu samochodem ciężarowym.

Należy też wskazać, że opis spornego samochodu jest zbieżny z opisem samochodu osobowego wskazanym art. 2 pkt 40 Prawa o ruchu drogowym, który określa, że samochód osobowy to "pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu". Ponadto w myśl rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 30 grudnia 2003 r. w sprawie homologacji pojazdów (Dz. U. z 2004 r. Nr 5, poz. 30), kategoria pojazdów N obejmuje pojazdy samochodowe mające co najmniej cztery koła i przeznaczone do przewozu ładunków, w tym kategoria N1 obejmuje samochody ciężarowe - pojazdy przeznaczone do przewozu ładunków i mające maksymalną masę nie przekraczającą 3,5 tony. Natomiast kategoria pojazdów M obejmuje pojazdy samochodowe mające co najmniej cztery koła i przeznaczone do przewozu osób, w tym kategoria M1 wskazuje samochody osobowe - pojazdy przeznaczone do przewozu osób, mające nie więcej niż osiem miejsc (nie licząc miejsca kierowcy). Dyrektywa 97/27/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 lipca 1997 r. odnosząca się do mas i wymiarów niektórych kategorii pojazdów silnikowych i ich przyczep oraz zmieniająca dyrektywę 70/156/EWG (Dz.U.UE L z 25 sierpnia 1997 r.), zwanej dalej Dyrektywą 97/27/WE wymienia wśród pojazdów silnikowych kategorii N:

2.1.1.1. Samochód ciężarowy - oznacza pojazd silnikowy kategorii N1, N2, lub N3, który został zaprojektowany i zbudowany wyłącznie lub głównie do przewozu towarów. Może on również ciągnąć przyczepę;

2.1.1.2. Pojazd ciągnący (ciągnik) - oznacza pojazd silnikowy kategorii N1, N2, lub N3, który został zaprojektowany i zbudowany wyłącznie lub głównie do ciągnięcia przyczep;

2.1.1.2.1. Pojazd ciągnący przyczepę (ciągnik drogowy) oznacza pojazd ciągnący, który został zaprojektowany i zbudowany wyłącznie lub głównie do ciągnięcia przyczep innych niż naczepy. Może być on wyposażony w skrzynię ładunkową,

2.1.1.2.2. Pojazd ciągnący naczepę (ciągnik siodłowy).

Mając na uwadze powyższą Dyrektywę sporny pojazd nie został zaprojektowany i zbudowany wyłącznie lub głównie do przewozu towarów. Dlatego też nie może być traktowany jako samochód ciężarowy.

Zdaniem Skarżącego za potwierdzeniem, że sporny samochód winien zostać uznany za samochód ciężarowy przemawia rejestracja spornego samochodu na terenie ... jako samochodu ciężarowego, faktura zakupu, wygląd samochodu u sposób jego wykorzystania i fakt, że w chwili rejestracji sporny samochód był samochodem ciężarowym.

W Notach wyjaśniających do pozycji 8704 wskazano, że pozycja ta obejmuje: zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte brezentem, o nadwoziu zamkniętym), ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju; ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku; cysterny; ciężarówki chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z butanem itp.; ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi (...).

Noty wskazują również, że klasyfikacja pojazdów mechanicznych do tej pozycji zależy od pewnych cech, które wskazują na to, że pojazdy są przeznaczone głównie do transportu towarów, a nie do transportu osób (pozycja 8703). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto nie przekracza 5 ton i które posiadają oddzielną część tylną (...). Do tej kategorii należą tzw. "pojazdy wielozadaniowe" (np. w typie vana, niektóre SUV-y). O tym, że dany pojazd kwalifikuje się do tej pozycji, świadczą następujące cechy:

a) posiadanie siedzeń-ławek bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia); siedzenia zwykle są składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów;

b) oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup);

c) brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (vany);

d) zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy przednią częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną.

e) brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Porównując cechy pojazdów z pozycji 8703 - pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi i z pozycji 8704 (pojazdy samochodowe do transportu towarowego) należy stanowczo stwierdzić, że sporny samochód ... jest samochodem wielozadaniowym przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób, a nie pojazdem do transportu towarowego. Klasyfikacji samochodu dokonano na podstawie brzmienia pozycji (reguła 1). Wbrew twierdzeniom Skarżącego pojazd ten nie mógł być klasyfikowany do pozycji 8704, gdyż nie dokonano w nim przebudowy tylnej części w sposób opisany w ww. komentarzu do pozycji 8704 WTC.

