Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 2310/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2016-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 187, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 113 ust. 1, 5 i 9, art. 96 ust. 5 pkt 2, art. 99 ust. 1, art. 103 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2016 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od października 2012 r. do kwietnia 2013 r. i od czerwca do grudnia 2013 r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za maj 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. decyzją z [...].02.2015r. Nr [...] na podstawie:

- art. 5 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1 i ust. 4, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 86 ust. 1 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 96 ust. 1, ust. 4, ust. 5 pkt 2, art. 99 ust. 1, ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. ust. 1, art. 113 ust. 1, ust. 5 i ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej: "ustawa o VAT",

- art. 21 §1 pkt 1, § 3, art. 23 § 2, art. 63 § 1,art. 180 § 1, art. 181, 187 § 1,art. 193 §2, § 4 i § 6, art. 194 § 1, art. 207 § 1, art. 208 § 1 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), dalej: "O.p.",

- § 11 ust. 1, ust. 2, ust. 3 i ust. 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z 26.08.2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. z 2003 r. nr 152, poz. 1475 ze zm.),

określił A. K. (dalej: "podatnik", "skarżący") w podatku od towarów i usług zobowiązanie za poszczególne miesiące od października 2012r. do kwietniu 2013r. i od czerwca 2013r. do grudnia 2013r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za maj 2013r.

Decyzja była wynikiem postępowania podatkowego wszczętego po przeprowadzeniu przez organ I instancji kontroli podatkowej mającej na celu sprawdzenie rzetelności deklarowania przez podatnika podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania VAT za okres od października 2012 r. do grudnia 2013 r. W tym okresie podatnik prowadził działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług geodezyjno-kartograficznych. Z dniem [...].07.2012 r. zgłosił rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą "G.-E." A. K., z siedzibą w [...]. Działalność ta była opodatkowana podatkiem dochodowym według zasad ogólnych. Dla celów podatku dochodowego podatnik prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów. Z ewidencji podatnika wynika, że w 2012 r. zaewidencjonował przychody w łącznej wysokości [...] zł. Jednakże podatnik z [...].10.2012r. utracił prawo do zwolnienia z VAT . Podatnik wnosząc zastrzeżenia do protokołu kontroli przedstawił trzy wystawione przez niego niżej opisane rachunki stwierdzając przy tym, że powinny być uwzględnione przy ustalaniu limitu zwolnienia z VAT:

- Nr [...] z [...].01.2012r. dla M. H. zam. we W. na kwotę [...]zł za wykonanie prac geodezyjnych związanych z opracowaniem koncepcji podziału działki położonej w obrębie O. dz. [...], [...],

- Nr [...] z [...].02.2012r. dla T. S. zam. [...] na kwotę [...]zł za wykonanie prac geodezyjny dotyczących opracowania koncepcji podzielenia działki oznaczonej Nr [...] położonej w obrębie S.,

- Nr [...] z [...].04.2012r. dla M. T., zam. [...] na kwotę [...]zł za wykonanie prac geodezyjnych, związanych z niwelacją terenu dla potrzeb odwodnienia działki położonej w obrębie K..

Podatnik uznał, że samodzielne wykonanie działalności dla potrzeb VAT to nie tylko prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, ale również wykonywanie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. umowy zlecenia, które wykonał przed rozpoczęciem działalności gospodarczej, udokumentowane rachunkami, które winny być ujęte do obliczenia limitu uprawniającego go do zwolnienia.

Na wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. w dniu [...].03.2014 r. pracownicy Urzędu Skarbowego W. - [...] przesłuchali w charakterze świadka M. H.. Pracownicy Urzędu Skarbowego w K. przesłuchali w charakterze świadków: [...].02.2014 r. T. S., [...].02.2014 r. M. T.. Z uwagi na fakt, że dwóch świadków zeznało, że do wykonania prac, o których mowa w rachunkach były pobierane mapki organ pismem z [...].09.2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wystąpił z zapytaniem do Starosty [...], czy podatnik A. K. w 2012 r. wystąpił o wydanie mapek w celu wykonania prac geodezyjnych, o których mowa w rachunkach Nr [...] oraz nr [...] a także , czy osoby dla których podatnik wystawił rachunki nr [...], [...] i [...] wystąpiły o te dokumenty. Naczelnik otrzymaną odpowiedź poddał ocenie i stwierdził, że podatnik rachunek nr [...] za wykonane prace geodezyjne dotyczące wykonania opracowania koncepcji podzielenia działki oznaczonej nr [...] położonej w obrębie S. wystawił w dniu [...].02.2012 r., natomiast o wydanie mapy zasadniczej dla tej działki zwrócił się [...].07.2012 r. Z kolei dla prac geodezyjnych związanych z opracowaniem koncepcji podziału działki położonej w obrębie O. dz. [...], [...] podatnik wystawił rachunek nr [...] już w dniu [...].01.2012 r., mimo, że jako firma wniosek o wydanie kopii mapy zasadniczej dla nieruchomości położonej w obrębie O. złożył [...].11. 2012 r.

Świadkowie przesłuchiwani na okoliczność usług objętych wy stawionymi na ich nazwisko rachunkami zasłaniali się niewiedzą, niepamięcią, a na zadane pytania odpowiadali skrótowo. Nie okazali rachunków wystawionych przez podatnika. Zawsze jednak pamiętali, że prace były wykonane. Dwójka z przesłuchiwanych świadków nie miała żadnych wątpliwości co do kwoty, którą zapłacili za wykonane prace. Ponadto osoby dla których podatnik świadczył usługi wskazane w rachunkach, były z nim związane poprzez kontakty koleżeńskie i znajomości ze studiów, bądź z tzw. polecenia. Zdaniem organu I instancji prace, o których mowa w analizowanych rachunkach mogły być przez podatnika wykonane, ale w terminach późniejszych, niż daty wystawienia rachunków. Podatnik rachunków nie zaewidencjonował w prowadzonej ewidencji sprzedaży oraz nie zadeklarował ich do opodatkowania w złożonym za 2012r. zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu. Podatnik nie zaliczył kwot z tych rachunków jako przychodów uzyskanych w ramach działalności gospodarczej. W ewidencji sprzedaży jako pierwszy miesiąc wpisał lipiec 2012r. Rachunki przedłożył kontrolującym w terminie późniejszym niż pozostałe dokumenty do kontroli. Szczegółowa analiza spornych rachunków wskazuje, że są one wystawione w poszczególnych miesiącach od lipca 2012r. i numerowane w taki sposób, że każdy miesiąc rozpoczyna się od numeru l/miesiąc/rok, natomiast rachunki wystawione przed [...].07.2012r., tj. przed rozpoczęciem działalności, mimo że zostały wystawione w różnych miesiącach mają kolejne numery [...], [...] i [...]. Ponadto datę rozpoczęcia działalności gospodarczej podatnika od [...].07.2012r. potwierdzają informacje o jego firmie zamieszczone na stronie internetowej, a przede wszystkim złożony [...].05.2012r. w Urzędzie G. K. [...] wniosek o wpis do centralnej ewidencji i informacji o działalności gospodarczej [...], oraz w organie podatkowym I instancji w [...].07.2012r. wniosek [...] oraz wpis do REGON.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. uznał zeznania świadków za niewiarygodne, i przyjął ustalenie, że prace geodezyjne nie mogły być wykonane w terminie wcześniejszym, niż były do tego celu pobrane mapki, niezbędne do wykonania tego typu prac.

Podatnik miał prawo do korzystania w 2012r. ze zwolnienia z podatku od towarów i usług do dnia przekroczenia kwoty sprzedaży w wysokości [...] zł, które utracił w [...].10. 2012r. wystawiając rachunek Nr [...]/2012. Podatnik naruszył art. 113 ust. 5 ustawy o VAT, gdyż w momencie przekroczenia wartości sprzedaży, nie dopełnił obowiązku rejestracyjnego, nie opodatkował nadwyżki sprzedaży ponad kwotę [...]zł, nie złożył deklaracji podatkowych za okres od października 2012r. do grudnia 2013r. i nie wpłacił kwoty zobowiązania podatkowego, czym naruszył art. 96 ust. 5 pkt 2, art. 99 ust. 1, art. 103 ust. 1 ustawy o VAT. Oznacza to, że ewidencja sprzedaży za ten okres prowadzona była niezgodnie ze stanem rzeczywistym, a więc nierzetelna. W związku z tym, na podstawie art. 193 § 4 i § 6 O.p. nie uznał prowadzonej ewidencji za miesiące od października 2012r. do grudnia 2013r. za dowód w postępowaniu podatkowym w zakresie ewidencjonowania sprzedaży.

Podatnik skorzystał z przysługującego mu prawa wynikającego z art. 193 § 8 O.p. i w dniu [...] listopada 2014r. wniósł zastrzeżenia do zawartych w protokole ustaleń. Podatnik nie zgodził się z ustaleniem kwoty limitu wartości sprzedaży uprawniającej do zwolnienia z VAT.

Mimo nieuznania ewidencji przychodów za okres od października 2012r. do grudnia 2013r. za dowód w postępowaniu podatkowym, Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie art. 23 § 2 w zw. z art. 180 § 1 i art. 181 O.p., odstąpił od określenia obrotu w drodze oszacowania uznając, że dane wynikające z prowadzonej za ten okres ewidencji uzupełnione dowodami zebranymi w toku kontroli i postępowania podatkowego, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania w wysokości najbardziej zbliżonej do faktycznie osiągniętej. Odwołując się do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT zastosował metodę obliczania podatku "w stu".

Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał także ustaleń dotyczących podatku naliczonego podnosząc, że podatnikowi przysługuje prawo od obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentujących nabycia towarów handlowych oraz pozostałych wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą m.in. usług telekomunikacyjnych, usług księgowych, części zamiennych, akcesoriów i naprawy samochodu itp. Zakwestionował jedynie fakturę za usługę parkingową wskazując, że dotyczyła wyjazdu prywatnego (podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z tej faktury).

Podatnik reprezentowany przez pełnomocnika złożył odwołanie wnosząc o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Decyzji zarzucił naruszenie:

- art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p. przez błędną ocenę zgromadzonego w toku postępowania materiału dowodowego, w tym uznanie jako niewiarygodnych zeznań świadków oraz przyjęcie bez żadnych podstaw i specjalistycznej wiedzy osoby działającej w imieniu organu, że dla dokonania czynności w początku 2012r. niezbędnym było posiadanie map w stosunku do dwóch zleceniodawców, tj. świadków M. H. i T. S., a wymogu takiego nie było w stosunku do świadka M. T.,

- art. 113 ust. 9 ustawy o VAT poprzez błędne ustalenie okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym przy jednoczesnym błędnym kwestionowaniu rachunków przez organ, tj. rachunków Nr [...], Nr [...] przez pryzmat późniejszego wniosku o wydanie map oraz rachunku Nr [...] przy braku jakiegokolwiek stanowiska organu co do wykonania tej usługi w dacie [...] kwietnia 2012r. oraz przy całkowitym pomięciu faktu, iż kontynuacją usług w dacie [...].01. 2012r., [...].02.2012r. oraz [...].04. 2012r. było złożenie w Urzędzie G. K. [...] wniosku o wpis do CEIDG w dacie [...].05. 2012r. i,

- art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT poprzez jego błędną interpretację,

- art. 8 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego nieuwzględnienie,

- art. 15 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego błędną interpretację oraz ust. 3 tegoż artykułu poprzez nieuwzględnienie tego przepisu w rozstrzygnięciu.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...].09.2015r. Nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji uznał, że zarzuty wydania decyzji z naruszeniem art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., a także przepisów ustawy o VAT są bezzasadne. W toku postępowania zostały podjęte wszelkie działania w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego. Organ I instancji dołożył wszelkich starań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Także organ odwoławczy cały zebrany materiał dowodowy rozpatrzył ponownie starannie i wyczerpująco. Ocenie podlegał każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej ze sobą łączności. Ocena dowodów nie ma znamion dowolności.

Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutu w kwestii map niezbędnych, do wykonania prac geodezyjnych stwierdził, że w ogólnodostępne materiały (np. umieszczone na stronach internetowych) dotyczące podziału nieruchomości ( tego rodzaju prace zostały wskazane w rachunku Nr [...] i Nr [...]), pouczają, że osoba ubiegająca się o podział nieruchomości musi posiadać mapkę z projektem podziału wykonaną na aktualnym podkładzie. Ponadto już na etapie wstępnego projektu podziału nieruchomości wymagane jest posiadanie kopii mapy zasadniczej, a w przypadku jej braku, kopii mapy katastralnej uzupełnionej o niezbędne dla projektu podziału elementy zagospodarowania terenu. Z uzyskanych, przez organ I instancji, ustnych informacji z wydziału geodezji wynika, że obowiązku takiego nie ma przy wykonywaniu prac związanych z niwelacją terenu dla potrzeb odwodnienia działki (w tym pobierania map). Skoro w odwołaniu pełnomocnik podniósł, że wykonanie prac, o których mowa w rachunkach umożliwiły pobrane z sieci internetowej (np. "Geoportal") dane w postaci map numerycznych, łącznie z niezbędnymi współrzędnymi punktów załamania granic działek oraz wywiad terenowy na działkach. Zatem niezrozumiały jest fakt ponownego pobierania w Starostwie Powiatowym w T. mapek dla nieruchomości wymienionych w rachunku Nr [...] i Nr [...] zamówieniem z [...].07.2012r. oraz z [...].11.2012r.).

Organ odwoławczy uznał za bezzasadny zarzut naruszenia art. 113 ust. 9 ustawy o VAT poprzez błędne ustalenie okresu prowadzonej działalności gospodarczej podatnika. Stwierdził, że prace, o których mowa w badanych rachunkach mogły być przez podatnika wykonane, w terminach późniejszych, niż daty wystawienia rachunków, tj. po zarejestrowaniu działalności. Złożenie wniosku o wpis do CEIDG nie powinno być kontynuacją (następstwem) świadczenia takich usług, lecz powinno je poprzedzać. Naczelnik Urzędu Skarbowego ocenił trzy rachunki wystawione przed dniem rozpoczęcia działalności gospodarczej; rachunku z [...] [...]. nie pominął.

Organ odwoławczy podkreślił, że podatnik żadnego z tych rachunków nie zewidencjonował w prowadzonej ewidencji sprzedaży oraz nie zadeklarował ich do opodatkowania w złożonym za 2012 rok zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu. Tym samym już w tym momencie podatnik uznał, że usługi o których mowa w rachunkach nie zostały wykonane w ramach działalności gospodarczej. W ewidencji sprzedaży jako pierwszy miesiąc podatnik wpisał lipiec 2012 r. Ponadto rachunki zostały przedłożone kontrolującym w terminie późniejszym niż pozostałe dokumenty do kontroli. Na ogólnodostępnych stronach internetowych dotyczących firmy "G.-E.", data [...].07.2012 r. jest podawana jako data rozpoczęcia przez podatnika działalności gospodarczej. Organ odwoławczy stwierdził, że nie może stanowić kontynuacji działalności wykonanie usług opisanych w rachunkach w dacie [...].01.2012r., [...].02.2012r. oraz [...].04.2012r., skoro we wniosku z [...].05.2012 r. figuruje [...].07.2012 r. jako dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego nieuwzględnienia w wydanej decyzji art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, organ odwoławczy wyjaśnił, że uznaje czynności których dotyczą trzech zakwestionowanych rachunki za wykonane, jednak po zarejestrowaniu działalności gospodarczej, a nie w dacie wskazanej przez podatnika. Natomiast niepowołanie w decyzji art. 15 ust. 3 ustawy o VAT nie ma wpływu na rozstrzygnięcie.

Reasumując, organ odwoławczy uznał, że prace geodezyjne wskazane w zakwestionowanych rachunkach nie zostały wykonane w dacie ich wystawienia. Wobec tego prawidłowo ustalony został moment przekroczenia przez podatnika kwoty uprawniającej do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego.

Podatnik w skardze wniósł o uchylenie powyższej decyzji w całości i poprzedzającej jej decyzji organu I instancji w całości oraz o zasądzenie od organu odwoławczego na swoją rzecz kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowej, według prawa przepisanych.

Zaskarżonej decyzji podatnik zarzucił naruszenie:

- art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez błędną ocenę zgromadzonego w toku postępowania materiału dowodowego i uznanie przez organ podatkowy , że podatnik rozpoczął świadczenie usług podlegających opodatkowaniu z momentem zgłoszenia prowadzenia działalności gospodarczej do CEIDG, podczas gdy z materiału dowodowego wynikają twierdzenia przeciwne w szczególności fakt, że podatnik rozpoczął świadczenie usług już od stycznia 2012r. z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie,

- art. 7 i art. 70 w związku z art. 77 i art. 80 K.p.a. , poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, w szczególności jakie i kiedy czynności geodezyjne wykonywał podatnik na rzecz M. H., T. S. i M. T., czy czynności te wykonywał samodzielnie czy z innymi osobami, czy korzystał z "Geoportalu", czy ma konto na tym portalu, czy przygotowywał dokumenty w ramach usług,

- naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 w związku z art. 15 ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że odwołujący rozpoczął świadczenie usług podlegających opodatkowaniu dopiero od dnia zgłoszenia wpisu działalności gospodarczej do CEIDG, podczas gdy sam wpis ma wyłącznie charakter deklaratoryjny, a odwołujący świadczył usługi, które podlegają opodatkowaniu już w styczniu 2012r.,

- art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji błędne ustalenie okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym na potrzeby ustalenia limitu zwolnienia od podatku VAT,

- art. 8 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego nieuwzględnienie,

-art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 2 ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię, naruszenie art. 9 Dyrektywy [...] Rady z 28.11. 2006r. w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 Nr [...] ) poprzez jego nieuwzględnienie w rozstrzygnięciu.

W uzasadnieniu skargi podatnik stwierdził, że wadliwe jest ustalenie, że z dniem [...].07.2012r. rozpoczął działalność gospodarczą. Definicja działalności gospodarczej nie odwołuje się do faktu rejestracji działalności gospodarczej, gdyż sama rejestracja nie odzwierciedla stanu faktycznego. Zdaniem podatnika organy podatkowe dokonały błędnej interpretacji art. 113 ust. 9 ustawy o VAT w stanie faktycznym dotyczącym niniejszej sprawy. Błędna interpretacja organów była wynikiem pominięcia przepisów prawa materialnego mającego zastosowanie do niniejszej sprawy, takich jak art. 5, art. 8 i art. 15 ustawy o VAT.

W opinii podatnika błędne jest stanowisko organów podatkowych w niniejszej sprawie utożsamiające datę ujawnioną w CEIDG z początkiem okresu prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w powołanym przepisie ustawy o VAT. Błędna ocena zgromadzonego materiału dowodowego polega, w ocenie podatnika , na przyjęciu okoliczności o wątpliwej wartości dowodowej (np. data ujawniona we wpisie do CEIDG), i odrzuceniu zgodnych zeznań świadków.

Podatnik podniósł, że potwierdzenie ustalenie organu I instancji o rzekomym niewykonaniu usług w dacie wystawienia rachunków pozostają w całkowitej sprzeczności z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p. Brak jest dowodów potwierdzających, że te usługi nie zostały wykonane, a co za tym idzie, brak jest w decyzjach wyraźnego stanowiska organów w tym zakresie. Ponadto organy podatkowe nie stwierdziły dokładnie, od kiedy należy liczyć okres prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie ze stanem faktycznym od wykonania usługi [...].01.2012r. podatnik rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu jest wyłącznie okres, w którym skarżący wykonywał czynności opodatkowane VAT, a nie czy to czy w ogóle zostały wykonane, a w rezultacie czy przekroczył kwotę obrotu [...] zł powodującą, że utracił prawo do zwolnienia podmiotowego w VAT z dniem [...].10.2012r. wystawiając rachunek Nr [...]/[...], gdy wartość sprzedaży do tego dnia wyniosła [...] zł, czy też rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej od wykonania usługi w dniu [...].01.2012 r., którą to działalność prowadził przez 338 dni i zakończył rok 2012 poniżej limitu, który wyniósł [...] zł.

Sąd stwierdza, że chybione są zarzuty naruszenia art. 7 w związku z art. 77 i art. 80 K.p.a. W postępowaniu podatkowym nie znajdują zastosowania przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego lecz przepisy obowiązującej od [...].01.1998 r. ustawy z [...].08.1997r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.). Odpowiednikiem art. 7 K.p.a. w Ordynacji podatkowej jest art. 122 O.p. Z kolei odpowiednikiem art. 77 § 1 K.p.a. jest art. 187 O.p. ,natomiast odpowiednikiem art. 80 K.p.a. jest art. 191 O.p.

Natomiast zdaniem sądu stan faktyczny niniejszej sprawy został ustalony w sposób prawidłowy, zgodny z przepisami ordynacji podatkowej - z zachowaniem reguł ogólnych oraz zasad dotyczących przeprowadzania dowodów i uprawnień stron w postępowaniu podatkowym.

Wyrażona w art. 122 O.p. zasada zobowiązuje organy podatkowe do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym ,a rozwinięcie tej zasady w art. 187 O.p., nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia materiału dowodowego. Jednakże postępowanie dowodowe nie może być prowadzone w dalszym ciągu, bez końca. Wymaga zaakcentowania , że gromadzenie materiału nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń, a jedynie tych, które są przedmiotem postępowania dowodowego, które winno doprowadzić do zrekonstruowania konkretnego prawnopodatkowego stanu faktycznego, czyli winno obejmować te fakty i dowody, które mają prawne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, co w sprawie niniejszej uczyniono (por. wyrok NSA z 15 grudnia 2005 r., sygn. akt I FSK 391/05, dostępny: orzeczenia.nsa.gov.pl). Organy podatkowe prowadząc postępowanie nie są związane wnioskami dowodowymi , samodzielnie decydują o przeprowadzeniu dowodu. Mogą korzystać ze środków dowodowych przewidzianych w art. 180 i art. 181 O.p. Z art. 187 O.p. nie da się wyprowadzić wniosku, że organy podatkowe zobowiązane są do poszukiwania dowodów na poparcie stanowiska podatnika w sytuacji, gdy sam dowodów takich nie przedstawia lub przedstawia dowody niewystarczające. Skarżący w postępowaniu przed organem I instancji , nie wnioskował o przeprowadzenie jakichkolwiek dowodów. Przedstawione powyżej zasady postępowania podatkowego w niniejszej sprawie zostały bez ograniczeń uwzględnione przez organy podatkowe.

W opinii sądu organy podatkowe zebrały wystarczający do rozstrzygnięcia materiał dowodowy. Podjęły wszelkie działania w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego. Rozpatrzyły cały zebrany materiał dowodowy starannie i wyczerpująco.

Również ocena materiału dowodowego dokonana została bez naruszenia reguły określonej w art. 191 O.p. Ocena dowodów nie ma znamion dowolności. Zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy, nie będąc skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, może swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby zaś w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny (por. wyrok NSA z dnia 20.09.2005r. o sygn. FSK 2127/04 LEX nr 173171). Organy podatkowe oceniły każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej ze sobą łączności przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności sprawy . W uzasadnieniu decyzji wskazały fakty , które uznały za udowodnione , dowody którym dały wiarę, oraz powody , dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności . Fakt, że skarżący nie jest z tej oceny zadowolony, nie jest równoznaczny z naruszeniem art. 191 O.p.

I tak zdaniem sądu trafnie organ odwoławczy ocenił, że zeznania świadków nie są wiarygodne co do terminu wykonania prac geodezyjnych. Świadkowie podczas przesłuchania zasłaniali się niewiedzą, niepamięcią, a na zadane pytania odpowiadali ogólnikowo. W tym kontekście nie ma znaczenia , że potwierdzili wykonanie usług, skoro nie przedłożyli rachunków wystawionych przez skarżącego. Fakt ten dodatkowo podważa wiarygodność daty wykonania usług opisanych w spornych rachunkach . Trafne jest wskazanie na nietypową numerację tych rachunków, na pozyskiwanie w dwóch przypadkach koniecznych dokumentów geodezyjnych już po dacie naniesionej na rachunki. Na dodatek skarżący twierdząc, że wykonanie prac geodezyjnych umożliwiły pobrane z sieci internetowej dane w postaci map, nie wyjaśnia powodów dla których jednak pobrał w Starostwie Powiatowym w T. mapki według zamówień z [...].07.2012r. oraz z [...].11.2012r. dla nieruchomości wymienionych w rachunku Nr [...] i Nr [...]. Nie budzi zastrzeżeń sądu w zakresie oceny wiarygodności dowodów wskazanie przez organy podatkowe na bezsporne fakty, że świadkowie , dla których podatnik świadczył usługi wskazane w rachunkach, były z nim związane poprzez kontakty koleżeńskie i znajomości ze studiów, bądź z tzw. polecenia, aczkolwiek zamieszkiwali w różnych miejscowościach. Dodatkowymi okolicznościami potwierdzającymi prawidłowość oceny dowodów dokonanej organów jest fakt, że skarżący wszystkich trzech rachunków nie zewidencjonował w ewidencji sprzedaży oraz nie zadeklarował ich do opodatkowania w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu za 2012r. W tym kontekście trafna jest odmowa dania wiary twierdzeniom podatnika, że nieuwzględnienie w tym zeznaniu tylko trzech rachunków , a nie trzech spośród wielu, a także przedłożenie ich kontrolującym w terminie późniejszym niż pozostałe dokumenty, to jedynie wynik przeoczenia.

Organy podatkowe w oparciu o cały zebrany materiał dowodowy, w rezultacie prawidłowej jego oceny zasadnie ustaliły, że skarżący nie wykonał prac geodezyjnych w dacie wystawienia zakwestionowanych rachunków, w skutek czego utracił prawo do zwolnienia podmiotowego w VAT. Przekroczył [...].10.2012r. kwotę obrotu [...] zł wystawiając rachunek Nr [...]/2012, w sytuacji , gdy wartość sprzedaży już do tego dnia wyniosła [...] zł.

Sąd w ramach sądowej kontroli zaskarżonej decyzji stan faktyczny ustalony przez organy przyjął za własną faktyczną podstawę rozstrzygnięcia, i na tym stanie faktycznym oparł wyrok.

Stosownie do art. 113 ust. 1, ust. 5, ust. 9 ustawy o VAT, podatnik, który rozpoczyna prowadzenie działalności w trakcie roku podatkowego, jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty [...]zł. Jeżeli faktyczna wartość sprzedaży, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę [...]zł zwolnienie traci moc z momentem przekroczenia tej kwoty. Z badanej ewidencji wnika, że skarżący w 2012 r. zaewidencjonował przychody w łącznej wysokości [...] zł. Biorąc pod uwagę, że zgłosił rozpoczęcie działalności z [...].07.2012 r., miał prawo do korzystania w 2012r. ze zwolnienia z VAT do dnia przekroczenia kwoty sprzedaży w wysokości [...] zł, co nastąpiło w dniu [...].10.2012 r. W tymże miesiącu skarżący stał się czynnym podatnikiem VAT , jednakże mimo utraty zwolnienia nie dopełnił obowiązku rejestracyjnego, nie opodatkował nadwyżki sprzedaży ponad kwotę [...]zł, nie złożył deklaracji podatkowych za okres od października 2012 r. do grudnia 2013 r. i nie wpłacił kwoty zobowiązania podatkowego, naruszając tym samym art. 96 ust. 5 pkt 2, art. 99 ust. 1, art 103 ust. 1 ustawy o VAT. Zasadnie organ podatkowy, w celu określenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku, zastosował metodę obliczania podatku "w stu" i określił wartości netto i podatku należnego za poszczególne miesiące od października 2012r. do grudnia 2013r.

W ustalonym stanie faktycznym bezprzedmiotowe jest w opinii sądu rozważanie, na bazie spornych rachunków, tzw. kontynuacji usług. Kwestionowane prace nie były wykonane w dacie wystawienia rachunków, ale po zarejestrowaniu działalności gospodarczej. Poza tym złożenie wniosku o zarejestrowanie, powinno poprzedzać świadczenie takich usług.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 15 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 8 ustawy o VAT należy przede wszystkim podkreślić, że w sprawie przedmiotem sporu nie była okoliczność, czy skarżący w ogóle wykonywał czynności opodatkowane VAT, lecz okres, w którym czynności te zostały wykonane. Z ustaleń poczynionych w trakcie całego postępowania, bezspornie wynika, że skarżący nie mógł być i nie był od stycznia 2012r. podatnikiem VAT w ramach działalności gospodarczej.

Z tych powodów sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. ) orzekł, jak w sentencji wyroku.