Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 166/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2015-04-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 § 1 pkt 1 i pkt 5 , art. 128, art. 247 par. 1 pkt 4, art. 180, art. 245 par. 1 pkt 2, art. 122, art. 187 par. 1, art. 191, art. 180, art. 181
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 291 par. 1,
journal: Dz.U. 1997 nr 88 poz 553
law: Ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks karny.
article: art. 17 ust. 1,
journal: Dz.U. 2007 nr 168 poz 1186
law: Ustawa z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym - tekst jednolity
article: art. 18 par. 2,
journal: Dz.U. 2000 nr 94 poz 1037
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.
article: art. 42 ust. 3,
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma, Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi N. I. sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...][ w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzją z [...] r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] r. nr [...], którą odmówiono N.I.sp. z o.o. w K. ("Spółka") uchylenia decyzji ostatecznych z dnia [...]. o numerach [...] określających Spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od kwietnia do grudnia 2009 r.

W motywach rozstrzygnięcia organ wskazał, że Spółka jako przyczynę wznowienia postępowania wskazała art. 240 § 1 pkt 1 i 5 Ordynacji podatkowej, Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Strona nową okoliczność wywiodła z faktu ujawnienia w toku postępowania sądowego w sprawie sygn. akt II K 60/14 przechowywania w czasie postępowania kontrolnego dokumentacji Spółki u A. K.-Z. - właścicielki biura rachunkowego, która w 2009 r. świadczyła usługi księgowe na rzecz Spółki, wskazując w toku postępowania, iż jest obecnie w posiadaniu dokumentacji. Przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej - dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe - Spółka wywodzi z okoliczności sprawowania funkcji prezesa zarządu przez nieuprawnioną osobę - K. S..

W ocenie organu nie zaistniały przesłanki do uchylenia decyzji ostatecznych z dnia 27 września 2012 r. Odnosząc się do okoliczności ujawnienia w toku postępowania karnego faktu przechowywania dokumentacji Spółki u właścicielki biura rachunkowego a tym samym nieprzedłożenia przez Spółkę w trakcie postępowania kontrolnego faktur zakupu VAT, potwierdzających istnienie podatku naliczonego do odliczenia, Dyrektor UKS wskazał, że w ramach prowadzonego postępowania kontrolnego obejmującego swoim zakresem prawidłowość rozliczeń Spółki z tytułu VAT za okres od kwietnia do grudnia 2009 r., w dniu 9 lutego 2012 r. przesłuchano A. K.-Z., właścicielkę biura rachunkowego, która w 2009 r. świadczyła usługi księgowe na rzecz Spółki. Przesłuchiwana zeznała m.in., że nie jest w posiadaniu dokumentacji księgowej Spółki za 2009 r., gdyż całość dokumentów została odebrana za pokwitowaniem przez przedstawicieli Spółki. W dniu 14 października 2011 r. zwrócono się do Spółki m.in. o przedstawienie dowodów zakupu materiałów i usług oraz dowodów sprzedaży za miesiące od kwietnia do grudnia 2009 r. Strona miała zatem wiedzę odnośnie oczekiwań kontrolujących co do konieczności przedłożenia stosownych dokumentów. Mimo tego takich dokumentów nie przedłożyła, jak również nie odpowiedziała na powyższe pismo, wyjaśniając chociażby przyczyny, dla których nie przedłożyła wnioskowanych dokumentów.

