Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 97/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2015-06-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1 pkt 2,  art. 201 § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń Sędziowie WSA Kazimierz Włoch / spr./ WSA Małgorzata Niedobylska Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 czerwca 2015r. sprawy ze skargi S. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2014r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako byłego członka zarządu spółki z o.o. "A" w K. wraz z członkiem zarządu w/w spółki W. B. za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług - oddala skargę -


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2014r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w R. utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] marca 2014r. znak: [...], orzekającą o solidarnej odpowiedzialności podatkowej W.B. jako członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A. , wraz z S.K. jako byłym członkiem zarządu tej spółki oraz z w/w spółką za:

1) zaległości podatkowe wymienionej spółki w podatku od towarów i usług za:

* marzec 2009r. w wysokości 2.643 zł.

* kwiecień 2009r. w wysokości 2.034 zł.

* maj 2009r. w wysokości 852 zł.

* czerwiec 2009r. w wysokości 2.115 zł.

* sierpień 2009r. w wysokości 1.130 zł.

* wrzesień 2009r. w wysokości 1.368 zł.

* październik 2009r. w wysokości 289.035,86 zł.

* listopad 2009r. w wysokości 207.028 zł.

* grudzień 2009r. w wysokości 54.441 zł.

* styczeń 2010r. w wysokości 2.406 zł.

* luty 2010r. w wysokości 5.824 zł.

* marzec 2010r. w wysokości 137 zł.

* październik 2010r. w wysokości 6.938 zł.

* luty 2011r. w wysokości 9.968 zł.

* marzec 2011r. w wysokości 1.266 zł.

2) Odsetki za zwłokę od wymienionych należności : naliczone do dnia wydania decyzji, wynoszące: 1.493 zł za marzec 2009 r, 1.132 zł. za kwiecień 2009r., 467 zł za maj 2009r., 1.142 zł za czerwiec 2009r., 591 zł za sierpień 2009r., 706 zł za wrzesień 2009r., 131.515 zł za miesiąc październik 2009r., 94.200 zł za listopad 2009r., 22.762 zł za grudzień 2009r., 1.188 zł za styczeń 2010r., 2.850 zł za luty 2010r., 66 zł za marzec 2010r., 2.922 zł za październik 2010r., 3.796 zł za luty 2011r., 468 zł za marzec 2011

3) Koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości 33.821,30 zł

W toku przeprowadzonego postępowania podatkowego ustalono, że skarżący S.K. był członkiem zarządu spółki A. od chwili jej założenia – spółka została zawiązana aktem notarialnym sporządzonym w dniu 1.08.2008r. Repertorium A nr 7576/2008 i z dniem 26.08.2008r. wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego pod nr 0000312393. Na Zgromadzeniu Wspólników w dniu 1.08.2008r. powołano dwuosobowy Zarząd Spółki w składzie: S.K. jako Prezes Zarządu i W.B. jako Członek Zarządu. Postanowieniem Sądu Rejonowego w R. z dnia 29.11.2013r. sygn. [...] wykreślono S.K. z rejestru jako członka zarządu A. Spółka z o.o. w związku ze złożoną rezygnacją, która według oświadczenia skarżącego została przez niego złożona w dniu 26.10.2011r. Organ podatkowy I instancji ustalił, że w aktach sądowych spółki brak jest uchwał dot. zmiany umowy spółki oraz, że poza uchwałą powołującą pierwszy zarząd brak uchwał o odwołaniu i powołaniu nowych członków zarządu jak również innych dokumentów świadczących o rezygnacji z pełnionych funkcji. Spółka nie złożyła również sprawozdania finansowego za 2011r., a sprawozdanie za 2010r. Sąd zwrócił wnioskodawcy. Ustalono również, że w dniu 23.09.2013r. do Sądu Rejonowego w R. złożono kopię oświadczenia z dnia 26.10.2011r. o rezygnacji z pełnionej funkcji przez S.K., skierowanego do A. Spółka z o.o. Organy podatkowe przyjęły zatem że Skarżący S.K. pełnił funkcję członka zarządu A. od dnia 26.08.2008r. co najmniej do dnia 26.10.2011r.

W powyższym okresie spółka nie uregulowania należności z tytułu podatku od towarów i usług, w związku z czym Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. wystawił wobec spółki następujące tytuły wykonawcze:

- nr [...] na zaległość za III 2009r. w kwocie 2.643 zł plus odsetki, wystawiony w dniu 6.06.2011r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciach rachunków bankowych z dnia 8.06.2011r. znak [...] został doręczony w dniu 13.06.2011r.

