Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 226/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2019-12-12 00:00:00+01:00 ()
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok z art. 179a ustawy PoPPSA
Powołane przepisy: article: art. 179a, art. 151, art. 203 pkt 2, art. 205 par. 2
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 33 par. 1, par. 2 pkt 2, par. 3, par. 4 pkt 2, art. 120, art. 180,
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: par. 14 ust. 1 pkt 2 lit. b
journal: Dz.U. 2015 poz 1804
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r.  w sprawie opłat za czynności radców prawnych

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna Kubicka (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 lipca 2019 r. sygn. akt I SA/Po 226/19 dotyczącego sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego oraz kwoty odsetek za zwłokę w podatku od towarów i usług za czerwiec 2013 r. oraz zabezpieczenie kwoty ww. zobowiązania I. uchyla wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 lipca 2019 r. o sygnaturze I SA/Po 226/19; II. zasądza od strony skarżącej [...] na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] kwotę 490 zł (słownie: czterysta dziewięćdziesiąt złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego; III. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Po 226/19

Uzasadnienie

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013r wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec D. K. w przedmiocie rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2013 r. Postępowanie to zakończyło się wydaniem w dniu [...] sierpnia 2017 r. decyzji, którą określono nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł, do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych w kwocie [...]zł oraz kwotę do zapłaty w wysokości [...] zł na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT wykazaną jako podatek na fakturze VAT [...], wystawionej w dniu [...].06.2013 r. dla [...]. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] marca 2018 r. uchylił decyzję organu I instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Od dnia [...] maja 2018 r. ponownie toczy się wobec D. K. postępowanie w sprawie rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2013 r.

W trakcie postępowania ustalono, że faktury wystawione w miesiącu czerwcu 2013 r. przez [...], z siedzibą w [...], nie dokumentują wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, gdyż [...] administracja podatkowa nie potwierdziła transakcji pomiędzy ww. podatnikami[...] administracja podatkowa wskazała, że [...] nie dostarczyła żadnych dowodów na to, że jej działalność gospodarcza prowadzona jest w [...]. W deklaracji dla celów podatku VAT [...] nie zadeklarowała transakcji z Firmą Handlową [...], oprócz faktur nie zostały przedstawione inne dokumenty. Tym samym nie zostały spełnione warunki dla skorzystania przez firmę podatniczki ze stawki podatku 0 % do zadeklarowanych dostaw na rzecz [...]. W związku z powyższym organ I instancji opodatkował dostawy o wartości netto [...] zł stawką podatku w wysokości 8 % przewidzianą dla dostaw krajowych cukru określoną w art. 146a pkt 2 ustawy o VAT.

Ponadto wskazano, że podatniczka nie przedłożyła w trakcie trwania postępowania podatkowego dowodów potwierdzających fakt dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do [...], z siedzibą w [...], na [...]. Z informacji uzyskanych od [...] administracji podatkowej wynika, że cukier zakupiony w 2013 roku od podatniczki ww. firma sprzedała do [...]. z o. o., a jako miejsce dostawy towarów wskazano adres [...]. Ustalono, że Spółka [...] Sp. z o. o. nie złożyła zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R i nie-składała w 2013 roku deklaracji w sprawie podatku od towarów i usług. Ustalenia dokonane w trakcie kontroli [...] pozwoliły postawić tezę, że transakcje nie miały miejsca i zapewniony był jedynie przepływ dokumentów. W związku z powyższym organ I instancji dokonał opodatkowania ww. dostaw o wartości netto [...] zł stawką podatku w wysokości 8 % przewidzianą dla dostaw krajowych.

