Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2006/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-05-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 121, art. 122. art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (spr.), Sędzia WSA (del.) Izabela Najda-Ossowska, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 czerwca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2998/14 w sprawie ze skargi H. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 5 sierpnia 2014 r., nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług kwoty różnicy do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za kwiecień 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od H. S.A. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. kwotę 900 (słownie: dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 19 czerwca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2998/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.), dalej: p.p.s.a., oddalił skargę H. S.A. (dalej: spółka lub skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: organ lub organ odwoławczy) z 5 sierpnia 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień 2009 r.

1. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: Naczelnik Urzędu Skarbowego) - decyzją z 14 kwietnia 2014 r. - określił spółce kwotę różnicy podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za kwiecień 2009 r. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że wobec spółki jako następcy prawnego G. S.A. (dalej: G.) przeprowadzono kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczeń ww. podmiotu z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za wskazany okres rozliczeniowy. W jej toku włączono do akt sprawy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor UKS) z 30 sierpnia 2013 r., wydaną wobec P. Sp. z o.o. (dalej: P.) po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego w podatku od towarów i usług za okres od października 2008 r. do września 2009 r. W przedmiotowej decyzji podważono rzetelność faktur VAT wystawionych przez P. tytułem świadczenia usług, zobowiązując wystawcę tych faktur do zapłaty wykazanego w nich podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm.) dalej: ustawa o VAT. Ww. decyzja obejmowała przy tym m. in. dwie faktury wystawione w marcu 2009 r. na rzecz G. tytułem usług pośrednictwa handlowego. Podatek naliczony z tych faktur został rozliczony przez nabywcę w kwietniu 2009 r. Powołując się zatem na art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, iż faktury wystawione przez P. na rzecz G. nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, gdyż stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Wydając decyzję z 14 kwietnia 2014 r. organ pierwszej instancji oparł się bezpośrednio na ww. rozstrzygnięciu Dyrektora UKS wydanym wobec P. (uznając je za dokument urzędowy, stanowiący dowód tego co zostało w nim stwierdzone), w którym na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, dokumentacji księgowej ww. podmiotu oraz zeznań świadków dokonano ustaleń dotyczących okoliczności, charakteru i przebiegu jego działalności. Odmawiając prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na spornych fakturach Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał też, iż zarówno przed nawiązaniem współpracy, jak i w jej trakcie, G. nie upewniła się co do wiarygodności kontrahenta, czy też ewentualnego związku przedmiotowych transakcji z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

Decyzją z 5 sierpnia 2014 r. organ odwoławczy - po rozpatrzeniu odwołania spółki - utrzymał zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy. Organ zaaprobował bowiem w zupełności prawidłowość przeprowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postępowania wyjaśniającego oraz przyjętą przez ten organ ocenę ustalonych w sprawie okoliczności faktycznych. W uzasadnieniu przedstawiono zrekonstruowany na podstawie zgromadzonych dowodów stan faktyczny sprawy, wskazując jednocześnie konkretne dowody, na podstawie których dokonano tej rekonstrukcji oraz dokonując ich oceny. Zaaprobowano w szczególności stanowisko organu pierwszej instancji, iż decyzja wydana dla P. stanowi dowód z dokumentu urzędowego, a dla obalenia wynikającej z tego faktu mocy dowodowej nie jest wystarczające przedstawienie przez spółkę faktur wraz z załącznikami oraz umów (tj. dokumentów prywatnych), dotyczących kontraktów, do zawarcia których miało rzekomo dojść za pośrednictwem P. W konsekwencji stwierdzono, że skoro zakwestionowane faktury zakupu nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, to G. nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w nich zawartego. W ocenie organu, określenie P. na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT podatku do zapłaty w wysokości podatku wykazanego w fakturach wystawionych na rzecz G. nie oznacza, że nabywca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek wynikający z tych faktur. Obowiązek zapłaty podatku, określony na podstawie tego przepisu, nie daje podstaw do uznania, że czynności wykazane w fakturach stają się opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Następnie organ odwoławczy omówił - wypracowane w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) - materialnoprawne warunki zachowania prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu transakcji wiążących się z popełnieniem przestępstwa, konkludując, iż w świetle okoliczności faktycznych sprawy G. nie można uznać za nieświadomego uczestnika fikcyjnych transakcji. Sporne faktury były fakturami "pustymi" (nie dokumentowały żadnej czynności), przez co - zdaniem organu - należało je zakwestionować bez ustalania elementu należytej staranności.

2. Skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skardze na powyższą decyzję skarżąca zarzuciła naruszenie: art. 122, art. 123, art. 190, art. 191, art. 187 § 1 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.), dalej: O.p., zasady bezpośredniości postępowania podatkowego oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

W odpowiedzi na skargę organ, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko, wniósł o jej oddalenie.

3. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że skarżąca skupiła się w niej na zarzutach dotyczących wadliwości w zakresie ustalenia stanu faktycznego oraz postępowania dowodowego, uznając je za niekompletne i przeprowadzone w sposób naruszający zasadę bezpośredniości oraz zasadę swobodnej oceny dowodów. Dostrzeżono także związek rozpoznawanej sprawy ze sprawą prowadzoną wobec P. Zdaniem Sądu, z przeprowadzonego postępowania dowodowego oraz wiedzy urzędowej Sądu (wynikającej z ilości spraw sądowych, w których pojawia się zagadnienie wystawiania "pustych" faktur przez P.), wynika, że ww. podmiot. w rzeczywistości nie świadczył żadnych usług, zaś wykazany na wystawionych przez niego fakturach podatek jest podatkiem do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie Sądu, organy miały prawo oprzeć się w tym zakresie na decyzji Dyrektora UKS wydanej wobec P. w wyniku postępowania, w którym zgromadzono obszerny materiał dowodowy, przeanalizowano dokumentację księgową oraz przeprowadzono dowody z zeznań świadków. Trafnie też uznano tę decyzję za dokument urzędowy, stanowiący dowód tego co zostało w nim stwierdzone, wskazując jednocześnie, że spółka nie przeprowadziła skutecznego przeciwdowodu przeciwko temu dokumentowi, a jedynie kwestionowała go własnymi oświadczeniami. Sąd podzielił stanowisko organów, że w takiej sytuacji decyzja Dyrektora UKS ma charakter rozstrzygający co do charakteru faktur wystawianych przez P. wobec poprzednika prawnego skarżącej, a wykorzystanie tak zgromadzonych dowodów w sprawie nie narusza zasady bezpośredniości. Organy mają bowiem nie tylko prawo, ale i obowiązek, prowadzić postępowania dowodowe w sposób spójny i logiczny. Skoro w innym postępowaniu uzyskano dowody na wystawianie faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, zbędne było prowadzenie w całości powtórnego postępowania dowodowego w spółce, która z faktur tych korzystała. W efekcie Sąd podzielił dokonaną przez organy podatkowe ocenę zgromadzonych w sprawie dowodów i wyciągnięte na ich podstawie wnioski w zakresie charakteru spornych faktur. Stwierdził też, że w sprawie w sposób niewątpliwy wykazano, że G. wiedziała lub przynajmniej mogła wiedzieć, że transakcje, w których uczestniczyła, miały na celu nadużycie.

4. Skarga kasacyjna

Powyższy wyrok został zaskarżony w całości przez spółkę, a w skardze kasacyjnej podniesiono zarzuty naruszenia:

a) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 121, art. 122, art. 180, art. 191, art. 187 § 1 O.p., poprzez:

– niestwierdzenie naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, skutkiem czego było nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego z pominięciem mającej istotny wpływ na wynik sprawy okoliczności, iż postępowanie G. w żaden sposób nie wpisuje się w proceder ujawniony wobec P.,

– niestwierdzenie naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, mianowicie nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego z pominięciem przedłożonych przez skarżącą umów handlowych zawartych w wyniku usług pośrednictwa, faktur VAT, wyjaśnień skarżącej oraz z pominięciem pełnych zeznań M. H., R. B. i A. B.,

a) prawa materialnego polegającego na naruszeniu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i błędną wykładnię tego przepisu z pominięciem zasady neutralności podatku VAT oraz dominujących poglądów orzecznictwa w tym zakresie.

W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna spółki nie ma usprawiedliwionych podstaw, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu.

5.2 Przed bezpośrednim wyjaśnieniem powodów braku zasadności zarzutów skargi kasacyjnej wskazać należy, że w sytuacji, gdy jej autor podnosi naruszenie zarówno prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności ustosunkowania się wymagają zarzuty dotyczące naruszenia przez sąd tych ostatnich przepisów. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumbcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 lutego 2008 r., II FSK 1787/06, CBOSA).

5.3. Odnosząc się zatem do zarzutów skargi kasacyjnej wywiedzionych w oparciu o art. 174 pkt 2 p.p.s.a. należy zauważyć, iż zdaniem kastora Sąd pierwszej instancji dopuścił się naruszenia przepisów postępowania sądowoadministracyjnego przede wszystkim w ten sposób, że akceptując naruszenie przez organy podatkowe reguł postępowania wynikających z art. 121, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., pozostawił w obrocie prawnym wadliwą decyzję, zamiast ją uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzucanie Sądowi pierwszej instancji uchybienia w powyższym zakresie nie jest zasadne. Wskazać przy tym należy, że naruszenie wskazanych norm przez organy podatkowe miałoby - zdaniem kasatora - polegać na ustaleniu stanu faktycznego sprawy z pominięciem przedłożonych przez skarżącą dowodów (umów i faktur dotyczących kontaktów handlowych, do zawarcia których miało dojść za pośrednictwem P.), wyjaśnień skarżącej, pełnych zeznań M. H., R. B. i A. B. (złożonych w odrębnych postępowaniach, a których fragmenty włączono do akt rozpoznawanej sprawy) oraz okoliczności, iż działanie poprzednika prawnego skarżącej (G.) w żaden sposób nie wpisuje się w proceder ujawniony wobec jego kontrahenta (P.).

5.4. Badając zatem zaskarżony wyrok w świetle tak zakreślonych granic zaskarżenia (którymi na podstawie art. 183 p.p.s.a sąd kasacyjny jest co do zasady ściśle związany) Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że argumentacja kasatora sprowadza się w istocie do zarzutu nieuwzględnienia przy rozpatrywaniu sprawy wniosków dowodowych skarżącej. W związku z tym zaznaczyć należy, że kwestie inicjatywy dowodowej strony postępowania zostały uregulowane w art. 188 O.p., zgodnie z którym żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W konsekwencji, skuteczne dokonanie przez Sąd kasacyjny kontroli zaskarżonego wyroku w obszarze zaakceptowania przez Sąd pierwszej instancji braku uwzględnienia przez organy podatkowe wniosków dowodowych strony postępowania wymaga postawienia w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia przepisów postępowania w powiązaniu z ww. regulacją Ordynacji podatkowej (tj. zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 188 O.p.). Brak zaś takiego zarzutu w rozpoznawanej skardze kasacyjnej spółki uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu dokonanie tej kontroli we wskazanym przez kasatora obszarze.

Tym niemniej, oceniając zasadność przytoczonej argumentacji przez pryzmat zarzutów wywiedzionych już w skardze kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że analiza treści uzasadnienia skarżonej decyzji - wbrew twierdzeniom kasatora - prowadzi do wniosku, iż przedłożone przez spółkę dowody, jak też jej wyjaśnienia, zostały przez organy wzięte pod uwagę przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy. Ich ocena w kontekście pozostałego materiału dowodowego była jednakże różna od oceny przyjętej przez skarżącą. Wskazać przy tym należy, że prezentowana przez skarżącą odmienna - bo korzystna dla niej - ocena tych samych okoliczności faktycznych nie oznacza jednocześnie naruszenia przez organy podatkowe zasady swobodnej oceny dowodów, czy też pominięcia danych dowodów przy odtwarzaniu stanu faktycznego sprawy.

Tym samym zarzuty naruszenia przez Sąd pierwszej instancji powołanych w skardze kasacyjnej przepisów postępowania wiążących się nieprawidłowym ustaleniem przez organy podatkowe stanu faktycznego sprawy nie zasługiwały na uwzględnienie.

5.5. Jeśli zaś chodzi o drugi ze wskazanych w skardze kasacyjnej aspekt naruszenia przez organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji przepisów postępowania, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wiąże się on ściśle z treścią zastosowanych w sprawie norm materialnoprawnych, dlatego też zostanie omówiony łącznie z zarzutem naruszenia tych norm. Jako podstawę kasacyjną z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżąca wskazała naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, poprzez jego błędną wykładnię i w rezultacie niewłaściwe zastosowanie. Zdaniem autora skargi kasacyjnej, wykładnia ww. przepisu przedstawiona w zaskarżonym wyroku pomija zasadę neutralności podatku VAT oraz dominujące poglądy orzecznictwa w tym zakresie.

Odnosząc się do powyższego Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że w świetle ugruntowanych już poglądów judykatury, zarówno krajowych sądów administracyjnych, jak też TSUE, w pewnych okolicznościach faktycznych uzasadnione jest pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego bez uszczerbku dla zasady neutralności podatku od towarów i usług. Treść uzasadnienia skargi kasacyjnej dowodzi przy tym, że poglądy w tym zakresie znane są również jej autorowi i przez niego akceptowane (s. 8 - 9 skargi kasacyjnej). Wobec tego Naczelny Sąd Administracyjny odstępuje w tym miejscu od szczegółowego omawiania podstaw i skutków tego stanowiska, poprzestając jedynie na stwierdzeniu, że dotyczy ono sytuacji, gdy kwota podatku naliczonego do odliczenia wynika z transakcji, która okazała się mieć charakter oszukańczy (tj. została popełniona w celu dokonania oszustwa podatkowego lub była jednym z elementów takiego oszustwa), a podatnik o tym fakcie wiedział lub przy podjęciu pewnych działań (dochowaniu należytej staranności) mógł się dowiedzieć. Najkrócej zatem rzecz ujmując, tak przedstawia się właściwe rozumienie treści art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Należy przy tym odróżnić dwie postacie nierzetelności faktur stanowiących podstawę do odliczenia, tj. nierzetelność wyrażającą się w tym, że faktura nie dokumentuje jakiejkolwiek czynności gospodarczej oraz w tym, że czynność wprawdzie została dokonana, ale pomiędzy innymi podmiotami, niż określone w jej treści. Rozróżnienie to - w świetle poglądów orzecznictwa - ma podstawowe znaczenie w zakresie obowiązków organów podatkowych wynikających z prowspólnotowej wykładni przepisów prawa krajowego. W pierwszym z opisanych powyżej przypadków (tj. gdy dana faktura jest "pusta") nie ma bowiem w ogóle potrzeby badania tzw. "dobrej wiary" podatnika.

Taki sposób rozumienia ww. normy prawnej został przy tym przyjęty przez organy podatkowe i przez Sąd pierwszej instancji, w konsekwencji czego zarzut błędnej wykładni art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT należy uznać za chybiony.

Jeśli zaś chodzi o prawidłowość zastosowania ww. regulacji w rozpoznawanej sprawie zauważyć należy, że ocena Sądu kasacyjnego w tym zakresie determinowana jest bezpośrednio brakiem skutecznego podważenia przez kasatora przyjętego przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego. Skoro bowiem autor skargi kasacyjnej nie zdołał sformułowanymi w niej zarzutami obalić ustaleń dowodowych decyzji organu podatkowego (co wykazano w pkt 5.4. uzasadnienia niniejszego wyroku), a z ustaleń tych wynika, że kwestionowane faktury nie dokumentują żadnych rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (są tzw. fakturami "pustymi") - zasadnie organy podatkowe pozbawiły spółkę prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w tych fakturach. W świetle powyższego nie jest zatem okolicznością istotną - jak twierdzi spółka w skardze kasacyjnej - że "(...) postępowanie G. S.A. w żaden sposób nie wpisuje się w proceder ujawniony wobec spółki P. sp. z o.o.(...)". Jeśli bowiem bezspornie wykazano, że wystawca faktur nie wykonał usług opisanych w kwestionowanych fakturach, a ani organy podatkowe, ani skarżąca nie udowodniły tego, że wykonać je mógł podmiot trzeci, uzasadnione jest stwierdzenie, że do wykonania tych usług w ogóle nie doszło. Zbędne jest zatem dowodzenie czy skarżąca wiedziała, czy też nie, że nabyła wyłącznie "puste" faktury, a nie opisane w nich usługi.

Wprawdzie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji przedstawił dalej idącą, niż uczynił to organ odwoławczy, ocenę okoliczności ustalonych w zakresie wiedzy poprzednika prawnego skarżącej co do charakteru spornych transakcji. Sąd ten zajął bowiem stanowisko, że w rozpoznawanej sprawie "(...) wykazano w sposób niezbity i niebudzący wątpliwości, na podstawie obowiązujących przepisów, że podatnik wiedział lub przynajmniej mógł wiedzieć, że transakcja, w której uczestniczy miała na celu nadużycie (...)" (s. 22 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). O ile zatem - w świetle przedstawionej wcześniej przez Sąd kasacyjny argumentacji - ocena ta nie jest konieczna, o tyle dodatkowo potwierdza ona zasadność pozbawienia skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur.

Chybione są zatem również zarzuty naruszenia przepisów procesowych związane z nieprawidłowym ustaleniem stanu faktycznego sprawy w zakresie okoliczności mieszczących się w hipotezie normy prawnej z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT oraz niewłaściwego zastosowania tego przepisu w rozpoznawanej sprawie.

5.6. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił.

5.7. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a w zw. z § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (t.j.: Dz. U. z 2013 r., poz. 490, ze zm.), w zw. z § 21 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. Nr 1804, ze zm.).