Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 39/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2012-04-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Określono, że zaskarżony akt nie może być wykonany
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kuczyńska (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Gerard Czech Sędzia WSA Grzegorz Gocki Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Frydryk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 marca 2012r. sprawy ze skargi J. P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 września 2011r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana, III. zasądza od Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi na rzecz skarżącej kwotę 467,00 zł (słownie zł: czterysta sześćdziesiąt siedem 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Finansów, z dnia 30 września 2011r. dotycząca przepisów podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w przypadku zbycia nieruchomości.

Wniosek u udzielenie pisemnej interpretacji złożony został w dniu 17 czerwca 2011 r.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni wskazała, że w 2008 r.

wraz z mężem w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej nabyła z majątku wspólnego prawo własności nieruchomości zabudowanej, oznaczonej w księdze wieczystej jako gospodarstwo rolne z zabudowaniami. Nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w celu wykorzystania tej nieruchomości do prowadzenia przez męża Wnioskodawczyni pozarolniczej działalności gospodarczej, co znalazło potwierdzenie w treści umowy sprzedaży z dnia 26 maja 2008 r., sporządzonej w formie aktu notarialnego.

Mąż Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej nie amortyzował przedmiotowej nieruchomości. Nieruchomość nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych, gdyż miała stanowić towar (środek obrotowy) przeznaczony do dalszej sprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Po śmierci męża Wnioskodawczyni złożyła wniosek o wpis do ewidencji działalności gospodarczej, prowadzonej przez organ właściwy miejscowo a to w celu kontynuowania działalności gospodarczej przez niego uprzednio prowadzonej.

Obecnie przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawczyni jest działalność deweloperska. Decyzją właściwego organu gminy zakupiona przez Wnioskodawczynię wspólnie z mężem nieruchomość została na jej wniosek podzielona na kilkanaście działek budowlanych. Na nieruchomości tej realizowane są obecnie inwestycje budowlane w zakresie budowy domów jedno ¬lub wielorodzinnych. Działki budowlane powstałe w wyniku podziału nabytej w 2008 r. nieruchomości nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych, w związku z czym do dnia złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji nie były one amortyzowane. Działki te stanowią środki obrotowe, które po zakończeniu realizowanych inwestycji zostaną zbyte na rzecz osób trzecich w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 14 czerwca 2011 r. dodano także, iż nieruchomości (towary handlowe) będące przedmiotem sprzedaży zostały nabyte przez Wnioskodawczynię wyłącznie na podstawie umowy sprzedaży z dnia 26 maja 2008 r. w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej. Podniesiono również, iż Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Podano dodano, że jedynymi spadkobiercami zmarłego męża były Wnioskodawczyni i matka zmarłego męża, które w dniu 8 czerwca 2009 r. zawarły aktem notarialnym umowę o dział spadku na podstawie, której dokonały działu spadku z jednoczesnym zniesieniem współwłasności w ten sposób, że ogół odziedziczonych składników majątkowych po zmarłym mężu nabyła w całości wnioskodawczyni i to bez obowiązku spłaty z tego tytułu na rzecz matki zmarłego męża.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie : Czy w przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawczynię poszczególnych części nieruchomości (działek), nabytej wspólnie z mężem w 2008 r., kosztem uzyskania przychodu, o jaki Wnioskodawczyni będzie mogła pomniejszyć uzyskany przez siebie przychód z odpłatnego zbycia poszczególnych części nieruchomości, będzie wysokość wydatków poniesionych przez Wnioskodawczynię na nabycie tych części nieruchomości, tj. cena sprzedaży przedmiotowej nieruchomości określona w akcie notarialnym z dnia 26 maja 2008 r., proporcjonalnie do powierzchni poszczególnych zbywanych przez Wnioskodawczynię działek, powiększona o ewentualne nakłady poczynione na poszczególne działki?

Zdaniem wnioskodawczyni, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52 oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z kolei na podstawie ust. 2 tego artykułu, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Zasadniczo przychodem są w myśl art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Przepis art. 14 ust. 1 tej ustawy konkretyzuje z kolei, że za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont, przy czym u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. W świetle art. 14 ust. 1c ustawy, za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej uważa się zasadniczo dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

W związku z powyższym, w przypadku zbycia przez Wnioskodawczynię opisanych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym działek budowlanych, kwota przez nią uzyskana od nabywców poszczególnych działek stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej , który powstanie z dniem zawarcia umowy sprzedaży określonej działki budowlanej, nie później jednak niż z dniem wystawienia faktury albo uregulowania przez nabywcę należności.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega generalnie dochód ze źródła przychodów, tj. nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania, zatem należy ustalić, czy Wnioskodawczyni będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości o koszty uzyskania tego przychodu. W tym celu należy wykazać, że w sytuacji Wnioskodawczyni zostaną spełnione przesłanki uznania danego wydatku za koszt podatkowy, określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z brzmieniem wskazanej powyżej regulacji, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Aby poniesione wydatki mogły zostać uznane za koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży towarów, muszą więc zostać spełnione łącznie następujące warunki: wydatek musi zostać faktycznie poniesiony, celem jego poniesienia jest osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, wydatek nie może być kosztem wymienionym w art. 23 ww. ustawy jako wydatek, który nie może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawczyni nie ulega wątpliwości, że wszystkie ze wskazanych powyżej przesłanek zostaną spełnione. Wydatek na zakup nieruchomości - w wysokości ceny sprzedaży wynikającej z treści aktu notarialnego z dnia 26 maja 2008 r. - został bowiem przez wnioskodawczynię faktycznie poniesiony w całości, gdyż wspólność majątkowa małżeńska stanowi współwłasność łączną, a nie współwłasność w częściach ułamkowych. Ponadto, celem nabycia nieruchomości było osiągnięcie przychodów ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Potwierdza to treść umowy sprzedaży nieruchomości z dnia 26 maja 2008 r., sporządzonej w formie aktu notarialnego. Co prawda z treści tej wynika, że nabycie tej nieruchomości przez Wnioskodawczynię oraz jej męża nastąpiło w celu jej wykorzystania do prowadzenia działalności gospodarczej przez męża , to jednak pozostaje to bez wpływu na sytuację prawnopodatkową Wnioskodawczyni, w związku z faktem, że działalność gospodarcza prowadzona przez męża została po jego śmierci przez Wnioskodawczynię kontynuowana w ramach następstwa prawnego.

Wszystkie z wymogów wskazanych w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostaną spełnione, w związku z czym wydatki poniesione na nabycie przedmiotowej nieruchomości, w wysokości ceny sprzedaży tej nieruchomości określonej w akcie notarialnym z dnia 26 maja 2008 r., ustalone proporcjonalnie do powierzchni poszczególnych zbywanych działek , powiększone o ewentualne nakłady poczynione na poszczególne działki, będą stanowić koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży tych działek.

Zdaniem Wnioskodawczyni prawo do skorzystania z tej możliwości jest uzasadnione również z uwagi na fakt, że w przypadku dalszego prowadzenia działalności gospodarczej przez męża byłby on uprawniony do rozliczenia kosztu ze zbycia przedmiotowej nieruchomości w wysokości ceny sprzedaży tej nieruchomości określonej w akcie notarialnym z dnia 26 maja 2008 r., powiększonej o ewentualne nakłady na przedmiotową nieruchomość . Jeśli zatem mąż Wnioskodawczyni byłby uprawniony do uwzględnienia takiego kosztu przy sprzedaży nieruchomości, to nie ma podstaw do pozbawienia takiego prawa wnioskodawczyni, jako osoby kontynuującej działalność gospodarczą.

Organ rozpoznając wniosek o udzielenie interpretacji indywidualnej uznał, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Wskazał , iż ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) nie precyzuje wprost skutków prawnych związanych ze śmiercią podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, jednak śmierć podatnika jest jedną z form zakończenia bytu prawnego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a więc również zakończeniem występowania podmiotu w obrocie gospodarczym w charakterze podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Natomiast § 2 tego artykułu przewiduje, że jeżeli na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługują prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców, pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.

Zdaniem organu w chwili śmierci prawa i obowiązki podatnika przechodzą na spadkobierców. Krąg spadkobierców ustalany jest zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego. Treść art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. Z tym momentem następuje ustalenie, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Natomiast zgodnie z art. 924 i art. 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia.

W związku z powyższym, do czasu postanowienia o nabyciu spadku oraz dokonania podziału spadku, majątek jakim jest przedsiębiorstwo stanowi masę spadkową, a zarząd majątkiem spadkowym sprawują spadkobiercy, chyba, że został ustanowiony wykonawca testamentu, kurator spadku lub dozór. W przypadku zapisania w testamencie spadku jednej osobie, nabywa ona spadek z chwilą otwarcia spadku, a więc z chwilą śmierci spadkodawcy.

Przywołuje organ art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Wskazuje organ na warunki jakie powinien spełniać wydatek aby mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów . W myśl art. 24 ust. 2 ww. ustawy, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania, powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa. Zasady i sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określają przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.).

Powołując się na ww. rozporządzenie organ wskazuje, że zgodnie z § 17 ust. 1, zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi, z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży. Objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów zawarte w Załączniku Nr 1 do ww. rozporządzenia wskazują, że do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych wg cen zakupu przeznaczona jest kol. 10.

Według § 3 pkt 1 lit. a) ww. rozporządzenia, towarami są: towary handlowe, materiały podstawowe i pomocnicze, półwyroby (półfabrykaty), wyroby gotowe, braki i odpady oraz materiały przyjęte od zamawiających do przerobu lub obróbki, z tym że towarami handlowymi są wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym; towarami handlowymi są również produkty uboczne uzyskiwane przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej.

Jednocześnie w myśl § 3 pkt 2 ww. rozporządzenia, określenie "cena zakupu" oznacza cenę, jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszoną o podatek od towarów i usług, podlegający odliczeniu zgodnie z odrębnymi przepisami, a przy imporcie powiększoną o należne cło, podatek akcyzowy oraz opłaty celne dodatkowe, obniżoną o rabaty opusty, inne podobne obniżenia, w przypadku zaś otrzymania składnika majątku w drodze darowizny lub spadku - wartość odpowiadającą cenie zakupu takiego samego lub podobnego składnika.

Stosownie natomiast do § 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej "spisem z natury" na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności. Materiały i towary handlowe objęte spisem z natury winny być wycenione według cen zakupu lub nabycia albo wg cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia (§ 29 ust. 1 ww. rozporządzenia).

Wnioskodawczyni winna w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów, która służy do ewidencjonowania zakupu m. in. towarów handlowych według cen zakupu, zaewidencjonować towary handlowe (nieruchomości) uzyskane z udziału wynikającego ze wspólności majątkowej. Ponadto w kolumnie tej winny być również ujęte wydatki poniesione na zakup materiałów i usług związanych z budową domów jedno- lub wielorodzinnych.

W kolumnie tej natomiast, nie należy ewidencjonować wartości towarów handlowych (nieruchomości) otrzymanych w drodze spadku czy działu spadku (nieodpłatnie). Z uwagi na brak innych możliwości zaewidencjonowania wartości towarów handlowych otrzymanych w drodze spadku czy działu spadku (nieodpłatnie), wartość tych towarów należy wpisać w kolumnie 16 "Uwagi" w podatkowej księdze przychodów i rozchodów na podstawie wartości z dnia nabycia spadku czy działu spadku, z których winna wynikać m. in. informacja o rodzaju, ilości oraz cenie jednostkowej każdego towaru, co umożliwi prawidłowe jego rozliczenie. Wnioskodawczyni zobowiązana była ująć nabyte w ramach wspólności majątkowej oraz otrzymane w drodze spadku i działu spadku towary handlowe (nieruchomości) w remanencie początkowym, a w remanencie końcowym towary handlowe (nieruchomości) nie sprzedane na koniec roku podatkowego i wartość tych remanentów wpisać do podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Spisem tym zobowiązana będzie objąć również produkcję w toku i wyroby gotowe, co w odniesieniu do przedmiotu interpretacji dotyczy także, prowadzonej na nieruchomości nie zakończonej budowy budynków.

Organ uznał, iż wartość towarów handlowych (nieruchomości) nabytych nieodpłatnie, tj. w drodze spadku i działu spadku nie może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej przez wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej, albowiem nie została spełniona jedna z przesłanek wynikająca z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. poniesienie kosztu.

Pomimo ciążącego na Wnioskodawczyni obowiązku ujęcia towarów (nieruchomości) w remanencie początkowym, ich wartość nie może być brana pod uwagę, przy ustaleniu dochodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Sytuacja taka ma również miejsce w przypadku towarów handlowych nabytych w ramach wspólności majątkowej, albowiem wartość tych towarów w całości stanowiła koszt w działalności męża wnioskodawczyni. W związku z powyższym kwota ta nie może po raz kolejny stanowić kosztu uzyskania przychodu, a tym samym nie może być brana pod uwagę, przy ustaleniu dochodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie możliwości uznania za koszt uzyskania przychodów, o jaki będzie mogła pomniejszyć uzyskany przez siebie przychód z odpłatnego zbycia poszczególnych części nieruchomości, wydatków. poniesionych na nabycie tych części nieruchomości, tj. ceny sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, określonej w akcie notarialnym z dnia 26 maja 2008 r., obliczonej proporcjonalnie do powierzchni poszczególnych zbywanych przez Wnioskodawczynię działek, powiększonych o ewentualne nakłady poczynione na poszczególne działki, należało uznać za nieprawidłowe.

Nie zgadzając się z treścią udzielonej interpretacji indywidualnej wnioskodawczyni reprezentowana przez pełnomocnika, wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. Przytoczyła ponownie argumenty podniesione w uzasadnieniu złożonego wniosku.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ wydający interpretację stwierdził brak podstaw do jej zmiany .

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu pełnomocnik Skarżącej wnosił o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz uznanie uprawnienia do uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów ze zbycia poszczególnych części nieruchomości nabytej przez Skarżącą wspólnie z mężem w wysokości wydatków poniesionych na nabycie tych działek proporcjonalnie do wielkości działek zbywanych z uwzględnieniem poniesionych nakładów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający z upoważnienia Ministra Finansów wnosił o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Stosownie do treści art.1 §1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 1 i 3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 Nr 153, poz. 1270 ze zm.) , sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę organów administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo – administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie m.in. w przypadkach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach (art.3 §2 pkt 4a p.p.s.a.).

W myśl art.146 §1 p.p.s.a, sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedmiotem sądowej kontroli w rozpoznawanej sprawie jest rozstrzygniecie organu mające charakter interpretacji indywidualnej, wydane na podstawie art. 14 b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) w związku z wnioskiem dotyczącym zdarzenia przyszłego. Podstawą rozważań był przedstawiony przez stronę stan faktyczny i udzielenie przez organ odpowiedzi na postawione pytanie.

Pytanie zawarte we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej brzmiało: czy w przypadku odpłatnego zbycia przez Skarżącą poszczególnych części nieruchomości (działek), nabytej wspólnie z mężem w 2008 r., kosztem uzyskania przychodu, o jaki będzie mogła pomniejszyć uzyskany przez siebie przychód z odpłatnego zbycia poszczególnych części nieruchomości, będzie wysokość wydatków poniesionych przez Skarżącą na nabycie tych części nieruchomości, tj. cena sprzedaży przedmiotowej nieruchomości określona w akcie notarialnym z dnia 26 maja 2008 r., proporcjonalnie do powierzchni poszczególnych zbywanych działek, powiększona o ewentualne nakłady poczynione na poszczególne działki.

Zdaniem Skarżącej, spełnione zostały wszelkie przesłanki do przyjęcia, że jest uprawniona do rozliczenia przy sprzedaży poszczególnych działek , kosztów poniesionych wspólnie z mężem na zakup nieruchomości.

W udzielonej interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający z upoważnienia Ministra Finansów uznał, że stanowisko przedstawione przez Skarżącą jest nieprawidłowe.

Sąd rozpoznając przedmiotową sprawę zauważa, że wydana interpretacja nie odpowiada prawu.

W udzielonej interpretacji indywidualnej na wstępie organ prawidłowo wskazał, że ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) nie precyzuje skutków prawnych związanych ze śmiercią podatnika , kończy się jednak byt prawny podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

Również słusznie zauważył organ, iż zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( tj, z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Nie jest sporne, że Skarżącą niezwłocznie po śmierci męża zgłosiła działalność gospodarczą będącą kontynuacją działalności zmarłego.

Słusznie również wskazał organ na art. 922 § 1 , art. 924 i 925 Kodeksu Cywilnego określające prawa i obowiązki spadkobierców oraz moment nabycia spadku.

Przywołany został w udzielonej interpretacji art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określający czym są koszty uzyskania przychodów. Wskazał organ, że są to wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie podlegające wyłączeniu na podstawie art. 23 ustawy , nadto właściwie udokumentowane.

Mając na uwadze treść zadanego przez Skarżącą pytania , zbędne są zdaniem Sądu opisane przez organ w dalszej części interpretacji , bardzo szczegółowe zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów , sposób dokonywania spisów i natury , ewidencjonowanie wartości towarów handlowych itd. Wykraczające poza zadane we wniosku o udzielenie interpretacji pytanie są również przytoczone przez organ metody i możliwości ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów towarów handlowych otrzymanych w spadku.

Podsumowaniem wskazanych wyżej przepisów jest stwierdzenie organu, że wartość towarów handlowych nabytych nieodpłatnie w drodze spadku i działu spadku nie może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej przez Skarżącą działalności gospodarczej, bowiem nie poniosła Skarżącą tego kosztu. Dalej organ stwierdził, że wartość wspomnianego towaru nie może być brana pod uwagę przy ustalaniu dochodu z prowadzonej działalności bowiem wartość tych towarów w całości stanowiła koszt uzyskania przychodów w działalności męża Skarżącej. W związku z tym organ uznał, że po raz drugi kwota zakupu nieruchomości nie może być brana pod uwagę przy ustalaniu dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej przez Skarżącą.

Sąd nie akceptuje stanowiska organu przedstawionego wyżej.

Kwestią zasadniczą jest błędne stwierdzenie, że Skarżąca nie poniosła kosztu zakupu nieruchomości. Celem nabycia nieruchomości co potwierdza treść umowy sprzedaży nieruchomości z dnia 26 maja 2008 r. sporządzonej w formie aktu notarialnego, jest osiągnięcie przychodów z tego źródła . Nabycie nieruchomości przez Skarżącą i jej męża nastąpiło w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej w celu prowadzenia działalności gospodarczej przez męża Skarżącej. Nie zostało określone w jakiej części nastąpiło nabycie nieruchomości przez Skarżącą czy jej męża, nie jest bowiem możliwe określenie udziału małżonków pozostających we wspólności małżeńskiej, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej.

Z opisu stanu faktycznego wynikało, że zakupiona nieruchomość traktowana była jako towar do dalszego obrotu. Nie została wpisana jako środek trwały ani też nie dokonywano od niej odpisów amortyzacyjnych. Pozbawione uzasadnienia jest zatem twierdzenie organu , że w przypadku towarów handlowych nabytych w ramach współwłasności majątkowej małżeńskiej wartość tych towarów w całości stanowiła koszt w działalności gospodarczej męża w dacie nabycia nieruchomości.

Nie uwzględnił organ w tym miejscu interpretacji art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z treści którego wynika, że u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Zasada ta zgodnie z ust. 6 przywołanego przepisu obowiązuje także podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Z ustaleń stanu faktycznego wynika, że niewątpliwie w dacie dokonywania sprzedaży poszczególnych działek , Skarżąca jest właścicielką całego majątku związanego z prowadzoną w ramach kontynuacji działalnością gospodarczą . Skoro zatem w dacie nabycia nieruchomości w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej ponosiła razem (łącznie) z mężem koszty jej zakupu, które nie zostały rozliczone w prowadzonej działalności gospodarczej jako koszty uzyskania przychodów, to nie utraciła prawa do uwzględnienia poniesionych kosztów w dacie uzyskania przychodów ze sprzedaży przedmiotowych działek w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Mając na względzie powyższe Sąd uchylił zaskarżoną interpretację a to na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.)

W ponownie przeprowadzonym postępowaniu interpretacyjnym organ uwzględni istotną dla przedstawionego we wniosku stanu faktycznego ocenę prawną wyrażoną przez Sąd w przedstawionych powyżej rozważaniach, dając temu wyraz w prawidłowo zredagowanej interpretacji indywidualnej (art. 14c O.p.).

O niewykonywaniu zaskarżonej interpretacji orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a., a o obowiązku zwrotu przez organ na rzecz skarżącej kosztów postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 200 i art. 205 § 2 tej ustawy w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28.09.2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 103 poz. 1348 ze zm.).