Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 179/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2009-07-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 1, art. 4a, art. 27 ust. 8
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 15 ust. 1 i 2, art. 24 ust. 2 lit. a
journal: Dz.U. 2005 nr 12 poz 90
law: Umowa z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a, art. 152, art. 200, art. 205 par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: par. 2 ust. 1 pkt 1 lit. e
journal: Dz.U. 2003 nr 212 poz 2075
law: Rozporządzenie MInistra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu  przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z  urzędu

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Sylwia Zapalska WSA Katarzyna Wolna-Kubicka /spr./ Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 lipca 2009r. sprawy ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz skarżącej kwotę [...] zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ K.Wolna-Kubicka /-/ J.Małecki /-/ S.Zapalska


UZASADNIENIE

ISA/Po 179/09

U Z A S AD N I E N I E

W zeznaniu podatkowym PIT -36 o wysokości dochodu , osiągniętego w roku podatkowym 2006 A.B. wykazała przychód ze stosunku pracy w wysokości [...] zł, składki pobrane przez płatnika w wysokości [...] zł, dochody osiągnięte za granicą, o które zwiększona jest podstawa obliczenia podatku do ustalenia stopy procentowej , w wysokości [...] zł , podatek należny w wysokości [...] zł oraz nadpłatę w wysokości [...] zł.

W związku z tym, iż przychód wykazany w zeznaniu był niezgodny z informacją PIT-11 przekazaną przez płatnika, Naczelnik Urzędu Skarbowego P wszczął postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie. W toku postępowania ustalono, że we wrześniu 2006r A.B. została oddelegowana przez pracodawcę – Spółkę A do pracy na rzecz Spółki A z siedzibą w Niemczech. Pomimo tego, że od września do grudnia 2006r podatniczka nie wykonywała pracy na rzecz polskiej firmy, ta w dalszym ciągu wypłacała jej wynagrodzenie, które zostało wykazane w informacji PIT -11. Jednocześnie strona uzyskiwała dodatkowe świadczenia pieniężne od podmiotu niemieckiego . W zeznaniu podatkowym PIT-36 , w pozycji

" dochody osiągnięte za granicą, o które zwiększona jest podstawa obliczenia podatku do ustalenia stopy procentowej" A.B. wykazała łączną wartość tych świadczeń ( pomniejszoną o diety) oraz wynagrodzenia za miesiące wrzesień-grudzień 2006 , uzyskanego od polskiego płatnika.

Decyzją z dnia [...]maja 2008 r Naczelnik Urzędu Skarbowego P określił wysokość zobowiązania A.B. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r w kwocie [...] zł, W ocenie organu w analizowanym przypadku opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega całość przychodu uzyskanego ze spółki A. Za dochód osiągnięty za granicą , o który zwiększona jest podstawa obliczenia podatku do ustalenia stopy procentowej, uznano wyłącznie świadczenia wypłacone przez podmiot niemiecki .

Organ podatkowy wskazał przy tym na dyspozycję przepisów art. 3 ust.1

art. 4 i art. 12 ustawy z dnia 26.07l.1991 o podatku dochodowym od osób

fizycznych ( Dz.U z 2000r Nr 14 poz 176 z późn. zm) oraz na przepis art. 15

pkt 1 i 2 umowy między Rzecząpospolitą Polską, a Republiką Federalną

Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków

od dochodu i od majątku , podpisanej w dniu 14.05.203r ( Dz.U z 205r Nr 12

poz 90).

Dodatkowo Naczelnik Urzędu Skarbowego zauważył, że w toku postępowania podatniczka przedstawiła jedynie dokument potwierdzający zapłatę podatku zagranicznego od kwoty świadczeń wypłaconych przez podmiot niemiecki. Nie przedłożyła jednak analogicznego dokumentu , który obejmowałby wynagrodzenie wypłacone w okresie oddelegowania przez polskiego pracodawcę.

A.B. złożyła od tej decyzji odwołanie. Domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania, zarzuciła naruszenie:

- przepisu art. 24 ust 2 w zw. z art. 15 ust 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską, a Republiką Federalna Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku.

