Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 350/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2013-11-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1, art. 14 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja, Sędziowie WSA Bożena Pindel, Teresa Randak (spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 listopada 2013 r. sprawy ze skargi A S.A. w S. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. W dniu 3 września 2012 r. wpłynął do Dyrektora Izby Skarbowej w K. (Biura Krajowej Informacji Podatkowej w B.), działającego w imieniu Ministra Finansów, wniosek pełnomocnika A S.A. (dalej w skrócie: "Spółka", "wnioskodawca") o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej.

1.1. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiada zatrzymane zyski z lat ubiegłych. Akcjonariusze Spółki planują podział zysku (w tym również zysku wypracowanego w 2011 r.). W związku z brakiem wystarczających środków pieniężnych na wypłatę dywidendy, rozważana jest częściowa wypłata dywidendy w formie rzeczowej. W tym celu planowane jest podjęcie uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy, zgodnie z którą dywidenda zostanie wypłacona częściowo w formie rzeczowej na rzecz akcjonariusza posiadającego na moment wypłaty przynajmniej 10% akcji Spółki (które będzie trzymał nieprzerwanie przez okres 2 lat), a częściowo w formie pieniężnej na rzecz pozostałych akcjonariuszy indywidualnych. Akcjonariusz otrzymujący dywidendę w formie rzeczowej, nie korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, posiada siedzibę w Polsce i podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów.

Dywidenda rzeczowa obejmie część posiadanych przez Spółkę niezabudowanych gruntów o łącznej powierzchni około 144 ha (dalej: "nieruchomości"). Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego nieruchomości zostały sklasyfikowane jako przeznaczone pod inwestycje o charakterze przemysłowym/usługowym i zostały nabyte w latach 70-tych, a Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu. Wnioskodawca poniósł wydatki związane z nieruchomościami (np. utrzymanie nieruchomości), w stosunku do których przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Dokonanie przez Spółkę wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej będzie zgodne z brzmieniem jej statutu. Wysokość dywidendy podlegającej wypłacie będzie odpowiadała wartości rynkowej posiadanych i przekazywanych przez Spółkę nieruchomości. Możliwym jest, iż krótko po otrzymaniu dywidendy rzeczowej, nieruchomości mogą zostać zbyte (sprzedane) na rzecz innego inwestora.

1.2. W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że wypłata przez Spółkę dywidendy w formie rzeczowej w drodze transferu nieruchomości nie powoduje powstania dla Spółki przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

1.3. Stanowisko wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata dywidendy rzeczowej w drodze przeniesienia własności nieruchomości nie spowoduje powstania dla Spółki przychodu w rozumieniu przepisów ustawy.

Uzasadniając stanowisko, Spółka przedstawiła w pierwszej kolejności charakter prawny wypłaty dywidendy rzeczowej na gruncie przepisów Kodeksu spółek handlowych. W tych ramach podkreślono, że wypłata dywidendy w formie rzeczowej jest możliwa, o ile statut spółki tego nie zabrania. Tytułem do uzyskania świadczenia przez wspólnika jest przy tym uchwała Walnego Zgromadzenia, wydana na gruncie odpowiednich zapisów statutu. Również forma wypłaty dywidendy uzależniona jest od treści uchwały postanawiającej o jej wypłacie. W przypadku podjęcia uchwały o wypłacie dywidendy w gotówce, zobowiązanie spółki ma od początku charakter pieniężny, natomiast jeżeli podjęta jest uchwała o wypłacie dywidendy częściowo w formie niepieniężnej, zobowiązanie ma od początku również charakter częściowo niepieniężny. W przypadku podjęcia uchwały o wypłacie dywidendy w formie rzeczowej oraz części w formie pieniężnej, Spółka powinna wykonać taką uchwałę oraz wypłacić dywidendę.

W związku z powyższym wypłata dywidendy nie powinna być klasyfikowana jako czynność polegająca na dysponowaniu majątkiem Spółki w drodze sprzedaży.

Zdaniem Spółki, wypłata dywidendy jest jednostronnym świadczeniem, któremu nie towarzyszy żadne przysporzenie majątkowe po stronie wypłacającego. Co więcej, wiąże się ona z trwałym pomniejszeniem majątku wypłacającego bez względu na to, czy dokonywana jest w formie pieniężnej, czy częściowo niepieniężnej. Jedynym podmiotem, u którego dochodzi do przysporzenia majątkowego w wyniku wypłaty dywidendy, jest akcjonariusz.

