Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1448/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 87 ust. 2 i 6
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.
article: 272, 274b§1, 121§1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak, sędzia WSA Anna Zaorska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 8 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia[...] czerwca 2020 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za styczeń 2020 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

S. Sp. z o.o. siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca", "Spółka", "Podatnik") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS" lub "Organ odwoławczy") z [...] czerwca 2020 r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za styczeń 2020 r.

1.1. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy.

W dniu 24 lutego 2020 r. Spółka złożyła deklarację VAT-7 za styczeń 2020 r. z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 39.910 zł na rachunek bankowy wskazany przez Stronę w terminie 60 dni, tj. do dnia 24 kwietnia 2020 r.

Postanowieniem z [...] kwietnia 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS", "Organ pierwszej instancji") przedłużył termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w ww. deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za styczeń 2020 r. w kwocie 39.910 zł do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia Spółki, tj. do 30 września 2020 r.

W uzasadnieniu powyższego postanowienia Organ pierwszej instancji wskazał m. in., że w trakcie kontroli podatkowej przeprowadzonej wobec Spółki w zakresie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2017 r., I i II kwartał 2018 r. oraz lipiec 2018 r. zakwestionowano prawidłowość odliczenia podatku naliczonego, dotyczącego prowadzonego przez Spółkę projektu, w związku z czym NUS dokonał analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, która w związku z powziętymi wątpliwościami w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku naliczonego, doprowadziła do wniosku, iż konieczne jest dodatkowe sprawdzenie zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2020 r. poprzez podjęcie działań weryfikujących rozliczenie Spółki w ramach czynności sprawdzających. W tym celu pismem z 30 marca 2020 r. wezwano Stronę do przedłożenia, m.in. faktur VAT dotyczących zakupu środków trwałych w styczniu 2020 r. wraz z potwierdzeniem zapłaty. Materiał dowodowy zgromadzony w wyniku ww. wezwania będzie przedmiotem dalszych czynności badających zasadność zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2020 r.

1.2. Pismem z 3 kwietnia 2020 r. Spółka wniosła zażalenie na ww. postanowienie NUS z [...] kwietnia 2020 r., któremu zarzuciła naruszenie: art. 87 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm., dalej: "u.p.t.u.") poprzez przedłużenie terminu zwrotu w okolicznościach nieuzasadniających jego przedłużenie oraz brak wskazania przez organ podatkowy pierwszej instancji konkretnych przyczyn wątpliwości organu co do zasadności zwrotu podatku od towarów i usług.

1.3. Postanowieniem z [...] czerwca 2020 r. DIAS utrzymał w mocy postanowienie Organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu postanowienia DIAS podkreślił, że NUS zasadnie stwierdził istnienie przesłanek do zweryfikowania zwrotu podatku wykazanego w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za styczeń 2020 r. Z uzasadnienia skarżonego postanowienia oraz akt sprawy wynika bowiem m. in., że w trakcie kontroli podatkowej przeprowadzonej wobec Spółki w zakresie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2017 r., I i II kwartał 2018 r. oraz lipiec 2018 r. zakwestionowano prawidłowość odliczenia podatku naliczonego, dotyczącego prowadzonego przez Spółkę projektu, w tym transakcje zawarte G. Sp. z o.o. - wykonawcą projektu. Skutkiem powyższego było zawyżenie przez Spółkę podatku naliczonego oraz nadwyżki podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, tj. sierpień 2018 r., a w konsekwencji na kolejne okresy rozliczeniowe.

W ramach czynności sprawdzających, pismem z 30 marca 2020 r., wezwano Stronę do przedłożenia, m.in. faktur VAT dotyczących zakupu środków trwałych w styczniu 2020 r. wraz z potwierdzeniem zapłaty. Materiał dowodowy zgromadzony w wyniku ww. wezwania będzie przedmiotem dalszych czynności badających zasadność zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2020 r.

