Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 511/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2012-10-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 233 par. 1 pkt 1 w zw. z art. 13 par. 1 pkt 2 lit a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 5 ust. 1 art. 8 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: par. 13 i par. 14
journal: Dz.U. 2008 nr 212 poz 1337
law: Rozporządzenie MInistra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich  przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Sędzia WSA Renata Siudyka (spr.), Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 października 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" Sp. z o. o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w K. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IS") po rozpatrzeniu odwołania "A" Sp. z o.o. z siedziba w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. (dalej: "Naczelnik US" lub "organ I instancji") z dnia [...] r. nr [...] określającej w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za I kwartał 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł.

Jako podstawę rozstrzygnięcia Dyrektor IS powołał art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( tj. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej "Op"), a także powołane w uzasadnieniu decyzji przepisów ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT").

Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy przedstawił przebieg postępowania w sprawie i powołał się na ustalenia faktyczne dokonane przez organ I instancji po przeprowadzeniu kontroli podatkowej w dniach od [...]r. do [...]r. Z ustaleń tych wynika, że w deklaracji VAT- 7K za I kwartał 2011r. podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o kwotę [...] zł, na podstawie faktury korygującej nr [...] z dnia [...]r. wystawionej do faktury pierwotnej nr [...] z dnia [...] r. Przedmiotem sprzedaży według opisu na pierwotnej fakturze wartość netto: [...] zł, VAT 22%: [...] zł była sprzedaż autorskich praw majątkowych, opracowanie technologii i know-how zgodnie z umową licencyjną nr [...] z dnia [...] r. obejmującej plan K., plan B., C. i W., plan B. plan C. i S., plan D., plan G., plan J., plan K., plan M., plan miast i gmin: M., I., L., C., plan P., plan R., plan R., plan S., plan S., plan T., M. i S., plan T., plan Z., plan C., plan J., plan P., plan R., plan R., plan W., P. i R., atlas [...] Okręgu Przemysłowego, plan Z., plan S., plan powiatu B., plan powiatu M. Faktura wystawiona została dla Wydawnictwa Kartograficznego "B" B.P., ul. [...], [...] K., NIP: [...].

Następnie w dniu [...]r. podatnik, powołując się na wyrok Sądu Apelacyjnego w K. z dnia [...] r. sygn. akt [...] wystawił fakturę korygującą nr [...], w której dokonał zmiany statusu czynności udokumentowanej pierwotną fakturą nr [...] z dnia [...] r. ze sprzedaży praw autorskich na odszkodowanie za naruszenie przez Wydawnictwo Kartograficzne "B" B.P. w K. autorskich praw majątkowych przysługujących "A" sp. z o.o., które nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Organ podatkowy I instancji ustalił, że w dniu [...]r. "A" Sp. z o.o. (dalej "Spółka" lub "A" Sp. z o.o.) oraz B.P. zawarły umowę licencyjną nr [...], na mocy której Spółka przekazała B.P. materiał kartograficzny wymieniony w § 1 umowy tytułem sprzedaży know -how bez jakichkolwiek ograniczeń – czasowych, terytorialnych, wysokości nakładu wydawniczego i dystrybucyjnego, w tym prawo do dalszej odsprzedaży. Za sprzedaż know - how i przekazanie autorskich praw majątkowych strony uzgodniły zapłatę w wysokości [...] zł. Na podstawie powołanej umowy Spółka w dniu [...]r. wystawiła na rzecz B.P. fakturę nr [...].

W dniu [...]r. "A" Sp. z o.o. zawarło z B.P. ugodę pozasądową, której integralną częścią - zgodnie z § 6 - stała się umowa licencyjna nr [...] z dnia [...] r. W § 1 pkt 2 ugody strony wymieniły wszystkie postępowania wszczęte wniesionymi pozwami, wnioskami o ściganie oraz zawiadomieniami o popełnieniu przestępstwa. Dodatkowo w § 3 ugody strony zobowiązały się w terminie dwóch dni od dnia zawarcia ugody do wycofania złożonych pozwów, wniosków, skarg i pism, o których mowa w § 1 pkt II (wyłączając pkt II c, d, i) w terminie 2 dni od podpisania ugody.

Zgodnie z § 4 pkt 2 umowy nr [...] B.P. nabyła w sposób nie wyłączny autorskie prawa majątkowe do wymienionych pozycji bez jakichkolwiek ograniczeń czasowych, terytorialnych, wysokości nakładu wydawniczego i dystrybucyjnego w tym prawo do dalszej odsprzedaży.

Po zawarciu ugody Spółka wystąpiła z wnioskiem do Komornika Sądowego Rewiru [...] przy Sądzie Rejonowym w K. o wszczęcie postępowania egzekucyjnego dotyczącej kwoty [...] zł wynikającej z wyroku Sądu Okręgowego z dnia [...]r. sygn. akt [...]. W odpowiedzi na powyższe B.P. wniosła pozew o pozbawienie wykonalności wskazanego wyroku. Wyrokiem z dnia [...] r. sygn. akt [...] Sąd Okręgowy w K. oddalił powództwo. Od wskazanego wyroku B. P. wniosła apelację do Sądu Apelacyjnego w K.. Po rozpatrzeniu apelacji B.P. Sąd Apelacyjny w K. wyrokiem z dnia [...] r. sygn. akt [...] pozbawił wykonalności wyrok Sądu Okręgowego z dnia [...] r. sygn. akt [...] zasądzający od B.P. kwotę [...] zł na rzecz Spółki.

W uzasadnieniu wyroku Sąd Apelacyjny w K. uznał, że w wyniku zawartej ugody z dnia [...] r. winno nastąpić wycofanie przez Spółkę roszczenia o zapłatę odszkodowania zasądzonego wyrokiem z dnia [...] r., bowiem: "intencją stron było w efekcie niejako kompleksowe wygaszenie zaistniałych między nimi wszelkich sporów" i dalej " Brak jest zatem racjonalnych przesłanek do przyjęcia, że podmiotową ugoda nie było objęte roszczenie odszkodowawcze pozwanej, stwierdzone nieprawomocnym (na dzień zawarcia ugody) wyrokiem Sądu Okręgowego w K. z dnia [...] r.". Nadto Sąd Apelacyjny stwierdził, że Spółka doprowadzając do wszczęcia postępowania egzekucyjnego nie wywiązała się z obowiązku wynikającego z podpisanej ugody, co było niedopuszczalne, bowiem uchylenie się od skutków oświadczenia woli złożonego w ugodzie może dotyczyć jedynie całości ugody, a nie wybranych niekorzystnych jej fragmentów.

Organ I instancji ustalił dalej, że Spółka wysłała fakturę korygująca [...]z dnia [...] r. na adres siedziby Wydawnictwa Kartograficznego "B" B. P., listem poleconym za potwierdzeniem odbioru. Wskazaną przesyłkę B. P. otrzymała w dniu [...]r.

W toku czynności sprawdzających przeprowadzonych w Wydawnictwie Kartograficznym "B" B. P. uzupełnionych pismem z dnia [...] r. organ ustalił, iż fakturę korygującą zwrócono bez księgowania (pozostawiając sobie potwierdzoną za zgodność z oryginałem kopię) pismem z dnia [...] r. Jednocześnie w piśmie z dnia [...] r. skierowanym do "A", B. P. poinformowała, że podana na fakturze podstawa korekty jest niezgodna z prawdą i nie wynika z podanej tam przyczyny tj. rzekomej zmiany statusu czynności na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego. W opinii B. P. ani z sentencji, ani z uzasadnienia wyroku nie wynika, że cała kwota zafakturowana pierwotnie jako kwota należna zgodnie z umową ugody za sprzedaż produktu jest obecnie kwotą odszkodowania.

W następstwie tak dokonanych ustaleń, organ I instancji wydał decyzję z dnia [...]r. nr [...]. Organ I instancji stwierdził, że nie można uznać racji podatnika o charakterze odszkodowawczym zawartej umowy licencyjnej, której przedmiotem była sprzedaż praw autorskich i know-how. Nadto organ wskazał, że umowa licencyjna weszła do ugody pozasądowej, a do jej realizacji bezspornie doszło.

Organ wskazał, że art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

2. eksport towarów,

3. import towarów,

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Dalej zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Organ przypomniał, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania, stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o VAT. Organ nadto wskazał, iż muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1. w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

2. świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Podkreślił przy tym, że aby określona czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług to warunki powinny być spełnione łącznie.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, za usługę może być uznane każde niebędące dostawą towarów świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, to jednak z cywilistycznej istoty pojęcia "świadczenia" wynika, że musi ono polegać na działaniu albo na zaniechaniu podmiotu zobowiązanego do spełnienia świadczenia. Dodatkowo, aby możliwe było uznanie jakiegoś zdarzenia za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ww. przepisu, musi występować stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli obie strony muszą się zobowiązać do określonego działania bądź powstrzymania się od dokonania określonej czynności.

W ocenie organu I instancji w wyniku zawartej w dniu [...] r. umowy licencyjnej nastąpiło przekazanie Licencjobiorcy (B.P.) materiału kartograficznego wymienionego w § 1 tytułem sprzedaży know-how. Licencjobiorca po zawarciu umowy otrzymał autorskie prawa majątkowe do materiału kartograficznego. Za sprzedaż know-how i przekazanie autorskich praw majątkowych Licencjobiorca zobowiązał się zapłacić "A" Sp. z o.o. kwotę [...] zł. Organ podkreślił, że Spółka nie neguje faktycznego uregulowania przez B. P. należności wynikającej z faktury z dnia [...]r. nr [...], dokumentującej sprzedaż autorskich praw majątkowych, opracowanie technologii i know-how.

Organ przypomniał, iż zasady wystawiania faktur korygujących w marcu 2011 r. tj. w dacie wystawienia faktury korygującej nr [...] z dnia [...] r. regulowało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.- dalej "rozporządzenie"). Organ stwierdził, iż ze względu na zdarzające się w praktyce pomyłki przy dokumentowaniu przez podatników obrotu gospodarczego, ustawodawca przewidział w § 13 i § 14 rozporządzenia procedury korygowania błędów w fakturach VAT określając przypadki, w których dopuszczalne jest wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

W myśl § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1. zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy (§ 13 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia),

2. zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (§ 13 ust. 5 pkt 2 rozporządzenia).

Natomiast, w świetle § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

W efekcie powyższego organ I instancji stwierdził, iż w świetle dokonanych ustaleń nie wystąpiła żadna z przesłanek wystawienia faktury korygującej, a tym samym nie było podstaw do zmniejszenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego i określił w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za I kwartał 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...]zł.

Pismem z dnia [...] r. Spółka wniosła odwołanie od decyzji organu I instancji wnosząc o uchylenie decyzji w części dotyczącej nadwyżki podatku VAT w wysokości co najmniej [...] zł. Zarzuciła naruszenie przepisów postępowania to jest art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 199a § 1, § 2 i § 3 Op,. które to uchybienia miało wpływ na wynik sprawy oraz naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną interpretację art. 8 ust.1 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i przyjęcie czynności faktycznych tj. odszkodowania za naruszenie praw autorskich za przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych.

W uzasadnieniu Spółka podkreśliła, że w dniu [...] r. sygn. akt [...] Sąd Okręgowy w K. zasądził od B.P. prowadzącej działalność gospodarczą Wydawnictwo Kartograficzne “B" B. P. Kwotę [...] zł oraz [...] zł tytułem zadośćuczynienia za doznaną krzywdę. Dalej Spółka zaakcentowała, że przyczyną sporu objętego wyrokiem było bezprawne posługiwanie się przez B.P. materiałami pozwalającymi na produkcję map miast [...]. Wydawnictwo Kartograficzne “B" B. P. bez zgody właściciela autorskich praw majątkowych wykorzystywała dla osiągnięcia znacznych korzyści materialnych własność “A" sp. z o.o. Nadto, jak stwierdziła Spółka, równolegle do powyższego procesu toczył się proces przeciwko B.P. o odszkodowanie w wysokości [...] zł z tytułu naruszenia autorskich praw majątkowych obejmujące tytuł “[...]" w skali 1.100.000. Spółka podkreślała dalej, że w przeszłości doszło do licznych naruszeń praw autorskich przez B.P. Przedstawiła okoliczności w jakich doszło do podpisania ugody pomiędzy Stronami.

Spółka stwierdziła dalej, że decyzja organu I instancji zawiera prawidłową ocenę sprawy ale wyciągnięte wnioski zawarte w rozstrzygnięciu są, w jej ocenie całkowicie niezgodne ze stanem faktycznym i prawnym. Zdaniem Spółki wobec zaistniałych w sprawie wątpliwości organ podatkowy winien był wystąpić do sądu powszechnego w trybie art. 199a § 3 Op., co w jej ocenie, pozwoliłoby na jednoznaczne określenie, że zawarta umowa licencyjna stanowi integralną część ugody, a tym samym w uzgodnionej kwocie [...] zł zawarte jest odszkodowanie w wysokości co najmniej [...] zł. Nadto Spółka zarzuciła, iż organ podatkowy nie wziął również pod uwagę: “w jakim zakresie kwota [...] zł obejmowała odszkodowanie będące przedmiotem o odszkodowanie w wysokości [...] zł oraz sprawy karnej przeciwko W.P.". Dla uzasadnienia swoich twierdzeń Spółka powołała wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 marca 1981r. sygn. akt SA 234/81 oraz z 17 kwietnia 2000 r. sygn. akt I SA/Lu 28/99.

Nadto w piśmie z dnia [...] r. Spółka przedstawiła szczegółowo opis wzajemnych relacji pomiędzy "A" Sp. z o.o. a Wydawnictwem "B" B. P. podkreślając, że zachowanie B.P. po podpisaniu ugody świadczy o tym, że prawdziwym celem jej zawarcia była zapłata odszkodowania pod pozorem kupna licencji.

Odnosząc się do zarzutów i argumentacji przedstawionych w odwołaniu, Dyrektor IS stwierdził, że twierdzenia Spółki o charakterze odszkodowawczym zawartej umowy licencyjnej są chybione. Organ stwierdził, iż Sąd Apelacyjny nie rozpatrywał jaka czynność była przedmiotem sprzedaży udokumentowanej fakturą nr [...] z dnia [...] r., a jedynie wskazał na cel ugody, jednoznacznie określony w art. 917 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny /Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Jak podkreślono, w uzasadnieniu orzeczenia Sąd stwierdził, że bezspornie między stronami istniał wielopłaszczyznowy konflikt - przed datą zawarcia ugody, a zawierając ugodę strony chciały zapewne (zasada domniemania dobrej wiary) zażegnać zaistniałe konflikty (także na polu karno-prawnym) i przystąpić do etapu prawnego uregulowania zasad działania na rynku wydawnictw kartograficznych- czego efektem było zawarcie umowy licencyjnej. Sąd uznał dalej, że w wyniku zawartej ugody z dnia [...] r. winno nastąpić wycofanie przez "A" Sp. z o.o. roszczenia o zapłatę odszkodowania zasądzonego ww. wyrokiem z dnia [...]r. bowiem , "intencja stron było w efekcie niejako kompleksowe wygaszenie zaistniałych między nimi wszelkich sporów. Brak jest zatem racjonalnych przesłanek do przyjęcia, że podmiotową ugodą nie było objęte roszczenie odszkodowawcze pozwanej, stwierdzone nieprawomocnym (na dzień zawarcia ugody) wyrokiem Sądu Okręgowego w K. z dnia [...] r.

Organ podkreślił, że faktura dokumentująca zbycie praw autorskich została przez Spółkę ujęta w rejestrze sprzedaży a wynikający z niej podatek należny został rozliczony w deklaracji VAT-7 za marzec 2006 r. Organ dalej zaakcentował, wbrew argumentacji Spółki, iż w uzasadnieniu wyroku Sądu Apelacyjny w K. nie zawarł stwierdzenia, iż umowa licencyjna jest umową pozorną, zawartą w celu obejścia prawa. Organ uznał za bezzasadny zarzut naruszenia art. 199a § 3 Op podkreślając, że przepis ten nie określa żadnych konsekwencji podatkowych działań podatnika, w zakresie jego praw jak i obowiązków, a organom podatkowym przysługuje kompetencja oceny czynności prawnych prawa cywilnego pod kątem rzeczywistych działań stron w zakresie skutków tychże czynności w sferze prawa podatkowego. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego poprzez błędną interpretację art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT Dyrektor IS uznał go za bezzasadny podkreślając, że przedmiotem umowy licencyjnej było przeniesienie autorskich praw majątkowych licencjodawcy na licencjobiorcę. Prawa te dotyczyły materiału kartograficznego wymienionego w § 1 tejże umowy, która to czynność, w świetle przepisów ustawy o VAT, stanowi świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dyrektor IS nie zgodził się z zarzutem naruszenia przepisów art. 121, art. 122, art. 123, art. 187 § 1 i 191 Op, które to uchybienie miało wpływ na wynik sprawy i podkreślił, iż organ działał zgodnie z przepisami prawa, a materiał dowodowy w sprawie został zdaniem zgromadzony w sposób zupełny i oceniony prawidłowo, czemu dano wyraz w uzasadnieniu decyzji.

Ustosunkowując się do pisma Spółki z [...] r. DIS zauważył, że żaden z paragrafów umowy licencyjnej nie traktował o tym, iż licencjobiorca jest zobligowany do wykorzystania wymienione w paragrafie 1 umowy praw i licencji.

Z ostatecznym w administracyjnym toku instancji rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodził się skarżący i wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Autor skargi, występując o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i zasądzenie jego rzecz kosztów postępowania postawił zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego a w szczególności art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Op, które miało wpływ na wynik sprawy oraz niezgodne ze stanem faktycznym przyjęcie czynności faktycznych to jest odszkodowania za naruszenie praw autorskich za przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, co stanowi naruszenie materialnego prawa podatkowego a w szczególności art. 8 ust.1 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT

Uzasadniając skargę jej autor podniósł, iż decyzja zawiera prawidłową ocenę sprawy, ale wnioski zawarte w rozstrzygnięciu są, w ocenie Skarżącej, niezgodne ze stanem faktycznym i prawnym. Skarżąca Spółka podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko argumentowała, że zamiary stron zostały określone w roku Sądu Apelacyjnego w K. sygn. akt [...] z dnia [...] r. Skarżąca stwierdziła, że ugodą objęto czynności odszkodowawcze wynikające z wyroku Sądu Okręgowego w wysokości [...] zł. W ocenie Skarżącej skoro umowa licencyjna obejmowała zarówno zgodę na wykorzystywanie przez B.P. praw majątkowych Spółki to bezspornym jest, że zawierała również odszkodowanie zasądzone wcześniejszym wyrokiem w wysokości [...] zł. Dalej Skarżąca podniosła, że Spółka w 2006 r. błędnie wystawiła fakturę [...] na kwotę [...] zł i [...] zł VAT, a prawidłowym winno być wystawienie faktury jedynie za faktyczną sprzedaż licencji oraz noty księgowej za część odszkodowawczą. Spółka zaakcentowała, że organ podatkowy nie dokonał rozgraniczenia na część licencyjną i część odszkodowawczą. Według Skarżącej organ winien był w tym celu zasięgnąć opinii biegłego i wycenić w jakiej części umowa miała charakter odszkodowawczy, a w jakiej licencyjny.

Zdaniem Skarżącej organ podatkowy pominął przepisy Ordynacji podatkowej, a nadto dokonał oceny materiału dowodowego w sposób błędny, niezrozumiały i naruszający zasadę swobodnej oceny dowodów. Skarżąca stwierdziła dalej, iż organ bezzasadnie stwierdził, iż doszło do realizacji umowy licencyjnej gdyż nie miało miejsca przekazanie nośników zawierających materiały do wykorzystania (np. na papierze lub CD). Dalej Skarżąca stwierdziła, że organ nie odniósł się do rażącej dysproporcji pomiędzy ceną zawartych przez B.P. umów za prawo korzystania z materiałów kartograficznych Skarżącej w 2001r, a cen za korzystanie z materiałów obejmujących ten sam obszar geograficzny w marcu 2006 r. Argumentowała dalej, że B. P. po [...]r. nie wydała ani jednego egzemplarza map bądź atlasów, w oparciu o kosztowną licencję. Zdaniem Skarżącej organ podatkowy zignorował oceniany przez siebie materiał dowodowy i usankcjonował bezprawne działanie B.P. Nadto w ocenie Skarżącej organ pominął objętą wyrokami sądowymi historię wzajemnych relacji pomiędzy Skarżącą spółką a B.P. Zdaniem Spółki niepełne, a więc wadliwe, ustalenie stanu faktycznego, nie daje podstawy do prawidłowej subsumpcji odpowiednich norm prawa materialnego. Tym samym organ podatkowy naruszył przepisy art. 121, art. 122, art. 187 i art. Ordynacji podatkowej

Odpowiadając na skargę, Dyrektor IS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Powtórzył, że w świetle ustalonego stanu faktycznego nie zostały naruszone przepisy prawa procesowego i materialnego. Podniósł, iż stan faktyczny w przedmiotowej sprawie został ustalony w sposób prawidłowy, nie istniała zatem konieczność przeprowadzania dowodu z opinii biegłego bowiem dokumenty zgromadzone w postępowaniu podatkowym są wystarczające, a opinia biegłego nie jest konieczna stwierdzenia okoliczności, która ma być udowodniona. Nadto ustosunkowując się do zarzutu Skarżącej, że organ nie odniósł się do rażącej proporcji pomiędzy ceną zawartych przez B.P. umów za prawo korzystania z materiałów kartograficznych, podkreślono, że w żaden sposób fakt ten nie może przesądzać o tym, iż umowa nie ma charakteru umowy licencyjnej lecz jest umową odszkodowawczą.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.Dz. U. z 2012 r., poz. 270 - dalej: "p.p.s.a.").

Na proces stosowania prawa składa się szereg etapów i elementów. I tak, w pierwszej kolejności organ stosujący prawo powinien zidentyfikować odpowiednią normę prawa materialnego, której zastosowanie może wchodzić w rachubę w odniesieniu do rozpatrywanej sprawy. Następnie poprzez dokonanie wykładni tej normy, winien zrekonstruować jej treść i w oparciu o wynikające stąd wnioski, stwierdzić ustalenie, jakich faktów jest konieczne z punktu widzenia zastosowania tej normy. Ustalenie tych faktów winno nastąpić według reguł prawa procesowego, a zwłaszcza tych reguł, które dotyczą postępowania dowodowego. Końcowym etapem jest dokonanie subsumcji, czyli przyporządkowanie ustalonego stanu faktycznego do hipotezy normy prawa materialnego. Rolą Sądu kontrola prawidłowości tego działania, z uwzględnieniem przepisów art. 134 i art. 145 p.p.s.a.

Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji.

W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy oceny prawidłowości ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe. Jego istota sprowadza się przy tym do oceny stanowiska organu odwoławczego, który uznał, że nie wystąpiła żadna z przesłanek wystawienia faktury korygującej, a tym samym nie było podstaw do zmniejszenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego i utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, którą określił on w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za I kwartał 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...]zł.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji i podanych w niej motywów stwierdził, iż ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie organ odwoławczy nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 ustawy Op. Zgodnie z tym przepisem: "Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie.

Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym tutaj rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej K. (zob.: uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09).

Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. W uzasadnieniu decyzji odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń. Tak, więc Dyrektor Izby Skarbowej w K. podkreślił, że materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie.

Zarzuty postawione organowi podatkowemu w skardze nie stanowią w ocenie Sądu o naruszeniu przez ten organ jakichkolwiek przepisów prawa. Okoliczności dotyczące faktycznego charakteru zawartej umowy licencyjnej zostały dostatecznie wyjaśnione. Wynikają one z materiału dowodowego zebranego przez organ podatkowy, omówienie tych materiałów jest wyczerpujące i logiczne. Organ odwoławczy tak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak i w odpowiedzi na skargę wnikliwie zaprezentował swoje stanowisko. Należy również przypomnieć, że prawem i obowiązkiem organów podatkowych jest dokonywanie oceny stosunków prawnych, zdarzeń czy stanów rzeczy danego rodzaju pod kątem skutków, jakie wywierają one w zakresie obowiązków podatkowych. W szczególności organy podatkowe mają obowiązek badania, czy dyspozycyjny charakter umów cywilnoprawnych nie jest wykorzystywany przez strony do uchylenia się od obowiązku podatkowego albo zaniżenia zobowiązania podatkowego. Treść umowy cywilnoprawnej jak i wyrażona w niej wola stron w zakresie, w jakim rzutują na rozmiar obowiązku publicznoprawnego są bowiem elementami prawno podatkowego stanu faktycznego i jako takie winny być ustalone i ocenione przez organy podatkowe w toku prowadzonego przez nie postępowania na podstawie przepisów proceduralnych (tak w uchwale NSA z dnia 4 czerwca 2001 r., sygn. FPS 14/00). Organy podatkowe są zobowiązane zatem w pierwszej kolejności do dokonania prawidłowej kwalifikacji danej umowy cywilnoprawnej pod względem zgodności jej nazwy z treścią, uwzględniając przy tym wszelkie okoliczności faktyczne sprawy. Zakwestionowanie umowy z publicznoprawnego punktu widzenia może nastąpić jedynie poprzez pryzmat przepisów prawa podatkowego.

Również w rozpoznawanej sprawie organy administracji były uprawnione do oceny stosunków gospodarczych łączących Skarżącą i B.P.

Należy przypomnieć, iż w dniu [...] r. "A" Sp. z o.o. zawarło z B.P. ugodę pozasądową. Zasadnie, zdaniem Sądu, organy podatkowe uznały, iż integralną częścią wskazanej ugody stała się umowa licencyjna nr [...] z dnia [...] r. Ustalenia powyższe korespondują ze znajdującym się w aktach administracyjnych prawomocnym wyrokiem Sądu Apelacyjnego w K. Wydział [...] z dnia [...] r., sygn. akt [...]. Organ stwierdził przy tym, że w wyniku zawartej w dniu [...]r. umowy licencyjnej nastąpiło przekazanie Licencjobiorcy (B.P.) materiału kartograficznego wymienionego w § 1 tytułem sprzedaży know-how. Licencjobiorca po zawarciu umowy otrzymał autorskie prawa majątkowe do materiału kartograficznego. Za sprzedaż know-how i przekazanie autorskich praw majątkowych Licencjobiorca zobowiązał się zapłacić "A" kwotę [...]zł. Skarżąca stwierdziła przy tym, że ustalenia organu w zakresie stanu faktycznego sprawy jest prawidłowe. Nie negowała również tego, że B. P. uregulowała należności wynikające z faktury z dnia [...]r. nr [...], dokumentującej sprzedaż autorskich praw majątkowych, opracowanie technologii i know-how. Skarżąca natomiast wskazując na wyrok Sądu Apelacyjnego w K. Wydział [...] z dnia [...] r., sygn. akt [...] wskazywała na odszkodowawczy charakter należności (co stało się przyczyną dokonania korekty).

Należy wskazać, iż organ słusznie stwierdził, ze w marcu 2011 r. tj. w dacie wystawienia faktury korygującej nr [...] z dnia [...] r. regulowało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm. – dalej "rozporządzenie").

W myśl § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1. zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy (§ 13 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia);

2. zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (§ 13 ust. 5 pkt 2 rozporządzenia).

Natomiast, w świetle § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Na podstawie całości zebranego materiału dowodowego organ ustalił, iż przedmiotem umowy licencyjnej zawartej [...] r. było przeniesienie autorskich praw majątkowych licencjodawcy na licencjobiorcę, a w sprawie nie wystąpiła żadna ze wskazanych przesłanek wystawienia faktury korygującej, a tym samym brak jest podstaw do zmniejszenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego. Zdaniem Sądu, przepisy te zostały przez organy trafnie zidentyfikowane i zastosowane, na tle prawidłowo ustalonego stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy. Podstawowe znaczenie dla jej rozstrzygnięcia mają przy tym przedstawione wyżej okoliczności faktyczne, które nie zostały skutecznie podważone przez skarżącego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

2. eksport towarów,

3. import towarów,

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Dalej zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Organy podatkowe prawidłowo zidentyfikowały i zastosowały powołane wyżej przepisy prawa materialnego. Prawidłowo ustaliły nadto te okoliczności faktyczne, które były niezbędne do rozstrzygnięcia sprawy. Oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego dokonały w sposób zgodny z art. 191 Op. Wystarczająco uzasadniły swoje stanowisko, formułując wnioski zgodnie z zasadami logiki, dostępnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego (zdrowego rozsądku). Organy podatkowe, działając w zgodzie z art. 191 Op., oceniły we wzajemnym powiązaniu wartość poszczególnych dowodów. Organy stworzyły przy tym Skarżącej możliwość czynnego udziału w postępowaniu z czego Spółka skorzystała. Należy przy tym zauważyć, iż w istocie zarzuty Skarżącej są polemiką z oceną materiału dowodowego dokonaną w tej sprawie. Skarżąca polemizując z oceną materiału dowodowego dokonuje oceny poszczególnych dowodów z osobna. Ocena materiału dowodowego powinna jednak być dokonana z uwzględnieniem całego zebranego w sprawie materiału dowodowego. Zgodnie bowiem z art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Rozpatrzeniu podlegają nie tylko poszczególne dowody odrębnie, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności.

Wobec powyższego, organy słusznie zakwestionowały zasadność obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w związku z wystawieniem przez podatnika faktury korygującej, w której dokonał zmiany statusu czynności udokumentowanej sprzedaży praw autorskich na odszkodowanie za naruszenie autorskich praw majątkowych, która to czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ze wskazanych powodów, zarzuty skargi są bezzasadne.

Mając na uwadze powyższe, na mocy art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalono.