Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 3622/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-10-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 23f ust. 1, art. 129 ust. 3, art. 138 ust. 3
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz Sędzia NSA Andrzej Kuba (spr.) Sędzia del. WSA Cezary Kosterna Protokolant Iwona Rzucidło-Grochowska po rozpoznaniu w dniu 19 października 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "A." Sp. z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 2 września 2015 r. sygn. akt I SA/Bk 160/15 w sprawie ze skargi "A." Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białymstoku z dnia [...] października 2014 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od "A." Sp.z o.o. w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku 240 (dwieście czterdzieści) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z dnia 2 września 2015 r., sygn. akt I SA/Bk 160/15 oddalił skargę [A] Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białymstoku z dnia [...] października 2014 r. Nr [...] w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia.

Automat do gier o niskich wygranych o nazwie: APEX MULTI MAGIC typ VIDEO LCD o nr [...], posiadający poświadczenie rejestracji nr [...] użytkowany był w lokalu [...], to jest w punkcie gier wskazanym w punkcie X pod numerem porządkowym 70 ww. zezwolenia na urządzanie i prowadzenie w województwie podlaskim działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. W dniu 18 maja 2010 r. funkcjonariusze celni Urzędu Celnego w Suwałkach przeprowadzili w ww. lokalu kontrolę w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych, w ramach której przeprowadzono w drodze eksperymentu odtworzenie możliwości gry na ww. automacie o niskich wygranych. W wyniku kontroli udokumentowanej protokołem stwierdzono, że ww. automat umożliwia gry za stawki wyższe niż 0,50 zł, to jest wyższe niż dopuszczalne określone art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm. – dalej w skrócie: "u.g.h.").

Decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w Łomży cofnął poświadczenie rejestracji ww. automatu (w ramach postępowania przeprowadzono badania sprawdzające automatów przez upoważnioną jednostkę badającą).

Dyrektor Izby Celnej w Białymstoku decyzją z dnia [...] kwietnia 2014 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Mając na uwadze materiał dowodowy zgromadzony w niniejszej sprawie organ odwoławczy stwierdził, że zaszła określona w art. 138 ust. 3 u.g.h. przesłanka do cofnięcia ww. zezwolenia na urządzanie i prowadzenie w województwie podlaskim działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Okolicznością determinującą rozstrzygnięcie w sprawie jest potwierdzony przez badanie sprawdzające fakt, że przedmiotowe automaty umożliwiają gry o wygrane wyższe i stosowanie stawek wyższych, niż przewidziane w art. 129 ust. 3 u.g.h. Należący do Spółki automat został poddany badaniu sprawdzającemu przez upoważnioną jednostkę badającą - Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w Białymstoku (opinia z badania sprawdzającego nr ... z dnia 10 października 2013 r.). Laboratorium to posiada określone w art. 23f u.g.h. upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udzielone przez Ministra Finansów (upoważnienie nr AG10/0650/46/UP/2012/3116 z dnia 27 listopada 2012 r.).

Sąd I Instancji oddalając skargę Spółki na powyższą decyzję wskazał, że powyższa sprawa była już przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego. W wyroku z dnia 17 maja 2012 r., sygn. akt II SA/Bk 804/11, WSA w Białymstoku uchylając decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białymstoku, stwierdził m.in., że w świetle aktualnego stanu prawnego, organ rozpoznający sprawę cofnięcia zezwolenia nie może orzekać w tym przedmiocie zanim nie zakończy się postępowanie o cofnięcie rejestracji, w którym powinno nastąpić – na podstawie opinii właściwej jednostki badającej – przesądzenie o legalności działania automatu. Analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego niewątpliwie wskazuje zaś, że organ ponownie rozpoznając sprawę dostosował się do powyższego stanowiska, a tym samym nie dopuścił się naruszenia art. 153 p.p.s.a.

Dla oceny legalności postępowania i wydanych w nim decyzji istotne jest, że rejestracja automatu, co do którego stwierdzone zostały nieprawidłowości nastąpiła pod rządami wcześniejszej ustawy. Ustawa o grach hazardowych w przepisach przejściowych utrzymała w mocy ważność dotychczasowych zezwoleń na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych do czasu ich wygaśnięcia na zasadach dotychczasowych (art. 117 i art. 129 u.g.h.), co oznacza, że utrzymane zostały w mocy certyfikaty użytkowanych automatów do gier o niskich wygranych. Zasadę tę potwierdził również art. 11 cyt. ustawy nowelizującej z dnia 26 maja 2011 r. W następstwie wskazanej noweli zmianie uległa treść art. 23 ustawy oraz dodano art. 23a do 23f. Po wejściu w życie nowelizacji, to jest od dnia 14 lipca 2011 r. w sprawie dotyczącej cofnięcia rejestracji automatu należy stosować przepisy u.g.h.w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą. Dodać należy, że treść wskazanej noweli została notyfikowana przed Komisją Europejską w dniu 16 września 2010 r. pod numerem 2010/0622/PL.

W myśl przepisów u.g.h. działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej (art. 129 ust. 1 u.g.h.). Przez gry na automatach o niskich wygranych ustawa rozumie gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł (art. 129 ust. 3 u.g.h.). Zgodnie z art. 138 ust. 3 u.g.h. organ właściwy, w drodze decyzji, cofa zezwolenie w przypadku stwierdzenia, że automat o niskich wygranych umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych, niż przewidziane w art. 129 ust. 3 u.g.h.

Sąd I instancji za pozbawiony podstaw uznał zarzut naruszenia art. 138 ust. 3 u.g.h.w związku z art. 129 ust. 3, art. 23a ust. 2 u.g.h. oraz art. 11 ust. 1 ustawy nowelizującej z dnia 26 maja 2011 r. i art. 2 Konstytucji RP. W pierwszej kolejności wskazał, że w powoływanym wyroku z dnia 17 maja 2012 r., sygn. akt II SA/Bk 804/11 Sąd stwierdził, że konstytucyjność przepisów art. 138 ust. 3 i art. 129 ust. 3 u.g.h.nie budzi zasadniczych wątpliwości. W realiach tej sprawy wydana została już ostateczna decyzja cofająca poświadczenie rejestracji przedmiotowego automatu. Istotne jest ponadto, że w wyniku zastosowania procedury sprawdzającej, przeprowadzonej przez upoważnioną przez Ministra Finansów do przeprowadzenia badań technicznych automatów i urządzeń do gier jednostkę badającą – Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w Białymstoku (upoważnienie nr AG 10/0650/46/UP/2012/3116 z dnia 27 listopada 2012 r.), stwierdzono m.in., że automat nie spełnia wymogów, o których mowa w art. 129 ust. 3 u.g.h. w zakresie maksymalnej jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za grę. W świetle art. 23a ust. 7 u.g.h., wystarczające dla cofnięcia rejestracji, a co za tym idzie później zezwolenia, jest stwierdzenie niezgodności automatu z warunkami określonymi w ustawie. Nie ma znaczenia fakt, czy automat utracił cechy techniczne pozwalające na prowadzenie gier odpowiadających definicji ustawowej gry na automatach o niskich wygranych, czy od początku ich nie posiadał, mimo że został zarejestrowany jako automat do takich gier (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 27 sierpnia 2014 r. sygn. akt II SA/Bk 349/13, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - CBOSA). Procedura sprawdzenia spełnienia przez automat obowiązujących przepisów prawa wymaga, stosownie do art. 23b u.g.h., przeprowadzenia badania sprawdzającego przez upoważnioną jednostkę badającą. Zgodnie z art. 23b ust. 1 u.g.h., na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać urządzenie lub automat badaniu sprawdzającemu. Badanie sprawdzające przeprowadza jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (art. 23a ust. 3 u.g.h.). W aktach znajdują się badania sprawdzające wykonane przez upoważnioną jednostkę badającą dla potrzeb postępowań prowadzonych w zakresie cofnięcia rejestracji automatów. Wyników tych badań strona skutecznie nie podważyła.