Mając powyższe na względzie bezzasadne są zarzuty naruszeni przepisów ustawy o podatku akcyzowym (art. 2 pkt 1 w zw. z art. 3 i załącznikiem nr 1 poz. 59 u.p.a.), gdyż sporny samochód spełnia wszystkie kryteria wskazane w pozycji 59 załącznika nr 1 do u.p.a.

Należy zgodzić się z organami podatkowymi, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Organy obu instancji prawidłowo przyjęły, stosując się do wskazań wynikających z wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 6 grudnia 2007 r. sygn. C-486/06 (LEX nr 337569), że zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu. Zgodnie ze stanowiskiem Trybunału "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów". Trybunał stwierdził też, że z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów nadający im ich zasadnicze przeznaczenie. Powyższe znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, w którym przyjmuje się, że klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd.

Należy podkreślić, że nie chodzi tutaj o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu – zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Z kolei użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów. Ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu (do przewozu osób bądź towarów) niewątpliwie winno być poprzedzone zebraniem i analizą całokształtu materiału dowodowego sprawy stosownie do postanowień art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

Wbrew zarzutom skargi organy podatkowe dokonały omawianych ustaleń w sposób prawidłowy, zaś prowadzone w tym zakresie postępowanie nie narusza wskazanych przez Skarżącego reguł postępowania administracyjnego.

Zauważyć trzeba, iż w pierwszej kolejności orzekające organy zajęły się ustaleniami dotyczącymi ogólnego wyglądu, w tym ustaleniem ogółu cech samochodu w celu określenia zasadniczego przeznaczenia tego pojazdu. W tym zakresie zastosowały się w szczególności do wskazań wynikających z przywołanego wyroku ETS z 6 grudnia 2007 r. sygn. C-486/06.

Powyższe okoliczności, wskazujące ogólny wygląd i ogół cech przedmiotowego pojazdu świadczą o osobowym charakterze pojazdu, a więc o jego zasadniczym przeznaczeniu do przewozu osób, a tym samym wyczerpują przesłankę, według której przedmiotowy samochód klasyfikować należy w pozycji 8703.

Nie zmienia powyższego fakt, że przedmiotowy pojazd w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego był przerobiony w określony sposób i w kraju pochodzenia tj. w Niemczech zarejestrowany został jako ciężarowy wypełniając wymagane dla potrzeb tej rejestracji warunki.

Niewątpliwie jednak pojazd był wyprodukowany jako samochód osobowy wielozadaniowy, a następnie (jeszcze w Niemczech) został przerobiony na samochód ciężarowy.

W ocenie tak organu, jak i Sądu, dostosowanie pojazdu do celów wynikających z korzystania z samochodu jako osobowego nie wymagało istotnie znaczących zmian konstrukcyjnych.

Należy stwierdzić, że pozbawienie samochodu określonego wyposażenia jest jedynie odpowiedzią na potrzeby rynku przez wyprodukowanie np. samochodów osobowych z przeznaczeniem do transportu towarów pomimo ich osobowego charakteru i zmniejszenie ich wyposażenia do niezbędnego minimum. Dla podatku akcyzowego pojazd taki nie przestaje być jednak samochodem osobowym i to niezależnie od tego, że faktycznie będzie służył do transportu towarów, a także, że jako ciężarowy zostanie zarejestrowany.

Podkreślić należy, że istotą cech projektowych jest ich trwałość i względna niezmienialność. Producent już w fazie projektowania auta przesądza o jego zasadniczym przeznaczeniu. Wyposażając pojazd w punkty kotwienia tylnych siedzeń i pasów bezpieczeństwa, miejsca montażu na etapie produkcji, nadaje mu zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Gdyby tak nie było, wskazane wyżej elementy byłyby zbędne, a wyposażanie w nie pojazdu ekonomicznie nieuzasadnione.

