Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1322/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-04-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja-Klimczyk (spr.), Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Teresa Randak, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi K. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 162 i art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm. - dalej O.p.) - po rozpatrzeniu wniosku K. S. (dalej strona lub podatnik) z dnia 13 lipca 2015 r. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...]r. Nr [...] , określającej zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości [...] zł z tytułu sprzedaży udziału w wysokości ½ części nieruchomości stanowiącej działkę gruntu położoną w G. - odmówił przywrócenia terminu.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, iż ww. decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. określił podatnikowi zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości [...] zł, z tytułu sprzedaży w dniu 30 kwietnia 2013 r. udziału w wysokości 1/2 części nieruchomości stanowiącej działkę gruntu położoną w G., której częścią składową jest budynek użytkowy, dokonanej aktem notarialnym Rep. A nr [...].

Decyzja skierowana do podatnika została doręczona ze skutkiem prawnym w dniu 8 maja 2015 r. (piątek).

W dniu 18 czerwca 2015 r. pełnomocnikowi strony K. M., na wniesioną do protokołu prośbę, wydano w organie podatkowym I instancji do wiadomości kserokopię powyższej decyzji.

W piśmie z dnia 13 lipca 2015 r. podatnik zwrócił się między innymi

z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego w K., dopełniając jednocześnie czynności, dla której określony był termin. We wniosku o przywrócenie terminu podatnik przyznał, że w "dniu 8 maja 2015 r. został potwierdzony odbiór przedmiotowej decyzji, od której w skutek przyczyn niezależnych i nie z własnej winy nie zostało wniesione odwołanie". Na potwierdzenie wniosku wyjaśnił, że doręczenie decyzji podatkowej z dnia [...]r. nastąpiło "równocześnie z pogorszeniem się stanu zdrowia partnerki, która od kwietnia do maja 2015 r. przechodziła ostatni trymestr ciąży, której owocem na szczęście jest nasza kilku miesięczna córeczka". Jak wskazał, ciąża od samego początku była zagrożona, w konsekwencji czego partnerka podatnika musiała być pod stałą opieką lekarską. Podatnik był wyłącznie skupiony na prawidłowym przebiegu ciąży, co równocześnie wiązało się z częstymi wizytami w szpitalu i przyjmowaniem odpowiednich leków. W kwietniu, maju i czerwcu żył w ciągłym stresie, jego świadomość była w znacznym stopniu ograniczona, nie miał dostatecznego rozeznania w swoich poczynaniach. Stąd też decyzję z dnia [...]r. określającą zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości [...] zł z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości stanowiącej działkę gruntu położoną w G., potraktował jako decyzję dotyczącą naliczenia podatku dochodowego za rok 2014 albowiem "kwoty wskazane w dokumentacji były prawie tożsame". W związku z powyższym podatnik nie wniósł odwołania od niniejszej decyzji sądząc, że jest to rozliczenie podatku dochodowego za 2014 r., a nie decyzja dotycząca sprzedaży udziału w nieruchomości w 2013 r.

Na poparcie swoich twierdzeń przedłożył kserokopię zaświadczenia lekarskiego z dnia 22 maja 2015 r. stwierdzającego, że z uwagi na zagrożenie ciąży przeciwwskazane jest uczestnictwo partnerki wnioskodawcy w rozprawie sądowej. Do wyjaśnienia zaistniałej sytuacji podatnik upoważnił biuro rachunkowe dopiero po wszczęciu wobec niego postępowania egzekucyjnego, jako że nie wiedział czego dotyczyła wszczęta egzekucja.

Ponadto podatnik powołał się na okoliczność, że dotychczas korespondencja była do niego kierowana na adres lokalu przy ul. [...], [...] K., w którym to wnioskodawca od kilku lat nie zamieszkuje ani nie przebywa, natomiast w związku z przedstawioną sytuacją korespondencja ta była odbierana w sposób przerywany, nieregularnie, ponieważ nie był w stanie na bieżąco odbierać poczty z wynajmowanego lokalu. W świetle powyższego, w ocenie strony uznać należało, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji nastąpiło bez jej winy, a w związku z tym wniosek jest w pełni uzasadniony i zasługuje na uwzględnienie.

Rozpoznając wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, iż nie jest on zasadny.

Na wstępie organ przytoczył treść przepisów art. 144, art. 148 § 1, art. 149 i art. 150 O.p. - dotyczących doręczania pism w postępowaniu podatkowym.

Podkreślił, że w sprawie bezspornym jest, iż decyzja podatkowa organu I instancji z dnia [...]r., określająca zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości [...] zł z tytułu sprzedaży udziału w wysokości ½ części nieruchomości stanowiącej działkę gruntu położoną w G., została doręczona prawidłowo do rąk podatnika w dniu 8 maja 2015 r., co wynika z osobistego potwierdzenia jej odbioru oraz z treści wniosku z dnia 13 lipca 2015 r. o przywrócenie terminu.

Jak dalej podniósł, stosownie do art. 223 § 2 pkt 1 O.p. odwołanie wnosi się w terminie czternastu dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Zatem termin do złożenia od niej odwołania rozpoczął swój czternastodniowy bieg od dnia 9 maja 2015 r. i zakończył się w dniu 22 maja 2015 r. (piątek). Doręczona decyzja zawierała pouczenie, że stronie służy odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w K. za pośrednictwem Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia (art. 223 § 1 i § 2 O.p.).

Odwołanie strony zostało natomiast złożone wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia w kancelarii organu podatkowego I instancji dopiero w dniu 16 lipca 2015 r. - a zatem z uchybieniem zakreślonego prawem terminu - jak wynika z datownika urzędu skarbowego odciśniętego na odwołaniu oraz z wniosku o jego przywrócenie.

Dalej organ wskazał, że w myśl art. 162 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Przywrócenie terminu do złożenia wyżej wymienionego podania jest niedopuszczalne. Powołane przepisy art. 162 O.p. stosuje się do terminów procesowych.

Wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania podlega rozpatrzeniu przez uprawniony do tego organ, na podstawie przepisu art. 163 § 2 O.p., pod względem zaistnienia przesłanek określonych w cytowanym art. 162. Wobec powyższego organ odwoławczy winien rozpatrzyć wniosek o przywrócenie terminu pod kątem czterech przesłanek, które muszą wystąpić łącznie, to jest:

1. wniesienie wniosku przez zainteresowanego o przywrócenie terminu,

2. uprawdopodobnienie braku winy zainteresowanego,

3. dochowanie (nieprzywracalnego) terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu,

4. dopełnienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu czynności, dla której zakreślony był termin (złożenie odwołania).

Instytucja przywrócenia terminu ma na celu usunięcie ujemnych następstw procesowych będących wynikiem jego uchybienia jeżeli podmiot, który uchybił terminowi nie ponosi w tym zakresie winy. Brak winy z kolei oznacza, że zainteresowany dopełnił obowiązku maksymalnej w danych warunkach staranności przy dokonywaniu czynności procesowych. Przy ocenie tej przesłanki trzeba brać pod uwagę obiektywny miernik staranności, której można wymagać od każdego należycie dbającego o swoje interesy, a jakiekolwiek - choćby nawet lekkie - niedbalstwo zainteresowanego skutkuje brakiem możliwości przywrócenia terminu. W konsekwencji o braku winy w uchybieniu terminowi można mówić jedynie wówczas, gdy strona nie mogła usunąć przeszkody nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku.

W ocenie organu odwoławczego, znajdującego potwierdzenie w bogatym orzecznictwie sądowoadministracyjnym, kryterium braku winy jako przesłanka zasadności prośby o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do zachowania należytej staranności przy prowadzeniu własnych spraw i szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych. Przepis art. 162 O.p. nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. Uprawniony jest zatem wniosek, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminowi wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania, wymaga uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania, bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania), ale także lżejszej jej postaci, tj. niedbalstwa.

Organ wskazał, że w doktrynie, jak i w orzecznictwie, do niezawinionych przyczyn uchybienia terminowi zalicza się z reguły: przerwę w komunikacji, powódź, pożar, inną katastrofę, nagłą chorobę strony lub jej pełnomocnika, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą. Ponadto oceniając winę strony lub jej brak - w niedochowaniu terminu do dokonania czynności procesowej należy brać pod rozwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie tej czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań, mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 6 października 1998 r., sygn. akt II CKN 8/98, oraz postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 maja 2008 r., sygn. akt I OZ 354/08).

Organ zaakcentował, że to podatnik ma uprawdopodobnić zaistnienie niezawinionych przez siebie okoliczności, które uniemożliwiły mu dochowanie terminu. Oznacza to, że ciężar uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu spoczywa na wnioskodawcy. Organ podatkowy nie ma więc obowiązku podejmowania z urzędu działań wyjaśniających czy też sprawdzeń, co było rzeczywistą przyczyną uchybienia terminu czy też jakie były intencje wnioskodawcy przy formułowaniu okoliczności uchybienia terminu (wyrok WSA w Krakowie z dnia 3 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 500/11). Strona, która uchybiła terminowi do wniesienia odwołania, ma obowiązek prezentacji dowodu w celu uprawdopodobnienia, że uchybienie nastąpiło bez jej winy. W tym celu winna ona uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna i istniała cały czas, aż do momentu wniesienia wniosku o przywrócenie terminu (zob. B. Adamiak: Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. UNIMEX, Wrocław 2004, s. 590).

W niniejszej sprawie podatnik, jako jedną z okoliczności uzasadniających brak winy w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania wskazał skomplikowaną sytuację życiową związaną z problemami zdrowotnymi jego partnerki w czasie ciąży, co spowodowało, że żył w stresie, miał ograniczoną świadomość oraz brak rozeznania swoich poczynań.

Według organu powołane przez stronę okoliczności nie uzasadniają braku winy w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania od decyzji podatkowej z dnia [...] r. Występujące podczas ciąży problemy zdrowotne partnerki podatnika, nie mogą być potwierdzeniem braku winy wnioskodawcy w uchybieniu terminu. Tego rodzaju sytuacja nie wykluczała bowiem możliwości dokonania czynności procesowej przez stronę, np. sporządzenie odwołania i nadania go na poczcie osobiście lub przez inną osobę, czy też skorzystania z pomocy profesjonalnego pełnomocnika i skonsultowania z nim treści korespondencji otrzymanej z Urzędu Skarbowego - co podatnik uczynił później, gdyż jak wynika z akt sprawy w dniu 18 czerwca 2015 r. w Drugim Urzędzie Skarbowym w K. stawił się pełnomocnik podatnika.

Ponadto, jak wnioskodawca sam przyznał, trudna sytuacja zdrowotna partnerki trwała od dłuższego czasu, gdyż ciąża była zagrożona od samego początku, zatem nie sposób mówić o zdarzeniu nagłym i niespodziewanym, stanowiącym przeszkodę w dochowaniu terminu.

Organ odwoławczy podzielił prezentowany w orzecznictwie pogląd, że fakt występowania problemów zdrowotnych u zainteresowanego przywróceniem terminu i osób, znajdujących się pod jego faktyczną opieką, nie przemawia, przy zastosowaniu obiektywnego miernika wymaganej staranności, za stwierdzeniem braku winy w uchybieniu terminu. Nie wynika bowiem z niego automatycznie, że dana osoba znalazła się w sytuacji nagłej i nie mogła posłużyć się pomocą innych osób, w szczególności domownika lub pełnomocnika. Fakt choroby nie jest równoznaczny z niemożnością dokonania czynności procesowej przez zainteresowanego i nadania pisma przez pocztę osobiście lub przez osobę trzecią. Mechaniczne przyjmowanie, że każda cięższa choroba wywołuje obiektywną niemożliwość dokonania czynności procesowej i uzasadnia przywrócenie terminu, byłoby sprzeczne z doświadczeniem życiowym (por. m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 15 lipca 2009 r. sygn. akt II OSK 1162/08; z dnia 31 stycznia 2012 r. sygn. akt II OSK 2175/10; z dnia 21 marca 2012 r. sygn. akt II GSK 278/11, z dnia 22 marca 2013 r., sygn. akt II OSK 2267/11). Również choroba poświadczona zaświadczeniem lekarskim nie jest okolicznością wystarczającą do uprawdopodobnienia braku winy. Wnioskodawca winien uprawdopodobnić w takiej sytuacji, że rodzaj choroby uniemożliwiał dokonanie czynności (np. napisanie odwołania) oraz że nie istniała możliwość skorzystania z pomocy domowników lub innych osób przy jej dokonaniu (np. nadaniu pisma w urzędzie pocztowym) - wyrok WSA z dnia 8 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Go 101/10.

W związku z powyższym organ stwierdził, że okoliczności opisane we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie przesądzają o braku winy podatnika w uchybieniu terminu.

Dodatkowo organ II instancji zauważył, że jeżeli przyczyną uchybienia terminu w złożeniu odwołania było potraktowanie przez podatnika decyzji z dnia [...]r. jako decyzji dotyczącej rozliczenia podatku dochodowego za 2014 r. - to przyczyna ta ustała najpóźniej w dniu 18 czerwca 2015 r., kiedy to pełnomocnikowi strony została wydana kserokopia spornej decyzji. Zgodnie zaś z powołanym przepisem art. 162 § 2 O.p. podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Podanie to podatnik wniósł w dniu 16 lipca 2015 r., zgodnie z datownikiem Drugiego Urzędu Skarbowego w K., a zatem z uchybieniem siedmiodniowego terminu określonemu w tym przepisie, który nie podlega przywróceniu.

