Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 831/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2008-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5 art. 122 art. 187 art. 128 art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 11h ust. 1
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Asesor WSA Marzanna Sałuda, Protokolant Ref. Anna Tymowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 listopada 2008 r. przy udziale - sprawy ze skargi A.O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez A.O. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą F.H.U. "A", utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. nr [...], wydaną po wznowieniu postępowania, mocą której organ ten uchylił swoją decyzję z [...] r. nr [...] w części stwierdzającej nadpłatę z tytułu nienależnie dokonanej wpłaty podatku od towarów i usług dotyczącej kwoty nadpłaty w wysokości [...] zł wraz z przysługującym oprocentowaniem w wysokości [...] zł podlegającej zwrotowi na rachunek podatnika i orzekł o istnieniu nadpłaty z tytułu nienależnie dokonanej wpłaty podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł wraz z przysługującym oprocentowaniem w wysokości [...] zł podlegającej zwrotowi na rachunek bankowy podatnika oraz umorzył postępowanie w sprawie zaległości podatkowej. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia powołał art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 13 § 1 pkt 1 lit.a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.)

Przedstawiając stan faktyczny podał, iż w dniu [...] r. A.O. dokonał zgłoszenia celnego do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towaru zakupionego i sprowadzonego w T. na [...] SAD-8 nr [...] .

Decyzją nr [...] z [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. uznał powyższe zgłoszenie za nieprawidłowe i jednocześnie określił nowe zapisy w polach dokumentu SAD, w tym podatek VAT w kwocie [...] zł, w miejsce zadeklarowanej kwoty [...] zł.

W okresie [...] r. została przeprowadzona u podatnika kontrola podatkowa w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku VAT za [...] r., w wyniku, której ustalono, że A.O. w deklaracji VAT-7 za badany okres obniżył podatek należny o naliczony wynikający z decyzji z [...] r. W konsekwencji powyższych ustaleń decyzją z [...] r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. dokonał korekty sporządzonego w deklaracji VAT-7 samorozliczenia podatku od towarów i usług za [...] r. i określił prawidłową kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. W decyzji tej, na podstawie art. 19 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. NR 11, poz. 50 ze zm.), odmówiono podatnikowi prawa do odliczenia w rozliczeniu za [...] r. podatku naliczonego wynikającego ze zweryfikowanego zgłoszenia celnego nr [...] , w kwocie wynikającej ze wskazanej wyżej decyzji z [...] r. z uwagi na fakt, iż podatnik otrzymał SAD-8 oraz decyzją do przedmiotowego SAD-u (z wyższą kwotą opodatkowania i podatku VAT) w miesiącu [...] r. Decyzja ta nie została zaskarżona i uzyskała przymiot ostatecznej.

W dniu [...] r. w [...] Urzędzie Skarbowym w B. złożone zostały korekty deklaracji VAT-7 od miesiąca [...] do [...] r. wraz z pismem wyjaśniającym, iż wspomniane korekty sporządzone zostały "na podstawie decyzji pokontrolnej nr [...] ".

W dniu [...] r. do [...] Urzędu Skarbowego w B. wpłynął wniosek z [...] r. o zwrot podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł ([...] – [...] zł) wraz z należnymi odsetkami, nienależnie pobranego na podstawie decyzji z [...] r., która została uchylona przez organ II instancji, a po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w B. uznał zgłoszenie celne z [...] r. za prawidłowe. W toku przeprowadzonego postępowania ustalono, że podatnik dokonał wpłaty podatku VAT w kwocie [...] zł w dniu [...] r., a w piśmie z [...] r., stanowiącym uzupełnienie wniosku A.O. oświadczył, że o kwotę wnioskowaną do zwrotu nie został pomniejszony podatek VAT należny.

W tym stanie sprawy decyzją z [...] r. nr [...] Naczelnik [...] o Urzędu Skarbowego w B. stwierdził nadpłatę z tytułu nienależnie dokonanej wpłaty podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł wraz z przysługującym oprocentowaniem w wysokości [...] zł podlegające zwrotowi na rachunek bankowy podatnika. W następstwie powyższej decyzji do deklaracji za [...] r. złożonej [...] r. podatnik poinformował, że "kwota nadwyżki została pomniejszona o kwotę [...] zł zgodnie z decyzją o jej zwrocie. Różnicę uwzględniono w pozycji 39 deklaracji VAT-7 za miesiąc [...]".

