Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 732/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2023-01-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116, art. 116a
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędziowie Sędzia WSA Dorota Fleszer (spr.), Sędzia WSA Adam Gołuch, Protokolant specjalista Agnieszka Wita-Łyskawa, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 stycznia 2023 r. sprawy ze skargi J. T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 15 lipca 2022 r. nr SKO.FD/41.4/39/2022/5969 w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu z tytułu zwrotu dotacji celowej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 15 lipca 2022 r. nr SKO.FD/41.4/39/2022/5969 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej: SKO) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta R. z dnia 23 marca 2022 r., nr. [...] orzekającej o odpowiedzialności J.T. (dalej: Skarżący) członka zarządu B z siedzibą w R. przy ul. [...] (dalej: B) za nieprawidłowo wykorzystane i niezwrócone dofinansowanie realizacji zadania publicznego pod tytułem "[...]" zleconego umową z 20 maja 2019 r. nr [...] w kwocie [...] zł wraz z odsetkami naliczanymi jak dla zaległości podatkowych od 24 maja 2019 r.

Rozstrzygnięcie nastąpiło w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Prezydent Miasta R. decyzją z 23 marca 2022 nr [...] orzekł o odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu B za należne budżetowi Miasta niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym z tytułu podlegającej zwrotowi dotacji przyznanej na realizację zadania publicznego pod tytułem: "[...]" zleconego umową z 20 maja 2019 r. nr [...] wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem wraz z odsetkami naliczanymi jak dla zaległości podatkowych. W uzasadnieniu stwierdził, że członkowie zarządu B odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem za jej zobowiązania podatkowe. Wobec B przeprowadzono bezskuteczną egzekucję. Skarżący był członkiem zarządu B w czasie powstania zaległości z tytułu niezwróconej do budżetu miasta należności budżetowej, co uzasadnia przypisanie mu odpowiedzialności za to zobowiązanie.

Od tej decyzji Skarżący wniósł odwołanie.

SKO po zapoznaniu się z treścią odwołania Skarżącej i po analizie akt sprawy stwierdziło, że zaskarżona decyzja jest prawidłowa i jako taką należy ją utrzymać w mocy.

Wskazało, że zgodnie z art. 60 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz. U. 2022 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej u.f.p.) środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym. Są nimi nieprawidłowo wykorzystane przez Fundację i niezwrócone dofinansowanie realizacji zadania publicznego "[...]" zleconego umową z 20 maja 2019 r. nr [...].

Do takich należności, na mocy art. 67 u.f.p., do spraw dotyczących takich należności, nieuregulowanych w ustawie o finansach publicznych, stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, a także odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej.

Oznacza to, że do sprawy dotyczącej przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania fundacji na członków jej zarządu zastosowanie znajdą przepisy art. 116 i 116a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.; dalej: O.p.).

Według SKO w rozpatrywanej sprawie spełniona została przesłanka pozytywna orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego, ponieważ pełnił on funkcję członka zarządu B w czasie, kiedy powstała jej zaległość podatkowa z tytułu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem.

Spełniona została także przesłanka bezskuteczności postępowania egzekucyjnego. Prowadzona wobec B egzekucja (dotycząca zaległości z tytułu niezwróconej dotacji udzielonej z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem) okazała się bezskuteczna. Organ pierwszej instancji ustalił, że B nie posiada żadnego majątku tj.:

1. środków na zajętym rachunku bankowym w B S.A.,

2. rachunków bankowych w innych bankach (informacja z systemu ognivo z 10 lutego 2022 r.),

3. pojazdów (informacja z 10 lutego 2022 r. z Wydziału Komunikacji Urzędu Miasta),

4. nieruchomości (informacja z 10 lutego 2022 r. z Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych).

Pismem z 29 grudnia 2021 r. Prezydent Miasta wezwał B do złożenia oświadczenia o posiadanym majątku i źródłach dochodu oraz prawdziwości i zupełności tego oświadczenia w terminie 7 dni, licząc od dnia doręczenia wezwania. B nie podjęła awizowanej przesyłki.

Organ odwoławczy uwzględnił także to, że Skarżący nie poczynił jakichkolwiek działań w celu wykazania mienia, z którego możliwa byłaby egzekucja należności publicznoprawnych. Pozostawał bierny w toku postępowania, nie składał żadnych pism, wyjaśnień ani dokumentów.

Skarżący nie wskazał także, że w okresie kiedy sprawował swoją funkcję bez swojej winy nie podjął kroków prowadzących do złożenia wniosku o upadłość lub likwidację B w odpowiednim czasie, pozwalającym na choćby częściowe uregulowanie zobowiązań.

W skardze Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji.

Zarzucił jej naruszenie norm prawa materialnego, a mianowicie:

art. 152 ust. 3 w zw. z art. 252 ust. 1 pkt 1 i ust. 5 i 6 u.f.p. poprzez bezzasadne przyjęcie, że brak terminowego rozliczenia dotacji celowej przyznanej na wsparcie realizacji zadania publicznego pod tytułem: Specjalistyczne wsparcie dzieci w systemie pieczy zastępczej na podstawie umowy nr [...] może mieścić się w pojęciu "środków wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem" w rozumieniu ustawy o finansach publicznych;

art. 116 i 116a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. O.p. w związku z art. 60 pkt 1, 61 ust. 1 pkt 4 i art. 67 u.f.p. poprzez ich błędne zastosowanie i uznanie, że Skarżący odpowiada solidarnie za zobowiązanie z umowy zawartej przez B w której pełnił funkcję członka zarządu pomimo że istnienie przedmiotowego zobowiązania nie zostało jeszcze prawomocnie rozstrzygnięte, a wobec zarzutu B w zakresie nieważności określonych zapisów umownych istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że kontrola sądowa stwierdzi finalnie niezgodność decyzji z obowiązującymi przepisami;

art. 58 § 1 i 2 k.c., tj. poprzez nieprzyjęcie przez organy obu instancji bezwzględnej nieważności § 9 pkt 6 umowy o nr [...] jako niezgodnego z ustawą a także z zasadami współżycia społecznego;

art. 375 § 1 k.c. poprzez jego błędne niezastosowanie i uznanie, że fakt, iż wobec dłużnika głównego (tj. B) zapadła ostateczna decyzja administracyjna sprawia, że dłużnik solidarny tj. skarżący nie może powoływać się na zarzuty dotyczące stosunku prawnego łączącego dłużnika głównego z organem pierwszej instancji, podczas, gdy art. 375 § 1 k.c. wskazuje, że dłużnik solidarny może się bronić zarzutami, które przysługują mu osobiście względem wierzyciela, jak również tymi, które ze względu na sposób powstania lub treść zobowiązania są wspólne wszystkim dłużnikom, a takim z pewnością jest zarzut nieważności bezwzględnej umowy;

naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to: art. 97 § 1 pkt 4 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie i wydanie decyzji merytorycznej w niniejszej sprawie pomimo istnienia nierozstrzygniętego w dalszym ciągu zagadnienia wstępnego, podczas, gdy zachodzą podstawy do zawieszenia postępowania administracyjnego w sprawie przeniesienia na członka zarządu B obowiązku zwrotu dotacji celowej w kwocie [...] zł pomimo, iż kwestia ustalenia obowiązku zwrotu tej dotacji przez B nie została jeszcze prawomocnie rozstrzygnięta, a zatem obecnie rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Naczelny Sad Administracyjny

W uzasadnieniu Skarżący podniósł zarzuty wobec konstrukcji umowy z 20 maja 2019 r. nr [...], której zapisy naruszają zasady współżycia społecznego, a ich skutki są niewspółmiernie dolegliwe w stosunku do rodzaju naruszenia zobowiązania. Próba obciążania Skarżącego karą odpowiadającą wysokości dotacji za opóźnienie w złożeniu sprawozdania należy oceniać jako czynność rażąco krzywdzącą. Miały w jego ocenie wpływ na prawidłowość decyzji Prezydenta Miasta R o wysokości dotacji celowej do zwrotu, jako dotacji rzekomo wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem.

Wbrew stanowisku SKO sam fakt, iż wobec dłużnika pierwotnego tj. B zapadła decyzja administracyjna określająca wysokość dotacji celowej do zwrotu, która jest decyzją ostateczną nie oznacza, że dłużnik solidarny nie posiada uprawnienia do podniesienia zarzuty bezwzględnej nieważności kwestionowanego zapisu umownego. Dlatego też organ bezzasadnie odmówił skarżącemu prawa do złożenia zarzutu przysługującemu obu dłużnikom solidarnym wspólnie. Ostateczna decyzja administracyjna wobec jednego ze współdłużników nie może konwalidować bezwzględnie nieważnego zapisu umownego. Zapis taki jest bowiem nieważny ex nunc.

