Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 2024/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2004-03-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Powołane przepisy: article: art. 53 par. 1 i 4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a"
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (spr.), Asesor WSA Nadzieja Karczmarczyk, Sędzia WSA Alicja Polańska, Protokolant Joanna Zienkowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lutego 2004 r. sprawy ze skargi "C." S. A. z siedzibą w G. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie opłaty sankcyjnej I. u c h y l a zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej z dnia [...] r., Nr [...] II. z a s ą d z a od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej na podstawie art. 24, ust. 2, pkt. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o kontroli skarbowej /tekst jen. Dz. U. z 1999 r. Nr 54, poz. 572/ w związku z art. 21 § 4, art. 51 § 1, art. 207 i 341 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137 poz. 926/, art. 4 ust. 1, 4, 5, 6 , art. 10 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 26 sierpnia 1994 r. o regulacji rynku cukru i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym /Dz. U. Nr 98 poz. 473 ze zm./ określił dla Cukrowni "C." Spółce Akcyjnej z siedzibą w G. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł z tytułu opłaty sankcyjnej w wysokości 100 % wartości sprzedanego cukru liczonej według ceny minimalnej za wprowadzenie do obrotu na rynku krajowym w okresie [...] r. – [...] r. cukru w ilości [...] kg po cenie niższej niż cena minimalna oraz wysokość zaległości podatkowej z tytułu opłaty sankcyjnej w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu decyzji organ ten wskazał, że w okresie od [...] r. o [...] r. przeprowadzono postępowanie kontrolne na podstawie upoważnienia Nr [...] z dnia [...] r. w zakresie przestrzegania przepisów ustawy z 26 sierpnia 1994 r. o regulacji rynku cukru i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym ze szczególnym uwzględnieniem prawidłowości stosowania cen zbytu cukru w 1998 r. i I półroczu 1999 r., a następnie w okresie od [...] r. - do [...] r. ponowne postępowanie kontrolne w związku ze skierowaniem sprawy do ponownego rozpatrzenia decyzją Izby Skarbowej Nr [...] z dnia [...] r.

Rozporządzenie Rady Ministrów z 30 lipca 1998 r. w sprawie ustalenia dla producentów cukru minimalnej ceny zbytu cukru na rynku krajowym /Dz. U. Nr 98, poz. 619/ wydane na podstawie art. 10 ustawy z 26 sierpnia 1994 r. o regulacji rynku cukru i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym /Dz. U. Nr 98, poz. 4732 ze zm./ zobowiązywało Cukrownię do sprzedaży wyprodukowanego cukru po cenie nie mniejszej niż 1,71 zł/kg. Sprzedaż cukru poniżej ceny minimalnej zagrożone jest na podstawie art. 10 ust. 3 ustawy o regulacji rynku cukru zastosowaniem sankcji w wysokości 100 % wartości sprzedanego cukru, liczonego wg ceny minimalnej. Cukrownia w roku obrotowym 1998/1999 dokonywała sprzedaży cukru do odbiorców krajowych, udzielając im prowizji. Z większością tych odbiorców zawarto pisemne umowy, a następnie aneksy zmieniające warunki umów.

W umowach tych ustalono cenę zbytu cukru /netto/ na poziomie nie niższym niż cena minimalna (1,71 zł/kg) oraz doliczono podatek VAT i 2 % dopłaty do eksportu na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z 22 grudnia 1998 r. w sprawie określenia wysokości opłat przeznaczonych na dopłaty do eksportu cukru oraz zasad stosowania dopłat do cukru wyeksportowanego w ramach kwoty B w 1999 r. /Dz. U. Nr 162, poz. 1132/. Regułą było, że już w dniu następnym po podpisaniu umowy w aneksach ustalono "prowizję" za zakupienie przez odbiorcę minimalnej ilości cukru, która była ustalona indywidualnie dla każdego odbiorcy. Na przestrzeni stycznia – marca ilość minimalnego zakupu malała, a prowizje rosły. Zgodnie z warunkami tych umów nabywcy nie byli zobowiązani do świadczenia jakichkolwiek usług na rzecz Cukrowni. Warunki tych umów wg tego organu wskazują jednoznacznie, że udzielona przez Cukrownię prowizja była w rzeczywistości rabatem. Wystawianie przez nabywców cukru faktur "za prowizje" zamiast obniżać bezpośrednio cenę w fakturach sprzedaży wystawionych przez Cukrownię lub fakturach korygujących, wskazuje zdaniem tego organu na zamiar ominięcia przepisu dotyczącego ceny minimalnej i uniknięcia w związku z tym opłaty sankcyjnej przewidzianej w ustawie o regulacji rynku cukru /.../.

