Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 2415/01
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2004-03-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 630  Obrót towarami z zagranicą, należności celne i ochrona przed nadmiernym  przywozem towaru na polski obszar celny
Skarżony organ: Inne

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący NSA: Marek Gorski Sędziowie: NSA: Małgorzata Gorzeń (spr.) Asesor WSA: Krzysztof Retyk Protokolant: Hanna Tarnawska po rozpoznaniu w dniu 25 marca 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi A. N. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 22 października 2001 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia wartości celnej 1. uchyla zaskarżoną decyzję i zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz skarżącego kwotę 1452,60 zł (tysiąc czterysta pięćdziesiąt dwa złote i sześćdziesiąt groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania 2. zaskarżona decyzja nie może być wykonana.


UZASADNIENIE

3 I SA/Gd 2415/01

U z a s a d n i e n i e

Zaskarżoną decyzją Prezes Głównego Urzędu Ceł uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Celnego w [...] z dnia 11.09.1998 r. w części dotyczącej określenia wartości celnej i wymiaru cła i w tym zakresie orzekł o wartości celnej i wymiarze cła.

W uzasadnieniu decyzji Prezes GUC wskazał, że Dyrektor Urzędu Celnego w [...] decyzją zawartą w JDA SAD dopuścił do obrotu sprowadzone z Holandii przez A. N. owoce i warzywa.

Wartość celna towaru została ustalona na podstawie faktury nr [...] z dnia 03.03.1997 r. (opiewającej na kwotę 18,463,10 NGL) oraz deklaracji wartości celnej w kwocie 18.963,10 NLG.

W wyniku dochodzenia przeprowadzonego przez holenderskie służby celne w siedzibie eksportera – firmie "A" ujawniony został dokument "calculatie order" z dnia 04.03.1997 r. opiewający na kwotę 48.778,00 NLG. Ponieważ ww. dokument dotyczył sprowadzonego przez stronę towaru Dyrektor Urzędu Celnego w [...] wznowił z urzędu postępowanie w niniejszej sprawie a następnie decyzją z dnia 11.09.1998 r. uchylił decyzję zawartą w ww. dokumencie SAD w części dotyczącej ustalenia wartości celnej towaru i wymiaru cła. Wartość celna towaru została określona na podstawie łącznej kwoty wynikającej z dokumentu "calculatie order" i faktury załączonej do JDA SAD w wysokości – 67.247,90 NLG.

Od powyższej decyzji strona odwołała się wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji. W związku z zarzutami zawartymi w odwołaniu Departament Odwołań Taryfikacyjnych i Wartości Celnej zwracał się za pośrednictwem Biura Współpracy Międzynarodowej i Integracji Europejskiej o uzupełnienie przeprowadzonej weryfikacji.

Holenderska administracja celna przy piśmie z dnia 17.08.2000 r. przekazała dodatkowe materiały: zestawienie informacji dotyczących dokumentów importowych, CMR, strona karnetu TIR, faktura [...], kopie dokumentów bankowych oraz przy piśmie z dnia 14.05.2001 r. – kopię karty z księgi rachunkowej eksportera.

Uzasadniając swoje stanowisko w sprawie Prezes GUC podniósł, że Ordynacja podatkowa opiera dopuszczalność wznowienia postępowania na dwóch przesłankach:

a) rozstrzygnięcia sprawy decyzją ostateczną,

b) wystąpienia jednej z wyliczonych wyczerpująco w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej podstaw prawnych wznowienia postępowania.

Jedną z podstaw wznowienia postępowania jest ujawnienie istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, które istniały w dniu wydania decyzji, lecz nie były znane organowi ją wydającemu, o czym stanowi art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W przedmiotowej sprawie nowe dowody, na podstawie których została określona wartość przedmiotowego towaru, zostały ujawnione dopiero w trakcie dochodzenia przeprowadzonego przez holenderską administrację celną. Informacje uzyskane od zagranicznych służb celnych, ujawniające nowe okoliczności, nie znane organowi celnemu w chwili dokonywania wymiaru cła w dokumencie SAD mogły stanowić przesłankę do wznowienia postępowania w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5.

