Wyrok NSA oz. w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 2193/01
NSA oz. w Łodzi
Data orzeczenia: 2002-12-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 630  Obrót towarami z zagranicą, należności celne i ochrona przed nadmiernym  przywozem towaru na polski obszar celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Powołane przepisy: article: art. 13 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 1997 nr 23 poz. 117
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.
article: art. 40
journal: Dz.U. 1995 nr 88 poz. 439
law: Ustawa z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej.
article: ze zm.
journal: Dz.U. 1997 nr 42 poz. 264
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).
Teza: 1. Stosownie do art. 13 par. 1 ustawy dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny /Dz.U. nr 23 poz. 117 ze zm./, cło określa się na podstawie taryfy celnej lub innych środków taryfowych. Inne środki taryfowe określone zostały w art. 14 Kodeksu, natomiast z art. 13 par. 3, par. 5 i par. 6 Kodeksu celnego wynika, że Taryfa celna obejmuje Polską Scaloną Nomenklaturę Towarową Handlu Zagranicznego PCN /nomenklatura towarowa/ oraz, że klasyfikację towarów w taryfie celnej określa kod taryfy celnej i że taryfę celną ustanawia w drodze rozporządzenia Rada Ministrów. Żaden przepis Kodeksu celnego nie odsyła natomiast do stosowania innych norm niż klasyfikacji towarowej taryfy celnej.

2. Ustawa dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny /Dz.U. nr 23 poz. 117 ze zm./ przewiduje stosowanie Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego PCN, która zawarta jest już w samej taryfie celnej /art. 13 par. 3 pkt 1 Kodeksu celnego/.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług służy natomiast celom statystycznym, ewidencji, dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej /art. 40 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej - Dz.U. nr 88 poz. 439 ze zm. i rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - Dz.U. nr 42 poz. 264 ze zm./.

TEZY

1. Stosownie do art. 13 par. 1 ustawy dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny /Dz.U. nr 23 poz. 117 ze zm./, cło określa się na podstawie taryfy celnej lub innych środków taryfowych. Inne środki taryfowe określone zostały w art. 14 Kodeksu, natomiast z art. 13 par. 3, par. 5 i par. 6 Kodeksu celnego wynika, że Taryfa celna obejmuje Polską Scaloną Nomenklaturę Towarową Handlu Zagranicznego PCN /nomenklatura towarowa/ oraz, że klasyfikację towarów w taryfie celnej określa kod taryfy celnej i że taryfę celną ustanawia w drodze rozporządzenia Rada Ministrów. Żaden przepis Kodeksu celnego nie odsyła natomiast do stosowania innych norm niż klasyfikacji towarowej taryfy celnej.

2. Ustawa dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny /Dz.U. nr 23 poz. 117 ze zm./ przewiduje stosowanie Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego PCN, która zawarta jest już w samej taryfie celnej /art. 13 par. 3 pkt 1 Kodeksu celnego/.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług służy natomiast celom statystycznym, ewidencji, dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej /art. 40 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej - Dz.U. nr 88 poz. 439 ze zm. i rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - Dz.U. nr 42 poz. 264 ze zm./.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowo-Usługowego "A.-G." J. Spółka jawna z siedzibą w Al.-Ł. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 22 października 2001 r. (...) w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 29 maja 2001 r. Dyrektor Urzędu Celnego w Ł. uznał zgłoszenie celne materiałów budowlanych z tworzywa sztucznego dokonane przez P.P.H.U. "A.-G." J. Spółka Jawna za nieprawidłowe i zmienił klasyfikację według taryfy celnej z kodu 3925 90 800 na kod 3916 20 100.

W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że przedmiotem importu były panele elewacyjne z PCV typu siding wraz z listwami wykończeniowymi. Sprowadzone listwy sidingowe miały długość od 3,66 do 3,81 m, a listwy wykończeniowe w zależności od rodzaju 3,05 i 3,81 m. Na podstawie katalogu reklamowego organ I instancji dodatkowo stwierdził, iż oprócz listew importowane były również inne artykuły z PCV służące do wykończenia lub montażu okładziny elewacyjnej takie jak: narożniki do rozet, dekoracyjne rozety, zatyczki, zakończenie listwy okiennej. Listwy wraz z artykułami wykończeniowymi Spółka P.P.H.U. "A.-G." deklarowała do pozycji 3925 90 800 taryfy celnej jako artykuły budowlane z tworzyw sztucznych. Organ I instancji w uzasadnieniu decyzji wskazał, iż zgodnie z Wyjaśnieniami do taryfy celnej stanowiących załącznik do zarządzenia Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 17 września 1997 r. /M.P. nr 76 poz. 715/ sprowadzony towar należy zaklasyfikować do kodu PCN 3916 20 100 z uwagi na to, iż pozycja ta obejmuje m.in. kształtowniki profilowane, obrobione powierzchniowo, ale nie obrobione inaczej z tworzyw sztucznych. Powyższa pozycja dotyczy profili wykonanych z tworzywa sztucznego, przedstawionych do odprawy celnej w postaci kilkumetrowych odcinków o niezmiennym przekroju, nie pociętych na wymiary, będącym produktem wyjściowym do produkcji ram okiennych i drzwiowych lub listew boazeryjnych, narożników, listew przysufitowych. Wskazany przez Spółkę P.P.H.U. "A.-G." w zgłoszeniu celnym kod taryfy celnej 3925 dotyczy artykułów budowlanych z tworzyw sztucznych, gdzie indziej nie wymienionych ani nie włączonych i odnosi się jedynie do artykułów wymienionych w uwadze 11 do działu 39, która to uwaga nie obejmuje towaru importowanego przez Spółkę. Dodatkowo podniesiono, iż Spółka dokonała w dniu 10 czerwca 1998 r. w Urzędzie Celnym w G. ogłoszenia deklarując sprowadzone listwy do kodu PCN 3916 20 100.

W odwołaniach od powyższych decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. Spółka P.P.H.U. "A.-G." podniosła, iż towar był zgłoszony do odprawy celnej w formie gotowych elementów elewacyjnych z tworzywa sztucznego, pociętych na wymiary, odpowiednio frezowanych i nawiercanych do przykręcenia do podłoża. Towar jest wyłączony z pozycji 3916, bowiem został poddany obróbce powierzchniowej jak i przestrzennej polegającej na pocięciu na wymiar, nawiercaniu, frezowaniu, kształtowaniu w celu otrzymania gotowego produktu finalnego w postaci paneli elewacyjnych. Dodatkowo podniesiono, iż będąca podstawą postępowania sprawdzającego decyzja Głównego Urzędu Ceł (...) oraz Wiążąca Informacja Taryfowa 58/1998/39 z dnia 5 maja 1998 r. dotyczyły innego towaru, a mianowicie produktu wyjściowego do dalszej obróbki /półproduktu/ występującego w metrach bieżących, nie pociętego na wymiar, nie wierconego i nie frezowanego. Ponadto Wiążąca Informacja Taryfowa wydana została na wniosek firmy "B-P" i odnosi się wyłącznie do ich produktu. Odwołujący powołali się również na szereg opinii potwierdzających właściwie dokonaną klasyfikację towaru:

aprobatę techniczną sporządzoną przez Instytut Techniki Budowlanej, opinię Pro f. dr hab. Edwina M. z Akademii Techniczno-Rolniczej, opinię dr hab. inż. Władysława R. z Politechniki Łódzkiej. Niezależnie podniesiono, że odwołującym odmówiono prawa do przedłużenia terminu na złożenie wyjaśnień, co uniemożliwiło przedstawienie kompletnego materiału dowodowego oraz wskazano na decyzje organów celnych wydane w podobnych sprawach, potwierdzające dotychczasową klasyfikację sidingu.

Decyzją z dnia 22 października 2001 r. Prezes Głównego Urzędu Ceł utrzymał zaskarżone decyzje w mocy. W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że zgodnie z zasadami klasyfikacji taryfowej siding należy klasyfikować do pozycji 3916 taryfy celnej, która zgodnie z Wyjaśnieniami do taryfy celnej obejmuje profile wykonane z tworzywa sztucznego, przedstawione do odprawy celnej w postaci kilkumetrowych odcinków o niezmiennym przekroju, nie pocięte na wymiar, będące produktem wyjściowym na przykład do produkcji ram okiennych i drzwiowych lub listwy boazeryjne, narożniki, listwy przy sufitowe. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji wyjaśnił, iż pozycja 3916 obejmuje miedzy innymi kształtowniki profilowane, obrobione powierzchniowo, ale nie obrobione inaczej, z tworzyw sztucznych. Prezes Głównego Urzędu Ceł wskazał, iż do pozycji tej należy zaklasyfikować pojedyncze włókna, których jakikolwiek wymiar przekroju poprzecznego przekracza 1 mm, pręty, pałeczki i kształtowniki profilowane. Pozycja ta obejmuje również produkty, które zostały pocięte na wymiar na odcinki o długości przekraczającej maksymalny wymiar przekroju lub obrobione powierzchniowo /polerowane, wykończone matowo/ lecz nie poddane innej obróbce. Kształtowniki profilowane o powierzchni pokrytej klejem, używane do uszczelniania futryn okiennych są również klasyfikowane do pozycji 3916. Importowane materiały elewacyjne należy uznać za kształtowniki profilowane, obrobione powierzchniowo, ale nie obrobione inaczej z polichlorku winylu. Jednocześnie w uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, iż do pozycji 3925 klasyfikowane są artykuły budowlane z tworzyw sztucznych, gdzie indziej nie włączone. Zgodnie z uwagą 11 do działu 39 pozycja 3925 obejmuje enumeratywnie wyliczone artykuły nie objęte żadną z wcześniejszych pozycji poddziału II. Odnosząc się do twierdzenia Spółki, iż siding jest wyrobem gotowym Prezes Głównego Urzędu Ceł wskazał, iż importowany towar nie posiada cech wyrobu gotowego, bowiem zarówno okładzina elewacyjna jak i listwy wykończeniowe sprowadzane były w stałych wymiarach, wobec czego podczas montażu istniała konieczność pocięcia na określony wymiar.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że przeznaczenie towaru ma znaczenie tylko wtedy, gdy sama taryfa w ten sposób różnicuje klasyfikację wyrobów. Ze względu na różnorodne zastosowanie, profile nie są wyodrębnione w taryfie celnej zależnie od sposobu ich wykorzystania. Dopiero w momencie obrobienia, przetworzenia, przez co nabywają cech charakterystycznych dla artykułów lub wyrobów gotowych, mogą być klasyfikowane do innych pozycji przewidzianych dla materiałów budowlanych z tworzyw sztucznych. Odnosząc się do przedstawionych przez stronę opinii i ekspertyz Prezes Głównego Urzędu Ceł stwierdził, że dokumenty mogą być brane pod uwagę jedynie w części towaroznawczej, a nie w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej towaru. Podkreślił, iż na mocy art. 280 i art. 283 Kodeksu celnego o klasyfikacji taryfowej importowanego towaru decydują Dyrektorzy Urzędów Celnych i Prezes Głównego Urzędu Ceł. Nie jest również zasadnym powoływanie się na decyzje wydane w innych sprawach, bowiem orzecznictwo w sprawach celnych ma charakter konkretny i indywidualny. Niezasadny jest także zarzut dotyczący kwestii podatkowych, ponieważ obliczanie podatku przez urzędy celne stanowi czynność materialno-techniczną, a nie jest decyzją administracyjną, do wydania której właściwe są odpowiednie urzędy i izby skarbowe.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego uzupełnionej pismem procesowym z dnia 2 października 2002 r. Spółka P.P.H.U. "A.-G." podniosła zarzut naruszenia prawa procesowego oraz materialnego polegającego w szczególności na zaklasyfikowaniu sidingu i listw wykończeniowych do pozycji 3916, uznaniu, że listwy sidingowe nie były pocięte na wymiar oraz że płyty sidingowe są półproduktem. Spółka wyjaśniła, iż płyty sidingowe i listwy wykończeniowe do tych płyt były pocięte na konkretne wymiary i podobnie jak płytki ceramiczne /uznawane za wyroby gotowe/ przysłane w kartonach i podane w metrach kwadratowych, a nie w bieżących. Podkreślono, że pojęcie siding jest równoznaczne z pojęciem płyta lub płytka. Dodatkowo wskazano, że pozycja 3916 nie dotyczy zgłoszonych do odprawy celnej towarów, bowiem obejmuje ona kształtowniki profilowane, obrobione powierzchniowo, ale nie obrobione inaczej. Płyty będące przedmiotem importu są obrobione powierzchniowo ale i przestrzennie. W każdej płycie sidingowej wykonane są zamki boczne oraz otwory do mocowania -do ściany. Wykonane są one frezem plikowym w głąb płyty, co stanowi obróbkę przestrzenną. Skarżąca spółka podkreśliła, iż siding oraz listwy do jego wykończenia są frezowane, posiadają zawinięte obrzeża /płyta w dolnej i górnej części jest zawinięta tworząc zamek górny i dolny a w połowie - środkowej części jest fabrycznie sfałdowana/, są obrobione inaczej /przestrzenie/ oraz w procesie produkcji molekularnie łączone /klejone/. Przesądza to o wyłączeniu produktu z pozycji 3916. Wskazano również, że w myśl Podręcznej Encyklopedii Rachunkowości /Poltex, wydanie I, 1997, str. 521/ wyroby gotowe są produktami pracy, które nie wymagają dalszej obróbki lub przerobu, w wytwarzającej je jednostce prowadzącej działalność produkcyjną oraz stanowią skompletowaną całość odpowiadającą warunkom odbioru.