Na gruncie art. 22 ustawy z dnia 15 lutego 1992 o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej w skrócie: "p.d.o.p.", "ustawa podatkowa"), Spółka stwierdziła, że podatnikiem jest jedynie podmiot otrzymujący dywidendę, a podmiot wypłacający występuje wyłącznie w roli płatnika, zgodnie z art. 26 ust. 1 p.d.o.p. Oznacza to, iż wypłata dywidendy w formie przeniesienia własności nieruchomości jest dla podmiotu wypłacającego neutralna z punktu widzenia jego rozliczeń podatkowych, tj. nie generuje przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Wnioskująca Spółka zauważyła nadto, iż możliwość zastosowania art. 7, art. 12 i art. 14 p.d.o.p uzależniona jest w pierwszej kolejności od wystąpienia przychodu, jak również od istnienia transakcji odpłatnego zbycia. Art. 14 omawianej ustawy wiąże bowiem powstanie przychodu z czynnością polegającą na zbyciu rzeczy lub praw za cenę określoną w umowie. Czynność ta wypełnia treść umowy sprzedaży, która w prawie cywilnym jest umową dwustronnie zobowiązującą - sprzedawcę zobowiązuje się do wydania rzeczy, a nabywcę do zapłaty za nią określonej w umowie ceny. W związku z faktem, że podjęcie uchwały o wypłacie dywidendy jak wskazano powyżej jest czynnością jednostronnie zobowiązującą, przepis art. 14 ust. 1 p.d.o.p. nie ma zastosowania do dywidendy, w tym do dywidendy wypłacanej w formie rzeczowej. We wskazanym stanie faktycznym nie może być także mowy o cenie za zbywany majątek. To bowiem Spółka jest dłużnikiem i musi spełniać swoje świadczenia nie żądając niczego w zamian. Innymi słowy, Spółka nie ma ani roszczenia ani wierzytelności wobec akcjonariuszy.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołała szereg orzeczeń sądów administracyjnych.

1.4. Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego Minister Finansów stwierdził, co następuje (patrz interpetacja indywidulana z dnia [...] nr [...]):

Dywidenda to prawo wspólnika do udziału w zyskach spółki kapitałowej - jest konkretyzacją prawa wspólnika do udziału w zysku wypracowanym przez tę spółkę w danym okresie i przeznaczonym do podziału stosowną uchwałą walnego zgromadzenia akcjonariuszy. Pozyskanie przez spółkę kapitałową środków na wypłatę dywidendy ma bezpośredni związek z wypracowaniem przez nią zysku (po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych).

Należy przy tym zauważyć, że zysk spółki kapitałowej jest ustalany w określonej kwocie pieniężnej. W konsekwencji, także dywidenda należna danemu akcjonariuszowi - jako jego udział w zysku spółki przeznaczonym do podziału - jest ustalana jako kwota pieniężna. Wartość dywidendy odpowiada bowiem części zysku przeznaczonego do podziału przypadającej na akcje posiadane przez akcjonariusza w kapitale spółki. Samo zwolnienie się spółki z obowiązku realizacji prawa akcjonariusza do ustalonej dywidendy może natomiast nastąpić w formie pieniężnej, jak i - za zgodą akcjonariusza - poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego.

Ocena skutków prawnych po stronie Spółki wypłacającej akcjonariuszowi dywidendę w formie niepieniężnej wymaga ustalenia, czy po jej stronie powstanie przychód podatkowy, czy też nie. Organ wskazał przy tym, że wypłata wynagrodzenia w formie gotówki byłaby dla Spółki neutralna podatkowo. Natomiast zgoła odmienna sytuacja ma miejsce wtedy, gdy Spółka dokonuje wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej, kosztem swojego majątku.

