Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1442/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-05-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 1 pkt 3, art. 86 ust. 3 i 5
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1 art. 17
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Danuta Oleś, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 12 maja 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 210/09 w sprawie ze skargi A. F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 9 lutego 2006 r. nr [...] w przedmiocie interpretacji dotyczącej zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z 21 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 210/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w sprawie ze skargi A. F. uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 9 lutego 2006 r. oraz poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego K. z 17 listopada 2005 r., w przedmiocie interpretacji dotyczącej zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, a nadto zasądził na rzecz skarżącej koszty postępowania sądowego.

1.2. Przedstawiając stan sprawy Sąd podał, że wnioskiem z 23 sierpnia 2005r. podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie prawa do odliczenia, na podstawie 88 ust. l pkt. 3 w zw. z art. 86 ust. 3 do 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm., dalej "U.p.t.u. z 2004 r."), w brzmieniu obowiązującym od 22 sierpnia 2005 r., podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa do samochodu wykorzystywanego na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Strona wyjaśniła, że nabyła do celów tejże działalności gospodarczej samochód spełniający wymagania przewidziane w u.p.t.u. z 2004 r., w brzmieniu obowiązującym przed 22 sierpnia 2005 r., dla odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliwa do takiego samochodu. Natomiast z dniem 22 sierpnia 2005 r. samochód ten przestał spełniać wymogi, o których mowa powyżej. Strona, powołując się na treść art. 17 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE. L. z 1977 r. Nr 145/1 ze zm., dalej "VI Dyrektywa"), stwierdziła, że ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wprowadzone z dniem 22 sierpnia 2005 r. są sprzeczne z prawem wspólnotowym i zasadą standstill, wobec czego nie mogą być stosowane.

1.3. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe i stwierdził, że skoro użytkowany przez niego samochód nie spełnia wymogów określonych w art. 86 ust. 3 - 5 u.p.t.u. z 2004 r., w brzmieniu obowiązującym od 22 sierpnia 2005 r., to – w świetle postanowień art. 88 ust. 1 pkt 3 tej ustawy – nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego w cenie nabywanego paliwa.

1.3. Stanowisko organu pierwszej instancji potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do przepisów art. 17 VI Dyrektywy, w szczególności do sformułowanej w art. 17 ust. 6 zasady stałości, organ odwoławczy wskazał, że ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa do samochodów takie, jak określone w art. 86 ust. 3-5 i art. 88 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. z 2004 r., istniało także na gruncie ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm., dalej "u.p.t.u. z 1993 r."), a zatem dopuszczalne było jego utrzymanie w obecnie obowiązującej ustawie.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze do WSA w Krakowie strona zarzuciła organowi nieprawidłowe zastosowanie art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 86 ust. 3 - 7a u.p.t.u. z 2004 r., nieprawidłową wykładnię art. 17 VI Dyrektywy oraz rażące naruszenie art. 120, art. 121 § 1 O.p., wnosząc przy tym o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, ewentualnie jej uchylenie w całości.

W uzasadnieniu skargi podkreślono, że ograniczenia w odliczaniu naliczonego podatku VAT wprowadzone ustawą nowelizacyjną, która weszła w życie 22 sierpnia 2005 r., są sprzeczne z prawem wspólnotowym, w szczególności z art. 17 VI Dyrektywy, a zatem nie mogą one być stosowane. Skarżąca, powołując się na zasadę pierwszeństwa prawa wspólnotowego, uznała wobec tego, że w oparciu o przepisy samej VI Dyrektywy jest uprawniona do odliczania podatku naliczonego zawartego w cenie nabywanego przez nią paliwa. Wskazała, że zgodnie z art. 17 VI Dyrektywy w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do celów transakcji opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Odliczenie podatku nie przysługuje od wydatków, które nie są wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą, takimi jak wydatki na dobra luksusowe, relaks lub rozrywkę. Skarżąca podkreśliła, że to jedyne ograniczenie, jakie aktualnie zawiera Dyrektywa. Pozostałe wyłączenia miały zostać określone przez Komisję Europejską w ciągu 4 lat od wejścia w życie Dyrektywy, co jednak nie nastąpiło. Skarżąca zwróciła przy tym uwagę, że zgodnie z art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy Państwa Członkowskie uprawnione były do utrzymania ograniczeń w odliczeniach przewidzianych przez prawo wewnętrzne istniejących w dniu wejścia w życie Dyrektywy. Nie miały jednak prawa ich zwiększać. Wprowadzając nowe ograniczenia (aktualny art. 86 ust. 3 - 7a u.p.t.u. z 2004 r.) Polska złamała tzw. klauzulę stałości przez pogorszenie sytuacji podatników.

2.2. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. WSA w Krakowie stwierdził, że skarga jest zasadna.

3.2. W pisemnych motywach wyroku Sąd, powołując się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "ETS") z 22 grudnia 2008 r. w sprawie C–414/07 Magoora Sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Krakowie (Dz. U. UE C z dnia 21 lutego 2009 r. s. 17), stwierdził, że to sąd krajowy, rozpoznając konkretną sprawę, powinien ocenić, czy zastosowane przez organy podatkowe przepisy ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (art. 88 ust. 1 pkt. 3) obowiązujące od 1 maja 2004 r. zmieniły przepisy obowiązującej do 30 kwietnia 2004 r. ustawy z 8 stycznia 1993 r., w zakresie ograniczenia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie paliwa do samochodów używanych dla celów działalności podlegającej opodatkowaniu, w ten sposób, że spowodowały rozszerzenie zastosowania wskazanych ograniczeń i w konsekwencji były mniej korzystne dla podatnika.

3.3. Odnosząc się do regulacji prawa krajowego w kontekście powyższych uwag, Sąd wskazał, że art. 88 ust 1 pkt. 3 u.p.t.u. z 2004 r. stanowił modyfikację obowiązującego do 30 kwietnia 2004 r. przepisu art. 25 ust. 1 pkt. 3a u.p.t.u. z 1993r., zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg. Każda kolejna nowelizacja powyższej regulacji nie miała – w ocenie Sądu – charakteru jednoznacznego, w pewnym zakresie poprawiała sytuację niektórych podatników, pogarszając równocześnie sytuację innych, wskutek pozbawienia ich prawa do odliczenia. Z cytowanego wyroku ETS należy więc wyprowadzić wniosek, iż niejednolity charakter nowelizacji powoduje konieczność indywidualnej oceny sytuacji prawnej danego podatnika w kontekście ewentualnego posiadanego, a następnie utraconego prawa do odliczenia.

W tym kontekście WSA wskazał, że użytkowany przez skarżącą w prowadzonej działalności gospodarczej samochód był pierwotnie samochodem osobowym i następnie został przerobiony na ciężarowy na podstawie posiadanego świadectwa homologacji. Obecnie samochód jest przeznaczony do przewozu 4 osób, a dwa dodatkowe siedzenia - zgodnie z wymaganiami homologacji - zostały złożone w bagażniku i zablokowane. Na mocy przepisów obowiązujących przed 22 sierpnia 2005 r. skarżąca mogła korzystać (i korzystała) z prawa do odliczania podatku naliczonego przy nabyciu paliwa wykorzystywanego w działalności gospodarczej samochodu. Przepisy obowiązujące od 22 sierpnia 2005 r. pozbawiły ją natomiast możliwości tego odliczenia, co potwierdziły organy podatkowe obu instancji. Wobec tego Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja narusza zasadę wyrażoną w art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy, gdyż art. 88 ust. 1 pkt. 3 w związku z art. 86 ust. 3 i 5 u.p.t.u. z 2004r. sprzeciwia się celowi, jak i treści VI Dyrektywy, a zwłaszcza ww. art. 17 ust. 6 w zw. z art. 17 ust. 2, albowiem należy uznać, że rozszerzono zakres ograniczenia rzeczywiście stosowanego przed wejściem w życie VI Dyrektywy do polskiego porządku prawnego, a przewidzianego w art. 25 ust. 1 pkt. 3a u.p.t.u. z 1993 r. w zakresie podatku naliczonego przy zakupie paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych.

Powyższa okoliczność, zdaniem Sądu, sama w sobie stanowi dla tego Sądu podstawę do pominięcia w całości przepisów art. 86 ust. 3 i art. 88 ust.1 pkt. 3 u.p.t.u. z 2004 r., w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 maja 2004 r., z uwagi na ocenę prawną wyrażoną przez ETS w ww. wyroku C-414/07, w którym nakazano sądowi krajowemu powstrzymać się od stosowania wszelkich sprzecznych przepisów prawa krajowego /pkt 44 uzasadnienia/ w razie ustalenia, że nowe przepisy ustawy o VAT, wprowadzone wraz z transponowaniem VI Dyrektywy do prawa polskiego spowodowały rozszerzenie zakresu zastosowania ograniczeń prawa do odliczenia VAT naliczonego przy zakupie paliwa przeznaczonego do samochodów używanych w ramach działalności podlegającej opodatkowaniu, w porównaniu do przepisów krajowych obowiązujących wcześniej. Skoro zatem z dniem 1 maja 2004 r. przestała obowiązywać u.p.t.u. z 1993 r., to nie jest możliwym przyjęcie, że skarżąca po 1 maja 2004r. uprawniona będzie do odliczenia podatku naliczonego zawartego w zakupach paliwa do posiadanego samochodu w granicach nieobowiązującego już przepisu art. 25 ust. 1 pkt. 3a tej ustawy. W konsekwencji w zaistniałej sytuacji, Sąd może jedynie powstrzymać się od stosowania wszelkich przepisów prawa krajowego (u.p.t.u. z 2004 r.) sprzecznych z celami VI Dyrektywy i wyznaczonymi przez tę Dyrektywę granicami klauzuli stałości.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżył powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego. WSA w Krakowie zarzucono przy tym naruszenie:

1. prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 86 ust. 3 i 5 u.p.t.u. z 2004 r., w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 maja 2004 r. do 21 sierpnia 2005 r., przez błędną wykładnię tych przepisów, prowadzącą do ich pominięcia jako nieznajdujących zastosowania, a opartą na podstawie błędnej oceny, że przepisy te wykraczając poza granice określone w art. 17 ust. 6 akapit drugi VI Dyrektywy, były w całości sprzeczne z jej celami;

2. art. 2, art. 7 i art. 184 Konstytucji RP w zw. z art. 1 § 1 ustawy z 26 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej "P.u.s.a."), art. 3 § 1 i § 2 pkt 4 i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej "P.p.s.a."), przez niewłaściwe zastosowanie w związku z przekroczeniem granic kontroli Sądu zaskarżonym wyrokiem i orzeczenie poza granicami sprawy, że wprowadzone z dniem 1 maja 2004 r. przepisy u.p.t.u. z 2004 r. będą powodowały rozszerzenie ograniczeń istniejących w ustawodawstwie polskim przed 1 maja 2004 r., co do możliwości odliczania podatku naliczonego, a tym samym, że przepisy art. 86 ust. 3 i 5 oraz art. 88 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. z 2004 r., w brzmieniu obowiązującym do 21 sierpnia 2005 r., nie będą miały w ogóle zastosowania do określenia, począwszy od 1 maja 2004 r., zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego, zatem również w zakresie pozostającym poza przedmiotem sprawy (wobec braku skargi w tym zakresie);

3. przepisów postępowania, tj. art. 141 § 4 P.p.s.a., polegające na tym, że w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd zamieścił wskazania co do dalszego postępowania, nieprzystające do sprawy będącej przedmiotem rozpoznania i tym samym niemożliwe do wykonania; ponadto Sąd nie wskazał, na czym polegało naruszenie przez organy obu instancji przepisów prawa materialnego, tj. czy organy, stosując przepisy prawa materialnego, niewłaściwie je zastosowały, czy dokonały ich błędnej wykładni.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono w szczególności, że przepisy art. 88 ust. 1 pkt 3 i art. 86 ust. 3 i 5 u.p.t.u. z 2004 r. w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 maja 2004 r. do 21 sierpnia 2005 r., naruszają klauzulę stałości określoną w art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy jedynie w pewnym zakresie (odnośnie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów danego typu), a zatem brak było podstaw do ich całkowitego pominięcia przez WSA w Krakowie. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę, że przedmiotem zapytania podatnika była wykładnia ww. przepisów u.p.t.u. z 2004 r., ale obowiązujących od 22 sierpnia 2005 r., a zatem Sąd pierwszej instancji nie był uprawniony do wypowiadania się co do stosowania i wykładni tych przepisów w brzmieniu sprzed tej daty. W zakresie zarzutu naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że skoro z wykładni poczynionej przez WSA wynika, że przy ponownym rozpatrzeniu sprawy należy pominąć przepisy krajowe ograniczające prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów wykorzystywanych w działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, to nie jest jasne, co organy mają oceniać i na czym ta ocena ma polegać.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

5.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone orzeczenie, mimo wadliwego uzasadnienia, jest trafne.

5.2. Przypomnieć należy, że niniejszą sprawę zainicjował wniosek podatnika o wydanie indywidualnej interpretacji w zakresie prawa do odliczenia na podstawie 88 ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 86 ust. 3 do 5 u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym od 22 sierpnia 2005 r., podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa do samochodu wykorzystywanego na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w przypadku którego to pojazdu, przepisy obowiązujące do tej daty, umożliwiały realizację tego prawa.

5.3. Nie może zatem budzić wątpliwości, że wydane w tej sprawie przez organy podatkowe interpretacje, odmawiające podatnikowi po 22 sierpnia 2005 r. dalszego korzystania z tego prawa – naruszały zasadę standstill wyrażoną w art. 17 VI Dyrektywy, na co jednoznacznie wskazuje wyrok ETS z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C–414/07 Magoora Sp. z o.o. Wyrok Sądu pierwszej instancji, uchylający te interpretacje, jako sprzeczne z powyższą zasadą, uznać zatem należy za prawidłowo rozstrzygający sprawę.

5.4. Odnosząc się zatem do zarzutów skargi kasacyjnej, stwierdzić należy, że kwestionują one zasadniczo zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku tezy, w których Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż w zakresie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa przeznaczonego do samochodów używanych w ramach działalności podlegającej opodatkowaniu, w świetle wykładni art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy dokonanej w wyroku ETS z 22 grudnia 2008 r. w sprawie C–414/07 Magoora Sp. z o.o., należy pominąć w ogóle przepisy art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 86 ust. 3 i 5 u.p.t.u. z 2004 r., również w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 maja 2004 r. do 21 sierpnia 2005 r., co zdaniem składającego skargę kasacyjną narusza art. 2, art. 7 i art. 184 Konstytucji RP w zw. z art. 1 § 1 P.u.s.a. oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt 4 i art. 134 § 1 P.p.s.a. Zarzuty te, mimo trafności zakwestionowania stanowiska wyrażonego przez Sąd pierwszej instancji w tym zakresie, nie mogą jednak wpłynąć na trafność jego rozstrzygnięcia, gdyż powyższe przepisy art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 86 ust. 3 i 5 u.p.t.u. z 2004 r., w brzmieniu obowiązującym od 1 maja 2004 r. do 21 sierpnia 2005 r., nie były przedmiotem wniosku o interpretację podatnika, który wnosił o ich wykładnię w okresie ich obowiązywania po 22 sierpnia 2005 r., co oznacza, że wadliwa wykładnia Sądu pierwszej instancji co do niestosowania tych przepisów również w okresie przed 22 sierpnia 2005 r., nie mogła mieć żadnego wpływu na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a.

5.5. Ustosunkowując się natomiast do stanowiska Sądu pierwszej instancji odnośnie pominięcia art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 86 ust. 3 i 5 u.p.t.u. z 2004 r., w okresie od 1 maja 2004 r. do 21 sierpnia 2005 r., odesłać należy do wyroku NSA z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 517/10 (publ. Jurysdykcja Podatkowa Nr 2/2011, str. 47 i nast.), w którym stwierdzono, że skutki zasady standstill wynikającej z art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy (art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE) należy interpretować w ten sposób, że obowiązujące od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2010 r. normy art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 86 ust. 3 u.p.t.u. - w przypadku zakazu odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliw wykorzystywanych do napędu samochodów służących działalności opodatkowanej oraz art. 86 ust. 3 i 7 tej ustawy – w przypadku ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia oraz najmu, dzierżawy i leasingu takich pojazdów, znajdują zastosowanie w zakresie, w jakim nie rozszerzają kryteriów tych ograniczeń obowiązujących i rzeczywiście stosowanych na dzień 30 kwietnia 2004 r. na podstawie przepisów art. 25 ust. 1 pkt 2, pkt 2a i art. 25 ust. 1 pkt 3a u.p.t.u. z 1993 r. oraz § 10 ust. 1- 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 27, poz. 268 ze zm.). Jedynie w zakresie, w jakim wynikające z tych przepisów ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wykraczają poza obowiązujące i rzeczywiście stosowane na dzień 30 kwietnia 2004 r. na podstawie ww. przepisów u.p.t.u. z 1993 r. i rozporządzenia M.F. z 2002 r., przepisy te uznać należy za bezskuteczne.

5.6. Oznacza to, jak wskazano w tym wyroku NSA, że z orzeczenia ETS z 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 nie wynika, że od 1 maja 2004 r. nie mają – poza art. 86 ust. 1 u.p.t.u. – zastosowania jakiekolwiek określone w prawie krajowym ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego przy nabyciu, najmie, dzierżawie i leasingu samochodów wykorzystywanych w działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz nabyciu paliwa to tych pojazdów. Tym bardziej nie ma podstaw do twierdzenia, że powyższe przepisy należy pomijać, gdyż znajdują one zastosowanie, lecz jedynie w ściśle określonym powyżej przez NSA zakresie.

5.7. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez zamieszczenie w uzasadnieniu wskazań co do dalszego postępowania, nieprzystających do sprawy będącej przedmiotem rozpoznania, stwierdzić należy jego trafność w zakresie, w jakim Sąd odniósł się w uzasadnieniu do przepisów niemających zastosowania na tle stanu faktycznego tej sprawy, co jednak – jak już stwierdzono – nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.

5.8. W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdzając, że zaskarżone orzeczenie, mimo błędnego uzasadnienia, odpowiada prawu, wskutek czego przedmiotowa skarga kasacyjna nie mogła zostać uwzględniona w zakresie zawartych w niej żądań – na podstawie art. 184 P.p.s.a. – orzekł jak w sentencji wyroku.