Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1597/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-06-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 6 ust. 9 pkt 3
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska (sprawozdawca), sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant p. o. referenta stażysty Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi P. H.-U. K. sp. j. z siedzibą w M. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązań z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za czerwiec 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Kontrola podatkowa, przeprowadzona w dniach od 30 kwietnia 2013 r. do 11 czerwca 2013 r. przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. w Przedsiębiorstwie Handlowo-Usługowym "K." H. J., K. M. spółka jawna w M. (dalej jako Skarżąca, Strona) w zakresie prawidłowości realizacji przepisów art. 33 ust. 1-4a ustawy z dnia 27.08. 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej raz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t.j. Dz.U. z roku 2011, Nr 127, poz. 721 z poźn. zm., dalej ustawa o rehabilitacji) za okres od 1 grudnia 2007 r. do 30 listopada 2012 r. wykazała, że strona w kontrolowanym okresie nie przekazywała środków pieniężnych na konto ZFRON w terminie określonym w art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji.

W związku z tym, Prezes Zarządu PFRON pismem z dnia 31 października 2013 r. wezwał Skarżącą do złożenia deklaracji DEK-II-a za okres 2013/06 oraz dokonania zwrotu na ZFRON środków nieprawidłowo wydatkowanych lub nie przekazanych. W związku z niezłożeniem powyższej deklaracji, Prezes Zarządu PFRON postanowieniem z dnia 28 listopada 2013 r. znak: wszczął postępowanie w celu określenia wysokości zobowiązań z tytułu wpłat na PFRON w związku z niezgodnym z ustawą wykorzystaniem i nieterminowym przekazaniem środków ZFRON za 2013/06. Następnie pismem z dnia 10 grudnia 2013 r. wezwał stronę do przedstawienia dowodów w postaci: zestawień, wyjaśnień i informacji oraz m.in. kopii wyciągów z rachunku bankowego ZFRON, deklaracji PIT-4 R za lata 2007-2012, dokumentów potwierdzających wysokość zwolnienia z podatku od nieruchomości za lata 2007-2010 r.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie, strona przy piśmie z dnia 19 grudnia 2013 r. przesłała żądane dokumenty.

Prezes Zarządu PFRON decyzją z dnia [...] sierpnia 2014 r., określił Skarżącej wysokość zobowiązania z tytułu wpłat na PFRON w związku nieterminowym przekazaniem środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych za 2013/06 w kwocie 188 692,00 zł. W uzasadnieniu organ wskazał, iż Spółka posiadała Regulamin zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, prowadziła ewidencję oraz rachunek bankowy dla środków ZFRON. Pracodawca przeznaczał 10% środków funduszu rehabilitacji na pomoc indywidualną dla niepełnosprawnych pracowników i byłych niepracujących niepełnosprawnych pracowników oraz 15% środków funduszu rehabilitacji na indywidualne programy rehabilitacji. Strona była zobowiązana do tworzenia ZFRON i wykorzystywania środków tego funduszu na rzecz osób niepełnosprawnych na warunkach wskazanych w art. 33 ustawy. Na podstawie protokołu kontroli ustalił, że zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych tworzony był z: zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, zaliczek na podatek od nieruchomości, różnicy pomiędzy kwotą miesięcznego dofinansowania z PFRON, a kwotą wynagrodzenia osób niepełnosprawnych, zwolnień z tytułu viniety oraz odsetek od środków zgromadzonych na rachunku bankowym ZFRON.

Organ ustalił, że w okresach: 2007/12- 2011/09 Strona nie dotrzymała terminu przekazania środków uzyskanych ze zwolnień z podatku dochodowego od osób fizycznych na rachunek bankowy ZFRON, natomiast za okresy: 2011/10-2012/11 środki uzyskane z ww. tytułu przekazała na rachunek bankowy ZFRON w terminie zgodnym z art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy. Skarżąca w okresie 12/2007- 2011/09 nie dotrzymała terminów do przekazywania środków ZFRON pochodzących z podatku dochodowego od osób fizycznych na rachunek bankowy tego funduszu w łącznej kwocie 379 012,80 zł. Organ stwierdził, iż stanowi to naruszenie art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy i skutkuje obowiązkiem wpłaty 30% równowartości tych środków na PFRON, tj. kwoty 113 703,84 zł (379 012,80 zł x 30%). Organ ustalił ponadto, że w okresach: 2007/12- 2010/12 Strona nie dotrzymała terminu przekazania środków uzyskanych ze zwolnień z podatku od nieruchomości na rachunek bankowy ZFRON w kwocie

245 699,10 zł. Stwierdził, iż stanowi to naruszenie art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy i skutkuje obowiązkiem wpłaty 30% równowartości tych środków na PFRON, tj. kwoty 73 709,73 zł (245 699,10 zł x 30%).

Ponadto Organ stwierdził, iż Skarżąca w okresach 2007/11-12, 2008/01, 06, 08 nie dotrzymała terminów do przekazywania na rachunek bankowy ZFRON nadwyżek, wynikających z różnicy pomiędzy kwotą miesięcznego dofinansowania otrzymanego z PFRON do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych, a kwotą miesięcznego wynagrodzenia osiąganego przez osoby niepełnosprawne w kwocie 4 261,90 zł. Organ uznał, iż stanowi to naruszenie art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy i skutkuje obowiązkiem wpłaty 30% równowartości tych środków na PFRON, tj. kwoty 1 278,57 zł (4 261,90 zł x 30%).

Zaznaczył, iż łączna kwota środków przekazanych w kontrolowanym okresie na rachunek bankowy ZFRON z naruszeniem terminu wskazanego w art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy wynosi: 628 973,80 zł (379 012,80 zł + 245 699,10 zł + 4 261,90 zł).

Łączna sankcja wynikająca z art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy w związku z naruszeniem art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy naliczona od kwoty 628 973,80 wynosi: 188 692,14 zł (628 973,80 zł x 30%).

W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego, w szczególności art. 33 ust.3 pkt3 ustawy o rehabilitacji w związku z art.31 i 38 ustawy z dnia 26 .07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych , poprzez błędną wykładnię przepisu art.33 ust.3 pkt 3 ww. ustawy o rehabilitacji, polegającą na przyjęciu, że dniem uzyskania środków pochodzących z zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, podlegających przekazaniu na rachunek bankowy zfron jest dzień wypłaty wynagrodzeń pracowników, co w konsekwencji spowodowało bezpodstawne obciążenie pracodawcy 30% sankcją z art.33 ust.4a pkt 2 ustawy o rehabilitacji. Nadto zarzucono Organowi naruszenie zasad postępowania, w szczególności obowiązku umożliwienia stronie czynnego udziału w postępowaniu i obrony swych praw, przez co nie doszło do wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych w sprawie.

Minister Pracy i Polityki Społecznej decyzją z dnia [...] kwietnia 2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji stwierdzając, że jest ona prawidłowa. Organ odwoławczy podzielił stanowisko Prezesa Zarządu PFRON, że strona w sposób nieterminowy przekazała w okresie od grudnia 2007 r. do września 2011 r. środki na rachunek ZFRON z tytułu zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych w łącznej kwocie 379 012,80 zł. Ww. nieprawidłowości organ I instancji wykazał w sposób szczegółowy w tabeli na str. 8 i 9 decyzji. W ocenie Organu niezgodnie z art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji strona przekazała też środki z tytułu zwolnień z podatku od nieruchomości na rachunek bankowy ZFRON od grudnia 2007 r. do grudnia 2010 r. w łącznej wysokości 245 699,10 zł., które to nieprawidłowości organ I instancji przedstawił w tabeli na str. 10 decyzji. Powyższe ustalenia potwierdzają dane zawarte w protokole kontroli podatkowej Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. m.in. na str. 14-16, 23-25, 28-31, 33-35.

Organ zaznaczył, iż dniem uzyskania środków ze zwolnień z podatku dochodowego od osób fizycznych jest dzień wypłaty wynagrodzeń pracownikom. Dniem uzyskania środków, w przypadku zwolnienia z obowiązku odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych jest dzień, w którym pracodawca, prowadzący zakład pracy chronionej, dokonuje poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Gdy wnioskodawca korzysta ze zwolnienia odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, a zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wiąże powstanie takiego zobowiązania, zasadnym jest przyjęcie, że środki, które przekazuje na konta funduszy rehabilitacji osób niepełnosprawnych uzyskuje w dacie naliczenia i pobrania zaliczki na ten podatek. Organ powołał się na ugruntowane stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który w wielu wyrokach podzielił pogląd prezentowany przez Ministra Pracy i Polityki Społecznej stwierdzając, że termin, wynikający z art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji, powinien być rozumiany jako 7 dni od wypłaty wynagrodzeń brutto pracownikom, od których potrącono zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych.

Organ zauważył, że interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 24 lipca 2013 r., na którą powołuje się strona, stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), natomiast regulacje ustawy o rehabilitacji (...) "nie normują (...) kwestii, o której mowa we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego." Jak wynika również z tej interpretacji (str. 5 drugi akapit od dołu) art. 33 ust. 3 pkt. 3 ustawy o rehabilitacji (...) "obliguje bowiem pracodawcę jedynie do wpłaty tych środków na odrębny rozliczeniowy rachunek bankowy prowadzony dla tego funduszu, w terminie 7 dni od dnia, w którym środki te uzyskano". Interpretacja ta nie odnosi się do terminu "uzyskania" środków. Do terminu tego odnosi się natomiast przytoczone w niniejszej decyzji utrwalone orzecznictwo sądowo- administracyjne uznając, że środki te uzyskuje się w dacie naliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, tj. w dacie wypłaty wynagrodzenia. W ocenie Organu z interpretacji tej nie wynika też, aby do obowiązku wynikającego z art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji (...) miał zastosowanie art. 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (. Dz.U z 2012 r. poz. 361 ze zm.).

Za nieuzasadniony uznał zarzut naruszenia zasad postępowania, w szczególności art. 123 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U z 2012 r. poz. 749). Strona miała możliwość uczestniczenia w każdym stadium postępowania. Pismem z dnia 16 grudnia 2013 r. Skarżąca została wezwana przez organ I instancji do przedstawienia dowodów będących w jej posiadaniu w postaci zestawień, wyjaśnień, informacji oraz potwierdzonych za zgodność z oryginałem kopii dokumentów. Strona została też, zgodnie z art. 200 Ordynacji podatkowej, poinformowana pismem z dnia 18 czerwca 2014 r. o możliwości wypowiedzenia się w sprawie. W aktach sprawy znajduje się też "Protokół przedstawienia stronie zebranego materiału dowodowego" z dnia 30 czerwca 2014 r. z widniejącym na nim podpisem pełnomocnika Strony. Również organ odwoławczy skierował do Strony pismo z dnia 17 grudnia 2014 r., informujące o prawie wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego. Organ odwoławczy zaznaczył, że art. 200 Ordynacji podatkowej nie określa obowiązku organu udostępniania Stronie projektu decyzji.

Organ uznał za bezpodstawne twierdzenie Skarżącej, że środki ze zwolnienia z podatku od nieruchomości uzyskała w dacie płatności tego podatku za bieżący miesiąc. Organ nie zgodził się też z twierdzeniem, że nie zostały wyjaśnione wszelkie okoliczności faktyczne dotyczące przekazywania na rachunek bankowy ZFRON środków z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, a zagadnienie to nie było przedmiotem kontroli przeprowadzonej przez [...] Urząd Skarbowy w B.. Z protokołu kontroli (m.in. na str. 14-15, 23-24, 28- 29, 33-34) wynika wysokość środków uzyskanych z tytułu części zaliczek na podatek od nieruchomości, które strona przekazała na rachunek bankowy ZFRON ze wskazaniem kwoty i daty przekazania ich na rachunek bankowy ZFRON.

Organ zauważył, że zgodnie z art. 6 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz.U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.) osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej są obowiązane wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca, a za styczeń - do dnia 31 stycznia. Należało zatem przyjąć, że Skarżąca znała ustawowo określony termin płatności tego podatku, a mimo to, przekazywała środki na ZFRON z opóźnieniem, co stanowi naruszenie art. 33 ust. 3 pkt. 3 ustawy o rehabilitacji. Tym samym, w ocenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej sankcja określona w decyzji została zastosowana w sposób prawidłowy.

W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, w części zaskarżonej przez stronę, to jest co do kwoty 187 413,57 zł, a także o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

1) naruszenie prawa materialnego, w szczególności art. 33 ust.3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji, poprzez błędną wykładnię tego przepisu polegającą na przyjęciu, że dzień wypłaty wynagrodzenia pracownikom jest datą od której należy liczyć 7 dniowy termin, o który mowa w tym przepisie do przekazania środków funduszu na rozliczeniowy rachunek bankowy środków funduszu , w odniesieniu do zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych , pobranych przez pracodawcę jako płatnika na podstawie art. 38 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, które na podstawie art.38 ust. 2 pkt 1 lit.a powołanej ustawy podatkowej, płatnicy przekazują na fundusz. Konsekwencją powyższego naruszenia prawa stało się bezpodstawne zastosowanie w odniesieniu

do skarżącego sankcji z art. 33 ust. 4a ustawy o rehabilitacji

2) naruszenie zasad postępowania, w szczególności art. 123 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U z 2012 r. poz.749), skutkiem czego nie doszło do pełnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych w sprawie; stronie nie zapewniono możliwości wypowiedzenia się co do całości materiału, co spowodowało niezgodne ze stanem faktycznym przyjęcie, że środki ze zwolnienia z podatku od nieruchomości strona uzyskała w dacie płatności tego podatku za bieżący miesiąc.

W uzasadnieniu Skarżąca wskazała, iż wbrew stanowisku Organu, wpłaty na rachunek bankowy środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych dokonywane były przy zachowaniu ustawowego, 7 dniowego terminu, wynikającego z art.33 ust.3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji.

Skarżąca podniosła, iż przepis art. 38 ust.2 ustawy pdof ma charakter normy szczególnej, stanowiącej odstępstwo od ogólnej reguły określonej w art.38 ust.1. Podkreśliła, że odstępstwo to dotyczy wyłącznie podmiotu, na rzecz którego należy przekazać kwotę zaliczki. Samo przekazanie zaliczki do tych podmiotów nastąpić winno w terminie określonym w art.38 ust.1 ustawy pdof, a więc do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki. Skarżąca podkreśliła nadto, że sformułowanie "przekazują" nie oznacza, że pobrane zaliczki automatycznie stają się środkami funduszu. Zdaniem Skarżącej, sformułowanie to oznacza pewną pożądaną aktywność tegoż płatnika, polegającą np. na sporządzeniu odpowiedniego dokumentu wewnętrznego, dokonaniu stosownych zapisów w księgach handlowych bądź innych prowadzonych przezeń ewidencjach.

Dopiero dokonanie tych działań stanowić będzie o przekazaniu kwot pobranych zaliczek na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Od tej pory kwoty pobranych zaliczek staną się środkami zfron, podlegającymi przekazaniu, na zasadzie art.33 ust.3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji, na rozliczeniowy rachunek bankowy środków tego funduszu, prowadzony zgodnie z wymogiem wynikającym z art.33 ust.3 pkt. 2 ustawy. Na przekazanie środków funduszu rehabilitacji na rachunek, o którym mowa wyżej, pracodawca prowadzący zpch ma termin 7 dniowy. Początkiem tego terminu, zdaniem Skarżącej, jest data przekazania kwot zaliczek na zpfron, a nie (jak chce organ wydający zaskarżoną decyzję) data wypłaty wynagrodzenia pracownikowi. Podkreśliła, że identyczną, co do zasady, argumentację w tej sprawie, zawiera interpretacja Ministra Finansów z dnia 24.07.2013 r., DD3/033/91/IMD/13/RD-75875/13, wydana z urzędu, stanowiąca zmianę Interpretacji Indywidualnej wydanej w dniu 8 czerwca 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach. Skarżąca podniosła, iż organy obu instancji nie odniosły się do niego. Zdaniem Skarżącej zapomniano dodać, że także ustawa o rehabilitacji nie definiuje tego terminu, zaś stanowisko organu, iż dniem uzyskania środków z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, jest dzień wypłaty wynagrodzeń pracownikom, nie zawiera żadnego merytorycznego argumentu na jego poparcie.

W ocenie Skarżącej, termin 7 dniowy do przekazania środków zfron na rozliczeniowy rachunek bankowy środków tego funduszu winien być liczony od dnia uzyskania środków przez ten fundusz, to jest od dnia, kiedy płatnik dokonał przekazania pobranych zaliczek na zfron. W tym dniu bowiem zfron środki te uzyskał. Dopiero środki będące środkami funduszu podlegają przekazaniu na rachunek tych środków.

Według Skarżącej, dokonywała ona przekazania środków zfron na rachunek funduszu w 7 dniowych terminach , zgodnie z art.33 ust3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji, co jednoznacznie potwierdza protokół kontroli podatkowej, a także tabela zamieszczona na stronach 8 i 9 decyzji organu I instancji. W tej sytuacji sankcja w kwocie 113 703,84 zł., została nałożona na skarżącą bezpodstawnie, gdyż nie nastąpiło uchybienie skutkujące obowiązkiem wpłaty 30% uchybionych kwot na PFRON.

Skarżąca wyjaśniła, iż w odniesieniu do zwolnienia z podatku od nieruchomości, przyjęła sposób działania polegający na tym, że zwolnienie należne za dany miesiąc wykorzystywała w terminie płatności podatku, przypadającym w dniu 15 miesiąca następnego. W ocenie Skarżącej sposób taki nie stoi w sprzeczności z prawem, gdyż żaden przepis powszechnie obowiązujący nie obliguje podmiotu uprawnionego do zwolnienia z podatku do wykorzystania tego zwolnienia w tym miesiącu, za który zwolnienie przysługuje. Tym samym, środki ze zwolnienia z podatku od nieruchomości skarżąca uzyskiwała w 15 dniu miesiąca następującego po miesiącu, za który zwolnienie jej przysługiwało.

Podniosła, iż zagadnienie to nie było przedmiotem kontroli przeprowadzonej przez [...] Urząd Skarbowy w B.. W protokole kontroli brak jest jakichkolwiek uwag bądź zastrzeżeń ze strony kontrolujących. W związku z tym Skarżąca nie zajmowała w tej sprawie żadnego stanowiska. W trakcie trwania postępowania, a więc w okresie pomiędzy 28 listopada 2013 r. a datą wydania decyzji w I instancji, to jest [...] sierpnia 2014 r., organ w żaden sposób nie powiadomił strony o swych zastrzeżeniach do terminowości przekazania środków ze zwolnienia od podatku od nieruchomości, nie zażądał też jakichkolwiek wyjaśnień w tej sprawie. Również w dniu 30 czerwca 2014r., w czasie zapoznawania się przez pełnomocnika strony z zebranym materiałem, nie dano mu możliwości zajęcia stanowiska w tej sprawie, gdyż materiał w aktach sprawy był w stanie pierwotnym, a więc nie zawierał żadnych uwag, zastrzeżeń czy też adnotacji. Na pytanie o projekt decyzji uzyskał informację, że projektu nie ma.

W tym stanie rzeczy w ocenie Skarżącej nastąpiły istotne uchybienia organu w zakresie prowadzonego postępowania, które istotnie utrudniły stronie czynny udział w każdym jego stadium, prezentowanie i wyjaśnianie swego stanowiska. Organ ograniczył się do zawiadomienia strony o wyznaczeniu terminu do zapoznania się oraz wypowiedzenia w sprawie zebranego materiału, czyli wykonał rutynową, formalną czynność bez faktycznego umożliwienia działania. Skutkiem takiego prowadzenia postępowania było niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych w sprawie, w szczególności brak precyzyjnego ustalenia dat, kiedy strona uzyskiwała środki ze zwolnienia z podatku od nieruchomości. Według Skarżącej daty, które organ I instancji wykazał w uzasadnieniu decyzji, nie odzwierciedlają stanu faktycznego a jedynie wskazują datę płatności podatku od nieruchomości. Na podstawie takiego materiału wyliczono opóźnienia w przekazaniu środków i ustalono opłatę sankcyjną w kwocie 73 709,73 zł.

Zdaniem Skarżącej opłata sankcyjna, z tytułu rzekomego opóźnienia przekazania środków ze zwolnienia od podatku od nieruchomości, została ustalona w sposób wadliwy, na podstawie wadliwie zebranych danych, w postępowaniu obarczonym poważnymi uchybieniami. Biorąc to pod uwagę, decyzja w zakresie tej opłaty winna zostać uchylona.

W odpowiedzi na skargę Minister Pracy i Polityki Społecznej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga musiała zostać oddalona.

Najistotniejsze zagadnienie w sprawie dotyczy terminu przekazywania środków na zfron.

Zgodnie z art. 33 ust. 3 pkt 3 u.r.o.n., pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej jest obowiązany do przekazywania środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych na założony w tym celu rachunek bankowy w terminie 7 dni od dnia, w którym środki te uzyskano.

Na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 oraz art. 5 O.p. stwierdzić należy, że skoro zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika środków pieniężnych, zgodnie z art. 11 w zw. z art. 12 u.p.d.o.f., w tym też momencie powstaje dla płatnika określony w art. 31 ww. ustawy obowiązek obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. W tym momencie Skarżący uzyskuje środki, które następnie powinien przekazać na wskazany w art. 38 ust. 2 u.p.d.o.f. zfron.

W myśl art.49 ust. 2 u.r.o.n., pracodawcy dokonują wpłat, o których mowa w ust.1 w terminie do dnia 20 następnego miesiąca po miesiącu, w którym zaistniały okoliczności, powodujące powstanie obowiązku wpłat.

Jeżeli pracodawca korzysta ze zwolnienia z odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, a zobowiązanie to powstaje w sposób opisany w art. 21 § 1 pkt 1 O.p., tj. z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym u.p.d.o.f. wiąże powstanie takiego zobowiązania, środki, które przekazuje na konto funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, uzyskuje w dacie naliczenia i pobrania zaliczki na ten podatek.

Potwierdzeniem prawidłowości powyżej zaprezentowanego stanowiska jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 sierpnia 2010 r. sygn. akt III SA/Po 383/10, w którym Sąd ten przyjął, że pracodawca ma obowiązek przekazać środki na zfron w terminie 7 dni od wypłaty wynagrodzeń brutto pracownikom, od których potrącono zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jak trafnie zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 22 kwietnia 2013, wydanym w sprawie III SA/Wa 2653/12, w świetle art. 38 u.p.d.o.f. pracodawca jest płatnikiem, a więc pośrednikiem pomiędzy organem podatkowym a pracownikiem w wykonywaniu obowiązków podatkowych. Zgodnie z ustawową definicją, zawartą w art. 8 O.p. do zasadniczych obowiązków każdego płatnika (w tym i pracodawcy będącego zakładem pracy chronionej) jest dokonywanie obliczenia zaliczek na podatek, poboru od wypłaconego pracownikowi brutto wynagrodzenia obliczonych zaliczek na podatek dochodowy i przekazywania ich organowi podatkowemu w imieniu podatnika na poczet jego zobowiązań z tytułu podatku dochodowego. Płatnik zatem nie dysponuje swoimi pieniędzmi, ale pieniędzmi podatnika i tak to jest zaznaczone na listach płac. Zamiarem ustawodawcy było jak najszybsze finansowanie zakładowej działalności rehabilitacyjnej z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W postępowaniu przeprowadzonym przez organy w sprawie niniejszej ustalono w sposób nie budzący wątpliwości, iż Skarżąca w kontrolowanym okresie nieterminowo przekazywała środki na rachunek zfron oraz nie przekazała na tenże rachunek środków, pochodzących ze zwolnień z podatku od nieruchomości, co obligowało organ I instancji do wydania decyzji określającej wysokość sankcji, w związku z naruszeniem art. 33 ust. 4a u.r.o.n.

Ustawodawca wprowadził dwie sankcje związane z niewłaściwym stosowaniem przepisów u.r.o.n. dotyczących zfron, tj.:

- za przeznaczanie środków zfron na cele inne niż rehabilitacja zawodowa, społeczna i lecznicza, w tym indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych oraz ubezpieczenie osób niepełnosprawnych,

- za nieterminowe przekazywanie środków funduszu rehabilitacji na rachunek bankowy tego funduszu, w terminie 7 dni od dnia, w którym środki te uzyskano.

Skoro zatem zaistniały przesłanki zastosowania wymienionego przepisu, organ miał obowiązek go zastosować, w związku z powyższym bezzasadny jest zarzut Skarżącego dotyczący naruszenia art. 33 ust. 4a u.r.o.n.

Organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, w szczególności w zakresie przyjęcia, że środki ze zwolnienia z podatku od nieruchomości strona uzyskała w dacie płatności tego podatku za bieżący miesiąc.

Interpretacja Ministra Finansów z dnia 24.07.2013 r., stanowiąca zmianę Interpretacji Indywidualnej wydanej w dniu 8 czerwca 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, albowiem po jej wydaniu ugruntowało się stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, dotyczące przedmiotowego zagadnienia, które organ wziął pod uwagę wydając zaskarżoną decyzję. Powołując się na wyroki WSA w Warszawie, organ nie musiał szczegółowo odnosić się już do powołanej przez Stronę interpretacji. Tę linię orzecznictwa akceptuje Sąd, orzekający w sprawie niniejszej.

Całkowicie chybiony jest zarzut Skarżącej co do nieprzedstawienia jej przez organ projektu decyzji. Brak jest przepisu, który nakazywałby organom prezentowanie stronom projektów decyzji. Nie wiadomo też, czemu miałaby służyć taka praktyka, skoro obowiązujące przepisy nakazują doręczenie stronom decyzji (a nie jej projektu) i przewidują możliwości wnoszenia od nich środków zaskarżenia.

Zdaniem Sądu, organy nie popełniły żadnych uchybień procesowych w toku postępowania. W szczególności nie doszło do naruszenia art. 123 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U z 2012 r. poz.749). Wbrew twierdzeniom Strony, organy wyczerpująco wyjaśniły wszystkie okoliczności faktyczne w sprawie. Z akt sprawy wynika też, że stronie zapewniono możliwości wypowiedzenia się w sprawie całości materiału, oraz że miała ona możliwość uczestniczenia w każdym stadium postępowania. Pismem z dnia 16 grudnia 2013 r. Skarżąca została wezwana przez organ I instancji do przedstawienia dowodów będących w jej posiadaniu. Strona została też poinformowana pismem z dnia 18 czerwca 2014 r. o możliwości wypowiedzenia się w sprawie. W aktach sprawy znajduje się też "Protokół przedstawienia stronie zebranego materiału dowodowego" z dnia 30 czerwca 2014 r. z widniejącym na nim podpisem pełnomocnika strony. Organ odwoławczy również skierował do strony pismo z dnia 17 grudnia 2014 r., informujące o prawie wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego. Gołosłowny jest zatem zarzut braku możliwości wypowiedzenia się w sprawie.

Sąd nie stwierdził też zaistnienia przesłanek, które obligowałyby do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z porządku prawnego, wobec czego orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 p.p.s.a.