Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2549/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-01-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 1 lit a, art 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Beata Cieloch Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca) Sędzia WSA (del.) Alicja Polańska po rozpoznaniu w dniu 8 stycznia 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 14 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Op 340/17 w sprawie ze skargi E. S. i S. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 15 stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 14 lutego 2018 r., I SA/Op 340/17, w sprawie ze skargi E.S. i S. S. (dalej: skarżąca, skarżący) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 15 stycznia 2016 r. w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. dalej zwaną "p.p.s.a.") oddalił skargę.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu decyzją z dnia 15 stycznia 2016 r., na podstawie art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 poz. 613 z późn. zm., dalej: "O.p."), po rozpatrzeniu wniesionego przez strony odwołania uchyliło w całości decyzję Burmistrza N. z dnia 24 czerwca 2011 r. ustalającą zobowiązanie w podatku od nieruchomości na 2010 r. w wysokości 6.594 zł i ustaliło zobowiązanie podatkowe w wysokości 4.344 zł. W uzasadnieniu wskazano, że po wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego postanowieniem z dnia 22 marca 2011 r. Burmistrz N. decyzją z dnia 24 czerwca 2011 r., ustalił podatnikom wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2010 r. w kwocie 6.594 zł. Rozstrzygnięcie to zostało utrzymane w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 31 stycznia 2012 r. Powołując się na przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., nr 121, poz. 844 ze zm., w brzmieniu obowiązującym w 2010 r., dalej: "u.p.o.l".) tj. art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 oraz przedstawiając ich wykładnię. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu do opodatkowania nieruchomości skarżących przyjęło: budynki lub ich części mieszkalne o powierzchni użytkowej 475,42 m² x 0,64 zł/m² = 304,27 zł; budynki pozostałe (budynki lub ich części niewykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych) o powierzchni 412,16 m² x 5,84 zł/m² = 2 407,01 zł; grunty pozostałe o powierzchni 737 m² x 0,29 zł/m² = 213,73 zł; grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków o powierzchni 4.892 m² x 0,75 zł/m² = 3 669 zł. Dokonując wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. SKO w Opolu przyjęło, iż o opodatkowaniu nieruchomości stawką podatkową w podwyższonej wysokości, przewidzianą dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, decyduje sam fakt jej posiadania przez podmiot posiadający status przedsiębiorcy, wpisany do rejestru przedsiębiorców, a nie sposób, w jaki jest faktycznie wykorzystywana, na co wskazują ugruntowane poglądach doktryny i orzecznictwa sądów administracyjnych. Nie ma też znaczenia, że jeden ze współwłaścicieli (skarżąca) nie prowadziła działalności gospodarczej w 2010 r. Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 13 lutego 2013 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Op 339/12 oddalono skargę skarżących na powyższą decyzję SKO. Wskutek uwzględnienia skargi kasacyjnej wniesionej przez skarżących wyrok ten został uchylony przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17 lipca 2014 r. w sprawie sygn. akt II FSK 1847/13, a sprawę przekazano do ponownego rozpoznania sądowi I instancji, który wyrokiem z dnia 28 listopada 2014 r. w sprawie sygn. akt I SA/Op 576/14 uchylił decyzję SKO w Opolu z dnia 31 stycznia 2012 r. W uzasadnieniu tego wyroku Sąd I instancji, wskazując na związanie go stanowiskiem sądu kasacyjnego z mocy art. 190 p.p.s.a., w ślad za stanowiskiem NSA wskazał na konieczność oceny stanu faktycznego sprawy przez pryzmat wykładni art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. dokonanej przez sąd kasacyjny, opowiadający się za tym kierunkiem orzecznictwa, w którym przy interpretacji użytego w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. pojęcia "związanie z działalnością gospodarczą" poszczególnych przedmiotów opodatkowania należy uwzględnić wykładnię nie tylko językową, ale także argumenty z wykładni systemowej i funkcjonalnej. W konsekwencji takiej wykładni WSA w Opolu w wyroku sygn. I SA/Op 576/14 stwierdził, że rozstrzygając kwestię, czy przedmiotowa nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez skarżącego, konieczne będzie zbadanie przez organ - w świetle przedstawionych w wyroku NSA, II FSK 1847/13, kryteriów dotyczących prawidłowej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. - istnienia więzi pomiędzy tą działalnością a nieruchomością podlegającą opodatkowaniu. Równocześnie WSA, w ślad za wyrokiem NSA, uznał za niezasadne zarzuty skargi o braku dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, co dotyczyło nieustalenia w sposób bezsporny charakteru tzw. budynku barakowego, pominięcia wypisów z rejestru gruntów według stanu na 1996 i 1998 r., mających dowodzić, że w tych latach grunty działek [...] i [...] oraz budynek na działce [...] miały charakter mieszkalny, jak również pominięto złożone na tę okoliczność zeznania świadków, oświadczenie podatników, decyzję Państwowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 17 grudnia 2008 r. oraz odmówiono przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. W ocenie NSA, prezentowane w tym względzie stanowisko organów podatkowych i następnie przez Sąd I instancji było prawidłowe, gdyż słusznie oparto się na danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków. Unormowania art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. a) i e) u.p.o.l. w zw. z przepisem art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. 2005 Nr 240 poz. 2027 ze zm., dalej: "P.g.k." ) nie pozostawiają wątpliwości, że przy dokonywaniu wymiaru podatku od nieruchomości, dla organów podatkowych wiążące są dane wynikające z tej ewidencji prowadzonej na podstawie art. 22 ust. 1 P.g.k. przez starostę.

W toku ponownie przeprowadzonego przez organ II instancji postępowania, w pismach kierowanych do organu podatnicy kwestionowali zarówno zasadność prowadzenia postępowania w przedmiocie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2010 r., jak i zasadność wydawania decyzji w tym zakresie. Skarżący wśród licznych zarzutów naruszenia art. 2, art. 7 i art. 217 Konstytucji RP w zw. z art. 7a ust. 1 i 3 u.p.o.l. oraz przepisów wykonawczych zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie ewidencji podatkowej nieruchomości (Dz. U. Nr 107 poz. 1138), podnieśli zarzuty: rażącego naruszenia art. 165 § 5 O.p., dyskryminację podatników naruszającą art. 32 Konstytucji RP, czego dowodem są wszczęte, prowadzone i wydane decyzje podatkowe za lata 2003-2014, celowe uniemożliwianie prawidłowego zagospodarowania i użytkowania nieruchomości działek nr [...], [...] i [...] i ich rozwój poprzez ustanowienie na nich hipoteki przymusowej; naruszenie sfery praw i wolności obywatelskich; niewykazanie sposobu użytkowania i korzystania z zakupionych działek.

