Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 1698/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2005-08-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia NSA Janusz Ruszyński (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Dariusz Skupień sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant: Aleksandra Kosiecka po rozpoznaniu w dniu 09 sierpnia 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi P.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. i prawidłowej kwoty zaliczek na podatek dochodowy z tytułu sprzedaży akcji oddala skargę


UZASADNIENIE

UZSADNIENIE

W zakresie treści skargi niesporne winny być następujące okoliczności:

I. w zeznaniu podatkowym PIT 37 za rok 2000 skarżący odliczył darowizny na kościelną działalność charytatywno - opiekuńczą w kwocie 3.817906,50 zł w wysokości odpowiadającej całemu zaznanemu dochodowi za rok 2000 pomniejszonemu o zapłacone składki na ubezpieczenie społeczne,

II. Podatnik przedstawił trzy pokwitowania odbioru darowizny przez proboszcza Parafii Rzymsko - Katolickiej p.w. z [...].06, [...].08, [...].09.2000r. opiewające na

1. 000. 000, 2 .000. 000 i 1. 000. 000 złotych,

III. kwoty powyższe były przekazywane według podatnika w gotówce,

IV. w toku kontroli podatkowej przedłożono trzy pisemne oświadczenia proboszcza wyżej wymienionej parafii z [...].08 , [...].09 i [...].11.2000 r.,

V. z oświadczeń powyższych wynika, że otrzymane od P.G. darowizny przeznaczono na działalność charytatywno - opiekuńczą m. in. na pomoc dla ludzi starszych, rodzin wielodzietnych, samotnych matek i sierot, organizowaniu pomocy ludziom znajdującym się w trudnym położeniu materialnym i zdrowotnym,

VI. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zakwestionował zgodność z prawem oświadczeń obdarowanego, w szczególności z art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17.05.1989 r. o stosunku Państwa do kościoła katolickiego w Rzeczpospolitej Polskiej i w decyzji z dnia [...].06.2003 r. określił skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000, stosując odliczenie w wysokości 10 % osiągniętego dochodu oraz odsetki za zwłokę od niezapłaconych zaliczek na podatek od dochodu ze sprzedaży akcji, po przyjęciu wysokości tych zaliczek za maj, sierpień, i wrzesień 2000 r.,

VII. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...].01.2004 r. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej .

Organ odwoławczy uznał, że w przedmiotowym przypadku należało stosować art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17.05.1989 r. o stosunku Państwa do kościoła katolickiego w Rzeczpospolitej Polskiej. Zastosowanie tego przepisu jest według organu odwoławczego możliwie przy spełnieniu zawartych w nim warunków.

Warunki te to przedstawienie przez kościelną osobę prawną darczyńcy pokwitowania odbioru przedmiotu darowizny oraz przedstawienie darczyńcy w ciągu dwóch lat od dnia przekazania darowizny- sprawozdania o przeznaczeniu jej na tą działalność.

Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie zakwestionował treści przedstawionych w postępowaniu podatkowym pokwitowań odbioru darowizny. Organ odwoławczy uznał natomiast, że sporządzone przez proboszcza parafii rzymsko - katolickiej " sprawozdania z przeznaczenia darowizny" takimi sprawozdaniami nie są. Wprawdzie przepisy regulujące tą kwestię nie stanowią, jaka powinna być forma i teść sprawozdań, lecz wykładnia znaczeniowa tych określeń wskazuje na to , że sprawozdanie jest ustnym lub pisemnym zdaniem sprawy z czegoś, opisem jakiś zdarzeń, wypadków, relacją, raportem. Według organu odwoławczego tych elementów nie ma w przedłożonych oświadczeniach.

Także zawarta w decyzji wykładnia celowościowa w/w przepisu jest prawidłowa. Nie do przyjęcia jest bowiem założenie, iż ustawodawca ustanawiając nieograniczoną żadnym limitem , bardzo korzystną ulgę podatkową nie zapewnił możliwości weryfikacji spełnienia wymienionego w przepisie celu darowizny. Zaznaczenia przy tym wymaga , że wszystkie darowizny podlegające odliczeniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych muszą być przekazane na określony w tych przepisach cel, a fakt ten powinien potwierdzać dokument poniesienia wydatku. Jedynie w przypadku odliczania darowizn na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą, w oparciu o ustawy regulujące stosunek państwa do poszczególnych Kościołów w Polsce, wymagane jest dodatkowo sprawozdanie o przeznaczeniu ich na tę działalność. Dlatego za bezzasadną należy uznać tezę, iż wystarczające jest wykazanie w tym sprawozdaniu tylko intencji co do przeznaczenia darowizny. Przyjęcie takiej interpretacji doprowadziłoby do tego , że warunki odliczania darowizn na cele kultu religijnego i na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą byłyby jednakowe i sprowadzałyby się do udokumentowania faktu przekazania darowizny kościelnej osobie prawnej.

Trafne są zawarte w odwołaniu spostrzeżenia, iż określenie "sprawozdanie o przeznaczeniu darowizny" nie jest tożsame ze zwrotem "sprawozdanie o jej wykorzystaniu" oraz że przedstawienie sprawozdania z wykorzystania darowizn byłoby trudne do wykonania wobec tego, iż praktycznie niemożliwe jest ustalenie jak rzeczywiście spożytkowały środki pochodzące z darowizn osoby fizyczne wspierane przez Kościół. Jednak wymagane sprawozdanie o przeznaczeniu darowizny powinno przedstawiać sprawdzalne zdarzenia świadczące o przekazaniu przez obdarowanego otrzymanych środków na cel wymieniony w art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego, tj. wspieranie biednych i potrzebujących pomocy oraz opieki.

W opinii organu odwoławczego okoliczność, iż ustawodawca wyznaczył w w/w przepisie okres aż dwóch lat na przedstawienie sprawozdania świadczy o założeniu, że zostaną w nim wymienione konkretne, rozłożone w czasie zdarzenia związane z rozdysponowaniem otrzymanych darowizn. Gdyby celem sprawozdań miało być tylko wykazanie intencji obdarowanego, przewidziano by w ustawie, jako termin ich przedstawienia, okres bezpośrednio następujący po przyjęciu darowizn.

Reasumując należy stwierdzić, że "sprawozdania z przeznaczenia darowizny", sporządzone przez ks. S.Z. proboszcza Parafii Rzymsko-Katolickiej po upływie bardzo krótkiego czasu, bo w okresie od 1 do 1,5 miesiąca od otrzymania tak dużych kwot darowizn (tj. dwa razy po 1.000.000 zł i raz 2.000.000 zł) oraz nie zawierające opisu zdarzeń możliwych do zweryfikowania, nie są sprawozdaniami o których mowa w art. 55 ust. 7 w/w ustawy. W związku z tym nie został spełniony drugi z warunków tego przepisu, co skutkuje nie uwzględnieniem w odliczeniach od dochodu Pana P.G. za 2000 rok całej kwoty przekazanej darowizny. W tej sytuacji organ odwoławczy za prawidłowe uznaje przyjęcie w przedmiotowej decyzji odliczenia darowizn w wysokości 10% dochodu, z uwagi na ich udokumentowanie zgodne z wymaganiami art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].01.2004 r. P.G. zarzucił rażące naruszenie prawa tj. art. 122 w zw. z art. 187 i 191, art. 121 w zw. z art. 210 , art. 53 § 2 i 1 w zw. z art. 51§ 2, art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 55 ust.7 ustawy z 17.05.1989 r. o stosunku do Państwa do kościoła katolickiego w Rzeczpospolitej Polskiej. Skarżący domaga się stwierdzenia nieważności zaskarżonych decyzji i ewentualnie ich uchylenia oraz zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadniając zarzuty dotyczące naruszenia Ordynacji podatkowej skarżący podniósł następujące argumenty:

I. Organ odwoławczy w toku postępowania otrzymał cztery opinie kościoła dotyczące wykładni art. 55 ust. 7 cytowanej wyżej ustawy, a w szczególności zwrotu "sprawozdania o przeznaczeniu darowizny na działalność charytatywno - opiekuńczą". Uznając je za dowody w sprawie skarżący zarzuca, że zostały one całkowicie pominięte przez organ odwoławczy, naruszając zasadę prawdy obiektywnej i swobodną ocenę dowodów.

II. Łamiąc zasadę prawdy obiektywnej organ odwoławczy naruszył procesowe gwarancje podatnika wynikające z art. 122 i 191 Ordynacji podatkowej. Złamana też została zasada zaufania do organów podatkowych. Polega ono na jednokierunkowym profisklanym działaniu organów podatkowych.

III. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie wskazano przyczyny, dla których organy podatkowe odmówiły wiarygodności opinii wyrażonych przez przedstawicieli kościoła.

IV. Darowane kwoty pieniężne przekazano osobie zaufania publicznego jaką jest z pewnością proboszcz parafii rzymsko - katolickiej. Nie było więc powodów żądania dodatkowych sprawozdań, poza otrzymanymi kwestionowany byłby tym samym autorytet i wiarygodność osoby duchownej, która darzona jest powszechnym szacunkiem i zaufaniem.

Podczas przesłuchania w postępowaniu podatkowym ksiądz proboszcz potwierdził przeznaczenie darowizny, lecz do tych wyjaśnień nie odniosły się organy podatkowe.

V. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie ustosunkowano się do wniosku skarżącego o wyłączenie pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej

VI. Nie uwzględniono wniosku zawartego w piśmie z 16.06.2003 r. co do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i nie uzupełniono go o zakwestionowane i zgromadzone dowody.

VII. Skarżący został zapoznany z trybie art. 200 Ordynacji podatkowej z materiałem dowodowym w dniu 21.10.2003 r. a po tej dacie do akt sprawy wpłynęły do organu odwoławczego dwa kolejne pisma - opinia Ekonoma Konferencji Episkopatu Polski z [...].10.2003 r. i informacja o sposobie rozliczania darowizn sporządzona przez Ekonoma Archidiecezji z [...].11.2003 r. Spowodowało to, że skarżący nie mógł się ustosunkować do ich treści. Nie został też zapoznany z całym materiałem dowodowym.

VIII. Mimo upływu roku podatkowego w decyzji organu I instancji wskazano wysokość zaliczki w podatku dochodowym od osób fizycznych w 2000 roku.

Nie zastosowano art. 53 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, według którego od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę

Powyższy przepis stosuje się między innymi do nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, lecz tylko w części przekraczającej wysokość podatku należnego za rok podatkowy (powyższe należy czytać w związku z zapisem art. 51 § 1 i 2 Op, gdzie definiuje się zaległość podatkową jako nie zapłacony w terminie płatności podatek, a także nie zapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek). Zaskarżona decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2003 roku określa zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok w wysokości 1.363.291,10 zł, natomiast suma opisanych w sentencji decyzji zaliczek na ten podatek wynosi łącznie 696.623,60 zł - co przy prostym zestawieniu tych liczb w kontekście wyżej cytowanych przepisów wskazuje, że należne zobowiązanie podatkowe w 2000 roku przenosi prawie dwukrotnie wartość określonych w decyzji zaliczek. Nie zastosowanie przywołanej wyżej podstawy prawnej spowodowało, że skarżący zapłacił dwukrotnie odsetki od tej samej należności: raz od należności głównej określonego w decyzji zobowiązania podatkowego za 2000 rok od daty jego wymagalności oraz drugi raz od zaliczek na ten podatek, które zostały pochłonięte przez obliczone zobowiązanie podatkowe za 2000 rok - które jest wyższe od należnych zaliczek. Powyższe wynika z konstrukcji podatku dochodowego oraz zaliczek na ten podatek, które zostają pochłonięte przez dokonane obliczenie całego zobowiązania podatkowego i tracą swój byt. Poprzez proste zestawienie liczb można obliczyć, że popełniony przez organy podatkowe błąd "kosztował" skarżącego ponad 391.000,00 zł. Według organów podatkowych kwota odsetek od zaliczek przedstawia się następująco:

* za miesiąc maj 2000 roku - 70.287,90 zł

* za miesiąc sierpień 2000 roku - 335.388,60 zł

* za miesiąc wrzesień 2000 roku - 177.972,50 zł

co daje łączną kwotę 583.649,00 zł - opisaną w punkcie 3 sentencji decyzji z dnia [...]

czerwca 2003 roku - odsetki są tam liczone od dnia wymagalności zaliczki do dnia wydania

decyzji,

natomiast według skarżącego kwota odsetek należnych od zaliczek winna przedstawiać się następująco:

- za miesiąc maj 2000 roku - 28.602,50 zł

* za miesiąc sierpień 2000 roku - 110.350,90 zł

* za miesiąc wrzesień 2000 roku - 52.916,20 zł

co daje łączną kwotę 191.869,60 zł (jest ona około 3 razy mniejsza od kwoty opisanej w zaskarżonej decyzji), i winna w przekonaniu skarżącego być liczona od dnia wymagalności zaliczki do dnia 30 kwietnia 2001 roku - jest to błąd o znacznym ciężarze gatunkowym, który winien skutkować stwierdzeniem nieważności zaskarżonej decyzji.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do kościoła katolickiego w Rzeczpospolitej Polskiej skarżący twierdzi, że odróżnić należy dwa sformułowania: sporządzenie sprawozdania o przeznaczeniu darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą (w ciągu dwóch lat od dnia przekazania darowizny i wykorzystanie darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą. Art. 55 ust 7 mówi tylko o "sprawozdaniu o przeznaczeniu darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą". Ten przepis jest jednoznaczny. Można go rozumieć tylko w jeden sposób: przy ocenie tego czy spełnione zostały warunki do odliczenia kwoty darowizny z podstawy opodatkowania, należy kierować się wskazaną w sprawozdaniu intencją co do przeznaczenia darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą. Skoro bowiem ustawa nie używa określenia -wykorzystanie darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą, to jest oczywiste, że beneficjent środków pieniężnych, którym z reguły jest Ksiądz Proboszcz, nie może ręczyć za to, w jaki sposób spożytkowały darowiznę te osoby, na rzecz których Kościół przekazał środki finansowe pochodzące z darowizny.

Skoro przyjmuje się, że istnieje prymat ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego, to trzeba konsekwentnie przyjąć kościelny punkt widzenia na rozumienie formy, w której może być formułowane sprawozdanie. Ustawowy zwrot "o przeznaczeniu darowizny" jest równoznaczny z określeniem: darowizna została przeznaczona na finansowanie kościelnej działalności charytatywno-opiekuńczej. I ustawa w tym właśnie zakresie nie wymaga niczego innego. A zgodnie z art. 39 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego, obejmuje w szczególności: prowadzenie zakładów dla sierot, starców, osób upośledzonych fizycznie lub umysłowo oraz innych kategorii osób potrzebujących opieki; prowadzenie szpitali i innych zakładów leczniczych oraz aptek; organizowanie pomocy w zakresie ochrony macierzyństwa; prowadzenie żłobków, ochronek, burs i schronisk; udzielanie pomocy w zapewnieniu wypoczynku dzieciom i młodzieży znajdującym się w potrzebie; krzewienie idei pomocy bliźnim i postaw społecznych temu sprzyjających. Art. 39 zawiera tylko przykładowy charakter działalności charytatywno-opiekuńczej, a to oznacza, że w jego zakresie mogą się mieścić i inne rodzaje działalności o ile Kościół uznaje je za mające charakter charytatywno-opiekuńczy.

Wykładnia art. 55 ust 7 może być tylko ścisła. Nie można inaczej traktować ustawowego zwrotu nakazującego sporządzenie sprawozdania o przeznaczeniu darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą, jak tylko obowiązku wskazania, że środki przekazane przez darczyńcę zostały w całości, jak chce tego ustawa, przeznaczone na cel, jakim jest kościelna działalność charytatywno-opiekuńczą. W języku polskim zwrot "przeznaczenie" ma inne znaczenie aniżeli zwrot "wykorzystanie". Skoro art. 55 ust 7 używa zwrotu "przeznaczenie", to nie można tego traktować jako synonimu zwrotu "wykorzystanie". Dlatego interpretacja przepisu art. 55 ust 7 dokonana przez Dyrektora Izby Skarbowej jest błędna, albowiem w sposób oczywisty narusza zasady wykładni gramatycznej. Tym samym jest to rażące naruszenie prawa, a decyzja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią art. 55 ust 7. Dlatego decyzji takiej nie można akceptować jako aktu wydanego przez organ praworządnego państwa.

W dniu 27. 06.2005 r. wpłynęło do Sądu pismo skarżącego z dnia 13.06.2005r., w którym skarżący wniósł o zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego, gdyż Dyrektor Izby Skarbowej wznowił postępowanie w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych na rok 2000 tj. w sprawie będącej przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie.

Skarżący wyjaśniał jednocześnie, że w dacie złożenie pisma (27.06.2005r.) postępowanie wznowieniowe nie zostało zakończone wydaniem decyzji ostatecznej.

Skarżący dodatkowo swój wniosek o zawieszeniu postępowania oparł na art.125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uznając, że rozstrzygnięcie niniejszej sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego.

Skarżący wskazał również na niekonsekwencję organów skarbowych przyznając mu " niejako z urzędu" ulgę w podatku dochodowym, w wysokości 10% uzyskanego w 2000 roku dochodu, o co skarżący się nie ubiegał i o co nie wnosił. Przyznana skarżącemu ulga jest według niego oparta na innej podstawie prawnej oraz innego rodzaju.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje;

Okoliczności faktyczne sprawy są niesporne. Rozważeniu podlegają jedynie zarzuty dotyczące postępowania podatkowego oraz interpretacji art.55 ust.7 ustawy z dnia 17.05.1989 r. o stosunku Państwa do kościoła katolickiego w Polsce (Dz. U. z 1989 r. Nr 29 poz. 154 ze zm.).

Przechodząc do oceny trafności zarzutów dotyczących postępowania podatkowego należy stwierdzić, że pisma Rektora Wyższego Seminarium Duchownego z [...].082003 r., Caritas Polska z [...].09.2003 r., księdza J.D. - [...] Episkopatu Polski z [...].10.2003 r., Archidiecezji z [...].11.2003r., które zostały dołączone do akt podatkowych nie mogą być uznane za dowód w postępowaniu toczącym się ze skargi P.G..

Strony tych pism zawarły w nich swoje opinie dotyczące m.in. treści sprawozdań wymaganych przez art. 55 ust. 7 cytowanej wyżej ustawy. Nie dotyczą one więc faktów, które wymagają przeprowadzenia dowodu. W pismach powyższych zawarto poglądy przedstawicieli kościoła, stanowiące wykładnię obowiązującego prawa. Organy skarbowe stosując to prawo nie muszą ustosunkować się do opinii natury prawnej nie będących dowodami w konkretnej sprawie, gdyż same z mocy Ordynacji podatkowej są zobowiązane do przedstawienia swojego stanowiska oraz do jego uzasadnienia, co też w niniejszej sprawie uczyniły.

W sprawie wykładni art.55 ust. 7 ustawy wydano szereg opinii i glos do których również, jako nie dotyczących niniejszej sprawy organy skarbowe nie miały obowiązku się ustosunkować.

Sąd w części uzasadnienia dotyczącej rozstrzygnięcia merytorycznego ustosunkowuje się do argumentów zawartych w wyżej wymienionych pismach.

Organy skarbowe nie naruszyły również art. 122 Ordynacji podatkowej, gdyż stan faktyczny sprawy jest niesporny. Nie było też potrzeby ze względu na niesporne fakty dokonywania szczególnej oceny czy dana okoliczność została udowodniona. Tym samym zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej okazał się nieuzasadniony.

Skoro opnie wyrażone przez przedstawicieli kościoła nie miały charakteru dowodu w niniejszej sprawie nie powstały przyczyny, dla których organy podatkowe musiały odmawiać wiarygodności tych opinii. Na marginesie należy jednie zauważyć, że organy podatkowe nie kwestionowały ich wiarygodności, jako pochodzących od przedstawicieli kościoła. Dokonały jedynie samodzielnej interpretacji przepisów podatkowych do czego są uprawnione z mocy obowiązującego prawa.

Kwestia wniosku skarżącego o wyłączenie pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej została rozstrzygnięta postanowieniami organu podatkowego i postanowienia te nie zostały zaskarżone przez skarżącego. Jako akty, które weszły do obrotu prawnego, nie mogą być przedmiotem zarzutu w postępowaniu merytorycznym. Wobec jednoznaczności materiału dowodowego, który jest niesporny kwestia wyłączenia pracowników UKS nie miała znaczenia dla merytorycznego rozstrzygnięcia.

Jak już wyżej wskazano wniosek skarżącego z 16.06.2003r. nie miał wpływu na treść rozstrzygnięcia. Zresztą cały materiał dowodowy istotny dla rozstrzygnięcia został dołączony do akt a na organach skarbowych spoczywa ciężar uznania go za istoty dla rozstrzygnięcia. W tym zakresie organy skarbowe dokonały właściwej oceny i nie były zobowiązane do szczególnego ustosunkowania się do dostarczonych materiałów, które nie były dowodami w sprawie. Skarżącego zapoznano ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. Jak już wyżej przedstawiono pisma przedstawicieli kościoła nie są dowodami dotyczącymi niniejszej sprawy. Nie naruszono więc Ordynacji podatkowej.

Ustosunkowując się do wniosku o zawieszenie niniejszego postępowania sądowoadministracyjnego na podstawie art. 124 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 30.08.2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd stwierdza, że nie zachodziły przesłanki do zastosowania tego przepisu.

Zgodnie z jego treścią Sąd zawiesza postępowanie z urzędu w przypadku, o którym mowa w art. 56. Przypadek powyższy występuje w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania administracyjnego m. in. w celu wznowienia postępowania. Niesporne winno być to, że skargę będącą przedmiotem niniejszego postępowania wniesiono przed a nie po wszczęciu postępowania wznowieniowego.

Kolejnym wniosek skarżącego o zawieszeniu postępowania na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z 30.08.2002 r. również nie zasługiwał na uwzględnienie.

Po pierwsze Sąd może wznowić postępowanie na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 z urzędu lecz celowość zawieszenia została pozostawiona ocenie sądu.

W niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki uzasadniające zawieszenia postępowania.

Rozstrzygnięcie sprawy niniejszej nie zależy od rozstrzygnięcia sprawy o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego wydaniem zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji. Rozstrzygnięcie, które zapadnie w postępowaniu wznowieniowym nie będzie miało wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

Na magnesie jedynie należy zauważyć, że w postępowaniu wznowieniowym organ odwoławczy w dniu 08. 08 2005 r. wydał decyzje ostateczną.

Przechodząc do oceny merytorycznego rozstrzygnięcia Sąd zważył, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17.05.1989r. o stosunku Państwa do kościoła katolickiego w Polsce ( Dz. U. Nr 29 poz. 154 ze zm.) darowizny na kościelną działalność charytatywno - opiekuńczą są wyłączone z podstawy opodatkowania darczyńców podatkiem dochodowym, jeżeli kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny sprawozdań o przeznaczeniu jej na tą działalność.

W odniesieniu do darowizn na inne cele mają zastosowanie ogólne przepisy podatkowe. Z powyższego uregulowania jednoznacznie wynika, że aby skorzystać z treści art. 55 ust. 7 ustawy darczyńca musi spełnić następujące warunki:

1) przekazać darowiznę na kościelną działalność charytatywno - opiekuńczą

2) posiadać pokwitowanie odbioru darowizny pochodzące od kościelnej osoby prawnej

3) dysponować sprawozdaniem pochodzącym od kościelnej osoby prawnej o przeznaczeniu darowizny na kościelną działalność charytatywno - opiekuńczą przekazanym darczyńcy w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca postawił powyższe warunki darczyńcy. Ich spełnienie zależy od ułożenia wzajemnych relacji między darczyńcą a kościelną osobą prawną. W niniejszej sprawie został spełniony warunek wystawienia pokwitowania odbioru darowizny przeznaczonej na cel charytatywno - opiekuńczy kościelnych osób prawnych. Nie spełniony natomiast został warunek przedstawienia przez kościelną osobę prawną sprawozdania z przeznaczenia otrzymanej darowizny na cel charytatywno - opiekuńczy. Sprawozdaniem jest ustny lub pisemny opis przebiegu jakich zdarzeń, zdanie sprawy z czegoś, raport.

Sprawozdanie z przeznaczenia czegoś oznacza opisanie celu do którego dana rzecz jest przeznaczona.

Organy podatkowe kontrolujące odliczenia na kościelną działalność charytatywno - opiekuńczą są zobowiązane do ustalenia, czy w istocie darowizna została przeznaczona na konkretny cel, co skutkuje odliczeniem od dochodu.

Sprawozdanie o którym mowa w art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17.05.1989r. o stosunku Państwa do kościoła Rzymskokatolickiego w Polsce ( Dz. U. Nr 29 poz. 154 ze zm.) spełnia wymogi ustawowe, wówczas, gdy wskazuje konkretny cel przeznaczenia darowizny oraz kwotę na ten cel przekazaną.

Wskazanie skonkretyzowanego celu przeznaczenia darowizny pozwala bowiem dokonać oceny, czy darowizna została przekazana na cel charytatywny a więc pomagający ludziom, wspierający biednych, dobroczynny, czy też na cel opiekuńczy a więc na cel związany z roztaczaniem nad kimś opieki, troszczenia się, dbaniem o kogoś, doglądaniem go, strzeżeniem czy też sprawowaniem dozoru .

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na to, że zakres działalności charytatywno- opiekuńczej kościoła został opisany w art. 39 ustawy z 17.05.1989 r. o stosunku Państwa do kościoła katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej. Wystarczyłoby więc aby obdarowana osoba prawna kościoła w sprawozdaniu wskazała na którą z wymienionych przykładowo w tym przepisie rodzajów działalności przeznaczono określoną kwotę darowizny, wskazując podmiot, któremu ją przekazano.

Pisma wystawione przez proboszcza Parafii Rzymsko - Katolickiej p.w. z dnia [...].08, [...].09 i [...].11.2000 r. jako nie znajdujące wskazania skonkretyzowanego celu przeznaczenia przedmiotowej darowizny nie spełniają wymogów z art.55 ust.7 cytowanej ustawy i nie mogą być uznane za sprawozdania. Dodatkowym argumentem przemawiającym za powyższym poglądem, jest ustanowienie przez ustawodawcę dwuletniego terminu do złożenia darczyńcy wymaganego przez ustawę sprawozdania. Termin powyższy pozwala obdarowanemu wskazanie oznaczonego konkretnie celu przeznaczenia darowizny.

Racjonalny ustawodawca nie ustanawia terminu bez znaczenia.

Bardzo ogólne sformułowanie celu darowizny, które według skarżącego spełnia wymogi ustawowe nie wymagałoby dwuletniego terminu do sporządzenia sprawozdania.

Wprawdzie ustawodawca nie zawarł wymogów co do formy sprawozdania, lecz Sąd dokonał analizy w tym zakresie i doszedł do następujących wniosków:

Artykuł 55 ust.7 ustawy z dnia 17.05.1989 r. jako jeden z warunków uzasadniających wyłączenie z podstawy opodatkowania darowizn na kościelną działalność charytatywno - opiekuńcza wymienia przedstawienie darczyńcy przez kościelną osobę prawną sprawozdania o przeznaczeniu jej na tą działalność. Sprawozdanie musi pochodzi od tej osoby prawnej. Obowiązek przedstawienia sprawozdania sprowadza się do jego okazania, wystawienia, zapoznania darczyńcy z jego treścią , przedłożenia.

Oznacza to, że dopuszczalna jest forma ustana sprawozdania. Z uwagi na to, że organy podatkowe z mocy zastosowanych ustaw (Ordynacja podatkowa, ustawa o kontroli skarbowej) mają uprawnienia do sprawdzania prawidłowości sporządzonych zeznań podatkowych ustna forma sprawozdania o przeznaczeniu darowizny na kościelną działalność charytatywno- opiekuńczą winna znaleźć swoje odzwierciedlenie w formie pisemnej notatki darczyńcy zawierającej przebieg ustnego sprawozdania o przeznaczeniu darowizny i datę złożenia sprawozdania.

Oczywiście forma pisemna sprawozdania jest z punktu widzenia praktycznegoprostsza i oczekiwać należałoby, że stanie się praktyką w tego rodzaju przypadkach.

Na marginesie jedynie Sąd pragnie zauważyć że w wielu sprawach dotyczących darowizn na kościelną działalność charytatywno - opiekuńczą proboszczowie sporządzali sprawozdania na piśmie spełniając wymogi ustawowe.

Konieczność wymienienia kwoty darowizny na skonkretyzowany cel charytatywno - opiekuńczy podyktowana jest uprawnieniami organów skarbowych do sprawdzania prawidłowości i rzetelności składanych zeznań podatkowych.

Wolą skarżącego było przeznaczenie jego darowizny na kościelną działalność charytatywno - opiekuńczą. Taka darowizna podlega rygorom zawartym w ustawie z dnia 17.05.1989 r. o stosunku Państwa do kościoła katolickiego w Polsce. Jeżeli darowizna jest przeznaczona na taką działalność, to błędem organów skarbowych było potraktowanie jej jako darowizny na działalność charytatywno - opiekuńczą na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 9 "b" ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zakresy działalności charytatywno - opiekuńczej prowadzonej przez kościelną osobę prawną i przez inne podmioty nie pokrywają się. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza też inne rygory, których spełnienie uzasadnia odliczenie darowizny od dochodu.

Sam skarżący oświadczył, że nie ubiegał się o ulgę w wysokości 10 % uzyskiwanego w 2000 roku dochodu. Uznając więc rozstrzygnięcie w tym zakresie za wadliwe Sąd kierując się treścią art. 134 § 2 ustawy z dnia 30.08.2002 r.- Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi uznał, że nie może wydać orzeczenia na niekorzyści skarżącego.

Uchylenie zaskarżonej decyzji musiałoby bowiem skutkować wydaniem przez organy skarbowe decyzji, w której darowizna skarżącego nie byłaby wyłączona w podstawy opodatkowania, co pogarszałoby sytuacje skarżącego.

Sąd stwierdza również, że wobec rozbieżnego orzecznictwa sądów administracyjnych istniejącego przed wydaniem zaskarżonej decyzji dotyczącego opisywanych wyżej darowizn nie można uznać, by zaskarżona decyzja naruszała prawo skutkujące stwierdzeniem jej nieważności.

Zbyteczne - w świetle treści art. 55 ust. 7 cytowanej ustawy - okazało się przesłuchanie proboszcza parafii w roku 2003 w celu uzyskania informacji o przyznaniu darowizny.

Jak już wyżej wskazano skutki prawne w postaci wyłączenia darowizny na kościelną działalność charytatywno - opiekuńczą z podstawy opodatkowania wywołuje przedstawienie przez kościelną osobę prawną sprawozdania o przeznaczeniu jej na tą działalność w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny. Termin ten jest terminem prawa materialnego i nie może być przywracany.

Skoro w niniejszej sprawie w tym terminie nie przedstawiono sprawozdania spełniającego wymogi formalne, to przestawienie nawet prawidłowego sprawozdania po upływie dwóch lat od dnia przekazania darowizny nie może odnieść skutku.

Ustosunkowując się do zarzutu nie uwzględnienia art. 53 Ordynacji podatkowej Sąd potwierdza stanowisko organu odwoławczego, że nie miał on w sprawie zastosowania.

W stanie prawnym w dniu wydania decyzji przez organ I instancji obowiązywał art. 53 a , który umożliwił wydanie po zakończeniu roku podatkowego decyzji określających wysokość odsetek za zwłokę przy przyjęciu prawidłowej wysokości zaliczek na podatek. Zaskarżona decyzja nie określa też odsetek od całości zobowiązania podatkowego a jedynie odsetki od niezapłaconych w terminie zaliczek na poczet zobowiązania na podstawie art. 53 a Ordynacji podatkowej i § 2 ust.1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24.12.2002 r. w sprawie naliczenia odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjne. Zgodnie z tymi przepisami odsetki od zaliczek nalicza się wyłącznie do dnia ich zapłaty.

Zasadne było więc naliczenie odsetek od dnia wydania decyzji wymagalności poszczególnych zaliczek do dnia wydania decyzji.

Na zakończenie Sąd pragnie się ustosunkować do argumentacji skarżącego wynikającej z poglądów przedstawicieli Kościoła zawartych w pismach, które dołączono do akt podatkowych. Zdaniem skarżącego i autorów powyższych pism:

1. Dostateczne jest sprawozdanie w formie jakiegoś ogólnego pisemnego oświadczenia, że darowizna została w całości przeznaczona na działalność opiekuńczo - charytatywną.

Ofiarodawcy na kościelną działalność charytatywno - opiekuńczą pragną często być anonimowi, pomagają bez rozgłosu, bez "świateł jupiterów", bo widzą, że Kościół dobrze wykonuje tę funkcję, ufają Jego działaniu i dostrzegają w Nim autorytet moralny i etyczny. W związku z tym ofiarodawcy często wolą pomóc instytucji Kościoła w prowadzeniu działalności charytatywno - opiekuńczej, niż innym organizacjom, wykonującym podobne czy zbliżone dzieła.

Kościół prowadząc kościelną działalność charytatywno - opiekuńczą, zobowiązany jest prawem i zwyczajem Kościoła, do tego by dobroczynność pozostawała anonimowa. Jednakże jest to anonimowość szczególna, albowiem Ksiądz rozdysponowując otrzymane pieniądze lub inne rzeczy materialne, nie prowadzi ewidencji, która wskazywałaby kto, kiedy i w jaki sposób został obdarowany. Taka ewidencja jest zbędna, albowiem gwarantem rozdysponowania pieniędzy zgodnie z ich przeznaczeniem (kościelna działalność charytatywno - opiekuńcza) jest powaga i autorytet Kościoła. W codziennej modlitwie Kapłan zdaje sprawozdanie przed Panem Bogiem z tego jak wywiązał się z prowadzenia działalności charytatywno -opiekuńczej. I to kapłańskie modlitewne sprawozdanie znajduje następnie swoje lakoniczne w potwierdzenie w oficjalnym pisemnym sprawozdaniu o przeznaczeniu otrzymanej darowizny na kościelna działalność charytatywno - opiekuńczą.

2. Sprawozdanie o przeznaczeniu darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą nie może być rozumiane - tak bowiem odczytywać trzeba zapisustawowy

(art. 55 ust.7) - jako obowiązek sporządzenia bilansu finansowego, w którym pojednej stronie pojawiają się dochody (darowizny) a po drugiej stronie, punkt po punkcie wyszczególnia się konkretne kwoty i przypisuje je do konkretnych osób. Każda forma, nawet najbardziej lakoniczna, w którą Kapłan ujmie sprawozdanie, daje świadectwo prawdzie potwierdzonej podpisem Kapłana. Nie ma i nie może być żadnego bardziej przekonującego dowodu na to, że darowizna została przeznaczona na kościelną działalność charytatywno-opiekunczą. Kwestionowanie tak sporządzonego przez kościelną osobę prawną sprawozdania, byłoby równoznaczne z zanegowaniem świadectwa prawdy sporządzonegoprzez Kapłana.

3. Ustawodawstwo polskie zwalnia kościelne osoby prawne z obowiązku prowadzenia rachunkowości w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości, jeśli nie prowadzą one działalności gospodarczej (rozporządzenie Ministra Finansów z dnia z dnia 15 listopada 2001 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości dla niektórych jednostek niebędących spółkami handlowymi, nieprowadzących działalności gospodarczej - Dz. U. z 2001 r. Nr 137, poz. 1539). Parafia w związku z prowadzoną przez siebie działalnością statutową (charytatywno-opiekuńczą) nie jest zobligowana do prowadzenia szczegółowych rozliczeń rachunkowych. Nie jest bowiem w stanie fizycznie rejestrować zakresu pomocy charytatywnej udzielanej w różnych formach potrzebującym, którzy co dnia zgłaszają się do parafii. Jedyną wskazówką co do sposobu prowadzenia rozliczeń są wewnętrzne przepisy kościelne. Sprawozdanie, o którym mowa w art. 55 ust. 7 ustawy, z powyżej przedstawionych racji powinno mieć formę adekwatną do zakresu obowiązków rozliczeniowych nakładanych przez wewnętrzne przepisy kościelne poszczególnych diecezji. Wewnętrzna rachunkowość kościelnych osób prawnych w zakresie prowadzonej przez nie działalności statutowej (w tym charytatywno-opiekuńczej) nie podlega kontroli organów skarbowych.

4. Żaden przepis nie precyzuje wymogów jakie powinno spełniać wskazane w art. 55 ust. 7 ustawy sprawozdanie. W związku z powyższym powinno ono uwzględniać specyfikę działalności charytatywno -opiekuńczej Kościoła Katolickiego, która w omawianym zakresie nie jest działalnością wspierającą państwo lub organy samorządowe w zakresie np. pomocy społecznej, lecz wypływa z autonomicznych zadań kościoła, wynikających z aksjologii ewangelicznej. Zakres działalności charytatywno - opiekuńczej Kościoła Katolickiego oraz ogólne ramy jej wykonywania określone są w rozdziale 6 ustawy, przy czym art. 38 ust. 1 wyraźnie stwierdza, iż osoby prawne Kościoła mają prawo prowadzenia właściwej dła każdej z nich działalności charytatywno - opiekuńczej. Prowadząc taką działalność Kościół Katolicki nie kieruje się przepisami powszechnie obowiązującego prawa, lecz zasadami wypływającymi z Ewangelii, która przecież nie uzależnia niesienia pomocy bliźnim od spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych, czy rachunkowych. Sprawozdanie nie może więc zawierać danych osób, które zostały bezpośrednio objęte działalnością charytatywno - opiekuńczą. Należy uściślić, iż chodzi tu o beneficjentów poszczególnych świadczeń charytatywnych, a zatem osoby znajdujące się w trudnej sytuacji, które zostały wsparte dzięki środkom pochodzącym z darowizny. Zakaz ujawniania danych osób objętych kościelną działalnością charytatywno -opiekuńczą wynika z samego charakteru tej działalności, która wymaga zaufania, subtelności i lojalności wobec osób, które z niej korzystają. Przyjęcie odmiennej interpretacji omawianego przepisu i narzucenie w związku z tym szczególnych obowiązków rachunkowych na kościelne osoby prawne bez wyraźnej podstawy prawnej godziłoby nie tylko w wykonywanie misji Kościoła Katolickiego w Polsce, lecz jednocześnie powinno zostać uznane za sprzeczne z art. 1 Konkordatu między Stolicą Apostolską i Rzecząpospolitą Polską.

Ustosunkowując się do powyższych argumentów Sąd stwierdza co następuje :

Na wstępie należy zauważyć, że przepisy ustawy o stosunku Państwa do kościoła katolickiego w Polsce nie stawiają kościelnym osobom prawnym żadnych warunków. Artykuł 57 ust. 7 ustawy adresowany jest bowiem do podatnika (darczyńcy). To na nim spoczywa obowiązek przedstawienia pokwitowania odbioru przedmiotu darowizny oraz uzyskania zgodnego z prawem sprawozdania z przeznaczenia darowizny.

Rolą darczyńcy jest powiadomienie obdarowanej osoby prawnej o warunkach, które muszą być spełnione, by darczyńca mógł dokonać odliczenia darowizny. Autorzy pism zapominają o tym, że darczyńcy podlegają prawu podatkowemu stanowionemu przez Państwo. Przedstawicielom kościelnych osób prawnych nie wolno w takich sytuacjach zasłaniać się i powoływać na powagę i autorytet Kościoła . W świetle obowiązujących w Państwie norm prawnych wszystkie podmioty są równe wobec prawa. Nie istnieje w związku z tym domniemanie że wszystko, co oświadczy przedstawiciel kościelnej osoby prawnej jest zgodne z prawdą obiektywną.

W tym miejscu Sąd pragnie zauważyć, że przed Naczelnym Sądem Administracyjnym toczyło się szereg spraw z zakresu prawa celnego, które przewidywało zwolnienie od cła przedmiotów, które miały służyć działalności charytatywno - opiekuńczej kościoła. Z przepisu tego usiłowali skorzystać niektórzy proboszczowie w sposób niezgodny z prawem.

Sprowadzali bowiem z zagranicy samochody osobowe składając oświadczenia, że służyć one będą powyższej działalności. Po sprawdzeniu okazało się, że służyły one innym celom, bądź w ogóle nie trafiały do parafii.

Z taką działalnością w żadnym stopniu nie wiąże się powaga i autorytet kościoła.

Nieuzasadnionym okazał się też argument dotyczący anonimowości osób obdarowanych. To nie osoby obdarowane są sprawdzane w jaki sposób wykorzystały darowiznę. Sprawdzane są jedynie twierdzenia, że darowizna została im przekazana.

Sąd zwraca również uwagę na treść przepisów podatkowych, w których postępowanie podatkowe objęte jest tajemnicą skarbową, a więc chroni to postępowanie przed osobami nieuprawnionymi.

Reasumując: na gruncie prawa podatkowego nie funkcjonuje pojecie "świadectwa prawdy potwierdzonej podpisem kapłana".

Darczyńcy przekazując darowiznę na kościelną działalność charytatywno - opiekuńczą, chcący odliczyć darowiznę od miesięcznego dochodu winni powiadomić kościelną osobę prawną o wymogach, które muszą spełnić. Znając te wymogi przedstawiciel tej kościelnej osoby prawnej winien więc rozważyć, czy jest w " stanie fizycznie rejestrować zakres pomocy charytatywnej".

Podzielając pogląd, że taka pomoc udzielana jest w rożnych formach Sąd zauważa, że nie widzi praktycznych przeszkód rejestracji przeznaczenia darowizn. O tym, że takie przeszkody nie istnieją świadczy przykłady archidiecezji lubelskiej, w której co roku sporządzane jest odpowiednie sprawozdanie zawierające przychody i wydatki.

O tym, że nie istnieją przeszkody w prawidłowym sporządzaniu przedmiotowych sprawozdań świadczy szereg przykładów, z którymi Sąd miał do czynienia przy rozpoznawaniu podobnych spraw.

Przedstawione wyżej poglądy przedstawicieli kościoła są ich poglądami i pozostają w sprzeczności z treścią art. 55 ust.7. W tym miejscu rodzi się pytanie, a jak w podobnych przypadkach zareagowałby Jezus ? Odpowiedź na nie znajdujemy w rozdziale 17 Ewangelii według św. Mateusza. Dotyczy on wprowadzanego przez władców Izraela podatku na świątynie. Poborcy tego podatku (didrachmy ) zapytali Piotra - "Wasz Nauczyciel nie płaci didrachmy ? Piotr odpowiedział - Tak . Jezus zwracając się do Piotra powiedział : " Szymonie, jak Ci się zdaje : Od kogo królowi ziemscy pobierając daniny lub podatki ? Od synów swoich czy od obcych ? Gdy Piotr odpowiedział - od obcych. Jezus mu rzekł : " A zatem synowie są wolni. Żebyśmy jednak nie dali im powodu do zgorszenia idź nad jezioro i zarzuć wędkę. Weź pierwszą złowioną rybę, a gdy otworzysz jej pyszczek, znajdziesz statera (srebrna moneta grecka). Weź go i daj im za Mnie i za Siebie".

Wystarczy więc aby rozważając kwestię sprawozdania z przeznaczenia darowizny przedstawiciel kościelnej osoby prawnej kierował się przykładem Jezusa.

Z powyższych przyczyn skarga jako nieuzasadniona na podstawie art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi podlega oddaleniu.

/-/ J. Niedzielski /-/J. Ruszyński /-/D. Skupień