Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3676/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-11-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę o wznowienie postępowania
Powołane przepisy: article: art. 272 § 1, art. 282 § 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 20 ust. 3
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 190 ust. 4
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 5 listopada 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi LJ o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2031/11 oddalającym skargę kasacyjną L. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 maja 2011 r. sygn. akt I SA/Po 940/10 w sprawie ze skargi L. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 października 2010 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oddala skargę o wznowienie postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 30 lipca 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. ustalił L. J. (zwanej dalej: "skarżącą") zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2007 r. w kwocie 265.544 zł. Po rozpoznaniu odwołania strony, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia 20 października 2010 r. uchylił rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i ustalił wysokość przedmiotowego zobowiązania podatkowego w niższej wysokości (262.008 zł). Podstawą materialnoprawną wydania ww. decyzji był art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; zwanej dalej: "u.p.d.o.f.").

Wyrokiem z dnia 17 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Po 940/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę L. J. na decyzję organu odwoławczego. Wyrokiem z dnia 13 czerwca 1013 r., sygn. akt II FSK 2031/11, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez skarżącą od powyższego orzeczenia.

Pismem z dnia 20 listopada 2013 r. L. J. wniosła skargę o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wskazanym wyżej wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, domagając się uchylenia wszystkich zapadłych w sprawie rozstrzygnięć, tj. orzeczeń sądów administracyjnych i decyzji organów podatkowych, ewentualnie przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji. Ponadto zażądała zasądzenia kosztów poniesionych przez stronę w toku postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego, w szczególności z tytułu podatku, odsetek, opłat prolongacyjnych oraz kosztów sądowych i kosztów zastępstwa procesowego, a także zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych.

Skarżąca, powołując się unormowanie zawarte w art. 272 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zwanej dalej: "p.p.s.a."), wskazała, że wyrokiem z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt SK 18/09 Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności z Konstytucją RP art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Mimo iż przedmiotowe orzeczenia dotyczyło stanu prawnego obowiązującego w latach 1998-2006, to Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyraźnie potwierdził, że powołany przepis w aktualnym brzmieniu obarczony jest identycznymi mankamentami, które były powodem stwierdzenia niekonstytucyjności. Zdaniem skarżącej, ze wskazanych wyżej względów, w tym przede wszystkim wobec oczywistej niekonstytucyjności art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2007 r., wyrok TK należy również odnieść do sprawy zakończonej orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 czerwca 1013 r., sygn. akt II FSK 2031/11.

W odpowiedzi na skargę o wznowienie postępowania sądowego Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie jako nieuzasadnionej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W myśl art. 272 § 1 p.p.s.a. można żądać wznowienia postępowania w przypadku, gdy Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności aktu normatywnego z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą, na podstawie którego zostało wydane orzeczenie. Cytowany przepis stanowi jedną z form realizacji art. 190 ust. 4 Konstytucji RP statuującego prawo jednostki do ponownego rozpoznania sprawy w nowym, konstytucyjnym stanie prawnym, a tym samym sanacji sytuacji prawnej ukształtowanej w oparciu o wadliwą regulację. Zgodnie z powołanym unormowaniem ustawy zasadniczej, orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą aktu normatywnego, na podstawie którego zostało wydane prawomocne orzeczenie sądowe, ostateczna decyzja administracyjna lub rozstrzygnięcie w innych sprawach, stanowi podstawę do wznowienia postępowania, uchylenia decyzji lub innego rozstrzygnięcia na zasadach i w trybie określonych w przepisach właściwych dla danego postępowania.

W świetle powołanych unormowań nie może ulegać wątpliwości, że warunkiem ponownego rozpoznania sprawy w ramach nadzwyczajnego postępowania sądowoadministracyjnego, zmierzającego do weryfikacji prawomocnych rozstrzygnięć sądowych (a w konsekwencji również administracyjnych), może być wyłącznie wyrok Trybunału Konstytucyjnego stwierdzający niekonstytucyjność dokładnie tej regulacji prawnej, na której oparto orzeczenie sądu administracyjnego. Między podstawą prawną rozstrzygnięcia sądowoadministracyjnego a zakwestionowanym przez sąd konstytucyjny przepisem musi zatem istnieć pełna tożsamość obejmująca także aspekt czasowy obowiązywania danej regulacji. Jeżeli więc Trybunał Konstytucyjny orzeka, iż badany przez niego przepis jest niezgodny z Konstytucją RP w brzmieniu obowiązującym w określonym okresie, to okoliczność ta nie może stanowić skutecznej podstawy wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego toczącego się wprawdzie w oparciu o dany przepis lecz w innym stanie prawnym (zob. podobnie postanowienie NSA z dnia 9 kwietnia 2014 r., II FSK 827/14 – treść orzeczenia dostępna w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych na stronie www.nsa.gov.pl).

Z tych względów skarga o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego złożona przez L. J. nie mogła zostać uwzględniona. Na gruncie niniejszej sprawy poza sporem pozostaje, że podstawą prawną podjętych wobec skarżącej rozstrzygnięć był art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. Nie ulega również wątpliwości, że wyrokiem TK z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt SK 18/09 (Dz. U. z 2013, poz. 985) powołany przepis został uznany za niekonstytucyjny w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2006 r. Skutek pośredni wskazanego orzeczenia, polegający na możliwości uruchomienia wyjątkowej procedury wznowienia postępowania, mógł zatem objąć wyłącznie sprawy opodatkowania osób fizycznych za wskazane lata. Nieistotne z tego punktu widzenia pozostawały natomiast zawarte w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego uwagi dotyczące późniejszego stanu prawnego, nawet jeśli w sposób jednoznaczny wskazywały one na wadliwość art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. Choć tego rodzaju wypowiedzi mogły wpływać na praktykę orzeczniczą sądów kontrolujących stosowanie danego przepisu w kształcie obowiązującym po 2006 r., to w żadnym razie nie powinny prowadzić do wzruszania prawomocnie zakończonych spraw. Rozstrzygająca pozostaje bowiem w tym przypadku sentencja wyroku TK o sygn. akt SK 18/09, która - korzystając z przymiotu ostateczności i powszechnej mocy obowiązywania - jednoznacznie zakreśla okres, w jakim brzmienie przepisu było niekonstytucyjne.

Trafność prezentowanego stanowiska dodatkowo potwierdza fakt wydania przez Trybunał Konstytucyjny kolejnego wyroku orzekającego o niekonstytucyjności art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. w aktualnym stanie prawnym, obejmującym również brzmienie danego przepisu z 2007 r. (zob. wyrok TK z dnia 29 lipca 2014 r., sygn. akt P 49/13 – Dz. U. z 2014, poz. 1052). W przypadku skarżącej, ewentualne konsekwencje stwierdzenia niezgodności powołanej regulacji z Konstytucją RP, mogą być zatem oceniane wyłącznie w kontekście wspomnianego wyroku Trybunału Konstytucyjnego zapadłego w 2014 r. i zawartych tam wytycznych co do możliwości wznowienia postępowań sądowoadministracyjnych, co jednak wykracza poza granice niniejszej sprawy, w której jako podstawę wznowienia powołano inny wcześniejszy wyrok sądu konstytucyjnego.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 282 § 2 p.p.s.a, orzekł jak w sentencji wyroku.