Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 447/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2017-01-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 247 § 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska – Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi J.T. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności ostatecznego postanowienia oddala skargę.


UZASADNIENIE

J.T. wniósł skargę na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] września 2016r. nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie z dnia [...] czerwca 2016r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności ostatecznego postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

Z akt sprawy wynika, że decyzją z dnia [...] lipca 2015r. nr [...] Burmistrz ustalił J.T. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 rok. Od tej decyzji, pismem z dnia [...] sierpnia 2015 r., strona złożyła odwołanie, w dniu 28 września 2015r. wniosek o przywrócenie terminu do jego wniesienia.

Postanowieniem z dnia [...] września 2015r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze odmówiło J.T. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Z kolei postanowieniem z dnia [...] października 2015r. nr [...] stwierdziło uchybienie terminowi do jego wniesienia. W uzasadnieniu wskazało, że decyzja wymiarowej Burmistrza z dnia [...] lipca 2015r. została doręczona stronie w dniu 3 sierpnia 2015r., zatem 14-dniowy termin na wniesienie odwołania upływał z dniem 17 sierpnia 2015r. Tymczasem odwołanie zostało wniesione w dniu 20 sierpnia 2015r.

Wnioskiem z dnia [...] marca 2016r., działając na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r. poz. 613 ze zm. zwanej dalej O.p.), J.T. zwrócił się do Samorządowego Kolegium Odwoławczego o stwierdzenie nieważności postanowienia z dnia [...] października 2015r. ponieważ zostało ono wydane z powodu niewłaściwego zastosowania art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p. W ocenie skarżącego odwołanie od decyzji Burmistrza z dnia [...] lipca 2015r. nie powinno być uznane za złożone z uchybieniem terminu do jego wniesienia, gdyż decyzja Burmistrza nie została mu prawidłowo doręczona. Podpis figurujący na zwrotnym potwierdzeniu odbioru nie należy do niego. Do wniosku dołączył m.in. ekspertyzę kryminalistyczną dokumentów z [...] lutego 2016r., wykonaną przez Centrum Ekspertyz Grafologicznych.

Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2016r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze odmówiło stwierdzenia nieważności ostatecznego postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] października 2016r., w którym stwierdzono uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku od nieruchomości za 2011 rok.

W uzasadnieniu wskazało, że stwierdzenie nieważności decyzji/postanowienia jest instytucją nadzwyczajną, godzącą w zasadę trwałości decyzji/postanowienia. Zatem zaistnienie przesłanki powodującej stwierdzenie nieważności musi być oczywiste,

a oczywistość tę właściwy organ musi wykazać w sposób nie pozostawiający żadnych wątpliwości. Nie każde bowiem naruszenie prawa dyskwalifikuje decyzję w takim stopniu, że niezbędna jest jej eliminacja z obrotu prawnego tak, jak gdyby od początku nie została wydana. Ponadto, w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności nie rozpoznaje się sprawy co do istoty, jak ma to miejsce w postępowaniu odwoławczym (nie przeprowadza się także żadnych dowodów), lecz staje się wobec kwestii czysto prawnych, zatem rozstrzyga się wyłącznie co do nieważności decyzji albo jej niezgodności z prawem, zajmując się samą (weryfikowaną) decyzją w kierunku ustalenia, czy dotknięta została jedną z wad wyliczonych taksatywnie w art. 247 § 1 O.p. W ocenie organu, w dniu wydania przedmiotowego a ostatecznego postanowienia, tj. postanowienia z dnia [...] października 2015r. nr [...] w sprawie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Burmistrza z dnia [...] lipca 2015r. ustalającej stronie zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 rok, postanowienie to nie było dotknięte wadą nieważności z powodu rażącego naruszenia prawa, zwłaszcza przepisu art. 228 §1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a wręcz przeciwnie, wydane zostało w oparciu o prawidłowo zastosowane przepisy Ordynacji podatkowej, a nadto przez właściwy organ. Na tę ocenę prawną sprawy nie może mieć żadnego wpływu "dowód" przedstawiony przez wnioskodawcę w postaci ekspertyzy wykonanej w dniu [...] lutego 2016r. i to zarówno z przyczyny tkwiącej w samej ekspertyzie (nie stanowi ona bowiem dowodu, że podpis pod dowodem doręczenia decyzji nie pochodzi od J.T., vide: wniosek końcowy autorki ekspertyzy), jak też - i to przede wszystkim - z uwagi na to, że wydając przedmiotowe postanowienie Kolegium prawidłowo zastosowało ww. przepisy procesowe, czyli art. 228 §1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p. w ustalonym - na dzień wydania przedmiotowego postanowienia - stanie faktycznym sprawy w oparciu o istniejące wówczas dowody, wskazujące, że J.T. uchybił terminowi do wniesienia odwołania.

Na powyższe postanowienie skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł zażalenie. Wnosząc o uchylenie ww. postanowienia w całości i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez stwierdzenie nieważności postanowienia z [...] października 2015r. zarzucił rażące naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 O.p. poprzez jego niezastosowanie

w sprawie, skutkujące utrzymaniem w mocy postanowienia z dnia [...] października 2015r. o niedopuszczalności złożenia odwołania od decyzji, która nigdy nie weszła do obrotu prawnego, jak również art. 120 oraz art. 121 O.p. poprzez dokonanie wykładni przepisów niweczącej ratio legis interpretowanych przepisów.

W uzasadnieniu podniósł, że na żadnym etapie postępowania nie kwestionował, że zapoznał się z decyzją, jednakże kwestią sporną jest data odbioru tej decyzji przez podatnika. Zgodnie z wnioskami ekspertyzy z dnia [...] lutego 2016r. podpis figurujący na zwrotnym potwierdzeniu odbioru decyzji Burmistrza z dnia [...] lipca 2015r. nie został nakreślony przez niego. Zatem decyzja ta nie została poprawnie wprowadzona do obrotu, a tym samym nie powinna wywoływać skutków prawnych. Dodał, że od początku był przekonany, że nie odebrał decyzji we wskazanym przez organ podatkowy terminie, tj. 3 sierpnia 2015 r. jednakże na pierwszym etapie postępowania nie podnosił kwestii nieprawidłowego doręczenia decyzji, gdyż stwierdzenie faktu, że na zwrotnym potwierdzeniu jej odbioru nie znajduje się jego własnoręczny podpis możliwe było dopiero przy przeglądaniu akt postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gorzowie Wlkp. w sprawie rozstrzygania zgodności z prawem postanowienia z 30 września 2015 r. odmawiającego mu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania (sygn. akt I SA/Go 509/15). Ponadto, SKO nie może czynić zarzutu do waloru dowodowego przeprowadzonej przez podatnika ekspertyzy. Ekspertyzę tą należy zakwalifikować jako dowód prywatny, jednocześnie należy mieć na uwadze, że została ona wykonana przez biegłego sądowego, a więc osobę uznaną za posiadającą bogate doświadczenie zawodowe w tejże dziedzinie.

Utrzymując w mocy postanowienie własne z dnia [...] czerwca 2016r., powołanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] września 2016r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy zaistniały przesłanki do stwierdzenia nieważności postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] października 2015r., z uwagi na rażące naruszenie prawa. W ocenie organu odwoławczego, organ pierwszej instancji zasadnie nie dopatrzył się w sprawie takiego naruszenia. Z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że doręczenie podatnikowi decyzji ustalającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011r. miało miejsce dnia 3 sierpnia 2015r. Nie sposób jest przyjąć, że decyzja ta nie została wprowadzona do obrotu. Złożone zatem w dniu 20 sierpnia 2015r. przez pełnomocnika skarżącego odwołanie od ww. decyzji wniesione zostało po terminie. W takim przypadku, zgodnie z art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, obowiązkiem organu było wydanie postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Organ odwoławczy dodał przy tym, że niezależnie od znajdującego się aktach sprawy potwierdzenia odbioru decyzji, fakt doręczenia ww. decyzji wymiarowej podatnik potwierdził we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, jak również we wniosku z dnia [...] marca 2016 r. o stwierdzenie nieważności postanowienia z dnia [...] października 2015 r., wskazując jedynie, że trwał w przekonaniu, że decyzja została doręczona dnia 6 sierpnia 2015 r., a nie dnia 3 sierpnia 2015 r. W odniesieniu zaś do zarzutu kwestionowania waloru dowodowego ekspertyzy wykonanej przez Centrum Ekspertyz Grafologicznych Kolegium wskazało, że organ prowadzący postępowanie w sprawie nieważności aktu nie może przeprowadzać dowodów, które prowadziłyby do nowych ustaleń faktycznych. Z tego też powodu w przedmiotowym postępowaniu nie można brać pod uwagę przedłożonej przez stronę ekspertyzy. Oceny legalności ostatecznego postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] października 2015 r. w sprawie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, pod kątem przesłanek z art. 247 § 1 O.p., należało dokonać na podstawie materiałów zgromadzonych w postępowaniu zwykłym.

Nie zgadzając się z powyższym postanowieniem J.T. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim. Wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania wedle norm prawem przepisanych, zarzucił rażące naruszenie:

-art. 2 i art. 7 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r., nr 78, poz. 483) poprzez pozostawienie postanowienia SKO z dnia [...] czerwca 2016 r. w obrocie prawnym, co tworzy sytuację całkowicie niepożądaną z punktu widzenia demokratycznego państwa prawnego;

-art. 120 O.p. poprzez naruszenie praworządności, gdyż postanowienie SKO zamyka stronie skarżącej drogę do ponownego rozpatrzenia sprawy;

-art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez rażące naruszenie zasady prawdy obiektywnej, tj. wydanie postanowienia pomimo, że nie został zebrany i rozpatrzony w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy.

W uzasadnieniu powtórzył argumentację podniesioną w swoim wniosku z [...] marca 2016r. o stwierdzenie nieważności postanowienia, jak i zażaleniu.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje stanowisko w sprawie i wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy podkreślić, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2016r poz.1066), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2016r poz. 718. ze zm.) – w skrócie P.p.s.a. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać uchylony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie, w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu.

Sąd na wstępie zauważa, co także podkreśliło SKO, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest jednym z postępowań tzw. nadzwyczajnych. Przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy co do istoty. Postępowanie to nie może się przeradzać w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo wszystkie zarzuty strony. Taka praktyka stanowiłaby naruszenie zasady dwuinstancyjności wynikającej z art. 127 O.p. (por. wyroki NSA w Warszawie z dnia 27 września 2001r., III SA 1430/00, LEX nr 72919; z dnia 18 października 2001r., III SA 1685/00, niepubl.; z dnia 12 listopada 2002 r., III SA 3630/00, LEX nr 79266; CBOSA). W omawianym trybie bada się wyłącznie istnienie albo nieistnienie jednej z wad wymienionych w art. 247 § 1 (por. np. B. Gruszczyński /w:/ S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wydanie IX Warszawa 2015 r. ). Zakres kontroli sądowej w przypadku decyzji wydanej w trybie stwierdzenia nieważności wyznaczają przesłanki enumeratywnie wymienione w art. 247 § 1 O.p. Tylko bowiem w takich granicach sprawa podlegała rozpatrzeniu przez organ administracyjny. Bada się zatem czy w sprawie wystąpiły takie kwalifikowane wady prawne, które sprawiają, że rozstrzygnięcie ostateczne powinno, na zasadzie wyjątku od zasady trwałości rozstrzygnięć (art. 128 O.p.), zostać wyeliminowane z obrotu prawnego. WSA podkreśla, że naruszenie prawa ma charakter rażący, gdy jest oczywiste, gdy rozstrzygnięcie sprawy jest ewidentnie sprzeczne z wyraźnym przepisem, co na podstawie jego brzmienia niejako rzuca się w oczy. Zwraca się uwagę, na znaczenie słowa "razić", które używa się w kontekście takich słów jak "kłuć w oczy", "negatywnie się wyróżniać z otoczenia" , "nie zgadzać się z tłem". W związku z tym, jeżeli przyjąć, że tłem jest prawo, to niezgodność z nim decyzji, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. "rzuca się w oczy", "odbija się od tła". A zatem proste zestawienie treści decyzji z treścią przepisu wskazuje na ich wzajemną sprzeczność. Innymi słowy naruszenie prawa będzie miało cechę "rażącego" wtedy, gdy czynność postępowania organu podatkowego lub istota załatwienia sprawy są w swej treści zaprzeczeniem treści obowiązującej regulacji prawnej, działanie organu w toku postępowania lub rozstrzygnięcie sprawy w decyzji w ogóle nie odpowiada nakazom wynikającym z prawa obowiązującego lub też łamie zakazy w nim ustalone (por. J.Brolik [w:] R.Dowgier, L.Etel, C.Kosikowski, P.Pietrasz, M.Popławski, S.Presnarowicz, W.Stachurski : Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. V, LEX 2013 ). Takie rozumienie pojęcia "rażącego naruszenia prawa" powoduje, że stwierdzenie nieważności z tej przyczyny może nastąpić w wypadku zastosowania w kwestionowanym rozstrzygnięciu normy prawnej, której znaczenie można ustalić w sposób niewątpliwy, bezsporny (wyrok NSA z dnia 11 października 2007 r., I FSK 1362/06, LEX nr 440655).Ze względu na to, że stwierdzenie nieważności decyzji jest wyjątkiem od zasady trwałości decyzji ostatecznych, wykładnia przesłanek nieważności nie może mieć charakteru rozszerzającego (vide wyrok NSA z 7 lipca 1983 r., sygn. akt 581/83, Prob. Praw. 1984/10/28 oraz wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2010r. sygn. akt I FSK 628/09 ; CBOSA). Z tego względu nie można mówić o rażącym naruszeniu prawa w sytuacji, gdy w przedmiocie oceny możliwości stosowania i/lub wykładni określonej regulacji prawnej mają miejsce kontrowersje, spory i wątpliwości interpretacyjne.

W szczególności takie okoliczności, jak rozbieżności w orzecznictwie, konieczność sięgania do wykładni innych niż językowa, konieczność odwoływania się do orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego, do literatury przedmiotu i stanowisk organów administracji podatkowej, wykluczają stwierdzenie o rażącym naruszeniu prawa przy wydawaniu decyzji wymiarowej (wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2010 r.,sygn. akt. I FSK 628/09, POP 2011, z. 1, poz. 58; CBOSA). Co do zasady nie może też być mowy o rażącym naruszeniu prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p., gdy nie jest możliwe stwierdzenie naruszenia prawa bez wnikliwej analizy stanu faktycznego sprawy, co jest wykluczone w nadzwyczajnym postępowaniu w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Nie jest przy tym wyłączona możliwość stwierdzenia nieważności

z powodu rażącego naruszenia prawa procesowego, jednakże naruszenie takie musi prowadzić do podjęcia wadliwego rozstrzygnięcia z tego właśnie powodu. Podkreślić, należy, że nie wszystkie naruszenia prawa procesowego mogą być traktowane jako rażące naruszenie prawa. Mogą bowiem mieścić się w katalogu przesłanek wznowienia postępowania lub tylko powodować uchylenie decyzji ale w toku "normalnego" a nie nadzwyczajnego "postępowania". Warunkiem prawidłowości wydania decyzji jest wydanie decyzji zgodnie przepisami prawa materialnego i procesowego (w tym kompetencyjnego). Na wadliwość decyzji można spoglądać w różny sposób.

W doktrynie dokonuje się podziału m.in. na wadliwości materialne oraz procesowe. Wyróżnić można cztery rodzaje naruszeń norm materialnego prawa administracyjnego powodujące wadliwość decyzji administracyjnej:

1) zastosowanie normy prawnej, która nie obowiązuje,

2) mylne ustalenie znaczenia normy prawnej,

3) błąd subsumpcji,

4) mylne ustalenie następstwa prawnego.

Przy czym sankcją nieważności przypisuje się jedynie decyzji wydanej pomimo braku podstawy materialnej nawiązania stosunku administracyjnoprawnego oraz decyzji, której treść pozostaje sprzeczna z wyraźną, niebudzącą wątpliwości interpretacyjnych normą prawa materialnego, która jednoznacznie określa następstwa prawne. Pozostałym naruszeniom przypisuje się sankcję wzruszalności. Co się tyczy norm regulujących postępowanie administracyjne podkreśla się, że naruszenie tylko pewnych norm pociąga za sobą sankcję nieważności. Do nich zalicza się naruszenie norm procesowych regulujących zdolność prawną organu administrującego do podjęcia czynności procesowej oraz norm regulujących prawo strony do aktywnego udziału w takim zakresie, że strona zostaje pozbawiona prawa obrony swoich interesów prawnych. Naruszenie pozostałych norm prawa procesowego powoduje sankcję wzruszalności (zob. Wydanie decyzji administracyjnej bez podstawy prawnej lub rażącym naruszeniem prawa w ogólnym postępowaniu administracyjnym, Ewa Śladkowska, Wolters Kluwer Polska S.A. 2013, s.207, 227). W postępowaniu

w sprawie stwierdzenia nieważności organ posiada i wykonuje kompetencję kasacyjną, nie jest uprawniony do merytorycznego załatwienia sprawy co do istoty praw lub obowiązków stron, odnosi się tylko do przesłanek nieważności wymienionych w art. 247 § 1 O.p. Zastosowania tej szczególnej instytucji naruszającej zasadę trwałości nie można zastosować w przypadku "posiadania przez skarżącego wątpliwości w zakresie daty doręczenia decyzji", która to kwestia sprowadza się w istocie do ponownego zbadania ustaleń faktycznych, co nie jest jak słusznie zwróciło uwagę SKO przedmiotem postępowania prowadzonego o stwierdzenie nieważności decyzji/ postanowienia. Przy czym skarżący co wynika, także z jego skargi nie kwestionował doręczenia mu decyzji, jej doręczenie potwierdzał także wniesieniem odwołania, czy złożeniem wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Oznacza to, że nie można przyjąć aby organ wydając postanowienie z dnia [...] października 2015r., które nie zostało ponadto przez stronę zaskarżone do sądu administracyjnego, w istniejącym wówczas stanie faktycznym, w którym nie było kwestionowane samo doręczenie decyzji działał i to z rażącym naruszeniem regulacji z art. 228 §1 pkt 2 O.p. Powyższe wskazuje, że zaskarżone do sądu postanowienie z dnia [...] września 2016r., zostało wydane na podstawie prawa, nie narusza zatem regulacji art.2 i art.7 Konstytucji, nie zostało również wydane z naruszeniem art.120, art.122 i art.187§ 1 O.p., dlatego też skargę na podstawie art.151 P.p.s.a. należało oddalić.