Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1868/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-08-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 pkt 2, art. 14a § 2 pkt 1, art. 14b w zw. z art. 14h, art. 165a § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tomasz Janeczko (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska, sędzia WSA Dariusz Zalewski, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 3 sierpnia 2016 r. sprawy ze skargi K. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej oddala skargę


UZASADNIENIE

K. z siedzibą w W. (zwana dalej: "Skarżącą") zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem z dnia 15 stycznia 2015 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. W przedmiotowym wniosku Skarżąca przedstawiła opisane poniżej zdarzenie przyszłe.

Skarżąca planuje rozszerzyć wykonywane obecnie czynności o działalność gospodarczą polegającą na produkcji określonych wyrobów spożywczych stanowiących przekąski. Skarżąca planuje rozszerzyć swoją działalność o działalność zaklasyfikowaną pod kodem 10.31.Z "Przetwarzanie i konserwowanie ziemniaków" Polskiej Klasyfikacji Działalności (wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (Dz. U. Nr 251 poz. 1885; dalej: PKD 2007). Skarżąca podkreśliła, że w swoim wniosku występuje, jako podmiot planujący prowadzenie określonego typu działalności gospodarczej, nie zaś, jako podmiot, który na mocy specjalnych przepisów jest uprawniony do reprezentowania interesów gospodarczych zrzeszonych w nim przedsiębiorców, w szczególności wobec organów władzy publicznej (zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 30 maja 1989 r. o izbach gospodarczych, Dz. U. z 2009r., Nr 84, poz. 710). Planowany wyrób posiadałby następujący skład: przetworzone ziemniaki łącznie 35% (występujące w postaci skrobi ziemniaczanej 25% oraz puree ziemniaczanego w proszku 10%), mąka pszenna 30%, olej roślinny 28%, sól 2,3%, barwniki: karmel amoniakalny, karminy, węgiel roślinny 0,8%; aromaty (w zależności od ostatecznego smaku wyrobu) 0,75%, serwatka w proszku z mleka 0,6%, pozostałe przyprawy i zioła (w zależności do smaku wyrobu) substancja spulchniająca: węglany sodu 0,34%; wzmacniacz smaku: glutaminian monosodowy 0,3%; pomidor w proszku (w zależności od smaku wyrobu).

Skarżąca nie planuje produkcji przekąsek z użyciem aromatów oraz mieszanek przypraw i ziół o słodkim smaku. Wyrób stanowiłby zatem, uwzględniając wskazany wyżej skład, chrupki ziemniaczano-pszenne. Skarżąca podkreśliła też, że wyrób nie zawiera alkoholu. Chrupki ziemniaczano-pszenne o określonym smaku (np. bekonu, ostrej papryki, sera) otrzymywane byłyby w procesie wysmażania ziemniaczano-pszennego pelletu uzyskanego dzięki zastosowaniu do sypkich składników procesu ekstruzji (uzyskany dzięki temu procesowi pellet przesuwany byłby na taśmie produkcyjnej do smażalnika w celu wysmażenia przez czas do około 20 sekund). Następnie wysmażone pellety byłyby dosmaczane i przyprawiane preparatem aromatyzującym oraz mieszanką przypraw w bębnie uszlachetniającym. Smażenie pelletów jest konieczne, by nadać pelletom ostateczny kształt i chrupkość oraz by nasączyć je olejem, który jest konieczny do nadania smaku (olej utrzymuje mieszankę przypraw i aromatów na wyrobie). Gotowe wyroby byłyby pakowane w opakowania jednostkowe, potem w kartony, następnie zbiorcze opakowania byłyby paletyzowane i przygotowywane do transportu. Otrzymane w ramach procesu produkcji wyroby zaspokajałyby potrzebę "przekąszenia", zjedzenia drobnej, niesłodkiej, chrupkiej przekąski podczas spotkania towarzyskiego lub innego podobnego wydarzenia. Pellet mógłby być produkowany zarówno przez Skarżącą we własnym zakresie z zakupionych składników lub też produkowany byłby przez podwykonawcę / podwykonawców, którzy dostarczaliby gotowy pellet w celu jego wysmażenia oraz ostatecznego przyprawienia.

Skarżąca, korzystając z opinii merytorycznych pracowników uniwersyteckich oraz wiedzy eksperckiej własnych pracowników, zakwalifikowała wyrób "chrupki ziemniaczano-pszenne" do grupowania 10.31.14.0 "Ziemniaki przetworzone lub zakonserwowane, gdzie indziej niesklasyfikowane" Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 19 października 2008 r., Dz.U. Nr 207, poz. 1293; dalej: PKWiU 2008). Wyrób stanowi bowiem w przeważającej większości usmażonego i przyprawionego ziemniaka, który został wcześniej przetworzony w taki sposób, by można było sformować pellety. Przetwarzanie ziemniaka do formy pelletów uzasadnione jest zarówno ekonomiką produkcji, jak również zoptymalizowaniem ostatecznego wyglądu wyrobu. Tym samym, najbardziej odpowiednim grupowaniem wg PKWiU 2008 jest wskazane wyżej 10.31.14.0, co zostało również potwierdzone opiniami naukowymi.

Skarżąca poinformowała również, że nie wystąpiła samodzielnie, jako podmiot planujący prowadzenie określonej, wskazanej we wniosku, działalności gospodarczej, o zaklasyfikowanie wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego chrupek ziemniaczano-pszennych przez Urząd Statystyczny w L. . Skarżąca podkreśliła, że nie ma obowiązku występowania o taką klasyfikację. Obowiązek dokonania klasyfikacji ciąży bowiem tylko i wyłącznie na producencie wyrobu samodzielnie. Skarżąca wskazała również, że w celu pełnego zaprezentowania stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, złożyła wniosek do Urzędu Statystycznego w L. z prośbą o nadanie klasyfikacji dla analogicznych wyrobów (już obecnych na rynku), występując jako izba gospodarcza, która na mocy specjalnych przepisów, jest uprawniona do takich czynności (zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 30 maja 1989 r. o izbach gospodarczych). Chrupki uzyskiwane z analogicznych składników (przetworzony ziemniak, mąka pszenna, przyprawy, aromaty) oraz w analogicznym procesie produkcji (wysmażanie pelletów), będące przedmiotem sprzedaży na terenie Polski, zostały zaklasyfikowane przez Urząd Statystyczny w L. do grupowania 1905 90 Nomenklatury Scalonej określonej w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1982/2004 z dnia 18 listopada 2004 r. wykonującym rozporządzenie (WE) nr 638/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady w sprawie danych statystycznych Wspólnoty odnoszących się do handlu towarami między Państwami Członkowskimi i uchylającym rozporządzenia Rady (WE) nr 1901/2000 oraz (EWG) nr 3590/92 (Dz. Urz. UE L 343 z 19.11.2004, str. 3, z późn. zm. dalej: "Nomenklatura Scalona"), a następczo do grupowania PKWiU 2008 10.72.19.0 "Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane". Obecnie przygotowywane jest odwołanie od otrzymanej klasyfikacji, ponieważ wg zarówno wiedzy producenta, jak i Skarżącej, chrupki nie stanowią wyrobów piekarskich czy też ciastkarskich. Nie sposób się bowiem zgodzić, że usmażony ziemniak staje się wyrobem piekarskim, czy też ciastkiem. Co więcej, otrzymana interpretacja statystyczna skupiła się na klasyfikowaniu wyrobu zgodnie z Nomenklaturą Scaloną. Tym niemniej, z uwagi na fakt, że Skarżąca w zainicjowanym postępowaniu nie występowała, jako podmiot-producent, otrzymana interpretacja w żaden sposób nie powinna wpływać na obecnie składany wniosek.

Skarżąca jest również świadoma istnienia interpretacji z dnia 12 listopada 2013 r. (sygn. IPTPP1/443-704/13-2/MW) dotyczącej, w jej ocenie, bardzo podobnych wyrobów. Spółka podległa pod Dyrektora Izby Skarbowej w L. będąca producentem wyrobów spożywczych (dalej: Producent sneksów, Producent) planuje rozpoczęcie produkcji sneksów ziemniaczanych wytwarzanych w obróbce termicznej, o różnych smakach, których skład jest następujący: skrobia ziemniaczana 40%, olej roślinny 40%, płatki lub granulat ziemniaczany 18%, sól 1,9% substancja spulchniająca, barwniki 0,1%. Pierwszym etapem przygotowania produktu jest formowanie pellet z mieszanki składników sypkich z zastosowaniem procesu ekstruzji, w wyniku którego otrzymuje się kształtki półproduktu, które następnie są cięte na zadany wymiar oraz poddane procesowi suszenia. Powyżej wskazane przygotowanie pellet może odbywać się u Producenta sneksów bezpośrednio przed dalszymi etapami produkcji, lub poprzez przygotowanie pellet pszennych u Producenta sneksów i ich zmagazynowanie u Producenta oraz późniejsze ich przekazanie do obróbki w dalszych etapach produkcji, bądź też poprzez zakup pellet pszennych od podmiotu trzeciego i wykorzystanie ich w dalszych etapach produkcji przez Producenta. Następnie pellety poddawane są obróbce termicznej, podczas której następuje ogrzewanie pellet pszennych w tunelu grzewczym gorącym powietrzem do temperatury 90-95 stopni Celsjusza oraz krótkotrwałe zanurzanie w gorącym oleju w celu barwienia (uzyskania docelowej barwy sneksu), nasmaczania (roztwór oleju zawiera niezbędne przyprawy zgodnie z recepturą) oraz nadania ostatecznej struktury. Końcowym etapem produkcji sneksów jest poddanie ich nasmaczaniu zewnętrznemu w bębnie uszlachetniającym do którego dozowana jest posypka (mieszanka przypraw w ilościach przewidzianych w recepturze). Producent sneksów informuje również, że posiada interpretację Głównego Urzędu Statystycznego potwierdzającą, że wskazany produkt mieści się w grupowaniu PKWiU 10.31.14.0 Ziemniaki przetworzone lub zakonserwowane, gdzie indziej niesklasyfikowane.

W związku ze wskazanym wyżej zdarzeniem przyszłym oraz ciążącymi na Skarżącej obowiązkami nałożonymi przez ustawę o podatku od towarów i usług, Skarżąca powzięła wątpliwości, co do prawidłowej interpretacji wskazanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Skarżąca przedstawiając opisane powyżej zdarzenie przyszłe zadała następujące pytania:

1) Czy, aby zastosować właściwą stawkę podatku VAT do sprzedaży wyrobów, Skarżąca, zgodnie z art. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej: "u.p.t.u.", zobowiązana jest dokonać, po ocenie właściwości fizycznych, chemicznych oraz funkcji, jaką wyrób pełni dla nabywcy (zaspokojenie potrzeby), identyfikacji chrupek ziemniaczano-pszennych:

- w pierwszej kolejności na podstawie klasyfikacji wyraźnie powołanej w ustawie o podatku od towarów i usług, w tym w Załącznikach nr 3 oraz 10 do tej ustawy, tj. na podstawie klasyfikacji PKWiU 2008 oraz z pominięciem Nomenklatury Scalonej oraz kluczy powiązań do innych klasyfikacji, jako niepowołanych w ustawie o podatku od towarów i usług,

- w drugiej zaś kolejności, zweryfikować czy dany wyrób zawiera się w nazwie towaru (grupie towarów) wskazanych w Załącznikach nr 3 oraz 10 do ustawy o podatku od towarów i usług?

1) Czy, jeśli interpretacja art. 5a u.p.t.u., jak wskazana w stanowisku do pytania nr 1, jest prawidłowa, sprzedaż wyrobów opisanych w zdarzeniu przyszłym będzie podlegać opodatkowaniu stawką obniżoną wynoszącą 8%, zgodnie z pozycją 26 z Załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, z uwagi na zaklasyfikowanie wyrobów do grupowania PKWiU 10.31.14.0 Ziemniaki przetworzone lub zakonserwowane, gdzie indziej nie sklasyfikowane, które zawierają się w grupowaniu PKWiU 10.3 "OWOCE I WARZYWA PRZETWORZONE I ZAKONSERWOWANE" i stanowią jednocześnie, zgodnie z nazwą towarów: "Owoce i warzywa przetworzone i zakonserwowane, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%"?

2) Czy wyrób Skarżącej oraz sneks ziemniaczany Producenta sneksów stanowią "wyroby podobne" i jako takie, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT, powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na takich samych zasadach, by nie naruszać zasady neutralności oraz zasady konkurencji na rynkach towarowych?

Skarżąca przedstawiając następnie własne stanowisko w kwestii objętej pierwszym z powyższych pytań wskazała, że jej zdaniem identyfikację towarów powinno się przeprowadzać uwzględniając przede wszystkim właściwości fizyczne oraz strukturę wyrobów, jak i zaspokajaną przez wyrób potrzebę i łącznie na tej podstawie ustalać stawkę podatku VAT (bez względu na wprowadzone w Polsce systemy klasyfikujące). Jednakże, art. 5a u.p.t.u. narzuca, w przypadku wyraźnego powołania klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, identyfikację wyrobów, opartą również na klasyfikacji wskazanej w ustawie o podatku od towarów i usług. A zatem, w przypadku oceny, jakim wyrobem są chrupki ziemniaczano-pszenne, Skarżąca powinna się kierować przede wszystkim właściwościami fizycznymi, chemicznymi, strukturą wyrobów oraz zaspokajaną przez wyrób potrzebą konsumenta, następnie wyłącznie klasyfikacją PKWiU 2008, jako klasyfikacją wskazaną do rozróżnienia wyrobów spożywczych korzystających z opodatkowania preferencyjnymi stawkami VAT, z pominięciem innych klasyfikacji, takich jak przykładowo Nomenklatura Scalona. Natomiast ostatecznym krokiem pozwalającym ustalić, czy właściwą stawką podatku VAT, jest stawka preferencyjna, czy też podstawowa, powinna być weryfikacja, czy wyrób zaklasyfikowany w drugim kroku do grupowania PKWiU wymienionego w Załącznikach do ustawy o podatku od towarów i usług jest zgodny z nazwą towaru (grupą towarów) wskazaną w Załącznikach do ustawy o podatku od towarów i usług (szczególnie w sytuacji użycia przez ustawodawcę symbolu "ex" przed przywołaniem grupowania PKWiU).

Skarżąca przedstawiając własne stanowisko w kwestii objętej drugim z powyższych pytań wskazała, że jej zdaniem sprzedaż wyrobu spożywczego przedstawionego w zdarzeniu przyszłym i sklasyfikowanego w grupowaniu 10.31.14.0 Ziemniaki przetworzone lub zakonserwowane, gdzie indziej nie sklasyfikowane PKWiU 2008, powinna podlegać opodatkowaniu preferencyjną 8% stawką podatku VAT, ponieważ wyrób ten, jako sklasyfikowany w grupowaniu PKWiU 10.3 jest równocześnie zgodny z nazwą towaru "Owoce i warzywa przetworzone i zakonserwowane, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%."

Natomiast przedstawiając swoje stanowisko w kwestii objętej trzecim z powyższych pytań Skarżąca wskazała, że jej zdaniem wyrób spożywczy przedstawiony w zdarzeniu przyszłym oraz sneks ziemniaczany produkowany przez Producenta sneksów stanowią wyroby podobne, rozumiane zgodnie z linią orzeczniczą prezentowaną przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, i jako takie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na takich samych zasadach.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2015 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W. , odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej. W uzasadnieniu organ wskazał, że stosownie do treści art. 165a § 1, w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 z późn. zm.) - zwanej dalej: "O.p.", nie może wydać interpretacji indywidualnej, gdyż wątpliwości Skarżącej sformułowane we wniosku dotyczą w istocie oceny prawidłowości dokonanej przez nią klasyfikacji wyrobu PKWiU. Organ wskazał też, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem sprzedawanych wyrobów, natomiast interpretacja klasyfikacji statystycznych nie jest interpretacją prawa podatkowego. W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b O.p., minister właściwy do spraw finansów publicznych oraz upoważniony przez niego Dyrektor Izby Skarbowej nie ma uprawnień do interpretowania przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego.

Pismem z dnia 30 marca 2015 r. Skarżąca złożyła zażalenie na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie oraz wydanie wnioskowanej interpretacji indywidualnej. Skarżąca zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie przepisu art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 1 O.p., poprzez odmowę wszczęcia postępowania z jej wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, z uwagi na uznanie, że pytania będące przedmiotem wniosku nie dotyczą przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 14b § 1 O.p., a w konsekwencji nie pozwalają na wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia przez organ.

W uzasadnieniu zażalenia Skarżąca wskazała, że jej zdaniem brak było podstaw do odmowy przez organ wszczęcia postępowania interpretacyjnego, z uwagi na uznanie, że pytania będące przedmiotem jej wniosku nie dotyczą przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. Skarżąca zauważyła, że przepisy prawa podatkowego, jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zdaniem Skarżącej, interpretując normę zawartą w art. 5a u.p.t.u., należy uwzględniać uregulowania przewidziane w przepisach dotyczących klasyfikacji statystycznych. Organ powinien wydać interpretację, w której jednoznacznie powinien określić, że art. 5a u.p.t.u. powinno się interpretować "wąsko", to znaczy, przy ocenie, z jakim wyrobem mamy do czynienia podatnik, dla celów podatku VAT powinien stosować jedynie klasyfikację bezpośrednio wskazaną w ustawie o podatku od towarów i usług. Skarżąca nie oczekiwała, że organ sam zaklasyfikuje wskazany przez nią we wniosku wyrób. Oczekiwała natomiast, że organ wskaże właściwą interpretację brzmienia przepisu art. 5a u.p.t.u., tj. jak należy rozumieć wskazane w powołanym przepisie ograniczenia: "towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne." Skarżąca zauważyła również w tym miejscu, że w przypadku, w którym posłuży się ona inną klasyfikacją niż wskazana w ustawie o podatku od towarów i usług, postępując zgodnie z metodyką zastosowanej klasyfikacji, takie postępowanie może zostać zakwestionowane przez organ i w konsekwencji może zostać zakwestionowana stawka podatku VAT stosowana do sprzedaży wyrobów.

Po rozpatrzeniu powyższego zażalenia Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2015 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie z dnia [...] marca 2015 r.

W uzasadnieniu organ przytaczając motywy swojego rozstrzygnięcia stwierdził, że sposób, w jaki zostały sformułowane pytania we wniosku Skarżącej oraz uzasadnienie jej stanowiska, wskazują jednoznacznie, iż wątpliwości Skarżącej dotyczą kwestii ustalenia symbolu PKWiU danego wyrobu i potwierdzenia, że metodyka z jaką Skarżąca ustala ten symbol jest prawidłowa. Jednakże organ nie mógł ustosunkować się do powyższej kwestii w trybie wydawania interpretacji indywidualnej na podstawie art. 14b § 1 O.p., z uwagi na fakt, że organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania wyrobów i usług do odpowiednich grupowań statystycznych, co oznacza, iż nie są tym samym uprawnione do ingerowania w instrumenty, bądź zasady, którymi kierowały się organy statystyczne oraz sami podatnicy przy klasyfikowaniu towarów i usług, zaś prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Organ zauważył również, że od 1 stycznia 2011 r. na potrzeby podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.). Stosownie do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r., Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług. Z powyższego wynika zdaniem organu, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności. Organ odnotował też, że wszelkie klasyfikacje statystyczne wydane na podstawie przepisów o statystyce publicznej nie są przepisami prawa podatkowego. Dlatego interpretacja klasyfikacji statystycznych nie jest interpretacją przepisów prawa podatkowego. Natomiast w przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania podatnik może zwrócić się o klasyfikację do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w L. , który udziela informacji (opinii) w zakresie stosowanych standardów klasyfikacyjnych.

Organ wskazał też, że nie można zgodzić się ze Skarżącą w kwestii naruszenia art. 14b § 1 O.p., ponieważ w sytuacji gdyby organ dokonał analizy właściwości opisanego wyrobu pod kątem Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, stanowiłoby to naruszenie art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 2 O.p. W konsekwencji organ nie mógł też ustosunkować się do pytania nr 2 i nr 3. Odpowiedź na pytanie nr 2 została bowiem uzależniona przez Skarżącą od uznania odpowiedzi na pytanie nr 1 za prawidłową, tj. od potwierdzenia przez organ, że metodologia ustalania PKWiU dokonana przez Skarżącą jest prawidłowa. Jednakże kwestia ta nie mogła zostać potwierdzona w trybie wydawania interpretacji indywidualnych na podstawie art. 14b § 1 O.p. Również odpowiedź na pytanie nr 3, tj. czy wyroby Skarżącej i wyroby innego podmiotu są "wyrobami podobnymi" i czy w rezultacie powinny być opodatkowane jak wyroby innego podmiotu, nie jest możliwa do udzielenia w trybie wydawania interpretacji indywidualnych, określonych w art. 14b § 1 O.p. Bowiem wbrew twierdzeniom Skarżącej, organ nie może wywodzić skutków podatkowych dla jednego podmiotu na zasadzie porównań z interpretacją wydaną dla odmiennego podmiotu.

Skarżąca zaskarżyła następnie powyższe postanowienie z dnia [...] kwietnia 2015 r., wnosząc skargę w piśmie z dnia 2 czerwca 2015 r., w której wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżąca zarzuciła w skardze naruszenie następujących przepisów:

- art. 14b w zw. z art. 14h oraz art. 165a § 1 O.p., poprzez bezzasadną odmowę wydania interpretacji indywidualnej, pomimo złożenia przez Skarżącą wniosku zgodnego z wymogami formalnymi, określonymi w przepisach Ordynacji podatkowej i skierowania wniosku do właściwego organu,

- art. 165a § 1 O.p. poprzez uznanie, że "przedstawiona przez Izbę sprawa" dotyczy dokonania klasyfikacji statystycznej,

- art. 3 pkt 1 i 2 O.p. poprzez uznanie, że pytania zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczą innych przepisów, aniżeli przepisów ustawy podatkowej,

- art. 169 w zw. z art. 14h O.p., poprzez niezastosowanie przepisu, w sytuacji wymagającej jego zastosowania,

- art. 5a u.p.t.u. poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji uznanie, że przepis dotyczy jedynie przepisów dotyczących metodyki dokonywania klasyfikacji statystycznych oraz wymaga interpretacji przepisów dotyczących statystyki publicznej (ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej).

Skarżąca w uzasadnieniu skargi wskazała, że jej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczył interpretacji przepisu art. 5a u.p.t.u. w zakresie rozumienia dyspozycji wskazanej w tym przepisie, tj.: "identyfikowalne za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne". Skarżąca zauważyła, że jak wynika z treści jej wniosku, kwestią budzącą u niej poważne wątpliwości w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego była prawidłowa interpretacja powołanego przepisu art. 5a u.p.t.u. Skarżąca żądała w swoim wniosku potwierdzenia, czy brzmienie przepisu art. 5a u.p.t.u. powinno być interpretowane wąsko - a zatem, przy klasyfikacji wyrobów dla celów podatku VAT, podatnik powinien się posługiwać jedynie klasyfikacją enumeratywnie wskazaną w ustawie o podatku od towarów i usług i załącznikach do tej ustawy, czy też może się posiłkować każdą inną, dowolną klasyfikacją statystyczną, jaka została przyjęta dla potrzeb statystyki publicznej. Skarżąca zauważyła również, że w przypadku, w którym posłuży się ona inną klasyfikacją niż wskazana w ustawie o podatku od towarów i usług, postępując zgodnie z metodyką zastosowanej klasyfikacji, takie postępowanie może zostać zakwestionowane przez organy podatkowe i w konsekwencji może zostać zakwestionowana stawka podatku VAT stosowana do sprzedaży wyrobów. Powyższe oznacza zdaniem Skarżącej, że jej wniosek dotyczył przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p. Ponadto przedmiotowy wniosek spełniał całokształt warunków, przewidzianych dla tego rodzaju wniosków w przepisach Ordynacji podatkowej. Na poparcie swojego stanowiska w sprawie Skarżąca powołała się również na poglądy wyrażone w wymienionym przez siebie orzecznictwie sądów administracyjnych.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna, zaś Dyrektor Izby Skarbowej w W. , słusznie utrzymał w mocy postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy tego czy, skierowany przez Skarżącą wniosek dotyczy interpretacji prawa podatkowego, czy też oceny prawidłowości dokonywanej przez Skarżącą klasyfikacji PKWiU danego wyrobu spożywczego, który zamierza ona w przyszłości wytwarzać. Rację w tym sporze, należy przyznać Dyrektorowi Izby Skarbowej w W. .

Stosownie do treści art. 165 a § 1 O.p. gdy żądanie wszczęcia postępowania podatkowego, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub gdy z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie takie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Zgodnie z treścią art. 14 a § 2 pkt. 1 O.p., wniosek o wydanie interpretacji ogólnej powinien zawierać uzasadnienie konieczności wydania interpretacji ogólnej, w szczególności zaś przedstawienie zagadnienia oraz wskazanie przepisów prawa podatkowego, wymagających wydania interpretacji ogólnej. Pojęcie przepisów podatkowych, zdefiniowane zostało w art. 3 pkt. 2 O.p., zgodnie z którym ilekroć w ustawie mowa jest o przepisach prawa podatkowego, należy przez to rozumieć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolita Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. W myśl art. 3 pkt. 1 O.p. przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz nieopodatkowanych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Oczywiście przepisy prawa podatkowego, są także powiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, jednak stwierdzenie to, nie ma zastosowania w niniejszej sprawie, gdzie Skarżąca oczekuje od organu, wkroczenia w kompetencje organów statystycznych.

Skarżąca zarzuca w skardze naruszenie przepisów art. 14 b w zw. z art. 14 h oraz art. 165a § 1 O.p. podnosząc, że jej wniosek dotyczył interpretacji art. 5 a u.p.t.u., w zakresie rozumienia dyspozycji wskazanej w przepisie " identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie, powołują symbole statystyczne". Pytania i wątpliwości Skarżącej wskazane we wniosku, w rzeczywistości dotyczą nie interpretacji wyżej przytoczonego przepisu, lecz oceny prawidłowości metodyki dokonanej przez Skarżącą klasyfikacji PKWiU wyrobu, którzy ma być w przyszłości wytwarzany. Skarżąca wskazała we wniosku szczegółowe parametry wyrobu, m.in. jego skład i proces produkcji, wskazywała też, dlaczego w jej ocenie należy dokonać klasyfikacji tego produktu pod kątem zakwalifikowania do odpowiedniego PKWiU, a mianowicie pod kodem 10.31.14.0 "ziemniaki przetworzone lub zakonserwowane, gdzie indziej nie sklasyfikowane". Jednocześnie Skarżąca wskazała, że jest w posiadaniu opinii z Urzędu Statystycznego w L. dotyczącej bardzo podobnego wyrobu, będącego już na rynku. Opinia ta wydana została dla Izby Gospodarczej na podstawie odrębnych przepisów ustawy o izbach gospodarczych. W tej opinii wyrób, o którym mowa, będący już w sprzedaży, zakwalifikowany został do grupowania PKWiU 2008 10.72.19.0 " pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche i konserwowane", z którą to klasyfikacją Skarżąca się nie zgadza.

Należy więc przyznać rację Dyrektorowi Izby Skarbowej, że treść wniosku o interpretację i zadane pytania, wskazują, że wątpliwości Skarżącej, dotyczą nie interpretacji art. 5 a u.p.t.u., lecz ustalenia symbolu PKWiU danego wyrobu i potwierdzenia, że metodyka, zgodnie z którą Skarżąca ustala ten symbol, jest prawidłowa. Badanie przez organ podatkowy prawidłowości symbolu PKWiU, byłoby wyjściem poza zakres jego kompetencji. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów, stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania na gruncie u.p.t.u. Jest to zgodne z wyrażonym przez Skarżącą stanowiskiem, że przepisy podatkowe nie funkcjonują w oderwaniu od innych dziedzin prawa. Organy podatkowe, nie są jednak właściwe do klasyfikowania wyrobów i usług do odpowiednich grupowań statystycznych, nie mogą zatem odnosić się do kryteriów, jakimi kierują się organy statystyczne lub podatnicy przy klasyfikowaniu towarów i usług. Tego rodzaju działanie organów podatkowych, nie mogłoby być uznane za dokonywanie wykładni co do zakresu i zastosowania przepisów prawa, lecz zastępowaniem organów statystycznych i podatników. Przemawia za tym także pkt. 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standard ów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. , Nr 1 , poz. 11), w myśl którego zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji, sam zainteresowany klasyfikuję prowadzoną działalność, produkty, towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Związane jest to z faktem, że to producent lub usługodawca, posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, a więc informacje dotyczące użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług. Wyjaśnianie wątpliwości podatnika w zakresie właściwego grupowania nie należy do organów podatkowych, lecz do kompetencji Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w L. , który jest instytucją udzielającą informacji na temat stosowanych standardów klasyfikacyjnych. Opracowywanie standardowych klasyfikacji, nomenklatur i definicji podstawowych kategorii, ustalanie wzajemnych relacji między nimi oraz ich interpretacja, należą w myśl art. 25 ust. 1 pkt. 6 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2012 r., poz. 591) do zadań Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego. Zgodnie z treścią art. 25 ust. 2 tej ustawy, wydawanie interpretacji dotyczących klasyfikacji, a także ich uzupełnianie lub zmiana, jest obowiązkiem urzędów statystycznych. Organy podatkowe, udzielając odpowiedzi na pytania zawarte we wniosku Skarżącej, nie dokonywałyby wykładni przepisów prawa podatkowego i innych unormowań prawnych mających wpływ na stosowanie prawa podatkowego, lecz wbrew swoim kompetencjom, musiałyby dokonać klasyfikacji towarów i usług do właściwego PKWiU oraz weryfikować i potwierdzać prawidłowość klasyfikacji dokonanej przez Skarżącą. Odmowa odpowiedzi na pytania zawarte we wniosku Skarżącej, nie narusza zatem zasady zaufania podatnika do organów podatkowych, określonej w art. 121 O.p., bowiem w realiach niniejszej sprawy organy podatkowe nie są bowiem adresatem tych pytań. W związku z tym decyzja organu o odmowie wszczęcia postępowania, była zasadna.

Nie można zgodzić się że Skarżącą, że Dyrektor Izby Skarbowej, uchyla się od interpretacji prawa podatkowego, a mianowicie art. 5 a u.p.t.u.. Przepis ten, nie nakłada na organ podatkowy obowiązku analizy i oceny metody klasyfikacji, lecz odsyła do klasyfikacji wydawanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Warto także przypomnieć, że orzecznictwo sądowoadministracyjne, wielokrotnie wskazywało, że jedynie organy statystyczne, powołane są do dokonywania ocen i interpretacji w zakresie klasyfikacji statystycznych i organy podatkowe, nie mogą ich w tym wyręczać ( np. wyrok z 10 września 2004 r. , sygn. akt I SA/Bk 251/04, Legalis). W wyroku z dnia 15 czerwca 2010 r. sygn. akt I FSK 1021/09 NSA wskazał, że "organy podatkowe, nie są uprawnione do dokonywania klasyfikacji towarów i usług do właściwego grupowania PKWiU ani też weryfikacji klasyfikacji wskazanej przez ustawodawcę". Poprawność takiego stanowiska, polegającego na odniesieniu się przez ustawodawcę w u.p.t.u. do norm o charakterze technicznym, potwierdził także Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 3 kwietnia 2001 r. , sygn. akt K 32/99, OTK 2001, Nr 3, poz. 53), stwierdzając, że tego rodzaju regulacje, są zgodne z konstytucją.

Organ nie mógł także udzielić odpowiedzi na pytanie 2 zawarte we wniosku, bowiem jest ono ściśle powiązane i uzależnione przez Skarżącą z odpowiedzią na pytanie pierwsze, gdzie Skarżąca wymaga od organu potwierdzenia prawidłowości zastosowanej przez siebie metodologii i co jak wskazano wyżej wykracza poza kompetencje organu. Organ przystępując do interpretacji przepisów ustawy podatkowej, musi znać klasyfikację statystyczną towaru. Dokonując samodzielnie klasyfikacji i określając na tej podstawie stawkę podatku VAT, organ naruszyłby dyspozycje art. 14 b § 1 w zw. z art. 3 pkt. 2 O.p.

Prawidłowość argumentacji Skarżącej, nie mogła być także potwierdzona przez organ, porównaniem z podobnym wyrobem spożywczym, będącym już w sprzedaży. Wymagało by to bowiem porównywania przez organ tych dwóch wyrobów i wykraczałoby poza kompetencje organu w ramach wydawania interpretacji indywidualnych. Organ bowiem, nie może wywodzić skutków podatkowych dla jednego podmiotu poprzez porównywanie z interpretacją wydawaną dla innego podmiotu, która jak wiadomo, wydawana jest w indywidualnej sprawie i na podstawie precyzyjnie wskazanego we wniosku stanu faktycznego.

Z tych względów, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.