Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 198/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2022-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy: article: art. 57a
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Haberka (sprawozdawca), Sędzia WSA Piotr Kieres, , Protokolant: Starszy specjalista Agnieszka Dąbrowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie 6 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi K S.A. zs. w L. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 lutego 2022 r. znak 0112-KDIL1-2.4012.393.2021.2.NF w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A. S.A. z siedzibą w Lubinie (dalej: strona, skarżący, spółka) jest interpretacja indywidulana Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ) z 15 lutego 2022 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.393.2021.2.NF, dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego dotyczącego zakupu towarów i usług służących realizacji działań z okazji jubileuszu 60-lecia spółki.

Postępowanie przed organem.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej strona wskazała, że jest spółką notowaną na giełdzie, zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, w tym dla transakcji wewnątrzwspólnotowych. Jej działalność obejmuje produkcję metali w pełnym ciągu technologicznym (począwszy od wydobycia rud metali w kopalniach spółki, poprzez ich wstępną przeróbkę, aż po wytworzenie metali w procesach hutniczych – w hutach spółki). Przedmiotem sprzedaży realizowanej w ramach podstawowej działalności strony są przede wszystkim metale. Sprzedaż tych towarów realizowana jest na rzecz krajowych i zagranicznych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawek innych niż zwolniona. 1 maja 1961 r. utworzono przedsiębiorstwo (...) w budowie, które zostało przekształcone w spółkę akcyjną A S.A. Datę tę przyjmuje się jako początek istnienia spółki. W związku z przypadającą w 2021 r. rocznicą 60-lecia spółki, w ramach prowadzonej działalności, a także jako element współczesnej strategii zarządzania i rozwoju, zaplanowano realizację projektów upamiętniających tę rocznicę. Jak podała strona, z uwagi na sytuację związaną z COVID- 19, wydarzenia te muszą zostać zorganizowane w inny sposób niż odbywałoby się to tradycyjnie, gdyż konieczne jest zapewnienie szczególnych zasad bezpieczeństwa. Zamiast tradycyjnych spotkań jubileuszowych zaplanowano m.in.:

1. konkurs pod hasłem "Przyszłość jest z miedzi");

2. przemarsze jubileuszowe i koncerty orkiestr z czterech oddziałów A, które odbędą się w miastach Zagłębia Miedziowego, tj.: Lubinie, Głogowie, Polkowicach i Legnicy;

3. podświetlenie pięciu budynków spółki specjalnie zaprojektowanym na tę okazję, jubileuszowym logo A;

4. maratony projektowania (hackathony): "CU Valley Hack", i "Game Jam";

5. międzyzakładową olimpiadę "Miedzionerzy" tj. dwuetapowy turniej wiedzy o A poprowadzony przez pracowników spółki;

6. wmurowanie Kapsuły Czasu na terenie związanym z działalnością spółki;

7. akademię z okazji 60-lecia A, w której udział wezmą przedstawiciele władz i pracownicy spółki, przedstawiciele władz państwowych, administracji rządowej i samorządowej;

8. Turniej Tenisa Ziemnego;

9. trasę eventową Road Show A, czyli mobilną wystawę o A;

10. prezentację informacji o spółce, jej działalności i produktach w TVP;

11. specjalnego materiału audiowizualnego o charakterze informacyjno-publicystycznym pn. "60 lat A: Odkrywca, Gigant, Wizjoner";

12. konkurs pn. "Szlakiem Miedzi – 60 lat Miedziowego Odkrywcy, Giganta, Wizjonera", przeprowadzony za pośrednictwem aplikacji pn. "naMIEDZI;

13. koncert na Zamku Królewskim w Warszawie;

14. zakup i umieszczenie reklamy A w Nowym Jorku na wieżowcach na Times Square;

15. cykl jubileuszowych murali reklamowych, czyli wielkoformatowych malowideł ściennych namalowanych na elewacji budynków w miejscowościach, w których spółka prowadzi działalność;

16. organizację Konferencji technologicznej Masters & Robots;

17. jubileuszowy koncert na Stadionie w Lubinie.

Spółka udzieliła również odpowiedzi na dodatkowe pytania organu m.in. dotyczące poszczególnych wydarzeń i w związku z przedstawionym stanem faktycznym zadała pytanie: Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego dotyczącego zakupu towarów i usług służących realizacji działań z okazji 60. rocznicy powstania A?

Zdaniem strony, przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego dotyczącego zakupu towarów i usług służących realizacji działań z okazji 60. rocznicy powstania A (poza przypadkiem opisanym w pkt 7 ppkt 2).

DKIS uznał stanowisko strony za nieprawidłowe i powołując się na art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.

z 2021 r., poz. 685, ze zm.; dalej: uVAT) wskazał, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Zasada ta wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 uVAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 uVAT. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Zdaniem DKIS, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT związek pomiędzy zakupami, a działalnością gospodarczą co do zasady powinien być bezpośredni. Może być również pośredni jednak tylko gdy zakupy związane są z działalnością gospodarczą ("wyłączną przyczyną tych usług jest działalność gospodarcza w rozumieniu tej dyrektywy wykonywana przez podatnika"). W przeciwnym wypadku koszty pośrednie nie wykazują bezpośredniego i ścisłego związku z tą działalnością, a w konsekwencji nie uprawniają do odliczenia podatku VAT, który je obciąża. nie można zakładać, iż w każdym przypadku ten związek pośredni zakupów uprawnia do odliczenia podatku. Oznacza to, że wydatki związane z uczczeniem jubileuszu firmy mogą być kwalifikowane jako wydatki o charakterze marketingowym i mogą mieć związek z prowadzoną przez podatnika działalnością opodatkowaną, ale nie muszą. Następnie DKIS stwierdził, że z prawa do odliczenia od wydatków związanych z organizacją wydarzeń jubileuszowych należy wyłączyć zapewnienie alkoholu i nabycie usług gastronomicznych.

DKIS w skarżonej interpretacji odniósł się odrębnie do poszczególnych opisanych we wniosku wydarzeń i dokonał ich oceny w świetle ww. przepisów uVAT. W konkluzji organ wskazał, że spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z następującymi wydarzeniami: Maraton projektowania "CU Valley Hack", Olimpiada międzyzakładowa "Miedzionerzy", Akademia Jubileuszowa 60-lecia (z wyjątkiem usług gastronomicznych), Turniej tenisowy dla pracowników A (z wyjątkiem wydatków dot. udziału emerytowanych pracowników), Konferencja Masters&Robots Industry Edition. Z tytułu wydatków związanych z pozostałymi wydarzeniami wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia.

Zdaniem DKIS stanowisko spółki oceniane całościowo, wskazujące na prawo do odliczenia od wydatków związanych z organizacją wszystkich wydarzeń (z wyjątkiem usług gastronomicznych i alkoholu), należało uznać za nieprawidłowe.

Postępowanie przed Sądem.

Od powyższej interpretacji indywidualnej spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucają zaskarżonej interpretacji naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię:

1. art. 86 ust. 1 uVAT poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że zakupy towarów i usług dokonywane przez stronę w związku z 60-leciem spółki, nie dają spółce prawa do odliczenia VAT naliczonego;

2. art. 168 Dyrektywy Rady nr 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L. z 2006 r. nr 347/1; dalej: Dyrektywa VAT), poprzez błędną wykładnię i naruszenie zasady neutralności VAT i naruszenie prawa skarżącej do odliczenia podatku naliczonego.

Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej i zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492, ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329; dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stosownie do treści art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynność. Stosując odpowiednio art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd uchyla interpretację w całości albo w części jeżeli stwierdzi (a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, (b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub (c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku nie stwierdzenia podstaw do uwzględnienia skargi na interpretację, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Jak już wskazano, w sprawie skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu i orzecznictwie sądów administracyjnych, Sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej i nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (A. Kabat, Komentarz do art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, (w:) B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie II Lex/el 2021; wyroki NSA: z 21 czerwca 2022 r., II FSK 2814/19; z 4 marca 2022 r., II FSK 1658/19).

Jak wynika z wyżej powołanego art. 57a p.p.s.a. skarga na interpretację indywidualną może być oparta wyłącznie na zarzutach:

1. naruszenia przepisów postępowania,

2. dopuszczenia się błędu wykładni przepisu prawa materialnego,

3. niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

W skardze możliwym jest więc sformułowanie zarzutu naruszenia prawa procesowego lub materialnego a zarzucając naruszenie prawa materialnego należy określić formę tego naruszenia (błąd wykładni lub niewłaściwa ocena co do zastosowania). Przy czym zarzuty mogą być stawiane tak indywidualnie jak i łącznie.

Z tej ww. grupy trzech dopuszczalnych przez prawo typu zarzutów, strona, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, postawiła jeden – zarzut błędnej wykładni przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 uVAT oraz art. 168 Dyrektywy VAT.

Strona nie podniosła zarzutu naruszenia przepisów postępowania ani zarzutu niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Jak już szczegółowo wyjaśniono, Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wskazując na ramy prawne sprawy należy powołać art. 15 ust. 1 uVAT, stosownie do którego podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 1 uVAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednym z zasadniczych elementów konstrukcyjnych podatku VAT jest prawo do odliczenia, które to prawo znajduje umocowanie w art. 168 Dyrektywy VAT.

Zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego określono w art. 86 ust. 1 uVAT. Stosownie do brzmienia tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Celem tego przepisu jest realizacja zasady neutralności podatku VAT, która wyraża się w prawie do odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wymaga, aby odliczeniu podlegała tylko taka kwota podatku naliczonego, która spełnia warunki przewidziane w pozostałych przepisach uVAT. Odliczenie podatku powinno nastąpić w taki sposób, aby jego zakres możliwie precyzyjnie odpowiadał wykorzystaniu nabytych towarów i usług do działalności gospodarczej dającej prawo do odliczenia.

Dokonując wykładni przywołanych przepisów stwierdzić należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług (warunek podmiotowy) oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych (warunek przedmiotowy).

W świetle tego co zostało wywiedzione dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni, aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. przez ich odsprzedaż, lecz przez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów. Natomiast o bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Zaznaczyć należy, że ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego (zob.: wyroki TSUE: z 26 maja 2005 r. w sprawie Kretztechnik AG C-465/03, pkt 36; z 27 września 2001 r. w sprawie Cibo Participations C-16/00, pkt 33; z 22 lutego 2001 r. w sprawie Abbey National C-408/98, pkt 35 i 36; z 8 czerwca 2000 r. w sprawie Midland Bank C-98/98, pkt 31; wyrok z 6 kwietnia 1995 r. w sprawie BLP Group C-4/94, pkt 25; wyroki NSA: z 8 marca 2022 r., sygn. akt I FSK 1760/18, z 28 marca 2018 r., sygn. akt I FSK 1000/16).

W świetle powyższego wskazać należy, że DKIS w skarżonej interpretacji właściwie powołał się na przepisy art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 i art. 88 uVAT przywołując zarówno pozytywne jak i negatywne przesłanki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W szczególności wskazał, że prawo to przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tj. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Właściwie przyjął, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wyjaśnił, że związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Powołując się na zasadę niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego wskazał, że aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W wydanym rozstrzygnięciu odwołał się do Dyrektywy VAT oraz powołał wzmacniające dokonaną przez siebie wykładnię przepisów prawa materialnego orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sądu DKIS w skarżonej interpretacji indywidualnej właściwie odkodował interpretowane przepisy prawa materialnego.

Wobec nie podniesienia innych zarzutów, tj. zarzutu naruszenia przepisów postępowania oraz zarzutu niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, Sąd związany – jak już wyżej wyjaśniono - zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną, nie dokonał oceny skarżonej interpretacji w tym zakresie, w szczególności nie mógł odnieść się do oceny poszczególnych wydarzeń realizowanych przez skarżącą i ich związku z prowadzoną działalnością opodatkowanąKonkludując, Sąd uznał, że DKIS nie naruszył wskazanych w zarzutach skargi przepisów prawa materialnego przez ich błędną wykładnię.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę w całości.