Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 16/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2018-03-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151, art. 134 § 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 1 ust. 1 ust. 3
journal: Dz.U. 2002 nr 200 poz 1682
law: Ustawa z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym.
article: art. 2 ust. 2, art. 1a ust. 1 pkt 7 i ust. 3 pkt 2, art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a)
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 21 ust.
journal: Dz.U. 2010 nr 193 poz 1287
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędzia WSA Adam Jutrzenka-Trzebiatowski Protokolant st. asystent sędziego Katarzyna Kołodziej-Kobierowska po rozpoznaniu w dniu 21 marca 2018 r. na rozprawie sprawy ze skargi E S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

E S.A. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] września 2017 r., nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Wójta Gminy z [...] lipca 2017 r. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2012.

Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły na podstawie następującego stanu faktycznego sprawy.

Wójt Gminy decyzją z dnia [...] lipca 2017 r. określił E S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 rok, w kwocie 10.760,00 zł. Uzasadniając decyzję organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że postanowieniem z dnia [...] maja 2017 r. wszczął z urzędu postępowanie wobec skarżącej w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2012 r. Podstawą wszczęcia postępowania było ustalenie, że podatnik winien w deklaracji podatkowej w sprawie podatku od nieruchomości wykazywać grunty, które dzierżawi od Skarbu Państwa, zarządzane przez Nadleśnictwo, jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W dniu 23 marca 2017 r. do organu wpłynęły korekty deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2012 - 2016 oraz 2017 r., z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2012 - 2016 i zaliczenie nadpłaty w podatku od nieruchomości na poczet zaległości podatkowej w podatku leśnym za lata 2012 - 2016 r. Organ podatkowy wezwał spółkę do złożenia niezbędnych wyjaśnień, wskazanie dlaczego uznała, że jest podatnikiem podatku leśnego, a nie podatku od nieruchomości na wydzierżawionych gruntach.

Pismem z dnia [...] kwietnia 2017 r. skarżąca wyjaśniła, że zwróciła się o zwrot nadpłaty podatku od nieruchomości, gdyż z treści umowy zawartej z Nadleśnictwem w dniu [...] stycznia 2010 r. wynika, iż na wydzierżawionym gruncie nadal jest prowadzona gospodarka leśna. Organ pierwszej instancji ustalił, że w umowie dzierżawy znalazły się m.in. następujące zapisy:

- § 2 pkt 1 - przedmiot dzierżawy wykorzystywany jest wyłącznie w celu eksploatacji wybudowanej linii światłowodowej,

- § 2 pkt 1 - eksploatacja linii światłowodowej polega w szczególności na wykonywaniu prac remontowo - konserwacyjnych oraz wszelkich prac mających na celu jej utrzymanie w należytym stanie technicznym,

- § 2 pkt 3 - dzierżawca zobowiązuje się do używania przedmiotu dzierżawy w sposób niepowodujący zmiany przeznaczenia gruntu, zapewniając możliwość prowadzenia przez wydzierżawiającego, na przyległych gruntach, prawidłowej gospodarki leśnej.

Organ podatkowy wezwał skarżącą spółkę oraz Nadleśnictwo do złożenia wyjaśnień i przedłożenia dokumentów potwierdzających, że w latach 2012 -2017 E S.A. na dzierżawionych gruntach, w których umiejscowiony jest rurociąg kablowy z magistralą linii światłowodowej, prowadzono czynności konserwacyjne, remontowe lub modernizacyjne, usuwano awarie, dokonywano wycinki krzewów, drzew lub ich podkrzesywania w zakresie niezbędnym dla zapewnienia funkcjonowaniu światłowodów.

Nadleśnictwo wyjaśniło, że umowa dzierżawy została zawarta w celu eksploatacji ułożonej w rurociągu kablowym linii światłowodowej i w momencie jej budowy nie zachodziła potrzeba wyłączenia gruntów z produkcji leśnej. W latach 2012 - 2017 spółka nie wnioskowała do Nadleśnictwa o zezwolenie na wstęp i wjazd do lasu w celu kontroli stanu technicznego odcinka linii światłowodowej, prowadzenia prac remontowych i prac związanych z usuwaniem awarii - w związku z czym Nadleśnictwo nie posiada dokumentów dotyczących czynności wymienionych w przedmiotowym piśmie. Skarżąca udzielając odpowiedzi w piśmie z dnia [...] maja 2017 r. stwierdziła, że latach 2012-2017 nie przeprowadzała żadnych prac remontowych związanych z usuwaniem awarii linii światłowodowej. Co roku, w kwietniu, sierpniu i październiku wykonywany jest objazd trasy kabli ziemnych ze sprawdzeniem stanu nawierzchni nad kablem i przejściami kabla przez drogi. Zgodnie z zapisami § 9 pkt 4 umowy dzierżawy z dnia [...] stycznia 2010 r., przeprowadzanie planowanych czynności, np. kontroli stanu technicznego odcinka linii światłowodowej przebiegającego przez teren wydzierżawiającego, wymaga uzyskania zezwolenia na wjazd do lasu. W piśmie z dnia [...] czerwca 2017 r. wyjaśniła, że pas roboczy nie jest utrzymywany od momentu zakończenia budowy i jedyne czynności utrzymaniowe to: pomiary reflektometryczne, objazd trasy kabla w celu obserwacji ewentualnych zagrożeń.

Organ pierwszej instancji doszedł do wniosku, że pasy robocze są utrzymywane w taki sposób, aby nie doszło do uszkodzenia magistrali linii światłowodowej.

Według ustaleń organu pierwszej instancji, wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2012 wynosi 10.760,00 zł: - od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - 4.961 m2 x 0,67 zł = 3.324,00 zł; - od budowli związanych w prowadzeniem działalności gospodarczej, od wartości: 371.795,00 x 2% = 7.436,00 zł.

Do ustalenia wysokości podatku od budowli, organ podatkowy przyjął wartość budowli wykazaną przez podatnika w korekcie deklaracji za rok 2012, złożoną w dniu 28 grudnia 2015 r., natomiast powierzchnię gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przyjął z umowy dzierżawy zawartej w dniu [...] stycznia 2010 r. Organ podkreślił, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem. Organ podkreślił, że pomiędzy Nadleśnictwem działającym w imieniu właściciela (Skarbu Państwa) a E S.A., doszło do zawarcia na czas nieokreślony umowy dzierżawy gruntu, zgodnie z którą przedmiotem dzierżawy jest tzw. pas roboczy o długości 15850 mb i szerokości 0,5 mb, co daje powierzchnię 0,7925 ha, z czego na gminę przypada 0,4961 ha. Przez cały czas trwania umowy pas roboczy wykorzystywany jest przez podatnika w celu eksploatacji wybudowanej linii światłowodowej, o czym stanowi § 2 umowy dzierżawy. Zgodnie z dalszymi postanowieniami umowy eksploatacja ta polega w szczególności na wykonywaniu prac remontowo-konserwacyjnych oraz innych pracach mających na celu utrzymanie linii światłowodowej w należytym stanie technicznym. Z umowy wynika również, że dzierżawca zobowiązuje się do używania przedmiotu dzierżawy w sposób niepowodujący zmiany przeznaczenia gruntu, zapewniając możliwość prowadzenia przez Nadleśnictwo na przyległych gruntach prawidłowej gospodarki leśnej. Już to zdanie zawarte w § 2 ust. 3 ww. umowy i - zdaniem organu pierwszej instancji - potwierdza a contrario, że na gruncie będącym przedmiotem dzierżawy, czyli pasie roboczym nie może być prowadzona prawidłowa gospodarka leśna. Wynika to z faktu, że pas ten jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej przez podatnika w postaci przesyłania sygnału linią światłowodową, dla zabezpieczenia której utworzono pas roboczy utrzymywany przez cały okres trwania umowy.

