Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 890/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-07-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86a ust 14
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 890/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 9 lipca 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.), Protokolant: sekr. sąd. Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lipca 2015 r., sprawy ze skargi Grupy P. Sp. z o.o. Sp. k. w K., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 28 stycznia 2015 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, , - skargę oddala -,


UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2014 r. Grupa P. Sp. z o.o. sp. k. w K. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie aktualizacji informacji VAT – 26 w przypadku sprzedaży samochodu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiony został następujący stan faktyczny.

Grupa P. Sp. z o.o sp.k. w Krakowie jako przedsiębiorstwo zajmujące się obrotem pojazdami samochodowymi, jest w stałym posiadaniu licznej floty pojazdów samochodowych. Jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach swojej działalności spółka dokonuje na użytek wewnętrzny podziału posiadanych przez siebie samochodów na kilka grup. Są to między innymi samochody demonstracyjne, samochody do wynajmu, samochody oddziałowe oraz samochody służbowe. W przypadku samochodów, które przeznaczone są wyłącznie do wykorzystania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej spółka składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego informację o pojazdach samochodowych na formularzu VAT-26 (dodatkowo spełnione są także inne ustawowe wymogi, takie jak prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdów, czy ustalenie zasad ich wykorzystywania, co nie będzie jednak przedmiotem zapytania). Duża część samochodów wykorzystywanych wyłącznie w celu prowadzenia działalności gospodarczej, dla których złożono informacje VAT-26 podlega sprzedaży. Z reguły transakcja sprzedaży nie jest wcześniej planowana. Wynika to z zakresu i sposobu działania spółki oraz z przeznaczenia samochodów (przykładowo samochody demonstracyjne przeznaczone są do odsprzedaży i podlegają dostawie natychmiast po zgłoszeniu się klienta chętnego do zakupu konkretnego pojazdu). Stąd też, informacja o tym, że dany pojazd podlega zbyciu pojawia się dopiero w dniu faktycznego dokonania dostawy towarów. Po dokonaniu sprzedaży samochodów nie są ponoszone żadne wydatki eksploatacyjne związane z samochodem.

W związku z powyższym zadano pytanie: czy w przypadku dokonania dostawy samochodu osobowego, dla którego złożona została informacja VAT-26 spółka jest zobowiązana do składania aktualizacji informacji VAT-26, zgodnie z art. 86a ust. 14 ustawy o podatku od towarów i usług?

Spółka przedstawiła stanowisko, zgodnie z którym w przypadku dokonania dostawy samochodu, dla którego złożona została informacja VAT-26 nie jest zobowiązana do dokonywania aktualizacji ww. informacji, gdyż w takim przypadku nie następuje zmiana sposobu wykorzystywania samochodu, a tylko w takim przypadku złożenie aktualizacji informacji VAT-26 jest konieczne. Spółka wyjaśniając tę kwestię, odwołała się do zasad odliczania podatku VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi. Podniosła, że dokonana w dniu 1 kwietnia 2014 r. nowelizacja ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., poz. 1054 z późn. zm.) diametralnie zmieniła zasady odliczania podatku VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi określone w art. 86a tej ustawy. Za generalną zasadę, wyrażoną w art. 86a ust. 1 ustawy, przyjęto odliczanie 50% kwoty podatku naliczonego w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi. Ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje przy tym możliwość odliczania 100% podatku, jednakże odliczenie to przysługuje tylko dla określonych w ustawie grup pojazdów. Pełne odliczenie podatku naliczonego możliwe jest między innymi w przypadku pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (art. 86a ust. 3 pkt 1 ustawy). Artykuł 86a ust. 4 wyjaśnia natomiast, jakie pojazdy uznawane są za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług pojazdami wykorzystywanymi wyłącznie do działalności gospodarczej są pojazdy, dla których sposób ich wykorzystywania, zwłaszcza określony w ustalonych przez podatnika zasadach używania pojazdów dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Samochody takie powinny również zostać zgłoszone we właściwym urzędzie skarbowym. Wymóg ten wynika z art. 86a ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, że podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami. Powołany przepis odnosi się do obowiązku składania informacji VAT-26.

Jak wskazano w stanie faktycznym spółka wykorzystuje w swojej działalności szereg samochodów osobowych, które przeznaczone są wyłącznie do działalności gospodarczej, co znajduje odzwierciedlenie w wprowadzonych przez spółkę regulaminach oraz ewidencji przebiegu pojazdów (zasady oraz konieczność tworzenia tych dokumentów nie są objęte pytaniem wnioskodawcy). Dla tych pojazdów złożono także informacje VAT-26. Samochody takie podlegają często sprzedaży, stąd też powstały wątpliwości spółki, czy jest ona zobowiązana do składania aktualizacji informacji VAT-26 w przypadku dokonania dostawy towaru (samochodu), a zatem całkowitego zaprzestania jego wykorzystywania. Wskazano, że zgodnie z art. 86a ust. 14 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku zmiany wykorzystywania pojazdu samochodowego podatnik jest obowiązany do aktualizacji informacji, o której mowa w ust. 12, najpóźniej przed dniem, w którym dokonuje tej zmiany. Rozważając, czy w zakresie powołanego przepisu mieści się również przypadek całkowitej sprzedaży pojazdu, a co za tym idzie, czy istnieje w tym wypadku obowiązek aktualizacji informacji VAT-26 wskazano, że celem wprowadzenia analizowanej regulacji było nałożenie obowiązku aktualizacyjnego na osoby, które decydują się na zmianę przeznaczenia pojazdu z czysto gospodarczego na tak zwany mieszany, uprawniający do odliczenia jedynie połowy kwoty podatku. Zmiana przeznaczenia wiąże się z korektą odliczenia VAT na podstawie art. 90b ustawy o podatku od towarów i usług, a ponadto ze zmianą zasad odliczania podatku naliczonego w przypadku bieżących wydatków eksploatacyjnych dokonywanych po zmianie przeznaczenia. Stąd też istnieje konieczność uzyskania przez organy podatkowe natychmiastowej wiedzy o zmianie sposobu wykorzystania pojazdu przez podatnika. Podniesiono, że z inną sytuacją mamy jednak do czynienia w przypadku sprzedaży pojazdu, gdyż nie tyle następuje tu zmiana, co całkowite zaprzestanie wykorzystywania pojazdu z racji zmiany właściciela. Zatem należy uznać zdaniem spółki, że nie dochodzi do spełnienia przesłanki, która warunkuje konieczność złożenia aktualizacji informacji VAT 26 - nie dochodzi do zmiany sposobu wykorzystania pojazdu, gdyż dany samochód całkowicie i permanentnie zostaje wyłączony z działalności gospodarczej spółki. Wskazano, że skoro nie dojdzie do zmiany przeznaczenia pojazdu, spółka nie ma obowiązku składania aktualizacji informacji VAT 26 w przypadku sprzedaży samochodu. Podniesiono dalej, że za literalną wykładnią art. 86a ust. 14 ustawy o podatku od towarów i usług, która wskazuje na konieczność składnia aktualizacji informacji VAT 26 wyłącznie w przypadku zmiany sposobu wykorzystania danego pojazdu przez podatnika poprzez przeznaczenie go tylko na cele "mieszane" przemawiają także względy celowościowe. Po pierwsze zwrócono uwagę, że w przypadku sprzedawanego pojazdu nie ma mowy o odliczaniu podatku w związku z ponoszonymi wydatkami eksploatacyjnymi, gdyż pojazd taki nie będzie już własnością spółki. Zatem niezłożenie aktualizacji informacji VAT-26 nie rodzi żadnego ryzyka nadużyć podatkowych i byłoby wyłącznie niepotrzebnym obowiązkiem formalnym. Po drugie, wskazano, że sprzedaż samochodów, zwłaszcza w branży dealerów samochodowych jest często zdarzeniem nagłym, niedającym się przewidzieć nawet z jednodniowym wyprzedzeniem (w przeciwieństwie do zmiany sposobu wykorzystania samochodu co wymaga uprzedniego przygotowania się), a zatem złożenie aktualizacji informacji VAT 26 przed dokonaniem sprzedaży pojazdu byłoby fizycznie niemożliwe.

Podsumowano, że powyższe argumenty celowościowe oparte na wykładni literalnej przepisu potwierdzają racjonalność ustawodawcy w określeniu zakresu przypadków, gdy informacja VAT-26 podlega aktualizacji. Stąd też zdaniem spółki w przypadku dokonania dostawy samochodu, dla którego złożono informację VAT-26 brak jest obowiązku składania aktualizacji takiej informacji.

Dyrektor Izby Skarbowej działający z upoważnienia Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2015 r. nr [...] uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe.

Wskazał, że od dnia 1 kwietnia 2014 r. mocą ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 312) wprowadzono nowe zasady odliczania podatku VAT od wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony.

W myśl art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1. nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;

2. używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;

3. nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

W myśl art. 86a ust. 3 ustawy – przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1. w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

a. wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub

b. konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

2. do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Na podstawie art. 86a ust. 4 ustawy pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1. sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

2. konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Ustawodawca między innymi powyższym przepisem wprowadził możliwość odliczenia 100% podatku dla wskazanych tym przepisem pojazdów.

W myśl art. 86 a ust. 12 ustawy o podatku od towarów podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Zgodnie z art. 86a ust. 14 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku zmiany wykorzystywania pojazdu samochodowego podatnik jest obowiązany do aktualizacji informacji, o której mowa w ust. 12, najpóźniej przed dniem, w którym dokonuje tej zmiany.

Natomiast stosownie do art. 86a ust. 15 ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór informacji, o której mowa w ust. 12, uwzględniając potrzebę zawarcia w niej danych pozwalających na identyfikację pojazdu samochodowego, w szczególności marki, modelu pojazdu i jego numeru rejestracyjnego, jak również daty poniesienia pierwszego wydatku związanego z danym pojazdem, oraz uwzględniając potrzebę umożliwienia prawidłowej aktualizacji złożonej informacji.

Zwrócono uwagę, że składana informacja ma charakter sformalizowany, a jej wzór - w postaci druku VAT-26 - został określony przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie wzoru informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej (Dz. U z 2014 r. poz. 371).

Wskazano, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują co należy rozumieć przez zmianę wykorzystywania pojazdu samochodowego. W ocenie organu należy ten przepis interpretować szeroko, tzn. aktualizację informacji, o której mowa w art. 86a ust. 14 ustawy o podatku od towarów i usług składa się w przypadku zmiany wykorzystywania pojazdu samochodowego z wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej na wykorzystywane do celów mieszanych lub w ogóle nie służących prowadzeniu działalności gospodarczej.

Wskazano, że ze stanu faktycznego wynika, że spółka zajmująca się obrotem pojazdami samochodowymi w dużej części posiada samochody wykorzystywane wyłącznie w celu prowadzenia działalności gospodarczej, dla których złożono informacje VAT-26. Bardzo często transakcja sprzedaży nie jest wcześniej planowana. Wynika to z zakresu i sposobu działania spółki oraz z przeznaczenia samochodów (np. samochody demonstracyjne przeznaczone są do odsprzedaży i podlegają dostawie natychmiast po zgłoszeniu się klienta chętnego do zakupu konkretnego pojazdu). Stąd też bardzo często informacja o tym, że dany pojazd podlega zbyciu pojawia się dopiero w dniu faktycznego dokonania dostawy towarów. Po dokonaniu sprzedaży samochodów nie są ponoszone żadne wydatki eksploatacyjne związane z samochodem.

Wskazano, że powyższe oznacza, iż samochody od dnia sprzedaży nie są już wykorzystywane przez spółkę w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

Wyjaśniono, że skoro druk VAT-26 jest informacją o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej, a samochody w wyniku sprzedaży nie są wykorzystywane przez spółkę w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, to w wyniku tych zdarzeń następuje obowiązek złożenia aktualizacji informacji VAT-26, ponieważ z tym dniem następuje zmiana wykorzystywania pojazdu samochodowego.

Podsumowując, zdaniem organu spółka najpóźniej w dniu sprzedaży samochodów, stosownie do art. 86a ust. 14 ustawy o podatku od towarów i usług, jest zobowiązana do dokonania aktualizacji informacji VAT-26 dotyczącej pojazdów samochodowych, które służyły wyłącznie prowadzeniu działalności gospodarczej, a następnie zostały przez spółkę odsprzedane.

Spółka Grupa P. bezskutecznie wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa.

Wniosła następnie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której zarzuciła naruszenie przepisów:

- art. 86a ust. 14 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez jego błędną wykładnię i tym samym niewłaściwe stwierdzenie, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku spółka najpóźniej w dniu sprzedaży samochodów jest zobowiązana do dokonania aktualizacji informacji VAT-26 dotyczącej pojazdów samochodowych, które służyły wyłącznie prowadzeniu działalności gospodarczej, a następnie zostały odsprzedane;

- art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14 h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) poprzez niewłaściwą interpretację przepisów prawa materialnego i niewłaściwe ich zestawienie z elementami stanu faktycznego oraz uznanie stanowiska przedstawionego we wniosku za nieprawidłowe.

W konsekwencji tak postawionych zarzutów strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Spółka w treści skargi nie zgodziła się przede wszystkim z tym, że przepis art. 86 a ust. 14 ustawy o podatku od towarów i usług należy interpretować szeroko. Wyraziła pogląd, że zasadą na gruncie podatku VAT jest odliczenie 50% podatku naliczonego w przypadku zakupu pojazdów samochodowych i wydatków związanych z takimi pojazdami. Natomiast odliczenie 100% podatku VAT jest wyjątkiem możliwym do stosowania po spełnieniu określonych wymogów formalnych. Zaznaczono, że jedną z podstawowych zasad prawa podatkowego jest zasada, zgodnie z którą nie wolno stosować rozszerzającej wykładni wyjątków. Właściwym będzie w tym przypadku literalne zastosowanie przepisu. Odwołano się do orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 27 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 99/10. Zdaniem spółki powyższy przepis stanowi jednoznacznie, że aktualizacja informacji VAT-26 konieczna jest w przypadku "zmiany wykorzystania samochodów". W przypadku sprzedaży pojazdu nie następuje zmiana, co całkowite zaprzestanie wykorzystywania pojazdu z racji zmiany właściciela. Zatem należy uznać zdaniem spółki, że nie dochodzi do spełnienia przesłanki, która warunkuje konieczność złożenia aktualizacji informacji VAT-26 - nie dochodzi do zmiany sposobu wykorzystania pojazdu, gdyż dany samochód całkowicie i permanentnie zostaje wyłączony z działalności gospodarczej spółki. Skoro zatem nie dojdzie do zmiany przeznaczenia pojazdu, spółka nie ma obowiązku składania aktualizacji informacji VAT-26 w przypadku sprzedaży samochodu.

Podniesiono, że powyższa argumentacja wskazuje na wadliwość drugiej części wywodu organu podatkowego, który twierdzi, że informację VAT-26 składa się w przypadku zmiany wykorzystania pojazdu samochodowego z wykorzystania wyłącznie do działalności gospodarczej na wykorzystywanie do celów mieszanych lub w ogóle nie służących prowadzeniu działalności gospodarczej i w związku z tym konieczne jest jej złożenie w przypadku sprzedaży samochodu (na margniecie zwrócono uwagę, że organ popada w wewnętrzną sprzeczność przyznając również w treści interpretacji, że samochody z chwilą sprzedaży nie są już wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej). Wskazano, że w przypadku sprzedaży pojazdów dochodzi do całkowitego zaprzestania wykorzystywania samochodu, a nie zmiany sposobu skorzystania, a zatem, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 86a ust. 14 ustawy o VAT nie będzie konieczne składanie aktualizacji informacji VAT-26. Zwrócono też uwagę na formularz informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej, który jest drukiem urzędowym, a jego wzór został określony rozporządzeniem Ministra Finansów, na które powołuje się również organ z wydanej interpretacji. W wyjaśnieniach do formularza VAT-26 jednoznacznie wskazano, że "Aktualizację informacji składa się w przypadku zmiany wykorzystania pojazdu samochodowego (z wykorzystania wyłącznie do celów działalności gospodarczej na wykorzystanie do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza) najpóźniej przed dniem, w którym podatnik dokonuje tej zmiany)." Oznacza to, że Minister Finansów już ustalając wzór formularza przyjął jako pewnik to, że aktualizacja informacji jest konieczna wyłącznie w przypadku, gdy samochód będzie nadal wykorzystywany w firmie, lecz w innym zakresie. Nie ma natomiast obowiązku składania aktualizacji informacji VAT-26 w sytuacji, gdy użytkowany przez podatnika pojazd do końca wykorzystywany jest wyłącznie do działalności gospodarczej, a następnie zostaje sprzedany, a zatem następuje całkowite wykluczenie go z działalności (a nie zmiana wykorzystania).

Wskazano, że organ naruszył zasadę proporcjonalności, która wymaga, aby regulacje prawne nie wykraczały poza to, co jest niezbędne do realizacji określonych celów, dla których prowadzane są dane uregulowania. Dodatkowo tam, gdzie istnieje możliwość wyboru spośród kilku różnych działań należy stosować środki najmniej uciążliwe. Za nieuzasadnione uznano twierdzenie organu nakazujące składanie aktualizacji formacji VAT-26 w przypadku, gdy po pierwsze taki obowiązek nie wynika jednoznacznie z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (gdyż jak już wskazano nie dochodzi do zmiany przeznaczenia samochodu), a po drugie sprzedaż powoduje, że spółka nie będzie korzystała nadal z prawa do odliczenia podatku, gdyż dany pojazd będzie już jej własnością, nie będzie zatem ponosiła wydatków z nim związanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza sprawa podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na mocy przepisu § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. nr 163, poz. 1016).

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 cytowanej ustawy). Ponadto trzeba podnieść, że zgodnie z treścią art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten nie narusza prawa w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór na gruncie niniejszej sprawy sprowadza się do interpretacji zawartego w art. 86a ust. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054) określenia "zmiana wykorzystywania pojazdu samochodowego". Strona skarżąca stoi bowiem na stanowisku, że w pojęciu tym nie mieści się zbycie pojazdu wykorzystywanego do tego momentu wyłącznie do działalności gospodarczej, a co za tym idzie brak jest obowiązku aktualizacji informacji VAT-26.

W tym miejscu przypomnieć należy, że od dnia 1 kwietnia 2014 r. weszły w życie przepisy statuujące nowe zasady odliczania i rozliczania na gruncie podatku od towarów i usług wszystkich wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony. Konstrukcja takich pojazdów sprawia, że mogą one być co do zasady wykorzystywane nie tylko do celów prowadzonej działalności gospodarczej, ale też prywatnie. Dlatego ustawodawca w stosunku do tego rodzaju pojazdów wykorzystywanych w celach "mieszanych" (tj. zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą, jak i do celów niezwiązanych z tą działalnością) przyjął zasadę ograniczonego do 50% prawa do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków z nimi związanych (art. 86a ust. 1 i 2 cyt. ustawy).

Odliczenie pełne, tj. w wysokości 100%, przysługuje m. inn. w odniesieniu do wydatków związanych z pojazdami wykorzystywanymi przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej. Przy czym ustawodawca precyzuje, że pojazdy uznaje się za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, gdy sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez podatnika zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne (art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług).

W myśl art. 86a ust. 12 cytowanej ustawy podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami. Z kolei zgodnie z art. 86a ust. 14 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku zmiany wykorzystywania pojazdu samochodowego podatnik jest obowiązany do aktualizacji informacji, o której mowa w ust. 12, najpóźniej przed dniem, w którym dokonuje tej zmiany.

Jak słusznie zauważył organ, ustawa nie precyzuje co należy rozumieć przez zmianę wykorzystywania pojazdu samochodowego. Jednakże należy przyjąć, że chodzi tu o obowiązek aktualizacji informacji w przypadku, w którym samochód dotychczas wykorzystywany wyłącznie do celów działalności miałby uzyskać przeznaczenie mieszane bądź miałby w ogóle przestać być wykorzystywany do działalności (tak: A. Bartosiewicz A., Komentarz do art. 86(a) ustawy o podatku od towarów i usług, LEX 2015). W przypadku sprzedaży pojazdu dochodzi więc do sytuacji, w której przestaje być on wykorzystywany do celów działalności gospodarczej i od tego momentu ustaje prawo podatnika do odliczenia podatku VAT, o czym stosowny organ musi zostać powiadomiony.

Zasadnie organ odwołał się w tym zakresie do innych poza językową metod wykładni (celowościowa, funkcjonalna). Ustalając bowiem znaczenie językowe przepisu, należy brać pod uwagę także jego kontekst systemowy i funkcjonalny, a więc na przykład inne przepisy prawne, wolę prawodawcy oraz cel regulacji (L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2006, s. 74). Również na gruncie prawa podatkowego odchodzi się od zasady pierwszeństwa wykładni językowej. W tym zakresie więc celowe było sięgnięcie przez organ do zasad dotyczących systemu VAT funkcjonujących w Unii Europejskiej, w szczególności do efektywności i neutralności tego podatku.

Wskazać także należy, że wbrew argumentom strony skarżącej, o prawidłowej wykładni przepisów nie może przesądzać treść pouczeń, czy wyjaśniających adnotacji zawartych w sformalizowanym wzorze druku VAT-26. Zresztą wskazanej wykładni nie wyklucza zawarte w tymże wzorze informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej stwierdzenie, iż aktualizację informacji składa się w przypadku zmiany wykorzystania pojazdu samochodowego (z wykorzystania wyłącznie do działalności gospodarczej na wykorzystanie do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza). Jeśli mówi się bowiem o celach innych niż działalność gospodarcza, to również o całkowitym zaprzestaniu wykorzystywania pojazdu wyłącznie do celów działalności gospodarczej. Wówczas bowiem pojazd nie będzie już służył celom działalności gospodarczej.

Za nieuzasadnione Sąd uznał także zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Zgodnie z treścią art. 120 Ordynacji podatkowej statuującego zasadę praworządności, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Z kolei

odesłanie zawarte w art. 14h Ordynacji podatkowej do odpowiedniego stosowania przepisu art. 121 § 1 tej ustawy, określającego zasadę zaufania do organów podatkowych nakłada na organy obowiązek odniesienia się do wszystkich istotnych dla interpretacji (wykładni) argumentów wnioskodawcy, o ile stanowisko wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe. Tymczasem analiza uzasadnienia zaskarżonej interpretacji prowadzi do wniosku, że organ przytoczył treść istotnych na kanwie przedstawionego stanu faktycznego przepisów, dokonał ich wykładni, wyjaśnił zasadność przesłanek jakimi się kierował oraz ustosunkował się do argumentacji i stanowiska podatnika zawartych we wniosku o interpretację, co wypełniło dyspozycję art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Fakt, że strona skarżąca nie zgadza się z dokonaną wykładnią, a jej stanowisko w tym zakresie jest odmienne nie świadczy o jakimkolwiek naruszeniu przepisów prawa i o wadliwości tejże interpretacji.

Nie można nadto zgodzić się z twierdzeniem, że dokonana przez organ interpretacja narusza zasadę proporcjonalności. Wymóg proporcjonalności jest zachowany, gdy wprowadzona regulacja jest w stanie doprowadzić do zamierzonych przez nią skutków, jest niezbędna dla ochrony interesu publicznego, z którym jest powiązana, jej efekty pozostają w proporcji do ciężarów nakładanych przez nią na obywatela (por. M. Korycka - Zirk, Teorie zasad prawa a zasada proporcjonalności, LexisNexis, Warszawa 2012, s. 191-193 i przywołane tam orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego). Na gruncie niniejszej sprawy organ wskazał jakie mogą być ewentualne negatywne skutki niedochowania obowiązku złożenia informacji aktualizującej (w przypadku niedokonania przez sprzedawcę samochodu aktualizacji informacji VAT-26 może dojść do sytuacji, że zarówno sprzedawca, jak i nabywca te same pojazdy będzie uwzględniał w swoich drukach).

Prawidłowe jest więc stanowisko, zgodnie z którym przy sprzedaży występuje zaprzestanie wykorzystywania danego pojazdu, podatnik nie będzie miał prawa odliczać VAT od zakupów związanych z tym pojazdem, więc od dnia zbycia samochód nie służy prowadzeniu działalności gospodarczej. W związku z tym, w momencie zbycia pojazdu następuje obowiązek złożenia aktualizacji informacji VAT-26, ponieważ z tym dniem następuje zmiana wykorzystania pojazdu samochodowego.

Mając powyższe na względzie orzeczono jak w sentencji w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).