W przedmiotowej sprawie należy podkreślić, że także pozostałe wyposażenie tylnej części pojazdu wskazywało na cechy charakterystyczne dla pojazdów zaliczanych do pozycji 8703. Wskazać nadto trzeba, iż oczywistym jest, że producent nie wyklucza wykorzystania samochodu w sposób odbiegający od jego zasadniczego przeznaczenia (np. do przewozu towarów) i dlatego umożliwia wymontowanie tylnych siedzeń, zablokowanie mechanizmu otwierania szyb w drzwiach tylnych, zamontowanie kraty (przegrody) za siedzeniami przednimi czy montaż blaszanej podłogi. Zabiegi takie znajdują następnie swoje odzwierciedlenie w typie homologacji, co jednak nie wpływa na sposób klasyfikacji pojazdu, który zdeterminowany jest cechami projektowymi, wskazującymi na przeznaczenie zasadnicze. Odwołanie się do cech projektowych ma swoje uzasadnienie w aspekcie trwałości klasyfikacji. Przyjmując inaczej, każda zmiana sposobu wykorzystania pojazdu powodowałaby zmianę klasyfikacji towarowej, co należy uznać za niepożądane. Oparcie klasyfikacji na innych podstawach (w przypadku samochodów na przepisach regulujących ruch drogowy), prowadziłoby do sytuacji, w której ten sam pojazd w rozumieniu u.p.a. mógłby być traktowany odmiennie, po zastosowaniu niewielkich zabiegów. Jeśli auto ma być głównie przeznaczone do przewozu ładunków, zbędne stają się okna w panelach bocznych, mechanizmy otwierania szyb w drzwiach tylnych, punkty mocowania tylnej kanapy i pasów bezpieczeństwa, tapicerka sufitowa w przestrzeni ładunkowej czy też tapicerka drzwi tylnych profilowana w sposób zwiększający jej praktyczne wykorzystanie przez pasażerów tylnej kanapy.

Tymczasem cechy zewnętrzne nabytego przez Skarżącego samochodu, tj. karoseria jak w samochodzie osobowym, przeszklone drzwi jak i jego cechy konstrukcyjne, tj. fakt, że został zbudowany pierwotnie jako samochód osobowy, przeczą temu by mógł to być samochód ciężarowy w rozumieniu przepisów ustawy akcyzowej. Także zmiany wyposażenia pojazdu, który mogą polegać na demontażu siedzeń, pasów bezpieczeństwa dla pasażerów itd., które nie nosi cech trwałych, niezmiennych, a może być dowolnie zmieniane tak przez producenta jak i użytkownika, nie wpływa na zasadnicze przeznaczenie pojazdu.

W konsekwencji przyjąć należało, iż organy podatkowe właściwie dokonały zestawienia i porównania, stwierdzonych w toku postępowania podatkowego cech przedmiotowego pojazdu z cechami charakterystycznymi dla pojazdów klasyfikowanych do pozycji HS 8703 i pozycji HS 8704, co doprowadziło do prawidłowego uznania, że przedmiotowy samochód jest zasadniczo przeznaczony raczej do przewozu osób aniżeli do przewozu towarów.

Powyższej oceny nie mogą zmienić zarzuty Strony skarżącej odnośnie wadliwego przeprowadzenia postępowania dowodowego.

Dla ustalenia charakteru pojazdu bez znaczenia pozostaje dokumentacja związana z rejestracją pojazdu, w tym również dokumenty przedstawione przez Skarżącego. Dokumenty te w świetle dokonanych ustaleń przez organy podatkowe co do zasadniczego przeznaczenia przedmiotowego pojazdu nie wpływają na zmianę jego klasyfikacji taryfowej. Wyjaśnić w tym miejscu należy, że dokumenty, na które powoływał się Skarżący, a z których wynikało, że sporny pojazd jest uznany za samochód ciężarowy, zostały wydane w oparciu o inne przepisy niż dotyczące klasyfikacji towarowej i nie ma znaczenia, że dokonano tego na terenie .... W tej sytuacji nie można uznać, że mają one decydujące znaczenie dla możliwości zastosowania przepisów dotyczących opodatkowania pojazdu podatkiem akcyzowym na terenie kraju. Powyższe dokumenty w niniejszej sprawie stanowią dowód jedynie tego, że pojazd wcześniej nie był zarejestrowany na terytorium kraju i tylko w tym zakresie wiążą organ podatkowy. Natomiast dla klasyfikacji taryfowej mogą mieć jedynie charakter posiłkowy.

Również pozostałe dokumenty urzędowe, czyli zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym samochodu, dane zawarte w dowodzie rejestracyjnym, jak również ewentualne świadectwo homologacji typu samochodu, w których określono rodzaj pojazdu jako samochód ciężarowy nie mogą mieć wpływu na rozstrzygnięcie.

