Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1010/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2017-01-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędziowie: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Protokolant: referent Edyta Forysiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 stycznia 2017 r. przy udziale sprawy ze skargi "A" w W. Oddział Regionalny we Wa. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wb. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi Agencji Mienia Wojskowego z siedzibą w W. (dalej: AMW, Agencja) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wa. (dalej: Kolegium, SKO) z dnia [...] r. (nr [...]), utrzymująca w mocy decyzję Wójta Gminy K. (dalej: Wójt Gminy) z dnia [...] r. Nr [...], znak [...] w sprawie określenia Agencji Mienie Wojskowego wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011r. w kwocie 147.448,00 zł.

Postanowieniem z dnia [...] 2013 r. Nr [...] wszczęte zostało postępowanie podatkowe w sprawie określenia Agencji Mienia Wojskowego w W. wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 rok. Postępowanie to zostało zakończone decyzją Wójta Gminy K. z dnia [...] 2014r. Nr [...] określającą podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 rok w wysokości 149,948 zł. Od decyzji tej zostało wniesione odwołanie. Pełnomocnik podatnika zarzuciła w nim naruszenie prawa procesowego tj. przepisów Ordynacji podatkowej oraz naruszenie przepisów prawa materialnego tj. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy z dni 30 maja 1996r. o gospodarowaniu niektórymi składnikami mienia Skarbu Państwa oraz o Agencji Mienia Wojskowego.

Po jego rozpatrzeniu Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Wa., decyzją z dnia [...] 2014r. Nr [...] uchyliło zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Organ odwoławczy uznał bowiem, że zebrany materiał dowodowy w odniesieniu do niektórych działek jest niepełny i postępowanie w tym zakresie należy uzupełnić. Decyzja ta została przez Stronę zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Po rozpatrzeniu skargi zaskarżona decyzja została uchylona wyrokiem z dnia 16 kwietnia 2015r. Sygn. akt I SA/Wr 219/15. W związku z powyższym zaszła konieczność ponownego rozpatrzenia odwołania od decyzji organu I instancji z dnia [...] 2014. Organ odwoławczy, uwzględniając m. in. treść wyroku uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji ponownie nakazując gminnemu organowi podatkowemu przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego odnoście trzech działek gruntu, co do których materiał dowodowy był niewystarczający.

Po przeprowadzeniu ponownego postępowania dowodowego i wyznaczeniu Stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie, Wójt Gminy K. decyzją z dnia [...] 2016r. Nr [...] (znak [...]) określił Agencji Mienia Wojskowego w W. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 rok w wysokości 147.448,00 zł.

Opodatkowaniem, objęto grunty związane prowadzeniem działalności gospodarczej sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako "tereny różne" (Tr) o powierzchni 152.520 m2.

Organ I instancji uznał, że Agencja Mienia Wojskowego prowadzi działalność gospodarczą, stąd też wszystkie grunty będące w jej posiadaniu powinny być opodatkowane najwyższymi stawkami podatkowymi. Z ewidencji gruntów i budynków wynika, że sporne grunty sklasyfikowane są jako Tr - tereny różne, a zatem są to grunty podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wskazał organ I instancji, że w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wszystkie grunty będące w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i jako takie należy je opodatkować najwyższymi stawkami podatkowymi.

W odwołaniu od tej decyzji Strona zarzuciła:

I. naruszenie art. 6 ustawy z dnia 30 maja 1996r. o gospodarowaniu niektórymi składnikami mienia Skarbu Państwa oraz o Agencji Mienia Wojskowego (t.j. Dz. U. z 2013r. poz. 712 ze zm) w związku z art. 5, art. 18 i nast. ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (t,j. Dz. U. z 2013r. poz. 885) przez niezasadne przyjęcie, że Agencja Mienia Wojskowego jako państwowa osoba prawna prowadzi działalność gospodarczą uzasadniającą przedmiotowe rozstrzygnięcie, a także pominięcie w toku analizy sprawy regulacji ustawy o finansach publicznych;

II. naruszenie art. 4 w związku z art. 14 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 584) w związku z art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1994r. o podatkach i opłatach lokalnych - a to przez bezzasadne przyjęcie, że Agencja Mienia Wojskowego winna być uznawana za przedsiębiorcę;

III. naruszenie art. 14 w związku z art. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej i art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przez niezasadne przyjęcie, że dla uznania Agencji Mienia Wojskowego za przedsiębiorcę wystarczające jest faktyczne wykonywanie działalności gospodarczej;

IV. naruszenie art. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a to przez jego zastosowanie w odniesieniu do całości zasobu Skarbu Państwa znajdującego się w dyspozycji Agencji Mienia Wojskowego na terenie Gminy K.;

V. obrazę przepisu art. 121 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, a to w związku z niezbadaniem przez organ okoliczności nieużyteczności nieruchomości AMW o której mowa w uzasadnieniu rozstrzygnięcia.

Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji SKO Oceniając podniesione w odwołaniu zarzuty, które podzielił na trzy grupy stwierdził, że kwestia dotycząca uznania strony za podmiot prowadzący działalność gospodarczą była już przedmiotem rozważań w wyrokach WSA we Wrocławiu z dnia 19 marca 2008 r. I SA/Wr 1785/07 i NSA z dnia 10 czerwca 2010 r. II FSK 1706/08 wydanych w sprawach dotyczących opodatkowania nieruchomości strony za lata 2001 – 2004, w których stwierdzono, że strona jest przedsiębiorcą z mocy samego prawa. Takiego statusu strony nie zakwestionował również WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 9 grudnia 2013 r. I SA/Wr 1328/13. Organ odwoławczy stwierdził ponadto, że fakt prowadzenia przez stronę działalności gospodarczej potwierdzają dokonane oględziny dokumentów sprzedaży i dzierżawy nieruchomości w latach 2008 – 2010. Dalej zwrócił uwagę, że od 1 stycznia 2007 r. obowiązuje art. 1a ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych odwołujący się do gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków. Przywołując treść § 67 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. nr 38, poz. 454 ze zm.), w myśl którego użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na poszczególne grupy, w tym tereny różne – Tr oraz § 68 ust. 1 tego rozporządzenia o grupach użytków rolnych, organ odwoławczy stwierdził, że jest to zamknięty katalog. Zatem o opodatkowaniu gruntu podatkiem od nieruchomości bądź podatkiem rolnym decyduje sposób sklasyfikowania w ewidencji gruntów i budynków. Ponieważ w myśl § 67 przywołanego rozporządzenia grunty sklasyfikowane jako "Tr" nie są zaliczone do użytków rolnych, podlegają one opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości. Organ odwoławczy podkreślił przywołując liczne poglądy judykatury, że stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p., wiążącego organy podatkowe, wobec czego przy ustaleniu wysokości zobowiązań podatkowych nie są one uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji. Jeżeli natomiast strona kwestionuje zawarte tam dane, powinna wystąpić o ich korektę w trybie przewidzianym w ustawie Prawo geodezyjne i kartograficzne.

Podsumowując organ odwoławczy stwierdził, że postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone przez organ podatkowy I instancji bez naruszenia wskazanych w odwołaniu przepisów Ordynacji podatkowej.

W skardze, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Strona zarzuciła:

Naruszenie prawa materialnego, przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a to art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. b w zw. z art. 1a ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U z 2016 r. poz. 716, tekst jedn.), a to przez przyjęcie, że w odniesieniu do ustalonego przez organ I instancji przedmiotu opodatkowania, skarżąca mogła być traktowana jako prowadząca działalność gospodarczą, a co za tym idzie winna zostać obciążona podatkiem według stawek najwyższych;

Naruszenie prawa materialnego, przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj. art. 6 ustawy z dnia 30 maja 1996 r. w związku z art. 23 ust 4 o gospodarowaniu niektórymi składnikami mienia Skarbu Państwa oraz o Agencji Mienia Wojskowego (Dz. U. z 2013 r. poz. 712, tekst jedn.), w związku z art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U z 2015r. poz. 584, tekst jedn.) i w zw. z art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez przyjęcie, że skarżąca jest posiadaczem nieruchomości Skarbu Państwa a jako taka winna być uznawana za podatnika podatku od nieruchomości, obliczonego według najwyższych stawek tegoż podatku.

Agencja przedstawiła szerokie uzasadnienie postawionych wyżej zarzutów podnosząc, że sposób ukształtowania władztwa powierniczego Agencji uzasadnia wniosek, że choć faktycznie włada ona nieruchomościami Skarbu Państwa, to jednak nie jest posiadaczem rzeczy w rozumieniu art. 336 K.c. W odniesieniu do statusu Agencji do czynienia mamy z instytucją tzw. powiernictwa. Osoba prawna, której powierzono wykonywanie prawa własności i innych praw rzeczowych co do określonego ustawowo mienia, jest jego dysponentem (instytucją powierniczą); działa we własnym imieniu lecz na rzecz właściciela. Na zewnątrz występuje jako wyłączny dysponent określonego prawa działając we własnym imieniu i ponosząc własną odpowiedzialność za te działania.

Wynika stąd jednoznacznie, iż brak jest uzasadnienia dla tezy, że to Agencja zamiast Skarbu Państwa jest podatnikiem w odniesieniu do mienia Skarbu Państwa, przekazanego do jej zasobu, a co za tym idzie kwestia, czy prowadzi ona działalność gospodarczą, w tym kontekście nie ma istotnego znaczenia. Wypada wskazać, że Skarb Państwa nie prowadzi działalności gospodarczej. W tym znaczeniu nie może utrzymać się jako uzasadniona konkluzja, że skoro Agencja prowadzi działalność gospodarczą, to winna być uznana za podatnika i podlegać opodatkowaniu według stawek najwyższych również w odniesieniu do mienia wobec którego przymiot podatnika posiada Skarb Państwa. W przypadku bowiem, gdy podatnikiem tego podatku na zasadzie wyłączności jest Agencja Mienia Wojskowego, wówczas zasadnym byłoby przyjęcie że jej odpowiedzialność kształtować będzie się odmiennie od tej, którą ponosi jako powiernik Skarbu Państwa, w tym znaczeniu i niezbędnym jest rozdzielenie przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Innymi słowy, wówczas gdy Agencji przypisać można prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o określone mienie własne, wówczas podlegałoby ono opodatkowaniu według stawek najwyższych; W przeciwnym razie, tj. wówczas gdy Agencji nie łączy ze Skarbem Państwa osobny stosunek prawny, a mienie zostało jej przekazane w trybie ustawy, wówczas brak będzie podstaw dla przyjęcia, że będzie ono podlegało opodatkowaniu według stawek najwyższych, albowiem nie jest ono (to mienie) związane z jej własną działalnością gospodarczą wykonywaną w oparciu o przepis art. 23 ust. 4 uAMW.

W odpowiedzi na skargę, SKO wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2016 r. poz.1066 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 poz. 718. Ze zm.– w skrócie u.p.s.a). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) u.p.s.a.

Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 upsa, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a w szczególności powołanych w skardze przepisów o postępowaniu.

Sąd podzielił też stanowisko organu co do tego, że w roku 2011 strona skarżąca posiadała status podatnika podatku od nieruchomości.

Kategorie podatników zostały wskazane w art. 3 u.o.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust.3;

2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;

3) użytkownikami wieczystymi gruntów;

4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:

a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,

b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Agencja Mienia Wojskowego jest państwową osobą prawną - co wynika z art. 1a, art. 5a ust. 3 pkt 5 ustawy z 8 sierpnia 1996 r. o zasadach wykonywania uprawnień przysługujących Skarbowi Państwa (Dz. U. Nr 106, poz. 493 ze zm.) oraz wprost z Zarządzenia nr 4/MON Ministra Obrony Narodowej z dnia 5 lutego 2002 r. w sprawie nadania statutu Agencji Mienia Wojskowego (§ 2 ust. 1). Podobnie jak w przypadku innych państwowych osób prawnych, mienie AMW jest w całości mieniem państwowym. Zgodnie z art. 6 ustawy z 30 maja 1996 r. o gospodarowaniu niektórymi składnikami mienia Skarbu Państwa oraz o Agencji Mienia Wojskowego, Skarb Państwa powierza Agencji wykonywanie prawa własności i innych praw rzeczowych na jego rzecz w stosunku do mienia, o którym mowa w art. 2. Wynikająca z tego przepisu konstrukcja władztwa nad nieruchomościami Skarbu Państwa istotnie wykazuje większe podobieństwo do dzierżenia niż posiadania, na które wskazuje w zaskarżonej decyzji organ podatkowy. Zdaniem Sądu błędne jest jednak w niniejszej sprawie utożsamianie AMW z dzierżycielem w rozumieniu cywilistycznym, a to z uwagi na specyfikę zarówno właściciela, którym jest Skarb Państwa, jak i państwowych osób prawnych. Skarb Państwa jest szczególną osobą prawną – zarówno z uwagi na podwójną rolę, w jakiej reprezentuje Państwo tj. jako właściciel mienia państwowego (dominium) oraz jako uzewnętrznienie władztwa państwowego (imperium), ale także dlatego, że nie posiada swoich organów statutowych, ale działa w poszczególnych obszarach przez organy państwowe, państwowe jednostki organizacyjne czy właśnie państwowe osoby prawne. Skarb Państwa reprezentuje własność państwową wtedy, gdy na mocy ustaw szczególnych nie czyni tego inna państwowa osoba prawna, ale nawet wówczas uprawnienia właścicielskie wykonuje przez jeden z organów państwowych (por. art., 11 ust. 1 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami: "Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze"). W przypadku Agencji, z przytoczonego art. 6 ustawy o AMW wynika, wprost, że to ona wykonuje uprawnienia właścicielskie Skarbu Państwa w stosunku do powierzonego jej mienia. Wszelkie czynności Agencji dokonywane w związku z tym mieniem należy zatem oceniać tak jak czynności Skarbu Państwa i we wszystkich stosunkach związanych z prawem własności występuje ona w miejscu Skarbu Państwa. Powyższe znacząco różni jej pozycję od dzierżyciela. Znajduje to odzwierciedlenie w treści wpisów do ksiąg wieczystych oraz ewidencji gruntów i budynków, gdzie w rubryce dotyczącej właściciela nieruchomości wpisano w odniesieniu do nieruchomości objętych zaskarżoną decyzją "Skarb Państwa-Agencja Mienia Wojskowego".

Przechodząc na grunt podatku od nieruchomości należy stwierdzić, że źródłem obowiązku podatkowego nie jest w tym przypadku posiadanie, ale prawo własności, którego wykonawcą i reprezentantem jest AMW. Jeśli jedynym reprezentantem własności państwowej pozostaje Skarb Państwa, to on jest podatnikiem podatku od nieruchomości (por. m.in. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 28 września 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 572/11, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 10 października 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 413/07), choć nigdy nie wystąpi w tej roli "samodzielnie", ale przez reprezentujący go organ. Odmiennie, niż w przypadku nieruchomości Skarbu Państwa, które nie zostały powierzone (przekazane) innym państwowym osobom prawnym ( jak np. uczelnie państwowe, instytuty badawcze) i w stosunku do których podatnikiem podatku od nieruchomości pozostaje Skarb Państwa reprezentowany jedynie przez odpowiedni organ (np. starostę), w przypadku przekazania kompetencji w zakresie wykonywania i reprezentacji prawa własności AMW, to ten podmiot należy uznać za podatnika podatku od nieruchomości. Również Naczelny Sąd Administracyjny, w powołanym już wyroku o sygn. II FSK 1706/08, dotyczącym zobowiązania strony skarżącej w podatku od nieruchomości za lata wcześniejsze (2001-2004) nie zakwestionował jej statusu, jako podatnika podatku od nieruchomości. Na marginesie można zauważyć, że akceptacja stanowiska strony skarżącej mogłaby de facto prowadzić do pozostawienia w ogóle poza opodatkowaniem nieruchomości państwowych, co nie znajduje uzasadnienia w regulacjach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w której w art. 7 wymieniono konkretne przypadki, w jakich nieruchomości Skarbu Państwa zwalnia się od opodatkowania. Podkreślić trzeba, że wpływy z tytułu podatku od nieruchomości nie są dochodami budżetu Państwa, ale budżetów gmin. To gmina jest wierzycielem podatku należnego od nieruchomości państwowych, położonych na jej terenie.

Odnosząc się do zarzutu, że bezzasadne jest przyjęcie, że źródłem obowiązku podatkowego skarżącej jest prawo własności, podczas gdy AMW jest instytucją powierniczą Skarbu Państwa i ma status dzierżyciela, należy zauważyć, że prawnopodatkowe skutki gospodarowania powierzonym majątkiem Naczelny Sąd Administracyjny rozważył w wyroku z dnia 15 kwietnia 2016 r. (II FSK 1005/14). W wyroku tym wyjaśniono, że stosunek powierniczy oparty jest na elemencie rozporządzania majątkiem powierniczym na rzecz powiernika oraz elemencie zobowiązania powiernika wobec powierzającego do określonego zachowania, przy czym w stosunku zewnętrznym (wobec osób trzecich) powiernik występuje jako właściciel i jest wyłącznym podmiotem powierzonych mu praw, natomiast jego zobowiązanie do korzystania z majątku powierniczego w sposób wynikający z celu ustanowienia stosunku powierniczego ogranicza jego prawa w stosunku wewnętrznym (wobec powierzającego). Dlatego też występowanie przez powiernika w stosunku zewnętrznym jako wyłącznego podmiotu powierzonych mu praw, implikuje jego postrzeganie oraz jego status prawny zarówno w stosunkach prywatnoprawnych, jak i publicznoprawnych. W szczególności, skoro powiernik przy wykorzystaniu powierzonego mu majątku dokonuje czynności prawnych, które powodują powstanie zobowiązań cywilnoprawnych wobec osób trzecich, dłużnikiem jest tylko powiernik, a nie powierzający; podobnie w przypadku, gdy zdziałane przez powiernika przy wykorzystaniu powierzonego mu majątku czynności stanowią zdarzenia, których zaistnienie powoduje powstanie wynikającej z ustaw podatkowych, nieskonkretyzowanej powinności przymusowego świadczenia pieniężnego, na mocy art. 4 i art. 7 § 1 O.p. to powiernik, a nie powierzający, staje się podatnikiem. Skoro bowiem powiernik działa we własnym imieniu i w stosunkach zewnętrznych jest wyłącznym podmiotem powierzonych mu praw, wynikający z realizacji tych praw obowiązek podatkowy nie może być przerzucany na powierzającego.

Podzielając wnioski, przedstawione w przytoczonym wyroku, należy zauważyć, że w odniesieniu do obecnie rozpoznawanej sprawy oznacza to, iż powołanie się przez skarżącą na okoliczność, iż działała jako powiernik, dodatkowo potwierdza jej status jako podatnika podatku od nieruchomości powierzonych jej zarządowi. Zarazem chybione są twierdzenia o posiadaniu przez nią statusu dzierżyciela majątku, gdyż kłóci się to z istotą stosunku powiernictwa, gdzie zależność powiernika od powierzającego ma tylko charakter wewnętrzny, a w stosunkach zewnętrznych powiernik występuje zawsze jak wyłączny dysponent zarządzanego majątku, podczas gdy dzierżyciel faktycznie włada rzeczą za kogo innego (art. 338 Kodeksu cywilnego), jest więc tylko posiadaczem zależnym. Jakkolwiek zatem Sąd Administracyjny nie podziela oceny skarżącej co do możliwości określenia jej statusu prawnego jako powiernika, zarządzającego majątkiem Skarbu Państwa, opowiadając się za uznaniem jej za wyspecjalizowaną jednostkę realizującą prawo własności Skarbu Państwa w stosunku do wydzielonej części mienia państwowego na mocy art. 6 ustawy o AMW, nawet przyjęcie założenia o poprawności proponowanej przez skarżącą kwalifikacji jej statusu prawnego jako powiernika nie prowadzi do osiągnięcia wywodzonych przez nią skutków prawnych. Zarzut ufundowany na tym założeniu uznać więc należy za bezzasadny.

Jako bezzasadny należy ocenić zarzut bezpodstawnego przyjęcia przez organy podatkowe, że Agencja Mienia Wojskowego jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą.

Przypomnieć należy, że kwestia ta była już przedmiotem rozważań zarówno Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W wyroku z dnia 19 marca 2008r., sygn. akt I SA/Wr 1785/07 WSA we Wrocławiu, rozpatrując skargę Agencji Mienia Wojskowego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wa., stwierdził m.in., że "prowadzenie działalności przez Agencję wynika wprost z art. 23 ust. 4 ww. ustawy o Agencji, który stanowi, że cyt. "prowadzenie działalności gospodarczej przez Agencję, jako przedsiębiorcę odbywa się na zasadach określonych w przepisach dotyczących działalności gospodarczej". Wykorzystywanie mienia, którym gospodaruje Agencja do celów działalności gospodarczej wynika również z art. 24 ww. ustawy. Gospodarowanie mieniem przez Agencję polega przede wszystkim na sprzedaży, zamianie gruntów, oddaniu mienia w użytkowanie wieczyste, wnoszeniu mienia do spółek. Bez wątpienia zarządzanie ( gospodarowanie ) mieniem w taki sposób potwierdza, że Agencja Mienia Wojskowego prowadzi działalność gospodarczą. (...). W związku z powyższym stwierdzić należy, że Agencja Mienia Wojskowego w stosunku do wszystkich będących w jej posiadaniu w latach 2001 - 2004 gruntów budynków, budowli - była podatnikiem podatku od nieruchomości, który z wyjątkami przewidzianymi w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych (art. 1 ust. 1 pkt 3), zobowiązana była uiszczać należny podatek od nieruchomości według stawek najwyższych. Trafne jest zatem stanowisko organów podatkowych, iż sam fakt wykonywania przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą również zadań publicznych, nie ma znaczenia prawnego na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych." Stanowisko to podtrzymał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 czerwca 2010r. sygn. akt II FSK 1706/08, w którym stwierdził, że "Literalne brzmienie art. 23 ust. 1-4 ustawy o gospodarowaniu niektórymi składnikami mienia Skarbu Państwa oraz o Agencji Mienia Wojskowego i jego autentyczna treść jest jednoznaczna i nie wymaga zabiegów interpretacyjnych. Wobec tego należy uznać za niedopuszczalne doszukiwanie się intencji normodawcy i tworzenie na takiej podstawie norm wykraczających poza literalne, klarowne brzmienie przepisu." Podobne stanowisko zajął WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 15 września 2011 r., sygn. akt I SA/Go 605/11).

Sąd rozstrzygający niniejszą sprawę w pełni podziela tę argumentację i uznaje, że ma ona zastosowanie także do działalności agencji w roku 2011. Agencja Mienia Wojskowego z mocy samego prawa jest przedsiębiorcą, pozwala w rozpoznawanej sprawie stwierdzić, że w roku 2011 strona była przedsiębiorcą i prowadziła działalność gospodarczą. We wskazanym okresie Agencja dokonywała ponadto czynności sprzedaży, dzierżawy i najmu nieruchomości. Na to, że Agencja Mienia Wojskowego prowadziła działalność gospodarczą wskazują także ujawnione u podatnika faktury dotyczące sprzedaży i dzierżawy nieruchomości znajdujących się w jej władaniu. W tej sytuacji nie można za zasadny uznać zarzut, że organ I instancji nie zebrał żadnego dowodu potwierdzającego fakt bycia przez stronę przedsiębiorcą.

Reasumując zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie, w związku z czym skargę – na podstawie art. 151 p.p.s.a należało oddalić.