Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2005/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-03-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 43 ust. 1 pkt 38, art. 15 ust. 2, art. 5, art. 7, art. 8
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 14h, art. 14e, art. 121
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Zaorska, Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant starszy referent Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 marca 2019 r. sprawy ze skargi A. S.A. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 maja 2018 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.177.2018.3.AB w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2018 r. A. Spółka akcyjna; (dalej: Skarżąca, Wnioskodawca) złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie nieopodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności udzielania oprocentowanych pożyczek na rzecz podmiotu powiązanego. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 maja 2018 r., będącym odpowiedzią na wezwanie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej; (dalej: Dyrektor KIS) z dnia [...] kwietnia 2018 r.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie ściągania długów, wsparcia windykacyjnego oraz nabywania wierzytelności na własny rachunek. Przedmiot działalności gospodarczej (PKD) Wnioskodawcy nie obejmuje żadnych form udzielania pożyczek lub kredytów. Również faktycznie Wnioskodawca nie udziela pożyczek podmiotom zewnętrznym. Wnioskodawca udzielił natomiast, w okresie ostatniego roku pożyczek na rzecz spółek bezpośrednio lub pośrednio powiązanych kapitałowo z Wnioskodawcą. Udzielenie ww. pożyczek miało miejsce wyłącznie z uwagi na fakt, iż podmioty powiązane z Wnioskodawcą potrzebowały niezbędnego finansowania swojej działalności, natomiast w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy doszło do wystąpienia (przejściowo) nadwyżki środków finansowych. Możliwe, iż w najbliższej przyszłości wnioskodawca udzieli jeszcze pożyczek podmiotom powiązanym, w analogicznych okolicznościach (wystąpienie przejściowo wolnej nadwyżki środków u Wnioskodawcy i potrzeba dofinansowania innych spółek powiązanych z Wnioskodawcą). Jednakże będzie miało to charakter przejściowy. Wnioskodawca nie zamierza bowiem prowadzić stałej i zorganizowanej działalności w zakresie udzielania pożyczek, w tym także na rzecz podmiotów powiązanych. Wyłącznie przejściowe wystąpienie nadwyżki finansowej u Wnioskodawcy, oraz istniejące istotne potrzeby w ekonomiczne w kilku podmiotach powiązanych spowodowały fakt udzielenia pożyczek. Wnioskodawca nie posiada kapitału, przeznaczonego na prowadzenie jakiejkolwiek działalności pożyczkowej. Wnioskodawca nie zgromadził także kapitału, ani środków celowo przeznaczonych do prowadzenia działalności pożyczkowej.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Ad.1.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT).

Ad.2.

Pożyczki udzielane wyłącznie na rzecz spółek powiązanych są pożyczkami oprocentowanymi i nie maja charakteru bezzwrotnego. Tam gdzie zakończyły się umowy pożyczek, kwoty pożyczek zostały Wnioskodawcy faktycznie zwrócone. Niezbędne oprocentowanie pożyczek ma miejsce z uwagi na fakt, iż między innymi ze względu na przepisy prawa podatkowego, wolą stron nie jest dokonywanie sobie nieodpłatnych świadczeń. Celem pożyczek dla spółek powiązanych jest jednak przejściowe wsparcie tych podmiotów, a nie osiąganie profitów tak jak czynią to firmy pożyczkowe - z tego względu pożyczki udzielane są bez dodatkowych obostrzeń. Pożyczki nie są zabezpieczone. Wnioskodawca nie pobiera prowizji, ani jakichkolwiek innych opłat związanych z udzieleniem pożyczki, nie przeprowadza procedur związanych z badaniem zdolności kredytowej powiązanych spółek, ani innych procedur czy usług charakterystycznych dla zawodowej działalności pożyczkowej. Jedynym kosztem udzielenia pożyczki jest oprocentowanie, niezbędne z uwagi na instytucję pożyczki.

Ad.3.

Okres spłaty udzielonych pożyczek wynosi dwa lata. Faktycznie pożyczki niejednokrotnie zwracane są wcześniej, jeśli podmiot wsparty pożyczką ma taką możliwość. Wcześniejsza spłata nie wymaga zgody Wnioskodawcy. Pozwala to podmiotowi wspartemu pożyczką zmniejszyć koszt oprocentowania - korzyść z odsetek nie jest celem pożyczek udzielanych przez Wnioskodawcę na wsparcie powiązanych spółek.

Ad.4.

Pożyczki udzielane przez Wnioskodawcę innym spółkom (wyłącznie powiązanym) są dokonywane na podstawie umowy cywilnoprawnej - umowy pożyczki.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie:

Czy w zdarzeniu opisanym powyżej, udzielenie pożyczek przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego stanowiło czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT?

W ocenie wnioskodawcy udzielenie pożyczek na rzecz podmiotów powiązanych, w opisywanym przypadku nie stanowiło czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. poz. 2174); dalej: ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje z kolei wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W ocenie Wnioskodawcy przepisy powyższe powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika VAT jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Z kolei, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT udzielanie pożyczek w ramach działalności gospodarczej jest czynnością zwolnioną z tego podatku. Przepis powyższy przewiduje więc zwolnienie od podatku VAT usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Zdaniem Wnioskodawcy z przywołanych wyżej przepisów wynika, iż ani formalny status podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Odnosząc się do powyższego stanowiska. Wnioskodawca uważa iż udzielając pożyczek na rzecz kilku powiązanych spółek, nie działał w charakterze podatnika, bowiem czynności udzielenia pożyczek (nawet jeżeli przybrały postać większej ilości umów z tymi samymi podmiotami) były czynnościami sporadycznymi w tym znaczeniu, iż dokonane zostały w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego i bez zamiaru dokonywania ich w dalszej przyszłości w ramach zorganizowanej działalności. Podkreślenia wymaga ponownie, iż udzielenie ww. pożyczek miało miejsce wyłącznie z uwagi na fakt, iż podmioty powiązane z Wnioskodawcą potrzebowały niezbędnego finansowania swojej działalności, natomiast w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy doszło do wystąpienia (przejściowo) nadwyżki środków finansowych, które były potrzebne w innych spółkach. Celem udzielenia pożyczek było wyłącznie udzielenie pomocy powiązanym spółkom.

Dodatkowo wskazać należy, iż również przedmiot działalności Wnioskodawcy (wykazany w rejestrze przedsiębiorców krajowego rejestru sądowego) nie obejmuje jakichkolwiek form udzielania pożyczek lub kredytów. Stanowi to dodatkowy dowód na okoliczność nieprowadzenia przez wnioskodawcę działalności w zakresie pożyczek. Powyższe okoliczności, uzasadniają w ocenie Wnioskodawcy przyjęcie stanowiska zgodnie z którym udzielając pożyczek podmiotom powiązanym, Wnioskodawca nie dokonał tych czynności w zakresie swojej działalności gospodarczej, jako podatnika VAT. Przesądza o tym w szczególności:

- fakt nieprowadzenia działalności pożyczkowej, poza przypadkami udzielenia pożyczek wskazanych w opisie części G. niniejszego wniosku i we wskazanych tam okolicznościach,

- fakt, iż ani przeważający, ani pozostałe przedmioty działalności podatnika nie obejmują udzielania pożyczek lub kredytów w jakiejkolwiek formie (czego dowodzą zapisy w rejestrze przedsiębiorców KRS),

- fakt, iż pożyczki udzielone zostały wyłącznie podmiotom powiązanym, co miało na celu przede wszystkim wsparcie powiązanych z wnioskodawcą spółek, a nie czerpanie zysku z dokonanych transakcji.

W ocenie wnioskodawcy stanowisko takie znajduje również swoje potwierdzenie między innymi w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Stanowisko Wnioskodawcy zaprezentowane w niniejszym wniosku znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2016 r. (sygn. II FSK 1493/14) oraz poprzedzającym go wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 11 grudnia 2013 r. (sygn. ISA/Gd 1309/13).