Organ wskazał ponadto, że uzyskał od A. K. - Z. kserokopię dokumentu potwierdzającego przekazanie przez nią w dniu 12 kwietnia 2010 r. dokumentacji źródłowej Spółki, dotyczącej 2009 r., N. L. - prokurentowi Spółki. Dokument ten stoi zatem w sprzeczności z twierdzeniami Spółki, która kwestionuje fakt przekazania tej dokumentacji, w tym czasie, jej przedstawicielowi. W związku z tym w ocenie organu należy pominąć rozważania odnośnie interpretacji zeznań złożonych przez A. K. - Z. przed Sądem Rejonowym w K. w dniu 25 kwietnia 2014 r., w zakresie związanym z dokumentacją Spółki. Odnosząc się do wniosku Spółki o przeprowadzenie dowodu z zeznań N. L. oraz powołanie biegłego z zakresu grafologii na okoliczność ustalenia czy podpis na protokole przekazania dokumentów jest podpisem N. L., organ stwierdził, że przeprowadzenie wnioskowanych dowodów było bezzasadne. Spółka kwestionując bowiem fakt przekazania dokumentacji opiera się wyłącznie na zaprzeczeniu tego faktu przez N. L., nie wskazując i nie przedkładając dowodów uprawdopodobniających zasadność tego rodzaju zaprzeczenia. W tym stanie rzeczy organ uznał, że kwestie związane z dokumentacją Spółki i jej dostępnością zostały już wyjaśnione innymi dowodami, a tym samym w świetle art. 188 Ordynacji podatkowej, żądanie przeprowadzenia wnioskowanych dowodów jest niezasadne.

Dyrektor UKS w K. wskazał ponadto na fakt, że strona formułując tezę o potrzebie poddania analizie przedmiotowych faktur zakupu za 2009 r. w dalszym ciągu ich nie przedkłada, wbrew temu czego należałoby oczekiwać w kontekście jej żądań. Odliczanie kwot podatku naliczonego nie jest obowiązkiem, lecz prawem podatnika, który skoro zamierza z niego skorzystać powinien to w odpowiednim czasie i w odpowiedni sposób zamanifestować. Skoro Spółka w czasie postępowania kontrolnego weryfikującego dane deklaracji VAT-7 i mogącego wiązać się ze skutkiem określenia w szczególności innych niż zadeklarowała wysokości zobowiązań lub kwot zwrotu różnicy podatku nie wykazała się odpowiednią aktywnością i staraniem, należało przyjąć, że nie zamanifestowała woli skorzystania z prawa do odliczenia i tę właśnie okoliczność organ, określając jej zobowiązanie z tytułu VAT, wziął pod uwagę. Tym samym obecne wskazania Spółki na okoliczność posiadania tej dokumentacji nie mogą łączyć się z uznaniem istnienia istotnej dla sprawy nowej okoliczności faktycznej lub nowych dowodów, tym bardziej, że jak wynika z dokumentu uzyskanego od A. K. - Z., Spółka w trakcie toczącego się postępowania była w posiadaniu dokumentacji, której jednak zdecydowała się nie przedkładać.

W zakresie odnoszącym się do art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, z którym Spółka łączy okoliczność sprawowania funkcji prezesa zarządu przez nieuprawnioną osobę - K. S., organ wskazał, że zgodnie z danymi KRS, K. S. pełnił funkcję Prezesa Zarządu Spółki w okresie od 10 marca 2009 r. do 28 grudnia 2012 r. Spółka wniosek o fałszywych dowodach jakimi są dane KRS opiera na fakcie skazania K. S. prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego w Warszawie z dnia 14 lipca 2010 r., skutkiem czego utracił zdolność do reprezentowania Spółki, co oznacza, że nie powinny być do niego kierowane jakiekolwiek urzędowe pisma. Organ wyjaśnił, że w trakcie prowadzonego postępowania, wszelkie pisma, zgodnie z art. 151 Ordynacji podatkowej, których adresatem była strona postępowania, kierowane były na adres siedziby Spółki, w tym postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego. Do dnia 30 maja 2014 r., tj. do dnia wpływu wniosku o wznowienie postępowania, organ kontroli skarbowej nie dysponował informacją co do skazania K. S. za przestępstwa skutkujące zakazem pełnienia funkcji w zarządzie Spółki. Co więcej, w ramach postępowania kontrolnego prowadzonego w Spółce w zakresie prawidłowości obliczania i wpłacania VAT za miesiące od stycznia do września 2010 r. (w którym pełnomocnikiem Spółki był C. K. - występujący obecnie w takim charakterze w ramach prowadzonych czynności) przesłuchano w charakterze świadka w dniu 15 grudnia 2011 r. K. S., który zeznał, że funkcję tę sprawował do końca listopada 2011 r., nie pamiętał od kiedy. W 2010 r. był prezesem zarządu. W przesłuchaniu uczestniczył C. K. - pełnomocnik Spółki. Tak więc informacje zawarte w KRS w części dotyczącej reprezentacji Spółki i mające charakter deklaratoryjny znalazły potwierdzenie w zeznaniach K. S.. Organ podkreślił, że Spółka wpierw zignorowała przepisy dotyczące zakazu pełnienia funkcji przez prezesa zarządu K. S., a obecnie, powołując się na nie, oczekuje wznowienia postępowania zakończonego wydaniem decyzji ostatecznych.

