Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 751/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-07-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 187, art. 188, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 88
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka (spr.), Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia del. WSA Joanna Tarno, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 1 lipca 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. Sp. z o. o. w T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Bd 789/13 w sprawie ze skargi K. Sp. z o. o. w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 25 lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od maja do grudnia 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. Sp. z o. o. w Toruniu na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 7.200 (słownie: siedem tysięcy dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 17 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 789/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę K. Sp. z o. o. w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 25 lipca 2013 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od maja do grudnia 2008 r.

Z przedstawionego przez Sąd I instancji stanu sprawy wynikało, że decyzją z dnia 9 sierpnia 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił Spółce z tytułu podatku od towarów i usług wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące maj i październik 2008 r. oraz kwoty zobowiązania podatkowego za miesiące od czerwca do września 2008 r. a także za listopad i grudzień 2008 r.

Organ stwierdził, że skarżąca ujęła w ewidencjach zakupu VAT faktury wystawione przez "A." sp. z o. o. w T. o łącznej wartości netto 3.562.445,94 zł, podatek VAT 783.738,12 zł, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Postępowanie kontrolne przeprowadzone u kontrahenta Spółki dowiodło, że spółka "A." nie prowadziła we własnym imieniu działalności gospodarczej, stwarzała natomiast pozory jej istnienia, zajmując się przede wszystkim przefakturowywaniem złomu. Ponieważ wystawione przez tę spółkę faktury nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, organ odmówił skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez tego kontrahenta.

W toku prowadzonego postępowania odwoławczego, decyzją z dnia 9 listopada 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W wyniku wniesienia skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 6 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Bd 35/13 uchylił zaskarżoną decyzję. Rozpatrując sprawę ponownie, Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia 25 lipca 2013 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W skardze Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie:

1) art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), poprzez dokonanie oceny zebranego materiału dowodowego z naruszeniem zasad swobodnej oceny dowodów, w szczególności polegającej na przyjęciu, że skarżąca nie dochowała należytej staranności przy dobieraniu kontrahenta, tj. spółki "A." i zawieraniu z nią transakcji oraz przyjęcie, że dostawcą towaru objętego zakwestionowanymi fakturami nie był wystawca kwestionowanych faktur, tj. spółka "A.", w sytuacji, gdy:

a) organ nie kwestionuje rzetelności dokumentów PZ, na podstawie których wystawiane były kwestionowane faktury, oraz zeznań magazyniera, który dokumenty te sporządzał, a także pisemnego oświadczenia kierowcy, który złom przywoził w imieniu "A." oraz

b) organ w postanowieniu o odmowie przeprowadzenia wnioskowanych dowodów mających potwierdzić rzetelność wystawianych dokumentów PZ oraz fakt dostaw złomu przez "A.", stwierdził, że "okoliczności faktyczne, o których ustalenie strona wnioskuje, zostały potwierdzone w sposób wystarczający zgromadzonym dotychczas materiałem dowodowym, znajdującym się w aktach sprawy, który nie budzi zastrzeżeń", co miało wpływ na rozstrzygnięcie sprawy,

2) naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.) dalej: ustawa o VAT poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że pojęcie "przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel", a w konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" nie obejmuje sytuacji, w której osoba zbywa rzecz pochodzącą z nieznanego źródła,

3) naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 w zw. z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT oraz w zw. z art. 535 i art. 169 Kodeksu cywilnego, polegające na ich błędnej wykładni, poprzez przyjęcie, że nie powstaje obowiązek podatkowy u zbywcy towaru, w wypadku, gdy zbywane są towary niewiadomego pochodzenia, których właścicielem nie jest zbywca, podczas gdy w świetle tych przepisów obowiązek podatkowy powstaje zarówno wtedy, gdy zbywane są towary niewiadomego pochodzenia, jak też wtedy, gdy zbywany jest towar przez osobę, która nie jest jego właścicielem,

4) naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art., 5 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego zastosowanie w sprawie, gdy tymczasem przepis ten nie mógł mieć zastosowania w sprawie, bowiem z akt sprawy wynika, że wystawca zakwestionowanych faktur dokonywał do skarżącej dostaw w rozumieniu ustawy o VAT,

5) naruszenie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie i w konsekwencji odmówienie skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego, gdy tymczasem w świetle tego przepisu prawo takie skarżącej przysługiwało, a ze zgromadzonych dowodów nie wynika, że spółka wiedziała lub powinna była wiedzieć o oszukańczym procederze swojego kontrahenta, spółki "A.".

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Sąd I instancji wskazał, że niniejsza sprawa była już przedmiotem oceny Sądu, który wyrokiem z dnia 6 marca 2013 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Bd 35/13 uchylił poprzednią decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B., zarzucając organom, że nie zakwestionowały ani faktycznego dostarczenia towaru ani tego, że kontrahent skarżącego był podatnikiem, o jakim mowa w orzecznictwie europejskim. Sąd wskazał, że organ mógłby odmówić prawa do odliczenia, tylko wtedy, gdy zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem. Za udowodnione Sąd uznał to, że na wcześniejszych etapach obrotu towarem doszło do oszustwa podatkowego, które polegało na tym, że jedno z ogniw zajmowało się produkowaniem tzw. pustych faktur, dokumentujących obrót złomem we współpracy z kontrahentem skarżącego, co zostało potwierdzone zeznaniami i nie jest kwestionowane przez stronę skarżącą.

Zgodnie ze wskazaniami Sądu organ ponownie rozpoznając sprawę dokonał wnikliwej analizy procedury dostaw towaru do skarżącej firmy przez "A.". Sprawdził dokumenty (PZ), które towarzyszyły dostawom, traktując je tak samo, jak inne dowody w sprawie. Organy w celu wykonania wskazówek Sądu sprawdziły ponownie okoliczności związane z zakwestionowanymi dostawami. W wyniku tych czynności ustalono, że sprzedającym złom nie był "A." sp. z o.o. – wystawca faktur, a inne bliżej nieokreślone podmioty.

W opinii Sądu to, że dokumenty takie jak PZ, na podstawie których wystawiano faktury są sporządzone w sposób prawidłowy i w zgodzie z wystawionymi fakturami jedynie potwierdza fakt, że miały uwiarygodnić dostawę od wystawcy faktur.

Sąd I instancji podkreślił, że skoro stwierdzono, że firma "A." wystawiała fikcyjne faktury to oznacza, że już z tego względu faktury te nie mogą stanowić podstawy do odliczeń na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W związku z powyższym organy prawidłowo zastosowały przepis art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

W ocenie Sądu materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący z poszanowaniem zasad z art. 120, 122, 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Cały zebrany materiał został poddany ocenie bez przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł pełnomocnik Spółki. Zarzucił naruszenie:

1) przepisów postępowania, tj.:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) dalej: P.p.s.a. w związku z art. 187 i art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej polegającego na nieustaleniu przez organy stanu faktycznego istotnego dla rozstrzygnięcia sprawy, a mianowicie nieustalenia, czy do spółki przywożony był złom w ilościach i terminach wynikających z zakwestionowanych faktur, kto przywoził ten złom, kto deklarował, że jest właścicielem przywiezionego złomu i kto składał oświadczenie, że złom sprzedaje, co było wstępnym warunkiem do przesądzenia, czy kwestionowane faktury dokumentują dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT,

b) art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez brak zamieszczenia w zaskarżonym wyroku właściwego uzasadnienia, pozwalającego na dokonanie kontroli kasacyjnej orzeczenia, w szczególności poprzez brak ustosunkowania się Sądu do podniesionych przez skarżącą zarzutów skargi, a także wskazania, jakie ustalenia faktyczne zostały przez Sąd przyjęte do orzeczenia w sprawie, co w praktyce utrudniło również skarżącej możliwość podważenia i polemizowania w skardze kasacyjnej z oceną stanu faktycznego i prawnego zawartego w zaskarżonym wyroku,

c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe wskazanego przepisu Ordynacji podatkowej polegającego na przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie tej oceny w sposób dowolny, z naruszeniem zasad logiki i doświadczenia życiowego poprzez dowolne ustalenie, że dostawcą towaru objętego zakwestionowanymi fakturami nie był wystawca kwestionowanych faktur, tj. A. Sp. zo.o. w sytuacji, gdy:

- organ nie kwestionuje rzetelności dokumentów PZ, na podstawie których wystawiane były kwestionowane faktury oraz zeznań magazyniera oraz pisemnego oświadczenia kierowcy, który złom przywoził w imieniu A.,

- organ w postanowieniu o odmowie przeprowadzenia wnioskowanych dowodów z dnia 6 listopada 2012 r. mających potwierdzić rzetelność wystawianych dokumentów PZ oraz fakt dostaw złomu przez A. stwierdził, że "okoliczności faktyczne, o których ustalenie strona wnioskuje zostały potwierdzone w sposób wystarczający zgromadzonym dotychczas materiałem dowodowym, znajdującym się w aktach sprawy, który nie budzi zastrzeżeń",

d) art. 133 § 1 P.p.s.a. poprzez ustalenie przez Sąd stanu faktycznego sprawy wbrew zgromadzonemu w sprawie materiałowi dowodowemu i przyjęcie, że to nie wystawcy faktur dostarczyli złom skarżącej oraz że wystawionym fakturom nie towarzyszył żaden obrót towarowy,

e) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 188 w związku z art. 187 i art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej polegającego na odmowie przeprowadzenia dowodów, które miały istotne znaczenie dla ustalenia faktycznego i jednocześnie były wnioskowane przez skarżącą na okoliczności przeciwne do tych, które dowodził organ podatkowy,

f) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe wskazanego przepisu Ordynacji podatkowej polegającego na przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie tej oceny w sposób dowolny, z naruszeniem zasad logiki i doświadczenia życiowego poprzez dowolne ustalenie, że skarżąca miała lub powinna była mieć świadomość oszukańczego działania swojego kontrahenta A. Sp. zo.o. w sytuacji, gdy z zasad logiki i doświadczenia życiowego wynika, że skarżąca nie miała żadnych środków czy instrumentów, które pozwoliłyby na skuteczną weryfikację uczciwości podatkowej kontrahentów, a okoliczności transakcji nie wskazywały na ich oszukańczy charakter,

2) prawa materialnego, tj.:

a) art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że A. Sp. zo.o. nie dokonywała na rzecz skarżącej czynności podlegających opodatkowaniu, jakim jest dostawa towarów,

b) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 7 ust. 1 tej ustawy poprzez jego zastosowanie w sprawie, gdy tymczasem przepis ten nie mógł mieć zastosowania w sprawie, bowiem z akt sprawy wynika, że wystawca zakwestionowanych faktur dokonywał do skarżącej dostaw w rozumieniu ustawy o VAT,

c) art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie i w konsekwencji odmówienie skarżącej prawa do odliczenie podatku naliczonego od podatku należnego, gdy tymczasem w świetle tego przepisu prawo takie skarżącej przysługiwało, a ze zgromadzonych dowodów nie wynika, że skarżąca wiedziała lub powinna była wiedzieć o oszukańczym procederze kontrahenta A. Sp. zo.o.

Wniósł o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowoadministracyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie w całości i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego z uwzględnieniem kosztów zastępstwa .

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego i procesowego.

Stosownie do art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).

Wskazanie i uzasadnienie podstaw-kasacyjnych należy przy tym do koniecznych cech skargi kasacyjnej (art. 176 P.p.s.a.).

W sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają ostatnio wymienione zarzuty. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego.

Odnosząc powyższe uwagi do rozpoznawanej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał za nieuzasadnione zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Autor skargi kasacyjnej nie zakwestionował skutecznie dokonanych przez organy ustaleń w zakresie stanu faktycznego, przyjętych przez Sąd I instancji za podstawę zaskarżonego wyroku.

W postępowaniu przed WSA przedmiotem sporu była zasadność pozbawienia skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur nabycia złomu od spółek A. i R. Sąd I instancji podzielił przy tym ocenę organów podatkowych co do tego, że pomiędzy skarżącą a wskazanymi kontrahentami nie nastąpił obrót towarami, uznając tym samym, że skarżąca nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez tych kontrahentów.