W odwołaniu od tej decyzji Cukrownia ,,C." wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania lub uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu zarzuciła naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisów art. 10 ust. 1 i 3 ustawy o regulacji rynku i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym oraz art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie całego materiału dowodowego. Podniosła również zarzut naruszenia art. 210 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nienależyte uzasadnienie faktyczne i prawne zaskarżonej decyzji. Zdaniem Cukrowni kontrolę prowadzono z założeniem, że wystawiane faktury marketingowe były fikcją, ponieważ takie działania nie były podejmowane. Cukrownia przedstawiała konkretne podjęte działania marketingowe, jednakże działania te nie zostały zaliczone do usług marketingowych. Przy tak ograniczonym materiale dowodowym postawienie tezy, że działania Cukrowni miały na celu obejście prawa w świetle art. 58 k. c. jest nieuzasadnione. Cukrownia dokonała bowiem sprzedaży cukru nie niżej, niż po cenie minimalnej. Świadczenie na rzecz Cukrowni usług marketingowych w żaden sposób nie może być uznane za działania skutkujące wprowadzeniem cukru na rynek krajowy poniżej ceny minimalnej. Inspektor bezzasadnie uznał, że warunki umów wiążące Cukrownię z podmiotami nabywającymi cukier są rabatami. Powołana umowa jak i wystawione faktury nie używają słowa rabat, a prowizja. Natomiast Słownik Języka Polskiego PWN Warszawa 1999 r. przy określeniu słowa prowizja podaje następującą definicję "procentowe wynagrodzenie za pośrednictwo jakiejś transakcji handlowej": Nie ma zatem mowy o rabacie, a skoro było to wynagrodzenie to faktury były wystawiane prawidłowo. Prowizja jako taka może być przedmiotem odrębnej umowy handlowej. Usługi prowizyjne były świadczone na podstawie odrębnych umów i udokumentowane odrębnymi fakturami, niezależnymi od faktur za cukier. W żadnym przypadku niedopuszczalne byłoby w świetle obowiązujących przepisów traktowanie prowizji jako rabatu ze skutkiem pomniejszenia należnej sumy w fakturze za cukier.

Ponadto Cukrownia wskazała, iż kontrola prowadzona przez dziewięć miesięcy została zakończona wynikiem kontroli z dnia [...] r., w którym nie zarzucono naruszenia przepisów ustawy o regulacji rynku cukru i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym. Następnie Inspektor postanowieniem z dnia [...] r. rozszerzył jej zakres i wydał decyzję stwierdzającą naruszenie tej ustawy. Zdaniem Cukrowni Inspektor nie miał uprawnienia do wydania decyzji w sprawach objętych wcześniej zakresem kontroli, co do których nie wydał decyzji lecz wynik kontroli, a co najmniej nie mógł tego uczynić bez uzyskania nowego upoważnienia. Organ kontrolujący nie może bowiem wzruszyć wydanego przez siebie wyniku kontroli. Wynik kontroli jest równorzędną do decyzji formą zakończenia postępowania kontrolnego. Nie ulega wątpliwości, że po wydaniu decyzji postępowanie kontrolne w zakresie objętym decyzją nie może być prowadzone, chyba że wskutek uchylenia decyzji w trybie określonym przepisami prawa sprawa zostanie przekazana do ponownego rozpatrzenia. Wynik kontroli jest tak samo jak decyzja zwieńczeniem wszystkich czynności postępowania kontrolnego, a zatem po jego wydaniu. postępowanie kontrolne nie może być prowadzone. W przypadku, gdy Inspektor chce ponownie przeprowadzić postępowanie kontrolne w zakresie, w którym uprzednio wydano wynik kontroli konieczne jest uzyskanie nowego upoważnienia. Oznacza to, iż decyzja ta została wydana w wyniku postępowania kontrolnego prowadzonego bez wymaganego upoważnienia do przeprowadzenia kontroli, co zgodnie z art. 14 ustawy o kontroli skarbowej skutkuje nieważnością postępowania, a co za tym idzie uchyleniem zaskarżonej decyzji.

Wg odwołującej decyzja określająca opłatę sankcyjną za grudzień 1998 r. została wydana bez podstawy prawnej, gdyż w dniu wydania decyzji, tj. [...] r. upłynął już trzyletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] r., Nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a" w związku z art. 341 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm./, art. 10 ust. 1 i 3 w związku z art. 4 ust. 6 ustawy z 26 sierpnia 1994 r. o regulacji rynku cukru i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym /Dz. U. Nr 98, poz. 473 ze zm./ oraz rozrządzenia Rady Ministrów z 30 lipca 1998 r. w sprawie ustalenia dla producentów cukru minimalnej ceny zbytu cukru na rynku krajowym /Dz. U. Nr 98 poz. 619/ utrzymała w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ ten stwierdził, że zakwestionowane przez organ I instancji umowy nie warunkują "prowizji" od jakichkolwiek czynności pośrednictwa w transakcji handlowej, a jedynie od zakupienia określonej ilości cukru. Nawiązując do przepisów kodeksu cywilnego dotyczących umowy agencyjnej /art. 758 i n. kc/ organ ten wskazał, że zgodnie z art. 7581 § 2 kc prowizją jest wynagrodzenie, którego wysokość zależy do liczby lub od wartości zawartych umów. Prowizja jest więc wynagrodzeniem za określone działania, pośredniczenie przy zawieraniu transakcji handlowych. W sprawie tej zdaniem Izby Skarbowej kupujący cukier dostawał prowizję za to, że kupował cukier. Kupujący nie pośredniczył w żadnych transakcjach, nie podjął żadnego działania mającego na celu osiągnięcia przez Cukrownię korzyści zwiększających przychód. Udzielone przez Cukrownię "prowizje" spowodowały jedynie to, że kupujący cukier w ostatecznym rozliczeniu płacili za ten cukier cenę niższą od ceny minimalnej.

Określenie w umowie prowizji za zakup minimalnej ilości cukru miało więc wg Izby Skarbowej na celu tylko i wyłącznie obejście przepisów ustawy o regulacji rynku cukru i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym. Skoro Cukrownia wprowadziła na rynek krajowy cukier po cenie niższej o ceny minimalnej zobowiązana jest do wniesienia opłaty sankcyjnej określonej w art. 10 ust. 3 ustawy o regulacji rynku cukru.

Organ ten nie podzielił zarzutów odwołującej dotyczących umów marketingowych. Przy ustaleniu ilości sprzedanego cukru poniżej ceny minimalnej umów tych nie brano bowiem pod uwagę.

Według Izby Skarbowej bezzasadny jest także zarzut naruszenia art. 210 § 1 i § 4 oraz art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej. Decyzja organu I instancji zawiera ocenę stanu faktycznego w oparciu o obowiązujące przepisy prawa. Za bezpodstawny organ ten uznał zarzut strony dotyczący ponownego rozpatrywania sprawy w zakresie przestrzegania przepisów ustawy z 26 sierpnia 1994 r. o regulacji rynku cukru i przekształcenia własnościowych w przemyśle cukrowniczym objętym wynikiem kontroli, bez nowego upoważnienia. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego zostały wydane decyzje dotyczące straty podatkowej za 1998/91999, podatku od towarów i usług za okres od czerwca do października 1999 r. oraz został wydany wynik kontroli w zakresie przestrzegania ustawy o regulacji rynku cukru. W wyniku postępowania odwoławczego Izba Skarbowa uchyliła wydane przez Inspektora Kontroli Skarbowej decyzje w całości i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia. Wobec tego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej [...] r. przedłużył ważność upoważniania do przeprowadzenia postępowania kontrolnego przez Inspektora Kontroli Skarbowej. Ponowne postępowanie kontrolne zdaniem Izby Skarbowej było prowadzone na podstawie ważnego upoważnienia zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej /Dz. U. z 1999 r. Nr 54, poz. 572 ze zm./. Prowadząc postępowanie Inspektor Kontroli Skarbowej postanowieniem z [...] r. rozszerzył zakres kontroli o przestrzeganie przepisów dotyczących ustawy o regulacji rynku cukru i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym o rok 1999. Wynik kontroli z [...] r. wydany na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 2 zawierał wyłącznie ustalenia faktyczne w zakresie prowadzonego skupu buraków cukrowych, produkcji cukru, transakcji z firmą "H." z O. w zakresie węgla, rozliczeń z ZUS, zawieranych umów z kontrahentami i sposobu ich realizacji. Jedynie w przypadku transakcji z Cukrownią "P." Inspektor wypowiedział się na temat ewentualnej opłaty sankcyjnej. Jednakże w tym zakresie w ponownym postępowaniu nie naliczył opłaty sankcyjnej. Wydany wynik kontroli nie dotyczył przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnień bądź obowiązków wynikających z przepisów prawa. Jest on jednym z dokumentów sporządzonych w toku postępowania kontrolnego. Wydana decyzja dotycząca opłaty sankcyjnej nie wzrusza wydanego wyniku kontroli, jest ona niezależnym od wyniku kontroli aktem administracyjnym nakładającym obowiązek wniesienia opłaty sankcyjnej. Izba Skarbowa uznała również, że zarzut przedawnienia opłaty sankcyjnej za grudzień 1998 r. nie znajduje umocowania w obowiązujących przepisach prawa. Powołany przez Cukrownię 3-letni okres przedawnienia dotyczy, zgodnie z art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązania podatkowego, o którym mowa wart. 21 § 1 pkt 2, a więc zobowiązania podatkowego, które powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Natomiast w przedmiotowej sprawie Cukrownia zgodnie z przepisem art. 4 ust. 6 cyt. ustawy zobowiązana była do wniesienia, w terminie 14 dni od daty wprowadzenia cukru do obrotu, opłaty sankcyjnej bez wezwania, czyli zastosowanie ma w tym przypadku art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego, pełnomocnik skarżącej wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej zarzucił naruszenie art. 10 ust. 3 ustawy z 26 sierpnia 1994 r. o regulacji rynku cukru i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym /Dz. U. Nr 98, poz. 473 ze zm./, art. 21 § 3, art. 121, art. 122, art. 125 i art. 187 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm./, oraz art. 13, art. 14 i art. 24 ust. 2 pkt 2 ustawy z 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej /Dz. U. z 1999 r. Nr 54, poz. 572 ze zm./.

W uzasadnieniu skargi skarżąca powtórzyła argumentację zawartą w odwołaniu dodatkowo wskazując, że wynik kontroli jest równorzędną do decyzji formą zakończenia postępowania kontrolnego. W przypadku, gdy chce się ponownie przeprowadzić postępowanie kontrolne w zakresie, w którym uprzednio wydano wynik kontroli, konieczne jest co najmniej uzyskania nowego upoważniania do przeprowadzenia kontroli. Nie może być tu mowy o jakiejkolwiek kontynuacji poprzednio toczonego postępowania kontrolnego, gdyż tamto zostało zakończone wynikiem kontroli.

Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje:

Na wstępie wskazać należy, że stosownie do art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1271/ sprawy, w których skargi wniesione zostały do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Skarga jest zasadna zostały bowiem naruszone przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Stosownie do treści art. 13 ust. 1 ustawy z 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej /tj. Dz. U. z 1999 r. Nr 54, po. 572 ze zm./ postępowanie kontrolne z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1 wszczyna inspektor po okazaniu kontrolowanemu legitymacji służbowej i upoważnienia do przeprowadzenia kontroli, z równoczesnym doręczeniem zawiadomienia o wszczęciu postępowania kontrolnego. Do wszczęcia postępowania kontrolnego wymagane jest spełnienie następujących warunków: 1/ posiadanie przez kontrolującego upoważnienia do przeprowadzenia kontroli oraz 2/ pokazanie kontrolowanemu tegoż upoważnienia, 3/ równoczesne doręczenie zawiadomienia o wszczęciu postępowania kontrolnego. Wskazany wyżej przepis w ust. 3 i 4 określa jakie elementy powinno zawierać upoważnienie do przeprowadzenia kontroli oraz zawiadomienie o wszczęciu postępowania kontrolnego. Upoważnienie takie powinno zawierać imię i nazwisko inspektora, numer legitymacji służbowej inspektora, oznaczenie kontrolowanego, termin ważności upoważnienia. Zawiadomienie o wszczęciu postępowania kontrolnego powinno natomiast zawierać imię i nazwisko inspektora prowadzącego kontrolę, imiona i nazwiska pracowników jednostki organizacyjnej kontroli skarbowej wykonujących czynności kontrolne, przewidywany czas kontroli, miejsce prowadzenia kontroli, zakres kontroli, prawa i obowiązki kontrolowanego.

Po zgromadzeniu dokumentacji czynności kontrolnych i rozpatrzeniu zastrzeżeń kontrolowanego inspektor kontroli stosownie do treści art. 24 ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej wydaje: 1/ decyzję lub decyzje w rozumieniu ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137, póz. 926 ze zm./ - gdy ustalenia dotyczą podatków i innych należności budżetowych, których określanie lub ustalanie należy do właściwości urzędów skarbowych, 2/ wynik kontroli gdy ustalenia dotyczą nieprawidłowości innych niż wymienione w pkt 1 lub gdy nieprawidłowości nie stwierdzono. Postępowanie kontrolne ze względu na wskazany wyżej przepis kończy się bądź wydaniem decyzji w sytuacjach określonych w pkt 1, bądź wydaniem wyniku kontroli. Wynik kontroli jest więc drugą – obok decyzji - formą zakończenia postępowania kontrolnego (vide również Przegląd podatkowy 2000/4/30 "Zakończenie postępowania kontrolnego" J. Kulicki s. 30 in.).

Postępowanie kontrolne wobec skarżącej wszczęto [...] r. W tym dniu zawiadomiono skarżącą o jego wszczęciu określając zakres kontroli, czas kontroli. W zawiadomieniu tym zawarte były wszystkie elementy zawiadomienia określone w art. 13 ust. 4 ustawy o kontroli skarbowej. Zakresem kontroli objęto przestrzeganie przepisów ustawy z 26 sierpnia 1994 r. o regulacji rynku cukru i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym ze szczególnym uwzględnieniem prawidłowości stosowania cen zbytu cukru w 1998 r. i w I półroczu 1999. Z zawiadomienia tego wynika, że rozszerzono jej zakres o prawidłowość obliczenia i terminowości opłacania do ZUS składek na ubezpieczenie społeczne, rozliczenie wybranych transakcji obrotu węglem. Czas trwania kontroli jak wynika z tego zawiadomienia przedłużano kilkakrotnie ostatecznie do [...] r.

W związku z przeprowadzeniem postępowania kontrolnego Inspektor Kontroli Skarbowej wydał: 1/ decyzje dotyczące straty podatkowej za 1998/1999, podatku od towarów i usług za okres od czerwca do października 1999 r. oraz 2/ [...] r. wynik kontroli w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o regulacji rynku cukru. Decyzje w zakresie straty podatkowej oraz podatku od towarów i usług zostały zaskarżone przez Cukrownię. W wyniku odwołania Cukrowni, Izba Skarbowa uchyliła zaskarżone decyzji i przekazała sprawy do ponownego rozpoznania. Inspektor Kontroli Skarbowej w związku z uchybieniem spraw w zakresie podatków dokonał zmiany zawiadomienia o wszczęciu postępowania kontrolnego z [...] r. przedłużając postanowieniem czas trwania kontroli. Przedłużenie czasu trwania kontroli dotyczyło jednak zdaniem Sądu jedynie spraw związanych ze stratą podatkową oraz podatkiem VAT. Decyzje w tym zakresie Izba Skarbowa bowiem uchyliła i przekazała sprawy do ponownego rozpoznania. Przedłużenie ważności upoważnienia do przeprowadzenia kontroli postanowieniem z [...] r. nie dotyczyło więc zdaniem Sądu kontroli przestrzeganie przepisów ustawy z 26 sierpnia 1994 r. o regulacji rynku cukru i przekształceniach własnościowych w przemyśle cukrowniczym skoro przedłużenie to wiązało się z uchyleniem decyzji w zakresie podatków, a w zakresie przestrzegania przepisów ustawy z 26 sierpnia 1994 r. o regulacji rynku cukru /.../ wydany został wynik kontroli kończący postępowanie kontrolne. Czynności procesowe organu kontroli skarbowej w zakresie przestrzegania ustawy o regulacji rynku cukru po terminie wyznaczonym dla kontroli są więc nieważne i nie mogą mieć znaczenia dla sprawy. Organ kontroli skarbowej chcąc prowadzić postępowanie kontrolne po jego zakończeniu w zakresie nie objętym wcześniejszą kontrolą powinien wszcząć nowe postępowanie zgodnie z wymogami określonymi w art. 13 ustawy o kontroli skarbowej. Ani postanowienie z [...] r., ani też postanowienie z [...] r. nie spełnia wszystkich wymogów określonych w powołanym wyżej przepisie. W pierwszym jak i drugim postanowieniu brak jest określenia obowiązków kontrolowanego. Nie można więc uznać, by doszło do wszczęcia postępowania kontrolnego, czy to na podstawie postanowienia z [...] r. czy też na podstawie postanowienia z [...] r. Oba postanowienia, o których mowa wyżej nie zawierają bowiem wszystkich niezbędnych elementów do wszczęcia postępowania kontrolnego.

Skoro naruszone zostały przepisy postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy należało na podstawie art. 145 ust. 1 pkt 1c ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzec jak w sentencji.

O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 i 205 powołanej wyżej ustawy.

Na podstawie art. 152 tej ustawy stwierdzono że zaskarżone decyzje nie podlegają wykonaniu.