W ocenie Dyrektora KIS, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji indywidualnej Dyrektor KIS przytoczył m.in. treść art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W ocenie Dyrektora KIS z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in., w zakresie ściągania długów, wsparciem windykacyjnym oraz nabywa wierzytelności na własny rachunek. Wnioskodawca udzielił, w okresie ostatniego roku pożyczek na rzecz spółek bezpośrednio lub pośrednio powiązanych kapitałowo z Wnioskodawcą. Udzielenie ww. pożyczek miało miejsce wyłącznie z uwagi na fakt, iż podmioty powiązane z Wnioskodawcą potrzebowały niezbędnego finansowania swojej działalności, natomiast w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy doszło do wystąpienia (przejściowo) nadwyżki środków finansowych. Możliwe, iż w najbliższej przyszłości wnioskodawca udzieli jeszcze pożyczek podmiotom powiązanym, w analogicznych okolicznościach (wystąpienie przejściowo wolnej nadwyżki środków u Wnioskodawcy i potrzeba dofinansowania innych spółek powiązanych z Wnioskodawcą). Pożyczki udzielane (wyłącznie) na rzecz spółek powiązanych są pożyczkami oprocentowanymi i nie mają charakteru bezzwrotnego. Tam gdzie zakończyły się umowy pożyczek, kwoty pożyczek zostały Wnioskodawcy faktycznie zwrócone. Niezbędne oprocentowanie pożyczek ma miejsce z uwagi na fakt, iż między innymi ze względu na przepisy prawa podatkowego, wolą stron nie jest dokonywanie sobie nieodpłatnych świadczeń. Okres spłaty udzielonych pożyczek wynosi dwa lata. Faktycznie pożyczki niejednokrotnie zwracane są wcześniej, jeśli podmiot wsparty pożyczką ma taką możliwość. Pożyczki udzielane przez Wnioskodawcę innym spółkom (wyłącznie powiązanym) są dokonywane na podstawie umowy cywilnoprawnej - umowy pożyczki.

W związku z powyższym, Dyrektor KIS zauważył, że Spółka jako osoba prawna, w przeciwieństwie do osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, nie wykonuje czynności należących do sfery prywatnej i nie zarządza majątkiem prywatnym. Wszystkie czynności Wnioskodawcy należą do płaszczyzny zawodowej i związane są z działalności gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wykonanie usługi pożyczki, należy zatem uznać za element działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Przemawiają za tym w szczególności następujące okoliczności:

1. przedmiotowa pożyczka została udzielona za oprocentowaniem, które to stanowi przychód Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej;

2. pożyczka udzielona została z własnych środków finansowych Spółki (wygenerowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej);

3. w celu wykonania usługi Spółka zaangażowała zasoby prowadzonego przedsiębiorstwa, w szczególności wypracowany w ramach działalności gospodarczej kapitał, który odpłatnie udostępniła Pożyczkobiorcy;

4. udzielenie w okresie ostatniego roku pożyczek na rzecz spółek bezpośrednio lub pośrednio powiązanych z Wnioskodawcą oraz możliwość w najbliższej przyszłości udzielenia kolejnych pożyczek podmiotom powiązanym (wystąpienie przejściowo wolnej nadwyżki środków u Wnioskodawcy).

Ponadto, sam charakter i cechy usługi udzielenia pożyczki, wskazują że czynność ta mieści się w definicji pojęcia "działalność gospodarcza". W świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT zdanie drugie działalność gospodarcza "obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych". Niewątpliwie przekazanie środków pieniężnych (a zatem wartości o charakterze niematerialnym) na rzecz pożyczkobiorcy, na określony okres, za ustalonym wynagrodzeniem (oprocentowaniem), uzyskiwanym w ustalonych okresach rozliczeniowych, stanowi wykorzystywanie tych środków w sposób ciągły i w celach zarobkowych. Usługa tego rodzaju mieści się zatem w pojęciu "działalność gospodarcza" zdefiniowanym w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Każda czynność wykonana (nawet sporadycznie) przez Wnioskodawcę, w szczególności zaś wykonana z wykorzystaniem jej majątku, objęta jest definicją działalności gospodarczej wykonywanej przez podmiot występujący w charakterze podatnika.

Dlatego też, zdaniem Dyrektora KIS, nie sposób zakwestionować faktu, że udzielenie pożyczek, należy traktować jako czynność wykonaną w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a w konsekwencji wykonaną przez Wnioskodawcę jako podatnika VAT. Ponadto jak zważył Dyrektor KIS, wpis przedmiotu działalności gospodarczej (wg klasyfikacji PKD) do rejestru KRS nie ma decydującego znaczenia dla określenia zakresu wykonywanej faktycznie działalności, a w konsekwencji do określenia czy podmiot prawa podatkowego z tytułu wykonywanych czynności staje się podatnikiem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Podawany bowiem przy rejestracji podmiotów gospodarczych zakres działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności ma charakter orientacyjny. Ewentualny brak danego kodu czynności wg klasyfikacji PKD w umowie spółki i wykonanie jej nie oznacza, że przedsiębiorca wykonuje czynność niezgodną z prawem.

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor KIS stwierdził, że czynność udzielenia pożyczek, spełnia przesłanki uznania tej czynności za podlegającą opodatkowaniu. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać Wnioskodawcę za podatnika, a czynność za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. W konsekwencji czynność udzielenia przez Wnioskodawcę pożyczek podmiotom powiązanym stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że udzielenie przez Wnioskodawcę pożyczek na rzecz Pożyczkobiorców jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, jednak z uwagi na fakt, iż powyższa usługa mieści się w zakresie czynności, o których mowa w cyt. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT - korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu.

Pełnomocnik Skarżącej podniósł w skardze zarzut naruszenia:

1. art. 15 ust. 2 ustawy o VAT poprzez dokonanie błędnej wykładni oraz niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym przyjęciu, że udzielenie pożyczek na rzecz podmiotów powiązanych należy traktować jako czynność wykonaną w ramach działalności gospodarczej podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w konsekwencji uznanie, iż stanowisko Skarżącej, przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 7 marca 2018 r., uzupełnionego pismem z dnia 4 maja 2018 r. jest nieprawidłowe;

2. art. 14h w zw. z art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej zwana o.p.), tj. naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor KIS wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał swe dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Skarżący zadał pytanie, we wniosku o interpretację indywidualną prawa podatkowego, czy udzielenie pożyczek na rzecz podmiotu powiązanego stanowi czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT?

W ocenie organu udzielanie pożyczek przez Skarżącego stanowi odpłatne świadczenie usług dokonywane w ramach działalności gospodarczej, a więc jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Zdaniem Skarżącego udzielanie pożyczek na rzecz podmiotów powiązanych w opisanym stanie faktycznym nie stanowi czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż nie jest wykonywane w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w ustawie o VAT.

Zdaniem Sądu w realiach przedmiotowej sprawy rację należy przyznać organowi. Podkreślić należy, że Sąd podziela w całości argumentację organu przedstawioną w skarżonej interpretacji indywidualnej.

Mając na uwadze powyższe w pierwszej kolejności należy zatem odwołać się do zarzutów podniesionych w skardze. Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 57a p.p.s.a. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarżący zarzuca, że organ dopuścił się naruszenia art. 15 ust. 2 ustawy o VAT poprzez dokonanie błędnej wykładni oraz niewłaściwe zastosowanie. Na poparcie sformułowanego zarzutu Skarżący przywołuje obszerne fragmenty wyroków NSA. Odnosząc się do przywołanych wyroków NSA, a w szczególności do wyroku II FSK 1493/14 z dnia 24 czerwca 2016 r. należy zauważyć, że zapadł on na tle odmiennego stanu faktycznego niż przedstawiony przez Skarżącego we wniosku o interpretację indywidualną. W stanie faktycznym tamtej sprawy, w której wydano powyższe rozstrzygnięcie ze względu na okoliczności udzielonej pożyczki miała ona charakter incydentalny w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wskazanego podmiotu – pożyczkodawcy. Incydentalność pożyczki polegała na oczywistym ustaleniu, że podmiot – pożyczkodawca poprzez udzielanie pożyczki nie zaczął świadczyć usług udzielania pożyczek w ramach działalności gospodarczej. Natomiast opisany w we wniosku Skarżącego stan faktyczny jest odmienny.

Na wstępie Sąd zauważa, że podatek VAT ma charakter podatku powszechnego. Z regulacji zawartej w art. 5, art. 7 i art. 8 ustawy o VAT wynika, że niemal wszystkie zdarzenia gospodarcze (czynności podejmowane przez przedsiębiorców) objęte są ww. ustawą (podlegające opodatkowaniu). Zdarzenia niepodlegające opodatkowaniu mają charakter wyjątkowy i w przypadku świadczenia usług związane są z brakiem elementu konstytutywnego skutkującego uznaniem, że nie można uznać danego zdarzenia za świadczenie usług. W przypadku umowy pożyczki niewątpliwie jest ona świadczeniem usług w rozumieniu ustawy o VAT.

W realiach rozstrzyganej sprawy w istocie chodzi więc o ustalenie czy świadczone usługi (udzielenie pożyczek) są wykonywane przez Skarżącego w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W tym aspekcie należy zauważyć, że działalność gospodarcza to prawnie określona sytuacja, którą trzeba oceniać na podstawie zbadania konkretnych okoliczności faktycznych wypełniających lub niewypełniających znamion tej działalności. Prowadzenie działalności gospodarczej jest zatem kategorią obiektywną niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Dlatego też konieczne jest zbadanie wszystkich elementów stanu faktycznego danej sprawy, aby ustalić czy określony przejaw aktywności podmiotu (przedsiębiorcy, podatnika) stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego należy zwrócić uwagę na następujące elementy. Wnioskodawca udzielał pożyczek podmiotom bezpośrednio lub pośrednio powiązanym kapitałowo. Jak zaznacza wnioskodawca nie udzielił ich podmiotom zewnętrznym. Okoliczność ograniczenia kręgu potencjalnych pożyczkobiorców nie wypływa w sposób zasadniczy na ocenę aktywności pożyczkowej Skarżącego w kontekście uznania jej za działalność gospodarczą. Częstym zjawiskiem gospodarczym jest bowiem wzajemne świadczenie usług oraz dostawa towarów w ramach grupy podmiotów powiązanych kapitałowo. Powyższe wynika z tzw. rachunku ekonomicznego, jeżeli określone środki pieniężne muszą być przeznaczone na zakup usługi lub towaru to efektywniejsze ekonomicznie dla całej grupy podmiotów powiązanych kapitałowo jest ich wydatkowanie na rzecz podmiotu powiązanego, niż zasilenie tym środkami pieniężnymi podmiotu zewnętrznego. Wydatkowane w ramach grupy pomiotów powiązanych środki pieniężne pozostają w grupie tych podmiotów a nie "wypływają" na zewnątrz. Zauważyć należy, że w przypadku podmiotów powiązanych kapitałowo powstają wręcz podmioty wyspecjalizowane świadczące usługi np. księgowe, zarządzania majątkiem wyłącznie na rzecz podmiotów z grupy.

Nie oznacza to jednak, że dostawca lub usługodawca dokonujący dostawy towaru lub świadczenie usług nie wykonuje ich w ramach własnej działalności gospodarczej tylko dlatego, że odbiorcą towarów lub usługi jest z założenia podmiot powiązany kapitałowo. Zdaniem Sądu zasadnicze znaczenie dla uznania, że usługa jest świadczona w ramach działalności gospodarczej ma natomiast ocena określonych cechy działań gospodarczych jak: gotowość świadczenia określonej usługi, odpłatność, ciągłość.

Poddając analizie przedstawiony stan faktyczny należy podkreślić, w aspekcie powyższych uwag, że Skarżąca pełni funkcję podmiotu stabilizującego finansowo podmioty z grupy podmiotów powiązanych kapitałowo. Jeżeli posiada bowiem nadwyżki finansowe to jest gotowa przeznaczyć je na pożyczę dla podmiotu który znalazł się trudniejszej sytuacji finansowej a nie na własne potrzeby.

Warunek posiadania nadwyżki finansowej przez Skarżącą dla udzielenia pożyczki jest ekonomicznie oczywisty, gdyż bez nadwyżki finansowej Skarżąca sama musiałaby zaciągnąć pożyczkę od podmiotu zewnętrznego. Nie nastąpiłby więc efekt stabilizacji finansowej grupy, gdyż i tak konieczne byłoby zewnętrzne wsparcie finansowe. Zatem okoliczność, że Skarżąca udziela pożyczki wyłącznie w sytuacji, gdy sam posiada nadwyżki finansowe nie wpływa na ocenę, czy pożyczki udzielane są w ramach działalności gospodarczej Skarżącej.

Uznając działalność Skarżącej w zakresie świadczenia usługi pożyczki za działalność gospodarczą istotne jest to, że Skarżąca posiadając nadwyżki finansowe pozostaje w gotowości do udzielania pożyczek. Zatem udzielanie pożyczek podmiotom z grupy nie ma charakteru incydentalnego (nadzwyczajnego), jeżeli zaistnieją określone parametry ekonomiczne (nadwyżka finansowa u Skarżącej i trudna sytuacja finansowa u podmiotu z grupy) pożyczka zostanie udzielona. Skarżąca wskazała w opisie stanu faktycznego, że w przyszłości również może udzielać takich pożyczek a więc świadczenie usługi pożyczki ma charakter ciągły. Jednocześnie Skarżąca poza parametrem ekonomicznym (nadwyżka finansowa) nie wskazała żadnych innych obostrzeń w zakresie otrzymania pożyczki przez podmiot z grupy. Pozostawanie w gotowości do świadczenia określonych usługi jest immanentną cechą działalności gospodarczej.

Sama pożyczka, co wynika z opisu stanu faktycznego, ma charakter odpłatny – jest oprocentowana tzn. z tytułu udzielania pożyczki Skarżąca pobiera wynagrodzenia. Zatem działalność Skarżącej w tym zakresie ma charakter zarobkowy. Powyższe również wskazuje na istotną cechę działalności gospodarczej. Ponadto w ocenie Sądu przyczyna dla której Skarżąca zdecydowała się na oprocentowanie kwot pożyczki nie ma znaczenia w świetle zarobkowego ich udzielania. Podobnie bez znaczenia dla rozstrzygnięcia czy świadczona usługa udzielania pożyczek następuje w ramach działalności gospodarczej Skarżącej pozostają takie okoliczności jak: i) nie badania zdolności kredytowej pożyczkobiorcy, ii) brak prowizji z tytułu udzielonej pożyczki. Należy zauważyć, że pożyczkobiorcami są podmioty z grupy podmiotów powiązanych kapitałowo a celem pożyczki jest ustabilizowanie ich sytuacji finansowej. Zatem wiedza Skarżącej w zakresie sytuacji finansowej pożyczkobiorcy jest nawet większa, iż wiedza instytucji finansowej, która udziela pożyczki podmiotowi zewnętrznemu. W odniesieniu do nie pobierania prowizji od udzielanych przez Skarżącą pożyczek należy zauważyć, że pobranie prowizji nie jest również regułą w przypadku zewnętrznych instytucji finansowych. Oczywiste jest, że jeżeli instytucja finansowa udzielająca pożyczek podmiotom zewnętrznym nie pobiera prowizji to nie oznacza, że nie prowadzi w tym zakresie działalności gospodarczej.

Reasumując w ocenie Sądu przedstawiony we wniosku stan faktyczny wskazuje, że Skarżąca w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT świadczy oraz zamierza świadczyć w przyszłości odpłatnie usługi polegająca na udzielaniu pożyczek podmiotom powiązanym kapitałowo. Zatem stanowisko organu interpretacyjnego jest prawidłowe.

Ponadto Sąd nie dostrzega również naruszenia przez organ art. 14h i 14e w zw. z art. 121 o.p. co podnosi Skarżąca w skardze. Należy podkreślić, że prawomocne wyroki sądów administracyjnych wiążą w danej sprawie. Oczywiście poglądy sądów administracyjnych tym bardziej, jeżeli możemy stwierdzić, że dany pogląd wynika z utrwalonej linii orzeczniczej mają znaczenie dla wykładni prawa w tym określonych norm prawnych. Zdaniem Sądu stan faktyczny przedstawiony we wniosku o interpretację indywidualną prawa podatkowego przez Skarżącą odbiega (na co już Sąd zwrócił uwagę) od stanów faktycznych, na tle których zapadły przywołane wyroki. W związku z powyższym organ nie naruszył zasady zaufania (art. 121 o.p.) bowiem jego interpretacja dotyczyła odmiennego stanu faktycznego.

Z powyższych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.