Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 705/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2013-03-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.3 ust.1, art. 100 ust. 1,2,4
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
article: art.122, art. 187 par.1, art.191. art. 210 par.1 pkt 6 i par.4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art.134 par.1, art.151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 marca 2013 r. sprawy ze skargi D. R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia 2 listopada 2012 r.

nr (...) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 27 lipca 2012 r. nr (...) określającą D.R. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości 20 479 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Mercedes Benz E320.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (j.t. Dz. U. z 2011 r. nr 108 poz. 626) dalej zwana "u.p.a.", do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r.

w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987r. str. 1, z późn. zm.). Organ powołał ponadto przepisy u.p.a. dotyczące przedmiotu, podmiotu opodatkowania, momentu powstania obowiązku podatkowego, podstawy opodatkowania oraz zawierające definicję samochodu osobowego i pozostałych pojazdów mechanicznych (art. 100 ust. 4).

Do pozycji 8703 Nomenklatury klasyfikuje się pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Natomiast pozycja 8704 obejmuje pojazdy samochodowe przeznaczone do transportu towarowego. Klasyfikacji taryfowej towarów w Taryfie celnej dokonuje się na podstawie Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS). Ustalenie właściwej klasyfikacji wg Nomenklatury CN wymaga dokonania oceny budowy pojazdu w oparciu o wskazania wynikające

z nomenklatury towarowej CN przy uwzględnieniu danych wynikających z dokumentów pojazdu oraz innych informacji o pojeździe, poczynając od jego wersji fabrycznej. W sytuacji, gdy konstrukcja oraz wyposażenie pojazdu wskazuje, że dany pojazd jest w głównej mierze przeznaczony do przewozu osób, a przewóz towarów stanowi tylko uzupełnienie funkcjonalności pojazdu, wtedy taki pojazd należy zaklasyfikować do samochodów osobowych CN 8703, a jeżeli służy do przewozu towarów, obejmuje go kod 8704. Samochód osobowy może również być przystosowany do przewozu towarów, ale o klasyfikacji do właściwego kodu CN decyduje zasadniczy charakter wyrobu. Najistotniejszym elementem pozwalającym stwierdzić, czy wyrób podlega opodatkowaniu, jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji wg kodów CN.

Dyrektor Izby Celnej w K. wskazał, że organ podatkowy nie dokonuje klasyfikacji pojazdów na podstawie ustawy prawo o ruchu drogowym i wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych, gdyż nie mają one zastosowania do ustalania podatku akcyzowego. Do pozycji 8703 klasyfikowane są pojazdy samochodowe

i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób.

Z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika, że decydujące jest główne przeznaczenie pojazdu. A zatem dokonano przede wszystkim oceny ogólnego wyglądu pojazdu oraz ogółu cech spornego pojazdu. Dodatkowo sugerowano się brzmieniem not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej. Klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów. Organ odwoławczy wymienił szczegółowo te cechy.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w K. prawidłowo ustalono, że samochód nabyty przez D.R. w dniu 12 stycznia 2012 r. w Niemczech należy zaklasyfikować do kategorii samochodów osobowych, bowiem zgromadzony materiał dowodowy, w tym wynik oględzin, jednoznacznie wskazuje że zasadniczym przeznaczeniem samochodu jest przewóz osób.

Organ odwoławczy wskazał, że w niemieckim dowodzie rejestracyjnym (VR681848), wystawionym w dniu 29 lipca 2011 r. na P.K., widnieje zapis, że jest to samochód ciężarowy skrzynia zamknięta, siedmiomiejscowy. Ponadto

w zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 13 stycznia

2012 r. oraz załączniku do tego dokumentu widnieje zapis, że jest to samochód ciężarowy przeznaczony do przewozu osób i ilością miejsc siedzących 5. W uwagach do tego dokumentu ponadto widnieje zapis, że z samochodu zdemontowano trzeci rząd siedzeń z dwoma miejscami, pozastawiając tylko 5 miejsc siedzących. Podatnik natomiast zeznał, że przed zakupem był w Niemczech, oglądał ten pojazd i wówczas wyglądał on tak jak podczas przeprowadzonych oględzin (2 miejsca siedzące oraz kratka metalowa za przednimi fotelami).

W związku z powyższym organ stwierdził, że zarówno w chwili nabycia, jak również w momencie przedstawienia samochodu do oględzin był on przystosowany do przewozu siedmiu osób. Ponadto, takie elementy wyposażenia jak: szyby

w drzwiach przednich i tylnych otwierane elektrycznie, poduszki powietrzne

w przedniej części pojazdu oraz w części pasażerskiej (poduszki w słupkach za przednimi fotelami oraz części bagażowej - słupek za drugim rzędem siedzeń), tapicerka przednich foteli skórzana, głośniki fabrycznie montowane w przedniej

i tylnej części pojazdu, tapicerka oraz podsufitka jednolita na całej długości pojazdu, uchwyty górne dla pasażerów przedniej i tylnej części pojazdu, oświetlenie górne

w części przedniej, pasażerskiej oraz bagażowej, w części pasażerskiej widoczne po bokach miejsca na kubki na napoje, odtwarzacz CD, automatyczna skrzynia biegów, przednie fotele podgrzewane, klimatyzacja, szyberdach, aluminiowe felgi nie są cechami charakterystycznymi dla samochodów ciężarowych.

Odnosząc się do dokumentu z niemieckiej Dekry wystawionego w dniu

28 lipca 2011 r. (wskazującym o braku siedzeń w pojeździe) organ podatkowy wyjaśnił, że dokument ten w żaden sposób nie potwierdza, że przeznaczeniem pojazdu był przewóz towaru. To że pojazd był przystosowany (nie posiadał zamontowanych siedzeń) do przewozu 2 osób nie zmienia jego przeznaczenia. Tym bardziej, że organ podatkowy jest w posiadaniu dowodów (m.in. niemiecki dowód rejestracyjny, zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu

nr (...)), z których wynika, że pojazd posiadał 7 miejsc siedzących.

Podkreślono ponadto, że zgodnie z pismem firmy Mercedes-Benz Polska Sp. z o.o., przedmiotowy samochód został wyprodukowany jako osobowy. Zgodnie

z aktualnym orzecznictwem sądów administracyjnych o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu decyduje jego producent, ponieważ to właśnie on tworzy konstrukcję pojazdu zgodną z normami bezpieczeństwa oraz przepisami o ruchu drogowym, która odpowiadać musi określonemu przeznaczeniu pojazdu po opuszczeniu taśmy produkcyjnej. Użytkownicy samochodów klasyfikowanych w pozycji CN 8703 dokonując przeróbek i adaptacji wnętrza takich samochodów w celu przystosowania ich do indywidualnych potrzeb użytkowych (np. do przewozu towarów), nie zmieniają tymi działaniami konstrukcyjnego przeznaczenia samochodów. Przedmiotowych zmian może dokonać jedynie producent poprzez budowę samochodu do transportu towarowego na bazie nadwozia do samochodu osobowego (lub kombi).

Na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. D. R. złożył skargę

w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Kielcach wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz

o dopuszczenie i przeprowadzenie w sprawie dowodu z dokumentu z niemieckiego urzędu komunikacji potwierdzającego błąd urzędnika w kwestii ilości miejsc

w pojeździe. Zaskarżonej decyzji zarzucił błędne ustalenia faktyczne będące jej podstawą przejawiające się uznaniem, że sporny samochód ciężarowy jest samochodem osobowym, co skutkowało określeniem zobowiązania podatkowego

w podatku akcyzowym.

Uzasadniając skargę D. R. podniósł, że organ dokonując oceny stanu faktycznego kierował się przedstawionymi przez niego dokumentami rejestracyjnymi pochodzącymi z Niemiec, które zawierały błąd dotyczący ilości miejsc w pojeździe. Skarżący nie był w stanie wcześniej odpowiednio wyjaśnić, skąd takie zapisy tam się znalazły. Błąd ten to błąd o charakterze pisarskim. Skarżący uzyskał już korektę dokumentów, którą przedstawił na potrzeby skargi (dokumenty Dekry dotyczący błędu pisarskiego urzędnika).

Zdaniem skarżącego w tej sytuacji nie sposób jest uznać jakoby samochód ten był samochodem osobowym, szczególnie, że organ wydający decyzję niejako przy okazji źle określił jego model. Pojazd ten to Mercedes Benz model R320 a nie model E320.

W opinii skarżącego ponadto organ źle zinterpretował wnioski płynące

z oględzin pojazdu. To, że w pojeździe ciężarowym istnieje fizyczna możliwość zainstalowania dodatkowych miejsc siedzących (a zwykle jest taka możliwość

z uwagi na rozmiary samochodów ciężarowych i ich pojemność umożliwiającą dokonanie tego typu modyfikacji) nie oznacza, że samochód taki jest samochodem osobowym. Skarżący stoi na stanowisku, że sporny samochód jest samochodem ciężarowym i w taki sposób miał zamiar z niego korzystać.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej K. podtrzymał stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r.,

poz. 270 ), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak

i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Na wstępie też należy wskazać, że stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd

w całości podziela, uznając je za niewadliwe.

Istota sporu sprowadza się do oceny czy organy prawidłowo zaklasyfikowały samochód marki Mercedes Benz R 320 CDI nabyty wewnatrzwspólnotowao przez skarżącego do kodu CN 8703, czy też jak twierdzi skarżący winien być klasyfikowany jako samochód ciężarowy do pozycji CN 8704

Sąd podzielił stanowisko organu w zakresie klasyfikacji przedmiotowego samochodu do kodu CN 8703.

Przepisy u.p.a. poddając opodatkowaniu akcyzą wyroby akcyzowe

i samochody osobowe stanowią w art. 3 ust. 1, że do celów poboru akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną

z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej

(Dz. U. UE. L.87.256.1). Do tej ogólnej zasady klasyfikacji wyrobów akcyzowych ustawodawca odnosi się wprost w treści art. 100 ust. 4 u.p.a definiując pojęcie samochodu osobowego, którego import, wewnątrzwspólnotowe nabycie oraz sprzedaż na terytorium kraju przed pierwszą rejestracją podlega opodatkowaniu

w myśl art. 100 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy. Według definicji zawartej w art. 100 ust 4 u.p.a. w brzmieniu obowiązującym w dacie nabycia "samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz z samochodami wyścigowymi

(z wyłączeniami, które nie mają znaczenia w sprawie)".

Zapis powyższy jednoznacznie wskazuje, że przesądzającym o rodzaju pojazdu a zatem o jego opodatkowaniu, jest ustalenie, czy jest on "zasadniczo przeznaczony do przewozu osób". Treść tego przepisu oznacza, że w sytuacji, gdy konstrukcja oraz wyposażenie pojazdu wskazują, że dany pojazd jest w głównej mierze przeznaczony do przewozu osób, a przewóz towarów stanowi jego uboczną funkcję, pojazd należy klasyfikować do kodu 8703. Jeżeli głównym przeznaczeniem samochodu jest przewóz towarów a przewóz osób stanowi tylko uzupełnienie funkcji, wtedy należy zaklasyfikować jako samochód ciężarowy CN 8704, niepodlegający opodatkowaniu akcyzą. Podobne sformułowanie użyte zostało w treści kodu 8703 CN, gdzie stwierdzono, że kod ten obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702) włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Zasadę tę potwierdza Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. sygn. C-486/06. Przywołując utrwalone orzecznictwo Trybunał wskazał, że (...) decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji i działów (pkt 23), przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest właściwe temu towarowi, co należy oceniać według obiektywnych cech i właściwości tego towaru (pkt 24). W związku z brzmieniem pozycji 8703 należy zbadać ze względu na cechy i właściwości czy pojazd na podstawie wyglądu i ogółu cech jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób czy towarów.

Klasyfikacji taryfowej towarów dokonuje się na podstawie ściśle określonych zasad ORINS, mających moc normy prawnej. Pomocnicze znaczenie przy ustalaniu właściwej pozycji CN mają wyjaśnienia do Taryfy Celnej, zawarte w załączniku do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. z 2006 r nr 86, poz. 880) dalej zwane "obwieszczenie", które posługując się oznaczeniem kodu CN w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN. Jakkolwiek noty wyjaśniające nie mają mocy wiążącej, to stanowią dla klasyfikacji tego towaru w CN wskazówki, które przyczyniają się w istotny sposób do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji CN (por. wyrok TSUE z 27 kwietnia 2006 r. w sprawie C 15/05 Kawasaki Motors Europe ).

Z poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych wynika, że sporny pojazd samochodowy w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego był zasadniczo przeznaczony do przewozu osób i tym samym winien być zakwalifikowany do kodu 8703. Ustalone przez organy cechy spornego samochodu dowodzą, że jego zasadniczą cechą użytkową jest przewóz osób.

Dokonując ustaleń w powyższym zakresie organy zobowiązane były uwzględnić całokształt okoliczności sprawy. Bez wyczerpującej oceny całego zebranego w sprawie materiału dowodowego nie jest możliwe rozstrzygnięcie

o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu samochodowego, a co za tym idzie jego prawidłowa klasyfikacja taryfowa (tak np. NSA w wyroku z dnia 20 kwietnia 2007 r. sygn. akt I GSK 1361/06, lex nr 323491). Naczelną zasadą postępowania jest zasada prawdy obiektywnej określona w art. 122 Ordynacji podatkowej, której rozwinięciem jest przepis art. 187 § 1 tej ustawy. Z zasady tej wynikają dla organu podatkowego dwie istotne powinności, po pierwsze zebranie materiału dowodowego niezbędnego dla podjęcia rozstrzygnięcia, po drugie jego wnikliwe rozpatrzenie. Dokonując tych czynności organ podatkowy musi kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Swobodna ocena dowodów, by nie przekształciła się w samowolę, musi być dokonana zgodnie

z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny,

m.in. logiki, doświadczenia życiowego, wszechstronności oceny.

Oceniając postępowanie organu w przedmiotowej sprawie Sąd stwierdził, że organ sprostał stawianym mu wymaganiom. Prawidłowo zajął się w pierwszej kolejności ustaleniami dotyczącymi ogólnego wyglądu i ustaleniem ogółu cech samochodu w celu określenia jego zasadniczego przeznaczenia, przeprowadzając m.in. w dniu 4 czerwca 2012 r. oględziny samochodu. Zdaniem Sądu w ich wyniku prawidłowo stwierdzono, że pomimo dwóch miejsc siedzących oraz przegrody oddzielającej część pasażerską od bagażowej, obiektywne cechy i właściwości spornego pojazdu takie jak punkty kotwiące do zamontowania drugiego rzędu siedzeń oraz pasów bezpieczeństwa oraz elementy wyposażenia, tj. szyby

w drzwiach przednich i tylnych otwierane elektrycznie, poduszki powietrzne

w przedniej części pojazdu oraz w części pasażerskiej (w słupkach za przednimi fotelami oraz części bagażowej – słupek za drugim rzędem siedzeń), skórzana tapicerka przednich foteli, podgrzewanych, głośniki montowane fabrycznie

w przedniej i tylnej części pojazdu, tapicerka oraz podsufitka jednolita na całej długości pojazdu, uchwyty górne dla pasażerów przedniej i tylnej części pojazdu, oświetlenie górne części przedniej pasażerskiej oraz bagażowej, w części pasażerskiej widoczne miejsca na kubki na napoje, odtwarzacz CD, automatyczna skrzynia biegów, klimatyzacja, szyberdach, aluminiowe felgi wskazują na cechy pojazdu zasadniczo przeznaczonego do przewozu osób. Wskazane elementy wyposażenia, miejsce ich zamontowania świadczą, że ich celem jest poprawa komfortu jazdy nie tylko kierowcy ale pasażerów. Są to są cechy istotne w świetle not wyjaśniających do CN, zawartych w obwieszczeniu i potwierdzają, że dany pojazd winien być zaklasyfikowany do pozycji CN 8703. Jak już wskazano wyżej klasyfikacja pojazdu na podstawie powołanych not wyjaśniających ma znaczenie pomocnicze

i może być stosowana dopiero po ustaleniu zasadniczego przeznaczenia pojazdu (por. wyrok NSA z dnia 30 czerwca 2010r. sygn. akt I GSK 903/09; dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Noty te nie stanowią źródła prawa, nie są podstawą rozstrzygnięcia klasyfikacyjnego, stanowią jednak wskazówkę interpretacyjną przyczyniającą się do ujednolicenia praktyki dokonywania przyporządkowania towarów do poszczególnych kodów CN.

Zdaniem Sądu organ prawidłowo również ocenił, że demontaż kanapy tylnej oraz zamontowanie kratki oddzielającej część pasażerską od bagażowej nie stanowi zmiany konstrukcyjnej zmieniającej zasadnicze przeznaczenie samochodu. Krata oddzielająca zamocowana jest za pomocą śrub w miejscu do tego przeznaczonym, co umożliwia jej demontaż, zaś skarżący jak wynika z jego zeznań otrzymał trzy fotele do montażu w części pasażerskiej. Fakt ten świadczy o tym, że zmiany te miały charakter prowizoryczny, odwracalny i miały na celu przystosowanie samochodu do indywidualnych potrzeb użytkownika, a cechy konstrukcyjne samochodu wpływające na zmianę przeznaczenia nie zostały zmienione.

Stanowisko organu potwierdza dodatkowo informacja uzyskana od firmy Mercedes Benz Polska Sp. z o.o. z dnia 23 marca 2013 r. Sporny samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy o nr świadectwa homologacji (...). Zasadnie zatem organ podnosi, że cechy konstrukcyjne samochodu świadczą, że jego zasadniczym przeznaczeniem jest przewóz osób.

Wymaga ponadto wyjaśnienia, że dla klasyfikacji spornego auta do kodu CN 8703, nie mają znaczenia zapisy znajdujące się w niemieckim dowodzie rejestracyjnym z dnia 29 lipca 2011 r. oraz w zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 13 stycznia 2012 r., określające przedmiotowy samochód jako ciężarowy. Chodzi tu bowiem o samochód ciężarowy w rozumieniu ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 108, poz. 908) czy odpowiedniej ustawy niemieckiej, czego organ nie kwestionuje. Zdaniem organu przedmiotowy samochód nie jest natomiast samochodem ciężarowym według kodu Nomenklatury Scalonej. Stąd zarejestrowanie przedmiotowego pojazdu jako ciężarowego na terenie Niemiec nie ma żadnego znaczenia dla klasyfikacji pojazdu do odpowiedniego kodu (por. wyrok WSA we Wrocławiu sygn. I SA/Wr. 361/12 lex 1145386). Dokumenty te nie są bowiem wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów. Celem stwierdzenia, czy pojazd jest wyrobem akcyzowym dla potrzeb podatku akcyzowego, podstawę prawną stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. przepisy u.p.a., które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych - są to postanowienia dotyczące Nomenklatury Scalonej Wspólnotowej Taryfy Celnej – (art. 3 ust. 1, art. 100 ust 4 u.p.a.). Dowód rejestracyjny jest natomiast dokumentem dopuszczającym pojazd do ruchu. Związanie sposobem klasyfikacji przyjętej w Nomenklaturze Scalonej uniemożliwia uwzględnienie przez organy podatkowe klasyfikacji wyrobu przeprowadzonej dla innych celów, np. rejestracji pojazdu.

Wpływu na sposób klasyfikacji pojazdu nie ma także zamiar skarżącego korzystania ze spornego pojazdy jako z pojazdu ciężarowego. Przy klasyfikowaniu danego pojazdu do kategorii samochodów osobowych bez znaczenia jest bowiem to, w jaki sposób w praktyce pojazd będzie wykorzystywany, bowiem kluczowe znaczenie ma ustalenie zasadniczego, właściwego, podstawowego przeznaczenia pojazdu, a w tym zakresie, elementem mającym determinujący wpływ na ustalenie jego przeznaczenia są posiadane przez niego cechy świadczące o pełnieniu funkcji użytkowej, polegającej w głównej mierze na przewozie osób (por wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 1337/10, dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Podważając dokonaną klasyfikację spornego pojazdu do kodu CN 8703 skarżący wskazuje na "błędy pisarskie" w dokumentach rejestracyjnych, którymi dysponował organ w toku postępowania, tj. w załączniku do zaświadczenia

o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 13 stycznia 2012 r. i w niemieckim dowodzie rejestracyjnym. Pierwszy z ww. dokumentów wskazuje na 5 miejsc siedzących, z tym że w uwagach znajduje się zapis, że z samochodu zdemontowano trzeci rząd siedzeń z dwoma miejscami, pozostawiając 5 miejsc siedzących. Z kolei

z niemieckiego dowodu rejestracyjnego wynika, że samochód posiada 7 miejsc siedzących. Do skargi natomiast został załączony załącznik do zaświadczenia

o badaniu technicznym z dnia 13 stycznia 2012 r. nr 0218/2012, w którym stwierdzono 2 miejsca siedzące (jednak bez strony z "uwagami"). Taka sama ilość miejsc wynika z załączonego do odwołania i skargi duplikatu dokumentu stanowiącego podstawę do dokonania zmian w dokumentach rejestracyjnych, wydanego przez Instytut Kontroli Technicznej d.s. Ruchu Pojazdów Mechanicznych przy Stowarzyszeniu Zarejestrowanym DEKRA w Dreźnie z dnia 28 lipca 2011 r. Sąd stwierdził, że dokumenty te nie podważają stanowiska organu i nie powodują odmiennej oceny przeznaczenia tego pojazdu, według kryteriów wskazanych

w notach wyjaśniających do CN, szczegółowo omówionych w zaskarżonej decyzji. Wymaga bowiem podkreślenia, że ilość miejsc nie jest jedynym kryterium decydującym o klasyfikacji pojazdu, co wykazano prawidłowo w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, spełniającej wymogi z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej.

Wpływu na treść rozstrzygnięcia nie ma też zarzut mylnego oznaczenia przez organ w zaskarżonej decyzji jako samochód Mercedes Benz E320 CDI zamiast Mercedes Benz R320 CDI wobec prawidłowego wskazania numeru nadwozia i roku produkcji.

Reasumując, zdaniem Sądu, organ prawidłowo przeprowadził postępowanie dowodowe. Dokonując ustaleń dotyczących zasadniczego przeznaczenia samochodu organ wskazał na cechy samochodu, które przemawiają za tezą, że przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochód osobowy. Jak wskazał TSUE w powołanym wyroku C-486/06 przeznaczenie do przewozu osób "określa ogólny wygląd spornych w postępowaniu przed sądem krajowym pojazdów i ogół cech tych pojazdów, nadający im ich zasadnicze przeznaczenie". Wyniki tak przeprowadzonego postępowania stały się podstawą do zakwalifikowania samochodu nabytego przez skarżącego w dniu 12 stycznia 2012 r. do kodu CN 8703, czego konsekwencją było określenie skarżącemu zobowiązania w podatku akcyzowym.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.