Za niezasadne Sąd I instancji uznał zarzuty kwestionujące status Izby Celnej w Białymstoku jako jednostki badającej. Sąd zauważył, że Laboratorium Celne Izby Celnej w Białymstoku zostało wymienione jako upoważnione przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wykonywania badań sprawdzających automatów do gier o niskich wygranych. Upoważnienie tej jednostki badającej do przeprowadzania badań sprawdzających automatów do gier o niskich wygranych istniało w dacie przeprowadzania badania automatu, zostało bowiem udzielone 27 listopada 2012 r., a badanie przeprowadzone zostało w październiku 2013 r. Podniesiony przez Spółkę zarzut braku właściwej akredytacji jednostki badającej, nie może mieć wpływu na ocenę przeprowadzonych badań sprawdzających. Sąd podzielił wyrażany już w orzecznictwie pogląd, że samo podanie do publicznej wiadomości wykazu jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (art. 23f ust. 6 u.g.h.) stanowi wystarczającą podstawę do zwrócenia się z do takiej jednostki z odpowiednim zleceniem przeprowadzenia badania. Jeżeli bowiem upoważnienie do badań technicznych udzielane jest na określony czas (art. 23f ust. 3 u.g.h.), a w wykazie, o którym mowa w art. 23f ust. 6 właściwy minister umieszcza tylko jednostki upoważnione, to oznacza, że dany wykaz jako podlegający bieżącej aktualizacji przez wskazany organ administracyjny powinien uwzględniać jedynie te jednostki badające, które spełniają wszystkie wymagane prawem warunki. Brak podstaw do nakładania na podmiot zlecający badanie, obowiązku sprawdzania ważności akredytacji udzielonej dla jednostki badającej, zamieszczonej w odpowiednim wykazie przez właściwego ministra, wynika też z niedopuszczalności wkraczania przez organy celne w kompetencje zastrzeżone ministrowi właściwemu do spraw finansów do wyłącznej kognicji którego należy udzielanie - w ramach odrębnej procedury - upoważnień do przeprowadzania badań sprawdzających. Sąd stwierdził, że fakt figurowania jednostki badającej w wykazie jednostek upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier stanowi podstawę przyjęcia przez organ statusu danej jednostki jako uprawnionej do przeprowadzania badania sprawdzającego automatów do gier o niskich wygranych

Sąd podzielił także stanowisko organu, że przepis art. 129 ust. 3 u.g.h. nie podlegał obowiązkowi notyfikacji. Zgodnie z przyjętym w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego poglądem, przepisu tego nie można uznać za techniczny z uwagi na to, że nie ustanawia warunków uniemożliwiających lub ograniczających prowadzenie gier na automatach poza kasynami i salonami gier albo mogących wpływać na sprzedaż takich automatów. Art. 129 ust. 3 u.g.h. jest tożsamy z poprzednio obowiązującą ustawą o grach i zakładach wzajemnych, która w art. 2 ust. 2b definiowała gry na automatach o niskich wygranych jako gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż równowartość 15 euro, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,07 euro. W związku z powyższym wejście w życie u.g.h.nie wpłynęło negatywnie na definicję gier na automatach o niskich wygranych. W ocenie Sądu podobnie trzeba uznać, że art. 138 ust. 3 u.g.h. (w którym znajduje się odwołanie do art. 129 ust. 3 u.g.h.) także nie podlegał obowiązkowi notyfikacji.

Zdaniem Sądu, organ nie uchybił również normom wynikającym z przepisów prawa procesowego i dokonał kompleksowego wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy. Rozstrzygnięcie oparte zostało na dowodzie w postaci badań sprawdzających, przeprowadzonych - jak zostało wyżej wykazane - przez upoważnioną jednostkę badającą. Nie naruszono zatem art. 122 i art. 187 § 1 o.p., a także pozostałych przepisów Ordynacji podatkowej.

W skardze kasacyjnej [A] Sp. z o.o. zaskarżyła powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:

1) naruszenie przepisów art. 15b ust. 4 i 4a ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach j zakładach wzajemnych (tekst jedn. z dnia 19 grudnia 2003 r. opublikowany w Dz. U. 2004 r. Nr 4 poz. 27 ze zm.) w zw. z art. 144 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201 poz. 1540) w zw. z § 14 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. 2003 Nr 102, poz. 946) w zw. z § 2 w zw. z § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 36 poz. 280), w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi polegające na bezpodstawnym przyjęciu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, że zainstalowany w punkcie gier automat do gry APEX MULTI MAGIC typ VIDEO LCD nr [...], nie jest automatem o niskich wygranych, co w ocenie organu, którą następnie podzielił także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, świadczyło o zasadności cofnięcia skarżącej udzielonego jej zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych na terenie woj. podlaskiego, podczas gdy stwierdzić należy, że przedmiotowy automat do gier na dzień przeprowadzenia kontroli w ww. punkcie gier i zakwestionowania jego prawidłowości i zgodności z przepisami ustawy, posiadał ważny i skuteczny urzędowy dokument rejestracyjny (poświadczenie rejestracji), wydany przez Ministra Finansów, kwalifikujący go jako automat do gier o niskich wygranych, a nadto został on dopuszczony do używania przez Naczelnika Urzędu Celnego w Łomży w ramach szczególnego nadzoru podatkowego, stąd procedura weryfikacyjna dotycząca tego automatu do gier winna polegać na sprawdzeniu prawidłowości jego działania z punktu widzenia przepisów prawa obowiązujących w chwili wydania decyzji rejestrującej automat jako urządzenie do gier o niskich wygranych, respektując zasadę praw nabytych,

2) obrazę przepisów prawa materialnego, polegającą na niewłaściwym (błędnym) zastosowaniu przepisu art. 138 ust. 3 w zw. z art. 23a i art. 23f w zw. z art. 144 ustawy o grach hazardowych, w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, będącym skutkiem wadliwego przyjęcia, bo bez wystarczającej podstawy faktycznej i dowodowej, że kwestionowany w toku niniejszego postępowania, automat o niskich wygranych: APEX MULTI MAGIC typ VIDEO LCD nr [...], umożliwia zagranie za stawkę wyższą niż określona w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, podczas gdy stwierdzić należy, że zgromadzone w sprawie dowody, w szczególności dowód w postaci wadliwej, nierzetelnej i niepełnej zdaniem Skarżącej opinii technicznej Izby Celnej w Białymstoku, przy czym niezależnie od tych zarzutów do treści i wartości merytorycznej tej opinii dodatkowo zarzucam, że Izba Celna w Białymstoku nie spełnia warunków ustawowych wymaganych wobec "jednostek badających", mogących być prawidłowo "upoważnionymi" do sporządzania takich opinii jedynie w przypadku spełniania tych warunków ustawowych, określonych w szczególności w art. 23f ustawy o grach hazardowych, przez Ministra Finansów, nie może być uznany za opinię jednostki badającej w rozumieniu art. 23b ust. 3 ustawy ó grach hazardowych i w konsekwencji za dowód wystarczający i skutecznie podważający poświadczenie rejestracji ww. automatu o niskich wygranych [...] wydane przez Ministra Finansów i mające moc ostatecznej decyzji administracyjnej, nadającej z mocy art. 15b ust. 4 ustawy z 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych uprawnienie do eksploatacji ww. automatu o niskich wygranych przez okres 6 lat na warunkach prawnych (wymagań określonych prawnie) obowiązujących w czasie zarówno sporządzania opinii rejestracyjnej przez jednostkę badającą, jak i dokonywania przez Ministra Finansów aktu rejestracji ww. automatu o niskich wygranych przez wydanie poświadczenia rejestracji [...] znak: [...] będącym dopuszczeniem do eksploatacji ww. automatu o niskich wygranych;

3) Naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 23f ust. 1 i ust 2 Pkt 1 oraz ust. 3 i ust. 5 pkt 1 oraz ust. 6 i art.129 ust. 3, art. 2 ust.3 i ust.3 i ust. 5 ustawy z dnia 19.11.2009 r. o grach hazardowych w związku z art. 2 pkt 3, art. 15 ust. 2 pkt 3, art. 15 ust. 6, art. 16 ust. 2 pkt 5, ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 30.08.2002r o systemie oceny zgodności (tekst jedn. Z 2010 r., Dz. U. nr 138, poz. 935 z późn. zm. ), jak również z art.5 ust. 1 i ust. 4 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) Nr 765/2008 z dnia 09.07.2008 r ustanawiające wymagania w zakresie akredytacji i nadzoru rynku odnoszące się do warunków wprowadzania produktów do obrotu i uchylające rozporządzenia (EWG) Nr 339/93 - zwanego dalej Rozporządzeniem Nr 765/2008 - przez błędną wykładnię ( w tym poprzez zaniechanie dokonania wykładni systemowej i racjonalnej) polegającej na wadliwym przyjęciu, że

a) o posiadaniu przez dany podmiot statutu jednostki badającej, decyduje przedstawienie certyfikatu akredytacji udzielonego w jakimkolwiek zakresie, a nie certyfikatu akredytacji w zakresie łączącym się tematycznie z badaniami technicznymi automatów i urządzeń do gier,

b) regulacja art. 23f ust. 1 pkt 2 u.g.h. byłaby rzekomo zbędna, gdyby ustawodawcy w art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h. chodziło o akredytację w zakresie łączącym się tematycznie z badaniami technicznymi automatów i urządzeń do gier, podczas gdy zarówno prawodawca krajowy (art. 16 ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 30.08.2002r o systemie oceny zgodności), jak i prawodawca unijny ( art. 5 ust. 1 i ust. 4 rozporządzenia WE nr 765/2008), wyraźnie przewidują, że po uzyskaniu akredytacji w określonym polu kompetencji, może dojść do sytuacji, w której dana jednostka utraci kompetencje badawcze w określonym zakresie, nadal formalnie posiadając akredytację, co determinuje przyjęcie, iż art. 23f ust. 1 pkt 1 i pkt 2 U.G.H. wzajemnie się uzupełniają i służą stworzeniu "gęstego sita" restrykcyjnych warunków wiodących do uzyskania/zachowania statutu jednostki badającej, a nie rzekomo czynią zbędnym posiadanie akredytacji łączącej się z badaniami technicznymi automatów i urządzeń do gier, przy istnieniu uzupełniających wymagań z art. 23f ust. 1 pkt 2 u.g.h.

c) z samego faktu udzielenia danej osobie przez Ministra Finansów upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, wynika uzyskanie przez taki podmiot statutu jednostki badającej, podczas gdy sam fakt udzielenia upoważnienia nie przesądza jeszcze o uzyskaniu przez dany podmiot statutu jednostki badającej i możliwości przeprowadzania w tym charakterze badań sprawdzających, gdyż upoważnienie jest udzielane na okres nie dłuższy niż okres ważności akredytacji, a w ślad za tym do uzyskania statusu jednostki badającej konieczne jest zarówno udzielenie ważnego upoważnienia przez Ministra Finansów jak i posiadanie przez dany podmiot właściwej akredytacji (adekwatnej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier ), nadto upoważnienie udzielone wbrew warunkom ustawy jest nieważne z mocy prawa,

4) naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 23b ust. 3 u.g.h. w związku z § 7 ust. 2 pkt 5 i § 22 zarządzenia nr 28 Ministra Finansów z dnia 28.06.2013r w sprawie nadania statutów izbom celnym i urzędom celnym ( Dz. Urz. MF poz. 19 ) i w związku z § 1 ust. 2 i § 6 ust.2 zarządzenia nr 30 Ministra Finansów z dnia 29.10.2009 r. w sprawie nadania statutów izbom celnym i urzędom celnym (Dz. Urz. MF poz.72 z późn. zm. ) oraz w związku z art. 58 § 1 KC i art. 7 Konstytucji RP, przez dokonanie błędnej oceny, że Izba Celna w Białymstoku jest jednostką badającą, pomimo, iż w dniu 27.11.2012 r. (data udzielenia upoważnienia Izbie Celnej w Białymstoku przez Ministra Finansów) przepisy prawa nie zezwalały Izbie Celnej w Białymstoku co do zasady na prowadzenie badań technicznych automatów i urządzeń do gier,

5) naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 129 ust. 3 u.g.h. w związku z art. 18 ust. 1 u.g.h., przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że "stawką za udział w jednej grze" nie jest wyłącznie opłata/cena za przystąpienie do jednej gry pobierana z licznika wpłat (opłata nie będąca jednostką ryzyka), lecz wszelkie wartości podlegające ryzyku w trakcie jednej gry, co prowadzi do wniosków ewidentnie sprzecznych z wykładnią gramatyczną i systemową cyt. przepisów oraz narusza zakaz dokonywania wykładni per non est,

6) naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 129 ust. 3 u.g.h. w związku z art. 22 Konstytucji RP, przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że "jednorazową wygraną" jest suma szeregu jednorazowych wygranych, w sytuacji gdy z prawideł języka polskiego wynika, że przymiotnik "jednorazowa" bezpośrednio poprzedzająca rzeczownik »wygrana" nie może być odnoszony do czegoś innego niż wygrana, a zatem zwrot »jednorazowa wygrana" nie może być odnoszony do sumy jednorazowych wygranych, w zestawieniu z faktem, że ograniczeń w prowadzeniu działalności gospodarczej nie można dorozumiewać ani domniemywać,

7) naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 129 ust. 3 u.g.h. w związku z art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. oraz w związku z art. 22 Konstytucji RP poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że "stawką za udział w jednej grze" w rozumieniu art. 129 ust. 3 u.g.h. mogą być wszelkie wartości podlegające ryzyku w trakcie jednej gry, a "jednorazową wygraną" na gruncie art. 129 ust. 3 u.g.h. jest suma szeregu jednorazowych wygranych, gdyż rzekomo odmienne założenia prowadziłyby do zatarcia różnic dzielących kategorię "automatów o niskich wygranych" od "automatów do gier" dedykowanych do użytkowania w kasynach gry, podczas gdy przyjęcie wykładni gramatycznej/językowej odnośnie "stawki za udział w jednej grze" jak opłaty stanowiącej ekwiwalent za przystąpienie do jednej gry oraz przyjęcie wykładni gramatycznej/językowej odnośnie "jednorazowej wygranej" jako wygranej danej jeden raz, w jednej chwili, pochodzącej z jednego losowania, wcale nie przekreśla istotnych różnic w zakresie limitów kwotowych dzielących "automaty o niskich wygranych" od "automatów do gier", w zestawieniu z faktem, że ograniczeń w prowadzeniu działalności gospodarczej nie wolno dorozumiewać ani domniemywać.

8) naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 34, art. 36, art. 49 i art. 56 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE) przez ich niezastosowanie w stanie faktycznym sprawy, w sytuacji, gdy przepisy art. 138 ust. 3 w związku z art. 129. ust. 3 u.g.h. imperatywnie nakazujące organowi zezwalającemu cofnięcie zezwolenia na urządzanie i w prowadzeniu gier na automatach o niskich wygranych w całości na wypadek stwierdzenia bez winy przedsiębiorcy posiadającego zezwolenie, przekroczenia pułapu "stawki za udział w jednej grze" oraz "jednorazowej wygranej" choćby w jednym urządzeniu eksploatowanym w ramach zezwolenia, przy równoległym braku definicji legalnych tych zwrotów (ich niedokładnego określenia i istnienia szeregu wątpliwości związanych z ich interpretacją), stanowią środek o skutku równoważnym do ograniczeń ilościowych (w rozumieniu art. 34 TFUE), a powołany wyżej nakaz cofnięcia zezwolenia w całości nawet gdyby był motywowany względami porządku publicznego i ochrony zdrowia ludzi, jest sprzeczny z art. 36 TFUE, ponieważ cele te mogą być osiągnięte bez stosowania aż tak drastycznych środków, jak również w sytuacji gdy wskazany wyżej nakaz stanowi przeszkodę świadczenia usług oraz swobody przedsiębiorczości w rozumieniu art. 49 i art. 56 TFUE,

9) naruszenia przepisów postępowania, a mianowicie art. 188 Ordynacji podatkowej polegające na odmowie dopuszczenia wnioskowanego przez Stronę dowodu z przesłuchania w charakterze świadka A. K. (osoby podpisującej z ramienia Izby Celnej w Białymstoku - podającej za jednostkę badającą - opinię dyskredytującą sporny automat o niskich wygranych), podczas gdy przedmiotowy wniosek zmierzał do wyjaśnienia na korzyść Strony istotnych okoliczności faktycznych mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy i zachowania zasady prawdy obiektywnej, gdyż opinia Izby Celnej w Białymstoku jest lakoniczna, niejasna, w większej części (poza opisem rozgrywanych gier premierowych - super gier) nie poddaje weryfikacji z uwagi na jej abstrakcyjny charakter, ustalenie zawarte w opinii co do możliwości wpłacania kwot stawek wyższych od 0,20 zł pozostają w sprzeczności z ustaleniami faktycznymi Andrzeja Celmerowskiego dotyczącymi tego samego automatu, opinia nawet śladowo nie wskazuje, jak Izba Celna w Białymstoku rozumie znaczenie kluczowych zwrotów "jedna gra", "stawka za udział w jednej grze" i "jednorazowa wygrana", jak również w sytuacji gdy przedmiotowy wniosek zmierzał do wyjaśnienia jakie wykształcenie kierunkowe ma A. K. dyskredytujący z ramienia Izby sporne automaty o niskich wygranych (przy braku posiadania przez Izbę akredytacji adekwatnej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier) oraz do wyjaśnienia rodzaju wyposażenia technicznego laboratorium Izby Celnej w Białymstoku i poznania metod badawczych oraz zatwierdzenia procedur, z wykorzystaniem których Izba doszła do wniosków sformułowanych w opiniach,

10) mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania, w postaci naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 5 1 pkt 1 lit a i c) p.p.s.a. w zw. z art. 134 5 1 p.p.s.a. i art. 135 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy przy rozważeniu całokształtu sprawy istniały podstawy do jej uwzględnienia w konsekwencji uchybienia przez organy przepisom prawa materialnego i postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, wskutek naruszenia:

a) art. 23f ust. 1 pkt 1, 2 i 4 u.g.h. w zw. z art. 23b ust. 1 i 3 u.g.h. poprzez aprobatę wskazania przez organ jako jednostkę badającą, uprawnioną do dokonania badania sprawdzającego automatu APEX MULTI MAGIC typ VIDEO LCD nr [...], Izby Celnej w Białymstoku, podczas gdy jednostka ta: i) nie posiada odpowiedniej akredytacji upoważniającej do badań urządzeń i automatów do gier, a jedynie akredytację w dziedzinie badań chemicznych oraz badań właściwości fizycznych chemikaliów; ii) nie zapewnia odpowiedniego standardu przeprowadzanych badań, w tym przede wszystkim nie zapewnia przeprowadzenia ich przez osoby dysponujące odpowiednią wiedzą techniczną w zakresie automatów i urządzeń do gier, zważywszy na brak wykształcenia i specjalistycznej wiedzy elektroniczno-informatycznej u osób dokonujących czynności badawczych, specjalizujących się w dziedzinach zgodnych z posiadaną akredytacją, tj. z zakresu nauk chemiczno-fizycznych; iii) nie posiada autonomiczności względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych, która to autonomia powinna być rozumiana nie tylko jako niezależność od podmiotów prowadzących w tymże zakresie działalność gospodarczą, ale zgodnie z zasadą lege non distinguente oraz wykładnią funkcjonalną jako wyraźny postulat bezstronności i obiektywizmu jednostki badającej, których to kryteriów nie spełnia Izba Celna w Białymstoku, strukturalnie zintegrowana z organami podatkowymi, które prowadzą działalność kontrolną i nadzorczą w zakresie gier hazardowych oraz wydają decyzje i inne akty administracyjne dotyczące działalności w zakresie gier hazardowych, co ponadto sprzeczne jest z istotą opinii Jednostki Badającej, z natury rzeczy mającej stanowić wyraz zewnętrznej wiedzy specjalistycznej, usytuowanej poza obrębem podmiotów ustawowo bądź ekonomicznie uwikłanych w działalność hazardową, będącą de facto przedmiotem takiego badania; wszystko powyższe skutkuje zaś wadliwością i dowodową nieprzydatnością włączonej do akt opinii;

b) art. 2 ust. 1 (in toto, w tym pkt 8) ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej w zw. z art. 23b ust. 1 i 3 u.g.h. poprzez aprobatę wskazania przez organ jako jednostkę badającą, uprawnioną do dokonania badania sprawdzającego automatu APEX MULTI MAGIC typ VIDEO LCD nr [...], Izby Celnej w Białymstoku, która jako jednostka osadzona w strukturze organizacyjnej Służby Celnej, nie została wyposażona przez Ustawodawcę w kompetencje do wykonywania badań technicznych automatów oraz urządzeń do gier w charakterze jednostki badającej, co wyklucza wartość dowodową sporządzonej przez tą jednostkę opinii, z uwagi na brak legitymacji prawnej, co także narusza obowiązującą organ podatkowy zasadę legalizmu z art. 120 o.p.;

c) art. 138 ust. 3 u.g.h.w zw. z art. 23b ust. 1 i 3 u.g.h. poprzez zaaprobowanie mylnej oceny niespełniania przez automat APEX MULTI MAGIC typ VIDEO LCD nr [...] wymogów ustawy co do stawki i wygranej, błędnie dokonanej przez organ na podstawie wadliwej opinii technicznej Izby Celnej w Białymstoku, która nie mogąc stanowić wystarczającego do stwierdzenia niezgodności automatu z wymogami ustawy dowodu, nie pozwalała też na cofnięcie na jej podstawie całego zezwolenia w trybie art. 138 ust. 3 u.g.h.;

d) art. 1 pkt 4 i 11 oraz art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 2 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (dyrektywa 98/34) poprzez zaniechanie przez Sąd rozważenia czy przepis z art. 138 ust. 3 u.g.h. nie ma charakteru "normy technicznej", pomimo istnienia przesłanek wskazujących potencjalnie na taką jego kwalifikację.

11) obrazę przepisów postępowania w postaci naruszenia art. 23f ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 15 ust. 2 pkt 3 i art. 16 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie zgodności (Dz. U. z 2010 r. Nr 138 poz. 935 ze zm.) i art. 5 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady nr 765/2008 z dnia 9 iipca 2008 r. ustanawiającego wymagania w zakresie akredytacji i nadzoru rynku odnoszące się do warunków wprowadzania produktu do obrotu i uchylające rozporządzenie (EWG) nr 339/93 - tekst mający znaczenie dla Europejskiego Obszaru Gospodarczego (Dz. U. UE L.2008.218.30) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przejawiające się w zaniechaniu weryfikacji przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku ustawowych uprawnień Izby Celnej w Białymstoku jako "jednostki badającej" w rozumieniu ww. przepisów, do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier, o których mowa w art. 23a i nast. ustawy o grach hazardowych, a w konsekwencji błędnym przyjęciu, że opinia Izby Celnej w Białymstoku posiada walor "opinii z badań sprawdzających" w rozumieniu przepisu art. 23b ustawy o grach hazardowych, a tym samym może stanowić podstawę orzeczenia o cofnięciu Skarżącej zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych w oparciu o przepis art. 138 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, pomimo nie posiadania przez Izbę Celną w Białymstoku akredytacji Polskiego Centrum Akredytacji, ani jednostki akredytującej innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, będącej sygnatariuszem Wielostronnego Porozumienia EA (European cooperation for Accreditation Multilateral Agreement), w zakresie: "badań i opiniowania urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych oraz gier losowych na nich urządzanych", a posiadana przez Izbę Celną w Białymstoku akredytacja Nr AB 501 z dnia 8 maja 2012 r. o kodzie identyfikacji dziedziny obiektu badań C/4; C/22 dotyczy wyłącznie: badań chemicznych, analityki chemicznej chemikaliów; wyrobów konsumpcyjnych przeznaczonych dla ludzi - w tym żywności, oraz o kodzie identyfikacji dziedziny obiektu badań N/4; N/22; N/24 dotyczy wyłącznie: badań właściwości fizycznych chemikaliów; wyrobów konsumpcyjnych przeznaczonych dla ludzi - w tym żywności, wyrobów tytoniowych {przykładowo dotyczy badania wyłącznie grup obiektów: cieczy (jak napoje, rozpuszczalniki), soki, wyroby cukiernicze, syropy cukrowe, próbki zawierające substancje psychotropowe, wina, napoje spirytusowe czy przetwory owocowe i warzywne, próbki tytoniu krojonego, próbki alkoholu etylowego skażonego) [powyższe urzędowo publikowane przez Polskie Centrum Akredytacji na stronie internetowej PCA: www.pca.gov.pl

12) obrazę przepisów postępowania w postaci naruszenia art. 23f ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przejawiające w oparciu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny rozstrzygnięcia o prawidłowości zaskarżonych decyzji na badaniu wykonanym przez Dyrektora Izby Celnej w Białymstoku, działającego w charakterze "upoważnionej jednostki badającej" w rozumieniu cyt. normy, podczas gdy Dyrektor Izby Celnej w Białymstoku, prowadzący laboratorium przy Izbie Celnej nie spełnia wymogu ustawowego, co do zapewnienia odpowiedniego standardu przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzenia badań przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz nie dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym, co wynika wprost z normy PN-EN ISO/IEC 17025 : 2001 "Ogólne wymagania dotyczące laboratoriów badawczych i wzorcujących", stanowiącej wzorzec oceny Polskiego Centrum Akredytacji, a wymaga w swojej treści spełnienia przez laboratorium badawcze postulatu bezstronności laboratorium, jako osoby trzeciej, w tym w szczególności zapewnienia: ustalenia zapewniające niezależność kierownictwa i personelu od jakichkolwiek niekorzystnych dla wyników badań nacisków i wpływów wewnętrznych i zewnętrznych, wdrożenia polityki i procedury zapewniających poufność i ochronę praw własności, włączając elektroniczne gromadzenie i przekazywanie wyników, wdrożenia polityki i procedury unikania działalności zmniejszającej zaufanie do jego kompetencji, bezstronności i rzetelności, określenia struktury organizacyjnej i zarządzania, miejsca w macierzystej organizacji, określenia odpowiedzialności, uprawnień i wzajemnych powiązań personelu zarządzającego, wykonawczego i sprawdzającego w zakresie działań mających wpływ na jakość, zapewnienia właściwego nadzoru personelu, włączając szkolonych przez osoby kompetentne w zakresie metod, celów i oceny wyników badań

13) naruszenie prawa procesowego art. 121, art. 122 oraz art. 180 i art. 187 Ordynacji podatkowej oraz art. 45 ust. 1 Konstytucji RP w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przejawiające się w wydaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyroku z rażącym naruszeniem zasady bezstronności i działania Organów Władzy Publicznej w sposób budzący zaufanie obywateli do Państwa, poprzez uznanie za zgodne z ww. przepisami działanie Dyrektora Izby Celnej w Białymstoku polegające na zleceniu i przeprowadzeniu badania sprawdzającego "sobie samemu" i w konsekwencji połączenie dwóch ról procesowych - organu orzekającego oraz biegłego w osobie Dyrektora Izby Celnej w Białymstoku, pomimo że po pierwsze Izba Celna w Białymstoku znajduje się w strukturze Służby Celnej, jednolitej i umundurowanej formacji opartej na zasadzie podległości służbowej, a więc ze swej istoty funkcjonuje w warunkach poddających w daleką wątpliwość bezstronność postępowania (oczywistym bowiem z góry wydaje się wynik badań sprawdzających przeprowadzonych przez podmiot kwestionujący prawidłowość działania badanego automatu do gier), a po wtóre nie gwarantuje należytej jakości i procedury przeprowadzenia badań sprawdzających automatu wobec niespełnienia wymogów przeprowadzenia badania przez osoby posiadające odpowiednią wiedzę techniczną w zakresie automatów i urządzeń do gier, a przy tym niezależne i bezstronne

14) naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 8 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, polegające w szczególności na nie przeprowadzeniu wymaganego dowodu w postaci opinii sprawdzającej jednostki nie tylko upoważnionej do takich badań przez Ministra Finansów, ale i niezależnie od tego spełniającej wymagania ustawowe, w szczególności z art. 23f ustawy o grach hazardowych.

Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżąca przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do brzmienia art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej związany jest granicami tej skargi, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw do stwierdzenia nieważności w niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził.

Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Również druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania - może przejawiać się w tych samych postaciach, co naruszenie prawa materialnego, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy.

Oceniając skargę kasacyjną przy zastosowaniu powyższych kryteriów oceny, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że żaden z zarzutów kasacyjnych nie był skuteczny.

Analiza zarzutów skargi kasacyjnej oraz ich uzasadnienia pozwala na stwierdzenie, iż sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty w głównej mierze sprowadzają się do zakwestionowania uprawnień jednostki badającej, tj. Wydziału Laboratorium Celnego w Izbie Celnej w Białymstoku do przeprowadzania badań automatów do gier o niskich wygranych, co pozwala na ich łączne rozpoznanie. Zdaniem skarżącej, brak uprawnień do przeprowadzenia badań sprawdzających przez jednostkę badającą miało wpływ na ocenę prawidłowości ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę wyrokowania w sprawie. Ponadto Sąd I instancji nie dostrzegł tego, że wbrew stanowisku organów błędnie interpretujących art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, sporny w sprawie automat spełniał jednak wymogi ustawowe. Skarżąca sformułowała w tym względzie zarzuty naruszenia przepisów postępowania oraz zarzuty naruszenia prawa materialnego poprzez jego niewłaściwe zastosowanie.

Zarzuty skargi kasacyjnej odnoszące się do naruszenia przepisów postępowania, zwalczają formalną dopuszczalność badania sprawdzającego przeprowadzonego przez jednostkę badającą jaką jest Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w Białymstoku.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazane zarzuty są nietrafne.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że udzielenie upoważnienia jednostce badającej jest aktem wewnętrznym Ministra Finansów, zarówno samo udzielenie upoważnienia, jak i wybór jednostki wynikają z samodzielnych uprawnień Ministra i mieszczą się w zakresie wykonywania przez ten organ zadań i jego bieżącej działalności (por. wyroki WSA w Białymstoku: z dnia 2 września 2014 r., sygn. akt II SA/Bk 566/14, z dnia 5 września 2013 r., sygn. akt II SA/Bk 366/13, wyrok postanowienie WSA w Warszawie z dnia 6 marca 2012 r., sygn. akt VI SA/Wa 113/12, wyroku NSA z dnia 8 czerwca 2016r., z dnia II GSK 417/15, II GSK 89/15).

