Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 538/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2019-02-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca), WSA Andrzej Niezgoda Protokolant starszy asystent sędziego Anna Strzelec po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 lutego 2019 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej także jako organ odwoławczy) po rozpatrzeniu odwołania A. K. (dalej także jako skarżący) od decyzji Naczelnika L. Urzędu Skarbowego w L. (dalej także jako organ pierwszej instancji) z dnia [...] r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej A. K., jako członka zarządu G. Sp. z o. o. za zaległość spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. w wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz z akt sprawy wynika, że decyzją z dnia [...] r., utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia [...] r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. określił G. Sp. z o.o. (dalej także jako spółka) obowiązek zapłaty wynikającego z wystawionych w grudniu 2011 r. faktur VAT podatku od towarów i usług w łącznej wysokości [...] zł. Wyrokiem z dnia 29 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 814/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę spółki na ww. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L.. Wyrokiem o sygn. I FSK 1130/16 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną od powyższego wyroku.

Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik L. Urzędu Skarbowego w L. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej A. K., jako członka zarządu spółki G. z tytułu VAT za grudzień 2011 r. w wysokości [...] zł wraz z należnymi od przedmiotowej zaległości, obliczonymi na dzień wydania zaskarżonej decyzji, odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł.

Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, nie znalazł podstaw do zmiany zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy wskazał, że w okresie od dnia 20 października 2011 r. do 31 lipca 2012 r. A. K. pełnił funkcję członka zarządu - prezesa zarządu spółki G., co wynika z: Uchwały Nr 1 z dnia 20 października 2011 r. wspólników spółki w sprawie powołania Zarządu spółki oraz ustalenia składu osobowego zarządu i Uchwały Nr 1 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki z dnia 31 lipca 2012 r. Organ nadmienił przy tym, iż w dniu 15 marca 2013 r. A. K. został ponownie powołany do pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki i pełni tę funkcję nadal. Zatem za bezsporną organ uznał okoliczność pełnienia przez A. K. funkcji członka zarządu spółki w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego z tytułu VAT za grudzień 2011 r., tj. w dniu 25 stycznia 2012 r.

W celu przymusowego dochodzenia istniejącej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. w dniu [...] r. wystawił tytuł wykonawczy Nr [...], skutecznie doręczony w dniu 26 czerwca 2015 r. W dniu 24 czerwca 2015 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego spółki prowadzonego przez A. S.A., co wpłynęło na przerwanie biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego. W związku ze zbiegiem egzekucji administracyjnej i sądowej prowadzonej wobec majątku spółki do rachunku bankowego w A. S.A. łączne prowadzenie egzekucji sądowej i administracyjnej w całości zostało przekazane Komornikowi Sądowemu przy Sądzie Rejonowym L. w L.. Prowadzone w trybie art. 761 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego postępowanie nie doprowadziło do wyjawienia majątku dłużnika - G. Sp. z o. o. Okoliczność ta a także brak na rachunku bankowym środków pieniężnych spowodowały, że Komornik Sądowy postanowieniem z dnia [...] marca 2017 r. umorzył wszczęte postępowanie egzekucyjne.

Organ odwoławczy podał, że istnienie stanu bezskuteczności egzekucji prowadzonej względem spółki potwierdzają również dokonane przez Naczelnika L. Urzędu Skarbowego w L. ustalenia, z których wynika, że spółka: nie posiada żadnych nieruchomości, nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów; nie figuruje w rejestrze zastawów, nie figuruje w krajowym systemie ewidencji producentów oraz nie jest płatnikiem składek z tytułu ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego. Ponadto z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia 14 marca 2017 r. wynika, iż w trakcie prowadzonego postępowania nie wyegzekwowano żadnych kwot objętych tytułem wykonawczym o nr [...]. Nadto Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym L. w L. poinformował, że egzekucja prowadzona wobec spółki z wniosków innych wierzycieli również była bezskuteczna.

W ocenie organu bezskuteczność egzekucji potwierdza złożenie przez spółkę wniosku z dnia 17 lipca 2017 r. o ogłoszenie upadłości, w którym zostało stwierdzone, iż "Spółka posiada obecnie 7 wierzycieli, wobec których nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Suma zobowiązań wynosi [...] zł, a spółka nie posiada żadnego majątku". Organ odwoławczy zauważył przy tym, że w przedłożonym przy piśmie z dnia 6 listopada 2017 r. odpisie wniosku dłużnika o ogłoszenie upadłości z dnia 17 lipca 2017 r. zostało stwierdzone, że "Spółka posiada obecnie 12 wierzycieli, wobec których nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Suma zobowiązań wynosi [...] zł (...)". Natomiast z odpisu złożonego przez spółkę do Sądu Okręgowego w L. pozwu o zapłatę odszkodowania z dnia 12 lipca 2017 r. wynika, że sytuacja finansowa spółki jest bardzo zła.