Spełniona została również druga przesłanka wznowienia postępowania. Ujawniony w toku kontroli dokument jest wystawiony z datą 04.03.1997 r. Istniał więc w dniu wydania decyzji przez Dyrektora Urzędu Celnego w [...]. Ujawnienie ww. dokumentu, nie znanego w czasie dokonywania odprawy celnej organowi prowadzącemu postępowanie, było w tej sprawie nową okolicznością faktyczną, która mogła mieć wpływ na wynik sprawy i uzasadniała wznowienie postępowania w oparciu o podaną wyżej podstawę prawną. Ujawnienie u eksportera towaru dokumentu wystawionego na importera na ten sam towar było ujawnieniem nowych dowodów istotnych dla sprawy istniejących w dniu wydania decyzji zawartej w JDA SAD i nie znanych organowi, który ją wydał. Zachodziła zatem przesłanka, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Podniósł również Prezes GUC, że zgodnie z art. 26 Prawa celnego wartością celną jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. Dowody zgromadzone w trakcie postępowania pozwoliły organom celnym ustalić rzeczywistą wartość transakcyjną towaru. Z raportu holenderskiej administracji celnej z dnia 08.06.1998 r. nr [...] wynika, że polski importer podczas odpraw celnych przedstawiał faktury zawierające jedynie część kwoty należnej za importowany towar. Cena należna obejmowała kwotę z faktury przedstawionej przez importera do odprawy celnej oraz kwotę z ujawnionego dokumentu, który stanowi załącznik do ww. raportu.

W trakcie prowadzonego postępowania wyjaśniającego organ odwoławczy zwrócił się do holenderskiej administracji celnej o nadesłanie dodatkowych wyjaśnień. W piśmie z dnia 17.05.2001 r. strona holenderska poinformowała, że stwierdzenie zawarte we wcześniejszej korespondencji – "ogółem zapłacona kwota za każdą wysyłkę to kwota wskazana w fakturze plus ogólna kwota określona w "calculatie order", nie są prawdziwe". Wyjaśniono, że dokument "calculatie order" był przeznaczony tylko do użytku wewnętrznego (w celu oznaczenia ceny sprzedaży) i nie stanowił części ogółem zapłaconej ceny. Faktycznie zapłaconą ceną za sprawdzony towar była kwota określona w nowej fakturze nadesłanej przez holenderską administrację celną (nr [...] z dnia 03.03.1997 r.), która nie została przedstawiona organom celnym w momencie dokonywania odprawy celnej.

Ww. faktura opatrzona numerem [...] opiewa na kwotę 48.778.00 NLG, tj. kwotę znacznie wyższą niż zadeklarowana przez stronę w momencie dokonywania odprawy celnej. Porównanie ww. faktury i faktury załączonej do odprawy celnej pozwala jednoznacznie stwierdzić, że dotyczą sprowadzonego towaru. Zasadnicze różnice dotyczą ceny jednostkowej i wartości ogólnej faktury. Dane zawarte w nadesłanej fakturze są identyczne jak w znajdującym się w aktach dokumencie "calculatie order", który zgodnie z informacjami uzyskanymi w trakcie kontroli służył jako wewnętrzny dokument do oznaczenia ceny sprzedaży towarów.

Zgromadzony materiał dowodowy w postaci dokumentów bankowych, wyciągu z księgi rachunkowej oraz ustaleń holenderskiej administracji celnej dokonanych w trakcie kontroli holenderskiej firmy "A", potwierdza, że ceny owoców i warzyw wskazane w fakturze nr [...] są cenami faktycznie zapłaconymi przez importera.

Kwota ogólna 48.778,00,NLG z faktury nr jw. została zapłacona w trzech ratach:

1) kwota 18.463,10 NLG płacona przez bank [...] w dniu 06.03.1997 r., zaksięgowana w dniu 06.03.1997 r.

2) kwota 17.669,80 NLG jako płatność na podstawie dokumentu bankowego [...] z dnia 10.03.1997 r. zaksięgowana na poczet należności z faktury [...] w dniu 10.03.1997 r.

3) kwota 12.645,90 NLG z ogólnej kwoty 63.000,00 DEM zapłaconej gotówką na rachunek bieżący, zaksięgowana w dniu 14.03.1997 r.

Wymienione wyżej dokumenty przekazane przez holenderską administrację celną w toku prowadzonego postępowania pozwalają jednoznacznie określić rzeczywistą wartość celną sprowadzonego towaru. Holandia – członek Wspólnoty Europejskiej ora Polska związane są postanowieniami Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczypospolitą Polską z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej strony. Integralną część tego Układu stanowią protokoły i załączniki do niego (zał. do Dz. U. z 27 stycznia 1994 r. Nr 11, poz. 38). Protokół 6 UE zawiera postanowienia o wzajemnej pomocy w sprawach celnych. Zgodnie z nimi, na prośbę władz celnych występujących z wnioskiem, władze proszone o pomoc prowadzą dochodzenia, wykrywają naruszenia ustawodawstwa celnego, dostarczają wszystkie stosowne informacje umożliwiające właściwe stosowanie tego ustawodawstwa. Natomiast wyniki dochodzenia przekazywane są w formie dokumentów, uwierzytelnionych kopii dokumentów, sprawozdań, które zgodnie z art. 11 pkt 2 i 3 Protokołu 6, mogą być wykorzystywane jako dowody w aktach, sprawozdaniach, zaświadczeniach oraz w postępowaniach sądowych prowadzonych przez umawiające się strony.

Zgodnie z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej dokumenty urzędowe sporządzane w przepisanej formie przez powołane do tego organy państwowe w ich zakresie działania stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Bezspornie wskazane holenderskie służby celne są takim organem i niewątpliwie we właściwej dla siebie formie urzędowo stwierdziły ustalone przez siebie fakty, informując o tym polskie organy celne, na pożytek postępowania celnego.

Organy celne z mocy prawa zobowiązane są do podejmowania czynności sprawdzających w celu zabezpieczenia zgodności obrotu towarowego z zagranicą z prawem i umowami międzynarodowymi. Zgodnie z art. 22.1 Prawa celnego obrót towarowy z zagranicą podlega dozorowi celnemu i kontroli celnej.

Z akt sprawy wynika, że strona otrzymała postanowienie o wznowieniu postępowania. Nie było zatem przeszkód do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym, wniesienia dodatkowych dowodów czy złożenia wyjaśnień. Z treści odwołania wynika, iż strona zapoznała się ze zgromadzonymi dowodami.

W rozpatrywanej sprawie uznać zatem należy brak podstaw do stwierdzenia, iż postępowanie prowadzone było bez udziału strony.

Zgodził się Prezes GUC z zarzutami strony w przedmiocie oceny dokumentu "calculatie order". Strona oceniając w odwołaniu materiał dowodowy zebrany przez organ celny pierwszej instancji podniosła, iż ujawniony dokument nie jest fakturą celną. Jak wykazało dalsze postępowanie weryfikacyjne, stanowił on jedynie wewnętrzny dokument eksportera. Faktyczna płatność następowała na podstawie faktury nr [...] nadesłanej z Holandii w trakcie prowadzonego postępowania odwoławczego. Nie ma to jednakże wpływu na zasadność oceny przesłanek wznowienia postępowania, które badane są w trakcie prowadzonego postępowania, a ich ocena wyrażana w decyzji organu celnego. Dokument "calculatie order" nie jest dokumentem, na podstawie którego dokonano płatności, niemniej bezsporne jest, że dotyczy sprowadzonego towaru i jest kolejnym dowodem potwierdzającym ceny faktycznie zapłacone przez importera.

Strona na potwierdzenie zadeklarowanej wartości celnej przedłożyła dokumenty bankowe – zlecenie polecenia wypłaty za granicę z dnia 05.03.1997 r. na kwotę 18.463,00 NLG tytułem płatności za zakupiony towar na podstawie faktury nr [...] załączonej do SAD i asygnatę dotyczącą zakupu waluty oraz oświadczenia eksportera – firmy "A" z dnia 01.10.1998 r. i z dnia 07.12.1999 r. Mając na uwadze przedłożone dokumenty oraz wyjaśnienia strony składane w toku postępowania podkreślić należy, iż kwota z faktury załączonej do JDA SAD nr jw. stanowi tylko część płatności za sprowadzony towar. Fakt zapłaty ww. kwoty na rzecz zagranicznego kontrahenta jest bezsporny. Z zebranych materiałów wynika, że kontrahent zagraniczny na ten sam towar wystawiał dwie faktury. Faktura załączona do JDA SAD wystawiona została na prośbę polskiej strony, druga ujawniona na wyższą kwotę 48.778,00 NLG – stanowiła faktyczną podstawę ostatecznych rozliczeń pomiędzy kontrahentami za przedmiotowy towar.

Twierdzenia odwołującego, iż to firma eksportująca miała istotny interes w tym aby prowadzić podwójną księgowość, nie zostały poparte żadnymi dowodami. Umyślne wystawienie faktur nie akceptowanych przez drugą stronę jest rzadko spotykane z uwagi na fakt niepewnej zapłaty, a z drugiej strony konieczność ponoszenia obowiązków podatkowych. Okoliczność, że eksporter nie miał żadnego interesu w podwyższaniu wartości faktur wynika z tego, że byłoby to sprzeczne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Wyższa cena za towar powoduje wykazanie wyższego obrotu a w konsekwencji – wyższych obciążeń podatkowych. Nie sposób zatem przyjąć za logiczne takie działanie sprzedawcy, które narażałoby go na wyższe podatki, równocześnie nie zapewniając otrzymania zapłaty w wysokości wynikającej z faktur.

Bezprzedmiotowe są również twierdzenia strony, iż eksporter miał interes w tym, aby prowadzić podwójną księgowość i wystawiać podwójne faktury z uwagi na korzyści wynikające z dotowania eksportu, bowiem dotacje eksportowe wypłacane są na podstawie wagi eksportowego produktu. Nie istnieją dotacje płacone na podstawie wartości towaru. Tak więc, wystawienie faktury na wyższą wartość nie ma żadnego znaczenia i nie wpływa na sumę wypłacanych dotacji. Również gdy sprawa dotyczy podatku nie ma możliwości uzyskania korzyści z powodu wystawienia faktury na wyższą wartość (na podstawie pisma holenderskiej administracji celnej nr [...] z dnia 01.08.2000 r.).

Odnosząc się do wniosku strony w kwestii przeprowadzenia dowodu z odpraw innych importerów, wyjaśnić należy, iż w rozpatrywanej sprawie na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego została ustalona rzeczywista wartość transakcyjna sprowadzonych towarów, stąd nie ma podstaw do stosowania zastępczych metod ustalania wartości celnej, jak tego domaga się strona. Ustalenie cen za jakie sprowadzali do Polski taki sam towar inni importerzy nie może decydować o wartości transakcyjnej towaru sprowadzonego do Polski przez Firmę Handlową "B".

W myśl bowiem powołanego wyżej art. 26 Prawa celnego wartością celną jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. Dopiero gdy wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie ww. art. 26, w oparciu o wartość transakcyjną zgodnie z art. 27 ust.1 Prawa celnego ustala się ją stosując w kolejności art. 28 - 30b.

W ocenie Prezesa GUC zgromadzony materiał dowodowy jest wiarygodny i stanowi wystarczającą podstawę do orzeczenia w przedmiocie wartości celnej towaru sprowadzonego przez PHU "B" A. N. z Holandii i dopuszczonego do obrotu decyzją ostateczną zawartą w JDA SAD z dnia 04.03.1197 r.

Strona w odwołaniu zarzuciła naruszenie przez Dyrektora Urzędu Celnego w [...] reguł zbierania i oceny materiału dowodowego w postępowaniu administracyjnym, podnosząc m.in. wydanie decyzji w sposób arbitralny w oparciu o jednostronne dokumenty. Prezes GUC nadmienia iż jedną z podstawowych zasad ogólnych dotyczących postępowania administracyjnego jest wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej zasada prawdy obiektywnej. Z zasady prawdy obiektywnej wynika konieczność uzyskania takiego materiału dowodowego i takiego obrazu stanu faktycznego, który jest zgodny z rzeczywistością i który w końcowej fazie pozwoli na właściwe rozstrzygnięcie sprawy.

Z ww. zasadą współbrzmi procesowa zasada zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) stanowiąca, że organ administracji obowiązany jest w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Dowody gromadzi się dla potwierdzenia lub zaprzeczenia określonych faktów. Jeśli więc strona wywodzi z danego zdarzenia określone skutki prawne, to na niej ciąży obowiązek udowodnienia, że jej żądanie jest uzasadnione faktycznie i prawnie.

Obowiązek organu zebrania i rozpatrzenia całokształtu materiału dowodowego jest wyrazem tego, że organ nie jest związany w gromadzeniu materiału dowodowego wnioskami stron, lecz sam zakreśla granice postępowania wyjaśniającego, kierując się własnym rozeznaniem i przekonaniem co do konieczności udowodnienia pewnych faktów. Organ ma pełną swobodę w kształtowaniu zakresu postępowania wyjaśniającego, ma jednak na uwadze, że zebrany materiał ma doprowadzić do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i do załatwienia sprawy. Dowody gromadzi się na potwierdzenie lub zaprzeczenie określonych faktów. Nie oznacza to, że strona zwolniona jest z obowiązku poszukiwania i przedstawienia dowodów, tym bardziej, iż leży to w dobrze pojętym interesie strony. Dążąc do realizacji prawdy obiektywnej organ celny podjął wszelkie niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy przez wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie. Fakt, że organ celny dokonał na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje odwołujący nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie zgromadzonych dowodów.

Skargę na powyższą decyzję wniósł A. N.. Zarzucając decyzji naruszenie przepisów art. 121 - 123, 125 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 26 - 30 Prawa celnego, polegające na:

1) błędnym, bezpodstawnym przyjęciu, że za towar sprowadzony wg JDA SAD [...] z dnia 4 marca 1997 r. zapłacono cenę 48.778,00 NLG,

2) bezpodstawnym uznaniu przez organy celne wydruków komputerowych przekazanych przez holenderskie władze jako faktur ujawnionych u eksportera, nadanie im statutu wiarygodności i przy nie zakwestionowaniu wiarygodności faktur przedstawionych przez importera – ustalenie wartości celnej towaru jako sumy wartości z trzech źródeł informacji oraz wyliczeniu należności celnej od tak przyjętej kwoty,

3) niepodjęcie wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i przez to podjęcie decyzji na podstawie wątpliwych dowodów i bez uwzględnienia interesu strony,

4) nie wskazaniu w sentencji decyzji podstawy prawnej do wznowienia postępowania i przepisu, w oparciu o który uchylono pierwotną decyzję zawartą w SAD [...],

5) nie poszanowaniu stanowiska Sądu Najwyższego, który stwierdził, że rozpoznając sprawy strony postępowania muszą rozstrzygnąć, czy można dopuścić jako dowód wynik czynności przeprowadzonej przez organ państwa obcego wg procedury tego państwa, zwłaszcza jeżeli procedura owa różni się istotnie od polskiej. Wówczas nasuwa się pytanie, czy sposób przeprowadzenia czynności w państwie obcym nie jest sprzeczny z zasadami polskiego porządku prawnego,

6) bezprawną odmowę wydania uwierzytelnionych światłokopii dokumentów z pomocy prawnej z królestwa Holandii,

7) Prezes GUC zgodnie z art. 109 ustawy Prawo celne nie dokonuje wymiaru cła. Jeżeli natomiast przyjąć, że miał prawo do dokonania nowego wymiaru cła to naruszył przepis art. 83 § 1 ustawy Prawo celne, który stanowi "nie można wydać decyzji w sprawie wymiaru należności celnych po upływie 2 lat od dnia, w którym powstał obowiązek ich uiszczenia",

skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, poprzedzającej ją decyzji I instancji lub o ich uchylenie.

W uzasadnieniu skargi A. N. wskazał, że jego zastrzeżenia budzi sam fakt istnienia w przedmiotowej sprawie nowych, istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych... – stanowiących podstawę wznowienia postępowania.

Jak wynika bowiem z decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w [...] nową, istotną okolicznością było ujawnienie faktu posłużenia się przez importera fakturą "pro forma" podczas odprawy celnej. Stwierdzenie to nie polega na prawdzie albowiem przedkładana przez importera w dniu odprawy celnej faktura była fakturą handlową w pełnym tego słowa znaczeniu. Urząd Celny nie miał co do tego żadnych wątpliwości w dniu 4 marca 1997 r.

O takich jej cechach świadczą dokonane w niej zapisy, jak i dokumentacja księgowa importera (niekwestionowana przez organy podatkowe). Jako nowy i jedyny dowód natomiast, dający podstawę wznowienia postępowania przytoczono fakt ujawnienia i przekazania przez holenderskie władze wydruku komputerowego zabezpieczającego w siedzibie eksportera, a nazwanego w języku holenderskim "calculatie order" i bezpodstawnie (bez tłumaczenia na obowiązujący w RP język urzędowy – język polski) uznanego jako faktura na zakupiony towar wraz z opakowaniem.

Uwzględniając obowiązek organu do przedłożenia otrzymanych dokumentów z obcego kraju na język urzędowy – język polski i ujawnienie w ten sposób, iż "calculatie order" (wg tłumacza) oznacza "kalkulacja zlecenia" oraz analiza poczynionych w tym dokumencie zapisów, winna doprowadzić organ celny do wniosku, iż w przedmiotowej sprawie nie ma do czynienia z fakturą ani żadnym innym dokumentem, na podstawie którego istnieje roszczenie jego wystawcy do zapłaty. Zapłata ta natomiast miałaby stanowić wartość celną towaru. Dokładna, szczegółowa ocena okoliczności mających dać podstawę do wznowienia postępowania winna doprowadzić do wniosków, iż nadesłane przez stronę holenderską materiały nie stanowią nowych dowodów, ani nie ujawniają nowych, istotnych okoliczności, które dawałyby prawną podstawę do wznowienia postępowania, jak to uczynił Dyrektor Urzędu Celnego w [...].

Z tych samych powodów i przy uwzględnieniu, iż dokument przedstawiany przez skarżącego w dniu dokonywania zgłoszenia celnego stanowił fakturę (i to prawdziwą). Prezes GUC, zdaniem skarżącego winien był uchylić ww. decyzję.

Ustosunkowując się do argumentów Prezesa GUC zawartych w skarżonej decyzji skarżący podniósł, że generalnie organy celne nie wykazały niezbicie tego, iż odnalezione przez holenderskie władze dokumenty (zwane przez organ celny fakturami) określają część ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za towar importowany przez skarżącego i należy ją zsumować z wartością wykazaną na fakturze nr [...].

Zgodzić należy się z Prezesem GUC, iż wydruki komputerowe dokumentów nie zostały pozbawione mocy dowodowej dokumentu (art. 8 ust. 1 Protokołu 6). Nie można jednak zapominać jakie wymogi winien spełniać taki dokument, aby wykazana, stwierdzona była jego wiarygodność. Przede wszystkim wydruk taki musi posiadać urzędowy opis swego pochodzenia oraz potwierdzenie zgodności z oryginałem (uwierzytelnienie). Takich cech brak uznanym za dowód holenderskim dokumentom. "Calculatie order" jest jedynie tym samym, co "kalkulacja zlecenia". Wykładnia językowa wskazuje co najwyżej na wewnętrzne (eksportera) adnotacje mające na celu kontrolę wewnętrzną ruchu towarów. Świadczyć mogą o tym wpisy w rubrykach "cena kupna", "cena sprzedaży". Przedmiotowy dokument natomiast nie zawiera tak istotnych elementów jak na przykład: kolejny numer dokumentu, pełna nazwa sprzedawcy, pełna nazwa odbiorcy, sposób zapłaty, termin zapłaty, wartości podatkowe.

Elementy takie pozwalają na identyfikację sprzedawcy, kupującego, a nawet identyfikację towaru, na który rachunek miałby być wystawiony. Już z samego zapisu terminu i formy zapłaty można wywodzić jaka kwota jest należna, a więc jaka wartość jest wartością transakcyjną.

Z przedstawionych przez Dyrektora Urzędu Celnego w [...] i Prezesa Głównego Urzędu Ceł dokumentu jako dowodu w sprawie powyższych wniosków wywieść nie można, a nawet nie można jednoznacznie stwierdzić jakich podmiotów, szczególnie kupującego dokument ten miałby dotyczyć. "C" to nie obecny skarżący.

Organ celny winien był powyższe wątpliwości wyjaśnić poprzez zwrócenie się do holenderskich władz celnych o weryfikację tegoż dokumentu. Dopiero po uzyskaniu jednoznacznych informacji dokument ten mógłby stanowić bezwzględny, niepodważalny dowód w sprawie. Oczywiście weryfikacja tego dokumentu nie może polegać tylko na ocenie tego jednego dokumentu.

Skarżący zauważył, iż na przedmiotowym dokumencie w rubryce "uwagi do faktury" i "uwagi pro forma" brak jest jakichkolwiek zapisów. Urząd winien wobec tego uzyskać od strony holenderskiej informację, która wyjaśniałaby istnienie drugiego dokumentu – faktu wystawienia, formy, jaką przyjmowano, dowodów zapłaty, czy też zaległości płatniczych. Podnosząc powyższe okoliczności skarżący nadal utrzymuje, iż jedyna cena należna i zapłacona za importowane owoce i warzywa to cena figurująca na fakturze nr [...].

Skarżący w całości kwestionuje ustalenia, że towar zapłacono 48.778,00 NLG i to w trzech ratach. Za towar sprowadzony wg JDA SAD [...] zapłacono kwotę 18.463,10 NLG (tak jak jest to określone w pkt 1 rozliczenia kwoty 48.778,00 NLG). Kwota 17.669,80 NLG to płatność za towar sprowadzony do Polski wg JDA SAD [...] (pkt 2 rozliczenia) i przekłada do skargi dokumenty tej odprawy celnej.

Skarżący kwestionuje zapis pkt 3 rozliczenia "kwota 12.645,90 NLG z ogólnej kwoty 63.000 DEM zapłaconej gotówką na rachunek bieżący", gdzie zauważa pomieszanie walut NLG – DEM. Skarżący nigdy nie płacił gotówką za towar i dlaczego organ celny nie ustalił w drodze pomocy prawnej, kto dokonał tej wpłaty?

Ponadto tak skalkulowana kwota 48.778,80 NLG z trzech rzekomych płatności i tak jest błędna, ponieważ suma tych pozycji wynosi 48.778,80 NLG. Błąd ten przeniesiono do sentencji decyzji (str. 1 pole 22). Podkreślił również skarżący, iż ceny towarów wykazane podczas odprawy mieściły się w granicach cen deklarowanych w tym samym czasie przez innych importerów. Ceny natomiast wyszczególnione w "calculatie order" wskazują na nierealność, nieopłacalność transakcji. Do absurdu natomiast doprowadzają wnioski organu celnego dokonując sumowania tych wartości z trzech dokumentów.

Art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa stawia przed organami obowiązek wyjaśnienia wszelkich wątpliwości i ustalenie stanu faktycznego z uwzględnieniem słusznego interesu strony. O przestrzeganiu tej zasady nie można mówić w tym przypadku. Sugestie skarżącego, iż to eksporter mógł być zainteresowany podwójnym księgowaniem tych samych transakcji, Prezes GUC całkowicie neguje, prowadząc obszerne dywagacje w tym przedmiocie i kierując się, jak twierdzi wykładnią logiczną, wywodzi odmienne, niczym nie uzasadnione poglądy. Prezes GUC nie rozpatruje natomiast, nie ustosunkowuje się do faktu, iż nabycie przez importera towaru po cenach przyjmowanych w skarżonej decyzji byłoby całkowicie nielogiczne. Importer prowadzi działalność gospodarczą. Zgodnie z założeniami ustawy o działalności gospodarczej, ale i też zgodnie z celem samego importera, działalność ta ukierunkowana jest na osiąganie zysków. Stosując logikę w rozumieniu – główny cel importera nigdy nie zostałby osiągnięty, a cena towarów (gdyby faktycznie znalazł się na rynku) przekroczyłaby w sposób znaczny wolę indywidualnych nabywców.

Skoro Prezes GUC poświęca tyle miejsca w uzasadnieniu decyzji słusznemu interesowi strony holenderskiej skarżący oczekuje, iż winien poświęcić również w niej miejsce na wykazanie na czym miałby polegać słuszny interes skarżącego w postępowaniu przypisywanym mu przez Dyrektora Urzędu Celnego w [...] i Prezesa GUC.

Podkreślił również skarżący, iż importer w celu potwierdzenia płatności i rozliczeń z eksporterem przedstawił zestawienie operacji bankowych. Przedłożono również oświadczenie eksportera, iż wykazane płatności były jedynymi, a po stronie importera nie występują żadne zobowiązania. Eksporter nie zgłasza żadnych roszczeń. Do tych dowodów Prezes GUC w swojej decyzji nie odniósł się ani jednym słowem, nie ustosunkował się.

Skoro organ celny miał wątpliwości co do rzeczywistej ceny faktycznej zapłaconej czy też należnej za sprowadzany towar, powinien wystąpić do właściwego urzędu kontroli skarbowej o przeprowadzenie kontroli ruchu pieniądza w badanym okresie i w ten sposób ustalić czy skarżący dysponował gotówką lub dokonywał zakupu wartości dewizowych, które mógł przeznaczyć na dodatkowe płatności dla partnera holenderskiego.

Wywodzi również skarżący w skardze, że organ celny może nie uznać dołączonych do zgłoszenia celnego dokumentów wtedy, gdy zakwestionuje ich wiarygodność. Należy zatem wnioskować, że "...zakwestionował ich wiarygodność" oznacza konieczność merytorycznego podważenia prawdziwości przedstawianych dokumentów, a nie często formalną możliwość ich odrzucenia przez organ w postępowaniu celnym, bez podania przyczyn takiego stanowiska.

Uznanie za prawdziwe trzech dokumentów obrazujących jedną transakcję (faktury i "calculatie order") zawierają sprzeczność samą w sobie.

W odpowiedzi na skargę Prezes Głównego Urzędu Ceł wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Ponadto Prezes GUC podniósł, że nie ma związku między fakturami nr [...] i nr [...], a ponadto nie może być przedmiotem postępowania, w sprawie określenia wartości celnej towaru, kwestia stwierdzenia kto dokonał wpłaty gotówkowej za sprowadzony przez skarżącego towar.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).

W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) i art. 134 § 1 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej... pod względem zgodności z prawem, rozstrzygając w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związanymi zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W rozpoznawanej sprawie skarga zasługuje na uwzględnienie, zaskarżona decyzja narusza bowiem przepisy prawa.

Celem wszczętego z urzędu postępowania w sprawie kontroli zgłoszenia celnego SAD z dnia 04.03.1997 r. było wydanie prawidłowego pod względem prawnym rozstrzygnięcia w przedmiocie wartości wwiezionego przez stronę skarżącą towaru, w oparciu o wyczerpująco ustalone okoliczności faktyczne sprawy.

Jest poza sporem, że kluczowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tylko bowiem w takim przypadku możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony takiego postępowania.

Zgodnie natomiast z treścią art. 122 Ordynacji podatkowej (mającej zastosowanie w sprawie na mocy art. 262 Kodeksu celnego), obowiązkiem organów celnych jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Wymieniony przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej naczelną zasadą postępowania, w tym wypadku, postępowania celnego.

Podkreślić należy, że zasady ogólne postępowania są integralną częścią przepisów regulujących procedurę i są dla organu wiążące na równi z innymi przepisami tej procedury, przy czym art. 122 Ordynacji podatkowej jest nie tylko zasadą dotyczącą sposobu prowadzenia postępowania, lecz w równym stopniu wskazówką interpretacyjną prawa materialnego, na co wskazuje zwrot zobowiązujący do "załatwienia sprawy" zgodnie z tą zasadą (por. wyrok NSA z dnia 04.06.1982 r., sygn. akt I SA 258/82, orzecznictwo NSA z 1982 r. Nr 1, poz. 54; por. również J. Borkowski, B. Adamiak – Polskie postępowanie administracyjne, Warszawa 1993 r.).

Odnosząc powyższe uwagi do rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, zdaniem Sądu, że organy celne obu instancji nie uczyniły zasadność obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanego przepisu prawa. W szczególności nie wyjaśniły one w sposób nie budzący wątpliwości kwestii czy zadeklarowana wartość towaru jest wartością transakcyjną, czy też stanowi jedynie część należności uiszczonych przez skarżącego stronie holenderskiej, a wartością transakcyjną jest kwota zawarta w fakturze nr [...] z 03.03.1997 r. tj. 48.778,00 NLG.

Należy w tym miejscu odnotować, że strona skarżąca konsekwentnie podnosi, że wartością transakcyjną jest kwota 18.464,10 NLG zawarta w fakturze nr [...] z 03.03.1997 r. oraz, że wartość z faktury nr [...] powodowałaby, iż towar ten byłby niezbywalny ze względu na cenę.

Z materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy nie wynika jednoznacznie, że organy celne ustaliły prawidłowy stan faktyczny. Przedłożone dokumenty władz celnych nie są tłumaczone, przetłumaczone przez funkcjonariusza celnego zostało jedynie pismo przewodnie, którego treść nie jest jednak jednoznaczna, mówi o wewnętrznych błędach księgowości holenderskiej firmy, która spowodowała problemy z interpretacją związku między fakturami nr [...] i nr [...], nie wyjaśnionymi przez organy celne. Pismo to, a właściwie przedstawione w nim wnioski – będące podstawą rozstrzygnięcia w zaskarżonej decyzji, oraz dołączone do pisma wydruki komputerowe, pozostają również w sprzeczności ze znajdującymi się w aktach pismami holenderskiej firmy.

W piśmie z 01.10.1998 r. (str. 42 akt) dostawca holenderski potwierdza, że wszystkie faktury w 1997 r. były płacone za pośrednictwem przekazu bankowego, podczas gdy organy przyjęły, iż bardzo znaczna kwota tj. 60.000,00 DEM została zapłacona gotówką. Natomiast w piśmie z dnia 07.12.1999 r. (str. 55 akt) znajduje się wykaz faktur wystawionych przez holenderską firmę dla skarżącego w 1997 r., w którym brak faktury nr [...], której istnienie i wiarygodność strona kwestionuje znajduje się natomiast faktura nr [...] oraz nr [...], które to faktury wskazuje strona skarżąca jako podstawę swoich płatności.

Powyższe sprzeczności, zdaniem Sądu, wymagają wyjaśnienia w postępowaniu dowodowym albowiem mogą mieć wpływ na ustalenie prawidłowego stanu faktycznego.

Odniesienia się przez władze celne wymaga również twierdzenie strony skarżącej, iż przyjęcie wartości z kwestionowanej przez stronę faktury nr [...], powodowałoby iż sprowadzony towar tj. owoce i warzywa byłyby niezbywalne ze względu na ich cenę. Sąd dokonał w tym zakresie przykładowego sprawdzenia wartości pomidorów w znajdujących się w aktach fakturach nr [...] i kwestionowanej nr [...] i wartości te są zbliżone (w fakturze nr [...] są nawet niższe), co dodatkowo czyni zasadnym dokonanie ustaleń również pod tym kątem i ich ocenę w kontekście całego materiału dowodowego.

Mając powyższe na uwadze Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję.

Nadto, wobec uwzględnienia skargi, na mocy art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 97 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) zasądził od organu (którym stosownie do art. 30 ust. 2 ustawy z dnia 20 marca 2002 r. o przekształceniach w administracji celnej oraz o zmianie niektórych ustaw – Dz. U. Nr 41, poz. 365 – jest właściwy dyrektor izby celnej) na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania, przyjmując, stosownie do art. 205 § 2 tej ustawy, że na koszty te w niniejszej sprawie składa się wpis sądowy i koszty zastępstwa procesowego.

Wobec uwzględnienia skargi Sąd stwierdził też, na podstawie art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja nie mogą być wykonane.

Ponownie rozpatrując sprawę organy administracji celnej uwzględnią powyższe wskazania, co do potrzeby uzupełnienia postępowania dowodowego.

Z tych wszystkich względów na mocy powołanych przepisów orzeczono jak w sentencji.