Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 255/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2020-09-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 2 i 3, art. 14c par. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 29a ust. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło Sędziowie sędzia WSA Przemysław Krzykowski (sprawozdawca) asesor WSA Katarzyna Górska Protokolant stażystka Weronika Ćwiek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 września 2020r. sprawy ze skargi Spółki A na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 680 (sześćset osiemdziesiąt) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Spółka A (dalej: "wnioskodawczyni", "strona", "skarżąca", "spółka" lub "Miejski Zakład Komunikacji") złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług (dalej: "podatek VAT") w zakresie braku opodatkowania przez spółkę podatkiem VAT rekompensaty otrzymanej od Gminy Miasta oraz sposobu jej dokumentowania.

We wniosku o wydanie interpretacji przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka A została utworzona w wyniku uchwały nr "[...]" Rady Miasta w E z "[...]" oraz uchwały zmieniającej nr "[...]" z "[...]". Podstawowym celem działania spółki jest wykonywanie zadań o charakterze użyteczności publicznej służącym zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy dotyczących lokalnej komunikacji zbiorowej w zakresie przewozu osób środkami komunikacji miejskiej w rozumieniu ustawy o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2016r. z późn. zm.) Od dnia powstania spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, ponieważ wykonuje czynności opodatkowane m.in. sprzedaż biletów jednorazowych i okresowych oraz sprzedaż powierzchni reklamowych. W związku z wykonywaniem zadania własnego o charakterze użyteczności publicznej w zakresie transportu zbiorowego, spółka otrzymywała od Miasta rekompensatę na pokrycie kosztów działalności pomniejszoną o dochody wygenerowane podczas powierzonego zadania własnego. Dotychczas na otrzymaną rekompensatę spółka wystawiała fakturę VAT i odprowadzała podatek należny w wysokości 8%.

Wnioskodawczyni w złożonym wniosku przedstawiła stan faktyczny, który będzie obowiązywać od 1.01.2020 r. Gmina Miasta zamierza jako organizator publicznego transportu drogowego podpisać Porozumienie Międzygminne obowiązujące od 1.01.2020 r. do 31.12.2029 r. z dwiema gminami ościennymi w przedmiocie przyjęcia zadania publicznego polegającego na świadczeniu usług lokalnego transportu zbiorowego na ich obszarze. Gmina Miasta powierzy zadanie własne w zakresie publicznego transportu drogowego Spółce A. Wypełniając powyższe unormowania prawne spółka ma za zadanie realizację konkretnego działania będącego zadaniem Gminy Miasta. Zadanie to będzie powierzone do wykonania w sposób bezpośredni, ponieważ spółka zgodnie z Rozporządzenia nr 1370/07 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. jest tzw. podmiotem wewnętrznym. Ze względu na fakt, iż usługi publicznego transportu zbiorowego mają charakter usług publicznych, wysokość ceny za bilety komunikacji miejskiej ustalana jest przez Radę Miasta w drodze uchwały. Spółka jest uprawniona do uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży biletów. Poza usługami transportowymi w zakresie komunikacji miejskiej (działalność podstawowa) spółka wynajmuje powierzchnię reklamową i zyski z tej działalności pobocznej przeznaczone są na pokrywanie kosztów działalności podstawowej. Łączne zyski spółki nie pokrywają kosztów działalności podstawowej. Wobec powyższego w związku z ponoszoną startą spółka ma przyznaną tzw. rekompensatę, która ma za zadanie wyrównać spółce stratę poniesioną w związku ze świadczeniem działalności podstawowej. Podstawy przyznania rekompensaty są określone w załączniku do Rozporządzenia (WE) 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady oraz uchylającego rozporządzenia Rady (EWG) 1191/69 i (EWG) 1107/7. Na podstawie podpisanej umowy Gmina Miasta wypłaci spółce rekompensatę. Podstawą ostatecznych rozliczeń pomiędzy spółką a Gminą Miastem zwłaszcza podstawą rozliczeń rekompensaty, będzie liczba faktycznie wykonanych przez spółkę wozokilometrów oraz koszt 1 wozokilometra. Wysokość rekompensaty podlegać będzie corocznej kontroli dokonywanej przez Gminę Miasta. Przedmiotowa rekompensata ma wyrównać stratę poniesioną prze spółkę w związku z wykonaniem powierzonego zadania własnego o charakterze użyteczności publicznej. Otrzymana od Gminy Miasta rekompensata nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług dla konsumenta (cenę biletów) a jej istotą jest jedynie pokrycie kosztów powierzonej do wykonania działalności statutowej.

