Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1607/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2013-01-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 13 ust. 1 i 21
journal: Dz.U. 1991 nr 118 poz 512
law: Rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo  upadłościowe - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1607/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 4 stycznia 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędzia: WSA Ewa Michna (spr.), Sędzia: WSA Nina Półtorak, Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 stycznia 2013 r., sprawy ze skargi G. Z., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 9 sierpnia 2012 r. Nr [...], w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 10 kwietnia 2012 r. nr [...] orzekł o odpowiedzialności podatkowej G. Z. (dalej "skarżący") za zaległości podatkowe "V." Sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej "Spółka") w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. w kwocie 124 945,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi na dzień poprzedzający wszczęcie postępowania podatkowego, tj. na dzień 9 listopada 2011 r. w wysokości 69 726,00 zł, odsetkami stałymi naliczonymi na dzień złożenia zeznania CIT-8 za 2006 r., tj. 2 kwietnia 2007 r. w kwocie 12 617,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 11 842,10 zł.

W uzasadnieniu obu ww. decyzji organ wskazał, że decyzjami z dnia 13 grudnia 2010 r. nr [...] i nr [...] określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2006 r., w kwocie 142 528,00 zł oraz wysokość odsetek za zwłokę od niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 2006 r., obliczonych do dnia 2 kwietnia 2007 r. w kwocie 12 617,00 zł. Obydwie decyzje zostały utrzymane w mocy decyzjami Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 21 marca 2011 r. nr [...]. Z kolei skargi Spółki zostały odrzucone postanowieniami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 28 października 2011 r. I SA/Kr 973/11 i I SA/Kr 974/11 (wszystkie powoływane w uzasadnieniu orzeczenia dostępne na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl ).

Dalej organ wskazał, że z wpłaty dokonanej w dniu 24 kwietnia 2006 r. na konto Urzędu Skarbowego w wysokości 25 477,99 zł, na poczet zaległości Spółki, zaksięgowano w dniu 29 grudnia 2010 r. kwotę 17 583,00 zł. Zaległość ta uległa zatem zmniejszeniu do kwoty 124 945,00 zł. Z uwagi na nieuregulowanie zaległości jak i odsetek za zwłokę, organ podatkowy I instancji w dniu 13 kwietnia 2011 r. wystawił tytuły wykonawcze nr [...] i [...], które "zostały uznane za doręczone Spółce".

Postanowieniem z dnia 20 września 2011 r. nr organ umorzył postępowanie [...] egzekucyjne wobec Spółki uznając, że nie uzyska kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Następnie postanowieniem z dnia 25 października 2011 r. nr [...] organ I instancji wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego – jako prezesa zarządu (jednoosobowego) za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych, a ww. decyzją z dnia 10 kwietnia 2012 r. nr [...] orzekł o odpowiedzialności skarżącego.

Skarżący w odwołaniu podniósł zarzut naruszenia art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) poprzez jego błędną interpretację – przyjęcie, że do zwolnienia członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością koniecznym jest zgłoszenie skutecznego wniosku o ogłoszenie upadłości, podczas gdy właściwa interpretacja powyższego przepisu prowadziła do wniosków odmiennych.

Decyzją 9 sierpnia 2012 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Uzasadniając swoją decyzję organ powołał art. 116 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. W rozpoznawanej sprawie, zdaniem organu, wystąpiły wszystkie przesłanki pozytywne do przeniesienia na skarżącego odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania Spółki. Nie wystąpiła natomiast żadna przesłanka negatywna, która mogłaby uwolnić skarżącego od tej odpowiedzialności. Z ustaleń poczynionych w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego wynikało bowiem, że Spółka w czasie trwania egzekucji nie prowadziła już działalności gospodarczej oraz nie posiadała żadnego majątku. Organ egzekucyjny wprawdzie zajął rachunek bankowy Spółki (w B. S.A.), ale na rachunku nie było żadnych środków. Spółka nie posiadała innych rachunków bankowych – wysyłane do innych banków zajęcia okazały się bezskuteczne – banki nie prowadziły rachunków dla Spółki. Nie znaleziono danych o Spółce w Elektronicznym Rejestrze Ksiąg Wieczystych. Spółka nie figurowała również w Centralnej Ewidencji Pojazdów.