W piśmie z dnia 3 października 2015 r. podatnicy powołując się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 29 września 2015 r., II SA/Op 34/15, wywiedli, iż do czasu wydania "nowej prawomocnej" decyzji Starosty N. i Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego w O. w przedmiocie zmiany ewidencji gruntów, zapisy w tej ewidencji nie mogą być wiążące dla organów podatkowych, a wydanie nowej decyzji podatkowej będzie niezgodne z przepisami. Następnie w kolejnych pismach zażądali włączenia do akt sprawy postanowienia Burmistrza w przedmiocie "przyznania przez organ (...) że nie posiada danych podmiotu i przedmiotu podatku w prowadzonej ewidencji podatkowej nieruchomości (...)", zanegowali prawo żądania przez organ odwoławczy złożenia przez podatników oświadczenia pod rygorem odpowiedzialności karnej w kwestii związania nieruchomości z działalnością gospodarczą, wskazali na zły stan techniczny budynku niemieszkalnego położonego na działce nr [...], potwierdzony przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, wnieśli o włączenie do akt sprawy danych dotyczących podmiotu i przedmiotu podatku zgodnych z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r., zawartych w ewidencji podatkowej prowadzonej przez Burmistrza z dniem 1 stycznia 2010 r.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu decyzją z dnia 15 stycznia 2016 r. rozstrzygnęło sprawę w sposób opisany na wstępie. Wskazało, że w okresie objętym zaskarżoną decyzją, zarówno grunty jak i budynki podatników ujawnione były w stosownych ewidencjach, która dla obrębu ewidencyjnego miasta N. została założona przez Starostę N., co ogłoszono w Dzienniku Urzędowym Województwa Opolskiego z dnia 29 grudnia 2005 r., Nr 88, poz. 2960. W ocenie Kolegium zgromadzony w sprawie materiał dowodowy m.in. ewidencja budynków i lokali potwierdził że budynki zlokalizowane na działce nr [...] w N. mają charakter mieszkalny, a budynek położony na działce nr [...] w N. ma charakter niemieszkalny. Natomiast dane dotyczące gruntów podatników wynikają z ewidencji gruntów. Organ podkreślił, że dane wynikające z ewidencji gruntów informują o rodzaju użytków gruntowych podatników, tym samym determinują rodzaj podatku, którym winny zostać objęte.

Odnosząc się do kwestii związku przedmiotów opodatkowania z prowadzeniem działalności gospodarczej Kolegium wskazało na związanie wyrokiem WSA w Opolu z dnia 28 listopada 2014 r., I SA/Op 576/14, i dokonaną tam wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W tym zakresie uwzględniając szereg oświadczeń stron o niewykorzystywaniu spornych nieruchomości w 2010 r. do prowadzenia działalności gospodarczej, składanych w toku postępowań podatkowych przed organami pierwszej i drugiej instancji, postępowań przez sądami administracyjnymi, jak również składanych w toku ponownie prowadzonego postępowania odwoławczego, Kolegium stwierdziło, że nieruchomości podatników (budynki i grunty), położone w N. przy ul. P. obejmujące wskazane działki gruntu nie były w 2010 r. związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w świetle art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a w konsekwencji nie podlegają w 2010 r. opodatkowaniu stawką podatkową przewidzianą dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W związku z powyższym wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2010 r., obliczona według stawek zgodnych z § 1 pkt 1 lit. c i pkt 2 lit. a i lit. e Uchwały Nr XXXIII/317/09 Rady Miejskiej w N. z dnia 10 grudnia 2009 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień od podatku od nieruchomości wynosi kwotę 4.343,69 zł. Kolegium stwierdziło, że na podstawie art. 68 § 2 O.p., mającego w sprawie zastosowanie z uwagi na to, że podatnicy w złożonej deklaracji nie ujawnili wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, nie doszło do przedawnienia prawa do wymiaru zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2010 r., skoro przed upływem terminu wskazanego w art. 68 § 2 O.p. doręczono podatnikom decyzję organu I instancji ustalającą to zobowiązanie (skarżącym dnia 15 lipca 2011 r.). Wskazując na przepisy art. 21 § 1 pkt 2 i § 5 O.p. Kolegium wskazało, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości od osób fizycznych (a z takim mamy do czynienia w niniejszej sprawie) powstaje z chwilą doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania. Zdaniem SKO w sprawie nie doszło do naruszenia przepisu art. 68 § 2 O.p., gdyż decyzja ustalająca wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. została wydana i doręczona z zachowaniem terminu określonego w art. 21 § 1 pkt 2 O.p. Jednocześnie Kolegium wyjaśniło kwestię związaną z wydaniem i doręczeniem decyzji organu odwoławczego po upływie ww. terminu. Za bezzasadne uznano zarzuty o braku przesłanek do wszczęcia z urzędu postępowania w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. i naruszenia w związku z tym art. 165 § 2 O.p z uwagi na podnoszony przez strony zarzut braku podstaw prawnych do takiego działania, skoro – wbrew tym twierdzeniom - było to konieczne z uwagi na zaistniały spór pomiędzy podatnikami a organem podatkowym co do przedmiotów i podstaw opodatkowania. Jako nietrafny oceniono zarzut niedołączenia do akt sprawy danych zapisanych w ewidencji podatkowej nieruchomości, prowadzonej przez Burmistrza N. w systemie informatycznym. Wskazując na brzmienie art. art. 7a ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l. organ odwoławczy podkreślił, że przepisy prawa nie przewidują wiążącego charakteru tej ewidencji. Służy ona pomocniczo organowi podatkowemu dla potrzeb wymiaru podatku, dlatego nie doszło do naruszenia art. 7a ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l. w sposób postrzegany przez skarżących.