Przykładowy wykaz zdarzeń uznanych przez ustawodawcę za przychody wymieniony w art. 12 p.d.o.p. wskazuje, że co do zasady, za przychód podatkowy można uznać każde przysporzenie majątkowe podatnika o charakterze trwałym, którego rzeczywiste otrzymanie - a w niektórych przypadkach już sam fakt, że jest należny - powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego, o ile przysporzenie to nie jest wyłączone z przychodów na mocy art. 12 ust. 4 p.d.o.p.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka posiada zatrzymane zyski z lat ubiegłych. Akcjonariusze Spółki planują podział zysku (w tym również zysku wypracowanego w 2011 r.). W związku z brakiem wystarczających środków pieniężnych na wypłatę dywidendy, rozważana jest częściowa wypłata dywidendy w formie rzeczowej. W tym celu planowane jest podjęcie uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy, zgodnie z którą dywidenda zostanie wypłacona częściowo w formie rzeczowej na rzecz akcjonariusza posiadającego na moment wypłaty przynajmniej 10% akcji Spółki (które będzie trzymał nieprzerwanie przez okres 2 lat), a częściowo w formie pieniężnej na rzecz pozostałych akcjonariuszy indywidualnych. Akcjonariusz otrzymujący dywidendę w formie rzeczowej, nie korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, posiada siedzibę w Polsce i podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów. Dywidenda rzeczowa obejmie część posiadanych przez Spółkę niezabudowanych gruntów o łącznej powierzchni około 144 ha. Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego, nieruchomości zostały sklasyfikowane jako przeznaczone pod inwestycje o charakterze przemysłowym/usługowym i zostały nabyte w latach 70-tych, a Spółce nie przysługiwało prawe do odliczenia podatku naliczonego na ich nabyciu. Wnioskodawca poniósł wydatki związane z nieruchomościami (np. utrzymanie nieruchomości), w stosunku do których przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego. Dokonanie przez Spółkę wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej będzie zgodne z brzmieniem jej statutu. Wysokość dywidendy podlegającej wypłacie będzie odpowiadała wartości rynkowej posiadanych i przekazywanych przez Spółkę nieruchomości.

Wykonanie zobowiązania w formie przeniesienia przez Spółkę, znajdujących się w jej aktywach, nieruchomości prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania Spółki. W ten sposób Spółka jako dłużnik zwolni się z długu, a ww. akcje zmienią właściciela. Prowadzi to do powstania po stronie Spółki przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 p.d.o.p.

Przeniesienie własności nieruchomości w drodze wypłaty dywidendy w postaci niepieniężnej należy bowiem traktować na gruncie omawianej ustawy podatkowej na równi ze zbyciem tej nieruchomości. Organ interpretacyjny zauważył, że z punktu widzenia konsekwencji podatkowych sytuacja jest taka sama, jak ta w której podatnik dokonuje odpłatnego zbycia nieruchomości (tym samym osiąga przychód do opodatkowania), a otrzymane pieniądze przeznacza na wypełnienie zobowiązania względem swoich wierzycieli. Uznanie, że przeniesienie w drodze wypłaty dywidendy własności nieruchomości należy traktować na równi z wypłatą dywidendy w gotówce spowodowałoby nierówne traktowanie podatników. Podatnik, który najpierw dokonuje sprzedaży nieruchomości, a następnie reguluje swoje zobowiązania z tytułu dywidendy w formie pieniężnej byłby opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast podatnik, który bezpośrednio w ww. drodze przeniósł własność akcji i udziałów, nie osiągnąłby żadnego przychodu.

Biorąc powyższe pod uwagę, organ interpretacyjny uznał, że wypłata dywidendy w formie niepieniężnej w drodze przeniesienia na akcjonariuszy Spółki własności nieruchomości, stanowiącej składnik aktywów Spółki, spowoduje po stronie Spółki wypłacającej dywidendę powstanie przychodu z odpłatnego zbycia, rozpoznanego na podstawie art. 12 ust. 1 p.d.o.p, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Odnośnie powołanych przez Spółkę orzeczeń organ stwierdził, iż orzeczenia sądowe wydane zostały w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnych stanów faktycznych i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. Powołane orzeczenia nie są źródłem prawa i nie mogą stanowić podstawy prawnej działań organów administracji. Organy administracji są związane oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w orzeczeniu sądu administracyjnego, jednakże to związanie istnieje tylko w ramach tej sprawy, która była rozpoznawana przez sąd administracyjny.

W tym stanie rzeczy Minister Finansów uznał stanowisko Spółki przedstawione we wniosku za nieprawidłowe.

