Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3450/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-11-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 165 par 3 art 12 par. 6 pkt 2 art 259 par 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha, sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2015 r. sprawy ze skargi G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] września 2014 r., po rozpoznaniu zażalenia G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. z siedzibą w P. (dalej "Skarżąca"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] czerwca 2014 r. w sprawie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiocie zmiany decyzji o odroczeniu terminu zapłaty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług.

Z motywów zaskarżonego postanowienia wynika, że decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. odroczył Skarżącej termin zapłaty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za listopad 2013 r. w kwocie 4 142 845 zł do 30 kwietnia 2014 r.

W dniu 30 kwietnia 2014 r. Skarżąca dokonała częściowej wpłaty podatku od towarów i usług za listopad 2013r. - w kwocie 2.500.000,00 zł.

Skarżąca wnioskiem z dnia 28 kwietnia 2014 r. (nadanym w urzędzie pocztowym w dniu 29 kwietnia 2014 r.) zwróciła się o zmianę ww. decyzji, na podstawie art. 253a w związku z art. 67b § 1 pkt 2 oraz art. 67a § 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej "O.p.") poprzez rozłożenie na dwie raty zapłaty podatku od towarów i usług za listopad 2013 r. Wniosek wpłynął do Urzędu Skarbowego dnia 5 maja 2014 r.

Postanowieniem z dnia 3 czerwca 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zmiany decyzji z dnia [...] stycznia 2014 r. Organ stwierdził, że w przypadku wszczęcia postępowania na wniosek, przedmiot postępowania musi istnieć w dniu doręczenia żądania organowi podatkowemu, tj. w dacie wszczęcia postępowania, a w rozpatrywanej sprawie z dniem 30 kwietnia 2014 r. decyzja o zmianę, której Skarżąca wystąpiła wygasła z mocy prawa. Brak zatem przedmiotu postępowania.

W zażaleniu na to postanowienie Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 12 § 6 pkt 2 w związku z art. 165 § 3 O.p. i z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. Wskazała, że w dniu nadania wniosku o zmianę decyzji o odroczeniu terminu płatności podatku, termin zapłaty podatku jeszcze nie minął. Powołując się na art. 12 § 6 pkt 2 O.p. Skarżąca utrzymywała, że dotrzymywanie terminów wyznaczonych przez ustawę nie zależy od sposobu doręczania pism i dokumentów, zatem doręczenie pisma osobiście w organie podatkowym, czy też np. pocztą, wywołuje tożsame skutki prawne i niedopuszczalne jest odmienne traktowanie tych dwóch sytuacji.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że z treści art. 259 § 1 pkt 1 O.p. jednoznacznie wynika, że upływ odroczonego terminu zapłaty podatku lub zaległości podatkowej powoduje "automatyczne" wygaśnięcie decyzji, którą odroczono termin zapłaty podatku lub zaległości podatkowej. Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] stycznia 2014 r. wygasła 30 kwietnia 2014 r.

Organ odwoławczy uznał, iż przedmiotem sporu jest okoliczność, w jakiej dacie i czy skutecznie Skarżąca wszczęła postępowanie podatkowe w sprawie zmiany ww. decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że art. 12 § 6 pkt 2 O.p. nie decyduje o tym, czy termin do złożenia wniosku o zmianę decyzji został zachowany i czy przedmiotowy wniosek winien podlegać merytorycznemu rozpatrzeniu. Wskazał, że przepis ten znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy termin złożenia określonego pisma wynika z przepisów prawa, np. w celu zbadania, czy strona dochowała przepisanego prawem terminu do złożenia zeznania rocznego, odwołania od decyzji podatkowej. Przepisy prawa podatkowego nie przewidują jednak ani obowiązku, ani terminu złożenia przez podatnika wniosku w przedmiocie zmiany decyzji odraczającej termin zapłaty podatku.

Organ odwoławczy powołał się na art. 165 § 3 O.p., z którego wynika, że datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu. Podkreślił, że dopóki wniosek fizycznie nie zostanie dostarczony do organu podatkowego, organ ten nie jest w stanie ustalić, czego domaga się podatnik, a tym bardziej nie może dokonywać jakichkolwiek ustaleń, czy podejmować określonych czynności w przedmiocie złożonego żądania. Zasada ta ma zastosowanie zarówno w przypadku złożenia pisma bezpośrednio w organie, jak i nadania go za pośrednictwem poczty.

Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że art. 12 § 6 O.p. odnosi się do kwestii zachowania terminu, a nie określenia daty doręczenia pisma. Datę wszczęcia postępowania wyznacza art. 165 § 3 O.p. i jest nią - w stanie faktycznym -sprawy 5 maja 2014 r. Zatem wniosek Skarżącej nie może skutecznie zainicjować postępowania podatkowego, gdyż dotyczył decyzji, której brak było od dnia 30 kwietnia 2014 r. w obrocie prawnym.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 12 § 6 pkt 2 w zw. z art. 165 § 3, z art. 256 § 1, z art. 259 § 1 pkt 1 O.p. i z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że pomimo wysłania przez Skarżącą wniosku o zmianę decyzji o odroczeniu zapłaty zobowiązania podatkowego w placówce operatora wyznaczonego (tj. Poczty Polskiej S.A.) przed upływem terminu do zapłaty podatku ustalonego pierwszą decyzją o odroczeniu terminu zapłaty zobowiązania podatkowego, wpływ tegoż wniosku do organu podatkowego po upływie terminu zapłaty zobowiązania podatkowego ustalonego pierwszą decyzją o odroczeniu terminu płatności zobowiązania podatkowego, uniemożliwia rozpoznanie wniosku o jej zmianę, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia, a także o zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna. W mniejszej sprawie kwestią sporną jest, czy datą wszczęcia postępowania na żądanie podatnika w sprawie zmiany decyzji o odroczeniu terminu zapłaty zobowiązania podatkowego jest data doręczenia żądania organowi podatkowemu, jak twierdzi Dyrektor Izby Skarbowej powołując się na treść art. 165 § 3 O.p., czy też data nadania pisma zawierającego żądanie, za czym optuje Skarżąca i co wywodzi z art. 12 § 6 pkt 2 O.p.

Zdaniem Sądu prawidłowe jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej. Moment, w którym następuje wszczęcie postępowania na żądanie strony normuje art. 165 § 3 O.p., stanowiąc, że datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu. Przepis ten jest jasny, nie wymaga więc żadnych zabiegów interpretacyjnych w celu odkodowania jego treści.

Powoływany przez Skarżącą art. 12 § 6 pkt 2 O.p. nie znajduje zastosowania dla potrzeb ustalenia terminu wszczęcia postępowania na żądanie strony. Przepis ten stanowi, iż termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (Dz. U. poz. 1529) albo złożone w polskim urzędzie konsularnym. Jest on jedną z sześciu jednostek redakcyjnych art. 12 O.p., który to przepis reguluje materię dotyczącą sposobu obliczania terminu określonego w przepisach prawa. Jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej, żaden przepis prawa nie określa terminu, w jakim strona może wystąpić do organu podatkowego z żądaniem wszczęcia postępowania.

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 71/11 (dostępny na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl), iż "należy odróżnić datę wszczęcia postępowania i doręczenia wniosku strony od zachowania przez stronę terminu. W przypadku wszczęcia postępowania, datą wszczęcia jest dzień doręczenia (otrzymania) żądania przez organ podatkowy, a nie dokonanie czynności określonych w art. 12 § 6 O.p. Przepis art. 12 § 6 O.p. nie ma zastosowania do daty wszczęcia postępowania.[...] art. 12 § 6 pkt 2 O.p. odnosi się wyłącznie do strony lub innych uczestników postępowania, nie ma natomiast zastosowania do działań organu podatkowego. Tak więc określając datę wszczęcia postępowania na żądanie strony (art. 165 § 3O.p.) należy przyjąć datę doręczenia tego żądania organowi, czyli dostarczenia organowi, a nie złożenia, nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego".

Regulacja zwarta w art. 165 § 3 O.p. pozostaje w zgodzie ze zwykłą logiką. Skoro bowiem postępowanie prowadzi organ, to wszczęcie postępowania na żądanie strony nie może nastąpić wcześniej niż w dacie otrzymania żądania przez organ. Nie jest możliwe, aby postępowanie, którego gospodarzem jest organ, zostało wszczęte żądaniem strony o istnieniu którego organ nie wie.

W niniejszej sprawie żądanie Skarżącej o zmianę decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] stycznia 2014 r. odraczającej termin zapłaty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za listopad 2013 r. w kwocie 4 142 845 zł do 30 kwietnia 2014 r., wpłynęło do Urzędu Skarbowego dnia 5 maja 2014 r.

Zgodnie z art. 259 § 1 O.p. w razie niedotrzymania terminu płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej bądź terminu płatności którejkolwiek z rat, na jakie został rozłożony podatek lub zaległość podatkowa, następuje z mocy prawa wygaśnięcie decyzji.

Skarżąca do dnia do 30 kwietnia 2014 r. nie uiściła całej kwoty zobowiązania podatkowego, którego płatność została odroczona decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] stycznia 2014 r. (z kwoty 4 142 845 zł Skarżąca uiściła w dniu 30 kwietnia 2014 r. kwotę 2.500.000,00 zł). Zatem z dniem 30 kwietnia 2014 r. decyzja ta wygasła mocą przepisu art. 259 § 1 O.p. W dacie wpływu do organu wniosku Skarżącej o zmianę ww. decyzji (5 maj 2014 r.) nie istniała ona w obrocie prawnym. Nie jest możliwa zmiana decyzji nieistniejącej. Dlatego prawidłowo postąpił Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wydając, na podstawie art. 165a § 1 O.p., postanowienie odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie zmiany ww. decyzji z dnia [...] stycznia 2014 r. Przepis ten stanowi, iż gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Wbrew zarzutom Skarżącej organy podatkowe nie dopuściły się naruszenia żadnego ze wskazanych w petitum skargi przepisów prawa, co wynika z powyższego wywodu. Zupełnie nietrafny jest zarzut naruszenia art. 256 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy odmawia wszczęcia postępowania w sprawie uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od jej doręczenia. Przepis ten normuje sytuację, gdy decyzja pozostaje w obrocie prawnym, a taka sytuacja nie miała miejsca w rozpoznanej sprawie.

Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut naruszenia, tym bardziej rażącego naruszenia, art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Art. 165 § 3 O.p. nie różnicuje w żaden sposób podatników. W każdym przypadku, gdy wystąpią okoliczności określone w tym przepisie zostanie wydane postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przepisy art. 165 § 3 i art. 12 § 6 pkt 2 O.p. normują zupełnie odmienną materię, więc jak najbardziej konieczne jest rozróżnianie sytuacji, w których znajdują one zastosowanie.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), postanowił jak w sentencji.