Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2941/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-12-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.  3  par.  3
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 190,  art.  145  par.  1  pkt  1  lit.  a ic;  art. 200,  art.  205  par.  2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 70  par. 1,6,7 pkt. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: par.  14  ust.  2  pkt  1  lit.  a i  par.  6  pkt  1
journal: Dz.U. 2013 poz 490
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez  Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu. - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak (spr.), Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Sędzia WSA - Andrzej Kania, Protokolant - ref. staż. Justyna Gadzialska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi "A" Sp. jawna z siedzibą w M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] maja 2012 r., nr [...] w przedmiocie określenia elementów kalkulacyjnych dla potrzeb określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku o towarów i usług. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Warszawie na rzecz "A" I Sp. jawna z siedzibą w M. kwotę 160 zł (sto sześćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

"A." Sp. jawna w M. (dalej: Strona, Spółka lub Skarżąca) wystąpiła ze skargą na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] (dalej: Dyrektor IC, organ odwoławczy lub II instancji) z [...] maja 2012 r. o numerze [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w [...] (dalej: Naczelnik UC lub organ I instancji) z [...] lutego 2009r., nr [...] w przedmiocie ustalenia elementów kalkulacyjnych dla potrzeb określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Organ orzekał w następującym stanie faktycznym:

W dniu [...] listopada 2004 r. Skarżąca, działająca przez pełnomocnika – Agencję Celną T. Sp. z o.o. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towar zadeklarowany jako "artykuły bożonarodzeniowe (łodyga i główka do gwiazdy betlejemskiej, stroik)" w ilości 51816 tuzinów, wg dokumentu SAD nr [...] taryfikując go do pozycji 9505 (kod TARIC [...]) obejmującej z brzmienia "Artykuły świąteczne, karnawałowe lub inne rozrywkowe, wyłączając akcesoria do sztuk magicznych lub żartów", ze stawką celną w wysokości 2,7 % i stawką podatku VAT w wysokości 22%. Do zgłoszenia załączono fakturę, w której towary określono jako poinsettia candle ring. Importer określił te towary jako główki i łodygi gwiazdy betlejemskiej oraz stroiki.

W ramach kontroli przeprowadzonej, w trybie art. 78 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE, seria L, nr 302, s. 1, ze zm. - dalej: WKC), organ celny I instancji zweryfikował całość dokumentów przedłożonych do zgłoszenia celnego. Po analizie akt sprawy pojawiły się wątpliwości co do prawidłowości zadeklarowanego kodu TARIC importowanego towaru. Decyzją z [...] lutego 2009 r. Naczelnik UC zmienił klasyfikację taryfową sztucznych kwiatów, zadeklarowaną w ww. zgłoszeniu celnym dla celów określenia zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości. Przedmiotowe kwiaty zostały zaklasyfikowane do kodu TARIC [...] ze stawką celną w wysokości 4,7% wartości celnej, co stanowiło podstawę do ustalenia kwoty należności celnych oraz określenia prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego z zastosowaniem 22 % stawki podatku VAT.

Decyzją z [...] września 2009 r., nr [...] Dyrektor IC, po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z 2 marca 2010 r. sygn. akt V SA/Wa 1757/09, oddalił skargę.

Od powyższego wyroku Strona wniosła do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną. W następstwie jej rozpoznania NSA wyrokiem z 19 lipca 2011 r. sygn. akt I GSK 505/10, uchylił wyrok Sądu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. NSA za trafny uznał zarzut naruszenia przepisów postępowania skutkiem którego było zaakceptowanie stanowiska organu odwoławczego co do prawidłowości zakwalifikowania spornego towaru do kodu CN [...] Wspólnej Taryfy Celnej bez dostatecznego wyjaśnienia sprawy, w szczególności pod kątem możliwości zakwalifikowania towaru do kodu CN [...] Wspólnej Taryfy Celnej. NSA stwierdził, że organ nie prowadził postępowania wyjaśniającego na okoliczność czy sporny towar ma charakter artykułu bożonarodzeniowego "z pozostałych materiałów", w rozumieniu kodu CN [...] Wspólnej Taryfy Celnej, czy też nie. Brak było również ustaleń faktycznych, co do charakteru towaru ocenianego pod kątem kryteriów zawartych w "Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich", a więc czy jest to produkt, który ma wartość dekoracyjną i czy został wyłącznie zaprojektowany, wyprodukowany i jest rozpoznawalny jako artykuł świąteczny, a ponadto czy produkt ten jest używany w okresie Bożego Narodzenia.

Rozpoznając sprawę ponownie Sąd I instancji wyrokiem z 21 listopada 2011 r. sygn. akt V SA/Wa 1936/11, uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] nr [...] z [...] września 2009 r. stwierdzając, iż organ przedwcześnie za prawidłowy uznał kod [....] Wspólnej Taryfy Celnej z powołaniem się na okoliczność, iż analizowany towar jest sztucznym kwiatem, o którym mowa w tym kodzie, nie zbadawszy, czy towar ten ma charakter artykułu, dla przewidziano odrębny kod [....].

Dyrektor IC zaskarżoną decyzją z [...] maja 2012 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z [...] lutego 2009 r. W ocenie organu odwoławczego podstawą do orzekania w niniejszej sprawie stanowiło rozporządzenie Komisji (WE) nr 1789/2003 z dnia 11 września 2003 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U. WE L Nr 281 z dnia 31.10.2003). Organ odwoławczy wyjaśnił, iż Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) stosuje się w kolejności numerycznej od 1 do 6. Przypomniał jednocześnie, że strona wnosząc o zataryfikowanie spornych kwiatów do poz. 9505, powołała się na regułę 3 ORINS, która stanowi: Pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. W przypadku gdy dwie pozycje lub więcej odnosi się tylko do części materiałów czy substancji zawartych w mieszaninie lub w wyrobie złożonym albo tylko w części towarów w zestawach przeznaczonych do sprzedaży detalicznej, pozycje te należy uważać za równorzędne, nawet gdy jedna z nich określa dany wybór w sposób bardziej szczegółowy lub bardziej pełny (reguła 3a ORINS). Jeżeli nie można przeprowadzić klasyfikacji według zasad określonych w regule 3 a) lub b), należy stosować pozycję, która w kolejności numerycznej jest ostatnia z pozycji możliwych do zastosowania (reguła 3 c ORINS).

Organ II instancji wskazał, że strona nie kwestionowała ustalonego stanu faktycznego przedmiotowego towaru, a więc faktu, iż przedmiotem importu były sztuczne kwiaty w postaci łodyg i główek poinsettii oraz artykułów (stroików w kształcie pierścienia/koła) wykonanych ze sztucznych kwiatów, owoców i liści, tylko zastosowaną klasyfikację taryfową. Zdaniem strony, pozycja 9505 taryfy celnej zadeklarowana w zgłoszeniu celnym dla sztucznych kwiatów, była prawidłowa, gdyż są to artykuły świąteczne – bożonarodzeniowe, zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne, a wykorzystywane do dekoracji stołów i pomieszczeń w okresie świątecznym. Ponadto strona podnosiła, iż sprzedaż importowanych towarów trwa od 2 do 4 miesięcy. Zdaniem organu z prezentowanym stanowiskiem nie można było się zgodzić, ponieważ wnioskowana przez stronę pozycja 9505 taryfy celnej, obejmuje z brzmienia "Artykuły świąteczne, karnawałowe lub inne rozrywkowe, włączając akcesoria sztuk magicznych lub żartów". Zdaniem organu sporne towary nie są rozpoznawalne jako świąteczne, ponieważ nie posiadają cech wyłącznego zaprojektowania i wyprodukowania ich jako towary świąteczne. Sporne kwiaty są tylko odwzorowaniem naturalnych kwiatów i liści co sprawia, że nie zostały zaprojektowane jako artykuły świąteczne, co sugerowała strona. Nadawanie spornym kwiatom charakteru świąteczno-bożonarodzeniowego, podobnie jak i artykułom z nich wykonanych w kształcie pierścienia/koła przeznaczonym do ozdoby np. stołu, czy świecy, nie znajdowało uzasadnienia w rzeczywistości. Przedmiotowe kwiaty i artykuły wykonane z kwiatów, liści i owoców nie posiadały żadnych elementów w postaci: napisów, symboli, zdobień, ornamentów, które by wskazywały, że zostały zaprojektowane jako artykuły świąteczne z przeznaczeniem do użytku tylko podczas Świąt Bożego Narodzenia. W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, iż taryfikacja spornych sztucznych kwiatów, gałązek i liści do pozycji 9505, obejmującej artykuły świąteczne jest nieprawidłowa, ponieważ przedmiotowe towary nie spełniają przesłanek uznania ich za artykuły bożonarodzeniowe w rozumieniu pozycji 9505. Mając na uwadze stan spornych towarów w dniu zgłoszenia celnego oraz zasady klasyfikacji taryfowej ustalone w regule 1 ORINS organ odwoławczy stwierdził, iż kwiaty w postaci łodyg i główek oraz artykuły wykonane ze sztucznych kwiatów, liści i owoców, zostały prawidłowo zaklasyfikowane przez organ I instancji do pozycji 6702 (kodu PCN 6702 90 00 00) obejmującej z brzmienia "Kwiaty sztuczne, liście i owoce oraz ich części, artykuły ze sztucznych kwiatów, liści lub owoców".

Reasumując organ odwoławczy podniósł, że dług celny powstał w dniu [...]listopada 2004 r., a więc w dniu wydania decyzji [...] tj. [...] lutego 2009 r. nastąpiło już (stosownie do postanowień art. 221 ust. 4 WKC) przedawnienie 3 letniego terminu do powiadomienia dłużnika o jego wysokości. W tej sytuacji Naczelnik UC w zaskarżonej decyzji prawidłowo określił wysokość należności celnych dla przedmiotowych kwiatów, klasyfikowanych do kodu TARIC [...] ze stawką celną w wysokości 4,7%, dla potrzeb określenia należności podatkowych.

Organ II instancji wskazał również, że zobowiązanie nie uległo przedawnieniu. Wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie zgłoszenie spornych towarów do procedury' dopuszczenia do obrotu nastąpiło [...] listopada 2004r. w związku z tym, zgodnie z postanowieniami art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa), zobowiązanie podatkowe przedawniało się z upływem 2009r. Na skutek wniesienia w dniu 7 października 2009r. przez Stronę skargi do WSA na decyzję Dyrektora [...] z [...] września 2009r., z mocy prawa - art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej - nastąpiło zawieszenie biegu terminu zobowiązania podatkowego. Odpis prawomocnego wyroku WSA z 21 listopada 2011r., sygn. akt V SA/Wa 1936/11 wpłynął do Izby Celnej w Warszawie w dniu 15 lutego 2012r. Dlatego też bieg terminu przedawnienia biegnie dalej od dnia 16 lutego 2012r. i zobowiązanie nie przedawniło się.

Decyzję organu odwoławczego zaskarżyła Strona zarzucając jej rażące naruszenie:

1. prawa materialnego, tj. art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1789/2003 z dnia 11 września 2003 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez:

a) błędną interpretację pozycji 9505 CN podlegającą uznaniu, że dla rozpoznawalności świątecznego charakteru artykułów objętych tą pozycją wymagane jest, aby artykuł posiadał napisy, symbole lub zdobienia wskazujące na ich związek z konkretnymi świętami,

b) niewłaściwe zastosowanie do przedmiotowych artykułów pozycji 6702 CN;

2. art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r, poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) poprzez nie uwzględnienie wiążącej oceny prawnej wyrażonej w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 lipca 2011 r. sygn. akt I GSK 505/10 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 21 listopada 2011 r. sygn. akt V SA/Wa 1936/11 – co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

3. prawa procesowego, tj. art. 170 p.p.s.a. poprzez powołanie się na stanowisko wyrażone w wyroku z 21 kwietnia 2009 r. sygn. akt V SA/Wa 3001/08 podczas gdy wyrok ten został uchylony prawomocnym wyrokiem NSA z 7 grudnia 2010 r. sygn. akt I GSK 471/09, oraz powoływanie się na usunięte z obrotu prawnego decyzje WIT – co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

4. art. 122, art. 180 § 1, art. 187, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niedostateczne wyjaśnienie sprawy, a przede wszystkim niewyjaśnienie czy przedmiotowy produkt ma wartość dekoracyjną i czy został wyłącznie zaprojektowany, wyprodukowany i jest rozpoznawalny jako artykuł świąteczny;

5. art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie wniosku o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy.

W uzasadnieniu strona rozwinęła powyższe zarzuty podkreślając w szczególności, iż organ celny nie zbadał, czy sporne towary były wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne – zgodnie z wiążącymi go dyrektywami wyroków WSA i NSA. Podkreślił, iż ustalenie w sprawie, czy dany produkt używany jest w czasie święta jest niewątpliwie okolicznością faktyczną, która mogła być ustalona m.in. w drodze opinii biegłego – czego bezskutecznie domagał się skarżący. Zdaniem strony, nie można uznać, że "stan towaru nie jest sporny", bowiem jest on sporny, zaś spór dotyczy cechy taryfowej towaru, jaką jest "świąteczność" w rozumieniu not wyjaśniających do pozycji 9505.

Podnosząc powyższe zarzuty strona skarżąca wniosła o: uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów procesu, w tym zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 26 października 2012r., sygn. akt V SA/Wa 1601/12 uznał skargę za zasadną i uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd I instancji uwzględniając skargę na tę decyzję wskazał, że wobec uprzedniego wyroku z 21 listopada 2011 r., Dyrektor IC rozpoznając ponownie sprawę związany był wytycznymi jakie zawarł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w tym wyroku. W ocenie Sądu I instancji organ odwoławczy nie zastosował się do wytycznych Sądu, czego konsekwencją było niewyjaśnienie sprawy w sposób umożliwiający podjęcie ostatecznej decyzji. Organ poprzestał bowiem jedynie na rozważaniach dotyczących charakteru towaru ocenianego w aspekcie kryteriów zawartych w Notach wyjaśniających. Sąd I instancji za błędne uznał przyjęcie przez organ, że skarżąca nie kwestionowała ustalonego stanu faktycznego spornego towaru oraz przyjęcie, że stan importowanych towarów także nie był sporny, wobec czego również stan faktyczny sprawy był nieskomplikowany. Za nieuzasadnioną Sądu uznał odmowę dopuszczenia dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy na okoliczność tego, jaki charakter mają sporne towary, czy mają one charakter artykułu świątecznego, a zwłaszcza, czy są związane z konkretnym świętem. Przedstawioną argumentację organu w tym zakresie Sąd uznał za chybioną, wskazując, że biegły miałby wypowiedzieć się wyłącznie co do charakteru importowanego towaru nie zaś co do obowiązującego prawa i jego zastosowania lub wykładni. Za zasadny Sąd I instancji uznał zarzut naruszenia art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1789/2003 z dnia 11 września 2003 r. zmieniającego załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez błędną interpretację zapisu pozycji 6702 oraz pozycji 9505 CN w odniesieniu do omawianego towaru. Przyporządkowanie towaru do kodu [...] Wspólnej Taryfy Celnej było w ocenie Sądu przedwczesne gdyż organ nie zbadał wyczerpująco czy towar ten miał charakter artykułu bożonarodzeniowego, dla którego przewidziano odrębny kod [...].

Naczelny Sąd Administracyjny, w wyniku rozpoznania skargi Dyrektora IC, wyrokiem z 10 czerwca 2014r., I GSK 279/13 uchylił wyrok WSA w Warszawie z 26 października 2012r. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

Sąd kasacyjny wskazał, że Sąd I instancji - co trafnie podniesiono w zarzutach skargi kasacyjnej i jej uzasadnieniu - nie miał podstaw by zarzucić organowi wadliwe, niekompletne zgromadzenie materiału dowodowego.

NSA zauważył, że WSA w Warszawie oceniając czy materiał dowodowy jest kompletny, wskazał na pominięcie wniosku dowodowego strony o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu kulturoznawstwa dla stwierdzenia, czy sporne towary z uwagi na swoją symbolikę i przeznaczenie do dekoracji mają charakter artykułu świątecznego jak i w celu stwierdzenia czy w polskim kręgu kulturowym używa się tych artykułów wyłącznie w okresie Świąt Bożego Narodzenia. Natomiast zdaniem Sądu kasacyjnego ocena zasadności wskazanego wniosku dowodowego wymaga zwrócenia uwagi, że nawet gdyby uznać, że sporne produkty mają wartość dekoracyjną (co w przypadku kwiatów zdaje się być oczywiste), jak i że faktycznie produkty te są używane w Święta Bożego Narodzenia - nie potwierdzi to wyłącznego ich zaprojektowania i wyprodukowania oraz rozpoznawania tych artykułów jako artykułów wyłącznie świątecznych/bożonarodzeniowych.

W ocenie NSA uzasadnienie zaskarżonych decyzji wskazuje, że - co do braku celowości przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego - nie można zarzucić wadliwości. Wskazał, że teza dowodowa nie zmierza do ustalenia wyłącznego zaprojektowania i wyprodukowania towaru jako wyłącznie świątecznego. Wyjaśnił, że tej istotnej kwestii nie przesądzi też ustalenie czy w okresie świąt, popyt na te produkty jest większy niż w innych porach roku. Zgodził się natomiast, że dowód z opinii biegłego nie może być przeprowadzony na okoliczność prawidłowości klasyfikacji taryfowej - bo to należy do wyłącznej kompetencji właściwych organów. Dlatego też jego zdaniem Sąd I instancji nie miał podstaw by stwierdzić, że organ wydając kontrolowaną decyzję nie zgromadził kompletnego materiału dowodowego.

Zwrócił również uwagę, że oceny pod kątem możliwości przyporządkowania towaru do obu ww. kodów CN dokonano w oparciu o ten sam - niesporny stan (opis) towaru. Z powyższego wynika, że poczynienie ustaleń faktycznych w sprawie nie wymaga uzupełniającego postępowania dowodowego, lecz wszechstronnego rozpatrzenia - w rozumieniu art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej - zgromadzonego materiału dowodowego, pod kątem przesłanek klasyfikacji taryfowej.

Rozpoznając ponownie sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna, jakkolwiek z innych powodów niż w niej zawarte.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

Na wstępie należy zauważyć, że zgodnie z art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Odstępstwem od związania oceną prawną Sądu kasacyjnego jest sytuacja, w której następuje zmiana stanu faktycznego w sprawie.

Sąd podkreśla, że na rozprawie w dniu 9 grudnia 2014r. z urzędu dopuścił dowód z koperty znajdującej się w aktach sprawy o sygn. akt V SA/Wa 1936/11 i ustalił, iż skarga na decyzję Dyrektora IC z [...] września 2009r., nr [...] wbrew twierdzeniom organu odwoławczego nie została złożona [...] października 2009r., tylko [...] października 2009r.

Powyższe ustalenie powoduje, zmianę stanu faktycznego sprawy, przyjętego do orzekania i konieczność ponownej analizy sprawy pod kątem przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W niniejszej sprawie istotą sporu jest sposób liczenia terminu przedawnienia o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Natomiast w myśl art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania.

Natomiast art. 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności;

W tym miejscu trzeba ponownie podkreślić, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

W przedmiotowej sprawie nie ulega wątpliwości, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego powstałego w dniu zgłoszenia celnego z [...] listopada 2004r. powinien upłynąć z dniem 31 grudnia 2009 r.

Jednakże, w przypadku wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą danego zobowiązania podatkowego, bieg terminu przedawnienia, zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu. Przy czym za dzień wniesienia skargi uważa się dzień złożenia jej w siedzibie organu, za pośrednictwem którego jest wnoszona lub dzień nadania skargi w polskim urzędzie pocztowym. Stan zawieszenia biegu przedawnienia trwa, w myśl art. 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej, do dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności. Po tym zaś dniu bieg terminu przedawnienia biegnie dalej.

W niniejszej sprawie, skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie została wniesiona przez skarżącą spółkę w dniu 12 października 2009 r. (data stempla pocztowego – karta 9 akt sądowych V SA/Wa 1936/11 oraz karta 103 przedmiotowych akt sądowych), tj. 81 dni przed upływem terminu przedawnienia. W tym dniu zawieszeniu uległ bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego za grudzień 2004 r.

Natomiast doręczenie organowi podatkowemu - Dyrektorowi Izby Celnej w [...] - odpisu prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 listopada 2011 r., sygn. akt V SA/Wa 1936/11, nastąpiło w dniu 15 lutego 2012 r. (karta 105 akt administracyjnych). Oznacza to, że termin przedawnienia biegł dalej od dnia 16 lutego 2012 r. i upłynął po 81 dniach od tej daty tj. w dniu 6 maja 2012 r.

Organ błędnie uznał wydając decyzję z [...] maja 2012r., że termin przedawnienia jeszcze nie upłynął. Powyższe było spowodowane nieprawidłowym przyjęciem, że skarga na decyzję organu odwoławczego z [...] września 2009 r., nr [...] została wniesiona [...] października 2009r., a nie jak w rzeczywistości miało to miejsce [...] października 2009r.

Należy wyjaśnić, że licząc termin przedawnienia nie wliczamy do niego okresu zawieszenia, a po rozpoczęciu dalszego biegu terminu przedawnienia liczymy termin, jaki pozostał przed zawieszeniem (81 dni) (por. wyroki: WSA w Warszawie z 2 lipca 2013r., V SA/Wa 709/13 dostępny na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W związku z powyższym należy przyjąć, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w przedmiotowej sprawie uległo przedawnieniu z dniem 6 maja 2012r.

Wskazać należy, że w odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, skutkiem przedawnienia jest ich wygaśnięcie. Oznacza to, że po upływie terminu przedawnienia nie jest możliwe orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja została wydana w stosunku do zobowiązania podatkowego, które uległo przedawnieniu. Dlatego też, wydając zaskarżoną decyzję, Dyrektor IC naruszył przepisy art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 2 i art. 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a także art.122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego.

Zdaniem Sądu w zaprezentowanych okolicznościach sprawy przedmiotowe zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, co powoduje jego wygaśnięcie z mocy prawa. Podkreślić bowiem należy, że zobowiązanie podatkowe wygasa także w sytuacji, gdy organ pierwszej instancji wydał decyzję określającą, a po jej wydaniu nastąpił upływ terminu przedawnienia. Stanowisko takie zaprezentował NSA w uchwale z 6 października 2003 r., FPS 8/03 (por. ONSA 2004, nr 1, poz. 7, Glosa 2004, nr 7, s. 32) stwierdzając, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin przewidziany w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego. Upływ czasu spowoduje wygaśnięcie zobowiązania bez względu na to, czy toczy się postępowanie podatkowe, czy też nie i czy znajduje się ono w fazie przed organem pierwszej, czy też drugiej instancji. Powyższe zostało potwierdzone także w uchwale NSA z 3 grudnia 2012r. sygn. akt I FPS 1/12.

Uchybienie to miało wpływ na wynik sprawy, gdyż prawidłowe zastosowanie powyższej normy przez Dyrektora IC prowadzić powinno w podanych okolicznościach do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i umorzenia postępowania w sprawie. Należy wskazać, że w razie gdy w trakcie prowadzonego postępowania odwoławczego zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, organ odwoławczy obowiązany jest uchylić decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie (por. wyrok NSA z 14 listopada 2012 r., sygn. I FSK 1863/11). Organ odwoławczy związany jest bowiem stanem prawnym i faktycznym obowiązującym w dniu wydania zaskarżonej decyzji.

Ponownie rozpoznając sprawę organ zastosuje się do przedstawionej interpretacji wskazanych przepisów oraz szczegółowo przeanalizuje czy w okolicznościach przedmiotowej sprawy wystąpiły inne zdarzenia powodujące, iż do przedawnienia zobowiązania podatkowego nie doszło.

Wskazana okoliczność ma fundamentalne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, powodując niecelowość oceny zarzutów skargi pod kątem ewentualnego naruszenia przepisów postępowania oraz prawa materialnego zastosowanych przez organ podatkowy.

Mając powyższe na uwadze, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. Orzeczenie pomieszczone w punkcie II wyroku zostało wydane na podstawie art. 200 w zw. art. 205 § 2 p.p.s.a. i w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a i § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490), a zasądzona tam kwota obejmuje: zwrot 100 zł wpisu uiszczonego przez skarżącego, koszty zastępstwa procesowego (60 zł).