Ponadto organ stwierdził, że okoliczności sprawy wynika, iż podatnik do czasu wszczęcia postępowania egzekucyjnego i podjęcia czynności przez poborcę skarbowego nie podjął żadnych działań zmierzających do wniesienia środka zaskarżenia od ww. decyzji podatkowej.

Podsumowując, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej podatnik nie spełnił dwóch z czterech wskazanych w art. 162 O.p. warunków do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, tj. nie uprawdopodobnił braku winy w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania oraz nie dochował terminu do złożenia wniosku o jego przywrócenie. W konsekwencji organ zobligowany był odmówić przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

W skardze na tak wydane postanowienie, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, strona reprezentowana przez pełnomocnika zarzuciła naruszenie:

- art. 122, art. 124, art. 180, art. 181, art. 187 § 1 i art. 191 art. 193 w zw. z art. 162 §1 O.p. poprzez brak oceny dowodów, przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, orzekanie na podstawie niepełnego materiału dowodowego, prowadzenie postępowania w sposób niweczący zaufanie do organu, niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności, mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, zaniechanie wskazania w uzasadnieniu wydanej decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. konkretnych faktów prawotwórczych oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, czego konsekwencją było pominięcie okoliczności, że bezpośrednio przed rozpoczęciem i w trakcie biegu terminu do złożenia odwołania stan zdrowia małżonki skarżącego uległ nadzwyczajnemu pogorszeniu;

- art. 162 § 1 O.p. poprzez uznanie, że znaczne nasilenie się objawów zdrowotnych u małżonki skarżącego w związku z jej zagrożoną ciążą nie uprawdopodabnia w wystarczającym stopniu braku zawinienia w uchybieniu terminu do złożenia odwołania.

Mając to na względzie pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia, wstrzymanie wszczętej egzekucji administracyjnej do czasu rozpatrzenia niniejszej skargi i zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w K. kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw.

Motywując skargę jej autor wskazał, że decyzja została odebrana przez skarżącego w dniu 8 maja 2015 r. i od tego momentu przysługiwał odpowiedni termin na wniesienie odwołania. Z przyczyn niezależnych od skarżącego, odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu zostało wniesione do Naczelnika II Urzędu Skarbowego w K. w dniu 16 lipca 2015 r. z odpowiednim uzasadnieniem o braku winy w uchybieniu terminu.

Uznając zaskarżone postanowienie za błędne pełnomocnik podniósł, że u podstaw wniosku skarżącego o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania legł fakt pogorszenia się stanu zdrowia małżonki skarżącego w związku z ostatnim trymestrem ciąży. Skarżący wskazał w tym przedmiotowym wniosku, iż dolegliwości a jednocześnie zagrożenie utraty ciąży, były wskazywane przez lekarza ginekologa już przed ostatnim trymestrem, jednakże prawdziwe objawy, nasilenie bólu i zagrożenie utraty ciąży pojawiły się faktycznie w spornym okresie a mianowicie w ostatnim trymestrze. Do objawów takiego stanu należą m.in. zmęczenie, trudności z wykonywaniem najprostszych czynności życia codziennego, duże ryzyko z związane z poruszaniem się, nie mówiąc już o opuszczania mieszkania, które ograniczyły się wyłącznie do wizyt lekarskich. Właśnie nasilenie tychże dolegliwości zdrowotnych a następnie poród dziecka w dniu 21 czerwca 2015 r., które miało miejsce w spornym okresie oraz brak wszelkiej pomocy ze strony rodziny skarżącego (albowiem jego matka zmarła gdy miał 14 lat a ojciec założył drugą rodzinę) jak również po stronie małżonki skarżącego, która nie utrzymuje kontaktu z rodziną, było przyczyną niezłożenia w terminie odwołania. Skarżący wyjaśniał, iż znajdując się wówczas w stanie totalnego chaosu emocjonalnego oraz czasowego i nie był w stanie zająć się najprostszymi nawet czynnościami codziennymi, me wspominając już o weryfikacji korespondencji, która przychodziła na adres skarżącego, pod którym stale nie przebywa.

Uprzednio na każde wezwanie organu podatkowego skarżący przedkładał stosowną dokumentację potwierdzającą fakt poniesionych kosztów wytworzenia i poczynionych nakładów na podstawie przedstawionych faktur. Dlatego też skarżący nigdy świadomie nie uchylał się od odpowiedzialności podatkowej.

Nie negując zasadności przytoczonych przez Dyrektora Izby Skarbowej tez z orzecznictwa, które zostały sformułowane na tle stanów faktycznych rozpatrywanych spraw, pełnomocnik wskazał, iż sam fakt, iż dotyczą one choroby jako ewentualnego powodu do przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej, nie świadczy o ich związku z rozpoznawaną sprawy. Istnieje bowiem niezwykle duża ilość możliwych do zaistnienia stanów faktycznych, a każda sprawa musi być oceniana na podstawie konkretnych okoliczności faktycznych w niej występujących. W związku z tym nie można sformułować ogólnie obowiązującej tezy i posługiwać się nią jako argumentem w sprawie, iż tylko nagła choroba uzasadnia przywrócenie terminu.

W rozpoznawanej sprawie nagłe dolegliwości zdrowotne małżonki skarżącego związane z zagrożeniem utraty ciąży i ogólny zły stan jej zdrowia mają zupełnie inny charakter i inne też były podawane przez skarżącego powody, które uzasadniały, w jego ocenie, przywrócenie terminu i do tych konkretnych powodów i okoliczności tej sprawy organ podatkowy powinien się odnieść w sposób bardziej wiarygodny. Ocena organu podatkowego nie wykazuje uchwytnego związku z realiami niniejszej sprawy, bo oprócz nadzwyczajnego stanu zdrowia małżonki skarżącego należy dalej mieć na względzie ich sytuacją rodzinną a mianowicie brak jakiejkolwiek zewnętrznej pomocy. Skarżący był jedyną osobą, na której spoczywała pełna odpowiedzialność związana ze stałą opieką nad swoją żona oraz z prowadzeniem bieżących sprawa życia codziennego.

Dalej pełnomocnik wyraził pogląd, iż nie można zaakceptować, że organ podatkowy w przypadku powzięcia wątpliwości czy faktycznie miała miejsce nadzwyczajna okoliczność, nie wezwał skarżącego o dostarczenie uzupełniającej dokumentacji lekarskiej. Jeżeli dokumentacja ta, w ocenie organu podatkowego nie miała istotnie żadnego wpływu na podjęte rozstrzygnięcie, to organ ten zamiast powoływać się na orzeczenia, które dotyczą innych stanów faktycznych i jako takie nie mogą stanowić rzeczowego argumentu w sprawie, powinien pogląd swój uzasadnić.

Pełnomocnik zarzucił, że zaskarżone postanowienie zawiera ogólnikowe stwierdzenia o świadomości skarżącego, o dochowaniu minimum staranności, podjęciu prawidłowej ochrony swoich interesów, czy też o braku wymaganej staranności. Postulat starannego działania, wymagany od podatnika ubiegającego się o przywrócenie uchybionego terminu należy również interpretować z korzyścią dla strony, w pełni odnosząc się do jej trudnej sytuacji życiowej. Niewątpliwie wszystkie te uwagi byłyby trafne, gdyby odnosiły się do osoby mającej pełną zdolność postrzegania rzeczywistości, nie zaś do przypadku stanu psychicznego, emocjonalnego, w którym wówczas znajdował się skarżący, będąc pod wpływem silnych emocji i stresu kontekście zastanej nagłej sytuacji zdrowotnej. Z uwzględnieniem tej właśnie okoliczności oraz w świetle opisanych przez skarżącego objawów i skutków stanu zdrowia małżonki, należy ocenić kwestie zasadności twierdzeń przytoczonych w postanowieniu organu podatkowego.

Następnie autor skargi podniósł, iż z punktu widzenia ochrony własnych interesów skarżącego, całkowicie nieracjonalne było odbieranie przez niego tak istotnej korespondencji i w konsekwencji doprowadzenie do wszczęcia wobec niego egzekucji, w przypadku posiadania pełnej dokumentacji kosztowej - faktur uprawniających do skorzystania z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ta podważana nieracjonalność, jaką można przyjąć, wynikała jednak właśnie z charakteru jego sytuacji osobistej, zdarzenia nagłego, nieprzewidzianego czyli pogorszenia się stanu zdrowia małżonki i zagrożenia utraty ciąży, w jakiej się znalazł, do których to okoliczności organ podatkowy się nie odniósł. W ocenie strony skarżącej organ podatkowy nie wykazał wystarczająco i nie uzasadnił, że skarżący nie uprawdopodobnił braku zawinienia uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Argumentacja organu przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia jest jednostronna i nie odnosi się w rzeczowy sposób do wskazanych przez stronę przyczyn uchybienia terminu. Świadczy to o wadliwym przeprowadzeniu postępowania, w szczególności o błędnej ocenie dowodów. Niedostrzeżenie ujętych w skardze błędów przez organ podatkowy czyni zasadnymi podniesione w niej zarzuty dotyczących naruszenia art. 162 § 1, w związku z art. 122, art. 124, art. 180, art. 181, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem pełnomocnika zasadnym jest także zarzut naruszenia przez organ art. 197 § 1 O.p. albowiem nie dokonał on samodzielnej oceny dokumentacji medycznej, lecz raczej dokumentację tę zignorował, co stanowi następne istotne uchybienie organu podatkowego.

Wyrażone w skardze stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, w którym przyjmuje się, że stan chorobowy strony wnioskującej o przywrócenie terminu może świadczyć o braku winy w uchybieniu terminu, gdy jest to choroba nagła, obiektywnie całkowicie uniemożliwiająca podjęcie działań, w tym odebranie decyzji i wniesienie odwołania albo wyręczenie się inną osobą (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 17 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Ke 629/10).

Pełnomocnik końcowo wskazał, że uprawdopodobnienie okoliczności mających świadczyć o braku winy w uchybieniu terminowi spoczywa na stronie. Natomiast organ jest obowiązany do dokładnego wyjaśnienia tychże okoliczności oraz wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału sprawy, co wynika z art. 122 i 187 O.p. Zaznaczył także, iż okoliczność, że strona nawet w przypadku uchybienia terminowi winna wnieść pismo po 18 czerwca 2015 r. - w przypadku gdy 21 czerwca 2015 r. urodziło się ich dziecko - nie może być również uznane za winę w niedochowaniu terminu. W związku z powyższym ocenę, iż do uchybienia terminu doszło z winy skarżącego pełnomocnik uznał za dowolną i sprzeczną ze zgromadzonym w sprawie materiałem.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W tym zakresie mieści się ocena czy zaskarżony akt administracyjny odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi jego uchylenie. W sytuacji, gdy sąd administracyjny stwierdzi, iż wydane orzeczenie narusza prawo, to zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012 r., Nr 270 - dalej p.p.s.a.) uchyli je w części lub całości.

Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu Sąd uznał, iż rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w K. jest prawidłowe a skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie jest postanowienie organu II instancji, mocą którego odmówiono skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży w 2013 r. udziału w wysokości ½ części nieruchomości położonej w G.. Ustalony w sprawie stan faktyczny został przedstawiony powyżej. Poza sporem pozostaje, że przedmiotowa decyzja została stronie doręczona prawidłowo w dniu 8 maja 2015 r. oraz że skarżący nie zachował terminu do wniesienia odwołania. Rozważenia wymaga zatem kwestia spełnienia przez skarżącego ustawowych przesłanek warunkujących przywrócenie terminu jego wniesienia.

Art. 162 O.p. ustanawia następujące warunki, jakie musi spełnić wnioskodawca, aby uzyskać przywrócenie terminu, przy czym warunki te występują łącznie:

- uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu po stronie zainteresowanego;

- wniesienie podania o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od ustania przyczyny uchybienia terminu;

- dopełnienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu tej czynności, dla której ustanowiony był termin podlegający przywróceniu.

Spór pomiędzy stronami dotyczy przede wszystkim pierwszej przesłanki - uprawdopodobnienia, że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy strony skarżącej. Problematyczna jest również kwestia wniesienia podania o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od ustania przyczyny uchybienia terminu, chociaż skarga nie zawiera jakiejkolwiek argumentacji w tym zakresie.

Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonego orzeczenia, w pierwszej kolejności należy zauważyć, że powołana powyżej norma nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. To zaś oznacza, iż jakiekolwiek niedbalstwo wnioskującego, każdy - nawet najlżejszy stopień jego zawinienia w uchybieniu terminu - wyłącza możliwość zastosowania wobec niego przedmiotowej instytucji. Kryterium braku winy jako przesłanka wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. W orzecznictwie sądowym ugruntowany jest pogląd, na który powołuje się organ odwoławczy w zaskarżonym rozstrzygnięciu, iż przeszkody powodujące uchybienie terminu muszą mieć charakter obiektywny, niezależny od zainteresowanego. Przywrócenie uchybionego terminu uzasadniają wyłącznie takie obiektywne, występujące bez woli strony, okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw udaremniły dokonanie czynności we właściwym czasie (por wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2013 r. sygn. akt I FSK 533/12). Trzeba przy tym brać pod rozwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły dokonanie czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu działań mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu. Do takich okoliczności uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez stronę zalicza się miedzy innymi przerwę w komunikacji, chorobę wymagającą hospitalizacji, czy inną nagłą i obłożną chorobę, która nie pozwoliła na dokonanie czynności procesowej lub posłużenie się osobą trzecią w celu dokonania czynności w zakreślonym terminie.

Podkreślenia również wymaga, że dla przywrócenia terminu nie jest konieczne przeprowadzenie postępowania dowodowego według reguł określonych w Ordynacji podatkowej, ponieważ wystarczy uprawdopodobnienie, że zainteresowany nie dotrzymał terminu bez swojej winy. Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, który nie musi dawać pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Z treści art. 162 § 1 O.p. wynika dla wnioskodawcy wymóg uprawdopodobnienia wystąpienia przesłanki braku winy w uchybieniu terminu. W konsekwencji na stronie ciąży obowiązek uwiarygodnienia, poprzez przedstawienie stosownej argumentacji, że dochowała ona należytej staranności a mimo to dopełnienie czynności w terminie stało się niemożliwe z powodu trudnej do przezwyciężenia przeszkody, niezależnej od osoby zainteresowanego i istniejącej przez cały czas, aż do wniesienia wniosku. To zainteresowany posiada bowiem najpełniejszą wiedzę o przyczynach takiego uchybienia i powinien je przejrzyście i wiarygodnie przedstawić. Obowiązkiem organu jest natomiast dokonanie oceny przedstawionej argumentacji w oparciu o obiektywne przesłanki (por. wyrok NSA z dnia 13 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1289/10).

W niniejszej sprawie organ nie zakwestionował faktu złego stanu zdrowia partnerki skarżącego związanego z ciążą, nie uznał natomiast, że okoliczność ta usprawiedliwia niedochowanie terminu do wniesienia odwołania przez stronę skarżącą.

Stanowisko to Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela. Nie można bowiem przyjąć, że stan zdrowia partnerki skarżącego w okresie do dnia 21 czerwca 2015 r. tj. do dnia porodu uniemożliwił mu dokonanie czynności procesowej w postaci złożenia odwołania. Nawet bowiem uznając, że jego zakres obowiązków znacznie się w tym okresie zwiększył i skarżący znajdował się w stresie, nie sposób przyjąć, że podnoszone okoliczności uniemożliwiły mu podejmowanie innych aktywności (czynności), w tym terminowego złożenia odwołania od decyzji podatkowej, bądź to osobiście bądź za pomocą osoby trzeciej, np. pełnomocnika. Sam skarżący nie był natomiast chory, nie przebywał na zwolnieniu lekarskim funkcjonował normalnie, kontaktował się ze światem zewnętrznym. Co do zasady choroba innej osoby niż strona nie może stanowić o wyłączeniu winy w uchybieniu terminowi do dokonania czynności. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym jednolicie podnosi się, iż nawet choroba samej strony usprawiedliwia niedotrzymanie terminu tylko wtedy, gdy nastąpiła nagle i wymaga leżenia w łóżku, a strona nie ma możliwości wyręczenia się inną osobą. W związku z tym: "samo zwolnienie lekarskie nie wystarcza do przyjęcia braku winy zainteresowanego w uchybieniu terminowi. Nie jest ono przecież równoznaczne z niemożnością dokonania czynności procesowej przez zainteresowanego i nadania pisma przez pocztę osobiście lub przez osobę trzecią" (tak np. NSA wyroku z dnia 15 lipca 2009 r. sygn. akt II OSK 1162/08).

Należy zgodzić się ze stanowiskiem organu orzekającego, że zagrożona od początku ciąża partnerki i związany z tym stan psychofizyczny podatnika nie stanowiły przeszkody, której strona nie mogła przezwyciężyć ani przewidzieć nawet przy dołożeniu najwyższej staranności, wykluczającej jej winę w uchybieniu terminowi do złożenia odwołania. W tym stanie rzeczy słusznie organ wywiódł, że podatnik nie uprawdopodobnił, że powołane okoliczności uniemożliwiły mu napisanie i nadanie na poczcie pisma procesowego czy też zlecenie tej czynności osobie trzeciej.

Za całkowicie bezzasadny należy uznać także argument, że zainteresowany we wskazanym okresie odbierał korespondencję wysyłaną na adres przy ul. [...] w K. nieregularnie, z przerwami. Poza sporem w sprawie pozostaje bowiem fakt osobistego odbioru przez podatnika przedmiotowej decyzji podatkowej w dniu 8 maja 2015 r. Co więcej, adres taki był wskazywany przez stroną w deklaracjach podatkowych a nie jest rolą organu podatkowego poszukiwanie adresu miejsca zamieszkania podatnika jeśli nie zgłosi tego sam podatnik.

Nie można się również zgodzić z twierdzeniem, że skarżący nie miał świadomości czego w istocie dotyczyła doręczona mu decyzja z dnia [...]r. i pozostawał w przekonaniu, że dotyczyła ona podatku dochodowego za 2014 r. Już bowiem w sentencji tej decyzji jasno i jednoznacznie wskazano, iż określa się: "zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości [...]zł, z tytułu sprzedaży w dniu 30 kwietnia 2013 r. udziału w wysokości 1/2 części nieruchomości stanowiącej działkę gruntu położoną w G., której częścią składową jest budynek użytkowy, dokonanej aktem notarialnym Rep. A nr [...] (...)". Nawet gdyby jednak przyjąć, że skarżący z treści decyzji wyczytał tylko kwotę zobowiązania (i utożsamił ją z kwotą podatku dochodowego za 2014 rok) to jest to zaniedbanie, którego nie sposób uznać za okoliczność usprawiedliwiającą uchybienie terminowi.

Stosownie do powyższego, w ocenie Sądu uznać należało, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło w wyniku niezachowania przez stronę skarżącej należytej staranności, a więc nie zaistniały podstawy do przyjęcia, że uchybienie terminu było niezawinione. Nie można bowiem zasadnie twierdzić, że skarżący wskazał we wniosku wyjątkowe i nagle okoliczności, które uniemożliwiły dochowanie uchybionego terminu.

Trzeba nadto zwrócić uwagę, że we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania podatnik nie wykazał, kiedy ustała przyczyna uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Okoliczności tej nie wyjaśniono także w skardze. Z kolei daty stanowiącej początek biegu nieprzywracanego terminu 7 dni nie można domniemywać. Dzień ten powinien być datą pewną. Nawet jednak gdyby przyjąć datę najbardziej korzystną dla strony, a mianowicie 18 czerwca 2015 r. (kiedy to ustanowiony przez podatnika pełnomocnik otrzymał kopię decyzji z dnia 20 kwietnia 20115 r. ) to składając wniosek wraz z odwołaniem w dniu 16 lipca 2015 r. skarżący ewidentnie nie zachował siedmiodniowego terminu do złożenia podania o przywrócenie terminu. Tym samym Sąd w pełni akceptuje stanowisko organu odwoławczego, że w realiach rozpoznawanej sprawy skarżący uchybił nieprzywracalnemu terminowi do złożenia podania o przywrócenie terminu, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p. To zaś skutkować musi również odmową przywrócenia terminu.

Odnosząc się do prezentowanych w skardze zarzutów naruszenia przepisów proceduralnych zawartych w ustawie Ordynacja podatkowa, podkreślić wypada, że w procedurze prowadzonej na podstawie art. 162 O.p. ustawodawca nie nałożył na organ obowiązku prowadzenia postępowania dowodowego zmierzającego do potwierdzenia okoliczności wskazanych przez wnioskodawcę. Tym samym nie można przyjąć, że na organie rozpoznającym wniosek o przywrócenie terminu spoczywa obowiązek przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w zakresie okoliczności wskazanych na poparcie formułowanych przez wnioskodawcę twierdzeń. Oparcie przez ustawodawcę przywrócenia terminu na uprawdopodobnieniu, a nie na udowodnieniu okoliczności uzasadniających wniosek powoduje, że strona nie może oczekiwać, iż organ będzie poszukiwał dowodów, które prowadziłyby do potwierdzenia wiarygodności okoliczności powołanych jako przyczyna uchybienia terminu i obalenia ustaleń dokonanych na podstawie twierdzeń przedstawionych we wniosku. W postępowaniu dotyczącym przywrócenia terminu organ dokonuje oceny wiarygodności przedstawionych przez stronę okoliczności i ich wpływu na uchybienie terminu w kontekście braku winy, a ciężar uprawdopodobnienia, o którym mowa w art. 162 § 1 O.p. spoczywa wyłącznie na osobie zainteresowanej przywróceniem terminu.

Uwzględniając powyższe, stwierdzić trzeba, że w niniejszej sprawie organ II instancji dokonał wszechstronnej analizy i oceny wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania złożonego przez skarżącego, co znajduje wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Prawidłowo też w oparciu o dokonaną ocenę odmówił przywrócenia terminu uznając, że skarżący nie uprawdopodobnił, aby wniesienie odwołania po upływie terminu było przez niego niezawinione. Reasumując, skonstatować należy, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, a skarga nie ma uzasadnionych podstaw. Z przedstawionych względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.