Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1416/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-07-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 3 par. 1 pkt 10, pkt 23, art 209 par 3, art. 264 par 1 pkt 1, art 262, art 266(1), art 65 par 5 i 5a w zw. z art 230 par. 4, 5, 6
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.
article: art. 208 par. 1, art 247 par 1 pkt 3 i 6, art 133 par 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Bała Sędziowie NSA Stanisław Gronowski Urszula Raczkiewicz (spr.) Protokolant Patrycja Kozłowska po rozpoznaniu w dniu 17 lipca 2012 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej W. K., W. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. z dnia 31 marca 2011 r. sygn. akt III SA/Po 753/10 w sprawie ze skargi W. K., W. K. – F. H. "V." s.c. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 31 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Po 753/10, oddalił skargę W.K. i W.K. (prowadzących działalność gospodarczą zaewidencjonowaną pn. [...] s.c. w D.G.) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z [...]lutego 2010 r., nr [...], w przedmiocie określenia kwoty długu celnego.

Sąd pierwszej instancji przyjął za podstawę rozstrzygnięcia następujące ustalenia.

W.K. i W.K. jako [...] s.c. [...] sierpnia 2002 r. dokonali zgłoszenia celnego, nr [...], do obrotu na polskim obszarze celnym importowanego z Chin towaru w postaci odzieży i zadeklarowali konwencyjną stawkę celną. Do zgłoszenia załączyli m.in. świadectwo pochodzenia towaru FORM A z [...] sierpnia 2002 r., nr [...].

Naczelnik Urzędu Celnego w Poznaniu [...] lipca 2004 r. wszczął z urzędu postępowanie w celu zweryfikowania prawidłowości zgłoszenia celnego. W dniu [...] lipca 2004 r. zawiesił z urzędu postępowanie, ponieważ pismem z [...] kwietnia 2004 r. zwrócił się do chińskich władz celnych o zweryfikowanie świadectwa pochodzenia importowanego towaru. Jako podstawę prawną zawieszenia postępowania podał art. 2661 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity: Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), stanowiącego, że postępowanie zawiesza się w wypadku, gdy organ celny w jego toku wystąpił z wnioskiem o pomoc prawną do organu celnego państwa obcego lub innego uprawionego podmiotu państwa obcego. Władze chińskie pismem z [...] czerwca 2004 r. (doręczone organowi [...] sierpnia 2004 r.) wyjaśniły, że przedłożone świadectwo pochodzenia towaru zostało sfałszowane poprzez podrobienie podpisów i pieczęci wystawiających je urzędników. Otrzymawszy tę informację polski organ celny [...] sierpnia 2005 r. podjął z urzędu zawieszone postępowanie.

Naczelnik Urzędu Celnego w Poznaniu decyzją z [...] września 2006 r., nr [...], uznał zgłoszenie celne [...] s.c. za nieprawidłowe, zmienił stawkę celną z konwencyjnej na autonomiczną i w związku z tym określił kwotę długu celnego na 27.500,30 zł oraz kwotę odsetek wyrównawczych na 15.900,20 zł (łącznie: 43.400,50 zł). W uzasadnieniu wskazał, że sfałszowanie świadectwa pochodzenia towaru spowodowało zmianę stawki celnej, a co za tym idzie powstanie długu celnego, od którego określił odsetki.

Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu nie uwzględnił odwołania i decyzją z [...] lutego 2010 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalając skargę na powyższą decyzję stwierdził, że postępowanie celne przed organem pierwszej i drugiej instancji toczyło się z udziałem wspólników spółki cywilnej [...], a doręczenia obu decyzji wydanych w tej sprawie były prawidłowe. Zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, jak wywodzą wspólnicy, że spółka cywilna [...] została 1 stycznia 2006 r. rozwiązana. Niezależnie od tego czy spółka ta została rozwiązana czy też nie, podmiotowość celnoprawną na gruncie Kodeksu celnego przyznano spółkom cywilnym – art. 3 § 1 pkt 10 lit. c) w zw. z art. 3 § 1 pkt 23 i art. 209 § 3 zd. 1 tego Kodeksu. Oznaczało to, że spółka cywilna, jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej zgodnie z przepisami Kodeksu celnego mogła być podmiotem praw i obowiązków, jak również miała możliwość dokonywania czynności w postępowaniu celnym. Była traktowana jako organizacja wspólników, a nie jako sami wspólnicy.

Sąd stwierdził, że przepisy Kodeksu celnego nie modyfikowały ustrojowego kształtu spółki cywilnej. Nie zawierały żadnych szczególnych regulacji dotyczących odpowiedzialności wspólników za długi rozwiązanej spółki, jako osoby trzecie. Nie stosowało się też w sprawach celnych (art. 262 Kodeksu celnego) art. 115 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), regulującego odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania zlikwidowanej spółki. Wynika z tego, że w sprawach dotyczących długu celnego powstałego pod rządem Kodeksu celnego wspólnik spółki cywilnej nie odpowiadał jak osoba trzecia i odpowiedzialność za należności celne nie była uzależniona od wydania rozstrzygającej o tym decyzji.

Sąd uznał, że rozwiązanie spółki cywilnej spowodowało, iż organizacyjnie przestał istnieć ten podmiot stosunków celnych, ale decyzja którą orzeczono o długu celnym spółki cywilnej w rzeczywistości jest skierowana do jej majątku. Majątkiem tym na zasadzie współwłasności łącznej dysponują wspólnicy spółki, a od chwili rozwiązania spółki do wspólnego majątku wspólników stosuje się przepisy normujące współwłasność w częściach ułamkowych. Sąd zaznaczył, że odpowiedzialność wspólników jest solidarna, więc odpowiadają oni za zobowiązania całym swoim majątkiem: wspólnym i nieobjętym wspólnością.

Z powyższej argumentacji Sąd wyprowadził wniosek, że odpowiedzialność osobista wspólnika za zobowiązania spółki cywilnej trwa nadal po rozwiązaniu spółki, toteż jej byli wspólnicy zachowują przymiot strony w rozumieniu art. 133 Ordynacji podatkowej, jako osoby, których interesu dotyczy postępowanie.

W związku z tym postępowanie celne prowadzone z udziałem spółki cywilnej

– jako strony tego postępowania – jest w rzeczywistości prowadzone z udziałem wspólników, przy założeniu, że oni wszyscy zostali określeni w decyzji orzekającej o należnościach celnych, co miało miejsce w rozpoznawanej sprawie.

Rozwiązanie spółki cywilnej nie jest w ocenie Sądu zmianą okoliczności, którą należałoby traktować jako ustanie podmiotowości prawnej uzasadniające umorzenie postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość (art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej).

Sąd zaznaczył, że odpowiedzialność wspólników za dług celny rozwiązanej spółki cywilnej nie ustała wskutek rozwiązania umowy tejże spółki, gdyż nie budzi wątpliwości, iż wspólnicy odpowiadają za zobowiązania powstałe w czasie trwania umowy spółki. Dlatego też należy przyjąć, że zaskarżona decyzja została prawidłowo skierowana do wspólników odpowiedzialnych za dług celny.

Decyzja, o której mowa, została także prawidłowo doręczona na zasadzie art. 146 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, ponieważ organ próbował ją doręczyć pocztą pod jedyny adres wskazany w aktach sprawy. W sytuacji gdy adres ten uległ zmianie, a organ nie został o tym poinformowany, decyzję uznał za doręczoną pod adresem dotychczasowym i pozostawił ją w aktach sprawy. Adres podany w tych aktach potwierdzają pisma wspólników kierowane do organu i skuteczne tam doręczenie decyzji organu pierwszej instancji.

Sąd wyjaśnił, że zawieszenie w sprawie postępowania zostało wykonane prawidłowo. Organ celny dokonując tej czynności [...] lipca 2004 r. nie posiadał informacji od chińskich władz odnośnie świadectwa pochodzenia importowanego towaru, zaś jej uzyskanie miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Wystąpił zatem o pomoc prawną i żądaną informację uzyskał [...] sierpnia 2004 r., po czym – [...] sierpnia 2005 r. – podjął postępowanie nim upłynął 3 letni termin dla zweryfikowania zgłoszenia celnego. Zawieszenie postępowania celnego powodowało jednoczesne zawieszenie biegu 3 letniego terminu dla zweryfikowania przez organ zgłoszenia celnego poprzez wydanie decyzji odnośnie należności celnych i nie ma podstaw, aby to skutecznie podważyć.

Sąd podkreślił, że ów 3 letni termin dla zweryfikowania przez organ zgłoszenia celnego dotyczy wyłącznie decyzji organu pierwszej instancji, bowiem temu organowi przysługuje ustawowa kompetencja do jej wydania. Wspomniany termin nie ma wpływu na wydanie decyzji przez organ odwoławczy, więc wydanie zaskarżonej decyzji nie podlegało czasowemu ograniczeniu (art. 65 § 5 Kodeksu celnego). Stanowisko to znajduje potwierdzenie nie tylko w przepisach prawa celnego, ale i w orzecznictwie sądów administracyjnych.

W.K. i W.K. skargą kasacyjną zaskarżyli ten wyrok w całości. Wnieśli

o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji

do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Wnoszący skargę kasacyjną opierając się na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 dalej: p.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucili naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

1) art. 183 § 1 pkt 2 p.p.s.a. przejawiające się w uznaniu, iż stroną postępowania (skarżącym) przed sądem administracyjnym była [...] s.c., gdy w skardze wyraźnie wskazano i udowodniono, iż wskazany podmiot posiadający samodzielną zdolność do bycia podmiotem praw i obowiązków celnych nie istnieje od [...] stycznia 2006 r.,

2) art. 135 p.p.s.a. poprzez niezastosowanie przewidzianego ustawą środka w postaci stwierdzenia nieważności postanowienia o zawieszeniu postępowania celnego przed organem pierwszej instancji,

3) naruszenie art. 141 § 4 zd. 1 i art. 151 p.p.s.a. poprzez wewnętrzne sprzeczności w uzasadnieniu rozstrzygnięcia Sądu w zakresie ustalenia, kto wniósł skargę na wydaną decyzję,

4) art. 141 § 4 zd. 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) oraz art. 151 p.p.s.a. mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niewłaściwe zastosowanie i wydanie wyroku na podstawie wadliwie ustalonego stanu faktycznego, w oparciu o przedstawione dokumenty, a także w oparciu o postępowanie przeprowadzone przez organy z naruszeniem przepisów:

a) art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, a także art. 247 § 1 pkt 3 i pkt 6 Ordynacji podatkowej polegające na nieuwzględnieniu przez Sąd, iż postępowanie przed organem drugiej instancji było, wobec likwidacji [...] s.c. z dniem [...] stycznia 2006 r., bezprzedmiotowe, a zatem brak było podstaw do wydania kwestionowanej decyzji,

b) art. 146 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej polegające na przyjęciu przez Sąd, iż zaskarżona decyzja została skutecznie doręczona i wprowadzona do obrotu i to zarówno wobec [...] s.c., jak i jej wspólników,

c) z ostrożności procesowej, naruszenie art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie próby doręczenia decyzji skarżącym w ich miejscu zamieszkania,

d) art. 65 § 5 i 5a w zw. z art. 230 § 4 i § 5 pkt 2 i § 6 pkt 2 Kodeksu celnego poprzez wydanie i doręczenie decyzji po upływie 3 letnich terminów do jej wydania i doręczenia,

e) art. 2661 § 1 Kodeksu celnego poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w przyjęciu, iż w toku postępowania przez organem celnym pierwszej instancji organ celny wystąpił z wnioskiem o pomoc prawną do organu celnego państwa obcego lub innego uprawnionego podmiotu państwa obcego, gdy w rzeczywistości takie zdarzenie nie nastąpiło albowiem z takim wnioskiem nie wystąpił ani naczelnik urzędu celnego, ani dyrektor izby celnej;

Wnoszący skargę kasacyjną opierając się na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucili naruszenie prawa materialnego:

5) art. 65 § 5 i 5a w zw. z art. 230 § 4 i § 5 pkt 2 i § 6 pkt 2 Kodeksu celnego poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w przyjęciu, iż wydanie i doręczenie decyzji organu pierwszej instancji nastąpiło przed upływem 3 letnich terminów do jej wydania i doręczenia określonych art. 65 § 5 i art. 230 § 4 Kodeksu celnego albowiem terminy te uległy zawieszeniu w oparciu o art. 65 § 5a, art. 230 § 5 pkt 2 i § 6 pkt 2 Kodeksu celnego w związku z zawieszeniem postępowania celnego, gdy prawidłowe zastosowanie wskazanych przepisów winno doprowadzić do wniosku, iż zawieszenie postępowania, wobec nieistnienia przyczyny zawieszenia postępowania, nie mogło skutkować zawieszeniem 3 letnich terminów na wydanie i doręczenie decyzji określonych w art. 65 § 5 i art. 230 § 4 Kodeksu celnego, a w konsekwencji doszło do przedawnienia prawa do wydania i doręczenia decyzji,

6) art. 1 i art. 864 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm. dalej: "k.c.") poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w przyjęciu, iż W.K. i W.K. odpowiadają za należności celne rozwiązanej spółki cywilnej [...], gdy prawidłowe zastosowanie wskazanych przepisów winno doprowadzić do wniosku, iż administracyjnoprawny charakter cła wyklucza możliwość odpowiedzialności byłych wspólników za jej zobowiązania albowiem takiej możliwości nie przewidują przepisy obowiązującego prawa administracyjnego, a wskazane przepisy prawa cywilnego nie znajdują w tym zakresie zastosowania.

Uzasadniając zarzuty wnoszący skargę kasacyjną stwierdzili, że dowiedli faktu rozwiązania z dniem [...] stycznia 2006 r. spółki cywilnej [...], ale pomimo to dalej prowadzili swoją działalność gospodarczą. Samo odebranie decyzji organu pierwszej instancji nie świadczy o tym, że spółka została reaktywowana. Ma z tego wynikać, że decyzję objętą skargą organ drugiej instancji skierował do podmiotu nieistniejącego. Fakt ten ma z kolei powodować dwie konsekwencje: po pierwsze, uzasadniać umorzenie postępowania celnego z uwagi na jego bezprzedmiotowość, a po drugie warunkować nieważność decyzji z uwagi na to, że rażąco narusza ona prawo i była niewykonalna już w dniu jej wydania i niewykonalność ta ma charakter trwały. Sąd tych istotnych uchybień nie dostrzegł w wyroku, wobec czego naruszył prawo.

Wnoszący skargę kasacyjną argumentują, że z uzasadnienia wyroku nie wynika, kto jest stroną postępowania w sprawie długu celnego – spółka cywilna, która nie istnieje, czy jej wspólnicy, którzy w przypadku rozwiązania spółki stają się jej następcami prawnymi. Zwracają uwagę, że z przepisów prawa celnego nie wynikała odpowiedzialność wspólników za dług celny poczyniony przez spółkę cywilną. Sąd błędnie wyprowadził taką odpowiedzialność ze stosunków majątkowych spółki cywilnej i jej wspólników oraz z Ordynacji podatkowej. Nawet gdyby uznać – jak chce tego Sąd – że wspólnicy rozwiązanej spółki cywilnej odpowiadają za należności celne tej spółki, to wyrok jest wadliwy, ponieważ organ celny drugiej instancji powinien doręczyć dwa egzemplarze zaskarżonej decyzji – po jednym dla każdego wspólnika w miejscu ich zamieszkania. Tego w sprawie organ celny nie uczynił, a Sąd utrzymał w mocy jego błędne w tym zakresie rozstrzygnięcie, przez co naruszył prawo.

Wnoszący skargę kasacyjną stają na stanowisku, że dokonane w sprawie zawieszenie postępowania celnego z uwagi na zwrócenie się o pomoc prawną do organu państwa obcego było wadliwie, ponieważ ani Naczelnik Urzędu Celnego, ani Dyrektor Izby Celnej z takim wnioskiem nie wstąpili. Co prawda Naczelnik Urzędu Celnego zwrócił się z wnioskiem do Dyrektora Izby Celnej, ale wniosek nie został uwzględniony. Ma to jednoznacznie wskazywać na wadliwość, jak i bezzasadność zawieszenia postępowania. Stanowisko to potwierdza także odpowiedź chińskich władz na pytanie skierowane przez polski organ celny uzyskana [...] czerwca 2004 r., czyli przed formalnym wszczęciem postępowania – postępowanie zostało wszczęte blisko miesiąc po otrzymaniu odpowiedzi ([...] lipca 2004 r.).

Zdaniem wnoszących skargę kasacyjną Sąd powinien uchylić albo stwierdzić nieważność postanowienia o zawieszeniu postępowania z wyżej przytoczonych powodów. Nieistnienie przyczyny zawieszenia postępowania powinno skutkować tym, że 3 letni termin dla organu pierwszej instancji na wydanie decyzji weryfikującej zgłoszenie celne w tej sprawie upłynął, więc nie powinna być ona w ogóle wydana z uwagi na przedawnienie. Tych wszystkich uchybień Sąd nie dostrzegł, więc wyrok narusza prawo i winien zostać uchylony.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna została oparta na obydwu podstawach wymienionych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.

W pierwszej kolejności należy się odnieść do zarzutu naruszenia art. 183 § 1 pkt 2 p.p.s.a. (nieważności postępowania), gdyż jest to zarzut najdalej idący i w przypadku jego uwzględnienia nie zachodziłaby potrzeba ustosunkowania się do dalszych zarzutów skargi kasacyjnej.

Naruszenia tego przepisu kasator upatruje w tym, iż Sąd I instancji błędnie uznał, "iż ...stroną postępowania (skarżącym) przed sądem administracyjnym była [...] s.c. W.K., W.K., gdy w skardze wyraźnie wskazano i udowodniono, iż wskazany podmiot, posiadający samodzielną zdolność do bycia podmiotem praw i obowiązków celnych, nie istnieje od [...] stycznia 2006 r.".

Zgodnie z art. 183 § 2 pkt 2 p.p.s.a. nieważność postępowania zachodzi, jeżeli strona nie miała zdolności sądowej lub procesowej, organu powołanego do jej reprezentowania lub przedstawiciela ustawowego, albo gdy pełnomocnik strony nie był należycie umocowany.

Spółka cywilna jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej posiada zdolność sądową, jeżeli przepisy prawa dopuszczają możliwość nałożenia na tę jednostkę obowiązków lub przyznania uprawnień, albo skierowania do niej nakazów lub zakazów, a także stwierdzenia lub uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa (art. 25 § 3 p.p.s.a.), a to z kolei implikuje, zgodnie z art. 26 p.p.s.a., możliwość dokonywania czynności w postępowaniu przez organy albo osoby uprawnione do działania w jej imieniu.

Spółka cywilna, jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, może być stroną postępowania celnego, co wynika z art. 3 § 1 pkt 10 lit. c/ w związku z art. 3 § 1 pkt 23 oraz art. 209 § 3 zd. 1 Kodeksu celnego.

W rozpatrywanej sprawie zgłoszenia celnego w dniu [...] sierpnia 2002 r. dokonała skarżąca spółka i dlatego też do niej jako zgłaszającego została skierowana decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w Poznaniu z dnia [...] września 2006 r. dotycząca m.in. nieprawidłowości zgłoszenia celnego i określenia długu celnego. Decyzja ta została odebrana przez skarżącą spółkę w dniu [...] września 2006 r. We wniosku z dnia [...] września 2006 r. o wstrzymaniu wykonania powyższej decyzji oraz w odwołaniu do organu II instancji z dnia [...] października 2006 r. skarżąca spółka nie informowała organu o rozwiązaniu tej spółki z dniem [...] stycznia 2006 r.

W konsekwencji również decyzja organu II instancji z dnia [...] lutego 2010 r. została skierowana do skarżącej spółki.

Nie można też nie zauważyć, iż także w skardze do Sądu I instancji jako skarżąca została oznaczona "[...] s.c. W.K., W.K." i dopiero w postępowaniu przed tym Sądem załączono xero pisma z dnia [...] stycznia 2006 r. zawierającego oświadczenie wspólników, iż "z dniem [...] stycznia 2006 r. rozwiązaniu ulega umowa spółki [...] zawarta między stronami".

Na rozprawie zaś przed Sądem I instancji w dniu [...] marca 2011 r. pełnomocnik skarżącej spółki na stosowne pytanie Sądu oświadczył, iż "przyczyną braku wskazania w odwołaniu z dnia [...] października 2006 r. od decyzji I instancji faktu rozwiązania spółki cywilnej była niewiedza podatnika".

W świetle powyższych okoliczności trudno jest mówić o tym, iż "(...) w skardze wyraźnie wskazano i udowodniono (...)", że spółka nie istnieje od [...] stycznia 2006 r. W każdym razie, skoro wspólnicy nie poinformowali organu o rozwiązaniu spółki, to za niezrozumiałe należy uznać zarzuty skargi kasacyjnej, iż organ powinien podjąć starania, jaki jest adres zamieszkania wspólników i doręczyć decyzję na ich adres, a nie na znany mu adres siedziby spółki.

W następstwie powyższych rozważań nie można też podzielić zarzutów skargi kasacyjnej, iż Sąd I instancji naruszył art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 208 § 1 oraz art. 247 § 1 pkt 3 i pkt 6 Ordynacji podatkowej "polegające na nieuwzględnieniu przez Sąd, iż postępowanie przed organem II instancji było wobec likwidacji [...] s.c. z dniem [...] stycznia 2006 r. bezprzedmiotowe, a zatem brak było podstaw do wydania kwestionowanej decyzji".

Nie można też nie zauważyć, iż do akt sprawy przed Sądem I instancji zostało przedłożone przez stronę skarżącą zaświadczenie Prezydenta Miasta D.G. z dnia [...] listopada 2010 r., w którym stwierdzono, iż [...] s.c. W.K. i W.K. figurowała w ewidencji działalności gospodarczej od dnia [...] czerwca 1991 r., a wykreślenie wpisu z ewidencji działalności gospodarczej nastąpiło [...] marca 2001 r.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 obowiązującej wówczas ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. – Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101, poz. 1178 ze zm.) przedsiębiorca mógł podjąć działalność gospodarczą po uzyskaniu wpisu do rejestru przedsiębiorców.

Stąd też, gdy skarżący z tego rejestru zostali wykreśleni [...] marca 2001 r., to oznacza, że po tej dacie prowadzili działalność gospodarczą bez wymaganego wpisu do rejestru, skoro według ich oświadczenia złożonego w toku niniejszego postępowania umowę spółki rozwiązali dopiero [...] stycznia 2006 r.

W sytuacji zaś, gdy dopiero w toku postępowania sądowego okazało się, że spółka mogła zostać rozwiązana, to postępowanie toczyło się z udziałem obu wspólników – reprezentowanych przez pełnomocnika. Wspólnicy ci są osobami fizycznymi, a zatem posiadają zdolność do występowania przed sądem administracyjnym (art. 25 § 1 p.p.s.a.). Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej nie doszło zatem do nieważności postępowania, o jakiej mowa w art. 183 § 2 pkt 2 p.p.s.a.

Skarżący jako byli wspólnicy spółki cywilnej [...] są bowiem "następcami prawnymi" tej spółki w rozumieniu art. 264 § 1 i § 2 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.).

Zgodnie z art. 264 § 1 Kodeksu celnego, jeżeli przepisy odrębne nie stanowią inaczej, osoba prawna, która powstała w wyniku:

1) przekształcenia innej osoby prawnej,

2) połączenia osób prawnych,

- jest następcą prawnym przewidzianych przepisami prawa celnego praw i obowiązków przekształconej osoby prawnej albo każdej z łączących się osób prawnych, przy czym przepis ten stosuje się odpowiednio do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej.

Spółka cywilna jest taką jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, a z chwilą jej rozwiązania dochodzi do odpowiedniego "przekształcenia" o jakim mowa w art. 264 § 1 pkt 1 Kodeksu celnego, gdyż pozostają wspólnicy tej spółki, którzy w niniejszej sprawie byli osobami fizycznymi.

W konsekwencji, skoro w świetle przepisów prawa celnego wspólnicy byli stroną postępowania, o jakiej mowa w art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej, który miał w niniejszej sprawie zastosowanie na podstawie art. 262 Kodeksu celnego, to wspólnicy ci odpowiadają za zobowiązania spółki.

Wbrew zarzutom zawartym w skardze kasacyjnej, Sąd I instancji nie naruszył też art. 2661 Kodeksu celnego, gdyż odpowiednie władze Chińskiej Republiki Ludowej udzieliły odpowiedzi w piśmie zbiorczym z dnia [...] czerwca 2004 r., która to odpowiedź była konsekwencją wystąpienia Naczelnika Urzędu Celnego w Poznaniu z dnia [...] kwietnia 2004 r. do Izby Celnej w Poznaniu, przy czym odpowiedź ta wpłynęła do organu I instancji dopiero [...] sierpnia 2004 r.

Postanowienie organu I instancji o zawieszeniu postępowania zostało wydane [...] lipca 2004 r., a więc jeszcze przed nadejściem odpowiedzi władz chińskich.

W związku z powyższym nie można podzielić zarzutów skargi kasacyjnej, iż nie zachodziły podstawy do zawieszenia postępowania, a w konsekwencji, że brak było podstaw do wydania decyzji, gdyż upłynął okres 3-ch lat do jej wydania, o jakim mowa w art. 65 § 5 i 5a w związku z art. 230 § 4 i § 5 pkt 2 i § 6 pkt 2 Kodeksu celnego Chybiony jest zarzut naruszenia art. 135 p.p.s.a zarówno dlatego, ze oparty był na przekonaniu o wadliwości postanowienia o zawieszeniu postepowania, przede wszystkim jednak dlatego, ze przepis ten zastosowany być może jedynie w przypadku uwzględnienia skargi przez Sad I instancji a taka sytuacja w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi.

Z przytoczonych powodów Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w wyroku na mocy art. 184 p.p.s.a.