Do odwołania złożonego osobiście przez Skarżącego (z przekroczeniem 14- dniowego terminu i nierozpatrywanego merytorycznie przez organ drugiej instancji) zostało dołączone sprawozdanie z wykonania zadania publicznego, które w sposób szczegółowy i precyzyjny określa ilość i przeznaczenie środków pochodzących z dotacji.

Skarżący podkreślił, że warunkiem sine qua non powstania odpowiedzialności jest bezsporne istnienie przedmiotowego zobowiązania po stronie osoby prawnej, a taka sytuacja nie ma miejsca wobec należności budżetowej B. Fundacja złożyła wniosek o przywrócenie terminu na wniesienie odwołania od decyzji wydanej 19 czerwca 2020 r. Od jego rozstrzygnięcia będzie zależeć od rozpoznania zagadnienia wstępnego, albowiem odpowiedzialność Skarżącego za zobowiązania Fundacji ma charakter solidarny. Tym samym może on odpowiadać osobiście dopiero po uznaniu decyzji wydanej w stosunku do Fundacji jako ostatecznej.

Zatem skoro nie zakończyło się prawomocnie postępowanie w zakresie istnienia zobowiązania do zwrotu dotacji celowej przez B, to tym bardziej nie może zapaść decyzja w zakresie obowiązku zwrotu dotacji przez członków jej zarządu, zatem postępowanie niniejsze winno zostać zawieszone.

W odpowiedzi na skargę SKO podtrzymując swoje stanowisko w sprawie wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 137 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz.259, dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

Wady skutkujące koniecznością uchylenia aktu, stwierdzenia jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w art. 145 § 1 p.p.s.a. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Sąd, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla ten akt w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku nieuwzględnienia skargi sąd ją oddala - art. 151 p.p.s.a.

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Niezwiązanie zarzutami i wnioskami skargi oznacza, że sąd administracyjny bada w pełnym zakresie zgodność z prawem zaskarżonego aktu, czynności, czy bezczynności organu administracji publicznej. W świetle art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd nie ma jednak obowiązku badania tych zarzutów i wniosków, które nie mają znaczenia dla oceny legalności zaskarżonego aktu (tak NSA w wyroku z dnia 11 października 2005 r., sygn. akt FSK 2326/04).

Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania, w której został wydany zaskarżony akt. Zarówno w orzecznictwie, jak i w literaturze na ogół zgodnie przyjmuje się, że zakres orzekania wyznacza kryterium sprawy w ujęciu materialnoprawnym. Expressis verbis wyraził to NSA w uchwale składu 7 sędziów z dnia 27 czerwca 2000 r. (sygn. akt FPS 12/99) stwierdzając, że w art. 29 ustawy o NSA z 1995 r. (obecnie w art. 135 p.p.s.a.) chodzi o sprawę administracyjną w ujęciu materialnym. Tak też przyjął NSA w wyroku z dnia 11 kwietnia 2013 r., sygn. akt II OSK 2421/11). Tożsamość sprawy administracyjnej wyznaczają elementy decydujące o tożsamości skonkretyzowanego w decyzji stosunku prawnego, a więc identyczność podmiotów tego stosunku, identyczność przedmiotu stosunku (czyli węzła praw i obowiązków stron stosunku) oraz identyczność obu jego podstaw – prawnej i faktycznej ( B. Adamiak, Glosa do wyroku NSA z 23 stycznia 1998 r. sygn. akt I SA/Gd 654/96, wyrok NSA z dnia 4 lipca 2013 r., sygn. akt II OSK 579/12).

W wyniku przeprowadzonej kontroli pod względem zgodności z prawem zaskarżonej decyzji SKO z 15 lipca 2022 r. nr SKO.FD/41.4/39/2022/5969 o utrzymaniu w mocy decyzji Prezydenta Miasta R. z dnia 23 marca 2022 r., nr. [...]orzekającej o odpowiedzialności Skarżącego będącego członkiem zarządu B za jej zobowiązania w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu Sąd uznał, że skarga nie jest zasadna.

Przed przystąpieniem do kontroli zaskarżonej decyzji Sąd zaznacza, że jej przedmiotem będzie jedynie kwestia odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu B za jej zobowiązania. Jak bowiem stwierdził NSA w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej, prowadzonym na podstawie przepisów Rozdziału 15 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich Ordynacji podatkowej, osoba trzecia nie może kwestionować wcześniejszych ustaleń, dokonanych przez organ w toku postępowania podatkowego wobec podatnika, dotyczących np. podstawy opodatkowania, wysokości podatku, zastosowania ulgi itp. Analogicznie podatnik nie jest stroną postępowania dotyczącego odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółek kapitałowych, toczącego się na podstawie art. 116 O.p., mającego na celu wydanie decyzji, o której mowa w art. 108 § 1 O.p. W postępowaniu tym nie rozstrzyga się już bowiem kwestii związanych z ustaleniem istnienia obowiązku podatkowego oraz wysokością zobowiązania podatkowego. Przedmiotem postępowania w sprawie odpowiedzialności osób trzecich są wyłącznie kwestie związane z ustaleniem i istnieniem podmiotu, na który przenosi się odpowiedzialność, zakresem należności objętych odpowiedzialnością, a także określeniem terminu płatności tych należności (wyrok NSA z 23 czerwca 2022 r., sygn. akt III FSK 295/22).

Na gruncie art. 116a o. p. ustalone zostały zasady odpowiedzialności podatkowej członków zarządu innych osób prawnych. Jak wynika z jego § 1 za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami. Przepis art. 116 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie natomiast z art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. poz. 978) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Jednocześnie odpowiedzialność członków zarządu – stosownie do art. 116 § 2 O.p. - obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Zaznaczyć tutaj warto, że poprzez odpowiednie stosowanie do członków organów zarządzających innych niż spółki kapitałowe osób prawnych przepisów dotyczących odpowiedzialności za zaległości spółek z o.o. lub spółek akcyjnych, odpowiedzialność ta nabrała charakteru osobistego oraz solidarnego. Podmioty te odpowiadają więc całym swoim majątkiem, solidarnie z osobą prawną, za jej zaległości podatkowe wynikające ze zobowiązań powstałych w okresie, w którym pełniły obowiązki członków zarządu. Odpowiedzialność ponosić będą też byli członkowie zarządu (R. Dowgier [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk, red. L. Etel, Warszawa 2022, art. 116(a)).

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że chodzi o wykazanie pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego oraz bezskuteczności egzekucji skierowanej do majątku spółki. Przepis art. 116 O.p. określa przesłanki, które uwalniają członka zarządu, z udziałem którego prowadzone jest postępowanie o odpowiedzialności, o ile uprzednio wykaże on ich wystąpienie. Ciężar przedłożenia dowodów potwierdzających istnienie tych przesłanek spoczywa wówczas na stronie, zaś na organie ich ocena. Świadczą o tym takie sformułowania jak "nie wykazał", "nie wskazuje", gdyż odnoszą się do członków zarządu. Zatem to członek zarządu winien wykazać aktywność w kierunku przedstawienia dowodów potwierdzających istnienie jednej (lub obu) okoliczności wyłączających jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki, powstałe w czasie, kiedy wchodził w skład jej zarządu.

W orzecznictwie akcentuje się, że orzekając o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, organ podatkowy jest zobowiązany wykazać istnienie przesłanek pozytywnych tj. okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Ciężar wykazania okoliczności zwalniających z tej odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. (por. wyrok NSA z 20 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 1211/12; wyrok NSA z 8 stycznia 2013 r. sygn. akt I FSK 1776/11).

Przenosząc powyższe na rozpoznawaną sprawę nie jest kwestią sporną, że Skarżący był członkiem zarządu B w czasie powstania zaległości z tytułu niezwróconej dotacji, jak i kiedy określono w stosunku do B wysokość dotacji celowej do zwrotu decyzją z dnia 19 czerwca 2020 r. – Skarżący pełnił funkcję członka jej Zarządu.

Według Sądu nie zasługuje na uznanie zarzut Skarżącego co do niewykazania przez organy bezskuteczności egzekucji wobec B i tym samym braku w sprawie z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 1 O.p.

Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Pod pojęciem bezskutecznej egzekucji należy zatem rozumieć sytuację, w której nie ma wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki (por. wyrok NSA z 19 stycznia 2018 r. sygn. akt II FSK 3637/15; wyrok NSA z 20 stycznia 2017 r. sygn. akt I FSK 977/15; wyrok NSA z 3 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 807/17). W doktrynie prezentowany jest pogląd, że przesłanka bezskuteczności egzekucji zostaje spełniona tylko wówczas, gdy takie postępowanie egzekucyjne będzie wszczęte i prowadzone - czy to według przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, czy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a także w razie oddalenia wniosku spółki o ogłoszenie upadłości z powodu braku majątku potrzebnego na zaspokojenie kosztów postępowania (zob. S. Babiarz, B. Dauter, R. M. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz do art. 116, publ. WKP 2017, System informacji Prawnej Lex nr 542149).

Należy przy tym podkreślić, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. do uznania egzekucji za bezskuteczną wystarczający jest choćby częściowy brak możliwości zaspokojenia wierzyciela. Wykazanie bezskuteczności egzekucji nie wymaga formalnego zakończenia postępowania egzekucyjnego, a okoliczność tę można wykazać za pomocą wszelkich dowodów (por. wyrok NSA z 16 maja 2017 r. sygn. akt I FSK 654/15; wyrok NSA z 3 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 807/17; wyrok WSA w Gdańsku z 1 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 441/20).

Nadmienić warto, że bezskuteczność egzekucji można stwierdzić, gdy na podstawie informacji o majątku spółki możliwym jest stwierdzenie, że egzekucja z tego majątku nie zaspokoi wierzyciela. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu (por. wyrok NSA z 5 lutego 2020 r. sygn. akt II FSK 3895/17, wyrok NSA z 10 września 2019 r. sygn. akt II FSK 3106/17).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy z akt sprawy wynika, że Prezydent Miasta R. wykazał brak mienia B, z którego możliwe byłoby zaspokojenie. Nie posiada ona żadnego majątku, w tym środków na zajętym rachunku bankowym w B S.A., rachunków bankowych w innych bankach (informacja z dnia 10 lutego 2022 r.), pojazdów ani nieruchomości (informacje z dnia 10 lutego 2022 r.). B nie złożyła oświadczenia o posiadanym majątku i źródłach dochodów oraz prawdziwości i zupełności tego oświadczenia, pomimo skutecznego doręczenia w trybie art. 44 § 4 k.p.a. Wskazane wyżej okoliczności pozwalały przyjąć orzekającym w sprawie organom, że egzekucja wobec B okazała się bezskuteczna w rozumieniu w art. 116 § 1 O.p.

NSA zauważył, że choć na organach ciąży obowiązek prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, czemu ma służyć wyczerpujące zebranie materiału dowodowego i jego ocena, to nie można tracić z pola widzenia, że z brzmienia art. 116 § 1 O.p., obowiązek wykazania zaistnienia przesłanek zwalniających z odpowiedzialności za zaległości zasadniczo ciąży na członku zarządu. Wynika to z konstrukcji ww. normy prawnej, której cechą charakterystyczną jest to, że przepis ten najpierw określa przesłanki pozytywne orzeczenia o odpowiedzialności, a następnie w punkcie pierwszym i drugim tego paragrafu wylicza przesłanki negatywne. Wyliczenie to poprzedzone zwrotem "a członek zarządu nie wykazał, że" (art. 116 § 1 pkt 1) oraz "członek zarządu nie wskazuje" (art. 116 § 1 pkt 2) determinuje ocenę, że ciężar dowodu istnienia negatywnych przesłanek przeniesienia odpowiedzialności obciąża zainteresowanego członka zarządu (por. wyrok NSA z 30 września 2015 r. sygn. akt II FSK 2045/13). W uzasadnieniu przedmiotowego wyroku stwierdzono również, że obciążenie członków zarządu obowiązkiem wykazania przesłanek negatywnych przeniesienia na nich odpowiedzialności za zaległości podatkowe zarządzanych przez nich spółek nie pozostaje w sprzeczności z zasadami ogólnymi postępowania podatkowego, a w szczególności z określoną w art. 122 O.p. zasadą prawdy obiektywnej, nie jest także sprzeczne z art. 187 § 1 O.p. Powyższe przepisy określają zasadę i dotyczą wszystkich tych postępowań, w których ciężar dowodzenia okoliczności istotnych dla ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego leży po stronie organów podatkowych. Przepis art. 116 § 1 O.p. określa wyjątek od tej zasady i jest przepisem szczególnym. Stanowisko takie potwierdza także uchwała siedmiu sędziów NSA w uchwale z 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09.

Członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości. Chodzi nie tylko o wykazanie czynności złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, ale jednocześnie że czynność ta została dokonana we właściwym czasie. Ustawodawca podatkowy wskazując w konstrukcji tej wyłączającej przesłanki na czas właściwy do złożenia wniosku posłużył się określeniem nieostrym, którego treść ustala się przez zastosowanie odpowiednich regulacji ustawy Prawo upadłościowe. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się taki sposób ustalenia zakresu znaczeniowego odnoszącego się do pojęcia czasu właściwego i Sąd pierwszej instancji zasadnie przyjął taki sposób ustalania pojęcia czasu właściwego na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości (wyrok NSA z 21 września 2022 r., sygn. akt III FSK 693/21).

Z kolei pojęcie "braku winy", o jakim mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. dotyczy zarówno winy umyślnej, jak i nieumyślnej, a tej ostatniej zarówno w postaci lekkomyślności, jak i niedbalstwa. O przesłance "braku winy", o której mowa w art. 116 § 1 lit. b O.p., w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Dla wykazania tej przesłanki egzoneracyjnej nie wystarczy subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych (wyrok NSA z 21 września 2022 r., sygn. akt III FSK 693/21).

Zaznaczyć należy, że ustawodawca w tym zakresie nie przewidział żadnych innych okoliczności, które mogłyby stanowić przesłanki egzoneracyjne. Do rozważenia przez Sąd pozostawała zatem kwestia, czy Skarżący wykazał, że wystąpiła którakolwiek z okoliczności uwalniających go od tej odpowiedzialności.

W ocenie Sądu Skarżący nie zwolnił się z odpowiedzialności poprzez wykazanie, że zaistniała jedna z okoliczności, o jakiej mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p.

Po pierwsze, Skarżący powołując się na okoliczności art. 116 § 1 pkt 1 lit a i b O.p. nie wykazał, że zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości B we właściwym czasie. Warto tutaj wskazać na wyrok WSA w Gdańsku, według którego przesłanki uwolnienia się przez członków zarządu spółki od odpowiedzialności za zobowiązania sprowadzają się do wykazania należytej staranności w działaniach zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego (wyrok WSA w Gdańsku z 20 września 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 686/22). Skarżący tych działań nie podjął.

O przesłance "braku winy", o której mowa w art. 116 § 1 lit. b O.p., w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Dla wykazania tej przesłanki egzoneracyjnej nie wystarczy subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych. (wyrok NSA z 21 września 2022 r., sygn. akt III FSK 693/21). W badanej sprawie ta okoliczność również nie była przez Skarżącego podnoszona.

Po drugie, Skarżący działając w oparciu art. art. 116 § 1 pkt. 2 O.p. nie wskazał mienia Fundacji, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Zaznaczenia wymaga, że nie można przypisać organowi podatkowemu obowiązku wskazania ww. mienia. Gdyby bowiem organ miał wiedzę o istnieniu takiego mienia nie mógłby stwierdzić, że egzekucja wobec spółki jest bezskuteczna, lecz miałby obowiązek prowadzenia egzekucji także z takiego mienia (wyrok WSA w Gliwicach z 7 września 2022 r., sygn. akt I SA/Gl 1398/21).

Mając na względzie dotychczasowe rozważania Sąd nie podzielił zarzutów skargi nakierowanych na wzruszenie ustalonego stanu faktycznego i jego ocenę prawną. Organy podatkowe mają obowiązek (art. 122 O.p., art. 187 § 1 O.p.) podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej, a także zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, a jego oceny nie może naruszać zasady swobodnej oceny dowodów unormowanej w art. 191 O.p. Zgodnie z art. 180 O.p. w postępowaniu dowodowym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Art. 181 O.p. wprowadza odstępstwo od reguły bezpośredniego prowadzenia postępowania dowodowego przez organ podatkowy i w istotny sposób ogranicza zasadę bezpośredniości. Dopuszcza, aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach, co nie narusza zasady czynnego udziału w postępowaniu, a skład orzekający nie znalazł podstaw do odstąpienia od utrwalonej linii orzeczniczej, która potwierdzona została w nowszym orzecznictwie NSA (por. wyrok NSA z 11 sierpnia 2015 r. sygn. akt II FSK 602/13; wyrok NSA z 24 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 499/14).

Mając na uwadze dotychczasowe rozważania Sąd nie podzielił stanowiska Skarżącego i uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego oraz procesowego w stopniu uzasadniającym jej eliminację z obrotu prawnego na podstawie p.p.s.a. Uwzględnienie skargi następuje bowiem w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania. Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tych okolicznościach zarzuty skargi okazały się bezzasadne, a Sąd nie znalazł w zaskarżonej decyzji również innych uchybień, które mogłyby uzasadnić jej uchylenie.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.

-----------------------

SKO.FD/41.4/ 89 /2022/12566