Wyrok NSA, sygn. akt FSK 1395/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 11b, art. 11 ust. 2
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 72-80
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: 1. Z brzmienia przepisu art. 11b ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ wynika, że zawarta w nim regulacja ma zastosowanie w sytuacji, gdy obliczenie podatków z tytułu importu nastąoiło w trybie przewidzianym w art. 11 ust. 2 tej ustawy.

2. W przypadku, gdy po przyjęciu zgłoszenia celnego i uiszczenia wiążących się z importem podatków ujawnią się okoliczności wskazujące na powstanie nadpłaty w tych podatkach, a organ celny nie wykazał się aktywnością wymaganą przepisem art. 11 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług to importer może domagać się stwierdzenia nadpłaty w trybie przepisów ogólnych, określonych w rozdziale 9 Działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./.

TEZY

1. Z brzmienia przepisu art. 11b ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ wynika, że zawarta w nim regulacja ma zastosowanie w sytuacji, gdy obliczenie podatków z tytułu importu nastąoiło w trybie przewidzianym w art. 11 ust. 2 tej ustawy.

2. W przypadku, gdy po przyjęciu zgłoszenia celnego i uiszczenia wiążących się z importem podatków ujawnią się okoliczności wskazujące na powstanie nadpłaty w tych podatkach, a organ celny nie wykazał się aktywnością wymaganą przepisem art. 11 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług to importer może domagać się stwierdzenia nadpłaty w trybie przepisów ogólnych, określonych w rozdziale 9 Działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 28 stycznia 2005 r. na rozprawie w Wydziale I Izby Finansowej skargi kasacyjnej "CCB" Sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 lutego 2004 r. III SA 1479/02 w sprawie ze skargi "CCB" Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzje Izby Skarbowej w W. z dnia 25 kwietnia 2002 r. (...) w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego - uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie; (...).


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 26.02.2004 r., III SA 1479/02, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę "CCB" Polska Sp. z o. o. w W. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 25.04.2002 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło na podstawie następującego stanu faktycznego:

Decyzją z dnia 25.04.2002 r., (...), wydaną na podstawie art. 233 par. 1 pkt 1 i art. 72 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./; art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./; par. 1 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2000 r. w sprawie podatku akcyzowego /Dz.U. nr 119 poz. 1259 ze zm./ Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego W.-T., odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym od towarów sprowadzonych z zagranicy według zgłoszenia celnego SAD (...) z dnia 03.09.2001 r.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że skarżąca Spółka dokonała w dniu 3.09.2001 r. importu mieszaniny substancji zapachowych o nazwie producenta SP-74 Part: 2, na podstawie zgłoszenia celnego SAD (...), będącego mieszaniną substancji zapachowych, stanowiącą roztwór wodno-alkoholowy naturalnych aromatów stosowanych do produkcji napojów o zawartości alkoholu etylowego w ilości 63,2 procent /obj./. Została ona sklasyfikowana zgodnie z Polską Scaloną Nomenklaturą Handlu Zagranicznego do kodu PCN 3302 10 40 i w związku z tym spirytus zawarty w produkcie podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym stosownie do postanowień par. 1 ust. 1 pkt 3 cyt. wyżej rozporządzenia według stawki podatku w kwocie 6.278zł od 1 hl 100 procent spirytusu zawartego w produkcie. Zgodnie z przepisami spirytus mieści się w grupie wyrobów o symbolu SWW 244 wyroby przemysłu spirytusowego i drożdżowego, z wyłączeniem drożdży /SWW 2445/. Wyroby sklasyfikowane pod symbolem SWW 244 wymienione są w poz. 13. Wykazu wyrobów akcyzowych, stanowiący zał. Nr 6 do ustawy o VAT. W tej sytuacji Izba Skarbowa uznała zarzut skarżącej Spółki dotyczący naruszenia art. 2 i art. 217 Konstytucji oraz art. 2 i 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym i par. 1 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie podatku akcyzowego za niezasadny. Równocześnie uznano przedstawioną przez stronę interpretacje Wojewódzkiego Urzędu Statystycznego w Warszawie z dnia 3.12.2001 r. oraz pismo Centralnego Ośrodka Badawczo Rozwojowego Przemysłu Gastronomicznego i Artykułów Spożywczych w Łodzi z dnia 8.11. 2001 r. za nie mogące mieć wpływu na wynik postępowania w niniejszej sprawie.

