Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 339/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 67 a par. 1 pkt 3, art. 67 b par. 1 pkt 2, art. 67a, art.67b
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik, Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 20 grudnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 17 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Ke 270/11 w sprawie ze skargi J. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach z dnia 4 marca 2011 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Kielcach, 2) przyznaje od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach na rzecz adwokata M. R. kwotę 221,40 (słownie: dwieście dwadzieścia jeden złotych czterdzieści groszy) złotych tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu, w tym kwotę 41,40 (słownie: czterdzieści jeden złotych czterdzieści groszy) złotych tytułem podatku od towarów i usług.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 17 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Ke 270/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach (dalej: "WSA"), oddalił skargę J. P. (dalej: "skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach (dalej: "Dyrektor IS") z dnia 4 marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych. Podstawą prawną powyższego orzeczenia Sądu I instancji był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm., określanej dalej: "p.p.s.a").

Z ustaleń stanu faktycznego podanego w zaskarżonym wyżej przywołanym wyroku wynika, że Dyrektor IS decyzją z dnia z dnia 4 marca 2011 r., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. (dalej: "Naczelnik US) z dnia 25 listopada 2010 r., odmawiającą umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec i kwiecień 2001 r. w kwocie 1.653 zł. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał, że skarżący zwrócił się do Naczelnika US o umorzenie zaległości podatkowych w wysokości 17.737,60 zł oraz odsetek w wysokości 14.990,76 zł. Zaznaczył, że decyzja organu I instancji, od której odwołanie rozpoznaje, została wydana w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy. Poprzednia decyzja Naczelnika US została uchylona przez Dyrektora IS decyzją z dnia 28 czerwca 2010 r. i sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji z uwagi na konieczność prawidłowego ustalenia stanu zadłużenia przy uwzględnieniu terminów przedawnienia oraz formy pomocy o jaką ubiega się podatnik. Rozpatrując odwołanie organ odwoławczy ustalił, że skarżący figuruje w ewidencji Urzędu Skarbowego w S. jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, składa zeznania roczne PIT-36 i deklaracje VAT-7, w których od grudnia 2001 r. nie wykazuje żadnych obrotów. Zaległość będąca przedmiotem rozpoznania organu związana jest z działalnością gospodarczą w zakresie handlu obwoźnego, która została przez skarżącego zawieszona w 2002 r. Przywołał treść przepisu art. 67a oraz 67b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60, ze zm., określanej dalej: "o.p.") i wyjaśnił, że decyzje w przedmiocie ulg mają charakter uznaniowy. W art. 67b o.p., uwzględniając przepisy wspólnotowe, zostały uregulowane trzy tryby udzielania przedsiębiorcom ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, a mianowicie: pierwszy z nich to ulgi, które nie stanowią pomocy publicznej, drugi - ulgi, które stanowią pomoc de minimis, trzeci - ulgi, które stanowią pomoc publiczną. Podatnik prowadzący działalność gospodarczą składając wniosek o udzielenie ulgi przewidzianej w art. 67a o.p. winien określić o jaką pomoc się ubiega, natomiast organ podatkowy winien rozpatrzeć ten wniosek zarówno w oparciu o regulacje zawarte w art. 67a, jak i art. 67b o.p. Organ ustalił, że z materiału dowodowego sprawy, szczególnie z oświadczenia o stanie majątkowym złożonego przez skarżącego w dniu 24 lutego 2010 r., wynika, iż skarżący uzyskuje dochody z prowadzonego gospodarstwa rolnego, w rocznej wysokości 22.999 zł. W prowadzonym gospodarstwie domowym zamieszkuje wspólnie z żoną, córką, synem oraz rodzicami, którzy otrzymują łącznie świadczenia emerytalne w kwocie 1.200 zł. Jest właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni 7,09 ha, domu mieszkalnego, garażu i budynku gospodarczego oraz majątku ruchomego: samochodu l. (rok produkcji: 1990, o wartości około 7000 zł), samochodu s. (rok produkcji: 2005, o wartości około 20.000 zł - w kredycie), ciągnika ( rok produkcji: 2008, o wartości około 70.000zł - w kredycie), samochodu f. (rok produkcji: 1996, o wartości około 500 zł), przyczepy o wartości około 2.500 zł, opryskiwacza o wartości około 5000 zł, kultywatora, bron i pługu. Stałe bieżące koszty utrzymania wynoszą 1.200 zł, ponadto, skarżący ponosi miesięczne wydatki na spłatę kredytów. Skarżący posiada kredyt inwestycyjny w wysokości 100.000,00 zł pobrany na okres od 22 marca 2004 r. do 21 marca 2014 r., kredyt inwestycyjny z dopłatami Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa na urządzenie gospodarstwa rolnego przez osoby, które nie ukończyły 40 roku życia w kwocie 75.200,00 zł na okres od dnia 7 listopada 2007r. do dnia 29 września 2017 r. Podatnik przedłożył też dokumenty potwierdzające zawarcie w umowy pożyczki z P. na kwotę 26.357,89 oraz kserokopię umowy o kredyt obrotowy na działalność rolniczą, na kwotę 10.000,00 zł na okres od dnia 27 października 2009 r. do dnia 26 października 2010 r. oraz kopie sądowych nakazów zapłaty – wskazujących na posiadane przez niego wierzytelności w stosunku do Y. spółka z.o.o. w W. w kwocie 406.206, 84 zł oraz w stosunku do V. spółka z o.o. w W. w kwocie 30.822,75 zł. Poinformował, pismem z dnia 15 października 2010 r., że jego zobowiązania wobec indywidualnych rolników wynoszą obecnie około 360.000 zł, zaś na etapie postępowania odwoławczego, odpowiadając na wezwanie organu, wyjaśnił, że jego sytuacja finansowa i materialna pogorszyła się ze względu na rozpoczęcie licytacji nieruchomości - działki oszacowanej na kwotę 140.600 zł. Z uwagi na tragiczną sytuację finansową zawarł umowę o kredyt gotówkowy na kwotę 14.000 zł, który przeznaczy na bieżące potrzeby, bowiem nie uzyskał w roku poprzedzającym żadnych dochodów z gospodarstwa rolnego i nie ma za co żyć. Na potwierdzenie przedłożył dokumenty dotyczące prowadzonego postępowania egzekucyjnego, kserokopię umowy o kredyt gotówkowy na cel konsumpcyjny. Jednocześnie wyjaśnił, że po oddłużeniu ma zamiar podjąć zawieszoną działalność gospodarczą licząc na lepszą koniunkturę, umożliwiającą uzyskanie zysku ze sprzedaży jabłek. Podobnie cel przeznaczenia pomocy tj oddłużenie działalności, podjęcie zawieszonej działalności wskazywał w oświadczeniach składanych w dniu 16 września 2010 r., oraz w dniu 15 października 2010 r. Organ dokonując ustaleń odnośnie sytuacji skarżącego powołał się także na protokół sporządzony w dniu 28 października 2010 r. w miejscu zamieszkania skarżącego, z którego wynika, że jabłka i gruszki znajdujące się w jego chłodni stanowiły cały zbiór jabłek deserowych, w chłodni były przechowywane także owoce siostry której własnością były też jabłka przygotowane do handlu. Według oświadczenia skarżącego oprócz owoców przechowywanych w chłodni zebrał jeszcze około 5 ton jabłek przemysłowych. W oparciu dokonane ustalenia i analizę przepisów organ podzielił stanowisko organu I instancji, że wskazane okoliczności nie stanowią przesłanki do udzielenia ulgi w trybie art. 67 b § 1 pkt 2 o.p. W świetle obowiązujących przepisów unijnych, skarżący jako przedsiębiorca nie spełnia reguł dopuszczalności pomocy de minimis, określonych w przepisach unijnych dotyczących pomocy de minimis, bowiem jego przedsiębiorstwo znajduje się w trudnej sytuacji. Organ wskazał, że poczynione ustalenia w sprawie wskazują, że przedsiębiorstwo skarżącego od 1 stycznia 2002 r. nie osiąga żadnych dochodów, a należności jakie posiada przedsiębiorstwo są praktycznie nieściągalne, i pomimo zaciąganych kredytów nie może odzyskać płynności finansowej. Złą sytuację potwierdza ogłoszenie licytacji nieruchomości skarżącego oraz zaciągnięcie kolejnych kredytów na pokrycie bieżących kosztów egzystencji skarżącego oraz jego rodziny. Organ odniósł się także do interesu podatnika wskazując, że jego sytuacja finansowa jest trudna, jednak istnieją realne perspektywy jej poprawy. Świadczą o tym możliwości zarobkowania wynikające z wieku, posiadanego potencjału gospodarczego i zdeterminowania na podjęcie zawieszonej działalności gospodarczej. Na powyższą decyzję skarżący złożył skargę do WSA. W uzasadnieniu podniósł, że w jego przypadku istnieją zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ powinien rozstrzygnąć o udzieleniu ulgi. Trudna sytuacja majątkowa w której się znalazł wynika z przyczyn z przyczyn niezależnych; został oszukany przez firmę Y., ponadto jego księgowy przyczynił się do wielu nieprawidłowości w jego działalności. W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko. WSA przystępując do uzasadniania zaskarżonego wyroku, na wstępie podniósł, że istotne znaczenie dla rozpoznania wniosku podatnika ma okoliczność, że o udzielenie ulgi wystąpił podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Z regulacji art. 67 b § 1 oraz art. 67a o.p. wynika, że podatnik prowadzący działalność gospodarczą, składając wniosek o udzielenie ulgi przewidzianej w art. 67b o.p. winien określić, o jaką pomoc się ubiega, natomiast organ podatkowy winien rozpatrzyć ten wniosek zarówno w oparciu o regulacje zawarte w art. 67a, jak i 67b o.p. Podatnik pismem z dnia 23 września 2010 r. określił, że chce skorzystać z pomocy de minimis. W sprawie WSA zaakcentował, że organ podatkowy jest związany treścią wniosku w tym sensie, że nie może zastosować innej ulgi niż ta, o którą wnosi podatnik. Przepis art. 67 b § 1 pkt 2 o.p. regulujący ulgę stanowiącą pomoc de minimis odwołuje się wprost do zasad określonych w obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy de minimis. Ocena wniosku, musiała zatem obejmować spełnienie przesłanek przewidzianych nie tylko w prawie krajowym, ale także w oparciu o mające bezpośrednie zastosowanie akty prawa wspólnotowego dotyczące pomocy w ramach zasady de minimis. Zgodnie z polityką wspólnotową, udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych traktowane jest jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, tym samym pomoc taka jest dopuszczalna w ściśle określonych sytuacjach. Zgodnie z art. 1 ust 1 lit. "h" rozporządzenia Komisji Wspólnot Europejskich nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis ( Dz.U. UE. L. 379.5 z dnia 28 grudnia 2006 r.)., pomoc de minimis może zostać przyznana wszystkim podmiotom gospodarczym, we wszystkich sektorach, z wyjątkiem pomocy przyznawanej podmiotom gospodarczym znajdującym się w "trudnej sytuacji". Zgodnie z rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1535/2007 z dnia 20 grudnia 2007 r. sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis w sektorze produkcji rolnej (Dz.Urz. UE L 337 z dnia 21 grudnia 2007r.). W art. 1 pkt d rozporządzenia wyłączono możliwość udzielania pomocy dla przedsiębiorstw zagrożonych w sektorze produkcji rolnej przy czym pkt 11 preambuły zawiera wyjaśnienie pojęcia przedsiębiorstwa zagrożonego, przez odesłanie do wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji przedsiębiorstw znajdujących się w trudnej sytuacji. WSA podnosił dalej, że w wytycznych unijnych w rozdziale 2.1. Pojęcie "przedsiębiorstwa zagrożonego" w punkcie 9 wskazuje się, że nie istnieje definicja wspólnotowa "przedsiębiorstwa zagrożonego" jednakże komisja uważa przedsiębiorstwo za zagrożone, jeżeli ani przy pomocy środków własnych, ani środków, które mogłoby uzyskać od właścicieli (akcjonariuszy) lub wierzycieli, nie jest ono w stanie powstrzymać strat, które bez zewnętrznej interwencji władz publicznych prawie na pewno doprowadzą to przedsiębiorstwo do zniknięcia z rynku w perspektywie krótko lub średnioterminowej. Natomiast w pkt 11 uznaje się także, iż nawet gdy nie zachodzi żadna z okoliczności wymienionych w pkt 10, przedsiębiorstwo może nadal być uznane za zagrożone, w szczególności, gdy występują typowe oznaki, takie jak rosnące straty, malejący obrót, zwiększanie się zapasów, nadwyżki produkcji, zmniejszający się przepływ środków finansowych, rosnące zadłużenie, rosnące kwoty odsetek i zmniejszająca się lub zerowa wartość aktywów netto, stan niewypłacalności. WSA wskazał, że w orzecznictwie sądowym ugruntowany jest pogląd, że organy przede wszystkim powinny badać, czy wniosek przedsiębiorcy dotyczący określonego trybu udzielania pomocy przedsiębiorcom spełnia wymogi określone w przepisach wspólnotowych dla tego trybu udzielania tym podmiotom ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, a w przypadku spełniania tych wymogów, czy za przyznaniem pomocy przemawia ważny interes publiczny lub ważny interes podatnika. Podstawę prawną rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowiły zatem prawidłowo powołane przez organ przepisy art. 67b § 1 pkt 2 w zw. z art. 67a § 1 pkt 3 o.p. Wskazać przy tym należy, że w przypadku ulgi na zasadach pomocy de minimis, jeżeli przeprowadzone przez organ ustalenia doprowadzą do wniosku, iż sytuacja skarżącego nie spełnia wymagań wynikających z art. 67b § 1 pkt 2, to nie jest konieczne dokonywanie rozważań wniosku podatnika, co do przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Brak spełnienia przesłanek z art. 67b § 1 pkt 2 o.p dyskwalifikuje bowiem wniosek podatnika o uzyskanie ulg określonych w art. 67a § 1 o.p. Przechodząc do kontroli zaskarżonej decyzji w oparciu o mający zastosowanie w sprawie stan prawny, WSA zwrócił uwagę, że stosowanie ulg podatkowych stanowi wyjątek od zasady powszechności i równości opodatkowania i w tym kontekście przepisy warunkujące przyznanie określonej ulgi muszą być interpretowane w sposób ścisły. Ponadto decyzje organów podatkowych w sprawie umorzenia zaległości podatkowej mają charakter uznaniowy, są podejmowane w ramach tzw. uznania administracyjnego. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym za utrwalony należy uznać pogląd, że kontroli nie podlega uznanie samo w sobie, ale kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego. Kontrola Sądu jest ograniczona wyłącznie do badania prawidłowości postępowania przeprowadzonego przez organy podatkowe oraz badania formalnej prawidłowości decyzji (por. wyrok NSA z dnia 3 czerwca 2008 r., II FSK 389/07, LEX 468866). WSA stwierdził, że w niniejszej sprawie, organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w sposób zgodny ze wskazanymi wyżej przepisami o.p. oraz uregulowaniami wspólnotowymi. Ustalenia organu w zakresie sytuacji skarżącego posiadają oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym, w tym zakresie. Przedsiębiorstwo skarżącego od 1 stycznia 2002 r. nie osiąga żadnych dochodów, a należności jakie posiada są praktycznie nieściągalne. Fakt wszczęcia postępowania egzekucyjnego z nieruchomości oraz skala pasywów, przy braku dochodów, uzasadniają prawidłowo wywiedziony przez organ wniosek, że sytuacja skarżącego jako przedsiębiorcy nosi znamiona trudnej w rozumieniu wytycznych, co spowodowało, iż nie mogła zostać mu przyznana pomoc de minimis. Na utratę płynności finansowej skarżącego wskazuje zaciąganie kredytu na pokrywanie bieżących potrzeb, co jednoznacznie świadczy o zaistnieniu przesłanki rosnącego zadłużenia względem aktywów o którym mowa w wyżej wymienionych wytycznych wspólnotowych. Już samo stwierdzenie, że przedsiębiorca znajduje się w trudnej sytuacji obliguje organ do odmowy udzielenia ulgi. Podkreślenia wymaga, że również sam skarżący nie zarzuca organom podatkowym braków w zakresie gromadzenia materiału dowodowego i nie kwestionuje ustaleń, że jako przedsiębiorca znajduje się trudnej sytuacji, wręcz przeciwnie jego zdaniem jest to okoliczność, która uzasadnia udzielenie wnioskowanej pomocy. Z przedstawionych względów WSA na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił. Wnosząc do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną od powyższego wyroku WSA, skarżący (reprezentowany przez pełnomocnika – adwokata) zarzucił WSA: na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie art. 67 § 1 pkt 2 o.p., w związku z art. 67a § 1 pkt 3 o.p., poprzez błędne przyjęcie, że skarżący znajdował się w sytuacji przedsiębiorstwa zagrożonego, uniemożliwiającej mu udzielenie pomocy de minimis.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej został uszczegółowiony powyższy zarzut. Wobec powyższego wnoszono o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu, które nie została uiszczona w żadnej części.

Dyrektor IS nie skorzystał z możliwości udzielanie odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy, dlatego zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do treści przepisu art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod uwagę jedynie nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie stwierdza się, aby zaistniały przesłanki dające podstawę do unieważnienia zaskarżonego wyroku. Oznacza to związanie sądu odwoławczego zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenianego wyroku.

Za zasadny uznaje Naczelny Sąd Administracyjny zarzut skargi kasacyjnej wywiedziony na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. naruszenia art. 67 § 1 pkt 2 o.p., w związku z art. 67a § 1 pkt 3 o.p., poprzez błędne przyjęcie, że skarżący znajdował się w sytuacji przedsiębiorstwa zagrożonego, uniemożliwiającej mu udzielenie pomocy de minimis. W szczególności za trafny należy uznać zawarty w skardze kasacyjnej, zarzut braku oceny przez WSA rozważenia przez organy podatkowe przesłanki "ważnego interesu podatnika" w decyzjach odmawiających umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec i kwiecień 2001 r. w kwocie 1.653 zł.

Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że stosownie do treść przepisu art. 67a § 1 pkt 3 o.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Natomiast w myśl art. 67b § 1 pkt 2 o.p., organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a o.p., które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. Prawidłowa wykładnia przywołanych wyżej przepisów prawa jednoznacznie wskazuje, że przesłankami do udzielenia przez organy podatkowe ulg w spłacie zobowiązań podatkowych (tzw. ulg uznaniowych) przewidzianych w rozdziale 7a działu III o.p., są "ważny interes podatnika lub interes publiczny". Te właśnie, ewentualnie zaistniałe u podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (przedsiębiorcy) okoliczności "uzasadnione ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym", jako pierwsze w rozpatrywanej sprawie, powinny być przedmiotem analiz przeprowadzonych przez organy podatkowe. Dopiero stwierdzenie zaistnienia w sprawie przesłanek "ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego" warunkujących umorzenie zaległości podatkowych, uprawnia organy podatkowe do rozważania ograniczeń w udzielaniu podatnikowi ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, wprowadzonych przez normodawcę w przepisach art. 67b § 1 pkt 2 o.p. oraz art. 1 ust 1 lit. "h" rozporządzenia Komisji Wspólnot Europejskich nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis ( Dz.U. UE. L. 379.5 z dnia 28 grudnia 2006 r.). Jeżeli bowiem organy podatkowe po przeprowadzeniu pełnego postępowania wyjaśniającego w sprawie dojdą do wniosku, że nie zachodzą przesłanki "ważnego interesu lub interesu publicznego" to w ogóle nie będziemy mieli do czynienia z udzieleniem ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami, czyli podatnik nie otrzyma pomocy. Jeżeli zatem podatnik nie otrzyma pomocy w formie tej ulgi, to również bezprzedmiotowe staje się rozważanie zasad związanych z udzielaniem pomocy publicznej w oparciu o unormowania obowiązujące w Unii Europejskiej. Najpierw bowiem musi nastąpić udzielenie pomocy (decyzja pozytywna o umorzeniu zaległości), aby można było przejść do rozważania wszelkich obowiązujących zasad udzielania pomocy publicznej (w tym ograniczeń ich stosowania – na przykład w kontekście "podmiotu zagrożonego") podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą.

WSA dokonując kontroli decyzji wydanych skarżącemu, mając na uwadze cytowane przepisy prawa oraz ich wykładnię, powinien wyżej opisany tok procedowania przyjąć w rozpatrywanej sprawie. Tymczasem w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, WSA dokonując wykładni omawianych przepisów prawa, błędnie wskazał, że "w przypadku ulgi na zasadach pomocy de minimis, jeżeli przeprowadzone przez organ ustalenia doprowadzą do wniosku, iż sytuacja skarżącego nie spełnia wymagań wynikających z art. 67b § 1 pkt 2, to nie jest konieczne dokonywanie rozważań wniosku podatnika, co do przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego; brak spełnienia przesłanek z art. 67b § 1 pkt 2 o.p dyskwalifikuje bowiem wniosek podatnika o uzyskanie ulg określonych w art. 67a § 1 o.p." (zob. str. 9 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Mając na uwadze powyższe wywody, Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela poglądów zawartych w orzeczeniach (na które powołuje się WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku), wydanych w sprawach: wyrok NSA z dnia 7 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 518/08 oraz wyrok NSA z dnia 4 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 1690/08; opublikowane w: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

Reasumując Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że dopiero zaistnienie w sprawie przesłanek "ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego", o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 o.p., warunkujących umorzenie zaległości podatkowych, uprawnia organy podatkowe do rozważania ograniczeń w udzielaniu podatnikowi ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, przewidzianych przez normodawcę w przepisach o pomocy publicznej, tj. w art. 67b § 1 pkt 2 o.p. oraz w art. 1 ust 1 lit. "h" rozporządzenia Komisji Wspólnot Europejskich nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz.U. UE. L. 379.5 z dnia 28 grudnia 2006 r.).

W tym stanie rzeczy, z mocy art. 185 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.

O kosztach postępowania orzekł zgodnie z art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 18 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokacie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 461.).