Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2056/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 4a ust. 3, art. 5, art. 6 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust.1, art. 8 ust. 1, art. 9 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 1, ust. 2, ust. 3 pkt 1 oraz art. 15 ust. 4 i art. 17a ust. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 86
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Jan Grzęda (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Mirosław Surma, , po rozpoznaniu w dniu 8 grudnia 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 21 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Po 1230/17 w sprawie ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 października 2017 r., nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od A. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 2700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 21 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Po 1230/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r.,

poz. 1302 ze zm., dalej "p.p.s.a"), oddalił skargę A. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z 12 października 2017 r. w przedmiocie podatku od spadów i darowizn.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W oparciu o art. 174 pkt 1 P.p.s.a. autor skargi kasacyjnej podniósł zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.: art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 4a ust. 3, art. 5, art. 6 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust.1, art. 8 ust. 1, art. 9 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 1, ust. 2, ust. 3 pkt 1 oraz art. 15 ust. 4 i art. 17a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o spadku od podatków i darowizn (Dz. U. 2015 r. poz. 86 ze zm., dalej "u.p.s.d.") i uznaniu, że:

- organ odwoławczy prawidłowo zastosował 20% stawkę podatku od spadku i darowizn do zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia darowizny, które organ odwoławczy ustalił w sentencji decyzji, podczas gdy organ odwoławczy powinien był zastosować 7% stawkę, a wręcz umorzyć postępowanie,

- podczas przesłuchania 15 marca 2017 r. miało miejsce powołanie się na otrzymaną darowiznę od matki, podczas gdy była to jedyna odpowiedź na konkretne zadanie pytanie kontrolującego podczas przesłuchania, poza tym w momencie odpowiedzi organ już posiadał wiedzę, że strona został obdarowana,

- w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie 20% stawka podatku od spadków i darowizn, gdy tymczasem z przepisu art. 5 ust. 4 wynika, że aby ją zastosować powinno nastąpić powołanie się oraz brak zapłaty podatku, a przecież strona zapłaciła należny podatek co jest bezsporne, a zatem sankcyjna stawka nie miała zastosowania w przedmiotowej sprawie,

- obdarowana otrzymała cztery darowizny w łącznej wysokości 2 000 000 zł, podczas gdy z umowy darowizny oraz zeznań świadka i strony wynika, że została udzielona jedna darowizna, która została wypłacona w transzach, a tym samym nie rozstrzygnięcie w tym zakresie co do istoty sprawy.

Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. pełnomocnik skarżącej podniósł ponadto zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) oraz pkt 2, art. 141 § 4, art. 151 P.p.s.a. oraz art. 21 § 1 pkt 2, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 1 pkt 5 i 6, art. 210 § 4, art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) i § 2 oraz art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej "O.p.") przez oddalenie skargi podczas gdy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nieprawidłowo uchylił decyzję organu pierwszej instancji i rozpoznał sprawę,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) oraz pkt 2, art. 141 § 4 i art. 151 P.p.s.a. oraz art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 6 ust. 4 w zw. z art. 15 ust. 4 i 17a ust u.p.s.d. w zw. z art. 21 § 1 pkt 2, art. 165 § 1 i 7 pkt 1 oraz art. 21 § 1 pkt 2, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 1 pkt 5 i 6, art. 210 § 4, art. 233 § 1 pkt 2 lit. a), § 2, § 3 O.p. przez oddalenie skargi na decyzję która zakończyła prowadzenie postępowania podatkowego w sytuacji gdy nie doszło do wszczęcia postępowania, ponieważ jeżeli wymiaru podatku od spadków i darowizn dokonano przy założeniu, że obowiązek podatkowy powstał w oparciu o art. 6 ust. 4 u.p.s.d., organ pierwszej instancji powinien wydać postanowienie o wszczęciu postępowania w przedmiocie ustalenia podatku od spadków i darowizn z tytułu powołania się na nabycie przedmiotowej darowizny, zaś postępowanie wszczęte przez złożenie zeznania podatkowego powinno zostać umorzone w drodze decyzji,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) oraz pkt 2, art. 141 § 4 i art. 151 P.p.s.a oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) i § 2 w zw. z art. 21 § 1 pkt 2, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1 i 2, art. 210 § 1 pkt 5 i 6, art. 210 § 4 O.p. przez oddalenie skargi na decyzję w której przyjęto, że obdarowana otrzymała cztery darowizny w łącznej wysokości 2 000 000 zł, podczas gdy z umowy darowizny oraz zeznań świadka i strony wynika, że została udzielona jedna darowizna, która została wypłacona w transzach, a tym samym organ nie rozstrzygnął w tym zakresie istoty sprawy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw wobec czego podlega oddaleniu. Bezpodstawne okazały się zarzuty naruszenia przepisów postępowania jak i zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego.

