Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 101/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2015-05-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 70 § 1, art. 127, art. 208 § 1, art. 233 § 1 pkt 2 lit. a
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 6 ust. 9 pkt 3
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 269 § 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska - Tylewicz(spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 maja 2015 r. sprawy ze skargi A S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. stwierdza, że decyzja wymieniona w punkcie pierwszym nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] czerwca 2009 r. nr [...] Burmistrz Miasta i Gminy K. określił T S.A. – obecnie O. S.A. z siedzibą w W. (dalej zwana spółką lub skarżącą) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu swojej decyzji organ podatkowy I instancji wskazał, że w miesiącu styczniu 2008 r. T. S.A. Pion Administracji Region Zarządzania Standardami i Zasobami - Zachód w Poznaniu przedłożyła organowi podatkowemu deklarację na podatek od nieruchomości za 2008 r. Z deklaracji tej wynikało m.in., że na dzień 1 stycznia 2008 r. skarżąca była właścicielem gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o łącznej powierzchni [...] m2, budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o łącznej powierzchni [...] m2 oraz budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o łącznej wartości [...] zł.

Z załączonego do deklaracji szczegółowego zestawienia nieruchomości podlegających opodatkowaniu wynikało, iż deklaracją na podatek od nieruchomości na rok 2008 objęto oprócz gruntów i budynków położonych na terenie Miasta i Gminy K., również grunty i budynki położone w miejscowości M., będące we właściwości miejscowej innego organu podatkowego - Wójta Gminy B. Ponadto, w miesiącu lutym 2008 r. T S.A. Pion Technicznej Obsługi Klienta Departament Usługi Automat Telefoniczny w O. przedłożyła organowi podatkowemu odrębną deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2008. Z deklaracji tej wynikało, że na dzień 1 stycznia 2008r. skarżąca była właścicielem gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o łącznej powierzchni [...] m2 oraz budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2009 r. Burmistrz Miasta i Gminy K. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008.

Pismem z dnia [...] marca 2009 r. organ podatkowy wezwał spółkę do złożenia wyjaśnień odnośnie różnicy między kwotą zapłaconego przez podatnika podatku od nieruchomości za rok 2007, w części dotyczącej budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a wysokością podatku od nieruchomości wykazaną w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2008 rok, w pozycji "Wartość budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej".

W piśmie z dnia [...] kwietnia 2009 r., będącym odpowiedzią na wyżej wymienione wezwanie, skarżąca wyjaśniła, iż znaczna zmiana wartości budowli zadeklarowanej na rok 2008 w stosunku do wartości budowli zadeklarowanej na rok 2007 wynika z faktu, iż w roku 2008 wyłączone zostały z podstawy opodatkowania obiekty nie będące budowlami w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Spółka błędnie bowiem deklarowała w latach poprzednich do celów rozliczenia podatku od nieruchomości wartość linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych.

Wezwaniem z dnia [...] kwietnia 2009 r. organ podatkowy wezwał skarżącą do przedłożenia ewidencji środków trwałych. W piśmie będącym odpowiedzią na to wezwanie, skarżąca podniosła, iż to na organie podatkowym, a nie na podatniku, ciąży obowiązek zgromadzenia i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Zdaniem spółki, organ podatkowy nie może żądać, aby strona postępowania podatkowego zastąpiła ten organ przy prowadzeniu postępowania wyjaśniającego i dowodowego.

Decyzją nr [...] z dnia [...] sierpnia 2009 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ka. po rozpoznaniu odwołania skarżącej od wymienionej na wstępie decyzji Burmistrza Miasta i Gminy K. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2011r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. stwierdziło nieważność decyzji tego organu z dnia [...] sierpnia 2009r. nr [...] utrzymującej w mocy wymienioną na wstępie decyzję Burmistrza Miasta i Gminy K.

Następnie, decyzją nr [...] z dnia [...] września 2011r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ka. uchyliło decyzję nr [...] Burmistrza Miasta i Gminy K. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok. W uzasadnieniu swojej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ka. podniosło, iż Burmistrz Miasta i Gminy K. określił skarżącej podatek od nieruchomości pomijając niektóre przedmioty opodatkowania tj. budki telefoniczne.

Decyzją nr [...] z dnia [...] listopada 2011 r. Burmistrz Miasta i Gminy K. określił ponownie skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie [...] zł.

Decyzją nr [...] z dnia [...] grudnia 2011r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ka. uchyliło zaskarżoną decyzję Burmistrza Miasta i Gminy K. nr [...] z dnia [...] listopada 2011r. w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji SKO w Ka. podniosło, iż sprawa wymaga uzupełnienia materiału dowodowego w znacznym zakresie, poprzez przeprowadzenie dowodu z księgi podatkowej w postaci ewidencji środków trwałych. Ponadto, Kolegium wskazało, że organ podatkowy I instancji ma we własnym zakresie możliwość wystąpienia do organu rejestracyjnego (Starostwa Powiatowego w K.), z wnioskiem o udostępnienie dokumentacji w zakresie pozwolenia na budowę linii (sieci) telekomunikacyjnych położonych w kanalizacjach kablowych znajdujących się na terenie Gminy K.

Decyzją nr [...] z dnia [...] maja 2012 r. Burmistrz Miasta i Gminy K. określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok w kwocie [...] zł.

W postępowaniu poprzedzającym wydanie ostatniej z przywołanych decyzji Burmistrz Miasta i Gminy K. wezwaniem z dnia [...] stycznia 2012r. wezwał podatnika do przedłożenia ewidencji środków trwałych obejmującej przedmiot opodatkowania wykazany w deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2008 złożonej w styczniu 2008r., w pozycji [...] "Wartość budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej".

Ponadto, pismem z dnia [...] stycznia 2012r. organ podatkowy wezwał Starostwo Powiatowe w K. do przedłożenia, dokumentacji w zakresie udzielonych skarżącej pozwoleń na budowę linii telekomunikacyjnych położonych w kanalizacjach kablowych znajdujących się na terenie Miasta i Gminy K., w latach 1998-2008.

W odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego z dnia [...] stycznia 2012r., skarżąca przedłożyła pismo z dnia [...] stycznia 2012r., do którego załączono nośnik danych w postaci płyty CD zawierający wyciąg z ewidencji środków trwałych gr. [...] KŚT i gr. [...] KŚT dla obszaru w obrębie którego położona jest gmina K. W ocenie podatnika dane tam zapisane pozwalają na wyodrębnienie, a następnie wyliczenie wartości obiektów, które Burmistrz Miasta i Gminy K. ma zamiar zakwalifikować jako budowle, podlegające podatkowi od nieruchomości.

Z uzasadnienia przywołanej decyzji wynika, iż w toku ponownego postępowania organ podatkowy I instancji pozyskał od Starosty K. wykaz udzielonych skarżącej pozwoleń na budowę wraz z kserokopiami decyzji o pozwoleniu na budowę.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2012 r. Burmistrz Miasta i Gminy K. powołał biegłego, w celu wydania opinii rozstrzygającej kwestie czy na podstawie nośnika danych w postaci płyty CD zawierającej wyciąg z ewidencji środków trwałych gr. [...] KŚT i gr. [...] KŚT dla obszaru, w obrębie którego położona jest gmina K., możliwe jest ustalenie wartości budowli - sieci telekomunikacyjnej składającej się z linii kablowych oraz kanalizacji kablowej, w której te linie są położone.

W uzasadnieniu swojej decyzji organ I instancji zaznaczył, że w wyniku przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego ustalono, iż na podstawie przekazanego przez skarżącą nośnika danych w postaci płyty CD-R, zawierającego wyciąg z ewidencji środków trwałych grupy [...] i [...] klasyfikacji środków trwałych dla obszaru w obrębie którego położona jest gmina K., nie jest możliwe ustalenie wartości budowli - sieci telekomunikacyjnej składającej się z linii kablowych oraz kanalizacji kablowej, w której położone są te linie - znajdujących się na terenie Miasta i Gminy K. według stanu na dzień 01 stycznia 2008r., będących podstawą do ustalenia wysokości podatku od nieruchomości w części dotyczącej budowli.

Decyzją nr [...] z dnia [...] sierpnia 2012r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ka. uchyliło zaskarżoną decyzję Burmistrza Miasta i Gminy K. nr [...] z dnia [...] maja 2012r. w całości i sprawę przekazało do rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

W uzasadnieniu swojej decyzji SKO w Ka. podniosło, iż koniecznym jest dotarcie przez organ podatkowy do ewidencji środków trwałych, obejmującej przedmiot opodatkowania wykazany w deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2008 złożonej w styczniu 2008r., w pozycji [...]. "Wartość budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej". Jeżeli dokument przedstawiony przez podatnika uniemożliwia ustalenie tej kwestii, to zdaniem Kolegium organ podatkowy, obowiązany jest podjąć inne kroki celem ustalenia przedmiotowych danych.

Decyzją z dnia [...] października 2012 r. nr [...] Burmistrz Miasta i Gminy K. ponownie określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie [...]zł.

Jak wynika z uzasadnienia tej decyzji w toku ponownego postępowania organ I instancji wezwał podatnika do przedłożenia ewidencji środków trwałych obejmującej przedmiot opodatkowania wykazany w deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2008 złożonej w styczniu 2008r., w pozycji [...] "Wartość budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej".

W piśmie z dnia [...] września 2012r. spółka poinformowała organ, iż wyjaśnienia zostaną przedstawione organowi podatkowemu do dnia [...] września 2012r., z uwagi na konieczność weryfikacji danych z dokumentami źródłowymi w celu udzielenia organowi podatkowemu precyzyjnej odpowiedzi.

W odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego z dnia [...] sierpnia 2012r., podatnik przedłożył pismo z dnia [...] września 2012r., do którego załączył wykaz budowli będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości w gminie K. w 2008 r.

W uzasadnieniu swojej decyzji Burmistrz Miasta i Gminy K. wskazał, że w złożonej przez T. S.A. Pion Administracji Region Zarządzania Standardami i Zasobami - Zachód w Poznaniu deklaracji na podatek od nieruchomości za 2008 r. wartość podstawy opodatkowania budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej została w stosunku do wartości poprzednio wykazanej w deklaracjach ograniczona do wartości kanalizacji kablowej z pominięciem wartości linii kablowych położonych w tej kanalizacji. Jednocześnie podstawy opodatkowania gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zostały zawyżone o powierzchnie gruntów i budynków położonych w miejscowości M., będące we właściwości innego miejscowo organu podatkowego - Wójta Gminy B.

Jak zaznaczono w uzasadnieniu ostatniej ze wskazanych decyzji kwestią sporną jest to, czy linie kablowe (telekomunikacyjne) umieszczone w kanalizacji kablowej (kanałach kablowych) stanowią budowlę w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a tym samym czy podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W kontekście tak przedstawionego przedmiotu sporu organ wskazał, że stosownie do postanowień art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, użyte w ustawie określenie "budowla" oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego (według stanu prawnego obowiązującego w 2008r. - do 16 lipca 2010r.), przez "budowlę" należy rozumieć - każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Od 17 lipca 2010r. przez "budowlę" należy rozumieć - każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Organ podatkowy I instancji zaznaczył ponadto, że w art. 3 pkt 1 litera "b" Prawa budowlanego ustawodawca wyjaśnia, iż obiektem budowlanym jest budowla stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Jednocześnie w świetle postanowień art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego pod pojęciem urządzenia budowlanego należy rozumieć urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika zdaniem Burmistrza Miasta i Gminy K. jasno, że jednym z rodzajów budowli są sieci techniczne. Bez wątpienia pojęcie to obejmuje wszelkiego rodzaju linie telekomunikacyjne, energetyczne czy też sieci telewizji kablowych. Linie telekomunikacyjne, na które składają się przewody wraz z osprzętem oraz kanalizacja, w której znajdują się przewody stanowią sieć techniczną i są budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego, a tym samym i w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Wskazano przy tym, że sieć (linia) telekomunikacyjna stanowi budowlę sieciową, instalację służącą m.in. do przesyłania sygnału przez operatora telefonicznego i wykonywania swojej działalności telekomunikacyjnej, stanowi ona kompleksową, funkcjonalną całość użytkową i jako taka podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Tym samym nieuzasadnione w ocenie organu I instancji jest "rozszczepianie" sieci (linii) telekomunikacyjnej na poszczególne elementy, gdyż są one budowlą jako całość. Powoduje to, że chociaż sam kabel może nie stanowić budowli, to w połączeniu z pozostałymi elementami sieci, jako jej część składowa, powinien być uznany za budowlę. Jest on bowiem ściśle funkcjonalnie powiązany z pozostałymi elementami sieci i jako taki może być efektywnie wykorzystywany. Na poparcie swojego stanowiska organ odwołał się również do szeregu orzeczeń sądów administracyjnych.

Organ I instancji zaznaczył, że w sprawie wartość budowli podatnika tj. wartość kanalizacji kablowej (kanałów kablowych) wraz z liniami kablowymi (telekomunikacyjnymi) umieszczonymi w kanalizacji kablowej, stanowiąca podstawę opodatkowania, została ustalona przez organ podatkowy na podstawie danych wykazanych przez podatnika w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007 rok złożonej w styczniu 2007 r. oraz w korektach tej deklaracji złożonych w miesiącach: kwietniu, maju i wrześniu 2007 r., a także na podstawie ostatecznej decyzji Burmistrza Miasta i Gminy K. z dnia [...] listopada 2008 r. nr [...] określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 rok.

Organ podatkowy przyjął na potrzeby niniejszego postępowania wartość budowli podatnika w kwocie [...] zł tj. wartość budowli wykazaną przez podatnika w deklaracji podatkowej (korekcie) złożonej [...] maja 2007 r., niepomniejszoną o wartość linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych.

Organ podatkowy nie podzielił stanowiska podatnika jakoby dane zapisane na nośniku w postaci płyty CD, zawierającym wyciąg z ewidencji środków trwałych grupy [...] KŚT i grupy [...] KŚT dla obszaru, w obrębie którego położona jest gmina K., przedłożonym organowi podatkowemu wraz z pismem z dnia [...] stycznia 2012 r., pozwalały na wyodrębnienie, a następnie wyliczenie wartości obiektów, budowli, podlegających podatkowi od nieruchomości.

W wyniku przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego organ I instancji ustalił, iż na podstawie przekazanego przez spółkę nośnika danych, zawierającego wyciąg z ewidencji środków trwałych grupy [...] i [...] klasyfikacji środków trwałych dla obszaru, w obrębie którego położona jest gmina K., nie jest możliwe ustalenie wartości budowli - sieci telekomunikacyjnej składającej się z linii kablowych oraz kanalizacji kablowej, w której położone są te linie - znajdujących się na terenie Miasta i Gminy K. według stanu na dzień 01 stycznia 2008r., będących podstawą do ustalenia wysokości podatku od nieruchomości w części dotyczącej budowli.

Z kolei odnośnie podstawy opodatkowania dla budynków organ podatkowy przyjął na potrzeby niniejszego postępowania powierzchnię budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o wielkości [...] m2, tj. powierzchnię z deklaracji podatkowej złożonej w dniu [...] stycznia 2008 r.

Natomiast odnośnie podstawy opodatkowania dla gruntów organ podatkowy przyjął na potrzeby niniejszego postępowania powierzchnię gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o wielkości [...] m2, tj. powierzchnię z deklaracji podatkowej złożonej w dniu [...] stycznia 2008 r.,

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca złożyła odwołanie od decyzji Burmistrza Miasta i Gminy K. z dnia [...] października 2012 r. do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ka. wnosząc o jej uchylenie oraz o umorzenie postępowania w sprawie podatku od nieruchomości.

W uzasadnieniu odwołania wskazano, że zaskarżona decyzja przede wszystkim narusza art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Naruszenie tych przepisów polega na opodatkowaniu linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, tj. obiektów, które w sposób oczywisty nie są budowlami podlegającymi podatkowi od nieruchomości. O naruszeniu ww. przepisów przesądza w ocenie skarżącej nieuwzględnienie ich prokonstytucyjnej wykładni. Uzasadniając ten zarzut pełnomocnik wskazał, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09 zawarł istotne uwagi na temat znaczenia pojęcia budowli na gruncie art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, które w procesie stosowania prawa powinny uwzględniać organy i sądy.

Zaskarżona decyzja w ocenie skarżącej narusza również art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż organ podatkowy pierwszej instancji w ogóle nie ustalił, jakich konkretnie obiektów nie zadeklarowała skarżąca. Nie wskazano cech indywidualizujących konkretne obiekty, które należy opodatkować.

Skarżąca wskazała również, że decyzja Burmistrza Miasta i Gminy K. narusza art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Przyjmując, że linie kablowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, Burmistrz Miasta i Gminy K. nie ustalił, jaka jest łączna wartość tych "budowli", które stanowią własność skarżącej. Nie ustalono zatem podstawy opodatkowania od budowli za rok 2008. Brak ustaleń w tym zakresie jest następstwem nieprzeprowadzenia postępowania dowodowego.

Kolejny z zarzutów odwołania dotyczył niezachowania właściwego trybu ustalania wartości przez biegłego. W kontekście tego zarzutu skarżąca wskazała, że zgodnie z art. 4 ust. 7 i ust. 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - Jeżeli podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość. Z art. 4 ust. 7 i ust. 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynika, że ustalenie wartości budowli nie jest równoznaczne z odczytaniem tej wartości z ewidencji środków trwałych, a tego w swojej opinii zamierzał dokonać biegły. Ustalenie wartości budowli polega na wycenie tej wartości. Wskazuje na to przede wszystkim treść ust. 8, z którego wynika, że ustalenia tego ma dokonać rzeczoznawca majątkowy, a zatem osoba posiadająca wiadomości specjalne w zakresie wyceny obiektu budowlanego, nie zaś w zakresie badania ksiąg rachunkowych.

Ostatni z podniesiony w odwołaniu zarzutów dotyczy naruszenie przez organ podatkowy I instancji art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, stosownie do postanowień przywołanego przepisu podstawą opodatkowania w podatku od nieruchomości od budowli jest wartość "o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych" (...) "stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku". Tymczasem jako podstawę opodatkowania od budowli w roku 2008 Burmistrz Miasta i Gminy K. przyjął wartość, która nie jest wartością początkową środka trwałego według stanu na 1 stycznia 2008 r., ale wartością wykazaną przez podatnika w deklaracji złożonej za poprzedni rok podatkowy.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] wydaną w wyniku rozpoznania odwołania skarżącej Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ka. utrzymał w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy K. z dnia [...] października 2012 r.

W uzasadnieniu swojej decyzji podatkowy organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie kluczową jest kwestia, czy sporne przedmioty (tj. linie kablowe ułożone w kanalizacjach kablowych) mieszczą się lub nie w kategorii obiektu budowlanego i w związku z tym - czy podlegają lub nie opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W kontekście tak przedstawionego przedmiotu sporu Kolegium wskazało, iż kwestia będąca przedmiotem sporu, była już niejednokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, a z utrwalonego i podzielanego przez organ odwoławczy orzecznictwa sądów wynika, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą z nią całość techniczno-użytkową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie przepisu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Odnosząc się do zarzutów odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ka. wskazało, że zarzut naruszenia art. 122 w zw. z art. 180 § 1, 187 § 1 i 191 związany z brakiem ustaleń faktycznych w zakresie, czy dany obiekt wypełnia wskazane cechy budowli; zarzut braku ustalenia, jaka jest wartość budowli, tj. linii kablowych oraz zarzut naruszenia przepisów art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest bezzasadny. SKO wyjaśniło przy tym, że organ podatkowy I instancji przyjął jako podstawę opodatkowania budowli wartość za poprzedni rok podatkowy, ponieważ brak było dostatecznej współpracy między Spółką a organem. Ponadto w piśmie z dnia [...] kwietnia 2008 r. Spółka podała, że "znaczna zmiana wartości budowli zadeklarowanej na rok 2008 w stosunku do wartości budowli zadeklarowanej na rok 2007 r. wynika z faktu, iż w roku 2008 wyłączone zostały z podstawy opodatkowania obiekty nie będące budowlami w rozumieniu przepisów prawa budowlanego - spółka błędnie bowiem deklarowała w latach poprzednich do celów rozliczenia podatku od nieruchomości wartości linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych". Z powyższego wynika, zdaniem SKO bezsprzecznie, że wartość budowli w roku 2008 jest identyczna z tą w roku 2007. Skarżąca jedynie błędnie przyjęła, że kanalizacje kablowe nie powinny zostać do tej podstawy wliczone.

W ocenie SKO organ podatkowy I instancji zasadnie nie podzielił stanowiska podatnika, jakoby dane zawarte na nośniku w postaci płyty CD, zawierającym wyciąg z ewidencji środków trwałych grupy [...] KŚT i grupy [...] KŚT dla obszaru w obrębie którego położona jest gmina K., przedłożonym organowi wraz z pismem z dnia [...] stycznia 2012 r. pozwalały na wyodrębnienie, a następnie wyliczenie wartości obiektów, które Burmistrz Miasta i Gminy K. miał zamiar zakwalifikować jako budowle, podlegające podatkowi od nieruchomości.

Zdaniem organu odwoławczego nie można również podzielić zarzutów skarżącej w tym zakresie także dlatego, że organ podatkowy wielokrotnie wzywał podatnika do przedłożenia, ewidencji środków trwałych, jednak ten nie uczynił zadość tym wezwaniom ewidentnie próbując utrudnić prowadzone postępowanie podatkowe.

SKO zwróciło również uwagę na okoliczność, że organ podatkowy I instancji przeprowadził dowód z opinii biegłego w zakresie ustalenia wartości budowli według stanu na dzień 1 stycznia 2008 r. należących do skarżącej a znajdujących się na terenie Miasta i Gminy K., na podstawie danych znajdujących się na nośniku CD przekazanym przez spółkę. W opinii biegłego stwierdzono jednoznacznie, że na podstawie danych w postaci płyty CD-R, zawierającej wyciąg z ewidencji środków trwałych grupy [...] i [...] klasyfikacji środków trwałych dla obszaru, w obrębie którego położona jest gmina K., nie jest możliwe ustalenie wartości budowli - sieci telekomunikacyjnej składającej się z linii kablowych oraz kanalizacji kablowej, w której położone są te linie - znajdujących się na terenie Miasta i Gminy K. według stanu na dzień 1 stycznia 2008.

Za bezzasadny uznano również zarzut naruszenia art. 2 ust 1 pkt 3 oraz 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Linie kablowe położone w kanalizacji kablowej stanowią bowiem w ocenie organu odwoławczego budowlę i z tego tytułu podlegają podatkowi od nieruchomości.

Wyżej wymieniona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ka. z dnia [...] czerwca 2014 r. stanowi przedmiot skargi spółki kierowanej do tutejszego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze spółka reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika – adwokata wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji oraz o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonej decyzji zarzuca się naruszenie:

1) art. 210 § 4 w związku z art. 124 Ordynacji podatkowej, gdyż jej uzasadnienie nie wyjaśnia zasadniczej kwestii mającej znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatku od nieruchomości za rok 2008, tj. nie zawarto w nim zestawienia obiektów, które - zdaniem organu - podlegają opodatkowaniu;

2) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieustalenie - przy uznaniu, że opodatkowane obiekty stanowią budowle - podstawy opodatkowania od budowli, w sytuacji, gdy organ podatkowy był w posiadaniu dowodu, tj. ewidencji środków trwałych, pozwalającego na dokonanie ustaleń w tym zakresie, co miało wpływ na naruszenie art. 4 ust 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych;

3) art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż jako podstawę opodatkowania przyjęto wartość inną niż wartość określona w tym przepisie;

4) art. 4 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez niepowołanie biegłego, w sytuacji gdy podatnik nie określił wartości budowli, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych;

5) art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ka. podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej powoływana jako p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje, między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy).

W tym miejscu należy przypomnieć, że zaskarżoną decyzją określono skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r.

Stosownie do postanowień art. 70 § 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 nr 8 poz. 60 ze zm. – dalej w skrócie "o.p.") - zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zgodnie z kolei z art. 6 ust. 9 pkt 3 Ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2006 nr 121 poz. 844 ze zm.) - osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe są obowiązane wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca.

Oznacza to, że w razie ustalenia, iż w sprawie nie zaistniały żadne okoliczności skutkujące zawieszeniem lub też przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, przyjąć należy, że zobowiązanie podatkowe skarżącej w podatku od nieruchomości za 2008 r. którego to wysokość określono decyzją będącą przedmiotem skargi uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2013 r.

W kontekście powyższego należy dostrzec, że decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ka. będąca przedmiotem rozpoznawanej skargi została wydana w dniu [...] czerwca 2014 r. a doręczona [...] czerwca 2014 r.

Analiza całokształtu akt sprawy prowadzi do wniosku, że w sprawie nie zaistniały żadne okoliczności skutkujące zawieszeniem czy też przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, należy zatem uznać, że decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ka. została wydana i doręczona już po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Stosownie do postanowień art. 208 § 1 o.p. - Gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania.

Norma wynikająca z powyższego przepisu nakazuje umorzenie postępowania, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stanie się bezprzedmiotowe, a w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego. Przytoczony przepis w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu I instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego - niezależnie od tego, czy nastąpiło to po zapłacie, czy przed zapłatą podatku [tak: wyrok WSA w Szczecinie z dnia 18 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Sz 1017/14, dostępny pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl].

W świetle wyżej przytoczonego przepisu procesowym skutkiem upływu terminu przedawnienia jest bezprzedmiotowość prowadzonego postępowania podatkowego, które musi zakończyć się decyzją orzekającą o umorzeniu postępowania. Jak wskazano w uchwale NSA z dnia 29 września 2014 r. sygn. akt II FPS 4/13 (dostępnej pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl) - W świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005r. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.). W przytoczonej powyżej uchwale podzielono pogląd wyrażony przez NSA we wcześniej z jego uchwał, mianowicie w uchwale z dnia 3 grudnia 2012 r. sygn. akt I FPS 1/12.

W tym miejscu warto wskazać, że stosownie do brzmienia art. 269 § 1 zdanie pierwsze Ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. dalej w skrócie "p.p.s.a.") - jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Jak podnosi się w orzecznictwie przytoczony przepis nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego [por.: postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt II GSK 1518/14 oraz wyrok NSA

z dnia 10 stycznia 2013 r. sygn. akt I GSK 199/12, dostępne pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl]. Oznacza to zatem, że dokonana przez NSA wykładnia art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p. jest dla Sadu rozpoznającego niniejszą sprawę wiążąca.

Należy zaznaczyć, że procesowym skutkiem upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w trakcie toczącego się postępowania odwoławczego jest konieczność uchylenia decyzji organu pierwszej instancji w całości oraz umorzenia postępowania w sprawie. W uzasadnieniu powołanej powyżej uchwały NSA o sygn. II FPS 4/13 wskazano, że w art. 233 o.p. określono rodzaje rozstrzygnięć, jakie może wydać organ odwoławczy. Wśród nich wymieniono również możliwość uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i umorzenia postępowania. Uznanie upływu terminu przedawnienia za negatywną przesłankę procesową, powodującą bezprzedmiotowość postępowania, nie spowoduje zatem, że podatnik będzie pozbawiony możliwości rozpoznania jego odwołania. Przeciwnie, jego sprawa zostanie rozpoznana po raz drugi, a zaskarżona decyzja - uchylona. Umorzenie postępowania spowoduje natomiast powrót do stanu prawnego istniejącego przed wszczęciem postępowania. Decyzja ta będzie mogła także być poddana kontroli sądu administracyjnego. Należy przy tym ponownie podkreślić, że ustawodawca zakłada jako sytuację zgodną z prawem, iż ostatecznie zapłacony i obliczony przez podatnika podatek, niezależnie od tego, czy będzie w pełni odpowiadał obowiązującym regulacjom prawnym, będzie podatkiem do zapłaty (art. 21 § 2 O.p.).

Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia jest przy tym okoliczność, że decyzja organu pierwszej instancji została wydana [...] października 2012 r. oraz doręczona w dniu [...] października 2013 r. (a więc przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego). W tym kontekście należy zauważyć, że postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne (art. 127 o.p.), a organ odwoławczy w sposób merytoryczny załatwia tę samą sprawę co organ pierwszej instancji. Postępowanie odwoławcze nie jest nowym postępowaniem, a jedynie fragmentem dwuinstancyjnego postępowania podatkowego. Jeżeli więc do przedawnienia doszło dopiero w toku postępowania odwoławczego, to organ odwoławczy winien uchylić decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie stosownie do dyspozycji art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) in fine o.p.

Sąd stwierdza naruszenie przez organ podatkowy art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 o.p. zaskarżoną decyzję należało stosownie do postanowień art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylić. Mając na uwadze, że w sprawie minął już termin przedawnienia zobowiązania podatkowego bezprzedmiotowe jest odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi.

W toku ponownego postępowania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ka. będzie zobowiązane do wydania decyzji, w której uchyli decyzję organu podatkowego pierwszej instancji w całości i umorzy postępowanie w sprawie. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Rozstrzygnięcie w kwestii wykonalności zaskarżonej decyzji, zawarte w punkcie II sentencji wyroku, podjęte zostało stosownie do art. 152 p.p.s.a.