Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2337/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 123 par 1, art. 150 par 1, par 1 a, par 2, art. 151, art. 187 par 1, art. 188,  art. 228 par 1  pkt 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 145 par 1 pkt 1  lit. c, art. 200
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak, Sędziowie sędzia WSA Honorata Łopianowska (sprawozdawca), sędzia WSA Katarzyna Owsiak, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 września 2017 r. sprawy ze skargi E. sp. z o. o. z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przewrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Dyrektora Administracji Izby Skarbowej w W. na rzecz E. sp. z o. o. z siedzibą w S. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. , ,


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] października 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. określił E. sp. z o.o. z siedzibą w S. (dalej "Spółka" lub "Skarżąca") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. w kwocie 276.176 zł. Decyzja została doręczona Skarżącej zgodnie z art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: "O.p.") w dniu 16 listopada 2015 r. po podwójnym awizowaniu przesyłki w dniach 2 oraz 10 listopada 2015 r. (przesyłka wraz z potwierdzeniem odbioru – k. 240a akt adm.).

Skarżąca 14 grudnia 2015 r. złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania (k. 344 akt adm.) wraz z odwołaniem (k. 340 akt adm.). We wniosku wskazała, że nie ponosi winy w uchybieniu terminu, bo żaden z pracowników Skarżącej nie miał świadomości, że decyzja została pozostawiona w urzędzie pocztowym do odebrania. Biuro Skarżącej jest czynne codziennie od 7.45 do 16.30 i pracuje w nim 10 osób. Listonosz jest świadomy, kiedy biuro jest czynne i zawsze dostarcza korespondencję w godzinach otwarcia biura, nie jest więc prawdopodobne, by pozostawił zawiadomienie w drzwiach biura Skarżącej. Jeśli nawet takie zawiadomienie pozostawiono w drzwiach biura poza godzinami jego otwarcia, to nie znajdowało się ono tam w godzinach otwarcia, gdyż żaden z pracowników go nie dostrzegł. Skarżąca wniosła o dopuszczenie dowodu z zeznań wszystkich pracowników biura na opisane wyżej okoliczności.

W dniu 15 stycznia 2016 r. Skarżąca złożyła pismo uzupełniające (k.437 akt adm.), do którego załączyła pismo Poczty Polskiej S.A. z 29 grudnia 2015r. odmawiające jej udzielenia jakichkolwiek informacji oraz przedstawienia dokumentacji związanej z obiegiem przesyłki zawierającej decyzję. W związku z tym Skarżąca wniosła o wystąpienie przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. do Poczty Polskiej S.A. o udostępnienie dokumentacji związanej z obiegiem przesyłki poleconej zawierającej decyzję oraz innych przesyłek doręczonych Spółce w tych samych dniach, w których przesyłka zawierająca decyzję była rzekomo awizowana, przeprowadzenie dowodu z dokumentacji wskazanej w punkcie 1 oraz zeznań świadków w osobach pracowników zatrudnionych w Urzędzie Pocztowym S., w tym listonosza, który miał doręczyć przesyłkę poleconą zawierającą decyzję na okoliczność braku prawidłowego awizowania przesyłki zawierającej decyzję, wskutek czego nie doszło do fikcji doręczenia na podstawie art. 150 § 2 O.p., zlecenie Naczelnikowi US wniesienia reklamacji do Poczty Polskiej S.A. z tytułu braku doręczenia przesyłki poleconej zawierającej decyzję.

Postanowieniem z [...] lutego 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] października 2015 r.

W uzasadnieniu zaznaczył, że nie zaistniała jedna z niezbędnych przesłanek do przywrócenia terminu, a mianowicie Spółka nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. W jego przekonaniu nie zaistniała wskazywana przez Skarżącą okoliczność nieprawidłowego doręczenia decyzji, co miało wynikać z braku pozostawienia awiza i z której to okoliczności Spółka wywodziła brak swojej winy w uchybieniu terminowi. Organ odwoławczy w świetle posiadanych dowodów pocztowych oraz wyjaśnienia Poczty Polskiej, iż przy doręczeniu przesyłki dochowano wszystkich niezbędnych wymogów z art. 150 O.p., nie uwzględnił wniosków dowodowych Skarżącej, w tym wniosków o dopuszczenie dowodów z zeznań pracowników Spółki.

W skardze na to postanowienie Skarżąca, wnosząc o jego uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzuciła naruszenie:

1) art. 162 § 1 O.p. poprzez odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sytuacji, gdy uprawdopodobniła, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy;

2) art. 123 § 1 oraz art. 188 O.p. poprzez niedopuszczenie dowodów z zeznań świadków L. W., L. C., I. K., A. K., J. K., L. K., J. K., A. D., E. C., A. K., a także osób zatrudnionych w Urzędzie Pocztowym S.;

3) art. 121 O.p. poprzez działanie organu w sposób skierowany wyłącznie na maksymalizację przychodów Skarbu Państwa i rażące pomijanie interesów Skarżącej, co w konsekwencji spowodowało naruszenie zasady działania

w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

4) art. 122 w związku z art. 187 O.p., poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego w niniejszej sprawie, w szczególności poprzez niepełne zebranie materiału dowodowego oraz niewyczerpujące rozpatrzenie zebranego materiału dowodowego, czego bezpośrednim skutkiem było przyjęcie, iż Skarżąca nie uprawdopodobniła, że przekroczenie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy.

Zdaniem Skarżącej, powyższe naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż zebranie i wyczerpujące rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a w konsekwencji jego prawidłowa ocena, doprowadziłaby do stwierdzenia, iż uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika US nastąpiło bez jej winy.

Według Skarżącej, jej stanowisko o braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania uprawdopodabnia:

- brak świadomości jej pracowników, iż decyzja Naczelnika US została pozostawiona w urzędzie pocztowym do odebrania z uwagi na dwukrotny brak pozostawienia awiza,

- nieprawidłowy w jej ocenie, sposób przeprowadzenia procedury doręczania decyzji Naczelnika US, niezgodny z wymogami zawartymi w art. 150 O.p. z uwagi na zastosowanie zastępczego trybu awizowania, pomimo iż w biurze Spółki w momencie podejmowania próby doręczenia decyzji byli pracownicy, a więc decyzja mogła zostać doręczona w trybie art. 151 O.p., tj. w lokalu siedziby Spółki lub w miejscu prowadzenia działalności - gdyż listonosz podejmując taką próbę doręczenia zastałby adresata. Powyższa okoliczność uprawdopodobniała również twierdzenie, że w drzwiach Spółki nie było pozostawionych przez listonosza awiz,

- brak winy Skarżącej uprawdopodabnia też analogiczne, nieprawidłowe doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie rozstrzygniętej decyzją Naczelnika US, co potwierdza opinia biegłego grafologa stwierdzająca sfałszowanie podpisu na zwrotnym potwierdzeniu odbioru ww. pisma i co dowodzi, iż nieprawidłowości w działaniu placówek pocztowych (w szczególności w niniejszej sprawie) występują często,

- aktywność Spółki w innych analogicznych postępowaniach podatkowych (np.

w zakresie rozliczeń podatku VAT), w tym podejmowanie przez Skarżącego innych doręczanych jej pism od organów podatkowych, a także czynne uczestniczenie w analogicznym postępowaniu.

Mając powyższe na uwadze Skarżąca stanęła na stanowisku, że operator pocztowy nie podjął próby doręczenia jej przesyłki w trybie podstawowym, tj. na podstawie art. 151 O.p., czyli w lokalu siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności, stosując od razu procedurę doręczenia zastępczego. Według Spółki zarówno 2 listopada 2015 r. jak i 10 listopada 2015 r., kiedy listonosz miał zostawić jej awiza, pracownicy Spółki byli obecni w biurze pomiędzy godziną 7.45 a 16.30

i mogli odebrać przychodzącą korespondencję.

Za nieprawdopodobne uznała twierdzenie jakoby listonosz zostawił w dniu

2 listopada 2015 r. o godzinie 14:25 awizo na drzwiach jej biura, w sytuacji, gdy o tej samej godzinie wszyscy pracownicy Spółki znajdowali się w tym biurze. Zaznaczyła przy tym, iż dysponuje wiadomościami e-mail, wysyłanymi przez jej pracowników tego samego dnia, dokładnie o tej samej godzinie, o której listonosz, zgodnie z danymi znajdującymi się na stronie internetowej Poczty Polskiej S.A. w zakładce "śledzenie przesyłek" podjął pierwszą próbę doręczenia decyzji Naczelnika US (była to godzina 14:25).

Zdaniem Skarżącej awiza nie zostały w rzeczywistości zostawione w drzwiach jej biura, bowiem pracownicy z pewnością odnotowaliby ten fakt.

Dalej Skarżąca zwróciła uwagę, że 14 stycznia 2016 r. złożyła pismo uzupełniające z wnioskiem o wystąpienie przez Dyrektora do Poczty Polskiej S.A.

o udostępnienie dokumentacji związanej z obiegiem przesyłki poleconej zawierającej decyzję Naczelnika US, przeprowadzenie dowodu z ww. dokumentacji, a także zlecenie Naczelnikowi wniesienia reklamacji do Poczty Polskiej S.A. z tytułu braku doręczenia przesyłki poleconej zawierającej decyzję. Podkreśliła przy tym, że nie została w żaden sposób poinformowana o złożeniu przez Naczelnika już 12 stycznia 2016 r. reklamacji do Poczty Polskiej S.A., nie miała również możliwości wypowiedzenia się, co do zgromadzonego materiału dowodowego w postaci odpowiedzi Poczty Polskiej S.A. na ww. pismo, co w konsekwencji naruszyło przysługujące jej prawo do czynnego udziału w toczącym się postępowaniu, zagwarantowane treścią art. 123 § 1 O.p.

Zarzuciła ponadto, iż Dyrektor nie odniósł się w żaden sposób do złożonych w piśmie z 14 stycznia 2016 r. jej wniosków, wskazując jedynie w zaskarżonym postanowieniu, iż wnioski dowodowe nie zostały uwzględnione, gdyż okoliczności braku awizowania przesyłki zostały już wystarczająco stwierdzone innym dowodem.

W związku z tym zarzuciła uchybienie przepisom postępowania oznaczającym wadliwość decyzji w sytuacji, gdy organ podatkowy zaniechał podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza gdy Skarżąca powołała się na zasadzie art. 188 O.p. na ważne dla niej okoliczności.

Reasumując Skarżąca podniosła, że zgromadzony materiał dowodowy uzasadnia wątpliwości co do występowania przesłanek umożliwiających zastosowanie fikcji doręczenia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu oraz powtórzył przedstawioną w nim argumentację. Zarzuty skargi uznał za bezzasadne.

Wyrokiem z dnia 28 czerwca 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę w niniejszej sprawie uznając, że decyzja organu pierwszej instancji została Skarżącej skutecznie doręczona, a więc otworzył się termin na wniesienie odwołania.

W skardze kasacyjnej Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentu w postaci pisma Poczty Polskiej S.A. z 23 sierpnia 2016 r. na okoliczność niepozostawienia przez listonosza zawiadomienia o pozostawieniu przesyłki zawierającej decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego na drzwiach siedziby Spółki oraz sprzeczności pomiędzy treścią tego pisma, a treścią zwrotnego potwierdzenia odbioru tej przesyłki oraz pisma Poczty Polskiej z 11 lutego 2016 r., czego konsekwencją jest obalenie domniemania prawdziwości dokumentu urzędowego w postaci zwrotnego potwierdzenia odbioru oraz pisma Poczty Polskiej

z 11 lutego 2016 r., gdyż dokumenty te stwierdzają , że zawiadomienia zostały pozostawione na drzwiach siedziby Spółki, a także na okoliczność nieprawidłowości w stosowaniu procedury doręczania przesyłek Skarżącej, co uprawdopodabnia brak jej winy w złożeniu odwołania od decyzji Naczelnika po terminie.

Do skargi kasacyjnej Skarżąca dołączyła m.in. pismo Poczty Polskiej z 23 sierpnia 2016 r., z którego wynikało, że 2 listopada 2015 r. pracownicy skarżącej pokwitowali odbiór 9 innych przesyłek poleconych. Według wyjaśnienia listonosza poprosili natomiast o pozostawienie w biurze zawiadomienia o doręczeniu przesyłki zawierającej decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] października 2015r. Listonosz pozostawił zawiadomienie o nadejściu przesyłki i pozostawieniu jej w urzędzie pocztowym na jednym z biurek, natomiast na zwrotnym poświadczeniu odbioru odnotował, że zawiadomienie to pozostawił na drzwiach biura adresata. Nie doczytał się bowiem, że może odnotować pozostawienie awiza w innym miejscu. Powtórne powiadomienie o przesyłce jest generowane z systemu teleinformatycznego, a następnie po jego wydrukowaniu pracownik urzędu pocztowego odnotowuje na opakowaniu przesyłki adnotację "awizowano powtórnie dnia..." oraz odcisk datownika i podpisuje tę adnotację. Na formularzu zwrotnego potwierdzenia odbioru wpisuje również datę powtórnego zawiadomienia. Ani pierwsze, ani drugie zawiadomienie nie są wydawane za pokwitowaniem.

W piśmie z 20 października 2016 r. Skarżąca wskazała, że jej zdaniem zaistniała przesłanka nieważności postępowania przed Sądem pierwszej instancji z uwagi na pozbawienie strony możliwości obrony jej praw (art.183 § 2 pkt 5 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. z 2017r., poz. 1369 ze zm., dalej: "P.p.s.a.") z uwagi na doręczenie jej odpowiedzi na skargę, zawierającej nowe dowody, po wydaniu wyroku. Sąd pierwszej instancji nie dostrzegł także naruszenia przez organ podatkowy art.121 § 1 i art.123 § 1 O.p. poprzez przeprowadzenie przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. dodatkowego postępowania dowodowego po wydaniu postanowienia i zaskarżeniu go do Sądu przez stronę skarżącą.

Pismem z dnia 13 marca 2017 r. Skarżąca uzupełniła uzasadnienie zarzutów skargi kasacyjnej, dołączając kolejne dokumenty, potwierdzające jej zdaniem nieprawidłowości, do jakich doszło przy doręczaniu przesyłki i wniosła o dopuszczenie tych dokumentów jako dowodów w postępowaniu. Wśród dokumentów tych znajdował się odpis protokołu przesłuchania świadka – listonosza doręczającego przesyłkę zawierającą decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego. Świadek (E. B.) potwierdziła w nim okoliczności związane z pozostawieniem awiza w biurze skarżącej na prośbę jej pracowników.

Wyrokiem z dnia 7 kwietnia 2017r. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok sądu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu NSA wskazał, że niewyjaśnienie wszystkich okoliczności związanych z doręczeniem decyzji nie pozwalało na ocenę prawidłowości doręczenia, a tym samym stwierdzenia, że doszło do uchybienia terminu do złożenia odwołania, a jeżeli tak – to z jakich przyczyn. NSA wskazał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy sąd pierwszej instancji ponownie oceni zupełność postępowania dowodowego, przeprowadzonego przez organ odwoławczy i ewentualnie rozważy możliwość dopuszczenia dowodów z dokumentów złożonych w toku postępowania kasacyjnego, stosownie do art. 106 § 3 P.p.s.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznanej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2016 r. o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] października 2015 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r.

Osobną skargą zakwestionowano postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z tej samej daty o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania (sygn. akt III SA/Wa 1328/16). Postanowienie to zostało przez tutejszy Sąd uchylone.

W związku z tym Sąd mógł przystąpić do analizy i oceny prawidłowości postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, dla którego kwestią wstępną i zasadniczą jest stwierdzenie w postanowieniu

o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, czy decyzja weszła do obrotu i czy odwołanie od niej zostało wniesione z przekroczeniem ustawowego terminu.

Zgodnie z art. 162 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (§ 1). Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2). Stosownie do art. 163 O.p., w sprawie przywrócenia terminu postanawia właściwy w sprawie organ podatkowy (§ 1). W sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia (§ 2).

Jak z tego wynika, przywrócenie terminu możliwe jest po łącznym spełnieniu następujących przesłanek: 1) złożenia wniosku o przywrócenie terminu; 2) dochowania 7 dniowego, nieprzywracalnego terminu do złożenia wniosku

o przywrócenie terminu, liczonego od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu; 3) dopełnienia czynności, dla której ustanowiony był termin oraz 4) uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu.

Organ podatkowy stwierdził, że Spółka nie spełniła 1 spośród 4 warunków przywrócenia terminu, a mianowicie nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu. Skarżąca braku swej winy w uchybieniu terminu upatrywała w tym, że nie pozostawiono jej awiza, a więc przesyłki nie mogła odebrać bez swojej winy i dlatego w sposób niezawiniony uchybiła terminowi do wniesienia odwołania.

Wyrokiem z dnia 12 września 2017r. Wojewódzki Sąd Administracyjny

w Warszawie uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W.

w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, dlatego argumentacja Sądu siłą rzeczy pozostaje zbieżna z tym, co wskazano w sprawie III SA/Wa 1328/16.

W aktach sprawy znajduje się koperta zaadresowana do Skarżącej (ul. W. S.), zawierająca decyzję organu pierwszej instancji (k. 240a akt adm.). Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru znajduje się adnotacja: "z powodu niemożności doręczenia w sposób wskazany w pkt 1 (adresatowi/dorosłemu domownikowi, sąsiadowi, dozorcy domu), przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w UP S. w dniu 2 XI 2015 (zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tym UP umieszczono na drzwiach mieszkania adresata, jego biura, innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe)". Na kopercie znajduje się opatrzona podpisem doręczyciela adnotacja: "awizowano 2 XI 2015 r." oraz "awizowano powtórnie 10 11 2015 r.", a także pieczęć UP S. "zwrot - nie podjęto w terminie" i data "17.11.2015".

Treść zwrotnego potwierdzenia odbioru i adnotacji na kopercie wskazuje, że adresat został dwukrotnie powiadomiony o pozostawieniu pisma do dyspozycji adresata w urzędzie pocztowym, lecz pisma nie podjął w terminie, co – zdaniem organów - uzasadniało przyjęcie, że zaszła fikcja prawna doręczenia z upływem ostatniego dnia okresu 14-dniowego, o czym mowa w art. 150 § 2 O.p.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się zgodnie, że zwrotne potwierdzenie odbioru jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 O.p., zatem stanowi dowód tego, co zostało w nim stwierdzone. (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 maja 2016 r., II FSK 1040/14, CBOSA).

Jako taki dokument ten korzysta z domniemania prawdziwości (autentyczności) oraz domniemania zgodności z prawdą tego, co zostało w nim urzędowo zaświadczone. Domniemanie to może być wprawdzie obalone, co wynika wprost z treści art. 194 § 3 O.p., zakładającego możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym, ale pod warunkiem przedstawienia stosownego na tę okoliczność kontrdowodu.

W rozpoznanej sprawie Sąd jest związany oceną prawną Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażoną w uzasadnieniu wyroku z dnia 7 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 3112/16.

W przywołanym wyżej wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "Strona skarżąca w toku postępowania dotyczącego przywrócenia terminu do wniesienia odwołania wskazywała na nieprawidłowości w doręczeniu jej decyzji. Twierdziła m.in., że korespondencja doręczana jest do lokalu jej siedziby zazwyczaj w godzinach pracy biura, znanych listonoszowi. Wskazywała na okoliczności, z których wynikać miało, że w czasie próby dokonania doręczenia jej pracownicy byli obecni w lokalu jej siedziby. Zaprzeczała, aby w drzwiach biura pozostawiono awizo. Wykazywała, że Poczta Polska nie chce udzielić jej informacji co do okoliczności doręczenia tej konkretnej przesyłki i wnosiła o wystąpienie przez Dyrektora Izby Skarbowej z reklamacją. Jedynie ten ostatni wniosek dowodowy został przez organ podatkowy uwzględniony, odmówiono natomiast przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków – pracowników biura skarżącej i listonosza. Organ uznał, a Sąd pierwszej instancji to zaakceptował, że Poczta Polska nie uwzględniła reklamacji organu i potwierdziła informacje dotyczące okoliczności doręczenia przesyłki, zamieszczone na zwrotnym potwierdzeniu odbioru i kopercie przesyłki. Zbędne było zatem przeprowadzanie innych dowodów na tę samą okoliczność. Zauważyć jednakże należy, że pismo Poczty Polskiej, nawet jeśli potraktować je jako dokument urzędowy, poświadczało tezę prezentowaną przez organ. Strona skarżąca wnosiła zaś o przeprowadzenie dowodu, że nie miało miejsca pozostawienie awiza i że nie było podstaw do zastosowania trybu doręczenia z art.150 § 1 O.p. z uwagi na obecność w lokalu siedziby Spółki osób upoważnionych do odbioru korespondencji w imieniu Spółki. Chciała zatem za pomocą dowodu z zeznań świadków wykazać tezę przeciwną – o nieprawidłowościach w doręczeniu. W takim przypadku, skoro dowód ten mógł mieć istotne znaczenie dla oceny zasadności wniosku o przywrócenie terminu, organ zobligowany był go przeprowadzić, stosownie do art.188 O.p. Okoliczności wskazywane przez stronę nie były bowiem wykazane innym dowodem (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2015 r., II FSK 2091/13, z dnia 7 grudnia 2016 r., I FSK 692/15). Na istotność tych dowodów mogą wskazywać załączone do skargi kasacyjnej i pism uzupełniających uzasadnienie tej skargi pismo Poczty Polskiej z dnia 23 sierpnia 2016 r., kierowane do Prezesa zarządu Skarżącej i protokół zeznań świadka E. B.. Przeprowadzenie postępowania dowodowego mogło zatem prowadzić do obalenia mocy dowodowej pisma Poczty Polskiej udzielonego w odpowiedzi na reklamację organu podatkowego (art.194 § 3 O.p. dopuszcza przeprowadzenie dowodu przeciw dokumentom urzędowym). Mogło zatem doprowadzić do stwierdzenia, że nie było podstaw do pozostawienia zawiadomienia o nadejściu przesyłki, stosownie do art.150 § 1a O.p., bowiem takie zawiadomienie pozostawia się wyłącznie wówczas, gdy nie zastanie się adresata. Przesyłka powinna zatem albo być odebrana przez upoważnionych pracowników, albo – w przypadku odmowy jej przyjęcia – zwrócona adresatowi z adnotacją o odmowie przyjęcia."

W związku z tym ponownie rozpatrując sprawę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uwzględni powyższą argumentację, którą w pełni podziela Sąd w składzie orzekającym i rozważy wnioskowane, przez Skarżącą Spółkę dopuszczenie dowodów z zeznań świadków L. W., L. C., I. K., A. K., J. K., L. K., J. K., A. D., E. C., A. K., a także listonosza i innych osób zatrudnionych w Urzędzie Pocztowym S..

Zeznania wymienionych osób mogą bowiem potwierdzić tezę, że pozostawienie przedmiotowego awiza w rzeczywistości nie miało miejsca. Skarżąca powołuje się bowiem na okoliczności, z których wynikać miało, że w czasie próby doręczenia przesyłki tj. 2 listopada 2015r. o godzinie 14.25, wszyscy pracownicy Spółki znajdowali się w biurze, co zdaniem Skarżącej potwierdzają wysłane przez kilku pracowników wiadomości e-mail, przykładowo z godziny 14.25.

W tym miejscu wskazać należy na treść przepisu art. 188 O.p. zgodnie, z którym żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

Natomiast w niniejszej sprawie, okoliczności, na które wskazuje Skarżąca nie zostały wykazane innym dowodem. Organ zatem, stosownie do treści art. 188 O.p. zobligowany był przeprowadzić dowód, który mógł mieć istotne znaczenie dla oceny zasadności wniosku o przywrócenie terminu.

Wyjaśnienie tych kwestii, jest tym bardziej istotne, że jak wynika ze znajdującego się w aktach sprawy (k. 115) pisma Poczty Polskiej S.A. z 23 sierpnia 2016 r. w dniu rzekomej próby doręczenia przedmiotowej decyzji oraz powtórnego awizowania o pozostawieniu przesyłki w placówce pocztowej, pracownicy Spółki byli obecni w jej siedzibie i odebrali inną korespondencję.

Ponadto wskazać należy, że jak wynika z akt sprawy, nieprawidłowości w doręczaniu przesyłek, w tym przesyłki zawierającej przedmiotową decyzję są przedmiotem postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową w B. Kwestia natomiast sfałszowanego podpisu na zwrotnym potwierdzeniu odbioru mogła mieć również wpływ na prawidłowość dokonywania doręczeń przesyłek, w tym przesyłki zawierającą decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Wskazać wreszcie należy na protokół przesłuchania świadka E. B. – doręczyciela pocztowego (k. 193- 194 akt sądowych) z 29 września 2016r. Pani E. B. zeznała między innymi, że "Tego listu nie chciano ode mnie odebrać, tłumacząc, że listów z urzędu skarbowego szef zabronił odbierać. Wobec czego wypisałam i pozostawiłam awizo i położyłam z przesyłkami zwykłymi na stoliku".

Zgodnie z treścią przepisu art. 194 § 1 O.p. dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Zgodnie natomiast z § 3 cytowanego przepisu § 1 i 2 nie wyłączają możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom wymienionym w tych przepisach.

Zatem na gruncie niniejszej sprawy i dostrzeżonych wątpliwości w kwestii prawidłowości doręczenia przedmiotowej przesyłki, przeprowadzenie postępowania dowodowego mogło prowadzić do obalenia mocy dowodowej pisma Poczty Polskiej udzielonego w odpowiedzi na reklamację organu podatkowego. Mogło zatem doprowadzić do stwierdzenia, że nie było podstaw do pozostawienia zawiadomienia o nadejściu przesyłki, stosownie do art.150 § 1a O.p., bowiem takie zawiadomienie pozostawia się wyłącznie wówczas, gdy nie zastanie się adresata. Przesyłka powinna zatem albo być odebrana przez upoważnionych pracowników, albo – w przypadku odmowy jej przyjęcia – zwrócona adresatowi z adnotacją o odmowie przyjęcia.

Uznać zatem należało, że odmowa przeprowadzenia, przez organy podatkowe, dowodów wnioskowanych przez Skarżącą nastąpiła z naruszeniem art. 188, art. 122 (zasada prawdy obiektywnej), art. 187 § 1 (zasada prawdy materialnej), art. 123 § 1(zasada wyjaśniania), a naruszenie to mogło doprowadzić do uchybienia art. 150 § 1 i § 1a, § 2 i art. 151 oraz art. 228 § 1 pkt 2 O.p. niewyjaśnienie bowiem wszystkich okoliczności związanych z doręczeniem decyzji nie pozwalało na ocenę prawidłowości doręczenia, a tym samym stwierdzenia, że doszło do uchybienia terminu do złożenia odwołania, a jeżeli tak, to z jakich przyczyn.

Reasumując, zadaniem organu będzie przeprowadzenie wnioskowanych przez Skarżącą dowodów, a także uwzględnienie przy ocenie ewentualnego uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 29 października 2015 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. dokumentów związanych z doręczeniem przesyłki, złożonych w toku postępowania sądowego, tj. po wniesieniu skargi kasacyjnej.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.

O kosztach postępowania, na które składało się wynagrodzenie pełnomocnika, wpis od skargi oraz opłata za udzielone pełnomocnictwo orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153).