Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1422/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 240  par. 1  pkt 5
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak, Sędziowie WSA Beata Machcińska, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej także: Kolegium) na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2015 r., poz. 613, dalej także: O.p.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2001 r., Nr 79, poz. 856 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. Nr 198, poz. 1925) utrzymało w mocy wydaną w wyniku wznowienia postępowania decyzję Prezydenta Miasta Ż. z dnia [...] nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego A S.A. w W. (dalej: Spółka, strona) w podatku od nieruchomości za 2009 r.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano na wstępie, że organ

I instancji decyzją z dnia [...] Nr [...] w wyniku wznowienia postępowania uchylił własną decyzję z dnia [...] nr [...],[...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie [...] zł i określił wysokość tego zobowiązania w kwocie [...] zł. Decyzja ta została doręczona w dniu 31 października 2014 r. na adres siedziby Spółki.

Dalej, przedstawiając argumentację odwołania, podano, że zostało ono złożone przez pełnomocnika, który przedłożył pełnomocnictwo na wezwanie organu odwoławczego z dnia 15 czerwca 2015 r. W odwołaniu w pierwszej kolejności podniesiono, że zostaje ono wniesione z ostrożności procesowej, bowiem decyzja organu I instancji nie została doręczona, gdyż organ nie uwzględnił, że strona w postępowaniu zwykłym ustanowiła pełnomocnika i to jemu należało doręczyć decyzję wydaną w postępowaniu nadzwyczajnym. W odwołaniu zawarto także zarzut naruszenia:

- art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. z uwagi na to, że w uzasadnieniu decyzji nie przedstawiono jakichkolwiek dokumentów, z których wynikałoby, że wyszły na jaw "nowe" dowody lub okoliczności oraz, że miały one wpływ na wynik sprawy; zdaniem Strony takim dowodem nie jest powołany przez organ wynik kontroli Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W., ponieważ dowód ten nie istniał w dniu wydania decyzji ostatecznej;

- art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 121 § 1 oraz art. 122 O.p. z uwagi na szczątkowe uzasadnienie decyzji wynikające z braku przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie przedmiotu opodatkowania i podstawy opodatkowania oraz niewskazanie w decyzji, jakich obiektów Spółka nie wykazała do opodatkowania w 2009 r., choć winna była to uczynić, w związku z czym uzasadnienie faktyczne nie pozwala na ocenę, czy podstawa opodatkowania została ustalona prawidłowo, tj. czy uwzględnione w niej wartości dotyczą obiektów podlegających podatkowi od nieruchomości;

- art. 122 w zw. z art. 188 i art. 193 O.p. oraz w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2006 r., Nr 232, poz. 844 ze zm., dalej także: u.p.o.l.) na skutek nieprzeprowadzenia dowodu z ewidencji środków trwałych Spółki w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie stanu i wartości obiektów podlegających opodatkowaniu;

- art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez opodatkowanie linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej mimo, iż od lutego 2009 r. inny podmiot jest właścicielem kanalizacji, a inny linii kablowych, wskutek czego brak jest podatnika - właściciela całości techniczno-użytkowej w postaci kanalizacji i umieszczonych w niej kabli.

Rozważania własne Kolegium rozpoczęło od stwierdzenia, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2009 r. nie uległo przedawnieniu, gdyż nastąpiło przerwanie jego biegu wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony (art. 70 § 4 O.p.). W piśmie z dnia 23 lutego 2015 r. organ I instancji poinformował Kolegium, że na podstawie tytułów wykonawczych nr [...],[...],[...] dotyczących zaległości w podatku od nieruchomości za 2009 r. Naczelnik [...][...] Urzędu Skarbowego wyegzekwował od Spółki kwotę należności głównej wraz z odsetkami, którą przekazał organowi podatkowemu w dniu 4 grudnia 2014 r. Okolicznością znaną Kolegium z urzędu jest natomiast wniesienie przez Spółkę zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej.

Odnosząc się natomiast do zarzutu niedoręczenia decyzji Kolegium zauważyło, że w przypadku wszczęcia postępowania podatkowego w trybie nadzwyczajnym pełnomocnik reprezentujący stronę w postępowaniu podatkowym prowadzonym w trybie zwykłym powinien potwierdzić lub zgłosić swój udział w sprawie, a zatem organ I instancji, mając na uwadze, że po wznowieniu postępowania, nie przedłożono do akt sprawy żadnego pełnomocnictwa, prawidłowo dokonywał doręczeń na adres siedziby Spółki.

W dalszych wywodach zaskarżonej decyzji wskazano, że podstawę określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w niniejszej sprawie stanowią przepisy u.p.o.l. oraz uchwały nr [...] Rady Miasta Ż. z dnia [...] w sprawie podatku od nieruchomości (Dz.Urz. Woj. Śl. z 2008r., Nr 206, poz. 4014). Dalej zacytowano art. 2 ust. 1 (definiujący przedmiot opodatkowana podatkiem od nieruchomości), art. 3 ust. 1 (określający podatnika podatku od nieruchomości) oraz art. 1 a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. (zawierające definicję budynku oraz budowli). Przywołano także przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2006, Nr 156, poz. 1118 ze zm., dalej także: u.p.b.), w tym art. 3 pkt 1 (definiujący pojęcie obiektu budowlanego), art. 3 pkt 2 (zawierający definicję budynku), art. 3 pkt 3 (definiujący budowlę), art. 3 pkt 4 (określający pojęcie obiektu małej architektury) oraz art. 3 pkt 9 (zawierający definicję urządzenia budowlanego).