Organ pierwszej instancji podkreślił, że zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy, wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Umowa dzierżawy jest powszechnie zawieraną umową o korzystanie z rzeczy i pobieranie z niej pożytków. Oznacza to, że dzierżawca po wydaniu rzeczy staje się jej posiadaczem zależnym. W zakresie podatkowym umowa taka skutkuje tym, że jest umową zawartą z właścicielem, z której wynika posiadanie w myśl art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Co więcej, w sprawie nie ma wątpliwości, że sporny grunt jest wykorzystywany przez podatnika do prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym zastosowanie ma tu art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Skutkuje to również tym, że grunt ten będzie opodatkowany stawką podatkową dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej określoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków - zgodnie z art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jako grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Przesłanki z art. 1a ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w przedmiotowej sprawie nie zachodzą.

W ocenie organu podatkowego pierwszej instancji, dla oceny przedmiotowej sprawy nie ma znaczenia, czy na gruntach pasa roboczego prowadzona jest gospodarka leśna choćby w ograniczonym zakresie (bo przecież sadzenie drzew jest niemożliwe na pasie roboczym) czy też nie, gdyż przedstawiony stan faktyczny i prawny koreluje z podobnymi sytuacjami w zakresie opodatkowania gruntów pod liniami elektroenergetycznymi, co do których NSA w licznych wyrokach z lat 2016-2017 (np. II FSK 1613/14, H FSK 1315/14, II FSK 1157/14 i inne) przesądził, że nawet ewentualny fakt prowadzenia gospodarki leśnej na gruntach oznaczonych jako Ls, ale zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, nie wywołuje skutków podatkowych w postaci opodatkowania podatkiem leśnym, gdyż zgodnie art. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zajęcie tych gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej nie musi wyłączać możliwości dokonywania innych czynności na takim gruncie. Organ podkreślił, że jak wykazały oględziny na gruntach zajętych na pas roboczy gospodarka leśna nie jest prowadzona, gdyż uniemożliwiałoby to wykonywanie celu umowy dzierżawy, jakim jest zapewnienie prawidłowej eksploatacji linii światłowodowej.

Skarżąca wniosła odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o podjęcie postępowania podatkowego w sprawie nadpłaty podatku od nieruchomości za lata 2012 - 2017, a także o zwrot nadpłaty podatku od nieruchomości za lata 2012-2017.

Uzasadniając swoje stanowisko spółka wskazała, że zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Spółka nie zgadza się ze stanowiskiem Wójta Gminy, zgodnie z którym pas gruntu leśnego wydzierżawiony przez podatnika od Nadleśnictwa na podstawie umowy z dnia [...] stycznia 2010 r. jest pasem roboczym mającym umożliwić efektywną eksploatację linii telekomunikacyjnej i jest utrzymywany przez cały okres umowy, z czego wynika, że wydzierżawiony pas gruntu jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Pas roboczy istniał jedynie w dniach budowy linii telekomunikacyjnej. Po wykonaniu budowy zakończono jego utrzymywanie. Dzierżawiony odcinek jest pasem gruntu o szerokości 0,5 m, jednakże sama linia telekomunikacyjna to dwie ułożone obok siebie rury o szerokości 4 cm, znajdujące się pod ziemią na głębokości 1 m. W momencie budowy przebieg linii zaplanowano w taki sposób, aby Nadleśnictwo nie poniosło żadnych strat w drzewostanie. Do pisma z [...] czerwca 2017r. spółka załączyła mapę przebiegu linii telekomunikacyjnej. Z mapy wynika, że linia przebiega wzdłuż leśnych dróg. Jest łatwo dostępna. Cykliczne objazdy trasy linii wykonywane przez pracowników strony nie powodują żadnych ograniczeń w prowadzeniu gospodarki leśnej.

Skarżąca podkreśliła, że treść § 2 pkt 1 umowy brzmi inaczej, niż wskazał to organ, tzn.: "Przedmiot dzierżawy wykorzystywany jest przez Dzierżawcę wyłącznie w celu eksploatacji wybudowanej linii światłowodowej". Skarżąca rozumie ten zapis w taki sposób, że dzierżawca nie może wykonywać innych czynności niż eksploatacja wybudowanej linii światłowodowej, ale wydzierżawiający może wykonywać inne czynności, a w szczególności prowadzić gospodarkę leśną.

Spółka podkreśliła, że Wójt Gminy twierdzi, że pas gruntu leśnego wydzierżawiony przez stronę od Nadleśnictwa jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, ponieważ zgodnie z § 2 pkt 3 umowy, dzierżawca zobowiązuje się do używania przedmiotu dzierżawy w sposób niepowodujący zmiany przeznaczenia gruntu, zapewniając możliwość prowadzenia przez wydzierżawiającego, na przyległych gruntach, prawidłowej gospodarki leśnej i nie wspomina o gruntach dzierżawionych. Istotnie, umowa nie zapewnia Nadleśnictwu prawa do prowadzenia gospodarski leśnej na wydzierżawionym gruncie. W rzeczywistości jednak grunty, a w zasadzie drogi leśne, w których poboczach jest umieszczona linia telekomunikacyjna, służą prowadzeniu gospodarki leśnej. Nadleśnictwo potwierdziło w piśmie z dnia [...] kwietnia 2017r., że prowadzi gospodarkę leśną na gruntach wydzierżawionych stronie i nie podało informacji o żadnych ograniczeniach. W ocenie skarżącej - stanowisko Wójta Gminy w sprawie braku możliwości albo ograniczenia prowadzenia działalności leśnej na dzierżawionym gruncie jest nieprawidłowe.

Samorządowe kolegium odwoławcze, zaskarżoną decyzją, utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji, podzielając zaprezentowaną w niej argumentację i wnioski.

W skardze wniesionej d Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez zastosowanie go do nieprawidłowo ustalonego stanu faktycznego;

- art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 180 Ordynacji podatkowej, poprzez pominięcie w sprawie niektórych dowodów, a w szczególności pominięcie dowodów w sprawie prowadzenia na wydzierżawionym gruncie gospodarki leśnej przez Nadleśnictwo;

- art. 124 oraz 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji bez wystarczającego uzasadnienia faktycznego i prawnego;

- art. 121 § 1, art. 122, art. 125 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie dwóch różnych decyzji w sprawie podatku od nieruchomości w identycznych stanach faktycznych za różne lata podatkowe.

Wskazując na powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającą ją decyzji organu pierwszej instancji i zasądzenie kosztów sądowych. Uzasadniając swoje stanowisko stwierdziła, że organy opały swoje stanowisko na rozstrzygnięciach sądów administracyjnych dotyczących energetycznych linii napowietrznych. W tym wypadku prawidłowa ich eksploatacja wymaga wytyczenia pasów ochronnych o znacznej szerokości. W takich pasach wysokość drzew musi być ograniczona. Zupełnie inaczej jest w przypadku linii telekomunikacyjnych umieszczonych w ziemi. Linie mają szerokość kilku centymetrów, są umieszczane na głębokości jednego metra i nie wymagają pasów ochronnych. Ich przebieg można wytyczyć bez wycinki drzew i krzewów, wzdłuż dróg leśnych. Taka sytuacja ma miejsce w przypadku gruntu wydzierżawionego na podstawie umowy z [...] stycznia 2010 r.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna. Na wstępie wskazać należy, że stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2119), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą decyzją ostateczną z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa.

W związku z powyższym wyeliminowanie z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracji następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd administracyjny, że doszło do naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Kryteria powyższe zostały określone przepisami art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. - zwanej P.p.s.a.). Eliminacja zaskarżonego aktu następuje także w sytuacji, gdy zaskarżony akt dotknięty jest wadą nieważności; podstawą orzekania jest wówczas art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. Wyjaśnić również należy, że stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W wyniku przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane zarzuty oraz argumenty uzasadnienia skargi, Sąd stwierdził brak podstaw do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Istota sporu zawisłego między stronami w rozpatrywanej sprawie dotyczy ustalenia jakim podatkiem tj. leśnym czy też od nieruchomości, powinny być objęte grunty, w których położone zostały linie telekomunikacyjne, linie światłowodowe, oznaczone w ewidencji gruntów jako LS.

Na wstępie rozważań można wskazać, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz.U. Nr 200, poz. 1682 ze zm. ), opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna.

Stosownie zaś do art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm. - powoływanej jako u.p.o.l.), opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Za działalność leśną w rozumieniu ustawy o podatku leśnym uważa się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym (art. 1 ust. 3 ). Tożsamej treści definicję "działalności leśnej" zawiera art. 1a ust. 1 pkt 7 u.p.o.l.

Definicja "lasu" została zaś precyzyjnie określona w art. 1 ust. 2 ustawy o podatku leśnym; są to grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako "Ls". Również w art. 1a ust. 3 pkt 2 u.p.o.l. wskazano, że pod pojęciem lasu należy rozumieć grunty tak sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków.

Z powyższych przepisów wynika, że pierwszym i podstawowym kryterium decydującym o zaliczeniu gruntu jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, rolnym czy też leśnym jest jego klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków. Sklasyfikowanie gruntu ma podstawowe znaczenie w kontekście prawidłowego wymiaru podatku, co wynika również z art. 21 ust.1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem podstawę wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. To na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy wymierza odpowiedni podatek i tymi danymi jest związany. Stanowią one podstawę wymiaru podatków (por. wyrok NSA z dnia 14 września 2011r., sygn. akt II FSK 533/10 – powoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Od wskazanej powyżej reguły istnieje jednak wyjątek i jest nim okoliczność zajęcia gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej. Co do zasady zatem, grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako LS (lasy) i R (grunty rolne) powinny zostać opodatkowane odpowiednio podatkiem leśnym i rolnym, chyba, że grunty te zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i wówczas podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W tej sytuacji kluczowe staje się wyjaśnienie pojęcia "zajęcia gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej"; tym bardziej, że to sformułowanie jest również sporne w rozpoznawanej sprawie, a nie zostało zdefiniowane, ani w ustawie o podatku leśnym, ani też w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, gdzie uregulowany jest podatek od nieruchomości.

Zauważyć w tym miejscu należy, że tożsamy problem prawny był przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w wyrokach z dnia 9 czerwca 2016 r., sygn. akt: II FSK 1238/14 i II FSK 1156/14. Zaakceptować należy stanowisko NSA, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów leśnych będzie fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej, przy czym czynności te muszą być wykonywane w sposób trwały (nieincydentalny). Grunty znajdujące się pod pasami technicznymi, usytuowane pod napowietrznymi liniami energetycznymi są gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu przez przedsiębiorstwo energetyczne energii elektrycznej, a tym samym grunty te, stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a tej ustawy, podlegają opodatkowaniu najwyższymi stawkami podatku od nieruchomości. Grunty te są bowiem udostępniane operatorowi na postawienie na nich słupów przesyłowych, rozciągnięciu pomiędzy nimi sieci energetycznej, a następnie w celu utrzymania i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu i modernizacji linii oraz urządzeń elektroenergetycznych.

Wskazać należy ponownie, że art. 2 ust. 2 u.p.o.l. reguluje wyjątki od opodatkowania poszczególnych nieruchomości podatkiem od nieruchomości (użytków rolnych, gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych lub lasów, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej); zasadą, przyjętą w art. 2 ust. 1 tej ustawy, jest bowiem opodatkowanie gruntów podatkiem od nieruchomości.

Wbrew twierdzeniom skarżącej wskazane powyżej rozważania dotyczące napowietrznych linii energetycznych mają zastosowanie również do linii telekomunikacyjnych, linii światłowodowych położonych w gruncie. Wbrew stanowisku skarżącej przesądzające bowiem o opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości a nie podatkiem leśnym jest to, że dany grunt jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, a nie to, iż na gruncie tym jest prowadzona (z ograniczeniami lub bez takich ograniczeń) działalność leśna.

Przenosząc powyższe w realia rozpoznawanej sprawy przypomnieć należy, że skarżąca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie telekomunikacji przewodowej, eksploatacji systemów telekomunikacyjnych i teleinformatycznych, budowa podsystemów telekomunikacyjnych opartych głownie na technice światłowodowej, w tym z wykorzystaniem linii energetycznych., a pod gruntami będącymi w zarządzie Nadleśnictwa znajdowały się linie światłowodowe będące własnością skarżącej.

Przypomnieć należy w tym miejscu, że skarżąca zawarła z Nadleśnictwem w dniu [...] stycznia 2010 r. umowę dzierżawy. W umowie tej określając jej przedmiot (§ 1 pkt 2) wskazano, że długość rurociągu kablowego wynosi 15.850 mb., co przy ustalonej na 0,5 mb. szerokości pasa roboczego daje powierzchnię 0,7925 ha, z czego na gminę przypada 0,2964 ha, natomiast na gminę 0,4961 ha. Z § 2 umowy wynika, że przedmiot dzierżawy będzie wykorzystywany wyłącznie w celu eksploatacji wybudowanej linii światłowodowej. Eksploatacja linii polega w szczególności na wykonywaniu prac remontowo-konserwacyjnych oraz wszelkich prac mających na celu jej utrzymanie w należytym stanie technicznym. Dzierżawca zobowiązał się również do używania przedmiotu dzierżawy w sposób nie powodujący zmiany przeznaczenia gruntu, zapewniając możliwość prowadzenia przez wydzierżawiającego, na przyległych gruntach, prawidłowej gospodarki leśnej.

Z postanowień umowy wynika również, że dzierżawca zobowiązał się do ponoszenia oprócz czynszu dzierżawnego, wszelkich obciążeń publiczno-prawnych związanych z przedmiotem dzierżawy, a obciążających zgodnie z obowiązującymi przepisami, właściciela lub posiadacza nieruchomości.

Udostępnienie gruntów, w których położone zostały linie światłowodowe w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji wiąże się z ich przekazaniem. Niewątpliwie operator sieci uzyskał w tym zakresie nad wskazanymi gruntami władztwo, w rozumieniu art. 348 kc. Natomiast zgodnie z art. 336 k.c. posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny) jak i ten, kto nią faktycznie włada jako użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

W rozpatrywanym przypadku nie można mówić o posiadaniu samoistnym, ponieważ skarżąca nie włada gruntami jak właściciel i nie może nimi rozporządzać, a jedynie korzysta z nieruchomości.

Powyższe wskazuje, że na mocy umowy dzierżawy skarżąca uzyskała faktyczne władztwo nad gruntami, w których przebiegają linie światłowodowe, na powierzchni wskazanej przez strony umowy i była w ich posiadaniu. Jest to zatem uprawnienia pozwalające uznać ten podmiot za podatnika podatku od nieruchomości na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. W ustawie tej nie zostało sprecyzowane, jakiego rodzaju umowa lub tytuł prawny decydują o uznaniu podatnikiem podatku od nieruchomości danego podmiotu będącego posiadaczem. Wskazuje się, że przez tytuł prawny należy rozumieć nie tylko typową umowę dzierżawy lub najmu, ale również inne szczególne formy prawne gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego (np. L. Etel [w]: L. Etel, S. Presnarowicz, G.Dudar. Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz. Warszawa 2008). Przyjąć jednak należy, że chodzi o taką umowę lub inny tytuł prawny, na podstawie którego będziemy mieć do czynienia z posiadaczem zależnym nieruchomości, tzn. takim podmiotem, który będzie korzystał z nieruchomości z wyłączeniem właściciela jak dzierżawca lub najemca. Też tylko w takiej sytuacji nie będzie mieć znaczenia, czy w umowie zostanie użyte sformułowanie o przeniesieniu posiadania (por. wyrok NSA z dnia 14 listopada 2008 r., sygn. akt II FSK 1101/07).

W art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej określono, że działalność gospodarcza to zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Działalność skarżącej w zakresie m.in. działalności w zakresie telekomunikacji przewodowej oraz eksploatacji systemów telekomunikacyjnych i teleinformacyjnych mieści się zatem w definicji działalności gospodarczej. Działalność ta niewątpliwie ma charakter trwały i ciągły.

Zwrócić należy uwagę, że posiadanie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej będzie faktycznym jego wykorzystaniem w tej działalności. Między innymi może to polegać na traktowaniu danego gruntu jako pewnego rodzaju przestrzeni służącej wykonywaniu określonego rodzaju działalności gospodarczej. Konieczne jest jednak w każdym przypadku istnienie bezpośredniego związku danego gruntu z wykonywaną działalnością gospodarczą (wyroki NSA z dnia 14 lipca 2010 r., sygn. akt: II FSK 2002/09, II FSK 400/09, II FSK 1159/09).

Uwzględniając powyższe, zdaniem Sądu prawidłowe było ustalenie, że przedmiotowe grunty w 2012 r. znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy tj. skarżącej. Eksploatacja linii światłowodowej polega, zgodnie z umową (§ 2 pkt 2 umowy), w szczególności na wykonywaniu prac remontowo-konserwacyjnych oraz wszelkich prac mających na celu jej utrzymanie w należytym stanie technicznym. Są to zatem grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej, czyli wykorzystywane w sposób aktywny w takiej działalności. Przez przedmiotowe grunty poprowadzone są linie światłowodowe, co uprawnia wniosek, że grunty te służą do prowadzenia działalności gospodarczej przez Skarżącą. Określone w umowie (§ 1 pkt 2 umowy) pasy (powierzchnie) gruntu, w którym ułożone zostały linie światłowodowe, umożliwiają utrzymanie zdolności urządzeń, instalacji i sieci do realizacji zadań w zakresie działalności skarżące w sposób ciągły i niezawodny, a także potrzebne są z uwagi na bezpieczeństwo. Tym samym wskazane w umowie grunty stanowią przestrzeń służącą wykonywaniu działalności gospodarczej przez skarżącą.

Wobec powyższego nie zasługuje na akceptację pogląd ferowany przez stronę skarżącą, że organy podatkowe powinny wziąć pod uwagę, że na przedmiotowych gruntach leśnych jest prowadzona działalność leśna.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, uwzględniając specyfikę i odmienność stanu faktycznego w sprawie (linie światłowodowe położone w gruncie) akceptuje stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone m.in. w wyroku z dnia 4 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2804/14, że zbyt daleko idący jest wniosek, że cechą zajęcia gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej, jest stan, w którym wykluczona jest możliwość prowadzenia na tych gruntach innego rodzaju działalności, w tym przypadku leśnej czy też rolnej. Jak podkreślił NSA w powołanym wyroku, prawidłowe odczytanie normy prawnej zawartej w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. pozwala na stwierdzenie, że grunty znajdujące się pod pasami technicznymi, usytuowane pod napowietrznymi liniami energetycznymi, są gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu przez przedsiębiorstwo energetyczne energii elektrycznej, a tym samym grunty te, stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., podlegają opodatkowaniu najwyższymi stawkami podatku od nieruchomości. Powyższe jednak, w żadnym razie nie stoi na przeszkodzie możliwości prowadzenia na tych gruntach, w ograniczonym zakresie, działalności leśnej, o ile specyfika prowadzonej działalności gospodarczej na to pozwala.

Natomiast nie ma to wpływu na opodatkowanie takich gruntów, o ile są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i jest to główny i podstawowy cel ich wykorzystywania. Jak wykazano skarżąca prowadząc działalność w zakresie telekomunikacji przewodowej, wykorzystuje w sposób trwały, dla potrzeb tej działalności, pasy gruntów, które zostały wytyczone w związku z przebiegającymi w nich liniami światłowodowymi i które są niezbędne do prowadzenia wskazanej działalności skarżącej. Zatem ww. grunty należy traktować jako zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie telekomunikacji przewodowej. Nie ma przy tym przeszkód prowadzenia na tych gruntach w ograniczonym zakresie działalności leśnej; tym bardziej, że specyfika prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej na to pozwala. Zdaniem skarżącej o zajęciu gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej można mówić wtedy, gdy grunty te wykorzystywane są faktycznie i trwale do tej działalności. W ocenie strony, nielogiczne jest twierdzenie, że grunty, na których położone zostały linie światłowodowe mogą być jednocześnie zajęte na prowadzenie gospodarki leśnej jak i na wykonywanie działalności gospodarczej innej niż leśna.

Zauważyć jednak należy, że działalność leśna jest związana z samym istnieniem i funkcjonowaniem lasu i jego ekosystemu. Tylko to, że sporne grunty znajdują się w granicach lasu, występuje tam roślinność leśna, realizowana jest działalność łowiecka, i jak podkreśla strona skarżąca, jest prowadzona gospodarka leśna, w żadnym razie nie może przesądzać o zasadności opodatkowania tych gruntów podatkiem leśnym. Podkreślić przy tym należy, że zdefiniowane w cytowanym art. 1 ust. 3 ustawy o podatku leśnym pojęcie działalności leśnej jest bardzo szerokie. W takim ujęciu, w ocenie Sądu, każdy, choćby ograniczony, przejaw prowadzenia działalności leśnej na gruntach usytuowanych w pasie gruntu, w którym umieszczono linie światłowodowe, np. postawienie paśnika, zasadzenie choinek lub krzewów, itp. musiałby powodować skutek w postaci opodatkowania tych gruntów podatkiem leśnym. Jak już wykazano jest to stanowisko pozbawione racji oraz niezasadne w świetle uregulowań u.p.o.l. Istotne jest bowiem to, że sporne grunty były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

W tym stanie rzeczy za niezasługujące na uwzględnienie uznać należało poniesione w skardze zarzuty prawa materialnego, jak i przepisów postępowania.

Przeprowadzona w niniejszej sprawie kontrola zaskarżonej decyzji w zakresie podniesionych w skardze zarzutów oraz przesłanek wziętych przez Sąd pod uwagę z urzędu wykazała, że decyzja ta jest zgodna z prawem, nie narusza bowiem ani prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Podkreślić należy, że organy podatkowe przeprowadziły rzetelne i skrupulatne postepowanie dowodowe. W toku postepowania zgromadzony został obszerny materiał dowodowy, który poddany został wszechstronnej i wyczerpującej analizie. Wnioski wyprowadzone z tej analizy są logiczne i spójne. Tym samym stwierdzić należy, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie podatkowe w zgodzie z zasadami ogólnymi wyrażonymi w Ordynacji podatkowej, w szczególności z art. 120, 121, 122, 123, 180 i 191 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienia decyzji organów obu instancji spełniają wymogi określone w art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej, zawierają bowiem wskazanie faktów, które organy uznały za udowodnione, dowodów, którym dały wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności. Uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Z tych tez przyczyn oraz na podstawie art.151 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.