Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 767/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2019-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: Art. 122, art. 187, art. 194, art. 210
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: Art. 2 - 7a
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: Art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 1629
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jedn.
article: Art. 151 w zw. z art. 134 § 2
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz (spr.) Sędzia: WSA Urszula Zięba Protokolant: st. sekr. sąd. Renata Furgalska-Pazdan po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi T. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] marca 2019 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016r. skargę oddala.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej: SKO, Kolegium, organ II instancji, organ odwoławczy) zaskarżoną decyzją z dnia 15 marca 2019 r. nr [...], działając na podstawie: art. 1a ust. 1 pkt 1, 2, 3, 4 i 5, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i c, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a, b i e, art. 5 ust. 1 pkt 3 i art. 6 ust.1, 4, 5 i 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ze zm.; dalej: u.p.o.l.), art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1629 ze zm.; dalej: P.g.k.), § 67 pkt 3 i § 68 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1034 ze zm.; dalej: rozporządzenie z dnia 29 marca 2001 r.), § 1 pkt 1 ppkt 1 i 3, § 1 pkt 2 ppkt 1, 2 i 5 i § 1 pkt 3 uchwały nr XIV/107/2015 Rady Miejskiej w Chrzanowie z dnia 12 listopada 2015 r. o ustaleniu wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz.U.W.M. z 2015 r. poz. 6752; dalej: uchwała z dnia 12 listopada 2015 r.), art. 21 § 1 pkt 2, art. 63 § 1, art. 133 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.; dalej: O.p.), utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta C. (dalej: Burmistrz, organ I instancji) z dnia 9 listopada 2018 r. nr [...], ustalającą T. G. (dalej: Strona, Skarżący) wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2016 r. w kwocie [...]zł.

Z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynika następujący stan faktyczny i prawny sprawy.

Strona w dniu 5 maja 2018 r. złożyła do Urzędu Miejskiego w C. dwie informacje w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego, leśnego: "Na 2016 od stycznia do marca" i "Na 2016 od kwietnia do grudnia". W dniu 20 czerwca 2018 r. Strona złożyła korektę informacji "Na 2016 od kwietnia do grudnia".

W deklaracjach tych Strona zgłosiła do opodatkowania:

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków, o powierzchni - [...] m2,

- grunty pozostałe o powierzchni - [...] m2,

- budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej - [...] m2,

- garaże o powierzchni użytkowej - [...] m2,

- budynki pozostałe o powierzchni użytkowej - [...] m2,

- budowle o wartości - [...] zł.

W załączniku do tych deklaracji jako miejsce i adres położenia nieruchomości Strona wskazała "ul. [...] – B. " i numery działek "[...] i [...]" oraz nr księgi wieczystej "[...]".

Strona aktem notarialnym z dnia 14 lipca 2016 r., rep. A nr [...], darowała nieruchomość gruntową zabudowaną, składającą się z działek nr [...] i [...], [...] A. T..

W związku z tym, że Strona nie zgłosiła Burmistrzowi wystąpienia okoliczności uzasadniających wygaśnięcie obowiązku podatkowego, organ podatkowy I instancji postanowieniem z dnia 22 sierpnia 2018 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia Stronie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r.

Burmistrz opisaną na wstępie uzasadnienia decyzją z dnia 9 listopada 2018 r.

ustalił Stronie "wymiar podatku od nieruchomości na 2016 rok w kwocie [...]zł"

W decyzji tej Burmistrz opodatkował następujące przedmioty opodatkowania których właścicielem była Strona do dnia 13 lipca 2016 r.:

- budowle, przyjmując jako podstawę opodatkowania wartość zadeklarowaną przez Stronę w wysokości [...] zł, stosując stawkę [...] zł wartości i ustalając wymiar podatku za siedem miesięcy za 2016 r., w kwocie [...]zł;

- budynki mieszkalne, przyjmując jako podstawę opodatkowania powierzchnię zadeklarowaną przez Stronę w wysokości [...] m2, stosując stawkę [...] zł za m2 i ustalając wymiar podatku za siedem miesięcy 2016 r., w kwocie [...]zł;

- grunty pozostałe, przyjmując jako podstawę opodatkowania powierzchnię [...] m2, to jest powierzchnię większą o [...] m2 od zadeklarowanej przez Stronę, stosując stawkę [...] zł za m2 i ustalając wymiar podatku za siedem miesięcy 2016 r. w kwocie [...]zł;

- grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, przyjmując jako podstawę opodatkowania powierzchnię zadeklarowaną przez Stronę w wysokości [...] m2, stosując stawkę [...] zł za m2 i ustalając wymiar podatku za siedem miesięcy 2016 r. zł, w kwocie [...]zł;

- pozostałe budynki lub ich części, przyjmując jako podstawę opodatkowania powierzchnię zadeklarowaną przez Stronę w wysokości [...] m2, stosując stawkę [...] zł za m2 i ustalając wymiar podatku za siedem miesięcy 2016 r., w kwocie [...]zł;

- pozostałe budynki – garaż, przyjmując jako podstawę opodatkowania powierzchnię zadeklarowaną przez Stronę w wysokości [...] m2, stosując stawkę [...] zł za m2 i ustalając wymiar podatku za siedem miesięcy 2016 r., w kwocie [...]zł.

Od decyzji Burmistrza Strona złożyła odwołanie zarzucając tej decyzji rażące naruszenie:

- art. 191 O.p., poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów i uznanie, że obiekty budowlane znajdujące się na nieruchomości podlegającej opodatkowaniu są budynkami w rozumieniu u.p.o.l., podczas gdy wypis z ewidencji gruntów i budynków potwierdza, iż przedmiotowy kompleks zabudowań stanowi budowlę, co w efekcie doprowadziło do wadliwego dokonania wymiaru zobowiązania podatkowego przez organ podatkowy,

- art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. oraz art. 4 ust. 1 pkt 2 i 3 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1, 2 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 290, ze zm.; dalej: P.b.), poprzez wadliwe ustalenie wysokości podatku od nieruchomości za 2016 r.,

- art. 21 u.p.g.k., poprzez jego wadliwe zastosowanie i ustalenie błędnej powierzchni gruntów i powierzchni użytkowej budynków, z pominięciem danych z ewidencji gruntów i budynków, co skutkowało określeniem niewłaściwej podstawy opodatkowania.

Strona na podstawie tych zarzutów wniosła o uchylenie decyzji Burmistrza i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

SKO wskazaną na wstępie decyzją z dnia 15 marca 2019 r. utrzymało decyzję Burmistrza z dnia 9 listopada 2018 r.

W uzasadnieniu decyzji w pierwszej kolejności przywołało kolejno przepisy art. 2 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 u.p.o.l., art. 21 ust. 1 P.g.k., art. 133 § 1 O.p., art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust.1, ust. 4 i 5 u.p.o.l. i wskazało, że przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie jest nieruchomość gruntowa składająca się z działek nr [...] i [...], obręb ewidencyjny B. , jednostka ewidencyjna C. - obszar wiejski, o łącznej powierzchni [...] ha, sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako "[...]". Bezsprzecznie właścicielem opisanej nieruchomości gruntowej w okresie od dnia 1 stycznia 2016 r. do dnia 13 lipca 2016 r. (włącznie z tym dniem) była Strona. W dniu 14 lipca 2016 r. Strona darowała przedmiotową nieruchomość [...] - A. T., co implikowało wygaśnięcie obowiązku podatkowego w stosunku do Strony z dniem 31 lipca 2016 r.

Dalej SKO wskazało, ze organ I instancji przyjął jako podstawę opodatkowania ww. działek powierzchnię nieruchomości wynikającą z aktu notarialnego z dnia 14 lipca 2016 r. i danych zamieszczonych w ewidencji gruntów i budynków do dnia 4 sierpnia 2015 r. (data modernizacji ewidencji gruntów w jednostce rejestrowej [...], obręb B.), tj. [...] m2, zamiast powierzchni wskazanej w ewidencji gruntów i budynków w 2016 r. Powyższe nie miało jednak żadnego wpływu na prawidłowość wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 r. Ponieważ działki nr [...] i [...] mają łączną powierzchnię [...] m2, a Strona zadeklarowała do opodatkowania grunty o łącznej powierzchni [...] m2 ([...] m2 + [...] m2), za zasadne organy uznały przyjęcie, że grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej mają powierzchnię [...] m2, a grunty pozostałe – [...] m2.

Następnie Kolegium wskazało, że budynki i budowle zostały opodatkowane zgodnie z deklaracjami Strony i wbrew jej twierdzeniom z danych widniejących w ewidencji gruntów i budynków nie wynika, by rzeczone działki były zabudowane wyłącznie kompleksem budowli. Zapisy ewidencji gruntów i budynków potwierdzają, że na działce nr [...] znajdują się: pozostałe budynki niemieszkalne, budynki biurowe, zbiorniki, silosy i budynki magazynowe oraz budynki przemysłowe. Z kolei na działce nr [...] są posadowione budynki mieszkalne oraz zbiorniki, silosy i budynki magazynowe.

Dalej SKO podniosło, że w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a, który stanowi, że do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami oraz gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d; budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 P.b. lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania i wskazało, że w niniejszej sprawie wyłączenia określone w art. 1a ust. 2a pkt 2 i 3 u.p.o.l. nie zachodzą.

SKO wskazało, że opodatkowaną nieruchomość gruntową od 2011 r. dzierżawi przedsiębiorca - M. S.A. z siedzibą w B. (obecnie: M. S.A. w upadłości układowej z siedzibą w S.), co wynika z księgi wieczystej nr [...] prowadzonej przez Sąd Rejonowy w C., [...]. Niewątpliwie więc przedmiotowa nieruchomość gruntowa - stanowiąca tereny przemysłowe, zabudowane przede wszystkim budynkami niemieszkalnymi - poprzez znajdowanie się w posiadaniu przedsiębiorcy jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Kolegium podkreśliło, że Burmistrz opodatkował budynki, budowle i grunty związane z działalnością gospodarczą zgodnie z informacjami podatkowymi złożonymi przez Stronę, a Kolegium nie znalazło podstaw do zakwestionowania sposobu opodatkowania przedmiotowych nieruchomości.

Podsumowując SKO stwierdziło, że Burmistrz właściwie określił przedmioty opodatkowania i okres trwania obowiązku podatkowego w stosunku do Strony, a następnie zastosował prawidłowe stawki z uchwały z dnia 12 listopada 2015 r.

Końcowo SKO przedstawiło szczegółowe obliczenia podatku, uwzględniając w tych obliczeniach różnicę 1 m2 w podstawie opodatkowania gruntów pozostałych wynikającą z przyjęcia przez organ I instancji danych odnośnie powierzchni z aktu notarialnego i danych zamieszczonych w ewidencji do dnia 3 sierpnia 2015 r. (łączna powierzchnia działek [...] i [...] - [...] m2), zamiast danych z ewidencji zamieszczonych od dnia 4 sierpnia 2015 r. (łączna powierzchnia działek [...] i [...] - [...] m2), co sprowadziło się do zmniejszenia podstawy opodatkowania dla gruntów pozostałych: z powierzchni [...] m2 do powierzchni [...] m2 i w konsekwencji zmniejszenia podatku od tego przedmiotu opodatkowania z kwoty [...]zł na kwotę [...]zł. Łączną kwotę podatku (po zaokrągleniu) SKO ustaliło na kwotę [...]zł.

Na powyższą decyzję Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie której nie podpisał. W wykonaniu zarządzenia referendarza został wezwany do podpisania skargi. W dniu 8 sierpnia 2019 r. wpłynęły do Sądu dwa podpisane egzemplarze skarg. Z analizy przesłanych egzemplarzy skarg wynika, że przysyłając podpisane egzemplarze skargi omyłkowo pominął stronę, na której sformułował zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, co wynika z zawartego na pierwszej stronie podpisanej skargi sformułowania "a nadto naruszenie prawa materialnego poprzez jego zastosowanie" jak i z analizy niepodpisanego egzemplarza skargi, w której sformułował zarzuty naruszenia:

- "art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. oraz art. 4 ust. 1 pkt 2 i 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1,2 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. ustawy Prawo budowlane poprzez ustalenie zobowiązania podatkowego bez szczegółowego podania przedmiotu opodatkowania, podstawy opodatkowania (powierzchni w m2) oraz stawki podatkowej, która jest znacząco zawyżona, nie odpowiada sytuacji faktycznej na ww, działkach,

- art. 21 u.p.g.k. poprzez wadliwe zastosowanie i ustalenie błędnej powierzchni gruntów powierzchni użytkowej budynków z pominięciem danych z dokumentu ewidencji gruntów i budynków, co wpłynęło na wadliwe ustalenia w zakresie wysokości podstawy opodatkowania".

Podpisana skarga zawiera zatem sformułowany jedynie zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy w postaci

- "obrazy art. 7 kpa. w zw. z art. 77 par . 1 kpa poprzez dokonanie wadliwy ustaleń faktycznych w zakresie przyjęcia, że na przedmiotowych dziatkach prowadzona jest działalność gospodarcza, podczas gdy działalność gospodarcza w roku 2016 r. nie była prowadzona na wymienionych w decyzji działkach,

- art. 191 o.p. poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów i uznanie, że obiekty budowlane znajdujące się na nieruchomości są budynkami w rozumieniu ustawy u.p.o.l., podczas gdy z dokumentu wypisu z ewidencji gruntów i budynków wynika, że przedmiotowy kompleks zabudowań stanowi budowlę, co ma wpływ na wymiar zobowiązania podatkowego".

W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, że z decyzji nie wynika, które grunty zostały opodatkowane stawkami dla gruntów związanych z prowadzenie działalności gospodarczej, a które stawkami dla gruntów pozostałych. Zdaniem Skarżącego organ wbrew okolicznościom faktycznym wadliwie ustalił podstawę opodatkowania i stawkę podatkową ponieważ pominął okoliczność, że przedmiotowe grunty nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Skarżący zakwestionował również przyjmowanie przez organy podatkowe danych z ewidencji gruntów i budynków jako podstawy do wymiaru podatków wskazując, że takie działanie jest niezgodne z prawem.

Ponadto Skarżący w uzasadnieniu podniósł, że w myśl art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.o.l. zarówno budynkiem, jak i budowlą jest obiekt budowlany budynkiem jest obiekt trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, zaś budowlą jest obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem malej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. U.p.o.l. ustanawia własne definicje budynku i budowli odsyłając w pewnym zakresie do przepisów P.b., nie zaś do przepisów P.g.k. W związku z tym określenie w ewidencji budynków danego obiektu, jako budynku nie jest wiążące dla organów podatkowych, jeżeli w postępowaniu podatkowym zostanie dowiedzione, że obiekt nie stanowi budynku, a budowlę. W decyzji dokonano nieprawidłowej kwalifikacji obiektów budowlanych na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości mającej wpływ na deklarowaną podstawę opodatkowania budowli oraz budynków, oraz deklarowania do opodatkowania podatkiem od nieruchomości nieprawidłowych wartości budowli. Należy zwrócić uwagę jak zresztą ustalił organ, że opodatkowaniu podlega kompleks zabudowań usługowo magazynowych. Do działki doprowadzone są przyłącza energetyczne, wodociągowe, w tym własna studnia głębinowa oraz szambo. Organ winien prawidłowo zakwalifikować na podstawie art. 2 ust. 1 u.p.o.l. przedmiot opodatkowania, jako budowle lub ich części, a nie budynki. Organ błędnie ustalił wysokość zobowiązania poprzez przyjęcie powierzchni użytkowej podczas gdy wysokość zobowiązania powinna być ustalona na podstawie wartości budowli.

SKO w odpowiedzi na skargę podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania.

Orzekanie w myśl art. 135 P.p.s.a. następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b P.p.s.a.) oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 P.p.s.a.). Z kolei w przypadku, o którym mowa w art. 145 §1 pkt 1 i 2, sąd stwierdzając podstawę do umorzenia postępowania administracyjnego, umarza jednocześnie to postępowanie (art. 145 § 3 P.p.s.a.).

Zgodnie z treścią art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze - w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu.

Natomiast zgodnie z art. 134 § 2 P.p.s.a. sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Wola ustawodawcy wyrażona w tym ostatnim przepisie przesądziła o treści niniejszego wyroku.

Przywołany art. 134 § 2 P.p.s.a. reguluje tzw. zakaz reformationis in peius. Precyzyjne ustalenie treści tego zakazu w postępowaniu sądowoadministracyjnym jest złożone. Napotykane trudności łączą się przede wszystkim z nie do końca jasnym i ostrym sposobem rozumienia pojęcia "niekorzyści". Stąd ustalenie, czy przyjęte w wyroku rozstrzygnięcie nie narusza zakazu reformationis in peius, wymaga wnikliwego rozważenia tego zagadnienia w każdej sprawie, z uwzględnieniem całokształtu jej okoliczności. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 8 kwietnia 2008 r. sygn. akt II OSK 367/07 (wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl), zgodnie z którym orzeczenie wydane na skutek rozpoznania środka zaskarżenia (tu: skargi na decyzję SKO) nie może być dla strony skarżącej mniej korzystne, niż orzeczenie zaskarżone (z wyjątkiem stwierdzenia naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności).

Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Burmistrza naruszenia prawa, które skutkowałoby stwierdzeniem ich nieważności.

W okolicznościach niniejszej sprawy SKO utrzymało w mocy decyzję Burmistrza w przedmiocie ustalenia Skarżącemu zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 r. Sąd kontrolując zaskarżoną decyzję oraz poprzedzająca ją decyzje Burmistrza stwierdził, że naruszają one przepisy postępowania, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy.

Z przedstawionego przez Sąd stanu faktycznego sprawy wynika, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości była nieruchomość gruntowa zabudowana składająca się z działek:

- nr [...] o powierzchni [...] m2, oznaczona w ewidencji gruntów i budynków symbolem [...], co zgodnie z § 68 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia z 29 marca 2001 r. oznacza tereny przemysłowe zaliczone do grupy grunty zabudowane i zurbanizowane (załącznik nr 1 do zawiadomienia o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków – "[...]" - karta nr [...] akt administracyjnych),

- nr [...] o powierzchni [...] m2, również w ewidencji gruntów i budynków symbolem [...] (załącznik nr [...] do zawiadomienia o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków – "[...]" - karta nr 23 akt administracyjnych).

Łączna powierzchnia działek wynosi [...] m2, podczas gdy Skarżący w złożonych informacjach (informacja to deklaracja w rozumieniu art. 3 pkt 5 O.p.) do organu podatkowego I instancji (5 maja i 20 czerwca 2018 r.), wykazał do opodatkowania powierzchnię tych działek w łącznej wysokości [...] m2, przy czym jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Skarżący zadeklarował grunty o powierzchni [...] m2, natomiast grunty o powierzchni [...] m2 zadeklarował jako grunty pozostałe. Zatem Skarżący nie wykazał do opodatkowania, co było jego obowiązkiem, gruntów o powierzchni [...] m2 ([...] m2 - [...] m2).

Burmistrz ustalając podatek od nieruchomości w decyzji z dnia 9 listopada 2018 r., stawką od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w wysokości [...] zł za m2, wynikająca z § 1 ust. 1 pkt 1 uchwały z dnia 12 listopada 2015 r., opodatkował jedynie grunty wykazane w deklaracji jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą ([...] m2). Pozostałe grunty zarówno te zadeklarowane jak i niezadeklarowane zaliczył do gruntów pozostałych, i opodatkował stawką najkorzystniejszą dla Skarżącego (podkreślenie Sądu) w wysokości [...] zł za m2, wynikającą z § 1 ust. 1 pkt 3 uchwały z dnia 12 listopada 2015 r.

Podejmując powyższą decyzję Burmistrz przyjął, bez przeprowadzenia wymaganego postępowania, że powyższe grunty nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, podczas gdy nawet tylko analiza zgromadzonych w aktach sprawy dowodów może wskazywać, że przedmiotowe grunty mogą być związane z działalnością gospodarczą. Już tylko z samego wypisu z ewidencji gruntów i budynków, jak wskazano powyżej wynika, że grunty te są oznaczone symbolem [...], co oznacza, że są to tereny przemysłowe przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej, a w zalegającym w aktach sprawy akcie notarialnym z dnia 14 lipca 2016 r., repetytorium A nr [...] (karty nr [...] akt administracyjnych) stwierdzono, że Skarżący jest właścicielem nieruchomości położonej w B. objętej księgą wieczystą nr [...], stanowiącej działki nr [...] i [...] o łącznej powierzchni [...] ha, "a zgodnie z wydrukiem treści wymienionej księgi wieczystej z Portalu Podsystemu Dostępu do Centralnej Bazy Danych Ksiąg wieczystych z dnia 14 lipca 2016 r. (....) 2) w dziale III tej księgi wieczystej wpisane są: a) prawo dzierżawy do dnia 31 stycznia 2041 roku na rzecz Spółki po firmą M. S.A. z siedzibą w B. (podkreślenie Sądu).

Odnosząc powyższe do przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zgodnie z którym grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowią grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b., należy wskazać, że w orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie prezentowany był pogląd, że aby uznać, iż grunt lub budynek są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a tym samym podlegają opodatkowaniu według najwyższych stawek podatkowych, wystarczy ustalenie, że pozostają w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Zatem art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie wymaga, żeby to właściciel nieruchomości, będący posiadaczem samoistnym, prowadził działalność gospodarczą, może to być także posiadacz zależny czyli np. dzierżawca nieruchomości. (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z 11 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 422/17 ; wyrok WSA w Gliwicach z 9 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 217/17; wyrok WSA w Gliwicach z 16 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1216/16).

Skoro z przytoczonych zapisów umowy darowizny z dnia 14 lipca 2016 r. wynika, że firmie M. S.A. przysługiwało prawo dzierżawy przedmiotowych gruntów, to Burmistrz jak również Kolegium zobowiązani byli przeprowadzić postępowanie dowodowe na okoliczność związania gruntów będących własnością Skarżącego z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Bezrefleksyjne przyjęcie, że grunty te nie są związane z działalnością gospodarczą i niewyjaśnienie przez Burmistrza, a w ślad za nim przez Kolegium, tej kwestii, stanowi naruszenie przepisów art. 122 O.p. i art. 187 § 1 O.p., którego dopuściły się organy obydwóch instancji.

Zgodnie z treścią tego pierwszego przepisu w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Rozwinięciem wskazanej zasady jest przepis art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Niezgodne z prawdą ustalenie stanu faktycznego prowadzi do naruszenia prawa w sposób mogący nieć istotny wpływ na wynik sprawy. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego jest nie tylko ustalenie faktów zgodnie z rzeczywistością, ale również prawidłowa ich ocena prawna.

Stwierdzone naruszenie tych przepisów daje podstawę do uchylenia przez Sąd decyzji Burmistrza i SKO na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 135 P.p.s.a., jednak ze względu na przywołany przepis art. 134 § 2 P.p.s.a., Sąd nie mógł wydać takiego wyroku, gdyż wydałby orzeczenie na niekorzyść Skarżącego.

W takim bowiem wypadku wyrok sądu administracyjnego powinien zawierać ocenę prawną i zalecenia co do dalszego postępowania, wiążące ten sąd i organ administracji publicznej, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia (art. 153 P.p.s.a.) i w związku z tym mające wpływ na przebieg dalszego postępowania administracyjnego w sprawie oraz na treść wydanych w nim aktów lub podjętych czynności. Stwierdzenie, że zawarte w wyroku oceny i zalecenia mogą w dalszym postępowaniu administracyjnym (podatkowym) prowadzić do wydania aktu lub podjęcia czynności pogarszającej sytuację skarżącego w stosunku do tej, która wynika z zaskarżonego aktu, uzasadni przyjęcie, że wydanie tej treści wyroku naruszałoby zakaz reformationis in peius (por. J. Zimmermann, Zakaz reformationis in peius w postępowaniu administracyjnym i sądowo-administracyjnym (w:) Księga pamiątkowa profesora Eugeniusza Ochendowskiego, Toruń 1999, s. 366).

Uchylając decyzje Sąd musiałby sformułować zalecenia, na podstawie których Burmistrz byłby zobowiązany do przeprowadzenia postępowania dowodowego zmierzającego do wyjaśnienia, czy grunty których właścicielem był Skarżący a zostały zaliczone przez Burmistrza do gruntów pozostałych, nie były w okresie od stycznia do lipca 2016 r. gruntami związanymi z działalnością gospodarczą.

Jak już wskazano powyżej Burmistrz odnośnie gruntów działek nr [...] i [...] zastosował najkorzystniejsze stawki podatkowe i wymierzył podatek od tych gruntów wynoszący [...] zł, co zaakceptowało SKO. Gdyby w na nowo prowadzonym postępowaniu okazałoby się, że grunty przedmiotowych działek należy opodatkować stosując stawki najwyższe, czyli stawki dla gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, podatek ten w maksymalnym wariancie, przyjmując, że cała powierzchnia działek jest związana z działalnością gospodarczą, mógłby wynieść od tych gruntów [...] zł ([...] m2 x [...] zł za m2 = [...] / 12 miesięcy = [...] zł x 7 miesięcy = [...] zł), co w sposób oczywisty byłoby niekorzystne dla Skarżącego.

Przechodząc do dalszych rozważań w pierwszej kolejności należy przytoczyć przepisy mające zastosowanie w sprawie.

Podstawą materialnoprawną wydanych w sprawie decyzji poddanych kontroli Sądu były przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części (...).

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są m.in.: osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3 (...).

Z kolei w myśl art. 4 ust. 1 u.p.o.l., podstawę opodatkowania stanowi:

1) dla gruntów - powierzchnia;

2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa;

3) dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Stosownie zaś do art. 5 ust. 1 u.p.o.l., rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że stawki nie mogą przekroczyć rocznie wartości wskazanych w ustawie.

W myśl art. 6. ust. 1 u.p.o.l. obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku, w myśl ust. 4. wygasa z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek. Jeżeli obowiązek podatkowy powstał lub wygasł w ciągu roku, podatek za ten rok ustala się proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których istniał obowiązek (art. 6 ust. 5 u.p.o.l).

Zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie miała również treść art. 21 ust. 1 P.g.k. Zgodnie z tym przepisem podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Stosownie do art. 22 ust. 1 P.g.k., ewidencję gruntów i budynków oraz gleboznawczą klasyfikację gruntów prowadzą starostowie. Powyższe koreluje z treścią art. 7d pkt 1 P.g.k., z którego wynika, że do zadań starosty należy m.in. prowadzenie powiatowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, w tym prowadzenie dla obszaru powiatu ewidencji gruntów i budynków.

W orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego, stosownie do przywołanej regulacji, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09).

Powszechnie przyjmuje się również, że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 lipca 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1206/05) i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika, są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji.

Tożsame poglądy wyrażane są w literaturze prawniczej. Dane składające się na zakres przedmiotowy i podmiotowy ewidencji są podstawą wymierzania podatku od nieruchomości (L. Etel "Dane z ewidencji gruntów i budynków jako podstawa opodatkowania gruntów i budynków", Finanse Komunalne 2008/6/24).

Na konieczność uwzględniania przy wymiarze podatku danych z ewidencji gruntów i budynków ustawodawca wskazał wprost w art. 7a ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l. (dodanym od 1 stycznia 2001 r. ustawą z dnia 13 października 2000 r. o zmianie ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999 i 2000 oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 2000 r., nr 95, poz. 1041), nakazując uwzględnienie w ewidencji podatkowej nieruchomości, prowadzonej dla potrzeb wymiaru i poboru podatku od nieruchomości, danych z ewidencji gruntów i budynków.

Dalej należy wskazać, że zgodnie z art. 194 O.p., dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego. Ordynacja podatkowa dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym. Przeciwdowód może być przeprowadzony także w postępowaniu podatkowym i również w tym postępowaniu można wykazać, że dane z ewidencji nie są zgodne ze stanem rzeczywistym. Zatem organ podatkowy może odmówić wiarygodności dokumentowi urzędowemu jedynie w przypadku, gdy przeprowadzi postępowanie przeciwko jego autentyczności lub przeciwko zgodności z prawdą. Skoro jednak zapis w ewidencji gruntów stanowi dowód z dokumentu urzędowego, przeciwdowodem w sprawie pozwalającym organom podatkowym ustalić wymiar podatku na podstawie innych danych niż wynikające z ewidencji gruntów i budynków powinien być również dokument (por. wyrok NSA z dnia 12 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1130/15). Dopiero jeżeli postępowanie przeciwko dokumentowi urzędowemu doprowadzi do obalenia jednego z domniemań, dokument taki nie będzie stanowił dowodu.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że zasadnie w sprawie organy oparły się na danych ewidencji gruntów i budynków. Zalegające w aktach administracyjnych zawiadomienia o zmianach danych ewidencji gruntów i budynków z dnia 12 listopada 2015 r. (karty nr 22-24 akt administracyjnych) oraz z dnia 17 sierpnia 2016 r. (karty nr 25-36 akt administracyjnych) jednoznacznie świadczą o tym, że organ II instancji prawidłowo ustalił podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości, bowiem powierzchnie działek, których właścicielem był Skarżący przyjęte w decyzji odpowiadają danym uwidocznionym w ewidencji gruntów i budynków. Również ustalenia co do posiadanych przez Skarżącego budynków oparte zostały na danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków. Zwrócić również należy uwagę, że to sam Skarżący w złożonych deklaracjach, występujące na działkach nr [...] i nr [...] obiekty budowlane zakwalifikował odpowiednio do kategorii budynków bądź budowli określając ich powierzchnię użytkową i wartość, których to danych organy podatkowe orzekające w sprawie nie zmieniały.

Nie jest prawdziwe twierdzenie Skarżącego zawarte w skardze, że "z dokumentu wypisu z ewidencji gruntów i budynków wynika, że przedmiotowy kompleks zabudowań stanowi budowlę". Z zalegającego w aktach sprawy "[...]" (karta nr 23 akt administracyjnych) wprost wynika, że na działkach [...] i [...], przede wszystkim znajdują się różnego rodzaju budynki (budynki biurowe, budynki magazynowe, budynki przemysłowe, pozostałe budynki niemieszkalne, budynki mieszkalne). Na działkach tych obok budynków magazynowych występują również zbiorniki i silosy, które są budowlami, i które zostały zgłoszone do opodatkowania przez Skarżącego. Zatem twierdzenie Skarżącego, że na działkach tych występuje "kompleks zabudowań stanowiących budowlę" w żadnym wypadku nie wynika z zapisów ewidencji gruntów i budynków.

Sąd jeszcze raz wskazuje, że dane wynikające z ewidencji - w szczególności w przypadku wymiaru podatku od nieruchomości - mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów. Od zasady tej istnieją wyjątki - wskazane w uchwale NSA z 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13 - jednakże okoliczności takie nie miały w sprawie miejsca.

Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (ich zmiana może mieć miejsce tylko w stosownym trybie administracyjnym, a organy podatkowe nie mają możliwości ich samodzielnego korygowania). Do kategorii tej zaliczyć można dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków. Drugą kategorię stanowią dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być w pewnych - niejako wyjątkowych - sytuacjach przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów proceduralnych. Może to mieć miejsce m.in. w sytuacji, gdy dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej). W takiej sytuacji organ podatkowy zobligowany jest do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku (por. wyrok NSA z dnia 1 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 458/16).

W rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła żadna z sytuacji uzasadniających odstąpienie od ustalenia zobowiązania podatkowego Skarżącego z uwzględnieniem danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków.

W kontekście związania organu danymi zawartymi w tej ewidencji Sąd dodatkowo wskazuje, że Skarżący, jako właściciel opodatkowanych nieruchomości, był zobowiązany zgłaszać ewentualne zmiany danych objętych ewidencją prowadzącemu ją organowi. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 2 P.g.k., podmioty, o których mowa w art. 20 ust. 2 pkt 1 (właścicieli nieruchomości), zgłaszają właściwemu staroście zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania tych zmian. Obowiązek ten nie dotyczy zmian danych objętych ewidencją gruntów i budynków, wynikających z aktów normatywnych, prawomocnych orzeczeń sądowych, decyzji administracyjnych, aktów notarialnych, materiałów zasobu, wpisów w innych rejestrach publicznych oraz dokumentacji architektoniczno-budowlanej przechowywanej przez organy administracji architektoniczno-budowlanej.

Skoro Skarżący w skardze twierdzi, że obiekty budowlane znajdujące się na działkach nr [...] i nr [...] nie są budynkami, pomimo że zajmował odmienne stanowisko składając deklaracje podatkowe w sprawie podatku od nieruchomości, powinien podjąć kroki do zmiany zapisów w ewidencji gruntów i budynków. Nie czyniąc tego musi się liczyć z ustaleniem wysokości podatku od nieruchomości na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków.

W dalszej kolejności należy wskazać, że organy prawidłowo przyjęły dla poszczególnych przedmiotów opodatkowania okresy, w których na Skarżącym ciążył obowiązek podatkowy. Wbrew twierdzeniom Skarżącego okresy za jakie naliczono podatek, kwoty podatków od poszczególnych przedmiotów opodatkowania, wynikają z uzasadnień decyzji Burmistrza jak i SKO, tylko że organy wybrały odmienne metody prezentacji poszczególnych przedmiotów opodatkowania i przypisanych im kwot podatku (organ I instancji wybrał formę tabelaryczną natomiast SKO formę opisową). Obydwie metody prezentacji w ocenie Sądu są czytelne i spełniają wymogi art. 210 § 4 O.p.

Sąd oceniając z kolei decyzję organu I instancji z punktu widzenia art. 210 O.p., wskazującego jakie elementy powinna zawierać decyzja, dostrzegł niespójność pomiędzy rozstrzygnięciem, a jej uzasadnieniem. Mianowicie Burmistrz ustalił wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. w kwocie [...]zł, podczas gdy jest to kwota zobowiązania przypadająca za okres, kiedy Skarżący był właścicielem poszczególnych nieruchomości, co w sposób jednoznaczny, jak Sąd wskazał powyżej, wynika z uzasadnień decyzji organów obydwóch instancji. Stwierdzoną rozbieżność pomiędzy sentencją, a uzasadnieniem Sąd uznał za nie mającą wpływu na wynik sprawy. Uchylenie decyzji tylko z tego powodu wywołałoby tylko taki skutek, że organ I instancji zmieniłby zapis sentencji wpisując w niej, że "ustala wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za okres od 1 stycznia do dnia 31 lipca 2016 r. w kwocie [...]zł".

Końcowo Sąd wskazuje, że organy podatkowe nie mogły naruszyć wymienionych w skardze przepisów ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U z 2018 r., poz. 2096 ze zm.; dalej: K.p.a.), jako że nie miała ona zastosowania w sprawie podatkowej.

Podsumowując, Sąd jeszcze raz stwierdza, że organy podatkowe orzekające w sprawie naruszyły przepisy art. 122 i art. 187 § 1 O.p., poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego na okoliczność związania gruntów będących własnością Skarżącego z prowadzoną działalnością gospodarczą. Sąd pomimo stwierdzonych naruszeń przepisów, które powinny skutkować uchyleniem zaskarżonych decyzji, stosując przepis art. 134 § 2 P.p.s.a. w zw. z art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.