Z regulacji prawnej obejmującej postępowanie w sprawie udzielenia upoważnienia wynika, że udzielane ono jest na wniosek jednostki badającej i brak jest podstaw do przyjęcia, że upoważnienie stanowi decyzję administracyjną. Natomiast odmowa udzielenia upoważnienia lub jego cofnięcie następuje w drodze decyzji administracyjnej (odpowiednio art. 23f ust. 4 i ust. 5 u.g.h.). Upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na okres nie dłuższy niż upływ terminu ważności akredytacji (art. 23f ust. 3 u.g.h.).

Należy podkreślić, że istotne jest, toczy dana jednostka badająca posiada stosowne upoważnienie. Natomiast przesłanki określone w art. 23f u.g.h., są to przesłanki, jakie musi spełnić jednostka badająca, aby uzyskać upoważnienie Ministra Finansów. Są one badane w postępowaniu dotyczącym udzielenia upoważnienia. Jeżeli Minister Finansów udzielił Wydziałowi Laboratorium Celne, Izby Celnej w Białymstoku upoważnienia do badania automatów do gier. Tak więc, czy dana jednostka badająca jest rzeczywiście upoważniona decyduje treść upoważnienia oraz okoliczność, czy nie upłynął okres, na który zostało ono udzielone, albo czy nie została wydana decyzja o cofnięciu upoważnienia (tak też NSA w wyroku z dnia 4 marca 2016 r., II GSK 2563/14).

Zgodnie z art. 23f ust. 6 u.g.h. minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Pozwala to stronie postępowania w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na sprawdzenie, czy jednostka, która wykonała lub ma wykonać na zlecenie organu celnego badanie, jest jednostką upoważnioną do przeprowadzenia tego badania, w rozumieniu wyżej omówionych przepisów.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela poglądu, że Skarżąca może żądać weryfikacji udzielonego przez Ministra Finansów jednostce badającej, upoważnienia do badań technicznych automatów. W sytuacji, gdy badania sprawdzającego spornych automatów do gier dokonała jednostka badająca posiadająca upoważnienie Ministra Finansów, umieszczona w dacie badania w wykazie jednostek, o którym mowa w art. 23f ust. 6 u.g.h., brak jest podstaw do stwierdzenia naruszenia art. 23f u.g.h.w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 135 p.p.s.a.. poprzez zaniechanie weryfikacji upoważnienia.

Należy również podkreślić, że stosownie do normy PN-EN ISO/IEC 17000:2006 (Ocena zgodności - Terminologia i zasady ogólne; zob. strona Polskiego Komitetu Normalizacyjnego www.pkn.pl) akredytacją jest "atestacja przez stronę trzecią, dotycząca jednostki oceniającej zgodność, służąca formalnemu wykazaniu jej kompetencji do wykonywania określonych zadań w zakresie oceny zgodności". Akredytacja jest więc formalnym uznaniem przez upoważnioną jednostkę akredytującą kompetencji organizacji działających w obszarze oceny zgodności, czyli jednostek certyfikujących, inspekcyjnych lub laboratoriów do wykonywania określonych działań np. prowadzenia badań.

Podstawowym aktem krajowym regulującym kwestię akredytacji jest ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1645 z późn. zm.). Jej celem, określonym w art. 2, jest (1) eliminowanie zagrożeń stwarzanych przez wyroby dla życia lub zdrowia użytkowników i konsumentów oraz mienia, a także zagrożeń dla środowiska, (2) znoszenie barier technicznych w handlu i ułatwianie międzynarodowego obrotu towarowego, (3) tworzenie warunków do rzetelnej oceny wyrobów i procesów ich wytwarzania przez kompetentne i niezależne podmioty. Istotne znaczenie przy ocenie zgodności danych produktów mają (1) przepisy określające zasadnicze i szczegółowe wymagania dotyczące wyrobów, (2) przepisy oraz normy określające działanie podmiotów uczestniczących w procesie oceny zgodności, które łącznie tworzą system oceny zgodności (art. 3 wskazanej ustawy).

Ustawa o systemie oceny zgodności w art. 5 pkt 11 wyjaśnia również pojęcie akredytacji, czyniąc to poprzez odesłanie do definicji wskazanej w art. 2 pkt 10 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) Nr 765/2008 z dnia 9 lipca 2008 r. ustanawiającego wymagania w zakresie akredytacji i nadzoru rynku odnoszące się do warunków wprowadzania produktów do obrotu i uchylającego rozporządzenie (EWG) nr 339/93 (Dz.U.UE.L2008.218.30; dalej: rozporządzenie nr 765/2008). Stosownie do jego treści, "akredytacja" to poświadczenie przez krajową jednostkę akredytującą, że jednostka oceniająca zgodność spełnia wymagania określone w normach zharmonizowanych oraz - w stosownych przypadkach - wszelkie dodatkowe wymagania, w tym wymagania określone w odpowiednich systemach sektorowych konieczne do realizacji określonych czynności związanych z oceną zgodności.

Stosownie do powyższego, aby mówić o konieczności posiadania akredytacji w danej dziedzinie życia, muszą co do zasady istnieć konkretne normy zharmonizowane regulujące tę dziedzinę, określające np. sposób oceny zgodności (mówiąc w uproszczeniu - sposób wytwarzania i badania produktów) lub szczególne cechy/walory jakie powinny posiadać akredytowane jednostki.

W kontekście powyższego należy także zwrócić uwagę na normę PN-EN ISO/IEC 17025:2005 (Ogólne wymagania dotyczące kompetencji laboratoriów badawczych i wzorcujących - www.pkn.pl), jaka ma zastosowanie względem laboratoriów badawczych, a w takiej właśnie formie działają jednostki badające upoważnione przez Ministra Finansów. Określa ona wymagania względem systemu zarządzania laboratorium badawczym, jego wdrożenia, ale także warunki, jakie muszą zostać spełnione, aby kompetencje konkretnego podmiotu do wykonywania badań laboratoryjnych zostały uznane i potwierdzone właściwym certyfikatem akredytacji. Zaznaczyć zatem należy, iż otrzymanie certyfikatu akredytacji laboratorium badawczego, niezależnie od jego zakresu przedmiotowego, który może być różny i powiązany z istnieniem szczegółowych norm regulujących np. proces kontroli produktu czy metodę badawczą, oznaczać będzie spełnienie przez każde laboratorium badawcze ogólnych reguł kompetencyjnych, gwarantujących niezależność, wiarygodność i prawidłowość badań, tak jak określa to norma PN-EN ISO/IEC 17025:2005.

O ile więc istnieje norma zharmonizowana ustanawiająca procedurę oceny jaki podmiot może zostać uznany, z uwagi na posiadane kompetencje, za laboratorium badawcze, o tyle brak jest szczególnej normy (wspólnotowej czy krajowej), regulującej procedurę badania automatów do gier.

W art. 23f ust. 1 u.g.h. uregulowano procedurę i warunki udzielania jednostce badającej przez Ministra Finansów upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Konieczne jest zatem, aby taka jednostka:

1) posiadała akredytację Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, będącej sygnatariuszem Wielostronnego Porozumienia EA (European co-operation for Accreditation Multilateral Agreement);

2) zapewniała odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym;

3) osoby zarządzające tą jednostką oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier posiadały nienaganną opinię, w szczególności nie były osobami skazanymi za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe;

4) posiadała autonomiczność względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń, w szczególności osoby wymienione w pkt 3 nie pozostawały z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności.