- nr [...] na zaległość za IV 2009r. w kwocie 2.034 zł plus odsetki, wystawiony w dniu 6.06.2011r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciach rachunków bankowych z dnia 8.06.2011r. znak [...], został doręczony w dniu 13.06.2011r.

- nr [...]na zaległość za V 2009r. w kwocie 852 zł plus odsetki, wystawiony w dniu 6.06.2011r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciach rachunków bankowych z dnia 8.06.2011r. znak [...]1 został doręczony w dniu 13.06.2011r.

- nr [...] na zaległość za VI 2009r. w kwocie 2.115 zł plus odsetki, wystawiony w dniu 6.06.2011r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciach rachunków bankowych z dnia 8.06.2011r. znak [...]1 został doręczony w dniu 13.06.2011r.,

- nr [...] na zaległości za VII 2009r. w kwocie łącznej 719 zł plus odsetki, wystawiony w dniu 20.06.2011 r; skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 21.06.2011r. znak [...], został doręczony w dniu 27.06.2011r.,

- nr [...] na zaległości za VIII 2009r. w kwocie 411 zł plus odsetki, wystawiony w dniu 5.11.2012r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 9.11.2012r. znak [...], został doręczony w dniu 13.11.2012r.,

- nr [...] na zaległości za IX 2009r. w kwocie 1.368 zł plus odsetki, wystawiony w dniu 5.11.2012r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 9.11.2012r. znak [...], został doręczony w dniu 13.11.2012r.,

- nr [...] na zaległość za X 2009r. w kwocie 84.609,90 zł plus odsetki, wystawiony w dniu 17.12.2010 r; skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 20.12.2010r. znak EA/7211/AS/6375/10, został doręczony w dniu 23.12.2010r.,

- nr [...] na zaległość za X 2009r. w kwocie 137.520 zł plus odsetki wystawiony w dniu 6.06.2011r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 8.06.2011r. znak [...]1, został doręczony w dniu 13.06.2011r.

- nr [...] na zaległość za X 2009r. w kwocie 9.514 zł plus odsetki, wystawiony w dniu 20.06.2011r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 21.06.2011r. znak [...], został doręczony w dniu 27.06.2011r.,

- nr [...] na zaległość za X 2009r. w kwocie 57.392 zł plus odsetki, wystawiono w dniu 5.11.2012r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 9.11.2012r. znak [...], został doręczony w dniu 13.11.2012r.,

- nr [...] na zaległość za XI 2009r. w kwocie 89.647 zł plus odsetki wystawiono w dniu 17.12.2010r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 20.12.2010r. znak EA/7211/AS/6374/10, został doręczony w dniu 23.12.2010r.

- nr [...] na zaległość za XI 2009r. w kwocie 114.735 zł plus odsetki wystawiono w dniu 6.06.2011r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 8.06.2011r. znak [...]1, został doręczony w dniu 13.06.2011r.,

- nr [...] na zaległość za XI 2009r. w kwocie 181 zł plus odsetki wystawiono w dniu 20.06.2011r.; skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 21.06.2011r. znak [...], został doręczony w dniu 27.06.2011r.,

- nr [...] na zaległość za XI 2009r. w kwocie 2.465 zł plus odsetki wystawiono w dniu 5.11.2012r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 9.11.2012r. znak [...], został doręczony w dniu 13.11.2012 r.,

- nr [...] na zaległość za XII 2009r. w kwocie 51.724 zł plus odsetki wystawiono w dniu 6.06.2011r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunków bankowych z dnia 8.06.2011r. znak [...]1, został doręczony w dniu 13.06.2011r.,

- nr [...] na zaległość za XII 2009r. w kwocie 2.717 zł plus odsetki wystawiono w dniu 5.11.2012r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 9.11.2012r. znak [...], został doręczony w dniu 13.11.2012r.,

- nr [...] na zaległość za I 2010r. w kwocie 15 zł plus odsetki wystawiono w dniu 6.06.2011r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunków bankowych z dnia 8.06.2011r. znak [...]1, został doręczony w dniu 13.06.2011r.,

- nr [...] na zaległość za I 2010r. w kwocie 2.391 zł plus odsetki wystawiono w dniu 5.11.2012r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 9.11.2012r. znak [...], został doręczony w dniu 13.11.2012r.,

- nr [...] na zaległość za II 2010r. w kwocie 2.740 zł plus odsetki wystawiono w dniu 20.06.2011r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 21.06.2011r. znak [...], został doręczony w dniu 27.06.2011r.,

- nr [...] na zaległość za II 2010r. w kwocie 3.084 zł plus odsetki wystawiono w dniu 5.11.2012r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 9.11.2012r. znak [...], został doręczony w dniu 13.11.2012r.,

- nr [...] na zaległość za III 2010r. w kwocie 137 zł plus odsetki wystawiono w dniu 5.11.2012r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 9.11.2012r. znak [...], został doręczony w dniu 13.11.2012r.,

- nr [...] na zaległość za X 2010r. w kwocie 6.938 zł plus odsetki wystawiono w dniu 17.12.2010r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 20.12.2010r. znak [...] , został doręczony w dniu 23.12.2010r.

- nr [...] na zaległość za II 2011r. w kwocie 9.968 zł plus odsetki wystawiono w dniu 18.04.2011r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 20.04.2011r. znak [...] , został doręczony w dniu 26.04.2011r.

- nr [...] na zaległość za III 2011r. w kwocie 1.266 zł plus odsetki wystawiono w dniu 23.05.2011r., skierowany na adres siedziby spółki wraz z informacją o zajęciu rachunku bankowego z dnia 24.05.2011r. znak [...] , został doręczony w dniu 27.05.2011r.

Zaległości spółki A. powstały między innymi w związku z korektami podatku naliczonego na minus z tytułu tzw. złych długów. Zgodnie z art. 89a ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (j. t. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - w brzmieniu obowiązującym od 1.12.2008r. do 31.12.2012r. - możliwość skorzystania z ulgi na złe długi powstaje, gdy spełnione są kumulatywnie wszystkie przesłanki wskazane przez ustawodawcę w tym przepisie tj. dokonanie korekty w ciągu 2 lat, licząc od końca roku, w którym została wystawiona faktura , zawiadomienie dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie określonych w ustawie okoliczności. Korekta podatku należnego jest dopuszczalna jeżeli dłużnik, w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia, nie ureguluje należności w jakiejkolwiek formie. Konsekwencją uprawnienia wierzyciela (będącego beneficjentem ulgi), jest powstanie po stronie dłużnika obowiązku określonego w art. 89b ust. 1 ustawy -w brzmieniu obowiązującym od 1.12.2008r. do 31.12.2012r. - do uregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia lub dokonania korekty odliczonego uprzednio podatku naliczonego, wynikającego z niezapłaconej faktury. Dłużnik zobligowany jest dokonać korekty za okres, w którym dokonał odliczenia (wstecznie). Natomiast wierzyciel, na mocy art. 89a ust. 3 ustawy o VAT, może dokonać korekty w rozliczeniu za okres, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6 tego artykułu (tj. wyznaczony dłużnikowi 14-dniowy termin do uregulowania należności), nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6 tego artykułu. W przedmiotowej sprawie zawiadomienia wierzycieli o dokonaniu korekt podatku należnego, o których mowa w art. 89a ust. 6 ustawy o VAT miały miejsce w latach 2010 i 2011. Ostatnie z zawiadomień wierzyciela jakie wpłynęło w 2011r. do organu I instancji i skutkowało złożeniem korekt odpowiednich deklaracji przez A. było zawiadomienie z dnia 26.10.2011r. spółki C. o dokonaniu korekty podatku należnego za IX 2011r. z wierzytelności odpisanych jako nieściągalne. skoro zatem zawiadomienie spółki C. jest datowane na dzień 26.10.2011r. to obowiązek dla spółki A. do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego powstał najpóźniej w dniu 25.10.2011r.

Organy podatkowe stwierdziły zatem, że wierzyciele spółki A. skorzystali z prawa do korekty, określonej w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT, z zachowaniem dwuletniego terminu określonego w art. 89a ust. 2 pkt 5 wymienionej ustawy, przed dniem 26.10.2011r. tj. dniem wskazanym w oświadczeniu S.K. jako data rezygnacji z funkcji pełnionej w zarządzie spółki. Tym samym fakt pełnienia przez Skarżącego obowiązków członka zarządu, w czasie gdy upływał termin płatności zobowiązań podatkowych A. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług, wymienionych w sentencji decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia 27.03.2014r. znak: [...], jest niewątpliwy.

Czynności egzekucyjne podjęte wobec spółki przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. nie doprowadziły do zaspokojenia wierzytelności. Dokonano zajęć rachunków bankowych spółki, jednak w ich wyniku nie uzyskano żadnych kwot, kolejne próby zajęć wierzytelności z rachunków również okazały się bezskuteczne. Nie ustalono żadnych składników majątku ani innych wierzytelności lub praw majątkowych należnych dłużnikowi mogących służyć zaspokojeniu istniejących zaległości podatkowych. Reprezentujący spółkę prezes W.B. oświadczył do protokołu, że spółka A. nie posiada majątku ruchomego i nieruchomego, a wykonywana działalność przynosiła straty, formalnie istnieje, nie zgłaszano bowiem zawieszenia działalności, wniosku o upadłość, ani wniosku o wykreślenie z rejestru, spółka ale faktycznie nie prowadzi już żadnej działalności - faktyczna działalność spółki zakończyła się w 2010 r. z powodu utraty płynności finansowej. Zdaniem prezesa spółki , przyczyniły się do tego problemy związane z realizacją zlecenia od włoskiej firmy B. SPA, na wykonanie prefabrykowanych domów we Włoszech. Zleceniodawca nie uregulował faktury wystawionej na około 1 mln euro, co spowodowało zaprzestanie przez Spółkę dalszych prac nad zamówieniem. W styczniu 2010 r. strony kontraktu podpisały ugodę, z której firma B. SPA nie wywiązała się. W Sądzie Okręgowym w Rzeszowie toczy się sprawa o europejski nakaz zapłaty, ale w ocenie prezesa spółki prawdopodobieństwo odzyskania należności ocenił jako niewielkie, ponieważ uzyskał informacje z Włoch, że firma B. SPA ma około 70 min euro długu i zamierza ogłosić upadłość.

Oprócz egzekucji administracyjnej toczą się przeciwko spółce egzekucje sądowe, z których część jest już umorzona, jako bezskuteczne, a łączna kwota zadłużenia wobec dostawców to około 4 mln złotych. Firma nie ma żadnych środków trwałych, nie ma też żadnych środków finansowych. Konta firmy w Banku PKO SA są od 2010 r. pozajmowane. Oprócz wierzytelności wobec firmy włoskiej spółka nie ma żadnych innych dłużników.

Postępowanie egzekucyjne zostało ostatecznie umorzone postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia 10.03.2014 r. znak: [...], z uwagi na brak możliwości wyegzekwowania należności oraz fakt, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. W postanowieniu tym organ egzekucyjny wskazał na sporność wierzytelności dłużnika w firmie B. SPA wynikającą z faktu złożenia przez tą firmę sprzeciwu od europejskiego nakazu zapłaty, wydanego przez Sąd Okręgowy w Rzeszowie Wydział VI Gospodarczy w dniu 29.05.2013 r.

Tym samym organy uznały że spełnione zostały pozytywne przesłanki odpowiedzialności członka zarządu jako osoby trzeciej, określona w art. 116 § 1 Ordynacji Podatkowej.

Rozważając wystąpienie ewentualnych przesłanek egzoneracyjnych, organy podatkowe podkreśliły, że w dniu 4 stycznia 2010 r do Sądu Rejonowego w K. wpłynął wniosek o ogłoszenie upadłości spółki z możliwością zawarcia układu, który został przekazany zgodnie z właściwością do Sądu Rejonowego dla Krakowa Śródmieścia w Krakowie, a następnie zwrócony wnioskodawcy z powodu nieuzupełnienia jego braków formalnych. Tym samym wniosek ten nie wywołał żadnych skutków prawnych, a ewentualne zwolnienie członków zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki zależy od wykazania, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez ich winy.

Organy podatkowe ustaliły, iż już w roku 2009 r. zaistniała przesłanka niewykonywania przez spółkę wymagalnych zobowiązań pieniężnych obligująca zarząd do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki A. , a zobowiązania przewyższyły majątek spółki. Ze sprawozdań finansowych Zarządu A. Sp. z o.o. za lata 2008 i 2009, wynika, że spółka ponosiła stratę. Wg bilansu za 2008 r. majątek spółki wynosił 436.738,99 zł, z czego: - środki trwałe-12.389,87 zł, zapasy materiałów - 25.000,00 zł, należności krótkoterminowe - 257.494,48 zł, środki pieniężne w kasie i na rachunkach - 65.585,02 zł, krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe - 26.269,62 zł, kapitał (fundusz) podstawowy - 50.000,00 zł. Zobowiązania spółki stanowiły w całości zobowiązania krótkoterminowe wynoszące 355.823,84 zł.

Z bilansu za 2009 r. wynika, że majątek spółki wynosił 7.249.678,04 zł z czego:

-środki trwałe-101.775,90 zł, zapasy materiałów - 1.318.883,87 zł, należności krótkoterminowe - 5.641.410,03 zł, środki pieniężne w kasie i na rachunkach -127.022,00 zł, krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe - 60.586,24 zł. Zobowiązania spółki wynosiły 7.695.350,09, z czego zobowiązania długoterminowe w postaci kredytów i pożyczek - 32.621,76 zł, zobowiązania krótkoterminowe - 7.610.363,89 zł, rezerwy a zobowiązania - 52.364,44 zł.

Powyższe dane wskazują na zaistnienie w 2009 r. przesłanki niewypłacalności spółki zdefiniowanej w art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, tzn. sytuacji gdy zobowiązania spółki przewyższają jej majątek.

Organ odwoławczy badając kondycję finansową firmy obliczył wskaźnik bieżącej płynności finansowej spółki oraz wskaźnik całkowitego zadłużenia, stwierdzając, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki winien być złożony najpóźniej do dnia 30.10.2009 r.

Organ podkreślił też że z zeznań prezesa spółki W.B. wynika, iż decyzja o zaniechaniu składania wniosku o ogłoszenie upadłości spółki A. została podjęta świadomie i była motywowana przekonaniem o możliwości dalszego prowadzenia działalności gospodarczej w wyniku wyegzekwowania należności pieniężnej od firmy B. S.P.A. Tym samym ewidentnym jest iż zarząd spółki pomimo istnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości, świadomie zadecydował o dalszym jej prowadzeniu. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy podkreślił , że dłużnik może oczywiście podjąć ryzyko i zaniechać złożenia wniosku o upadłość mimo zaistnienia stosownych ku temu przesłanek, jeśli według jego oceny uda się opanować sytuację finansową i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań. Jednak podjęciu takiego ryzyka musi zawsze towarzyszyć świadomość odpowiedzialności z tym związanej, a w sytuacji, gdy ryzyko takie podejmują członkowie zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, muszą liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę, sami będą musieli ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową. W tej sytuacji niezgłoszenie we właściwym terminie wniosku o ogłoszenie upadłości nie może zostać uznane za niezawinione, gdyż zaniechanie tych czynności prawnych nastąpiło wskutek zaniechania działania, z pełną świadomością ryzyka.

Odnosząc się do przesłanki wykazania majątku spółki, umożliwiającego prowadzenie egzekucji należności, skarżący w toku postępowania wskazywał na istnienie majątku spółki ,w postaci wierzytelności włoskiej firmy B. S.P.A. w toku postępowania ustalono że Sąd Okręgowy w R. VI Wydział Gospodarczy w sprawie sygn. akt VI GNc 702/12 w dniu 29.05.2013 r. wydał europejski nakaz zapłaty - nakazano pozwanemu tj. B. S.P.A. [...] (VI) Włochy zapłatę powodowi tj. A. Spółka z o.o., kwot: roszczenia głównego w wysokości: 1.420.000 Euro; odsetek ustawowych 13 % w skali rocznej od kwoty 1.420.000 Euro od dnia 19.01.2010 r. do dnia 29.05.2013 r. oraz kosztów w wysokości 5.000 zł. W dniu 26.09.2013 r. pozwany wniósł sprzeciw od wymienionego europejskiego nakazu zapłaty, co powoduje, że dochodzone roszczenie przestaje być bezsporne. W tej sytuacji organ podatkowy, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, nie uznał wskazanej wierzytelności za mienie, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa stwierdzając, że wierzytelność sporna nie jest majątkiem w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 2 OP.

Organ podatkowy nie uznał za zasadne zawieszenia postępowania na mocy art. 201 §1 pkt 2 Op. stwierdzając, że nie istnieją przesłanki do zawieszenia postępowania z uwagi na istniejące zagadnienie wstępne gdyż rozstrzygnięcie sporu cywilnoprawnego pomiędzy Spółką z o.o. A. a B. S.P.A. Włochy nie może być uznane za zagadnienie wstępne, obligujące organ do zawieszenia postępowania.

Tym samym organ odwoławczy, utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego nie uznał za zasadne podniesionych w odwołaniu zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego tj. art. 116 § 1 pkt 2 OP. ani zarzutów naruszenia przepisów postępowania tj. art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1 Op.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skarżący, wnoszą o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucił organom podatkowym naruszenie :

- art. 116 §1 pkt 1 lit b Op. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że skarżący nie wykazał, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy, w związku z czym jako były członek zarządu spółki ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki;

- art. 116 §1 pkt 2 Op. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, w związku z czym jako były członek zarządu spółki ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki;

Art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1oraz art 191 Op. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, mających znaczenie dla ustalenia przesłanek odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe A. sp. z o.o., a w szczególności przesłanki bezskuteczności egzekucji wobec A. sp. z o.o., zwłaszcza w sytuacji istnienia wierzytelności przysługującej A. sp. z o.o. wobec spółki B. s.p.a, której egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

W uzasadnieniu skargi podkreślono, że organy podatkowe niesłusznie przyjęły, że Skarżący nie wykazał istnienia przesłanki egzoneracyjnej w postaci braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, gdyż zgodnie z podziałem obowiązków w spółce sprawami finansowymi zajmował się wyłącznie W.B., a tym samym możliwości faktyczne i prawne skarżącego w odniesieniu do kształtowania sytuacji prawnej spółki były ograniczone. Organy podatkowe nie ustaliły natomiast, czy skarżący miał możliwość oceny statusu finansowego spółki i czy można mu przypisać winę za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. W treści skargi zasugerowano, że skoro uczestnictwo skarżącego w zarządzie spółki miało charakter czysto formalny, nie mógł on ponosić winy w zakresie niezgłoszenia wniosku o upadłość.

Skarżący wskazał też, iż nieprawidłowo wyjaśniona została kwestia majątku spółki czym naruszono art. 116 §1 pkt 2 Op. Skarżący wskazał bowiem mienie spółki pozwalające na zaspokojenie należności podatkowych tj. wierzytelność wobec B. S.P.A. [...] (VI) Włochy na kwotę 1.420.000 Euro wraz z odsetkami wynikającą z wydanego przez Sąd Okręgowy w R. europejskiego nakazu zapłaty. Skarżący podkreślił ze organ podatkowy błędnie przyjął iż złożenie sprzeciwu od przedmiotowego nakazu dyskwalifikuje przedmiotowa wierzytelność i nie uznał jej za mienie spółki. Przyjął bowiem w sposób zupełnie nieuzasadniony iż skarżący nie wskazał mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowej, ale zaniechał również przeprowadzenia ustaleń , na jakim etapie znajduje się postępowanie A. sp. z o.o. przeciwko B. s.p.a.

Uzasadniając podniesione zarzuty naruszenia przepisów postępowania Skarżący wskazał na bezzasadne przerzucenie na niego ciężaru dowodzenia przesłanek egzoneracyjnych przy jednoczesnym zaniechaniu przez organ podatkowy dokonania jakichkolwiek ustaleń w zakresie postępowania o zapłatę przeciwko B. s.p.a.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy, wnosząc o oddalenie skargi, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Z mocy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, która to kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, na dzień wydania zaskarżonej decyzji, jeżeli ustawy szczególne nie stanowią inaczej. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi ani powołaną przez skarżącego podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; powoływanej dalej jako: p.p.s.a.).

W zakresie kontroli sądu mieści się ocena, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jej wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi uchylenie rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c p.p.s.a., zaskarżone decyzje podlegają uchyleniu jedynie w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Biorąc pod uwagę tak zakreślone granice zaskarżenia należy stwierdzić, iż skarga wniesiona w przedmiotowej sprawie jest nieuzasadniona.

W myśl art. 107 § 1 Op. w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z art. 107 § 2 pkt 2 Op. wynika, iż osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwlokę od zaległości podatkowych i inne szczegółowo określone w tym przepisie należności. Podstawą tej odpowiedzialności jest zarówno samo istnienie długu, jak i szczególny tytuł prawny tej odpowiedzialności. Cudzy dług nie może bowiem stanowić samoistnej odpowiedzialności osoby trzeciej - odpowiedzialność osoby trzeciej ma charakter subsydiarny. Odpowiedzialność ta może mieć miejsce wyjątkowo gdy nie ma możliwości zaspokojenia roszczeń podatkowych z majątku podatnika. Jest to odpowiedzialność solidarna za cały dług. Zgodnie z art. 108 § 1 Op. o odpowiedzialności osoby trzeciej orzeka organ w drodze decyzji.

odpowiedzialność ta, w świetle art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, dotyczy zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienionych w art. 52 ww. ustawy powstałych w tym czasie. Należy przy tym mieć na względzie, że możliwe jest odstąpienie od orzekania o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, jeżeli wystąpi jedna ze wskazanych w art. 116 § 1 pkt 1 i pkt 2 Ordynacji podatkowej okoliczności uwalniających go od odpowiedzialności, tj.:

we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo

niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy albo

istnieje mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Wymienione zasady, na mocy art. 116 § 4 Ordynacji podatkowej, znajdują również zastosowanie do byłych członków zarządu.

W przedmiotowej sprawie bezspornym jest, iż spółka A. posiada zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień, maj, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2009r. oraz za styczeń, luty, marzec, październik 2010r. a także za luty 2011r. i marzec 2011r., których wyegzekwowanie z majątku spółki okazało się bezskuteczne, a których termin płatności przypadał na czas pełnienia przez skarżącego obowiązków prezesa zarządu tej spółki. Spełnione zostały zatem pozytywne przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe kierowanej przez niego spółki.

Należy przychylić się również do stanowiska organów podatkowych, iż skarżący wbrew jego twierdzeniom, nie wykazał żadnej z przesłanek negatywnych tj. nie wskazał – wbrew konsekwentnym twierdzeniom mienia spółki zdatnego do przeprowadzenia skutecznej egzekucji, ani nie wykazał, że niezłożenie wniosku o wszczęcie postępowania upadłościowego czy też układowego spółki, nastąpiło bez jego winy.

Zgodnie z przepisami art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (j. t. Dz. U. z 2012r. poz. 1112 ze zm.) - zwanej dalej pr. up. i n., podstawą ogłoszenia upadłości w stosunku do dłużnika jest jego niewypłacalność rozumiana jako stan w którym dłużnik w sposób trwały nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 pr. up. i n ), oraz stan w którym zobowiązania dłużnika przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2 pr. up. i n.). Wystąpienie warunków stanowiących przyczynę ogłoszenia upadłości ma charakter obiektywny, co oznacza, że w sytuacji, gdy one wystąpią członek zarządu jest zobowiązany do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości i to bez względu na jego subiektywną ocenę sytuacji płatniczej spółki - punktem odniesienia w tym zakresie winny być wyłącznie powołane przepisy pr.up. i n. Opisane przesłanki ogłoszenia upadłości wobec kierowej przez skarżącego spółki z o.o. A. wystąpiły w sposób niewątpliwy, a mimo to zarząd spółki nie wystąpił do sądu ze skutecznym wnioskiem o ogłoszenie jej upadłości. Jak słusznie bowiem przyjęły organy podatkowe wniosek zwrócony wnioskodawcy z uwagi na nieuzupełnienie braków formalnych nie wywołuje skutków prawnych. Nie można zatem uznać, że wniosek ten został w ogóle wniesiony.

Spółka A. Sp. z o.o., mimo iż formalnie istnieje nadal, faktycznie od 2010r. zakończyła prowadzenie działalności gospodarczej z powodu utraty płynności finansowej. Spółka nie ma środków finansowych, nie posiada majątku a zgodnie z oświadczeniem obecnego prezesa zarządu W.B. głównym celem obecnego istnienia spółki jest dochodzenie roszczeń od włoskiej spółki B. s.p.a., z uwagi na który to cel, członkowie zarządu spółki nie zdecydowali się zgłosić wniosku o ogłoszenie jej upadłości.

Zgodnie jednak z art. 21 ust 1 pr. up. i n. dłużnik ma obowiązek nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym, wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości złożyć stosowny wniosek. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna obowiązek ten spoczywa na każdym, kto ma prawo reprezentować dłużnika sam lub łącznie z innymi osobami. Skoro skarżący umyślenie nie postąpił zgodnie z powyższa norma prawną i pomimo istnienia obowiązku z art. 21 ust 1 pr. up. i n. nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości przejętego w zarząd podmiotu, nie może obecnie na podstawie art. 116 §1 pkt 1 lit b Op. uwolnić się od osobistej odpowiedzialności za zaległości podatkowe kierowanej przez niego spółki. Mimo że z ekonomicznego punktu widzenia, niewniesienie wniosku o ogłoszenie upadłości w celu kontunuowania dochodzenia roszczenia w imieniu spółki A. wydawało się Skarżącemu bardziej racjonalne, aniżeli wniesienie takiego wniosku, to jednak ustawodawca związał możliwość uwolnienia się od subsydiarnej odpowiedzialności za długi spółki z terminowym wniesieniem wniosku o ogłoszenie upadłości. Skoro skarżący świadomie, dobrowolnie i celowo postąpił wbrew normie prawnej, nie może w chwili obecnej powoływać się na brak winy.

Argumentacja skargi postulująca uwolnienie Skarżącego z odpowiedzialności za długi spółki z uwagi na fakt, iż nie miał on do czynienia z dokumentacją finansową kierowanej przez niego spółki i nie miał wpływu na kształtowanie jej sytuacji prawnej, jest niewłaściwa. Rolą członka zarządu jest kierowanie i reprezentowanie spółki. Ponosi za to odpowiedzialność niezależnie od faktycznego wewnętrznego podziału obowiązków i innych uwarunkowań wewnętrznych, a ewentualna niemożność sprostania ustawowym obowiązkom, pomijając sytuacje nadzwyczajne, nie może stanowić skutecznej linii obrony. Odpowiedzialność podatkowa członka zarządu jest uzależniona od kryterium formalnego jakim jest pełnienie funkcji w zarządzie i w żaden sposób nie zależy od rodzaju wykonywanych przez niego faktycznie czynności, w ramach pełnionej funkcji.

Odnosząc się do kwestii wskazania majątku należy zgodzić się z organami podatkowymi, że majątkiem w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 2 Op nie może być sporna wierzytelność. Zgodnie z brzmieniem art. 116 § 1 pkt 2 Op członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki jedynie w sytuacji, gdy wskazane przez niego mienie spełnia warunki określone w przepisie tzn. jest realne, faktycznie istniejące w toku postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu, ale i nadające się do efektywnej egzekucji. Musi nadto przedstawiać identyfikowalną wartość finansową, gdyż jest to konieczne dla stwierdzenia, czy egzekucja z tego mienia umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowej spółki w znacznej części.

Wysokość dochodzonego przeciwko B. s.p.a. roszczenia nie budzi wątpliwości co do możliwości zaspokojenia obciążających Skarżącego zaległości podatkowych w znacznej części, jednakże samo istnienie roszczenia w sytuacji przedłużającego się procesu, a także faktyczna możliwość wyegzekwowania należności od włoskiego kontrahenta są wątpliwe. W tej sytuacji powołanie się na toczący się proces nie jest wskazaniem mienia o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 Op. Wymóg ten spełnia bowiem wskazanie mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, iż egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela, a więc za majątek, w powyższym rozumieniu, nie mogą być uznane wierzytelności sporne.

Słusznie zatem uznały organy podatkowe, że skoro wskazana przez Skarżącego wierzytelność spółki nie została uznana przez dłużnika - nie jest mieniem, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się w ramach art. 135 p.p.s.a. do nieobecnego w skardze, jednakże przytoczonego w odwołaniu zarzutu naruszenia art. 201 Op., należy wskazać, że stan faktyczny przedmiotowej sprawy dał Sądowi asumpt do rozważenia zasadności zawieszenia postępowania podatkowego. Jednakże z uwagi na brak bezpośredniego przełożenia ewentualnego przyszłego rozstrzygnięcia Sądu Okręgowego w Rzeszowie w przedmiocie pozwu przeciwko B. s.p.a. na rozstrzygnięcie w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe – przesłanki o której mowa w art. 201 § 1 pkt 2 nie uznano za spełnioną. Jak już wspomniano dla uwolnienia skarżącego od odpowiedzialności w przedmiotowej sprawie, koniecznym byłoby aby wskazał on mienie spółki zdatne do prowadzenia egzekucji. Tymczasem nawet pozytywne rozstrzygniecie prowadzonego sporu ze B. s.p.a. nie stanowi o spełnieniu tej przesłanki. Tym samym trudno orzeczenie to uznać za zagadnienie wstępne, obligujące organ do zawieszenia postępowania.

W związku z powyższym, uznając przedmiotową skargę za niezasadną, Sąd na podstawie art. 151 ppsa. orzekł jak w sentencji.