Dodatkowo, ze złożonych przez spółkę sprawozdań finansowych za lata: 2011 – 2015 można wywieźć, że spółka nie posiadała w tym okresie żadnych środków trwałych, zaś siedziba spółki każdorazowo mieściła się w wynajmowanym lokalu użytkowym. Również z Uchwały nr 4 z dnia 30 czerwca 2016 r. wspólników spółki w sprawie zatwierdzenia sprawozdania finansowego i pokrycia straty za rok 2014 wypływa wniosek, iż w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2014 r. spółka odnotowała stratę netto w kwocie [...]zł, zaś z Uchwały nr 6 z dnia 30 czerwca 2016 r. wspólników spółki w sprawie zatwierdzenia sprawozdania finansowego i pokrycia straty za rok 2015 wynika, że w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2015 r. spółka odnotowała stratę netto w kwocie [...]zł. Spółka odnotowała stratę także w 2016 r. - w kwocie [...]zł, co zostało wykazane w sporządzonych w dniu 31 marca 2017 r. bilansie za 2016 r. oraz rachunku zysków i strat za 2016 r., Organ zwrócił też uwagę, że ze sporządzonego w dniu 5 października 2017 r. bilansu za okres: 1 stycznia do 17 lipca 2017 r. wynika, iż w tym okresie spółka również odnotowała stratę w wysokości [...] zł. Oprócz tego, na podstawie analizy dokumentów z dnia 17 lipca 2017 r., zatytułowanych: "Oświadczenie", stanowiących załączniki do "Wniosku dłużnika o ogłoszenie upadłości" organ stwierdził, że spółka nie posiada żadnego majątku oraz, że w terminie sześciu miesięcy przed złożeniem wniosku nie dokonywała żadnych spłat wierzytelności i długów. Stwierdzono przy tym, że rachunek spółki jest zajęty przez Naczelnika L. Urzędu Skarbowego w L. w związku z egzekucją należności pieniężnych w łącznej kwocie [...]zł. Zaś z treści dokumentów, stanowiących załączniki do pisma A. K. skierowanego do Sądu Rejonowego L. w L. z dnia 3 października 2017 r. wynika, że spółka posiada następujących wierzycieli: A. Sp. z o. o. - z tytułu powstałego w dniu 20 marca 2013 r. zobowiązania w wysokości [...] zł, R. - z tytułu powstałego w dniu 31 marca 2013 r. zobowiązania w wysokości [...] zł, R. S. A. – z tytułu powstałego w dniu 13 stycznia 2015 r. zobowiązania w wysokości [...] zł, D. sp. j. - z tytułu powstałego w dniu 6 maja 2015 r. zobowiązania w wysokości [...] zł, K. Sp. z o. o. - z tytułu powstałego w dniu 14 stycznia 2015 r. zobowiązania w wysokości [...] zł oraz posiada wierzytelności od dłużników - U. w B. – z tytułu powstałego w dniu 25 lutego 2013 r., zwrotu VAT w wysokości [...] zł i z tytułu powstałego w dniu 25 marca 2013 r. zwrotu VAT w wysokości [...] zł, L. Sp. z o. o. - z tytułu wynajmu lokalu w wysokości [...] zł oraz T. Sp. z o. o. - z tytułu wynajmu lokalu w wysokości [...] zł.

Organ podatkowy ustalił, że brak jest należącego do spółki majątku, do którego można skierować egzekucję a na prowadzonych przez A. S. A. rachunkach bankowych spółki brak jest środków pieniężnych. Kapitał zakładowy spółki został określony w minimalnej wysokości [...] zł. Spółkę obciążają liczne wyżej opisane zaległości. Wprawdzie spółka posiada wierzytelności od L. Sp. z o. o. oraz T. Sp. z o. o. w łącznej wysokości [...] zł, jednak, w ocenie organu, kwoty te są praktycznie rzecz biorąc niemożliwe do wyegzekwowania, ponieważ ww. spółki nie posiadają w chwili obecnej żadnego adresu siedziby, zaś funkcję prezesa zarządu każdorazowo sprawuje obcokrajowiec - B. , "który wyjechał i nie przyjeżdża do Polski".

Organ wyjaśnił, że wykazane w piśmie z dnia 3 października 2017 r. zwroty podatku VAT we wskazanych wysokościach zostały zakwestionowane w postępowaniu podatkowym. W deklaracji VAT-7 za luty 2013 r. spółka wykazała kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. decyzją z dnia [...] r., utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia [...] r., określił spółce w VAT za luty 2013 r. kwotę zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy w wysokości [...] zł oraz kwotę podatku VAT podlegającego wpłacie, wynikającą z wystawionej faktury VAT nr [...]/2013 z dnia 5 lutego 2013 r. w wysokości [...] zł. Z kolei w deklaracji VAT-7 za marzec 2013 r. spółka wykazała kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. decyzją z dnia [...] r., utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia [...] r., określił spółce w podatku VAT za marzec 2013 r. kwotę zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy w wysokości [...] zł. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik L. Urzędu Skarbowego w L. zwrot w kwocie [...]zł zaliczył na poczet zaległości podatkowej spółki z tytułu podatku VAT za luty 2013 r. Powyższe okoliczności potwierdzają, w ocenie organu, bezskuteczność egzekucji prowadzonej w stosunku do G. Sp. z o. o.

Organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie zostały dostatecznie wykazane pozytywne przesłanki, wynikające z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, niezbędne do wydania decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej A. K., jako osoby trzeciej, członka zarządu spółki, wraz ze spółką, za zaległość podatkową z tytułu podatku VAT za grudzień 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Na dzień wydania przedmiotowej decyzji niewątpliwe jest istnienie przedmiotowej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, A. K. pełnił funkcję członka zarządu spółki w czasie, kiedy upływał termin płatności przedmiotowego zobowiązania podatkowego a bezskuteczność egzekucji prowadzonej w stosunku do spółki została wykazana w dostateczny sposób.