Z powyższego wynika, że obróbka czy przetworzenie danego wyrobu musi być związane z dodatkowym procesem produkcyjnym, a zatem stanowisko organu celnego zgodnie z którym przycięcie na budowie niektórych płyt /na przykład przy oknach lub drzwiach/ jest procesem przetwarzania jest chybione. Niezależnie wskazano również, iż Urząd Statystyczny na podstawie Systematycznego Wykazu Wyrobów SWW uznał, że okładziny ścienne z tworzyw sztucznych jak płyty sidingowe montowane na zewnętrznych ścianach budynków i wykorzystywane w budownictwie mieszczą się w zakresie grupowania SWW 1365-14 ze stawką podatkową VAT 7 procent.

W odpowiedzi na skargę Prezes Głównego Urzędu Ceł wniósł o jej oddalenie podtrzymując uzasadnienie zawarte w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia 23 listopada 2002 r. strona skarżąca zawarła wniosek o dopuszczenie dowodu z przesłuchania Prof. dr hab. Witolda M. autora opinii na temat przyporządkowania właściwego symbolu klasyfikacji statystycznej i kodu taryfy celnej. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług /Dz.U. nr 42 poz. 264 ze zm./ wprowadzone zostały do stosowania w statystyce ewidencji, dokumentacji i rachunkowości a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej /do której należy Główny Urząd Ceł/ Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług i równolegle Systematyczny Wykaz Wyrobów zgodnie z którymi okładziny ścienne zewnętrzne /siding/ klasyfikowane są w kodzie PKWiU 25.23.15-50. 10a do tego kodu przyporządkowany jest kod SWW 1365-14 i kod PCN 3925 90 100. Strona skarżąca podkreśliła, iż organ celny nie powołując biegłego nie wyczerpał środków dowodowych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona.

Przede wszystkim należy stwierdzić, że nie są uzasadnione zarzuty naruszenia powołanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Zaskarżone decyzje zawierają bowiem fakty, które uznano za udowodnione oraz wskazano podstawę prawną wraz z przytoczeniem przepisów prawa i zasadność przesłanek, którymi kierowano się przy załatwieniu sprawy. Organy celne przy wydawaniu decyzji działały na podstawie przepisów prawa. Wszczęcie postępowania i wydanie decyzji nastąpiło na podstawie art. 65 par. 4 ust. 2 Kodeksu celnego, który pozwala na uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe także po jego przyjęciu.

Odnosząc się do kwestii zasadniczej w sprawie, a mianowicie klasyfikacji sprowadzonego towaru do właściwego kodu taryfy celnej należy stwierdzić, że do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni jeden kod taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzony towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Klasyfikacja towarów podlega ogólnym regułom interpretacji systemu zharmonizowanego, które to reguły wraz z uwagami wyjaśniającymi i uwagami dodatkowymi zawartymi w taryfie celnej uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy celnej. Uwagi te nie mają charakteru wskazówek interpretacyjnych, lecz są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnej definicji pojęć zawartych w przepisach prawa, pochodzących od organu ustawowo powołanego do określania stawek celnych i ich zmiany /por. wyrok SN z dnia 25 lipca 1996 r., III ARN 22/96 - OSNAPU 1997 nr 4 poz. 45/.

Stan faktyczny sprawy jest niesporny. Przedmiotem przywozu przez stronę skarżącą była okładzina ścienna z PCV /siding/, przedstawiona do odprawy celnej w postaci kilkumetrowych odcinków, wytłaczanych z tworzywa sztucznego, o niezmiennym przekroju i nie przycinanych na konkretny, indywidualny wymiar właściwy dla ostatecznego odbiorcy, albowiem dopiero w trakcie montażu następuje ostateczne docięcie elementów sidingu do wymiarów określonego budynku. Spór pomiędzy stronami dotyczy klasyfikacji towaru.

Analizując prawidłowość dokonanej przez stronę klasyfikacji do pozycji taryfy celnej 3925 /artykuły budowlane z tworzyw sztucznych gdzie indziej nie wymienione/ należy stwierdzić, że pozycja ta podlega wyraźnemu ograniczeniu do tych artykułów, które zostały wymienione w uwadze 11 do działu 39. Wśród wymienionych w uwadze 11 grup towarów, żadna nie obejmuje elementów elewacji winylowej /siding/. W szczególności, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, sprowadzony siding nie jest wyposażeniem ani okuciem takim jak gałki, klamki, haki, wieszaki na ręczniki, kontakty lub inne płytki ochronne /pkt "ij"/. W uwagach do taryfy celnej nie zawarto definicji pojęć "wyposażenie" i "okucie". Ustalenie ich zakresu znaczeniowego winno zatem uwzględniać reguły języka potocznego oraz przykłady wyposażenia i okuć wymienione w uwadze 11. Wyposażenie oznacza urządzenie potrzebne do prawidłowego funkcjonowania czegoś, zaopatrzenie /np. wyposażenie gabinetu lekarskiego, wyposażenie pracowni, laboratorium, szpitala, wyposażenie zakładu/ lub urządzenie dodatkowe do danej maszyny lub do urządzenia uważanego za główne /Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1989, tom III, str. 832/. Okucie natomiast to metalowe umocowanie zwykle drewnianych przedmiotów /np. drzwi, opraw ksiąg, kufrów, szaf/ albo element stolarki budowlanej /okiennej, drzwiowej/, np. zamek, zasuwa, zawiasy, narożniki okienne /Słownik (...), op. cit. tom II, str. 510/. Zakres znaczeniowy pojęć -wyposażenie i okucie - ustalony na podstawie reguł wykładni właściwych dla języka potocznego nie obejmuje elementów elewacji winylowej. Analiza przykładów wymienionych w uwadze 11 pkt /ij/ /gałki, klamki, haki, kinkiety, wieszaki, kontakty i inne płytki ochronne/ nie zmienia powyższej konkluzji. W szczególności również zgodnie z definicją słownikową pojęcie "płytka" obejmuje jedynie "małe, cienkie płytki, tafelki, np. płytki podłogowe, ścienne, ceramiczne płytki do wykładania ścian /Słownik (...), op. cit., tom II, str. 705/, a zatem także nie można uznać, że siding, który został przedstawiony do odprawy celnej w postaci profili o stałej długości 3,81 i 3,66 m, wytłaczanych z tworzywa sztucznego, jest tożsamy z "płytką". Niezależnie, interpretując pojęcie płytki ochronnej, należy uwzględnić cały kontekst uwagi nr 11 pkt /ij/. Powołany punkt /ij/ uwagi nr 11 dotyczy wyłącznie wyposażenia i okuć, a "inne płytki ochronne" są tylko przykładem wyposażenia lub okuć. Płytki ochronne nie stanowią samodzielnej grupy towarów nie tylko dlatego, że nie zostały wymienione w osobnym podpunkcie ale dlatego, że wówczas tekst w uwadze nr 11 do działu 39 taryfy celnej w tym fragmencie musiałby brzmieć "(...) i innych płytek ochronnych". Brzmienie tekstu przepisu punktu /ij/ do uwagi nr 11 wyraźnie natomiast wskazuje, że wyliczenie przykładów wyposażenia i okuć obejmuje także "inne płytki ochronne". Konkludując, tylko takie płytki ochronne, które można uznać jednocześnie za okucie lub wyposażenie obejmuje uwaga nr 11 do pozycji 3925.