Jak ocenił organ odwoławczy na treść rozstrzygnięcia w sprawie nie miał też wpływu wskazywany przez podatników wyrok WSA w Opolu z dnia 29 września 2015 r., II SA/Op 34/15, uchylający decyzję Starosty N. z dnia 18 lipca 2014 r. i utrzymującą w mocy decyzję organu II instancji w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki w metryce zmiany (polegającej na błędnym określeniu rodzaju zmiany: "założenie KW nieruchomości budynkowej" na prawidłowy zapis "kupno-sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej"), którymi to decyzjami odmówiono równocześnie dokonania w operacie ewidencji gruntów i budynków zmian zawartych w pozostałej części wniosku.

W skardze skarżący wnieśli o uchylenie decyzji SKO z 15 stycznia 2016 r. i umorzenie postępowania w sprawie zarzucając rozstrzygnięciu naruszenie prawa materialnego oraz przepisów postępowania w powiązaniu z przepisami Konstytucji RP oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Według skarżących organ odwoławczy naruszył art. 7 i art. 87 ust. 1 w zw. z art. 217 Konstytucji RP oraz art. 21 § 1 pkt 2 i art. 59 § 1 pkt 9 O.p. ponieważ w sprawie nastąpiło przedawnienie prawa do wydania decyzji podatkowej, co skutkuje tym, że zobowiązanie podatkowe w ogóle nie powstało. Zdaniem stron organy orzekały na podstawie niewiążących zapisów z ewidencji gruntów i budynków czym naruszyły art. 69 § 3 O.p. Naruszenie tego ostatniego przepisu skarżący połączyli z uchybieniem art. 145 § 1 pkt 1 i art. 146 p.p.s.a. Skarżący ponowili zarzut o pominięciu przez organ odwoławczy treści prawomocnego wyroku WSA w Opolu z dnia 29 września 2015 r., II SA/Op 34/15, którym, ich zdaniem, uchylone zostały zapisy w ewidencji gruntów i budynków prowadzone przez Starostę N. Zarzucono też naruszenie art. 217 i art. 87 ust. 1 Konstytucji w zw. z § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie ewidencji podatkowej nieruchomości a w konsekwencji ustawy o podatku rolnym. Końcowo wskazano na błędne powołanie podstawy prawnej tj. art. 233 § 2 O.p. zamiast prawidłowej art. 233 § 1 pkt 2a O.p. jako podstawy rozstrzygnięcia II instancji.

W odpowiedzi na skargę SKO w Opolu wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko oraz argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodatkowo Kolegium wyjaśniło, że samo błędne wskazanie podstawy prawnej w decyzji nie stanowi o jej braku albowiem podstawa ta realnie istnieje, pomimo braku prawidłowej informacji o niej w decyzji administracyjnej.

W piśmie procesowym z dnia 10 października 2017 r. skarżący podnieśli, że ich prawa własności i prawa rzeczowe do terenu zabudowanego i rodzaju użytku gruntu o symbolu [...] nie zostały nigdy wykazane i ujawnione w zaskarżonej decyzji Kolegium, a wymiar podatku dokonany został z pominięciem tego prawa ujętego w aktach notarialnych i dokumentach urzędowych. Na rozprawie w dniu 14 lutego 2018 r. skarżący w złożonym piśmie procesowym po raz kolejny wskazał na szereg błędów i wad popełnionych przez organy podatkowe, szczegółowo wymienione w tym piśmie. Jednocześnie skarżący ponowił wniosek o uchylenie zaskarżonej decyzji Kolegium i decyzji Burmistrza N., ewentualne stwierdzenie nieważności decyzji i umorzenie w całości postępowania podatkowego w sprawie.

Sąd odmówił dopuszczenia dowodu z opinii biegłego z zakresu geodezji i kartografii, jednocześnie z urzędu dopuścił dowód z akt WSA w Opolu, II SA/Op 34/15 na okoliczność treści wydanego wyroku i jego uzasadnienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wskazanym na wstępie wyrokiem oddalił skargę.

Sąd wskazał, że kontrola zaskarżonej w sprawie decyzji z dnia 15 stycznia 2016 r. wydanej w wyniku uchylenia prawomocnym wyrokiem WSA w Opolu z dnia 28 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Op 576/14 poprzedniej decyzji tego organu z dnia 31 stycznia 2012 r. musi uwzględniać kryteria wynikające z art. 153 p.p.s.a. Z mocy tego przepisu Sąd, podobnie jak organ odwoławczy ponownie rozpatrujące sprawę, jest związany ocenami wyrażonymi w wyroku w sprawie I SA/Op 576/14, w którym było już oceniane działanie organu w przedmiocie ustalenia podatnikom podatku od nieruchomości na 2010 r. w następstwie i w zakresie określonym wiążącą (z mocy art. 190 p.p.s.a.) oceną prawną wyrażoną z kolei w wyroku NSA z dnia 17 lipca 2014 r., II FSK 1847/13.

Biorąc pod uwagę tak określony zakres kontroli zaskarżonej decyzji z dnia 15 stycznia 2016 r. Sąd stwierdził, że podnoszone w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego lub procesowego nie zasługują na uwzględnienie. Zaznaczył, że sprawy z udziałem skarżących, dotyczące wymiaru podatku od nieruchomości za lata 2005 i 2007, były już przedmiotem oceny Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, który wyrokami wydanymi w dniu 20 stycznia 2017 r., o sygn. I SA/Op 386/16 i I SA/Op 401/16, oddalił skargi stron na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu wydane w wyniku ponownego rozpoznania spraw w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za powyższe lata. We wskazanych wyrokach podstawą rozstrzygnięcia były analogiczne okoliczności faktyczne i prawne jak w sprawie niniejszej.

W pierwszej kolejności Sąd wskazał na bezzasadność zarzutu przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości na 2010 r. Kwestia ta była już przedmiotem oceny przez Naczelny Sąd Administracyjny i przez WSA w Opolu we wskazanych a poprzednio wydanych w tej sprawie wyrokach. W orzeczeniach tych wyraźnie wskazano, że Informacja o nieruchomościach i obiektach budowlanych (stanowiąca deklarację w rozumieniu art. 3 pkt 5 O.p.), do złożenia której zobowiązane są osoby fizyczne z mocy art. 6 ust. 6 u.p.o.l., powinna zawierać wszystkie te dane co do budynków, gruntów i statusu podatnika, które w całości, bez potrzeby jakichkolwiek dodatkowych ustaleń i wyjaśnień mogą stanowić podstawę wydania decyzji z art. 21 § 1 pkt 2 O.p. W kontrolowanej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca, skoro w postępowaniu podatkowym zakwestionowano dane wynikające z deklaracji co do charakteru gruntów i budynków, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a ponadto przedmiotem sporu objęte były także dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, co do klasyfikacji tak gruntów, jak i posadowionego na działce o nr [...] budynku. W sprawie należało zastosować art. 68 § 2 O.p., przewidujący 5-letni termin do wydania i doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania, a to nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia (czyli przed dniem 31 grudnia 2015 r.), poprzez doręczenie stronom decyzji organu I instancji (dokładnie w dniu 15 lipca 2011 r.). Przy czym, ze względu na rodzaj podjętego w sprawie rozstrzygnięcia (art. 233 §1 pkt 2 lit. a O.p.), w całości Sąd podzielił szeroką argumentację Kolegium zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji co do możliwości weryfikacji przez organ odwoławczy tak ukształtowanego zobowiązania podatkowego. Sąd stwierdził także brak podstaw do uwzględnienia zarzutów związanych z obowiązkiem wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w roku, którego ona dotyczy. Zgodził się z Kolegium, że wydając decyzję ustalającą wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości, w terminie późniejszym, niż z początkiem roku Burmistrz N. działał w granicach wyznaczonych przepisami prawa. Zauważył, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie określa organom podatkowym terminu do dokonania wymiaru podatku. Organ może więc doręczyć decyzję nawet w roku następnym. Ważnym jest by dokonał tego do momentu przedawnienia prawa do wydania decyzji. Wynika to z treści art. 68 § 1 O.p. Termin trzyletni wydłuża się jednak do lat pięciu, zgodnie z art. 68 § 2 pkt 1 O.p. Oznacza to, że stosownie do ww. przepisów organ podatkowy jest uprawniony do wydania i doręczenia decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2010 r., we wskazanym terminie, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym obowiązek podatkowy postał. Natomiast fakt późniejszego wydania decyzji tj. po terminie płatności rat kwartalnych tego podatku nie powoduje pogorszenia sytuacji podatnika. Jak zauważył organ II instancji skutkuje jedynie przesunięciem terminu płatności podatku, bez konsekwencji naliczania odsetek za zwłokę. Ze względu na związanie, z mocy art. 153 p.p.s.a., stanowiskiem sądów wcześniej rozpoznających sprawę Sąd stwierdził, że również zarzuty dotyczące braku przesłanek do wszczęcia z urzędu postępowania w sprawie ustalenia stronom zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r., nie zasługują na uwzględnienie. W wydanym w tej sprawie wyroku z dnia 17 lipca 2014 r. II FSK 1847/12 Naczelny Sąd Administracyjny, a w ślad za nim WSA w Opolu w wyroku z dnia 28 listopada 2014 r. I SA/Op 576/14, jednoznacznie stwierdziły, że organ podatkowy I instancji uprawniony był do wszczęcia z urzędu postępowania podatkowego na podstawie art. 165 § 1 O.p. Wiążącej ocenie sądu orzekającego w tej sprawie zostały poddane także uprzednio już zgłaszane, zarzuty błędnych wpisów w ewidencji gruntów i budynków, wskazujące na rolny charakter spornych nieruchomości.

Zdaniem oceniającego ich zasadność Naczelnego Sądu Administracyjnego i później także Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, nie zasługują one na uwzględnienie, albowiem "podstawą ustaleń w sprawie była ewidencja gruntów i budynków, z której wynika, że budynek położony na działce nr [...] nr ewid. [...] o pow. 412,45 m² w N. (b.) ma charakter niemieszkalny. Z kolei działka nr [...] o pow. 0.3393 ha została oznaczona w tej ewidencji jako inne tereny zabudowane ([...]), a działka [...] o pow. 0.1499 ha oznaczono jako zurbanizowane tereny niezabudowane ([...]). Zgodnie z utrwalonymi w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądami w przedmiocie znaczenia ewidencji gruntów i budynków w sprawach wymiaru podatku od nieruchomości, unormowania art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. a) i e) u.p.o.l. w zw. z przepisem art. 21 P.g.k. nie pozostawiają wątpliwości, że przy dokonywaniu wymiaru podatku od nieruchomości, dla organów podatkowych wiążące są dane wynikające z wyżej opisywanej ewidencji. Dysponując wiążącymi danymi z ewidencji, organy podatkowe nie miały podstaw do prowadzenia postępowania dowodowego mającego na celu wykazania innego charakteru nieruchomości niż wynikający z tych właśnie ewidencji. Skoro kluczowe znaczenie ma w sprawie ewidencja gruntów i budynków, to dane z niej wynikające prawidłowo zostały uwzględnione jako podstawa wymiaru podatku, oraz, co istotne, organ podatkowy nie mógł samodzielnie tych danych korygować. Możliwość zmiany sposobu opodatkowania spornych nieruchomości pojawi się wówczas, gdy w postępowaniu administracyjnym przed właściwym starostą skarżący przeprowadzą skuteczny przeciwdowód przeciwko treści dokumentu urzędowego, jakim jest ewidencja gruntów i budynków. Jak zauważył NSA w wydanym w tej sprawie wyroku z dnia 17 lipca 2014 r. sygn. akt II FSK 1847/13, do czasu dokonania takiej zmiany, obowiązujące w niej zapisy wiążą w tym przedmiocie wszystkie organy i sądy. W kontekście tego ostatniego stwierdzenia należy też ocenić zainicjowane przez skarżących postępowanie administracyjne przed Starostą, dotyczące zmian w ewidencji gruntów i budynków, jak też zapadły w związku z tym postępowaniem prawomocny wyrok WSA w Opolu z dnia 29 września 2015 r. sygn. akt II SA/Op 34/15, którego znaczenie dla tej sprawy eksponują skarżący. Jak wynika z przebiegu postępowania, w dacie wydania poddanej kontroli Sądu decyzji z dnia 15 stycznia 2016 r., postępowanie o zmianę danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, zainicjowane wnioskiem skarżących z dnia 12 maja 2014 r., nie zostało zakończone. Prawomocnym wyrokiem z dnia 29 września 2015 r., II SA/Op 34/15, WSA w Opolu, uchylił decyzję WINGiK w O. z dnia 17 listopada 2014 r. wraz z poprzedzającą ją decyzją Starosty z dnia 18 lipca 2014 r. w przedmiocie zmian w ewidencji gruntów, wskutek czego sprawa powróciła na etap jej rozpatrzenia przez organ I instancji. Wbrew wywodom skargi, poczynione w tamtej sprawie ustalenia, a w szczególności motywy rozstrzygnięcia Sądu, w żaden sposób nie uzasadniają poglądu stron, co do skutków, jakie orzeczenie Sądu miałoby wywierać przy ocenie legalności decyzji wymiarowej, poddanej kontroli Sądu w obecnie rozpoznawanej sprawie. Do uchylenia decyzji w przedmiocie zmian w ewidencji gruntów doszło wskutek naruszenia przepisów prawa procesowego, przy czym wyraźnie Sąd orzekający w sprawie II SA/Op 34/15 zastrzegł, że stwierdzona wadliwość proceduralna uchylonych rozstrzygnięć stanowiła przeszkodę do dokonywania przez ten Sąd dalej idącej oceny, tj. pod względem merytorycznym. W omawianym wyroku brak było przesądzającego stanowiska Sądu w kwestiach zasadności żądań stron domagających się zmian w ewidencji gruntów i budynków w kierunku przez nich wskazywanym. Wobec powyższego wskazane w przytoczonym wyroku formalne przyczyny uchylenia decyzji Starosty i utrzymującej ją w mocy decyzji WINGiK w O. nie mogły mieć wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie niniejszej, której przedmiotem jest ustalenie wysokości podatku od nieruchomości na 2010 r., nie tylko z uwagi na brak merytorycznego stanowiska Sądu orzekającego w sprawie o sygn. akt II SA/Op 34/15, ale przede wszystkim ze względu na skutki oddziaływania w czasie takich ewentualnie wprowadzonych zmian w ewidencji gruntów i budynków, które nie mają mocy wstecznej. Nie mogły więc zostać uznane za skuteczne zarzuty skarżących o wadliwych wpisach w tej ewidencji, nieodzwierciedlających informacji zawartych w aktach notarialnych oraz o braku mocy wiążącej tej ewidencji z uwagi na treść wyroku WSA w Opolu z dnia 29 września 2015 r., sygn. akt II SA/Op 34/15.

Sąd pierwszej instancji ocenił, że pomimo błędnie określonej podstawy prawnej decyzja Kolegium, odpowiada prawu i nie rodzi skutku w postaci stwierdzenia wadliwości decyzji, prowadzącej do wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Organ odwoławczy, wydając rozstrzygnięcie reformatoryjne, tj. uchylając decyzję organu I instancji w całości i orzekając co do istoty sprawy zastosował się do dyspozycji z art. 233 § 1 pkt 2 lit.a O.p. Powyższe potwierdza zarówno sentencja jak i treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji, która jedynie modyfikuje treść zobowiązania stworzonego wcześniej przez decyzję wydaną w I instancji. Błędne wskazanie podstawy prawnej decyzji nie może być utożsamiane ze skutkiem wywołującym jej brak i samo w sobie nie stanowi podstawy do usunięcia decyzji z obrotu prawnego, o ile organ mógł wydać zaskarżoną decyzję, mając do tego umocowanie w innym przepisie ustawy.

Skarżący wniósł skargę kasacyjną i zaskarżył powyższy wyrok w całości. Jako podstawy kasacyjne wskazał:

I art. 174 ust. 2 p.p.s.a. tj. naruszenie:

- art. 233 § 1 ust.2 lit. a w zw. z art. 234 O.p., ponieważ organ miał ustawowy obowiązek uchylając decyzje organu pierwszej instancji umorzyć postępowanie w tej sprawie gdyż nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 § 1 pkt. 9 O.p. w zw. z art. 68 § 1 O.p.

- art. 194 § 1 Op. w związku z art, 21 i art. 64 i art. 87 ust.1 i art. 7 Konstytucji w zw. z art. 7a ust.2 pkt.2 u.p.o.l. ponieważ wymiar podatku nie został dokonany w oparciu o dane podmiotu i przedmiotu podatku z ewidencji podatkowej nieruchomości prowadzonej przez Burmistrza według stanu prawnego z dnia 21.10.1999 r. zakupu przez skarżacych do majątku wspólnego małżonków nieruchomości działek w N. od Gminy rzema aktami notarialnymi i na podstawie trzech dokumentów urzędowych - operatów ewidencyjnych pt. "Opis i mapa wypisu z rejestru gruntów "wydanych przez Burmistrza Miasta N., wpisanych i załączonych do aktów notarialnych w treści których organ władzy publicznej -samorządowej Burmistrz Miasta N. zaświadczył że działki jw. są wykorzystane i użytkowane jako grunt tj. "rodzaj użytku gruntu [...]" co oznacza że małżonkowie zakupili grunty rolne zabudowane oznaczone symbolem [...].

- art. 7a ust. 2 pkt. 2 u.p.o.l. i art. 21 i 20 ust. 1 pkt. 1 i pkt. 2 i ust. 2 i art. 22 ust. 1 i 2 i art. 23 p.g.k. ponieważ wymiar podatku od nieruchomości został wadliwie i błędnie ustalony gdyż nie został ustalony wg stanu prawnego z dnia 21.10.1999 r. tj. zakupu w dniu 21.10.1999 r. nieruchomości do majątku wspólnego małżonków trzema aktami notarialnymi i dokumentów urzędowych - operatów ewidencyjnych wpisanych i załączonych do tych aktów notarialnych stanowiących jedną nierozłączną całość w bez danych podmiotu i przedmiotu podatku z ewidencji podatkowej nieruchomości prowadzonej przez Burmistrza na podstawie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i z dnia 21.10.1999 r. zakupu nieruchomości do majątku wspólnego małżonków bez danych podmiotu i przedmiotu podatku z ewidencji gruntów i budynków z dnia 21.10.1999 r. dnia zakupu nieruchomości i bez danych od dnia 21.10.1999 r. z ewidencji gruntów i budynków wynikających z art. 20 ust.1 pkt. 1 i pkt.2 i ust.2 i art. 22 ust. 1 i 2 i art. 23 p.g.k.

- art. 21 i art. 64 Konstytucji RP ponieważ organy podatkowe nieudowodniły że stan prawny i prawa rzeczowe w sposobie korzystania i użytkowania nieruchomości wynikające z czynności prawnych dokonanych w formie aktów notarialnych i nie udowodniły na podstawie art. 194 § 1 O.p. z treści dokumentów urzędowych - operatów ewidencyjnych wpisanych i załączonych do tych aktów notarialnych, że kiedykolwiek zostały ujawnione i zarejestrowane do ewidencji gruntów i budynków i do ewidencji podatkowej nieruchomości prawa własności wraz z prawem rzeczowym w sposobie korzystania i użytkowania nieruchomości tj. grunty - rodzaj użytku gruntu B i nie udowodniły i nie ujawniły nigdy pomimo kontroli organów, daty rozpoczęcia użytkowania budynku tzw. braku i jego użytkowania na działce nr [...].

- art. 21 i art. 64 Konstytucji RP tj. prawa własności i prawa rzeczowego we wszystkich wydanych decyzjach organów podatkowych tj. decyzji Burmistrza z dnia 24 czerwca 2011 r., decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 31 stycznia 2012 r., i decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 15 stycznia 2016 r., wadliwie i błędnie określiły stan prawny i stan faktyczny gruntów i budynków który był powielany w różnych konfiguracjach w tych decyzjach i są niezgodne ze stanem prawnym trzech aktów notarialnych i są niezgodne z treścią dokumentów urzędowych operatów ewidencyjnych wpisanych i załączonych do tych aktów notarialnych,

- art. 133 § 1 i § 2 O.p. w zw. z art. 3 § 1 i § 2 p.p.s.a. gdyż istotną wadą prawną wszczętego postępowania podatkowego za 2010 r. wszczętym w 2011 r. jest to że nie zostało rozpoznane, postanowienie Burmistrza N. z dnia 22 marca 2011 r. o wszczęciu postępowania podatkowego za lata 2009 r., 2010 r. i 2011 r. doręczono tylko jednej stronie podatnikowi - skarżącemu będącym współwłaścicielem łącznym majątku wspólnego małżonków

- art. 3 ust. 1 i ust. 4 u.p.o.l. i art. 29 § 1 O.p. obowiązującym w roku podatkowym 2010 r. ponieważ nieruchomości podlegające obowiązkowi podatkowemu z art.6 O.p. stanowią współwłasność łączną małżonków i jest majątkiem wspólnym małżonków , to obowiązkiem organu podatkowego jest wszczęcie jednego postępowania podatkowego w stosunku do obojga współwłaścicieli małżonków i doręczenia postanowienia każdemu współwłaścicielowi i stroną takiego postępowania są małżonkowie a nie tylko jedno z nich bowiem obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich wpółwłaścicielach.-.

- art. 217 § 1 pkt. 4 i pkt. 5 i § 2 O.p. w związku kontrolą sądu nad działalnością organu podatkowego z art.3 § 1 i 2 p.p.s.a. ponieważ postanowienie Burmistrza z dnia 22 marca 2011 r. o wszczęciu postępowania podatkowego za lata 2009 r., 2010 r. i 2011 r. nie spełnia ustawowego wymagania ustawodawcy w tej normie prawnej i ją narusza tj.:

- brak wskazania prawidłowej podstawy prawnej, wadliwe doręczenie przez organ podatkowy postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego za 2010 r. tylko dla jednej ze stron współwłaścicieli łącznych majątku wspólnego małżonków, brak rozstrzygnięcia w tym postanowieniu w rozumieniu treści obowiązku wymienionego w art. 165 b. O.p., naruszenie art. 165 § 4 O.p., naruszenie art. 165 § 5 pkt. 1 O.p.

- art.21 § 1 pkt. 1 Op. w zw. z art. 6 ust. 1 i 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. ponieważ nie zostało wykazane i udowodnione przez organ podatkowy zaistnienie zdarzenia i więzi nieruchomości małżonków z prowadzeniem działalności gospodarczej przez jednego z małżonków na gruntach i budynkach w roku podatkowym 2010 r. i którego ustawa podatkowa wiąże z powstaniem takiego zdarzenia które by powodowały przesłankę wszczęcia postępowania podatkowego wymiaru podatku na 2010 r. w roku podatkowym 2011 r. tj.:art.6 ust. 1 i ust. 3 u.p.o.l. ponieważ nie wystąpiły tu okoliczności i przesłanki wymienione w tej normie prawnej w roku podatkowym 2010 r.

- art. 165b § 1 O.p. ponieważ organ podatkowy nie miał podstawy prawnej do wszczęcia postępowania gdyż nie wykonał ustawowego obowiązku kontroli podatników w okresie 6 miesięcy poprzedzających wszczęcie postępowania

- art. 165 § 5 pkt. 1 O.p. bo organ nie wydał i nie doręczył obojgu podatnikom do dnia 1 marca 2010 r. wg art. 47 § 2 O.p. tj. na 14 dni przed terminem płatności I raty podatku decyzji podatkowej w roku podatkowym 2010 r. obowiązywania podatku w rozumieniu art. 11 O.p.

- art. 139 § 1 i § 2 Op w zw. z art. 3 § 1 i § 2 ust. 8 i 9 p.p.s.a ponieważ wystąpiła w tej sprawie przesłanka nieuzasadnionej przewlekłości postępowania podatkowego gdyż postępowanie podatkowe w sprawie wymiaru podatku za 2010 r. toczyło się od dnia 7 kwietnia 2011 r. tj. doręczenia tylko jednemu podatnikowi postanowienia o wszczęciu postępowania z urzędu i trwało do dnia 28 czerwca 2017 r. tj. dnia doręczenia podatnikom prawomocnej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 15 stycznia 2016 r.

- art.140 § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 165 § 5 pkt. 1 O.p. ponieważ Burmistrz nigdy nie zawiadomili podatników o przyczynach i okolicznościach zwłoki i przyczynie nie wydania decyzji podatkowej w roku podatkowym 2010r,-.

- naruszenie art.141 O.p. ponieważ organ podatkowy i pracownicy tego organu nie ponieśli odpowiedzialności za nieterminowe załatwienie sprawy i trwającej przez 7 lat i dwa miesiące zwłoki postępowania podatkowego.

- naruszenie art. 31 Konstytucji RP ponieważ przez 7 lat i dwa miesiące podatnicy mieli obowiązek zawiadamiania organów podatkowych o zmianie miejsca zamieszkania w związku z toczącym się postępowaniem co stanowi rażące naruszenie prawa i jest dyskryminacją podatników

- art. 2 ust. 2 u.p.o.l. ponieważ niedopuszczalne było wydanie wymiaru podatku na podstawie u.p.o.l. zamiast na podstawie ustawy o podatku rolnym.

