Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 1918/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2006-05-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Asesor WSA Alina Rzepecka (spr.) Protokolant sekr.sąd. Agnieszka Baczuń po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2006r. sprawy ze skargi M.T. " ISO i G" na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu niezapłaconych zaliczek w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres 10/2003, 12/2003, 01-03/2004, 06/2004,08-10/2004r 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 5.100, 00 zł (pięć tysięcy sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Sygnatura akt ISA/Go 1918/05

U Z A S A D N I E N I E

Zgodnie ze stanem faktycznym sprawy skarżący M.T. zwrócił się w dniu [...] listopada 2004 roku do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego

z wnioskiem o umorzenie odsetek "za nieterminowe wpłaty podatku".

W uzasadnieniu wskazał, że zaległości w opłacaniu należnych podatków nie wynikały

z braku odpowiedzialności, lecz powstały w wyniku, zaległości finansowych kontrahentów. Z uwagi na braki wniosku, stronę wezwano do jego uzupełnienia. Ponieważ skarżący nie zastosował się do wezwania organu, Naczelnik Urzędu Skarbowego pozostawił wniosek bez rozpatrzenia,

Z kolei dnia [...] stycznia 2005 roku M.T. złożył kolejny wniosek - w sprawie ponownego rozpatrzenia prośby z dnia [...] listopada 2004 roku o umorzenie odsetek za "nieterminowe wpłaty podatku".

W związku z powyższym ponownie wezwano stronę do uzupełnienia i sprecyzowania wniosku. Dnia [...] stycznia 2005 roku na okoliczność zbadania sytuacji majątkowej firmy i osobistej sytuacji finansowej właściciela spisano protokół przesłuchania, a w dniu

[...] lutego 2005 roku skarżący sprecyzował wniosek wnosząc o "anulowanie całości zobowiązań podatkowych i odsetek za brak dokonania wpłat lub nieterminowych wpłat", Organ podatkowy przyjął, że sprawa dotyczy ulgi z art.67 ustawy Ordynacji podatkowej, tj. instytucji umorzenia.

Ustalono, że strona posiada następujące zaległości: w podatku od towarów

i usług za miesiące 06/2003, 08-10/2003, 12/2003, 02-03/2004, 05- 06/2004 i 10/2004, która łącznie wynosi 144.471 zł, plus odsetki 21.955,20 zł; w podatku dochodowym od osób fizycznych (wg deklaracji PIT-5) za okres 10/2003 i 12/2003 w łącznej kwocie 39.646,96 zł, plus odsetki 4.370,50 zł; w podatku dochodowym od osób fizycznych (wg deklaracji PIT-5L) za okres 01-03/2004, 06/2004, 08-10/2004 w łącznej kwocie 17.649,70 zł, plus odsetki 1.469 zł; w podatku dochodowym od osób fizycznych (wg deklaracji PIT-4) za okres 03-11/2004 w łącznej kwocie 5.464,83 zł, plus odsetki 287,40 zł. Odsetki do powyższych zaległości wyliczono na dzień złożenia wniosku.

W zakresie sytuacji osobistej podatnika ustalono, iż skarżący ma 48 lat, prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą "T.M. –I." i z tego tytułu

osiąga miesięczny dochód w wysokości około 7.548 zł (według PIT-5L za 11 miesięcy). Gospodarstwo domowe prowadzi z żoną i dwójką dzieci w wieku szkolnym. Żona zatrudniona jest na umowę o pracę w P.S.S.–E. , a jej miesięczny dochód netto w wysokości 1.719,83 zł. Rodzina zajmuje lokal mieszkalny o powierzchni 47,8m2, który stanowi współwłasność małżonków. Własnością strony jest także budynek w budowie. Ponadto skarżący posiada samochód [...], rok produkcji 1999 – będący na stanie firmy. Ponadto z przedstawionego oświadczenia wynika, że M.T. posiada zaległości wobec: Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w wysokości około 168.000zł, kontrahentów - 24.836 zł, Urząd Miasta - 5.500 zł. Nie posiada żadnych oszczędności, papierów wartościowych, udziałów w spółkach. Stałe miesięczne obciążenia Strony z tytułu prowadzonego gospodarstwa domowego kształtują się w granicach 1.350,00 złotych:

