Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1056/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2021-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 14 grudnia 2021 r. sprawy ze skargi "A" na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 maja 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

A Spółka Jawna (dalej: wnioskodawca, skarżąca, Spółka) zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Z uwagi na wejście w życie ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2123; dalej: "Ustawa Nowelizująca"), z dniem 1 stycznia 2021 r. Spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka posiada nieruchomość gruntową (dalej: "Nieruchomość"), która została nabyta przez wspólnika Spółki F. Sp. z o.o. (dalej: "Wspólnik") w 1997 r. za cenę 3.562.429,50 złotych, a następnie wniesiona jako wkład niepieniężny do Spółki w dniu 27 marca 2009 r. Wspólnik posiada 99,99% udziału w zyskach Spółki. Przed aportem Nieruchomości, Wspólnik wprowadził Nieruchomość do swojej ewidencji środków trwałych, w wartości równej cenie nabycia powiększonej o koszty nabycia (opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych, koszty zmian kapitałów własnych) (dalej jako "Wartość Historyczna"). Kolejno, po dokonaniu wkładu niepieniężnego, z uwagi na przewidywany okres używania Nieruchomości przekraczający 1 rok, Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. Wartość początkowa Nieruchomości została ustalona na podstawie wartości rynkowej na dzień wniesienia wkładu (dalej jako: "Wartość Aktualna"). Taki sposób ustalenia wartości początkowej Nieruchomości potwierdził Naczelnik Urzędu Skarbowego w interpretacji indywidualnej z dnia 10 września 2007 r. ([...]), stwierdzając, że: "(...) w ocenie tut. Organu podatkowego prawidłowe jest stanowisko podatnika, iż wartość początkowa nieruchomości gruntowej wniesionej przez Spółkę jako wkład do spółki jawnej powinna zostać ustalona na podstawie wartości rynkowej na dzień wniesienia wkładu w wysokości nie wyższej niż ta wartość rynkowa."

W przypadku sprzedaży Nieruchomości przez Wnioskodawcę, Wspólnik spółki jawnej miał osiągnąć z tego tytułu przychód podatkowy proporcjonalny do udziału posiadanego w Spółce. Jednocześnie, w przypadku sprzedaży Nieruchomości Wspólnik miał prawo do rozliczenia kosztu uzyskania przychodu, wyliczonego z uwzględnieniem wartości zbywanego środka trwałego, wynikającej z ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawcę. Powyższy sposób rozliczeń został potwierdzony w interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej [...] z 15 listopada 2007 r. Znak: [...], w której organ stwierdził, że: "Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów część prawidłowo ustalonej wartości początkowej wynikającej z ewidencji środków trwałych prowadzonej przez spółkę jawną - zbywanej nieruchomości gruntowej, odpowiadającej posiadanemu przez Wnioskodawcę udziałowi w tej spółce".

W dniu 30 września 2010 r. Spółka sprzedała część Nieruchomości. Wobec powyższego, zaktualizowano wartość Nieruchomości w ewidencji środków trwałych Spółki. Pozostała część Nieruchomości została wystawiona na sprzedaż i Spółka planuje jej zbycie.

Wobec powyższego, mając na uwadze posiadanie wydanych w 2007 r. interpretacji indywidualnych, zmianę przepisów prawa materialnego (tj. art. 15 ust. 1t ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz przepisy Ustawy Nowelizującej, Spółka powzięła wątpliwość, w jaki sposób powinna rozliczyć planowaną transakcję sprzedaży Nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie, czy w wyniku sprzedaży pozostałej części Nieruchomości, Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości Wartości Aktualnej (pomniejszonej o kwotę rozpoznaną dotychczas przez wspólników Spółki jako koszt uzyskania przychodu na moment sprzedaży części Nieruchomości)?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży pozostałej części Nieruchomości zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., tj. w wysokości Wartości Aktualnej wynikającej z ewidencji środków trwałych (tj. Wartości Aktualnej pomniejszonej o dotychczas rozpoznany przez Wspólników koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży części Nieruchomości).

Dalej Spółka wskazała, że ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2010 r. nr 226 poz. 1478) (dalej: "Ustawa nowelizująca II") do regulacji ustawy CIT został wprowadzony przepis art. 16g ust. 1 pkt 4a, w myśl którego za wartość początkową środków trwałych w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną, uważa się wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie, jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany. Ponadto, Ustawą nowelizującą II do ustawy o CIT dodano również art. 15 ust. 1t pkt 1, zgodnie z którym, w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszt uzyskania przychodu uważa się wartość początkową przyjętą przez spółkę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustaloną zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4a, pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych - jeżeli rzeczy te lub prawa były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki. Niemniej, w ocenie Spółki, zmiany przepisów ustawy o CIT przez Ustawę Nowelizującą II nie wpływają na sposób rozliczenia przedmiotowej transakcji, gdyż wysokość kosztu uzyskania przychodu powinna zostać ustalona zgodnie z przepisami obowiązującymi na moment nabycia Nieruchomości. Tak też wskazał ustawodawca w art. 9 Ustawy nowelizującej II, zgodnie z którym do przychodów z odpłatnego zbycia przedmiotu wkładu wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu obowiązujące na dzień 31 grudnia 2010 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, z uwagi na fakt, że Nieruchomość została wniesiona do Spółki przed 31 grudnia 2010 r., a zgodnie z Ustawą Nowelizującą, Spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, Spółka stoi na stanowisku, że powinna rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Nieruchomości w wysokości wartości Nieruchomości wynikającej z ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Spółkę - tj. w Wartości Aktualnej (pomniejszonej o kwotę rozpoznaną dotychczas przez Wspólników Spółki jako koszt uzyskania przychodu na moment sprzedaży części Nieruchomości). W ocenie Spółki, późniejsze zmiany przepisów ustawy o CIT wynikające z Ustawy Nowelizującej II nie zmieniają sposobu rozliczenia transakcji.

W indywidualnej interpretacji z 19 maja 2021 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ wskazał, że w związku z wejściem w życie Ustawy Nowelizującej spółki jawne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, których rok podatkowy równy jest roku kalendarzowemu, co do zasady, z dniem 31 grudnia 2020 r. definitywnie utraciły status spółki podatkowo transparentnej. Powyższe oznacza, że wszelkie zdarzenia gospodarcze, które zaistnieją w takiej spółce od dnia 1 stycznia 2021 r. powodujące powstanie przychodów czy kosztów, rozliczane będą przez spółkę

jawną, jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, a nie przez jej wspólników. Natomiast wspólnicy spółki jawnej uprawnieni będą do uzyskiwania przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przy czym w sytuacji, gdy Spółka jawna uzyska przychody/dochody po dniu, w którym stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, do ich opodatkowania stosuje się przepisy aktualne na dzień uzyskania przychodu przez tą spółkę.

Po przytoczeniu uznanych za istotne przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.; dalej: "ustawa o CIT"), organ wskazał, że do przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku wniesionych do spółki osobowej w postaci aportu przed 1 stycznia 2011 r., jak w niniejszej sprawie, uznanych przez tą spółkę za środki trwałe, zastosowanie znajdą wskazane przez Wnioskodawcę przepisy ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 226, poz. 1478), albowiem wprawdzie spółka jawna z dniem 31 grudnia 2020r. utraciła status spółki transparentnej podatkowo, nie zmienił się jednakże charakter nabycia przez tę spółkę w 2009 r. nieruchomości gruntowej.

Prawidłowo też Wnioskodawca wskazał, że w myśl art. 9 ww. ustawy z 25 listopada 2010 r., do przychodów z odpłatnego zbycia przedmiotu wkładu wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu obowiązujące na dzień 31 grudnia 2010r.

Ww. ustawa nie przewidywała co prawda, że spółki jawne utracą status spółki transparentnej podatkowo, co nie oznacza, że w ogólnym brzmieniu przepis ten nie ma również zastosowania w sytuacji, gdy zbycie przedmiotu wkładu dokonywane jest już przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Jako że w 2009 r. nie obowiązywały art. 16g ust. 1 pkt 4a lit. b ustawy o CIT dotyczący sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego nabytego w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną, jak również art. 15 ust. 1t tej ustawy, to nie będą one miały zastosowania.

Wobec powyższego w celu ustalenia kosztów z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości gruntowej zastosowanie będzie miał art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2010 r., co oznacza, że kosztem tym będą wydatki faktycznie poniesione na nabycie zbywanej części nieruchomości gruntowej.

W przedmiotowej sprawie będą to wydatki faktycznie poniesione przez Wspólnika na zakup tej części nieruchomości która podlegać będzie zbyciu powiększone o udokumentowane nakłady poniesione na tej części nieruchomości przed jej wniesieniem do Spółki jawnej (tzw. koszty historyczne).

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że Spółka jawna, dokonując zbycia części nieruchomości gruntowej, po dniu w którym stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, wniesionej do tej spółki przez jej wspólnika w 2009 r. w formie wkładu niepieniężnego i uznanej za środek trwały w tej spółce, koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tej części nieruchomości winna ustalić z uwzględnieniem przepisów dotyczących ustalania kosztów uzyskania przychodów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2010 r. tj. w wartości historycznej przedmiotu wkładu, a nie jak wskazuje Wnioskodawca w jej Wartości Aktualnej. Fakt, że spółka jawna dokona zbycia części nieruchomości gruntowej, określa również w tym zakresie proporcję jaka winna zostać przyjęta dla określania kosztów podatkowych jej nabycia. Nie dojdzie tym samym do uwzględnienia dla celów określania dochodu ze zbycia tej części nieruchomości, kosztów rozliczonych uprzednio przez wspólników spółki jawnej, przy wcześniejszym zbyciu części nieruchomości. Jednocześnie, poniesione wydatki na nabycie tej części nieruchomości, nie będą pomniejszane o wysokość odpisów amortyzacyjnych, albowiem grunty na mocy art. 16c ustawy o CIT nie podlegają amortyzacji podatkowej.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzucając naruszenie:

I. przepisów prawa materialnego, tj:

1) art. 16 ust. 1 pkt 1 lit a), art. 16g ust. 1 pkt 4a lit b), art. 15 ust. 1t pkt 1 ustawy o CIT w zw. z art. 9 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U.2010.226.1478), poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania ww. przepisów prawa materialnego, polegającą na uznaniu, że Spółka jest uprawniona do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej nabytej przez wspólnika Spółki w 1997 r., a następnie wniesionej jako wkład niepieniężny (aport) do Spółki w dniu 27.03.2009 r., jedynie wydatków faktycznie poniesionych przez Wspólnika na zakup tej części nieruchomości, która podlegać będzie zbyciu, powiększonych o udokumentowane nakłady poniesione na tej części nieruchomości przed jej wniesieniem do Spółki (tzw. koszty historyczne) (dalej: "Wartość historyczna"), podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu wskazuje, że Spółka jest uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży Nieruchomości w wysokości wartości początkowej wynikającej z ewidencji środków trwałych Spółki i ustalonej w związku z wniesieniem aportu do Spółki (tj. wartości aktualnej pomniejszonej o dotychczas rozpoznany przez wspólników koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży części Nieruchomości) (dalej: "Wartość aktualna"), w sytuacji gdy Organ prawidłowo uznał że w sprawie znajdują zastosowanie przepisy dotyczące ustalania kosztów uzyskania przychodów obowiązujące do dnia 31 grudnia 2010 r., oraz że zmiany stanu prawnego, dotyczące zasad ustalania kosztów uzyskania przychodów związanych ze sprzedażą Nieruchomości oraz dotyczące uzyskania statusu podatnika przez Spółkę, wprowadzone po tej dacie nie powinny wpływać na ustalenie wysokości kosztów uzyskania przychodów z tej transakcji;

II. przepisów prawa procesowego, które miały wpływ na wynik sprawy:

naruszenie art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 1997 Nr 137 poz. 926 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa"), poprzez:

ograniczenie się przez Organ do zacytowania przepisów prawnych mających jego zdaniem zastosowanie w sprawie, podczas gdy z uzasadnienia prawnego Interpretacji powinien wynikać tok rozumowania Organu, który doprowadził z jednej strony do zanegowania słuszności stanowiska Spółki, a z drugiej strony - do przyjęcia odmiennego stanowiska niż Spółka,

brak ustosunkowania się do wykładni przepisów obowiązującej w 2010 r., co świadczy o braku konsekwencji rozumowania Organu który sam uznał, że należy stosować przepisy obowiązujące przed 31 grudnia 2010 r., a co za tym idzie, również dominującą w tym okresie ich wykładnię, a nie wykładnię i zasady ustalania kosztów tego rodzaju stosowane na gruncie przepisów obowiązujących po tej dacie, co uniemożliwiło poznanie przez Spółkę faktycznych motywów wydanego przez Dyrektora rozstrzygnięcia i jest sprzeczne z zasadą pogłębiania zaufania do organów.

naruszenie art. 2a Ordynacji podatkowej, poprzez rozstrzygnięcie na niekorzyść Spółki niedających się usunąć wątpliwości co do treści i wykładni przepisów prawa podatkowego, tj. dotyczących kwestii czy przepisy odnoszące się do sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży uprzednio aportowanej Nieruchomości obowiązujące do dnia 31 grudnia 2010 r., należy interpretować w ten sposób, że Spółka, będzie uprawniona do zaliczenia wydatków w kwocie wynikającej z prowadzonej ewidencji, tj. z uwzględnieniem wartości Nieruchomości aktualnej na moment wniesienia jej aportem do Spółki, czy w wartości tzw. historycznej.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. 2019 r. poz. 2325 ze zm.) powoływanej dalej jako "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Kontrolując zaskarżoną interpretację indywidualną Sąd stwierdził, że organ przy jej wydaniu nie dopuścił się zarzucanego w skardze naruszenia przepisów prawa.

Za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył opis stanu faktycznego przedstawiony przez skarżącą we wniosku o interpretację, a organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa, mające zastosowanie w przedstawionej sytuacji.

Nie jest w sprawie sporne, że do oceny stanu faktycznego opisanego we wniosku zastosowanie mają przepisy dotyczące ustalania kosztów uzyskania przychodów obowiązujące do dnia 31 grudnia 2010 r., co wynika z art. 9 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U.2010.226.1478). W konsekwencji nie jest również sporne, że obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 16g ust. 1 pkt 4a lit. b i art. 15 ust. 1t pkt 1 ustawy o CIT nie miały zastosowania w sprawie. Organ nie mógł zatem, wbrew zarzutom skargi, naruszyć tych przepisów, jasno bowiem stwierdził, że ich nie stosuje, a oceny prawnej dokonuje w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 grudnia 2010 r., tak samo jak i Spółka.

Mimo zatem, że obie strony sporu zgodne są co do tego, że zastosowanie ma art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 grudnia 2010r., wywodzą jednak z jego treści odmienne skutki prawne.

Strona wywodzi, że na podstawie powyższego przepisu będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży pozostałej części Nieruchomości w wysokości Wartości Aktualnej wynikającej z ewidencji środków trwałych, tj. wartość początkowej Nieruchomości ustalonej na podstawie wartości rynkowej na dzień wniesienia wkładu.

Zdaniem organu natomiast, kosztem uzyskania przychodu w przedmiotowej sprawie będą wydatki faktycznie poniesione przez Wspólnika na zakup tej części nieruchomości, która podlegać będzie zbyciu, powiększone o udokumentowane nakłady poniesione na tej części nieruchomości przed jej wniesieniem do Spółki jawnej (tzw. koszty historyczne).

W sporze tym rację przyznać należy organowi.

Aby można było uznać wydatek za koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT):

1) koszt musi zostać poniesiony (memoriałowo lub kasowo),

2) celem jego poniesienia powinno być osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów,

3) wydatek nie może się znajdować na liście zawartej w art. 16 ustawy o CIT, stanowiącej katalog wydatków, które nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Należy podkreślić, że łączne spełnienie tych warunków jest konieczne, aby dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów. Mając na uwadze przedstawione powyżej warunki uznania konkretnych wydatków za koszty uzyskania przychodów zauważyć należy, że przyjęta w omawianej ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oznacza, że do kosztów podatkowych podatnik zaliczać może jedynie wydatki faktycznie poniesione. Za wydatek poniesiony nie może być uznana wartość określona przez wspólników na dzień wniesienia wkładu do spółki osobowej, nie wyższa od wartości rynkowej składników majątku stanowiących przedmiot wkładu. Wycena przedmiotu wkładu na dzień wnoszenia aportu dokonywana jest bowiem dla potrzeb określenia wzajemnych praw i obowiązków wspólników spółki jawnej. Tym samym w oparciu o unormowania cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie może być utożsamiana z "poniesieniem" wydatku, zarówno przez spółkę jawną, jak i przez jej wspólnika. Taki też pogląd wyrażony został m.in. w wyroku NSA z dnia 19 marca 2014r., sygn. akt II FSK 814/12 w odniesieniu do innego rodzaju spółki osobowej, tj. spółki komandytowej i Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni go podziela.

Spółka argumentuje, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT uprawnienie do zaliczenia wartości zbywanej nieruchomości do kosztów aktualizuje się w momencie dokonania odpłatnego zbycia gruntu i w związku z tym koszt ten powinien zostać ustalony w wysokości równej aktualnej wartości zbywanego środka trwałego. Wbrew stanowisku Spółki, takie wniosek wcale nie wynika z literalnej treści powyższego przepisu, który nie mówi o zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów "wartości zbywanej nieruchomości", jak twierdzi Spółka, lecz "wydatków na nabycie gruntów". Literalna zatem treść przepisu wskazuje na prawidłowość stanowiska organu, a nie Strony. Kosztem uzyskania przychodów w omawianej sytuacji są zatem wydatki na nabycie gruntów, niezależnie od momentu, w którym aktualizuje się uprawnienie do ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.

Nie ulega zatem wątpliwości, że Spółka jawna, dokonując zbycia części nieruchomości gruntowej, po dniu w którym stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, wniesionej do tej spółki przez jej wspólnika w 2009 r. w formie wkładu niepieniężnego i uznanej za środek trwały w tej spółce, koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tej części nieruchomości winna ustalić w wysokości wydatków poniesionych przez wspólnika na nabycie części gruntu, która podlegać będzie zbyciu, powiększone o udokumentowane nakłady poniesione na tej części nieruchomości przed jej wniesieniem do Spółki jawnej (tzw. koszty historyczne).

Przytoczone przez Spółkę interpretacje indywidualne i orzeczenia sądów administracyjnych odnoszące się do sposobu ustalania wartości początkowej środków trwałych nie dotyczą istoty sprawy. Jak bowiem wyżej wskazano, wycena przedmiotu wkładu na dzień wnoszenia aportu dokonywana jest dla potrzeb określenia wzajemnych praw i obowiązków wspólników spółki osobowej i nie może być utożsamiana z "poniesieniem" wydatku dla celów ustalenia kosztów uzyskania przychodów w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT. Bez znaczenia zatem pozostaje, że spółka jawna prawidłowo określiła wartość gruntu wniesionego aportem dla potrzeb ewidencji środków trwałych według wartości rynkowej na dzień wniesienia wkładu. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT dla potrzeb ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia gruntu wniesionego aportem do spółki jawnej odwołuje się jednoznacznie do "wydatków na nabycie" tego składnika majątkowego, a nie do jego wartości początkowej ustalonej w ewidencji środków trwałych, czyli wartości rynkowej na dzień wniesienia aportu.

Mając powyższe na uwadze Sąd za bezzasadne uznał zarzuty naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 16g ust. 1 pkt 4a lit. b, art. 15 ust. 1t pkt 1 ustawy o CIT w zw. z art. 9 ustawy nowelizującej z dnia 25 listopada 2010 r.

Nietrafne są również zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2020 r. poz. 1235 ze zm.).

Jak wynika z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W myśl art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej - w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Organ w interpretacji indywidualnej wskazał przepisy prawa, na podstawie których dokonał oceny stanowiska podatnika, odnosząc się do przedstawionej argumentacji Strony oraz dokonał uzasadnienia swojego stanowiska. Stanowisko Organu poprzedzone zostało analizą przepisów prawa krajowego w tym zakresie. Zaskarżona interpretacja, poprzez analizę wskazanych okoliczności sprawy i przepisów prawa podatkowego, odpowiada na sformułowane we wniosku pytanie i ocenia przedstawione we wniosku stanowisko. Okoliczność, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie podzielił stanowiska Skarżącej zaprezentowanego we wniosku i wydał interpretację sprzeczną z jej oczekiwaniami nie oznacza, że doszło do naruszenia przepisów postępowania.

Bezzasadny jest też zarzut naruszenia art. 2a Ordynacji podatkowej. W sprawie nie wystąpiły wątpliwości co do treści i wykładni przepisów prawa podatkowego.

W tych okolicznościach, zaskarżona interpretacja indywidualna nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.[pic]