Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1042/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2019-05-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 6 pkt 1 u.p.t.u
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.),, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 maja 2019 r. sprawy ze skargi R. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 29 października 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 29 października 2018 r. [...] [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej ("Dyrektor IAS"), po rozpatrzeniu sprawy na skutek odwołania [...] [...] spółka z o.o. z siedzibą w S. (dalej: "podatnik, spółka, strona, skarżąca") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej: "Naczelnik US") z dnia 27 kwietnia 2018 r. [...] w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Dyrektor IAS wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa"), art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 2 pkt 4, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 1, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 i ust. 2, art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 10 ust. 1, art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 626 ze zm.; dalej: "p.c.c."),

Decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym sprawy:

4 stycznia 2016 r. nastąpiła sprzedaż na podstawie faktury nr [...] wystawionej przez firmę [...] G. L. (dalej: "[...] [...]") obejmująca [...] pozycji towarów handlowych (szeroki asortyment, m.in. artykuły wyposażenia biur, sprzęt, oprzyrządowanie, artykuły chemii gospodarczej, opatrunkowej, spożywcze) na rzecz spółki. Wartość netto towarów określono na kwotę [...]zł, podatek od towarów i usług wykazano w kwocie [...]zł, wartość brutto - [...] zł. Termin zapłaty ustalono na 45 dni, tj. do 18 lutego 2016 r. Spółka przedmiotową fakturę VAT rozliczyła w ogólnej kwocie podatku naliczonego w złożonej 8 lutego 2016 r. w [...] Urzędzie Skarbowym w S. deklaracji dla podatku od towarów i usług [...] za styczeń 2016 r.

W wyniku przeprowadzonej w dniach 2-31 marca 2016 r. kontroli podatkowej [...] [...] wystawił korektę faktury VAT do dokumentu z 4 stycznia 2016 r. W momencie wystawienia korekty asortyment wymieniony na fakturze nie powrócił do zbywcy. Spółka dokonała korekty podatku naliczonego w złożonej 15 kwietnia 2016 r. korekcie deklaracji dla podatku od towarów i usług [...] W wyniku kontroli podatkowej przeprowadzonej w dniach 11-30 sierpnia 2016 r. ustalono, iż od umowy sprzedaży z 4 stycznia 2016 r. nie został odprowadzony podatek od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie ustaleń dokonanych w toku wszczętego postępowania podatkowego Naczelnik US określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...]zł z tytułu umowy sprzedaży zawartej 4 stycznia 2016 r. pomiędzy [...] [...] (sprzedającym) a spółką (kupującym), stosując stawkę 2 % od kwoty [...]zł. Organ podatkowy zajął stanowisko, że sprzedaż ta dotyczyła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i jako taka pozostaje poza zakresem wyłączeń z opodatkowania wynikających z art. 2 pkt 4 p.c.c.

We wniesionym odwołaniu spółka podniosła, że przedmiotem sprzedaży dokonanej 4 stycznia 2016 r. były wyłącznie towary handlowe, których jedyną cechą wspólną była własność jednego podmiotu gospodarczego. Strona nie zgodziła się ze stanowiskiem organu podatkowego, iż towary stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa zbywcy, a ich przeniesienie na nabywcę było czynnością odrębną od wniesienia aportem przedsiębiorstwa zbywcy do spółki (które miało miejsce 12 stycznia 2016 r.) i tym samym powinno być odrębnie opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Ponadto odwołujący wskazał m.in., że strony nie zawierały umowy sprzedaży o numerze [...], jak zostało to napisane w sentencji decyzji. Taki numer nosiła faktura VAT, która została wystawiona przez [...] [...], następnie skorygowana. Umowa nie została zawarta na piśmie, nie została również potwierdzona pismem w późniejszym czasie.

Dyrektor IAS stwierdził, że organ podatkowy pierwszej instancji zasadnie uznał, iż spółka dokonała nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na podstawie kilku czynności cywilnoprawnych, skutkiem czego umowa sprzedaży z 4 stycznia 2016 r. winna zostać opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych, albowiem w stosunku do zbycia - w postaci sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie można zastosować wyłączenia na podstawie art. 2 pkt 4 p.c.c.

Organ odwoławczy w pierwszej kolejności zbadał, czy mająca miejsce umowa sprzedaży będzie podlegała ustawie o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1150 ze zm.; dalej: "u.p.t.u."). Objęcie danej czynności podatkiem od towarów i usług (opodatkowanie lub zwolnienie z podatku) może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w myśl art. 2 pkt 4 p.c.c. Art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. stanowi, że opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, natomiast przepis art. 6 pkt 1 ustawy zawiera wyłączenie: przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Organ odwoławczy zauważył, że w ustawie o podatku od towarów i usług nie istnieje legalna definicja przedsiębiorstwa. Jednakże zawarta w art. 2 pkt 27e u.p.t.u. definicja "zorganizowanej części przedsiębiorstwa" koresponduje z ujęciem "przedsiębiorstwa" wyrażonym w prawie cywilnym (art. 551 Kodeksu cywilnego). Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, organ stwierdził, że istotne jest, aby zespół składników mógł samodzielnie funkcjonować jako przedsiębiorstwo. Składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów. Ważne jest więc, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Jest to kluczowa kwestia przy ocenie, czy chodzi o przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, których zbycie jest wyłączone spod działania u.p.t.u.

Ponadto organ zwrócił uwagę, że dokonując interpretacji odnośnych przepisów u.p.t.u., należy uczynić to z uwzględnieniem uregulowań zawartych w prawie unijnym (art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - Dz. Urz. UE L z 1977 r. nr 145/1; obecnie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 341/1), jak również orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości - ETS (obecnie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej - TSUE). Organ przywołał przy tym wyrok ETS z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sŕrl v. Administration de l'enregistrement et des domaines (ECL1:EU:C:2003:644) i wyrok TSUE z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt L?denscheid przeciwko Christel Schriever (ECLI:EU:C:2011:724).

W konsekwencji organ odwoławczy stanął na stanowisku, że Naczelnik US zasadnie przyjął, iż umowa sprzedaży z 4 stycznia 2016 r. dotyczy zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W opinii Dyrektora IAS, z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, iż:

1. Wskutek szeregu uwarunkowań zaistniałych na rynku towarów branży biurowej, w wyniku której [...] - [...] Spółka z o.o. w S. (Prezes Zarządu - G. L., wiceprezes - M. L.; dalej: [...] z przyczyn całkowicie od niej niezależnych nie mogła już kontynuować współpracy z siecią [...] (konflikt, zagrożona dalsza działalność handlowa), podjęto decyzję o powołaniu podatnika oraz sprzedaży towarów na podstawie faktur z 4 stycznia 2016 r. celem zabezpieczenia możliwości prowadzenia działalności handlowej.

2. Skarżąca spółka powstała na mocy umowy z 18 listopada 2015 r. sporządzonej w formie aktu notarialnego Rep. A Nr 5.[...]. Kapitał zakładowy spółki wynosił [...] zł i dzielił się na 50 równych i niepodzielnych udziałów o wartości nominalnej [...] zł każdy. Zgodnie z umową spółki, jej wspólnikami zostali: G. L., który objął [...] udziałów o łącznej wartości nominalnej [...] zł, w całości pokrytych gotówką, oraz M. L., która objęła 1 udział o wartości nominalnej [...] zł, pokryty gotówką. Ustanowiono jednoosobowy zarząd spółki, powierzając G. L. funkcję Prezesa Zarządu.

3. 8 grudnia 2015 r. zarejestrowano nowopowstałą spółkę w Krajowym Rejestrze Sądowym.

4. 22 grudnia 2015 r. dokonano rejestracji spółki w zakresie podatku od towarów i usług.

5. [...] [...] (wynajmujący) zawarł 10 grudnia 2015 r. umowę ze spółką (najemcą) na najem ok. 2,5 m powierzchni biurowej wraz z wyposażeniem, z prawem do korzystania z pomieszczeń wspólnych.

6. [...] [...] (wynajmujący) zawarł 1 stycznia 2016 r. umowę ze spółką (najemcą) tytułem najmu budynku magazynowo - biurowego z urządzonym placem manewrowym i parkingiem, wskazując, że przedmiot najmu będzie używany do prowadzenia działalności gospodarczej, której główny przedmiot stanowi sprzedaż hurtowa artykułów biurowych. Wynajmujący uprawniony pozostał do wykorzystania do własnych potrzeb wybranego pomieszczenia biurowego lub jego części, o powierzchni nieprzekraczającej 15 m2. Przy czym uzgodniono, że najemca we własnym zakresie zawrze umowy z dostawcami wody, ścieków, elektryczności, gazu, telefonu, internetu, z podmiotem świadczącym usługi wywozu śmieci, poniesie wszelkie koszty funkcjonowania urządzeń, ewentualnie koszty ochrony przedmiotu najmu, czy dodatkowe koszty ochrony przeciwpożarowej; do czasu zawarcia nowych umów - koszty będą refakturowane przez wynajmującego na rzecz najemcy.

7. [...] [...] zawarł 5 stycznia 2016 r. umowę najmu z [...] tytułem najmu 2,5 m2 powierzchni biurowej wraz z wyposażeniem z prawem do korzystania z pomieszczeń wspólnych.

8. 4 stycznia 2016 r. nastąpiła sprzedaż udokumentowana fakturą nr [...] przez [...] [...], obejmująca [...] pozycji katalogowych towarów handlowych, na rzecz spółki. W wyniku sprzedaży nastąpiło faktyczne przeniesienie władztwa nad towarami wymienionymi w fakturze, które zostały złożone w magazynie przy ul. [...] w S.. Organy podatkowe nie kwestionują dokonania sprzedaży i nie zmienia tej okoliczności wystawienie przez [...] [...] korekty faktury (na skutek dokonanych ustaleń kontroli podatkowej).

9. Podatnik wyjaśnił, że faktura VAT z 4 stycznia 2016 r. nie została zapłacona, lecz została wniesiona jako wierzytelność w zamian za udziały w spółce.

10. Na dzień zawarcia umowy sprzedaży udokumentowanej fakturą VAT z 4 stycznia 2016 r., skład osobowy wspólników w spółce był taki sam jak w dniu zawarcia umowy spółki. Ponadto, jak wynika z wypisu KRS, spółka posiada siedzibę zlokalizowaną w S. przy ul. [...], czyli w dotychczasowym miejscu prowadzenia działalności przez [...] [...], jak również przez [...].

11. Spółka posiada rachunek bankowy, ważny od 11 stycznia 2016 r.

12. Od 11 stycznia 2016 r. spółka przechowuje księgi podatkowe przy ul. [...] w S. (Biuro R. J. [...]).

13. 12 stycznia 2016 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników spółki podjęło uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki z [...] zł do [...] zł, poprzez utworzenie nowych [...] udziałów o wartości nominalnej [...] zł każdy, oraz uchwałę o zmianie umowy spółki (Rep. A Nr [...]).

14. W ramach pokrycia nowoutworzonych i objętych [...] udziałów przez dotychczasowego wspólnika G. L., podjęto decyzję o wniesieniu wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki w postaci [...] [...] - przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem przeniesiono zespół składników materialnych i niematerialnych z [...] [...] do spółki, w tym m.in. nazwę przedsiębiorstwa, samochody osobowe i dostawcze, wyszczególnione środki trwałe i wyposażenie, wierzytelności, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz inne prawa, z wyłączeniem określonych składników.

15. Rodzaj prowadzonej działalności wg [...]: sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana - działalność przeważająca. Faktyczny przedmiot działalności opiera się na handlu materiałami i sprzętem biurowym, artykułami spożywczymi i chemii gospodarczej; spółka nie prowadzi sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (wyjaśnienia strony).

16. Pierwsze faktury sprzedaży zostały wystawione przez spółkę od 7 stycznia 2016 r. Struktura wartościowa i asortymentowa zakupu i sprzedaży w styczniu 2016 r. wskazuje, iż spółka bazowała na zapasach towarów handlowych kupionych 4 stycznia 2016 r. od [...] [...] i [...]. Jak wyjaśniła J. R., 1 stycznia 2016 r. stan magazynowy wynosił [...] zł, 4 stycznia 2016 r. - [...] zł, 12 stycznia 2016 r. - [...] zł; do dnia wniesienia do spółki aportu dokonano szeregu transakcji z odbiorcami zewnętrznymi, towar, stanowiący przedmiot sprzedaży, nie mógł stanowić przedmiotu późniejszego aportu. Zatem podmiot dysponował towarami handlowymi jak właściciel.

17. Spółka przed przejęciem 4 stycznia 2016 r. towaru od [...] [...] oraz [...], posiadała wyłącznie zapasy papieru do urządzeń biurowych (wynikające z faktur VAT nr [...]/2015, nr [...]/2015 oraz nr [...]

18. Z protokołu oględzin przeprowadzonych w trakcie kontroli podatkowej 2 oraz 9 marca 2016 r. w miejscu siedziby oraz prowadzenia działalności gospodarczej spółki wynika, że towar handlowy zgromadzony w magazynie oraz wyposażenie poddane oględzinom zostały przejęte w całości od [...] [...] (oraz [...]. W trakcie oględzin ustalono m.in., że wszystkie pomieszczenia w budynku magazynowo-biurowym są umeblowane i wyposażone w sprzęt biurowy, w magazynie na regałach i półkach zgromadzony jest towar handlowy, pracownicy obsługiwali urządzenia i sprzęt biurowy oraz wózki podnośnikowe i sprzęt magazynowy.

19. Spółka przejęła także od [...] formułę sprzedaży towarów handlowych (firma ta wcześniej obsługiwała region zachodniopomorski w ramach krajowej centrali, katalog towarów handlowych).

20. Z pisma z 4 marca 2016 r. wynika, iż spółka w styczniu 2016 r. przejęła pracowników od [...] [...] oraz [...], na podstawie art. 231 Kodeksu pracy (wyjaśnienia oraz wydruk operacji naliczenia wynagrodzeń), 12 stycznia 2016 r. było zatrudnionych [...] osób. Z jedną osobą spółka zawarła umowę o pracę na 1 stycznia 2016r., z uwagi na zakończenie poprzedniej umowy z [...] [...] 31 grudnia 2015 r. Nowa spółka stała się pracodawcą dawnych pracowników.

21. Spółka przejęła odbiorców [...] [...] oraz [...].

22. Jak wynika z ustaleń kontroli w marcu 2016 r., spółka nadal korzystała z logo [...] [...] i [...], nie firmując własnym logo prowadzonej działalności gospodarczej. Podatnik wyjaśnił, że trwają prace nad logo i tablicą spółki.

W opinii organu odwoławczego, jakkolwiek każda z okoliczności rozpatrywanych odrębnie w oderwaniu od pozostałych przesłanek mogłaby mieć teoretycznie niewielki wpływ na ocenę stanu faktycznego, to jednakże dopiero całokształt okoliczności faktycznych kształtuje rzeczywisty przedmiot transakcji. Wszystkie działania podjęte w styczniu 2016 r. skutkowały przeniesieniem własności zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności, wymienionych w akcie notarialnym z 12 stycznia 2016 r. jako składniki przedsiębiorstwa [...] [...], wraz z przeniesieniem własności zapasów magazynowych towarów handlowych na rzecz spółki 4 stycznia 2016 r., a także przejęciem przez spółkę pracowników, formuł sprzedaży towarów handlowych, odbiorców, a także faktycznym korzystaniem z logo [...] [...]. Wszystkie te czynności umożliwiły spółce niezwłoczne uzyskanie zdolności bycia podmiotem wykonującym zadania gospodarcze, wcześniej realizowane przez [...] [...], w takim samym aspekcie organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym. Niezasadne jest przy tym formułowanie nazbyt rygorystycznych wymogów w odniesieniu do trzech płaszczyzn wyodrębnienia (organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego), albowiem najistotniejsza jest okoliczność, że dany zespół składników był zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Na marginesie organ zwrócił uwagę na występujące powiązania osobowe pomiędzy zbywcą a nabywcą, które mają wpływ na kontynuowanie działalności gospodarczej zbywcy, albowiem są istotne z punktu widzenia dokonania prawidłowej oceny zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalności; stwarzają pewne korzyści faktyczne, w postaci np. informacji dotyczących rynku, umiejętności handlowych czy organizacyjnych, stałej klienteli, dobrej opinii u odbiorców czy dostawców, znajomości korzystnych źródeł dostawy czy transportu.

Dyrektor IAS podkreślił, iż nie dokonano zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jedną czynnością, lecz kilkoma odrębnymi. Dokonanie kilku czynności prawnych (zbycie poprzez sprzedaż i aport) i przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w kilku etapach spowodowało rozczłonowanie transakcji na kilka czynności, a przedmiotu transakcji na poszczególne składniki majątkowe. W efekcie końcowym doszło do przejścia określonych składników przedsiębiorstwa na spółkę kapitałową, która kontynuowała działalność gospodarczą zbywcy, przy wykorzystaniu rozpoznawalnej na rynku marki.

Organ odwoławczy wyjaśnił, iż odrębnym (od sprzedaży) przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest umowa spółki, analogicznie zmiana umowy spółki. Dlatego też w tym wypadku notariusz obliczył i pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych w stosownej kwocie. Wyjaśniając kwestię opodatkowania zmiany umowy spółki, organ odwoławczy podkreślił, iż przedmiotem rozpoznawania jest zasadność opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności - umowy sprzedaży z 4 stycznia 2016 r. Organ podatkowy pierwszej instancji nie formułował tezy, że czynności z 4 i 12 stycznia 2016 r. mają ten sam przedmiot opodatkowania.

Dyrektor IAS nie zgodził się z twierdzeniem podatnika, że towary handlowe wymienione w fakturze VAT nie zostały przeniesione na spółkę przed 12 stycznia 2016 r., jako składnik przedsiębiorstwa zostały zbyte w drodze aportu, a czynności cywilnoprawne z 4 i 12 stycznia 2016 r. (dotyczące sprzedaży oraz zmiany umowy i wniesienia aportu) miały ten sam przedmiot opodatkowania, zatem ta sama czynność została opodatkowana w oparciu o dwie różne podstawy prawne (w zaskarżonej decyzji i przez notariusza). Jednocześnie odwołujący twierdzi też, że intencją stron była sprzedaż towarów i na gruncie prawa cywilnego taka sprzedaż nastąpiła, po dokonaniu korekty faktury VAT - nie ma podstawy prawnej, aby dokonać powrotnego przejścia własności towarów na zbywcę, ale strona wyraziła opinię, że obie czynności powinny być rozpoznawane na gruncie prawa podatkowego jako dostawa towaru i aport przedsiębiorstwa (jedna czynność).

Organ odwoławczy stwierdził, że Naczelnik US prawidłowo wykazał, iż 4 stycznia 2016 r. doszło do zawarcia umowy sprzedaży, a normy prawa podatkowego nakazują w takiej sytuacji uiszczenie podatku od czynności cywilnoprawnych. Obowiązek ten ciąży na kupującym. Wbrew twierdzeniu strony, faktura VAT w sposób pośredni dowodzi istnienia pomiędzy stronami stosunku zobowiązaniowego i stanowi podstawę do żądania przez sprzedającego zapłaty ceny za dostarczony (sprzedany) towar. Organ podatkowy nie kwestionował sprzedaży określonych składników majątkowych, niemniej jednak dokonał odmiennej niż podatnik oceny skutków podatkowych wystawionej faktury VAT i stwierdził, iż nabywca nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT dotyczącej czynności sprzedaży i zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z tytułu podatku od towarów i usług wykazanej w deklaracji VAT-7 za styczeń 2016r.).

Organ odwoławczy uznał, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. W odniesieniu do powołanych przez odwołującego wyroków oraz interpretacji indywidualnych Dyrektor IAS stwierdził, że wyrażone w nich poglądy prawne dotyczą indywidualnych rozstrzygnięć zapadłych w odmiennych stanach faktycznych i prawnych i nie mają bezpośrednio wpływu na wynik sprawy.

Spółka zaskarżyła rozstrzygnięcie Dyrektora IAS w całości, zarzucając naruszenie:

- art. 122, w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z naruszeniem art. 2 pkt 27e u.p.t.u. przez poprzez błędną ocenę zebranego materiału dowodowego oraz uznanie, iż ogół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem sprzedaży udokumentowanej fakturą, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i jako taki nie podlega opodatkowaniu;

- art. 122, w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez niezałatwienie sprawy i pominięcie, że wierzytelność z tytułu faktury VAT [...] podniosła wartość przedsiębiorstwa wniesionego aportem do spółki i znacząco wpłynęła na wartość tego przedsiębiorstwa, a w konsekwencji na wysokość podwyższenia kapitału zakładowego spółki, która była podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu zmiany umowy spółki;

- art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez niewystarczające wyjaśnienie, dlaczego sprzedaż z 4 stycznia 2016 r. ma być traktowana jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa;

- art. 6 pkt 1 u.p.t.u. w zw. z art. 2 pkt 27e u.p.t.u. oraz art. 551 Kodeksu cywilnego, poprzez błędną interpretację przesłanek wskazanych w tych przepisach i niezbędnych do uznania danego zbioru składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa;

- art. 751 Kodeksu cywilnego, przez uznanie iż czynność, mimo niezachowania właściwej formy prawnej, jest ważna i wywołuje skutek przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W uzasadnieniu skargi jej zarzuty zostały uszczegółowione. Według skarżącej w sprawie mamy do czynienia z dwiema odrębnymi czynnościami: sprzedażą dokonaną 4 stycznia 2016 r., której przedmiotem były wyłącznie towary handlowe; wniesieniem [...] [...] tytułem wkładu niepieniężnego do spółki na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników z 12 stycznia 2016 r. W skład przedsiębiorstwa, które zostało wniesione tytułem aportu, wchodziła wierzytelność z faktury VAT [...] Gdyby przyjąć tok rozumowania organu, należałoby uznać, że pierwotnie w skład [...] [...] wchodziły zarówno towary wyszczególnione na spornej fakturze, jak też wierzytelność z tytułu zbycia tych towarów. Takie rozumowanie stałoby w sprzeczności z logiką i z matematyką. Próba naprawy tego błędnego rozumowania oznaczałaby konieczność zakwestionowania skuteczności podwyższenia kapitału zakładowego spółki, gdyż rzeczywista wartość wniesionego aportu byłaby niższa o wartość wierzytelności z tytułu spornej faktury, a więc w tym zakresie nie mogłaby zostać opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu zmiany umowy spółki. Organ nie może przy tym dowolnie wybierać, kiedy traktuje czynności z 4 i 12 stycznia 2016 r. jako jedną czynność (i na tej podstawie twierdzić, że sprzedaż nie miała miejsca), a kiedy traktuje jako odrębne czynności (i uchylać się od rozważenia, że konsekwencją uznania sprzedaży z 4 stycznia 2016 r. za element składowy zbycia przedsiębiorstwa będzie wykreowanie w sposób abstrakcyjny wartości wnoszonego przedsiębiorstwa).

Skarżący stwierdził, że w świetle art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, z którego wywodzona jest zasada zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa, organy podatkowe są zobowiązane do takiego zachowania, które nie będzie powodowało ujemnych skutków dla strony postępowania, która działa w dobrej wierze, ma zaufanie do aktów danego organu i je wykonuje. Jednocześnie organy podatkowe nie mogą na podatnika przerzucać negatywnych konsekwencji własnych działań i zaniechań. Ponadto spółka zarzuca zaskarżonej decyzji naruszenie art. 551 Kodeksu cywilnego poprzez dowolne rozszerzenie definicji ustawowej. Z przytoczonej linii orzeczniczej wynika, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: wydzielenia organizacyjnego, wydzielenia finansowego i wydzielenia funkcjonalnego. Organ, stojąc na stanowisku, że przeniesienie przedsiębiorstwa nastąpiło w drodze dwóch czynności prawnych, powinien był objąć postępowaniem obie te czynności i dopiero po rozpoznaniu całego materiału dowodowego orzec o łącznej wysokości podatku od czynności cywilnoprawnych. Skarżąca nigdy nie kwestionowała, że 12 stycznia 2016 r. odbyło się Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników spółki, na którym podjęto uchwałę o wniesieniu do spółki tytułem wkładu niepieniężnego przedsiębiorstw [...] [...] oraz [...]. Jednak dopiero z tym dniem skarżąca przejęła pracowników, samochody dostawcze i osobowe, wierzytelności, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe oraz wierzytelność wynikającą z faktury VAT nr [...], jak też wszystkie inne elementy, wchodzące w skład przedsiębiorstwa na podstawie w art. 551 Kodeksu cywilnego, za wyjątkiem składników enumeratywnie wymienionych w uchwale. Przedmiotem sprzedaży dokonanej 4 stycznia 2016 r. były wyłącznie towary handlowe stanowiące zbiór przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną była własność jednego podmiotu gospodarczego. Nie stanowiły one funkcjonalnej całości, która umożliwiałaby samodzielną realizację zadań gospodarczych, a strony nie dokonały żadnej innej czynności, której przedmiotem mogłyby być elementy przedsiębiorstwa [...] [...]. Umowa sprzedaży z 4 stycznia 2016 r. nie została zawarta w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi, co wskazuje, iż jej przedmiotem nie była zorganizowana część przedsiębiorstwa, a jedynie towary handlowe.

Skarżąca wniosła o uchylenie za skarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie od organu podatkowego na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowo-administracyjnego, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, wg norm przepisanych..

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Skarga jest nieuzasadniona.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że wbrew temu co podnosi Skarżąca, w niniejszej sprawie organy podatkowe zebrały kompletny materiał dowodowy, należycie go oceniły, a w konsekwencji w sposób prawidłowy ustaliły stan faktyczny sprawy.

Przede wszystkim poza sporem pozostaje fakt zakupienia przez Skarżącą od [...] [...] G. L. z siedzibą w S. [...] pozycji katalogowych towarów handlowych szczegółowo wymienionych w fakturze VAT nr nr [...]

Jest również bezsporne, że 12 stycznia 2016 r. G. L. pokrył wkładem niepieniężnym objętym w podwyższonym kapitale Skarżącej w postaci prowadzonego przez pod firmą [...] [...] G. L. przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmującego w szczególności oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, tj. nazwę przedsiębiorstwa, prawo własności następujących samochodów: dostawczego marki [...], środki trwałe i wyposażenie wymienione w załączniku nr [...], załączonego do przedmiotowej uchwały; wierzytelności; tajemnice przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej; prawa wynikające z: umów leasingu z dnia 1.08.2013r. i 8.12.2014r., licencji na programy księgowo-magazynowy z wyłączeniem: prawa własności lokali niemieszkalnych, prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, praw wynikających z: umowy leasingu z dnia 22.04.2015 r., prawa własności [...] samochodu dostawczego marki [...]t, praw i roszczeń wynikających ze stosunków prawnych łączących G. L. z [...] P. S. z ograniczoną odpowiedzialnością w [...], praw i roszczeń w stosunku do [...] [...] Spółki z o.o. w S. objętych Porozumieniem zawartym z [...] [...] Spółką z o.o. w S. dnia 5.01.2016 r. Skarżąca przejęła w styczniu pracowników [...] [...] G. L. i logo firmy oraz odbiorców.

Takie niesporne okoliczności sprawy, jak zawarcie nie tylko jednej umowy w stosunkowo krótkim okresie czasu, w wyniku których niemal cały majątek firmy [...] [...] G. L. przeszedł na własność Skarżącej gdzie Skarżąca w sposób faktyczny była kontynuatorem działalności gospodarczej prowadzonej przez [...] [...] G. L. - dawały organom podatkowym uzasadnione podstawy do przyjęcia, że przedmiotem sprzedaży była zorganizowana część przedsiębiorstwa, przy czym oceny tej nie sposób uznać za dowolną.

Zauważyć bowiem należy, że o ile o powiązaniu personalnym obu podmiotów gospodarczych uczestniczących w transakcjach nie można mówić jako przesłance uznania transakcji za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa to już zawarcie kilku umów w stosunkowo krótkim okresie czasu, w wyniku których majątek danego podmiotu lub jego wyodrębniona część przeszedł na własność innego podmiotu przy jednoczesnym powiązaniu personalnym obu podmiotów gospodarczych i w sytuacji, gdy pracownicy zbywcy zatrudnieni w związku z tą częścią jego działalności stali się pracownikami nabywcy, a przy tym nabywca faktycznie kontynuuje działalność gospodarczą prowadzoną przez zbywcę, może stwarzać uzasadnione podstawy do przyjęcia, że przedmiotem sprzedaży było przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Wskazać należy, że przepis art. 6 pkt 1 u.p.t.u. stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W orzecznictwie dość powszechnie przyjmuje się, że pojęcia "przedsiębiorstwo" i "zorganizowana część przedsiębiorstwa" zawarte w art. 6 pkt 1 u.p.t.u. należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy (por. wyrok NSA z 15 maja 2012 r., I FSK 1223/11, II FSK 3649/14). Innymi słowy przepis ten nadaje pojęciu "przedsiębiorstwa" znaczenie przedmiotowe, tj. określa je jako zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zdaniem NSA, wypowiedzianym w wyroku z 3 października 2007 r., II FSK 1086/06 takie rozumienie definicji "przedsiębiorstwa" spełnia wymogi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347), w związku z tym definicja ta może być stosowana przy wykładni pojęcia "przedsiębiorstwo", użytego w art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Przepis ten stanowi bowiem implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym: "W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu."

Skoro art. 6 ust. 1 u.p.t.u. wyraźnie wyłącza (a nie zwalnia) z opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcje zbycia przedsiębiorstwa, to transakcje takie - dokonywane w ramach czynności sprzedaży - jako pozostające poza zakresem wyłączeń z opodatkowania, wynikającym z art. 2 pkt 4 u.p.c.c., podlegały opodatkowaniu tym podatkiem. W ocenie Sądu podstawowe znaczenie dla prawidłowego stosowania art. 2 pkt 4 u.p.c.c. ma ustalenie, czy z racji dokonania czynności cywilnoprawnej powstaje obowiązek z tytułu podatku od towarów i usług, czy też nie. Nie ma natomiast znaczenia, czy w konkretnej sytuacji powstanie zobowiązanie podatkowe, czy też przysługiwać będzie zwolnienie od podatku. W sprawie niniejszej obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług nie powstał, co czyni również i ten zarzut niezasadnym.

Dokonując niezbędnych ustaleń słusznie wskazały organy podatkowe, że podczas oceny zebranego w tej sprawie materiału dowodowego należało mieć na uwadze definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 K.c. To jej treść determinowała ocenę, czy Skarżąca nabyła przedsiębiorstwo, zorganizowaną jego część.

To, że na potrzeby przepisów ustaw podatkowych należy stosować właśnie ją, nie jest kwestionowane ani w orzecznictwie ani w piśmiennictwie (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 28 listopada 2006 r. I FSK 267/06; 28 września 2007 r., II FSK 1022/06, 28 czerwca 2008 r., I FSK 688/07, 19 stycznia 2012 r. II FSK 1662/10 i 17 stycznia 2017 r. I FSK 1969/16, wszystkie publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Zgodnie z tą definicją, przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół dóbr materialnych i niematerialnych, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Ma znaczenie natomiast fakt, że zakupione przez nabywcę składniki majątku były zorganizowane w ten sposób, że mogła ona przy ich wykorzystaniu prowadzić działalność gospodarczą taką, jaka była przy ich wykorzystaniu prowadzona wcześniej przez ich zbywcę.

W istocie spór sprowadza się do oceny powyższych faktów, to jest czy sprzedane składniki majątku mogły stanowić sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W tym właśnie kontekście podniesiono w skardze zarzut naruszenia przepisów postępowania w postaci art.122 i art. 191 O.p.

Zarzut ten okazał się jednak bezzasadny. Organy podatkowe słusznie postąpiły dokonując samodzielnej oceny zebranych dowodów i okoliczności zawarcia umowy z dnia 4 stycznia 2016 r. To bowiem, czy nabyte przez Skarżącą rzeczy nadawały się do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych, można było ustalić już ze zgromadzonego materiału zgromadzonego w toku kontroli podatkowej, postępowania podatkowego w tym w wyniku przeprowadzonych oględzin, dokumentów i wyjaśnień przedłożonych przez Skarżącą.

Po pierwsze w zasadzie niekwestionowaną okolicznością pozostaje, że majątek firmy [...] [...] G. L. został przeniesiony na podatnika. Z zebranego materiału wynika, że w skład tego majątku weszły towary handlowe, które jak wynika ze struktury wartościowej i asortymentowej zakupu i sprzedaży w styczniu 2016r. u Skarżącej, bazowała ona na zapasach towarów handlowych kupionych dnia 4 stycznia 2016r. i to również jeśli chodzi o sprzedaż dnia 7 stycznia 2016 r. co umożliwiło Skarżącej prowadzenie działalności w zakresie sprzedaży hurtowej niewyspecjalizowanej w tym handlu materiałami i sprzętem biurowym. Skarżąca na stanie magazynowym w styczniu 2016 r. posiadała jedynie zapas papieru do urządzeń biurowych – co wynika z faktur zakupowych nr [...]/2015, [...]/2015, [...]

Z tego tylko faktu można wnosić, że nabyty majątek umożliwiał kontynuowanie dalszej działalności przez Skarżącą, w tym samym zakresie – handel materiałami biurowymi. Nie budzi także wątpliwości w świetle ustaleń faktycznych, że Skarżąca przejęła od [...] [...] G. L. wymienione wyżej składniki materialne i niematerialne – choć co również nie jest kwestionowane przez organy na podstawie innych niż umowa z dnia 4 stycznia 2016 r. czynności cywilnoprawnych.

Nie jest również usprawiedliwiony zarzut naruszenia art. 124 O.p.. Zaskarżona decyzja zawiera wszystkie elementy wymienione w art. 210 O.p. W szczególności organ odwoławczy przedstawił w niej w sposób pełny stan faktyczny oraz swoje stanowisko w sprawie. To, że merytoryczna ocena tego stanu faktycznego oraz przyjęte przez organ konsekwencje prawne nie są akceptowane przez pełnomocnika strony nie oznacza, że organ odwoławczy naruszył warunki formalne jakim powinna odpowiadać decyzja wydana w postępowaniu podatkowym.

Przechodząc do oceny zarzutów naruszenia prawa materialnego, przepisy u.p.c.c. nie wymieniają wprost sprzedaży przedsiębiorstwa jako czynności podlegającej opodatkowaniu. W art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.c.c. mowa jest jedynie o opodatkowaniu umowy sprzedaży, której przedmiotem są rzeczy lub prawa majątkowe (art. 1 ust. 4 u.p.c.c.). Odpowiedź na pytanie, czy sprzedaż przedsiębiorstwa w ogóle podlega opodatkowaniu, czy też jest to sprzedaż prawa majątkowego lub rzeczy, czy może sprzedaż zbioru rzeczy, praw majątkowych oraz innych składników wiąże się zatem z określeniem charakteru prawnego przedsiębiorstwa. W przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa.

W tym zakresie należy posłużyć się definicją zawartą w art. 55ą K.c. W myśl tego przepisu przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Tak rozumiane przedsiębiorstwo może zostać zbyte w drodze jednej czynności prawnej, o czym stanowi art. 55˛ K.c. W myśl tego przepisu czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w jego skład, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Stąd zarzuty co do formy prawnej takiej czynności, jak słusznie wskazały to organy, nie mogą odnieść zamierzonego skutku.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wyrażano niejednolite stanowisko, co do charakteru prawnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Rozbieżność dotyczyła kwestii, czy przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część stanowi odrębny przedmiot prawa podmiotowego (stosunku cywilnoprawnego), czy też przedmiotami tymi są wyłącznie poszczególne składniki mienia (na rozbieżności te zwracał uwagę NSA m.in. w wyroku 14 czerwca 2012 r., II FSK 2452/10). Wątpliwości wiązały się z ustaleniem, co stanowi podstawę opodatkowania w przypadku, gdy przedmiotem umowy sprzedaży jest zespół praw majątkowych, np. przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 1 Kodeksu cywilnego. W orzecznictwie ukształtowało się obecnie stanowisko, że sprzedaż przedsiębiorstwa należy traktować jako sprzedaż zbioru składników, a podatek od czynności cywilnoprawnych powinien być wymierzony od wartości rynkowej poszczególnych rzeczy i praw majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa – art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c u.p.c.c. (zwraca na to uwagę w komentarzu do art. 1 i 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych K. Winiarski, w: S. Bogucki, A. Dumas, W. Stachurski, K. Winiarski, Podatek od czynności cywilnoprawnych. Komentarz dla praktyków, ODDK, Gdańsk 2014; por. również wyrok NSA z 12 kwietnia 2014 r., II FSK 500/12).

Sąd w niniejszym składzie podziela pogląd, że przedsiębiorstwo należy traktować nie jako odrębne prawo podmiotowe, ale jako zbiór rzeczy, praw oraz innych składników. Skoro przedsiębiorstwo stanowi taki zbiór, to tak też należy traktować jego sprzedaż – jako sprzedaż rzeczy oraz praw majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Innymi słowy dokonując sprzedaży przedsiębiorstwa, faktycznie dokonuje się sprzedaży szeregu rzeczy i praw majątkowych składających się na to przedsiębiorstwo (tak między innymi w cytowanym wyroku NSA z 14 czerwca 2012 r., II FSK 2452/10).

Co więcej powyższe uwagi odnoszą się także do zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u. Oznacza to, że także sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Przedmiotem sprzedaży są bowiem poszczególne jej składniki i w odniesieniu do każdego takiego składnika należy ocenić, czy jest on rzeczą, czy prawem majątkowym.

Z akt przedmiotowej sprawy wynika, że przedmiotowa transakcja sprzedaży z dnia 4 stycznia 2016 r. objęła swoim zakresem towary handlowe ale w krótkim odstępie czasowym doszło także do rozporządzenia pozostałymi składnikami materialnymi i niematerialnymi firmy [...] [...] G. L. o których mowa wyżej. Majątek ten niemal w całości wyczerpywał środki trwałe posiadane przez firmy [...] [...] G. L..

Mając na uwadze podaną wcześniej definicję z art. 511 K.c. i dokonane przez organy podatkowe ustalenia, dla oceny, czy doszło w tej sprawie do dostawy przedsiębiorstwa nie ma znaczenia, to że Skarżąca zawarła nie jedną ale umowy przeniesienia składników przedsiębiorstwa, w tym sprzedaży towarów handlowych dnia 4 stycznia 2016 r.

Ponadto z ustaleń struktury wartościowo-asortymentowej Skarżącej w styczniu wynika, że nabyty przez nią majątek pozwala na prowadzone działalności przez Skarżącą. W tej sytuacji jako oczywisty jawi się wniosek, że transakcja nabycia majątku należącego do wyżej wymienionej firmy [...] [...] G. L., stanowiła nabycie zorganizowanej jego części. Skoro zaś taka była treść wspomnianej transakcji, nie podlegała ona podatkowi od towarów i usług, a w konsekwencji – generowała zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych, co trafnie wychwyciły organy podatkowe. Zarzuty naruszenia prawa materialnego okazały się zatem nieuzasadnione. Jak wskazuje się w piśmiennictwie i orzecznictwie sądowoadministracyjnym, dla zbycia przedsiębiorstwa wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej (por. Adam Bartosiewicz Komentarz do art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, Wyd. LEX i wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 czerwca 2008 r., I FSK 688/07).

Zauważyć też należy, że zawężenie czy rozszerzenie prowadzonej wcześniej działalności nie oznacza, iż nie jest ona kontynuowana. Jest ona bowiem prowadzona dalej - nawet jeśli na pewien czas została przerwana - i zachowany jest jej profil.

Mając powyższe na uwadze zgodzić się należy z organami, że wszystkie działania podjęte w styczniu 2016 r. przez Skarżącą i jej kontrahenta [...] [...] G. L., skutkowały przeniesieniem własności zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności, wymienionych w akcie notarialnym z dnia 12 stycznia 2016r. jako składniki przedsiębiorstwa [...] [...] G. L., wraz z przeniesieniem własności zapasów magazynowych towarów handlowych na rzecz Skarżącej z dnia 4 stycznia 2016 r., a także przejęcie przez Skarżącą pracowników, formuł sprzedaży towarów handlowych, odbiorców, a także faktyczne korzystanie z logo firmy [...] [...] G. L.. Wszystkie te czynności umożliwiły Skarżącej uzyskanie zdolności bycia podmiotem wykonującym zadania gospodarcze, wcześniej realizowane przez [...] [...] G. L., w takim samym aspekcie organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym.

Z uwagi na to, że przedmiotem kontroli sądu jest rozstrzygniecie organów dotyczące czynności cywilnoprawnej z dnia 4 stycznia 2016 r. zarzuty skargi i jej argumentacja co do zasadności opodatkowania podwyższenia kapitału spółki, wykracza poza ramy tej kontroli.

Mając powyższe na uwadze, sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), oddalił skargę.