-przepisu art. 27 ust 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

W uzasadnieniu odwołania podniosła, że spółka A obciążała podmiot niemiecki kosztami pracy, świadczonej przez podatniczkę w okresie od września do grudnia 2006r W ocenie strony spółka niemiecka stanowiła " ekonomicznego pracodawcę", gdyż ostatecznie to ona poniosła " całość kosztów związanych z wynagrodzeniem podatniczki i faktycznie korzystała z efektów jej pracy" . W konsekwencji w jej przypadku nie został spełniony warunek o jakim mowa w przepisie art. 15 ust 2 lit b w/w umowy, a zatem przychód za pracę wykonywaną w Niemczech nie może podlegać opodatkowaniu w Polsce.

Podatniczka podniosła ponadto, iż w przypadku metody unikania podwójnego opodatkowania, mającej zastosowanie do przychodów uzyskanych w Republice Federalnej Niemiec, obowiązujące przepisy nie uzależniają zwolnienia dochodu z opodatkowania w Polsce od faktu zapłacenia podatku za granicą. Dlatego też nieudokumentowanie przez stronę zapłacenia w Niemczech podatku od tej części dochodu, która była wypłacana przez spółkę polską , nie może wpływać na rozstrzygnięcie.

Decyzją z dnia [...]listopada 2008r Dyrektor Izby Skarbowej w P uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego P i określił A.B. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu decyzji organ podniósł, iż A.B. zatrudniona w Spółce A na podstawie umowy o pracę z dnia 30.04.2003 w ramach koncernu Spółki A została oddelegowana do pracy w Niemczech na okres od 1.09.2006 do dnia 31.08.2007. W tym czasie świadczyła pracę na rzecz Spółki B. W związku z czym nie został spełniony warunek ,o jakim mowa w art. 15 ust 2 umowy między Rzeczpospolitą Polską, a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku. Pobyt oddelegowanego pracownika przekroczył bowiem łącznie 183 dni podczas 12- miesięcznego okresu rozpoczynającego się w roku podatkowym 2006. W konsekwencji zastosowanie w niniejszej sprawie znajduje norma art. 15 ust. 1 umowy –prawo do opodatkowania dochodów przysługuje państwu "źródła" . Dyrektor potwierdził więc stanowisko podatniczki, wyrażone w odwołaniu, iż przychód strony uzyskany z tytułu pracy wykonywanej w Niemczech, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na zasadach przewidzianych w przepisie art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zwolnienie z opodatkowania nie może jednak obejmować tych przychodów podatniczki, których uzyskanie nie wynika z oddelegowania ale wiąże się z faktem pozostawania w stosunku pracy ze Spółką A oraz wcześniejszego świadczenia pracy na rzecz tego podmiotu.

W wydanej decyzji organ odwoławczy dokonał analizy składników wynagrodzenia, uzyskanego przez podatniczkę w miesiącach wrzesień - grudzień 2006 od spółki A, wskazanego w zestawieniu składników płac w rozbiciu na miesiące dla roku 2006. Z zestawienia tego wynikało, iż płaca zasadnicza podatniczki w okresie styczeń - sierpień 2006 wynosiła [...] zł . We wrześniu 2006 płaca wzrosła do [...] zł, co było spowodowane spłatą różnicy w wysokości wynagrodzenia za okres od czerwca do sierpnia 2006 ( od czerwca 2006 wynagrodzenie skarżącej wzrosło z [...]zł do [...]) a w następnych miesiącach spadła do [...] zł . Jednocześnie w miesiącach październik, listopad i grudzień 2006 jednym ze składników wynagrodzenia było " funkcyjne" w wysokości odpowiednio: [...] zł, [...] zł i [...] zł. Ponadto we wrześniu 2006 podatniczka otrzymała premię uznaniową w wysokości [...] zł oraz świadczenie w wysokości [...] zł opisane jako RELOKubruttow". W grudniu 2006r otrzymała nagrodę dodatkową w wysokości [...]zł oraz bony towarowe w kwocie [...]zł.

W uzasadnieniu decyzji stwierdzono m.inn, iż fakt oddelegowania nie wpłynął na wysokość płacy zasadniczej podatniczki. Organ powołał się na pismo skierowane do strony przez polskiego pracodawcę, z którego wynikało, że w czasie oddelegowania będą jej przysługiwały wszystkie uprawnienia, wynikające z Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy i zawartej umowy o pracę - a zatem również prawo do otrzymywania wynagrodzenia. Dlatego zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej wypłata wynagrodzenia zasadniczego w miesiącach wrzesień - grudzień 2006 nie może być wiązana z pracą wykonywaną poza granicami kraju. Prawidłowość powyższego stanowiska, zdaniem organu , dodatkowo potwierdziła okoliczność, iż w analizowanym okresie podatniczka otrzymywała świadczenie pieniężne od podmiotu niemieckiego , w łącznej wysokości [...] zł.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, brak było również związku pomiędzy wykonywaniem pracy w Niemczech i otrzymaniem przez podatniczkę nagrody świątecznej oraz bonów świątecznych z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

W świetle tych okoliczności zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych , na zasadach przewidzianych w przepisie art. 27 ust 8 ustawy podatkowej zdaniem Dyrektora winien podlegać przychód A.B., uzyskany bezpośrednio od podmiotu niemieckiego, oraz dodatkowo kwota [...] zł obliczona w następujący sposób:

-premia uznaniowa za wrzesień 2006 [...] zł

-dodatek funkcyjny za październik 2006 [...] zł

-dodatek funkcyjny za listopad 2006 [...] zł

-dodatek funkcyjny za grudzień 2006 [...] zł

- koszty oddelegowania "RELOKubruttow" [...] zł

Jako niezwiązane z wykonywaniem pracy na terytorium Niemiec uznano następujące składniki wynagrodzenia, wypłaconego przez Spółkę A w okresie oddelegowania :

-wynagrodzenia za wrzesień- grudzień 2006 (4X [...] zł ) [...] zł

-spłata różnicy w wysokości wynagrodzenia za czerwiec –sierpień 2006 [...]zł

-nagroda świąteczna [...]zł

-wartość bonów świątecznych [...] zł

Dodatkowo , odnosząc się do wywodów zawartych w odwołaniu, Dyrektor Izby Skarbowej potwierdził stanowisko podatniczki, iż w myśl obowiązujących przepisów okoliczność nieuregulowania zobowiązania podatkowego , należnego w Niemczech nie wpływa na ustalenia w zakresie wysokości zobowiązania podatkowego w Polsce.

Od decyzji tej A.B. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o jej uchylenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- przepisu art. 15 ust 1 i 2 umowy między Rzecząpospolitą Polską, a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku w związku z art. 27 ust 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez bezzasadne doliczenie do podstawy opodatkowania dla celów określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych skarżącej za 2006r wybranych elementów wynagrodzenia wypłaconego skarżącej przez Spółkę A w okresie od września do grudnia 2009

-przepisu art. 187 ordynacji podatkowej poprzez pominięcie dowodów w postaci wyjaśnień skarżącej i w konsekwencji ustalenie niezgodnej z rzeczywistym stanem faktycznym podstawy faktycznej rozstrzygnięcia wydanej decyzji.

W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała na dyspozycję przepisu art. 3 ust 2b pkt. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych , który stanowi, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,. W związku z czym w ocenie strony , dochody z pracy wykonywanej w innym kraju nie mogą być uznane za osiągane ze źródeł położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej- niezależnie od tego , czy wynagrodzenie za taką pracę wypłaca podmiot polski, czy zagraniczny. Zdaniem skarżącej w świetle przepisów art. 15 ust 1 i 2 umowy między Rzeczpospolitą Polską, a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania... , wynagrodzenie za pracę wykonywaną na terytorium Niemiec winno podlegać opodatkowaniu wyłącznie w tym kraju. Niezrozumiałe zdaniem skarżącej jest przesądzenie o charakterze płacy zasadniczej , wypłacanej za okres wrzesień- grudzień 2006 przez podmiot polski , na podstawie takich okoliczności jak jednoczesne uzyskiwanie świadczeń pieniężnych od podmiotu niemieckiego , czy brak wpływu faktu oddelegowania na wysokość wynagrodzenia, wypłacanego przez spółkę polską.

Uzasadniając zarzut naruszenia przepisów postępowania podatkowego skarżąca wskazała, że ostateczne koszty jej pracy w Niemczech były ponoszone przez Spółkę B, o czym świadczą faktury VAT, wystawione na tę okoliczność przez Spółkę A oraz treść oświadczenia głównego księgowego spółki polskiej. Zdaniem skarżącej świadczy to o tym, że podmiot niemiecki może być uważany za jej " ekonomicznego pracodawcę". Jednocześnie , z uwagi na to, że Spółka B została obciążona wszystkimi kosztami pracy skarżącej w spornym okresie - za związany z pracą wykonywana w Niemczech należy uznać również przychód , uzyskany w związku z otrzymaniem " nagrody świątecznej" oraz bonów Spółki A.

Dyrektor Izby Skarbowej w P wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga w przeważającej części zasługuje na uwzględnienie

W niniejszej sprawie istota sporu sprowadza się do kwestii oceny zasadności określenia skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie innej niż wynikająca ze złożonego przez nią zeznania podatkowego PIT-36 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2006, a to w związku z zakwestionowaniem przez organy podatkowe rocznego rozliczenia z powodu wyłączenia z opodatkowania w Polsce dochodów osiągniętych w Niemczech, o które w zeznaniu podatkowym zwiększono podstawę obliczenia podatku do ustalenia stopy procentowej.

Skarżąca jest podatnikiem posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Bezsporne jest, iż skarżąca jako pracownik Spółki A, zatrudniona w niej na podstawie umowy o pracę z dnia 30.04.2003r na czas nieokreślony, w okresie od 1 września 2006 r. co najmniej do 31 sierpnia 2007 r., zgodnie z umową oddelegowania, wykonywała pracę na terytorium Niemiec. W okresie oddelegowania od września do grudnia 2006 była wynagradzana zarówno przez Spółkę A jak i spółkę B. Przez cały 2006 r. firma polska potrącała i odprowadzała do polskiego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzenia wypłaconego podatnikowi i jako płatnik wystawiła informację PIT-11 o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy również za okres 1 września 2006 r. 31 grudnia 2006 r

Z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) wynika, iż osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy), a zgodnie z art. 4a tej ustawy wskazaną zasadę stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W kontekście stanu faktycznego sprawy umową, o której mowa w przywołanym przepisie jest umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005 r., Nr 12, poz. 90). Określa ona bowiem między innymi zasady opodatkowania dochodów obywateli polskich z pracy najemnej w Niemczech. Podstawowe znaczenie ma w tym względzie art. 15 tej umowy.

Zgodnie z jego ust. 1 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie chyba, że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie. Wyjątek od tej zasady ustanawia ust. 2 art. 15, z którego wynika, że bez względu na postanowienia ust. 1 wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli: a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, c) wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w obcym państwie.

Poza sporem jest, że z jednoznacznej treści art. 15 ust. 2 tej umowy wynika, że określone nim warunki, od spełnienia których uzależnione jest opodatkowanie wynagrodzenia z pracy najemnej wykonywanej w Niemczech, tylko i wyłącznie w Polsce, muszą ziścić się kumulatywnie. Dyrektor Izby Skarbowej przyznał , że co do skarżącej nie ma zastosowania przepis art. 15 ust 2 cyt umowy. Wszystkie trzy warunki, w przepisie tym wymienione, nie zostały bowiem łącznie spełnione.

. Słusznie Dyrektor stwierdził, że w sprawie zastosowanie ma zasada, o której stanowi art. 15 ust. 1 umowy w związku z jej art. 24 ust. 2 lit. a stanowiącym o metodzie unikania podwójnego opodatkowania, w rezultacie zastosowania której dochody uzyskane z tytułu pracy najemnej wykonywanej w Niemczech podlegają zwolnieniu z opodatkowania w Polsce. Jest nią metoda wyłączenia z progresją. Dyrektor dokonał jednak błędnej analizy dowodów zgromadzonych w sprawie i bezzasadnie uznał, iż wypłata wynagrodzenia zasadniczego w miesiącach wrzesień - grudzień 2006 przez polskiego pracodawcę nie może być wiązana z pracą wykonywaną poza granicami kraju i przychód z tego tytułu nie może korzystać ze zwolnienie z opodatkowania, podobnie jak przychód z tytułu nagrody dodatkowej i bonów świątecznych.

Jak wynika z treści przepisu art. 15 ust 1 umowy (uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie chyba, że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie) przyznanie prawa do opodatkowania wynagrodzeń z pracy najemnej uzależnione jest jedynie od miejsca, w którym praca najemna jest wykonywana i nie wymaga spełnienia żadnych innych warunków. Oznacza to, że o przyznaniu prawa do opodatkowania dochodu w drugim Państwie nie decyduje miejsce siedziby pracodawcy ani miejsce , w którym wyniki pracy są wykorzystywane, czy też gdzie i przez kogo jest wypłacane uposażenie, płaca i podobne wynagrodzenie.

Należy przy tym zwrócić uwagę fakt, że w ust 1 art.15 jest mowa o opodatkowaniu " uposażeń, płac i innych wynagrodzeń" jakie pracownik otrzymuje za wykonywaną pracę. Za szerokim rozumieniem pojęcia wynagrodzeń za pracę najemną przemawia już samo wskazanie, że chodzi tu jedynie o przykładowe wyliczenie rodzajów wynagrodzeń ( i inne podobne wynagrodzenia) których przepis dotyczy.

Bezsporne między stronami jest, że w okresie od września do grudnia 2006r skarżąca nie wykonywała żadnej pracy w Polsce, a pracowała w Niemczech. Oznacza to, że wszelkie wynagrodzenie które z tego tytułu otrzymała skarżąca, może być opodatkowane w Niemczech.

Nieistotne jest przy tym , że Dyrektor Izby Skarbowej wydając swoją decyzję nie uwzględnił zawartych w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego wyjaśnień strony dotyczących faktu obciążania Spółki B przez Spółkę A kosztami pracy skarżącej świadczonej w okresie wrzesień - grudzień 2009. Jak bowiem wyżej wskazano przyznanie prawa do opodatkowania wynagrodzeń z pracy najemnej uzależnione jest jedynie od miejsca ,w którym praca najemna jest wykonywana i nie wymaga spełnienia żadnych innych warunków. Nieważne jest więc kto ponosił faktyczne koszty pracy wykonywanej przez skarżącą w Niemczech.

Biorąc powyższe pod uwagę zasadnie natomiast Dyrektor zakwestionował prawo do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na zasadach określonych w art. 27 ust 8 ustawy podatkowej przychodu w kwocie [...] zł stanowiącego spłatę różnicy w wysokości wynagrodzenia za czerwiec – sierpień 2006, gdyż skarżąca w tym czasie pracowała w Polsce, a nie w Niemczech.

W świetle powyższego stwierdzić więc należy, że zaskarżona decyzja, wydana została z naruszeniem przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 w związku z art. 24 ust. 2 lit. a) umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republika Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie w dniu 14 maja 2003 r. w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, W rezultacie doszło do tego, że wydane w sprawie rozstrzygnięcie ustalające prawnopodatkowe konsekwencjie wskazanych wyżej faktów adresowane do skarżącej, w przedmiotowej sprawie niweczyły ustalenia i cel polsko niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ponownie rozpatrując sprawę organ podatkowy uwzględni więc konsekwencje obowiązywania w polskim porządku prawnym wskazanej umowy międzynarodowej oraz cel jej zawarcia, zwłaszcza zaś wskazany wyżej kierunek wykładni jej postanowień, co w rezultacie zagwarantuje wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie.

Wobec powyższego, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia przepis art. 200 w związku z art. 205 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz przepis § 2 ust. 1 pkt 1 lit. e) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielanej przez doradcę podatkowego z urzędu.

/-/K. Wolna-Kubicka /-/J. Małecki /-/S. Zapalska

-