Niewątpliwie posiadanie stosownej akredytacji (art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h.) jest warunkiem koniecznym udzielenia upoważnienia przez Ministra i pożądane byłoby gdyby akredytacja taka, wydawana - co należy podkreślić - w sytuacji istnienia odpowiednich norm zharmonizowanych, odpowiadała zakresowi prowadzonej działalności oceniającej (z punktu widzenia kontrolowanych produktów). Niemniej jednak nie jest to ani jedyny warunek upoważnienia, ani też warunek wystarczający. W art. 23f ust. 1 pkt 2 u.g.h. ustawodawca wskazał bowiem, że udzieli upoważnienia tylko takim podmiotom, które zapewnią odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, a nadto podmiot taki musi dysponować odpowiednim wyposażeniem technicznym. Jeżeli warunek akredytacji laboratorium badawczego rozumieć wąsko, a więc wyłącznie w zakresie na jaki została udzielona, to całkowicie zbędny byłby zapis ustawowy z art. 23f ust. 1 pkt 2 u.g.h.Skoro bowiem akredytacja miałaby załatwiać wszelkie kwestie związane z wymaganiami stawianymi przez ustawodawcę względem procesu kontroli automatów, to brak byłoby jakichkolwiek podstaw do formułowania przez ustawodawcę szczegółowych wymogów, jakie jednostka badająca winna spełniać, bowiem te kwestie załatwiałaby właśnie akredytacja.

W motywie 9 preambuły do rozporządzenia nr 765/2008 wskazuje się, że szczególną wartością akredytacji jest to, że stanowi ona wiarygodne potwierdzenie technicznych kompetencji jednostek, których zadaniem jest zapewnienie zgodności z mającymi zastosowanie wymaganiami. Przypomnieć jednak należy, że o akredytacji możemy mówić wówczas, gdy mamy do czynienia z normą zharmonizowaną, regulującą daną problematykę. Brak jest natomiast normy odnoszącej się do kwestii sposobu badania automatu do gier. Okoliczność taką uwzględnił ustawodawca, wprowadzając w art. 23f ust. 1 pkt 2 u.g.h. dodatkowy wymóg, gwarantujący rzetelność badań upoważnionej jednostki badającej, bez względu na istnienie szczególnej normy odnoszącej się wprost do badania automatów. Regulacja taka nie zmienia jednak ogólnego warunku posiadania akredytacji zgodnej z normą PN-EN ISO/IEC 17025:2005, która jest skierowana do podmiotów wykonujących badania (laboratoria badawcze) i gwarantującą spełnianie przez nie standardów m.in. rzetelności.

Powyższe stanowisko koresponduje również z wynikami analizy przepisów prawa polskiego, odnoszących się do warunku posiadania akredytacji w różnych dziedzinach życia. Raz bowiem ustawodawca wymaga, aby określony podmiot legitymował się akredytacją, bez szczegółowego określenia jej zakresu (tak np.u.g.h.), innym razem wskazuje, że akredytacja powinna dotyczyć określonej szczegółowo dziedziny (tak np. art. 41 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 17 grudnia 2004 r. o rejestracji i ochronie nazw i oznaczeń produktów rolnych i środków spożywczych oraz o produktach tradycyjnych - Dz. U. z 2005 r. Nr 10, poz. 68 z późn. zm.).

Wskazane warunki ustawowe, jakie powinna spełniać jednostka badająca pozwalają również stwierdzić, że nie było zamiarem ustawodawcy określenie w ten sposób katalogu spraw jakimi może zajmować się ta jednostka i sprowadzenie ich de facto do zagadnień wymienionych w akredytacji. Wolą ustawodawcy było dookreślenie pewnego rodzaju "predyspozycji" jednostki badającej do wykonywania w imieniu państwa działań kontrolnych, związanych z udzielonym upoważnieniem.

Z tego też względu dla rozstrzygnięcia sprawy miarodajna jest opinia wspomnianej jednostki badającej, w świetle której sporny automat nie spełnia ustawowych wymogów, o których mowa w art. 129 ust. 3 u.g.h.

Podkreślić należy, jak już wskazano, iż udzielenie upoważnienia, jak i wybór jednostek badających nie jest dowolny, lecz uzależniony od spełnienia przez nie ustawowych warunków ( art. 23f ust. 1 – 3 u.g.h.), które gwarantują odpowiedni standard badań i obiektywizm. Należy przy tym wskazać, iż jednostka ta winna posiadać odpowiednie wyposażenie techniczne. Badania są przeprowadzane są również przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej.

Jednostka badająca, która przeprowadziła badanie sprawdzające w niniejszej sprawie, Izba Celna w Białymstoku posiadała stosowne upoważnienie Ministra Finansów i została umieszczona w wykazie opublikowanym na właściwej stronie internetowej.

Wystarczające więc dla cofnięcia zezwolenia jest stwierdzenie niezgodności automatu z warunkami określonymi w art. 129 ust. 3 u.g.h. Nie ma przy tym znaczenia, czy automat utracił cechy techniczne pozwalające na prowadzenie gier odpowiadających definicji ustawowej gry na automatach o niskich wygranych, czy od początku ich nie posiadał, mimo że został zarejestrowany jako automat do takich gier.

Za bezpodstawne należało również uznać zarzuty podniesione w pkt 1 skargi kasacyjnej. Przepis art. 15 b ust. 4 i 4 a ustawy o grach i zakładach wzajemnych z dnia 29 lipca 1992 r. i art. 144 u.g.h.nie mógł być naruszony, bowiem z dniem 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa o grach hazardowych uchylająca na mocy art. 144 u.g.h. ustawę o grach i zakładach wzajemnych. Również przepis § 14 ust, 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 3 czerwca 2003 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 102 poz. 946) nie mógł mieć zastosowania, bowiem zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (DZ. U. z 2012 r. poz. 312) utracił on moc z dniem 10 kwietnia 2012 r. Powołane rozporządzenie MF z 24 lutego 2009 r. dotyczyło jedynie nowelizacji rozporządzenia z 3 czerwca 2009 r.

Za nieusprawiedliwione uznać należało także zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia prawa materialnego, a mianowicie art. 138 ust. 3 w zw. z art. 23a ust. 7 i art. 23 f w zw. z art. 144 , art. 129 ust. 3 u.g.h.w związku z art. 18 ust. 1 u.g.h.i art. 129 ust. 3 u.g.h.w związku z art. 22 Konstytucji RPi w zw. z art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h.. (pkt 2, 5-7 petitum skargi kasacyjnej).

Brak podstaw do stwierdzenia, że w rozpoznawanej sprawie Sąd I instancji dokonał błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 138 ust 3 u.g.h., a w ich rezultacie błędnego zastosowania art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych. Z zawartej w przepisie art. 129 ust 3 ustawy o grach hazardowych definicji gry na automatach o niskich wygranych wynika, że przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych, elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, wykładnia pojęć "wartości jednorazowej wygranej" oraz "wartości maksymalnej stawki za udział w jednej grze", którymi ustawodawca operuje na gruncie tego przepisu prowadzi do wniosku, że istotnie - za jedną grę należy uznać zamknięty cykl rozpoczynający się uruchomieniem gry i kończący się wraz z jej finałem, niezależnie od tego czy dana gra ma przebieg jednoetapowy, czy też składający się z wielu etapów (losowań), a pod pojęciem maksymalnej stawki za udział w jednej grze należy uznać kwotę najwyższej opłaty, jaką grający może poddać ryzyku w trakcie tak rozumianej jednej gry. W przeciwnym wypadku, mechanizm gry pozwalający na jej kontynuowanie za uzyskane wygrane prowadziłby do przyjęcia wyższej niż ustawowa stawki za udział w jednej grze i w konsekwencji do wyższej niż ustawowa maksymalnej wygranej. Jakkolwiek więc ustawodawca nie określił, z ilu losowań (etapów) składa się (może składać się) jedna gra, to jednak nie można przyjąć takiego twierdzenia, że może się ona składać z nieskończonej ilości losowań, podobnie jak nie można byłoby przyjąć, że w jednej grze na automatach do gier o niskich wygranych może wystąpić nieskończona liczba jednorazowych wygranych, każda o wartości nie niższej i nie wyższej niż określona w ustawie, gdyż oznaczałoby to brak jakiegokolwiek pułapu limitującego górną granicę wygranej, a w konsekwencji prowadziłoby to do sytuacji podważającej sens regulowania rynku gier na automatach o niskich wygranych.

Podkreślenia wymaga, że automaty niskohazardowe dostępne były w szerokim spektrum miejsc, od pubów i kawiarni zaczynając, poprzez sklepy spożywcze, na stacjach paliw kończąc. Dostępność do nich była więc znacząco wyższa, niż tych w kasynach gry. W odpowiedni sposób, tj. odwrotnie proporcjonalny do dostępności, należy zatem interpretować możliwości gry i wygranych na automacie niskohazardowym, co też przewidział ustawodawca wprowadzając w tym zakresie odpowiednie ograniczenia kwotowe. Nie ma zatem racji strona skarżąca kasacyjnie dokonując podziału na "stawkę za udział w jednej grze" oraz "stawkę w grze". Takie rozumienie sprzeciwia się celowi i istocie najpierw wprowadzenia (ustawa o grach i zakładach wzajemnych), a następnie utrzymania i umożliwienia dokończenia działalności (ustawa o grach hazardowych) w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych.

Również podnoszone w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów prawa unijnego poprzez nieuznanie "technicznego charakteru" mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa krajowego, jak też zarzut naruszenia art. 34, art. 36, art. 49 i art. 56 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (podniesione w pkt. 8 petitum skargi kasacyjnej) nie zasługiwały na uwzględnienie. Jak już wskazywano w utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrokiem z dnia 19 lipca 2012 r. wydanym w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że przepisy przejściowe u.g.h.w odniesieniu do automatów do gier o niskich wygranych nie należą do kategorii "specyfikacji technicznych" ani "zakazów produkcji przywozu i wprowadzania do obrotu" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 (pkt 34). W wyroku tym zakwalifikowano przepisy przejściowe do kategorii tzw. "innych wymagań", przy czym te inne wymagania, według art. 1 pkt 4 ww. dyrektywy, to wymagania nałożone na produkt, m. in. dotyczące użytkowania produktu, które mogą mieć istotny wpływ na skład lub rodzaj produktu lub jego obrót. W wyroku tym nie przesądzono, że przepisy przejściowe omawianej ustawy są "przepisami technicznymi", a jedynie wyjaśniono jak należy rozumieć techniczny charakter przepisów w rozumieniu dyrektywy w świetle dotychczasowego orzecznictwa Trybunału. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przepisy przejściowe normują "przejściową" sytuację prawną działających na rynku podmiotów między dawnym a nowym stanem prawnym. Jak to podkreślono w wyroku z dnia 21 października 2015 r. o sygn. akt II GSK 1629/15 przepisy przejściowe są funkcją wyprowadzanej z zasady państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP) zasady prawidłowej legislacji oraz zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez niego prawa. Dają bowiem pewną ochronę praw nabytych lub interesów w toku albo też ochronę ekspektatyw dobrze ukształtowanych, szczególnie istotną wówczas, gdy prawodawca, zmieniając prawo zmierza do pogorszenia sytuacji prawnej jego adresatów. Podobnie jak vacatio legis mogą zapewnić zachowanie przez pewien czas korzystniejszych uprawnień wynikających z dotychczasowego prawa mimo zastąpienia go nową, odmienną regulacją prawną. Roli przepisów przejściowych nie można utożsamiać z rolą przepisów merytorycznych u.g.h., które wprowadzają szereg istotnych ograniczeń działalności w zakresie urządzania gier hazardowych, w porównaniu z poprzednio obowiązującym stanem prawnym. Przepisy przejściowe, co do zasady, pozwalają na pełną realizację dotychczasowych zezwoleń i chronią, do czasu ich wygaśnięcia, przed skutkami nowej ustawy o grach hazardowych. Nie ograniczają też dotychczasowych możliwości urządzania gier hazardowych na podstawie posiadanych zezwoleń. Ze swej istoty nie pełnią więc funkcji ograniczeń i zakazów tego, co było przedmiotem praw przewidzianych dawną ustawą. Byłoby to zresztą sprzeczne z art. 144 i 145 u.g.h., które uchylają ustawę "dawną" i stanowią o wejściu w życie ustawy "nowej". Te zaś przepisy nie są oczywiście "techniczne". Próba takiej ich oceny prowadziłaby bowiem do generalnego podważania prawa ustawodawcy do zmiany istniejącego status quo w dziedzinie działalności hazardowej. Należy też stwierdzić, że przepisy u.g.h. zostały wprowadzone w sposób niedyskryminacyjny, z zachowaniem celu jaki jemu służy ich wprowadzeniu oraz nie wykraczają poza zakres konieczny z uwzględnieniem interesu ogólnego. Tym samym nie sposób uznać ich za przeszkody w rozumieniu przepisów TF UE o swobodzie przepływu towarów. Z definicji gry na automacie o niskich wygranych określonej w art. 129 ust. 3 u.g.h.nie wynikają bowiem warunki uniemożliwiające lub ograniczające prowadzenie gier na automatach poza kasynami i salonami gier albo mogące wpływać na sprzedaż takich automatów. Przepis ten definiuje i określa cechy gry na automatach o niskich wygranych, określając przedmiot wygranej w tych grach oraz sposób ich urządzania, nie odnosi się on natomiast do cech automatu jako produktu i nie określa żadnej obowiązkowej cechy tego produktu. Nie można w związku z tym tego przepisu traktować jako specyfikacji technicznej produktu w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego. W przepisie art. 138 ust. 3 zawarta jest sankcja za naruszenie warunków gry na automatach o niskich wygranych w postaci umożliwienia gry o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych, niż przewidziane w art. 129 ust. 3 i z uwagi na swój sankcyjny charakter nie narusza przepisów zakazu stosowania jakichkolwiek ograniczeń ilościowych i środków im równoważnych w obrocie towarowym między krajami Unii Europejskiej (art. 34 TFUE), nie narusza zasady swobody przedsiębiorczości na obszarze Unii Europejskiej ( art. 49 TFUE ) , ani zasady swobody świadczenia usług na obszarze Unii Europejskiej (art. 56 TFUE). Przepis art. 138 ust. 3 u.g.h.nie zakazuje produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu i nie zakazuje świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług. Warunki dotyczące prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, wprowadzone u.g.h. nie mają zatem istotnego wpływu na właściwości oraz sprzedaż automatów o niskich wygranych.

Z powyższych względów, wbrew stanowisku Spółki, brak jest podstaw do przypisania wskazanym w skardze kasacyjnej regulacjom u.g.h. charakteru technicznego. W konsekwencji brak ich notyfikacji Komisji Europejskiej nie może prowadzić do odmowy zastosowania tych przepisów w odniesieniu do przedsiębiorcy. Z tych samych względów nie można również przyjąć, że cofnięcie zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych z powodu naruszenia obowiązujących przepisów prawa jest zakazem ograniczeń ilościowych w przywozie towarów określonym w art. 34 TFUE lub stanowią środek arbitralnej dyskryminacji czy ukrytych ograniczeń w handlu między Państwami Członkowskimi, o jakim mowa w art. 36 TFUE.

Z przedstawionych powodów Naczelny Sąd Administracyjny za nieusprawiedliwione uznał pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej i w związku z powyższym, na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił, o kosztach postępowania orzekając na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r. poz. 490).