Ponadto ustalono, że podatniczka obniżyła kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości [...] zł wynikającego z faktury VAT z dnia [...].06.2013 r. nr [...] wystawionej przez [...] Sp. z o. o. z siedzibą w [...]. Zgromadzony materiał dowodowy w sprawie (decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...].04.2016 r.) wskazuje, że [...] Sp. z o. o. w okresie od kwietnia do grudnia 2013 r. wystawiła faktury na sprzedaż cukru i mieszanki spożywczej z cukrem, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W związku z powyższym na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o [...] Sp. z o. o. została zobowiązana do zapłaty podatku wykazanego we wszystkich wystawionych fakturach, w tym podatku wykazanego w fakturze nr [...] z dnia [...].06.2013r. wystawionej na rzecz podatniczki. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] uznał, że działalność [...] Sp. z o. o. miała fikcyjny charakter, a jej celem było wyłącznie nadużycie w podatku od towarów i usług. Ustalenia dokonane wobec [...] Sp. z o. o., w ocenie organu, powodują powstanie obowiązku zapłaty kwoty [...]zł, na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT wskazanej jako podatek w fakturze VAT [...] wystawionej przez podatniczkę dnia [...].06.2013 r. na rzecz [...], za sprzedaż mieszanki spożywczej z cukrem o wartości netto [...] zł, kwocie podatku VAT [...] zł, stawce VAT 23 %, o wartości brutto [...] zł. Sprzedaży mieszanki spożywczej z cukrem nie można uznać za czynność opodatkowaną z przyczyn o charakterze przedmiotowym. Skoro więc dostawa mieszanki spożywczej z cukrem wykazana na fakturze wystawionej przez [...] Sp. z o.o. nie miała faktycznie miejsca podatniczka nie mogła dokonać jej sprzedaży.

Z informacji uzyskanych od [...] administracji podatkowej wynika, że faktury wystawione w miesiącu czerwcu 2013 r. na rzecz [...], z siedzibą w [...] również nie dokumentują wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Brak władztwa nad sprzedanym towarem, brak potwierdzenia odbioru towarów przez nabywcę, nierzetelna dokumentacja transportowa, a także negatywna ocena działalności [...] wystawiona przez [...] administrację podatkową, to okoliczności przyjęte za podstawę zakwestionowania transakcji z tym podmiotem i podważenia zastosowanej do nich stawki 0 %. W związku z powyższymi informacjami, zdaniem organu podatkowego, dostawa w kwocie [...]zł podlega opodatkowaniu według stawki krajowej w wysokości 8 %, określonej w art. 146a pkt 2 ustawy o VAT.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] na podstawie informacji uzyskanych od [...] administracji podatkowej zakwestionował również dostawę towarów o wartości [...] zł na rzecz [...] z siedzibą w [...] na [...]. Zebrane dowody nie pozwalały na stwierdzenie, że zostały spełnione warunki do zastosowania stawki 0 %. [...] administracja podatkowa przekazała informacje, z których wynika, że [...] nie zadeklarowała transakcji z Firmą Handlową [...]. W związku z powyższymi wyjaśnieniami dostawa w kwocie [...]zł podlega opodatkowaniu według stawki krajowej w wysokości 8 % określonej w art. 146a pkt 2 ustawy o VAT.

Powyższe ustalenia, zdaniem organu I instancji świadczą o uzasadnionej obawie, że w przyszłości nie zostaną wykonane zobowiązania podatkowe określone decyzją wymiarową. W ocenie organu o uzasadnionej obawie niewykonania zobowiązań podatkowych świadczy również sytuacja majątkowa strony. Z akt sprawy wynika, że podatniczka posiada wprawdzie majątek ruchomy jak i nieruchomy o znacznej wartości. W większości jednak nieruchomości, których właścicielem jest podatniczka są obciążone hipoteką. Ponadto organ I instancji zwrócił uwagę na fakt, że w trakcie trwania postępowania podatkowego podatniczka w dniu [...].08.2016 r. sprzedała jedyne nieobciążone hipoteką nieruchomości o powierzchni 0,3683 ha oraz 0,5027 ha położone w miejscowości [...] za łączną kwotę [...]zł. Ponadto aktem notarialnym z dnia [...].12.2016 r. D. i P. małżonkowie K. ustanowili rozdzielność majątkową. Oceniając zaistnienie uzasadnionej obawy, że określone w przybliżonej wysokości zobowiązanie podatkowe nie zostanie przez D. K. wykonane, organ zwrócił uwagę na fakt posiadania przez nią wymagalnych zaległości z tytułu:

- podatku od towarów i usług za: styczeń, luty, kwiecień, maj, wrzesień, październik listopad 2012, styczeń, luty 2013 r. w łącznej wysokości [...] zł plus należne odsetki za zwłokę wynikające z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...].04.2016 r.

- podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 2013 r. w kwocie [...]zł plus należne odsetki za zwłokę wynikające z decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...].04.2017 r.,

Dodatkowo organ wskazał, że zgodnie z danymi będącymi w jego posiadaniu obroty z działalności podatniczki od stycznia 2017 r. notują znaczny spadek.

Wobec powyższego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. decyzją z dnia [...] października 2018 r,

1) określił dla D. K. na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2013 r. w wysokości [...] zł, przybliżoną kwotę odsetek za zwłokę od ww. zobowiązania obliczoną na dzień wydania decyzji w wysokości [...] zł,

2) zabezpieczył ww. kwotę wraz z odsetkami za zwłokę na majątku podatniczki oraz na majątku wspólnym podatniczki i jej małżonka.

D. K., reprezentowana przez pełnomocnika, w odwołaniu z [...] października 2018 r. wniosła o uchylenie w całości decyzji i umorzenie postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Zarzuciła naruszenie następujących przepisów prawa: art. 33 § 1-4, art. 121, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 192 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niezasadne określenie przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych, oparcie się przy określeniu przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2013 r. na decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r., która następnie została uchylona przez Dyrektora Izby Skarbowej. Zarzuciła również wydanie decyzji w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2013 r. w wysokości [...] zł w oparciu o dowody, których wiarygodność i ocenę zakwestionował organ II instancji. Podniosła, że organ podatkowy dokonał ustaleń o charakterze dowolnym i przekroczył granice swobodnej oceny dowodów z uwagi na brak kompleksowego rozważenia okoliczności niniejszej sprawy, a w konsekwencji nie wykazał przyczyny określenia przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych podatniczki na poziomie ustalonym w decyzji oraz niedostatecznie wykazał okoliczności, które uprawdopodobniają, że zobowiązanie podatkowe wynikające z ewentualnej decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] nie zostanie wykonane. Zarzuciła, że organ podatkowy bezpodstawnie przyjął, że zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego. Zarzuciła również brak uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, która ma charakter wyłącznie sprawozdawczy.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] grudnia 2018 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Porównując wysokość zobowiązania wobec Skarbu Państwa za badany okres, określonego w przewidywanej wysokości, do wskazanych składników majątkowych podatniczki, jej zadłużenia oraz działań polegających na zbywaniu majątku oraz prowadzonego postępowania egzekucyjnego, stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie organ I instancji w dostateczny sposób wykazał, że istnieje uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe za badany okresy nie zostanie wykonane.

Skarżąca wniosła skargę od tej decyzji zarzucając jej naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, ze względu na wydanie decyzji z naruszeniem przepisów o postępowaniu tj. art. 33 § 1 - 4, art. 120, 121, 122, 124, 187 § 1, 191 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa Dz. U. 2018, poz. 800, dalej jako: "o.p.") poprzez:

- błędne uznanie, że zachodzą przesłanki do dokonania zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego,

- naruszenie zasady działania organów na podstawie przepisów prawa polegające na formułowaniu wniosków i twierdzeń niemających umocowania w przepisach prawa, opartych jedynie na przypuszczeniach organu podatkowego,

- naruszenie zasady budzenia zaufania do organów podatkowych poprzez prowadzenie postępowania w sposób mający jedynie udowodnić prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania podatkowego.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia w celu umorzenia postępowania, jako bezprzedmiotowego oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych przepisami prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, podtrzymując dotychczasowe argumenty, wniósł o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia [...] lipca 2019r Wojewódzki Sad Administracyjny w [...] w sprawie I SA/Po [...] uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] i zasądził na rzecz skarżącej kwotę [...]zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W ocenie Sądu skarga okazała się zasadna, lecz z innych przyczyn niż w niej podane. Sąd stwierdził, że w sprawie nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie przepisu art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Z akt sprawy wynikało, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] doręczył zawiadomienie z dnia [...] listopada 2018 r. z art. 70c o.p. w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 informujące, że w dniu [...] listopada 2018 r. 2018 r. został zawieszony bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych należnych od Firmy Handlowej "[...] za okres od marca 2013 r. do września 2013 r. przez wszczęcie postępowania przygotowawczego o przestępstwo skarbowe w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 76 § 1 kks w zbiegu z art. 56 § 2 kks w zbiegu z art. 61 § 1 kks w zbiegu z art. 62 § 2 kks w związku z art. 6 § 2 w związku z art. 7 § 1 kks bezpośrednio skarżącej w dniu [...] listopada 2018 r., nie zaś reprezentującemu ją pełnomocnikowi adwokatowi A. M.. Powyższe uchybienie skutkowało brakiem ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 o.p., tj. brakiem zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wobec tego nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego określonego Firmie Handlowej [...]. W efekcie, zdaniem Sądu, nie można było wydać decyzji o zabezpieczeniu w trybie art. 33 o.p. bowiem jednym z warunków jej wydania jest istnienie zobowiązania podatkowego to zaś wygasło na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 o.p.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej złożył skargę kasacyjną od tego wyroku. Wyrok zaskarżył w całości, opierając skargę kasacyjną na następujących podstawach kasacyjnych:

I. na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.- dalej jako: "p.p.s.a." ) tj. naruszeniu przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności:

- art.145 § 1 pkt.l lit. c i art. 135 oraz art 151 p.p.s.a., poprzez uchylenie zaskarżonej skargą decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] i uwzględnienie skargi, a tym samym błędne podjęcie działań mających na celu usunięcie naruszeń prawa mimo, że decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej

w [...] i poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] nie były wadliwe i odpowiadały prawu,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit c, art. 135 oraz art 151 p.p.s.a w związku z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c o.p. poprzez uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...], na skutek błędnego przyjęcia, że zachodzą uzasadnione wątpliwości, co do skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia, zobowiązania podatkowego określonego Firmie Handlowej [...], podczas gdy o wszczęciu w dniu [...] listopada 2018 r. postępowania przygotowawczego o przestępstwo skarbowe Firma Handlowa [...] została powiadomiona pismem z dnia [...] listopada 2018 r. ( doręczonym stronie w dniu

[...] listopada 2018 r.), a także zawiadomienie w tym zakresie zostało, pismem z dnia [...].11.2018 r. skierowane również do pełnomocnika strony.

- art. 145 § 1 pkt 1 lit c, art. 135 oraz art 151 p.p.s.a w związku z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c o.p. poprzez uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...], na skutek błędnego przyjęcia, że nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego określonego Firmie Handlowej [...], podczas gdy przedmiotowe decyzje organów podatkowych zostały wydane przed upływem pięcioletniego okresu przedawnienia.

II. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. tj. naruszeniu prawa materialnego, przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, które miało wpływ na wynik sprawy, a w szczególności:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit a p.p.s.a w związku z art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c o.p. poprzez uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...], na skutek niewłaściwego zastosowania art. 70 § 1 i art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c o.p. i błędnego przyjęcia, że nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego określonego Firmie Handlowej [...], podczas gdy przedmiotowe decyzje organów podatkowych zostały wydane przed upływem pięcioletniego okresu przedawnienia, a ponadto podatnik i jego pełnomocnik zostali zawiadomieni na podstawie art. 70 c o.p. o wszczęciu postępowania karnego skarbowego przed upływem okresu przedawnienia.

Ponadto, na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a skarżący kasacyjnie wniósł o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów tj. zawiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] listopada 2018 i poświadczenia odbioru z dnia [...].12.2018 r. ( załączonych do skargi kasacyjnej ).

Na tej podstawie wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do WSA w Poznaniu do ponownego "rozpatrzenia" oraz o zwrot kosztów postępowania kasacyjnego.

Skarżąca nie złożyła odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna.

Zgodnie z art. 179a p.p.s.a. jeżeli przed przedstawieniem skargi kasacyjnej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu wojewódzki sąd administracyjny stwierdzi, że w sprawie zachodzi nieważność postępowania albo podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione, uchyla zaskarżony wyrok lub postanowienie rozstrzygając na wniosek strony także o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego i na tym samym posiedzeniu ponownie rozpoznaje sprawę. Od wydanego orzeczenia przysługuje skarga kasacyjna.

Kluczowe dla prawidłowej interpretacji przytoczonego przepisu jest ustalenie znaczenia sformułowania "podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione". W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę oczywiste usprawiedliwienie podstaw skargi kasacyjnej zachodzi w przypadku, gdy jasnym jest, że zarzuty te zasługują na uwzględnię. Podstawy wywiedzionej skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione w sytuacji, gdy sąd podziela zarzuty i żądania skargi kasacyjnej, uznając swoją pomyłkę w tym zakresie (por.: postanowienie NSA z dnia 06 stycznia 2010 r., sygn. akt I OZ 1173/09, dostępne pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl).

W kontekście powyższych rozważań należy zauważyć, że podstawą uchylenia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji przez Sąd wyrokiem z dnia [...] lipca 2019r było uznanie przez Sąd, że nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego określonego Firmie Handlowej [...] za czerwiec 2013r. W aktach administracyjnych brak było bowiem dowodu doręczenia, ustanowionemu przez skarżącą w postępowaniu podatkowym pełnomocnikowi, zawiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] informującego, że w dniu [...] listopada 2018 r. 2018 r. został zawieszony bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych należnych od Firmy Handlowej "[...] za okres od marca 2013 r. do września 2013 r. W aktach znajdowało się tylko zawiadomienie doręczone bezpośrednio skarżącej. Jednakże wobec przedłożenia wraz ze skargą kasacyjną zawiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] listopada 2018 i poświadczenia odbioru tego zawiadomienia przez pełnomocnika skarżącej, adwokata A. M., z dnia [...].12.2018 r. należało stwierdzić, że podstawy skargi kasacyjnej – zarzucające wyrokowi tutejszego Sądu z dnia [...] lipca 2019r o syg. akt. I SA/Po [...] naruszenie prawa materialnego tj. art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c o.p. - są oczywiście usprawiedliwione. Sąd w wyroku z dnia [...] lipca 2019r bowiem błędnie przyjął, że nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego określonego Firmie Handlowej [...], podczas gdy zarówno podatniczka jak i jej pełnomocnik zostali zawiadomieni na podstawie art. 70 c o.p. o wszczęciu postępowania karnego skarbowego przed upływem okresu przedawnienia, co spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia.

W ocenie Sądu, ponownie rozpoznającego sprawę, poddana kontroli decyzja Dyrektora Izby Skarbowej jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji odpowiadają prawu.

Zgodnie z treścią art. 33 § 1 zd. 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika (...) jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 33 § 2 pkt 2 o.p.). W przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2, zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji (art. 33 § 3 o.p.). W przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2 (art. 33 § 4 pkt 2 o.p.).

Ustawodawca nie wyjaśnił, co należy rozumieć przez "uzasadnioną obawę, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane". Wskazał jedynie dwie szczegółowe przesłanki, które mogą taką obawę uzasadniać, a mianowicie, gdy "podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Katalog okoliczności uzasadniających obawę niewykonania zobowiązania jest więc otwarty, na co wskazuje użyty w art. 33 § 1 o.p. zwrot "w szczególności".

W ocenie Sądu, w sprawie niniejszej, organy podatkowe wskazały okoliczności, które mogą spowodować wydanie w przyszłości rozstrzygnięcia, w którym określona zostanie dokładna wysokość zobowiązania oraz wyjaśniły, w jaki sposób okoliczności te przekładają się na przyszłe obciążenia podatkowe. Sąd zauważa, że w postępowaniu zabezpieczającym organ podatkowy nie jest zobowiązany do przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego w celu wykazania istnienia obowiązku podatkowego oraz jego rzeczywistych rozmiarów. Obowiązany jest jedynie do uprawdopodobnienia, że zobowiązanie w określonej w przybliżony sposób wysokości istnieje. Nie jest natomiast celem decyzji ustanawiającej zabezpieczenie dokładne określenie, czy ustalenie dokładnej kwoty zobowiązania podatkowego. Te funkcje pełni bowiem decyzja wydawana na późniejszym etapie postępowania - decyzja wymiarowa. (tak wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2018 r. sygn. akt II FSK 1535/17).

Nie można zgodzić się z twierdzeniem strony skarżącej, że organy podatkowe nie wykazały "uzasadnionej obawy", o której mowa w art. 33 § 1 o.p. skoro ustaliły, że skarżąca, nie posiada nieruchomości pozwalających na zabezpieczenie zaległości podatkowych, gdyż są one obciążone hipotekami przewyższającymi ich wartość, w trakcie trwania postępowania podatkowego zbyła jedyne nieobciążone nieruchomości, zniosła wspólność majątkowa małżeńską oraz osiąga coraz niższe dochody. Skarżąca podejmuje więc czynności, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Ponadto posiada zaległości z tytułu innych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym w łącznej kwocie około [...] zł. Wszystkie te okoliczności mieszczą się w pojęciu "uzasadniona obawa", że sporne zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Podejmowane przez skarżącą działania mające na celu spłatę zaległości o charakterze publicznoprawnym takich jak: spłacanie rat zaległości z tytułu składek ZUS, dążenie do wyłączenia spod egzekucji samochodu w celu dokonania jego sprzedaży za kwotę wyższą niż wskazana przez rzeczoznawcę oraz przeznaczenie uzyskanej z tej sprzedaży kwoty na spłatę zaległości podatkowych, wystąpienie z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Skarbowego o wyrażenie zgody na sprzedaż nieruchomości w celu zaspokojenia innych zaległości podatkowych, wbrew twierdzeniu skarżącej, nie powodują jednak, że nie istnieje stan uzasadnionej obawy niewykonania przez skarżącą zobowiązania określonego w przyszłej decyzji wymiarowej. Warto w tym miejscu zauważyć, że to, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to nie może oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych, których prawidłowość przyjęcia skarżący może kwestionować" (tak wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2019 r. sygn. akt II FSK 1450/17). Tak właśnie postąpiły organy podatkowe w niniejszej sprawie wykazując istnienie "uzasadnionej obawy" na podstawie całokształtu zebranego materiału dowodowego co wyklucza dowolność tego ustalenia. Ponadto organ odwoławczy odniósł się w sposób pełny i jasny do kwestii podnoszonych przez skarżącą w toku postępowania zabezpieczającego. Z tych powodów nietrafny jest, w ocenie Sądu, zarzut naruszenia art. 33 § 1 o.p.

Nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Zarówno w postępowaniu podatkowym przed organem I instancji, jak i przed organem odwoławczym zostały zachowane reguły ogólne, wynikające z art. 120 i następnych o.p. oraz zasady dotyczące przeprowadzania dowodów i uprawnień strony w postępowaniu, zgodnie z art. 180 i następnymi o.p. Podkreślić należy, że organy podatkowe zgromadziły w sprawie wystarczający materiał dowodowy. Materiał ten został poddany wszechstronnej analizie i ocenie. Wnioski wyprowadzone z tak dokonanej oceny są logiczne i spójne. Sama natomiast okoliczność, że ocena ta nie odpowiada oczekiwaniom skarżącej nie świadczy w żadnym razie o naruszeniu art. 120, art. 121 § 1, art. 122 , art. 124, art. 187 § 1 i art. 191 o.p.

Uwzględniając powyższe Sąd, działając na podstawie art. 179a w zw. z art. 151 p.p.s.a., uchylił wyrok z dnia [...] lipca 2019 r., o sygn. akt I SA/Po [...], a skargę jako bezzasadną oddalił.

O kosztach postępowania Sąd orzekł w oparciu o treść art. 179a, art. 203 pkt 2, art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia [...] października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804). Na zasądzony zwrot kosztów postępowania kasacyjnego składa się wpis od skargi kasacyjnej w kwocie [...]zł oraz wynagrodzenie radcy prawnego należne na podstawie § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b powyższego rozporządzenia w kwocie [...]zł.