Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1592/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2005-11-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 228 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: 1. Sądowa kontrola wydanych w trybie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej - postanowień - dotyczących stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, obejmuje zarówno kwestie związane z badaniem przekroczenia terminu, jak i  ewentualnymi wątpliwościami związanymi z naruszeniem procesowych praw strony w postępowaniu poprzedzającym doręczenie decyzji od której podatnik wniósł spóźnione odwołanie.

2. Udzielenie pełnomocnictwa oraz jego zakres i treść, są uzależnione tylko od woli mocodawcy, zatem w przypadku złożenia organowi pełnomocnictwa ogólnego, nie wskazującego konkretnej sprawy, organy podatkowe nie są legitymowane aby domniemywać w jakiej sprawie i w jakim zakresie honorować udział pełnomocnika. Przyjmuje się zatem z tych względów, że w postępowaniach podatkowych konieczne jest nie tylko precyzyjne określenie treści pełnomocnictwa, ze wskazaniem jakiego podatku, za jaki okres i przed którym organem strona będzie zastępowana przez pełnomocnika, ale też - aby organ mógł uwzględnić rzeczywistą wolę strony - do akt konkretnej sprawy musi być złożony dokument - oryginał lub urzędowo potwierdzony odpis pełnomocnictwa.

TEZY

1. Sądowa kontrola wydanych w trybie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej - postanowień - dotyczących stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, obejmuje zarówno kwestie związane z badaniem przekroczenia terminu, jak i  ewentualnymi wątpliwościami związanymi z naruszeniem procesowych praw strony w postępowaniu poprzedzającym doręczenie decyzji od której podatnik wniósł spóźnione odwołanie.

2. Udzielenie pełnomocnictwa oraz jego zakres i treść, są uzależnione tylko od woli mocodawcy, zatem w przypadku złożenia organowi pełnomocnictwa ogólnego, nie wskazującego konkretnej sprawy, organy podatkowe nie są legitymowane aby domniemywać w jakiej sprawie i w jakim zakresie honorować udział pełnomocnika. Przyjmuje się zatem z tych względów, że w postępowaniach podatkowych konieczne jest nie tylko precyzyjne określenie treści pełnomocnictwa, ze wskazaniem jakiego podatku, za jaki okres i przed którym organem strona będzie zastępowana przez pełnomocnika, ale też - aby organ mógł uwzględnić rzeczywistą wolę strony - do akt konkretnej sprawy musi być złożony dokument - oryginał lub urzędowo potwierdzony odpis pełnomocnictwa.


SENTENCJA

Wojewόdzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu W składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA - Lidia Błystak Sędzia WSA – Zbigniew Łoboda Sędzia WSA – Jadwiga Danuta Mrόz (sprawozdawca) Protokolant: Michał Kazek Po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 listopada 2005 r. sprawy ze skargi: L. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania w sprawie określenia wysokości straty poniesionej z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w 2001 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Sygn. akt I SA/ Wr 1592 /04

Uzasadnienie

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...]Nr [...]wydanym na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r. nr 137, poz. 926 ze zm.) zwanej dalej OP, Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. G. z dnia [...]Nr [...]w sprawie określenia L. Z. wysokości straty poniesionej z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w 2001 roku.

W uzasadnieniu powyższego postanowienia organ odwoławczy wskazał, że decyzja organu I instancji z [...]- określająca podatnikowi stratę za 2001 rok została doręczona w dniu [...] żonie adresata Pani G. Z., która podjęła się oddać przesyłkę adresatowi o czym świadczy podpis odbierającej przesyłkę, widniejący na urzędowym druku zwrotnego potwierdzenia odbioru. Dowody znajdujące się w aktach sprawy potwierdzają prawidłowe i skuteczne doręczenie przesyłki w trybie art. 149 Ordynacji podatkowej. Termin do wniesienia odwołania upłynął [...] W dniu [...]pełnomocnik L. Z. złożył w Urzędzie Skarbowym w K. G. odwołanie (nie wnosząc o przywrócenia uchybionego terminu do jego wniesienia). Ze względu na uchybienie terminu do wniesienia odwołania Dyrektor Izby Skarbowej we W. OZ w J. G. wydanym w trybie art. 228 Ordynacji podatkowej postanowieniem z dnia [...] Nr [...] stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania i z tych względów pozostawił odwołanie bez rozpatrzenia.

Postanowienie to, jako ostateczne w administracyjnym toku instancji zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W skardze pełnomocnik zarzucił naruszenie art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej (OP), poprzez nie doręczenie decyzji określającej stratę - ustanowionym w sprawie pełnomocnikom strony. Wywodził, że [...] złożone zostało w Urzędzie Skarbowym w K. G. pełnomocnictwo ogólne udzielone [...]doradcom podatkowym A. W. i L. G.. Natomiast w dniu [...]. A. W. w związku z kontrolą przeprowadzoną w firmie A w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2000-2001, złożył w organie podatkowym pełnomocnictwo ogólne w zakresie zobowiązań podatkowych z informacją, iż od dnia udzielenia pełnomocnictwa, ustalono adres dla doręczeń wszelkiej korespondencji od organów na adres biura doradcy podatkowego w K. G. Zarzucił, że pomimo znajdujących się w organach pełnomocnictw, cała korespondencja związana z kontrolą kierowana była do podatnika z pominięciem pełnomocników, co skutkuje pominięciem strony w postępowaniu. Pełnomocnik nie zgadza się ze stanowiskiem organów, że do każdej z prowadzonych przez organy spraw, zgodnie z art. 137 § 3 OP winno być dołączone odrębne pełnomocnictwo lub urzędowo poświadczony jego odpis. Uważa, że pełnomocnictwo ogólne, złożone w organach, obligowało organ do honorowana pełnomocników we wszystkich wszczynanych w stosunku do podatnika postępowaniach. Pominięcie pełnomocników w postępowaniu podważyło zaufanie podatnika do organów i naruszyło prawo strony do skutecznej obrony jej praw. Końcowo wniósł o uchylenie naruszającego prawo postanowienia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej powołał przepisy Ordynacji podatkowej (art. 136 , art. 137 i art. 145) wywodząc, że pełnomocnictwo powinno być złożone do konkretnej sprawy i określać zakres udzielonego pełnomocnictwa. W sytuacji zaś, gdy mocodawca udzielił pełnomocnictwa ogólnego i przedłożył je organom w czasie, gdy nie toczyło się w sprawie postępowanie, obowiązkiem pełnomocnika - wynikającym z art. 137 § 3 OP - było po wszczęciu postępowania w konkretnej sprawie, złożenie do akt tej sprawy wymaganego prawem dokumentu, z którego wynikałoby umocowanie pełnomocnika do zastępowania podatnika w konkretnym postępowaniu. Organ podkreślił, że obowiązek honorowania pełnomocnika w postępowaniu określa chwila, gdy dołączono do akt konkretnej sprawy dokument pełnomocnictwa lub urzędowo poświadczony odpis. Organ wyjaśnił, że od wszczęcia kontroli w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. aż do wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. G. decyzji z [...] (określającej wysokość straty poniesionej z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w 2001 r.) nie zostało przedłożone pełnomocnictwo do ww. sprawy. Wskazał organ na załącznik nr 1 do protokołu kontroli, w którym L. Z. w dniu [...] oświadczył, że w trakcie kontroli podatkowej będzie występował sam osobiście, a ponadto jako osobę do reprezentowania podczas kontroli wskazał S. Z.. Ponadto podatnik podpisał i odebrał osobiście protokół z kontroli przeprowadzonej w A warsztat Naprawy z/s w C. Ś. w dniu [...]. W toku całego postępowania, również po wszczęciu (postanowieniem z dnia [...]) postępowania podatkowego w zakresie podatku dochodowego za 2001 r. nie wskazał pełnomocnika do reprezentowania w tej sprawie. Dopiero składając odwołanie w dniu [...] przedłożył w Urzędzie Skarbowym w K. G. pełnomocnictwo ogólne udzielone w dniu [...] z którego treści wynikało udzielone doradcy podatkowemu – A. W., umocowanie do występowania m.inn. przed organami podatkowymi. Organ wyjaśnił, że wcześniej udzielone pełnomocnictwa (z dnia [...].) złożone w Urzędzie Skarbowym dnia [...]r. oraz (z dnia [...]r.) złożone [...]. - nie mają znaczenia, ponieważ nie zostały przedłożone do konkretnej sprawy. Uznając, że nie zostały w sprawie naruszone normy prawa materialnego ani procesowego Dyrektor Izby Skarbowej - wniósł organ o oddalenie skargi.

Skarga została wniesiona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu w dniu [...] co uzasadnia jej rozpoznanie przez ten sąd (jako właściwy w sprawie) na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy objętej zarzutami skargi uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę administracji publicznej - obejmującą orzekanie w sprawach skarg na akty administracyjne, które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem materialnym i procesowym. Uchylenie wydanego w sprawie aktu administracyjnego następuje więc w przypadku stwierdzenia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy. W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdził, że skarga nie jest zasadna, bowiem skarżone postanowienie nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie go z obrotu prawnego.

Istota sporu w powyższej sprawie sprowadza się do oceny legalności wydanego w trybie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. nr 137, poz.926 ze zm.) postanowienia - stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania. W sprawie nie budzi wątpliwości, że decyzja od której przysługiwało podatnikowi wniesienie odwołania, doręczona została w dniu w dniu [...] żonie podatnika Pani G. Z., która podjęła się oddać przesyłkę adresatowi o czym świadczy podpis odbierającej przesyłkę widniejący na urzędowym druku zwrotnego potwierdzenia odbioru. Termin do wniesienia odwołania upływał [...]. Nie jest też sporne, że odwołanie w sprawie wniesione zostało w dniu [...] przez pełnomocnika i nie zawierało ono wniosku o przywrócenia uchybionego terminu do jego wniesienia. W świetle przepisów art. 288 Ordynacji podatkowej, konsekwencją stwierdzenia przez organ odwoławczy uchybienia terminowi do wniesienia odwołania jest pozostawienie go bez rozpatrzenia. Oznacza to, że podatnik zostaje pozbawiony prawa do kontroli instancyjnej wydanego przez organ I instancji rozstrzygnięcia. Dlatego też sądowa kontrola wydanych w trybie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej - postanowień - dotyczących stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, obejmuje zarówno kwestie związane z badaniem przekroczenia terminu, jak i ewentualnymi wątpliwościami związanymi z naruszeniem procesowych praw strony w postępowaniu poprzedzającym doręczenie decyzji od której podatnik wniósł spóźnione odwołanie.

Oczywistość przekroczenia terminu do wniesienia odwołania nie budziła wątpliwości, natomiast w skardze podnoszone były zarzuty związane z pominięciem w sprawie pełnomocnika, w tym w czynnościach związanych z doręczeniem decyzji (art. 145 § 2 OP). Sąd badając legalność spornego postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania - ocenić musiał zatem, czy zasadnie organ przyjął, że w postępowaniu strona nie była zastępowana przez pełnomocnika. W takiej bowiem sytuacji doręczenie decyzji z jego pominięciem skutkowałoby uznaniem zarzutów skargi za uzasadnione z uwagi na naruszenie art.145 § 2 Ordynacji podatkowej.

Udzielenie pełnomocnictwa oraz jego zakres i treść, są uzależnione tylko od woli mocodawcy, zatem w przypadku złożenia organowi pełnomocnictwa ogólnego, nie wskazującego konkretnej sprawy, organy podatkowe nie są legitymowane aby domniemywać w jakiej sprawie i w jakim zakresie honorować udział pełnomocnika. Przyjmuje się zatem z tych względów, że w postępowaniach podatkowych konieczne jest nie tylko precyzyjne określenie treści pełnomocnictwa, ze wskazaniem jakiego podatku, za jaki okres i przed którym z organem strona będzie zastępowana przez pełnomocnika, ale też - aby organ mógł uwzględnić rzeczywistą wolę strony - do akt konkretnej sprawy musi być złożony dokument - oryginał lub urzędowo potwierdzony odpis pełnomocnictwa.

Okoliczności związane z uznaniem, że strona nie była w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 rok zastępowana przez pełnomocnika wyjaśnił organ w odpowiedzi na skargę, bowiem dopiero na etapie skargi zarzut ten został podniesiony. Organ wyjaśnił, że złożone w dniach [...]i [...] pełnomocnictwa ogólne nie określały konkretnych postępowań w jakich miałby uczestniczyć pełnomocnik. W terminach, w których złożono owe pełnomocnictwa nie toczyło się też przed Urzędem Skarbowym ani postępowanie kontrolne, ani postępowanie podatkowe w sprawie od której zostało wniesione spóźnione odwołanie. Pierwsze z pełnomocnictw ogólnych złożono w urzędzie ([...].) tj. zanim wszczęto postępowanie kontrolne ([...].), zaś drugie z nich (z [...]) wpłynęło do organu po zakończeniu kontroli ([...]) ale przed wszczęciem postępowania podatkowego ([...]). Co istotne, żadne z tych pełnomocnictw nie wskazywało na udzielenie przez L. Z. pełnomocnictwa do zastępowania podatnika w postępowaniu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 lub 2001 rok. Ponadto podatnik uczestnicząc osobiście we wszystkich czynnościach zarówno w toku kontroli jak i postępowania podatkowego, nie sygnalizował prowadzącym czynności pracownikom organu, aby ustanowił w sprawie pełnomocników. Przeciwnie, w trakcie kontroli złożył kontrolującym oświadczenie, że osobiście uczestniczyć będzie w czynnościach, wskazał jedynie pracownika –S. Z. - jako osobę uczestniczącą w czynnościach kontrolnych. Trudno uznać racje skarżącego (co do ustanowienia pełnomocnika w spornej sprawie) zważywszy, że uczestnicząc osobiście w trwającym kilka miesięcy postępowaniu, nie sygnalizował organom jakoby ustanowił pełnomocnika, nie złożył też do akt toczących się spraw stosownego dokumentu pełnomocnictwa. Niewiarygodne jest też w ocenie Sądu, aby podatnik zlecając sprawę pełnomocnikowi nie domagał się jego udziału w czynnościach podejmowanych przez organ. Trudno wreszcie uznać, aby ustanowieni pełnomocnikami - doradcy podatkowi, nie wykazali żadnego zainteresowania zleconą im sprawą. Wszystkie te okoliczności w zestawieniu z nie złożeniem przez podatnika (lub pełnomocnika) do akt konkretnej sprawy dokumentu pełnomocnictwa, uzasadniają stanowisko organu, który przyjął, że strona w postępowaniu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 rok nie jest zastępowana przez pełnomocnika. Stąd prowadził organ postępowanie z udziałem podatnika i jemu też za pośrednictwem dorosłego domownika (żony) - doręczył w dniu [...] kończącą to postępowanie decyzję. W stanie faktycznym sprawy, organ nie naruszył więc procedury postępowania podatkowego, w tym reguł związanych z udziałem pełnomocnika i skutecznością doręczania pism. Stąd podnoszony w skardze zarzut naruszenia normy art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez nie doręczenie pełnomocnikom strony decyzji - należało uznać za nieuzasadniony.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, oceniając zaskarżone postanowienie - w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania - według kryterium legalności, stwierdził że organ podatkowy prawidłowo ustalił i właściwie ocenił stan faktyczny związany ze skutecznością doręczenia stronie decyzji (określającej stratę z działalności gospodarczej za 2001 r.) a przyjęta subsumcja ustaleń faktycznych do mającej w sprawie zastosowanie normy art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie narusza prawa. Uzasadnione w tym stanie rzeczy było więc oddalenie skargi L. Z. - na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.