Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2030/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2022-07-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant sekretarz sądowy Cezary Ciwiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 lipca 2022 r. sprawy ze skargi M. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2021 r. nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2019 r., styczeń, luty i marzec 2020 r. oraz zabezpieczenie ich na majątku podatnika oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] października 2020 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w B. zabezpieczył na majątku M. sp. z o.o. zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za październik-grudzień 2019 r. i styczeń-marzec 2020 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz określił przybliżone kwoty tych zobowiązań za wspomniane okresy.

Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem Skarżąca złożyła odwołanie.

Zaskarżoną decyzją z [...] czerwca 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wyjaśnił istotę instytucji zabezpieczenia oraz wskazał na przesłanki warunkujące podjęcie decyzji o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego. Podkreślił, że decydujące znaczenie ma obawa, iż zobowiązanie to nie zostanie wykonane, w szczególności, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku. Zastrzegł przy tym, że przesłanki te mają jedynie charakter przykładowy. Nie ma bowiem żadnych przeszkód, aby organ podatkowy dokonując zabezpieczenia, wykazał istnienie innych powodów, które w jego ocenie uzasadniają obawę niewykonania w przyszłości zobowiązań podatkowych przez podatnika.

Następnie Dyrektor zgodził się z organem I instancji, że w sprawie występuje szereg wątpliwości czy Skarżąca zapłaci dobrowolnie kwoty zobowiązań w podatku od towarów i usług, określone w przybliżonych wysokościach. Wskazał na okoliczności stanowiące o potrzebie wydania decyzji o zabezpieczeniu tych zobowiązań, wśród których wymienił:

- pod adresem rejestracyjnym Skarżącej w trakcie wszczęcia kontroli celno-skarbowej nie zastano pracowników spółki, jak również jej prezesa zarządu A.K. ,

- Skarżąca w okresie od października 2019 r. do kwietnia 2020 r. w złożonych plikach JPK VAT deklarowała największe nabycia od S. sp. z o.o., B. sp. z o.o., M. sp. z o.o. i L. sp. z o.o. tj. podmiotów, które w swoich rozliczeniach posłużyły się fakturami wystawionymi przez spółkę C. sp. z o.o., która nie składa deklaracji VAT-7,

- Skarżąca od października 2019 r. wykazuje wyłącznie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do rozliczenia w następnych okresach rozliczeniowych,

- analiza rachunków bankowych wykazała istotne różnice pomiędzy wartością przekazanych/otrzymanych środków, a wartością brutto otrzymanych/wystawionych faktur VAT - płatności za pośrednictwem rachunków bankowych miały zatem uwiarygodnić deklarowane transakcje,

- adresy rejestracyjne Skarżącej oraz większości jej kontrahentów znajdują się w tzw. wirtualnych biurach,

- Skarżąca nie posiada nieruchomości, nie jest właścicielem żadnych pojazdów, a jedynie prowadzi inwestycję w obcym środku trwałym,

- Skarżąca wystawiała faktury, z których należności nie były regulowane przez jej kontrahentów od dwóch lat - kwota nieuregulowanych zobowiązań wskazuje na brak płynności finansowej Skarżącej (świadczy o tym także odroczenie – na jej wniosek - terminu zapłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za marzec 2020 r.),

- informacja o środkach pieniężnych na rachunku i w kasie, zawarta w sprawozdaniu finansowym na dzień 31 grudnia 2019 r., nie odzwierciedlała rzeczywistych sald rachunków bankowych - stan środków na rachunkach bankowych wynosił ok. 160.000 zł, a w sprawozdaniu wykazano 1.252.000 zł.

Dyrektor uwypuklił także fakt dokonania wobec Skarżącej blokady rachunków bankowych na okres 72 godzin oraz przedłużenia tej blokady na czas oznaczony.

W ocenie organu powyższe przesłanki mogą świadczyć o tym, że Skarżąca bierze udział (świadomy lub nieświadomy) w wykorzystywaniu działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego. Skarżąca może być zaangażowana w proceder wprowadzania do obrotu gospodarczego faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane w celu zalegalizowania obrotu towarami lub usługami nielegalnie wprowadzonymi na rynek, "optymalizacji-zaniżenia" zobowiązań podatkowych lub wyłudzenia zwrotu podatku VAT.

Konkludując Dyrektor stwierdził, że w sprawie zaistniały przesłanki uzasadniające zabezpieczenie interesów Skarbu Państwa poprzez dokonanie przez organ I instancji zabezpieczenia spornych zobowiązań na majątku Skarżącej. Niedokonanie tego zabezpieczenia mogłoby utrudnić lub udaremnić egzekucję tych należności.

W skardze na powyższą decyzję Skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 33 § 1 w zw. z art. 33 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej: "O.p.") wskutek wadliwego zastosowania ww. przepisów prawa w sytuacji, w której stan faktyczny sprawy wskazywał, iż powołane wyżej przepisy prawa nie powinny zostać zastosowane,

- art. 187 § 1, art. 122, art. 121 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 O.p. poprzez przekroczenie prawa do swobodnej oceny dowodów, brak pełnego zebrania i prawidłowej analizy materiału dowodowego oraz poprzez brak prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy.

W związku z powyższym Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji oraz wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna.

Kontroli Sądu poddana została decyzja określająca przybliżone kwoty zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług i orzekająca zabezpieczenie tych kwot na majątku Skarżącej.

Zgodnie z art. 33 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W myśl art. 33 § 2 O.p. zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, przed wydaniem stosownej decyzji. W orzecznictwie i piśmiennictwie podkreśla się, że podstawowym celem zabezpieczenia nie jest przymusowy pobór podatku (co jest celem postępowania egzekucyjnego), lecz ochrona przyszłych interesów wierzyciela, poprzez zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych. Postępowanie zabezpieczające nie prowadzi do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, stwarza jedynie pewne gwarancje, że w przyszłości dojdzie do jego wyegzekwowania (por. wyrok WSA w Warszawie z 25 stycznia 2019 r., III SA/Wa 1010/18 i przywołana tam literatura oraz orzeczenia). Jest to postępowanie pomocnicze w stosunku do postępowania egzekucyjnego z uwagi na zapis art. 155 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm.), który zezwala na dokonanie zabezpieczenia przed ustaleniem lub określeniem kwoty należności pieniężnej, jeżeli brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić skuteczne prowadzenie egzekucji, a przepisy szczególne zezwalają na takie zabezpieczenie.

Takim przepisem szczególnym jest art. 33 O.p. Podstawową przesłanką tego zabezpieczenia jest "uzasadniona obawa", że podatnik nie wywiąże się ze swojego obowiązku. Pojęcia tego ustawodawca nie zdefiniował. W art. 33 § 1 O.p. wymienił jedynie dwa przykłady zachowań wskazujących na zaistnienie powyższej przesłanki. Są nimi: trwałe nieuiszczanie wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych lub zbywanie majątku. Oznacza to, że nic nie stoi na przeszkodzie, aby organ podatkowy wskazał na inne okoliczności, które tę obawę uzasadniają. Pierwsza z wymienionych w tym przepisie przesłanek zastosowania zabezpieczenia określa stan, w którym od dłuższego czasu zobowiązania nie są wykonywane, a jednocześnie, na podstawie informacji o sytuacji ekonomicznej dłużnika wiadomo, że nie będzie on miał w dającej się przewidzieć przyszłości środków na wykonanie zobowiązań. Drugą przesłanką, której wystąpienie uzasadnia obawę, że podatnik nie zapłaci podatku, jest dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję.

Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 marca 2018 r. (I FSK 774/16) co prawda podane przez ustawodawcę przykłady wskazujące na wystąpienie uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania odnoszą się do sfery majątkowej podatnika, to jednak nieuprawniony jest wniosek sprowadzający wszystkie inne przesłanki, na jakie mogłyby się powołać organy podatkowe, do tejże sytuacji majątkowej. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zważywszy na istotę i cel zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych, uwarunkowany wystąpieniem obawy ich niewykonania, nie ulega wątpliwości, że sytuacja majątkowa podatnika jest istotna, jako że stanowi punkt odniesienia dla oceny, czy ze względu na posiadany majątek i zadłużenie podatnik będzie w stanie wykonać zobowiązanie w przypisanej mu przybliżonej wysokości. Nie oznacza to jednak, że wyłącznie sytuacja majątkowa podatnika może wskazywać na obawę niewykonania przez niego zobowiązania. Obawę taką będzie uzasadniało np. stwierdzone uporczywe uchylanie się od regulowania zobowiązań publicznoprawnych, czy też chociażby nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych. Tego rodzaju okoliczności pośrednio mogą wiązać się z sytuacją majątkową podatnika i mieć na nią wpływ, jednakże nie ma powodów, aby deprecjonować znaczenie tych okoliczności przy ocenie wystąpienia obawy niewykonania przez podatnika zobowiązania. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego podobnie ocenić należy znaczenie takich okoliczności jak ukierunkowanie działań podatnika na ograniczenie ciężarów podatkowych, przy czym chodzi tu o sytuacje, gdy działania te wiążą się z naruszeniem przepisów prawa, np. posługiwaniem się nierzetelnymi dokumentami księgowymi (fakturami) bądź wystawianiem takich dokumentów. Także przewidywana wysokość zobowiązań może być okolicznością istotną w powiązaniu z innymi okolicznościami, zwłaszcza stanem majątkowym podatnika.

Pogląd powyższy Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela. Podobną listę przyczyn uzasadniających zastosowanie zabezpieczenia ustalił Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 października 2013 r. (SK 40/12). Wskazał mianowicie na znaczną wysokość zaległości podatkowych wraz z odsetkami, relatywnie niskie dochody podatnika w stosunku do przyszłego zobowiązania, ujawnienie w postępowaniu kontrolnym okoliczności, że podatnik dokonywał obniżenia podatku należnego na podstawie fikcyjnych faktur.

Uzasadniając wystąpienie obawy niewykonania przez Skarżącego zobowiązań podatkowych organy podatkowe powołały się przede wszystkim na charakter uchybień w rozliczeniu z organem podatkowym. Wykazały mianowicie, że Skarżący odliczył podatek naliczony wynikający z faktur uzyskanych od kontrahentów, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a więc podejmował działania, które prowadziły do uniknięcia płacenia podatków. Sporne faktury dotyczyły zakupu od S. sp. z o.o., M. Sp. z o.o., B. Sp. z o.o. L. sp. z z o.o. Organy podatkowe scharakteryzowały wszystkie uczestniczące w spornych transakcjach podmioty. Przeprowadzone wobec nich czynności pozwoliły stwierdzić, że faktury wystawione przez te podmioty są tzw. pustymi fakturami, dokumentującymi czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane przez ich wystawców a jedynie maiły na celu zminimalizować wysokość podatku w innych podmiotach. Na podstawie ustaleń poczynionych w toku kontroli podatkowej organy te sformułowały tezę, iż Skarżący uczestniczył w procederze wprowadzania do legalnego obrotu fikcyjnych faktur. W efekcie stwierdziły, że wspomniane zakupy nie mają związku ze sprzedażą opodatkowaną, a co za tym idzie podatek naliczony, wynikający z zakwestionowanych faktur, nie podlega odliczeniu, a wydatki udokumentowane tymi fakturami nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto w niniejszej sprawie organy dokonały szczegółowej analizy:

1) przelewów środków pieniężnych na trzech rachunkach bankowych Spółki w [...] S.A. i struktury jej transakcji wewnątrzwspólnotowych za okres od dnia 1 października 2019 r. do dnia 5 czerwca 2020 r., w złożonych plikach JPK_VAT, w których deklarowała największe nabycia od podmiotów: S. sp. z o.o., B. sp. z o.o., M. sp. z o.o., L. sp. z o.o., które w swoich rozliczeniach posłużyły się fakturami wystawionymi przez C. sp. z o.o., która nie składała deklaracji VAT-7,

2) deklaracji VAT-7, w których zawarte dane wskazują, że Spółka od lutego 2019 r. wykazuje wyłącznie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do rozliczenia w następnych okresach rozliczeniowych (wartości importu usług oraz dostaw poza terytorium kraju nie uzasadniają kumulacji nadwyżki podatku naliczonego),

3) rachunków bankowych, które wykazały istotne różnice pomiędzy wartością przekazanych/otrzymanych środków a wartością brutto otrzymanych/wystawionych faktur VAT, płatności za pośrednictwem rachunków bankowych miały uwiarygodnić deklarowane transakcje,

4) kontrahentów Spółki i występujących wśród nich powiązań personalnych i kapitałowych oraz specyfiki prowadzonej przez nich działalności. Firmy: S. , B. , M. L. uczestniczące w grupie mimo wynikających z KRS adresów prowadzenia dzielności, de facto działały w wirtualnych biurach, ich kapitały zakładowe wynosiły 5.000 zł, co wskazuje, że nie miały środków na dokonywanie wykazywanych nabyć. Prezesi Zarządów ww. spółek i ich jedyni udziałowcy to w zasadzie jedne i te same osoby: K.K. (S. , L. S), A.P. (M. , B. ), które dokonywały wypłat w oddziale banku lub w bankomatach, oraz przelewały środki o znacznej wartości na prywatne rachunki,

5) stanu majątkowego Spółki, który wykazał, że nie posiada ani ruchomości (pojazdów) ani nieruchomości, w stosunku do deklarowanych obrotów (5,6 mln), jej kapitał zakładowy to [...] zł, za 2019 r. wykazała ponad 23.189 zł straty, zgodnie z uchwałą o podziale zysku/pokryciu straty za 2019 r. - strata miała zostać pokryta z kapitału zapasowego z poprzedniego roku obrotowego. Ze sprawozdania finansowego za 2019 r. wynika jednak, że kapitał zapasowy wynosi 0 zł, ponieważ nie doszło do przeksięgowania zysku z 2018 r., który w sprawozdaniu został ujęty jako zysk z lat ubiegłych,

6) deklarowanych nabyć środków trwałych, w sprawozdaniu finansowym za 2019 r. Spółka wykazała należności krótkoterminowe w wysokości 8.175.660,01 zł, zobowiązania krótkoterminowe w wysokości 9.951.079,64 zł, przy sumie bilansowej wynoszącej [...] zł, wartość przychodów wykazana w sprawozdaniu finansowym wyniosła w 2019 r. – [...] zł, a w 2018 r. – [...] zł. Oznacza to, że Spółka wystawiała faktury, z których należności nie były regulowane od dwóch lat. Kwota nieuregulowanych zobowiązań również wskazuje na brak płynności finansowej podmiotu,

7) danych zawartych w plikach JPK.

W tych okolicznościach – zdaniem Sądu – organy zasadnie uznały, że zachodzi uzasadniona obawa, iż Spółka nie wykona zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, którego szacowana kwota 583.050 zł. W wyniku analizy ryzyka przeprowadzonej przez organy ustalono, iż Spółka nie posiada zaplecza organizacyjno-gospodarczego (biuro wirtualne) i stanowi ogniwo w łańcuchu operacji gospodarczych, polegających na wprowadzeniu na polski rynek towarów pochodzących z importu przez lidera grupy (O. , P.) bez obciążenia w podatku od towarów i usług. Importu spoza UE dokonuje podmiot zarejestrowany w Niemczech (również działający w strukturach grupy, jego udziałowcami są obywatele polscy) – A. GmbH ([...] ). Spółki O. i P. wykazują nabycia wewnątrzwspólnotowe od tejże spółki zarejestrowanej w Niemczech, a obciążenia w podatku od towarów i usług z tytułu dostaw krajowych neutralizują fakturami od podmiotów (m.in. S. B. , M. oraz M. ), które posługują się w swoich rozliczeniach fakturami wystawionymi przez podmiot nie składający deklaracji VAT (C. ) oraz w części - fakturami wystawianymi sobie nawzajem w ramach grupy. Jeśli nadto dodać do tego okoliczność istniejących w grupie ww. podmiotów powiązań kapitałowych i osobowych, to teza o istnieniu między tymi podmiotami więzi mającej na celu uzyskanie nienależnych zwrotów podatku od towarów i usług jest jak najbardziej trafna. Organy przedstawiły również potencjalny schemat oszustwa karuzelowego wskazując na podmioty, które użyte zostały do sztucznego wydłużenia łańcucha dostaw i które pozorowały działalność na terytorium Unii Europejskiej, a były kontrahentami Spółki w ramach deklarowanego WDT. Przedstawiona analiza uzasadniała - zdaniem Sądu – ocenę, zgodnie z którą Spółka może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a dokonana blokada rachunków bankowych była konieczna, aby temu przeciwdziałać.

Tym samym, słusznie uznano, że w opisanym stanie rzeczy zachodziło uzasadnione podejrzenie świadomego uczestnictwa Spółki w procederze wprowadzania do obrotu prawnego faktur, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych, co w konsekwencji ma wpływ na jej prawo do obniżenia wysokości podatku należnego o podatek naliczony (organ wziął tu pod uwagę: informacje o przepływach finansowych podmiotów biorących udział w łańcuchu dostaw, powiązania osobowe występujące w podmiotach biorących udział w kwestionowanych transakcjach, stwierdzone w toku kontroli znamiona uczestnictwa w typowej karuzeli podatkowej, brak oznak prowadzenia działalności gospodarczej pod adresem Spółki oraz jej kontrahentów wskazanymi w KRS, ustalenia dotyczące kontrahentów Spółki zidentyfikowanych jako podmioty działające w ramach karuzeli podatkowej, zachowań udziałowców i Prezesów Zarządów kontrahentów Spółki, a także powiązań z Prezesem Zarządu Spółki - A.K. , który także był powiązany ze spółkami O. , A. ,I. i N. . Jakkolwiek wykorzystanie wirtualnych biur nie jest zakazane, to jednak niewątpliwie nie zapewniają one odpowiedniego zaplecza do prowadzenia działalności w rozmiarach, w jakich prowadzi ją Spółka oraz jej kontrahenci. Analiza ryzyka wykazała nadto, że Spółka nie dokonała płatności na rachunki bankowe kluczowych wystawców faktur, tj. spółek S. i B. (łączne zakupy brutto 1.696.170 zł), a także brak jest uznań rachunków od O. i P. (dla P. za zakupy brutto na kwotę 691.506 zł zapłacono 81.340 zł). Fakt ten oraz powiązania osobowe z ww. spółkami poprzez osobę A.K. – Prezesa Zarządu Spółki wskazują – jak przekonywująco argumentuje organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia – iż z dużym prawdopodobieństwem, faktury wystawione dla O. oraz P. nie potwierdzają rzeczywistych transakcji, a rola Spółki polegała na zmniejszeniu w ten sposób obciążeń podatkowych w spółce O. , P. oraz w innych podmiotach włączonych do łańcucha dostaw (S. M. , B. ). Trzeba w tym miejscu z całą mocą podkreślić, że w ramach prowadzonego postępowania dotyczącego określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, organ nie prowadzi stricte postępowania dowodowego. W ramach tego postępowania nie jest również konieczne udowodnienie, że podmiot nie wykona ciążących na nim zobowiązań - wystarczy ku temu - uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego.

Sąd zauważa, że w uzasadnieniu skargi w zasadzie został wyartykułowany jeden konkretny zarzut, mianowicie dotyczący tego, że Spółka posiada majątek o wartości zablokowanej kwoty tj. 583.050 zł, nabyła inwestycję w środki trwałe oraz posiadała na rachunkach bankowych środki finansowe o wartości [...] tys. zł.

Pełnomocnik argumentował, że co prawda Spółka nie posiada nieruchomości, ale prowadzi inwestycję w obcym środku trwałym, co stanowi istotny składnik majątkowy, który winien być brany pod uwagę przy analizie zdolności danego podmiotu do uregulowania istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego.

Odpowiadając na ten zarzut, należy zauważyć, że tego typu inwestycje, to nakłady poniesione na obcy środek trwały, który nie jest własnością Spółki, ale jest użytkowany na podstawie zawartej umowy najmu, dzierżawy, czy innej o podobnym charakterze. Tym samym inwestycja taka mimo, że stanowi część majątku Spółki i może być amortyzowana, nie może być rozpatrywana w oderwaniu od praw właściciela nieruchomości, który może w braku innych uregulowań umownych według swojego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Inwestycja w obcym środku trwałym stanowi tym samym przedmiot trudno zbywalny, co do którego nie można przesądzać ani o terminie ani wysokości możliwych do uzyskania środków finansowych. Spółka wskazując na inwestycje w obcym środku trwałym jako istotnym składniku majątkowym, nie przedstawiła równocześnie dowodów dotyczących przedmiotu i zakresu inwestycji, umów regulujących rozliczenie inwestycji z właścicielem nieruchomości, czy też innych informacji wskazujących na możliwości uwzględnienia takiego zabezpieczania obecnych i przyszłych zobowiązań podatkowych.

Podobną ocenę należy odnieść także do kwestii stanu środków na rachunkach bankowych sprowadzającego się do kwoty [...] tys. zł. Jest to okoliczność bezsporna, przy czym podkreślenia wymaga, że według sprawozdania finansowego winna to być kwota 1.252 mln zł. Nie zostało podważone stwierdzenie organu, że "Różnica to najprawdopodobniej wypłaty w gotówce i z bankomatów zaksięgowane na koncie - środki pieniężne w drodze". Wbrew twierdzeniom skargi, w ocenie Sądu, parametry ekonomiczne Spółki nie gwarantują w żaden sposób wykonania przyszłego zobowiązania podatkowego, zatem istnieje uzasadniona obawa jego niewykonania, co w sposób prawidłowy uzasadniono w zaskarżonej decyzji.

Charakter stwierdzonych nieprawidłowości w prowadzonej działalności gospodarczej w podatku od towarów i usług spowodowane obrotem "pustymi" fakturami potwierdzają istnienie uzasadnionej obawy nieuiszczenia przyszłych zobowiązań podatkowych. Stąd też chybiona jest argumentacja Skarżącego jakoby kwestia nierzetelności dokonanych przezeń rozliczeń w podatku od towarów i usług nie miała związku z oceną czy zobowiązanie zostanie czy też może nie zostać wykonane. Rzecz jasna uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie daje i nie może dawać pewności, że wynikiem postępowania wymiarowego będzie dokładnie takie rozstrzygnięcie, jakie znajduje się w zaskarżonej decyzji.

W ocenie Sądu organy podatkowe wykazały, że majątek Skarżącego, w kontekście przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego (583.000 zł.), jest w takiej kondycji, że brak zabezpieczenia może pozbawić wierzyciela publicznego, zaspokojenia należnych od podatnika zobowiązań podatkowych. Jeszcze raz podkreślić należy, że dla zastosowania instytucji zabezpieczenia organy podatkowe nie muszą wykazać, iż zobowiązania podatkowe nie będą wykonane. Muszą jedynie przedstawić okoliczności, poparte stosownymi dowodami, że istnieje ryzyko, iż może coś takiego nastąpić (por. wyrok NSA z 14 grudnia 2017 r., I FSK 259/16).

W niniejszej sprawie z obowiązku tego organy podatkowe się wywiązały. Tym samym Sąd nie znalazł podstaw, by przedstawione przez nie wywody zakwestionować. Co istotne sama Skarżąca również nie podaje żadnych konkretnych informacji wskazujących na to, że jej sytuacja finansowa czy majątkowa (w porównaniu z kwotą podatku) daje gwarancję zapłaty podatku. Skarżąca powołuje się na inwestycję w środku trwałym, z tym że nie w żaden sposób nie podaje o jaka inwestycję chodzi.

Podsumowując organ odwoławczy, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, prawidłowo uznał - na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego - że istnieje obawa co do tego, że prognozowane zobowiązanie, wraz z odsetkami za zwłokę, nie zostanie przez Skarżącego wykonane. Przede wszystkim świadczy o tym charakter stwierdzonych w toku kontroli podatkowej nieprawidłowości (podejrzenie uczestnictwa w procederze wprowadzania do legalnego obrotu fikcyjnych faktur) oraz przedstawiona analiza sytuacji finansowo-majątkowej Skarżącego (niewielki potencjał majątkowy i poziom uzyskiwanych dochodów) w zestawieniu z przewidywanymi obciążeniami podatkowymi.

Organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w zakresie koniecznym do wydania zaskarżonej decyzji. W sprawie został zebrany wystarczający materiał dowodowy, który został poddany wnikliwej analizie, a teza wywiedziona w wyniku tej analizy jest uprawniona i – wbrew temu co sugeruje w skardze Skarżący - logiczna oraz zgodna z doświadczeniem życiowym.

Ocena zebranego materiału dowodowego nieodpowiadająca oczekiwaniom podatnika, ale znajdująca oparcie w tym materiale, nie może sama w sobie godzić w zasadę zaufania do organów podatkowych lub zasadę prawdy obiektywnej.

W efekcie Sąd nie dostrzegł zarzucanego w skardze naruszenia przepisów art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 33 § 1 w zw. z art. 33 § 2 pkt 2 i art. 187 § 1, art. 122, art. 121 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 O.p.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) oddalił skargę jako niezasadną.