2. Odpowiadając na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, organ interpretacyjny stwierdził brak podstaw do zmiany stanowiska prezentowanego w interpretacji.

3. W skardze z dnia 15 lutego 2013 r., skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik Spółki zarzucił zaskarżonej interpretacji z dnia 3 grudnia 2012 r.:

1) naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tj. art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 p.d.o.p., poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przekazanie akcjonariuszowi Spółki dywidendy w formie rzeczowej w drodze transferu części posiadanych przez Spółkę niezabudowanych gruntów prowadzi do powstania po jej stronie przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych;

2) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 14c § 2, art. 14e oraz art. 121 § 1 O.p. poprzez nie odniesienie się w toku wykładni przepisów, będących przedmiotem wniosku do powołanych przez Spółkę argumentów w postaci tez orzeczeń sądów administracyjnych, zapadłych w analogicznych stanach faktycznych.

3.1. W oparciu o wyartykułowane wyżej naruszenia, pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz od zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania.

3.2. Motywując akcentowane wyżej naruszenie przepisów prawa materialnego, pełnomocnik Spółki podkreślił przede wszystkim, że interpretacja została oparta na błędnym założeniu istnienia przysporzenia po stronie Spółki dokonującej wypłaty dywidendy na gruncie ustawy podatkowej, w szczególności art. 12 tej ustawy. Dodatkowo, dywidenda rzeczowa pomimo, iż prowadzi do zmiany właściciela przedmiotu dywidendy nie może stanowić czynności odpłatnego zbycia, o której mowa w art. 14 ust. 1 p.d.o.p. Jednocześnie podkreślono, że brak jest podstaw do uznania, iż wypłata dywidendy rzeczowej na rzecz akcjonariusza powoduje zwolnienie z długu.

Pełnomocnik Spółki zaakcentował, że przepisy ustawy podatkowej nie zawierają definicji legalnej przychodu, ale z ugruntowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych oraz poglądów przedstawicieli doktryny prawa podatkowego wynika, że o przychodzie można mówić wyłącznie w przypadku wystąpienie definitywnego i trwałego przysporzenia po stronie podatnika. Co więcej, omawiana ustawa nie zawiera przepisów przewidujących wprost obowiązku rozpoznania po stronie podmiotu wypłacającego dywidendę przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu jej wypłaty, niezależnie od tego, czy ma ona charakter pieniężny, czy też niepieniężny.

Zdaniem pełnomocnika, dla powstania przychodu na gruncie ustawy podatkowej po stronie Spółki w związku z wypłatą dywidendy rzeczowej, konieczne byłoby uzyskanie świadczenia wzajemnego stanowiącego jej przychód podatkowy. Jednakże charakter prawny dywidendy (w tym dywidendy rzeczowej) wskazuje, iż o takim przysporzeniu nie możne być mowy.

Wskazał dalej, że wraz z podjęciem uchwały o wypłacie dywidendy, wspólnikowi spółki przysługuje roszczenie o wypłatę należnego mu zysku. Spółka natomiast, z tytułu wypłaty dywidendy, nie ma względem wspólnika żadnych roszczeń. Wypłata dywidendy stanowi zatem jednostronne świadczenie spółki na rzecz wspólnika. Dlatego też mając na względzie, iż dywidenda niezależnie od tego czy ma charakter pieniężny czy niepieniężny jest świadczeniem jednostronnym spółki, z którym nie wiąże się świadczenie wzajemne ze strony wspólnika, brak jest uzasadnienia dla przyjęcia przez organ interpretacyjny stanowiska, iż powoduje powstanie przychodu dla wypłacającej ją spółki. W przypadku wypłaty dywidendy rzeczowej następuje uszczuplenie majątku spółki kapitałowej, a nie jego zwiększenie. Jedynym beneficjentem dywidendy rzeczowej jest uprawniony do jej otrzymania wspólnik, który podlega opodatkowaniu z tytułu jej otrzymania, co wynika wprost z regulacji ustawy podatkowej. Jakakolwiek próba rozszerzenia skutków podatkowych wypłaty dywidendy rzeczowej na spółkę dokonującą wypłaty nie znajduje uzasadnienia na gruncie omawianej ustawy. W konsekwencji wypłata dywidendy w formie rzeczowej powinna być dla Spółki neutralna podatkowo (podobnie jak wypłata dywidendy pieniężnej). Uszczuplenie majątku skarżącej w wyniku wypłaty dywidendy w gotówce ma bowiem taki sam charakter i skutki dla spółki jak uszczuplenie majątku poprzez przekazanie wspólnikowi przedmiotu będącego własnością Spółki.

