Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 924/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-05-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 7
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 122, art. 187 i art. 199a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 83 § 1
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Bartosz Wojciechowski (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 14 maja 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 11 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 948/12 w sprawie ze skargi P. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 25 czerwca 2012 r. nr ... w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2010 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. G. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 5400 (pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 11 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 948/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę P. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z 25 czerwca 2012 r., nr ... w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2010 r.

Z uzasadnienia tego orzeczenia wynika, że 6 maja 2010 r. podatnik złożył oświadczenie o nabyciu nieruchomości, a następnie 28 maja 2010 r. zawarł umowę przedwstępną nabycia od P. sp. z o. o. nieruchomości położonej w P. W związku z tym zakupem podatnik zaciągnął zobowiązania kredytowe, które – zgodnie z treścią umowy z 28 maja 2010 r. – miały być spłacane przez jego kontrahenta (sprzedawcę). Uwzględniając ów zakup podatnik wykazał w deklaracji VAT-7 za maj 2010 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 1.261.329 zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni kwotę 1.254.000 zł oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 7.329 zł. W deklaracji tej nie wykazał podatku należnego. Do deklaracji dołączył między innymi kopię faktury VAT nr ... z 12 maja 2012 r. wystawionej przez spółkę P. o wartości netto 5.700.000 zł (podatek VAT 1.254.000 zł) za sprzedaż nieruchomości. Następnie 10 sierpnia 2010 r. dokonał rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług i jednocześnie złożył korektę deklaracji VAT-7 za maj 2010 r. wskazując podatek należny w wysokości 66 zł.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. przyjął, że pomiędzy podatnikiem a spółką P. doszło, za zgodną wolą obu stron, do zawarcia czynności pozornej w rozumieniu art. 83 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jednolity: Dz.U. z 2010 r. Nr 155 poz. 1037 ze zm., dalej: k.c). Organ wskazał, że będąca przedmiotem sprzedaży nieruchomość nieprzerwanie pozostawała i pozostaje we władaniu A. S., reprezentującego sprzedawcę. W konsekwencji organ pierwszej instancji, powołując się między innymi na art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), decyzją z 19 stycznia 2012 r. określił stronie kwotę różnicy do przeniesienia na następny miesiąc w podatku od towarów i usług za maj 2010 r. w wysokości 7.263 zł oraz kwotę do zwrotu na rachunek podatnika w wysokości 0 zł.

W odwołaniu podatnik wniósł o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, podnosząc zarzuty naruszenia art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 lit. c i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT oraz art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: O.p.), a także art. 199a § 3 O.p. w zw. z art. 83 k.c. poprzez zaniechanie wystąpienia do sądu z powództwem o ustalenie pozorności umowy sprzedaży nieruchomości. W uzasadnieniu odwołujący się oświadczył miedzy innymi, że nie posiadał wiedzy co do celu działania sprzedawcy nieruchomości. Jego zdaniem organ nie wykazał, że podatnik godził się na dokonanie czynności prawnej dla pozoru. Wskazał też, że obie umowy (z 6 i 28 maja 2010 r.) były wykonywane, o czym świadczyły zaciągnięcie przez niego zobowiązania kredytowe oraz wpłaty dokonane przez spółkę P. na rachunek bankowy wskazany przez stronę. Podatnik ocenił, że przyjęty model biznesowy stanowił stosunek prawny zbliżony do leasingu operacyjnego zwrotnego i jako taki był dopuszczalny i legalny. Jego celem gospodarczym było nabycie nieruchomości i czerpanie zeń pożytków (dochodu z wynajmu). Jednocześnie zawarte umowy gwarantowały, że nieruchomość zostanie odkupiona przez dotychczasowego właściciela po spłacie zobowiązań. Podatnik wskazał dalej, że organ podatkowy nie wziął pod uwagę, że kredyt obrotowy i odsetki od tego kredytu miały być spłacane tylko do momentu zwrotu przez organ podatkowy różnicy podatku (taki był cel kredytu).

Powołaną na wstępie decyzją z 25 czerwca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w G. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy uznał, że zasadne było zakwestionowanie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury VAT z 12 maja 2010 r. na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy o VAT. Zdaniem organu podatnik godził się na złożenie oświadczenia woli tylko dla pozoru i dysponował wiedzą, na podstawie której z łatwością mógł i powinien ocenić charakter dokonywanej transakcji.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej strony umowy przelewając wielokrotnie tę samą kwotę generowały sztucznie większe saldo obrotów. Organ zauważył dalej, że podatnik nie był w stanie wyjaśnić celu dokonanych operacji bankowych. Szczegółowa analiza spodziewanych przychodów z nieruchomości oraz innych przychodów podatnika, w kontekście obciążeń związanych z obsługą zadłużenia powstałego w związku z zakupem nieruchomości, wskazywała zdaniem organu, że podatnik nie był w stanie ponosić tych kosztów. Organ uznał też za niewiarygodne wyjaśnienia podatnika co do tego, że nie wiedział przed zakupem nieruchomości o utrudnieniach związanych z jej eksploatacją. Biorąc pod uwagę wartość transakcji działanie takie uznane zostało za niezgodne z zasadami doświadczenia życiowego, jak i sprzeczne z logiką działań biznesowych. Zwrócono też uwagę, że spółka P., po zawarciu umowy sprzedaży, dalej zawierała, jako wynajmujący, umowy najmu pomieszczeń znajdujących się w budynku położonym na terenie przedmiotowej nieruchomości. Co więcej, jednym z najemców był podatnik, mimo że formalnie był właścicielem budynku. W okresie od czerwca do listopada 2010 r. spółka P. wystawiła stronie faktury sprzedaży z tytułu najmu lokalu na łączną kwotę 28.914 zł, przy czym suma ta nie została uregulowana. Organ podkreślił, że wbrew założeniom projektu biznesowego, podatnik w 2010 r. nie uzyskał z nieruchomości żadnych przychodów, nie zawarł żadnej umowy najmu, a jednocześnie nie przedstawił żadnych dowodów, z których wynikałoby, że podejmował działania aby ten stan rzeczy zmienić.

Ponadto podatnik, pomimo formalnego nabycia nieruchomości, nigdy nie zachowywał się jak jej właściciel, nie wydawał poleceń związanych z zarządzaniem nieruchomością, nie był znany pracownikom zatrudnionym przy obsłudze nieruchomości, nie posiadał wiedzy kto jest zarządcą budynku. Także zarządca budynku nie wiedział o zmianie właściciela budynku. Jako właściciel nieruchomości podatnik nie zawarł umów z dostawcami mediów, nie podjął też żadnych działań aby wstąpić w umowy zawarte przez poprzednich właścicieli nieruchomości. Organ podatkowy zwrócił też uwagę, że strony umowy sprzedaży nie dokonały żadnych ustaleń co do spłaty obciążeń hipotecznych obciążających nieruchomość, a wynikających z kredytów zaciągniętych przez poprzednich właścicieli.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w G. potwierdzenie pozorności zawartej umowy sprzedaży nieruchomości stanowiły także okoliczności związane z rozliczeniem podatku należnego z tytułu sprzedaży nieruchomości przez spółkę P. Spółka ta, aby uniknąć zapłacenia podatku należnego z tej transakcji, w swoim rozliczeniu za maj 2010 r. ujęła fakturę zakupu linii produkcyjnej od podmiotu powiązanego (R. sp. z o. o.).

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 199a § 3 Op. w zw. z art. 83 k.c., organ odwoławczy podkreślił, że był kompetentny do oceny podatkowych skutków zdarzeń gospodarczych analizowanych w sprawie.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku P. G. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, czyli art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 180, art. 187 § 1 i 2, art. 191, art. 199a § 3, w zw. z art. 88 § 1 k.c., art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 Op. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i zaniechanie sądowego ustalenia pozorności umowy.

W uzasadnieniu skargi podniósł, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie dawał podstaw do ustaleń faktycznych przedstawionych w decyzjach organów obu instancji. Podkreślił, że organy oparły się o materiał dowody zebrany w innym postępowaniu kontrolnym, w którym są nieprawidłowości nie związane ze sprawą zakupu nieruchomości, nadto dotyczą lat wcześniejszych. Skarżący podkreślił, że żadnym sposobem nie mógł posiadać tej wiedzy przed dokonaniem transakcji. Zaprzeczył aby jego działanie miało charakter pozorny i aby współdziałał ze sprzedawca nieruchomości. Umowy były sporządzone w formie aktu notarialnego, notariusz nie dopatrzył się sprzeczności z prawem zawieranych umów. W okolicznościach faktycznych ustalonych w sprawie organ podatkowy powinien był wystąpić do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nie istnienia stosunku prawnego, dotyczy to także pozorności umowy. Skarżący podkreślił, że nigdy nie był powiązany z poprzednimi właścicielami nieruchomości, jak i z A. S. Nie mógł być zatem posądzany o działanie w celu nieuczciwym. Skarżący wskazał dalej, że nieuczciwość sprzedawcy, jak i przebudowa drogi uniemożliwiająca wynajem lokali biurowych, spowodowała, że nieruchomość została przejęta przez Bank .... Wskazał też, że załączone do skargi porozumienie z 27 kwietnia 2012 r., dotyczące podatku VAT oraz protokół przekazania nieruchomości z 7 maja 2012 r., mogą stanowić dowód, że nie działał w zmowie z A. S. i że został oszukany.

Dyrektor Izby Skarbowej w G. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał, że skarga nie jest zasadna.

Zdaniem Sądu, przeprowadzone w sprawie postępowanie nie naruszało przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Za bezsporne należało, w ocenie sądu, uznać przedstawione w uzasadnieniu decyzji okoliczności związane z transakcją sprzedaży nieruchomości. Sąd podkreślił, że wiedza, którą skarżący dysponował lub, przy zachowania należytej staranności i dbałości o własne interesy, mógł dysponować w dacie zawarcia transakcji była tego rodzaju, że mógł i powinien przyjąć, że transakcja, w której uczestniczy, ma charakter pozorny. Świadczyły o tym wszystkie, podniesione przez organ odwoławczy okoliczności związane z zakupem nieruchomości. Sąd zaakcentował, że podatnik nie był w stanie wyjaśnić celu dokonanych operacji bankowych. Zwrócił dalej uwagę, że przyjęty sposób finansowania transakcji musiał być przez skarżącego znany przed datą zakupu, skarżący nie dysponował bowiem żadnymi środkami finansowymi, które pozwalałby mu na zakup nieruchomości. Według sądu I instancji, wyjaśnienia strony skarżącej, jakoby zakup nieruchomości był realizacją planu biznesowego, polegającego na realizacji umowy leasingu operacyjnego zwrotnego uznać należało za niewiarygodne i mające na celu jedynie uwiarygodnienie transakcji. Wyjaśnienie to pojawiło się dopiero w odwołaniu sporządzonym przez profesjonalnego pełnomocnika, brak też było jakichkolwiek dowodów potwierdzających istnienie takiego planu biznesowego. Ponadto skarżący nie podjął chociażby próby wprowadzenia tego planu w życie. Organ odwoławczy – zdaniem sądu pierwszej instancji – trafnie też wskazał, że szczegółowa analiza spodziewanych przychodów z nieruchomości oraz innych przychodów podatnika, w kontekście obciążeń związanych z obsługą zadłużenia powstałego w związku z zakupem nieruchomości wskazywała, że podatnik nie był w stanie ponosić tych kosztów. To również przeczyło istnieniu planu biznesowego, którego elementem miał być zakup nieruchomości.

Zdaniem Sądu, organ zasadnie również odmówił wiarygodności wyjaśnieniom podatnika co do tego, że nie wiedział przed zakupem nieruchomości o utrudnieniach związanych z jej eksploatacją. Sąd podzielił także pozostałe argumenty przemawiające zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej za wnioskiem o pozorności transakcji zakupu nieruchomości.

Za nieuzasadniony sąd pierwszej instancji przyjął zarzut naruszenia art. 199a § 3 O.p. uznając, że w okolicznościach sprawy, organy podatkowe miały podstawę do uznania, że zawarta przez podatnika umowa sprzedaży miała cechy czynności pozornej. W ocenie Sądu załączone do skargi dokumenty nie miały wpływu na ocenę legalności zaskarżonej decyzji, nie podważały bowiem okoliczności faktycznych ustalonych w sprawie i będących podstawą rozstrzygnięcia.

W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej, pełnomocnik podatnika, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania, postawił zarzuty naruszenia:

(1) prawa materialnego, to jest art. 7 ustawy o VAT, poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji przyjęcie, że przepis ten nie odnosi się do sytuacji, w której znalazł się skarżący;

(2) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 145 § 1 pkt 1 lit c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy skarżący wykazał, że postępowanie organów administracji publicznej dotknięte było wadami, które uniemożliwiły prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy.

W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej powielił w istocie argumenty przytoczone w uzasadnieniu skargi. W jego ocenie sąd pierwszej instancji bezzasadnie zaaprobował wadliwe ustalenia faktyczne organów podatkowych. Zdaniem podatnika, Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę, mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 122, art. 187 i art. 199a § 3 O.p. oraz art. 83 § 1 k.c., usankcjonował rozstrzygnięcie oparte na niezgodnym z rzeczywistością stanie faktycznym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany zawartymi w niej podstawami i wnioskami (art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 p.p.s.a.). Związanie wnioskami skargi kasacyjnej oznacza niemożność wyjścia poza tę część wyroku sądu pierwszej instancji, której strona nie zaskarżyła. Związanie natomiast podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że Naczelny Sąd Administracyjny jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. W tym zakresie sąd odwoławczy ma obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej (por.: uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09, publ. ONSAiWSA 1(34) z 2010 r., poz. 1).

Rozpoznając zarzuty skargi kasacyjnej w tym zakresie, sąd nie jest władny do dokonywania wykładni zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowania, czy też uzupełnienia zarzutów skargi kasacyjnej. Właściwe sformułowanie zarzutów polega na podaniu konkretnych przepisów prawa, które zostały naruszone oraz na czym to naruszenie polegało.

Prawidłowe sformułowanie podstaw skargi kasacyjnej polega na powołaniu konkretnych przepisów prawa, którym uchybił sąd I instancji i uzasadnieniu zarzutów ich naruszenia (por. wyrok Sądu Najwyższego z 11 stycznia 2001 r. sygn. akt IV CKN 1595/00, Lex nr 53119). Wymaganie określenia podstaw skargi kasacyjnej i ich uzasadnienie obejmuje wskazanie, które przepisy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało (na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu), a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego – wskazanie dodatkowo, że wytknięte uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 lipca 2004 r. sygn. akt GSK 639/04, publ. ONSAiWSA 2005, nr 2 (5), poz. 39). Przypomnienie tych ogólnych zasad dotyczących podstaw skargi kasacyjnej należało uznać za niezbędne z uwagi na treść zarzutów sformułowanych wobec zaskarżonego wyroku.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, autor skargi kasacyjnej wskazał na art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., a w uzasadnieniu także na art. 122, art. 187 i art. 199a O.p. w zw. z art. 83 § 1 k.c. Na wstępie zwrócić należy uwagę na niekonsekwencję pełnomocnika skarżącego, który, wskazując na naruszenie powyższych przepisów, w istocie nie tyle kwestionuje zebrany w sprawie materiał dowodowy, ile prowadzi polemikę z oceną tego materiału dokonaną przez organy podatkowe i zaakceptowaną przez sąd pierwszej instancji. Skarga kasacyjna prócz ogólnikowego stwierdzenia o wykorzystaniu "materiału dowodowego zebranego w innym postępowaniu kontrolnym", nie zawiera żadnego, konkretnego zarzutu przemawiającego za tym, że materiał ten jest niekompletny czy też wadliwy. W tym zatem zakresie zarzuty naruszenia art. 122 i art. 187 O.p. nie wypełniają wspomnianych wyżej standardów formułowania podstaw kasacyjnych. Pełnomocnik skarżącego nie wskazał w sposób należyty, w jaki sposób organy podatkowe miały naruszyć te przepisy, a w dalszej kolejności, jaki wpływ na wynik sprawy miało to ewentualne naruszenie. Podobnie autor skargi kasacyjnej nie wskazał, na czym miały polegać wady w zakresie oceny zebranego materiału dowodowego. Nie wykazał bowiem braku logiki w ocenie tego materiału, zaprezentowanej przez organy podatkowe i zaakceptowanej przez sąd pierwszej instancji, ani też, że pominięto przy tej ocenie jakąkolwiek część zebranego materiału. Zauważyć w tym miejscu należy, że w uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor podnosi między innymi, że do materiałów sprawy należało włączyć faktury potwierdzające, w jego ocenie, fakt zawierania przez podatnika umów najmu nieruchomości. Dokumenty te zostały jednak ujawnione przez podatnika dopiero na etapie postępowania przed sądem pierwszej instancji i nie zostały włączone do materiału dowodowego. W konsekwencji nie mogły zostać uwzględnione przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy, a ich pominięcie nie mogło uzasadniać zarzutu naruszenia wspomnianych wyżej przepisów postępowania. Kwestia odmowy dopuszczenia wspomnianych dokumentów ewentualnie mogła być rozważana w kontekście oceny prawidłowości zastosowania przez sąd pierwszej instancji art. 106 § 3 p.p.s.a., skoro jednak autor skargi kasacyjnej nie sformułował zarzutu w tym zakresie, kwestia dopuszczenia dowodów z powołanych wyżej faktur wymyka się spod kontroli sądu kasacyjnego, związanego – jak to zostało już powiedziane – zarzutami skargi kasacyjnej.

Bezzasadny jest również zarzut naruszenia art. 199a § 3 O.p. i wiązanego z nim art. 83 § 1 k.c. Sąd pierwszej instancji trafnie wskazuje, że obowiązek wystąpienia do sądu powszechnego na podstawie art. 199a § 3 O.p. powstaje jedynie wówczas, gdy zgromadzony materiał dowodowy pozostawia wątpliwości co do istnienia stosunku prawnego bądź prawa oraz, że wątpliwości takie istnieją, gdy zebrany przez organ materiał dowodowy nie pozwala na dokonanie nie budzącej wątpliwości wykładni oświadczeń woli stron czynności prawnej (np. gdy zeznania stron są rozbieżne) oraz ustalenia jej rzeczywistej treści. W każdym innym przypadku organy podatkowe samodzielnie ustalają istnienie lub nieistnienie stosunku prawnego lub prawa. Pogląd ten jest jednolicie przyjmowany także w orzecznictwie (por. powołany przez sąd pierwszej instancji wyrok NSA z 27 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1847/10, LEX nr 1135402). W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku sąd pierwszej instancji szczegółowo i przekonująco uzasadnił dlaczego w jego ocenie organy podatkowe miały prawo samodzielnie ocenić stosunek prawny łączący podatnika ze zbywcą nieruchomości. Skarga kasacyjna nie zawiera w istocie żadnych argumentów przeciwko stanowisku prezentowanemu przez sąd pierwszej instancji (argumentem takim nie mogło być gołosłowne twierdzenie, że strona skarżąca nie miała zamiaru pozornego tylko nabycia nieruchomości). Zarzut naruszenia powołanych przepisów należało zatem uznać za nieuzasadniony.

Chybiony okazał się wreszcie zarzut naruszenia art. 7 ustawy o VAT, polegający na jego błędnej wykładni i niewłaściwym zastosowaniu. Również i ten zarzut nie został przez autora skargi kasacyjnej szerzej uzasadniony, a nadto wskazać należy, że przepis ten został powołany w sposób błędny, albowiem nie uwzględnia jego redakcyjnej systematyki (konieczności powołania się na odpowiednią jednostkę redakcyjną ust. ewentualnie również pkt). Rozpatrując wskazany zarzut, przypomnieć można tylko, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wykładnia tego unormowania zaprezentowana przez sąd pierwszej instancji nie budzi zastrzeżeń. Trafnie zatem sąd zwrócił uwagę, że regulacja ta akcentuje przede wszystkim rozciągnięcie skutków dostawy towarów nie tylko na przeniesienie własności, ale także na przeniesienie władztwa ekonomicznego (faktycznego dysponowania towarem) nad rzeczą, pomimo że nie wystąpiły skutki o charakterze konwencjonalnym na gruncie prawa prywatnego. W niniejszej sprawie doszło jednak do sytuacji odwrotnej, to jest: nie nastąpiło przeniesienie władztwa ekonomicznego nad rzeczą (nieruchomością). Najbardziej ewidentnym tego przejawem było zawarcie przez podatnika ze zbywcą nieruchomości umowy najmu pomieszczeń w budynku położonym na terenie tej nieruchomości, przy czym w roli wynajmującego występował tu poprzedni właściciel, podatnik zaś był najemcą. Strona skarżąca nie wykazała również, mimo że miała taką możliwość przez organami podatkowymi, że wykonywała jakiekolwiek czynności związane z bieżącym zarządem nieruchomością. W konsekwencji Sąd pierwszej instancji przyjmując, że w analizowanej sprawie nie doszło w istocie do czynności opodatkowanej (dostawy towaru), prawidłowo zastosował powołany przepis art. 7 ustawy o VAT.

Mając na uwadze, że zarzuty skargi kasacyjnej nie miały usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sad Administracyjny orzekł jak w sentencji, w oparciu o art. 184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a. Wysokość wynagrodzenia radcy prawnego, reprezentującego Dyrektora Izby Skarbowej, określono na podstawie § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c w zw. z § 6 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r., poz. 490).