- art. 59 § 1 pkt.9 O.p. ponieważ nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na wskutek przedawnienia wobec współwłaścicielki łącznej - małżonki

- art. 59 § 1 pkt. 9 O.p. ponieważ nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na wskutek przedawnienia wobec współwłaściciela łącznego – podatnika gdyż wadliwie i błędnie zostało wszczęte postępowanie podatkowe tylko wobec podatnika

- art. 139 § 1 i 2 i 3 O.p. ponieważ wadliwie prowadzone latami postępowania podatkowe razem z innymi trwającymi jednocześnie postępowaniami podatkowymi za lata 2004 r., - 2015 r. z wykorzystaniem art. 1a ust. 1 pkt.3 u.p.o.l.: błędnie ustalono wysokość podatku za 2010 r. w wysokości 4.344 zł w decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 15 stycznia 2016 r., doręczonej w dniu 28.06.2017 r. Podatek obliczony przez podatnika wynosi 400,25zł. W tej sprawie organy zawyżyły podatek o kwotę 3.943,75zł, nie została wyjaśniona sprawa odsetek w tej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 15 stycznia 2016 r., doręczonej w dniu 28.06.2017r. i w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu wydanego w dniu 14 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Op 340/17. Ponadto nie została wyjaśniona sprawa niezgodności stanu prawnego wynikająca z aktów notarialnych i dokumentów urzędowych - operatów ewidencyjnych z dnia 21.10.1999 r. z ewidencji gruntów i budynków i ewidencji podatkowej nieruchomości ponieważ stan prawny i prawa własności istniejący w dniu 21.10.1999 r. zakupu nieruchomości nie został ujawniony w postępowaniu podatkowym za 2010 r. a podane informacje organu dotyczą tylko danych podmiotu i przedmiotu podatku z 2010 r i 2011 r. z ewidencji gruntów i budynków które nie odpowiadają stanowi prawnemu z dnia 21.10.1999 r.

- zarzucono dyskryminujący charakter art. 1a ust. 1 pkt.3 u.p.o.l. dla prowadzących działalność gospodarczą jednoosobowo jako osoby fizyczne polegające na obciążaniu całej rodziny maksymalnym podatkiem od nieruchomości nie uznając stanu prawnego i prawo własności z naruszeniem art.21 i art. 64 Konstytucji RP

II. art. 174 pkt. 1 p.p.s.a. tj. naruszenia prawa materialnego przez błędnąjego wykładnię tj.:

- naruszenie prawa własności i prawa rzeczowego w sposobie korzystaniamajątku wspólnego małżonków zakupionych nieruchomości działek podlegający ochronie ustawowej z art. 21 i art. 64 Konstytucji RP w związku z art. 31 k.r.o. gdyż podatek dotyczy majątku wspólnego małżonków i w związku z art. 16 ust. 1 i ust. 2 pkt.3 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych prawa rzeczowego do użytkowania gruntów jako grunt rolny zabudowany o symbolu [...] - rodzaj rodzaju użytku gruntu [...].

- wadliwą i błędnie ustaloną wysokość podatku za 2010 r. w wysokości 4.344zł w decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 15 stycznia 2016 r., doręczonej w dniu 28.06.2017 r. Podatek obliczony przez podatnika wynosi 400,25zł. W tej sprawie organy zawyżyły podatek o kwotę 3.943,75zł.-.

- nie została wyjaśniona sprawa odsetek w tej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 15 stycznia 2016 r., doręczonej w dniu 28.06.2017r. i w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu wydanego w dniu 14 lutego 2018r., sygn. akt I SA/Op 340/17 ponieważ sprawa naliczenia odsetek od należności podatkowej za 2010 r. i braku wykazania okresu naliczenia tych odsetek powoduje materialnoprawne konsekwencje dla podatników kto będzie zobowiązany za zapłacenia tych odsetek, gdyż to nie z winy podatników organy podatkowe prowadziły przez 7 lat i dwa miesiące postępowania podatkowe z art. 1a ust. 1 pkt.3 u.p.o.l. Problem jest istotny w zw. z art.47 i art.51 i art.53 i art. 60 do 62 O.p. ponieważ to nie z winy małżonków organ podatkowy prowadził przez 7 lat i dwa miesiące postępowania w przedmiocie wymiaru podatku z zastosowaniem art. la ust.l pkt.3 u.p.o.l. .

Wniesiono o: rozpoznanie i orzeczenie, że zostały naruszone i ograniczone prawa konstytucyjne z korzystania z konstytucyjnych wolności podatnikom małżonkom związane z tym wadliwym i błędnym i trwającym ponad 7 lat postępowaniem podatkowym za 2010 r. i nastąpiło ograniczenie swobody poruszania się obywatela wynikające z prowadzonej przez ponad 7 lat i dwa miesiące postępowania podatkowe w zw. z art. 144 O.p. w zw. z art. 150 § 2 O.p; zwrócenie się Sądu do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem o zgodność art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.o.p.l. z art. 2 i art. 32 i art.31 Konstytucji RP.

Zrzeczono się rozprawy w rozumieniu art. 176 § 2 p.p.s.a. i na podstawie art. 183 do 188 p.p.s.a wniesiono o rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej i wzięcie pod rozwagę nieważność postępowania. Wskazujac powyższe wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i stwierdzenie nieważności prawomocnej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 15 stycznia 2016 r., wraz z decyzją Burmistrza z dnia 24 czerwca 2011 r. oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego wg norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Brak było podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej.

Na początek przypomnieć – przede wszystkim stronie skarżącej – należy, że w rozpoznanej sprawie wypowiadały się już uprzednio sądy administracyjne, którą to okoliczność wnoszący skargę kasacyjną zasadniczo pomija. Najważniejsze znaczenie posiada w tym zakresie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lipca 2014 r., II FSK 1847/13. Uzasadniając to rozstrzygnięcie Sąd podniósł, między innymi, co następuje: Pomimo mnogości zarzutów podniesionych przez autora skargi kasacyjnej oraz dużej liczby przepisów, które zdaniem pełnomocnika skarżących, zostały naruszone przez organy podatkowe oraz Sąd I instancji, na uwzględnienie zasługiwał jedynie zarzut naruszenia prawa materialnego tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., które dotyczą spornej stawki opodatkowania. Pozostałe zarzuty strony skarżącej są niezasadne.

W ocenie rozpatrującego sprawę składu orzekającego, podzielającego pogląd wyrażony w wyroku NSA z 18 lipca 2012 r., II FSK 32/11, nieruchomość staje się elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub można ją uznać za związaną z tym przedsiębiorstwem, jeżeli w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej (nie jest przy tym objęta podatkiem rolnym albo leśnym) lub – biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej – może być wykorzystana wprost na ten cel. Zdaniem NSA, ujęcie nieruchomości w prowadzonej przez osobę fizyczną ewidencji środków trwałych, czy dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, albo też zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących nieruchomości, przesądza o jej gospodarczym przeznaczeniu. Jednakże nie są to jedyne kryteria decydujące o takiej kwalifikacji np. gruntu czy też budynku. Do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one wykorzystywane na ten cel. W każdym razie warunków takich nie spełnia nieruchomość (budynek czy też grunt) przeznaczony na realizację niegospodarczych osobistych celów życiowych podatnika. W konsekwencji powyższego wywodu, za uzasadniony należało przyjąć zarzut naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w wyniku błędnej wykładni, że o tym, czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości decyduje sam fakt posiadania jej przez podmiot posiadający status przedsiębiorcy. Przenosząc na grunt niniejszej sprawy przedstawione rozważania należy wskazać, że w sprawie kluczowe znaczenie ma ustalenie, czy przedmiotowa nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez skarżącego. Ponownie rozpoznając sprawę Sąd I instancji powinien zbadać, czy w świetle kryteriów przedstawionych w ramach wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać, że istnieje więź pomiędzy daną działalnością gospodarczą prowadzoną przez skarżącego a nieruchomością podlegającą opodatkowaniu. Dopiero te ustalenia faktyczne umożliwią ocenę czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości. Sąd w tym zakresie zbada, czy skarżący wprowadził przedmiotową nieruchomość do ewidencji środków trwałych, czy dokonywano odpisów amortyzacyjnych, czy wliczono jakiekolwiek wydatki w poczet kosztów uzyskania przychodu, czy wliczono w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jakiekolwiek nakłady remontowe, modernizacyjne w poczet pośrednich lub bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów.

Przywołany wyrok NSA wykonany został przez prawomocny wyrok WSA w Opolu z dnia 28 listopada 2014 r., I SA/Op 576/14, a następnie przez decyzję podatkowego organu odwoławczego, w której – z niewątpliwą korzyścią dla strony – nie została zastosowana stawka podatkowa dotycząca nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nieuwględnienie pozostałych elementów stanowiska prezentowanego przez stronę skarżącą stanowiło realizację pozostałych ocen i zaleceń prawnych Naczelnego Sądu Administracyjnego. Niniejsza skarga kasacyjna nie zawiera natomiast zarzutów kasacyjnych naruszenia art. 190 p.p.s.a. i art. 153 p.p.s.a., które dotyczą mocy wiążącej wyroków sądów administracyjnych.

W tym - spełniającym treść obowiązującego prawa – kontekście, mając na uwadze poprzednie, wiążące i wykonane, wydane w sprawie wyroki sądów administracyjnych ocenić i stwierdzić należało, że rozpoznana niniejszym kolejna skarga kasacyjna w sprawie jest niezasadna.

Poza powyższym podnieść należało, co następuje.

Zarzut przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego jest niezasadny, ponieważ zaskarżona do Sądu pierwszej instancji decyzja podatkowego organu odwoławczego nie konstytuowała spornego zobowiązania podatkowego a tylko obniżyła – w relacji do wynikającej z decyzji organu pierwszej instancji – jego wysokość.

Wyrok WSA w Opolu, II SA/Op 34/15, na który strona powoływała się w sprawie, nie zastępuje ewidencji gruntów i budynków, nie rozstrzyga nawet merytorycznie w tym przedmiocie. Powody i uzasadnienie powołanego rozstrzygnięcia były następujące: Podjęte w sprawie ewidencyjnej decyzje są lakoniczne, bo nie wyjaśniają dostatecznie stanu faktycznego sprawy i nie przedstawiają pełnych motywów zajętego przez organy stanowiska. Takie działanie organu przeczy zasadzie prowadzenia postępowania w sposób zgodny z wymogami procedury administracyjnej, w tym podejmowania przez organy niezbędnych kroków do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, podejmowania rozstrzygnięcia na podstawie całokształtu niezbędnego materiału dowodowego i wyjaśnienia stronom tego rozstrzygnięcia, wzbudzania zaufania uczestnika postępowania do władzy publicznej, udzielania stronom informacji faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków. Ponadto, z uwagi na brak prawidłowego merytorycznego rozstrzygnięcia co do części zgłoszonych żądań, nie sposób ustalić na podstawie kwestionowanych decyzji zasadniczej kwestii, tzn. czy w całości załatwiają sprawę wszczętą wnioskiem skarżących. Poza tym, w niniejszej sprawie organy nie zastosowały prawidłowej formy rozstrzygnięcia odnośnie niektórych (ewentualnie wszystkich) żądań stron. Wskazane wadliwości świadczą o naruszeniu przez organy administracji obu instancji szeregu przepisów postępowania, a to art. 7, art. 8, art. 9, art. 61a ust. 1, art. 77 § 1, art. 80, art. 104 i art. 107 § 1 i 3 K.p.a. W konsekwencji powiedzianego dotąd, Sąd uznał, że opisane powyżej naruszenia przepisów procedury administracyjnej w pełni uzasadniają konieczność uchylenia podjętych przez organy obu instancji decyzji, jako że naruszenia te niewątpliwie mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W rozpoznanej skardze kasacyjnej skarżący podnosi zarzuty dotyczące niedoręczenia określonych pism procesowych jego małżonce, przypomnieć natomiast należy, że skarga kasacyjna nie pochodzi od żony skarżącego, a to ona podnieść by mogła tego rodzaju zarzuty, jako dotyczące jej interesów prawnych, w tym sytuacji procesowej; w zarzutach skargi kasacyjnej pominięto ponadto przepis regulujące doręczenia w postępowaniu podatkowym.

Z tych powodów, mając w szczególności na uwadze poprzednie – prawomocne i wykonane – wydane w sprawie wyroki sądów administracyjnych, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaną skargę kasacyjną oddalił.