Następnie stwierdzono, że sądy administracyjne prezentują jednolite stanowisko, iż linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (por. wyroki NSA: z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 182/11, z dnia 13 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 144/10, z dnia 27 stycznia 2006 r., sygn. akt FSK 2316/04 oraz z dnia 13 maja 2010 r. sygn. akt II FSK 2142/09, a także wyrok WSA w Gliwicach z dnia 19 maja 2009 r., sygn. akt I SA/G1 1136/08, wyrok WSA w Łodzi z dnia 8 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Łd 139/08, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 20 sierpnia 2008 r., sygn. akt I SA/Po 517/08, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 2 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Sz 740/07 oraz z dnia 6 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 810/10). Jednocześnie organ odwoławczy uznał, że dla kwalifikacji tych linii kablowych do budowli nie ma znaczenia czy linie te wraz z kanalizacją stanowią własność tego samego podmiotu, czy też mają różnych właścicieli. Przywołując art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. zauważył, że uznanie obiektu za budowlę jest niezależne do tego, czy poszczególne jego elementy należą do tego samego podmiotu. Dalej zacytował art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i art. 3 pkt 1 lit. b oraz art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane w brzmieniu obowiązującym w 2009 r. i zauważył, że wśród przykładowych obiektów budowlanych stanowiących budowle w art. 3 pkt 3 tej ustawy wymieniono m.in. sieci techniczne, których Prawo budowlane nie definiuje. Odwołując się zatem do argumentacji przedstawionej w wyroku NSA z dnia 27 maja 2010 r., sygn. II FSK 1674/09, w którym wskazano, ze przez sieć należy rozumieć pewną całość, składającą się z wielu połączonych ze sobą elementów, przy czym połączenie to nie musi mieć charakteru trwałego, służących wspólnie do osiągania określonego celu, Kolegium stwierdziło, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej stanowią rodzaj sieci technicznej - sieć telekomunikacyjną, rozumianą jako całość techniczno-użytkowa.

Opowiadając się za możliwością opodatkowania samych linii kablowych w sytuacji, gdy inny podmiot jest właścicielem kanalizacji, w której te linie są ułożone, Kolegium powołało się na wyrok WSA w Krakowie z dnia 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 243/15. Zauważono w nim w szczególności, że w przepisach prawa podatkowego brak jest zastrzeżenia, że opodatkowane elementy budowli muszą stanowić samodzielną budowlę, a zgodnie z art. 2 ust 1 pkt u.p.o.l. opodatkowaniu podlegają także części budowli. Podatnikiem podatku od nieruchomości jest w takiej sytuacji właściciel części budowli. Z kolei w art. 4 ust 1 pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca definiując podstawę opodatkowania odnosi ją między innymi do części budowli. Zatem pod pojęciem właściciela budowli, o którym mowa w art. 3 ust 1 i 2 u.p.o.l. należy również rozumieć właścicieli części budowli, także wtedy, gdy poszczególne części tej budowli samodzielnie nie stanowią budowli. Za takim rozumieniem tego pojęcia przemawia także i to, że u.p.o.l. przewiduje możliwość opodatkowania obiektu budowlanego stanowiącego współwłasność wielu podmiotów. Podatnikami są wtedy wszyscy współwłaściciele, a zatem nie można się zgodzić z twierdzeniem, że w sytuacji, gdy budowla stanowi własność kilku podmiotów nie występuje podatnik. Wszyscy właściciele są wtedy podatnikami podatku od nieruchomości w stosunku do tych części budowli, których są właścicielami.

W dalszych wywodach zaskarżonej decyzji zacytowano art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i stwierdzono, że wartość budowli dla potrzeb podatku od nieruchomości należy w pierwszej kolejności ustalać w oparciu o dane z ewidencji środków trwałych. Przyznając następnie, ze w postępowaniu podatkowym ciężar dowodu, co do zasady spoczywa na organie podatkowym (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.) zauważono, że nie jest to jednakże obowiązek nieograniczony. Na podatniku niewątpliwie ciąży obowiązek współdziałania z organem w ramach prowadzonego postępowania podatkowego, a w orzecznictwie i piśmiennictwie podkreśla się, że ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie podatnik pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego (por. m.in. wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2166/09). Obowiązki podatnika w tym zakresie nabierają szczególnego znaczenia, jeżeli organ musi skorzystać z danych, znajdujących się wyłącznie w dyspozycji podatnika (por. m.in. wyrok NSA z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 182/11), a tak jest właśnie przy ustalaniu podstawy opodatkowania budowli.

Przechodząc do kwestii związanych z wznowieniem postępowania podatkowego Kolegium wskazało na wstępie, że decyzja podatkowa jest ostateczna, jeżeli w pierwszej instancji strona nie złożyła od niej odwołania, bądź decyzję tę wydał organ wyższej instancji w toku postępowania odwoławczego. W sprawie zakończonej decyzją ostateczną dopuszczalne jest wznowienie postępowania, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą określoną w art. 240 O.p. Dalej podkreślono, że "granica postępowania w sprawie wznowienia jest wyznaczana zakresem sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną. Prowadząc postępowanie w sprawie wznowienia można rozstrzygać wyłącznie sprawę tożsamą, pod względem podmiotowym i przedmiotowym, co sprawa zakończona uprzednią decyzją ostateczną. Niedopuszczalne jest także wykorzystanie postępowania wznowieniowego do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, bowiem nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego. Toczy się ono tylko w zakresie oceny czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 o.p." (por. wyrok NSA, I FSK 1848/08, LEX nr 558849). "Przedmiotem postępowania, wszczętego na skutek wniosku o wznowienie postępowania, nie jest i nie może być ocena prawidłowości przeprowadzenia postępowania dowodowego w postępowaniu zwykłym, w tym np. prawidłowość uwzględnienia wniosków dowodowych strony. Taka ocena może być dokonywana jedynie przez organ drugiej instancji w postępowaniu odwoławczym" (wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 9 Lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Go 194/09, LEX nr 552453).

Jedną z przesłanek wznowienia postępowania podatkowego jest wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.). Dla zaistnienia tej przesłanki muszą łącznie:

- wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

- nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji,

- nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję.

Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego, powyższe okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części (por. wyrok NSA z dnia 1 października 2003 r., sygn. akt III SA 2923/01, Biul. Skarb. 2004, nr 3, s. 22). Jak wyjaśniono w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 22 września 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 446/10, LEX nr 602746 użyte w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. sformułowanie "wyjdą na jaw" oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, a więc chwila udostępnienia ich organowi. Z kolei przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego.

W kontekście omówionej wyżej regulacji Kolegium ustaliło, że ostateczną decyzją z dnia [...] Nr [...],[...] organ I instancji określił wysokość zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie [...] zł. W podstawie opodatkowania organ ten uwzględnił m.in. budowle o wartości [...] zł (za styczeń) i [...] zł (za okres od lutego do grudnia). Spółka natomiast deklarowała za 2009 r. na terenie Ż. budowle o w wartości [...] zł (za styczeń) i [...] zł (za pozostałą część roku), co wynika z korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za 2009 r. z dnia 3 lutego 2009 r. W piśmie z dnia 3 lutego 2009 r. Spółka wyjaśniła, że przyczyną korekty wartości budowli począwszy od lutego jest sprzedaż przez A’ S.A. budowli podlegających podatkowi od nieruchomości, która to sprzedaż nastąpiła w dniu 31 stycznia 2009 r., a nabywcą opisanych budowli jest A’’ Sp. z o.o., która będzie podatnikiem z tego tytułu. Organ I instancji postanowieniem z dnia [...] wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r., wskazując w uzasadnieniu, że Spółka wyłączyła z opodatkowania wartość linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej. W toku postępowania organ powołał biegłych w celu zbadania ksiąg rachunkowych i innych dokumentów i wyrażenia opinii w przedmiocie:

- ustalenia na dzień 1 stycznia 2009 r. wartości początkowej kanalizacji kablowej z wyszczególnieniem linii kablowych umieszczonych w tej kanalizacji, łącznie stanowiących budowle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę na terenie Gminy Miejskiej Ż. oraz ustalenia zmian w wartości początkowej wymienionych środków trwałych, które nastąpiły w 2009 r.

Na podstawie opinii biegłego ustalono, że wartość budowli położonych na terenie miasta Ż. wg stanu na dzień 1 stycznia 2009 r. wynosiła [...] zł. Wartość tę obliczono jako sumę wartości [...] zł i [...] zł. Biegły wg stanu na dzień 31 grudnia 2008 r. zidentyfikował na podstawie ksiąg rachunkowych Spółki na terenie Ż. budowle w zakresie kanalizacji kablowej o wartości [...] zł, natomiast po sprzedaży 31 stycznia 2009 r. już tylko o wartości [...] zł. Organ podatkowy I instancji ustalając podstawę opodatkowania za styczeń do wartości [...] zł doliczył [...] zł, co opowiadało ujawnionej przez biegłego wartości korekt dokonanej w księgach rachunkowych Spółki w dniu 1 maja 2007 r. opisanych jako "amortyzacja". W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że zmniejszenie wartości środka trwałego w wyniku amortyzacji nie może skutkować zmniejszeniem wartości podstawy opodatkowania. Organ I instancji stwierdził, że korekta wartości początkowej środków trwałych w maju 2007 r. w istocie polegała na wyłączeniu z wartości środków trwałych wartości linii kablowych w niej ułożonych, wobec których Spółka zajęła stanowisko, że nie stanowią budowli i nie podlegają opodatkowaniu. Począwszy od lutego organ przyjął w oparciu o opinię biegłego sprzedaż środków trwałych o wartości [...] zł oraz dodatkowo wyłączył z opodatkowania wartość [...] zł ustaliwszy uprzednio, że sprzedażą objęte były również środki trwałe, w których skorygowano w maju 2007 r. wartość początkową. Strona nie wniosła odwołania od decyzji organu I instancji z dnia [...].

Następnie postanowieniem z dnia [...] organ I instancji wznowił postępowanie podatkowe zakończone decyzją ostateczną z dnia [...], wskazując na wynik kontroli skarbowej przeprowadzonej w Spółce w zakresie podatku od nieruchomości za 2009 r. Z załączonego do akt Wyniku kontroli skarbowej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] nr [...] przeprowadzonej w Spółce w zakresie podatku od nieruchomości za 2009 r. wynika, że przedmiot umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z 31 stycznia 2009 r. zawartej pomiędzy A’ S.A. a A’’ sp. z o.o. (nabywca) obejmował m.in. kable umieszczone bezpośrednio w ziemi, linie kablowe, maszty i wieże, sieci telefoniczne, sieci miejscowe SM, sieci rozdzielcze i abonenckie, sieci dostępowe, kanalizację teletechniczną, OTK linie napowietrzne. W toku kontroli Spółka poinformowała, że przedmiotem sprzedaży były kable umieszczone bezpośrednio w ziemi, nie objęto nią natomiast kabli umieszczonych w kanalizacji. Organ kontroli ustalił ponadto, że infrastruktura będąca przedmiotem umowy z 31 stycznia 2009 r. dalej pozostaje w posiadaniu A’ S.A. i będzie wykorzystywana przez ten podmiot do prowadzenia działalności telekomunikacyjnej. A’ S.A. oświadczyła w umowie, że poszczególne elementy przedmiotu leasingu stanowią i pozostaną elementem sieci telekomunikacyjnej Korzystającego, w rozumieniu art. 2 pkt 35 Prawa Telekomunikacyjnego i będą wykorzystywane przez niego do prowadzenia działalności telekomunikacyjnej, (co potwierdzono na str. 3 i 9 wyniku kontroli z dnia 31 marca 2014 r., nr [...]).

Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy stwierdził, że ujawnienie okoliczności objęcia umową sprzedaży z dnia 31 stycznia 2009 r. infrastruktury telekomunikacyjnej z wyłączeniem linii kablowych w kanalizacji kablowej stanowi przesłankę wznowienia postępowania. Okoliczność ta niewątpliwie istniała w dniu wydania decyzji ostatecznej, ale została ujawniona po jej wydaniu. Nie ma przy tym znaczenia to, że dowód w postaci wyniku kontroli skarbowej, na podstawie którego organ I instancji powziął wiedzę o tej okoliczności został sporządzony już po wydaniu decyzji ostatecznej. Wynikająca z tego dowodu okoliczność istniała bowiem już w dniu [...] i jako okoliczność istotna dla sprawy uzasadniała wznowienie postępowania. Ustalenie bowiem, że Spółka nie przeniosła w dniu 31 stycznia 2009 r. własności linii kablowych oznacza bowiem, że z tego tytułu dalej ciążył na niej obowiązek podatkowy, zatem podatek od linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej winien być naliczony za cały 2009 rok, a nie tylko proporcjonalnie za styczeń. Okoliczność ta niewątpliwie była nowa w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania podatkowego i nie była znana organowi I instancji.

W tym stanie rzeczy Kolegium stwierdziło, że organ I instancji zasadnie wznowił postępowanie i uchylił ostateczną decyzję z dnia [...]. Odnosząc się do wyliczenia w decyzji podstawy opodatkowania dla budowli zauważono, że postępowanie dowodowe w tym zakresie w istocie przeprowadzono przed wydaniem decyzji ostatecznej. Organ ustalił wówczas wartość linii kablowych wyłączonych przez Spółkę z opodatkowania ([...] zł) i przyjął ją do podstawy opodatkowania za styczeń 2009 r., przy czym, z uwagi na to, że nie posiadał wówczas wiedzy, że linie te nie były przedmiotem sprzedaży z dnia 31 stycznia 2009 r., organ wyłączył ich wartość z podstawy opodatkowania w pozostałym okresie 2009 r. Obecnie, po uwzględnieniu okoliczności wynikających z wyniku kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej w W., organ orzekł ponownie co do istoty uwzględniając fakt, że obowiązek podatkowy z tytułu kabli położonych w kanalizacji kablowej ciążył na Spółce przez cały 2009 r. W rozpatrywanej sprawie nie budzi wątpliwości fakt, że opodatkowaniem objęto te same przedmioty co w decyzji ostatecznej, przy czym przyjęto odmiennie względem decyzji pierwotnej, że obowiązek podatkowy względem linii kablowych w kanalizacji kablowej istniał niezmiennie przez cały rok. Odnosząc się do zarzutów odwołania dotyczących nieprzeprowadzenia postępowania dowodowego i wynikającego stąd nienależytego uzasadnienia decyzji, Kolegium podkreśliło, że zaskarżona decyzja została wydana w postępowaniu nadzwyczajnym, które nie otwiera drogi do ponownego rozpatrywania całej sprawy, lecz ma jedynie służyć zweryfikowaniu decyzji z uwagi na ujawnione okoliczności stanowiące o istnieniu przesłanki wznowieniowej.

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącej podniósł zarzut naruszenia:

- art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 208 § 1, w związku z art. 70 § 1 oraz w związku z art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. poprzez dokonanie rozstrzygnięcia merytorycznego w sytuacji, w której nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009, w związku z czym należało uchylić decyzję pierwszoinstancyjną i - nawet w sytuacji stwierdzenia przesłanek wznowienia - odmówić uchylenia w trybie wznowienia postępowania decyzji ostatecznej wydanej w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2009,

- art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 145 § 2 w związku z art. 148 i art. 152a O.p. poprzez orzeczenie co do istoty sprawy, choć ze względu na niedoręczenie decyzji pierwszoinstancyjnej należało stwierdzić niedopuszczalność odwołania,

- art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez dokonanie błędnego ustalenia, iż w przedmiotowej sprawie informacja o własności linii kablowych była okolicznością nową,

- art. 210 § 4 w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 193 O.p. poprzez niewyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia w zakresie podstawy opodatkowania od spornych budowli, co jest konsekwencją zaniechania ustaleń faktycznych w tym zakresie, w tym zwłaszcza zaniechania, wnioskowanego przez skarżącą, dowodu z ewidencji środków trwałych;

- art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż w okresie luty-grudzień 2009 r. - ze względu na to, że własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywa się - nie stanowią one dla skarżącej budowli w rozumieniu tej ustawy.

Wobec tak sformułowanych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta Ż. z dnia [...] nr [...] oraz zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi na wstępie wskazano, że organ odwoławczy nie uwzględnił, iż w momencie wydania oraz doręczenia zaskarżonej decyzji zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. było przedawnione. Cytując art. 70 § 1 O.p., podniesiono, że niedoręczenie decyzji organu I instancji przed upływem terminu przedawnienia oznacza konieczność uchylenia decyzji pierwszoinstancyjnej i umorzenia postępowania podatkowego, co wynika z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 208 § 1 O.p. i znajduje potwierdzenie w uchwale NSA z dnia 29 września 2014 r., sygn. akt II FPS 4/13.

Zdaniem autora skargi w dniu doręczenia decyzji zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. było już zatem zobowiązaniem przedawnionym, nie wystąpiły ani okoliczności skutkujące przerwaniem, ani zawieszeniem biegu terminu przedawnienia, w związku z czym prowadzone przez organ odwoławczy postępowanie w sprawie wysokości tego zobowiązania było już bezprzedmiotowe (co wynika wprost z art. 208 § 1 O.p.). i należało je umorzyć.

Wskazywane przez Kolegium zastosowanie środka egzekucyjnego nie wywołało bowiem w przedmiotowej sprawie skutku przerwania biegu przedawnienia, gdyż egzekwowano decyzję nieostateczną w sytuacji, w której do dnia podjęcia egzekucji jej nie doręczono ani nie nadano jej rygoru natychmiastowej wykonalności.

Mając zatem na uwadze regulację zawartą w art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. organ odwoławczy powinien na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. uchylić decyzję Prezydenta Miasta Ż. z dnia [...]

i odmówić uchylenia decyzji ostatecznej w postępowaniu wznowieniowym w sprawie podatku od nieruchomości za 2009 r. (przy założeniu, że decyzja pierwszoinstancyjna została doręczone i że zaistniały przesłanki wznowienia, co skarżąca kwestionuje).

Uzasadniając twierdzenie, że nie doszło do doręczenia decyzji organu I instancji pełnomocnik strony wskazał na wynikający z art. 145 § 2 O.p. wymóg doręczania pism ustanowionemu przez stronę pełnomocnikowi. W kontekście tej regulacji wskazał, że w przedmiotowej sprawie ustanowiony został skutecznie pełnomocnik - doradca podatkowy A. C., decyzja z dnia [...] została mu doręczona, a strona nie cofnęła tego pełnomocnictwa. Obowiązuje ono zatem w każdej fazie postępowania podatkowego, w tym również w nadzwyczajnych trybach. W tym stanie rzeczy pominięcie pełnomocnika stanowi w przedmiotowej sprawie naruszenie art. 145 § 2 O.p, a w konsekwencji powoduje, że decyzji organu I instancji nie można uznać za doręczoną. Organ odwoławczy nie miał zatem podstaw do orzekania co do istoty i stwierdzić niedopuszczalność odwołania.

Rozwijając zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wskazano, że w niniejszej sprawie organy obu instancji (naruszając także art. 240 § 1 pkt 5 O.p.) nie wyjaśniły, dlaczego informacja o przedmiocie transakcji z dnia 31 stycznia 2009 r. jest okolicznością "nową".

Nadto z uzasadnienia decyzji organu I instancji z dnia [...] (str. 2-4) wynika, że wartość budowli oparto na znanej organowi I instancji opinii biegłego. Z opinii tej wynika zaś, że biegły wartość budowli, w tym spornych linii kablowych, ustalił na podstawie ewidencji środków trwałych w siedzibie skarżącej, co oznacza, że biegły miał pełny dostęp do ewidencji środków trwałych, z której wynikały jednoznacznie skutki transakcji z dnia 31 stycznia 2009 r. To, że dane te wadliwie odczytano, nie może świadczyć o tym, że okoliczności wynikające z transakcji z dnia 31 stycznia 2009 r. nie były znane w dniu [...], tj. w dniu wydania decyzji uchylonej w wyniku wznowienia. Wynik kontroli skarbowej z dnia [...] nie spowodował zatem ujawnienia okoliczności nieznanej organowi I instancji w dniu wydania decyzji. Nadto wynik ten nie stanowi dowodu "nowego" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż nie istniał w dniu wydania decyzji z dnia [...].

Stwierdzając zatem, że z powyższych względów nie było podstaw do wznowienia postępowania, autor skargi wskazał także, iż zaskarżona decyzja narusza w stopniu istotnym art. 210 § 4 O.p, także z tego powodu, iż w jej uzasadnieniu nie wskazano, jakich obiektów Spółka nie wykazała do opodatkowania w 2009 r., choć zdaniem organu należało uwzględnić ich wartość w podstawie opodatkowania za te okresy rozliczeniowe. Uzasadnienie faktyczne nie pozwala zatem na ocenę, czy podstawa opodatkowania została ustalona prawidłowo, tj. czy była podstawa do zastosowania art. 2 ust. 1 u.p.o.l. i czy prawidłowo zastosowano art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.. Ustalenie, jakich obiektów dotyczy spór, było konieczne także ze względu na respektowanie zasad określonych w art. 121, art. 122 i art. 124 O.p.

Negując dalej stanowisko organu opowiadającego się za dopuszczalnością opodatkowania budowli w sytuacji, gdy Spółka przestała być właścicielem kanalizacji autor skargi podniósł, że przywołane przez organ orzecznictwo odnosi się do innego stanu faktycznego. Podkreślił, że argumentacja przedstawiona przez organ nie uwzględnia, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel obiektu budowlanego. W przypadku, gdy właścicielem kanalizacji jest inny podmiot niż właściciel położonych w niej linii kablowych – taka całość techniczno-użytkowa nie posiada właściciela. W stosunku do takiego "obiektu" nie sposób zatem określić jego właściciela, co oznacza, iż dla takiej sytuacji ustawodawca nie przewidział podatnika, a opodatkowanie takiego obiektu narusza art. 217 Konstytucji RP.

Na poparcie tej argumentacji pełnomocnik skarżącej przywołał wyrok NSA z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1498/12, który zapadł w stanie faktycznym, w którym skarżąca spółka była właścicielem kabli współosiowych i światłowodowych wraz z urządzeniami, które bez kanalizacji kablowej (stanowiącej własność innego podmiotu) nie stanowią samodzielnej budowli. W takim kontekście NSA stwierdził, że skarżąca nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu budowli w postaci kabli światłowodowych i współosiowych, skoro nie stanowią one samodzielnej budowli w rozumieniu art. 1a pkt 2 u.p.o.l., a tożsamy pogląd wyrażono w licznych, wskazanych w skardze wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych.

Polemizując z przywołanym przez Kolegium stanowiskiem WSA w Krakowie wyrażonym w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 243/15 pełnomocnik skarżącej wskazał, że art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie posługuje się pojęciem "części" - ani w odniesieniu do nieruchomości, ani w odniesieniu do obiektu budowlanego. Podatnikiem może zatem być wyłącznie właściciel całej nieruchomości lub obiektu budowlanego. Sformułowanie "części budowli" nie odnosi się do poszczególnych elementów składających się na budowlę, ale chodzi tu o wydzieloną zdefiniowaną część, która samodzielnie musi posiadać i pełnić określone funkcje i nadawać się do określonego użytku, będąc połączeniem poszczególnych elementów w określonym celu związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej (por. też prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 996/11). Kable takiej części budowli nie stanowią, skoro - jak wskazało Kolegium - wyłącznie wraz z kanalizacją kablową stanowią całość techniczno-użytkową. Art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie może modyfikować wyników wykładni w/w przepisów dotyczących podmiotu opodatkowania. Dodatkowy argument przeciwko poglądowi WSA w Krakowie stanowi treść art. 3 ust. 4 u.p.o.l., w którym ustawodawca przewidział sytuację współwłasności albo współposiadania nieruchomości lub obiektu budowlanego i nakazał opodatkować taką nieruchomość lub obiekt budowlany jako odrębny przedmiot opodatkowania, odrębną decyzją wydaną na współwłaścicieli lub współposiadaczy, czego w niniejszej sprawie również zaniechano.

W konkluzji autor skargi stwierdził, że opodatkowanie linii kablowych przebiegających przez kanalizację kablową za okres od lutego do grudnia 2009 r. narusza art. 3 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi, podkreślając w szczególności, że "skoro w 2014 r. ujawniona została okoliczność, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie były objęte sprzedażą organ I instancji zasadnie wznowił postępowanie i ponownie orzekł co do wysokości zobowiązania – uznając wobec braku sprzedaży spornych linii, że nie było podstaw do pomniejszania podstawy opodatkowania od lutego o kwotę [...] zł"

Na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2016 r. pełnomocnik skarżącej podtrzymał skargę i zawartą w niej argumentację, dodatkowo powołując się na wyroki WSA w Łodzi o sygn. akt I SA/Łd 157/15 i I SA/Łd 1133/14.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga okazała się uzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej także: p.p.s.a.). W myśl art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, iż rozstrzygnięcie to wydano z naruszeniem prawa.

Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem z dnia

[...] organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję z dnia [...], którą organ I instancji w wyniku wznowienia postępowania uchylił własną decyzję z dnia [...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie [...] zł i określił wysokość tego zobowiązania na kwotę [...] zł.

Bezsporne jest, że decyzja organu I instancji z dnia [...] była decyzją ostateczną. Spór koncentruje się natomiast wokół tego czy decyzja organu I instancji wydana w wyniku wznowienia postępowania weszła do obrotu prawnego, co ma dalsze konsekwencje dotyczące skuteczności zastosowanego w wykonaniu tej decyzji środka egzekucyjnego dla przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania skarżącej z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r. Skarżąca neguje także zaistnienie przesłanki do wznowienia postępowania oraz kwestionuje wysokość określonego zobowiązania podatkowego, podnosząc, że opodatkowanie linii kablowych stanowiących własność jednego podmiotu przebiegających przez kanalizację kablową, których własność przysługuje innej Spółce narusza art. 3 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Rozstrzygnięcie tak zarysowanego sporu rozpocząć należy od stwierdzenia, że w ocenie Sądu decyzja organu I instancji została doręczona prawidłowo na adres siedziby skarżącej Spółki, a nie pełnomocnikowi ustanowieniu w zwykłym postępowaniu wymiarowym. Zgodnie z ówcześnie obowiązującym art. 136 O.p. strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Ustanowiony pełnomocnik zobowiązany jest dołączyć pełnomocnictwo do akt (ówcześnie obowiązujący art. 137 § 3 O.p.). W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że "bez względu na zakres udzielonego pełnomocnictwa, to pełnomocnik decyduje o tym, czy będzie zastępował stronę w zakresie, w jakim został umocowany". (por. m.in. wyrok NSA z dnia 16 maja 2013 r., sygn. akt II FSK 1602/11, LEX nr 1328794). "Pełnomocnik zobligowany jest do złożenia pełnomocnictwa do akt konkretnej sprawy. Nie wystarczy złożenie pełnomocnictwa ogólnego do różnych spraw lub spraw, które będą się ewentualnie dopiero toczyć" (por. wyrok NSA z dnia 7 maja 2013 r., sygn. akt II FSK 1711/11, LEX nr 1328795). Jak wskazano m.in. w wyroku NSA z dnia 22 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 399/12, LEX nr 1360663, "art. 137 § 3 O.p. posługuje się dość ogólnym pojęciem "akt", nie precyzując czy chodzi o akta sprawy czy też akta postępowania",

W kontekście powyższego zasadny jest wniosek, że nieuprawnione byłoby przyjmowanie przez organ, że pełnomocnik ustanowiony w postępowaniu wymiarowym zakończonym decyzją ostateczną (dla którego pełnomocnictwo z dnia 25 stycznia 2008 r. do reprezentowania skarżącej przed organami podatkowymi w sprawach z zakresu podatku od nieruchomości zostało przesłane organowi I instancji przy piśmie z dnia 29 czerwca 2012 r. – k. 21 akt administracyjnych) jest automatycznie nadal jej pełnomocnikiem w nadzwyczajnym postępowaniu wznowieniowym, którego wszczęcie wymaga wydania odrębnego postanowienia. Zasadnie zatem i skutecznie wszelka korespondencja, w tym postanowienie z dnia [...] o wznowieniu postępowania oraz rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie doręczano bezpośrednio na adres Spółki, zważywszy, że strona na żadnym etapie wznowionego postępowania w żaden sposób nie zamanifestowała woli występowania przez pełnomocnika. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej decyzja organu I instancji doręczona (jak wynika ze znajdującego się w aktach sprawy zwrotnego potwierdzenia odbioru - k. 41) na adres siedziby Spółki w dniu 31 października 2015 r.) weszła do obrotu prawnego. Tożsame stanowisko zajął WSA w Łodzi w przywołanym przez pełnomocnika strony skarżącej wyroku z dnia 21 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 157/15, dostępny na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Przechodząc do meritum sprawy wskazać należy, że podstawę wznowienia postępowania w rozpoznawanej sprawie stanowił art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zgodnie z tym przepisem w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Jak przyjmuje się w orzecznictwie "nowe okoliczności faktyczne to takie, które zostały nowo odkryte w sprawie i nie były znane organom podatkowym obu instancji oraz stronie, a także po raz pierwszy zgłoszone przez stronę okoliczności jej znane, ale nie przedstawione organowi orzekającemu w postępowaniu zwykłym" (por. wyrok NSA z dnia 16 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 3684/14, LEX nr 1783694). Nadto "nowe okoliczności faktyczne" mogą stanowić podstawę wznowienia postępowania, o ile są dla sprawy istotne. Jak podkreśla się w doktrynie i judykaturze nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody są istotne dla sprawy wtedy, gdy można stwierdzić, że gdyby były znane organowi orzekającemu, to miałyby wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy", a więc "zmianę treści decyzji w kwestiach ostatecznych" (por. wyrok NSA z dnia 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 602/15, LEX nr 1772869 i wyrok WSA w Poznaniu z dnia 3 września 2015 r., sygn. akt I SA/Po 272/15, LEX nr 1932560).

W świetle omawianej regulacji, w sytuacji, gdy "dany dowód nie istniał w dniu wydania decyzji, gdyż powstał w późniejszym okresie, to wynikająca z tego dowodu nowa okoliczność mogła istnieć w tym dniu i teoretycznie może uzasadniać wznowienie postępowania" (por. wyrok WSA w Opolu z dnia 21 października 2015 r., sygn. akt I SA/Op. 446/15, LEX nr 1932387). W realiach niniejszej sprawy oznacza to, że sporządzenie wyniku kontroli UKS w W. z dnia [...] nr [...] po wydaniu decyzji I instancji, co do zasady, nie wyklucza, wbrew sugestiom strony skarżącej, uznania stwierdzonych w nim faktów za "nowe okoliczności faktyczne" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Podkreślenia jednak wymaga, że – jak słusznie wskazano w cytowanym wyżej wyroku WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 446/15 – "ewentualna błędna ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym co brak wiedzy o tej okoliczności. Są to dwie różne sytuacje. Tylko jedna z nich - ta druga - stanowi przesłankę wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p.".

Odnosząc powyższe do okoliczności niniejszej sprawy stwierdzić należy, że wydając postanowienie o wznowieniu postępowania oraz decyzję z dnia [...] organ I instancji przyjął, że przyczyną wznowienia było wyjście na jaw nowej okoliczności mającej swoje źródło w Wyniku kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...], z którego wynika, że na podstawie umowy z dnia 31 stycznia 2009 r. zawartej między skarżącą Spółką i A’’ Sp. z o.o. sprzedano jedynie kable umieszczone bezpośrednio w ziemi, ale transakcją tą nie objęto kabli umieszczonych w kanalizacji kablowej. Stanowisko to zyskało pełną aprobatę organu odwoławczego, który w zaskarżonej decyzji stwierdził, że wynikająca z Wyniku kontroli istotna dla sprawy okoliczność, w świetle której podatek od linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej winien być naliczony za cały 2009 r., niewątpliwie nowa w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania podatkowego i nieznana organowi I instancji, uzasadniała wznowienie postępowania.

Nie kwestionując, że zakres transakcji zawartej w styczniu 2009 r. był niewątpliwie istotny dla rozstrzygnięcia, gdyż wskazywał czasokres, w którym skarżąca była podatnikiem z tytułu kabli położonych w kanalizacji kablowej, zanegować należy twierdzenie organów obu instancji, że była to okoliczność nowa. Organ I instancji miał bowiem wiedzę o zawarciu umowy sprzedaży z dnia 31 stycznia 2009 r. przed wydaniem decyzji z dnia [...], w której zresztą uwzględniono skutki, jakie, zdaniem organu I instancji, wywołała ta transakcja i począwszy od lutego 2009 r. obniżono znacząco wartość podstawy opodatkowania z tytułu budowli. W postępowaniu zwykłym dopuszczono dowód z opinii biegłego, który na dzień 31 grudnia 2008 r. zidentyfikował na podstawie ksiąg rachunkowych Spółki na terenie Ż. budowle w zakresie kanalizacji kablowej o wartości [...] zł, natomiast po sprzedaży 31 stycznia 2009 r. już tylko o wartości [...] zł.

Z powyższego wynika, że organ I instancji w postępowaniu zwykłym nie ustalił przedmiotu sprzedaży wynikającego z umowy 31 stycznia 2009 r., a zatem i rzeczywistych prawnopodatkowych konsekwencji tej transakcji w zakresie podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli. Jest to niewątpliwie zasadnicze uchybienie przeprowadzonego postępowania wymiarowego, które nie może być sanowane poprzez wznawianie postępowania w trybie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Przypomnieć bowiem trzeba, że - jak już wyżej akcentowano - pod pojęciem dowodów lub okoliczności nieznanych organowi, który wydał decyzję pierwotną rozumieć trzeba tylko takie dowody, które nie były przedmiotem badania w postępowaniu zwyczajnym oraz tylko takie okoliczności, które z badanego materiału nie wynikały (por. wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 994/11, dostępny na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak dalsze orzeczenia powołane w uzasadnieniu). Okolicznością faktyczną nie może być sam proces myślowy, wnioskowanie, związek między różnymi okolicznościami faktycznymi ani też związek z przepisami prawa lub jego wykładnią. Czym innym jest wiedza o faktach, a czym innym wyciągnięcie wniosków i ocena okoliczności faktycznych (por. wyrok WSA dnia 24 września 2015, sygn. akt I SA/Kr 1072/15, dostępny na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Wobec powyższego skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko WSA w Łodzi wyrażone w przywołanym przez pełnomocnika strony skarżącej na rozprawie wyroku WSA w Łodzi z dnia 21 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 157/15 dotyczącym wznowienia w oparciu o wspomniany wyżej Wynik kontroli UKS postępowania podatkowego obejmującego opodatkowanie infrastruktury tej samej skarżącej położonej na terenie województwa łódzkiego. Jak zasadnie wskazał WSA w Łodzi "wznowienie postępowania jest procedurą szczególną, mającą zastosowanie wyłącznie wówczas gdy postępowanie przeprowadzone w zwykłym trybie było dotknięte wadą określoną w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. W ramach wznowienia postępowania nie można natomiast naprawiać wszelkich innych uchybień popełnionych w toku postępowania wymiarowego. Nie może być bowiem akceptowana sytuacja, w której nieprawidłowe zebranie i wadliwa ocena materiału dowodowego zaistniałe w ramach postępowania wymiarowego są sanowane w ramach wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Byłoby to zaprzeczenie zasady trwałości decyzji administracyjnych oraz przekroczenie wyjątkowego charakteru instytucji wznowienia postępowania. Ponieważ fakt zawarcia umowy z dnia 31 stycznia 2009 r. był znany organowi podatkowemu, nie można zatem uznać, że dowód ten wyszedł na jaw po wydaniu decyzji wymiarowej. W rezultacie należy stwierdzić, że nie zostały spełnione przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej dające podstawę do wznowienia postępowania".

Nie dość wnikliwa analiza znanej organowi umowy zawartej przez skarżącą i niedostatecznie szeroki zakres przeprowadzonego w sprawie postępowania dowodowego, wskutek czego począwszy od lutego 2009 r. pomniejszono podstawę opodatkowania o kwotę [...] zł nie uzasadnia zawartego w zaskarżonej decyzji i w odpowiedzi na skargę twierdzenia, że w 2014 r. ujawniona została okoliczność, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie były objęte sprzedażą organ, w związku z czym organ I instancji "zasadnie wznowił postępowanie i ponownie orzekł co do wysokości zobowiązania uznając wobec braku sprzedaży spornych linii, że nie było podstaw do pomniejszania podstawy opodatkowania od lutego o kwotę [...] zł".

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję, zobowiązując właściwy organ do uwzględnienia przedstawionej powyżej oceny prawnej, w której wykazano, że przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie zaistniała. W świetle tej konstatacji odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi uznać należało za bezprzedmiotowe.

O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 205 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 457 zł, obejmującą uiszczony wpis sądowy od skargi (200 zł), koszty zastępstwa procesowego (240 zł) określone w § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 461 ze zm.) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł).