Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 692/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2013-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 2 pkt 11, art. 11
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 3 par. 1, art. 134 par. 1, art. 145 par. 1 pkt 1) lit. c), art. 200, art. 152
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.),, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 października 2013 r. sprawy ze skargi S. Z. - prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 13 maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzją z dnia 13 maja 2013 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 29 stycznia 2013 r. nr [...], określającą S. Z. C. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia [...], wyprodukowanego w [...] r., o pojemności silnika [...] cm3 w kwocie [...] zł.

Z uzasadnienia decyzji wynika, że w dniu 28 lipca 2008 r. została zawarta umowa sprzedaży między C. S. Z. a K. G., której przedmiotem był samochód określony jako ciężarowy (faktura VAT Marża nr [...] z dnia 28 lipca 2008 r. na kwotę brutto [...] zł). Na fakturze znalazł się zapis, że jest to auto używane, bez gwarancji, sprzedający jest bezpośrednim dostawcą auta z terenu UE, a podatek VAT naliczony od marży sprzedającego i wykazany w deklaracji VAT 7 w US w [...].

Po przeprowadzonym w dniu 05.08.2008 r. badaniu technicznym ww. samochodu, zostało wydane zaświadczenie nr [...] w którym wskazano, że jest to samochód ciężarowy typu van, posiadający cztery miejsca siedzące, wliczając siedzenie kierowcy. W dniu 11.08.2008 r. K. G. zarejestrował powyższy samochód. Do rejestracji przedłożono [...] dowód rejestracyjny i jego tłumaczenie na język polski, z którego wynika, że samochód był zarejestrowany jako samochód dostawczy z przeznaczeniem do prywatnego transportu towarów.

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w aktach sprawy znajduje się także zaświadczenie potwierdzające brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia środka transportu, ww. samochodu (VAT-25). Zaświadczenie wystawiono w dniu 29.07.2008 r. podatnikowi S. Z. W zaświadczeniu jako datę faktury/umowy stwierdzającej nabycie i datę nabycia wskazano jako 25.07.2008 r., cena nabycia - [...] zł.

Nadto, pismem z dnia 18.11.2011 r. firma S. Spółka z o.o., odpowiadając na pismo Urzędu Celnego w [...] poinformowała, że pojazdy marki [...] opuszczają fabrykę w wersji osobowej i ewentualnie są przystosowywane do wersji ciężarowych u poszczególnych dystrybutorów według lokalnych rozporządzeń prawnych.

Postanowieniem z dnia 15.10.2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu w stosunku do S. Z. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą: C. Z. S. postępowanie sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki [...] o numerze nadwozia [...], zaś pismem z dnia 15.10.2012 r. wezwał podatnika do złożenia wyjaśnień w formie pisemnej poprzez nadesłanie umowy kupna samochodu oraz wskazanie daty dokonania przemieszczenia samochodu na terytorium kraju. Na wezwanie S. Z. nie odpowiedział.

W tym stanie sprawy, organ I instancji wydał decyzję z dnia 29 stycznia 2013 r., w której określił S. Z. C. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją, S. Z. wniósł odwołanie, w którym podniósł zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie:

1) art. 21 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 101 ust. 2 u. o p.a. i art. 21 ust. 1 u. o p.a., do czego doszło w wyniku nałożenia na skarżącego obowiązku zapłaty podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym,

2) art. 100 ust. 1 pkt 2 u. o p.a., do czego doszło w wyniku przyjęcia przez organ pierwszej instancji, że skarżący nabył wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy,

3) art. 100 ust. 4 u. o p.a., do czego doszło w wyniku przyjęcia przez organ pierwszej instancji, że przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochód osobowy klasyfikowane do pozycji CN 8703, przeznaczony zasadniczo do przewozu osób,

4)Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartych w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1549/2006, zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w związku z art. 3 ust. 2 u. o p.a., do czego doszło w wyniku przyjęcia przez organ pierwszej instancji, że skarżący nabył wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy,

oraz przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

1) art. 191 O.p., do czego doszło w wyniku pominięcia przez organ pierwszej instancji istotnych okoliczności ustalonych w toku postępowania dowodowego, a także w wyniku pominięcia całkowicie określonych dowodów lub też wypaczenie-niepełnie uwzględnienie niektórych z dowodów,

2)art. 121, art. 120 oraz art. 122 w związku z art. 191 O.p., do czego doszło w wyniku pominięcia przez organ pierwszej instancji istotnych okoliczności ustalonych wtoku postępowania dowodowego, a także w wyniku pominięcia całkowicie określonych dowodów lub też wypaczenie-niepełnie uwzględnienie niektórych z dowodów;

3)art. 122, art. 187 i art. 190 O.p., poprzez pominięcie zasady prawdy obiektywnej i pominięcie przez organ pierwszej instancji obowiązku podjęcia wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy poprzez zebranie i rozpatrzenie wszelkich koniecznych dowodów, co jest rażącym naruszeniem ww. przepisów.

Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie, opisaną na wstępie decyzją z dnia 13 maja 2013 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, nie znajdując podstaw do uwzględnienia stanowiska odwołującego się.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie wskazał, iż ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że w sprawie doszło do wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu marki [...] o numerze nadwozia [...]. Powyższe wynika z zaświadczenia VAT-25 wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skargowego oraz faktury VAT Marża nr [...] z dnia 28.07.2008 r., wystawionej przez C. S. Z. Zdaniem organu odwoławczego, przedmiotem sporu jest to, czy sprowadzony i następnie sprzedany samochód powinien zostać zaklasyfikowany do kodu CN 8703 jako samochód osobowy, który podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym zgodnie z wyżej przywołanymi przepisami ustawy o podatku akcyzowym, czy też jak twierdzi S. Z. - powinien zostać zaklasyfikowany do kodu CN 8704 jako samochód ciężarowy, od którego podatek akcyzowy jest nienależny.

Jak wskazał organ odwoławczy, w myśl art. 3 ust. 2 u. o p.a., do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).Wobec powyższego ustalenie prawidłowej klasyfikacji towaru wg Nomenklatury Scalonej jest najistotniejszym elementem, pozwalającym stwierdzić, czy pojazd podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Następnie organ odwoławczy wskazał, iż ustanowiona na mocy rozporządzenia nr 2658/87 Nomenklatura Scalona (CN) oparta jest na Zharmonizowanym Systemie Oznaczania i Kodowania Towarów (HS), z którego przejęła pozycje i sześciocyfrowe podpozycje HS, do których dodaje dalsze wspólnotowe podpodziały. Nomenklatura Scalona zawarta jest w załączniku I do rozporządzenia nr 2658/87 i każdego roku podlega aktualizacji. W stanie faktycznym rozpatrywanej sprawy obowiązywała Nomenklatura Scalona ustanowiona w załączniku do rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r., zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej .

Nadto organ odwoławczy wskazał, iż jednolitej interpretacji nomenklatury taryfowej służą m.in. noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, które są opracowywane przez Światową Organizację Celną i w języku polskim opublikowane zostały w załączniku do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej.

W Sekcji XVII Nomenklatury Scalonej wydzielony został dział 87 "Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria", w ramach którego wymieniona została pozycja do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi".

Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie wskazał dalej, iż określenie "przeznaczone zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie przewożeniu osób. Może on być także wykorzystywany do przewożenia towarów, co wynika z końcowej części opisu kodu CN 8703 "włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi)". Za słusznością powyższej interpretacji zakresu pozycji CN 8703 przemawia także komentarz zawarty w notach wyjaśniających HS do pozycji 8703, gdzie wskazano, że zawarte w opisie pozycji CN 8703 określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy o maksymalnej liczbie miejsc siedzących dla dziewięciu osób (włącznie z kierowcą), których wnętrze bez zmian konstrukcyjnych może być używane zarówno do przewozu osób, jak i towarów. Ponadto w notach wyjaśniających HS do pozycji 8703 zostały wymienione cechy projektowe, które wskazują, że pojazdy te są przeznaczone "głównie raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (poz. 8704)".

W ocenie organu odwoławczego, z opisów pozycji CN 8703 i 8704 wynika, że zasadniczym kryterium klasyfikacyjnym pojazdów samochodowych jest ich przeznaczenie, które zgodnie z wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS) z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06, winno być oceniane na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech pojazdów.

Wobec powyższego, Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie poddał ocenie obiektywne cechy i właściwości pojazdu będącego przedmiotem sprawy, konfrontując je w pierwszej kolejności z cechami projektowymi pojazdów zasadniczo przeznaczonych do przewozu osób z pozycji CN 8703. Dopiero bowiem wykluczenie, że pojazd nie jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób pozwala na rozważanie klasyfikacji w dalszych pozycjach Nomenklatury Scalonej. Jak wskazał organ II instancji, z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że ww. samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy. Potwierdza to pismo firmy S. Spółka z o.o. Potwierdzają to również inne dowody zebrane w toku prowadzonego postępowania - z pozycji książkowej wydanej przez eurotax A EurotaxGlass's group company o nazwie " Auto-Ident" wynika, że pojazdy samochodowe marki [...] model [...] posiadające w numerze nadwozia ciąg znaków: [...] są pojazdami pięciodrzwiowymi. Natomiast z wydruków z systemów EurotaxGlass's oraz INFO-EKSPERT wynika, że samochody o takich parametrach, jak samochód będący przedmiotem postępowania (rok produkcji, pojemność silnika) posiada 5 drzwi, 5 miejsc siedzących oraz wyposażony jest standardowo w 4/5 zagłówków; wyposażenie standardowe pojazdu obejmuje również siedzenia tylne dzielone. Tym samym, w ocenie Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie należy stwierdzić, że w założeniu producenta samochód został przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Następnie w samochodzie dokonane zostały zmiany, które pozwoliły [...] organowi rejestracyjnemu na rejestrację ww. samochodu jako samochód dostawczy z przeznaczeniem do prywatnego transportu towarów.

W zaświadczeniu wydanym po przeprowadzonym badaniu technicznym w Polsce wskazano, że jest to samochód ciężarowy typu van z czterema miejscami siedzącymi, włączając siedzenie kierowcy.

Z powyższego zdaniem organu odwoławczego, jednoznacznie wynika, że samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy, przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, w którym mogły zostać dokonane zmiany, które - na gruncie przepisów prawa o ruchu drogowym, zarówno na terenie [...], jak i Polski - pozwoliły na rejestrację samochodu jako samochodu dostawczego/ciężarowego. Dokonane zmiany nie zmieniły jednak ogółu cech konstrukcyjnych, przesądzających o przeznaczeniu tego samochodu jako samochodu do przewozu osób (samochodu osobowego). Samochód, który w świetle przepisów prawa o ruchu drogowym mógł zostać przez uprawnione podmioty/organy uznany i zarejestrowany jako samochód dostawczy/ciężarowy, posiadał cztery miejsca siedzące. Pozwala to w ocenie Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie na stwierdzenie, że był on konstrukcyjnie przeznaczony przez producenta do przewozu osób i jego konstrukcja nie uległa zmianie w tym zakresie.

Biorąc powyższe pod uwagę organ odwoławczy stwierdził, że samochód marki [...] o numerze nadwozia [...] jest pojazdem o cechach projektowych typowych dla pojazdów zasadniczo przeznaczonych do przewozu osób, wymienionych w punkach a) - e) Not wyjaśniających HS do pozycji 8703. Obecność siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym lub fabrycznych punktów do kotwiczenia siedzeń i pasów bezpieczeństwa w przestrzeni dla kierowcy i przestrzeni pasażerów jest, zgodnie z ww. Notami wyjaśniającymi HS do pozycji 8703, jedną z najistotniejszych cech projektowych pojazdów zasadniczo przeznaczonych do przewozu osób. Organ wskazał przy tym na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06.

Odnosząc się do zaprezentowanego przez Odwołującego się stanowiska, że będący przedmiotem sprawy samochód jest pojazdem "wielozadaniowym" typu van, który może być zaklasyfikowany zarówno do kodu CN 8703, jak i do kodu CN 8704, organ II instancji wskazał, iż w notach wyjaśniających dotyczących klasyfikacji pojazdów do kodu/pozycji CN 8703 wskazano, że pozycja ta obejmuje "pojazdy wielofunkcyjne", takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary. Z treści ww. noty wynika, że sprowadzony przez S. Z. samochód typu van nie może być zaklasyfikowany do kodu CN 8704. Do tego kodu CN klasyfikowane są wyłącznie te samochody typu van, które w tylnej części nie posiadają stałych punktów do kotwiczenia siedzeń oraz pasów bezpieczeństwa. Samochód będący przedmiotem postępowania został wyprodukowany jako osobowy (do przewozu osób); jego konstrukcja przewidywała możliwość wyposażenia samochodu w więcej niż jeden rząd siedzeń i siedzenia wraz z wyposażeniem bezpieczeństwa były zamontowane w tylnej części pojazdu. Posiadając ww. cechy sprowadzony samochód powinien zdaniem organu odwoławczego zostać zaklasyfikowany do kodu CN 8703.

Jak wskazał Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie fakt, że cechy samochodu będącego przedmiotem niniejszego postępowania odpowiadają cechom projektowym wymienionym w punktach a) - e) w Nocie wyjaśniającej HS do pozycji 8703 skutkuje tym, że przedmiotowy pojazd należy oceniać jako zasadniczo przeznaczony do przewozu osób i w związku z tym jest klasyfikowany w pozycji CN 8703. Dla sprawy, której celem jest ustalenie, czy samochód podlega obowiązkowi podatkowemu w podatku akcyzowym, nie ma znaczenia fakt, że w momencie zakupu samochód był zarejestrowany jako samochód dostawczy. O opodatkowaniu samochodu akcyzą przesądza wyłącznie okoliczność, że pojazd można zaklasyfikować do kodu CN 8703.

Zdaniem organu odwoławczego, ustalenie zasadniczego przeznaczenia przedmiotowego pojazdu do przewozu osób jest równoznaczne z wykluczeniem możliwości jego klasyfikacji w pozycji CN 8704, która obejmuje pojazdy służące do transportu towarowego. Przy tej pozycji nie ma mowy o tym, że pojazdy te służą również do przewozu osób. Natomiast pojazdy samochodowe z pozycji CN 8703 służą zasadniczo do przewozu osób, co oznacza, iż mogą one również służyć do przewozu towarów. Na potwierdzenie swojego stanowiska organ wskazał na orzecznictwo sądowe.

W dalszej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się do zarzutów podniesionych w odwołaniu. Ponownie wskazał, że dla opodatkowania pojazdu samochodowego podatkiem akcyzowym nie ma znaczenia to, że został on zakupiony jako ciężarowy (w świetle [...] dowodu rejestracyjnego wynika, że był on samochodem dostawczym), jak również to, że jako ciężarowy został określony przez uprawnionego diagnostę i zarejestrowany w kraju. Czym innym jest bowiem powstanie obowiązku podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, a czym innym jest rejestracja samochodu w kraju. Kwestie te regulują odrębne akty prawne, tj.: ustawa o podatku akcyzowym z 2004 r., która stanowi podstawę prowadzenia niniejszego postępowania oraz ustawa z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (tekst jednolity: Dz.U. z dnia 18 października 2012 r., poz. 1137 ze zmianami; P. or.d.). Zgodnie z wyżej już przywołanym art. 3 ust. 2 u. o p.a., do celów poboru akcyzy stosuje się Nomenklaturę Scaloną, która nie definiuje pojęcia "samochód ciężarowy", a nie Prawo o ruchu drogowym, które w art. 2 pkt 42 taką definicję zawiera.

Niezasadnym jest zdaniem organu odwoławczego również zarzut, że w sprawie nie uwzględniono dowodów, że nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód był samochodem ciężarowym. Organ I instancji nie pominął okoliczności istnienia tych dokumentów choć jak przyznał Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie, nie wszystkie dokumenty przywoływane przez Odwołującego się znajdują się w aktach sprawy. Jak wskazał organ II instancji, kwestie podatkowe uregulowane są w przepisach podatkowych, które zawierają m.in. legalną definicję samochodu osobowego i brak jest podstaw do tego, aby organy podatkowe odstąpiły od opodatkowania samochodu który w świetle przepisów podatkowych jest samochodem osobowym, z tego tylko powodu, że inne niepodatkowe przepisy prawa pozwalają na uznanie samochodu za ciężarowy. Okolicznością dającą podstawę do odstąpienia od opodatkowania nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu jest wyłącznie zaklasyfikowanie go do "niepodatkowego" kodu CN, co nie miało miejsca w sprawie.

Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie, nie zgodził się również ze stanowiskiem Odwołującego się, że to nie producent decyduje o kwalifikacji (przeznaczeniu) pojazdu. Wskazał, iż w orzecznictwie sądów administracyjnych dominujący jest pogląd, że o przeznaczeniu samochodu decyduje właśnie jego producent, a zmiany samochodu, które nie zmieniają konstrukcji nadanej samochodowi przez producenta, a dostosowują samochód do indywidualnych potrzeb jego właściciela/użytkownika, nie zmieniają przeznaczenia samochodu i nie mają wpływu na kwestie jego opodatkowania, powołując przy tym wyroki WSA w [...] i w [...].

W ocenie organu odwoławczego, samochód będący przedmiotem niniejszego postępowania został wyprodukowany jako osobowy (przeznaczony do przewozu osób z miejscami do mocowania siedzeń i pasów bezpieczeństwa) i konstrukcji samochodu oraz jego przeznaczenia nie zmieniło zamontowanie dodatkowych elementów, np. ściany działowej. Nadto, dowodem w sprawie nie może być załączony do odwołania dokument o numerze [...], określony przez Odwołującego się jako decyzja Naczelnika Urzędu Celnego, gdyż ww. dokument decyzją nie jest. Poza tym, zarówno Naczelnik Urzędu Celnego, jak i Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie, nie są związani stanowiskiem zawartym w decyzji bądź projekcie decyzji innego organu podatkowego, którym jest Naczelnik Urzędu Celnego.

Organ II instancji wskazał dalej, iż postępowanie zakończone wydaniem zaskarżonej decyzji z dnia 29.01.2013 r. prowadzone było w oparciu o przepisy ustawy podatkowej z 2004 roku, tym samym organ I instancji nie mógł naruszyć przywołanych w odwołaniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym z 2008 roku. Nie uznał również za zasadne zarzuty wszczęcia postępowania pod z góry przyjętą tezę, że samochód podlega opodatkowaniu oraz braku konsekwencji organu I instancji, polegający na przyjmowaniu tylko tych dowodów, które miałyby rozstrzygać wątpliwości na rzecz organów podatkowych. Wskazanie w postanowieniu o wszczęciu postępowania, że postępowanie będzie prowadzone w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, nie stanowi podstawy do uznania, iż postępowanie było prowadzone w sposób wadliwy. Gdyby w toku postępowania ustalono, że samochód nie podlega opodatkowaniu, to organ podatkowy zobligowany byłby do umorzenia prowadzonego postępowania, niezależnie od treści postanowienia o jego wszczęciu. Dowodów na odstąpienie od określenia zobowiązania podatkowego nie stwierdzono.

Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie nie dopatrzył się również, aby w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie organu odwoławczego, w sprawie zebrany został niezbędny materiał dowodowy, który został prawidłowo oceniony przez organ I instancji i pozwalał na wydanie decyzji podatkowej określającej zobowiązanie podatkowe. Organ I instancji w wystarczający sposób wyjaśnił, dlaczego w sprawie nie mogły zostać uwzględnione dowody w postaci zaświadczeń o przeprowadzonych badaniach technicznych i w wydanych m.in. na ich podstawie dowodów rejestracyjnych, w których stwierdzono, że ww. samochody to samochody ciężarowe. Dokumenty te nie są wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów do celów podatkowych; klasyfikacja pojazdów dokonywana do celów podatkowych dokonywana jest bowiem w oparciu o rozporządzenie nr 2658/87, a nie o dokumenty rejestracyjne, czy niepodatkowe przepisy prawa, na podstawie których są wydawane.

W dalszej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji, organ odwoławczy wskazał na sposób wyliczenia podstawy opodatkowania i stawki podatku akcyzowego. Powołując treść odpowiednich przepisów ustawy o podatku akcyzowym wskazał kiedy powstaje obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów, kto jest podatnikiem akcyzy, co stanowi podstawę opodatkowania oraz ile wynosi stawka akcyzy.

Jak wskazał Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie, z akt sprawy wynika, że ww. samochód został nabyty przez S. Z. w dniu 25.07.2008 r. za kwotę [...] zł (wynika to z zaświadczenia VAT-25). Nie ustalono, kiedy miało miejsce nabycie wewnątrzwspólnotowe, którym jest przemieszczenie wyrobu akcyzowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej), w związku z czym należało zastosować art. 6 ust. 6 u. o p.a., i za dzień nabycia należało uznać dzień 28.07.2008 r. tj. dzień, w którym samochód znajdował się na terytorium kraju i został sprzedany panu G. Zatem w terminie 5 dni od dnia 28.07.2008 r. S. Z. powinien złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego i zapłacić należny podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu. Pięciodniowy termin upływał w dniu 02.08.2008 r., ponieważ jednak była to sobota, złożenie deklaracji uproszczonej i zapłata podatku powinna więc mieć miejsce najpóźniej w dniu 04.08.2008 r.

Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie wskazał dalej, że organ I instancji nieprawidłowo wskazał, że obowiązek podatkowy powstał w dniu 29.07.2008 r. (tj. w dniu wydania zaświadczenia VAT-25), jednak w ocenie organu odwoławczego, nie miało to wpływu na wynik sprawy - przyjmując ten dzień za dzień powstania obowiązku podatkowego, termin na złożenie deklaracji uproszczonej i zapłatę podatku akcyzowego również upływał z dniem 04.08.2008 r.

Następnie organ II instancji opisując sposób wyliczenia wskazał, iż organ I instancji prawidłowo określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym na kwotę [...] zł.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego S. Z. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( zw. dalej: O.p.) w związku z treścią art. 80 ust. 1 i art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 roku ( zw. dalej: u.p.a.), do czego doszło w wyniku nałożenia na skarżącego obowiązku zapłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;

art. 80 ust.3 pkt 3 u.p.a., do czego doszło w wyniku przyjęcia przez organ, że skarżący nabył wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy;

art. 3 ust. 2 u.p.a., do czego doszło w wyniku przyjęcia przez organ, że przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochód osobowy objęty pozycją CN 8703 (Nomenklatury Scalonej) przeznaczony zasadniczo do przewozu osób.

Nadto S. Z. zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

art. 191 O.p., do czego doszło w wyniku pominięcia przez organ, istotnych okoliczności ustalonych w toku postępowania dowodowego, a także w wyniku pominięcia całkowicie określonych dowodów, lub też wypaczenie-niepełne uwzględnienie niektórych z dowodów;

art. 121 § 1 O.p., art. 120 O.p., art. 122 O.p., w związku z art. 191 O.p, do czego doszło w wyniku pominięcia przez organ istotnych okoliczności ustalonych w toku postępowania dowodowego, a także w wyniku pominięcia całkowicie określonych dowodów, lub też wypaczenie - niepełne uwzględnienie niektórych z dowodów.

art. 122, 187 § 1 O.p., poprzez pominięcie zasady prawdy obiektywnej i pominięcie przez organy obowiązku podjęcia wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy poprzez zebranie i rozpatrzenie wszelkich koniecznych dowodów, co jest rażącym naruszeniem wymienionych przepisów;

art. 180 § 1 O.p., 181 O.p., 187 § 1 oraz ust. 2 O.p. oraz 188 O.p. w zw. z art. 80 ust. 1 oraz ust. 3 pkt 3 u.p.a. ,poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów w postaci przesłuchania w charakterze świadka K. G., powołania biegłego z zakresu techniki samochodowej, oraz przeprowadzenia dowodu z [...] strony internetowej, które to dowody wskazywały na okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, w szczególności dotyczących trwałości zmian konstrukcyjnych w pojeździe, które doprowadziły do stanu, powodującego w czasie nabycia przez S. Z. prowadzącego działalność gospodarczą C. pojazd objęty niniejszym postępowaniem nie był oraz nie mógł być przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, a więc tym samym pojazd nie kwalifikował się do kategorii wyrobów akcyzowych; w konsekwencji naruszenie wskazanych przepisów przyczyniło się do wybiórczego zebrania materiału dowodowego, a w konsekwencji do podjęcia wadliwej decyzji załatwiającej sprawę przez Organ podatkowy II instancji.

Ponadto, w związku z powyżej wskazanymi naruszeniami, skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez zakończenia postępowania, pomimo niewyjaśnienia okoliczności sprawy i w konsekwencji wydanie decyzji, po przeprowadzeniu postępowania, w sposób wadliwy i w oparciu o nie wyjaśniony w pełni stan faktyczny, co spowodowało przedstawienie w uzasadnieniu decyzji wadliwego stanu faktycznego sprawy oraz przedstawienie wadliwej podstawy prawnej wraz z jej wyjaśnieniem, co następnie spowodowało błędną wykładnię powołanych przepisów prawa materialnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie u z n a ł, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy zauważyć, że stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm., zw. dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia legalności tj. z punktu widzenia zgodności zaskarżonych decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Żądanie skargi może być więc uwzględnione w razie stwierdzenia przez sąd, że rozstrzygnięcie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub przepisów postępowania, jeżeli takie naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bądź z naruszeniem prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy). Ponadto sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 ustawy).

Przystępując do oceny legalności zaskarżonej decyzji, należy na wstępie zauważyć, że w świetle art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W ocenie Sądu zaskarżone rozstrzygnięcie oraz poprzedzające je rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Zasadniczą kwestią sporną pomiędzy skarżącym a organem jest kwalifikacja sprowadzonego a następnie sprzedanego przez skarżącego samochodu marki [...] ( VAN) o numerze nadwozia [...], wyprodukowanego w [...] r., o pojemności silnika [...] cm3, jako samochodu osobowego lub ciężarowego. Na podstawie zebranego w postępowaniu materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Celnego jako organ pierwszej instancji, a następnie w wyniku zakwestionowania jego stanowiska przez podatnika - Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie, zakwalifikowali przedmiotowy pojazd jako osobowy, a więc odmiennie niż uczynił to skarżący. W przekonaniu Sądu stanowisko organów należy uznać za przedwczesne.

Na wstępie wskazać należy, iż w sprawie zastosowanie miały przepisy ustawy z dnia z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), zwana dalej "u. o p.a." na podstawie art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 749), który stanowi, że w przypadku gdy obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w rozumieniu ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (z dnia 6 grudnia 2008r.) i należna akcyza nie została zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe.

Zgodnie z art. 1 ustawy, reguluje ona opodatkowanie wyrobów podatkiem akcyzowym, dalej "akcyza", oraz określa zasady i tryb wprowadzania do obrotu wyrobów objętych akcyzą i oznaczania niektórych z tych wyrobów znakami akcyzy.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 5 u. o p.a. opodatkowaniu akcyzą podlegają nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa.

Zgodnie z art. 2 pkt 11 u. o p.a. nabycie wewnątrzwspólnotowe to przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej). Wyroby akcyzowe to wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy (art. 2 pkt 1).

Zgodnie z zał. nr 1 do ustawy poz. 59 wyrobami akcyzowymi są samochody osobowe zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 34.10.2 (transakcje krajowe) lub CN 8703 (np. wewnąrzwspólnotowe nabycie).

Podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu (art. 11 u. o p.a).

Podatnikami akcyzy od samochodów są:

1) podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju;

2) importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 80 ust. 2 u.op.a.).

Obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów powstaje:

1) w przypadku sprzedaży - z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w terminie 7 dni, licząc od dnia wydania wyrobu;

2) w przypadku importu - z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego;

3) w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego - z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 80 ust. 3 u.o p.a.).

W świetle powyższego, podmiotem – podatnikiem akcyzy jest osoba, która dokonała nabycia wewnątrzwspółnotowego samochodu osobowego. Zgodnie z art. 2 pkt 11 ustawy, nabyciem wewnątrzwspólnotowym jest przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 80 ust. 1 u. o p.a.).

W myśl art. 3 ust. 2 u. o p.a., do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L. 256 z 7 września 1987, str. 1, ze zm). Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

Pozycja Nomenklatury Scalonej oznaczona kodem CN 8703 obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Noty wyjaśniające do systemu kodowania zostały opublikowane w załączniku do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. Nr 86, poz. 880). Zgodnie z tymi wyjaśnieniami klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że pojazdy te są przeznaczone zasadniczo do przewozu osób. Niniejsza pozycja obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przeznaczonymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702 oraz w niniejszej pozycji określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmian konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Dalej w wyjaśnieniach stwierdzono, że klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy projektowe, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów (pozycja 8704). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są następujące cechy: a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych punktów kotwiących lub składanych; b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana zarówno do przewozu osób jak i towarów; e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Natomiast pojazdy samochodowe przeznaczone do transportu towarowego, objęte pozycją CN 8704 to, w szczególności zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.), ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju, ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.), cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp), ciężarówki - chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z butanem itp., ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi do przewozu czołgów, urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów elektrycznych itp., ciężarówki specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705, śmieciarki nawet wyposażone w urządzenia do załadunku, zgniatania itp. Ponadto jako cechy właściwe pojazdom tej kategorii wymieniono: a) siedzenia-ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów. Siedzenia te są zwykle składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów; b) oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup); c) brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (vany); d) zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną; e) brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (zob. wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06, Lex nr 337569).

Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo – towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu – zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Z kolei użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów.

Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób (CN 8703) bądź towarów (CN 8704) ustalane jest na podstawie cech konstrukcyjnych samochodu, jego ogólnego wyglądu i wyposażenia. Powinno się ono odbywać w oparciu o całokształt okoliczności danej sprawy – dokumenty dotyczące okresu sprzed nabycia auta, jak i po jego nabyciu, obiektywne cechy samochodu świadczące o jego dominującym charakterze. Charakteru tego nie zmieniają przeróbki dokonane w samochodzie, dostosowujące go do indywidualnych potrzeb użytkownika, lecz nie zmieniające konstrukcyjnego przeznaczenia pojazdu.

W niniejszej sprawie należało zatem dokonać analizy dokumentacji zarówno sprzed nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, jak i po jego nabyciu. Podkreślić należy, że z akt sprawy nie wynika aby skarżący po sprowadzeniu pojazdu, a przed jego zbyciem, dokonał w nim jakichkolwiek zmian. Sporny pojazd marki [...], nr nadwozia [...], rok produkcji [...], pojemność silnika [...] cm3 został zakupiony przez K. G. od S. Z. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą C. Z. S. w takim samym stanie w jakim został zakupiony na terenie [...]. W [...] sporny samochód był zarejstrowany jako samochód dostawczy z przeznaczeniem do prywatnego transportu towarów. Pojazd posiadał ścianę grodziową oddzielającą przestrzeń kierowcy od przestrzeni dla pasażerów, posiadał część załadunkową, innych elementów które ogólnie kojarzą się z wyposażeniem dla pasażerów było brak. Także w zaświadczeniu o przeprowadzeniu, na terenie Polski w dniu 5.08.2008 r. badania technicznego określono rodzaj pojazdu "samochód ciężarowy typu van posiadający cztery miejsca siedzące wliczając siedzenie kierowcy". Ponadto, z informacji uzyskanej od producenta wynika, że pojazdy marki [...] mogą być przystosowywane do wersji ciężarowych u poszczególnych dystrybutorów według lokalnych rozporządzeń prawnych. Z dokumentacji uzyskanej od Starostwa Powiatowego w [...] wynika zaś, iż jest to pojazd dostawczy do przewozu towarów.

W aktach administracyjnych znajduje się także zaświadczenie potwierdzające brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia środka transportu, ww. samochodu ( VAT-25).

W oparciu o rozbieżne informacje znajdujące się w zgromadzonym materiale dowodowym nie było możliwe dokonanie prawidłowej klasyfikacji w świetle Nomenklatury Scalonej CN.

Dlatego za trafny należy uznać zarzut strony dotyczący naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania. Wynikająca z art. 122 O.p. zasada prawdy obiektywnej polega na tym, że organ podatkowy ma obowiązek podjęcia z urzędu wszelkich działań, które doprowadzą do dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy podatkowej, aby w ten sposób odtworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisów. Zasada ta, rozwinięta w art. 187 § 1 O.p. kładzie nacisk na aktywną rolę organu administracyjnego w postępowaniu wyjaśniającym. Jest to warunek nieodzowny dla prawidłowego przeprowadzenia wszczętego w sprawie postępowania dowodowego, a w konsekwencji także prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Dążąc do ustalenia prawdy materialnej, działający w toku postępowania w sposób aktywny organ powinien, w zależności od wyłaniających się ustaleń, podejmować właściwe w sprawie działania.

Z przepisów dotyczących postępowania dowodowego wynika zaś, między innymi, że organ podatkowy jest obowiązany dopuścić jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.), zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.), w szczególności uwzględnić żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art. 188 O.p.), na podstawie całego zebranego materiału dowodowego ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 O.p.). Zawarte w art. 188 O.p. sformułowanie "chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem" odnosi się do sytuacji, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej, już stwierdzonej na korzyść strony. Jeżeli dowód dotyczy tezy odmiennej powinien być przeprowadzony. Odmienna interpretacja prowadziłaby do pozbawienia strony podstawowego instrumentu, za pomocą którego realizuje prawo do czynnego udziału w sprawie, tj. zgłoszenia wniosków dowodowych.

Podkreślić należy, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje otwarty system dowodów. Oznacza to, że jako dowód w sprawie należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.), zaś wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. obowiązek organów podatkowych wyjaśnienia wszystkich prawnie relewantnych faktów i zebrania całego materiału dowodowego obejmuje dążenie wszelkimi prawnie dopuszczalnymi sposobami, za pomocą wszystkich dopuszczonych prawem dowodów do ustalenia stanu faktycznego sprawy (por. wyrok NSA z dnia 9 października 2012 r., sygn. akt I FSK 2132/11).

Z akt sprawy wynika, strona zgłosiła wnioski o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadka K. G., na okoliczność stanu pojazdu w czasie zakupu, jego wyposażenia czy zakupił pojazd przystosowany do przewozu osób w sposób bezpieczny, czy pojazd posiadał wydzieloną strefę załadunkową, dowodu z opinii biegłego z zakresu mechaniki samochodowej na okoliczność zakresu zmian konstrukcyjnych dokonywanych w autach, ich trwałości, sposobu demontażu, zakresu kwalifikacji, które potrzebne są do przywrócenia do stanu poprzedniego pojazdu po przebudowie konstrukcyjnej w taki sposób jak miało to miejsce w pojeździe marki [...], rok produkcji [...], pojemność silnika [...] cm3, nr nadwozia [...], pojemność silnika [...] cm3, jakie było przeznaczenie pojazdu w czasie po kupnie przez S. Z. i J. M. C. S.C. a przed pierwszą sprzedażą w RP, czy przeznaczenie to jest tożsame z typem homologacji wskazanej [...] dowodzie rejestracyjnym w pozycji [...] dla pojazdu marki [...], rok produkcji [...], pojemność silnika [...] cm3, nr nadwozia [...] oraz jak tłumaczone są niniejsze pozycje, jakie warunki musi spełniać auto z homologacją tego typu, czy pojazdy marki [...], rok produkcji [...], takie warunki spełniał oraz dowodu z [...] strony internetowej na okoliczność stosunku rozstawu osi do długości strefy załadunkowej, typu homologacji oraz ilości miejsc siedzących dla pasażerów.

Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie odmówił uwzględnienia tych wniosków. Niedostateczne rozpatrzenie w/w okoliczności przez organ podatkowy powoduje, że dokonane w niniejszej sprawie ustalenia należy uznać za niepełne, dowolne i sprzeczne z zasadami określonymi w art. 121 § 1, 122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej. Natomiast brak prawidłowo ustalonego w sprawie stanu faktycznego, uniemożliwia Sądowi dokonanie kontroli zaskarżonej decyzji w świetle zastosowanych przez organ podatkowy przepisów prawa materialnego.

Organ podatkowy również w ogóle nie odniósł się do informacji producenta, że pojazdy marki [...] mogą być przystosowywane do wersji ciężarowych u poszczególnych dystrybutorów według lokalnych rozporządzeń prawnych. Powyższe uchybienie stanowi naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Ponownie rozpatrując sprawę organ uwzględni stanowisko wyrażone w uzasadnieniu niniejszego wyroku.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. Na podstawie art. 152 p.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.