Skarżący posiada również wierzytelności wobec Przedsiębiorstwa D-P-B na kwotę 18.263,95 zł., co dokumentuje umowa Nr [...] z dnia [...].02.1997r. Strona przedstawiła również dokumenty świadczące o wierzytelnościach wobec D Sp. z o.o. na kwotę 392.239,86 zł wraz z odsetkami (w tym: nakaz sądowy z klauzulą wykonalności, ostateczne wezwanie do zapłaty, kary umowne i odszkodowanie). Jak wynika z materiałów sprawy wierzyciele D Sp. z o.o., w tym skarżący, złożyli doniesienie do Prokuratury Rejonowej przeciwko byłemu właścicielowi i członkowi zarządu J.J.-M. o popełnienie przestępstwa polegającego na nie zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, mimo że już w 1998 roku powstały warunki uzasadniające ten obowiązek. Przedłożone dokumenty dowodzą, że M.T. podjął próbę przeniesienia wierzytelności względem w/w Spółki na "ENKG. Jednak cesjonariusz ostatecznie odstąpił od umowy. Ponadto strona posiada również prawa majątkowe wobec Zakładu Budowlanego B.I.. Jak wynika z zawiadomienia Nr [...] z dnia [...] sierpnia 2004 roku o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną wydanego przez tut. organ podatkowy nastąpiła tu cesja wierzytelności wobec ZUS.

W wyniku rozpatrzenia materiałów zebranych w toku postępowania podatkowego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego decyzją nr [...] z dnia [...] marca 2005 roku odmówił M.T. "I.S.O. i G." umorzenia zaległości podatkowej

z tytułu niezapłaconych zaliczek w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres 10/2003r., 12/2003r. 01-03/2004r., 06/2004r., 08-10/2004r. w kwocie należności głównej 57.296,66 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 5.839,50 zł z uwagi na brak przesłanek do zastosowania ulgi umorzeniowej w spłacie zobowiązania.

Skarżący na powyższą decyzję wniósł dnia 1 kwietnia 2005 roku odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej zarzucając, błędne przyjęcie, iż to sama strona przyczyniła się do powstania zaległości podatkowych. W ocenie strony jej działalność gospodarcza opierała się i nadal opiera wyłącznie na zleceniach firm, zakładów, których statut określony jest ustawowo, rzadko zaś na zleceniach osób fizycznych. Dokumenty dostarczone przez nią jasno wskazują sposoby i próby prawnego odzyskania należności finansowych od nierzetelnych kontrahentów. M.T. nie zgodził się ze stwierdzeniem zawartym w decyzji, iż jego działalność opiera się na ryzykownych kontraktach z firmami mało znanymi, czy też z firmami zagranicznymi. Brak pomocy prawnej, w postaci umorzenia zaległości podatkowych nieuchronnie doprowadzi do upadku prowadzonego zakładu, a w następstwie do likwidacji istniejących jeszcze miejsc pracy. W uzupełnieniu odwołania dodatkowo stwierdzono, iż pomoc umorzeniowa nie będzie łamaniem przepisów, a tylko przyczyni się do utrzymania kilkunastu miejsc pracy i odciążeniu Budżetu Państwa. Strona zwróciła uwagę na fakt, iż w 2004r. spłaciła już część zadłużenia wobec Pierwszego Urzędu Skarbowego , w związku z tym stwierdzenie, że brak umorzenia dalszej części zaległości podatkowej nie przyniesie spodziewanych korzyści, jest według niej niezasadny.

Dyrektor Izby Skarbowej po rozważeniu zarzutów odwołania oraz przeanalizowaniu dowodów zebranych w sprawie, decyzją nr [...] z dnia [...] czerwca 2005 roku utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego .

W ocenie organu, ponieważ zasadą jest płacenia należnych podatków - udzielanie ulg podatkowych stanowi wyjątek od powyższej zasady, dlatego też winien on być uzasadniony okolicznościami wyjątkowymi, niezależnymi od woli i sposobu postępowania podatnika. Analizując wniosek strony organ odwoławczy stwierdził, że

w sprawie nie wystąpiły okoliczności wyjątkowe, które spowodowały powstanie przedmiotowej zaległości podatkowej. Uznano, że wskazane przez Stronę okoliczności nie stanowią wystarczającego uzasadnienia dla umorzenia wnioskowanych zaległości. Powyższą decyzję strona zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Gorzowie Wlkp. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji i umorzenie należności podatkowych skarżącego, lub ewentualnie

