Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt SA/Bd 3478/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2004-05-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 630  Obrót towarami z zagranicą, należności celne i ochrona przed nadmiernym  przywozem towaru na polski obszar celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Powołane przepisy: article: art.65 par.3,art.65 par.4,art.83
journal: Dz.U. 1997 nr 23 poz 117
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.
article: załącznik
journal: Dz.U. 1999 nr 74 poz 830
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie wyjaśnień do taryfy celnej
journal: Dz.U. 1997 nr 11 poz 62
law: Międzynarodowa konwencja w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów, sporządzona w Brukseli dnia 14 czerwca 1983 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz, Sędziowie Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska, Asesor WSA Grzegorz Saniewski (spr.), Protokolant Anna Krenz, po rozpoznaniu w dniu 27 kwietnia 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi "C." Sp. z o. o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie klasyfikacji celnej towaru oddala skargę


UZASADNIENIE

SA/Bd 3478/03

UZASADNIENIE

Powołując się na przepisy art. 207 Ordynacji podatkowej oraz art. 13 § 5, art. 65 § 4 pkt 2 lit. c), art. 83 § 1 i art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny oraz § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej Naczelnik Urzędu Celnego w T. decyzją nr [...] z dnia [...] uznał dokonane w dniu 26 czerwca 2000 r. przez spółkę C. Sp. z o.o. zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej oznaczenia towaru kodem 3921 13 10 0 i wskazał prawidłowy kod towaru – 9494 90 90 0. W uzasadnieniu Naczelnik powołując się na brzmienie reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), a także na brzmienie pozycji 9404 taryfy celnej i wyjaśnienia do taryfy celnej tom IV str. 2184 stwierdził, iż w aktach sprawy znajdują się dowody na to, że przedmiotem przywozu były poduszki siedzeniowe z pianki poliuretanowej. Takie określenie towaru ("poduszki") znalazło się w deklaracji producenta z 20 marca 2002 r. oraz w załączonych do zgłoszenia celnego deklaracji producenta z 7 czerwca 1999 r. i fakturze sprzedawcy nr [...] z dnia 23 czerwca 2000 r. Kod PCN 9404 90 90 0 został również wskazany przed duńskiego eksportera w karcie 4 duńskiego dokumentu eksportowego T-2. W aktach sprawy nie ma natomiast dowodów, iż sprowadzono płyty i arkusze z tworzyw sztucznych do produkcji poduch (kod PCN 3921 13 10 0).

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie przepisu art. 13 § 5 Kodeksu celnego poprzez dokonanie klasyfikacji sprowadzonego towaru w oparciu o jego nazwę, a nie cechy fizyczne oraz naruszenie przepisów art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nie uwzględnienie tych przedstawionych dokumentów, w których były stosowane inne określenia towaru niż "poduszki" i w konsekwencji, wobec pojawiających się trudności w określeniu towaru – braku przeprowadzenia oględzin lub dowodu z opinii biegłego. Ponadto Spółka stwierdziła, że wobec faktu, iż od wielu lat dokonuje przywozu identycznych towarów jak objęte zgłoszeniem uznanym za nieprawidłowe, na podstawie takich samych dokumentów i dotychczas nie spotkała się z zastrzeżeniami co do klasyfikacji taryfowej, a obecnie te same organy celne po kilku latach od zwolnienia towaru równie masowo uznają zgłoszenie celne za nieprawidłowe, można uznać ich postępowanie za prowadzone w sposób naruszający zasadę zaufania (art. 121 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego).

W toku postępowania odwoławczego organy celne uzupełniły materiał dowodowy o oględziny sprowadzonego towaru, natomiast strona przedstawiła wykonane na jej zlecenie opinie specjalisty z zakresu chemii i technologii organicznej oraz rzeczoznawcy z zakresu technologii wyrobów z drewna i meblarstwa, a ponadto wydane w dniu [...] przez czeskie władze celne dla firmy G. Sp. z o.o. postanowienie wyrażające zgodę na zmianę zezwolenia dotyczącego pochodzenia towaru i wydaną przez duńskie władze celne dla firmy P. wiążącą informację taryfową kwalifikującą towar o nazwie "poduszka P." według kodu 3921 13 10 00.

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. W uzasadnieniu Dyrektor zwrócił uwagę, że nie neguje, iż poduszki siedzeniowe są wykonane z pianki poliuretanowej oraz że mają one formę przyciętej pod wymiar pianki poliuretanowej pochodzącej z recyklingu. Stwierdził, że są one importowane w ostatecznym kształcie, gdyż – zdaniem biegłego (ekspertów strony) – nie jest możliwe formowanie tego typu materiału najpierw np. w regularne prostopadłościany, a następnie nadanie im odpowiedniego, bardziej nieregularnego kształtu – wypukłości, wgłębienia. Przyjęto więc, iż owe poduszki nie podlegają żadnemu dalszemu bezpośredniemu przetworzeniu obejmującego zmiany kształtu, wagi lub koloru. Są natomiast pokrywane włókniną, koszulką trykotową i tkaniną. Opierając się na tych ustaleniach, jak również na dokumentach wcześniej wskazanych przez organ I instancji oraz na treści Międzynarodowego Listu Przewozowego, Dyrektor podtrzymał stanowisko, iż sprowadzony towar należy klasyfikować do pozycji kodu PCN 9404 obejmującego stelaże pod materace; artykuły pościelowe lub podobne (np. materace, kołdry, pierzyny, poduszki, pufy i jaśki) wyposażone w sprężyny lub wypchane albo też zawierające jakikolwiek materiał, bądź wykonane z gumy komórkowej lub z tworzywa sztucznego, nawet pokryte - a nie do pozycji 3921 właściwej dla pozostałych płyt, arkuszy, folii, taśm i pasów z tworzyw sztucznych. Dokonując takiej klasyfikacji Dyrektor powołał się na komentarz do pozycji 9401 (tom IV, str. 2185 Wyjaśnień do Taryfy celnej) oraz na treść uwag ogólnych do działu 94 zawartych w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej (tom IV, str. 2184). Wskazują one, iż dział 94 obejmuje części wyrobów, nawet w stanie surowym, jeżeli są identyfikowalne poprzez ich kształt lub inne szczególne cechy jako części przeznaczone wyłącznie lub głównie do artykułów objętych pozycjami 9401 (meble do siedzenia), 9402, 9403 i 9403. Sprowadzony przez skarżącą Spółkę towar miał ściśle określony wymiar, kształt i przeznaczenie - nie były to płyty z tworzyw sztucznych ogólnego przeznaczenia z pozycji 3921 Taryfy celnej, ale poduszki bez pokrycia, będące częścią składową mebli tapicerskich (mebli do siedzenia). Pozycja 9404 obejmuje poduszki wykonane z tworzywa sztucznego, nawet pokryte, a więc według Dyrektora z powyższego wynika, iż obejmuje ona również poduszki z tworzywa sztucznego nie pokryte.

Odnosząc się do zarzutu nie uwzględnienia tych dokumentów, w których nie było użyte określenie "poduszki" Dyrektor stwierdził, iż tym dokumentom, w tym deklaracji producenta z 20 marca 2002 r., nie odmówiono mocy dowodowej, jednak nawet pomimo że w deklaracji określono towar jako "panele regularnego kształtu" producent zaklasyfikował ten właśnie towar w dziale 94 Taryfy celnej. Natomiast powołanie biegłego było w sprawie zbędne, skoro ani skład chemiczny, ani sposób wytwarzania ani parametry techniczne towaru nie były kwestią sporną. Co do zarzutu naruszenia zasady zaufania Dyrektor stwierdził, iż przyjęcie zgłoszenia celnego nie jest decyzją administracyjną, do czasu więc wydania decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w T. organ celny nie wypowiedział się w kwestii prawidłowości zgłoszenia celnego w niniejszej sprawie. Ponadto zarówno duńska jak też czeska firma, od których Spółka sprowadza towar, klasyfikowały go w dziale 94. Odnosząc się do załączonej w postępowaniu odwoławczym Wiążącej Informacji Taryfowej (WIT) wydanej przez duńskie władze celne Dyrektor zwrócił uwagę, iż nie jest ona normą prawną i wobec tego podlega swobodnej ocenie dowodów tak jak pozostały materiał dowodowy. Nie można przyjąć klasyfikacji wskazanym w WIT nie tylko dlatego, iż poprawna klasyfikacja wynika wprost z Wyjaśnień do taryfy celnej, ale też dlatego, iż zgodnie z art. 5 Kodeksu celnego wiążąca informacja taryfowa jest to decyzja administracyjna, wydana na wniosek strony w indywidualnej sprawie, która wiąże organy celne oraz osobę i stosowana jest w odniesieniu do towarów, wobec których formalności celne zostały dokonane po dniu, w którym informacja została udzielona. Informacja jest więc obowiązująca wobec osoby, której została udzielona i organy celne nie są obowiązane stosować klasyfikacji zawartej w WIT, jeżeli stroną postępowania jest inny podmiot niż adresat WIT-u. Co więcej polska administracja celna będzie zobowiązana stosować WIT wydane przez administracje celne państw – członków Unii Europejskiej dopiero z chwilą przystąpienia Polski do Unii.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka wniosła o uchylenie Decyzji Dyrektora Izby Celnej podnosząc, iż błędnie zastosował on Taryfę Celną stanowiącą załącznik do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 grudnia 2000 r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej w części dotyczącej Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Normy Scalonej oraz pozycji 3921, 9404 wraz z uwagami i podobnie błędnie zastosował Wyjaśnienia do Taryfy Celnej stanowiące załącznik do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej w części dotyczących pozycji 3921 i 9404. Stwierdzając, iż prawidłowo towar powinien być zaklasyfikowany do pozycji 3921, skarżąca wskazała na pkt 10 uwag do działu 39 Taryfy celnej oraz na uwagi do pozycji klasyfikacyjnych zawartych w Tomie II Wyjaśnień do Taryfy celnej, według których należy klasyfikować towar do kodu 3921 nawet jeżeli staje się on na skutek nadania mu odpowiednich wymiarów towarem gotowym do użytku, mającym ściśle określone przeznaczenie (np. wymienione w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej obrusy) oraz kształt nieznacznie zakrzywiony – który to opis odpowiada dokładnie towarowi w przedmiotowej sprawie. Odnosząc się do argumentacji organu celnego skarżąca zwróciła uwagę, iż rozwinięciem będącej podstawą zaskarżonej decyzji uwagi do działu 94 umieszczonej pod nazwą "Części" i stwierdzającej iż dział ten "obejmuje tylko części wyrobów nawet w stanie surowym, objętych pozycjami 9401, 9403 i 9405, jeżeli są identyfikowalne przez ich kształt lub inne cechy jako części przeznaczone wyłącznie lub głównie do artykułów objętych wyżej wymienionymi pozycjami" jest zasada iż "Są one klasyfikowane w niniejszym dziale jeżeli nie są gdzie indziej bardziej szczegółowo ujęte". Można zatem uznać, iż sprowadzony przez Spółkę towar ze względu na to, że jest blokiem poliuretanowym o regularnych kształtach, lekko wypukłym, wyrobem gotowym nadającym się do użytku – powinien być klasyfikowany do pozycji 3921, gdyż jest tam bardziej szczegółowo opisany. O zakwalifikowaniu do pozycji bardziej szczegółowo opisującej towar w przypadkach wątpliwych mówi także reguła 3 a) ORINS.

Skarżąca podniosła również, iż z dowodów przez nią przedstawionych wynika, że wyrób nie stanowi ze względu na swoje właściwości oddzielnej, samoistnej części mebla do siedzenia będącej poduszką, lecz jest jedynie jednym z elementów niezbędnych do wytworzenia części mebla do siedzenia – poduchy do mebli w stylu "I.", na co wskazuje technologia produkcji poduch. Ponadto część mebla do siedzenia powinna być identyfikowalna jednoznacznie ze względu na swój kształt lub inne szczególne cechy, tymczasem importowany towar nie może być jednoznacznie tak zakwalifikowany. Można domniemywać, że towar ten może być przeznaczony do produkcji mebla do siedzenia, ale jego cechy nie identyfikują go jednoznacznie w tym kierunku.

Spółka zgodziła się, iż decyzje celne państw obcych (czeskich i duńskich) nie są wiążące w postępowaniu przed Dyrektorem Izby Celnej, ale według skarżącej ze względu na bliskie przystąpienie do Polski do Unii Europejskiej oraz fakt przystąpienia Polski do Konwencji w sprawie Sharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów sporządzonej w Brukseli (Dz. U. z 1997 Nr 11, poz. 62) decyzje te powinny mieć większe znaczenie dowodowe niż samoistna klasyfikacja taryfowa dokonana przez prywatną osobę prawną – eksportera.

Skarżąca powtórzyła zarzut naruszenia reguł postępowania dowodowego poprzez brak powołania biegłego w sytuacji, kiedy ze zgłoszeń celnych, faktur, opisu technicznego i rysunków technicznych oraz opinii specjalistów wynikają różne opisy towaru. Sytuacja taka zdaniem Spółki sprawia że stan sprawy nie został wszechstronnie wyjaśniony.

Skarga powtarza także podniesiony w odwołaniu zarzut naruszenia zasady prowadzenia postępowania administracyjnego w sposób budzący zaufanie do organów celnych. Zdaniem Spółki organ celny dokonały kontroli zgłoszenia celnego w zakresie dokumentów i rewizji celnej towaru w dniu zgłoszenia celnego, mógł więc już wtedy stosownie do art. 70 § 2 Kodeksu celnego wydać decyzję o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, tymczasem decyzja taka została wydana dopiero po powtórnej kontroli tych samych dokumentów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko przedstawione w skarżonej decyzji i zawartą tam argumentację. Podkreślił ponadto, iż w sprawie nie ma znaczenia dla jakich celów importer – firma C. – wykorzysta towar, bowiem kryterium przeznaczenia, o którym mowa w Taryfie celnej dotyczy wyłącznie przeznaczenia towaru według zamysłu producenta, a nie przeznaczenia w sensie jego wykorzystania przez importera. Odnośnie postanowienia czeskich władz celnych Dyrektor zauważył, że dotyczy ono nie klasyfikacji towaru, ale zmiany zezwolenia dotyczącego pochodzenia towaru przy procedurze potwierdzenia pochodzenia towaru. Wypowiadając się w kwestii zarzutu o podwójnej kontroli tych samych dokumentów Dyrektor wskazał na przepis art. 83 § 1 Kodeksu celnego pozwalającego organowi celnemu na przeprowadzenie kontroli zgłoszenia celnego w ciągu trzech lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego i wydania w tym okresie rozstrzygnięcia w formie decyzji administracyjnej.

W piśmie procesowym z dnia 19 kwietnia 2004 r. skarżąca Spółka podniosła dodatkowe zarzuty - naruszenia art. 65 § 5 Kodeksu celnego oraz naruszenia art. 210 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając pierwszy z tych zarzutów skarżąca zauważyła, iż w wyniku zmiany Kodeksu celnego ustawą z dnia 23 kwietnia 2003 r. o zmianie ustawy – Kodeks celny oraz o zmianie ustawy o służbie celnej do art. 65 został dodany § 5a stanowiący, że w postępowaniu po przyjęciu zgłoszenia celnego, w którym wydano decyzję uznającą zgłoszenie celne za prawidłowe lub nieprawidłowe stosuje się odpowiednio art. 230 § 5 i 6 Kodeksu celnego. Oznacza to, że w obecnym stanie prawnym wniesienie odwołania, w tym także w postępowaniu dotyczącym zmiany kodu taryfy celnej, zawiesza bieg przewidzianego w § 5 art. 65 Kodeksu 3 letniego terminu do wydania decyzji. Wobec tego należy uznać, że przed powyższą zmianą wniesienie odwołania nie powodowało zawieszenia biegu tego terminu. W konsekwencji termin ten upłynął w dniu 26 czerwca 2003 i organ celny II instancji nie mógł rozstrzygnąć decyzją z listopada 2003 r. o utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji. Ze względu na upływ terminu sprawa powinna być umorzona.

W kwestii drugiego z podniesionych w piśmie procesowym zarzutów strona wskazała na występujące pomiędzy polskimi a czeskimi i duńskimi organami celnymi rozbieżności w klasyfikowaniu tego samego towaru, zwracając uwagę, iż Polska Nomenklatura Scalona jest w pełni zgodna ze stosowanym także przez inne wymienione władze celne systemem wynikającym z ratyfikowanej przez Polskę Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów podpisanej w Brukseli 14 czerwca 1983 r. Wobec tego należy uznać, iż zaistniała potrzeba zwrócenia się w trybie art. 210 Ordynacji podatkowej do Światowej Organizacji Celnej lub Rady Współpracy Celnej na podstawie art. III pkt d) Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej sporządzonej w Brukseli w dniu 15 grudnia 1950 r. (Dz. U. z 1978 r. Nr 11, poz. 43) o rozstrzygnięcie o właściwym kodzie towaru w Zharmonizowanym Systemie Oznaczania i Kodowania Towarów. Ponadto rozpatrując sprawę z punktu akcesji Polski do Unii Europejskiej pomimo braku bezpośredniego związania polskich organów celnych Wiążącą Informacją Taryfową UE, jeżeli strona skarżąca nie jest adresatem tej decyzji, to - jak wskazał to NSA w W. w wyroku z dnia 12 lutego 2002 r. (sygn. akt V SA 305/00) – w braku odmiennych wskazówek interpretacyjnych należy stosować interpretację stosowaną przez kraje Unii.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, albowiem skarżona decyzja nie narusza prawa.

Organy celne dokonują klasyfikacji taryfowej towarów według przepisów taryfy celnej, która przyjęła nazewnictwo i zasady interpretacji Nomenklatury Scalonej, wprowadzonej w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów, sporządzoną w Brukseli dnia 14 czerwca 1983 r. (załącznik do Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 62). Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega warunkom określającym zasady, na których jest oparta, oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Do celów prawnych klasyfikację taryfową ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działu taryfy celnej oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, a także z wyjaśnieniami do taryfy celnej, stanowiącymi załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. (Dz. U. Nr 74, poz. 830). W dacie dokonania przez spółkę C. Sp. z o.o. zgłoszenia celnego obowiązywała taryfa celna wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 107, poz. 1217 z późn. zm.). Dział 94 tej taryfy zawiera pozycję 9404 obejmującą "stelaże pod materace; artykuły pościelowe lub podobne (np. materace, kołdry, pierzyny, poduchy, poduszki i jaśki) wyposażone w sprężyny lub wypchane albo też zawierające jakieś materiały, bądź wykonane z gąbki gumowej lub z tworzywa sztucznego, nawet pokryte" , przy czym zgodnie z umieszczoną na wstępie tego działu uwagą 1 pkt a) - nie obejmuje on "materacy pneumatycznych lub wodnych, poduch lub poduszek ujętych w działach 39,40 lub 63" Z kolei w ww. wyjaśnieniach do Taryfy celnej w tomie V na stronie 2185 pod tytułem "Części" wyjaśniono, iż dział 94 obejmuje tylko części wyrobów, nawet w stanie surowym, objętych pozycjami 9401 (meble do siedzenia (inne niż z pozycji nr 9402), nawet przekształcane w miejsca do spania oraz ich części) do 9403 i 9405, jeżeli są identyfikowalne poprzez ich kształt lub inne szczególne cechy jako części przeznaczone wyłącznie lub głównie do artykułów objętych wyżej wymienionymi pozycjami. Są one klasyfikowane w niniejszym dziale, jeżeli nie są gdzie indziej bardziej szczegółowo ujęte". Wyjaśnienie to jest zgodne z regułą 2 (a) zamieszczonych w części pierwszej Taryfy celnej Ogólnych Reguł Interpretacji Systemem Zharmonizowanego. Stosownie do tej reguły wszelkie informacje o artykule zawarte w treści pozycji dotyczą artykułu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem, że ma on zasadniczy charakter kompletnego lub gotowego. Jak wskazano w uwadze wyjaśniającej (II) do tej reguły, odnosi się ona również do półwyrobów, przez które należy rozumieć wyrób jeszcze nie gotowy do bezpośredniego użytku, charakteryzujące się przybliżonymi do wyrobu gotowego kształtem lub zarysem i który, poza przypadkami wyjątkowymi, może być użyty jedynie do wykończenia wyrobu lub jego części. W świetle powyższego należy uznać klasyfikację dokonaną w skarżonej decyzji za prawidłową, gdyż jak wynika z przytoczonych przepisów pozycja 9404 obejmuje nie tylko poduchy i poduszki z tworzywa sztucznego, nawet pokryte, ale również takie wyroby, które nie są jeszcze gotowymi poduchami lub poduszkami, ale mają już ich kształt i mają tego typu cechy, iż poza przypadkami wyjątkowymi, mogą być użyte jedynie do stworzenia gotowej poduchy lub poduszki. Dokonując ustaleń faktycznych organy celne prawidłowo i bez przekraczania granic swobodnej oceny dowodów oceniły, iż importowany przez skarżącego wyrób takie właśnie cechy przejawia. Kształt bryły bloku poliuretanowego odpowiadający kształtowi poduszki został zbadany nie tylko w toku oględzin, ale został również uwidoczniony na rysunkach technicznych przedstawionych przez skarżącą. Także obie opinie ekspertów przedstawione przez spółkę C. wyraźnie wskazują, iż tak ukształtowane bloki poliuretanowe są przeznaczone do wykonania poduch tapicerskich. Co więcej jedna z opinii wręcz stwierdza, iż ze względu na typ materiału nie jest możliwe utworzenie wymaganych do produkcji poduch brył z bloków w formie np. regularnych prostopadłościanów (k. 67 akt administracyjnych). Słusznie więc organy celne widzą potwierdzenie tych spostrzeżeń w nazwach jakie nadają wyrobowi jego producenci. Dodatkowo tą samą nazwę ("poduszka K.") potwierdzającą charakter i przeznaczenie importowanego towaru zawiera przedstawiony przez skarżącą "opis technologiczny na wykonanie poduszki siedzeniowej K.".

Zdaniem Sądu zawarta w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej uwaga, iż w pozycjach działu 94 nie mogą być klasyfikowane wyroby, jeżeli są gdzie indziej bardziej szczegółowo ujęte nie może być rozumiana w ten sposób, iż o szczegółowości tego ujęcia decyduje ilość i szczegółowość opisu cech towaru. Przez szczegółowość ujęcia należy rozumieć raczej trafność opisu. Powoduje to, iż zawarty w pozycji 3921 Taryfy celnej opis towaru jako "płyty, arkusze, folie, pasy i taśmy" przez które zgodnie z wyjaśnieniami do Taryfy celnej rozumieć należy także bloki o regularnych kształcie obrobione powierzchniowo w formie lekkiego zakrzywienia (str. 797 Wyjaśnień) nie może być uznany za bardziej szczegółowy od krótkiego opisu "poduszka, poducha", gdyż z tymi słowami łączone jest znacznie przedmiotu o regularnej, zakrzywionej bryle i dodatkowo określonego przeznaczenia.

Wobec objętości i szczegółowości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w dużej części przedstawionej przez stronę postępowania, należy ocenić, iż organy podatkowe, stosownie do art. 187 Ordynacji podatkowej zgromadziły tenże materiał w sposób wyczerpujący i tym samym słuszna była decyzja o nie powoływaniu biegłego. Spór nie dotyczył bowiem w istocie cech fizycznych towaru, ale sposobu w jaki w świetle Taryfy celnej towar ten należy opisać, biegły zaś nie może wypowiedzieć się w kwestii stosowania prawa.

Zgodnie z przepisem art. 65 § 3 Kodeksu celnego, przyjęcie zgłoszenia celnego powoduje z mocy prawa objęcie towaru procedurą celną i określenie kwoty wynikającej z długu celnego, chyba że w sprawie zostanie wydana decyzja organu celnego o przeznaczeniu celnym towaru lub o kwocie wynikającej z długu celnego. Taka konstrukcja powstawania zobowiązań z długu celnego jest podobna do obowiązku złożenia przez podatnika deklaracji podatkowej i określenia swoich zobowiązań podatkowych. Towarzysząca temu obowiązkowi kontrola jest w istocie sprawdzeniem formalnej prawidłowości dokonanego zgłoszenia i może, choć nie musi, łączyć się z kontrolą merytoryczną. A zatem, skoro w przedmiotowej sprawie w dniu zgłoszenia nie nastąpiła kontrola merytoryczna, organy celne zgodnie z art. 83 Kodeksu celnego mogły przystąpić do kontroli zgłoszenia celnego i wydać stosowną decyzję. Należy przy tym zauważyć, że wskazany w art. 65 § 4 trzyletni termin odnosi się do wydania decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, a nie do ostatecznego rozstrzygnięcia postępowania w tej sprawie. Zdaniem Sądu oznacza to, iż wystarczające dla zachowania tego terminu jest wydanie (przez co należy rozumieć także doręczenie stronie) decyzji przez organ I instancji, co w badanej sprawie nastąpiło. Nie mają więc znaczenia dla danej sprawy rozważenia dotyczące ewentualnego zawieszenia biegu wskazanego terminu.

Podzielając zawarte w cytowanym przez skarżącą wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego uwagi co do konieczności harmonizacji prawa celnego poprzez harmonizację standardów zachowań prawnych należy zauważyć, że w niniejszej sprawie nie można wskazać interpretacji stosowanej na tle podobnych spraw w ramach Unii Europejskiej. Wręcz odwrotnie – wypowiedź duńskiego organu celnego w formie Wiążącej Informacji Taryfowej pojawiła się w wyniku działań strony dopiero po dokonaniu interpretacji dokonanej w decyzji organu I instancji polskich organów celnych. W takiej sytuacji trudno mówić o fakcie określonej praktyki europejskiej.

Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) Sąd orzekł jak w wyroku.