Za taką interpretacją przemawia również fakt, że skarżąca Spółka gromadząc zysk, z którego pochodzi dywidenda jest na bieżąco opodatkowywana, dlatego też uznanie, iż wypłata dywidendy stanowi czynność opodatkowaną po stronie spółki kapitałowej prowadziłoby do podwójnego opodatkowania jej zysku i nieuzasadnionego różnicowania sytuacji podatników, którzy dokonują wypłaty dywidendy rzeczowej oraz pieniężnej. Zatem za prawidłowością wyrażonego we wniosku stanowiska Spółki przemawia – zdaniem jej pełnomocnika - nie tylko wykładania literalna ale również funkcjonalna przepisów ustawy podatkowej.

Nawet w razie przyjęcia stanowiska uznającego, iż wypłata dywidendy rzeczowej stanowi zbycie w rozumieniu art. 14 ust. 1 p.d.o.p., z którym Spółka stanowczo się nie zgadza, to nie ma ona charakteru odpłatnego, przez co nie wiąże się z nią obowiązek zapłaty ceny po stronie wspólnika. W szczególności za cenę nie można uznać ustalonej przez strony umowy i wyrażonej w pieniądzu wartości przedmiotu dywidendy, skoro spółka dokonująca wypłaty dywidendy nie otrzymuje od wspólnika jakiegokolwiek świadczenia odpowiadającego wartości przedmiotu dywidendy.

Pełnomocnik podkreślił dalej, iż nieuzasadniony jest przywołany przez organ interpretacyjny argument o konieczności wzięcia pod uwagę przy ocenie konsekwencji podatkowych dywidendy rzeczowej transakcji sprzedaży przedmiotu dywidendy z uwagi na to, że odmienne konsekwencje podatkowe tych transakcji spowodowałyby nierówne traktowanie podatników. Sprzedaż przedmiotu dywidendy i wypłata uzyskanych z tego tytułu zysków wspólnikowi nie jest tym samym zdarzeniem prawnym co dywidenda rzeczowa, dlatego nie można w takiej sytuacji mówić o nierównym traktowaniu, które może wystąpić jedynie w przypadku różnicowania skutków podatkowych tej samej czynności/transakcji w odniesieniu do konkretnego grona podatników.

Pełnomocnik skarżącej Spółki nie zgodził się również z twierdzeniem organu, jakoby poprzez wypłatę dywidendy w formie rzeczowej Spółka jako dłużnik zwolni się z długu. Zwolnienie z długu wiąże się z rezygnacją przez wierzyciela z dochodzenia przysługującego mu względem dłużnika roszczenia. W opisie zdarzenia przyszłego zaprezentowanego przez skarżącą Spółkę nie ma natomiast mowy o rezygnacji przez jej akcjonariuszy z przysługującego im prawa do wypłaty dywidendy.

3.3. Uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów proceduralnych, pełnomocnik Spółki podkreślił, że wydając zaskarżoną interpretację organ nie uwzględnił, przedstawionej we wniosku, jednolitej linii orzeczniczej, która potwierdza stanowisko wnioskodawcy.

3.4. W ramach odpowiedzi na skargę, Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasową argumentację w sprawie. Ostatecznie ponownie zaznaczył, że w Spółce powstanie przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (gruntów) w wysokości wartości rynkowej ww. nieruchomości odpowiadającej wartości dywidendy przeznaczonej do wypłaty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, zważył co następuje.

4. W ocenie Sądu, skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż interpretacja udzielona skarżącej Spółce przez organ interpretacyjny narusza prawo, w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

4.1. Na wstępie należy zauważyć, że przedmiotem kontroli Sądu była pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych powstałych w związku z wypłatą dywidendy w formie rzeczowej poprzez przeniesienie na rzecz określonego kręgu akcjonariuszy udziałów w nieruchomości.

4.2. Przedmiot sporu na etapie skargi sprowadza się do zagadnienia, czy wypłata dywidendy w formie rzeczowej na rzecz akcjonariuszy rodzi skutki podatkowe dla Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka prezentowała stanowisko, że podobnie jak wypłata dywidendy w formie pieniężnej tak wypłata dywidendy w formie rzeczowej nie rodzi obowiązku podatkowego po stronie Spółki, z czym nie zgodził się organ interpretacyjny wywodząc, że taka forma uregulowania dywidendy prowadzi do powstania po stronie Spółki obowiązku podatkowego.

4.3. Przyjdzie wskazać, że na tle tożsamych lub zbliżonych stanów faktycznych tutejszy Sąd wypowiadał się wielokrotnie m.in. w sprawach o sygnaturze akt: I SA/Gl: 1170/11, I SA/Gl 1171/11, I SA/Gl 1234/12, I SA/Gl 374/13. Skład orzekający w sprawie nie znalazł podstaw do odejścia od zaprezentowanych w tych wyrokach poglądów, z tej też przyczyny odwoła się w całości do prawnej argumentacji zawartej w wyroku z dnia 2 października 2013 r., sygn.. akt I SA/Gl 374/13.

4.4. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych organ interpretacyjny przyjął, że Spółka, wypłacając (w pieniądzu) akcjonariuszom dywidendę nie uzyskuje żadnego przychodu, co oznaczać musi, iż czynność ta nie znajduje żadnego ekwiwalentu materialnego, który mógłby uchodzić za świadczenie wzajemne akcjonariusza. Jest to zatem czynność jednostronna i nieodpłatna, czyli nie łączy się z jakimkolwiek przysporzeniem pochodzącym od akcjonariusza, mogącym stanowić zapłatę za wypłaconą dywidendę.

Jednocześnie, w całkowitej sprzeczności z powyższą tezą, organ interpretacyjny stwierdził, że wypłata dywidendy w formie rzeczowej nastąpi za odpłatą ze strony dłużnika, przybierającą postać ceny związanej ze zbyciem udziału w nieruchomości. W świetle koncepcji przedstawionej w zaskarżonej interpretacji, to samo zdarzenie, tj. wypłata dywidendy, raz traktowane jest jako przysporzenie Spółki stanowiące ekwiwalent zbycia udziału w nieruchomości, a raz jako czynnik niemający wpływu na jej przychody, przy czym w obu przypadkach bez zmian pozostają okoliczności związane z akcjonariuszem, od którego to przysporzenie ma pochodzić.

Takie odmienne postrzeganie skutków podatkowych danej czynności ze względu na wybór jednej z dopuszczalnych form, w jakich można tej czynności dokonać, stanowi nieuzasadnione różnicowanie sytuacji podatników. Podkreślił to Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z dnia 12 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 1260/11, kwestionując pogląd organu interpretującego, zgodnie z którym wypłata dywidendy poprzez przeniesienie własności nieruchomości powoduje powstanie przychodu spółki kapitałowej z odpłatnego zbycia nieruchomości, zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., chociaż jej wypłata w pieniądzu nie podlega opodatkowaniu po stronie spółki.

Naczelny Sąd Administracyjny analizował więc zagadnienie analogiczne do tego, które stanowiło główny przedmiot zaskarżonej interpretacji, nawiązując zresztą do utrwalonej w tym zakresie linii orzeczniczej. Z uwagi na zbieżność problematyki prawnej wyroki, które w tę linię się wpisują, powinny być uwzględnione podczas oceny stanowiska wnioskującej o udzielenie pisemnej interpretacji Spółki. W konsekwencji, przychylając się do zarzutu sformułowanego w tej materii w skardze, wytknąć trzeba organowi, że całkowicie pominął te wyroki, nie dostrzegając wyrażonych w nich poglądów i wspierającej je argumentacji. W tym kontekście, wskazać trzeba (za wspomnianym już wyrokiem NSA z dnia 12 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 1260/11), że rolą postępowania interpretacyjnego jest zapewnienie jednolitości w stosowaniu prawa podatkowego oraz że cel ów może być osiągnięty tylko w wyniku respektowania orzecznictwa sądowego, które "ma normatywne przełożenie na tworzenie warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego w płaszczyźnie ogólnej". Orzecznictwo, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, gwarantuje tę jednolitość, m.in. poprzez eliminację wadliwych interpretacji oraz wskazywanie dyrektyw, którymi organy interpretacyjne mają obowiązek się kierować. Organ nie może wydawać interpretacji w oderwaniu od stanowiska przyjętego jednolicie w judykaturze, szczególnie nie wskazując jakichkolwiek racji mogących uzasadniać odstępstwo od motywów, które legły u podstaw orzeczeń wydanych w innych podobnych sprawach. Nawiązując w tym miejscu do zawartego w odpowiedzi na skargę zasadnego skądinąd twierdzenia, że żaden przepis Ordynacji podatkowej nie statuuje wprost obowiązku polemiki z poglądami wyrażonymi w wyrokach sądowych, stwierdzić trzeba, że w postępowaniu interpretacyjnym orzecznictwo to ma szczególne, omówione powyżej, znaczenie.

Zaskarżona interpretacja nie uwzględnia przeprowadzonej w orzecznictwie wykładni art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., dotyczącego przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości, praw majątkowych oraz rzeczy ruchomych. Dokonując tej wykładni w wyroku NSA z dnia 8 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1384/10 wskazano, że jeżeli przeniesienie własności nieruchomości na rzecz wspólnika stanowi formę wykonania świadczenia przez spółkę kapitałową (w tamtym przypadku wypłaty z zysku), to nie może być mowy o odpłatnym zbyciu praw. Nie dochodzi wówczas do określenia jakiejkolwiek ceny zbywanej rzeczy i praw majątkowych. Rzeczowa forma wypłaty przez przeniesienie własności nieruchomości lub udziału w jej współwłasności, stanowi tylko, jak określił to Naczelny Sąd Administracyjny, substytut świadczenia pieniężnego, które przecież nie powoduje powstania przychodu po stronie spółki. W obu wypadkach dojdzie wyłącznie do uszczuplenia stanu aktywów Spółki, wobec czego nie powstanie przychód, który mógłby podlegać opodatkowaniu.

Nie znajduje zatem żadnego uzasadnienia utożsamianie sytuacji podatkowej spółki kapitałowej wypłacającej wynagrodzenie poprzez przeniesienie własności nieruchomości z sytuacją spółki, która dokonuje odpłatnego zbycia takiej nieruchomości. Tego rodzaju konstatacja - jak zauważył WSA w Gliwicach - w wyrokach z dnia 20 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 1170/11 i I SA/Gl 1171/11 - stanowi swoistą nadinterpretację tak przepisów podatkowych, jak i okoliczności przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji.

Poza ramy stanu faktycznego zakreślone we wniosku o wydanie interpretacji w pewnym stopniu wykraczają również argumenty Ministra Finansów, skądinąd nieprzekonujące, nawiązujące do pozostałych konsekwencji podatkowych obu rozważanych przez niego form wypłaty dywidendy. Bez wpływu z punktu widzenia treści art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. pozostaje bowiem to, że przepis ów znalazłby zastosowanie, gdyby Spółka zdecydowała się najpierw zbyć nieruchomość lub udział w niej i dopiero uzyskane tą drogą środki przeznaczyć na wypłatę dywidendy akcjonariuszom. Spółka, tak jak każdy podatnik, ma prawo wyboru różnych form działania dopuszczonych przez prawo, także wtedy, gdy kryterium wyboru jest minimalizacja ciężarów podatkowych. Nie można zresztą tracić z pola widzenia, że taka "bezpośrednia" forma wypłaty dywidendy, czyli poprzez przeniesienie własności udziałów w nieruchomości na akcjonariusza bez jej wcześniejszego spieniężenia, nie w każdym aspekcie byłoby dla Spółki korzystne podatkowo, skoro nie mogłaby ona wówczas zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie tego składnika majątkowego.

Mając na względzie powyższe, Sąd, działając na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację.

Z uwagi na charakter zaskarżonego aktu Sąd odstąpił od orzekania o jego wykonalności, o czym stanowi art. 152 p.p.s.a.

O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., z uwzględnieniem § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 z późn. zm.), zasadzając na rzecz strony skarżącej kwotę 457 zł obejmującą: wpis od skargi (200 zł), wynagrodzenie pełnomocnika (240 zł) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł).