Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2883/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 24 ust. 8a, 8b, 8c, art. 17 ust. 1 pkt 9
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold – Rogiewicz, sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant starszy referent Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 listopada 2017 r. sprawy ze skargi P. P. na zmianę interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2016 r. nr DD9.8220.2.148.2016.JQP w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną zmianę interpretacji indywidualnej, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz P. P. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Z akt sprawy wynikało, że P.P. (dalej jako: "Skarżący", "Wnioskodawca") wnioskiem z dnia 16 czerwca 2015 r. wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej w K., działającego z upoważnienia Ministra Finansów, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów. We wniosku Skarżący przedstawił stan faktyczny, z którego wynika, że jest on osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca może w przyszłości zostać wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "spółka"). W takiej sytuacji wnioskodawca stałby się mniejszościowym udziałowcem tej spółki, posiadającym poniżej 50% praw głosu w spółce. Wnioskodawca, będąc w przyszłości wspólnikiem spółki mógłby dokonać wraz z innymi jej wspólnikami wniesienia posiadanych przez siebie udziałów w spółce do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "spółka przejmująca") tytułem wkładu niepieniężnego na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego w spółce przejmującej (spółka przejmująca istnieje już w chwili obecnej, jest wpisana do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego). Wniesienie posiadanych udziałów do spółki przejmującej przez wnioskodawcę oraz innych wspólników spółki nastąpiłoby jednocześnie (w tym samym dniu). W wyniku przeprowadzenia opisanej wyżej operacji spółka przejmująca stałaby się większościowym wspólnikiem spółki i uzyskałaby tym samym bezwzględną większość praw głosu w spółce. Jednocześnie wnioskodawca oraz inni wspólnicy spółki otrzymaliby udziały spółki przejmującej w podwyższonym kapitale zakładowym. Następnie, celem pokrycia otrzymanych udziałów w spółce przejmującej, wspólnicy spółki złożyliby oświadczenia woli o przeniesieniu na spółkę przejmującą własności posiadanych przez siebie udziałów, a spółka przejmująca złożyłaby oświadczenie woli o nabyciu tych udziałów. Oświadczenia woli wspólników spółki a także oświadczenia woli spółki przejmującej mogłyby zostać złożone w jednej, wielostronnej umowie przeniesienia własności wkładów niepieniężnych lub w odrębnych umowach zawartych pomiędzy dotychczasowymi wspólnikami spółki a spółką przejmującą, zawartych tego samego dnia. W ten sposób, w tym samym momencie (w jednym dniu), na podstawie jednej uchwały zgromadzenia wspólników spółki, wspólnicy spółki dokonaliby zbycia wszystkich posiadanych przez siebie udziałów, a spółka przejmująca nabyłaby udziały uzyskując tym samym bezwzględną większość praw głosów w spółce. Jednocześnie ze zbyciem udziałów, w tym samym momencie (w tym samym dniu) wspólnicy złożyliby również oświadczenia o objęciu nowych udziałów przyznanych im przez spółkę przejmującą. Gdy udziały w spółce należące do wszystkich zobowiązanych do pokrycia udziałów wspólników zostaną przeniesione na spółkę przejmującą, do właściwego sądu rejestrowego zostanie zgłoszony wniosek o rejestrację podwyższonego kapitału zakładowego. Wnioskodawca nie przewiduje dokonywania jakichkolwiek wypłat przez spółkę przejmującą na rzecz wspólników spółki w związku z wnoszeniem przez nich wkładów niepieniężnych. Wspólnikom zostałyby przyznane jedynie udziały w spółce przejmującej. W zamian za wniesione przez wnioskodawcę i pozostałych wspólników spółki udziały w spółce, spółka przejmująca przyznałaby wnioskodawcy i pozostałym wspólnikom spółki swoje udziały o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej wniesionych udziałów.

2. W związku z powyższym Skarżący zadał następujące pytania: 1) czy opisane wyżej jednoczesne wniesienie przez wnioskodawcę wraz z pozostałymi wspólnikami spółki udziałów spółki w formie aportu do nabywającej te udziały spółki przejmującej i objęcie przez wnioskodawcę wraz z pozostałymi wspólnikami, w zamian za ten aport, udziałów w spółce przejmującej stanowić będzie wymianę udziałów w rozumieniu art. 24 ust. 8a, 8b i 8c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm. - dalej jako "u.p.d.o.f."), 2) czy wniesienie przez wnioskodawcę w warunkach opisanych w przedmiotowym wniosku posiadanych przez niego udziałów w spółce w zamian za udziały spółki przejmującej spowoduje powstanie po stronie wnioskodawcy przychodu (lub dochodu), w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem, w szczególności w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.

Skarżący, w odniesieniu do tak postawionych pytań, wyraził stanowisko, iż opisana w przedmiotowym wniosku transakcja wniesienia udziałów spółki do spółki przejmującej, w przypadku jednoczesnego wnoszenia udziałów przez wszystkich wspólników, spełniać będzie przesłanki o których mowa w art. 24 ust. 8a i 8b u.p.d.o.f. Uzasadniając spełnienie wspomnianych przesłanek Skarżący wyjaśnił, że między nim oraz pozostałymi wspólnikami spółki doszło do transakcji tzw. wymiany udziałów, w wyniku której skarżący oraz pozostali wspólnicy nabyli udziały spółki przejmującej w zamian za posiadane przez nich udziały w spółce. Dodatkowo wskazał, że w wyniku tzw. wymiany udziałów, która byłaby dokonana w tym samym dniu w stosunku do wszystkich wspólników, spółka przejmująca stałaby się większościowym wspólnikiem spółki i uzyskałaby tym samym bezwzględną większość praw głosów w spółce. Ponadto Skarżący podniósł, iż zarówno spółka jak i spółka przejmująca będą podlegały opodatkowaniu podatkiem CIT na terenie Rzeczpospolitej Polskiej od całości swoich dochodów. Skarżący oraz pozostali wspólnicy spółki będą podatnikami podatku PIT, a wnoszone przez nich udziały będą w całości przeznaczone na podwyższenie kapitału zakładowego spółki przejmującej.

3. Wydając z upoważnienia Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 18 września 2015 r., Dyrektor Izby Skarbowej w K. uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe. Organ upoważniony stwierdził m.in., że skoro w następstwie wniesienia przez wnioskodawcę oraz pozostałych wspólników do spółki przejmującej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów spółki, nabywająca te udziały spółka przejmująca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, to opisana transakcja będzie transakcją wymiany udziałów mieszczącą się w zakresie dyspozycji art. 24 ust. 8a w zw. z art. 24 ust. 8c u.p.d.o.f.

4. Minister Finansów dokonując weryfikacji ww. interpretacji indywidualnej stwierdził jej nieprawidłowość i na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. - dalej: "O.p."), w dniu 29 czerwca 2016 r. wydał zmianę interpretacji indywidualnej. W uzasadnieniu zmiany interpretacji indywidualnej organ wskazał, iż z uwagi na zmiany brzmienia przepisów u.p.d.o.f. dokonane mocą ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328), neutralna podatkowo "wymiana udziałów" w rozumieniu art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f. ma miejsce w odniesieniu do danego wspólnika wyłącznie wtedy, gdy spółka nabywająca udziały (akcje) innej spółki od tego wspólnika uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, albo posiadając bezwzględną większość praw głosu w tej spółce zwiększy ilość posiadanych w niej udziałów, wyłącznie w wyniku transakcji dokonanych z tymże wspólnikiem. Innymi słowy, przy ocenie spełnienia przesłanek wskazanych w art. 24 ust. 8a ustawy należy badać, czy przesłanki te spełniane są przez samodzielne działania danego wspólnika przenoszącego udziały spółki na spółkę przejmującą, niezależnie od faktu, że wspomniane przesłanki mogą być spełnione w wyniku wspólnego działania wspólników. W szczególności w ocenie organu art. 24 ust. 8c u.p.d.o.f., dotyczy możliwości uznania szeregu transakcji zbycia udziałów lub akcji za spełniające przesłanki uznania ich za "wymianę udziałów", o ile wszystkie te transakcje dokonywane są pomiędzy spółką przejmującą oraz jednym i tym samym wspólnikiem. Wnioski te organ wywiódł ze sposobu sformułowania przez ustawodawcę ww. przepisu art. 24 ust. 8a z wykorzystaniem pojęcia "wspólnika" (a nie "wspólników", z użyciem liczby mnogiej). W rezultacie organ uznał, że planowana przez Skarżącego transakcja jednoczesnego przeniesienia własności udziałów w spółce na inną spółkę wraz z pozostałymi wspólnikami tej pierwszej nie będzie stanowić dla Skarżącego neutralnej podatkowo "wymiany udziałów" i będzie skutkować powstaniem dla niego przychodu ze źródła "kapitały pieniężne" (art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.).

5. Skarżący w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 września 2016 r. zaskarżył ww. zmianę interpretacji indywidualnej, zarzucając jej naruszenie: 1) art. 14e § 1 pkt 1 O.p. poprzez dokonanie zmiany interpretacji indywidualnej bez uwzględnienia orzecznictwa sądów administracyjnych oraz w kierunku sprzecznym z tymże orzecznictwem, 2) art. 14c § 2 O.p. poprzez niewystarczające uzasadnienie prawne wydanej interpretacji, 3) art. 14h w związku z art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, będące konsekwencją zmiany interpretacji w kierunku sprzecznym z ukształtowanym orzecznictwem sądów administracyjnych oraz brak przekonującego uzasadnienia prawnego dla tej zmiany, 4) art. 24 ust. 8a - 8c u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię prowadzącą do nieprawidłowego uznania, że opisana przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji transakcja nie będzie stanowić "wymiany udziałów" w rozumieniu art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f. Wobec powyższego Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej zmiany interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie od organu kosztów postępowania według norm przepisanych.

6. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie podtrzymując prezentowane w sprawie stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga zasługiwała na uwzględnienie.

7. Na wstępie należy zaznaczyć, że z dniem 15 sierpnia 2015 r. weszła w życie ustawa z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 658). Na mocy jej art. 1 pkt 18 po art. 57 p.p.s.a. dodano przepis art. 57a w brzmieniu: Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przepis ten stosuje się do postępowań wszczętych po dniu wejścia w życie nowelizacji, czyli do takich, w których skarga została wniesiona po 15 sierpnia 2015 r. Z taką sytuacją mamy do czynienia w rozpoznanej sprawie, co oznacza, że Sąd rozpoznaje skargę na interpretację w granicach zaskarżenia i jest związany zarzutami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Przechodząc do rozpatrywania przedmiotowej sprawy należy zważyć: Stosownie do art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f. jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia: 1) spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo 2) spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce - do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów). Zgodnie z art. 24a ust. 8c u.p.d.o.f. przepis ust. 8a stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie.

8. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do określenia skutków prawnych wynikających z użytego w art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f. pojęcia "wspólnik" w liczbie pojedynczej i w konsekwencji do ustalenia, czy art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f. znajdzie zastosowanie również do wspólnika dokonującego "wymiany udziałów (akcji)", wraz z pozostałymi wspólnikami w warunkach i terminie wskazanym w art. 24 ust. 8c u.p.d.o.f., przy czym, żaden ze wspólników samodzielnie nie posiada udziałów (akcji) dających spółce nabywającej bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane.

Poddając analizie tak zakreślony problem w pierwszej kolejności należy zauważyć, że ww. przepisy u.p.d.o.f. dotyczące tzw. neutralnej podatkowo "wymiany udziałów" stanowią implementację przepisów Dyrektywy Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego. W tym zakresie nie ma zatem znaczenia, czy wymiana udziałów dokonywana jest wyłącznie pomiędzy polskimi rezydentami podatkowymi, czy też w wymianie udziałów uczestniczy również podmiot zagraniczny. Zgodnie z art. 2 e) ww. dyrektywy: "dla celów Dyrektywy "wymiana udziałów" oznacza czynność, w wyniku której spółka nabywa udziały w kapitale innej spółki, uzyskując w ten sposób większość praw głosu w tej spółce lub posiadając taką większość praw głosu, nabywa dalsze udziały, w zamian za wyemitowanie na rzecz akcjonariuszy tej ostatniej spółki w zamian za ich papiery wartościowe, papierów wartościowych swojej spółki, jak również, jeżeli ma to zastosowanie, wypłatę gotówkową nieprzekraczającą 10% wartości nominalnej lub, w przypadku braku wartości nominalnej, księgowej wartości nominalnej tych papierów wartościowych." Zgodnie z art. 8 ust. 1 dyrektywy "przy okazji łączenia, podziału lub wymiany udziałów przydział papierów wartościowych, reprezentujących kapitał spółki przejmującej lub nabywającej, na rzecz akcjonariusza spółki przekazującej lub nabywanej w zamian za papiery wartościowe, reprezentujące kapitał tej ostatniej spółki, nie stanowi sam w sobie podstawy do opodatkowania dochodu, zysków lub zysków kapitałowych tego akcjonariusza." Należy stwierdzić, że na gruncie ww. dyrektywy neutralny podatkowo jest model operacji, w której większość głosów w spółce nabywanej jest uzyskiwana przez spółkę nabywającą w wyniku nabycia udziałów (akcji) w tej spółce od kilku udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki. Świadczy o tym użycie w art. 2 e) dyrektywy pojęcia akcjonariusze w liczbie mnogiej. Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 sierpnia 2015 r., II FSK 1488/13 (wyrok dostępny w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl) wskazał, że ograniczenie stosowania omawianego przepisu (art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f.) tylko do przypadku, gdy wymiany udziałów (akcji) dokonuje odrębnie każdy z udziałowców stanowiłoby warunek nadmiernie restrykcyjny, niweczący w istotnym stopniu cele leżące u podstaw dyrektywy 2009/13 (art. 8 ust. 1). Dokonując wykładni art. 24 ust. 8a i ust. 8c u.p.d.o.f. należy więc mieć na uwadze cele dyrektywy 2009/13. Zgodnie ze stanowiskiem organu dokonując zmian przepisów u.p.d.o.f. które weszły w życie w dniu 1 stycznia 2015 r. przy określaniu warunków na jakich wniesienie aportem udziałów (akcji) innej spółki uznaje się za wymianę udziałów w ustawie wprowadzono określenie "wspólnika" w liczbie pojedynczej, zastępując dotychczasowe wyrażenia "wspólników w liczbie mnogiej. W związku z powyższym neutralna podatkowo wymiana udziałów ma miejsce w przypadku nabycia od pojedynczego wspólnika innej spółki udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli w wynika nabycia od tego wspólnika spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce której udziały są nabywane albo posiadając bezwzględną większość praw głosu w innej spółce zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce. Konsekwentnie organ dokonując interpretacji art. 24 ust. 8c u.p.d.o.f. stoi na stanowisku, iż znajduje on zastosowanie wyłącznie do wspólnika określonego w art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f.

Z zaprezentowanym stanowiskiem organu nie można się zgodzić. W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż powyższa wykładnia art. 24 ust. 8a i ust. 8c u.p.d.o.f. niweczy wskazane powyżej cele dyrektywy 2009/13 eliminując, jako neutralny podatkowo, jeden z modeli "wymiany udziałów (akcji)". Należy podkreślić także, że jest to model "wymiany udziałów", który był dopuszczalny w stanie prawnym obowiązującym do końca 2014 r. Tak daleko idąca zmiana, w zakresie opodatkowania wspólnika dokonującego "wymiany udziałów (akcji)", z pozostałymi wspólnikami w warunkach i terminie wskazanym w art. 24 ust. 8c u.p.d.o.f. w sytuacji, gdy żaden ze wspólników samodzielnie nie posiada udziałów (akcji) dających spółce nabywającej bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane powinna znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu ustawy na mocy której dokonano ww. zmiany. Tym czasem z uzasadnienia - Druk Sejmowy 2330 nie wynika, żeby ustawodawca pozbawił powyższy model wymiany udziałów (akcji) neutralności podatkowej. Dokonana od 1 stycznia 2015 r. zmiana w tym zakresie u.p.d.o.f. miała być korzystna dla ww. wspólników i zrywać z koniecznością jednoczesnego dokonania czynności wymiany udziałów przez kilku wspólników.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 marca 2016 r., II FSK 117/14 (wyrok dostępny w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl) słusznie stwierdził, że "Obecnie w art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f. ustawodawca używa wprawdzie określenia "wspólnik" w liczbie pojedynczej, jednakże z art. 24 ust. 8c wynika, że cel w postaci uzyskania większości głosów w spółce, której udziały (akcje) są wnoszone, może być osiągnięty także w wyniku kilku transakcji, oddzielonych od siebie czasowo – w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy. O ile zatem w 2011 r. czynność kilku wspólników musiała być jednoczesna (ustawodawca nie dopuszczał odstępu czasowego, a zatem musiała być wynikiem jednej umowy czy uchwały), o tyle obecnie każdy z nich może dokonywać jej pojedynczo, jednakże dla uzyskania preferencji podatkowej, cel w postaci osiągnięcia lub utrwalenia pozycji dominującej przez spółkę nabywającą, musi być zrealizowany w określonym przedziale czasowym. Ustawodawca rozszerzył w związku z tym zakres zastosowania powołanego przepisu. Zmiana wymagała także użycia w przepisie słowa "wspólnik" w liczbie pojedynczej, skoro teraz dla skorzystania z instytucji uregulowanej w art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f. nie jest konieczna jednoczesność czynności wspólników nieposiadających samodzielnie udziałów (akcji), pozwalających na uzyskanie większości głosów przez spółkę nabywającą w spółce nabywanej. Trafnie w związku z tym przyjęto w zaskarżonym wyroku, że przy ustalaniu, czy zostały w odniesieniu do konkretnego podatnika spełnione warunki z art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f., niezbędne jest uwzględnienie okoliczności dotyczących innych udziałowców."

W ocenie Sądu wykładnia literalna, celowościowa oraz systemowa art. 24 ust. 8c w zw. z ust. 8a u.p.d.o.f. w powiązaniu z uzasadnieniem zmian ustawowych oraz celami dyrektywy 2009/13 wskazuje, że ustawodawca dopuszcza jako neutralny podatkowo model "wymiany udziałów (akcji)" przez grupę wspólników w sytuacji gdy, żaden ze wspólników samodzielnie nie posiada udziałów (akcji) dających spółce nabywającej bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, przy czym, dla spełnienia warunków do korzystania ze zwolnienia podatkowego owe transakcje muszą nastąpić w okresie 6 miesięcy poprzedzających uzyskanie bezwzględnej większości praw głosów w spółce, której udziały (akcje) są nabywane. W związku z powyższym organ dokonał błędnej wykładni art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f. w związku z art. 24 ust. 8c u.p.d.o.f. oraz art. 121 § 1 O.p. Wydając ponownie interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego organ podatkowy zobowiązany będzie uwzględnić przedstawioną ocenę prawną, ze szczególnym uwzględnieniem wykładni art. 24 ust. 8c u.p.d.o.f. Tożsame stanowisko wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 15 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1575/16.

W tym stanie rzeczy Sąd uznając za uzasadnione zarzuty naruszenia art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f. w związku z art. 24 ust. 8c u.p.d.o.f. zaskarżoną interpretację uchylił (art. 146 § 1 pkt 1 w związku za art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.).

9. Na wniosek strony skarżącej Sąd zasądził na jej rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości obejmującej wpis, opłatę skarbową od pełnomocnictwa i koszty zastępstwa procesowego (art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1667).