W dniach [...] r. u podatnika przeprowadzono kontrolę w zakresie okoliczności importu towarów udokumentowanego wskazanymi [...] zgłoszeniami celnymi z [...] r., w tym zgłoszeniem z [...] r. W następstwie przeprowadzonych ustaleń stwierdzono, że podatnik wbrew złożonemu oświadczeniu dokonał pomniejszenia podatku należnego o kwotę wyższą niż wynikająca ze zweryfikowanego zgłoszenia celnego, w szczególności w dniu [...] r. w korekcie deklaracji VAT-7 za [...] r. dokonał skutecznie obniżenia części podatku naliczonego w kwocie [...] w związku ze wskazaną wyżej decyzją z [...] r. uznającą zgłoszenie celne z [...] r. za nieprawidłowe (podatek wg decyzji i wpłacony wynosił [...] zł), a jednocześnie złożył wniosek o zwrot nadpłaconej kwoty podatku wynikającej z tej decyzji. Zatem, zgodnie z dokonanymi wyliczeniami nie dokonano pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę [...] zł i ta kwota stanowi nadpłatę podatnika, czyli niższą niż wypłacona.

Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...]. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B., w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej wznowił z urzędu postępowanie w sprawie zakończonej wydaniem decyzji z [...] r. o zwrocie nadpłaty podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł, a postanowieniem z [...] r. nr [...] wszczęte zostało postępowanie w sprawie zaległości podatkowej w podatku VAT w związku z powyższą decyzją z [...] r.

W efekcie przeprowadzonego postępowania została wydana decyzja z [...] r. nr [...], którą Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. uchylił swoją decyzję z [...] r. nr [...] w części dotyczącej nadpłaty i orzekł o istnieniu nadpłaty z tytułu nienależnie dokonanej wpłaty podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł ([...] zł - wartość zapłacona, - [...] – wartość zadeklarowana w korekcie VAT-7 za [...] r.) wraz z przysługującym oprocentowaniem w wysokości [...] zł podlegającym zwrotowi na rachunek bankowy podatnika oraz umorzył postępowanie w sprawie zaległości podatkowej. Nadto pismem z [...] r. A.O. został wezwany do złożenia korekty deklaracji VAT-7 za [...] r. Jako podstawę prawną wskazano art. 240 § 1 pkt 5, art. 244 § 1, art.245 § 1 pkt 1, art. 52 § 1 pkt 2 i 4, art. 53 § 1 i § 5 pkt 1, art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 § 1 pkt 1, art. 76 § 1, art. 77 § 1 pkt 2, art. 77b § 1 pkt 1, art. 78 § 3 pkt 1, art. 208 Ordynacji podatkowej oraz art. 39, art. 40 ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz.535) i art. 11h ust. 1 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Decyzją tą przywrócono stan prawny, który istniał przed wydaniem uchylonej decyzji, na podstawie której podatnik otrzymał kwotę [...] zł zamiast [...] zł.

Decyzja ta została zaskarżona, a podatnik żądając jej uchylenia zarzucił wydanie jej z naruszeniem prawa procesowego:

- art. 122 w związku z art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego istniejącego w dniu wydania zaskarżonej decyzji,

- art.191 Ordynacji podatkowej przez wadliwa ocenę zebranego materiału dowodowego,

- art. 128 Ordynacji podatkowej przez naruszenie zasady trwałości decyzji ostatecznej,

- art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na dowodach lub okolicznościach, które były w całości znane organowi przed wydaniem pierwotnej decyzji.

W uzasadnieniu wskazano, że organ podatkowy w [...] r. dokonał ponownej kontroli w tym samym zakresie i za ten sam czasokres, co kontrola przeprowadzona w roku [...] r. Podkreślono, że w decyzji wydanej [...] r. w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej (po roku od przeprowadzenia czynności kontrolnych), powołując się na nową okoliczność, która zdaniem strony jest fakt, że dokonano zaksięgowania decyzji, a nie dokonano zaksięgowania zgłoszenia celnego, co wbrew złożonemu oświadczeniu pomniejszyło podatek należny organ podatkowy zakwestionował zasadność zwrotu nienależnie nadpłaconego podatku. A.O. nie zgodził się z twierdzeniem organu I instancji, iż w okresie od [...] r. (wydania decyzji o zwrocie nadpłaty) do [...] r. ujawniono nowe okoliczności czy nowe dowody w sprawie, gdyż wszelkie dane w tym zakresie były organowi podatkowemu znane. Zgodnie zaś z zapisem art. 122 w związku z art. 187 Ordynacji podatkowej organ podatkowy miał ustawowy obowiązek nie tylko zebrania całego materiału dowodowego w sprawie, ale także właściwej jego oceny. Zaś fakt, że organ podatkowy nie dokonał pełnej oceny materiału dowodowego bądź ocena ta była wadliwa, nie wyczerpuje ustawowych przesłanek wznowienia postępowania w trybie art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu decyzji nie odniesiono się do wykonywanych wcześniej czynności kontrolnych, ani też składanych przez podatnika deklaracji VAT-7, z których wynika, że niezwłocznie po ustaleniu zobowiązania podatkowego przez organ celny, kwota tegoż podatku została tam uwzględniona w całości. Tym samym organ podatkowy miał pełną wiedzę, co do wysokości i sposobu zaksięgowania podatku VAT.

Organ II instancji nie uznał argumentów odwołania i zaskarżoną tu decyzją z [...] r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazano, że przepisy dotyczące obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług (w przypadku importu towarów o sumę kwot podatku wynikającą z dokumentu celnego oraz o różnicę miedzy podatkiem wynikającym z decyzji naczelnika urzędu celnego a podatkiem pobranym przez ten organ) jest prawem podatnika realizowanym w ramach samorozliczenia podatku, z którego to prawa podatnik nie ma obowiązku korzystać. Zaś kluczowe znaczenie dla stwierdzenia zasadności żądania o zwrot nadpłaty zawartego we wniosku z [...] r. – miało złożone przez skarżącego oświadczenie, iż o kwotę nadpłaconą w imporcie towarów i wnioskowaną do zwrotu nie został pomniejszony podatek należny, które okazało się nieprawdziwe. Organ uznał, że skoro podatnik oświadczył, że nie skorzystał z przysługującego mu prawa w sporządzonych rozliczeniach podatku VAT, to weryfikacja złożonego wniosku była zbyteczna. Z samych natomiast sumarycznych wartości zadeklarowanych w złożonych w organie podatkowym deklaracji VAT-7 nie wynika, jakie dokumenty uwzględnione zostały w rejestrach zakupów prowadzonych dla celów składanych deklaracji. Tym samym nie zasługuje na aprobatę twierdzenie skarżącego, że organ podatkowy miał pełną wiedzę, co do wysokości i sposobu rozliczenia podatku VAT z tytułu importu. Nadto odliczenie podatku naliczonego wynikającego z decyzji z [...] r. nie wynika z decyzji pokontrolnej z [...] r., gdyż organ podatkowy kontrolujący prawidłowość rozliczeń wniósł o przeksięgowanie decyzji organu celnego z miesiąca [...] na miesiąc [...] r. – zgodnie z datą wydania decyzji. Odnośnie złożonych w dniu [...] r. korekt deklaracji VAT-7 od miesiąca [...] do [...] r. stwierdzono, że w piśmie wyjaśniającym ich złożenie podatnik stwierdził, że zostały sporządzone na podstawie decyzji pokontrolnej [...], którą określona została prawidłowa kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc, co czyni oczywistym, że korekta została złożona w związku ze zmianą kwoty nadwyżki. Na koniec wyjaśniono, że w przedmiotowej sprawie okoliczność czy kwota nadpłaconego w imporcie podatku VAT pomniejszyła kwotę podatku należnego, mająca znaczenie w kwestii wnioskowanego zwrotu nadpłaty, ustalona została w oparciu o oświadczenie strony z [...] r. i stała się podstawą wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę. Fakt, że podatnik wbrew swojemu oświadczeniu z [...] r., złożoną [...] r. korektą deklaracji za [...] r. dokonał częściowego obniżenia podatku należnego o kwotę nadpłaconego w imporcie podatku VAT stwierdzono w protokole kontroli z [...] r. i została potwierdzona przez pełnomocnika strony pismem z [...] r. oraz oświadczeniem z [...] r. Tym samym, zdaniem organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie nie doszło do błędnej oceny okoliczności faktycznych, lecz braku wiedzy o tej okoliczności. Nowe okoliczności faktyczne, istniejące w dniu wydania decyzji, nie były znane zaś organowi prowadzącemu postępowanie pierwotne w głównej mierze na skutek wprowadzenia w błąd organu przez wnioskodawcę.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego A.O. wniósł o uchylenie powyższej decyzji powtarzają argumentację odwołania, a dodatkowo zarzucając naruszenie art. 229 Ordynacji podatkowej przez ograniczenie postępowania odwoławczego do kontroli decyzji organu I instancji bez ponownego i faktycznego rozstrzygnięcia sprawy. Nie zgodził się z twierdzeniem, że w sprawie wystąpiły nowe okoliczności faktyczne stanowiące przesłankę wznowienia określoną w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Wskazał, że organ podatkowy dysponował wszystkimi dokumentami, których ocena legła u podstaw wydania zaskarżonej decyzji. Nie można zatem mówić o nowych okolicznościach lub dowodach nie znanych organowi. Podkreślono, że w dniu [...] r., czyli w dacie wydania decyzji o zwrocie nadpłaty organ podatkowy dysponował wszystkimi dowodami mającymi zasadnicze znaczenie dla sprawy, w tym deklaracjami VAT-7 oraz ich korektami i złożonymi oświadczeniami. Wyjaśnił też, że złożone przez niego oświadczenie, że podatek VAT nie został pomniejszony było zgodne ze stanem jego wiedzy w tej sprawie, a okoliczność ta nie przesądzała o odstąpieniu przez organ podatkowy od czynienia dalszych ustaleń i jego weryfikacji. Wyjaśnił też, że nie zaskarżył decyzji o zwrocie nadpłaty, gdyż uwzględniała w całości jego wniosek, a po otrzymaniu zwrotu nadpłaty, zwrócona kwota podatku została odjęta z kwoty nadpłaty w deklaracji VAT-7 za [...] r., o czy powiadomił odrębnym pismem z [...] r. organ podatkowy.

Na rozprawie w dniu 6 listopada 2008 r. pełnomocnik strony skarżącej wnosił i wywodził jak w skardze.

Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy wywiódł, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Zgodnie z art.3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz.1270, dalej p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola ta, według art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269) sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd nie jest ograniczony zarzutami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego.

Jak wynika z uzasadnienia skargi przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zasadność wznowienia na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r.

Bezspornym jest, że zaskarżone zostały decyzje wydane w trybie nadzwyczajnym, wznowienia postępowania uregulowanym w art. 240 i następne Ordynacji podatkowej, a ustalone w tym przepisie przesłanki do wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzja ostateczną stanowią odstępstwo od wyrażonej w art. 128 tej ustawy zasady trwałości decyzji podatkowych. Zasada ta oznacza, że uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznej, stwierdzenie jej nieważności oraz wznowienie postępowania mogło nastąpić w przypadkach przewidzianych w ustawie (w tym ustawie podatkowej). Celem wprowadzenia tej zasady jest stabilizacja opartych na decyzjach skutków prawnych zwłaszcza dla ochrony praw nabytych, czego wymaga status państwa prawnego określony w art. 7 Konstytucji.

Zgodnie z zapisem art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli:

- wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

- istniejące w dniu wydania decyzji,

- nie znane organowi, który decyzję wydał.

Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów nieznanych organowi w dniu wydania decyzji jest spełniona, gdy:

a) ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

b) okoliczności te będą miały charakter nowych w stosunku do poprzednio prowadzonego postępowania,

c) okoliczności te lub dowody nie były znane w dniu wydania decyzji,

d) nowe okoliczności muszą być istotne dla sprawy, czyli takie, które mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy.

Użyty w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. zwrot "wyjdą na jaw" oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi, a nie moment faktycznego zapoznania się z nimi przez pracownika organu (wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2000 r., III SA 1454/99, OSP 2001, nr 2, s. 21).

Nie jest istotne, czy ujawnione nowe okoliczności nie były znane organowi prowadzącemu postępowanie pierwotne w wyniku zaniedbań (np. niedokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego), czy z innych powodów. Natomiast wznowienie postępowania, jeżeli organ podatkowy znał nowe okoliczności lub dowody w dniu wydania decyzji, będzie naruszeniem prawa (wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 1998 r., I SA/Kr 737/97, Temida (CD), Sopot 2002) (zobacz Komentarz H. Dzwonkowski- LEX)

Zdaniem innego komentatora S. Presnarowicza (zobacz LEX) zapis art. 240 § 5 Ordynacji podatkowej wskazuje, że błędna ocena stanu faktycznego pod względem prawnym nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania. Stanowi ją natomiast wadliwe ustalenie stanu faktycznego (wyrok WSA z dnia 26 października 2004 r., III SA 2928/03, niepubl.). Błędna ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym, co brak wiedzy o tej okoliczności. Są to dwie różne sytuacje, tylko jedna z nich - ta druga - stanowi przesłankę wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. (wyrok WSA z dnia 26 października 2004 r., III SA 2928/03, POP 2005, z. 5, poz. 116).

Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., przesłanką wznowienia postępowania jest m.in. wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, nieznanych organowi, który wydał decyzję. Ocena istotności nowych okoliczności lub dowodów została przez ustawodawcę pozostawiona w decyzji organów podatkowych rozstrzygających w danej sprawie, wobec czego sąd nie może organom tego prawa do oceny odebrać (wyrok WSA z dnia 29 czerwca 2004 r., III SA 1108/03, M. Pod. 2004, nr 8, s. 4). Przykładowo istnienie zapisów ksiąg podatkowych na dyskach komputerowych w dacie wydawania decyzji jest równoznaczne z istnieniem tych dokumentów jako dowodów już w tej dacie. Ich późniejsze wydrukowanie nie stanowi stworzenia nowego dowodu po wydaniu decyzji (wyrok WSA z dnia 24 czerwca 2004 r., III SA/Ol 1194/03, OSP 2005, z. 10, poz. 125).

Ujawnienie nowych okoliczności faktycznych, o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną (wyrok NSA Warszawa z dnia 21 czerwca 2004 r., FSK 170/04, PP 2004, nr 11, poz. 60). Odmienne wyliczenie przez podatnika kwoty podatku w oparciu o ten sam materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, a stanowiący podstawę do wydania decyzji wymiarowej przez organ podatkowy, nie stanowi nowego dowodu. Nawet gdyby okazało się, iż przedstawione przez podatnika wyliczenie kwoty podatku jest prawidłowe, to wzruszenie ostatecznej decyzji wymiarowej w trybie wznowienia postępowania byłoby niedopuszczalne, taka bowiem okoliczność nie stanowi przesłanki do wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. (wyrok WSA z dnia 8 czerwca 2004 r., III SA 2696/02, niepubl.).

Pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych ( wyrok NSA z dnia 23 maja 2003 r., III SA 2484/01, niepubl.). Odmienność ocen tego samego stanu faktycznego, dokonana przez organ podatkowy w dwóch toczących się niezależnie od siebie sprawach, jest wprawdzie niepożądana z punktu widzenia zasady zaufania, o której mowa w art. 121 § 1 O.p., jednakże nie jest nową okolicznością, a tym bardziej nowym dowodem uzasadniającym uchylenie wcześniej wydanej decyzji w trybie wznowienia postępowania ( art. 240 § 1 pkt 5 O.p., zobacz wyrok NSA z dnia 11 października 2001 r., III SA 1224/00, POP 2002, z. 3, poz. 72).

Przedmiotem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 O.p. ( wyrok NSA z dnia 22 maja 2003 r., III SA 2367/01, niepubl.).

Przenosząc powyższe wywody na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że organ podatkowy prawidłowo uznał, że wystąpiła przesłanka braku wiedzy o okoliczności faktycznej w postaci odliczenia przez podatnika podatku. Wynikała ona z nieprawdziwego oświadczenia podatnika złożonego w tej kwestii, czemu on nie zaprzecza. Organ wznawiający postępowania uznał, że w toku kontroli przeprowadzonej w [...] r. ujawniono, że oświadczenie podatnika z [...] r. złożone wraz z wnioskiem o zwrot nadpłaty podatku było nieprawdziwe, gdyż w podatnik w [...] r. dokonał odliczenia podatku VAT, a tym samym ujawniono nową okoliczność istotną dla sprawy, istniejącą, a nieznaną organowi w dacie wydania decyzji o zwrocie podatku. Bez znaczenia pozostaje okoliczność, że podatnik złożył w [...] r. w organie podatkowym korektę deklaracji podatkowej za [...] potwierdzającej dokonane odliczenie, gdyż nie została ona objęta postępowaniem dowodowym w pierwotnej sprawie i nie była przedmiotem oceny, która legła u podstaw wydania decyzji o zwrocie podatku. Te korekty deklaracji to nowy dowód, który wykazuje istnienie nowej okoliczności, wykazując błąd w dotychczasowych ustaleniach faktycznych. Nowy dowód niepodany analizie w toku postępowania i w samej decyzji o stwierdzeniu nadpłaty.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd, że zarówno nowe fakty, jak i dowody stanowiące podstawę wznowienia muszą istnieć w chwili wydania decyzji ostatecznej, a ich "nowość" polegać będzie na tym, że nikt dotychczas (ani organ, ani strona) nie zgłosił ich ani nie ujawnił. Nie będzie uzasadniać wznowienia postępowania powołanie faktów, które powstały już po wydaniu decyzji, nawet gdyby fakty te miały wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Nie ma przy tym znaczenia to, że ujawnione nowe okoliczności nie były znane organowi prowadzącemu postępowanie pierwotne w wyniku jego zaniedbań (np. niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego) lub też z innych powodów. Jak również okoliczność, iż powołanie nowego dowodu istniejącego w dniu wydania decyzji ostatecznej nastąpiło z winy strony, nie będzie stanowiła przeszkody do wznowienia postępowania. Wręcz przeciwnie w niniejszej sprawie to podstawą błędnej decyzji organu podatkowego było działanie z zaufaniem do oświadczenia podatnika, które okazało się nieprawdziwe.

Sąd podziela pogląd, że nie stanowi spełnienia tego warunku (art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej) sytuacja, w której strona dowiedziała się o okoliczność uzasadniającej wydanie decyzji odmiennej treści od tej, która zapadła, jeżeli okoliczność ta została utrwalona w aktach sprawy, a więc była znana organowi. Istota nowości faktów lub dowodów nie odnosi się do ich rzeczywistej, obiektywnej nowości, lecz ich oceny w konkretnym postępowaniu (zobacz Szubiakowski Marek, PP.2003.12.55.Wznowienie postępowania).

Podana w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej podstawa do wznowienia zachodzi, gdy określony dowód nie był w ogóle znany organowi podatkowemu prowadzącemu postępowanie zwykłe i został ujawniony dopiero po zakończeniu tego postępowania. Natomiast w wypadku, gdy organ pominął dowód znany (np. wskazywany przez stronę), to tego rodzaju uchybienie nie może być uznane za podstawę do wznowienia (zobacz wyrok NSA z 9 listopada 2006 r., sygn. akt I FSK 220/06 LEX nr 262105). W przedmiotowej sprawie decyzja o zwrocie podatku została wydana w oparciu o oświadczenie podatnika, które okazało się nieprawdziwe, a korekta deklaracji potwierdzająca odliczenie podatku VAT z [...] r. nie była przedmiotem oceny dowodowej przed wydaniem decyzji o stwierdzeniu nadpłaty.

Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy Sąd – działając na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił, gdyż nie dopatrzył się w działaniu organu podatkowego naruszenia prawa wskazanego w skardze, a w szczególności art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Również Sąd nie podzielił zasadności pozostałych zarzutów podniesionych w skardze, gdyż w przedmiotowej sprawie organ podatkowy zgromadził pełny materiał dowodowy i poddał go wnikliwej analizie, czemu dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, a którą Sąd orzekający w całości podziela.