o uchylenie skarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, oraz o przyznanie skarżącemu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Zarzucono naruszenie przepisów materialnych - art.67 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005r., Nr8, poz.60), poprzez błędne przyjęcie, iż nie występują przesłanki do zastosowania wnioskowanej przez podatnika ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości podatkowej z tytułu niezapłaconych zaliczek w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres 10/2003r., 12/2003r. 01-03/2004r., 06/2004r., 08-10/2004r. w kwocie należności głównej 57.296,66 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 5.839,50 zł podczas gdy takie przesłanki występują.; naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności art.191 w/w ustawy poprzez brak wszechstronnego i wnikliwego rozważenia całokształtu materiału dowodowego i art.122 w/w ustawy poprzez błędne wyjaśnienie okoliczności faktycznych, wynikiem czego dokonana przez organ odwoławczy ocena tych okoliczności nie znajduje oparcia w materiale dowodowym, i stanowi przekroczenie granic uznania administracyjnego.

Uzasadniając zarzuty pełnomocnik wywodził, iż podejmując decyzję o zasadności udzielenia ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego, organ podatkowy obowiązany jest zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy w kontekście aktualnej sytuacji ekonomicznej i okoliczności mających wpływ na powstanie danej zaległości podatkowej oraz trudności w jej regulowaniu. Dodatkowo powinien on uwzględniać całokształt okoliczności faktycznych, które mają wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes społeczny uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej. W ocenie Strony Skarżącej przedmiotowa zaległość podatkowa powstała niezależnie od jej sposobu postępowania oraz na skutek działania czynników, na które nie mógła mieć wpływu. Przyczyną braku zapłaty zobowiązania podatkowego był brak środków finansowych u Skarżącego, spowodowany brakiem zapłaty za wykonane usługi przez jego kontrahentów, od których mimo usilnych starań, bezskutecznie próbował wyegzekwować należności. Tym samym nie jest prawdą, iż sytuacja finansowa w jakiej obecnie znajduje się skarżący nie powstała z przyczyn losowych, lecz on sam własnym działaniem przyczynił się do powstania zaległości podatkowej. Skarżący dopiero w ostateczności sięgnął po możliwość jaką daje umorzenie przedmiotowych zaległości podatkowej. Ponadto wskazano, że sytuacja M.T. jest na tyle trudna, iż brak pomocy ze strony państwa poprzez umorzenie choćby części należności podatkowych doprowadzi do sytuacji, w której strona zmuszona będzie do zamknięcia działalności gospodarczej, a w konsekwencji do likwidacji istniejących jeszcze miejsc pracy. Ponadto wskazano, iż konieczność regulowania zobowiązań wobec organu oraz brak środków na ich pokrycie, zmusiło skarżącego do poszukiwania oszczędności, także w sferze wydatków osobistych. Podkreślono, iż za brakiem podstaw do udzielenia ulgi nie może przemawiać również fakt, iż kwota zaległości sukcesywnie wzrasta, gdyż organ odwoławczy nie uwzględnił, że powyższa sytuacja jest konsekwencją regulowania przez skarżącego wcześniejszych zaległości wobec Urzędu Skarbowego, bieżące regulowanie wszelkich zobowiązań będzie możliwe jedynie po uwzględnieniu żądania Strony Skarżącej, czyli po umorzeniu zaległości podatkowej.

Według pełnomocnika przesłanką przemawiającą za umorzeniem zaległości podatkowej, nie uwzględnioną przy rozstrzyganiu przez organy podatkowe jest okoliczność, iż ewentualna pomoc z ich strony gwarantuje odzyskanie płynności finansowej i umożliwi wywiązywanie się w przyszłości zarówno z bieżących jak

i z zaległych zobowiązań podatkowych. Jego zdaniem organ odwoławczy przekroczył granice uznania administracyjnego.

Dyrektor Izby Skarbowej uznając bezzasadność zarzutów skargi podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko, a ponadto wniósł o odrzucenie skargi, gdyż jego zdaniem została wniesiona z uchybieniem terminu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim zważył co następuje :

Skarga zasługuje na uwzględnienie

Zgodnie z treścią art.1 §1 i §2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), – sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art.3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), zwanej dalej P.p.s.a., sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. Oznacza to, ze skarga, może zostać uwzględniona jedynie, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145 – 150 ustawy).

