Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 721/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-07-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 89 ust. 14 i 16
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.), Sędzia WSA Iwona Wiesner, Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lipca 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 1.238 zł (słownie: jeden tysiąc dwieście trzydzieści osiem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją nr [...] z [...]r. Dyrektor Izby Celnej w K. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. nr [...] z [...]r. określającą skarżącemu – "A" Sp. z o.o. w R. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za maj 2013r. w kwocie [...] zł oraz określił kwotę tego zobowiązania w wysokości [...] zł.

Następnie organ przedstawił stan faktyczny sprawy i wskazał, że u podatnika przeprowadzono kontrolę prawidłowości rozliczeń w zakresie podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży oleju na cele opałowe. Na podstawie jej ustaleń Naczelnik Urzędu Celnego w R. wszczął postępowanie podatkowe a w jego wyniku wydał [...]r. decyzję nr [...], którą określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za maj 2013r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, iż w przedmiotowej sprawie, w wyniku kontroli oraz przeprowadzonego postępowania podatkowego stwierdzono, iż w maju 2013r. Spółka "A" nie sporządziła i nie przekazała w wymaganym terminie (a więc do 25 czerwca 2013r.) Naczelnikowi Urzędu Celnego w R. miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców oleju opałowego, o którym mowa w art. 89 ust. 14 i ust. 15 ustawy z 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym, jako że złożyła stosowne zestawienie [...]r., a więc z jednodniowym uchybieniem terminu, co świadczy o naruszeniu warunków uprawniających do zastosowania w momencie sprzedaży obniżonej stawki podatku akcyzowego, a więc zasadnym jest zastosowanie do sprzedanych wyrobów stawki podatku akcyzowego w wysokości 1822 zł/ 1000 l. Jednocześnie organ stwierdził, że strona była w posiadaniu prawidłowych oświadczeń nabywców oleju opałowego o jego przeznaczeniu na cele grzewcze.

Od wymienionej wyżej decyzji, strona wniosła odwołanie wnosząc o jej uchylenie w całości. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 121 §1, art. 122, art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.),

- art. 89 ust.16 ustawy z 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2014r. poz. 752 - dalej zwanej upa),

- oraz art. 2 ust. 3, art. 21 ust. 1, ust. 4 Dyrektywy Rady Nr 2003/96/WE z 27 października 2003r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (tekst mający znaczenie dla EOG - Dz. U. UE. L 2003 nr 283 poz. 51).

W uzasadnieniu odwołania strona podniosła, iż bezspornym w sprawie pozostaje fakt, iż w maju 2013r. dokonała sprzedaży oleju opałowego na cele grzewcze, co zostało potwierdzone uzyskanymi od nabywców tego produktu oświadczeniami, które nie zostały przez organ zakwestionowane. Nie neguje także faktu, iż uchybiła terminowi do złożenia miesięcznego zestawienia oświadczeń. Zauważyła natomiast, że kwestią sporną jest ustalenie, czy uchybienie to powoduje utratę prawa podatnika do skorzystania z preferencyjnej stawki podatku akcyzowego w wysokości 232 zł/1.000 litrów i zastosowanie sankcyjnej akcyzy w wysokości 1.822 zł/1.000 l.

W ocenie strony doszło do naruszenia art. 89 ust.16 w związku z art. 89 ust. 6 ustawy z 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym poprzez ich błędną interpretację wyrażającą się w tym, że złożenie zestawienia oświadczeń z jednodniowym uchybieniem terminu organ uznał za wystarczającą podstawę do zastosowania stawki 1.822 zł/1 000 litrów, wynikającej z art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. Jej zdaniem, treść art. 89 ust.16 u.p.a. należy interpretować w ten sposób, że chodzi w nim o takie naruszenie warunków określonych w art. 89 ust. 5-15 tej ustawy, które wskazuje, że podatnik dokonał sprzedaży oleju opałowego bez spełnienia przesłanek wynikających z przepisów o charakterze materialnoprawnym, a więc bez uzyskania oświadczeń, o których mowa w art. 89 ust. 5 i ust. 6 u.p.a. przesądzających o przeznaczeniu oleju na cele grzewcze. Natomiast uchybienie polegające na złożeniu zestawienia oświadczeń miało charakter wyłącznie formalny, a zatem zastosowanie w niniejszej sprawie stawki sankcyjnej jest niewspółmierne do stwierdzonego uchybienia, gdyż ze złożonego zestawienia wynika, że wyroby akcyzowe zostały sprzedane z przeznaczeniem na cele opałowe. Decydujące znaczenie powinno zaś mieć rzeczywiste wykorzystanie produktu energetycznego.

Dyrektor Izby Celnej w K. zaskarżonym rozstrzygnięciem z [...] r. postanowił uchylić zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji i orzec co do istoty sprawy poprzez określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za wskazany okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł.

Uzasadniając rozstrzygnięcie wskazał, że w przepisach art. 89 ust. 5-15 ustawodawca określił warunki niezbędne jakie musi spełnić sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10, 15, a więc paliw opałowych, aby móc zastosować stawkę podatku akcyzowego w wysokości 232,00 zł/1000 litrów, między innymi poprzez nałożenie na sprzedawcę obowiązku sporządzenia i przekazania do właściwego urzędu celnego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięcznego zestawienia oświadczeń, o których mowa w ust. 5., które powinno zawierać dane wymienione w art. 89 ust. 15 pkt 1 u.p.a.

Stwierdził, iż na podatniku sprzedającym wyrób, który korzystał z obniżonej stawki podatku akcyzowego, ciąży obowiązek uzyskania od nabywcy oświadczenia o przeznaczeniu nabywanego wyrobu, jak również przekazania do właściwego urzędu celnego, w wyznaczonym terminie, miesięcznych zestawień otrzymanych oświadczeń. W sytuacji, gdy sprzedawca oleju przeznaczonego na cele opałowe wypełni wszystkie wymogi prawne, tj. uzyska od nabywcy oświadczenie wypełnione w sposób właściwy i sam w sposób prawidłowy sporządzi miesięczne zestawienie oświadczeń o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego, zawierające wszystkie elementy określone w art. 89 ust. 15 pkt 1 u.p.a. oraz przekaże je w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży do właściwego urzędu celnego, to wówczas spełnia warunki uprawniające do zastosowania stawek akcyzy określonych w ust. 1 pkt 9, 10 lit. a i 15 lit. a u.p.a., tj. 232,00 zł/1000 litrów.

Z art. 86 ust. 16 u.p.a. wynika zaś, że w przypadku niespełnienia warunków określonych w ust. 5-15, a więc także wynikającego z ust.14 obowiązku terminowego przekazania zestawienia oświadczeń, stosuje się stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, tj. odpowiednio stawkę 1.822,00 zł/1.000 litrów, a w przypadku gdy gęstość wyrobów energetycznych w temperaturze 15°C jest równa lub wyższa od 890 kilogramów/metr sześcienny – 2.047,00 zł/1.000 kilogramów.

Na tej podstawie organ wywiódł, że w sytuacji gdy sprzedawca nie sporządzi i nie przekaże we właściwym terminie miesięcznego zestawienia oświadczeń, zawierającego określone dane, stwierdzić należy, że nie spełnił warunków formalnych przewidzianych w powołanych wyżej przepisach prawa, a więc nie może korzystać stosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego. Konsekwencją niespełnienia tych warunków jest zastosowanie stawki 1.822 zł/1.000 l bądź 2.047 zł/1.000 kg oleju w zależności od jego rodzaju.

Natomiast w niniejszej sprawie bezsporne jest, że zestawienie złożone zostało po zakreślonym ustawą terminie, co oznacza, że Spółka nie dopełniła wszystkich warunków koniecznych do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania tej sprzedaży w zakresie podatku akcyzowego i przesądza o zastosowaniu stawki akcyzy w wysokości 1.822,- zł/1000 litrów.

Nadto organ II instancji podkreślił jednofazowy charakter opodatkowania podatkiem akcyzowym. Dlatego przeprowadził uzupełniające postępowanie dowodowe, mające na celu ustalenie, czy w cenie zakupionego przez "A" Sp. z o.o. oleju przeznaczonego do celów opałowych, który następnie odsprzedawany był w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zawarty był podatek akcyzowy w należnej wysokości. W toku podjętych czynności ustalił, że skarżąca nabywała paliwo w procedurze zapłaconej akcyzy według stawki akcyzy właściwej ze względu na przeznaczenie oleju do celów grzewczych. Dlatego obliczył kwotę zobowiązania podatkowego od ilości oleju sprzedanej w badanym okresie bez zachowania warunków formalnych do zastosowania stawki obniżonej czyli [...]l wg stawki 1.822 zł/1.000 l i pomniejszył ją o kwotę akcyzy zapłaconą na wcześniejszym etapie obrotu, tj. 232 zł/1.000 l. W konsekwencji określił kwotę zobowiązania na [...]zł.

Na wymienioną wyżej decyzję strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, wnosząc o :

- uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji wydanej w I instancji w całości,

- zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz skarżącej kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie:

I. przepisów prawa materialnego poprzez:

1. błędną wykładnię art.89 ust.16 w związku z art. 89 ust. 14 ustawy z 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), polegającą na przyjęciu, że złożenie po terminie miesięcznego zestawienia oświadczeń o przeznaczeniu nabytych wyrobów organ uznaje za wystarczająca podstawę do zastosowania stawki 1.822 zł/1.000 litrów, wynikającej z art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym,

2. błędną wykładnię art. 2 ust. 3, art. 21 ust. 4 Dyrektywy Rady nr 2003/96/WE z 27 października 2003r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (tekst mający znaczenie dla EOG) Dz. U. UE. L. 2003 nr 283 poz. 51 poprzez niezgodność art. 89 ust. 16 u.p.a. z art. 21 ust. 1 tej Dyrektywy i naruszenie zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego oraz zasady bezpośredniego stosowania i bezpośredniej skuteczności przepisów prawa unijnego,

II. naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1. art. 122, art. 187 i art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 z późn. zm.) poprzez dokonanie błędnej oceny materiału dowodowego w sprawie,

2. art. 121 §1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez brak odniesienia do argumentów podniesionych w odwołaniu.

W uzasadnieniu skargi strona podtrzymała dotychczasowe stanowisko co do tego, że wady formalne oświadczeń takie jak stwierdzone przez organ w badanym miesiącu nie są wystarczające do opodatkowania transakcji sprzedaży stawką podstawową w sytuacji, gdy są one materialnie prawdziwe, gdyż jest to sprzeczne z zasadą prawdy obiektywnej. Natomiast w przedmiotowej sprawie mimo, że sprzedawca wypełnił swoje obowiązki w zakresie odebrania od nabywców oświadczeń i olej został przeznaczony na cele opałowe, to organ uznał, że istnieje podstawa do zastosowania "opłaty sankcyjnej", określonej w art. 89 ust.4 pkt 1 upa. Nadto organy nie uwzględniły faktu, że strona przedłożyła prawidłowe oświadczenia nabywców oleju. Zdaniem strony takie uchybienia formalne, które nie pozbawiają organu możliwości identyfikacji nabywcy i potwierdzenia zużycia oleju na cele grzewcze, nie stanowi podstawy do zastosowania art. 89 ust.16 upa. W opinii skarżącej decydujące znaczenie winno mieć rzeczywiste wykorzystanie produktu energetycznego, a nie drobne braki w oświadczeniach.

Ze stanowiskiem tym nie zgodził się organ odwoławczy, który w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasową argumentację.

Na rozprawie 11 marca 2015r. pełnomocnik skarżącej Spółki podkreślił, że stwierdzone uchybienia miały charakter jedynie formalny, a kontrole przeprowadzone u odbiorców oleju opałowego nie wykazały zmiany jego przeznaczenia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny postanowieniem z 11marca 2015 r. (sygn. akt III SA/Gl 1597/14) zawiesił postępowanie sądowe na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), w związku z postanowieniem z 4 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 562/14 Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu o skierowaniu do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytania prejudycjalnego, na które odpowiedź miała istotny wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy z uwagi na tożsamość kwestii przedstawionej w pytaniu i istniejącej w spornej sprawie.

Z uwagi na wydanie przez TSUE wyroku 2 czerwca 2016r., postępowanie podjęto 13 czerwca 2016 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja narusza prawo.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. , poz. 270 ze zm. – dalej zwana w skrócie p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Tylko stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Nadmienić trzeba, że w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W kontrolowanej sprawie organ podatkowy zakwestionował prawo strony do zastosowania do sprzedanego wyrobu akcyzowego – oleju opałowego preferencyjnej stawki podatkowej, gdyż stwierdził, że obowiązek podatkowy powstał na skutek złożenia zestawienia oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego z uchybieniem terminu do dokonania tej czynności.

W kwestii zestawienia oświadczeń istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy zasadnie organ podatkowy uznał złożenie spornego miesięcznego zestawienia z uchybieniem terminu za niespełniające wymogów ustawy o podatku akcyzowym i naliczył podatek akcyzowy od sprzedanego przez stronę oleju opałowego według podstawowej stawki tego podatku.

Na wstępie należy poczynić uwagę o charakterze ogólnym, że celem regulacji uzależniającej możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki podatku od prawidłowego wykonania obowiązku złożenia oświadczenia o przeznaczeniu nabywanego oleju na cele grzewcze oraz miesięcznego zestawienia tych oświadczeń, było zapobieżenie sytuacjom sprzedaży oleju opałowego z niższą stawką podatku na cele inne niż grzewcze (np. napędowe) oraz zapewnienie skuteczności kontroli w tym względzie (por. np. wyrok NSA z 24 września 2013 r. o sygn. akt I GSK 1382/11). Utrata z pola widzenia wskazanego celu regulacji prowadzi do błędnej wykładni przepisów ją tworzących. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 czerwca 2015 r., sygn. akt I GSK 840/14 zwrócił uwagę, że sądy administracyjne są uprawnione oraz zobowiązane do dokonywania wykładni przepisów prawa mając na uwadze treść regulacji oraz cel, w jakim została ustanowiona, zatem sprawą wykładni jest wyjaśnienie, kiedy ustawowe wymogi oświadczeń i ich zestawień należy uznać za spełnione, a Sąd orzekający pogląd ten podziela, gdyż pominięcie owego celu regulacji w procesie wykładni wypacza wolę ustawodawcy i rezultaty, jakie zmierzał osiągnąć poprzez jej wprowadzenie.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym powszechnie przyjmuje się, że oświadczenie złożone przez nabywcę ma charakter materialny, gdyż od jego prawidłowości i kompletności uzależnione jest zastosowanie stawki podatkowej. Natomiast miesięczne zestawienie oświadczeń jest dokumentem o charakterze formalnoprawnym i wtórym w stosunku do oświadczeń, którego celem jest umożliwienie organowi podatkowemu bieżącej kontroli obrotu pewną grupą wyrobów akcyzowych.

Zagadnienie dotyczące miesięcznego zestawienia oświadczeń uregulowane jest w art. 89 ust. 14 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2009r., nr 3 poz. 11 ze zm.). Powołany przepis stanowi, że sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 sporządza i przekazuje do właściwego urzędu celnego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży miesięczne zestawienie oświadczeń, o których mowa w ust. 5.

Z akt sprawy wynika, że skarżący złożył zestawienie oświadczeń 26 czerwca 2013r.

Analizując stan faktyczny sprawy przez pryzmat regulacji art. 89 ust. 14 u.p.a. i z uwzględnieniem celu obowiązku składania zestawienia oświadczeń Sąd doszedł do przekonania, że złożenie zestawienia z tak nieznacznym uchybieniem terminu (1 dzień) nie niweczy celu, dla którego obowiązek jego sporządzenia został przewidziany w ustawie, tj. wprowadzenia możliwości wykonywania bieżącej kontroli obrotu wyrobami akcyzowymi.

Do analogicznych wniosków prowadzi kontrola zaskarżonego orzeczenia przez pryzmat przepisów unijnych.

Dokonując wykładni art. 89 ust. 14 w zw. z art. 89 ust. 16 u.p.a. w kontekście prawa unijnego należy przypomnieć, że wobec przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej z dniem 1 maja 2004 r. do Unii Europejskiej na podstawie Traktatu Akcesyjnego, prawo wspólnotowe stało się od tej daty częścią porządku prawnego obowiązującego w Polsce. Zgodnie z art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej dyrektywa wiąże państwa członkowskie, do których jest skierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawiając państwom członkowskim swobodę wyboru formy i środków. Na podstawie art. 267 lit. b Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.2004.90.864/2) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej właściwy jest do orzekania w trybie prejudycjalnym o wykładni aktów przyjętych przez instytucje, organy lub jednostki organizacyjne wspólnoty. Niewątpliwie aktami takimi są dyrektywy unijne. Interpretując prawo krajowe sąd krajowy zobowiązany jest dokonać tego z uwzględnieniem regulacji wspólnotowych. Istnieje więc w takiej sytuacji obowiązek dokonania wykładni przepisów krajowych w zgodzie z regulacjami wspólnotowymi w tym zakresie. Artykuł 1 dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. UE. L. 03.283.51, Dz. U. UE-sp. 09-1-405 – dalej powoływana jako dyrektywa energetyczna) stanowi, że Państwa Członkowskie nakładają podatki na produkty energetyczne i energię elektryczną zgodnie z niniejszą dyrektywą. Przy czym "produkty energetyczne" to produkty objęte kodami CN 2701, 2702 i 2704 do 2715 (art. 2 ust. 1 lit. b) dyrektywy energetycznej. Zgodnie z art. 2 ust. 3 dyrektywy energetycznej w przypadku przeznaczenia do wykorzystania, oferowania na sprzedaż lub wykorzystywania jako paliwo silnikowe lub paliwo do ogrzewania, produkty energetyczne inne niż te, których poziom opodatkowania został określony w niniejszej dyrektywie, podlegają podatkowi zgodnie z wykorzystaniem, według stawki przyjętej dla równoważnego paliwa do ogrzewania lub paliwa silnikowego.

Zagadnienie niesprzeczności przepisów prawa krajowego nakładających na sprzedawców paliw obowiązek złożenia w wyznaczonym terminie miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców z dyrektywą energetyczną, na skutek pytania prejudycjalnego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 562/14) stało się przedmiotem analizy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 2 czerwca 2016 r. w sprawie o sygn. C-418/14 Trybunał nie zakwestionował samej zasady nałożenia na sprzedawców paliw obowiązku składania zestawień oświadczeń, podkreślił jednak wynikającą z ogólnej systematyki, jak i celu dyrektywy 2003/96, zasadę opodatkowania wyrobów energetycznych zgodnie z ich faktycznym przeznaczeniem. Trybunał wskazał, że dyrektywa energetyczna oraz zasada proporcjonalności nie sprzeciwiają się przepisom krajowym, na podstawie których sprzedawcy paliw są zobowiązani do złożenia w wyznaczonym terminie miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców, według których nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych, natomiast sprzeciwiają się one przepisom krajowym, na mocy których w braku złożenia takiego zestawienia w wyznaczonym terminie, do sprzedanego paliwa stosowana jest stawka podatku akcyzowego przewidziana dla paliw silnikowych, podczas gdy zostało stwierdzone, że przeznaczenie tego produktu do celów opałowych nie budzi wątpliwości. Trybunał stwierdził niezgodność normy prawa krajowego (art. 89 ust. 16 u.p.a) z prawem wspólnotowym z powodu naruszenia przez przepis krajowy zasady proporcjonalności i celu dyrektywy energetycznej.

Trybunał w wyroku C-418/14 podkreślił, że produkty energetyczne są opodatkowane zgodnie z ich faktycznym wykorzystaniem. Tym samym Trybunał wyraził pogląd analogiczny jak prezentowała strona skarżąca już w odwołaniu.

Z tej przyczyny, w ocenie Sądu, dla oceny zastosowania podstawowej stawki podatku (art.89 ust.16 u.p.a.) zasadnicze znacznie mają ustalenia dotyczące faktycznego wykorzystania sprzedawanego przez podatnika oleju opałowego. Jedynej przesłanki dla zastosowania do sprzedaży oleju opałowego stawek właściwych dla paliw silnikowych nie może natomiast stanowić niedopełnienie przez sprzedawcę wymogów formalnych – dokumentacyjnych.

W rozpoznawanej sprawie stawka podatku akcyzowego przewidziana dla paliw silnikowych została zastosowana na podstawie art. 89 ust. 16 u.p.a. z uwagi na niespełnienie przez skarżącą spółkę wymogów określonych w art. 89 ust. 14 u.p.a. w oderwaniu od faktycznego wykorzystania wyrobów akcyzowych, podczas gdy w postępowaniu ustalono, że "jedyną stwierdzona przez kontrolujących nieprawidłowością było przekroczenie terminu złożenia miesięcznego zestawienia oświadczeń" (str. 2 dec. I, akapit 1. od dołu), wszystkie oświadczenia złożone przez nabywców były poprawne, a jedna transakcja, odnośnie której organ miał wątpliwości co do jej realnego charakteru (dokonana z [...]) została przez nabywcę potwierdzona.

Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni stanowisko wyrażone w cytowanym wyroku TSUE, że regulacja art. 89 ust. 16 u.p.a. narusza ogólną systematykę, jak i cel dyrektywy energetycznej oraz zasadę proporcjonalności, a zatem jest sprzeczna z dyrektywą, która wiąże państwa członkowskie co do rezultatu.

Uwzględni także, że – zdaniem Trybunału - w kwestii możliwości zastosowana preferencyjnej stawki podatkowej decydującym kryterium jest faktyczne wykorzystanie wyrobu akcyzowego, nawet przy pewnych wadliwościach dokumentacyjnych. Zdaniem Sądu orzekającego wadliwości te nie mogą jednak być tak daleko idące, aby nie było możliwe ustalenie faktycznego wykorzystania wyrobu lub aby wykonywanie przez organy podatkowe bieżącej kontroli ich wykorzystania było niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. Należy bowiem wyraźnie podkreślić, że wyrok TSUE nie zmienia ogólnej zasady, że obowiązek wykazania spełnienia przesłanek skorzystania z preferencji podatkowych - rozumianych jako wykazanie sposobu faktycznego zużycia - spoczywa na podatniku, który zamierza z nich skorzystać.

Dokona także wykładni krajowych przepisów ustawy o podatku akcyzowym z uwzględnieniem celu, dla jakiego obowiązek składania oświadczeń nabywców oleju opałowego i zestawień takich oświadczeń składanych przez podatników podatku akcyzowego został wprowadzony do ustawy o podatku akcyzowym.

Za zasadne uznał zatem Sąd zarzuty naruszenia art. 89 ust. 14 ustawy o podatku akcyzowym przez jego błędną wykładnię, która doprowadziła do błędnego zastosowania art. 89 ust.16 u.p.a. i określenie podatku akcyzowego wg stawek przewidzianych w art. 86 ust. 4 pkt 1 u.p.a.

Zasadne okazały się też zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów unijnych, a to Dyrektywy Rady 2003/96/WE.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.