Wnioskodawczyni w złożonym wniosku podkreśliła, że w przedmiotowej sprawie brak jest bezpośredniego związku pomiędzy otrzymaną rekompensatą a wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usługi zbiorowego transportu publicznego. Rekompensata, którą otrzymuje spółka od Gminy Miasta na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług przewozowych nie wpływa na cenę biletu, czyli na cenę świadczonej usługi. Wysokość ceny biletu uzależniona jest wyłącznie od uchwały Rady Miasta i jest pochodną oczekiwań społecznych a także możliwości finansowych pasażerów a nie rzeczywistych kosztów usługi przewozowej świadczonej przez spółkę.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym zadano następujące pytania:

1. Czy zasadnym byłoby wystawianie przez spółkę od dnia 1 stycznia 2020 roku faktur VAT z tytułu rekompensaty, otrzymywanej od Gminy Miasta za wykonywanie zadania powierzonego i w konsekwencji opodatkowywanie tych świadczeń podatkiem VAT w sytuacji, gdy otrzymana rekompensata służy wyrównywaniu kosztów działalności spółki (pokrycie ujemnego wyniku finansowego netto wynikającego z różnicy poniesionych kosztów i przychodów).

2. W sytuacji gdy niezasadnym byłoby wystawianie faktury VAT przez spółkę od dnia 1 stycznia 2020 roku (a w konsekwencji opodatkowywanie tych świadczeń podatkiem VAT) to czy pomimo tego spółka uprawniona jest do odliczania w 100% podatku naliczonego od zakupów związanych ze świadczeniem usług bez stosowania struktury o której mowa w art. 90 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.;- dalej jako ustawa o VAT.)

Zdaniem Wnioskodawczyni nie zasadnym jest od 1 stycznia 2020 roku wystawianie przez nią faktury VAT z tytułu rekompensaty, otrzymywanej od Gminy Miasta za wykonywanie powierzonego zadania własnego o charakterze użyteczności publicznej i w konsekwencji opodatkowanie tych świadczeń podatkiem VAT bowiem rekompensata, którą otrzymuje spółka od Gminy Miasta nie stanowi podstawy opodatkowania podlegającej podatkowi od towarów i usług VAT i w związku z tym jej przekazanie można dokumentować notami księgowymi. Otrzymana rekompensata od Gminy Miasta nie stanowi dopłaty związanej z wykonywaniem usług przewozowych, gdyż nie wpływa wprost na wysokość cen tych usług. Rekompensata którą otrzymuje spółka na pokrycie kosztów, dotyczy ściśle kosztu jednego wozokilometra i nie wpływa na cenę biletu. Ponadto w ocenie spółki rekompensata którą otrzymuje od Gminy Miasta w związku z wykonywanym przez nią powierzonego zadania własnego Gminy nie stanowi wynagrodzenia z tytułu usług na rzecz Gminy Miasta i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Brak jest zatem podstaw aby twierdzić, że pomiędzy spółką a Gminą Miastem istnieje jakiekolwiek obustronne i ekwiwalentne świadczenie. Spółka nie świadczy usług na rzecz Gminy Miasta, lecz na rzecz potencjalnych pasażerów, a wynagrodzenie z tego tytułu stanowią kwoty uzyskane przez spółkę ze sprzedaży biletów na rzecz pasażerów, przy czym wypłacana rekompensata nie ma wpływu na cenę biletów, ponieważ ceny biletów ustalane są uchwałą Rady Miasta, która jest wiążąca dla spółki. Tym samym rekompensata, którą otrzymuje spółka nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w związku z tym wystawianie od 1.01.2020 r. przez spółkę faktu VAT na rzecz Gminy jest niezasadne.