Badanie techniczne samochodu ma bowiem na celu stwierdzenie, czy pojazd spełnia warunki techniczne przewidziane w przepisach ustawy Prawo o ruchu drogowym i jest wymagane zgodnie z przepisami Działu III rozdział 3 tej ustawy. Dowód rejestracyjny samochodu jest dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, wydawanym w trybie Działu III rozdział 2 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Natomiast homologacja pojazdu stanowi sprawdzenie czy dany typ pojazdu odpowiada określonym wymaganiom, istotnym z punktu widzenia bezpieczeństwa ruchu drogowego, porządku ruchu na drodze, spokoju publicznego i wydzielania szkodliwych emisji (art. 68 ustawy Prawo o ruchu drogowym). Klasyfikacja typu pojazdu wynikająca z powyższych dokumentów uwzględnia definicje samochodu osobowego zamieszczone w przepisach ustawy Prawo o ruchu drogowym (art. 2 pkt 40 - pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu) i samochodu ciężarowego (art. 2 pkt 42 - pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków; określenie to obejmuje również samochód ciężarowo-osobowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków i osób w liczbie od 4 do 9 łącznie z kierowcą), które nie odwołują się do Scalonej Nomenklatury. Dowód rejestracyjny, zaświadczenie o badaniu technicznym i świadectwo homologacji, nie są wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów celem stwierdzenia czy pojazd jest wyrobem akcyzowym, bowiem dla potrzeb podatku akcyzowego, podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. u.p.a., które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych – są to, jak już wyżej podniesiono, postanowienia dotyczące Nomenklatury Scalonej Wspólnej Taryfy Celnej.

W ocenie Sądu, organy podatkowe dołożyły wszelkich starań w celu należytego wyjaśnienia sprawy, a zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał na prawidłowe zaklasyfikowanie przedmiotowego samochodu do pozycji 8703.

Niezależnie od powyższego Sąd stwierdza, że organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności sprawy, a to, że wyprowadziły z nich wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu i jego klasyfikacji taryfowej odmienne, aniżeli domagał się Skarżący, nie świadczy o pominięciu i wybiórczej ich ocenie, a zatem nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej, ani zasady swobodnej oceny dowodów oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Podkreślenia wymaga, że sporny samochód był wyprodukowany jako osobowy, a następnie ewentualnie mógł być i był przystosowany do wersji ciężarowych. To jednak nie uzasadnia wniosku, że sprowadzone przez Skarżącego auto było samochodem ciężarowym w rozumieniu Taryfy celnej. Organy celne nie kwestionowały bowiem, iż w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego samochód był zarejestrowany w Niemczech jako ciężarowy. Organy nie negują także twierdzeń Skarżącego, iż pojazd w czasie jego sprowadzenia znajdował się w innym stanie, niż w momencie dokonywania oględzin. Biorąc jednakże pod uwagę dowody dotyczące dokonanych zmian w pojeździe, nadto oględziny pojazdu, z których wynikały indywidualne cechy i ogólny wygląd samochodu (istotne dla ustalenia jego zasadniczego przeznaczenia), zawarte w dokumentach rejestracyjnych zapisy dotyczące określenia rodzaju pojazdu nie mogły być decydujące, tym bardziej, że zostały one dokonane na podstawie innych kryteriów, istotnych z punktu widzenia regulacji zasad ruchu drogowego oraz warunków, jakim muszą odpowiadać pojazdy poruszające się po drogach publicznych, do których nie odwołują się przepisy u.p.a.

Przechodząc do oceny pozostałych zarzutów należy zauważyć, że są one bezzasadne. Należy przede wszystkim zwrócić uwagę, że większość zarzutów opiera się na założeniu, że sporny samochód jest samochodem ciężarowym i nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zgodnie natomiast z tym, co zostało wskazane wyżej pojazd ten jest samochodem osobowym i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. W powyższym kontekście wskazane przez Skarżącego inne fakty (rejestracja samochodu, dokumenty samochodu, badanie techniczne, jego przeznaczenie) nie mogą przesądzić o zaklasyfikowaniu pojazdu jako samochód ciężarowy.

Organy podatkowe obydwu instancji działały na podstawie prawa i w jego granicach, a odmienna ocena zgromadzonego materiału dowodowego nie może stanowić o naruszeniu przepisów postępowania.

Bezzasadne we wskazanym powyżej kontekście są zatem zarzuty naruszenia przepisów procesowych. Organy podatkowe, wbrew twierdzeniom Skarżącego, nie negowały wskazanych dokumentów, lecz je oceniły. Ocena zebranego materiału dowodowego i wyczerpujące wyjaśnienie przesłanek dokonanego rozstrzygnięcia znalazło wyraz w uzasadnieniu decyzji zawierającym wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyny, dla których innych dowodów nie uznał jako znaczących przy rozstrzyganiu sprawy, a także podstawę prawną z przytoczeniem przepisów prawa.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organy art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, który stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, chyba ze ustawa stanowi inaczej, należy wskazać, że organy nie naruszyły tego przepisu wydając zaskarżone decyzje.

W przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych, stosownie do art. 80 ust. 3 pkt 3 u.p.a., obowiązek podatkowy w akcyzie powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowymi jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Przy czym za nabycie wewnątrzwspólnotowe uważa się przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (art. 2 pkt 11 u.p.a.).

Zdaniem Sądu należy zgodzić się z organem, że skoro czynnością podlegającą opodatkowaniu jest nabycie wewnątrzwspólnotowe czyli przemieszczenie samochodu z terytorium innego państwa członkowskiego UE na terytorium kraju, to uznać należy, iż w sytuacji kiedy dostawca, będący właścicielem samochodu dokonuje jego przemieszczenia na terytorium kraju, moment nabycia jego prawa do rozporządzania samochodem nie stwarza obowiązku podatkowego tak długo, dopóki nie nastąpi nabycie wewnątrzwspólnotowe.

Organy wykazały, że faktyczny dzień przemieszczenia pojazdu marki ... z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju nie jest znany, jednakże prawidłowo uznały, że pojazd został przemieszczony na terytorium kraju w dniu 4 lutego 2009 r., bowiem wydanie zaświadczenia o przeprowadzonym na terytorium kraju badaniu technicznym niewątpliwie jest związane z takim przemieszczeniem, gdyż niewątpliwie jest to dokument, z którego wynika pierwsza pewna data, w której pojazd znajdował się na terenie kraju

Zdaniem Sądu prawidłowo ocena Dyrektora Izby Celnej w Warszawie zdarzenia podatkowego była dokonana na dzień sporządzenia zaświadczenia o przeprowadzonym na terytorium kraju badaniu technicznym pojazdu.

Odnośnie zarzutu Skarżącego dotyczącego przedawnienia prawa do wydania przez Dyrektora Izby Celnej w Warszawie decyzji z dnia ... kwietnia 2014 r. należy stwierdzić, że również ten zarzut nie zasługiwał na uwzględnienie.

W tym miejscu należy wyjaśnić, iż w sprawie nie miał zastosowania art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, albowiem samochód został sprowadzony w 2009 r., kiedy do opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia miały zastosowanie przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Jak już wyżej wskazano, zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, to jest dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia (art. 4 ust. 1 pkt 5), a więc z mocy prawa, to jest w przypadku, gdy wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wskazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 Ordynacji podatkowej. Tym samym do przedawnienia stosuje się przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, a więc zobowiązanie podatkowe przedawniałoby się dopiero po upływie 5 lat, tj. z końcem 2014 r.

Nie mógł też zostać uwzględniony zarzut odnoszący się do naruszenia przepisów dotyczących właściwości organów podatkowych, albowiem decyzje podlegające kontroli Sądu zostały wydane przez organy właściwe miejscowo ze względu na miejsce zamieszkania podatnika i prowadzenia działalności gospodarczej.

Sąd ponadto wskazuje, że organy celne dokonały ustaleń w oparciu o wyczerpująco zebrany i właściwie rozpatrzony materiał dowodowy, zapewniły Skarżącemu czynny udział w każdym stadium postępowania.

Jak już wyżej wskazano, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt organu administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że został on wydany z naruszeniem przepisu prawa materialnego wpływającym na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 litera a-c p.p.s.a.).

Przez możliwość istotnego wpływania na wynik sprawy należy rozumieć prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa materialnego czy procesowego na treść decyzji, a więc ukształtowanych w niej stosunków administracyjnoprawnych materialnych lub procesowych. Sąd, uchylając z tych powodów decyzję, musi zatem wykazać, że gdyby nie doszło do stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne (patrz: wyrok NSA z 19 października 2011r., sygn. I OSK 915/11).

Dlatego też zastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. i uchylenie decyzji może nastąpić jedynie wówczas, gdy stwierdzone naruszenie przepisów miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w takim wypadku rzeczą Sądu jest wykazanie, że uchybienie przepisom prawa przez organ orzekający było tak istotne, że przy poprawnym ich zastosowaniu brzmienie osnowy decyzji byłoby lub mogłoby być inne.

W ocenie Sądu, organy obu instancji podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Uznać także należy, że prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej został zebrany i rozpatrzony cały materiał dowodowy. W trakcie prowadzonego postępowania nie doszło do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasady przekonywania.

Sąd nie stwierdził ponadto żadnego innego naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności.

W tym stanie rzeczy, uznając decyzję za prawidłową, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę.