Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 448/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2021-03-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2019 poz 865
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sędziowie Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska (sprawozdawca), Sędzia WSA Katarzyna Radom, Tomasz Świetlikowski, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 18 marca 2021 r. sprawy ze skargi Zakładu Pielęgnacyjno –Opiekuńczego w Z. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 czerwca 2020 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.136.2020.2.SK w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS, Organ) z dnia 24 czerwca 2020 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.136.2020.2.SK dotycząca przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu podatkowego osiągniętego przez Zakład Pielęgnacyjno – Opiekuńczy w Z. (dalej jako: Strona, Skarżący, Wnioskodawca, Zakład) w związku z umorzeniem pożyczki.

We wniosku przedstawiono następujące zaistniały zdarzenie przyszłe. Zakład Pielęgnacyjno – Opiekuńczy w X został utworzony i wpisany do KRS dniu [...] marca 2003 r. Podmiotem, który utworzył Zakład jest Powiat w Z., zaś organem sprawującym nadzór jest Rada Powiatu. Zakład Pielęgnacyjno – Opiekuńczy jest podmiotem leczniczym niebędącym przedsiębiorcą, zaś jej celem jest kompleksowe i całodobowe organizowanie i udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej w warunkach stacjonarnych, w rodzaju świadczenie pielęgnacyjne i opiekuńcze w ramach opieki długoterminowej. Głównym źródłem środków finansowych pozwalających na prowadzenie działalności są środki uzyskiwane w ramach umowy o udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej z Narodowym Funduszem Zdrowia oraz z częściowej odpłatności pacjentów. Zasady tej odpłatności reguluje art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2018 r., poz.1510 z późn.zm.) oraz Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 25 czerwca 2012 r. w sprawie kierowania do zakładów opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych (Dz.U., poz.731) a także z wpłat darczyńców oraz środków pieniężnych z lokat bankowych.

W strukturze Powiatu funkcjonował także szpital powiatowy. W dniu [...] grudnia 2016 r. Rada Powiatu podjęła uchwałę w sprawie połączenia samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej. W myśl powyższej uchwały z dniem [...] czerwca 2017 r. Zespół Opieki Zdrowotnej został wykreślony z KRS, zaś jego następcą prawnym został Zakład Pielęgnacyjno – Opiekuńczy w X. Z dniem połączenia należności i zobowiązania Zespołu Opieki Zdrowotnej zostały przejęte przez Zakład Pielęgnacyjno – Opiekuńczy w X. Szczególnie zobowiązania byłego ZOZ-u w X stały się olbrzymim obciążeniem dla jednostki. Były to przede wszystkim kredyty i pożyczki wobec banków. Kwoty zobowiązań wielokrotnie przekraczały przychody ZPO, zaś odsetki od kredytów i pożyczek powodowały powstawanie straty bilansowej.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 55 ust. 1 pkt 6 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2018 r., poz.160) samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej może uzyskiwać środki finansowe na pokrycie straty netto, o której mowa w art. 59 ust. 2 pkt 1.

Uchwałą Rady Powiatu w X z dnia [...] października 2017 r. pokryto straty w kwocie 2.796.434,41 zł. Powyższe pozwoliło na spłatę zobowiązań, czyli kredytów i pożyczek oraz odsetek. W 2019 r. kwota ta została całkowicie wyczerpana i Strona została zmuszona do zawarcia z Powiatem X umowy pożyczki nr [...] na kwotę 2.824.726 zł. Na dzień 3311 grudnia 2019 r. wykorzystano ww. pożyczkę w kwocie głównej 2.756.042,92 zł oraz odsetki naliczone zgodnie z umową za 2019 r. w kwocie 979,97 zł. Pożyczka pozwoliła na częściową spłatę byłego Zespołu Opieki Zdrowotne w X.

W dniu 26 września 2019 r. podjęta została uchwała o pokryciu straty netto za rok obrotowy 2018 r. w wysokości 1.312.426,41 zł. Kwota ta wystarczy na spłatę długów do maja 2020 r. i Strona ponownie zostanie zmuszona do zaciągnięcia pożyczki ze Starostwa Powiatu. 6 lutego 2020 r. Strona wystąpiła do Zarządu Powiatu o umorzenie pożyczki, ponieważ spłata pożyczki zgodnie z umową powinna nastąpić w 2023 r. a już wiadomo, że Zakład nie będzie miał środków finansowych na spłatę tego długu wobec Powiatu w X.

Wnioskodawca podkreślił, że umorzenie pożyczki zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865 ze zm.; dalej: u.p.d.o.p.) stanowi przychód do opodatkowania. Art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. mówi o tym, że wolne od podatku są dochody podatników, których celem statutowym jest ochrona zdrowia i pomocy społecznej w części przeznaczonej na te cele.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że zaciągnięta w dniu 23 stycznia 2013 r. pożyczka w wysokości 13.750,00 zł w instytucji finansowej została przeznaczona na spłatę zobowiązań z tytułu pożyczek, wobec dostawców leków, usług medycznych, mediów, wobec pracowników oraz ZUS i Urzędu Skarbowego. Również kredyt zaciągnięty 5 lipca 2017 r. w wysokości 6.000.000 zł został przeznaczony na refinansowanie wcześniej zaciągniętych zobowiązań oraz na spłatę wymagalnych wierzytelności dotyczących bieżącej działalności Zespołu Opieki Zdrowotnej. Spłata przejętych przez Zakład Pielęgnacyjno – Opiekuńczy w X zobowiązań byłego ZOZ następuje ze środków przekazywanych ze Starostwa Powiatowego. Pożyczka która została udzielona Zakładowi przez Starostwo Powiatowe w dniu 8 lutego 2019 r. przeznaczona została na spłatę rat kapitałowych i odsetek od udzielonej pożyczki i kredytu długoterminowego byłego Zespołu Opieki Zdrowotnej. w X. Strona wskazała, że zdarzenie wyżej wymienione (pożyczka ze Starostwa Powiatu) będzie miało miejsce corocznie aż do momentu spłaty całości zadłużenia po byłym Zespole Opieki Zdrowotnej.

W związku z powyższym opisem zadała pytanie:

Czy w związku z przedstawionym problemem umorzenie pożyczki przez Powiat X będzie wolne od podatku dochodowego od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, umorzenie pożyczki będzie ściśle powiązane z działalnością podmiotu, który spowodował zobowiązania (przejęty i zlikwidowany Zespół Opieki Zdrowotnej prowadził działalność leczniczą), jak i przejmującego zobowiązania, czyli Zakład Pielęgnacyjno – Opiekuńczy w X. W ocenie Wnioskodawcy umorzenie pożyczki będzie przychodem jednostki, ale jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., dochód będzie wolny od podatku bo w całości przeznaczony na działalność statutową zgodną z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego i ze statutem Zakładu.

Wskazaną na wstępie interpretacją indywidualną organ uznał, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W pierwszej kolejności organ wskazał na treść art. 12 ust. 1, art. 12 ust. 4 pkt 8, art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p., wyjaśnił termin "umorzone zobowiązania" oraz przytoczył treść art. 508 oraz 61 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145). Odnosząc się do kwalifikacji podatkowej umorzenia zobowiązania w postaci pożyczki mając na uwadze wyżej przedstawione uregulowania, uznał organ, że wartość umorzonej pożyczki wraz z umorzonymi odsetkami stanowi dla Strony na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p. przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu.

Następnie wskazał, że wątpliwości Strony budzi kwalifikacja podatkowa zdarzenia w postaci umorzenia pożyczki w kontekście art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., Organ po przedstawieniu przepisów dotyczących analizowanego stanu faktycznego, tj. art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 17 ust. 1a, art. 17 ust. 1b i art. 17 ust. 1c u.p.d.o.p. podkreślił, że zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. jest zwolnieniem warunkowym i zależy od łącznego spełnienia następujących przesłanek: 1) celem statutowym podatnika musi być działalność wymieniona w tym przepisie, 2) uzyskane przez niego dochody muszą być przeznaczone i bez względu na termin wydatkowane na ten cel, 3) podatnik nie może być podmiotem ustawowo wyłączonym z możliwości skorzystania ze zwolnienia.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, organ stwierdził, że powstały przychód w związku z umorzeniem pożyczki jaką Wnioskodawca zaciągnął w Starostwie Powiatowym, na spłatę zobowiązań z tytułu pożyczek zaciągniętych przez poprzednika prawnego w instytucjach finansowych, nie będzie mógł korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Jak wynika z wniosku celem pożyczki była spłata zobowiązań pożyczkowych poprzednika prawnego w instytucjach finansowych, które zostały przeznaczone na spłatę wskazanych we wniosku zobowiązań. Podkreślił organ, że istotne zatem w przedmiotowej sprawie jest to, że umorzenie pożyczki występuje w związku z zaciągnięciem kredytów na spłatę wierzytelności kredytowych poprzednika prawnego, a nie na działalność Wnioskodawcy związaną z ochroną zdrowia. W tej sytuacji nie można przyjąć, że uzyskanych przez Wnioskodawcę dochód został przeznaczony/wydatkowany na cele wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Jak już wskazano skorzystanie ze zwolnienia o jakim mowa w omawianym przepisie konieczne jest łączne wystąpienie trzech przesłanek, tj. tożsamość celów statutowych Wnioskodawcy z celami wskazanymi w ww. przepisie (1), przeznaczenie i wydatkowanie dochodu na cele statutowe (preferowane) (2) oraz Wnioskodawca także nie może być podmiotowo wyłączony z możliwości skorzystania ze zwolnienia (3). W przedmiotowej sprawie pierwszy i trzeci warunek został spełniony. Celem Wnioskodawcy jest bowiem ochrona zdrowia, a więc jeden z celów wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Zakład nie jest również podmiotem wymienionym w art. 17 ust. 1 c u.p.d.o.p. W niniejszej sprawie nie jest jednak spełniony warunek przeznaczenia i wydatkowania osiągniętego dochodu na ochronę zdrowia. Dochód Wnioskodawcy powstaje w związku z obniżeniem pasywów (zobowiązań), nie może być zatem przeznaczony, a w przyszłości także wydatkowany na cele preferowane zwolnienia. Co więcej umorzona pożyczka nie została przeznczona na cele statutowe, ale na spłatę zadłużenia zaciągniętego przez poprzednika prawnego.

Od powyższej interpretacji indywidualnej Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając:

1.niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego będącego przedmiotem interpretacji, albowiem organ podatkowy stwierdził, iż w rozpoznanej sprawie nie jest spełniony warunek przenawożenia i wydatkowania osiągniętego dochodu na ochronę zdrowia, gdyż zdaniami organu interpretacyjnego, dochód Wnioskodawcy powstaje w związku z obniżeniem pasywów (zobowiązań) nie może być zatem przeznczony, a w przyszłości także wydatkowany na cele preferowane zwolnienia, podczas gdy dochód stanowi nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania, a tym samym dopiero po umorzeniu pożyczki, która stała się przychodem do opodatkowania i uwzględnieniu pozostałych przychodów wygenerowanych przez Skarżąca po pomniejszeniu poniesionych kosztów uzyskania przychodów Skarżąca uzyska dochód, bądź wygeneruje stratę. W przypadku uzyskania dochodu Skarżąca dochód ten przeznaczy na cele statutowe w zakresie ochrony zdrowia;

2.naruszenie art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. poprzez uznanie, że umorzenie pożyczki jest równoznaczne z uzyskaniem dochodu ze źródła przychodów bez uwzględnienia pozostałych przychodów i kosztów ich uzyskania;

3.naruszenie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., poprzez uznanie, że uregulowanie zobowiązań za podmiot ochrony zdrowia, którego mienie, należności i zobowiązania Skarżąca w wyniku połączenia jako następca prawny przejęła, wstępując równocześnie we wszystkie stosunki prawne jest dochodem nie przeznaczonym na cele ochrony zdrowia, gdyż uregulowanie zobowiązań nie jest równoznaczne z wydatkowaniem dochodu, natomiast wydatkowanie to miało miejsce na cele ochrony zdrowia, a Skarżąca działała jako następca prawny Zespołu Opieki Zdrowotnej, który przed połączeniem realizował działalność w zakresie ochrony zdrowia.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania w sprawie, podtrzymując zaprezentowane dotychczas stanowisko.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.), Sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób - odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania. W myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczenia się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest przy tym związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ponadto, z istoty postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b i art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa Dz. U. z 2019 r., poz. 900; dalej: O.p.) wynika, że organ interpretujący, a następnie także sąd administracyjny w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega bowiem przede wszystkim na tym, że organ wydaje interpretację tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz w kontekście wyrażonej przez niego oceny prawnej.

Wątpliwość Strony w niniejszej sprawie dotyczy zagadnienia, czy umorzenie pożyczki przez Powiat w Z. będzie wolne od podatku dochodowego od osób prawnych. Zdaniem Strony umorzenie pożyczki wprawdzie będzie przychodem, lecz wolnym od podatku z uwagi na to, że będzie on przeznaczony w całości na działalność statutową. Przeciwne stanowisko zajął w sprawie DKIS wskazując, że umorzenie pożyczki tj. powstały z tego tytułu przychód, nie będzie mógł korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.p., gdyż celem zaciągniętej przez Stronę pożyczki była spłata wierzytelności kredytowych jej poprzednika prawnego, nie zaś finansowanie działalności związanej z ochroną zdrowia, która jest działalnością statutową Strony.

W ocenie Sądu stanowisko organu zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy wskazać, co zasygnalizowano już powyżej, że sąd administracyjny bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. Jest to istotne w kontekście pierwszego z zarzutów skargi, dotyczącego niewłaściwego ustalenia stanu faktycznego przez DKIS. O ile zarzut ten można umiejscowić w sferze ewentualnego naruszenia przepisów postępowania, to nie sposób uznać, że odpowiada on wymogom art. 57a p.p.s.a. Strona nie wskazała konkretnego przepisu, który jej zdaniem został naruszony przez DKIS, co uniemożliwia Sądowi rozpoznanie powyższego zarzutu. Jedynie ma marginesie odnotować należy, że w sprawach o interpretacje podatkowe organy nie ingerują w stan faktyczny przedstawiony we wniosku, a stanowiący przedmiot oceny prawnej. Ewentualnej ocenie w tym kontekście może podlegać to, czy istotny element przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego, determinujący oczekiwaną ocenę, w istocie jest elementem stanu faktycznego czy oceny prawnej.

Drugim z zarzutów podniesionych przez Stronę, był zarzut naruszenia art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p., zgodnie z którym dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Zdaniem Strony do naruszenia ww. przepisu doszło przez uznanie, że umorzenie pożyczki jest równoznaczne z uzyskaniem dochodu ze źródła przychodów bez uwzględnienia pozostałych przychodów i kosztów ich uzyskania. Uzasadniając powyższy zarzut Strona wskazała, że poza sporem pozostaje, że umorzenie pożyczki stanowi przychód do opodatkowania, jednakże pożyczka ta nie staje się równocześnie dochodem do opodatkowania, gdyż stanowi jedynie element składowy przychodów i podlega pomniejszeniu o koszty uzyskania tych przychodów. Zdaniem Strony DKIS skupił się jedynie na działaniach finansowych Strony, pozostawiając poza zakresem zainteresowania świadczone przez Skarżącego usługi dotyczące ochrony zdrowia.

Powyższy zarzut jest bezzasadny. Analizie w powyższej sprawie poddano bowiem zagadnienie, czy przychód powstały wskutek zdarzenia prawnego, tj. umorzenia Stronie pożyczki przez wierzyciela (tj. Powiat) będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. W tym miejscu podkreślenia wymaga, że poza sporem – co podkreśliła Strona m.in. w treści skargi – pozostaje, czy umorzenie pożyczki stanowi przychód. Jak słusznie wskazał DKIS, powołując się na art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. przychodem w rozumieniu przepisów tej ustawy jest m.in. wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Prawidłowo wskazał również, że w niniejszej sprawie nie będzie miało zastosowania zastrzeżenie zawarte w art. 12 ust. 4 pkt 8 u.p.d.o.p., w myśl którego do przychodów nie zalicza się kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z bankowym postępowaniem ugodowym w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków; postępowaniem restrukturyzacyjnym, postępowaniem upadłościowym; realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw; przymusową restrukturyzacją w rozumieniu ustawy z dnia 10 czerwca 2016 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji.

Kwestią budzącą wątpliwość Strony jest możliwość skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., zgodnie z którym wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Zatem , zwolnienie podatkowe zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. jest obwarowane licznymi zastrzeżeniami. Obejmuje tylko tę część dochodów, która przeznaczona zostanie na cele statutowe wskazane w tym przepisie i na te cele faktycznie zostanie wydatkowana.

Z przedstawionego przez Stronę zdarzenia przyszłego wynika, że celem zaciągnięcia pożyczki była spłata zobowiązań pożyczkowych poprzednika prawnego w instytucjach finansowych, które zostały przeznaczone na spłatę wskazanych we wniosku zobowiązań. Zatem, istotne w przedmiotowej sprawie jest to, że umorzenie pożyczki występuje w związku zaciągnięciem kredytów na spłatę wierzytelności kredytowych poprzednika prawnego, a nie na działalność Skarżącej związaną z ochroną zdrowia. W tej sytuacji nie można przyjąć, że uzyskany przez Skarżącą dochód został przeznaczony/wydatkowany na cele wskazane w omawianym art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.. Aby skorzystać ze zwolnienia o jakim mowa w omawianym przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. konieczne jest łączne wystąpienie trzech przesłanek, tj. tożsamość celów statutowych Skarżącej z celami ustawowymi wskazanymi w ww. przepisie, przeznaczenie i wydatkowanie dochodu na cele statutowe (preferowane). Skarżąca nie może być także podmiotowo wyłączona z możliwości skorzystania ze zwolnienia (warunek trzeci). W przedmiotowej sprawie pierwszy i trzeci warunek został spełniony. Celem Strony jest bowiem ochrona zdrowia, a więc jeden z celów wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Skarżąca nie jest również podmiotem wymienionym w art. 17 ust. 1c u.p.d.o.p. a źródłem uzyskanego dochodu nie jest działalność wymieniona w art. 17 ust. 1a u.p.d.o.p. Jednakże w sprawie nie jest jednak spełniony warunek przeznaczenia i wydatkowania osiągniętego dochodu na ochronę zdrowia. Dochód Skarżącej powstaje w związku z obniżeniem zobowiązań nie może zatem być przeznaczony, a w przyszłości także wydatkowany na cele preferowane zwolnienia. Umorzona pożyczka nie została przeznaczona na cele statutowe ale na spłatę zadłużenia zaciągniętego przez poprzednika prawnego. Czym innym jest bowiem przeznaczenie kwoty pożyczki (której dotyczy umorzenie) na spłatę zobowiązań (z różnych tytułów), a przeznaczeniem pożyczki na cele wprost związane z działalnością statutową, tj. ochroną zdrowia. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. należy rozumieć ściśle. Czym innym jest bowiem umorzenie zobowiązania, które z pewnością służy ogólnie pojętej kondycji finansowej Strony i tym samym prawidłowości wykonywanych przez nią zadań, czym innym zaś przeznaczenie i wydatkowanie określonej kwoty pożyczki na zadania związane z ochroną zdrowia.

Zatem prawidłowo uznał organ, że powyższe zdarzenie nie mieści się w zakresie ww. zwolnienia podatkowego, gdyż umorzona pożyczka nie została przeznaczona na cele statutowe Strony, czego wymaga art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.

Z powyższych względów Sąd, na postawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę w całości.

Powyższa sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.).