Kontynuując podkreślono, że podatek akcyzowy został wpłacony przez podatnika na rachunek Urzędu Celnego w W. w dniu 7.09.2001 r., a wniosek strony o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu błędnego obliczenia podatku akcyzowego w zgłoszeniu celnym wpłynął do Urzędu Skarbowego w dniu 3.01.2002 r. Dlatego też nastąpiło uchybienie terminu /o charakterze materialnym i nie podlegającym przywróceniu/ określonego w art. 11b ustawy o VAT.

Nadto wskazano, że organ celny zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy jest zobowiązany do sprawdzenia prawidłowości kwot podatków wykazanych przez podatnika w zgłoszeniu celnym a nie tak jak twierdziła skarżąca Spółka, że tryb przewidziany w art. 11b ustawy ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji przewidzianej w art. 11 ust. 2 tej ustawy, tzn. gdy Urząd Celny obliczył za podatnika kwotę podatku w prawidłowej wysokości i wykazał ją w zgłoszeniu celnym, natomiast podatnik kwestionuje prawidłowość obliczenia dokonanego przez Urząd, bądź w ogóle neguje istnienie obowiązku podatkowego.

W dalszej kolejności przedstawiono argumentację i wnioski skargi, którą powyższą decyzję zaskarżono do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 2, art. 92 ust. 2 i art. 217 Konstytucji RP; art. 2 i art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym oraz poz. 13 i poz. 19 załącznika Nr 6 do tej ustawy; art. 72 par. 1 pkt 2, art. 79 par. 1 i art. 80 par. 1 pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz art. 11b ustawy o VAT oraz przepisów postępowania podatkowego naruszenie, których miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 par. 1, art. 188, art. 194 i art. 210 Ordynacji podatkowej.

Powyższe zarzuty uzasadniono przede wszystkim tym, że rozstrzygnięcie rażąco narusza przepisy Konstytucji RP, bowiem zgodnie z art. 217 Konstytucji określenie przedmiotów opodatkowania, w tym towarów podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, powinno następować w drodze ustawy, a nie rozporządzenia Ministra Finansów. Zgodnie z art. 92 Konstytucji rozporządzenia powinny być wydawane na podstawie upoważnienia zawartego w ustawie i w celu jej wykonania - takiej zaś podstawy brak w niniejszym przypadku.

Ponadto ustawa o podatku od towarów i usług (...) nie zwiera upoważnienia do wydania przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych rozporządzenia wprowadzającego opodatkowanie podatkiem akcyzowym wyrobów nie wymienionych w zał. Nr 6 do tej ustawy. Rozporządzenie z dnia 22 grudnia 2000 r. narusza również przepisy art. 2 i art. 34 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż zgodnie z treścią art. 34 ust 1 opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają jedynie czynności określone w art. 2 ustawy dotyczące towarów wymienionych w załączniku Nr 6 do niej. Mieszaniny substancji zapachowych nie są zaś w nim wyszczególnione.

Dalej wskazano, że przy wydawaniu decyzji nie uwzględniono też wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 września 1997 r. I SA/Ka 244/96, w którym jednoznacznie stwierdzono, iż "nie kod taryfy celnej PCN, lecz zaklasyfikowanie towaru do symbolu SWW określonego w załączniku Nr 6 do ustawy o VAT rozstrzyga o jego zaliczeniu do wyrobów akcyzowych" przez co zaniechano prowadzenia postępowania wyjaśniającego obejmującego dowody przedstawione przez spółkę związane z ustaleniem symbolu SWW dla mieszaniny substancji zapachowych.

Podkreślono również, że przyjęcie stanowiska Izby Skarbowej dotyczącego art. 11b i art. 11 ust. 2 ustawy o VAT prowadzi do absurdalnego wniosku, że w zakresie wszystkich podatków, w tym również podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, płaconych od sprzedaży krajowej termin żądania stwierdzenia nadpłaty wynosi 5 lat, a tylko w przypadku podatku od towarów i usług oraz akcyzy pobieranych w imporcie przez urzędy celne, możliwość dochodzenia nadpłaconych kwot wygasa w terminie miesiąca od dnia pobrania tych podatków.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa uznała zarzuty strony dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i procesowego za nieuzasadnione i tym samym nie znalazła podstaw do uwzględnienia skargi.

Sąd odnosząc się w tym stanie rzeczy do powyższej argumentacji wskazał, że wprawdzie podziela argumentację strony skarżącej w zakresie nie istnienia obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym w imporcie towaru mieszaniny substancji zapachowych o nazwie SP-74 Part: 2, która zgodnie z systematycznym wykazem wyrobów została sklasyfikowana w gałęzi 12 - Wyroby przemysłu chemicznego cz. 1 w branży 124 - produkty organiczne pod symbolem SWW 1249 - 2 esencje i pasty aromatyczne spożywcze. Prawidłowość grupowania SWW dla ww. mieszaniny substancji zapachowych potwierdziły zresztą przedłożone przez stronę dowody. Zakwalifikowanie mieszaniny substancji zapachowych używanej do produkcji napoju "Sprite" pod symbolem SWW 1249 - 2 esencje i pasty aromatyczne spożywcze powodowało, że towar ten nie był towarem akcyzowym w rozumieniu art. 34 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ załącznik Nr 6 do tej ustawy nie dotyczy tej grupy produktów.

Zdaniem Sądu zasady odnoszące się do powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym zostały określone w rozdz. 3 ustawy o VAT. Opodatkowaniu podlegają czynności określone w art. 2 ustawy, lecz tylko w odniesieniu do wyrobów akcyzowych, których listę określa zał. Nr 6 do ustawy. Pod poz. 13 tego załącznika są wymienione wyroby sklasyfikowane pod symbolem SWW 244 - Wyroby przemysłu spirytusowego i drożdżowego, drożdżowego z wyłączeniem drożdży /SWW: 2445/, co oznacza, iż tylko te produkty w razie wykonywania czynności wymienionych w art. 2 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. W dalszym wywodzie podkreślono, że stanowisko strony dotyczące kwestii powstania obowiązku podatkowego, jakie ta zaprezentowała, jest godne aprobaty.

Mimo tego zauważono dalej, że dla wyniku sprawy podstawowe znaczenie ma ocena prawidłowości zastosowania przez organy podatkowe art. 11b ustawy o VAT, z którego wynika, iż uprawnienie wynikające z przepisu wygasa po upływie miesiąca od dnia pobrania podatku akcyzowego. Prekluzyjny charakter terminu, z którego upływem gaśnie uprawnienie podatnika wynika wyraźnie z treści tego przepisu, ustanawiającego termin w takiej właśnie postaci. Dlatego też organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że wniosek skarżącej spółki o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu błędnego obliczenia podatku akcyzowego w zgłoszeniu celnym został złożony z uchybieniem miesięcznego terminu przewidzianego w art. 11.b ustawy i nie może być uwzględniony. W związku z tym zarzut strony naruszenia przez organy podatkowe obu instancji art. "72 par. 1 pkt 2, art. 79 par. 1 i art. 80 par. 1 pkt 1 lit. "a" Ordynacji podatkowej oraz art. 11b ustawy o VAT jest niezasadny.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 2, art. 92 ust 2 i art. 217 Konstytucji RP, nie wdając się w merytoryczną ocenę zgodności z Konstytucją aktu wykonawczego do ustawy, odwołano się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002 r., P 7/00 /OTK-A 2002 nr 2 poz. 13/, w którym została wyrażona teza, że "niezgodność par. 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 1998 r w sprawie podatku akcyzowego w związku z art. 35 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług (...) z art. 217 Konstytucji RP nie stwarza podstawy do zwrotu podatku uiszczonego na podstawie tego przepisu". Równocześnie stanowisko to wsparto odwołaniem do treści uzasadnienia wskazanego wyżej wyroku.

Powyższy wyrok zaskarżony został skargą kasacyjną "CCB" Polska Sp. z o.o. w W., która wniosła o uchylenie w całości tegoż wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania.

Skargę tą oparto o zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego, tj.:

1. art. 11 ust. 2 i art. 11b ustawy o VAT przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, w wyniku czego uznano, że przepis ten miał zastosowanie w stanie faktycznym sprawy oraz że skarżąca spółka złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty z uchybieniem miesięcznego terminu wynikającego z tego przepisu;

2. art. 72 par. 1 pkt 2, art. 79 par. 1 i art. 80 par. 1 pkt 1 lit. "a" Ordynacji podatkowej przez ich błędną wykładnię, w wyniku której bezpodstawnie przyjęto, że przepisy te nie mają zastosowania w sprawie oraz że termin, o którym mowa w art. 11b ustawy o VAT ma zastosowanie do trybu określonego w tych przepisach;

3. art. 80 par. 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 11b ustawy o VAT przez uznanie, iż powołany przepis wyklucza możliwość stosowania w stanie faktycznym sprawy art. 79 par. 1 pkt 2;

4. art. 32 Konstytucji RP przez naruszenie powinności równego traktowania, w szczególności przez uniemożliwienie odzyskania nienależnie uiszczonego podatku w stanie faktycznym analogicznym do przedstawionego w uzasadnieniach orzeczeń powołanych w niniejszej skardze;

5. art. 84 Konstytucji RP przez błędne uznanie, iż skarżąca utraciła prawo do żądania stwierdzenia nadpłaty nienależnego zapłaconego podatku mimo, że obowiązek zapłaty nie wynikał z ustawy;

6. art. 165 par. 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 72 par. 1 pkt 2, art. 79 par. 1 i art. 80 par. 1 pkt 1 lit. "a" Ordynacji podatkowej przez błędne zrozumienie wniosku strony z 3.01.2002 r. oraz art. 122, art. 180, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez wadliwą wykładnię i zastosowanie w wyniku czego doszło do orzeczenia przy niewyjaśnionym stanie faktycznym, w szczególności błędnie przyjęto, iż strona wnioskiem tym wystąpiła o wydanie decyzji w sprawie sprostowania obliczenia podatku lub wydanie decyzji w sprawie uznania nieistnienia obowiązku podatkowego,

7. art. 120 Ordynacji podatkowej przez błędne uznanie, iż termin wynikający z art. 11b ustawy o VAT ma zastosowanie do procedury stwierdzenia nadpłaty na podstawie przepisów art. 72 par. 1 pkt 2, art. 79 par. 1 i art. 80 par. 1 pkt 1 lit. "a" Ordynacji podatkowej;

8. art. 141 par. 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ponieważ uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera przekonującego wyjaśnienia podstawy prawnej tego wyroku i nie spełnia w istocie ustawowego obowiązku poinformowania strony o przesłankach, którymi kierował się Sąd przy rozstrzyganiu sprawy.

Na poparcie powyższych żądań podniesiono w odniesieniu do zarzutów naruszenia prawa materialnego, że wbrew twierdzeniom orzekającego w sprawie Sądu tryb zwrotu nadpłaty regulują w niniejszym przypadku przepisy ogólne zawarte w Ordynacji podatkowej a nie przepis art. 11b ustawy o VAT. Za takim rozwiązaniem przemawiają zresztą poglądy judykatury, które przytoczono i szeroko omówiono.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 122, art. 180, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwą wykładnię i zastosowanie wskazano, że wyrok zapadł przy niewyjaśnionym stanie faktycznym. W szczególności Sąd błędnie przyjął, iż strona wnioskiem z dnia 3.01.2002 r. wystąpiła o wydanie decyzji w sprawie sprostowania obliczenia podatku lub wydanie decyzji w sprawie uznania nieistnienia obowiązku podatkowego, tj. iż strona żądała załatwienia sprawy w trybie art. 11b ustawy o VAT. Sąd całkowicie pominął podstawy prawne żądania załatwienia sprawy na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej wskazane we wniosku Spółki o stwierdzenie nadpłaty podatku akcyzowego. Tym samym więc oddalając skargę Sąd uniemożliwił rozpatrzenie sprawy co do istoty pomimo, iż w uzasadnieniu wyroku przyjął, iż importowany towar nie jest wyrobem akcyzowym wobec czego skarżąca zapłaciła podatek nienależny.

Ponadto zaskarżony wyrok narusza także art. 165 par. 1, art. 122, art. 180, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż wbrew stanowisku Sądu przedstawionemu w uzasadnieniu wyroku nie można przyjąć, iż "organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że wniosek skarżącej spółki o stwierdzenie nadpłaty został złożony z uchybieniem miesięcznego terminu przewidzianego w art. 11b ustawy o VAT i nie może być uwzględniony", bowiem Spółka żądała rozpatrzenia przedmiotowego wniosku w innym trybie niż art. 11b ustawy o VAT, co wynika wprost z podstaw prawnych podanych we wniosku. W konsekwencji tego Sąd nie odniósł się do zawartego w skardze zarzutu błędnej wykładni art. 11 ust. 2 ustawy o VAT, koncentrując się wyłącznie na art. 11b tej ustawy.

W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 141 par. 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wskazano, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera przekonującego wyjaśnienia podstawy prawnej tego wyroku i nie spełnia w istocie ustawowego obowiązku poinformowania strony o przesłankach, którymi kierował się Sąd przy rozstrzyganiu sprawy. Za całkowicie nietrafne uznano przy tym powołanie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002 r., P 7/00 - OTK-A 2002 nr 2 poz. 13, który nie mógł mieć zastosowania w niniejszej sprawie z uwagi na odmienny stan faktyczny obu Spraw bowiem wywody Sądu oparte na uzasadnieniu wyroku Trybunału są o tyle bezprzedmiotowe, że powołany wyrok dotyczył opodatkowania sprzedaży krajowej, w przypadku której faktycznie ekonomiczny ciężar podatku ponosił konsument.

Także teza o braku możliwości co do zasady stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym jest nieuzasadniona, bowiem w przepisach rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 12 stycznia 1999 r. w sprawie właściwości miejscowej organów podatkowych w sprawach niektórych zobowiązań podatkowych oraz w sprawach nadpłaty podatków pobieranych przez płatników w par. 3 wskazano, że w sprawach stwierdzenia nadpłaty podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, pobieranych przez płatników z tytułu importu towarów, organami podatkowymi właściwymi miejscowo są urzędy skarbowe właściwe dla podatników z tytułu rozliczeń podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego

Pismem procesowym z dnia 21.01. 2005 r. Spółka podtrzymała zarzuty skargi i zawarte w niej wnioski jednocześnie przedstawiając dodatkowo argumentację uzasadniającą i porządkującą zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 32 Konstytucji RP oraz art. 141 par. 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu niniejszej sprawy stwierdził, co następuje:

Skarga kasacyjna jest uzasadniona w związku z czym zawarty w niej wniosek należało uwzględnić.

W szczególności zasadny okazał się zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. przepisów art. 11 ust. 2 i art. 11b ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ przez ich błędną wykładnię.

W punkcie wyjścia zauważyć bowiem trzeba, że Sąd I instancji przyznał skarżącej rację co do tego, iż uiściła ona w niniejszej sprawie podatek akcyzowy nienależnie. Mimo tego uznał, że nie przysługuje jej prawo do żądania zwrotu nadpłaty formułując w oparciu o dyspozycję przepisu art. 11b ustawy o VAT tezę, iż "według stanu prawnego z 2001 r. nie można było żądać nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu importu po upływie terminu miesiąca od pobrania podatku przez organ celny", nota bene publikowaną w Monitorze Podatkowym 2004 nr 4 str. 3.

Sąd ten, jak trafnie podnosi skarżąca, pominął jednak tę okoliczność, iż Spółka w istocie rzeczy wystąpiła z żądaniem stwierdzenia nadpłaty na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./. Skarżąca ma bowiem rację, iż przepis art. 11b ustawy o VAT w ogóle nie mógł mieć w sprawie zastosowania. Przepis ten stanowi mianowicie, że "jeżeli podatnik kwestionuje obliczenie podatku z tytułu importu towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 2, lub istnienie obowiązku podatkowego, może on, w terminie miesiąca od dnia pobrania tych podatków przez organ celny, wystąpić do organu podatkowego, właściwego dla podatnika, z żądaniem wydania decyzji w sprawie sprostowania obliczenia podatku lub uznania nieistnienia obowiązku podatkowego oraz w sprawie zwrotu niesłusznie pobranej kwoty". Z brzmienia tego przepisu wynika zatem, że zawarta w nim regulacja ma zastosowanie tylko w sytuacji, gdy obliczenie podatków z tytułu importu nastąpiło w trybie przewidzianym w art. 11 ust. 2 ustawy o VAT, tj. gdy po sprawdzeniu kwot podatków wykazanych przez podatnika w zgłoszeniu celnym organ celny uznał je za nieprawidłowe i w związku z tym obliczył te podatki w innej wysokości i wykazał w zgłoszeniu celnym, a także wtedy, gdy organ celny uznał, że import danego towaru podlega opodatkowaniu, i obliczył podatek, mimo że podatnik zgłosił towar jako nie podlegający obowiązkowi podatkowemu.

Taka konstrukcja analizowanego tu przepisu wymaga zatem od organów celnych aktywności podjętej wyłącznie w obszarze podatkowym, która przejawiać się będzie w podjęciu przez ten organ jednego ze wskazanych wyżej działań. Zatem tylko wtedy, gdy do aktywności takiej doszło importer nabywa prawa do obrony przed nią, które to prawo realizowane będzie w trybie art. 11b ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 1.09.2003 r. Przepis ten /art. 11b ustawy o VAT/ nie znajdzie natomiast zastosowania w przypadku, gdy organ celny w ogóle nie podjął działań określonych w przepisie art. 11 ust. 2, ograniczając się do przyjęcia zgłoszenia celnego, bądź gdy uruchomił postępowanie mające za przedmiot ustalenie wartości celnej towaru - na co Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę w wyroku z dnia 8 maja 2003 r., I SA/Łd 2190/02 /ONSA 2004 Nr 2 poz. 67/.

Wniosek taki wynika bowiem z porównania treści przepisów art. 11 ust. 2 oraz art. 11b ustawy o VAT, we wskazanym wyżej brzmieniu, albowiem wskazuje ono na to, że przepisy te są względem siebie komplementarne. Przepis art. 11b ustawy przewiduje bowiem tryb obrony interesów importera, który jednak może być uruchomiony tylko wtedy, gdy zaistnieją przesłanki określone w art. 11 ust. 2.

Stąd też w drodze wnioskowania a contrario stwierdzić należy, że w przypadku, gdy po przyjęciu zgłoszenia celnego i uiszczeniu wiążących się z importem podatków /od towarów i usług oraz akcyzowego, gdy był przewidziany dla danego towaru/ ujawnią się okoliczności wskazujące na powstanie nadpłaty w tych podatkach a organ celny nie wykazał się aktywnością wymaganą przepisem art. 11 ust. 2 ustawy o VAT, bądź też - jak wskazuje judykatura /patrz: cyt. wyżej wyrok NSA/ - gdy w wyniku postępowania celnego doszło do obniżenia wartości celnej sprowadzonego towaru, to importer może domagać się stwierdzenia nadpłaty w trybie przepisów ogólnych, określonych w rozdz. 9 Działu III Ordynacji podatkowej.

Tym samym więc Wojewódzki Sąd Administracyjny wyprowadzając w roztrząsanym tu zakresie wnioski przeciwne od zaprezentowanych wyżej dokonał błędnej wykładni znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego, co trafnie wytknęła skarżąca. Zatem już z tego względu wnioski skargi kasacyjnej uznać należy za uzasadnione. Konstatacja taka sprawia zarazem, iż odpada potrzeba odnoszenia się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej, po większej części zresztą chybionych z racji przede wszystkim faktu, iż Sąd nie mógł naruszyć przepisów, których w sprawie nie stosował /por. m. in.: J. P. Tarno - "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz", Wyd. Praw. LexisNexis W-wa 2004 r., str. 247; wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2004 r., GSK 73/04 - Monitor Prawniczy 2004 nr 14 str. 632/. Wyjątek uczynić jednak należy dla zarzutu bezzasadnego odwołania się do tezy i argumentów zawartych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002 r., P 7/00 /OTK-A 2002 nr 2 poz. 13/ albowiem jak trafnie podnosi skarżąca w istocie rzeczy nie miał on w sprawie jakiegokolwiek, nawet pośredniego, zastosowania a to z racji całkowicie odmiennych okoliczności i problemów prawnych jakie występowały w sprawie niniejszej i objętej cyt. wyżej wyrokiem Trybunału.

Mając zatem na względzie przytoczone wyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 185 par. 1 i art. 203 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, uchylił zaskarżony wyrok i sprawę przekazał Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania oraz orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego.