Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 472/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-12-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 67apar. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak, sędzia WSA Anna Zaorska, Protokolant referent stażysta Agnieszka Mazańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi R. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [....] grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych uchyla zaskarżoną decyzję.


UZASADNIENIE

Pismem datowanym na 15 stycznia 2018 r. R.J. (dalej jako: "Skarżący", "Strona" lub "Podatnik") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S.(dalej jako: "SKO") z dnia [...] grudnia 2017 r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych.

Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

1.1. Pismem z dnia 3 listopad 2016 r. Skarżący wystąpił do SKO za pośrednictwem Wójta Gminy D. (dalej jako: "Wójt") o umorzenie zaległego zobowiązania pieniężnego za rok 2016 z uwagi na zubożenie spowodowane zaborem stada dorodnych koni, pozbawiające Podatnika środków do egzystencji oraz bezpodstawnym naliczeniem stawek podatku za lata poprzednie, za nieistniejący budynek mieszkalny o pow. 85 m2. Podatnik podniósł, że w sprawie zaboru koni toczy się sprawa w Sądzie Apelacyjnym i Prokuraturze Krajowej.

W odniesieniu do wniosku o zastosowanie ulgi podatkowej decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r. na podstawie art. 67 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.; dalej jako: "O.p.") Wójt odmówił Skarżącemu umorzenia zaległości podatkowej z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. w kwocie 145 zł.

1.2. Od ww. decyzji Podatnik złożył w ustawowym terminie odwołanie. W wyniku rozpatrzenia odwołania od tej decyzji SKO decyzją z dnia [...] lutego 2017 r. uchyliło w całości zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia Wójtowi w celu pełnego zgromadzenia i prawidłowej oceny materiału dowodowego, w szczególności wszechstronnego wyjaśnienia wymaga sytuacja materialnej Strony.

1.3. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy decyzją z dnia [...] maja 2017 r. Wójt po raz kolejny odmówił Podatnikowi umorzenia wskazanej wyżej zaległości podatkowej.

1.4. SKO decyzją z dnia [...] sierpnia 2017 r. uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia Wójtowi z uwagi na niewypełnienie dyspozycji SKO zawartych w decyzji z dnia [...] lutego 2017 r., w szczególności nierozpatrzenie sprawy w odniesieniu do interesu publicznego.

1.5. Kolejną decyzją z dnia [...] listopada 2017 r. Wójt odmówił Stronie umorzenia zaległości podatkowych z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2016 w wysokości 145 zł

1.6. Skarżący od ww. decyzji Wójta z dnia [...] listopada 2017 r. złożył w przepisanym terminie odwołanie. W uzasadnieniu odwołania Skarżący podniósł, że jego zdaniem Wójt nie wziął pod uwagę wszystkich wydatków, np. na wyżywienie. Bezprawnie też Wójt obarczył Podatnika złą sytuacją majątkową, która doprowadziła do zaległości podatkowych. Według Strony to Wójt, składając podpis pod sfabrykowanym protokołem, przyczynił się do zaboru jego stada koni odkarmionych i zdrowych, a następnie rozdanych. Podatnik nie zgodził się ze stanowiskiem, że nie udowodnił, jaki wpływ na jego sytuację majątkową miał zabór koni. Wpływ ten jest bowiem oczywisty. Zabór koni sprawił, że Podatnik pozostał bez środków do życia. Obecnie jest osobą chorą, która nie ma środków na wykupienie leków. Nie ma środków na opłaty za energię elektryczną i gaz.

1.7. Decyzją z dnia [...] lutego 2018 r. SKO utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Organ wskazał, że z pisma Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w D. z dnia 8 września 2017 r. wynika, że Skarżący nie jest objęty żadną formą pomocy Ośrodka.

SKO przypomniało, że w aktach sprawy znajduje się decyzja SKO z dnia [...] lutego 2011 r., utrzymująca w mocy decyzję Wójta z dnia [...] stycznia 2011 r. o czasowym odebraniu [...] koni należących do Strony i obciążająca go kosztami transportu, utrzymania i koniecznego leczenia. Z pisma Pogotowia dla Zwierząt w T. z dnia 15 października 2012 r. wynika, że sprawa karna przeciwko Skarżącemu za znęcanie się nad zwierzętami została zakończona wyrokiem Sądu Rejonowego, który orzekł przepadek odebranych Stronie koni. Wyrok uprawomocnił się w dniu [...] sierpnia 2011 r. Wyrokiem Sądu Okręgowego w S. Podatnik został skazany za znęcanie się nad zwierzętami objętymi przepadkiem.

Skarżący pismem z dnia 11 września 2017 r. wyjaśnił, że nie ma dochodów za lata 2016-2017. W dniu [...] kwietnia 2017 r. zezłomował samochód, uzyskując 450 zł. Dwukrotnie odsprzedał susz drewna w własnych lasów, uzyskując z tego tytułu w 2016 r. kwotę 960,00 zł i w 2017 r. kwotę 1.200 zł. Należność za energię elektryczną za pół roku uiściła córka. Wydatki kwartalne na leki wynoszą 60 zł. Dom ogrzewa za darmo własnym drewnem. Wodę czerpie ze studni. Żadnych świadczeń nie posiada. Ponownie podniósł, że w 2010 r. odebrano mu bezprawnie [...] sztuk koni, do czego Wójt dopłacił prawie 30.000 zł, domagając się jednocześnie uiszczenia podatków. Podatnik do odwołania dołączył:

a) zaświadczenie z Urzędu Pracy w W. z dnia [...] czerwca 2017 r., według którego jest zarejestrowany jako osoba bezrobotna od dnia [...] grudnia 2012 r. bez prawa do zasiłku;

b) pismo Kierownika Biura Powiatowego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w M. z dnia 20 września 2016 r. z którego wynika, że Skarżący nie figuruje w bazie Ewidencji Producentów Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, a tym samym nie otrzymał żadnych dotacji realizowanych w ramach tej instytucji;

c) postanowienia Sądu Rejonowego w M. , Sądu Rejonowego W. i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie o zwolnieniu go z kosztów sądowych;

d) zaświadczenia lekarskie, skierowanie na zabiegi [...], skierowanie na badanie [...] .

Według treści swojego oświadczenia z dnia 6 grudnia 2016 r. Strona jest osobą samotnie gospodarującą. Podatnik nie jest osobą niepełnosprawną. Na jedzenie dorabia dorywczo niewielkie kwoty. W toku dalszego postępowania, mimo wezwania, Skarżący nie wykazał tych kwot. W oświadczeniu nie ujawnił również powierzchni gruntów, zabudowań, maszyn rolniczych, środków transportu, urządzeń i narzędzi, inwentarza żywego i upraw. Nie wykazał też, jakie poniósł straty finansowe w wyniku zaboru koni.

SKO stwierdziło, że w uzasadnieniu decyzji Wójt, uwzględniając udokumentowaną przez Stronę sytuację finansową i zdrowotną, odniósł się do przesłanki ważnego interesu podatnika, jak również do przesłanki ważnego interesu społecznego. W ocenie SKO stanowisko Wójta jest prawidłowe.

Odwołując się do przesłanek ustawowych SKO przypomniało, że za przyznaniem ulgi mogą przemawiać jedynie okoliczności, na powstanie których podatnik nie mógł mieć wpływu i które są niezależne od sposobu postępowania podatnika.

W ocenie SKO Podatnik ponosi winę za sytuację, w jakiej się znalazł. Odpowiedzialności tej nie może przerzucać na państwo.

Ponadto, z uwagi na nadpłatę za 2016 r. w kwocie 239 zł, miał możliwość uregulowania zaległości podatkowej w kwocie 145 zł.

Należy też zwrócić uwagę, iż Podatnik uzyskuje dochody z pracy dorywczej, których nie ujawnił oraz posiada wsparcie finansowe ze strony rodziny. W ocenie SKO Wójt słusznie uznał, że obecna sytuacja finansowa Podatnika nie może mieć wpływu na pozytywne rozstrzygnięcie wniosku, bez uwzględnienia przyczyn, które spowodowały taką sytuację, za którą Strona ponosi odpowiedzialność.

W ocenie SKO udzielenie Stronie ulgi naruszałoby zasadę równości obywateli wobec państwa, w szczególności wobec powszechnego obowiązku podatkowego. SKO uwzględniło wyjaśnienie Wójta, że brak wpływu należności pomniejszy wysokość budżetu gminy i być może uniemożliwi udzielenie ulgi podatkowej osobie faktycznie potrzebującej pomocy. Ponadto w ocenie SKO opłacenie przez Podatnika zaległości podatkowej w kwocie 145 zł nie spowoduje, że jego sytuacja materialna ulegnie rażącemu pogorszeniu, co z kolei spowodowałoby zagrożenie jego egzystencji, zwłaszcza w sytuacji, gdy Strona nie korzysta z pomocy społecznej. Materiał dowodowy wskazuje ponadto, że przesłanka, na jaką powołuje się Podatnik, tj. zabór koni, miała miejsce w 2010 r. Podatnik nie wykazał natomiast szczególnych okoliczności, które wystąpiły w okresie, za jaki powstała zaległość podatkowa.

2.1. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący sformułował żądanie umorzenia podatku za 2016 r. w całości.

Strona nie postawiła rozstrzygnięciu organu odwoławczego konkretnych zarzutów. W osnowie skargi wskazała, że zaskarżona decyzja jest bezprawna. Skarżący podniósł, że spełnia przesłankę "ważnego interesu" z uwagi na znaczne obniżenie zdolności płatniczych dłużnika spowodowanego zdarzeniem losowym, któremu nie był w stanie zapobiec ani go przewidzieć, tj. zaboru stada koni. W ocenie Skarżącego odbyło się to z jaskrawym naruszeniem prawa. Podatnik powołał się także na swoją ciężką sytuację materialną, którą szczegółowo opisał.

2.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1066) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 - dalej zwanej "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

4. Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest ustalenie czy organ prawidłowo przeprowadził postępowanie dowodowe w kwestii istnienia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, przekonująco uzasadnił decyzję i zmieścił się w granicach uznania administracyjnego odmawiając umorzenia zaległości podatkowych.

5. Skarga jest zasadna. Zebrane dowody wskazują, że Skarżący jest bardzo ubogi, wymaga leczenia i żyje na granicach egzystencji. Organ ponownie winien rozważyć, że w tym stanie rzeczy jest spełniona przesłanka ważnego interesu podatnika.

6. 1. Wyjaśniając podstawy prawne niniejszego orzeczenia należy wskazać, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 2 i 3 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, a także umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Sąd podziela utrwalony już w orzecznictwie pogląd o wyjątkowym charakterze ulg w spłacie należności podatkowych, nakazującym stosować je w sytuacji, gdy z powodów równie wyjątkowych podatnik nie może wywiązać się z obowiązku uiszczenia obciążających go zaległości podatkowych. Ulgi w spłacie należności stanowią – aczkolwiek dopuszczone przez ustawodawcę i niezbędne z punktu widzenia kompletności systemu podatkowego – to jednak odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Dlatego szczególny charakter muszą mieć także okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych skutkujące wygaśnięciem zobowiązania podatkowego, co oznacza w istocie rezygnację Skarbu Państwa (lub gminy) z należnych im wpływów.

Ulgi podatkowe wymienione w art. 67a § 1 O.p. nie stanowią przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, Państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. Zwrócił na to uwagę m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lipca 2007 r., sygn. akt I FSK 1026/06 (publikowany w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej "CBOSA").

6.2. "Ważny interes podatnika" jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby. Musi on być na tyle istotny i wyjątkowy, aby jego pominięcie przyniosło dla tej osoby wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki. Uzyskanie ulgi w spłacie należności w istocie zawsze leży w interesie podatnika prowadząc bądź to do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych, bądź to do takiego ich rozłożenia w czasie, aby były możliwe do spełnienia. Jednakże interes ten nie jest równoznaczny z przesłanką "ważnego interesu podatnika", o jakiej mowa w art. 67a § 1 O.p. Ustawodawca określił ten interes przymiotnikiem "ważny", co podkreśla jego doniosłość. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują obiektywne kryteria i nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa i materialna uzasadnia zastosowanie ulgi.

Dla uznania zaistnienia "ważnego interesu podatnika" nie wystarczy ustalenie trudnej sytuacji finansowo-osobistej, ale musi mieć ona charakter wyjątkowy, różniący się od sytuacji innych podatników. Ważny interes podatnika należy rozpatrywać przy uwzględnieniu nie tylko z osiąganych dochodów, ale także z posiadanego majątku, który może stanowić zabezpieczenie spłaty zobowiązań (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 19 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 615/13, CBOSA). Będzie to np. utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 850/98, CBOSA). Sam notoryczny brak środków pieniężnych na zapłatę podatku nie jest przesłanką do umorzenia zaległości ze względu na ważny interes podatnika (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 20 maja 2004 r., sygn. akt III SA 2919/03, CBOSA). Ważnego interesu podatnika, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. To po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 173/09, CBOSA).

6.3. Zdaniem Sądu, przesłankę "interesu publicznego" najpełniej charakteryzuje natomiast pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 lutego 2003 r., sygn. akt III SA 1838/01 (CBOSA) w którym interes ten określono jako "dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.". Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. Z reguły interes publiczny przemawia za tym, aby ulgi podatnikowi nie udzielać. Unika się w ten sposób obniżenia potencjalnych wpływów z podatków, jak i nie wprowadza się różnic w traktowaniu poszczególnych podatników, w szczególności zaś - nie premiuje się tych podatników, którzy zaniechali regulowania należności publicznoprawnych.

Organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 2001 r., sygn. akt I SA/Ka 577/00, CBOSA).

Organ podatkowy, ustalając istnienie przesłanki "interesu publicznego" nie może też abstrahować od innych wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa itp. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1351/11, CBOSA).

6.4. Wyjątkowy charakter ulg w spłacie należności przejawia się również w oparciu decyzji w tym przedmiocie na tzw. uznaniu administracyjnym. Oznacza ono, że nawet w przypadku wystąpienia przesłanek umorzenia zaległości podatkowych, organ podatkowy nie jest zobligowany do udzielenia wnioskowanej ulgi. Zaznaczyć należy, że zastosowanie tej instytucji prawa administracyjnego możliwe jest dopiero w sytuacji, gdy zostanie stwierdzone istnienie przesłanek, od których wystąpienia przepis prawa uzależnia podjęcie rozstrzygnięcia korzystnego dla strony. Wtedy to korzystając z uznania administracyjnego organ wydający decyzję dokonuje wyboru rozstrzygnięcia i może – mimo istnienia przesłanek – odmówić uwzględnienia wniosku strony. Natomiast stwierdzenie braku przesłanek zawsze skutkować będzie odmową uwzględnienia wniosku o zastosowanie ulgi (decyzja związana).

Uznanie administracyjne jest ograniczone jedynie dyrektywami wyboru – "interesem publicznym" oraz "ważnym interesem podatnika". Ważny interes podatnika oraz interes publiczny nie zostały zdefiniowane przez ustawodawcę. W każdej konkretnej sprawie ich istnienie może przejawiać się w odmienny sposób.

6.5. Ustawodawca pozostawił organom podatkowym swobodę w podejmowaniu rozstrzygnięcia w przedmiocie ulg w spłacie należności podatkowych, pod warunkiem jednak, że w toku postępowania dokonają szczegółowej analizy prowadzonej sprawy pod kątem wskazanych w art. 67a O.p. dyrektyw wyboru oraz prowadzenia postępowania zgodnie z art. 120 O.p., a więc na podstawie obowiązujących przepisów prawa.

7. W orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczącym uznaniowych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych utrwalony został pogląd, że ocenie przez Sąd podlega legalność działania organu podatkowego, a nie zasadność i celowość odmowy. Kontrolą Sądu objęta zatem będzie ta część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia przez organy podatkowe co do istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi przewidzianej w art. 67a § 1 O.p. Sąd nie ma uprawnienia przyznawania ulgi umorzenia, lecz może uchylić decyzję jeżeli stwierdziłby np. że postępowanie podatkowe poprzedzające decyzje wskazuje, że organ nie ustalił w jakiej sytuacji finansowej znajduje się podatnik lub wydana decyzja jest oderwana od tego, co w danej sprawie ustalono.

8. 1. Znaczenie przesłanek umorzenia zaległości podatkowej przyjęte przez organy podatkowe nie odbiega od przedstawionego wyżej przez Sąd. W rozpoznanej sprawie organy podatkowe rozpatrzyły konkretną sytuację, w jakiej znajdował się Skarżący i jaka wynikała ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W zaskarżonej decyzji organ stwierdził, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie są spełnione przesłanki ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego.

Faza dowodowa postępowania nie została przeprowadzona prawidłowo. Zdaniem Sądu stwierdzenie organu o braku ważnego interesu podatnika nie ma pokrycia w zebranych dowodach. Wedle ustaleń organu Skarżący jest osobą bez żadnych stałych dochodów, a jedyne zasilenia finansowe pochodzą z prac dorywczych (w zamian za wyżywienie lub na bieżące wyżywienie), sprzedaży suszu drewna leśnego, sprzedaży na złom samochodu oraz w postaci pomocy rodziny (opłacenie rachunku za energię elektryczną za pół roku).

Jakkolwiek Skarżący nie wykazuje kosztów swojego utrzymania to jednak organ winien dążyć do ustalenia stanu faktycznego sprawy i nie może poprzestać na ustaleniu, że takich kosztów Skarżący nie ponosi, poza wydatkami na leki (180 zł rocznie) i 157,39 zł na zapłatę okazanej faktury. Nie można wykluczyć, że Skarżący nie zrozumiał w pełni, czego od niego organ oczekuje co do wyjaśnienia jego sytuacji majątkowej, tj. że chodzi też o zwykłe, bieżące wydatki np. na wyżywienie, środki czystości, ubrania itp. Dla Sądu mało wiarygodne ustalenie, aby Skarżący był to tego stopnia samowystarczalny, że nie potrzebuje niczego kupować poza lekami i energią elektryczną.

Organ twierdzi, że Skarżący nie korzysta z opieki społecznej. Ponownie rozpatrując sprawę organ ustali jednak, czy ta okoliczność jest wynikiem braku starań Skarżącego, czy też odmową udzielenia mu takiej pomocy - jak twierdzi w skardze - i za jakich przyczyn. Ponownie rozpatrując sprawę należy też ustalić, czy Skarżący otrzymuje świadczenia emerytalne lub rentowe i jaka jest ich wysokość. Trudno przyjąć za wiarygodne ustalenie, że Skarżący nie mając żadnych dochodów jednocześnie nie ma prawa do korzystania z pomocy społecznej.

Organ wskazuje, że Skarżący nie jest osobą niepełnosprawną. Jednocześnie jednak organowi umyka, że Skarżący został skierowany na zabiegi fizjoterapeutyczne z powodu schorzenia kręgosłupa. Może to wskazywać, że możliwości dorywczej, fizycznej pracy Skarżącego stały się bardzo ograniczone lub utracone. Nie można wykluczyć, że konieczne, z przyczyn medycznych, ratowanie zdrowia Skarżącego będzie się wiązało, w najbliższej przyszłości, z dodatkowymi kosztami, w kwocie większej niż dotychczas (60 zł kwartalnie). Ponownie rozpatrując sprawę organ winien się skoncentrować, zwracając się do Skarżącego o stosowane informacje, na tym jakie wydatki na ratowanie zdrowia są konieczne, a nie tylko jakie koszty są przez niego faktycznie ponoszone. Nie wymaga dowodzenia, że wiele osób starszych i ubogich nie stać na wykupienie leków i poddanie się koniecznym badaniom i zabiegom medycznym. Ustalenia wymaga, czy Skarżący należy do tej grupy osób, zebrane dowody wskazują, że tak właśnie może być.

Organ akcentuje otrzymanie przez Skarżącego w grudniu 2016 r. nadpłaty w kwocie 239 zł. Trzeba jednak zaznaczyć, że nadpłata nie jest klasycznym dochodem, przysporzeniem majątkowym a tylko zniesieniem stanu, w którym wcześniej ustalono i pobrano podatek za wysoki.

Wsparcie finansowe rodziny nie jest znaczące, opłata rachunku za energię elektryczną (za pół roku) pozwala jedynie na utrzymanie Skarżącego na skraju granic egzystencji.

Organ winien ponownie rozważyć, czy w sytuacji, w jakiej znajduje się obecnie Skarżący zapłata zaległego podatku 145 zł za IV kwartał 2016 r. jest możliwa do realizacji bez ograniczenia innych wydatków koniecznych na bieżące życie, nie wspominając już nawet o pozbawieniu Skarżącego szans na ratowanie zdrowia.

8.2. Zgodzić się należy z organem, że utrata przez Skarżącego stada koni nie była zdarzeniem losowym, niezależnym od niego. Jak wynika z ustaleń organu stado utracił mocą wyroku sądowego orzekającego jego przepadek. Sąd administracyjny orzekający w niniejszej sprawie nie jest uprawniony do oceniania kwestii przepadku koni oraz powodów, dla jakich to nastąpiło.

Utrata stada koni nie może ani stanowić podstawy do roszczenia o umorzenie zaległości; Skarżący uważa, że odebranie zwierząt było to dla niego krzywdzące. Utrata stada, wyrokiem sądowym, nie może być obecnie traktowana jako swoiste zadośćuczynienia dla Skarżącego poprzez umorzenie zaległości podatkowej. Z drugiej jednak strony to dość dawne zdarzenie nie może obecnie motywować negatywnego ustalenia odnośnie ważnego interesu podatnika. Wydarzenia te miały miejsce w 2010 r. i nie mogą organowi przesłaniać ustalenia obecnej sytuacji życiowej i majątkowej Skarżącego.

9. Uchylając decyzją Sąd zwraca uwagę, że dopiero po prawidłowym przeprowadzeniu postępowania dowodowego należy przejść do drugiego etapu postępowania polegającego na rozstrzygnięciu sprawy w ramach uznania administracyjnego, czy wobec (mimo) istnienia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego umorzenie zostanie przyznane, czy nie.

W tym miejscu należy nawiązać do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 3139/13, w którego uzasadnieniu stwierdzono, że: "Dopiero po zakończeniu tej fazy postępowania, o ile oczywiście stwierdzone zostanie wystąpienie przynajmniej jednej z wymienionych przesłanek, organ w ramach uznania administracyjnego uprawniony jest do wyboru określonej alternatywy decyzyjnej (uwzględnienia wniosku podatnika albo odmowy zastosowania ulgi). W tym przypadku organ może przyjąć różne kryteria wyboru, np. uwzględnić okoliczności społeczne, ekonomiczne, dotychczasową postawę podatnika w zakresie wywiązywania się z obowiązków daniowych, okoliczności powstania zaległości podatkowej, zakres wnioskowanej ulgi itp. W każdym razie motywy wyboru alternatywy decyzyjnej winny zostać wskazane w uzasadnieniu decyzji." Jak stwierdzono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 czerwca 2013 r., III SA/Wa 3005/12: "Uznanie administracyjne nie oznacza jednak pełnej dowolności organu. Wręcz przeciwnie to właśnie uznanie obliguje organ do rzetelnego, pełnego i wszechstronnego zebrania i oceny materiału dowodowego i wyczerpującego uzasadnienia, dlaczego organ na tle określonego stanu faktycznego mimo istnienia przesłanek do udzielenia ulgi, nie zastosował jej. Proces podejmowania decyzji w ramach uznania administracyjnego musi bowiem być na tyle opisany w uzasadnieniu decyzji i wynikać z zebranego materiału dowodowego, by mógł poddawać się ocenie sądu rozpoznającego skargę na taka decyzję".

Niniejszy wyrok nie może więc być traktowany jako zalecenie organowi umorzenia zaległości podatkowej.

10. 1. Sąd stwierdza, że organy naruszyły art. 121 § 2, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w związku z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. w zakresie dotyczącym wadliwości postępowania dowodowego w przedmiocie ustalenia istnienia lub braku ważnego interesu podatnika. Wskazane naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy zaskarżona decyzja podlega uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., co orzeczono w sentencji wyroku.

10.2. Rozpoznając sprawę ponownie organ uwzględni poczynione wyżej wywody i ocenę prawną dokonaną przez Sąd w niniejszym wyroku.

11. Odrębnym postanowieniem tutejszego Sądu, przyznano Skarżącemu prawo pomocy w postaci zwolnienia z kosztów sądowych, a Skarżący nie ustanowił pełnomocnika. Z tego względu niniejszy wyrok nie zawiera rozstrzygnięcia w przedmiocie kosztów.