Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1355/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-09-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 14c par. 1, art. 121 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zirk-Sadowski, Sędzia NSA Jan Zając, Sędzia WSA (del.) Danuta Oleś (sprawozdawca), Protokolant Tomasz Grzybowski, po rozpoznaniu w dniu 14 września 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P.-A. sp. z o. o. z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 lipca 2010 r. sygn. akt I SA/Sz 364/10 w sprawie ze skargi P.-A. sp. z o. o. z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P.-A. sp. z o. o. z siedzibą w S. kwotę 380 zł (słownie: trzysta osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

W skardze kasacyjnej wniesionej przez P.-A. spółka z o.o. z siedzibą w S. zaskarżono wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 364/10 oddalający skargę na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2008 r. wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Powyższy wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym:

W dniu 21 kwietnia 2008 r. P.-A. spółka z o.o. z siedzibą w S. (zwana dalej "P.-A." lub "Spółką") złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat z tytułu przetrzymywania kontenerów w porcie i poza portem.

We wniosku Spółka wskazała, że świadczy usługi spedycyjne i agencji celnej, o których mowa jest w art. 83 ust. 1 pkt 9, 9a, 17, 19, 21, 23 oraz w art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej jako "ustawa o VAT"), służące bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego i ich ładunkom, zaklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług do grupy 63.40.12. Usługi te obejmują swoim zakresem: organizację transportu drogowego, transportu morskiego, przeładunków w porcie oraz przygotowanie stosownych dokumentów.

We wniosku Spółka zadała następujące pytania:

1) Czy poprawne jest obciążenie Spółki przez armatora za przetrzymywanie kontenerów na terenie portu (demmurage) ze stawką VAT 0%?

2) Czy poprawne jest obciążenie Spółki przez armatora za przetrzymywanie kontenerów poza portem (detention) ze stawką VAT 0%?

3) Czy poprawne jest obciążenie przez Spółkę zleceniodawcy usług spedycyjnych kosztami przetrzymania kontenerów (zarówno demurrage jak i detention) ze stawką podatku 0%?

Pismem z dnia 3 lipca 2008 r. Spółka wycofała z wniosku pytanie pierwsze i drugie, wskazując, że usługa przetrzymywania kontenerów w porcie, jak i poza portem, wchodzi w zakres usług spedycyjnych. W przedmiocie wycofanych przez Spółkę pytań, Dyrektor Izby Skarbowej w B. postanowieniami z dnia 14 lipca 2008 r. umorzył postępowanie.

Odnosząc się do trzeciego pytania działający z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w B. wydał w dniu 18 lipca 2008 r. interpretację indywidualną, w której uznał, iż stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe, jednakże w oparciu o inne uzasadnienie prawne. Interpretacja ta, za zwrotnym potwierdzeniem odbioru, została doręczona Spółce w dniu 23 lipca 2008 r.

Pismem z dnia 6 sierpnia 2008 r. Spółka wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w B. do usunięcia naruszenia prawa, a następnie zaskarżyła interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, zarzucając naruszenie art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej jako "Ordynacja podatkowa") oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h tej ustawy.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 5 lutego

2009 r. uznał, że zarzuty podniesione w skardze nie zasługują na uwzględnienie, jednak wychodząc poza granice skargi stwierdził, że interpretacja wydana została po upływie 3-miesięcznego terminu przewidzianego w art. 14d Ordynacji podatkowej.

W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej wniesionej przez Ministra Finansów Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 635/09 uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Sąd II instancji odwołał się do uchwały Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2009 r., sygn. akt II FPS 7/09, w której stwierdzono, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej, nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy." W uzasadnieniu tej uchwały wskazano, że przez zwrot "niewydanie interpretacji indywidualnej" należy rozumieć niesporządzenie i niepodpisanie tego aktu, gdyż stanowi on przeciwieństwo pojęcia "wydanie interpretacji".

Skoro w świetle powołanej uchwały zaskarżona interpretacja została wydana w ustawowym terminie to Wojewódzki Sąd Administracyjny nie miał podstawy do jej uchylenia bez merytorycznej oceny zarzutów skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie ponownie rozpatrując sprawę w wyroku z dnia 14 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 364/10 uznał, iż skarga nie jest zasadna.

Na wstępie Sąd I instancji przytoczył przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego.

Sąd wskazał, iż zdaniem P.-A. przy obciążaniu zleceniodawcy świadczonych przez Spółkę usług spedycyjnych kosztami przetrzymywania kontenerów (zarówno demurrage jak i detention) należy zastosować stawkę podatku 0%, na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w odniesieniu do demurrage oraz na podstawie art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT w odniesieniu do detention. Organ podatkowy w indywidualnej interpretacji stwierdził, iż stanowisko Spółki jest prawidłowe, przy czym dla usług demurrage należy stosować stawkę 0% na podstawie art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Spółka nie zgodziła się z organem podatkowym, który w uzasadnieniu interpretacji nie odwołał się do art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w zakresie usługi demurrage. Jednak zdaniem Sądu, przedstawione przez Spółkę własne stanowisko dotyczące odpowiedzi na pytanie związane było z transportem międzynarodowym, wobec czego nie sposób uznać, że organ w zaskarżonej interpretacji uznającej stanowisko podatnika za prawidłowe, niewłaściwie je uzasadnił ograniczając się do art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Następnie Sąd stwierdził, iż w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji tylko wnioskodawca wyczerpująco przedstawia stan faktyczny, w całym niezbędnym dla oceny prawnej zakresie wprost w treści wniosku, który kieruje do organu mającego wydać interpretację. Oznacza to, iż stan faktyczny brany pod uwagę do wydania interpretacji nie może być precyzowany w toku postępowania po udzieleniu interpretacji, np. w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, bądź skardze do sądu administracyjnego. Sąd podzielił także stanowisko NSA wyrażone w wyroku z dnia 30 lipca 2009 r., sygn. akt I FSK 1158/08, iż jeśli przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny spełnia hipotezę konkretnego przepisu prawa, to organ podatkowy ma podstawy do uznania, że podany we wniosku stan faktyczny jest przedstawiony wyczerpująco. Nie ma przeto żadnych podstaw prawnych do żądania by organ podatkowy prowadził dochodzenie, czy czasem podatnik nie miał na myśli innego stanu faktycznego niż przedstawiony we wniosku.

Wskazano, że związanie organu treścią wniosku o udzielenie interpretacji, określa przedmiotowy zakres sprawy, w której interpretacja ta jest udzielana i determinuje zakres orzekania organu. Ocena prawna stanowiska pytającego (wnioskodawcy) odnosi się więc do konkretnego, wskazanego we wniosku stanu faktycznego. Obowiązek "przytoczenia w ocenie prawnej przepisów prawa" (art. 14a § 3 Ordynacji podatkowej) musi być więc rozumiany, jako obowiązek przytoczenia przepisów adekwatnych dla wskazanego we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji podatkowej stanu faktycznego.

W ocenie Sądu powyższe rozważania świadczą o konieczności zadania pytania oraz uzasadnienia stanowiska przez wnioskodawcę w sposób jasny i konkretny oraz jak najbardziej szczegółowy, by odczytanie przez organ jego stanowiska nie budziło wątpliwości, jakie były intencje strony, które skłoniły ją do zadania takiego, a nie innego pytania.

W skardze kasacyjnej pełnomocnik spółki P.-A. wniósł o uchylenie powyższego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącej Spółki kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.- dalej jako "P.p.s.a.") zarzucono naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, ponieważ z uzasadnienia wyroku nie wynika uzasadnienie zastosowanego przez sąd stanu prawnego, co pozwala przyjąć, że sąd I instancji, podobnie jak organ podatkowy, nie przeprowadził wyczerpującej wykładni właściwych w sprawie przepisów, a tym samym nie mógł uznać, czy przedstawiony przez skarżącą stan faktyczny wchodzi w zakres zastosowania (hipotezę) normy z art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, czy zakres zastosowania (hipotezę) normy z art. 83 ust. 1 pkt 23 w zw. z art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT,

2. art. 151 P.p.s.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, w konsekwencji niezastosowanie art. 146 § 1 P.p.s.a. i nie uchylenie wydanej w sprawie interpretacji indywidualnej, w sytuacji kiedy interpretacja ta została wydana z naruszeniem przepisów prawa, w tym w szczególności z naruszeniem norm materialnoprawnych i proceduralnych zawartych w:

a. art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej w zw. art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, bowiem nieustalenie przez organ podatkowy stanu prawnego, z uwagi na brak przeprowadzenia procesu wykładni przepisów art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT oraz art. 83 ust. 1 pkt 23 w zw. z art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, w oparciu o które następnie dokonano subsumpcji przedstawionego przez skarżącą stanu faktycznego powoduje, że podstawa prawna interpretacji indywidualnej wraz z uzasadnieniem prawnym sprowadza się jedynie do przytoczenia przepisu prawnego, bez wyjaśnienia takiego stanowiska, co stoi w sprzeczności z celem wydania interpretacji indywidualnej, która, jak sama nazwa wskazuje, ma "interpretować prawo podatkowe", jak również leży w opozycji do art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, w świetle którego podstawa prawna poza przytoczeniem przepisów prawa powinna zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej,

b. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej, ponieważ brak odniesienia się w treści uzasadnienia prawnego interpretacji do wskazanej przez skarżącą podstawy prawnej, jak i nieustalenie właściwego stanu prawnego przez organ wydający interpretację wobec poprzestania jedynie na przytoczeniu przepisów prawnych bez przeprowadzenia procesu ich wykładni, uniemożliwiło Skarżącej poznanie motywów takiego a nie innego rozstrzygnięcia interpretacyjnego i pozostaje w sprzeczności z zasadą prowadzenia postępowania na każdym jego etapie, w tym również na etapie wydawania aktu kończącego dane postępowanie, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, jak również nie daje się pogodzić z nakazem wyjaśniania stronie postępowania zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwianiu sprawy.

Nadto na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.

1. art. 14c § 1 w zw. z art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię, polegającą w istocie na przyjęciu przez sąd, że ocena stanowiska podmiotu występującego z wnioskiem o wydanie interpretacji, wskazanego w tymże wniosku, jak i uzasadnienie prawne tej oceny, wskazane przez organ podatkowy w wydanej interpretacji, mogą być dokonane w oderwaniu od przedstawionego przez wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku własnego stanowiska w sprawie (obejmującego przy tym również podstawę prawną stanowiska wnioskodawcy, która w jego ocenie ma zastosowanie do wskazanego stanu faktycznego) i z jego pominięciem, a tym samym przyjęcie, że organ podatkowy nie musi ustosunkowywać się do wskazanej przez wnioskodawcę podstawy prawnej, a także dokonanej przez niego wykładni przepisów oraz subsumpcji opisanego przez niego stanu faktycznego pod przywołaną normę prawną, podczas gdy interpretacja winna zawierać pełna, a nie wybiórcza ocenę stanowiska wnioskodawcy, którego integralna cześć stanowiła wskazana przez niego podstawa prawna, tj. winna się odnosić do całości stanowiska wnioskodawcy, a nie jedynie do niektórych jego elementów;

2. art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT poprzez jego błędne niezastosowanie i nieuwzględnienie jako podstawy zastosowania zerowej stawki podatku VAT za usługę demurrage, podczas gdy spełnione są wszelkie przesłanki dla zastosowania tegoż przepisu,

3. art. 83 ust. 1 pkt 23 w zw. z att. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT poprzez błędne zastosowanie tychże przepisów w sytuacji, w której do stanu faktycznego wskazanego przez stronę należało zastosować przepis art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W imieniu Ministra Finansów nie złożono odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Należało uwzględnić skargę kasacyjną, gdyż zaskarżony wyrok narusza prawo.

Rozpatrując w pierwszej kolejności zarzuty o charakterze procesowym, Naczelny Sąd Administracyjny za zasadny uznał zarzut dotyczący naruszenia art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o udzielenie interpretacji jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny, to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nie uzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Wyczerpująco przedstawione stanowisko wnioskodawcy powinno natomiast wskazywać przepisy prawa, mogące stanowić postawę dochodzonej interpretacji, oraz ocenę ich znaczenia dla wyczerpująco przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

Przepis art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje, iż interpretacja indywidualna powinna zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna powinna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2). Z mocy art. 14h Ordynacji podatkowej w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy m.in. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, który statuuje zasadę zaufania.

Spółka P.-A. we wniosku o interpretację stwierdziła, iż jej zdaniem w odniesieniu do usługi przetrzymywania kontenerów w porcie (demurrage) należy zastosować stawkę podatku 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, natomiast do usług przetrzymywania kontenerów poza portem (detention) należy stosować stawkę 0% w oparciu o przepis art. 83 ust. 3 pkt 3 tej ustawy. Wydający indywidualną interpretację Dyrektor Izby Skarbowej w B. w sentencji interpretacji uznał, iż stanowisko przedstawione we wniosku jest prawidłowe, a w uzasadnieniu stwierdził, że usługi przetrzymywania kontenerów w porcie (demurrage) podlegają stawce podatku 0% na podstawie art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Zatem z jednej strony organ podatkowy niejako potwierdził stanowisko podatnika, jednak z drugiej strony nakazał stosowanie innego przepisu ustawy o podatku od towarów i usług, bez odniesienia tego przepisu do całości stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o interpretację. Organ podatkowy nie dokonał także wykładni wskazanego przez Spółkę art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i nie wyjaśnił, dlaczego w jego ocenie przepis ten nie może być w sprawie zastosowany.

Spółka P.-A. we wniosku o interpretację stwierdziła, iż jej zdaniem w odniesieniu do usługi przetrzymywania kontenerów w porcie (demurrage) należy zastosować stawkę podatku 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, natomiast do usług przetrzymywania kontenerów poza portem (detention) należy stosować stawkę 0% w oparciu o przepis art. 83 ust. 3 pkt 3 tej ustawy. Wydający indywidualną interpretację Dyrektor Izby Skarbowej w B. w sentencji interpretacji uznał, iż stanowisko przedstawione we wniosku jest prawidłowe, a w uzasadnieniu stwierdził, że usługi przetrzymywania kontenerów w porcie (demurrage) podlegają stawce podatku 0% na podstawie art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Organ nie dokonał przy tym analizy wskazanego przez Spółkę przepisu prawa.

Z powyższego wynika zatem, iż z jednej strony organ podatkowy niejako potwierdził stanowisko podatnika, jednak z drugiej strony nakazał stosowanie innego przepisu ustawy o podatku od towarów i usług, bez odniesienia tego przepisu do całości stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o interpretację. Organ podatkowy nie dokonał także wykładni wskazanego przez Spółkę art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i nie wytłumaczył, dlaczego przepis ten nie może być w sprawie zastosowany.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego istnieje oczywisty dysonans pomiędzy treścią sentencji indywidualnej interpretacji, a jej uzasadnieniem, które w istocie stanowi zaprzeczenie stanowiska strony skarżącej. Wobec zaakceptowania takiego działania organu podatkowego przez Sąd I instancji słuszny staje się zarzut skargi kasacyjnej o naruszeniu dyspozycji art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej oraz zasady zaufania do organów podatkowych wynikającej z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. W orzecznictwie zgodnie podkreśla się, iż uzasadnienie interpretacji jest szczególnie istotne, w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy, a z taką sytuacją mamy w istocie do czynienia w niniejszej sprawie. Uzasadnienie prawne musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie znajdują lub nie znajdują zastosowanie powoływane przepisy, a także dlaczego z przyczyn normatywnych wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Realizując zasadę z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej organ winien dążyć do dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy oraz w sposób konkretny ustosunkować się do wszystkich twierdzeń stron wynikających z przedstawionego stanu faktycznego.

Elementem własnego stanowiska strony, o którym mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej jest zarówno wskazanie stawki podatku od towarów i usług, jaka zdaniem strony ma zastosowanie do przestawionego przez nią stanu faktycznego jak i wskazanie przepisu, na podstawie którego stawka ta może być stosowana. Zatem oba te elementy winny być przedmiotem oceny organu wydającego indywidualną interpretację.

Dla podatnika występującego z wnioskiem o indywidualną interpretację prawa podatkowego nie tylko istotne jest jaką stawkę podatku ma zastosować w odniesieniu do przedstawionego przez siebie stanu faktycznego, ale równie istotne jest to, na podstawie jakiego przepisu ma daną stawkę podatku stosować. Jest bowiem oczywiste, iż w przypadku ewentualnej zmiany przepisów, zasadniczej zmianie może ulec jego sytuacja jako podatnika tzn. może utracić lub zyskać prawo do zastosowania określonej stawki podatku.

Ocena organu interpretacyjnego dotyczyć winna konkretnych przepisów prawa zawartych w stanowisku własnym wnioskodawcy i nie będzie dokonywana na podstawie innych, jakichkolwiek, niewymienionych we wniosku, unormowań (por. J. Brolik, Urzędowe interpretacje..., s. 77).

Jeżeli organ podatkowy nie podziela stanowiska własnego wnioskodawcy dotyczącego zakwalifikowania stanu faktycznego interpretacji pod określone przepisy prawa materialnego, to w wydanej interpretacji przedstawia negatywną ocenę stanowiska prawnego wnioskodawcy oraz - swoje - urzędowe stanowisko w sprawie kwalifikacji prawnej tego samego stanu faktycznego. Wskazanie przez organ prawidłowego stanowiska w przedmiocie uzasadnionej możliwości określonego zastosowania prawa podatkowego dokonuje się na podstawie adekwatnych do kwalifikowanego nimi stanu faktycznego przepisów prawa, niezależnie od tego, czy zostały one wskazane we wniosku wszczynającym postępowanie interpretacyjne (por. J. Brolik, Urzędowe interpretacje..., s. 78). Zatem organ podatkowy nie może ograniczyć się do przedstawienia swojego stanowiska w sprawie, pomijając przedstawienie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w rozpoznawanej sprawie Spółka we wniosku o udzielenie interpretacji wyraźnie zarysowała granice faktyczne i prawne przedmiotu indywidualnej interpretacji podatkowej. Istotnym elementem jej własnego stanowiska w sprawie było stwierdzenie, iż do usługi przetrzymywania kontenerów w porcie (demurrage) należy zastosować stawkę podatku 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Organ wydający interpretację nie odniósł się do tego twierdzenia. Nie można zatem zgodzić się z Sądem I instancji, iż treść zaskarżonej indywidualnej interpretacji w pełni odnosi się do pytania postawionego we wniosku o interpretację.

Wobec stwierdzonych powyżej naruszeń przepisów proceduralnych przedwczesne jest rozpatrywanie zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego. W istocie bowiem Sąd I instancji ograniczył się do przytoczenia stanowiska obu stron, bez przeprowadzenia własnej analizy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług znajdujących w sprawie zastosowanie. Skoro rozstrzygnięcie Sądu I instancji nie zawiera wykładni przepisów prawa materialnego, nie jest możliwe dokonanie oceny stanowiska Sądu.

Jedynie na marginesie należy zauważyć, iż ustawą z dnia 18 marca 2011 r.

o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz.U. Nr 64, poz. 322), z dniem 1 kwietnia 2011 r. zmieniony został powoływany przez stronę skarżąca przepis art. 83 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zatem w przypadku ewentualnego ponownego rozpatrywania stanowiska Spółki, organ podatkowy winien dokonać oceny tego stanowiska z uwzględnieniem wskazanej zmiany przepisu.

Wobec tego Naczelny Sąd Administracyjny zgodnie z art. 185 § 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 P.p.s.a.