Klasyfikacja dokonana przez organy celne do pozycji taryfy celnej 3916 wynika z dosłownego brzmienia opisu kodu PCN zawartego w taryfie celnej i stwierdzenia, że przedmiotem importu były kształtowniki profilowane z tworzyw sztucznych, obrobione powierzchniowo ale nie obrobione inaczej. Z Wyjaśnień do działu 39 taryfy celnej wynika, że "pozycja ta obejmuje profile wykonane z tworzywa sztucznego, przedstawione do odprawy celnej w postaci kilkumetrowych odcinków o niezmiennym przekroju, nie pocięte na wymiar, będące produktem wyjściowym np.: do produkcji ram okiennych i drzwiowych lub listwy boazeryjne, narożniki, listwy przysufitowe" /str. 2301 Wyjaśnień/. Sprowadzone kształtowniki profilowane z tworzywa sztucznego stanowiące elementy sidingu nie są wprawdzie produktem wyjściowym do produkcji ram okiennych i drzwiowych ale należą do grupy listew boazeryjnych. Z opisu zawartego w taryfie celnej sprecyzowanego w Wyjaśnieniach wynika jednak także, że tylko "kształtowniki profilowane obrobione powierzchniowo, ale nie obrobione inaczej" podlegają klasyfikacji do pozycji 3916. Produkty, które zostały poddane innej obróbce /nawiercane, frezowane, połączone na skutek klejenia lub szycia/ są wyłączone z pozycji 3916 /Wyjaśnienia str. 793/. Wprawdzie sprowadzone elementy sidingu nie są przycinane na konkretny wymiar do indywidualnego zastosowania, ale są obrobione nie tylko powierzchniowo. W tym zakresie zarzut strony skarżącej jest uzasadniony, albowiem już sam proces frezowania wskazuje na obrobienie paneli nie tylko powierzchniowo. Nie przesądza to jednak zasadności samej skargi.

