Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 614/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2011-12-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15  ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 53a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Sędziowie WSA Beata Kozicka, Krzysztof Winiarski, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2011 r. sprawy ze skargi A Sp. z o. o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. nr [...] określającą wobec A sp z o.o. w B. (zwanego dalej także Spółką) wysokość odsetek za zwłokę od zaniżonych zaliczek za miesiące styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2008 r., nie wpłaconych w ustawowym terminie z tytułu podatku od osób prawnych w łącznej kwocie [...] zł.

W podstawie tego rozstrzygnięcia wskazano art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 30 i 51, art. 16 ust. 5, art. 27, art. 53 a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.).

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy podał na wstępie, że w wyniku przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. kontroli w A sp. z o.o. w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r. stwierdzono naruszenie przez Spółkę przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i zawyżenie kosztów uzyskania przychodów za 2008 r. o łączną kwotę [...] zł, w tym z tytułu zakupu paliwa o kwotę [...] zł oraz z tytułu należności wypłaconych dwóm pracownikom w związku z delegacjami służbowymi o kwotę [...] zł.

Następnie opisano dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie. W tym zakresie wskazano, że w dniu 16 września 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wydał decyzję nr [...] określającą wobec A sp. z o.o. w B. wysokość odsetek za zwłokę od zaniżonych zaliczek za miesiące styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2008 r.

Po rozpatrzeniu odwołania od tej decyzji organ II instancji stwierdził, że rozpatrzenie sprawy wymaga przeprowadzenia postępowania podatkowego w znacznej części i w związku z tym decyzją z dnia [...] r. nr [...] uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Po ponownym przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wydał w dniu [...] r. decyzję nr [...] , którą określił Spółce wysokość odsetek za zwłokę od zaniżonych zaliczek za miesiące styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2008 r., nie wpłaconych w terminie określonym w art. 25 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W odwołaniu od tego rozstrzygnięcia strona podniosła zarzut naruszenia art. 122, art. 121, art. 180, art. 199a, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przepisów wewnętrznych podatnika. Strona wskazała także na przedwczesność wydania zaskarżonej decyzji, w sytuacji, gdy postępowanie dotyczące wymiaru podatku za ten sam rok nie zostało zakończone decyzją ostateczną.

Wobec powyższych zarzutów Spółka wniosła o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji oraz zawieszenie postępowania do czasu ostatecznego zakończenia postępowania zmierzającego do ustalenia zobowiązania podatkowego. Na potwierdzenie zasadności podniesionych zarzutów Spółka wniosła o przeprowadzenie dowodów z dokumentów, które załączyła do odwołania.

W wyniku stwierdzenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., że Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodu łącznie o kwotę [...] zł ustalono należne zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych w poszczególnych miesiącach 2008 r. W związku z powstaniem różnic między należną zaliczką ustaloną przez kontrolujących, a wpłaconą przez Spółkę zaliczką w podatku dochodowym od osób prawnych w poszczególnych miesiącach 2008 r., od zaległości w podatku występującej w każdym miesiącu roku 2008 organ I instancji określił Spółce wysokość odsetek za zwłokę od zaniżonej zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2008 r. w kwocie [...] zł, za luty 2008 r. w kwocie [...] zł, za marzec 2008 r. w kwocie [...] zł, za kwiecień 2008 r. w kwocie [...] zł, za maj 2008 r. w kwocie [...] zł, za czerwiec 2008 r. w kwocie [...] zł, za lipiec 2008 r. w kwocie [...] zł, za sierpień 2008 r. w kwocie [...] zł, za wrzesień 2008 r. w kwocie [...] zł, za październik 2008 r. w kwocie [...] zł, za listopad 2008 r. w kwocie [...] zł oraz za grudzień 2008 r. w kwocie [...] zł.

W świetle art. 25 ust. 1, ust. 1 a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1 b, 2 a, 306 a oraz art. 21 i art. 22 są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego, a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Zaliczki miesięczne, o których mowa wyżej za okres od pierwszego do przedostatniego miesiąca roku podatkowego uiszcza się w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, z zastrzeżeniem ust. 2 a.

Stwierdzenie zaniżenia przez stronę zaliczek na podatek dochodowy skutkuje zastosowaniem art. 51 § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym niezapłacona w terminie zaliczka jest zaległością podatkową, od której nalicza się odsetki za zwłokę. W tym stanie rzeczy organ I instancji w trybie art. 53 § 1, art. 53 § 4, art. 53 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 51, art. 16 ust. 5, art. 25 ust. 1, 1 a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określił odsetki za zwłokę od zaniżonych zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych za 2008 r.

Przedstawiając argumentację zawartą w odwołaniu Dyrektor Izby Skarbowej w K. podał, iż kwestionując wyłączenie przez organ I instancji z kosztów uzyskania przychodów za 2008 r. wydatków dotyczących podróży służbowych odbywanych przez pracowników własnymi samochodami, diet i ryczałtów za noclegi w łącznej wysokości [...] zł oraz wydatków na zakup paliwa w kwocie [...] zł Spółka podniosła, że organ I instancji nie odniósł się do okoliczności, że każda z delegacji była potwierdzona w miejscu przebywania pracownika, co w sytuacji kiedy części potwierdzeń dokonały organy administracji publicznej powoduje, że potwierdzenie przebywania pracownika w miejscu oddelegowania jest wiarygodne. Za błędne uznano zatem ustalenie przez organ I instancji braku związku przyczynowego pomiędzy poleceniem służbowym dla pracownika a wyjazdem. Zarzucono także temu organowi, że akcentuje on wyłącznie brak osiągnięcia przychodu. Zdaniem strony potwierdzeniem związku wydatków poniesionych na liczne podróże służbowego jej pracowników z działalnością Spółki są także zawarte umowy dotyczące m.in. dostawy zamków do obudów i drewna dla potrzeb górnictwa oraz fakt, że podatnik zakupił wspomniane zamki oraz drewno i osiągnął przychód z ich odsprzedaży. Potwierdzeniem tych okoliczności jest, zdaniem strony, protokół kontroli.

W dalszych wywodach organ odwoławczy stwierdził, że – jak wynika z analizy dowodów źródłowych – najwyższą wartość w "pozostałych kosztach" stanowią wypłacone dwóm pracownikom Spółki należności z tytułu delegacji służbowych w łącznej wysokości [...] zł. Zostały one udokumentowane poleceniami wyjazdu służbowego wystawionymi na A.K. – Dyrektora Biura, korzystającą z samochodu osobowego marki HONDA Civic o nr rej. [...] oraz na B.K. – Dyrektora Finansowego, korzystającą z samochodu osobowego marki OPEL Astra o nr rej. [...]. W wyniku kontroli stwierdzono, że w (poświadczonych podpisem i pieczęcią Prezesa Zarządu) ewidencjach przebiegu pojazdów podano liczbę przejechanych przez pracowników kilometrów przemnożoną przez stawkę obowiązującą dla jednego kilometra. W poleceniach wyjazdu służbowego cel wyjazdu określano jako "służbowy", natomiast środek lokomocji jako "samochód własny".

Następnie wskazano, że organ I instancji zakwestionował tylko wydatki poniesione z tytułu (nie powiązanych z osiągniętymi przez Spółkę przychodami) delegacji służbowych odbywanych przez B.K. i A.K. własnymi samochodami. Na okoliczność stwierdzenia związku odbytych podróży służbowych z działalnością Spółki kontrolujący przesłuchali B.K., A.K. i Prezesa Zarządu A w S. Ponadto skierowano zapytania do firm i instytucji znajdujących się w miejscach docelowych wskazanych w delegacjach jako miejsce pobytu delegowanego.

Kontynuując Dyrektor izby Skarbowej w K. podał, że organ podatkowy I instancji dokonał oceny każdego z wyjazdów służbowych w świetle przedstawionych dokumentów i dowodów oraz badał ich ewentualny związek z działaniami zmierzającymi do osiągnięcia potencjalnego dochodu bądź wygenerowania źródła dochodu. Z całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że delegacje służbowe dotyczące wyjazdów A.K. i B.K. na łączną kwotę [...] zł odbywanych w 2008 r. własnym samochodem, w których cel wyjazdu określono jako służbowy, z potwierdzeniem pobytu pieczęcią przez:

• B S.A., Stacja Paliw nr [...] w K., ul. [...] a [...] K.,

• C, [...] R., D., ul. [...], Stacja Paliw L.,

• D, u. [...], Ł., [...] K.,

• E, [...] N., ul. [...],[...],

• F, [...] N., ul. [...],

• G [...] B., ul. [...],

• H Spółka z o.o., Ł., ul. [...],[...] K.,

• I, K., [...] P.,

• J, ul. [...],[...] G., Stacja Paliw [...],

• D, ul. [...], Ł., [...] K.,

• K, [...] R., ul. [...],

• L, [...] S., ul. [...]

dokumentują jedynie wysokość poniesionych wydatków z tytułu podróży. Nie stwierdzono związku przyczynowo-skutkowego poniesionych wydatków z prowadzoną działalnością gospodarczą, ponieważ nie skutkowały one uzyskaniem jakiegokolwiek przychodu. Ustalono, że brak jest faktur dokumentujących przychody uzyskane w miejscach docelowych delegacji określonych w zeznaniach przez świadków, nie wskazano konkretnego miejsca delegowania, nie przedłożono żadnych dokumentów potwierdzających z kim spotkania się odbywały, co umożliwiłoby potwierdzenie, że spotkania takie miały miejsce, a podróże związane były z prowadzoną działalnością.

Organ odwoławczy wskazał także, iż na okoliczność uzasadnienia celowości wyjazdów służbowych, organ podatkowy I instancji przesłuchał A.K. i B.K. w obecności Prezesa Spółki A Z.S.. Sam Z. S. będący stroną postępowania, nie wyraził zgody na przesłuchanie, co zostało odnotowane w notatce służbowej. Odnośnie omawianych wyjazdów służbowych odbywanych prywatnymi samochodami wymienieni wyżej świadkowie zeznali, że miały one na celu znalezienie działek budowlanych bądź nieruchomości dla prowadzenia działalności rekreacyjno-wypoczynkowej, pozyskania miejsca na skład węglowy w celu dalszej odsprzedaży, pozyskanie klientów celem rozszerzenia działalności Spółki, nadzoru firmy "Ł" w zakresie dostaw materiałów dla Spółki A. Wskazano również, że były to także wyjazdy prywatne w celach zdrowotnych, przy czym organ I instancji za nieistotną dla sprawy uznał okoliczność czy B.K. – Dyrektor Ekonomiczno-Finansowy Spółki A nocowała we własnym apartamencie w Ł. czy też mieszkała pod tym samym adresem w Ł., lecz na podstawie umowy najmu wynajęła ten lokal Spółce A.

Kontynuując Dyrektor Izby Skarbowej w K. podał, że celem sprawdzenia racjonalności i celowości poniesionych wydatków organ I instancji skierował zapytania do firm i instytucji znajdujących się w miejscowościach wskazanych w delegacjach jako miejsca pobytu delegowanego. Poza jednym przypadkiem tj. M, N, S., żadna firma nie potwierdziła, iż w 2008 r. prowadziła rozmowy na temat współpracy z przedstawicielami Spółki A w B..

W kontekście przytoczonych powyżej okoliczności organ II Instancji stwierdził, że wydatki poniesione z tytułu delegacji służbowych pracowników, odbyte w 2008 r. samochodami własnymi do miejsca wykonywania robót, tj. O S.A. w K., P rej. D.,, [...] C. oraz do firmy M, N, S. w celu nawiązania współpracy między firmami, uznano za koszt uzyskania przychodów ze względu na ich celowość i racjonalność.

W dalszych wywodach organ odwoławczy skonstatował, że diety i inne należności za czas podróży służbowej wypłacone pracownikom stanowią (zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) u pracodawcy koszt uzyskania przychodów, pod warunkiem, że podróże te zostały odbyte przez pracowników w celu osiągnięcia przychodów i pozostają w związku przyczynowo- skutkowym z osiąganymi przychodami. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądowym – kosztami uzyskania przychodów są takie wydatki poniesione przez podatnika, które mają obiektywny (bezpośredni lub pośredni – związany z możliwością powstania lub zwiększenia przychodu) wpływ na wysokość przychodów.

W związku z omówionym powyżej nieuprawdopodobnieniem przez Spółkę A, iż zakwestionowane delegacje pracowników (a zarazem poniesione na nie wydatki) pozostawały w określonym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wyłączył kwotę [...] zł z kosztów uzyskania przychodów.

Nawiązując do argumentacji odwołania, w której strona podniosła, że potwierdzeniem związku spornych wydatków z działalnością Spółki są zawarte umowy, których przedmiotem była m.in. dostawa zamków do obudów i drewna dla potrzeb górnictwa oraz fakt, że podatnik umowy te zrealizował tj. zakupił wspomniane zamki i drewno oraz osiągnął przychód z ich odsprzedaży organ II instancji przedstawił ustalenia kontroli dotyczące tej kwestii.

W tym zakresie podano, że głównymi dostawcami zamków do obudów i stojaków były firmy "Ł" W.J. z siedzibą w B., ul. [...] oraz "R" B.J. z siedzibą w B., ul. [...].A sp. z o.o. w B. i firma "Ł" W.J. zawarły w dniu 2 stycznia 2008 r. umowę o odpłatne użytkowanie przez "Ł": pomieszczeń i sprzętu (w aneksie nr 1 do umowy uregulowano harmonogram płatności). Z kolei w dniu 15 września 2008 r. Spółka A zawarła ze spółką "R" umowę, której przedmiotem był najem lokalu użytkowego o powierzchni 10 m 2 . Z kolei z firmą "R" B.J. Spółka A zawarła w dniu 15 września 2008 r. umowę najmu lokalu użytkowego.

Dalej organ odwoławczy podał, że na podstawie dowodów źródłowych stwierdzono, że A sp. z o.o. w 2008 r. prowadząc działalność gospodarczą osiągnęła przychody ze sprzedaży usług polegających na obsłudze stanowisk stałych przy utrzymaniu ruchu zakładów górniczych prowadzących odwadnianie po likwidacji kopalń, utrzymaniu wyrobisk górniczych, świadczeniu usług związanych z nadzorem górniczym i elektromaszynowym oraz obsłudze elektroenergetycznej dzielnicy [...] w C. na podstawie umów, które były przedmiotem kontroli. Kontrola ta nie wykazała, aby pomiędzy Spółką A a firmą "Ł" poza wymienioną wyżej umową o odpłatne używanie przez "Ł" pomieszczeń i sprzętu od Spółki A podpisana została umowa na sprzedaż usług.

Natomiast sporządzony w dniu 2 stycznia 2008 r. aneks nr [...] do umowy współpracy zawartej pomiędzy Spółką z o.o. A (wykonawca 1) a S Spółka z o.o. w S. (wykonawca 2) oraz Spółką z o.o. T w K. (wykonawca 3) dotyczy obsługi stanowisk do wykonania zadania wynikającego z umowy [...] z dnia 30 grudnia 2007 r. oraz wystawienia przez wykonawcę faktur za przepracowane dniówki. Wspomniany aneks stanowi, że od 2 stycznia 2008 r. firma "Ł" W.J. będzie w miejsce A sp. z o.o. zleceniodawcą prac. Tym samym wynagrodzenie za pełnienie funkcji koordynatora prac realizowanych w oparciu o umowę [...] dotyczącą zlecenia robót polegających na przebudowie chodnika wentylacyjnego P w C. w rejonie D. zostało wypłacone W.J. na podstawie faktur wystawionych przez firmę "Ł" W.J. za usługi w zakresie utrzymania ruchu zakładu górniczego – dół, za dniówki przepracowane [...] rejon D. [...] C., ul. [...].

Reasumując tę część rozważań organ odwoławczy wskazał, że wyjaśnienia wskazujące, że A.K. i B.K. wyjeżdżały do K. i Ł. w celu nadzoru dostaw materiałów (załadunku drewna) firmy "Ł" (mającej siedzibę w B. przy ul. [...]) nie znajduje potwierdzenia w świetle zgromadzonych dokumentów.

W konkluzji stwierdzono zatem, iż w związku z nieuprawdopodobnieniem przez Spółkę A, iż zakwestionowane koszty podróży pracowników własnymi samochodami pozostawały w określonym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Naczelnik Urzędu Skarbowego w B., mając na uwadze ustalenia kontroli oraz art.15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 30 i pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłączył z kosztów uzyskania przychodów kwotę [...] zł.

Dalsze rozważania organu odwoławczego dotyczą kwestionowanych przez stronę ustaleń organu I instancji w zakresie wydatków na zakup paliwa. Na ich wstępie organ II instancji wyjaśnił, że A sp. z o.o. w dniu 2 stycznia 2008 r. zawarła na czas określony umowę nr [...] z firmą "Ł" W.J., której przedmiotem było odpłatne użytkowanie przez "Ł":

1. pomieszczeń biurowych w budynku w B. przy ul. [...] obejmujących pomieszczenie księgowości, salę konferencyjną, kuchnię, dwa magazynki, pomieszczenie WC na parterze oraz całość podpiwniczenia budynku z archiwum,

2. wyposażenia biur i pomieszczeń, tj. mebli biurowych, mebli kuchennych, 3 komputerów, 1 drukarki, lodówki, pieca gazowego i elektrycznego, kserokopiarki, telefonu stacjonarnego,

3. garażu wolnostojącego,

4. samochodu marki Opel Astra nr rejestracyjny [...],

5. samochodu osobowego oraz dostawczego ŻUK nr rejestracyjny [...],

6. biura z wyposażeniem w C., ul. [...] /dwa pomieszczenia biurowe, 2 korytarze, łazienka, magazyn sprzętu/.

Na podstawie aneksu Nr 1 do umowy ustalono harmonogram płatności: Wynajmujący wystawi faktury z terminem 2 tygodni do zapłacenia w miesiącu sierpniu za 1 miesiąc, we wrześniu za 3 miesiące, w październiku za 4 miesiące, a w listopadzie za 4 miesiące. Innych aneksów do wskazanej umowy nie stwierdzono. Ponadto Prezes Zarządu Spółki A w oświadczeniu z dnia 2 lutego 2010 r. sprecyzował, że powyższa umowa obejmowała także finansowanie przez wynajmującego opłat za prąd, gaz, wodę, ścieki, rachunki za telefon, Internet, podatki, a także płatności za przegląd techniczny środków transportu, wymianę oleju, płynów, filtrów, ewentualne naprawy bieżące, benzynę.

Dalej organ odwoławczy skonstatował, że w trakcie kontroli dokumentów źródłowych zakwestionowano wydatki w kwocie brutto na zakup benzyny bezołowiowej do samochodu Opel Astra II nr rej [...] oraz wydatki w kwocie netto za zakup oleju do samochodu dostawczego ŻUK nr rejestracyjny [...], które spółka A ujęła w 2008 r. w kosztach uzyskania przychodów. Wymienione samochody były, jak ustalono, odpłatnie używane w 2008 r. przez najemcę "Ł" za miesięczny ryczałt w wysokości [...] zł na podstawie umowy nr [...] z dnia 2 stycznia 2008 r. oraz aneksu nr 1 do tej umowy. Zaznaczono również, że z § 5 umowy wynika, iż w sprawach nieuregulowanych niniejszą umową zastosowanie mają przepisy Kodeksu Cywilnego, a zmiana umowy może nastąpić wyłącznie w formie pisemnej za zgodą obu stron (§ 4 umowy).

Nawiązując zatem do praw i obowiązków stron umowy najmu wynikających z art. 659 – 692 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) organ odwoławczy stwierdził, że przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Nakłady związane ze zwykłym używaniem rzeczy obciążają najemcę, a w omawianym przypadku obejmują one koszty związane z eksploatacją samochodów, tj. koszty paliwa, olejów, płynów oraz drobne nakłady (naprawy) wynikające ze zwykłego używania rzeczy, obciążają najemcę. Mając zatem na uwadze ustalony stan faktyczny (w tym umowę nr [...] wraz z aneksem), przepisy Kodeksu cywilnego oraz art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uznano za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup paliwa, (tj. benzyny, ON), oleju, płynu do szyb, wymiany opon, wymiany klocków hamulcowych, mycia samochodów w łącznej kwocie [...] zł.

Odnosząc się do zarzutu odwołania, w którym strona podniosła, że organ I instancji nie uwzględnił, że Spółka posiada i używa kosiarkę spalinową oraz piłę do drewna, do których zakupywano paliwo organ II instancji wskazał, że z omawiane koszty zakwestionowano na podstawie faktur dokumentujących zakup paliwa do dwóch, wynajętych w 2008 r., samochodów.

Negując zasadność zarzutów naruszenia art. 121, art. 122, art. 180, art. 199a, art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że postępowanie dowodowe, w którym zapewniono stronie czynny udział zostało w niniejszej sprawie przeprowadzone prawidłowo i doprowadziło do ustalenia okoliczności uzasadniających zastosowanie art. 15 ust.1, art. 16 ust. 1 pkt 30 i pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Odnotowano także, że dokumenty załączone do odwołania znajdują się w aktach sprawy, a zatem wniosek strony o ponowne przeprowadzenie postępowania w tym zakresie jest bezpodstawny.

Organ odwoławczy wskazał także, iż decyzja określająca odsetki za zwłokę od zaniżonych zaliczek za miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. stanowi konsekwencję wydania decyzji wymiarowej. Wyjaśniono także, iż z treści art. 53 a Ordynacji podatkowej wynika niezależność (samodzielność) świadczenia z tytułu odsetek za zwłokę i możliwość orzekania o ich wysokości niezależnie od decyzji wymiarowej. W konsekwencji wydanie decyzji określającej wysokość odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych nie jest uzależnione od uprzedniego ostatecznego rozstrzygnięcia o wysokości zobowiązania rocznego w tym podatku, co potwierdzono m.in. w wyroku WSA w Kielcach z dnia 22 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Ke 477/09.

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, Spółka podniosła zarzut naruszenia: art.122 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, mimo, że wnioskowane przez podatnika dowody nie miały na celu wydłużenia postępowania i zmierzały do ustalenia istotnych okoliczności mających wpływ na ustalenie wysokości kosztów i podatku, art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez brak odniesienia w zaskarżonej decyzji oraz w toku prowadzonego postępowania do okoliczności znanych organowi z urzędu, tj. prowadzenia kontroli podatkowej wobec kontrahenta skarżącej – firmy "Ł", która była drugą stroną umowy nr [...], art. 180 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie w toku postępowania dowodów z zeznań świadków potwierdzających fakt nabycia przez podatnika towarów (drewna i zamków), które następnie były przedmiotem odsprzedaży w roku podatkowym 2008 i uznania na tej podstawie, iż wydatki poniesione przez podatnika na nadzór ich załadunku i przewozu w 2008 r. bezpośrednio do miejsca zużycia nie mają związku z osiągniętym w 2008 r. przychodem, art. 199a Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, iż nie było zamiarem podatnika takie ukształtowanie umowy [...], kiedy obie strony umowy zgodnie potwierdziły, że doszło między nimi do ustaleń w zakresie ponoszenia kosztów utrzymania przedmiotu najmu, a nadto potwierdziły to spójnie pozostałe dokumenty i przyjęta metodologia księgowania oraz ustalenia dokonane przez organ w toku innej kontroli, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nie wskazanie w decyzji przyczyn, dla których organ nie dał wiary faktom wskazywanym przez podatnika, a popartym dowodami z dokumentów i świadków, że podatnik za pomocą znajdujących się w jego dyspozycji pracowników podejmował działania zmierzające do dywersyfikacji działalności i że podjęte próby dywersyfikacji dały efekt, art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez przyjęcie, iż poniesienie przez podatnika wydatków na zakup paliwa nie stanowi kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, gdy podatnik zawarł umowę, na podstawie której oddał do korzystania samochody, które miały być zdatne od eksploatacji i osiągnął z tego tytułu przychód, art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez przyjęcie, iż poniesienie przez pracodawcę wydatków z tytułu delegacji służbowych, w trakcie których sprawowano nadzór i kontrolę kontrahenta nie stanowi kosztu osiągnięcia przychodu ze sprzedaży w sytuacji, kiedy podatnik przedstawił dowody na to, że nabył zamki i drewno od innego kontrahenta oraz odsprzedał je z zyskiem na rzecz innych podmiotów w trakcie wykonywania między innymi robót górniczych, a zbycie nastąpiło łącznie z dostawą do miejsca wykonywania robót, art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez przyjęcie, że wydatki na wyjazdy służbowe prokurenta nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, w sytuacji, kiedy koszty te zostały poniesione na zabezpieczenie źródeł przychodów poprzez znalezienie nowych dostawców drewna, w sytuacji kiedy dotychczasowe źródło pozyskiwania drewna (firma "Ł" została decyzjami Urzędu Skarbowego w B. doprowadzona do likwidacji, naruszenia przepisów wewnętrznych podatnika, tj. regulaminów wynagradzania i pracy określających sposób dokumentowania i potwierdzania trasy i faktu przejazdu służbowego.

Wobec powyższych zarzutów skarżąca wniosła o uznanie za koszty uzyskania przychodu w roku podatkowym 2008 r. kosztów podróży pracowników własnymi samochodami, diet i ryczałtów za nocleg w wysokości [...] zł, kosztów poniesionych z tytułu zakupu paliwa w kwocie [...] zł, ponowne ustalenie dochodu Spółki z uwzględnieniem wymienionych wyżej kosztów, względnie uchylenie decyzji organów obu instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że organ odwoławczy nie ustosunkował się do kwestii, że część delegacji potwierdzona była przez organy administracji, a zatem ich wiarygodność nie może być kwestionowana. Organ nie odniósł się także do wykazanego przez stronę faktu zawarcia umów, których przedmiotem była m.in. dostawa zamków do obudów i drewna dla potrzeb górniczych oraz zrealizowania tych umów, tj. zakupu przez skarżącą zamków i drewna do obudów oraz dalszej ich odsprzedaży generującej przychód (którego organ nie kwestionował).

Skarżąca podniosła także, że umowy zawarte z firmą "Ł" W. J. nie obejmowały całego roku podatkowego, gdyż strona nie była w stanie a priori przewidzieć swoich potrzeb w zakresie nabywania i odsprzedaży drewna oraz zamków. Umowy zawierano więc ad hoc poprzez złożenie każdorazowo odrębnego zamówienia, protokolarne odebranie dostawy oraz udokumentowanie transakcji poprzez wystawienie faktury przez sprzedawcę i jej zapłatę przez nabywcę. Ustalenia organów podatkowych dotyczące ilości i rodzajów umów zawartych z firmą "Ł" są zatem sprzeczne z zebranym materiałem dowodowym i ustaleniami dokonanymi w trakcie kontroli. Organy obu instancji w ramach kontroli w firmie "Ł" nie kwestionowały transakcji sprzedaży, nie zakwestionowały także tych samych faktur (dokumentujących zakup) jako dowodów poniesienia kosztów uzyskania przychodów w firmie A sp. z o.o., a zatem niezrozumiałe jest uznanie przez organy, że te same faktury nie stanowią dowodu zawierania pomiędzy stronami umów sprzedaży towarów. Skoro zatem między stronami dochodziło do licznych transakcji kupna-sprzedaży, połączonych z dostawą towaru bezpośrednio do odbiorcy finalnego (O S.A. w B.) nie ma podstaw do odmowy uznania za koszty uzyskania przychodów i wydatków ponoszonych na czynności związane z nadzorem nad prowadzoną dostawą, tym bardziej, że organ nie wskazał żadnej okoliczności, dla której nie dał wiary twierdzeniom podatnika o potrzebie, choćby wyrywkowej kontroli zakupionych towarów w czasie ich załadunku. Gdyby nie dopilnowano załadunku, nie doszłoby do dalszej odsprzedaży, względnie transakcja byłaby obarczona znacznym ryzykiem związanym z koniecznością usuwania usterek, rozpatrywania reklamacji, a nawet stwierdzeniem przez O S.A, że zamówienie publiczne zostało wykonane wadliwie, co mogłoby wykluczyć skarżącą z dalszych postępowań o udzielenie zamówienia publicznego, co dla podatnika oznaczałoby upadłość lub likwidację.

Reasumując tę część wywodów skarżąca wskazała, że organy bezpodstawnie przyjęły, iż brak jest związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poleceniem pracownikowi wyjazdu na północ Polski w celu kontroli załadunku drewna nabywanego od firmy "Ł" (którego odbiorcą końcowym była firma państwowa) a osiągniętym przychodem.

Zdaniem skarżącej organ podatkowy winien był dokonać odrębnej oceny każdego wyjazdu służbowego w świetle przedstawionych dokumentów i dowodów oraz ocenić jego związek z działaniami zmierzającymi do osiągnięcia potencjalnego przychodu bądź wygenerowania źródła dochodu, a nie poprzestać jedynie na uznaniu, że kosztem uzyskania przychodu są wydatki związane z wyjazdem do firmy M.

Negując stanowisko organów podatkowych kwestionujące zasadność uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków na wyjazdy służbowe (poza wyjazdami do O) skarżąca wyjaśniła, że od wielu lat, mając świadomość ryzyka związanego z branżą górniczą, podejmuje działania zmierzające do zdywersyfikowania działalności i źródła przychodów. Okoliczność, że działania te nie zawsze przynoszą konkretny przychód nie oznacza, że ich finansowanie nie jest objęte dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W skardze podniesiono także, że organ pominął w swoich rozważaniach fakt, że strona dokumentowała wyjazdy zgodnie z regułami wskazanymi przez Ministra Pracy i Polityki Socjalnej. Zignorował również okoliczność, że – kontrahent skarżącej Firma "Ł" upadł w związku z wymierzeniem temu podatnikowi obciążeń podatkowych w wysokości ponad [...]zł

Spółka wskazała również na niezgodność przyjętego w niniejszej sprawie stanowiska organu podatkowego z treścią wydanej na wniosek skarżącej interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. nr [...], w której organ interpretacyjny stwierdził, że dla zaliczenia wydatków na delegacje służbowe do kosztów podatkowych nie jest wymagane potwierdzenie pobytu, daty i godziny przybycia i nie jest konieczny podpis kontrahenta, przy czym koszty te mogą wykazywać pośredni związek z przychodem przy uwzględnieniu całokształtu działalności podatnika. W tym kontekście strona stwierdziła, że koszty związane ze "zwiększeniem pewności w zakresie jakości dostawy" (poniesione na odbyte przejazdy, za które należności zostały wypłacone pracownikom) wykazywały niewątpliwie pośredni związek z uzyskanym przychodem. Wyjaśniono jednocześnie, że skarżąca z uwagi na organizację swojej działalności nie przywoziła towarów do siedziby swojej firmy, nie dokonywała ich przeładunku, a jedynie zapewniała sobie transport towarów (zamków do obudowy górniczej oraz drewna) samochodem bezpośrednio do finalnego odbiorcy, dzięki czemu nie ponosiła kosztów wynajmu specjalistycznej firmy przewozowej. W tych okolicznościach załadunek wymagał nadzoru, a koszty podróży służbowych związane z tym nadzorem przyczyniały się do zmniejszenia strat, zwiększenia przychodu z transakcji, a więc pozostawały w związku z przychodem.

Skarżąca stwierdziła nadto, że "fakt potwierdzania trasy przejazdu przez podmioty w istocie przypadkowe i nie prowadzące kontaktów handlowych z podatnikiem" był związany z "organizacją swoistego systemu kontroli nad kontrahentami w zakresie wykonania zamówień i pracownikami w zakresie trasy jaką pokonują realizując polecenie wyjazdu służbowego i tylko takie znaczenie miały adnotacje czynione u wskazywanych w odpowiedzi na skargę kontrahentów".

Odnosząc się do kwestii wyłączonych przez organy podatkowe z kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup paliwa skarżąca wytknęła organom niekonsekwencję, gdyż nie zakwestionowano ponoszonych przez stronę kosztów OC, energii elektrycznej, kosztów utrzymania czystości budynku, o których w umowie najmu nr [...] nie poczyniono żadnych wzmianek. Skarżąca zwróciła jednocześnie uwagę, że kodeks cywilny, na który powołują się organy podatkowe nie przewiduje konkretnej formy dla umowy tego rodzaju, a zatem dopuszczalne było dokonanie niektórych jej ustaleń w formie ustnej. Ustalenia te dodatkowo znajdują potwierdzenie w sposobie ujmowania wydatków w ewidencji podatkowej oraz w zgodnym oświadczeniu obu stron złożonym przed organem podatkowym.

Skarżąca podniosła także, iż organ II instancji winien w toku postępowania uwzględnić, że strona uiściła na rachunek Urzędu Skarbowego w B. kwotę zaległości podatkowej wynikającą z decyzji organu I instancji. W tym stanie rzeczy organ odwoławczy powinien był obliczyć odsetki za okres od 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym należało uiścić zaliczkę do dnia faktycznej zapłaty. Skoro jednak organ nie określił odsetek poprzez wskazanie okresów, za jakie są one obliczone, to niemożliwa jest polemika z tym rozstrzygnięciem i jego rachunkowa weryfikacja.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Dodatkowo nawiązując do zarzutów skargi, w których strona wskazuje na braki decyzji, które uniemożliwiają rachunkową weryfikację rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że zarzut ten jest całkowicie bezzasadny. Organ I instancji zawarł bowiem na stronach 30-37 swojej decyzji szczegółowe (niekwestionowane w odwołaniu) wyliczenia zawierające kwotę zaległości, okresy zwłoki, liczbę dni zwłoki, stawki odsetek za zwłokę w stosunku rocznym oraz wyliczoną ostateczną kwotę odsetek za konkretny miesiąc 2008 r.

W piśmie procesowym z dnia 16 sierpnia 2011 r. skarżąca zawarła m.in. "wyjaśnienia do odpowiedzi na skargę". W piśmie tym podniesiono, że faktury, w których nie podano nr rejestracyjnego samochodu dotyczą nabycia paliwa zabieranego do kanistrów i przeznaczanego do kosiarki lub piły spalinowej (używanej m.in. zimą 2008/2009 w związku z ogrzewaniem siedziby firmy drewnem).

Wyjaśniono także, iż Spółka na cały rok 2008 r. wynajęła dwa samochody firmie "Ł", jednak z uwagi na fakt, iż firma "Ł" dysponowała jednym kierowcą, jeżdżącym najczęściej Żukiem po stojaki, drugi wynajęty samochód wykorzystywany był za zgodą W. J. przez skarżącą. W tym stanie rzeczy naturalne było uzupełnianie paliwa i płynów do tego pojazdu na koszt skarżącej (kierowane do Urzędu Skarbowego w B. pytania dotyczące ewentualnego refakturowania faktur za paliwo do firmy "Ł" pozostały bez odpowiedzi).

Skarżąca zanegowała także nieuwzględnianie przez organ podatkowy interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. i twierdzenie, że odnosi się ona do zdarzeń przyszłych w sytuacji, gdy brzmienie interpretowanych w niej przepisów nie uległo zmianie od 1 stycznia 2008 r.

W omawianym piśmie podniesiono także, iż od dnia 1 października 2007 r. A sp. z o.o. otworzyła swoje przedstawicielstwo w Ł., najpierw w dzierżawionych od swojego pracownika pomieszczeniach, których właścicielem Spółka stała się w 2010 r. Nadmieniono jednocześnie, że Spółka w swojej siedzibie w B. nie wykonuje żadnej działalności produkcyjnej, w 2008 r. skupiała się na pracach na rzecz O w B. i swoich pracowników miała na likwidowanych kopalniach w C., C., J., Siemianowicach itd. Specjalizacja skarżącej związana z likwidacją kopalń pozwoliła na przedłużenie jej działalności jedynie do 2015 r. i stąd konieczność dywersyfikacji działalności w rejonie zachodniego Wybrzeża.

Powracając do kwestii nadzoru nad załadunkiem drewna i zamków do obudów górniczych autor pisma ponownie wskazał, że kontrola tych materiałów umożliwiła ich bezpośrednie przewożenie do kopalni (co znacznie przyspieszało obrót materiałowy) i podał, że w łączniku nr 3 od niniejszego pisma przedstawia umowy na dostawę drewna i zamków od firmy "Ł", które były kontrolowane w miejscu pozyskiwania materiałów w rejonie wybrzeża.

Na rozprawie w dniu 16 listopada 2011 r. pełnomocnik skarżącej Spółki podtrzymał skargę i zarzuty w niej zawarte, akcentując, że zdaniem skarżącej uprawdopodobniony został związek wydatków na podróże służbowe z przychodem uzyskanym przez Spółkę w 2008 r. Podniósł również, że ustna modyfikacja zapisów umowy najmu jest dopuszczalna, co potwierdził sąd cywilny w wydanym w tej sprawie prawomocnym orzeczeniu. Zobowiązany przez Sąd do nadesłania odpisu tego orzeczenia pełnomocnik Spółki przedłożył poświadczoną za zgodność z oryginałem kserokopię nakazu zapłaty w postępowaniu upominawczym z dnia [...] r. wydanego przez Sąd Rejonowy w B. (sygn. akt [...]), zgodnie z którym na skutek pozwu wniesionego w dniu [...] r. przez A sp. z o.o. nakazano zapłacić pozwanemu W.J., aby zapłacił na rzecz powoda kwotę [...] zł wraz z ustawowymi odsetkami od kwot: [...] zł od dnia 1 stycznia 2009 r., [...] zł od dnia 31 stycznia 2009 r.

Pełnomocnik organu odwoławczego, prawidłowo zawiadomionego o terminie posiedzenia, nie był obecny na rozprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Na podstawie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej również p.p.s.a. Sąd, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi; naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej decyzji - w zakresie i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami, zdaniem Sądu - stwierdzić należało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. nie narusza prawa.

Należy podkreślić, że pomiędzy postępowaniem w rozpoznawanej sprawie a postępowaniem dotyczącym określenia wysokości zobowiązania podatkowego skarżącej w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2008 r. zakończonym ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...], którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. nr [...] zachodzi ścisły związek proceduralno - merytoryczny, wynikający z faktu, iż decyzja dotycząca odsetek za zwłokę od niewpłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych jest zawsze pochodną tzw. decyzji wymiarowej. Decyzja wymiarowa przesądza bowiem o wysokości podstawy opodatkowania, która jest punktem wyjścia wyliczenia zaliczek, a w dalszej kolejności odsetek za zwłokę. Wskazać także należy, iż, z art. 53 a Ordynacji podatkowej wynika niezależność (samodzielność) świadczenia z tytułu odsetek i możliwość orzekania o nich także wtedy, gdy rozstrzygnięcie w przedmiocie określenia wysokości podatku dochodowego nie jest ostateczne.

Wyrokiem z dnia 5 grudnia 2011 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 613/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r., przesądzając tym samym o prawidłowości wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podróżami służbowymi pracownic Spółki oraz wydatków na zakup paliwa, płynów, części zamiennych i drobnych napraw do wynajętych samochodów. Konsekwencją zawyżenia przez stronę kosztów uzyskania przychodów jest stwierdzenie zaniżenia odprowadzanych przez nią w 2008 r. comiesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, co skutkuje naliczeniem odsetek za zwłokę wynikającą z odprowadzania zaliczek w zaniżonej wysokości.

Sądowa kontrola w rozpoznawanej sprawie sprowadza się zatem do rozstrzygnięcia kwestii, czy organy podatkowe dokonały prawidłowego zastosowania przepisu art. 53 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.), a ściślej mówiąc, czy w związku z wydaniem wobec skarżącej decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r., w której wykazano dochód stanowiący podstawę naliczania zaliczek na ten podatek w kwocie wyższej niż przyjmowała to strona w 2008 r. organ I instancji prawidłowo obliczył wysokość odsetek od nieuiszczonych w terminie zaliczek, a organ odwoławczy dokonał prawidłowej oceny tego rozstrzygnięcia.

Unormowanie zawarte w art. 53 a ustawy Ordynacja podatkowa, dodane nowelizacją tejże ustawy z 12 września 2002 r., rozstrzyga zagadnienie możliwości wydawania po zakończeniu roku podatkowego decyzji określających zobowiązanie z tytułu niewpłaconych w terminie albo deklarowanych w zaniżonej wielkości zaliczek na podatek. Przepis ten jednoznacznie uprawnia i zobowiązuje organ podatkowy do określania – w celu ustalenia wielkości odsetek za zwłokę – zaliczek na podatek w prawidłowej wysokości, nawet po zakończeniu roku podatkowego. Skoro zatem odrębną decyzją określono zobowiązanie podatkowe w wysokości odmiennej niż wynikająca ze złożonej przez skarżąca deklaracji oraz wykazano zaniżoną wielkość zaliczek za poszczególne miesiące, to organ podatkowy był zobligowany wydać decyzję, w której określił wysokość odsetek za zwłokę, przyjmując prawidłową, tzn. wynikającą z decyzji określającej zobowiązanie podatkowe za dany rok, wysokość zaliczek na podatek (art. 53 a O. p.). Wobec braku jednoznacznego określenia w ustawie czy rozstrzygnięcie w sprawie określenia odsetek od zaliczek ma przybrać formę oddzielnej decyzji, czy też zostać zawarte w decyzji wymiarowej, określającej wysokość zobowiązania podatkowego, można uznać za prawidłową każdą z tych form. Tym samym organ, dla którego punktem wyjścia były ustalenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, mógł rozstrzygnąć kwestię, o którym mowa w art. 53 a O.p. w odrębnej decyzji.

Podkreślić trzeba, że wbrew zarzutom podnoszonym w odwołaniu oraz w skardze organ I instancji przejrzyście przedstawił sposób i rezultat obliczenia prawidłowej wysokości zaliczek na podatek dochodowy oraz odsetek od kwot, których nie uiszczono w terminie płatności. W decyzji z dnia [...] r. (na str. 31 – 37) Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. precyzyjnie przedstawił w odniesieniu do każdego miesiąca 2008 r. dochód, podstawę opodatkowania, podatek należny, sumę zaliczek za poprzednie miesiące, należną zaliczkę, wpłaconą zaliczkę, zaległość z tego tytułu, poszczególne dni okresów, za które naliczono odsetki wg zmieniających się stawek oraz wyliczoną ostateczną kwotę odsetek za konkretny miesiąc 2008 r. W wyliczeniach tych Sąd nie dopatrzył się nieprawidłowości. Nie zostały one także zakwestionowane przez stronę skarżącą, która ograniczyła się do sformułowania ogólnego (i jak wykazano - bezpodstawnego) zarzutu dotyczącego niemożności weryfikacji wyliczeń dokonanych przez organ podatkowy. Zaznaczyć trzeba, że z przedstawionych tabelarycznie danych wynika, że odsetki dotyczące poszczególnych miesięcy zostały naliczone do dnia 30 marca 2009 r., stanowiącego termin do złożenia zeznania o wysokości dochodu osiągniętego (poniesionej straty) za ten rok, który (zgodnie z art. 25 ust. 1 a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) jest też terminem ostatecznego rozliczenia podatku za ten rok podatkowy. Dla bytu i treści tego rozstrzygnięcia nie ma zatem żadnego znaczenia okoliczność, że strona uiściła na rachunek Urzędu Skarbowego w B. kwotę zaległości podatkowej wynikającą z decyzji organu I instancji, co zdaniem pełnomocnika skarżącej Spółki winno być uwzględnione przez organ II instancji.

Wobec tego, że – jak już wspomniano – skarga w niniejszej sprawie ograniczała się zasadniczo do powtórzenia zarzutów podniesionych w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 613/11, a zarzuty dotyczące decyzji będącej przedmiotem skargi w niniejszej sprawie okazały się całkowicie bezpodstawne skargę jako niezasadną oddalono w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.