Odnosząc się do zarzutów skarżącego, organ wskazał, że kluczowe znaczenie ma ustalenie czy zgłoszony przez Spółkę wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony w terminie. W ocenie organu odwoławczego taki wniosek został złożony zbyt późno, ponieważ Spółka znacznie wcześniej znalazła się w sytuacji wymagającej złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Z poczynionych przez organ I instancji ustaleń wynikało bowiem, że w dniu 30 września 2007 r. Walne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło uchwałę, zgodnie, z którą zatwierdzono sprawozdanie finansowe Spółki za 2006 r., udzielono absolutorium Zarządowi Spółki z wykonania obowiązków za 2006 r. i postanowiono o przeznaczeniu zysku netto w kwocie 74 974,33 zł na kapitał rezerwowy. Organ l instancji nie miał natomiast możliwości przeanalizowania sytuacji finansowej Spółki za lata następne, ponieważ od roku 2007 nie składała ona bilansów i rachunków wyników. W oparciu o dostępne w bazie danych urzędu skarbowego zeznania CIT-8 za lata 2007-2009, organ I instancji stwierdził, że Spółka odnotowywała straty: za 2007 r. – w kwocie 14 166,00 zł, za 2008 r. - w kwocie 4 881,47 zł, za 2009 r. – w kwocie 4 731,26 zł. Natomiast w zeznaniu za 2010 r. wykazano wartości zerowe.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej powyższe dane mogły świadczyć o tym, że faktycznie już w 2008 r. Zarząd Spółki winien był podjąć decyzję co do dalszych losów Spółki, zgodnie z deklaracją zawartą w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego za 2006 r., tj. w piśmie z dnia 30 września 2008 r. Straty za lata 2007-2009 niewątpliwie świadczyły o tym, że kondycja finansowa Spółki uległa pogorszeniu. Przychody wykazane w zeznaniach CIT-8 za 2008 i 2009 r. stanowiły niewielkie kwoty, natomiast w 2007 r. Spółka poniosła tylko koszty. Wartości zerowe wynikające z zeznania CIT-8 za 2010 r. świadczyły o całkowitym zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę. Nie można zatem było uznać, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, złożony w dniu 7 kwietnia 2011 r. – po otrzymaniu przez Spółkę w dniu 20 grudnia 2010 r. decyzji określających wysokość zobowiązania podatkowego za 2006 r. i odsetek za zwłokę od niezapłaconych zaliczek, został zgłoszony we właściwym czasie. Organ odwoławczy podzielił zdanie organu I instancji, że już na początku 2008 r. należało podjąć odpowiednie kroki w celu rozwiązania problemów finansowych, z którymi Spółka borykała się od 2007 r., tym bardziej, że Sąd Rejonowy w postanowieniu z dnia 6 maja 2011 r. [...] o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości wykazał praktycznie całkowity brak majątku Spółki. Z uzasadnienia tego postanowienia wynikało, że oprócz zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. Spółka posiada także wymagalne zobowiązania wobec innych wierzycieli, w tym z tytułu umowy najmu w wysokości 12 600,00 zł oraz z tytułu opłat za prowadzenie rachunku bankowego w wysokości 200 zł. Terminy płatności nieuregulowanych zobowiązań sięgały 2006 r. i w przeważającej części dotyczyły zobowiązań publicznoprawnych. Nieuregulowane zobowiązania (na dzień złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w kwocie 196 798 zł) znacząco przewyższały wartość majątku dłużnika, gdyż majątek taki praktycznie nie istniał. Ponadto Spółka zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej w 2007 r. Na podstawie zgromadzonego materiału sąd gospodarczy uznał, że zaistniała przesłanka negatywna do ogłoszenia upadłości, wynikająca z art. 13 ust. 1 ww. ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012 r. poz. 1112) bowiem znikomy majątek dłużnika nie pozwał na przeprowadzenie postępowania upadłościowego. Organ powołując dodatkowo art. 21 ust.1, art.10, art. 11 ust. 1 i 2, art. 2 ust.1 i 2 tej ustawy, wskazał, że członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na decyzję organu II instancji skarżący podniósł zarzut naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został złożony przez niego we właściwym czasie, w wyniku czego została nałożona na niego odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki. Wniósł więc o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

W uzasadnieniu swoich zarzutów skarżący odniósł się przede wszystkim do kwestii ustalenia czy wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki został zgłoszony we właściwym terminie. Zdaniem skarżącego w rozpatrywanej sprawie wystąpiła przesłanka negatywna z art. 116 § 1 pkt 1 lit a Ordynacji podatkowej skutkująca uwolnieniem go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Skarżący nie podzielił poglądu, że brak środków na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego i w związku z tym oddalenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest automatycznie równoznaczne ze złożeniem tego wniosku w niewłaściwym terminie. Zdaniem skarżącego z postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 6 maja 2011 r. [...] wynikało, że sąd oddalił wniosek dłużnika jedynie z tego powodu, że jego majątek nie wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania, natomiast kwestia "czasu właściwego" do zgłoszenia wniosku nie była przez sąd w ogóle poruszana. W związku z powyższym skarżący nie zgodził się z twierdzeniem organu II instancji, że to przede wszystkim do kompetencji sądu upadłościowego należy ocena czy wniosek został zgłoszony we właściwym terminie. Zdaniem skarżącego, gdyby termin do wniesienia wniosku został przekroczony to sąd z pewnością wskazałby na takie uchybienie w wydanym przez siebie postanowieniu. Według skarżącego okolicznością powodującą odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności za zobowiązania spółki członka zarządu jest sam fakt złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie i zgodnie z brzmieniem art. 116 Ordynacji podatkowej zwolnienie to nie jest zależne od sposobu rozstrzygnięcia wniosku przez Sąd. Skarżący zaznaczył, że wykładni pojęcia "czasu właściwego" z art. 116 § 1 pkt 1 lit a Ordynacji podatkowej nie należy dokonywać opierając się tylko na podstawach i terminie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości określonym w art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Przepisy Ordynacji podatkowej nie odsyłają bowiem wprost do ww. przepisu, a zamierzonym zabiegiem ustawodawcy było posłużenie się elastycznym terminem, który uprawnia do określenia właściwej chwili do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, w oparciu o okoliczności faktyczne konkretnej sprawy. Skarżący podniósł, że w zaskarżonej decyzji nieprawidłowo oceniono, na podstawie bilansu zysków i strat Spółki, czas właściwy do zgłoszenia wniosku o upadłość tego podmiotu. Organ II instancji zastosował błędną wykładnię art. 11 ust. 2 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, ponieważ, przepis ten nie wiąże stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, lecz z jego zachowaniem, a konkretnie z zaprzestaniem płacenia długów. Skarżący podał, że kondycja finansowa Spółki rokowała poprawę, a dopiero w momencie gdy stwierdził, że Spółka nie będzie w stanie zaspokoić swoich wszystkich zobowiązań wystąpił bez zwłoki - w dniu 7 kwietnia 2011 r. z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Skarżący podniósł, że organ podatkowy jako wierzyciel Spółki – mógł zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki w terminie 2 tygodni od zaistnienia którejkolwiek z przesłanek wskazanych w ww. przepisie.

W odpowiedzi organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje.

Skarga była bezzasadna.

Przedmiotem sporu była przede wszystkim interpretacja art. 116 §1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. (w zw. z art. 8 ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. Nr 209, poz. 1318) dotyczącego określenia "właściwy czas" na zgłoszenie wniosku o upadłość. Powołany przepis w części istotnej dla rozstrzyganej sprawy stanowi, że: " Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, (...)odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe)".

Skarżący nie kwestionował przy tym ani prawidłowości obliczenia zaległości podatkowej oraz pozostałych należności, ani ustaleń w zakresie braku majątku Spółki i bezskuteczności skierowanej do niej egzekucji. Powyższe okoliczności, wynikały przy tym z akt sprawy i również zdaniem Sądu, nie budziły wątpliwości co do prawidłowości ustaleń organów w tej części.

Odnosząc się natomiast do zarzutów skargi Sąd nie uznał przede wszystkim za zasadne zarzutów, że organy odwoływały się do art. 21 Prawa upadłościowego i naprawczego, określającego dwutygodniowy termin na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości przez dłużnika (czyli praktycznie członków zarządu – spółki podatnika) od dnia, w którym wystąpiła podstawa do jej ogłoszenia.

Sąd kierował się przy tym poglądami wyrażonymi w uzasadnieniu uchwały siedmiu sędziów NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09. Uchwała ta wprawdzie nie ma formalnie mocy wiążącej w rozumieniu art. 187 §2 i art. 269 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270), ponieważ dotyczy innej sprawy i innego stanu prawnego (art. 116 §1 w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003 r.), niemniej jednak z uwagi na autorytet i pozycję Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd akceptuje ocenę prawną wyrażoną w ww. uchwale, zwłaszcza, że późniejsze zmiany stanu prawnego, nie miały istotnego wpływu na przedmiot sporu. Dodać przy tym należy, że orzecznictwo sądów administracyjnych w sprawach dotyczących odpowiedzialności członków zarządu powszechnie prezentuje poglądy zgodne z ww. uchwałą i jej uzasadnieniem.

Sąd, podziela przede wszystkim pogląd NSA wyrażony w uzasadnieniu ww. uchwały co do sposobu rozumienia "właściwego czasu" na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Wprawdzie argumentacja NSA oparta została na poprzednio obowiązującym akcie prawnym – rozporządzeniu Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991 r. nr 118, poz. 512 ze zm.), niemniej jednak kluczowe w sprawie przepisy obowiązującej od 1 października 2003 r. ww. ustawy – Prawo upadłościowe i naprawcze mają praktycznie taką sama treść.

Czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Celem postępowania upadłościowego jest ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami. Termin dwóch tygodni na złożenie przez zarząd dłużnika wniosku o ogłoszenie upadłości liczony od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w sposób odmienny, niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości. Członkowie zarządu dłużnika będącego osobą prawną ponoszą więc odpowiedzialność nie dochowując ww. terminu i nie podejmując działań naprawczych, które albo umożliwiłyby kontynuowanie działalności bez narażania wierzycieli (wszczęcie postępowania układowego zapobiegającego upadłości) albo doprowadziłyby do zakończenia działalności bez pokrzywdzenia wierzycieli (zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości).

W każdym wypadku wydania decyzji na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zobowiązany jest wskazać istnienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. Prowadząc postępowanie wyjaśniające w tym zakresie, organ podatkowy zobowiązany jest respektować zasady postępowania wyrażone w przepisach Działu IV Ordynacji podatkowej - Postępowanie podatkowe. W tym zakresie m.in. zasady wyrażonej w art. .122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

W rozstrzyganej sprawie organy słusznie wiec przyjęły jako zasadniczy termin na zgłoszenie wniosku o upadłość – wynikający z ww. art. 21 Prawa upadłościowego i naprawczego, dwutygodniowy termin. Prawidłowo również uznały, że skoro właściwy sąd dla spraw upadłościowych i naprawczych oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 13 ust.1 Prawa upadłościowego i naprawczego tzn. z powodu braku majątku na zaspokojenie kosztów postępowania, to tym samym zgłoszony w dniu 7 kwietnia 2011r. wniosek o upadłość należało uznać za spóźniony w stosunku do "właściwego czasu", o którym mowa w art. 116 §1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej. Skoro, zgodnie z art. 2 Prawa upadłościowego i naprawczego, postępowanie upadłościowe należy prowadzić tak, aby roszczenia wierzycieli mogły zostać zaspokojone w jak najwyższym stopniu, a jeśli racjonalne względy na to pozwolą - dotychczasowe przedsiębiorstwo dłużnika zostało zachowane, to oddalenie wniosku dłużnika o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 13 ust. 1 powołanej ustawy, samo w sobie rozstrzyga, że w dacie wniesienia wniosku o ogłoszenie upadłości, wniosek ten był spóźniony tj. nie był złożony "we właściwym czasie" w rozumieniu art. 116 §1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej. Koszty postępowania upadłościowego należą do pierwszej kategorii zgodnie z art. 342 ust.1 pkt 1 Prawa upadłościowego i naprawczego. Brak majątku dłużnika na ich zaspokojenie uniemożliwia spełnienie celu postępowania upadłościowego, a co za tym idzie uzasadnia uznanie wniosku dłużnika za spóźniony jeżeli został on z tych powodów oddalony przez sąd.

W związku z powyższym Sąd uznał za niezasadną argumentację skargi opartą na dyskredytowaniu oceny skutków postanowienia Sądu Rejonowego [...]z dnia 6 maja 2011r. [...]w zakresie ustaleń, czy wniosek skarżącego o ogłoszenie upadłości z dnia 7 maja 2011 r. został złożony "we właściwym czasie" i uwalniał od odpowiedzialności za zaległości spółki.

Dodatkowo, niezasadne były zarzuty skargi sugerujące zaniechanie organom podatkowym jako wierzycielom, że brak zgłoszenia przez nich wniosku o ogłoszenie upadłości, doprowadził do braku zaspokojenia Skarbu Państwa. Członek zarządu nie może uwolnić się od winy za spóźniony wniosek o ogłoszenie upadłości powołując się na brak aktywności wierzycieli. To obowiązkiem członków zarządu jest takie prowadzenie spraw spółki, aby nie doprowadzać do pokrzywdzenia wierzycieli poprzez brak ich zaspokojenia w zakresie zgodnych z prawem i należnych wierzycielom roszczeń.

Sąd zauważa przy tym, że organy w uzasadnieniu swoich decyzji zanalizowały wnikliwie sytuację finansową Spółki na przestrzeni lat 2006-2010 tj. do czasu faktycznego zaprzestania działalności wykazując, że już w początkach 2008 r. członkowie zarządu (a był nim i w tym czasie skarżący) powinni podjąć kroki zmierzające do zapewnienia bezpieczeństwa zaspokojenia wierzycieli. Sąd uznał za prawidłową powyższą analizę. Została ona bowiem oparta na dokumentach znajdujących się w aktach sprawy (dokumenty spółki pozyskane z akt rejestrowych, dane ewidencyjne o zeznaniach podatkowych) nie budzących wątpliwości i nie kwestionowanych przez skarżącego. Nieadekwatne było przy tym akcentowanie w skardze fragmentu uzasadnienia wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 14 lipca 2009 r. I SA/Bd 301/09, że art. 11 ust. 2 Prawa upadłościowego naprawczego nie wiąże stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, konkretnie zaniechaniem - zaprzestaniem płacenia długów. W tym fragmencie uzasadnienia WSA w Bydgoszczy odnosił się bowiem w sposób szczegółowy do treści zarzutów, że pomimo braku majątku, dłużnik selektywnie płacił swoje zobowiązania. Stąd w kontekście całej sprawy WSA w Bydgoszczy wskazując przy tym na całą treść redakcyjną art. 11 (a nie jak w skardze zmodyfikowano wypowiedź sądu wskazując jedynie na art. 11 ust.2) wyjaśniał, że: "Nie ma zatem podstaw do obaw, że sama nadwyżka stanu biernego nad czynnym stanowiła powód do przyjęcia przez organ podatkowy niewypłacalności podatnika, o jakiej mowa w art. 11 p.u.n. W tym przepisie nie powiązano stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, konkretnie zaniechaniem - zaprzestaniem płacenia długów. Wnioski organu, co do niewypłacalności spółki w czasie kiedy powstały i były znane skarżącemu zaległości podatkowe, za które orzeczono o jego odpowiedzialności, mieszczą się granicach swobodnej oceny dowodów...".

Podkreślić przy tym należy, że skarżący nie wykazał jakiejkolwiek aktywności w próbie uprawdopodobnienia chociażby braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości we "właściwym czasie" w rozumieniu art. 116 §1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej. W skardze zawarto jedynie ogólne zapewnienia o dbałości o interesy spółki i perspektywy powiększenia jej kapitału oraz prężnego rozwoju na rynku. Sądy administracyjne dostrzegają prawo członka zarządu do podjęcia ryzyka i wstrzymywanie się z wniesieniem wniosku o ogłoszenie upadłości mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych, w sytuacji gdy według jego oceny, uda się opanować sytuację finansową i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań. Jednak jeśli zarządzający spółką takie ryzyko podejmuje, to musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności z tym związanej i liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę, to sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 13 marca 2012 r., I SA/Kr 127/12; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 10 października 2012 r., I SA/G558/12; wyrok NSA z dnia 4 grudnia 2012 r., I FSK 110/12).

Organ podatkowy nie jest zobowiązany przy tym do ciągłego poszukiwania wszystkich dowodów na okoliczność braku winy w zbyt późnym zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Ciężar dowodu w tym zakresie ciąży przede wszystkim na zainteresowanym członku zarządu, chociaż organ z uwagi na zasady ogólne postępowania, powinien współdziałać ze stroną ułatwiając jej przeprowadzenie wnioskowanych dowodów, zwłaszcza jeżeli jest to były członek zarządu posiadający utrudniony dostęp do dokumentów. Taka jednak sytuacja w rozstrzyganej sprawie nie wystąpiła.

Argumentacja skargi oparta była praktycznie na założeniu, że skoro ww. postanowienie sądu oddalające wniosek dłużnika o ogłoszenie upadłości, nie zawierało wyraźnych stwierdzeń, że był to wniosek złożony w niewłaściwym terminie. Jak już Sąd uzasadniał powyżej argumentacja ta była niezasadna. Sąd rozpoznający wniosek dłużnika o ogłoszenie upadłości nie bada przesłanek z art. 116 Ordynacji podatkowej, bo nie prowadzi w tej sprawie postępowania. Istotne są natomiast w takim postępowaniu przesłanki z art. 13 ust.1 Prawa upadłościowego i naprawczego, co nie wyklucza możliwości dokonywania przez organy podatkowe oceny skutków rozstrzygnięć sądu gospodarczego w postępowaniu dotyczącym badania przesłanek odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki.

Mając powyższe na uwadze Sąd skargę oddalił na zasadzie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis ten stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala.