Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 974/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2019-02-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1, art. 70c, art. 122, art. 187 § 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 11
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 8, art. 10, art. 12
journal: Dz.U. 2018 poz 646
law: Ustawa z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców
article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2007 nr 155 poz 1095
law: Ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant: sekretarz sądowy Monika Olejniczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lutego 2019 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług nadwyżki podatku należnego nad naliczonym za m-ce: lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w M(1) decyzją z 31 grudnia 2014 r., nr [...] określił A. A. (dalej: "skarżąca") wysokość nadwyżki podatku należnego nad naliczonym za okres od lipca do listopada 2009 r. Uwzględniając odwołanie skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z 27 października 2015 r., nr [...] uchylił wymienioną powyżej decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, polecając przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego.

Decyzją z 07 września 2016 r., nr [...] Naczelnik ponownie określił skarżącej wysokość nadwyżki podatku należnego nad naliczonym za okres od lipca do listopada 2009 r. Uzasadniając decyzję w kontekście przedawnienia wyjaśnił, że 18 listopada 2014 r. doszło do wszczęcia przeciwko skarżącej dochodzenia w związku z podejrzeniem odliczenia podatku naliczonego z faktur niepotwierdzających rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Natomiast 22 grudnia 2014 r. nastąpiło przedstawienie skarżącej zarzutów. Od 09 stycznia 2015 r. nastąpiło zawieszenia postępowania karnoskarbowego. Wszczęcie postępowania karno-skarbowego spowodowało zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zawiadomienie w trybie art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. – dalej: "O.p.") zostało doręczone skarżącej 09 grudnia 2014 r. Z kolei organ podatkowy 02 lutego 2015 r. wystąpił z wnioskiem o wpis hipoteki przymusowej na nieruchomości dla zabezpieczenia zobowiązań podatkowych. Wpisu hipoteki został dokonany 12 marca 2015 r.

W kontekście podatku naliczonego organ podatkowy wyjaśnił, że skarżąca dokonała odliczenia podatku naliczonego m. in. z faktur wystawionych przez "F(1)" B. B. oraz "F(2)" C. C. Omawiając ustalenia względem pierwszego ze wskazanych kontrahentów organ podatkowy stwierdził, że w trakcie kontroli podmiot ten nie okazał dokumentów dotyczących działalności gospodarczej za okres od lipca do grudnia 2009 r. Właściciele firm mających być kontrahentami B. B. wskazali, że nie znają tej osoby i nigdy z nią nie współpracowali. Z protokołu kontroli przeprowadzonej przez Urząd Skarbowy w M(2) wynika, że faktycznym przedmiotem działalności B. B. było świadczenie usług informatycznych. Kontrahent ten nie zatrudniał żadnych pracowników oraz podał, że dokumenty dotyczące działalności gospodarczej zostały mu skradzione. Nie udostępnił również oryginałów jak i duplikatów faktur dokumentujących nabywania towarów i usług. Nie podjął prób ich odtworzenia. Z jego pisemnych wyjaśnień z 14 marca oraz 27 maja 2014 r. wynika, że z uwagi na upływ czasu nie jest w stanie przypomnieć sobie konkretnych transakcji. Zeznał, że osobiście świadczył usługi informatyczne w zakresie administracji i konserwacji sieci WLAN i LAN. Ponieważ sam nie dysponował ani fachowcami ani zasobami maszyn w 2007 r. nawiązał znajomość z D. D. (obywatelem Ukrainy) który z uwagi na brak firmy, która mogłaby firmować jego usługi namówił go do współpracy w ramach której pośredniczył w zleceniach. Rola B. B.- kontrahenta skarżącej w wielu przypadkach polegała na wystawieniu faktury.

Z wyjaśnień B. B. wynika, że D. D. pracował w firmie "F(3)". Ze względu na niewykonanie usług osobiście B. B. nie był w stanie wskazać konkretnych osób ani adresów czy dat konkretnych zdarzeń. Organ podkreślił, że kontrahent znając ustalenia organów podatkowych odnośnie wcześniejszych transakcji na jego rzecz wskazał, że usługi te wykonał D. D. wraz ze swoimi ludźmi. Wskazana ostatnio osoba w okresie od lipca do grudnia 2009 r. nie była pracownikiem "F(3)". B. B. o rzekomej trzyletniej współpracy z D. D. wypowiada się bardzo ogólnie. B. B. nie sprawdził gdzie faktycznie pracował D. D., czy miał on pozwolenie na pracę, kogo zatrudniał, jakim sprzętem dysponował. Zmienność zeznań w zależności od kierunku dokonywanych ustaleń wskazuje, że są one dopasowywane do potrzeb sprawy.

W ocenie Naczelnika faktury zakupu wystawione na rzecz "F(1)" B. B. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń między tymi podmiotami. Podmioty wskazane jako wystawcy faktur zaprzeczyli jakoby współpracowali z tą firmą. Mając powyższe na uwadze organ podatkowy stwierdził, że usługi transportu nie mogły być przedmiotem odsprzedaży przez "F(1)" B. B. na rzecz skarżącej, która poza fakturami nie przedstawiła żadnych okoliczności lub wiarygodnych dowodów świadczących o rzeczywistym wykonaniu usług przez wskazanego ostatnio kontrahenta. Organ podatkowy omówił również zeznania skarżącej z 25 października 2012 r., jak i jej wyjaśnienia z 09 października 2012 r.

B. B. nie zatrudniał pracowników w okresie od lipca do grudnia 2009 r. Dane D. D. nie figurują w bazie Wydziału Cudzoziemców [...] Urzędu Wojewódzkiego w M(3) dotyczącej zatrudnienia. Wskazana ostatnio osoba nie figuruje również w aplikacji "[...]" co wskazuje, że nie jest ona podatkiem żadnego podatku na terenie polski. B. B. nie zatrudniał pracowników, nie posiadał środków transportowych a usługi transportowe jak twierdził wykonywał przy pomocy podwykonawców. Sam świadczył tylko usługi informatyczne.

Mając na uwadze, że żaden z podwykonawców, którzy widnieją na fakturach wystawionych na rzecz B. B. nie wystawił tych faktur , organ podatkowy uznał, że skarżąca nie mogła kontaktować się z pracownikami wskazanej ostatnio osoby oraz przekazywać gotówkę po realizacji usługi transportowej.

Organ zauważył także, że skarżąca stosowała daleko idące uproszczenia procedur związanych z obrotem towarami i świadczeniem usług (np. zamówienia na telefon, nieweryfikowanie faktur, niesporządzanie listów przewozowych oraz innych dokumentów potwierdzających odbiór towaru przez przewoźnika i przez odbiorcę końcowego). Powyższe w ocenie organu podatkowego świadczy o ogólnym braku dbałości o bezpieczeństwo obrotu. Wypowiedzi skarżącej odnoszące się do szczegółów transakcji uznał za ogólnikowe. Za byt ogólnikowe uznał również dane widniejące na spornych fakturach jak i informacje zawarte w dołączonych do nich specyfikacjach. Pieczątki oraz podpisy na fakturach i na specyfikacjach różnią się od siebie.

W ocenie organu pierwszej instancji skarżąca miała wiedzę i świadomość że bierze udział w transakcjach będących nadużyciem. Akceptowała bowiem płatności w gotówce jak i nie weryfikowała rzetelności kontrahentów. Skarżąca przy pomocy należących do niej pojazdów sama świadczyła usługi transportowe. Urząd Skarbowy w M(2) prowadził w 2012 r. wobec B. B. postępowanie przygotowawcze o przestępstwo skarbowe związane z wystawianiem nierzetelnych faktur na rzecz skarżącej w okresie od 07 stycznia 2008 r. do 31 marca 2008 r. W B. B. przyznał się do zarzucanych jej czynów. Następnie wyrokiem Sądu Rejonowego w M(2) z 20 listopada 2012 r., [...] został skazany za zarzucane mu czyny. Wobec B. B. toczy się postępowanie karne odnośnie VAT m. in. za III i IV kwartał 2009 r.

Omawiając ustalenia poczynione względem "F(2)" C. C. organ podatkowy stwierdził, że faktury będące w posiadaniu tego podmiotu nie odpowiadają oryginałom będącym w posiadaniu skarżącej. Dwie faktury będące w posiadaniu C. C. posiadają ten sam zakres usług i takie same wartości netto i podatku należnego usług, jednak mają inną numerację i inne daty wystawienia. Ponadto wystawione są przy użyciu innego programu komputerowego. Faktury będące w posiadaniu skarżącej posiadają pieczątkę i podpis C. C., czego nie posiadają faktury będące w posiadaniu C. C..

Zakup odzieży wojskowej przez C. C. został udokumentowany fakturą wystawioną przez "F(4). Z danych zawartych w systemie VIES wynika, że wskazany ostatnio podmiot nie dokonał wewnątrzwspólnotowej dostawy na rzecz tego kontrahenta skarżącej. C. C. dokonał rejestracji jako podatnik VAT UE po dniu wystawienia faktury dokumentującej zakup odzieży wojskowej. Nie złożył również informacji podsumowujących.

Z zeznań C. C. z 08 czerwca 2011 r. wynika, że prowadzona przez niego działalność polegała na wykonywaniu usług budowlanych i transportowych. Omawiany kontrahent przyjmował zamówienia a następnie zlecał innym podmiotowi ich wykonanie. Współpracę z kontrahentami nawiązywał za pośrednictwem internetu lub polecenia przez kolegów lub innych firm. Nie posiadał w 2009 r. żadnego sprzętu do wykonywania działalności gospodarczej. C. C. nie potrafił odpowiedzieć na pytania ukierunkowane na ustalenie na czym polegały świadczone przez niego na rzecz skarżącej usługi bądź dostawy towarów. Organ podatkowy przeprowadził czynności sprawdzające w odniesieniu do faktur wystawionych przez podwykonawców tego kontrahenta wystawionych przez: F(5) i spółka sp. j., F(6) E. E., "F(7)" s.c. F. F., G. G., F(8) H. H., "F(9)" S.A. Podwykonawcy oświadczyli, że nie wystawili okazanych im faktur wystawionych na rzecz "F(2)" C. C..

W ocenie organu pierwszej instancji usług podwykonawcze na rzecz "F(2)" C. C. będące przedmiotem odsprzedaży na rzecz skarżącej nie zostały w rzeczywistości wykonane. Żaden z podwykonawców nie potwierdził wystawienia faktur na rzecz C. C. jak również samego faktu współpracy z nim. Szata graficzna faktur okazanych przez C. C. różni się od faktur znajdujących się u rzekomych podwykonawców. Wszystkie faktury dokumentujące usługi podwykonawcze wystawiono przy pomocy programu "[...]" znajdującego się w posiadaniu C. C.. Żaden z rzekomych podwykonawców nie korzystał z tego programu. C. C. nie posiada poza fakturami żadnych dokumentów świadczących o wykonaniu usług przez podmioty zewnętrzne. W ocenie organu z uwagi na fakt, że omawiany kontrahent skarżącej nie nabywał usług od podwykonawców oraz nie dokonał zakupu używanej odzieży wojskowej w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów usługi te oraz towary nie mogły być przedmiotem dalszej odsprzedaży. "F(2)" C. C. wystawił i wprowadził do obrotu szereg faktur dokumentujących czynności, które nie miały miejsca. Powyższe ustalenia zostały potwierdzone w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M(2) z 24 stycznia 2012 r., nr [...] określającej omawianemu kontrahentowi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm. – dalej: "ustawa o VAT") z tytułu wystawiania faktur na rzecz skarżącej.

Organ podatkowy omówił zeznania skarżącej z 25 października 2012 r., z których wynika, że współpraca z "F(2)" C. C. została nawiązana w 2009 r. Skarżąca nie była przy tym w stanie wskazać dokładnych okoliczności jej nawiązania. Nawiązanie współpracy nastąpiło z uwagi na występujące w tym okresie trudności ze znalezieniem fachowców dysponujących wolnymi terminami. Opisując okoliczności współpracy skarżąca wyjaśniła m. in., że nie sporządzono umów, prace odbywały się na podstawie kosztorysu obejmującego zakres prac i ich cenę. Warunki transakcji uzgadniano z pracownikiem firmy "F(2)" C. C. bądź osobą działająca w imieniu tej firmy. Skarżąca nie posiadała wiedzy czy przy wykonywaniu usług obecny był C. C.. Nie pamięta dokładnie dat rozpoczęcia i zakończenia prac budowlanych oraz tego ile dni wykonywano prace. Nie sporządzono protokołu odbioru robót. Skarżąca nie posiadała również wiedzy co do okoliczności towarzyszących ich realizacji. Skarżąca nie wie kto kierował pracami remontowymi, gdzie znajdowała się baza noclegowa pracowników, jakim samochodem przyjeżdżała ekipa budowlana. Skarżąca wskazała również, że tylko część należności udokumentowanej fakturą [...] obejmuje transport. Wskazanie na fakturze jedynie usługi transportu nastąpiło z uwagi na chęć niekomplikowania.

Skarżąca poza fakturami nie przedstawiła żadnych okoliczności bądź dowodów świadczących o wykonaniu usług przez F(2) C. C.. Skarżąca nie podjęła jakichkolwiek działań zmierzających do weryfikacji kontrahenta stosując daleko idące uproszczenia procedur związanych z obrotem (realizacja zamówień na telefon, nieweryfikowanie faktur, brak sporządzania listów przewozowych oraz innych dokumentów potwierdzających odbiór towaru przez przewoźnika i przez odbiorcę końcowego, brak protokołu odbioru robót, uzgadnianie warunków transakcji z pracownikiem kontrahenta). Wypowiedzi skarżącej odnośnie szczegółów realizowanych transakcji uznano za ogólnikowe, niekonsekwentne. Płatności za realizowane transakcje następowały w formie gotówkowej do rąk bliżej nieokreślonych osób. Powołanych przez skarżącą przelewów nie można przy tym powiązać z żadnymi zdarzeniami gospodarczymi. Faktury opłacane w formie gotówkowej opiewały na wartości większe niż powołane przez skarżącą wpłaty na konta bankowe. Organ podatkowy stwierdził, że wobec C. C. prowadzone jest postępowanie przygotowawcze o przestępstwo polegające na wystawieniu i wprowadzeniu do obrotu w okresie od 03 lipca 2009 r. do 18 grudnia 2009 r. nierzetelnych faktur wystawionych na rzecz skarżącej. Kontrahent skarżącej przyznał się do zarzucanego mu czynu oraz został skazany prawomocnym wyrokiem SR w M(2) z 18 grudnia 2012 r., [...]. Ponownie zwrócił uwagę, że sama skarżąca przy pomocy należących do niej pojazdów sama świadczyła usługi transportowe.

Oceniając rzetelności ksiąg podatkowych skarżącej organ podatkowy stwierdził, że transakcje zakupu od "F(1)" B. B. oraz "F(2)" C. C. nie są transakcjami rzeczywistymi. Odstąpiono od szacowania podstawy opodatkowania z uwagi na możliwość określenia wysokości zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości w oparciu o zebrane w sprawie dowody.

Odnosząc się do zastrzeżeń skarżącej organ pierwszej instancji wskazał, że podatnik prowadząc działalność gospodarczą winien wykazać należytą dbałość o własne interesy, weryfikując wiarygodność swoich kontrahentów. W kontekście dokumentów dołączonych do faktur stwierdzono, że ich treść jest ogólna, trudno powiązać je z konkretnymi transakcjami. Sam fakt przedłożenia specyfikacji, oświadczenia czy kosztorysu nie przesądza też o tym że usługi te zostały wykonane przez podmioty w nich wykazane.

Pismem z 10 października 2016 r. skarżąca wniosła odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji z 07 września 2016 r. wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania względnie zaś o uchylenie decyzji w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

I) przepisów postępowania mających wpływ na treść decyzji, tj.:

1) art. 120, art. 121, art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. przez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w szczególności poprzez:

a) brak przesłuchania D. D. na okoliczność wykonywania przez niego jako podwykonawcy usług transportowych;

b) brak zwrócenia się do "F(3)" sp. z o.o. czy D. D. pracował w tej firmie we wcześniejszym okresie niż wskazany przez organ okres od VII do XII 2009 r., jak również brak zwrócenia się czy osoba ta była zatrudniona na podstawie innego stosunku prawnego niż umowa o pracę;

c) brak zwrócenia się do innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą pod firmą "[...]" celem ustalenia czy D. D. był u nich zatrudniony, bowiem brak uzyskania pozwolenia na pracę nie może stanowić o niewykonaniu usług transportowych na rzecz skarżącej;

2) art. 120, art. 121, art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. przez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w szczególności poprzez:

a) brak zwrócenia się o pomoc prawną do odpowiedniego organu na terytorium Niemiec celem sprawdzenia, czy "F(4)" dokonała dostawy towaru odzieży na rzecz C. C., który następnie odsprzedał odzież na rzecz A. A.;

b) brak zwrócenia się o pomoc prawną do odpowiedniego organu na terytorium Niemiec celem przesłuchania osób z firmy "F(4)";

c) brak przesłuchania B. B. i przedstawienia mu do potwierdzenia faktu, czy zawierał umowę przewozu z 28 stycznia 2008 r.;

d) powoływanie się przez organ na fakty ustalone za okres działalności styczeń - marzec 2008 r., podczas gdy przedmiotowe postępowanie dotyczy okresu lipiec - listopada 2009 r., a organ nie przeprowadził kompleksowego postępowania za ten okres tylko przywołał fakty i dowody dotyczące okres działalności styczeń - marzec 2008 r., co nie może stanowić w żądnym wypadku podstawy wydania decyzji, co w konsekwencji doprowadziło do niezasadnego naliczenia nadwyżki podatku należnego nad naliczonym za miesiące wskazane w decyzji;

3) art. 120, art. 121, art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. poprzez całkowicie błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na przyjęciu, że z powodu faktu, że B. B. był skazany prawomocnym wyrokiem za czyny w okresie styczeń - marzec 2008 r., bezzasadnie uznano, że w zakresie jego działalności za okres lipiec - listopad 2009 r. B. B. również popełnił przestępstwo, które nie zostało stwierdzone prawomocnym wyrokiem, co w konsekwencji doprowadziło organ do błędnego przekonania na podstawie niepotwierdzonego stanu faktycznego przez żaden organ, iż B. B. wystawiał faktury na niewykonane usługi, co spowodowało niezasadne naliczenie stronie podatku od towarów i usług;

4) art. 120, art. 121, art. 122, art. 181, art. 187 § 1 oraz art. 198 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w szczególności poprzez brak przeprowadzenia oględzin wyremontowanych przez stronę pomieszczeń o co strona wnosiła;

5) art. 193 § 4 O.p. poprzez błędne zastosowanie i uznanie, że księgi podatkowe strony są nierzetelne i nie mogą stanowić dowodu w sprawie jedynie z powodu faktu, iż inne podmioty w obrocie gospodarczym posiadały nierzetelne księgi podatkowej, podczas gdy strona prowadziła księgi podatkowe z należytą starannością zgodnie z dokonywanymi rzeczywistymi transakcjami;

II) przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) ustawy o VAT poprzez błędne zastosowanie tego przepisu polegające na określeniu, iż strona nie jest uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur na usługi transportowe i zakupu odzieży z Niemiec z uwagi na twierdzenia organu o niewykonaniu tych czynności, podczas gdy prawidłowa analiza zebranego materiału dowodowego jednoznacznie wskazuje, że transport był wykonany, a odzież została dostarczona z Niemiec do strony, co uprawniało stronę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur;

2) art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. nr 155 poz. 1095 ze zm. – dalej: "u.s.d.g.") poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż wszystkie transakcje pomiędzy przedsiębiorcami powinny być dokonywane za pośrednictwem rachunku bankowego, podczas gdy zgodnie z tym przepisem za pośrednictwem rachunku bankowego mają być wykonywanie transakcje, których wartość przekracza 15.000 EUR, co doprowadziło do odmowy wiarygodności zeznaniom strony i do błędnego przekonania przez organ, że na rzecz strony nie były wykonane usługi transportów bo płatności realizowane były gotówką zamiast za pośrednictwem rachunku bankowej.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w P. decyzją z 14 września 2018 r., nr [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji z 07 września 2016 r. w części określającej nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym za okres od lipca do września 2019 r. orzekając w tym zakresie co do istoty oraz utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji w pozostałym zakresie. Uzasadniając decyzję organ drugiej instancji w kontekście przedawnienia wskazał, że w związku z postanowieniem z 18 listopada 2014 r. o wszczęciu dochodzenia doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. O powyższym skarżąca została powiadomiona 09 grudnia 2014 r. Zaznaczył także, że 02 lutego 2015 r. skierowano do SR w M(1) wniosek o wpis hipoteki przymusowej. Wpisu w tym zakresie dokonano 12 marca 2015 r. Z uwagi na powyższe stwierdził, że w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Powołując się na art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT organ odwoławczy wskazał, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. W razie wystawienia faktury przy braku czynności podlegającej opodatkowaniu konieczne jest odmówienia prawa do odliczenia. W sytuacji takiej nie ma konieczności wykazywania okoliczności świadczących o tym, że odbiorca faktury wiedział lub powinien wiedzieć o tym, że dana czynność wiąże się z oszustwem.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że organ pierwszej instancji nie zrealizował w pełni zaleceń zawartych w decyzji z 27 października 2015 r. poprzez niepodjęcia próby przesłuchania F(4) na okoliczność wykonywania usług transportowych. Nie zwrócił się również do innych niż "F(3)" sp. z o.o., podmiotów prowadzących działalność pod firmą "[...]" celem ustalenia gdzie i czy w ogóle zatrudniano F(4). W sprawie są dowody (wskazane na stronie 27 decyzji), z których wynika, że B. B. za pośrednictwem F(4) zrealizował usługi transportowe w 2009 r. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji nie wskazał powodów niedania im wiary. W decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M(2) z 23 lutego 2015 r., wydanej względem B. B. stwierdzono, że przeprowadzone przez ten organ czynności sprawdzające potwierdziły faktyczne wykonanie usług. Część z nich została wykonana przez samego B. B. część zaś przez pracownika – F(4). W omawianej decyzji stwierdzono, że B. B. faktycznie wykonał usługi udokumentowane wystawionymi fakturami sprzedaży z uwagi na co nie kwestionowano podatku należnego. W ocenie organu drugiej instancji Naczelnik Urzędu Skarbowego w M(1) zaniechał zebrania kompletnego materiału dowodowego ograniczając swoje czynności jedynie do ustaleń potwierdzających założenie o niewykonaniu spornych usług na rzecz skarżącej przez B. B.. Rozpatrując materiał dowodowy skupił się na tej jego części, która potwierdzała tezę organu. Nie odniósł się bądź też uczynił to skrótowo do dowodów niepotwierdzających tej tezy. W ocenie Dyrektora w kwestii wykonania przez "F(1)" B. B. usług transportowych istnieją niedające się usunąć wątpliwości. W sprawie nie zostały zebrane dowody umożliwiające podważenie prawomocnej i ostatecznej decyzji w której stwierdzono faktyczne ich wykonanie przez B. B. za pośrednictwem F(4). W konsekwencji organ odwoławczy przyjął, że skarżącej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez "F(1)" B. B..

W odniesieniu do faktur wystawionych przez "F(2)" C. C. organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji o braku prawa skarżącej do odliczenia wynikającego z nich podatku naliczonego. W tym kontekście powołał się na ustalenia opisane w protokole kontroli podatkowej przeprowadzonej względem omawianego kontrahenta, protokoły z czynności sprawdzających dostawców "F(2)" C. C., protokół z przesłuchania wskazanej osoby, protokół z przesłuchania skarżącej, decyzję określającą C. C. podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT oraz wyrok SR w M(2) z 18 grudnia 2012 r., [...] skazujący omawianego kontrahenta m. in. za wystawienie w okresie od 3 lipca 2009 r. do 18 grudnia 2009 r. w nierzetelny sposób na rzecz skarżącej faktur nieodzwierciedlających obrotu gospodarczego. Podzielił pogląd organu pierwszej instancji odnośnie tego, że skarżąca wykorzystując faktury wystawione przez "F(2)" C. C. nie działała w dobrej wierze. Zwrócił uwagę na brak działań weryfikacyjnych jak i stosowanie znacznych uproszczeń procedur związanych ze świadczeniem usług.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 198 O.p. organ odwoławczy zaznaczył, że nie podziela stanowiska Naczelnika w kwestii odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez "F(1)" B. B.. Natomiast w pozostałym zakresie uznał , że zebrane w sprawie dowody były wystarczające dla rozstrzygnięcia. Ocenił, że bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy pozostają zarzuty niezwrócenia się o pomoc prawną do niemieckich władz skarbowych celem sprawdzenia czy "F(4)" dokonała dostawy towaru odzieży na rzecz C. C. oraz przesłuchania osób z "F(4)". W kontekście zarzutu podnoszącego nieprzeprowadzenie oględzin wyremontowanych przez skarżącą pomieszczeń wskazał, że zebrany w sprawie materiał nie pozwala na przyjęcie, że usługi remontowe na rzecz skarżącej zostały wykonane przez rzekomych podwykonawców C. C..

Pismem z 02 listopada 2018 r. skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła skargę na omówioną powyżej decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. z 14 września 2018 r. W skardze wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części w jakiej została utrzymana w mocy decyzja organu pierwszej instancji z 07 września 2016 r. Ponadto wniosła o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przewidzianych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

I) naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na treść decyzji, tj.:

1) art. 120, art. 121, art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. przez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w szczególności poprzez:

a) brak zwrócenia się o pomoc prawną do odpowiedniego organu na terytorium Niemiec celem sprawdzenia, czy firma "F(4)" dokonała dostawy towaru odzieży na rzecz C. C., który odsprzedał odzież na rzecz skarżącej;

b) brak odniesienia się przez organ w decyzji do zarzutu określonego w punkcie a) powyżej, podniesionego również w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji;

c) brak przesłuchania osób z firmy "F(4)" na okoliczność sprzedaży towaru na rzecz C. C.;

d) brak uwzględnienia przez organ, że u skarżącej prowadzono kontrole związane z zakupem towarów bezpośrednio od "F(4)" i nie zakwestionowano żadnej transakcji, a skarżąca nawiązała stałą współpracę z tym podmiotem po transakcji nabycia odzieży wojskowej od C. C.;

e) powoływanie się przez organ na fakty ustalone za okres działalności styczeń – marzec 2008 r., podczas gdy postępowanie dotyczy okresu lipiec – listopada 2009 r., a organ nie przeprowadził postępowania za ten okres tylko przywołał fakty i dowody dotyczące okres działalności styczeń - marzec 2008 r., co nie może stanowić podstawy wydania decyzji;

co w konsekwencji doprowadziło do niezasadnego naliczenia nadwyżki podatku należnego nad naliczonym za miesiące wskazane w decyzji;

2) art. 120, art. 121, art. 122, art. 181, art. 187 § 1 oraz art. 198 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w szczególności poprzez brak przeprowadzenia oględzin wyremontowanych przez skarżącą pomieszczeń pomimo składnia wniosków o ich przeprowadzenie;

3) art. 193 § 4 O.p. poprzez błędne zastosowanie i uznanie, że księgi podatkowe skarżącej są nierzetelne i nie mogą stanowić dowodu w sprawie jedynie z powodu faktu, iż inne podmioty w obrocie gospodarczym posiadały nierzetelne księgi podatkowej, podczas gdy skarżąca prowadziła księgi podatkowe w sposób rzetelny z należytą starannością zgodnie z dokonywanymi rzeczywistymi transakcjami;

II) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o PTU poprzez błędne zastosowanie tych przepisów polegające na określeniu, iż skarżąca nie jest uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur na usługi transportowe oraz zakupu odzieży z Niemiec z uwagi na twierdzenia organu o niewykonaniu tych czynności, podczas gdy prawidłowa analiza zebranego materiału dowodowego jednoznacznie wskazuje, że usługi transportowe były wykonany. Także odzież została dostarczona z Niemiec do skarżącej, co uprawniało skarżącą do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur;

2) art. 22 ust. 1 u.s.d.g. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wszystkie transakcje pomiędzy przedsiębiorcami powinny być dokonywane za pośrednictwem rachunku bankowego, podczas gdy zgodnie z tym przepisem za pośrednictwem rachunku bankowego mają być wykonywanie transakcje, których wartość przekracza 15.000 EUR, co doprowadziło do odmowy przyznania wiarygodności zeznaniom skarżącej i do błędnego przekonania przez organ, że na rzecz skarżącej nie były wykonane usługi transportowe bo niektóre płatności realizowane były gotówką zamiast za pośrednictwem rachunku bankowego;

3) art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w zw. z art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE nr 347 poz. 1 ze zm. – dalej: "dyrektywa 112) w świetle art. 2 Konstytucji oraz art. 1 protokołu nr 1 do Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności (Dz. U. z 1993 r., nr 61, poz. 284), poprzez uznanie, że wystąpiły podstawy do odmowy skorzystania przez skarżącą z prawa do odliczenia podatku naliczonego, w sytuacji gdy na rzecz skarżącej zostały wykonane przedmiotowe usługi a faktury dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, co zgodnie z obowiązującymi przepisami i orzecznictwem unijnym - nie można wyciągać dla podatnika negatywnych konsekwencji;

4) art. 8, art. 10 oraz art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. poz. 646 ze zm. – dalej: "u.p.p.") poprzez ich niezastosowanie w zakresie faktur wystawionych skarżącej przez C. C. i rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości na niekorzyść skarżącej oraz czynienie wobec niej negatywnych zarzutów z okoliczności, które w obliczu prawa nie są zabronione, co naruszyło zasadę pogłębiania zaufania obywatela do Państwa i stanowionego przez nie prawa.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w P. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest uprawnienie skarżącej do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez "F(2) C. C.. W ocenie organów faktury te są nierzetelne, nie potwierdzają faktycznie wykonanych usług budowlanych, transportowych, a także zakupu odzieży wojskowej. Skarżąca kwestionują powyższe stanowisko.

Sąd niezależnie od zarzutów skargi w pierwszej kolejności odnosi się do kwestii przedawnienia spornego zobowiązania podatkowego. Nie może budzić wątpliwości, że w sprawie wystąpiły okoliczności skutkujące zawieszeniem biegu terminu przedawnienia. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Mając na uwadze termin płatności podatku od towarów i usług wskazany w art. 103 ust. 1 ustawy o PTU, należy stwierdzić, że zasadniczy termin przedawnienia spornego zobowiązania podatkowego upływał z 31 grudnia 2014 r. Zgodnie jednak z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Aktualna treść przytoczonego przepisu jest skutkiem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r., P 30/11 [dostępny pod adresem: http://ipo.trybunal.gov.pl]. W powołanym wyroku orzeczono, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p., w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji RP. TK stwierdził, że warunkiem konstytucyjności przepisów przewidujących zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest taka ich interpretacja, która dla skuteczności owego zawieszenia wymaga, by po stronie podatnika istniała świadomość, że jego zobowiązanie podatkowe nie ulegnie przedawnieniu w podstawowym okresie przedawnienia wynikającym z art. 70 § 1 O.p. Z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Celem realizacji obowiązku powiadomienia podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego dodano do O.p. art. 70c. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

W niniejszej sprawie 18 listopada 2014 r. zostało wszczęto przeciwko skarżącej dochodzenie o popełnienie czynu polegającego na odliczeniu podatku naliczonego z faktur niepotwierdzających rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Zawiadomienie, o którym mowa w art. 70c O.p. zostało doręczone skarżącej 09 grudnia 2014 r. Natomiast 22 grudnia 2014 r. nastąpiło przedstawienia skarżącej zarzutu przestępstwa skarbowego wiążącego się z niewykonaniem spornego zobowiązania podatkowego. Z uwagi na powyższe możliwe jest odniesienie się przez sąd do meritum sporu.

W świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT , w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...). Celem spełnienia materialnych przesłanek powstania omawianego prawa konieczne jest spełnienie trzech warunków. Po pierwsze podmiot dostarczający towar lub świadczący usługę musi działać w charakterze podatnika VAT. Po drugie towary lub usługi będące podstawą prawa do odliczenia muszą być wykorzystywane przez podatnika na późniejszym etapie obrotu na potrzeby jego własnych czynności opodatkowanych. Po trzecie – co najistotniejsze w kontekście tzw. pustych faktur – towary bądź usługi muszą zostać dostarczone lub wykonane przez innego podatnika znajdującego się na wcześniejszym etapie obrotu [por. wyrok TS z 22 października 2015 r., C-277/14 pkt 28 oraz powołane tam orzecznictwo – orzeczenia TS dostępne pod adresem: curia.europa.eu]. Warunkiem formalnym realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego jest posiadanie faktury. W orzecznictwie TS wskazuje się, że usługobiorcy przysługuje prawo do odliczenia, nawet jeżeli usługodawca jest podatnikiem, który nie został zarejestrowany dla celów podatku VAT, jeżeli faktury dotyczące wyświadczonych usług zawierają wszystkie informacje wymagane przez art. 226 dyrektywy 112, a zwłaszcza te, które konieczne są dla ustalenia tożsamości osoby, która wystawiła te faktury, oraz rodzaju wykonanych usług [tak: wyrok TS z 06 września 2012 r., C-324/11 pkt 32].

Gdy transakcja stanowiąca podstawę odliczenia została dokonana, a dokumentująca ją faktura zawiera wszelkie wymagane przepisami prawa informacje, podatnikowi można odmówić prawa do odliczenia wyłącznie w razie udowodnienia, na podstawie obiektywnych przesłanek, że transakcje te wiążą się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu [por. wyrok TS z 21 czerwca 2012 r., C-80/11 pkt 44 i 45]. Brak dostawy towaru lub świadczenia usługi wyklucza a limine uprawnienie podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nieistniejące zdarzenia. Wyraz powyższej zasady stanowi brzmienie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy: wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne: stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Przepis ten stanowi emanację zasady, w świetle której jedynie na skutek dokonania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może dojść do powstania uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tego rodzaju czynności. W przypadku gdy do takich czynności nie doszło, to wystawiona faktura nieodzwierciedlająca rzeczywistości nie może sama w sobie stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego, gdyż na skutek niedokonania czynności podlegającej opodatkowaniu na wcześniejszym etapie obrotu w ogóle nie doszło do powstania podatku należnego, który mógłby następnie stanowić podatek naliczony. W orzecznictwie wskazuje się, że tylko w razie spełnienia materialnych i formalnych przesłanek prawa do odliczenia należy badać należytą staranność podatnika (tzw. dobrą wiarę) [tak: wyrok NSA z 20 czerwca 2017 r., I FSK 1495/15]. Również w orzecznictwie TS dobitnie wskazuje się, że w sytuacji braku rzeczywistej dostawy towarów lub rzeczywistego świadczenia usług nie może powstać żadne prawo do odliczenia [tak: wyrok TS z 27 czerwca 2018 r., C-459/17 i C-460/17, pkt 36 i 37]. Rozwijając ten wątek należy wskazać, że prawo do odliczenia zafakturowanego podatku VAT związane jest zasadniczo z faktyczną realizacją czynności podlegającej opodatkowaniu, a korzystanie z tego prawa nie obejmuje podatku VAT, który jest należny, na podstawie art. 203 dyrektywy 112, wyłącznie ze względu na to, że został on wyszczególniony na fakturze [tak: wyrok TS z 31 stycznia 2013 r., C-643/11 pkt 34]. Odpowiednikiem powołanego ostatnio przepisu na gruncie ustawy o VAT jest art. 108 ust. 1, zgodnie z którym w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Obowiązek uiszczenia podatku na podstawie przytoczonego przepisu nie jest związany z czynnościami opodatkowanymi (wskazanymi w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT . W sytuacji jednak gdy stanowiąca podstawę do odliczenia transakcja została zrealizowana, a podatnik posiada dokumentującą to zdarzenie fakturę podatnikowi można odmówić prawa do odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w razie udowodnienia, że wiedział on lub też przy dochowaniu należytej staranności winien był wiedzieć, że stanowiące podstawę odliczenia transakcję wiążą się z nadużyciem.

Sąd za niezasługujące na uwzględnienie uznał zarzuty skargi kwestionujące ustalenia faktyczne organu. Uznając trafnie sporne faktury za nierzetelne, niedokumentujące faktycznie zrealizowanych czynności Dyrektor oparł się m. in. na prawomocnym wyroku nakazowym Sądu Rejonowego w M(2) z 18 grudnia 2012 r., [...]. Na mocy omawianego wyroku kontrahent skarżącej C. C. został uznany winnym tego, że prowadząc działalność gospodarczą pod firmą "F(2) C. C." w okresie od 03 lipca 2009 r. do 18 grudnia 2009 r. wystawił w nierzetelny sposób m. in. sporne faktury ( które zostały wymienione wprost w wyroku w opisie przypisanego skarżącemu czynu).

W kontekście omawianego wyroku orzeczenia istotny jest art. 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm. – dalej: "p.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Adresatami tego przepisu są pośrednio organy administracji publicznej, zaś sąd nie może czynić tym organom zarzutów naruszenia przepisów o przebiegu i wynikach postępowania dowodowego w sytuacji, gdy organy te przyjmują za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia zgodne z tymi, które zadecydowały o wydaniu wyroku skazującego za przestępstwo. Sąd zatem będzie musiał uznać za błędne ustalenia organów jedynie w sytuacji, gdy nie będą one korespondowały z zasadą związania ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego [por. wyrok NSA z 04 grudnia 2012 r., II OSK 2256/12]. W niniejszej sprawie ustalenia faktyczne organu przyjęte za podstawę wydania zaskarżonej decyzji w pełni odpowiadają ustaleniom wynikającym z powołanego powyżej wyroku sądu karnego.

Mając powyższe na uwadze sąd stwierdza, że zamierzonego przez skarżącą skutku nie mogły wywrzeć zarzuty naruszenia art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 193 § 4 oraz art. 198 O.p. jak i zarzut naruszenia art. 8, art. 10 oraz art. 12 u.p.p. Jeżeli bowiem kontrahent skarżącej został skazany na przestępstwo polegające na wystawieniu m.in. na jej rzecz nierzetelnych faktur, nieodzwierciedlających obrotu gospodarczego, a wyrok o tym stanowiący jako prawomocny funkcjonuje w obiegu prawnym, to oznacza to, że podmiot ten nie dostarczył skarżącej wskazanych w tych fakturach towarów. Skutki tego wyroku odnoszą się także do skarżącej na płaszczyźnie podatkowej, jako strony tej samej czynności faktycznej, polegającej na wykazaniu w fakturach czynności, które nie miały miejsca [tak: wyrok NSA z 30 kwietnia 2018 r., I FSK 1010/16]. Mając na uwadze wyrok Sądu Rejonowego w M(2) z 18 grudnia 2012 r., [...] organy obu instancji były uprawnione do przyjęcia, że sporne faktury nie odzwierciedlają obrotu gospodarczego i jako takie nie rodzą prawa do odliczenia podatku naliczonego. W tego rodzaju sytuacji kierując się dokonaną powyżej wykładnią prawa materialnego brak było obowiązku badania dobrej bądź złej wiary skarżącej. Sąd administracyjny będąc na zasadzie art. 11 p.p.s.a. związany ustaleniami prawomocnego, skazującego wyroku sądu karnego nie może zakwestionować stanowiska organu pozbawiającego skarżącą prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur.

Z uwagi na powyższe jako niemogące wywrzeć wpływu na wynik sprawy sąd uznał zarzut niewystąpienia z wnioskiem do niemieckich władz skarbowych o udzielenie pomocy prawnej celem ustalenia czy doszło do dostaw odzieży z "F(4)" na rzecz C. C.. Sąd nie podziela również zarzutu nieodniesienia się przez Dyrektora w kwestii niezwrócenia się do niemieckich władz skarbowych z wnioskiem o udzielenie pomocy prawnej. Organ zasadnie uznał ten zarzut odwołania za niemający wpływu na rozstrzygnięcie. Z analogicznych powodów za niemogący wywrzeć wpływu na wynik sprawy uznał zarzut nieprzeprowadzenia dowodu z oględzin wyremontowanych pomieszczeń.

Niezależnie od powyższego należy dodatkowo wskazuje, że z zeznań C. C. z 08 czerwca 2011 r. wynika m. in., że nie posiadał on w 2009 r. żadnego sprzętu do wykonywania działalności gospodarczej. Omawiany kontrahent w toku przesłuchania nie był również w stanie udzielić odpowiedzi na pytania na czym polegały świadczone przez niego na rzecz skarżącej usługi bądź dostawy towarów. W toku czynności sprawdzających przeprowadzonych względem kontrahentów "F(2)" C. C. żaden z rzekomych podwykonawców nie potwierdził wystawienia faktur na rzecz omawianego kontrahenta skarżącej, jak i faktu samej współpracy z nim. Trafnie organy podatkowe zwróciły uwagę, że szata graficzna faktur okazanych przez C. C. różni się od faktur znajdujących się u rzekomych podwykonawców. Wszystkie faktury dokumentujące usługi podwykonawcze wystawiono przy pomocy programu "[...]" znajdującego się w posiadaniu C. C.. Żaden z podwykonawców omawianego kontrahenta nie korzystał z tego programu. C. C. poza fakturami nie posiadał żadnych dokumentów świadczących o wykonaniu usług przed podwykonawców. Szczególnie istotne, względem omawianego kontrahenta została wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w M(2) decyzja z 24 stycznia 2012r., nr [...]. Mocą tej decyzji określono wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu wystawienia m. in. faktur na rzecz skarżącej.

W opinii sądu zaskarżona decyzja nie narusza regulacji zawartych w art. 8, art. 10 oraz art. 12 u.p.p. Powołane przepisy znajdują zastosowanie jedynie do niedających się usunąć wątpliwości, które w niniejszej sprawie nie wystąpiły z uwagi na zebranie obszernego materiału dowodowego nie pozostawiającego wątpliwości co do okoliczności istotnych z punktu widzenia pozbawienia skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Mimo braku obowiązku wykazywania złej wiary skarżącej, zdaniem sądu organ prawidłowo zwrócił uwagę na stosowanie przez skarżącą uproszczeń związanych ze świadczeniem spornych usług takich jak: realizacja zamówień na telefon, nieweryfikowanie faktur, niesporządzanie listów przewozowych jak i innych dokumentów potwierdzających odbiór towarów. Trafnie wskazał również, że za protokół odbioru prac nie można uznać dokumentu ograniczającego się do stwierdzenia wykonania prac zgodnie z ustaleniami i kosztorysem. Zasadnie zwrócono uwagę, że skarżąca nie poznała żadnego z pracowników firmy jej kontrahenta, nie weryfikowała nabytego towaru jak i efektu świadczonych usług, płacąc wysokie kwoty nieznanym osobom. Płatności następowały w formie gotówkowej do rąk bliżej nieokreślonych osób. Powołanych przez skarżącą przelewów nie można przy tym powiązać z żadnymi zdarzeniami gospodarczymi. Faktury opłacane w formie gotówkowej opiewały na wartości większe niż powołane przez skarżącą wpłaty na konta bankowe. Omawiając zeznania skarżącej z 25 października 2012 r. trafnie organ ocenił je jako ogólnikowe, niekonsekwentne. Skarżąca nie była w stanie wskazać dokładnych okoliczności nawiązania współpracy ze spornym kontrahentem. Nie posiadała również wiedzy czy przy wykonywaniu usług obecny był C. C.. Nie pamiętała dokładnie dat rozpoczęcia i zakończenia prac budowlanych oraz tego ile dni wykonywano prace. Nie posiadała wiedzy co do okoliczności towarzyszących ich realizacji. Skarżąca nie wiedziała kto kierował pracami remontowymi, gdzie znajdowała się baza noclegowa pracowników, jakim samochodem przyjeżdżała ekipa budowlana.

Sąd uznał za nietrafny zarzut naruszenia art. 22 ust. 1 u.s.d.g. Zgodnie z tym przepisem, dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy: stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz (pkt 1) jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji (pkt 2). Treść przytoczonego przepisu nie pozostawia wątpliwości co do tego, że obowiązek dokonywania lub przyjmowania płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą za pośrednictwem rachunku bankowego aktualizuje się w każdym przypadku gdy stroną transakcji jest inny przedsiębiorca. W tego rodzaju sytuacji obowiązek rozliczania transakcji za pośrednictwem rachunku bankowego nie jest, wbrew twierdzeniom skargi uzależniony od jej wartości.

Podsumowując rozważania w powyższym zakresie sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja wbrew zarzutom skargi odpowiada prawu. Z uwagi na związanie sądu administracyjnego ustaleniami prawomocnego wyroku karnego zamierzonego przez skarżącą skutku nie mogły odnieść zarzuty skargi kwestionujące ustalenia faktyczne. Za bezzasadne sąd uznał również zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. W sprawie został zebrany wystarczający materiał dowodowy, pozwalający na niebudzące wątpliwości pozbawienie skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur.

Mając powyższe na uwadze sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.