Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1491/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-05-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 6, art. 18
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 200, art. 205 par. 2
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: st.sekr.sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 maja 2017 r. sprawy ze skargi [...] i [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz skarżących kwotę [...],- zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. po przeprowadzeniu postępowania podatkowego decyzją z dnia [...]. określił R. J. i R. J. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010r. w wysokości [...] zł.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że w złożonym w dniu [...]. skorygowanym wspólnym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT- 36 w roku podatkowym 2010 wykazali podatek należny w kwocie [...]zł, pobrane zaliczki w kwocie [...]zł i kwotę do zapłaty w wysokości [...] zł. Podatek został wpłacony w dniu [...].

Pismem z dnia [...]. pełnomocnik R. J. złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych wraz odsetkami od dnia wpływu środków finansowych na konto organu podatkowego do dnia zwrotu, tj. PIT-38 za 2010r. w kwocie [...]zł oraz PIT-36 za 2010r. w kwocie [...]zł. Do wniosku dołączono między innymi: oznaczone jako korekta: zeznanie PIT-36 za 2010r., w którym wykazano zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł oraz zeznanie PIT-38 za 2010r., w którym wykazano kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości [...] zł, informację przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych PIT-8C za 2010r., wyrok Sądu Rejonowego [...] w W. [...] z dnia [...]. sygn. akt [...] oraz kserokopię umowy przelewu wierzytelności zawartą w dniu [...]. wraz z aneksem nr [...] do umowy z dnia [...]. zawartym w dniu [...].

Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku strony:

- w dniu [...]. dokonał bezdecyzyjnego zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od dochodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych PIT-38 za 2010r. w kwocie [...]zł, po zmniejszeniu o [...] zł z tytułu kwoty przekazanej na rzecz OPP (na konto strony zwrócono nadpłatę w kwocie [...]zł)

- w dniu [...]. wydał decyzję odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych PIT-36 za 2010r.

Postanowieniem z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. wszczął postępowanie podatkowe wobec podatników w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym (PIT-36) za 2010r.

Organ pierwszej instancji wskazał, że z informacji PIT-8C wystawionej przez E. S.A. R. J. wynika, że w 2010r. podatnik otrzymał: odsetki za zwłokę zapłaty za akcje pracownicze [...] w wysokości [...] zł oraz przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych w kwocie [...]zł. W złożonym zeznaniu PIT-36 za 2010 r. podatnik zadeklarował przychód/dochód w wysokości [...] zł, tj. przychód wykazany w informacji PIT-8C jako ustawowe odsetki. Przychody w wysokości [...] zł były pierwotnie opodatkowane w zeznaniu PIT-38 za 2010r. jako przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych. Jednak na skutek złożonego wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowanym zeznaniem PIT-38 za 2010r. uiszczony podatek z tego tytułu został podatnikowi zwrócony. Powyższe spowodowało, że od kwoty [...]zł nie został uiszczony podatek.

Organ stwierdził, że w dniu [...]. R. J. zawarł z E. S.A umowę przelewu wierzytelności, która obejmuje pozostającą do zapłaty wierzytelność związaną z zawartą w dniu [...]. umową sprzedaży - na rzecz E. S.A - akcji zwykłych imiennych serii A spółki Z. S.A. W umowie stwierdzono, że R. J. jest wierzycielem E. .S.A. Wierzytelność powyższa została zasądzona na rzecz podatnika od E. S.A. wyrokiem Sądu Rejonowego [...] w W. z dnia [...]. sygn. akt [...]. Wartość wierzytelności na dzień zawarcia umowy przelewu wierzytelności stanowi kwotę [...]zł (należność główna) plus ustawowe odsetki oraz koszty procesu. Stosownie do postanowień tej umowy R. J. przelewa (w rozumieniu przepisów art. 509 i n. kodeksu cywilnego) na rzecz E. S.A. ww. wierzytelność wraz odsetkami ustawowymi i wszelkimi kosztami, a E. S.A. przyjmuje w całości przelew tej wierzytelności. Przelew powyższej wierzytelności na rzecz E. S.A. następuje z chwilą podpisania umowy i zapłaty ceny. E. S.A. zobowiązał się zapłacić R. J. za nabytą wierzytelność kwotę brutto: [...] zł tytułem należności głównej, [...] zł tytułem odsetek, [...] zł tyt. kosztów sądowych (na rachunek bankowy pełnomocnika cedenta).

W dniu [...]. sporządzono aneks nr [...] do umowy przelewu wierzytelności z dnia [...]., na podstawie którego E. S.A, z uwagi na zmienioną ofertę zakupu wierzytelności, zobowiązał się zapłacić dodatkowo za nabytą wierzytelność kwotę [...]zł (dodatkowe wynagrodzenie).

E. S.A. wystawił R. J. informację PIT-8C za 2010r. w której wykazano: odsetki za zwłokę zapłaty za akcje pracownicze [...] w wysokości [...] zł oraz przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych w kwocie [...]zł.

W toku postępowania organ otrzymał informację od P. S.A. i E. S.A. że zapłata należności z tytułu umowy zawartej w dniu [...]. dotyczącej sprzedaży akcji imiennych [...] została dokonana przez P. S.A. na podstawie zawartej umowy przelewu wierzytelności oraz na podstawie zawartego w 2007r. przez P. S.A. (dawniej E. S.A.) z E. S.A. porozumienia dotyczącego sporów sądowych i przesądowych prowadzonych z akcjonariuszami spółki Z. S.A. Dalej udzielono informacji, że na podstawie zawartego porozumienia E. S.A. zobowiązany był do dokonania płatności wynikających z należności za akcje pracownicze. Płatność została dokonana przez E. S.A. w dniu [...]. Należność główna w kwocie [...]zł i odsetki w kwocie [...]zł oraz w dniu [...] kwota [...]zł (wynagrodzenie dodatkowe). Podmioty te stwierdziły w ww. pismach, że w wyniku zapłaty całkowitej należności E. S.A stawał się właścicielem akcji pracowniczych Z. S.A., a tym samym zobowiązany był do wystawienia PIT-8C za 2010r. Podmioty dodatkowo wyjaśniły, że wynagrodzenie dodatkowe w kwocie [...]zł dotyczyło odsetek nie objętych umową przelewu wierzytelności, a należnych R. J.. Kwota odsetek ustawowych z tytułu nieterminowej płatności [...] wykazana w PIT-8C została opłacona w całości w dwóch płatnościach.

Zdaniem organu, z ustalonego stanu faktycznego wynika, że mimo wystawienia R. J. przez E. S.A informacji PIT-8C za 2010r., w której wykazano przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych oraz przychód z tytułu odsetek zwłoki za zapłatę za akcje pracownicze Z. S.A., w rzeczywistości podatnik otrzymał w 2010r. zapłatę od E. S.A z tytułu sprzedaży wierzytelności podatnika wobec E. S.A. Na rachunek strony przelano łącznie kwotę [...]zł, tj. [...] zł - należność główna i [...] zł - odsetki. Kwota [...]zł tytułem kosztów sądowych została przelana bezpośrednio na rachunek bankowy Kancelarii pełnomocnika procesowego. Z dowodów zgromadzonych w toku postępowania jednoznacznie wynika, że otrzymany przez podatnika w 2010r. przychód był przychodem z tytułu sprzedaży (przelewu) na rzecz E. S.A posiadanych wierzytelności wobec E. S.A. Wierzytelność jest prawem majątkowym i na gruncie przepisów podatkowych transakcja odpłatnego zbycia wierzytelności jest zdarzeniem wywołującym określone skutki podatkowe.

Organ wskazał, ze w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm. – "u.p.d.o.f.") źródłem przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. W świetle art. 18 u.p.d.o.f. za przychód z tego źródła uznaje się nie tylko przychód z wykonania tych praw, ale również z ich sprzedaży lub zamiany. Chwilą powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania środków pieniężnych.

Wartością przychodu ze sprzedaży prawa majątkowego jakim jest wierzytelność, jest kwota otrzymana ze sprzedaży tego prawa (przelewu wierzytelności), tj. kwota [...]zł ([...] - należność główna i [...] zł - odsetki ustawowe), która podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 2010r. na zasadach ogólnych.

Co do kosztów uzyskania przychodów organ wskazał, że w niniejszej sprawie akcje Z. S.A., które były przedmiotem sprzedaży w dniu [...]. zostały nabyte przez R. J. nieodpłatnie, a zatem podatnik nie poniósł wydatków na nabycie sprzedanych akcji.

W związku z tym dochód ze sprzedaży w 2010r. posiadanego prawa majątkowego w postaci wierzytelności jest równy uzyskanemu przychodowi i wynosi [...] zł i powinien być wykazany w zeznaniu podatkowym za 2010r. w pozycji "prawa autorskie i inne prawa, o których mowa w art. 18 ustawy. Dochód ten podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 2010r. na zasadach ogólnych.

Podatnicy reprezentowani przez pełnomocnika wnieśli odwołanie od ww. decyzji organu I instancji, której zarzucili:

- naruszenie prawa materialnego poprzez uznanie, że nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego - art. 70 § 1, art. 72 § 1 pkt 1 w związku z art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) - dalej "O.p.".

- naruszenie prawa materialnego poprzez uznanie, że otrzymane przez podatników środki pieniężne stanowią przychód w rozumieniu art. 18 u.p.d.of. ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.

Mając na uwadze powyższe pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010r. z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych i umorzenie postępowania w sprawie. W ocenie pełnomocnika środki otrzymane przez stronę w 2010r. z tytułu sprzedaży papierów wartościowych należy potraktować jako przychód należny. Datą powstania przychodu "należnego" z tytułu sprzedaży akcji [...] jest data jego wymagalności, a nie data faktycznego otrzymania zapłaty, czego pod uwagę nie wziął organ podatkowy pierwszej instancji.

Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania i wskazał, że przedmiotem wszczętego przez organ I instancji postępowania było określenie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010.

Organ przytoczył treść art. 9 ust. 1, art. 9 ust. 2, art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 11 ust. 1, art. 18, art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. i wyjaśnił, że pomimo wystawienia R. J. przez E. S.A. informacji PIT-8C za 2010r., w której wykazano przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych oraz przychód z tytułu odsetek za zwłokę w zapłacie za akcje pracownicze Z. S.A., w rzeczywistości podatnik otrzymał w 2010r. zapłatę od E. S.A. z tytułu sprzedaży wierzytelności podatnika wobec E. S.A. Na rachunek strony przelano łącznie kwotę [...]zł, tj. kwotę należności głównej w wysokości [...] zł oraz odsetki za zwłokę w zapłacie za akcje pracownicze [...] w kwocie [...]zł. Kwota [...]zł przekazana została bezpośrednio na wskazany rachunek bankowy kancelarii pełnomocnika jako zwrot kosztów sądowych.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, na podstawie umowy przelewu wierzytelności z dnia [...]. oraz aneksu nr [...] do tej umowy sporządzonego w dniu [...]. doszło do skutecznego przeniesienia wierzytelności związanych z akcjami [...] posiadanymi przez podatnika. Otrzymana przez niego kwota w wysokości [...] zł ([...] zł należność główna + [...] zł odsetki za zwłokę) stanowi pełną cenę za zbycie wierzytelności. Suma ta stanowi przysporzenie majątkowe, które należy zaliczyć do przychodów roku podatkowego 2010, kwalifikując je do przychodów z praw majątkowych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. Wobec powyższego organ stwierdził, że podatnik nie dokonał sprzedaży papierów wartościowych, a tym samym nie był on obowiązany do złożenia zeznania podatkowego na formularzu PIT-38 i opodatkowania tej kwoty jako dochodu ze sprzedaży papierów wartościowych.

Organ odwoławczy podzielił pogląd wyrażony w zaskarżonej decyzji, że otrzymana przez podatnika kwota [...]zł stanowiła przychód z praw majątkowych. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że otrzymany przez stronę w 2010r. przychód był przychodem z tytułu sprzedaży (przelewu) na rzecz E. S.A. posiadanych wierzytelności wobec E. S.A. który powinien być wykazany w zeznaniu PIT-36 za 2010 rok w pozycji "prawa autorskie i inne prawa", o których mowa w art. 18 u.p.d.o.f.

Odnosząc się do zarzutu odwołania dotyczącego przedawnienia zobowiązania organ stwierdził, że płatność podatku za rok 2010 upływa w roku 2011, a zatem licząc termin przedawnienia od 31 grudnia 2011 r., zobowiązanie to ulegnie przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2016 r.

W skardze z dnia [...] r. skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie [...]zł z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych i umorzenie postępowania w sprawie.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1) naruszenie prawa materialnego, tj. u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego - art. 70 § 1 O.p., art. 72 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 75 § 2 pkt 1 lit a) O.p.,

2) naruszenie prawa materialnego, tj. u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że otrzymane środki pieniężne stanowią przychód w rozumieniu art. 18 u.p.d.o.f. ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.;

3) art. 122 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego w znacznej części lub całości.

Uzasadniając skargę podatnicy powołali się na wyrok NSA z dnia 26 lipca 2013 r. o sygn. akt. II FSK 2378/11 i stwierdzili, że datę powstania przychodu należnego trzeba wiązać z datą wymagalności roszczenia z tytułu sprzedaży akcji. W rozpoznawanej sprawie będzie to dzień [...] r., kiedy to upłynął termin płatności ostatniej raty. W opinii podatnika orzeczenie powyższe nie ma waloru "indywidualnego", ale znajduje odniesienie do wszystkich akcjonariuszy, gdyż:

- wszyscy zawarli umowy przedwstępne sprzedaży akcji "imiennych" z spółką E. ,

- wszyscy akcjonariusze na poczet ceny akcji otrzymali zadatek,

- wszyscy akcjonariusze podpisali umowę sprzedaży akcji (z dnia [...]),

w stosunku do wszystkich akcjonariuszy E. S.A. zobowiązał się do zapłaty pozostałej ceny w 3 ratach, z których ostatnia miała być zapłacona do [...] r.

Reasumując skarżący stwierdzili, że dla oceny momentu powstania obowiązku podatkowego rozstrzygająca nie jest data faktycznego otrzymania tego świadczenia, a data wymagalności. Zdaniem skarżących bez znaczenia pozostaje fakt rzeczywistej sprzedaży akcji w 2010 r. ponieważ:

- termin wymagalności roszczenia (określony przez NSA na dzień [...].) nie został zmieniony,

- umowa zawarta w 2010 r. nie stanowiła "samoistnej" podstawy do nabycia praw przez akcjonariusza, a była jedynie wykonaniem zobowiązania wynikającego z umowy z dniu [...] r.

- umowa nie tworzyła nowego stosunku obligacyjnego między stronami, a "causa" stanowiąca podstawę zobowiązania wynikała bezpośrednio z umowy z dnia [...] r.

- rozwiązania "umowy" z [...] r. nie można analizować w oderwaniu od łączącego strony stosunku prawnego (obligacyjnego), a określonego umową z [...] r. Przedmiotem "umowy" z [...] r. jest nabycie akcji przez E. S.A (co wynika z umowy z [...] r.), a nie kreacja nowego stosunku zobowiązaniowego.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał w całości swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga w ocenie Sądu jest zasadna.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy skarżący uzyskali w 2010 r. przychód z tytułu cesji wierzytelności podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Sądu organy obu instancji błędnie ustaliły stanu faktyczny, czym naruszyły art. 122 O.p. Przepis art. 122 O.p. definiuje zasadę prawdy materialnej obowiązującej w postępowaniu podatkowym. Realizacja tej zasady znajduje swe odzwierciedlenie w przepisach dotyczących postępowania podatkowego, a w szczególności w unormowaniu zawartym w art. 187 § 1 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 8 października 2009 r., II FSK 724/08, LEX nr 533793). Art. 187 § 1 O.p. stanowi, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W polskiej procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1212/11, LEX nr 1269916). Należy zwrócić uwagę, że konstrukcja prawna zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.) pozwala jedynie na twierdzenie, że organ podatkowy przy ustalaniu prawdy materialnej nie jest związany jakimikolwiek przepisami prawa, które określałyby wartość poszczególnych rodzajów dowodów. Analizując materiał dowodowy, organ podatkowy może wyciągać swobodne wnioski i swobodnie decydować o tym, jakie przepisy materialnego prawa podatkowego zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie w sprawie podatkowej ustalenia faktyczne. Skuteczne zarzucenie naruszenia przepisu art. 191 O.p. wymaga wykazania, że organy podatkowe uchybiły zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego, jedynie to bowiem może być przeciwstawione uprawnieniu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Dokonana przez organ odwoławczy ocena materiału dowodowego może być bowiem skutecznie podważona tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami lub gdy rozumowanie organu wykracza poza reguły logiki albo, wbrew zasadom doświadczenia życiowego, nie uwzględnia związku przyczynowo-skutkowego. W judykaturze podkreśla się, że zasada swobodnej oceny dowodów wyrażona w art. 191 O.p. zakłada, iż organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie ocenić wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Powinien m.in. kierować się prawidłami logiki; zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego; traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych; oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny (por. wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2014 r., II FSK 2660/14 i powołane tam orzecznictwo; dostępny na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl).

Dlatego przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów rozpatrywane być musi w każdej konkretnej sprawie podatkowej przy uwzględnieniu reguł logicznej interpretacji faktów i zdarzeń. Należy wreszcie wskazać i na treść art. 181 O.p., który wprowadza otwarty katalog dowodów i żadnemu z nich nie nadaje pierwszeństwa.

W ocenie Sądu organy obu instancji nie oceniły w sposób prawidłowy zebranego materiału dowodowego, przez co błędnie ustaliły stan faktyczny, przyjmując, że skarżący uzyskali w badanym roku przychód ze sprzedaży prawa majątkowego (cesji wierzytelności), który winien być opodatkowany na zasadach ogólnych.

Dla oceny skutków podatkowych zawartej w 2010 r. umowy nazwanej przez strony "umową przelewu wierzytelności" należało poddać analizie nie tylko samą treść umowy, ale wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności związane z zawartą umową, wynikające z zebranego materiału dowodowego, aby prawidłowo ustalić, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy. O zakresie opodatkowania nie decyduje nazwa świadczenia, lecz jego faktyczna treść, wynikająca z ustalenia zgodnego zamiaru stron.

Bezsporne w sprawie jest, że skarżący R. J. posiadał wymagalną wierzytelność wobec E. S.A. z tytułu zawartej w dniu [...] r. umowy sprzedaży akcji zwykłych, imiennych serii A spółki Z. S.A.; wierzytelność obejmowała należność główną z tytułu sprzedaży akcji, odsetki oraz koszty postępowania sądowego.

Przychodem z kapitałów pieniężnych, do których należy przychód ze sprzedaży akcji jest w świetle art. 17 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. przychód należny, a zatem jak wskazano w orzecznictwie (m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2378/11 wyrok dostępny w bazie orzeczeń: orzeczenia.nsa.gov.pl) w tym przypadku dla opodatkowania nie ma znaczenia okoliczność otrzymania pieniędzy przez podatnika z tytułu odpłatnego zbycia udziałów lub papierów wartościowych. Datę powstania przychodu należy wiązać z datą wymagalności. Zatem w przypadku skarżących przychód ze sprzedaży akcji powstał w momencie wymagalności należności z tego tytułu, czyli w 2002 r., pomimo, że skarżący nie otrzymał wynagrodzenia z tytułu sprzedaży akcji. W związku z powyższym istotne w sprawie jest ustalenie, czy w 2010 r. podatnicy otrzymali spłatę należności z tytułu sprzedaży akcji, której obowiązek podatkowy postał w 2002 r., czy też osiągnęli przychód z odrębnego źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu w momencie otrzymania pieniędzy (oczywiście spór dotyczy wyłącznie kwoty związanej ze sprzedażą akcji, ponieważ przychód z tytułu odsetek kwalifikuje się do "innych źródeł" opodatkowanych w dacie otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika).

Jak wynika z akt sprawy w dniu [...] r. skarżący zawarł z E. umowę nazwaną "umową przelewu wierzytelności". W wyniku umowy E. S.A. zobowiązał się do zapłaty całej należności zasądzonej wyrokiem sądu powszechnego z tytułu sprzedaży akcji. Należność została przekazana w 2010 r. na rachunek bankowy podatnika. Wskazane okoliczności dały podstawę organom do uznania, że w 2010 r. skarżący uzyskali przychód z tytułu sprzedaży praw majątkowych podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W ocenie Sądu organy nie wzięły pod uwagę istotnych okoliczności wynikających z dowodów zebranych w sprawie, z których wynika, że otrzymana w 2010 r. kwota od E. S.A. była w istocie spłatą należności z tytułu sprzedaży akcji wraz z odsetkami i kosztami sądowymi.

Z zawartej umowy zwanej "umową przelewu wierzytelności" wynika bowiem, że przedmiotem umowy była cesja wierzytelności związanej ze sprzedażą akcji na rzecz E. S.A. Zgodnie z umową cesjonariusz zapłacił cedentowi całą kwotę należności wynikającą nie tylko z wierzytelności związanej ze sprzedażą akcji, ale również zasądzone odsetki i koszty postępowania sądowego. Z odpowiedzi na zapytanie organu skierowane zarówno do P. S.A. (następcy E. S.A.) oraz do E. S.A. z dnia [...] r. wynika, że zapłata należności z tytułu umów zawartych w dniu [...] r. dotyczących sprzedaży akcji imiennych [...] została dokonana przez P. S.A. (dawniej E. S.A.) na podstawie zawartych umów przelewu wierzytelności oraz na podstawie zawartego w 2007 r. przez P. S.A. (dawniej E. S.A.) z E. S.A. porozumienia dotyczącego sporów sądowych i przesądowych prowadzonych z akcjonariuszami spółki Z. S.A. Jak wskazano w pismach na podstawie zawartego porozumienia P. S.A. (dawniej E. S.A.) zobowiązany był do dokonania płatności wynikających z należności za akcje pracownicze. W piśmie tym jednocześnie wskazano, że w dniu [...] r. dokonano płatności na rzecz R. J.: [...] zł za należność główną, [...] zł za odsetki w dniu [...]. W dniu [...]. odsetki, koszty sądowe zostały przekazane do spółki adwokackiej. W wyniku zapłaty całkowitej należności z umowy sprzedaży akcji, E. S.A. stał się właścicielem akcji pracowniczych [...], tym samym zobowiązany był do wystawienia PIT - 8C, co też uczynił. Zatem dłużnik – E. S.A. oraz cesjonariusz uznali, że w wyniku zawartych umów doszło do zapłaty przez osobę trzecią należności z tytułu sprzedaży akcji wraz z należnymi odsetkami i kosztami postępowania sądowego.

Treść pism z dnia [...] r. koresponduje ze stanowiskiem strony wyrażonym w odwołaniu, że celem stron zawartych umów, tj. porozumienia z [...] r. pomiędzy E. S.A. i E. S.A. oraz umowy zawartej w [...] r. pomiędzy wierzycielem E. S.A. a E. S.A. w istocie była zapłata (uregulowanie) ceny z tytułu sprzedaży akcji, wraz z pozostałymi należnościami zasądzonymi wyrokiem sądowym. Celem umowy zatem nie była sprzedaż wierzytelności, a przejęcie długu przez spółkę powiązaną z dłużnikiem w celu zaspokojenia wierzyciela, doprowadzając ostatecznie do umorzenia toczącego się postępowania upadłościowego wobec dłużnika.

Nie bez znaczenia dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego w sprawie poddanej sądowej kontroli jest znajdujący się w aktach sprawy formularz PIT-8C wystawiony w 2010 r. dla skarżącego przez E. S.A., wskazujący jako rodzaj przychodów odpłatne zbycie papierów wartościowych. Organ, odnosząc się do tego dowodu w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, stwierdził jedynie, że pomimo wystawienia skarżącemu informacji PIT-8C w rzeczywistości podatnik otrzymał zapłatę od E. S.A. z tytułu sprzedaży wierzytelności. Stanowisko organu podatkowego pomija jednak całokształt dowodów zgromadzonych w sprawie. Przeciwko trafności tezy o uzyskaniu przez skarżącego przychodu z tytułu sprzedaży wierzytelności przemawia nie tylko formularz PIT-8C, ale także pisma z [...] r. informujące o porozumieniu zawartym w [...] r. przez P. S.A. z E. S.A. co do spłaty należności akcjonariuszom z tytułu sprzedaży akcji.

W związku powyższym, zdaniem Sądu, analiza zgromadzonego materiału dowodowego prowadzi do wniosku, że zawarta umowa stanowiła w istocie jeden z elementów procesu zmierzającego do uiszczenia ceny za nabycie akcji. W miejsce dłużnika wstąpił inny podmiot, przez co dłużnik został zwolniony przez wierzyciela z obowiązku jego spłaty. Przy czym, prawa i obowiązki wynikające z umowy, na podstawie której dług został u wierzyciela zaciągnięty pozostają niezmienione. Zmienia się tylko osoba dłużnika zobowiązanego do uregulowania długu.

W związku z powyższym w ocenie Sądu błędne jest stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej decyzji, że skarżący w 2010 r. uzyskał przychód z odrębnego źródła, jakim jest sprzedaż wierzytelności kwalifikowana do przychodów z praw majątkowych na podstawie art. 18 u.p.d.o.f. Całokształt zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie wskazuje, że w 2010 r. skarżący otrzymał spłatę należności ze sprzedaży akcji, której przychód kwalifikuje się do opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. w momencie, kiedy był należny, a zatem w 2002 r. oraz spłatę należnych odsetek, które kwalifikuje się do "innych źródeł przychodu", podlegających opodatkowaniu w momencie otrzymania, czyli w 2010r.

Przy ponowny rozpoznaniu sprawy, organ odwoławczy winien dokonać analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego przez pryzmat zasady swobodnej oceny dowodów oraz z uwzględnieniem sformułowanych powyżej wyjaśnień.

W tym stanie rzeczy Sąd orzekł, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 200 oraz 205 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), jak w sentencji wyroku.