Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 513/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2015-11-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 155 § 1, art. 158
journal: Dz.U. 2014 poz 121
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny - tekst jednolity.
article: art. 18 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 21, art. 27 ust. 1
journal: Dz.U. 2013 poz 1222
law: Ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych - tekst jednolity
article: art. 2 ust. 2, art. 9 ust. 1.
journal: Dz.U. 2000 nr 80 poz 903
law: Ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Błesiński Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod (sprawozdawca) sędzia WSA Jolanta Strumiłło Protokolant stażysta Joanna Lasek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 listopada 2015r. sprawy ze skargi M. K. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej – działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 200 zł ( dwieście) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 5 stycznia 2015r. M. K. zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów o wydanie, na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.), interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego.

M. K. (dalej wnioskodawca, skarżący) podał, że w dniu 4 listopada 2003r. zawarł z Przedsiębiorstwem A. umowę polegającą na prowadzeniu wspólnej inwestycji z innymi współinwestorami, która ma na celu wybudowanie na nieruchomości będącej w wieczystym użytkowaniu developera budynku wielorodzinnego, w którym zostaną wydzielone samodzielne lokale przy ul. P. "[...]" w O., stanowiące odrębny przedmiot własności. W dniu 28 października 2004r. doszło do podpisania w formie aktu notarialnego umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego położonego pod wskazanym wyżej adresem, sprzedaży i warunkowej umowy sprzedaży. Jednocześnie na podstawie postanowień tej umowy wnioskodawca jako nabywający, złożył wniosek do Sądu Rejonowego w O. m.in. o założenie dla tego lokalu księgi wieczystej i dokonanie wpisu prawa własności na swoją rzecz. Sąd Rejonowy pozostawił ww. wniosek bez rozpoznania z uwagi na błędy w podziale geodezyjnym działek gruntów na których został wybudowany budynek wielorodzinny przy ul. P. "[...]" w O. i budynek sąsiadujący bezpośrednio z nim oraz istniejące z tego tytułu prawa osób trzecich do gruntu.

W związku z powstałą sytuacją developer oraz właściciele lokali przy ul. P. wnieśli do Sądu Rejonowego powództwo o zniesienie współużytkowania i współwłasności w obu sąsiadujących budynkach. Postępowanie w tej sprawie trwało do 2008r. i w dniu 19 maja 2008r. Sąd Rejonowy prawomocnym postanowieniem zniósł współużytkowanie wieczyste i współwłasność budynków, na mocy którego m.in. dokonano nowego geodezyjnego podziału działek gruntu. To postanowienie w konsekwencji doprowadziło do podpisania przez wnioskodawcę kolejnego aktu notarialnego w dniu 30 kwietnia 2009r. jako oświadczenie prostujące umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i sprzedaży oraz warunkową umowę sprzedaży zawartą faktycznie w dniu 28 października 2004r. z uwzględnieniem nowego, prawidłowego podziału geodezyjnego gruntów. Powtórny wniosek o założenie księgi wieczystej tego lokalu złożony został w dniu 5 maja 2009r., natomiast założenie księgi wieczystej dla tego lokalu nastąpiło w dniu 11 maja 2009r.. W dniu 24 czerwca 2014r. wnioskodawca zbył przedmiotową nieruchomość.

W związku z powyższym zadał pytanie:

czy sprzedaż w dniu 24 czerwca 2014r. przez wnioskodawcę nieruchomości położonej w O. przy ul. P. "[...]" jest obciążona podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy jest z takiego podatku zwolniona z uwagi na upływ 5 lat od nabycia nieruchomości?

Zdaniem wnioskodawcy dokonana przez niego sprzedaż ww. nieruchomości w dniu 24 czerwca 2014r. zwolniona jest z podatku dochodowego od osób fizycznych z uwagi na upływ 5 lat od nabycia przedmiotowej nieruchomości. Nabycie ww. nieruchomości miało miejsce w 2004r., gdyż akt notarialny podpisany w dniu 28 października 2004r., jest ważny i legalny. W 2004r. cała kwota ze sprzedaży nieruchomości została przelana przez wnioskodawcę na rzecz sprzedającego. Od 2004r. pytający faktycznie władał lokalem i zamieszkiwał w nim do 2012r.. W dniu 30 kwietnia 2009r. podpisany został akt notarialny - oświadczenie prostujące umowę z dnia 28 października 2004r. ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i sprzedaży oraz warunkową umowę sprzedaży.

Dyrektor Izby Skarbowej (dalej Dyrektor Izby Skarbowej, organ interpretujący) w interpretacji indywidualnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu przytoczył treść art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 30e ust. 1, 2, 4 i 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zm.), dalej u.p.d.o.f..

Organ interpretujący uznał, że dla określenia skutków podatkowych ww. transakcji istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia lokalu będącego przedmiotem sprzedaży. Powołał się na art. 155 § 1 i art. 158 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014r., poz. 121 ze zm.), dalej K.c., oraz podkreślił, że umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione. Wskazał na art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903 ze zm.), dalej u.w.l., oraz art. 29 ustawy z dnia 6 lipca 1982r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2013r., poz. 707 ze zm.), dalej u.k.w.h.. Stwierdził, że prawo odrębnej własności lokalu powstaje z chwilą dokonania wpisu w księdze wieczystej. Jednakże wpis taki ma moc wsteczną od chwili złożenia wniosku o dokonanie wpisu. Zatem w sytuacji gdy sąd dokonał wpisu do księgi wieczystej, odrębna własność istnieje od chwili złożenia wniosku. Art. 29 u.k.w.h. zawiera ogólne uregulowanie obejmujące wszelkie skutki prawne związane z wpisem do księgi wieczystej, a jego treść nie daje podstaw do różnicowania wpisów o charakterze deklaratoryjnym i konstytutywnym. Ustawodawca posługuje się bowiem w tej regulacji generalnym pojęciem "wniosku o dokonanie wpisu" nie dokonując jego dalszego rozróżnienia w tym zakresie. Powyższe prowadzi do wniosku, że z wyjątkiem postępowań wszczętych z urzędu, każdy wniosek o dokonanie wpisu (a więc zarówno wniosek konstytutywny jak i wniosek deklaratoryjny) posiada moc wsteczną od chwili jego złożenia.

Organ podał, że za powyższym stanowiskiem przemawia także wykładnia funkcjonalna. Uznanie, że powstanie lub przejście prawa następuje w razie dokonania wpisu z chwilą złożenia wniosku o ten wpis, pozwala zapobiec przypadkowości czy też wręcz niepewności w zakresie skutków związanych z wpisem. Niejednokrotnie bowiem moment złożenia wniosku o dokonanie wpisu od faktycznej, technicznej czynności jego dokonania dzieli dłuższy okres czasu (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 21 maja 2002r. sygn. akt III CZP 29/02).

Na tym tle organ interpretujący nie zgodził się z wnioskodawcą, iż faktyczne nabycie przez niego lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność nastąpiło w 2004r., tj. w chwili podpisania pierwszego aktu notarialnego. Jak wykazano, przepisy wiążą moment powstania odrębnej własności lokalu ze złożeniem wniosku o dokonanie wpisu do księgi wieczystej, który, jak wynika z przedstawionego w sprawie opisu stanu faktycznego, złożony został dwukrotnie. Pierwszy wniosek złożony w dniu 2 stycznia 2005r., pozostawiony został bowiem przez Sąd Rejonowy bez rozpoznania. Drugi wniosek złożony został natomiast w dniu 5 maja 2009r., co doprowadziło do założenia księgi wieczystej dla tego lokalu w dniu 11 maja 2009r.. Zatem nabycie ww. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość nastąpiło w 2009r..

Organ powołał się na art. 6268 § 3 i 5, ustawy z dnia 17 listopada 1964r. Kodeks postępowania cywilnego (tekst jedn. Dz. U. z 2014r., poz. 101 ze zm.), dalej K.p.c., Według tego przepisu sąd z urzędu bada zgodność danych wskazanych we wniosku o wpis z danymi wynikającymi z systemów prowadzących ewidencje powszechnych numerów identyfikacyjnych (...). Niezgodność danych stanowi przeszkodę do dokonania wpisu. Zgodnie natomiast z art. 6269 K.c. sąd oddala wniosek o wpis jeżeli brak jest podstaw albo istnieją przeszkody do jego dokonania.

Organ stwierdził, że powyższe oznacza, że dokonana przez wnioskodawcę w dniu 24 czerwca 2014r. sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego nabytego w roku 2009 stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., ponieważ nastąpiła ona przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano jego nabycia.

W odpowiedzi z dnia 9 czerwca 2015r. na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego M. K. wniósł o:

1. stwierdzenie nieważności zaskarżonej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego,

2. uznanie uprawnienia skarżącego do zwolnienia z obowiązku uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu dokonania w dniu 24 czerwca 2015r. sprzedaży nieruchomości położonej przy ul. P. "[...]" w O..

Zarzucił interpretacji indywidualnej naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. poprzez uznanie za nieprawidłowe stanowiska zawartego we wniosku o interpretację indywidualną oraz wezwaniu pełnomocnika wymienionego do usunięcia naruszenia prawa, jakoby dokonana w dniu 24 czerwca 2015r. sprzedaż nieruchomości położonej przy ul. P. "[...]" w O. była zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem skarżącego zakwestionowana interpretacja winna być skorygowana, ponieważ narusza przepisy kodeksu cywilnego normujące przeniesienie prawa własności. Za przyczynę naruszenia strona uznała powołanie się przez Dyrektora Izby Skarbowej na przepisy ustawy o własności lokali, jako na miarodajną podstawę określenia momentu nabycia prawa własności wyodrębnionego lokalu. Skarżący podniósł, że wyodrębnienie własności określonego lokalu w księdze wieczystej jest tylko czynnością formalno-techniczną, nie mającą nic wspólnego z nabyciem prawa własności. Jako decydujące skarżący uznał moment zawarcia umowy przenoszącej własność, wówczas zostaje bowiem skonkretyzowana wola stron, wyrażająca się w określeniu wszystkich istotnych elementów umowy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko prezentowane w interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, że w odniesieniu do niniejszej skargi na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego zastosowanie mają przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012r. poz. 270 ze zm.) zwanej dalej w skrócie p.p.s.a., w brzmieniu obowiązującym przed dniem 15 sierpnia 20015r., albowiem skarga została wniesiona w dniu 11.07.2015r.

Wobec powyższego, stosownie do art. 134 §1 p.p.s.a. sąd dokonuje kontroli zaskarżonego aktu w granicach sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Odnosząc się do żądań skargi Sąd stwierdza, że brak jest podstaw do stwierdzenia nieważności zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Sposób rozstrzygnięcia w tego rodzaju sprawach, w przypadku uznania przez Sąd, że organ naruszył przepisy prawa materialnego, bądź tryb postępowania, został jednoznacznie określony w art. 146 §1 w związku z art. 3 § 2 pkt 4a. p.p.s.a. Nie stosuje się do aktu, zawierającego interpretację przepisów prawa podatkowego art. 145 p.p.s.a. Zatem, nawet w przypadku rażącego naruszenia prawa, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca, sąd nie stwierdza jego nieważności, a uznając, że prawo zostało naruszone, uchyla zaskarżoną interpretację.

Kwestią sporną w rozpoznawanej sprawie jest określenie momentu nabycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność, będącego przedmiotem odpłatnego zbycia przez skarżącego w dniu 24 czerwca 2014r., na tle przepisów art.10 ust.1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który poprzez ustanowienie granicy czasowej między nabyciem a zbyciem przesądza o istnieniu bądź nieistnieniu obowiązku podatkowego we wskazanym zakresie.

Zgodnie z art.10 ust.1 pkt 8 lit. a – c źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zdaniem skarżącego, nabycie lokalu nastąpiło w dniu 28 października 2004r. tj. z chwilą zawarcia między nim a deweloperem umowy w formie aktu notarialnego o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego, sprzedaży i warunkowej umowy sprzedaży. Dokonana przez niego w 2014r. sprzedaż tego lokalu nie spowodowała powstania obowiązku podatkowego. Natomiast w ocenie organu interpretującego, do nabycia odrębnej własności lokalu doszło dopiero z chwilą dokonania wpisu do księgi wieczystej, co nastąpiło w dniu 11 maja 2009r., zatem sprzedaż lokalu w 2014r. stanowi źródło przychodu w rozumieniu art.10 ust.1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Odnosząc się do argumentacji skargi Sąd stwierdza, że nietrafne jest twierdzenie skarżącego, że wpis do księgi wieczystej własności lokalu ma wyłącznie charakter formalno-techniczny, a o nabyciu tego rodzaju nieruchomości przesądza wyłącznie umowa. Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy, skarżący zawarł w dniu 28 października 2004r. we właściwej formie umowę z deweloperem o ustanowieniu (przez właściciela budynku oraz użytkownika wieczystego gruntu, na którym budynek został wybudowany), na jego rzecz odrębnej własności oznaczonego, samodzielnego lokalu mieszkalnego, wraz z udziałami w budynku i prawie użytkowania wieczystego. Do tej umowy mają zastosowanie przepisy art. 155 § 1 i art. 158 K.c., jednakże zastosowanie mają także przepisy szczególne. Art. 7 ust. 2 powołanej przez organ interpretujący ustawy o własności lokali stanowi, że: "umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej". W postanowieniu z dnia 5 kwietnia 2012r. II CSK 432/11 (publ. lex nr 1162658) Sąd Najwyższy wyraził następujące stanowisko "Wpis do księgi wieczystej powstającej odrębnej własności lokalu tworzy nie tylko nowy stan prawny ale również nowy stan faktyczny. Powstaje nowy przedmiot majątkowy. Choć samodzielny lokal mieszkalny jest jedynie konstrukcją normatywną i faktycznie, w potocznym tego słowa znaczeniu nie jest rzeczą, to jednak z mocy fikcji prawnej należy go traktować jak rzecz (przedmiot materialny). W tym sensie wpis do księgi wieczystej nie tylko kreuje nowe prawo rzeczowe (własność lokalu), ale również jego przedmiot (nieruchomość lokalową). Z chwilą wyodrębnienia (ustanowienia odrębnej własności) dochodzi do powstania w danej nieruchomości budynkowej swoistego podziału i powstania jakby kilku nieruchomości. I tak można wyróżnić nieruchomość lokalową powstałą w wyniku wyodrębnienia lokalu, nieruchomość w skład której wchodzą niewyodrębnione lokale oraz nieruchomość wspólną. Ta ostatnia nieruchomość, w skład której wchodzą elementy wspólne budynku oraz prawo do gruntu, formalnie nie jest wyodrębniona. Prawnie jednak istnieje i jest objęta ustawową współwłasnością. Udział w tej współwłasności jest ustawowo związany z własnością nieruchomości lokalowej". Powyższy wywód w pełni oddaje istotę powstawania i charakter własności lokalu jako odrębnej nieruchomości w nieruchomości budynkowej.

Z opisu czynności podejmowanych przez skarżącego i innych współwłaścicieli budynku, w którym znajdował się lokal wynika, że zapewne Sąd, badając wniosek o wpis odrębnej własności lokalu do księgi wieczystej (założenia księgi wieczystej dla tego lokalu) dostrzegł nieprawidłowości w zakresie oznaczenia wielkości udziałów w nieruchomościach wspólnych. Pozostawienie przez Sąd bez rozpoznania tego wniosku, złożonego w dniu 2 stycznia 2005r. wprawdzie nie jest równoznaczne z odmową dokonania wpisu (jak to stwierdził organ) ale niewątpliwie spowodowało, że ta czynność nie wywołała skutku. Zatem słusznie organ przyjął, że odrębna własność lokalu powstała dopiero z chwilą złożenia wniosku w dniu 5 maja 2009r., na podstawie którego Sąd dokonał wpisu do księgi wieczystej w dniu 11maja 2009r.

Nie oznacza to, że organ interpretujący prawidłowo orzekł, odwołując się li tylko do przepisów o księgach wieczystych i hipotece i do zasad dokonywania wpisów do księgi wieczystej uregulowanych przepisami k.p.c., że na gruncie przepisu art.10 ust.1 pkt 8 lit a nie można przyjąć, że w istocie datą nabycia lokalu był dzień zawarcia umowy tj. 28 października 2004r.

W orzecznictwie przyjmuje się, że nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. obejmuje przypadki zarówno odpłatnego jak i nieodpłatnego nabycia. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażonym m. in. w wyroku z dnia 29.05.2014r. II FSK 1610/12 (lex 1479166) pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. należy rozumieć w znaczeniu najbardziej ogólnym jako uzyskanie własności lub innego prawa majątkowego w każdy prawem przewidziany sposób.

Wobec tego należy odwołać się do poglądów prezentowanych w doktrynie jak i orzecznictwie sądów powszechnych, gdzie przyjęto, że osoba, na rzecz której ustanowiono aktem notarialnym odrębną własność i sprzedaż lokalu, w okresie między zawarciem umowy a wpisem konstytutywnym w księdze wieczystej, dysponuje prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu. Prawo to nazwano "ugruntowaną ekspektatywą" własności lokalu, nie wskazując na traktowanie jej jako postaci prawa podmiotowego, prawa podmiotowego tymczasowego czy też prawa nie będącego prawem podmiotowym (por. wyrok SN z dnia 25.07. 2001r. I CKN 372/00, lex nr 332887). W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę prawo to jest prawem o pełniejszym zakresie niż zdefiniowana wprost w art. 19 ust. 1 w związku z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz.U. z 2013r. poz. 1222, ze zm.) "ekspektatywa odrębnej własności lokalu", jako roszczenie, przysługujące przyszłemu nabywcy odrębnej własności lokalu już od momentu zawarcia umowy o budowę lokalu, jako prawo zbywalne, przechodzące wraz z wkładem budowlanym lub jego częścią na spadkobierców i podlegające egzekucji. Zgodnie z art. 21 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych ustanowienie na rzecz członka spółdzielni odrębnej własności lokalu powinno nastąpić najpóźniej w terminie 3 miesięcy po jego wybudowaniu, natomiast w myśl art. 27 ust.1 tej ustawy, w zakresie w niej nieuregulowanym do prawa odrębnej własności lokalu stosuje się odpowiednio przepisy ustawy o własności lokali. Można zatem stwierdzić, że ustanawianie przez spółdzielnię mieszkaniową odrębnej własności lokalu w trybie wskazanym w powołanych przepisach jest analogiczne do trybu przewidzianego w art. 9 ust. 1 ustawy o własności lokali, o ile zostały spełnione przesłanki ważności umowy wymienione w ust. 2 tego przepisu.

Inaczej mówiąc, w ocenie Sądu, z chwilą zawarcia umowy o wybudowanie lokalu, mającego stanowić odrębną własność, spełniającej warunki określone przepisami, przyszłemu nabywcy przysługuje zbywalne prawo, które można określić mianem "zwykłej" ekspektatywy odrębnej własności lokalu. Natomiast po wybudowaniu lokalu i ustanowienia na rzecz nabywcy odrębnej własności lokalu, a przed dokonaniem wpisu do księgi wieczystej, prawo to nabiera szerszego znaczenia, i słusznie jest nazwane "ugruntowaną ekspektatywą", gdyż obejmuje swoją treścią prawo do wyłącznego posiadania i dysponowania już istniejącym samodzielnym lokalem, który, jak to stwierdził Sąd Najwyższy w powołanym wyżej postanowieniu z dnia 5 kwietnia 2012r. należy traktować jak rzecz (przedmiot materialny). Lokal samodzielny w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, zarówno wyodrębniony jak i niewyodrębniony nie wchodzi w skład nieruchomości wspólnej. Niewątpliwie zaś, w przypadku wyodrębnienia lokalu aktem notarialnym na rzecz nabywcy, do chwili "stania się" odrębną nieruchomością, co następuje z chwilą wpisu do nowej księgi wieczystej, jest częścią nieruchomości budynkowej, do której nabywca lokalu może wykonywać swoje prawa z wyłączeniem innych osób (a zatem w granicach prawa własności).

W ocenie Sądu należy przyjąć, że w dniu 28 października 2004r. skarżący nabył prawo do lokalu mieszkalnego o treści odpowiadającej odrębnej własności, i od tego dnia wykonywał to prawo poprzez zamieszkiwanie w nabytym lokalu do roku 2012. Opóźniony o ponad 4 lata, z przyczyn niezależnych od skarżącego wpis do księgi wieczystej nie może prowadzić do takiej interpretacji art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., że datą nabycia, w rozumieniu tego przepisu, własności lokalu jest wyłącznie data złożenia skutecznego wniosku o wpis (założenie księgi wieczystej dla lokalu). Przychód ze sprzedaży tego lokalu w 2014r., nie podlega zatem obowiązkowi podatkowemu, gdyż zdarzenie to nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku podatkowego, w którym podatnik nabył prawo do lokalu.

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 tej ustawy.