Wskazana wyżej okoliczność nie skutkuje koniecznością wznowienia postępowania, albowiem nie ma ona wpływu na ustalenia przeprowadzonego postępowania zarówno w zakresie formalnym jak i merytorycznym. W żadnej z czynności postępowania kontrolnego Spółka nie została pominięta jako strona i uczestnik postępowania i dlatego też w żadnym zakresie tego postępowania nie można uznać, że formalna niemożliwość reprezentowania Spółki przez K. S. jako prezesa jej zarządu, przy równolegle istniejącej wówczas reprezentacji Spółki w osobie jej prokurenta N. L., miała istotne znaczenie dla prawidłowości tego postępowania i dokonanych w jego ramach ustaleń faktycznych. Tym samym nieuzasadnione jest postrzeganie niemożności reprezentowania Spółki przez K. S., w połączeniu z dokumentacyjnym niezaprzeczeniem tego reprezentowania, jako okoliczności istotnych dla spraw i mieszczących się w ramach przesłanek wznowieniowych z art. 240 § 1 pkt 1 lub 5 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor UKS w K. ponadto zauważył, że argument związany z wystąpieniem nowej okoliczności faktycznej, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, winien się odnieść do sfery merytorycznej rozstrzygnięcia w sprawie o wznowienie, której się wnosi. Tym samym, aby mógł zostać uznany za uzasadniony powinien przekonywać o tym, że podnoszona okoliczność jest na tyle istotna dla sprawy, że mogła mieć wpływ na ustalenie stanu faktycznego zmierzającego do odmiennego rozstrzygnięcia aniżeli to jakie w niej zapadło. W argumentacji wniosku o wznowienie brak jest wspomnianego przekonywania oraz związku z merytoryczną sferą rozstrzygnięcia ww. sprawy, co uzasadnia odmowę zmiany wydanych w tej sprawie decyzji.

Na powyższą decyzję Dyrektora UKS w K. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zarzuciła naruszenie:

1. art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę wznowienia postępowania i uchylenia ostatecznych decyzji w sytuacji, gdy dowody na podstawie, których ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne okazały się fałszywe;

2. art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę wznowienia postępowania i uchylenia ostatecznych decyzji w sytuacji, gdy wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzje, a mają one istotny wpływ na odmienne rozstrzygnięcie;

3. art. 122, art. 180, art. 181 Ordynacji podatkowej poprzez nie dokonanie oględzin dokumentów Spółki za rok 2009, które to dokumenty zostały wskazane przez Spółkę, jako "nowe" dowody w sprawie w trybie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w sytuacji, gdy pełnomocnik wskazał, że te dokumenty są w jego posiadaniu, znajdują się w jego siedzibie, a także wskazywał organowi ustnie i pisemnie, że takie oględziny winny mieć miejsce;

4. nieprzesłuchanie N. L., K. S., A. K.-Z. na okoliczność ustalenia istotnych faktów w sprawie dotyczących miejsca i czasu przechowywania dokumentów Spółki za 2009 r. w czasie kontroli prowadzonych przez UKS w K. za ten rok;

5. niepowołanie biegłego w zakresie pisma ręcznego na okoliczność zakwestionowania przez N. L. autentyczności jego podpisu na dokumencie przekazania przez A. K.-Z. dokumentów Spółki za 2009 r. w dniu 12 kwietnia 2014 r.;

5. nie dopuszczenie, jako dowodu w sprawie Protokołu Rozprawy Głównej z dnia 25 kwietnia 2014 r. sporządzonego przez Sąd Rejonowy w K. wydział II Karny w sprawie oskarżonych K. S. i N. L.. W przedmiotowym protokole znajdują się zeznania A. K.-Z. złożone przed Sądem, które to zeznania są rozbieżne z tym, co ustalił organ w sprawie dokumentów Spółki za 2009 r.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej skarżąca wskazała, że zgodnie z prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego w Warszawie z 14 lipca 2010 r., sygn. akt VIII K 386/09 K. S. został uznany przez Sąd za winnego czynów z art. 291 § 1 K.k. Wyrok ten był prawomocny i wykonalny od 12 sierpnia 2010 r. Skarżąca wskazała na przepisy kodeksu spółek handlowych, w świetle których członkiem zarządu nie może być osoba skazana za takie przestępstwo. Zdaniem skarżącej wobec powyższego K. S. nie mógł reprezentować Spółki przed organem kontroli skarbowej i do niego w ogóle nie powinny być kierowane jakiekolwiek urzędowe pisma, np. o wszczęciu postępowania. Z tego względu postępowanie na podstawie art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej powinno zostać wznowione.

Z kolei uzasadniając naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej Spółka wskazała, że nie kwestionuje zastosowania przez UKS w K., w decyzjach, o których uchylenie wnosiła, art. 86 ust 1 i 2 ustawy o VAT i z uwagi na brak faktur VAT zakupu nieuwzględnienie podatku naliczonego wykazanego przez Spółkę w złożonych deklaracja VAT -7 za 2009 r. Jednakże skoro faktury VAT odnalazły się teraz, a istniały w dniu wydania decyzji w zakresie podatku za miesiące od kwietnia do grudnia 2009, to jest to klasyczny przykład, o którym mowa w art. 245 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i winno to skutkować wznowieniem postępowania. Uwzględnienie nowych dowodów, tj. faktur VAT zakupu, w ponownym postępowaniu będzie miało wpływ na odmienne rozstrzygnięcie. Skarżąca zarzuciła, że organ błędnie interpretuje powołane przez stronę podstawy wznowienia postępowania, tj. art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a dodatkowo myli je z podstawą wznowienia określoną w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, strona nie stawiała bowiem zarzutu pozbawienia jej czynnego udziału w postępowaniu.

Zdaniem skarżącej warunki przesłanki wznowienia z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej zostały spełnione. Skoro dokumenty Spółki za 2009 r. w tym faktury zakupu VAT odnalazły się, pełnomocnik Spółki wskazał, że posiada je w swej siedzibie, to organ winien poddać te dokumenty analizie, a następnie w przypadku stwierdzenia, że są to faktycznie dokumenty "nowe", którymi nie dysponował na etapie wcześniejszego postępowania uwzględnić wniosek strony o wznowienie postępowania. Organ tego jednak nie uczynił mimo, że ma to kluczowe znaczenie w sprawie.

Nową okolicznością w sprawie stało się również ustalenie, że K. S. nie mógł pełnić funkcji prezesa spółki i jej reprezentować przed UKS w K. z uwagi na skazanie prawomocnym wyrokiem karnym.