Klasyfikacja towarów w taryfie celnej podlega ogólnym regułom interpretacji systemu zharmonizowanego. Zasadą jest, że klasyfikację należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów /Reguła nr 1/. W rozpoznawanej sprawie uwzględnienie powyższej reguły nie jest możliwe. Z dotychczasowych rozważań wynika, że sprowadzony towar nie może zostać zaklasyfikowany do pozycji 3925, gdyż elementy elewacji winylowej /sidingu/ nie należą do artykułów wymienionych w uwadze 11 do pozycji 3925. Klasyfikacja do tej pozycji naruszałaby wyraźne, enumeratywne wyliczenie zawarte w uwadze nr 11. Z punktu widzenia zasady wyrażonej w Regule nr 1 klasyfikację do pozycji 3916 uniemożliwia natomiast obrobienie - sprowadzonego produktu nie tylko powierzchniowo, ale także przez frezowanie. W wyjaśnieniach do taryfy celnej uściślono bowiem pojęcie "poddania innej obróbce" stwierdzając, że frezowanie nie należy do obrobienia powierzchniowego. Sytuacja, w której towar nie może zostać zaklasyfikowany zgodnie z Regułą nr 1 Interpretacji Systemu Zharmonizowanego winna zostać oceniona przez pryzmat Reguły nr 4. Z Reguły nr 4 wynika bowiem, że towary, które nie mogą być klasyfikowane zgodnie z wcześniejszymi regułami powinny być klasyfikowane do pozycji odpowiednich dla towarów, do których są najbardziej zbliżone. Nie budzi wątpliwości, że gdyby nie wyłączenie wynikające z wyjaśnień do taryfy celnej odnoszące się do obrobienia produktu przez frezowanie to sprowadzone towary winny zostać zaklasyfikowane jako kształtowniki profilowane /do pozycji 3916/. Klasyfikacja do pozycji 3925 nie jest natomiast w ogóle możliwa, bo pozycja ta nie dotyczy sidingu, który nie jest ani wyposażeniem ani okuciem. Przyjmując istotne podobieństwo pomiędzy kształtownikami profilowanymi z tworzyw sztucznych obrobionymi tylko powierzchniowo a tymi, które obrobiono także przez frezowanie, należało zatem uznać, że ostateczna klasyfikacja dokonana przez organy celne była prawidłowa na podstawie Reguły nr 4 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej.

Na rozprawie oraz w głosie do protokołu rozprawy skarżący powołał się na wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2001 r. I SA/Gd 1548/01, w którym uchylono decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł w przedmiocie uznania za nieprawidłowe zgłoszenia celnego materiałów elewacyjnych do zamontowania na zewnątrz budynków /siding winylowy/. Wbrew jednak stanowisku strony skarżącej powołany wyrok nie przesądza ostatecznej klasyfikacji sidingu, albowiem jak wynika z uzasadnienia wyroku, uchylenie decyzji nastąpiło z powodu nie wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy oraz braku analizy całokształtu unormowań dotyczących klasyfikacji taryfowej. Sąd stwierdził, że nie tylko zakwestionowanie deklarowanego przez importera kodu ale także klasyfikacja dokonana przez organy celne były przedwczesne i że wątpliwości winny być wyjaśnione jedynie w toku ponownego postępowania administracyjnego, rozważając przy tym zasadność zwrócenia się do biegłego lub zasięgnięcia opinii Światowej Organizacji Celnej w Brukseli". W tym kontekście nie można podzielić poglądu, że powołanym orzeczeniem NSA przesądził klasyfikację taryfową sidingu. Gdyby taka była intencja Sądu to odpowiedni w tym zakresie wywód winien znajdować się w uzasadnieniu orzeczenia i nie wskazywano by także na potrzebę uzupełnienia materiału dowodowego. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, jak i analogiczną w sprawie sidingu /wyrok NSA z dnia 29 października 2001 r. I SA/Łd 2245-2256/00/ nie zajmuje zatem stanowiska sprzecznego z poglądami wyrażonymi w orzeczeniu z dnia 19 grudnia 2001 r. I SA/Gd 1548/01, na które powołała się strona skarżąca.

Stwierdzić również należy, iż strona skarżąca trafnie wprawdzie podniosła, że Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług powiązała powołany symbol PKWiU z kodem PCN 3925 90 10 0, ale należy także podkreślić, że w taryfie celnej PCN ten kod nie został opisany jako okładziny ścienne zewnętrzne. Organy celne zobowiązane są do stosowania klasyfikacji nomenklatury towarowej taryfy celnej a nie klasyfikacji zawartej w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Sąd nie podziela poglądów prezentowanych przez stronę skarżącą, co do konsekwencji związku klasyfikacji zawartej w taryfie celnej z klasyfikacją Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Stosownie do art. 13 par. 1 Kodeksu celnego, cło określa się na podstawie taryfy celnej lub innych środków taryfowych. Inne środki taryfowe określone zostały w art. 14 Kodeksu, natomiast z art. 13 par. 3, par. 5 i par. 6 Kodeksu celnego wynika, że Taryfa celna obejmuje Polską Scaloną Nomenklaturę Towarową Handlu Zagranicznego PCN /nomenklatura towarowa/ oraz, że klasyfikację towarów w taryfie celnej określa kod taryfy celnej i że taryfę celną ustanawia w drodze rozporządzenia Rada Ministrów. Żaden przepis Kodeksu celnego nie odsyła natomiast do stosowania innych norm niż klasyfikacji towarowej taryfy celnej.

Warto przy tym zwrócić uwagę na regulację zawartą w art. 18 i art. 54 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, które to przepisy ustalają związek klasyfikacji statystycznej i stawek oraz poboru podatku od towarów i usług oraz akcyzowego rozróżniając klasyfikację towarów wydaną na podstawie przepisów o statystyce państwowej /Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług/ od klasyfikacji Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego.

Nazwy wyrobów w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług i w Polskiej Scalonej Nomenklaturze Towarowej Handlu Zagranicznego w chwili odprawy celnej nie były ani też i obecnie nie są identyczne. Przykładowo nazwa - "okładziny ścienne zewnętrzne" o symbolu PKWiU 25.23 15-50. 10 nie występuje w Polskiej Scalonej Nomenklaturze Towarowej Handlu Zagranicznego PCN. Na możliwość różnic zwraca uwagę także uwaga 2.6 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług /Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług tom I str. 11 stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług /Dz.U. nr 42 poz. 264 ze zm./ z której wynika, że jedynie w większości przypadków zostały zachowane wzajemne powiązania kodowe. W praktyce mogłoby się także okazać, że konsekwencją przyjęcia poglądu strony skarżącej jest związanie organów celnych interpretacjami organów statystycznych /art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 1999 r. o statystyce publicznej /Dz.U. nr 88 poz. 439/. Reasumując, Kodeks celny przewiduje stosowanie Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego PCN, która zawarta jest już w samej taryfie celnej /par. 3 pkt 1 Kodeksu celnego/. Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług służy natomiast celom statystycznym, ewidencji, dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej /art. 40 ustawy o statystyce publicznej i rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług /PKWiU/ /Dz.U. nr 42 poz. 264 ze zm./.

Sąd nie uwzględnił wniosku dowodowego, który zawarty był w piśmie strony skarżącej z dnia 23 listopada 2002 r. o dopuszczenie dowodu z przesłuchania w charakterze biegłego Prof. dr hab. Witolda M., albowiem w toku postępowania strona skarżąca nie została pozbawiona możliwości zgłoszenia wniosków dowodowych, a sąd administracyjny w świetle postanowień art. 21, art. 52 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ nie rozpoznaje sprawy od nowa, gdyż sprawuje kontrolę pod względem zgodności z prawem i orzeka na podstawie akt sprawy. Należy także podkreślić, że przeprowadzenie dowodów uzupełniających na podstawie art. 52 ust. 2 ustawy o NSA nie dotyczy dowodów z opinii biegłego, a jedynie dowodu z dokumentów /vide wyrok składu 7 sędziów NSA z dnia 25 września 2000 r., FSA 1/00 - ONSA 2001 Nr 1 poz. 1/.

Z powyższych względów należało na podstawie art. 27 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzec jak sentencji.