Jednocześnie zdaniem wnioskodawczyni, pomimo niewystawiania faktur VAT spółka będzie nadal uprawniona do odliczania podatku naliczonego od zakupu towarów i usług służącego wykonywaniu powierzonego zadania własnego - publicznego transportu zbiorowego od wszystkich prawidłowo udokumentowanych zakupów związanych z działalnością opodatkowaną. W opinii spółki podatek naliczony od zakupów towarów związanych z działalnością komunikacji miejskiej winien być odliczony w pełnej wysokości, ponieważ spółka świadczy usługi opodatkowane, gdyż jest uprawniona i zobowiązana do sprzedaży biletów (opodatkowanych stawką VAT 8%) a wpływy z ich sprzedaży stanowią przychód. Natomiast okoliczność, że Gmina Miasta wypłaca spółce rekompensatę niepodlegającą opodatkowaniu VAT, nie ma wpływu na możliwości odliczenia tegoż podatku. Ponoszone przez spółkę wydatki mają związek z całą działalnością spółki sprzedażą biletów, reklamą, tj. z działalnością opodatkowaną. Ponoszone wydatki nie są związane z otrzymywaną rekompensatą.

Pismem z "[...]" wnioskodawczyni uzupełniła złożony wniosek wskazując, że spółka nie miała intencji zadawania pytania odnoszącego się do opisanego we wniosku stanu faktycznego. Intencją wnioskodawczyni było zadanie dwóch pytań dotyczących zdarzenia przyszłego obowiązującego od 1 stycznia 2020 r. Ponadto wnioskodawczyni podała, że Spółka A jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki z o.o., określiła NIP, KRS oraz REGON spółki.

Zaskarżoną interpretacją z "[...]" Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "KIS" lub "organ") uznał stanowisko strony za nieprawidłowe.

W wydanej interpretacji organ przytoczył treść przepisów ustawy VAT tj: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 2 pkt 6, art. 2 pkt 22, art. 7 ust. 1, art. 8 ust 1, art. 15, a także przepisy ustawy o samorządzie gminnym i ustawy o publicznym transporcie zbiorowym.

Mając na uwadze treść przytoczonych przepisów organ doszedł do przekonania, że jeśli chodzi o dopłaty do ceny to włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Tym samym zdaniem organu kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja jest w sposób bezwzględny i bezpośredni związana z daną dostawą towarów lub świadczenia usług. Jeżeli takie bezpośredniego związku brak, dofinansowanie ogólne na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu. Organ w zaskarżonej interpretacji powołał również wyroku TSU C-184/00 oraz C-353/00.

Ponadto KIS podkreślił, że jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT. Przy czym w pierwszej kolejności należy ocenić czy otrzymane kwoty nie stanowią w istocie wynagrodzenia za świadczoną usługę.

Zdaniem organu w niniejszej sprawie mamy do czynienia z istnieniem dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu zlecającego wykonanie usługi, będącego jednocześnie odbiorcą usługi (Gmina), jak również podmiotu wykonującego zlecenie - świadczącego usługę przewozu pasażerów komunikacją miejską (podmiot gospodarczy posiadający odrębność prawno-podatkową od gminy) - w zanalizowanym przypadku spółka. Gmina, jako podmiot zobowiązany na podstawie ww. przepisów do zapewnienia lokalnego transportu zbiorowego, jest de facto stroną na rzecz której spółka świadczy usługi lokalnego transportu zbiorowego w zamian za wynagrodzenie w postaci rekompensat.

W konsekwencji, zdaniem organu otrzymane przez wnioskodawczynię środki finansowe (rekompensaty na zasadach Rozporządzenia (WE) nr 1370/07) zakwalifikować należy jako wynagrodzenie za świadczone usługi zwiększające podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Konkludując organ uznał, że w analizowanej sprawie rekompensata otrzymywana przez spółkę od Gminy Miasta za wykonywanie powierzonego zadania w zakresie przewozu osób środkami komunikacji miejskiej będzie podlegała podatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym w przedmiotowej sprawie zasadnym będzie wystawianie przez spółkę od 1 stycznia 2020 r. faktur VAT z tytułu otrzymywanej od Gminy rekompensaty.