Nie dokonując oględzin wskazanych przez Spółkę dokumentów, które posiada jej pełnomocnik, zdaniem skarżącej, organ naruszył art. 122 Ordynacji podatkowej, ponieważ nie dążył do wnikliwego rozpoznania sprawy. Zapoznanie się przez organ z przedmiotowymi dokumentami ma natomiast kluczowe znaczenie w sprawie. Organ ponadto pominął szereg dowodów, które zgłaszała strona stwierdzając, że nie mają one znaczenia w sprawie lub że są sprzeczne z dowodami, które posiada organ. Jako przykład skarżąca wskazała na oświadczenie A. K.-Z. i okazany przez nią protokół przekazania dokumentów Spółki jej prokurentowi N. L. w dniu 12 kwietnia 2010 r., które stoi w oczywistej sprzeczności z jej zeznaniami składanymi pod przysięgą przed Sądem Rejonowym w K.. Pomimo tej sprzeczności organ pominął te zeznania. Nie bez znaczenia w tej kwestii jest również fakt, że N. L. zakwestionował autentyczność swego podpisu widniejącego na kserokopii ww. protokołu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor UKS w K. podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora UKS w K. wydana w trybie wznowienia postępowania. Spór pomiędzy stronami dotyczy oceny istnienia przesłanek uchylenia decyzji w tym trybie, tj. przesłanki z art. 240 § 1 pkt 1 i pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Na wstępie należy wskazać, że jedną z podstawowych zasad postępowania administracyjnego, w tym podatkowego, jest zasada trwałości decyzji administracyjnej. Zasadę tę ustanawia art. 128 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności lub wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz ustawach podatkowych. Przyjęte rozwiązanie wyznacza granice pojęcia decyzji ostatecznej oraz stanowi, że wydanie takiej decyzji jest ostatecznym załatwieniem sprawy administracyjnej, przy czym ustanowiona zasada trwałości decyzji ostatecznej jest zagwarantowana sankcją nieważności. Według art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Konstrukcja sankcji nieważności opiera się na tożsamości sprawy rozstrzygniętej decyzją i sprawy będącej przedmiotem wcześniejszej decyzji ostatecznej. Zasada trwałości decyzji ostatecznych ma podstawowe znaczenie dla stabilizacji opartych na decyzji skutków prawnych, dlatego uchodzi za jedno z kardynalnych założeń całego systemu postępowania administracyjnego. Jest to tzw. domniemanie mocy obowiązującej decyzji. Wyznaczone przepisami odstępstwa od tej zasady podlegają ścisłej wykładni.

Zasadniczą podstawę prawną rozstrzygnięć w rozpoznawanej sprawie stanowi art. 240 § 1 pkt 1 i pkt 5 Ordynacji podatkowej,

Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe. Sfałszowanie dowodów co do zasady powinno znaleźć potwierdzenie w orzeczeniu sądu z wyjątkiem określonym w § 2 art. 240 Ordynacji podatkowej. Unormowanie wskazane w art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej dopuszcza wznowienie postępowania, pod warunkiem, wykazania istnienia związku przyczynowego między dowodami, które okazały się fałszywe, a okolicznościami faktycznymi sprawy oraz wykazania, że na podstawie sfałszowanego dowodu ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, a więc takie, które wpływają na określenie praw i obowiązków będących przedmiotem postępowania.

Z kolei stosownie do art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję. Z powyższego wynika, że przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy: 1. ujawnią się w sprawie nowe okoliczności lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, 2. okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego, 3. okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli takie które mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części. Należy przy tym podkreślić, że wszystkie te trzy elementy muszą zostać spełnione łącznie.

W niniejszej sprawie Spółka jako przesłankę wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wskazała sfałszowanie zapisów Krajowego Rejestru Sądowego przez nieujawnienie faktu niemożności pełnienia przez K. S. funkcji Prezesa Zarządu Spółki z uwagi na jego skazanie prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego w Warszawie z dnia 14 lipca 2010 r., za przestępstwo z art. 291 § 1 K.k.

Sąd stwierdził, że dokonana przez organ podatkowy ocena wskazanego przez wnioskodawczynię dowodu jako niespełniającego warunku przesłanki wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej jest prawidłowa.