Następnie, rozpatrując kwestię wyłączenia odpowiedzialności podatkowej A. K., jako osoby trzeciej, za zaległość podatkową spółki organ odwoławczy odniósł się do przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm. – dalej jako u.p.u.n.), wskazując na przepis art. 21 ust. 1 i 2 tej ustawy, ustanawiający dla zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości termin - nie później niż dwa tygodnie od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości.

Organ wyjaśnił, że dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań pieniężnych, co z kolei stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. W ocenie organu spółka zaprzestała regulowania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych w postaci zobowiązań podatkowych, począwszy od zobowiązania podatkowego z tytułu VAT za grudzień 2011 r. Kolejnym nieuregulowanym zobowiązaniem było zobowiązanie podatkowe z tytułu VAT za luty 2013 r., z terminem płatności przypadającym na dzień 25 marca 2013 r., a więc trzeba uznać, iż najpóźniejszą datą, w której powinien zostać złożony wniosek o ogłoszenie upadłości spółki - był dzień 8 kwietnia 2013 r. Organ odwoławczy zauważył, że organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji przyjął, iż termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki upłynął z dniem 8 lutego 2012 r., jednak mając na uwadze fakt, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został sporządzony w dniu 17 lipca 2017 r. i wpłynął do Biura Podawczego Sądu Rejonowego L. w L. w dniu 31 lipca 2017 r., powyższa rozbieżność nie ma wpływu rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

Poza tym spółka, oprócz zaległości podatkowych, posiada również zobowiązania wobec wierzycieli cywilnoprawnych. Skarżący będąc prezesem zarządu spółki od dnia 20 października 2011 r. do dnia 31 lipca 2012 r., a więc w okresie powstania zaległości podatkowej spółki z tytułu VAT za grudzień 2011 r., a następnie od dnia 15 marca 2013 r. do chwili obecnej powinien mieć świadomość, że spółka nie uregulowała w terminach płatności ww. należności względem poszczególnych wierzycieli. Sytuacja finansowa spółki uzasadniała złożenie wniosku o ogłoszenie jej upadłości już w kwietniu 2013 r. Zatem, w ocenie organu odwoławczego, ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż A. K. nie udowodnił w dostateczny sposób wystąpienia okoliczności o charakterze nadzwyczajnym, uniemożliwiających wywiązanie się z ciążących na nim, jako prezesie zarządu spółki, statutowych obowiązków. Z powyższego wynika, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniała przesłanka egzoneracyjną w postaci braku winy skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym terminie.

Organ podkreślił, że w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), nie chodzi tylko o winę umyślną, ale o każdą jej postać, np. niedbalstwo. W tym kontekście wyjaśnił, że z racji sprawowanej funkcji A. K. powinien mieć świadomość, że sytuacja spółki ulegała stopniowemu pogorszeniu już od dnia 25 stycznia 2012 r., kiedy to pomimo upływu terminu płatności spółka nie uregulowała zobowiązania podatkowego z tytułu podatku VAT za grudzień 2011 r., a tym bardziej od dnia 25 marca 2013 r., kiedy to powstała zaległość podatkowa z tytułu VAT za luty 2013 r. i tym samym spółka zaprzestała trwale płacenia swoich zobowiązań podatkowych.

Wobec powyższego oraz mając na względzie, że skarżący nie wskazał także mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie przedmiotowej zaległości podatkowej a więc w rozpatrywanej sprawie brak jest też okoliczności przemawiających za wystąpieniem przesłanki wskazanej w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Za takie mienie nie można przy tym uznać wyszczególnionych w załącznikach do złożonego przez spółkę "Wniosku dłużnika o ogłoszenie upadłości" z dnia 17 lipca 2017 r. przysługujących spółce wierzytelności, o czym mowa była wyżej.

Odnosząc się do sformułowanych w odwołaniu zarzutów, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że korespondencja w przedmiotowym postępowaniu prawidłowo kierowana była na wskazany przez A. K. w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej adres do doręczeń, tj. ul. [...], [...] oraz adres zamieszkania, tj. os. B. [...], [...]. Ponadto, ww. adres, jako adres zamieszkania, A. K. wskazał w złożonym w dniu 27 kwietnia 2017 r. w Urzędzie Skarbowym K. zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2016. Odnosząc się zaś do stwierdzenia, iż organ prowadzący postępowanie nie zapewnił skarżącemu - jako stronie postępowania – w sposób należyty czynnego udziału w każdym stadium postępowania organ wskazał, że korespondencja kierowana do strony w toku postępowania podatkowego przesyłana była na adresy wskazane w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W dniu 19 czerwca 2017 r. na adres: ul. [...], [...], wskazanym jako adres do doręczeń przesłano postanowienie Naczelnika L. Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] r., dotyczące wszczęcia z urzędu postępowania podatkowego w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej A. K., za zaległość podatkową spółki G.. Przesyłka ta została odebrana przez pracownika firmy R. , jak należy domniemywać, upoważnionego do odbioru w imieniu strony korespondencji, co potwierdza m.in. posługiwanie się przez tego pracownika pieczęcią firmy odwzorowanej na potwierdzeniu odbioru ("zwrotce"). Zaś w dniu 27 lipca 2017 r., po uprzednim umieszczeniu w dniu 26 lipca 2017 r. pod adresem: os. B. [...], [...], wskazanym jako adres zamieszkania oraz zameldowania, zawiadomienia o pozostawieniu pisma do dyspozycji adresata w Filii Urzędu Pocztowego K. została odebrana zaskarżona decyzja organu pierwszej instancji. Zdaniem organu odwoławczego skuteczność doręczeń pism, w tym decyzji organu pierwszej instancji potwierdza również fakt złożenia przez stronę w ustawowym terminie odwołania z dnia 10 sierpnia 2017 r. i wskazaniu w tym odwołaniu daty otrzymania decyzji organu pierwszej instancji - 27 lipiec 2017 r.

Organ odwoławczy w kontekście zarzutów naruszenia art. 51 § 1 w zw. z art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej, stwierdził, że w posiadaniu Urzędu Skarbowego w B. nie znajdują się żadne kwoty, które powinny być zwrócone spółce, co zostało wyżej szczegółowo opisane. W wyniku zmiany rozliczenia VAT za marzec 2013 r. organ podatkowy określił spółce kwotę zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy w wysokości [...] zł (w miejsce wykazanej w deklaracji VAT-7 kwoty w wysokości [...] zł). Zwrot ten został zaliczony na poczet zaległości podatkowej spółki z tytułu podatku VAT za luty 2013 r.

Zatem, w ocenie organu, brak było podstaw do zwrotu spółce jak również zaliczenia na poczet zobowiązania spółki z tytułu VAT za grudzień 2011 r. nienależnie wykazanego przez spółkę w deklaracji VAT-7 za marzec 2013 r. zwrotu VAT w kwocie [...]zł. Zobowiązanie podatkowe spółki z tytułu VAT za grudzień 2011 r., z uwagi na brak jego uregulowania w ustawowym terminie płatności, na podstawie art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, uległo więc przekształceniu w zaległość podatkową, od której, zgodnie z art. 53 § 1 oraz § 4 Ordynacji podatkowej, naliczane są odsetki za zwłokę. Tym samym, w ocenie organu, nie zasługują na uwzględnienie zarzuty pominięcia dokumentacji prowadzonego w tym samym urzędzie skarbowym postępowania, z którego wynika, iż spółka posiada wierzytelność względem organu na kwotę [...]zł i z której to kwoty organ mógł zaspokoić swoje wierzytelności z tytułu zobowiązań podatkowych spółki.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na powołaną wyżej decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej A. K. zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, w szczególności:

- art. 51 § 1 w zw. z art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i błędne uznanie, iż po stronie spółki powstała zaległość podatkowa na rzecz Urzędu Skarbowego w B. w kwocie [...]zł, kiedy w rzeczywistości Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. w dniu 13 kwietnia 2013 r. dokonał zabezpieczenia w majątku spółki na kwotę [...]zł i kwota ta pomimo prawomocnego orzeczenia sądu nie została spółce zwrócona;

- art. 59 § 1 pkt 4 w zw. z art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie i nie zaliczenie nadpłaconego przez spółkę VAT za marzec 20131 r. w kwocie [...]zł , która to kwota znajduje się stale w posiadaniu Urzędu Skarbowego w B. ,

- art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie i orzeczenie o solidarnej i odpowiedzialności skarżącego ze spółką za zobowiązania podatkowe spółki G. w sytuacji, gdy wystąpiły okoliczności wyłączające odpowiedzialność skarżącego za zobowiązania podatkowe spółki określone w art. 116 § 1 ust. 1a, tj. skarżący wykazał, iż we właściwym czasie złożył wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, oraz w art.116 § 1 ust. 2, tj. wskazał mienie spółki z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki (organ pominął w toku postępowania egzekucyjnego istotny składnik majątkowy w postaci wierzytelności pieniężnej spółki zabezpieczonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. );

- art. 11 w zw. z art. 21 u.p.u.n. poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji uznanie, iż najpóźniejszą datą zgłoszenia przez Skarżącego wniosku o upadłość był 8 kwietnia 2013 r.;

- art. 148 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji błędne uznanie, iż adresem do doręczeń korespondencji dla skarżącego jest nie adres wskazany organowi przez stronę w trakcie postępowania, lecz adres widniejący w rejestrze przedsiębiorców;

Zarzucono ponadto naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, to jest:

- art. 123 Ordynacji podatkowej poprzez kierowanie korespondencji w przedmiotowym postępowaniu na niewłaściwy adres, w konsekwencji czego organ prowadzący postępowanie nie zapewnił stronie w sposób należyty czynnego udziału w każdym stadium postępowania;

- art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie zbadanie w wystarczającym stopniu całego materiału dowodowego a w szczególności ustalenia prawidłowego adresu do doręczeń strony oraz pominięcie w toku niniejszego postępowania dokumentacji postępowania skarbowego o sygnaturze [...] prowadzonego w tym samym urzędzie skarbowym, z którego wynika, iż spółka posiada wierzytelność względem organu na kwotę [...]zł, a z której to kwoty organ mógł zaspokoić swoje wierzytelności z tytułu zobowiązań podatkowych spółki;

- art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie dowolnej a nie swobodnej oceny materiału dowodowego a w konsekwencji błędne uznanie, iż spółka dokonując rozliczenia w VAT za grudzień 2011 r. posłużyła się fakturami VAT niedokumentującymi rzeczywistych transakcji i tym samym zawyżyła w deklaracji dla podatku od towarów i usług za ten miesiąc kwotę podatku należnego oraz podatku do odliczenia.

Mając na uwadze powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa według norm prawem przepisanych.

W uzasadnieniu skargi strona konsekwentnie wywodziła, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. 13 kwietnia 2013 r. dokonał zabezpieczenia na majątku spółki kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. w wysokości [...] zł i kwota ta nie została spółce zwrócona. W ocenie strony skarżącej Urząd Skarbowy w B. jest zatem, od 13 kwietnia 2013 r., w posiadaniu w sposób sprzeczny z prawem kwoty należnej spółce w takiej właśnie wysokości. Zatem – zdaniem strony skarżącej – bilans pomiędzy tymi podmiotami, po pomniejszeniu o należny podatek za grudzień 2011 r., jest "na plus" na rzecz spółki. Nie może być zatem mowy o istnieniu zaległości podatkowej, a przeciwne rozumowanie organu prowadzi do naruszenia art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 53 § 1 tej ustawy. Niezaliczenie nadpłaconego podatku na poczet zaległości podatkowej to również – zdaniem strony – źródło naruszenia art. 59 § 1 pkt 4 w zw. z art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej. Idąc dalej: trudno mówić o bezskuteczności egzekucji z majątku spółki, skoro znaczna część tego majątku w tym czasie była w posiadaniu organu.

Skarżący wywodził też, że organ w swojej decyzji oparł się o nieaktualną treść art. 21 u.p.u.n., gdyż nowe (od [...] r.) brzmienie tego przepisu wydłużyło do 30 dni termin na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Jego zdaniem dopiero postanowienie Sądu Okręgowego w L. z dnia 10 maja 2017 r. (doręczone spółce 16 maja 2017 r. i dołączone do skargi) ostatecznie przesądziło o niemożliwości odzyskania na drodze sądowej środków finansowych zatrzymanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. .

Na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (Dz.U. z 2018 r, poz. 1302 ze zm. - dalej jako p.p.s.a.) skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodów z dokumentów w postaci postanowienia Sądu Okręgowego w L. z dnia 10 maja 2017 r. sygn. akt [...].

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja, wbrew wywodom skargi, odpowiada prawu. Organy podatkowe w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy zebrały materiał dowodowy, który wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu prawnego, zaś wyciągniętym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności.

Zgodnie z art. z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają, solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się w całości lub w części bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (§ 2).

Dyspozycja art. 116 Ordynacji podatkowej obejmuje zarówno przesłanki pozytywne orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe oraz przesłanki negatywne, które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności. Zatem odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Drugą przesłanką, od której przepis uzależnia możliwość orzeczenia o odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości podatkowe osoby prawnej, jest bezskuteczność egzekucji przeciwko osobie prawnej. Przesłankami negatywnymi, których zaistnienie zwalnia z tej odpowiedzialności są: zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie lub niezgłoszenie wniosków o wszczęcie tych postępowań bez winy członka zarządu lub wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zatem, orzekając o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, organ podatkowy jest zobowiązany wykazać okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzona zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003 r. sygn. akt SA/Bd 85/03, wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 czerwca 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 629/04 - dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem: http://orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej jako CBOSA).

Odnosząc się w pierwszej kolejności do obciążającego organy w postępowaniu dotyczącym orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika obowiązku wykazania pozytywnych przesłanek tej odpowiedzialności, a zatem pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu w czasie, o jakim mowa w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej oraz wykazania bezskuteczności egzekucji przeciwko spółce Sąd stwierdza, że zostały one przez organy prawidłowo wykazane.

Nie jest w sprawie kwestią sporną, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu - prezesa zarządu spółki w okresie, w którym powstała zaległość podatkowa objęta zaskarżoną decyzją. Funkcję tę pełnił bowiem od 20 października 2011 r. do 31 lipca 2012 r., przy czym termin płatności zobowiązania podatkowego z tytułu VAT za grudzień 2011 r. upływał 25 stycznia 2012 r. Na funkcję prezesa zarządu skarżący został zresztą powołany ponownie 15 marca 2013 r. i jak wskazał organ, pełni tę funkcję w spółce nadal.

Wbrew twierdzeniom zawartym w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej i w skardze do Sądu, w sprawie wykazane zostało również, że egzekucja prowadzona przeciwko spółce okazała się bezskuteczna. Wyjaśnić przy tym należy, że bezskuteczność egzekucji oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Jednocześnie, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r. II FPS 6/08, CBOSA, stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, a bezskuteczność egzekucji może zostać ustalona na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Tożsamy pogląd Naczelny Sąd Administracyjny wyraził w wyroku z dnia 12 czerwca 2013 r. I FSK 1783/12, CBOSA.

W ocenie Sądu, nie budzi wątpliwości, że w następstwie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, zaległości podatkowe nie zostały zaspokojone. Podstawą dla uznania bezskuteczności egzekucji było postanowienie Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w L. z dnia [...] marca 2017 r. umarzające z powodu bezskuteczności postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec zobowiązanej spółki. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego ustalono brak środków finansowych na zajętych rachunkach bankowych spółki. Postępowanie to nie doprowadziło też do wyjawienia jakiegokolwiek majątku, z którego możliwe byłoby wyegzekwowanie zaległości podatkowych. Z dokonanych prze organy podatkowe ustaleń wynikało, że spółka nie posiada żadnych środków trwałych, nieruchomości, pojazdów oraz nie figuruje w krajowym systemie ewidencji producentów, nie jest płatnikiem składek z tytułu ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego. Konkludując, nie udało się wyegzekwować żadnych kwot objętych tytułem wykonawczym [...] wystawionym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Jak przytaczał organ podatkowy, wspierając swoją argumentację, bezskuteczna okazała się również egzekucja prowadzona przez Komornika Sądowego przeciwko spółce z wniosku innych wierzycieli. Ocenę organu, że brak jest składników majątkowych, z których możliwa byłaby egzekucja potwierdziła sama spółka we wniosku o ogłoszenie upadłości z dnia 17 lipca 2017 r.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że wniosek organów podatkowych co do bezskuteczności egzekucji administracyjnej prowadzonej wobec spółki, poparty postanowieniem Komornika Sadowego o umorzeniu administracyjnego postępowania egzekucyjnego, był uprawniony i wystarczająco udokumentowany.

Z wyżej opisanymi poszczególnymi ustaleniami co do braku majątku spółki skarżący nie polemizował. Natomiast kwestionował stanowisko organu, że spółce nie przysługiwał zwrot podatku wykazanego w deklaracji za marzec 2013 r. w kwocie [...]zł. W ocenie skarżącego kwota ta była wystarczająca do uregulowania zaległości podatkowej za grudzień 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę.

Odnosząc się do twierdzeń skarżącego wskazać należy, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wydał decyzję o zabezpieczeniu na majątku spółki G. kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. w wysokości [...] zł. Powyższa decyzja została utrzymana w mocy przez organ II instancji, w konsekwencji, czego Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wydał w dniu [...] kwietnia 2013 r. zarządzenie zabezpieczenia i na jego podstawie dokonał zajęcia wierzytelności spółki o zwrot różnicy podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 28 listopada 203 r. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną od ww. wyroku.

Z tych okoliczności skarżący wywodzi, że organ, wobec uchylenia decyzji o zabezpieczeniu jest w bezprawnym posiadaniu zajętej wierzytelności. Jednak skarżący formułując takie zarzuty pomija fakt, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] grudnia 2015 r. utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2017 r. zmienił rozliczenie VAT za marzec 2013 r. i określił spółce kwotę zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy w wysokości [...] zł. Tym samym trudno za uzasadnione uznać twierdzenia skarżącego, że spółka miała prawo do zwrotu VAT za miesiąc marzec 2013 r. w kwocie [...]zł, gdyż rzeczywiście przysługiwał jej zwrot w wysokości [...] zł i tylko taka wartość mogła zostać jej zaliczona na poczet zaległości podatkowej. Tym samym nieuzasadnione są twierdzenia zawarte w skardze, że Urząd Skarbowy w B. był (w toku toczącego się postępowania egzekucyjnego) i jest nadal w bezprawnym posiadaniu kwoty [...]zł, oraz że "bilans pomiędzy Urzędem Skarbowym a spółką to kwota na plus dla spółki".

Wobec powyższego za prawidłowe Sąd uznał ustalenie, iż nieuregulowane w terminie ustawowym zobowiązanie spółki z tytułu podatku VAT za grudzień 2011 r., zgodnie z treścią art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej stało się zaległością podatkową.

Mając zatem na względzie, że spełnione zostały obie pozytywne przesłanki warunkujące odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, do oceny Sądu pozostawała zatem kwestia, czy prawidłowo stwierdził organ, że skarżący nie wykazał, iż w sprawie wystąpiła którakolwiek z okoliczności uwalniającej go od tej odpowiedzialności.

W ocenie Sądu organ prawidłowo przyjął, że skarżący nie zwolnił się z odpowiedzialności poprzez wykazanie zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 10 u.p.u.n. upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Stosownie do art. 11 ust. 1 i 2 u.p.u.n. dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań.

W tym miejscu, w kontekście zarzutów skargi dodać trzeba, że do oceny terminowości i przesłanek wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości zastosowanie mają przepisy ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, w brzmieniu obowiązującym w 2013 r. Przepisy dotyczące przesłanek określonych w art. 11 u.p.u.n. mają charakter materialnoprawny, więc okoliczności wskazujące na ziszczenie się przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości mogą być oceniane wyłącznie przez pryzmat przepisów istniejących w dacie, w której one wystąpiły tj. na dzień zaistnienia stanu niewypłacalności. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie, stan faktyczny został ukształtowany w całości w 2013 r., zastosowanie w sprawie, tak jak przyjął organ, miały przepisy u.p.u.n. w brzmieniu obowiązującym przed zmianą obowiązującą od 1 stycznia 2016 r.

Wracając do treści art. 11 ust. 1 i 2 u.p.u.n. wskazać zatem trzeba, że jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 u.p.u.n.. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. W myśl art. 21 ust. 1 w zw. z art. 20 ust. 1 i 2, 4, 5, 7 u.p.u.n. zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości powinno nastąpić nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, a ta zachodzi gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań w rozumieniu art. 11 u.p.u.n.

W tym względzie również należy zaaprobować stanowisko organów, że pierwsze zaległości spółki powstały wskutek nieuregulowania VAT za grudzień 2011 r., a następnie za luty 2013 r., którego termin płatności przypadał na 25 marca 2013 r. W konsekwencji zarząd spółki winien był w 14-dniowym terminie licząc od tej daty podjąć kroki zmierzające do ogłoszenia jej upadłości, zaś najpóźniejszą datą, w jakiej powinno to być uczynione jest 8 kwietnia 2013 r. Takie działania, mimo że spółka, oprócz wierzycieli podatkowych, posiadała również wierzycieli cywilnoprawnych (A. Sp.z o.o, D. sp.j., R. , R. S.A., K. Sp.z o.o.), w stosunku do których pierwszy termin płatności zobowiązań upływał w marcu 2013 r., nie zostały podjęte przez skarżącego. Wniosek o ogłoszenie upadłości spółki wpłynął do Sądu Rejonowego L. w L. dopiero 31 lipca 2017 r., to jest w terminie o ponad cztery lata późniejszym, niż czas właściwy dla dokonania tejże czynności.

Rozpatrując ewentualny brak zawinienia skarżącego w zakresie niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie podkreślić należy, że przesłanka braku winy (art. 116 §1 pkt 1 lit b Ordynacji podatkowej) wyłączająca odpowiedzialność członka zarządu za zaległości spółki dotyczy zarówno winy umyślnej jak i nieumyślnej, ocenianych według kryteriów prawa handlowego. "Wina" to zarówno wina umyślna i związana z nią świadomość istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych, jak i wina nieumyślna w postaci lekkomyślności lub niedbalstwa, które zakłada brak "świadomości" ale opiera się na powinności i możliwości przewidywania istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych. Rozważając kryterium braku winy powinno się zatem przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. W tym przypadku chodzi o członka zarządu, który jest zobowiązany i uprawniony do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentacji oraz zobowiązany do podejmowania innych działań wynikających ze stosownych przepisów, w tym regulujących podstawy ogłoszenia upadłości jak i moment złożenia właściwego wniosku. Zauważyć przy tym należy, że charakter prawny funkcji członka zarządu, tym bardziej – prezesa zarządu - wiąże się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności. Stąd członkowie zarządu będąc uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki, w sytuacji, gdy spółka nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań bądź też w niedługiej przyszłości nie będzie w stanie ich zaspokoić mają obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego. Jeżeli członek zarządu nie wykona tego obowiązku, aby uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, powinien wykazać, że pomimo zachowania należytej staranności, obiektywnie zaistniały przyczyny, które uniemożliwiły mu podjęcie działań zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego lub układowego.

Zdaniem Sądu, skarżący nie wykazał aby niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, w tej sprawie nie tyle nawet starał się wykazać brak winy w nieterminowym złożeniu wniosku, o którym mowa, co negował co do zasady konieczność jego złożenia w czasie wskazywanym przez organ w tym postępowaniu. W ocenie skarżącego data, od której należałoby liczyć termin do złożenia wniosku o zgłoszenie upadłości to 16 maja 2017 r., tj dzień, w którym Sąd Okręgowy w L., doręczył spółce postanowienie z dnia 16 maja 2017r. odmawiające zwolnienia od kosztów sądowych, w sprawie, w której spółka wytoczyła Skarbowi Państwa - Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w B. powództwo o zapłatę zatrzymanych środków finansowych, wynikających z deklaracji VAT-7 za marzec 2013 r. Skarżący argumentował, ze dopiero w tym momencie zarząd spółki powziął wiadomość, iż nie będzie możliwe szybkie odzyskanie i zatrzymanych środków i przywrócenie spółce płynności finansowej.

Ponownie przypomnieć należy, że moment zgłoszenia wniosku ma charakter obiektywny i nie może być pozostawiony swobodnemu uznaniu członkowi zarządu spółki, a punktem odniesienia w tym zakresie są przepisy Prawa upadłościowego i naprawczego, które – jak wskazano wyżej – odnoszą się do stanu niewypłacalności spółki, nie zaś do momentu, w którym zarząd stwierdzi że przywrócenie spółce płynności finansowej jest niemożliwe. Tolerowanie przez członków zarządu sytuacji istnienia nieuregulowanych zobowiązań stanowi zagrożenie uzyskania swoich należności przez innych kontrahentów (por. wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1287/05).

Przedstawiona przez skarżącego argumentacja, że wobec uchylenia postanowień organów podatkowych w sprawie zabezpieczenia wierzytelności spółki o zwrot różnicy podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. pozostawał on w przekonaniu, że uregulowanie zaległości podatkowych w VAT za grudzień 2011 r. jest tylko kwestią czasu, nie stanowi uzasadnienia dla niezłożenia przedmiotowego wniosku. Po pierwsze skarżący pełniący ponownie od 15 marca 2013 r. funkcję członka zarządu wiedział, że decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego zmienił rozliczenie w podatku VAT za marzec 2013 r., zatem wykazana w deklaracji VAT-7 kwota do zwrotu nie jest wymagalna. Po drugie skarżący, jako działający w sposób profesjonalny członek zarządu był w stanie zauważyć, że spółka pozostaje w stanie niewypłacalności, zatem winien złożyć stosowny wniosek o stwierdzenie jej upadłości, zamiast czekać na hipotetyczną jedynie poprawę jej sytuacji finansowej.

W świetle powyższego nie można zatem przyjąć, aby skarżący wykazał, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Za niezawinione działanie nie można bowiem uznać subiektywnego przeświadczenia skarżącego, że przesłanki ogłoszenia upadłości nie wystąpiły do 2017 r.

Sąd podziela także stanowisko organów w kwestii niewskazania przez skarżącego mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych. Podkreślenia wymaga, że okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki nie jest wskazanie mienia jakiegokolwiek, ale takiego, które faktycznie istnieje i realnie umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości podatkowych. Skarżący zaś koncentrował się na wykazaniu, że mieniem, o którym mowa w tej przesłance egzoneracyjnej jest wspomniana już wyżej kwota [...]zł pozostająca "bezprawnie" w dyspozycji Urzędu Skarbowego

Odnosząc się jeszcze do zarzutu skargi w zakresie nieprawidłowego doręczania pism w postępowaniu podatkowym przez organ stwierdzić należy, że w ocenie Sądu nie doszło do zarzucanego naruszenia art. 148 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej.

Niewątpliwie organ podatkowy, aby dokonać doręczenia (czy w trybie art. 148, czy w trybie tzw. fikcji doręczenia) musi dysponować adresem podatnika (miejsca zamieszkania czy miejsca pracy). Przed wszczęciem postępowania podatkowego dla organu podatkowego podstawowe znaczenie mają informacje zawarte w prowadzonych rejestrach. Organ doręcza postanowienie o wszczęciu postępowania na wiadomy mu adres zamieszkania bądź w miejscu pracy. Taki sposób działania jest w pełni uprawniony i nie można oczekiwać, że organ podatkowy każdorazowo będzie prowadził postępowanie w celu ustalenia adresu strony.

Jednym z rejestrów, na podstawie którego organ może ustalić adres, na który będzie kierowana korespondencja w sprawie podatkowej, jest przewidziana w art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2017 r. poz. 2168 ze zm.) Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej, zwana dalej "CEIDG". Jak wynika z wpisów CEIGD, na dzień wszczęcia postępowania w sprawie przeniesienia na skarżącego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki G., to jest na dzień 19 czerwca 2017 r. miejscem zamieszkania, zameldowania oraz prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą R. jest K., os. B. [...], natomiast jako adres do doręczeń wskazano [...] ul. [...]. Wskazać należy przepisy Ordynacji podatkowej nie nakładają na organy podatkowe obowiązku dokonywania doręczeń do każdego miejsca przewidzianego w przepisach, w pierwszej kolejności organ doręcza na adres, jaki wynika z prowadzonych ewidencji. Prawidłowo zatem korespondencja do podatnika kierowana była na adresy wskazane w CEIGD, przy czym korespondencję przesyłaną na adres prowadzonej działalności gospodarczej odbierała osoba legitymująca się upoważnieniem do odbioru przesyłek. Na adres zamieszkania skarżącego (wskazanym zarówno w piśmie z 16 sierpnia 2017 r. jak i w treści odwołania) kierowano korespondencję od daty powzięcia przez organ takich informacji. Od 7 listopada 2017 r., odkąd skarżący poinformował, iż pisma należy doręczać mu na adres pełnomocnika (adwokata – M. M.), organ korespondencję skierował do wskazanego pełnomocnika.

W przedstawionych okolicznościach nie było żadnych podstaw do uznania, że doręczenia korespondencji nastąpiły z naruszeniem art. 148 Ordynacji podatkowej. Z akt sprawy nie wynika, a skarżący w żaden sposób nie wykazał, jaki wpływ na wynik sprawy miałoby mieć doręczenie kierowanej do niego korespondencji na adres widniejący w CEIGD, a w konsekwencji na pozbawienie strony możliwości czynnego udziału w każdym stadium postępowania podatkowego.

W tych okolicznościach Sąd stwierdza, że zarzuty skargi są bezpodstawne i nie znajdują potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe działały na podstawie i w granicach obowiązujących przepisów prawa z pełnym zachowaniem reguł wynikających z zasad postępowania podatkowego. W związku z tym nie naruszyły wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących postępowania podatkowego. W toku postępowania podjęto niezbędne działania w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz zebrano i rozpatrzono materiał dowodowy. Wszystkie okoliczności istotne dla orzeczenia o odpowiedzialności strony zostały podane wszechstronnej ocenie w uzasadnieniu decyzji. W sposób logiczny oceniono też wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, będących podstawą decyzji. Zdaniem Sądu, materiał dowodowy był wystarczający do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego. Organy podatkowe właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego, a stan faktyczny i prawny sprawy został ustalony zgodnie z wymogami zawartymi w Ordynacji podatkowej. Zebrany w toku postępowania materiał dowodowy spełnił kryterium kompletności i był wystarczający do podjęcia właściwego orzeczenia.

Na koniec należy stwierdzić, że oddalenie wniosku dowodowego złożonego w postępowaniu sądowoadministracyjnym miało swe źródło w art. 106 § 3 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przepis ten należy rozumieć w ten sposób, że postępowanie przed sądem administracyjnym nie może zmierzać do dokonania nowych ustaleń faktycznych, bowiem sąd administracyjny nie przeprowadza postępowania dowodowego, a jedynie kontroluje prawidłowość postępowania przeprowadzonego przez organy administracyjne. Na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. w postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym dopuszczalne jest przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów, ale tylko w sytuacji, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych dla rozstrzygnięcia wątpliwości. Skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu z kopii postanowienia Sądu Okręgowego w L. oddalającego wniosek powoda o zwolnienie z kosztów sądowych na okoliczność niemożności "odzyskania zatrzymanych środków finansowych" i niemożności odzyskania płynności finansowej spółki. Powyższe, w ocenie skarżącego, świadczy o tym, że powziął on wiedzę o potrzebie złożenia wniosku o upadłość spółki dopiero w dniu otrzymania ww. postanowienia. Jednak w świetle wyżej przedstawionych rozważań Sądu przeprowadzenie wnioskowanego dowodu jest zbędne.

Poza kontrolą Sądu pozostały zarzuty dotyczące błędnego uznania przez organy podatkowe, że spółka G. dokonując rozliczenia VAT za grudzień 2011 r. posłużyła się fakturami VAT niedokumentującymi rzeczywistych transakcji. Kwestia ta była już przedmiotem kontroli tutejszego Sądu, który wyrokiem z dnia 29 stycznia 2016 r. podzielił stanowisko organów podatkowych, że ww. faktury były nierzetelne.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.