Trafnie Sąd administracyjny pierwszej instancji uznał, że poddana sądowej kontroli decyzja jest zgodna z prawem.

Słusznie Sąd administracyjny pierwszej instancji podał, że w odniesieniu do otrzymanej przez podatniczkę 30 września 2015 r. darowizny od matki, środków pieniężnych w kwocie 267 100 zł organ pierwszej instancji nie był zobligowany do wydawania postanowienia o wszczęciu postępowania. W tym zakresie postępowanie zostało wszczęte na mocy art. 165 § 7 pkt 1 O.p. w wyniku złożonej przez podatniczkę deklaracji, i to niezależnie od tego czy zawarte w niej dane były prawdziwe. Zgodnie z art. 165 O.p., postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu (§ 1). Wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia (§ 2). Wyjątkiem od postanowień przytoczonego ostatnio przepisu są regulacje zawarte w art. 165 § 7 pkt 1 O.p. zgodnie z którym, organ podatkowy nie wydaje postanowienia o wszczęciu postępowania w przypadku złożenia zeznania podatkowego przez podatników podatku od spadków i darowizn.

Z okoliczności sprawy wynika, że 23 marca 2016 r. skarżąca złożyła zeznanie podatkowe, w którym wykazała nabycie 30 września 2015 r. tytułem darowizny od matki Z. S. środków pieniężnych w wysokości 267 100 zł. Złożenie zeznania podatkowego przez podatnika podatku od spadków i darowizn skutkuje każdorazowo wszczęciem postępowania podatkowego. Przepis art. 165 § 7 pkt 1 O.p. nie uzależnia skutku w postaci wszczęcia postępowania podatkowego od rodzaju ustawy podatkowej wedle której doszło do powstania obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego na podstawie art. 6 ust. 4 u.p.s.d. nie wyłącza skutku w postaci wszczęcia postępowania podatkowego, który art. 165 § 7 pkt 1 O.p. wiąże ze złożeniem zeznania podatkowego.

Celnie Sąd pierwszej instancji podał, że organy podatkowe nie naruszyły również art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) i § 2 oraz art. 127 O.p. Zgodnie z pierwszym z powołanych przepisów, organ odwoławczy wydaje decyzję, w której: uchyla decyzję organu pierwszej instancji: w całości lub w części i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję, umarza postępowanie w sprawie. Zgodnie zaś z art. 233 § 1 pkt 2 lit. b) O.p., organ odwoławczy wydaje decyzję, w której: uchyla decyzję organu pierwszej instancji: w całości i sprawę przekazuje do rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji, jeżeli decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości. Istotne jest , że zgodnie z art. 233 § 2 O.p., organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Zakres rozstrzygnięcia organu odwoławczego w niniejszej sprawie został zdeterminowany zakresem wszczętego uprzednio postępowania podatkowego. Na skutek złożenia przez skarżącą 23 marca 2016 r. zeznania podatkowego doszło do wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiocie wykazanego w tej deklaracji nabycia od Z. S. darowizny środków pieniężnych w wysokości 267 100 zł. Inne darowizny nie mogły zostać opodatkowane decyzją organu pierwszej instancji.

Rację ma Sąd pierwszej instancji, że w niniejszej sprawie brak było również podstaw do uchylenia w całości decyzji organu pierwszej instancji oraz przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Wydanie tego rodzaju rozstrzygnięcia zgodnie z art. 233 § 2 O.p. jest bowiem możliwe jedynie w sytuacji gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. W niniejszej sprawie sytuacja taka nie miała jednak miejsca, skoro rozstrzygnięcie sprawy w zakresie darowizn z 5 listopada 2015 r., 9 grudnia 2015 r., 23 grudnia 2015 r., wymaga uprzedniego wszczęcia postępowania, nie uzupełnienie braków postępowania dowodowego.

Słusznie Sąd pierwszej instancji podkreślił, że w sprawie brak było również przesłanek do umorzenia postępowania. Zgodnie z art. 208 § 1 O.p., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Z bezprzedmiotowością postępowania w rozumieniu przytoczonego przepisu mamy do czynienia wówczas, gdy organ podatkowy stwierdzi w sposób oczywisty brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpoznania sprawy. Organ podatkowy może wszcząć postępowanie podatkowe obejmujące darowizny otrzymane przez skarżącą 5 listopada 2015 r., 9 grudnia 2015 r., 23 grudnia 2015 r.

Prawidłowo Sąd pierwszej instancji wskazał, że zaskarżona decyzja nie narusza również zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego wyrażonej w art. 127 O.p. Jak wynika bowiem z powyższych rozważań opodatkowanie darowizn z 5 listopada 2015 r., 9 grudnia 2015 r., 23 grudnia 2015 r. uwarunkowane jest uprzednim wszczęciem postępowania podatkowego w tym zakresie oraz wydaniem przez organ pierwszej instancji nowej decyzji, od której podatniczka będzie mogła wnieść odwołanie realizując tym samym swoje prawo do dwuinstancyjnego postępowania podatkowego.

Podkreślić trzeba, że zasadnie Sąd pierwszej instancji nie podzielił zarzutów naruszenia art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1 i 2 oraz art. 210 § 4 O.p. Zgodnie z zasadą legalizmu wyrażoną w art. 120 O.p. , organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. W myśl art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu podlega uwzględnieniu , jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 O.p. Z art. 191 O.p. wynika zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W świetle art. 180 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zarówno materiał dowodowy, jak i jego ocena winny – zgodnie z art. 210 § 4 O.p. – znaleźć swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji podatkowej.

Prawidłowo Sąd pierwszej instancji wskazał, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy z uwagi na niezachowanie formy aktu notarialnego w istocie doszło do zawarcia czterech umów darowizny w momencie otrzymania przez skarżącą poszczególnych kwot pieniędzy, określanych przez podatniczkę mianem transz. Organy podatkowe obydwu instancji prawidłowo przyjęły, że podatniczka otrzymała w istocie od matki Z. S. 4 darowizny (30 września 2015 r., 5 listopada 2015 r., 9 grudnia 2015 r. oraz 23 grudnia 2015 r.). Zgodnie z art. 890 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 ze zm. dalej "K.c."), oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione. Na gruncie ustawy podatkowej występuje zróżnicowanie w zakresie obowiązku podatkowego sytuacji osób obdarowanych na skutek zawarcia umowy darowizny w zależności od formy tej umowy. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.s.d., obowiązek podatkowy powstaje: przy nabyciu w drodze darowizny - z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń. Treść przytoczonego przepisu nie pozostawia żadnych wątpliwości, co do tego, że następujące po sobie otrzymanie przez podatniczkę cztery darowizny środków pieniężnych tytułem wykonania umowy darowizny, należy na gruncie prawa podatkowego rozpatrywać jako niezależne od siebie zdarzenia (odrębne darowizny).

Prawidłowo Sąd pierwszej instancji nie podzielił zarzutów związanych z przyjęciem przez organ, że podczas przesłuchania 15 marca 2017 r. miało miejsce powołanie się przez podatniczkę na fakt otrzymania darowizny. Pierwotnie 1 marca 2016 r., zeznała, że darowizny w łącznej kwocie 2 000 000 zł zostały nabyte od jej wuja. Zeznania w powyższym zakresie zostały następnie zmienione 15 marca 2016 roku. Skarżąca wyjaśniła, że darowiznę w kwocie 2 000 000 zł w istocie otrzymała od matki Z. S.. Umowa darowizny z 1 grudnia 2015 r. zawierała stwierdzenie (w § 1), że obdarowana przyjęła darowiznę. Jednak "realizacja" darowizny nastąpiła w transzach, co wynika z dokumentów. Zatem realizacja i skutki następowały przy kolejnych transzach. Zgodnie z art. 6 ust. 4 u.p.s.d., jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia. Przez powołanie się o którym mowa w przytoczonym ostatnio przepisie należy rozumieć wszelkiego rodzaju udzielenie informacji świadczących o niezgłoszonym wcześniej do opodatkowania nabyciu rzeczy lub praw majątkowych. Fakt, że powołanie się na niezgłoszoną uprzednio do opodatkowania darowiznę nastąpiło na skutek zadanego podatniczce podczas przesłuchania pytania pozostaje bez wpływu na możliwość zastosowania art. 6 ust. 4 u.p.s.d. Przepis ten wymaga jedynie aby nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania i aby następnie doszło do powołania się przez podatnika na ten fakt przed organem podatkowym. Nie ustanawia żadnych wymogów formalnych dla owego powołania, wobec czego należy przyjąć, że może ono nastąpić w każdej formie, w tym jako odpowiedź na pytanie zadane w toku przesłuchania.