Z przepisu art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wynika jednoznacznie, że przesłanka wznowienia postępowania, określona w tym artykule dotyczy dowodów sfałszowanych, ale tylko tych, które stanowią podstawę ustaleń faktycznych rozstrzygnięcia. Wskazany przez skarżącą dokument natomiast po pierwsze nie stanowi dowodu stanowiącego podstawę ustaleń faktycznych w sprawie. Termin dowodu w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej należy bowiem rozpatrywać w ujęciu art. 180 i następnych Ordynacji podatkowej. Zgodnie z powołanym przepisem, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Stosownie zaś do art. 181 Ordynacji podatkowej dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2 oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Odpis z KRS, potwierdzający prawo do reprezentacji Spółki przez K. S. nie posiada cechy określonej w art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, nie stanowi podstawy ustaleń faktycznych. Ne stanowi dowodu w rozumieniu art. 180 i następnych Ordynacji podatkowej, jest to jedynie dokument potwierdzający uprawnienia procesowe. Dane wynikające z KRS stwarzając bowiem przewidziane w art. 17 ust 1 ustawy z 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz.U.2007.168.1186 t.j. ze zm.) domniemanie prawdziwości danych wpisanych do rejestru pozwalały organom przyjąć, że K. S. jako ujawniony w rejestrze jest uprawniony do reprezentacji spółki. Po drugie, aby dowód spełniał przesłankę z art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej jego sfałszowanie musi być stwierdzone prawomocnym orzeczeniem sądu. Warunek ten uzasadniony jest ustawowym podziałem kompetencji organów państwowych, następstwem czego jest wyłączenie możliwości orzekania organów właściwych w sprawie wznowienia postępowania o przestępstwie, jakim jest fałszerstwo dowodów. Sama utrata przez K. S. zdolności do pełnienia funkcji w organach spółek kapitałowych, jakkolwiek wynika z prawomocnego wyroku sądowego skazującego go za przestępstwa objęte hipotezą art. 18 § 2 k.s.h. nie oznacza sądowego orzeczenia o sfałszowaniu odpisu KRS. Po trzecie, co istotne oraz co prawidłowo podkreślił organ, wskazana przez skarżącą okoliczność nie ma wpływu na ustalenia przeprowadzonego postępowania zarówno w zakresie formalnym jak i merytorycznym. Innymi słowami omawiany odpis KRS nie stanowił podstawy ustaleń faktycznych rozstrzygnięcia.

Wymaga wyjaśnienia, że kwestia, czy K. S., w związku z treścią art. 18 § 2 K.s.h mógł reprezentować Spółkę i czy Spółka była prawidłowo reprezentowana może być oceniane w kontekście przesłanki wznowienia określonej w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. W świetle powołanego przepisu wznawia się postępowanie jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu.

W niniejszej sprawie natomiast Spółka brała udział w postępowaniu. W żadnej czynności postępowania nie została pominięta. Pisma w sprawie, co istotne były doręczne na adres siedziby Spółki. W związku z tym należy podzielić stanowisko organu, że formalna niemożność reprezentowania skarżącej przez K. S. przy równolegle istniejącej reprezentacji Spółki w osobie prokurenta N. L. nie miała znaczenia dla prawidłowości postępowania. Dodatkowo należy wskazać, że ewentualne negatywne konsekwencje w tym zakresie, powstałyby z winy strony w związku z niedopełnieniem ciążącego na niej obowiązku uaktualnienia danych w KRS w zakresie reprezentacji Spółki. Z tych względów należy stwierdzić, co również skarżąca sama przyznaje w skardze, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

Sąd podzielił również stanowisko organu w zakresie drugiej z wskazywanych przez wnioskodawczynię przesłanek wznowienia postępowania, tj. przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Omawianą przesłankę Spółka uzasadniła pozyskaniem wiedzy o miejscu przechowywania dokumentów źródłowych, w tym faktur zakupu dokumentujących podatek naliczony, za miesiące od kwietnia do grudnia 2009 r., wskazując, we wniosku o wznowienie postępowania, że pozostają w dyspozycji byłej księgowej, zaś w toku postępowania, że pełnomocnika spółki.

Sąd stwierdził, że prawidłowe jest stanowisko organu, według którego informacja dotycząca posiadania przez Spółkę dokumentacji za 2009 r. nie stanowi nowego dowodu jak również nie ma charakteru okoliczności nieznanej organowi w dacie wydania decyzji. Przez termin "nowe okoliczności" zarówno w orzecznictwie, jak i w literaturze rozumie się okoliczności, które przepis prawny nakazywał ustalić, a których organ nie ustalił w toku postępowania lub które ustalił, lecz ustalił je w świetle wówczas posiadanego materiału dowodowego, niezgodnie z rzeczywistością (por. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2013 r. sygn. akt II FSK 1776/11 - dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Dla oceny, czy dana okoliczność ma przymiot okoliczności "nowej" nie ma natomiast znaczenia, jak wynika to wprost z gramatycznej wykładni art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej fakt, że strona miała świadomość jej istnienia i mogła ją powołać. Nowa okoliczność, (czy też nowy dowód) w rozumieniu tej normy, to taka, która nie była znana organowi w dacie orzekania.

Przedmiotem wniosku o wznowienie postępowania są decyzje określające zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 2009 r. Organ określając zobowiązanie VAT za miesiące kwiecień, maj, czerwiec 2009 r. zakwestionował zastosowanie stawki 0% uznając, że nie został spełniony warunek określony w art. 42 ust. 3 ustawy VAT czyli posiadanie przez podatnika w dokumentacji, przed złożeniem deklaracji za dany okres rozliczeniowy dowodów potwierdzających, że towary będące przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej zostały wywiezione z terytorium polski i dostarczone nabywcy na terytorium innego państwa (dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika, kopia faktury, specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku). Z kolei określając zobowiązanie za miesiące lipiec i sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2009 r. organ zakwestionował dostawy do firmy N.P. w P. oraz firmy w L.. Organ ocenił na podstawie zeznań prezesa firmy N. P. oraz pracownika tej firmy, analizy CMR znajdujących się u firmy świadczącej dla skarżącej usługi spedycyjne oraz jego podwykonawców, że firma ta służyła tylko tworzeniu pozorów dostaw wewnątrzwspólnotowych jakich miała dokonywać firma N. I. Z ustaleń organu dotyczących firmy angielskiej wynika, że nie prowadziła samodzielnie działalności gospodarczej pozorując tylko taką działalność. Ponadto organ wskazał, na brak dokumentacji związanej z transakcjami, której Spółka pomimo wezwania nie przedłożyła, a posiadanie dokumentacji przed złożeniem deklaracji za okres rozliczeniowy stanowi warunek z art. 42 ust. 3 ustawy o VAT zastosowania stawki 0%. Organ nie uwzględnił podatku naliczonego bowiem podatnik nie przedłożył dowodów zakupu materiałów i usług.

Należy podzielić stanowisko organu, że kwestia udokumentowania sprzedaży jak i wykazanego w deklaracji podatku naliczonego była przedmiotem ustaleń w postępowaniu kontrolnym. Organ zwracał się do Spółki o przedstawienie dokumentacji – dowodów sprzedaży, zakupu materiałów i usług (m.in. pismem z dnia 14 października 2011 r., odebranym przez Spółkę 18 października 2011 r.), podejmował działania zmierzające do uzyskanie koniecznej dokumentacji, ale z przyczyn leżących po stronie skarżącego nie zostały one zbadane. Spółka nie przedstawiła dokumentacji jak również nie podała żadnych informacji wskazujących na przeszkody w jej przedstawieniu. W ramach prowadzonego postępowania kontrolnego obejmującego swoim zakresem prawidłowość rozliczeń Spółki z tytułu VAT za okres od kwietnia do grudnia 2009 r., w dniu 9 lutego 2012 r. została przesłuchana A. K.-Z., świadcząca usługi księgowe na rzecz Spółki, która zeznała m.in., że nie jest w posiadaniu dokumentacji księgowej Spółki za 2009 r., gdyż całość dokumentów została odebrana za pokwitowaniem przez przedstawicieli Spółki. Prawidłowa jest zatem konstatacja organu, że okoliczność, iż Spółka z zeznań złożonych przez A. K.-Z. w sprawie karnej powzięła wiadomość o miejscu przechowywania dokumentów źródłowych za miesiące od kwietnia do grudnia 2009 r., że dokumenty te są w dyspozycji jej pełnomocnika nie ma przymiotu nowości w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej jak również istotnego znaczenia dla sprawy. Warunkiem skorzystania ze stawki 0% było wykazanie, że spełnia warunek z art. 42 ust. 3 ustawy o VAT i posiadanie dokumentów a nie okoliczność gdzie jest przechowywana dokumentacja. Podobnie dla skorzystania z prawa do odliczenia nie jest istotna okoliczność, gdzie dokumentacja jest przechowywana, zwłaszcza, w sytuacji wskazania przez skarżącego różnych osób dysponujących dokumentacją źródłową oraz kwestionowania odbioru dokumentacji przez prokurenta spółki. Obowiązek wykazania spełnienia warunków formalnych dla skorzystania ze stawki 0% oraz z prawa do odliczenia podatku naliczonego obciąża podatnika. Obowiązków w tym zakresie nie można przerzucać na organ. W związku z tym organ prawidłowo odmówił przeprowadzenia dowodów mających na celu ustalenie miejsca przechowywania dokumentacji skarżącej, okoliczności jej przekazania. Prawidłowo też wskazał na brak sprzeczności pomiędzy zeznaniami złożonymi przez A. K.-Z. w toku postępowania kontrolnego oraz w postępowaniu karnym. Podkreślenia wymaga, że skarżąca sama w skardze przyznaje, że w niniejszej sprawie okoliczność ta nie jest istotna.

Należy podnieść, że dopiero na etapie skargi skarżąca podnosi, że dokumentacja źródłowa na którą wskazuje w piśmie z 29 lipca 2014 r. stanowi nowe dowody, z tym że składając wniosek jak i w toku postępowania dowodów nie przedstawiła, nie wskazała na konkretne dokumenty i ich związek z ustaleniami faktycznymi w postępowaniu zwykłym. Spółka wskazując w toku postępowania na posiadanie dokumentacji nie sprecyzowała o jakie dokumenty chodzi, nie przedłożyła dokumentów, które w jej ocenie stanowią nowe dowody. Obowiązkiem wnioskującego o wznowienie postępowania z powołaniem się na przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej jest wskazanie konkretnych dowodów lub okoliczności mających przymiot nowych w rozumieniu tego przepisu zaś obowiązkiem organu jest ocena wskazanych dowodów lub okoliczności jako przesłanki wznowienia. Wyjściem poza zakres trybu nadzwyczajnego i próbą skierowania postępowania na tory charakterystyczne dla postępowania zwykłego jest natomiast wskazywanie, że skarżąca dysponuje stosowną dokumentacją, która winna być przez organ poddana oględzinom. Organ nie jest zobligowany do prowadzenia postępowania we wszystkich aspektach badania dokumentacji. Inicjatywa strony lub działającego z urzędu organu określona w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej dotycząca wyjścia na jaw nowych okoliczności sprawy nie może bowiem zmierzać do prowadzenia postępowania celem ustalenia, czy dokumentacja zawiera istotne nowe dowody. Postępowanie o wznowienie dotyczy ustalenia przesłanki czy są nowe okoliczności lub dowody. Nie jest możliwe wykorzystanie instytucji wznowienia postępowania do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym, gdyż nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego, lecz postępowanie nadzwyczajne, którego granice są ściśle ograniczone konkretną podstawą prawną wymienioną w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej stanowiącą podstawę wznowienia. Ujawniona w skardze argumentacja nie dostarcza podstaw do uznania, że zaistniała (została spełniona) jedna z przesłanek uzasadniających wzruszenie decyzji ostatecznej w wyniku wznowienia postępowania.

W związku z powyższym zarzuty naruszenia art. 240 § 1 pkt 1 i pkt 5 Ordynacji podatkowej są nieuzasadnione.

Podsumowując, Sąd stwierdził, że istniały podstawy faktyczne i prawne do podjęcia zaskarżonej decyzji w warunkach art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Stwierdzenie przez organ braku przesłanek wznowienia postępowania poprzedzone było postępowaniem, w którym organ stosownie do art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej podjął wszystkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Ponadto oceniając zgromadzony materiał dowodowy kierował się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej. Stąd zarzuty naruszenia art. 122 i 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej są nieuzasadnione.

Z tych też względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak sentencji wyroku.