Stosowne dokumenty zostały przedłożone przez Stronę Organowi pierwszej instancji przy piśmie z 7 kwietnia 2020 r., a więc po wydaniu przez ten organ zaskarżonego postanowienia. W związku z powyższym, w ocenie DIAS, zaskarżone postanowienie zawiera powody zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług oraz celu weryfikacji, tzn. konieczności ustalenia, czy dane zawarte w deklaracji odzwierciedlają rzeczywisty stan faktyczny uzasadniający przedmiotowy zwrot.

Odnosząc się do zarzutów zawartych w zażaleniu DIAS wyjaśnił, że dobór metod i środków niezbędnych do weryfikacji zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług należy do Organu pierwszej instancji. To ten organ jest uprawniony do zweryfikowania zasadności zwrotu podatku od towarów i usług przed jego dokonaniem i oceny, czy wystąpiły okoliczności, w odniesieniu do których niezbędnym jest zbadanie sprawy w szerszym zakresie. Do Organu pierwszej instancji należy zatem określenie działań i dokonanie czynności absolutnie niezbędnych do weryfikacji zasadności zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu powyższego postanowienia Organ pierwszej instancji wskazał m. in., że w trakcie kontroli podatkowej przeprowadzonej wobec Spółki w zakresie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2017 r., I i II kwartał 2018 r. oraz lipiec 2018 r. zakwestionowano prawidłowość odliczenia podatku naliczonego, dotyczącego prowadzonego przez Spółkę projektu, w związku z czym NUS dokonał analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, która w związku z powziętymi wątpliwościami w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku naliczonego, doprowadziła do wniosku, iż konieczne jest dodatkowe sprawdzenie zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2020 r. poprzez podjęcie działań weryfikujących rozliczenie Spółki w ramach czynności sprawdzających. W tym celu pismem z dnia 30 marca 2020 r. wezwano Stronę do przedłożenia, m.in. faktur VAT dotyczących zakupu środków trwałych w styczniu 2020 r. wraz z potwierdzeniem zapłaty. Materiał dowodowy zgromadzony w wyniku ww. wezwania będzie przedmiotem dalszych czynności badających zasadność zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2020 r.

Konstatując powyższe rozważania, DIAS wskazał, że wniesione przez Spółkę zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie, a rozstrzygnięcie wydane w przedmiotowej sprawie przez Organ pierwszej instancji jest prawidłowe. Nie zachodzą zatem przesłanki do wyeliminowania go z obrotu prawnego. W realiach niniejszej sprawy NUS zasadnie skorzystał z uprawnienia określonego w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. i przedłużył termin dokonania zwrotu kwoty wykazanej w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za styczeń 2020 r. do 30 września 2020 r. W świetle powyższego, postanowienie NUS z [...] kwietnia 2020 r. nie narusza art. 274b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, dalej: "O.p.") w związku z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Ponadto uznać należy, że wbrew argumentacji zażalenia, w wyniku prowadzenia postępowania w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nie doszło do naruszenia przepisów postępowania podatkowego.

2.1. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia zaskarżonego postanowienia w całości oraz zasądzenia kosztów postępowania.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z art. 121 § 1 O.p. poprzez nieuzasadnione przekroczenie terminu przedłużenia zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym i w konsekwencji ustalenie stanu faktycznego, w którym podatek VAT przestaje być neutralny.

2.2. DIAS w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2019, poz. 2325, zwanej dalej: "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

4. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest, czy istnieją wystarczające przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu podatku oraz czy wskazany termin przedłużenia jest uzasadniony.

5. Skarga jest niezasadna. Skarżone postanowienie przekonuje, że są w toku czynności zmierzające do wyjaśnienia zasadności zwrotu podatku (czynności sprawdzające). Organ miał wystarczające przesłanki, aby termin zwrotu podatku przedłużyć. Badanie zasadności zwrotu podatku nie znajdowało się na takim etapie, aby konieczne było dokonywanie zwrotu.

6.1. Wyjaśniając materialnoprawne podstawy orzekania w tej sprawie wskazać należy, że z przepisu art. 87 u.p.t.u. wynika, iż wprowadza on dwie równorzędne zasady dotyczące sposobu postępowania z nadwyżką VAT: otrzymanie jej zwrotu na rachunek bankowy, albo przeniesienie jej na następne okresy rozliczeniowe. Wybór sposobu postępowania pozostawiono podatnikowi. Jeśli podatnik wybierze tzw. zwrot bezpośredni, zasady jego dokonania określa m.in. art. 87 ust. 2 u.p.t.u., określając termin zwrotu i możliwość przedłużenia tego terminu oraz miejsce jego dokonania (np. rachunek bankowy).

Zgodnie bowiem z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

W świetle zatem art. 87 ust. 2 u.p.t.u. przedłużenie ww. terminu zwrotu jest możliwe, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowej weryfikacji (sprawdzenia). Rozwiązanie to ma służyć zabezpieczeniu interesów budżetu Państwa i unikaniu dokonywania zwrotów, które w wyniku późniejszych działań administracji podatkowej (jednoznacznego ustalenia stanu faktycznego) mogłyby okazać się nienależnymi. Przepis art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u. nie zawiera konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu. Wystarczy więc powzięta przez organ podatkowy wątpliwość co do zasadności zwrotu (por. wyrok WSA w Warszawie z 8 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2384/15; orzeczenia sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl").

W orzecznictwie sądowym przyjmuje się ponadto, że niebagatelne znaczenie przy prawidłowej wykładni art. 87 ust. 2 zdanie 2 u.p.t.u. ma okoliczność, iż ewentualny zwrot VAT uwarunkowany jest merytorycznym wyjaśnieniem okoliczności faktycznych i prawnych, a następnie rozstrzygnięciem sprawy dotyczącej prawidłowego określenia wysokości tego podatku i z tej zależności merytorycznej (rachunkowej) wynika również celowościowa wykładnia ww. przepisu, określająca chronologię i sposób zakończenia postępowania w sprawie zwrotu różnicy podatku od towarów i usług. Taka interpretacja wynika również z tego, że w u.p.t.u. przyjęto szczególny sposób rozliczenia VAT, oparty na metodzie fakturowej, co sprawia, iż bez sprawdzenia prawidłowości deklaracji, w sytuacji powzięcia wątpliwości, nie sposób sprawdzić czy zwrot jest zasadny. Za stanowiskiem tym przemawia też systemowa wykładnia art. 87 u.p.t.u., który w ust. 6 możliwość skorzystania przez podatnika z preferencyjnego okresu otrzymania zwrotu różnicy VAT - w terminie 25 dni, ogranicza jedynie do przypadków, gdy zasadność zwrotu nie budzi wątpliwości (por. m.in. wyroki sygn. III SAB/Wa 32/12, sygn. III SA/Wa 1239/10; CBOSA).

Przewidziany w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. warunek zakłada, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu (zdanie pierwsze) podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny.

6.2. W zaskarżonym postanowieniu organ podatkowy decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi zatem o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, iż istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu (por. wyrok NSA z 11 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2127/13). Chodzi natomiast o sytuacje, gdy istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (por. wyrok z 11 kwietnia 2014r., I FSK 610/13; CBOSA).

Przepisy art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w omawianym zakresie znajdują oparcie w treści art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE seria L z 2006r. Nr 347/1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie mogą, poza obowiązkami wymienionymi w tytule Xl tej dyrektywy, nakładać inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym. Procedura dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku jest zatem dopuszczalna, a jej celem jest przede wszystkim ochrona interesów budżetowych Skarbu Państwa przed próbą wyłudzenia nienależnych nadwyżek podatku naliczonego nad należnym.

Przykładem akceptowania potrzeby zapobiegania nadużyciom podatkowym i skutecznego ich eliminowania jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 11 grudnia 2007 r. sygn. akt U 6/06, w którym Trybunał, mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT wynikającą z ww. Dyrektywy 112, ale równocześnie uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli rozliczania przez podatników tego podatku – podkreślił, że orzecznictwo ETS wyraźnie chroni interes państw członkowskich w zapobieganiu próbom niewłaściwego wykorzystywania prawa do odliczania podatku należnego. Z tego powodu Trybunał uznał, że "przy kształtowaniu treści przepisów mających zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług, konieczne jest uwzględnienie z jednej strony wymogów płynących z zasady neutralności podatku VAT, z drugiej zaś – ochrony interesu finansowego Skarbu Państwa". Podkreślenia przy tym wymaga, że przedłużenie terminu dokonania zwrotu nie narusza konstytucyjnych zasad wyrażonych w art. 2 Konstytucji RP oraz art. 217 Konstytucji RP. Kwestia ta była przedmiotem orzekania przez Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z 13 października 2008r. (K 16/07, OTK-A 2008, nr 8, poz. 136) wskazał, że brak jest podstaw do stwierdzenia niekonstytucyjności art. 87 ust. 2 u.p.t.u.

Należy również wskazać, że prawodawca przewidział formę ochrony, czy też wynagrodzenia podatnikowi niesłusznego wstrzymania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym. Zgodnie bowiem z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w przypadku gdy przeprowadzone postępowanie wyjaśniające wykaże zasadność zwrotu nadwyżki podatku, organ wypłaca podatnikowi należną kwotę powiększoną o odsetki w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub rozłożenia go na raty. W przypadku zatem niesłusznego przedłużenia terminu organ podatkowy ponosi konsekwencje wadliwej oceny zasadności zwrotu. Spełniony został zatem wymóg ustawowego uregulowania spornego zagadnienia, a ponadto zrównoważone zostały interesy stron, to jest podatnika i fiskusa, co oznacza, że spełnione zostały fundamentalne względy praworządności w zakresie wprowadzenia możliwości przedłużenia terminu do zwrotu podatku.

Gwarancję ochrony interesów podatnika stanowi też regulacja art. 87 ust. 2a u.p.t.u., w której przewidziano możliwość odstąpienia (na wniosek podatnika) od przedłużenia terminu zwrotu, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu.

Z instytucji złożenia zabezpieczenia Skarżąca nie skorzystała.

7. Przenosząc na grunt niniejszej sprawy powyższe poglądy orzecznicze, które Sąd podziela i uznaje za własne, wskazać należy, że Skarżąca w rozpoznanej sprawie złożyła deklarację wykazując kwotę zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym za styczeń 2020 w kwocie 39.910 zł.

W sprawie doszło do skutecznego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki VAT za ww. okres rozliczeniowy. Podjęte przez organy podatkowe obu instancji postanowienia były zgodne z wykładnią przedstawioną w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2016 r. sygn. akt I FPS 2/16. W wydanym w niniejszej sprawie postanowieniu Naczelnika US z [...] kwietnia 2020 r. wskazano bowiem konkretny termin (30 września 2020 r.), do którego przedłużono wnioskowany zwrot bezpośredni nadwyżki VAT.

Postanowienie organu pierwszej instancji z [...] kwietnia 2020 r. zostało doręczone w tym samym dniu, a więc przed upływem daty (24 kwietnia 2020 r.), w której przypadał 60. dniowy termin zwrotu podatku.

8. Wyjaśnić należy, że w granicach sprawy mieści się jedynie ocena legalności zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia je poprzedzającego. W granicach sprawy nie mieści się badanie terminowości czynności sprawdzających prowadzonych w niniejszej sprawie. Jeżeli Strona uważa, że działania weryfikacyjne organu są przewlekłe lub organ wykazuje się w nich bezczynnością może to uczynić przedmiotem odrębnej skargi dotyczącej tych kwestii. Ocena legalności postanowienia przedłużającego termin zwrotu podatku nie może stać się okazją do badania innych spraw.

9. 1. Organ odwoławczy wskazał w postanowieniu, że w toku kontroli podatkowej prowadzonej w Spółce za poszczególne okresy rozliczeniowe 2017 i 2018 r. stwierdzono nieprawidłowości. Zakwestionowano prawidłowość odliczenia podatku naliczonego dotyczącego prowadzonego przez Podatnika projektu, w tym transakcje zawarte z G. Sp. z o.o. - wykonawcą projektu. Skutkiem powyższego było zawyżenie przez Spółkę podatku naliczonego oraz nadwyżki podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, tj. sierpień 2018 r., a w konsekwencji na kolejne okresy rozliczeniowe. Jak wynika z akt administracyjnych (karta nr 173) organ ustalił, że także w rozliczeniu za styczeń 2020 r. Strona odliczyła podatek naliczony z faktury wystawionej przez G. z 5 września 2019 r. (netto 109.450 zł, VAT 25.173,50 zł).

Organ pierwszej instancji pismem z 30 marca 2020 r. wezwał Stronę do przedłożenia, m.in. faktur VAT dotyczących zakupu środków trwałych w styczniu 2020 r. wraz z potwierdzeniem zapłaty. W ocenie organu, materiał dowodowy zgromadzony w wyniku ww. wezwania będzie przedmiotem dalszych czynności badających zasadność zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2020 r. Stosowne dokumenty zostały przedłożone przez Stronę Naczelnikowi US przy piśmie z 7 kwietnia 2020 r., a więc po wydaniu przez ten organ postanowienia.

9.2. W realiach niniejszej sprawy, w dacie orzekania o przedłużeniu terminu zwrotu podatku materiał dowodowy, którym dysponował organ pierwszej instancji nie uzasadniał podjęcia rozstrzygnięcia w przedmiocie dokonania zwrotu podatku. Dotychczasowe ustalenia uzasadniały natomiast dalszą weryfikację zasadności zwrotu podatku.

Zdaniem Sądu, organ podatkowy trafnie uznał, że konieczna jest dalsza weryfikacja zasadności tego zwrotu. Postępowanie w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług nie wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego mającego na celu wykazać zasadność tego zwrotu. Organ ma jedynie dysponować okolicznościami przemawiającymi za potrzebą dodatkowej, dalszej weryfikacji zasadności zwrotu podatku, co zostało w przedmiotowej sprawie spełnione.

9.3. Organ przedłużył termin zwrotu na kolejne pół roku. Zdaniem Sądu termin ten jest uzasadniony realiami sprawy. Logika i doświadczenie życiowe wskazuje, że potrzebna będzie analiza dokumentów przedłożonych przez Skarżącą NUS, a w tym ocena czy i w jaki sposób przekładają się one prawidłowość rozliczenia podatku od towarów i usług. Wyznaczając termin przedłużenia, NUS nie znał treści i objętości tych dokumentów. Oczywistym jest, że ich analiza będzie wymagać czasu.

Skarżąca nie ma racji zarzucając, że organ nie ma żadnego planu czynności weryfikacyjnych zasadność zwrotu podatku. Termin wyznaczony przez organ, wbrew zarzutom Skarżącej, nie może być uznany za przypadkowy, iluzoryczny i blankietowy.

9.4. Skarżącej umyka, że jest to pierwsze przedłużenie terminu zwrotu podatku za ten okres rozliczeniowy, a nie jak błędnie uważa, kolejne. Nie można skutecznie zarzucać organowi, że dotychczas skierował do Spółki jedno wezwanie. Badanie zasadności zwrotu podatku jest przecież w początkowej fazie. Nie może budzić zastrzeżeń, że na tym etapie organ koncentruje się na gromadzeniu dokumentów, których wynik analizy może być ewentualnie przedmiotem kolejnych czynności procesowych. Taka jest zasadniczo metodyka czynności weryfikacyjnych, co znajduje oparcie w treści art. 272 O.p.

10.1. Zdaniem Sądu, organy podatkowe obu instancji, a w szczególności Dyrektor IAS wydając zaskarżone postanowienie wykazały, że zaszły przesłanki do zastosowania przepisu art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. Tym samym zarzuty skargi w tym zakresie nie mogły odnieść skutku. Przepisu art. 87 ust. 2 u.p.t.u. nie można wykładać, w taki sposób, który uniemożliwiałby spełnienie celu tego przepisu - umożliwienie organowi tymczasowego wstrzymania się ze zwrotem podatku, do momentu zakończenia weryfikacji zasadności tego zwrotu w przypadku zaistnienia dostatecznych wątpliwości w tym zakresie (por. wyrok NSA z 11 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 610/13, CBOSA). Z tych względów istniała uzasadniona konieczność przeprowadzania dalszej weryfikacji zwrotu podatku. Jak już wskazano gramatyczna wykładnia art. 87 ust. 2 u.p.t.u. nie pozostawia wątpliwości, że do wydania postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług wystarczą wątpliwości organu.

10.2. Zarówno Dyrektor IAS, jak i Naczelnik US w wydanych w granicach rozpoznanej sprawy postanowieniach wystarczająco wyjaśniły, dlaczego konieczne jest przedłużenie terminu zwrotu podatku, powołując się na obowiązujące przepisy i wskazując okoliczności mające odzwierciedlenie w aktach sprawy. Zaskarżone postanowienie zawiera wystarczające uzasadnienie ze wskazaniem okoliczności, które przesądziły o konieczności przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku VAT. Strona skarżąca nie podważyła twierdzenia organu, że w świetle całości tych okoliczności wniosek o zwrot różnicy podatku wymaga dodatkowej weryfikacji.

10.3. W tym stanie rzeczy organ prawidłowo zastosował art. 274b § 1 O.p. oraz art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Działanie organu nie naruszało zasady zaufania wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. Zarzuty skargi są w tym zakresie niezasadne.

11. Podnieść też trzeba, że przepis art. 87 ust. 2 u.p.t.u. nie nakłada na organ podatkowy obowiązku zwrotu podatku na rachunek podatnika po upływie terminu wskazanego w art. 87 ust. 2 i 6 u.p.t.u., jeżeli podjęte przez organ czynności, nie pozwalają na stwierdzenie zasadności zwrotu podatku. Organ nie ma obowiązku zwrotu podatku, tylko dlatego że został wykazany w deklaracji podatkowej. Organ ma prawo sprawdzić każdy wykazany w deklaracji podatkowej zwrot podatku.

Sąd zauważa, że każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą musi być świadomy, że organy mogą i w pewnych sytuacjach są wręcz zobligowane, dbając o bezpieczeństwo finansowe państwa, do weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Nie należy tego postrzegać jako działanie nadzwyczajne i wyjątkowe.

Dostrzeżenia wymaga, że kwota jednorazowego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym jest dość wysoka (wynosi ok. 40.000 zł), co dodatkowo uzasadnia ostrożność organu i celowość starannego zbadania podstaw zwrotu, jeszcze przed jego dokonaniem. Ta ostrożność jest też uzasadniona stwierdzeniem nieprawidłowości w rozliczeniach podatku od towaru i usług za wcześniejsze okresy.

Taka weryfikacja wymaga czasu, co pociąga za sobą przedłużenie terminu zwrotu. Przedsiębiorca winien brać pod uwagę, że ustawodawca wprowadził do systemu prawnego art. 87 ust. 2 u.p.t.u. po to, aby organy mogły z tych uprawnień korzystać, nawet gdy te działania jawią się mu jako dolegliwe.

Nadto, jako ewentualną rekompensatę dla podatnika z tytułu przedłużenia terminu zwrotu ustawodawca przewidział w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. wypłatę podatnikowi należnej kwoty powiększonej o odsetki w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub rozłożenia go na raty. Obecne oprocentowanie w wysokości opłaty prolongacyjnej, jeżeli tylko porównać je do oprocentowania komercyjnego w bankach można uznać za godziwą rekompensatę.

12.1. Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonym postanowieniu naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Sąd nie dopatruje się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znajduje też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia w całości lub w części.

12.2. Z tych względów, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało skargę oddalić.

13. Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 P.p.s.a.