Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 59/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2008-03-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 13 ust. 9 i 10
journal: Dz.U. 2004 nr 8 poz 65
law: Ustawa z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej - tekst jedn.
article: art. 51 par. 2, art. 122, art. 123,art 180, art 181, art 187, art 190
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 14 ust. 2 pkt 7
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), Sędziowie asesor WSA Piotr Pietrasz, asesor WSA Jacek Pruszyński, Protokolant Marcin Kojło, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 marca 2008 r. sprawy ze skargi B. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości odsetek za zwłokę od niewpłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za niektóre miesiące 2003 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] sierpnia 2007 r., nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił B. G., dalej jako skarżący, wysokość odsetek za zwłokę od nie wpłaconej w terminie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od czerwca do listopada 2003 r.

Rozstrzygnięcie organ kontroli skarbowej oparł na wynikach przeprowadzonego wobec małżonków T. i B. G. postępowania kontrolnego, w którym ustalono, że podatnicy, w ramach prowadzonej przez siebie w roku 2003 działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej "W" (w dalszej części, jako spółka), nie zaewidencjonowali w urządzeniach księgowych tej firmy przychodu z tytułu sprzedaży wyrobów betonowych w łącznej kwocie [...] zł (wartość brutto [...] zł) oraz nie zaewidencjonowali kosztów uzyskania przychodu w łącznej kwocie [...] zł (rzeczywista wysokość wypłaconego pracownikom wynagrodzenia). Ponadto organ stwierdził zawyżenie kosztów uzyskania przychodu na kwotę [...] zł, z tytułu z premii podatkowej (art. 5 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców).

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej na podstawie dokumentów zabezpieczonych podczas przeszukania pomieszczeń Spółki W., przeprowadzonego [...] sierpnia 2006 r. przez funkcjonariuszy policji (tj.: dokumenty wydania towaru WZ, inne dokumenty dotyczące wydania towaru w 2003 r. sporządzone na luźnych kartkach bez przepisanej formy; zeszyty zawierające zapisy wpłat do kasy, z których jeden nosi nazwę "Kasa"; zeszyty zawierające chronologiczne zestawienie dokumentów WZ od nr 1 do 2435 wystawionych przez Kontrolowanych w okresie od 20 stycznia 2003 r. do 30 grudnia 2003 r.) stwierdził, że w spółce ewidencjonowano sprzedaż wyrobów betonowych z pominięciem ksiąg i ewidencji księgowych. Wskazał, że ujawnione przez organy ścigania dokumenty wydania towaru zawierają imię i nazwisko odbiorcy oraz adres oraz, że w dokumentach finansowych przedłożonych do kontroli nie stwierdzono faktur wystawionych na nazwiska figurujące w w/w dokumentach. W przypadku kontrahentów, dla których prowadzono konta analityczne rozrachunków z odbiorcami, wyroby betonowe wymienione na kwestionowanych dokumentach, nie zostały ujęte w fakturach VAT, wystawionych na rzecz tychże kontrahentów. Kwoty sprzedaży, wynikające z przedmiotowych dokumentów, porównano z kwotami sprzedaży zaewidencjonowanej na kasie fiskalnej i stwierdzono, że sprzedaż dokumentowana tymi dowodami nie została zaewidencjonowana na kasie fiskalnej. Na dokumentach tych znajdowały się także adnotacje: "zapłacił", "rozliczono", "dostarczono", "zapłacono", "bez faktury" oraz podpisy osób odbierających towar lub odciski pieczęci o treści "zapłacono gotówką". Ponadto ustalono, że szereg dokonanych w 2003 r. wpłat gotówki do kasy, odnotowanych w trzech zeszytach "Wpłaty-Wypłaty", nie została zaewidencjonowana w raportach kasowych, stanowiących część ksiąg rachunkowych spółki. Do przedmiotowych zeszytów wpisywane były kwoty gotówkowych przychodów i rozchodów, z których pracownik Spółki E. S. rozliczała się przed skarżącymi. Obejmowały one m.in. okres od 10 stycznia 2003 r. do 23 listopada 2003 r. W kolumnach zatytułowanych "FAKTURA", "CEL", wpisywana była adnotacja dotycząca tytułu wpłaty bądź wypłaty. Powyższe ustalenia organ oparł również na zeznaniach świadków: nabywców wyrobów betonowych, pracowników spółki, a także wynikach kontroli "krzyżowych", przeprowadzonych u kontrahentów spółki. Wynikiem powyższej ustaleń była zmiana wysokości dochodu osiągniętego przez wspólników spółki "W", będącego podstawą naliczania zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób fizycznych w stosunku do wykazywanych w deklaracjach PIT-5 za miesiące sierpień-listopad 2003 r. Ponadto z ustaleń organu skarbowego wynikało, że za miesiące styczeń-lipiec 2003 r. skarżąca nie deklarowała i nie uiszczała zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze i przyjmując za podstawę prawną m.in. art. 44 ust. 3 i 3a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz.176 ze zm.) – w dalszej części przywołanej w skrócie: "p.d.o.f.", a także art. 51 § 1 i 2, art. 53 § 1, art. 53a ustawy

z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (jedn. tekst: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – w dalszej części przywoływanej w skrócie "O.p.", organ I instancji określił Pani T. G. odsetki za zwłokę od nie wpłaconej w terminie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, liczonych od ½ prawidłowo ustalonych Spółce W. przychodów netto i kosztów uzyskania przychodów za poszczególne miesiące 2003 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z [...] grudnia 2007 r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu podniósł, że decyzja w sprawie określenia wysokości odsetek za zwłokę od nieuiszczonych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, jest konsekwencją wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Odnosząc się do zarzutów odwołania, organ odwoławczy podtrzymał swoje stanowisko zawarte w decyzji z [...] grudnia 2007 r. Nr [...], określającej wysokość zobowiązania za 2003 r. i stwierdził niezasadność zarzutów naruszenia art. 122, art. 123, art. 180, art. 181, art. 187, art. 190, art. 284a § 2 i § 3 O.p. oraz art. 13 ust. 9 i ust. 10 u.k.s. Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że regulację prawną dotyczącą obliczania i wpłacania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych przez podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej regulują przepisy zawarte w art. 44 ust. 3 i 3a p.d.o.f. Zgodnie z art. 51 § 1 i art. 51 § 2 O.p., nie zapłacone w terminie płatności zaliczki na podatek dochodowy stanowią zaległość podatkową. Na podstawie art. 53 § 1 O.p., od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę. Organ odwoławczy powołał się także na treść art. 53a O.p.

W złożonej do Sądu skardze T. G. wniosła o uchylenie powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. i poprzedzającej jej wydanie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. Zaskarżonym decyzjom zarzucił naruszenie przepisów:

– art. 284a § 2 i 3 O.p. oraz art. 13 ust. 9 i 10 u.k.s., poprzez dopuszczenie

jako dowodu w sprawie materiałów, które nie mogły zostać wykorzystane

w postępowaniu podatkowym;

– art. 210 § 1 pkt 6 O.p., ponieważ decyzja nie zawiera uzasadnienia podstaw rozstrzygnięcia;

– art. 122, art. 123, art. 180, art. 181, art. 190 i art. 289 O.p., poprzez pominięcie zeznań wnioskowanych przez stronę świadków, nie powiadamianie strony o podejmowanych czynnościach, wyciągnięcie błędnych wniosków z zebranego materiału dowodowego.

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że Dyrektor Izby Skarbowej

w B. nie uwzględnił podnoszonych w odwołaniu zarzutów, iż wydając decyzję organ pierwszej instancji oparł się na dokumentach zabezpieczonych w toku przeszukania dokonanego [...] sierpnia 2006 r., w siedzibie spółki, natomiast upoważnienie do przeprowadzenia kontroli podatkowej w niniejszej sprawie zostało dostarczone Spółce dopiero po upływie zastrzeżonych 3 dni od daty dokonania przeszukania pomieszczeń Spółki i zatrzymania materiałów.

Skarżący wskazał, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być materiały i dokumenty z czynności dokonanych z zastrzeżeniem art. 284a § 3,

art. 284b § 3 i art. 288 § 2 O.p. Zdaniem strony, przyjęcie przez organ,

że przeszukania pomieszczeń Spółki dokonywali funkcjonariusze policji,

a pracownicy UKS uczestniczyli w tej czynności w ramach postępowania karnego, jest błędne, ponieważ Prokurator w postanowieniu o dokonaniu przeszukania zlecił wykonanie tych czynności funkcjonariuszom Komendy Miejskiej Policji

w B., a nie pracownikom UKS. W ocenie skarżących, dokonując przeszukania i zabezpieczenia dokumentów, pracownicy UKS mogli to uczynić jedynie w ramach kontroli podatkowej, wszczętej w trybie art. 13 ust. 9 u.k.s. Nie mogli natomiast dokonać przeszukania i zabezpieczenia dokumentów w trybie art. 13 ust. 1 u.k.s., gdyż w dniu przeszukania nie zostało wszczęte postępowanie kontrolne za 2003 r., a jedynie za lata 2004-2006. Dlatego też zdaniem skarżących postępowanie kontrolne w niniejszej sprawie (za rok 2003) zostało wszczęte w trybie art. 13 ust. 9 u.k.s. W tej sytuacji kontrolowanemu należało niezwłocznie, jednak nie później niż w terminie 3 dni od dnia wszczęcia kontroli, doręczyć postanowienie w wszczęciu postępowania oraz upoważnienie do przeprowadzenia kontroli. W innym przypadku materiały i dokumenty z dokonanych czynności, nie mogą stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym.

Odnosząc się do poczynionych przez organy skarbowe ustaleń stanu faktycznego skarżący podniósł, iż wielokrotnie w toku kontroli podkreślano,

że zeszyty o nazwie "Wpłaty-Wypłaty" były wewnętrznym rozliczeniem pomiędzy wspólnikami a pracownikiem Spółki Panią E. S., która otrzymane środki pieniężne przekazywała na różne potrzeby, np. kierowcom na zakup benzyny, innym osobom na zakup niezbędnych rzeczy oraz na inne zakupy gotówkowe wskazane przez wspólników pod ich nieobecność. W zeszycie znajdowały się też inne kwoty wpłat i wypłat dokonywanych przez różne osoby. Były też zapisy wpłat dokonywanych przez kontrahentów, którzy nabyli towar we wcześniejszym okresie nawet w latach poprzednich, a pod nieobecność wspólników przekazywali pieniądze Pani E. S. Zabezpieczone druki "WZ" były jedynie pomocne do prowadzenia zamówień klientów. W przypadku złożenia zamówienia pracownicy lub wspólnicy zapisywali na druku "WZ" fakt wstępnego zamówienia towaru. Zapis taki nie świadczył natomiast o wydaniu towaru lub jego sprzedaży. Zarzuciła, że organ pomimo, że nie dał wiary powyższym wyjaśnieniom podatników w toku prowadzonego postępowania, to w żaden sposób nie zweryfikował zabezpieczonych dokumentów oraz odmówił przeprowadzenia dowodów z zeznań wnioskowanych świadków pomimo, że wskazane okoliczności na dowód których mieli oni zostać przesłuchani były niezbędne dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego. W ocenie skarżących, takie podejście organów, uniemożliwia im jako stronie czynny udział w postępowaniu, uniemożliwia wyjaśnienie sprawy i ustalenie prawdy obiektywnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Uwzględnienie skargi może nastąpić w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miałoby ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogłoby ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – w dalszej części przywoływanej w skrócie p.p.s.a." W przedmiotowej sprawie Sąd nie stwierdził natomiast istnienia którejś z wymienionych przesłanek uchylenia decyzji.

Kontrolą sądowo-administracyjną została w niniejszej sprawie objęta decyzja "odsetkowa" wydana wobec skarżącemu, która jest konsekwencją określenia T. G. i B. G. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w innej wysokości niż zadeklarowana przez Podatników (vide: decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] grudnia 2007 r., nr [...]).

W pierwszej kolejności należało odnieść się do zarzutu skargi, dotyczącego wykorzystania przez organy skarbowe, jako dowodu w sprawie, materiałów zabezpieczonych w ramach dokonanego [...] sierpnia 2006 r. przeszukania pomieszczeń spółki, który został powiązany z zarzutem niewłaściwego wszczęcia postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego

za 2003 rok.

Przedłożone Sądowi akta administracyjne całkowicie potwierdzają stanowisko organów skarbowych, iż przeprowadzone w tej sprawie postępowanie kontrolne nie zostało wszczęte [...] sierpnia 2006 r. w tzw. trybie nadzwyczajnym, o którym mowa w art. 13 ust. 9 u.k.s., tj. na podstawie legitymacji służbowej inspektora kontroli skarbowej. Jak zauważyła to również strona skarżąca, tego dnia zostały wszczęte inne postępowania kontrolne, tj. nr [...], nr [...] w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa lub dochód jednostek samorządu terytorialnego, a także innych należności pieniężnych budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych za 2004 i 2005 r., a także nr [...] w zakresie: rzetelności i prawidłowości ustalania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiące styczeń - sierpień 2006 r. Natomiast postępowanie kontrolne, którego wynikiem jest m.in. zaskarżona decyzja, zostało wszczęte [...] listopada 2006 r. w tzw. trybie zwykłym, o którym mowa w art. 13 ust. 1 i 2 u.k.s., tj. po doręczeniu kontrolowanym postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego (k. 2 tomu I akt administracyjnych). Zatem wbrew twierdzeniom strony skarżącej, w niniejszej sprawie nie miał zastosowania przepis art. 13 ust. 9 u.k.s. i zawarta w nim dyspozycja, aby w terminie 3 dni od daty wszczęcia postępowania na podstawie legitymacji służbowej doręczyć kontrolowanemu postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego oraz upoważnienie do przeprowadzenia kontroli podatkowej. Skoro nie miał w tej sprawie zastosowania przepis art. 13 ust. 9 u.k.s., toteż nie miały w niej również zastosowania przepisy art. 284a § 2 i 3 o.p

w zw. z art. 13 ust. 10 u.k.s. W konsekwencji zarzut naruszenia tych przepisów

jest całkowicie bezzasadny.

Jeżeli chodzi o możliwość wykorzystania przez organy skarbowe, jako dowodu w sprawie, materiałów zabezpieczonych w trakcie przeprowadzonego

[...] sierpnia 2006 r. przeszukania pomieszczeń Spółki W., należy w pierwszym rzędzie zauważyć, iż przeszukanie tych pomieszczeń i zabezpieczenie dokumentów odbyło się w ramach postępowania karnego, a nie któregokolwiek z postępowań kontrolnych. Charakteru tych czynności nie zmienia fakt, że obok funkcjonariuszy policji KWP w B. i KMP w B., uczestniczyli w nich także pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej w B. Dysponentem tych dowodów od początku były organy ścigania. W konsekwencji ich wykorzystanie w postępowaniu prowadzonym przez organy skarbowe mogło nastąpić dopiero poprzez wydanie oddzielnego postanowienia o włączeniu ich w poczet dowodów tego postępowania. Tak też się w tej sprawie stało. Otóż po wszczęciu postępowania, co jak wykazano wyżej miało miejsce [...] listopada 2006 r., organ kontroli skarbowej wydał [...] czerwca 2007 r. postanowienie o włączeniu do akt materiałów dowodowych z prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w B. postępowania sygn. [...], w tym materiałów zabezpieczonych w trakcie przeprowadzonego [...] sierpnia 2006 r. przeszukania pomieszczeń Spółki W., a także protokołów przesłuchań świadków (k. 112/1 tomu VIII akt administracyjnych).

Pozyskanie powyższych dowodów i włączenie ich do akt sprawy odbyło się, zatem zgodnie z postanowieniami art. 180 O.p. i art. 181 §1 O.p. Pierwszy z nich stanowi, że jako dowód w postępowaniu należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a co nie jest sprzeczne z prawem. Zgodnie zaś z treścią art. 181 §1 O.p. dowodem w postępowaniu mogą być w szczególności materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania

w sprawach o przestępstwa karne skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Nie ma przy tym wymogu, aby czynności dowodowe przeprowadzone w postępowaniu karnym były powtarzane w postępowaniu podatkowym. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela i przyjmuje jako własny, pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z 10 stycznia 2008 r. w sprawie sygn. akt

I SA/Bk 546/07 (ze skargi "W" B. T. G.), że "wykorzystanie materiałów dowodowych przeprowadzonych i zgromadzonych w toku postępowania karnego, co do zasady nie narusza podstawowych zasad prowadzenia postępowania podatkowego, w tym zasady czynnego udziału strony w tym postępowaniu. Powtórzenie określonych czynności dowodowych przeprowadzonych w toku postępowania karnego będzie konieczne jedynie wówczas, kiedy ocena tych dowodów dokonana w powiązaniu z materiałem dowodowym zebranym w postępowaniu podatkowym, uniemożliwia jednoznaczne i prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w konkretnej sprawie podatkowej". Sąd nie ma wątpliwości, że takie okoliczności w niniejszej sprawie nie występują.

Fakt ewidencjonowania sprzedaży wyrobów betonowych z pominięciem ksiąg i ewidencji księgowych prowadzonych w spółce, organy stwierdziły nie tylko na podstawie dokumentów zabezpieczonych podczas przeszukania pomieszczeń Spółki, przeprowadzonego [...] sierpnia 2006 r. przez funkcjonariuszy policji, ale także na podstawie zeznań świadków (nabywców wyrobów betonowych, pracowników spółki) oraz na podstawie wyników kontroli "krzyżowych", przeprowadzonych u kontrahentów spółki. Wynikiem powyższej ustaleń była zmiana wysokości dochodu osiągniętego przez wspólników spółki "W", będącego podstawą naliczania zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób fizycznych w stosunku do wykazywanych w deklaracjach PIT-5.

W ocenie Sądu prawidłowe są również ustalenia organu w kwestii nie uwzględnienia przez skarżących w przychodach kwoty [...] zł, będącej wynikiem różnicy faktur wystawionych przez skarżących na rzecz firmy Pana W. P. ([...] zł) a kwotą przedstawioną przez skarżących, jako uregulowaną przez dłużnika ([...] zł). Materiał dowody zgromadzony przez organy wskazuje tymczasem, że pozostała wierzytelność na kwotę [...] zł, została również uregulowana. Z uwagi na to, że wierzytelności wynikające z przedmiotowych faktur zostały objęte premią podatkową na podstawie art. 5 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz.U. Nr 155, poz.1287), w przypadku ich zwrotu, zastosowanie znajduje przepis art. 14 ust. 2 pkt 7 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz.176 ze zm.). Istotny w sprawie jest zwrot wierzytelności, czyli faktyczne przekazanie środków finansowych z tytułu istnienia określonej wierzytelności przez firmę T. w imieniu Pana W. P. Nie ulega jednak wątpliwości, że chodzi o wierzytelności, jakie skarżący posiadali wobec Pana W. P., a które wcześniej zostały uwzględnione do premii podatkowej jako wierzytelności nieściągalne. Dla wykładni art. art. 14 ust. 2 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma znaczenia podnoszony przez skarżących brak zgody na przejęcie długu Pana P. przez firmę T. Istotny jest natomiast faktyczny zwrot wierzytelności, który w przedmiotowej sprawie miał miejsce ponad wszelką wątpliwość.

Sąd pragnie zauważyć, że w myśl art. 44 ust. 3 u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym w 2003 r.), podatnicy osiągający dochody m.in. z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 tej ustawy, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku. Zaliczkę za ten miesiąc stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b. Zaliczkę za dalsze miesiące ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające. Z art. 44 ust. 3a p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym w 2003 r.) wynika, że deklaracje i zaliczki miesięczne, za okres od stycznia do listopada roku podatkowego składa się i uiszcza w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczka za ostatni miesiąc jest uiszczana w wysokości zaliczki za miesiąc poprzedni do 20 dnia ostatniego miesiąca roku podatkowego. W terminach płatności zaliczek podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym deklaracje, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 51 § 2 O.p., niezapłacona w terminie płatności zaliczka na podatek uważana jest za zaległość podatkową. Od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę (por. art. 53

§ 1 O.p.). Podstawę prawną określenia wysokości odsetek za zwłokę od nieuregulowanych zaliczek stanowi art. 53a O.p. zgodnie z którym jeżeli

w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji, wysokość zaliczek jest inna niż wykazana

w deklaracji lub zaliczki nie zostały zapłacone w całości lub w części, organ ten wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę na dzień złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy,

a w przypadku niezłożenia zeznania w terminie - odsetki na ostatni dzień terminu złożenia zeznania, przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek.

Organ stwierdzając, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji za czerwiec i lipiec 2003 r. oraz, że wysokość zaliczek jest inna niż wykazana w złożonych przez skarżącą deklaracjach prawidłowo postąpił wydając decyzję, w której określił wysokość odsetek za zwłokę od niezapłaconych zaliczek.

Prowadząc postępowanie, organ podatkowy ma obowiązek podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zasadzie tej towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 O.p.). Dowodem

w sprawie podatkowej jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem. Okoliczność faktyczna może być uznana

za udowodnioną, jeśli strona miała możliwość wypowiedzenia się, co do przeprowadzonych dowodów oraz całego zebranego w sprawie materiału dowodowego (art. 192, art. 200 § 1 O.p.). Równie istotny filar dowodzenia

w postępowaniu podatkowym, stanowi zasada swobodnej oceny dowodów

(art. 191 O.p.). Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ podatkowy dokonuje na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego. Ocenie podlega każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej

z sobą łączności. Na prawidłowość dokonanej oceny materiału dowodowego wskazuje to, czy wyciągnięte na jego podstawie wnioski mają logiczne uzasadnienie.

Zdaniem Sądu, dokonana w tej sprawie przez organy skarbowe ocena dowodów całkowicie mieści się w granicach wyznaczonych przez zasadę swobodnej oceny dowodów. Organy skarbowe podjęły wystarczające działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i nie naruszyły postanowień art. 122 O.p. Zebrany w sprawie materiał dowodowy w pełni pozwalał na wyciągniecie wniosku,

iż skarżący, w ramach prowadzonej przez siebie działalności w spółce "W",

nie ewidencjonowali dla potrzeb podatkowych wszystkich zdarzeń gospodarczych. Wniosek ten został wyciągnięty na podstawie wszechstronnej oceny całego zebranego w sprawie materiału dowodowego. Ograny poddały wnikliwej analizie zapisy zawarte w dokumentach ujawnionych podczas przeszukania pomieszczeń spółki skonfrontowały je z zeznaniami świadków oraz wynikami kontroli "krzyżowych" przeprowadzonych u kontrahentów. W uzasadnieniach wydanych decyzji wskazano fakty, które uznano za udowodnione, dowody, którym dano wiarę, oraz przekonująco wyjaśniono przyczyny, dla których odmówiono wiarygodności wyjaśnieniom podatników. W świetle przedstawionych przez organy skarbowe dowodów całkowicie nieprzekonująco brzmią twierdzenia skarżących, że zapisy z zeszytów "Wpłaty-Wypłaty" dotyczyły zamówień niezrealizowanych, bądź zrealizowanych

i potwierdzonych fakturą VAT lub paragonem fiskalnym.

Zapewniono też skarżącym czynny udział w postępowaniu, umożliwiając wypowiedzenie się, co do materiału zgromadzonego w sprawie. Odmowa przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżących dowodów z zeznań świadków, nie świadczy o naruszeniu przez organy zasady zapewnienia stronie czynnego udziału w tym postępowaniu. W postanowieniu z [...] czerwca 2007 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w zwięzły i logiczny sposób argumentował odmowę przeprowadzenia wnioskowanych dowodów (k.121/1-2 tom XI akt administracyjnych). Po pierwsze zwraca uwagę fakt, że wnioskowani przez skarżących świadkowie byli już przesłuchiwani w sprawie. Strona była zaś o fakcie przesłuchiwania tych świadków prawidłowo zawiadamiana i miała możliwość uczestniczenia w tych czynnościach dowodowych. Ponadto trafnie organ nie uwzględnił wniosku o przesłuchanie skarżących, gdyż jak wynika z akt sprawy, okoliczności mające być przedmiotem tej czynności dowodowej zostały wystarczająco stwierdzone innymi dowodami. Poza tym, co do części materiału zgromadzonego przez organy, skarżący odnieśli się i złożyli wyjaśnienia, które to wyjaśnienia stanowiły jeden z analizowanych w skarżonym rozstrzygnięciu dowodów. Ze względu na powyższe okoliczności za nieuzasadniony uznano zarzut naruszenia art. 122 i 123 O.p.

Wbrew twierdzeniom skargi nie naruszono również art. 190 § 1 O.p. Przepis ten wprowadza obowiązek zawiadomienia o miejscu i terminie przeprowadzenia m.in. dowodu z zeznań świadków przynajmniej na 7 dni przed terminem ich przeprowadzenia. Analiza akt sprawy wskazuje, że strona została zawiadomiona

o terminie i miejscu przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków w dniu 25 stycznia 2007 r. (k.22/1 tom I akt administracyjnych). Wspomniane czynności dowodowe przeprowadzono zaś w dniach 8 lutego 2007 r. i 13-15 lutego 2007 r. Dyspozycja przepisu art. 190 § 1 O.p. została zatem zachowana.

Za nieuzasadniony Sąd uznaje zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 O.p. Organ odwoławczy w uzasadnieniu skarżonej decyzji odsetkowej odwołał się

do ustaleń poczynionych w sprawie dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego małżonków T. i B. G. i podtrzymał argumentację zawartą w decyzji z [...] grudnia 2007 r., nr [...]. W ocenie Sądu, wobec identycznych zarzutów decyzji określającej wysokość zobowiązania i decyzji odsetkowej, spełnione zostały wymogi art. 210 § 1 pkt 6 O.p. Skarżona w niniejszej sprawie decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne.

W tym stanie rzeczy Sąd uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa, na podstawie art.151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.