W zakresie poczynionych ustaleń faktycznych autor skargi kasacyjnej sformułował zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego, wymieniając naruszenie przez Sąd I instancji przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit c , art..133 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a., w tym art. 122, art. 187, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej . Zdaniem kasatora do naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej doszło w szczególności poprzez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej, poprzez nieustalenie przez organy stanu faktycznego istotnego dla rozstrzygnięcia sprawy, a w szczególności nieustalenia, czy do spółki przywożony był złom w ilościach i terminach wynikających z zakwestionowanych faktur, kto przywoził ten złom, kto deklarował, że jest właścicielem przywiezionego złomu i kto składał oświadczenie, że złom sprzedaje, co było wstępnym warunkiem do przesądzenia, czy kwestionowane faktury dokumentują dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT, oraz zeznań magazyniera, który dokumenty te sporządzał, a także zeznań kierowcy, który złom przywoził.

Powyższe zarzuty w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie są zasadne, Sąd I instancji ani też organy nie naruszyły bowiem tych przepisów , co szczegółowo przedstawiono w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. przy czym konstatacja powyższa dotyczy wszystkich zarzutów podniesionych w tym zakresie.

Z akt sprawy wynika bowiem, że ocenę wszystkich istotnych w sprawie okoliczności Sąd I instancji, uwzględniając poprzednio wydany w sprawie wyrok (sygn.akt I SA/Bd 35/13),oparł na obszernie zgromadzonym materiale dowodowym. Organ podatkowy wskazał na szereg czynności mających na celu ustalenie okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawie. Organy podatkowe rozpatrzyły nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale wszystkie we wzajemnej łączności. Analizując zaskarżoną decyzję nie można zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej aby naruszała ona art. 191 Ordynacji podatkowej. Prawidłowo Sąd ocenił, że Dyrektor Izby Skarbowej szczegółowo odniósł się do przedłożonych dowodów i wskazał na przyczynę odmiennej od podatnika oceny tych dowodów, dokonując ich oceny kompleksowo, w powiązaniu z pozostałymi dowodami zwracając przy tym uwagę na okoliczności, które jego zdaniem nie zostały udowodnione.

Autor skargi kasacyjnej w uzasadnieniu naruszenia wymienionych wyżej przepisów postępowania podatkowego wskazuje w istocie na okoliczności przemawiające za ustaleniem, że towar był dostarczany do skarżącej. Natomiast organy podatkowe niekwestionowały faktu nabycia przez skarżącą przedmiotowych towarów. Postępowanie przeprowadzone przez organ kontroli skarbowej wykazało, że na wcześniejszych etapach obrotu towarem doszło do oszustwa podatkowego, polegającego na tym, że kontrahenci Spółki współpracując ze sobą oraz innymi podmiotami wytwarzali faktury VAT umożliwiające kolejnym podmiotom gospodarczym odliczenie zawartego w nich podatku VAT.

Faktyczne dostawy towarów odbywały się z innego źródła niż wykazana na fakturach. Organy podatkowe prawidłowo ustaliły zatem, że sporne faktury nie odzwierciedlały podmiotowo transakcji, które dokumentowały. Takie też ustalenia przyjął Sąd I instancji, co też zostało szczegółowo przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku .

W sytuacji niepodważenia realizacji dostaw, zasadniczą w sprawie kwestią sporną, na co prawidłowo zwrócił uwagę Sąd I instancji, pozostawało wykazanie przez organy, że skarżąca nabywając i przyjmując złom opisany w spornych fakturach, z uwagi na okoliczności transakcji, miała świadomość, że uczestniczy w przestępstwie podatkowym.

W kwestii podejmowanych działań podatnika co do staranności skarżącej. wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd Sądu I instancji, że samo stwierdzenie, że kontrahent jest czynnym podatnikiem nie daje gwarancji, że kontrahent podatnika nie uczestniczył w nielegalnym procederze. Przyjęcie stanowiska przeciwnego oznaczałoby, że potwierdzenie przez organ podatkowy, iż kontrahent podatnika jest czynnym podatnikiem, "sanuje" działania nielegalne (por. wyrok NSA z dnia 19 lipca 2011 r., l FSK 1122/10, dostępne w bazie internetowej CBOIS).

W okolicznościach niniejszej sprawy istotne były nie tyle elementy formalne funkcjonowania firm w obrocie gospodarczym, lecz materialne elementy transakcji skarżącej, w ramach których kupowała złom. Zwrócić tutaj należy uwagę, na skalę obrotów skarżącej z kontrahentami: w maju 2008r. A. sprzedała skarżącej złom za 746.548,87zł (w 2008r obrót wyniósł ponad 40 min zł a w 2009r - za trzy miesiące - ok. 360 tyś. zł), natomiast R. w 2009r - przez trzy miesiące – zrealizowała dostawy za kwotę ok. 850 tyś zł.

Konieczność badania rzetelności kontrahenta oraz źródła pochodzenia towarów, w kontekście łącznej wartości transakcji, jak w niniejszej sprawie, wydaje się być naturalna dla racjonalnie działającego przedsiębiorcy. Zwłaszcza, że skarżąca dokonywała transakcji obrotu złomem, w sytuacji powszechnej świadomości nadużyć zachodzących w obrocie tego typu towarami.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że notoryjnie znany jest fakt, iż obrót złomem narażony jest szczególnie na nadużycia podatkowe, co wymaga od jego uczestników szczególnej ostrożności i staranności (por wyrok NSA z dnia 26 sierpnia 2014 r., sygn. akt l FSK 1209/13, skarżąca realizując takie transakcje nie interesowała się źródłami pochodzenia nabywanego towaru.

Jak to przyjął Sąd I instancji i co nie jest kwestionowane w skardze kasacyjnej, z treści zeznania Prezesa skarżącej i jej pracowników, wynikało, że decyzje co do wyboru dostawców podejmował samodzielnie Prezes – J. P. On także decydował o współpracy z dostawcami, negocjował ceny, warunki dostaw, akceptował przedłożone faktury, decydował też o wysokości i terminach zapłaty za kolejne dostawy. Sam J. P. przyznał, że nie miał kłopotów z dostawcami, którzy sami zgłaszali się do niego z towarem. Nie był więc zmuszony do decydowania się na współpracę z każdym podmiotem, który taką współpracę oferował. Zadeklarował jednocześnie, że nie miał praktyki bywania w miejscach prowadzenia działalności u swoich kontrahentów. Taka postawa skarżącej świadczy o braku staranności w doborze kontrahentów.

Właściwie więc ocenił Sąd I instancji, że skarżąca nie wykazała się działaniami, które stanowiłyby wyraz szczególnej staranności przy doborze kontrahentów i dokonywania z nimi transakcji, minimalizując ryzyko uczestniczenia w

nadużyciach podatkowych.

Nie jest też zasadny zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a., zgodnie z którym

uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną

rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W rozpatrywanej sprawie uzasadnienie spełnia

wymagania z tego przepisu. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika strony Sąd I instancji wyjaśnił w dostateczny sposób podstawę prawną rozstrzygnięcia, odnosząc się przy tym do zarzutów skargi.

Uzasadnienie wyroku umożliwiało Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę zasadności przesłanek, na których oparto zaskarżone orzeczenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku wyraził odmienne stanowisko od prezentowanego przez stronę , nie stanowi to jednak uchybienia wskazanej regulacji.

Przedstawiona przez organy podatkowe i Sąd I instancji ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego w kontekście pozbawienia skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z przedmiotowych faktur uwzględniała wskazania orzecznictwa TSUE i nie pozostaje w sprzeczności z postanowieniem z 6 lutego 2014 r., w sprawie C-33/13, w którym to podtrzymano stanowisko wyrażone w poprzednich orzeczeniach, w szczególności wyrokach: z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahageben i David, z dnia 6 września 2012r. w sprawie C-324/11 Tóth, a także z dnia 6 grudnia 2012 r. w sprawie C-285/11 Bonik oraz z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawach C-642/11 Strój trans EOOD i C-643/11 ŁWK - 56 EOOD.

W sytuacji ustalenia, że w sprawie zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń to pozbawienie skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego pozostawało w zgodzie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia wskazanych w niej przepisów prawa materialnego są również bezzasadne. Oceny tej nie zmienia odwoływanie się przez autora skargi kasacyjnej do przesłanki dobrej wiary po stronie nabywcy, gdyż nie została ona spełniona, co już wyżej wskazano.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 P.p.s.a orzekł jak w sentencji.