Słusznie Sąd pierwszej instancji stanął na stanowisku, że nie zasługują na uwzględnienie zarzuty zastosowania błędnej stawki podatku. Zaskarżona decyzja ustala zobowiązanie podatkowe z tytułu nabycia darowizny przez podatniczkę. Takie opisanie przedmiotu opodatkowania nie wyłącza możliwości zastosowania sankcyjnej 20% stawki podatku. Zgodnie z art. 1 ust. 1 u.p.s.d., podatkowi temu, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem: dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego (pkt 1); darowizny, polecenia darczyńcy (pkt 2); zasiedzenia (pkt 3); nieodpłatnego zniesienia współwłasności (pkt 4); zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu (pkt 5); nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności (pkt 6). Sąd podkreśla, że powołanie się na fakt niezgłoszonej uprzednio do opodatkowania darowizny, jest czynnością z którą ustawa wiąże powstanie powtórnego obowiązku podatkowego. Jednakże powołanie nie stanowi samo w sobie przedmiotu opodatkowania, bowiem zgodnie z art. 15 ust. 4 u.p.s.d., nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze darowizny lub polecenia darczyńcy podlega opodatkowaniu według stawki 20%, jeżeli obowiązek podatkowy powstał wskutek powołania się podatnika (...). Przytoczony fragment art. 15 ust. 4 u.p.s.d. nie pozostawia wątpliwości, że mimo tego, że obowiązek podatkowy został powiązany z powołaniem się na otrzymanie niezgłoszonej wcześniej do opodatkowania darowizny, to przedmiotem opodatkowania jest nadal nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych.

Prawidłowo Sąd pierwszej instancji wskazał, że zastosowanie w sprawie 20% stawki podatku nie narusza prawa. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 4 u.p.s.d., nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze darowizny lub polecenia darczyńcy podlega opodatkowaniu według stawki 20%, jeżeli obowiązek podatkowy powstał wskutek powołania się podatnika przed organem podatkowym w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej na okoliczność dokonania tej darowizny, a należny podatek od tego nabycia nie został zapłacony. Sytuacja taka miała miejsce w niniejszej sprawie bowiem 15 marca 2017r., w toku kontroli podatkowej skarżąca powołała się na niezgłoszoną uprzednio do opodatkowania darowiznę.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela zarzutów związanych z naruszeniem innych przepisów regulujących stawkę podatku (art. 14 ust. 1 u.p.s.d.). Bezzasadne okazały się również zarzuty naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 5 oraz art. 9 ust. 1 u.p.s.d. Ustalając wysokość zobowiązania podatkowego organ zastosował ulgę uregulowaną w pierwszym z przywołanych przepisów, jak również kwotę wolną od opodatkowania wskazaną w art. 9 ust. 1 u.p.s.d. Prawidłowo ustalił również wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych (art. 8 ust. 1 u.p.s.d.), w rezultacie przy obliczaniu wysokości zobowiązania podatkowego zastosował prawidłową podstawę opodatkowania. Bezzasadny okazał się również zarzut naruszenia art. 4a ust. 3 u.p.s.d. który stanowi, że przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1-2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do pierwszej grupy podatkowej. Organ ustalając wysokość zobowiązania podatkowego prawidłowo zastosował regulacje odnoszące się do opodatkowania nabywców rzeczy lub praw majątkowych zaliczonych do tej grupy podatkowej. Za niezasługujący na uwzględnienie uznał Naczelny Sąd Administracyjny także zarzut naruszenia art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.s.d. W osądzanej sprawie doszło bowiem do powtórnego powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 6 ust. 4, nie zaś art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.s.d., a to wskutek niezgłoszenia otrzymanej darowizny do opodatkowania, a następie powołania się na otrzymanie tej darowizny. W opinii Naczelnego Sądu Administracyjnego na uwzględnienie nie zasługiwał również zarzut naruszenia art. 1 ust. 1 pkt 2 u.p.s.d., zgodnie z którym , podatkowi temu podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem: darowizny, polecenia darczyńcy.

Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. W przedmiocie kosztów postępowania kasacyjnego zasądzonych na rzecz organu orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 209, art. 205 § 2 p.p.s.a.