W pierwszej kolejności należy podkreślić bezzasadność wniosku Dyrektora Izby Skarbowej o odrzucenie skargi, z uwagi na treść art.53 §1 w związku z art.54 §2

i art.58 §1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed

sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002r., Nr 153, poz. 1270), wyznaczającego trzydziestodniowy termin do wniesienia skargi na decyzję administracyjną, W ocenie organu decyzja nr [...] z dnia [...] czerwca 2005 roku została doręczona stronie w dniu 20 czerwca 2005 roku, natomiast skarga została złożona osobiście w siedzibie Izby Skarbowej dopiero w dniu 27 lipca 2005 roku. Tymczasem, ze zwrotnego potwierdzenia odbioru niezaprzeczalnie wynika, że przedmiotowa decyzja została odebrana przez stronę M.T. 29 czerwca 2005 roku, a nie jak utrzymuje organ 20 czerwca 2005 roku. W tej drugiej dacie miało miejsce jedynie awizo – "z uwagi na nie zastanie adresata w domu przesyłkę pozostawiono na okres czternastu dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym. Informację o podjętej czynności pozostawiono w skrzynce pocztowej adresata.

Zważywszy na powyższe, uznać należało, że skarga wniesiona osobiście przez pełnomocnika strony skarżącej dnia 27 lipca 2005 roku – dostarczona została

w terminie, to jest na dwa dni przed upływem trzydziestodniowego terminu do jej złożenia.

Nawiązując natomiast do zarzutów wskazanych w skardze, w pierwszej kolejności należy rozważyć treść spornego artykułu – 67§1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) – stanowiącego podstawę instytucji umorzenia. Zgodnie z jego brzmieniem - w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Instytucja umorzenia podejmowana w trybie decyzji organu podatkowego

w indywidualnej sprawie, zbudowana jest przy zastosowaniu tak zwanego uznania administracyjnego. Uznanie to w znacznej mierze zbieżne jest z władzą dyskrecjonalną, łączy się z odpowiedzią na pytanie, czy i jakie - przewidziane prawem, ale nie wprost przypisane — konsekwencje prawne mają być przyjęte.

Władza administracyjna przy podejmowaniu decyzji uznaniowych powinna kierować się następującymi zasadami: celem, dla którego kompetencję przyznano; obiektywizmem

i bezstronnością; przestrzeganiem zasady równości wobec prawa, unikając przy

tym wszelkiej dyskryminacji; - zachowywaniem właściwej relacji pomiędzy ingerencją

w prawa, wolności lub interesy osób, a urzeczywistnianym celem; podejmowaniem decyzji w rozsądnym w danej sprawie terminie; stosowaniem ogólnych

dyrektyw administracyjnych w sposób konsekwentny i stały; sprawiedliwym postępowaniem administracyjnym oraz prawidłowym informowaniem o ogólnych dyrektywach administracyjnych. Orzeczenie w przedmiocie umorzenia zaległości nie jest »aktem łaski« organu podatkowego, lecz wynikiem procesu stosowania prawa,

w którym podatnik realizuje swe prawo dochodzenia przywileju podatkowego,

natomiast organ podatkowy wykonuje obowiązek (procesowy) ustalenia i oceny zindywidualizowanego stanu faktycznego sprawy oraz uprawnienie do rozstrzygnięcia na tej podstawie w zakresie udzielonego mu przez ustawodawcę prawa do wyboru uzasadnionej decyzji co do zastosowania ulgi podatkowej.

Należy podkreślić, że przy rozstrzygnięciach uznaniowych podatnik nie dysponuje publicznym prawem podmiotowym, z wyjątkiem przysługującego mu publicznego prawa podmiotowego o charakterze formalnym. Może on zatem skutecznie prawnie żądać rozpatrzenia i rozstrzygnięcia jego sprawy zgodnie z obowiązującym prawem, nie może natomiast żądać rozstrzygnięcia o oznaczonej treści, w tym przypadku - umorzenia (w całości albo w części) zaległości podatkowej.

Nadanie rozstrzygnięciu charakteru uznaniowego zawęża możliwość skutecznego powoływania się na publiczne prawo podmiotowe, ogranicza również sądową kontrolę. To nie oznacza jednak nigdy przyzwolenia dla arbitralności organu.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie stano na stanowisku, że uznaniowy charakter decyzji nie zwalnia organów podatkowych od obowiązku zbadania wszystkich okoliczności sprawy mogących mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia i ich oceny w świetle ustawowych przesłanek umorzenia oraz powinności ujęcia tej oceny

w uzasadnieniu decyzji. Uznanie administracyjne wymaga wskazania kryteriów korzystania z niego i fakt ten jest poddany kontroli sądów administracyjnych, podobnie jak spójność argumentacji przytoczonej w rozstrzygnięciu indywidualnym opartym na uznaniu. Kontroli sądu administracyjnego nie będzie podlegać zatem uznanie samo

w sobie, lecz uzasadnienie stanowiska organu, poprzedzone czynnościami dowodowe-wyjaśniającymi i podjętymi na tej podstawie ustaleniami faktycznymi.

Ustalając przesłanki umorzenia, ustawodawca użył w przedmiotowym przepisie zwrotów niedookreślonych "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", co można uznać za swoistą klauzulę generalną odsyłającą do systemu ocen pozaprawnych.

"Ważny interes podatnika" wyraźnie dotyczy indywidualnego bytu osoby prawnej lub fizycznej, a organy podatkowe rozpatrując wniosek o umorzenie zaległości podatkowej na podstawie art.67§1 mają wręcz obowiązek brać pod uwagę przede wszystkim sytuację, w jakiej w chwili podejmowania decyzji znajduje się podatnik, a nie tylko budżet państwa. Ponadto, ważny interes" nie powinien być ograniczony do nadzwyczajnych nieprzewidzianych zdarzeń losowych. Tymczasem, jak wynika

z praktyki organów podatkowych, co ma miejsce również i w niniejszej sprawie – badanie, czy zaistniały sytuacje losowe lub inne przypadki implikowane zdarzeniami niezależnymi od podatnika, bądź na które nie miał on wpływu jest podstawowym

a niekiedy i jedynym kryterium przy ocenie ważnego interesu podatnika.

Trudno zgodzić się z taką praktyką, ponieważ takie pojmowanie przesłanek umorzenia, wykracza poza wymagania ustawowe. Gdyby istotnie ustawodawcy chodziło tylko

o takie sytuacje zaznaczyłby je w treści przepisu, czego jednak nie uczynił. Zwykle zresztą bardzo trudno jest wydzielić przypadki w pełni zależne i niezależne od podatnika.

Należy podkreślić, że organ administracji, działając w ramach uznania administracyjnego, ma obowiązek załatwić sprawę w sposób zgodny ze słusznym interesem obywatela, jeżeli nie stoi temu na przeszkodzie interes społeczny, ani nie przekracza to możliwości organu, wynikających z przyznanych mu uprawnień i środków.

Drugą przesłanką warunkującą umorzenie przewidzianą przez ustawodawcę jest "interes publiczny". W tym względzie, z uwagi na brak jego stałej treści, organy są zobowiązane każdorazowo dokonywać oceny skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia wartości, jakie kryć się mogą pod tym pojęciem. W orzecznictwie przyjmuje się, że uwzględnianie interesu publicznego, oznacza respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji.

Rozważając tę przesłankę, należy mieć na uwadze, iż nie oznacza ona preferowania interesu publicznego, czy wręcz interesu "fiskusa".

Bezspornym pozostaje, że z jednej strony wyegzekwowanie obowiązku podatkowego leży w interesie publicznym, gdyż podatki zasilają dochody budżetów-państwa

i samorządów terytorialnych, z drugiej jednak strony jednorazowe uzyskiwanie wpłaty, kiedy udało się ją wyegzekwować, niejednokrotnie nie tylko nie przyczynia się do zasilenia kasy publicznej, ale wprost przeciwnie, powoduje jej zubożenie ze względu na przykład, na skutki wymuszonej likwidacji działalności gospodarczej i późniejszej konieczności asygnowania środków ponoszonymi na rzecz podatnika i zwolnionych przez niego pracowników zwiększających i tak liczną grupę bezrobotnych. Ponadto, praktyka taka nie zmierza zazwyczaj do pobudzenia przedsiębiorczości służącej, co trzeba stanowczo podkreślić, zarówno dobru jednostki jak i dobru wspólnemu. Również nie pogłębia zaufania do organów państwa.

W oparciu o powyższe rozważania, oraz w wyniku analizy treści

uzasadnienia zaskarżonego rozstrzygnięcia należy podkreślić, iż organy podatkowe podejmując decyzję o odmowie umorzenia zaległości podatkowych skupiły się wyłącznie na przedstawieniu wyjątkowego charakteru przedmiotowej instytucji oraz na wykazaniu braku zdarzeń niezależnych od strony, takich na które nie miałaby ona wpływu - a które uzasadniałyby udzielenie wnioskowanej ulgi. Dyrektor Izby Skarbowej

wyraził stanowisko, że w sprawie brak było okoliczności wyjątkowych, które spowodowały powstanie przedmiotowej zaległości podatkowej. Ponadto stwierdził, że za zastosowaniem umorzeniem przemawiać mogły tylko takie okoliczności, które wystąpiły niezależnie od sposobu postępowania podatnika, bądź spowodowane były działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu, a które jego zdaniem

w tej sprawie nie wystąpiły .

Organ, poza samym przytoczeniem zarzutów strony, ani się do nich nie ustosunkował, ani też nie przedstawił żadnych kontrargumentów, który wskazywałyby na należytą i dogłębną ich ocenę w kontekście spełnienia, lub też nie spełnienia przesłanek, czy to ważnego interesu podatnika, czy to interesu publicznego.

Argument strony dotyczący ewentualnego niebezpieczeństwa upadku prowadzonego zakładu, a co za tym idzie - likwidacji istniejących jeszcze miejsc pracy w ogóle nie został przeanalizowany i oceniony. Tymczasem wypada podkreślić, że problem ten jest wszakże złożony. Po pierwsze, to nie tylko szkoda jaką ponosi sam właściciel. Po drugie, również budżet traci jedno ze źródeł dochodów. Po trzecie, utrata pracy zatrudnionych przez stronę pracowników, powoduje zwrócenie się ich o pomoc

ze środków publicznych (na przykład zasiłek dla bezrobotnych, pomoc z opieki społecznej). W powyższej argumentacji zazębiają się więc obie przesłanki - zarówno ważnego interesu podatnika jak i interesu publicznego, które to organ był zobowiązany wszechstronnie i rzetelnie przeanalizować, i w tym też kontekście następnie starannie uzasadnić podjętą decyzję. Treść uzasadnienia nie wskazuje, by powyższy problem poddano odpowiedniej analizie w kontekście którejkolwiek z wymienionych w art. 67 przesłanek.

Podobnie rzecz się ma z argumentem dotyczącym spłaty części zadłużenia wobec Pierwszego Urzędu Skarbowego. Dyrektor Izby Skarbowejodparł ten zarzut, stwierdzając jedynie, że decyzja pierwszoinstancyjna została wydana w oparciu o stan zadłużenia na dzień otrzymania od skarżącego M.T. wniosku o umorzenie zaległości podatkowych. Stan ten uwzględniał już dokonane przez stronę wpłaty w 2004 roku.

Z okoliczności sprawy wynika jednak, że strona nie podważa wysokości zaległości objętej wnioskiem o umorzenie, lecz konieczność uregulowania przedmiotowych należności wiąże bezspornie z potrzebą poszukiwania oszczędności, także w sferze wydatków osobistych. Organ odwoławczy mimo twierdzeń, że przeanalizował dokładnie sytuację majątkową za 2004 rok, nie zbadał jej jednak w sposób miarodajny, to jest również w kontekście całokształtu obciążeń, pomijając w swej ocenie fakt spłacania zadłużenia podatnika i wpływu tej okoliczności na średni miesięczny dochód rodziny skarżącego. To jednak nie jedyny aspekt tej okoliczności – jak słusznie zauważa strona skarżąca spłata tak znacznego zadłużenia wiąże się z trudnościami w regulowaniu bieżących zobowiązań. Również i to zagadnienie nie zostało rozważone przez organy

w kontekście przesłanek wymienionych w art. 67.

Podsumowując, w ocenie składu orzekającego z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika, by kwestia, czy to ważnego interesu podatnika , czy też interesu publicznego – w aspekcie treści przepisu 67 ustawy Ordynacja podatkowa była przez organy podatkowe wnikliwie przeanalizowana.

Z powyższym wiąże się również uchybienie zasadom wynikającym z treści przepisów art.122 , art.187 i art.191 w/w ustawy, które zobowiązują organy do przestrzegania zasady prawdy obiektywnej, wyczerpującego rozważenia całości materiału dowodowego - w kontekście aktualnej sytuacji ekonomicznej podatnika,

okoliczności mających wpływ na powstanie danej zaległości podatkowej, trudności w jej regulowaniu, oraz korzyści, które mogą wiązać się z ewentualnym całościowy lub częściowym umorzeniem wnioskowanych zaległości .

Reasumując, ze wszystkich wskazanych powyżej powodów należało, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) uchylić zaskarżoną decyzję oraz na podstawie art. 152 określić, że nie może być wykonana.

O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).

Asesor WSA Sędzia WSA Sędzia WSA

Alina Rzepecka Dariusz Skupień Jacek Niedzielski