Ponadto organ wyjaśnił, że nie udzielił odpowiedzi na pytanie nr 2, ponieważ zgodnie z wolą wnioskodawczyni, udzielenie odpowiedzi na pytanie nr 2 uwarunkowane było od pozytywnej oceny stanowiska wnioskodawcy na pierwsze pytanie.

Na niniejszą interpretację Spółka A złożyła w przypisanym terminie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie za pośrednictwem organu, który wydał interpretację.

W skardze na interpretację indywidualną zażądano jej uchylenia i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W skardze podniesiono następujące zarzuty:

a) art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ustawy o VAT przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że rekompensata z tytułu świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego stanowi dopłatę (dotację) mającą bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez spółkę usług, pomimo że brak jest bezpośredniego związku pomiędzy kwotą rekompensaty a wynagrodzeniem uzyskiwanym przez Spółkę z tytułu świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego;

b) art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, przez błędną wykładnię i w konsekwencji nieprawidłowe zastosowanie przedmiotowego przepisu do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej skutkujące uznaniem, że rekompensata stanowi dla Skarżącej obrót podlegający opodatkowaniu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podczas gdy dotyczy ona ściśle kosztu ogólnego wykonywanych usług i nie wpływa na cenę usługi, za jaką klient może skorzystać z usług publicznego transportu zbiorowego, a więc nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT;

c) art. 14b § 2 i 3 Ordynacji podatkowej i art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej w wyniku wydania interpretacji przy pominięciu wszystkich istotnych okoliczności wskazanych w opisie stanu faktycznego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W uzasadnieniu wniesionej skargi skarżąca odwołała się do powołanego przez organ wyroku TSUE C-184/00, jak również powołała orzecznictwo ETS dotyczące interpretacji poprzednio obowiązujących przepisów art. 11 (A) ust. 1 lit. a VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych. Ponadto skarżąca wskazała wyroki NSA, zgodnie z którymi rekompensaty (dotacje) za świadczone usługi przewozowe w komunikacji miejskiej (dopłaty do przejechanych wozokilometrów), nie stanowią dotacji wliczanych do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem skarżącej z powołanych przez organ orzeczeń oraz orzeczeń ETS wynika, że sam fakt, że subwencja może mieć wpływ na cenę towarów lub usług dostarczanych lub świadczonych przez podatnika nie jest wystarczający, aby wchodziła do podstawy opodatkowania. Konieczne jest bowiem, aby była przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, aby dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Przy tym cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, powinna być ustalona w taki sposób, aby zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący ceny, jakiej ten ostatni zażąda. Opodatkowanie dotacji wymaga zatem uprzedniego ustalenia, że jest ona przyznawana sprzedawcy lub świadczącemu usługi pod warunkiem sprzedaży towarów lub świadczenia usług po cenie niższej od tej, której by żądał, gdyby nie otrzymał subwencji.

Zdaniem skarżącej organ błędnie uznał, że przyznanie dotacji ma związek ze świadczeniem przez skarżącą usług transportu publicznego z zastosowaniem cen biletów ustalanych przez jednostki samorządu terytorialnego (dalej: "jst"). Błędnie uznał również, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której spółka świadczy usługi na rzecz jst.,a nadto że w zaistniałej sytuacji istnieje dwustronny stosunek zobowiązaniowy, zakładający istnienie podmiotu zlecającego wykonanie usługi, będącego jednocześnie odbiorcą usługi (jst.), jak również podmiotu wykonującego zlecenie - świadczącego usługę przewozu pasażerów komunikacją miejską. Zdaniem skarżącej nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem organu, że na kwestię opodatkowania rekompensaty nie ma wpływu fakt, że cena biletów ustalana jest w drodze uchwały Rady Miasta.

Tymczasem w opinii skarżącej z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w żaden sposób nie można wywieść związku pomiędzy dotacją a ceną biletu. Nie wynika też, że dotacja stanowi element ustalenia ceny. Ponadto organ w wydanej interpretacji pominął charakter przedmiotowej rekompensaty, której celem jest pokrycie kosztów związanych z realizacją zadań z zakresu transportu publicznego. Jednocześnie KIS wydając zaskarżoną interpretację nie wziął pod uwagę, że przychody ze sprzedaży biletów stanowią dla spółki podstawowe źródło przychodów, ale nie jedyne. Oprócz tego spółka uprawniona jest do odpłatnego świadczenia określonych usług, innych niż usługi przewozu pasażerów, tzw. usług ubocznych. Należą do nich m.in. przychody z tytułu reklamy na taborze i obiektach operatora; przychody z tytułu organizowania przewozów okolicznościowych, okazjonalnych autobusami komunikacji miejskiej, opłaty dodatkowe (mandaty) za jazdę bez ważnego biletu. Osiągnięte przychody, zarówno ze sprzedaży biletów, jak i działalności pomocniczej, wpływają na poziom otrzymywanej rekompensaty. Ponadto, strona uzyskuje przychody z innych tytułów, które nie wpływają na poziom rekompensaty. Tym samym spółka stoi na stanowisku, że w zaskarżonej interpretacji dokonano błędnej wykładni przede wszystkim art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, zważył co następuje:

Spór między stronami dotyczy interpretacji i zastosowania do rekompensaty otrzymanej przez skarżącą od Gminy Miasta – przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Na wstępie należy wskazać, że powyżej opisany problem był już przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych. Problem ten został rozstrzygnięty m.in. w wyroku WSA w Olsztynie z 28.11.2019 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Ol 640/19. Stanowisko zaprezentowane we wskazanym wyroku podziela również w pełni sąd orzekający w niniejszej sprawie.

Z przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wynika, że podstawą opodatkowania (...) jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zdaniem organu rekompensata otrzymana przez skarżącego od Gminy Miasta jest związana bezpośrednio ze świadczeniem konkretnych usług należących do zadań własnych Gminy. Otrzymywana rekompensata stanowi dopłatę do ceny świadczonych przez skarżącą usług (tj. świadczenie usług dzięki rekompensacie ma niższą cenę lub też innymi słowy właśnie dlatego, że ceny ustalone są na takim, a nie innym poziomie stronie wypłacana jest rekompensata), w związku z tym rekompensata stanowić będzie podstawę opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast zdaniem skarżącej rekompensata otrzymywana od Gminy Miasta nie stanowi dopłaty związanej z wykonywaniem usług przewozowych, gdyż nie wpływa wprost na wysokość cen tych usług. Rekompensata którą otrzymuje spółka na pokrycie kosztów nie wpływa na cenę biletu. Ponadto w ocenie spółki rekompensata którą otrzymuje od Gminy Miasta w związku z wykonywanym przez nią powierzonego zadania własnego Gminy nie stanowi wynagrodzenia z tytułu usług na rzecz Gminy Miasta i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka nie świadczy usług na rzecz Gminy Miasta, lecz na rzecz potencjalnych pasażerów, a wynagrodzenie z tego tytułu stanowią kwoty uzyskane przez spółkę ze sprzedaży biletów na rzecz pasażerów, przy czym wypłacana rekompensata nie ma wpływu na cenę biletów, ponieważ ceny biletów ustalane są uchwałą Rady Miasta, która jest wiążąca dla spółki.

W przedstawionym sporze Sąd przyznaje rację skarżącej.

Z przytoczonego przepisu art.29a ust.1 ustawy VAT wynika nakaz włączania do podstawy opodatkowania podatkiem VAT wszelkich dopłat, bez względu na to, jaką noszą nazwę i kto je wypłaca. Przepis wymaga jednak, aby dotacja wchodząca do podstawy opodatkowania pozostawałam w bezpośrednim związku z ceną, tj. aby miała bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis art.29a ust.1 ustawy VAT jest rezultatem implementacji do przepisów krajowych regulacji zawartej w art. 73 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. nr 347, str. 1 z późn. zm.). Jednak ani w ustawie krajowej, ani w dyrektywie nie wyjaśniono, co należy rozumieć przez bezpośredni związek dotacji z ceną.

Kwestia ta była przedmiotem zainteresowania Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.. W wyroku C-184/00 z dnia 22 listopada 2001 r. (LEX nr 107850) Trybunał zauważył, że dotacje na ogół mają wpływ na kalkulowaną na bazie kosztów cenę towarów. Jednak do uznania dotacji za podlegającą opodatkowaniu nie jest wystarczające samo stwierdzenie możliwości wpływu dotacji na cenę. Konieczne jest, aby dotacja została wypłacona bezpośrednio w celu umożliwienia podmiotowi dostarczenia określonych towarów lub wykonanie określonych usług. Wówczas dotacja jest wynagrodzeniem za dostarczenie towaru lub wykonanie usługi i podlega opodatkowaniu. Trybunał wyjaśnił, że bezpośredni wpływ dotacji na cenę to taki wpływ który jest jednoznacznie widoczny. Jest tak wówczas, gdy cena jest tak ustalana, że zmniejsza się w proporcji do dotacji. Przy czym proporcja nie jest bezwzględnie konieczna, bowiem dotacja może mieć formę ryczałtową, jednakże różnica w cenie musi być istotna. W tym zakresie dotacja musi stanowić element ustalenia ceny, co jest związane z tym, że musi być ona udzielana w celu sfinansowania konkretnej czynności.

Z powyższego wynika, że bezpośredni wpływ dotacji na cenę to taki wpływ, który jest jednoznacznie widoczny – tj. gdy cena jest tak ustalana, że zmniejsza się w proporcji do dotacji. Wymaga to wystąpienia różnicy w cenie w cenie towaru lub usługi przed otrzymaniem dotacji i po jej otrzymaniu. Przykładem dopłaty bezpośrednio wpływającej na cenę może być refundacja kosztów stosowania ulg ustawowych na przejazdy komunikacją publiczną, gdzie kwotę dopłaty wylicza się w odniesieniu do ustalonej ceny przejazdu (art.8a ust.4 ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego, t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 295).

Taka sytuacja w rozpatrywanej sprawie nie występuje. Zgodnie z opisanym we wniosku o wydanie interpretacji stanie faktycznym celem rekompensaty otrzymywanej przez skarżącą od Gminy Miasta jest pokrycie strat jakie ponosi skarżąca, w związku z wykonywaniem zadania własnego Gminy. Skarżąca kilkakrotnie we wniosku podkreśliła, że przyznana jest rekompensata nie ma wpływu na cenę biletu, która jest ustalana w drodze uchwale Rady Miasta, która jest wiążąca dla spółki. Tym samym zdaniem Sądu charakter otrzymywanej przez spółkę rekompensaty nie wyklucza pośredniego wpływu na cenę, lecz nie jest to wpływ bezpośredni, o jakim jest mowa w interpretowanym przepisie. Inaczej byłoby, gdyby rekompensata została określona jako dofinansowanie cen biletów, wówczas spełniałaby przesłanki uznania za podlegającą opodatkowaniu w oparciu o art.29a ust.1 ustawy VAT. Jednak nie wynika to z opisu stanu faktycznego.

Granice dla stanowiska organu zawartego w interpretacji wynikają z przepisów art. 14b § 2 i 3 oraz art.14c §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.): wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Skoro treść wniosku skarżącej wskazuje na ogólny charakter rekompensaty, która nie ma wpływu na cenę biletu, to do tak sformułowanego stanu faktycznego powinien odnieść się KIS w interpretacji, a nie przyjmować odrębne ustalenia faktyczne.

Zadania wszystkich gmin w zakresie transportu zbiorowego są takie same, bo wynikają z tego samego przepisu. Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 446 z późn. zm.) obowiązkiem gminy jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie lokalnego transportu zbiorowego. Zatem gminy realizują zadanie własne, jakim jest organizacja transportu lokalnego, czyli komunikacji miejskiej. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz.U z 2015 r., poz. 1440 z późn. zm.) organizatorem publicznego transportu zbiorowego odpowiedzialnym za organizowanie i funkcjonowanie tego transportu na danym obszarze jest właściwa jednostka samorządu terytorialnego.

Na podstawie art. 74 ust.1 o samorządzie gminnym mogą zawierać porozumienia międzygminne w sprawie powierzenia jednej z nich określonych przez nie zadań publicznych. Gmina wykonująca zadania publiczne objęte porozumieniem przejmuje prawa i obowiązki pozostałych gmin, związane z powierzonymi jej zadaniami, a gminy te mają obowiązek udziału w kosztach realizacji powierzonego zadania (ust. 2 art.74 ww. ustawy). Skutkiem zawarcia porozumienia jest przeniesienie obowiązku realizacji zadań publicznych z jednej jednostki samorządu terytorialnego na inną w drodze czynności administracyjnej. Dlatego, zdaniem Sądu, rację ma skarżąca, twierdząc, że podczas realizacji ww. porozumienia nie zachodzi ekwiwalentność świadczeń między stronami porozumienia. A taka ekwiwalentność byłaby wymagana dla zastosowania art.29a ust.1 ustawy VAT.

Zadania gmin w zakresie organizatorem publicznego transportu zbiorowego wynikają z wyżej przytoczonych przepisów. Różna może być treść porozumień międzygminnych w sprawie realizacji tych zadań. Niemniej jednak z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że rekompensata ma na celu pokrycie działalności statutowej wnioskodawcy, a nie stanowi dofinasowania do ceny biletów. W wyroku z dnia 27 sierpnia 2019 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 1072/17 Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie stwierdził, że "dofinansowanie związane jest z kosztami funkcjonowania skarżącego w zakresie, w jakim na podstawie porozumienia organizuje on publiczny transport zbiorowy na terenie gminy ościennej. Nie jest ono natomiast przeznaczone na sfinansowanie części ustalonej ceny usługi przewozowej, a w rezultacie nie powinno być uwzględniane w podstawie opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy VAT". Wobec tego skarżąca zasadnie przywołała zarówno ten wyrok jak i inne orzeczenia sądów administracyjnych, na poparcie prezentowanego stanowiska.

Na zakończenie należy zauważyć, że argumentacja przedstawiona przez pełnomocnika organu zaprezentowana na rozprawie sądowej w dniu 3 września 2020 r. oparta o treść uchwały Rady Miasta nr "[...]" opublikowanej w Dzienniku Urzędowym nr "[...]" nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, ponieważ Sąd w niniejszej sprawie nie dokonuje ustaleń faktycznych, a jedynie bada czy wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacja przepisów jest właściwa biorąc pod uwagę wyłącznie stan faktyczny opisany we wniosku o wydanie interpretacji.

Mając na uwadze powyżej przytoczone argumenty Sąd w niniejszej sprawie uznał za zasadny zarzut naruszenia art. 29a ust.1 ustawy VAT przez błędną wykładnię i w konsekwencji nieprawidłowe zastosowanie przedmiotowego przepisu do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej. W ocenie Sądu organ nie wykazał, aby sporna rekompensata miała charakter dofinansowania przyznanego w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej, a do takich czynności odnosi się art. 29a ustawy VAT.

Powyższe doprowadziło do uchylenia zaskarżonej interpretacji. Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o interpretację organ winien dokonać oceny zaprezentowanego we wniosku stanowiska strony z uwzględnieniem oceny prawnej przedstawionej w niniejszym uzasadnieniu.

Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdził, że zaskarżona interpretacja nie odpowiada prawu i na podstawie art.146 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2019 poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") orzekł o jej uchyleniu. W zakresie kosztów postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018, poz. 1687).

-----------------------

https://epuap.gov.plAvarehouse/feDocContent?id=94948783&r

4 z 6 2019-11-27, i: