Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 148/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-06-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1 a ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Organiściak, Sędziowie WSA Paweł Kornacki, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 maja 2015 r. sprawy ze skargi K. U. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2008 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) orzeka, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1) Ordynacji podatkowej (tj. Dz.U. 2012, poz. 749 ze zm.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 79, poz. 856 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. Nr 198, poz. 1925) utrzymało w mocy wydaną wobec K. U. decyzję Prezydenta Miasta M. z dnia [...] r. nr [...] w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2013 r. (powinno być 2008 r.) w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano na wstępie, że Prezydent Miasta M. decyzją z dnia [...] r., doręczoną w dniu 16 grudnia 2013 r. ustalił K. U., T. K., i D. K. - współwłaścicielom nieruchomości położonej w M. przy ul. [...] wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2008 r. w kwocie [...] zł, ustalając podatek proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których istniał obowiązek podatkowy (tj. od lipca do grudnia). Do podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości organ podatkowy I instancji przyjął: 94,91 m2 powierzchni budynku o przeznaczeniu mieszkalnym o wysokości powyżej 2,20 m, 38,84 m2 powierzchni budynku o przeznaczeniu mieszkalnym o wysokości do 2,20 m,10,57 m2 powierzchni budynków pozostałych o wysokości do 2,20 m oraz 411 m2 powierzchni gruntów pozostałych. Natomiast do podstawy opodatkowania podatkiem rolnym przyjęto 0,0419 ha powierzchni gruntów rolnych.

Dalej podano, że K. U. reprezentowana przez P. U. wniosła odwołanie od wspomnianej decyzji Prezydenta Miasta M. z dnia [...] r. w części naliczenia zobowiązania za "pozostałe budynki" o powierzchni 21,48 m2 – (przelicznik 0.5 - wg stawki 6 zł w kwocie 32 zł). Zakwestionowano w nim opinię biegłego dr inż. Ł. D. w zakresie ustaleń odnoszących się do kwestii posiadania przez sporny budynek fundamentów oraz jego trwałego związania z gruntem, jak również w części dotyczącej wydzielenia obiektu z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, a także pokrycia obiektu dachem. Autor odwołania zarzucił m.in. że biegły "potwierdza nieprawdę" twierdząc, iż opiniowany obiekt budowlany posiada fundamenty oraz kłamie twierdząc, że deski i łaty stanowią element nośny dachu, że pokrycie dachu jest stalowe i posiada on konstrukcję nośną.

Rozważania własne organ odwoławczy rozpoczął od stwierdzenia, że zgodnie z ewidencją gruntów i budynków nieruchomość, dla której urządzono księgę wieczystą KW [...] położona w M. przy ul. [...] składającą się z działki Nr [...] tworzą grunty o łącznej powierzchni 818 m2, z czego 399 m2 sklasyfikowano jako tereny budowlane oznaczone symbolem "B"; a 419 m2 powierzchni sklasyfikowano jako użytki rolne oznaczone symbolem "RIVb". Ewidencja gruntów nie uległa w tym zakresie zmianie do dnia 3 października 2011 r., co udokumentowano w aktach organu I instancji. W dniu 2 grudnia 2008 r. w ewidencji gruntów i budynków w części dotyczącej wspomnianej działki wprowadzono w dniu 2 grudnia 2008 r. zmianę polegającą na ujawnieniu budynku o powierzchni zabudowy 23 m2 opisanego jako "budynek transportu i łączności".

Dalej podano, że w dniu 17 czerwca 2008 r. D. K. oraz T. K. nabyli udziały w nieruchomości położonej w M. przy ul. [...] (działki nr [...] i [...] ) w drodze umowy przeniesienia własności nieruchomości stanowiącej wykonanie warunkowej umowy sprzedaży.

D. K. w 2013 r. w odniesieniu do przedmiotów opodatkowania położonych w M. przy ul. [...] , t.j. działek [...] i [...] zgłosił do opodatkowania podatkiem od nieruchomości (w informacji podatkowej z dnia 24 września 2013 r.):

- 411 m2 powierzchni gruntów pozostałych;

- 94,91 m2 powierzchni budynku o przeznaczeniu mieszkalnym o wysokości powyżej 2,20 m;

- 77,67 m2 powierzchni budynku o przeznaczeniu mieszkalnym o wysokości do 2,20m;

- 21,28 m2 powierzchni budynków pozostałych o wysokości do 2,20 m.

Do opodatkowania podatkiem rolnym zgłoszono grunty klasy IVb o powierzchni 0,0419 ha, a jako moment powstania obowiązku podatkowego w związku z nabyciem nieruchomości wskazano 17 czerwca 2008 r.

Z kolei K. U. zgłosiła do opodatkowania (w informacji podatkowej z dnia 24 września 2013 r.):

- 4191 m 2 powierzchni gruntów ornych kl. RIVb;

- 399 m2 powierzchni gruntów pozostałych;

-12 m2 powierzchni gruntów sklasyfikowanych jako drogi (symbol "dr")

- 84,39 m2 budynku o przeznaczeniu mieszkalnym o wysokości powyżej 2.20 m:

- 25,28 m2 powierzchni budynku o przeznaczeniu mieszkalnym o wysokości poniżej 2,20 m;

- 42,10 m2 powierzchni piwnic o wysokości 1,40-2,20 m;

- 8,24 m2 powierzchni budynków o przeznaczeniu innym o wysokości 1.40m - 2.20 m.

- 10,41 m2 powierzchni budynków o przeznaczeniu innym o wysokości powyżej 2.20 m.

Dalej wskazano, że "obiekt budowlany posadowiony został wydzielony z przestrzeni za pomocą ścian, posiadał dach, fundamenty oraz był trwale związany z gruntem. Ściany wykonane zostały częściowo z ułożonych pomiędzy słupkami betonowymi lub stalowymi prefabrykowanych betonowych płyt, a także w części z desek i arkuszy blachy falistej. Ściany ułożone są na posadzce oraz częściowo na gruncie. Obiekt nie posiadał fundamentów w postaci ław. Funkcję fundamentów pełniły słupki zagłębione w gruncie na głębokość około 70 cm oraz częściowo zabetonowane. Rolą słupków było przenoszenie na grunt przede wszystkim sił poziomych działających na grunt oraz w minimalnym stopniu sił pionowych (grawitacja). Dach wykonany był jako konstrukcja drewniana kryta blachą falistą i docieplona styropianem. Według opinii biegłego obiekt budowlany stanowi budynek wedle kryteriów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wysokość obiektu wynosiła od 2,10 m do 2,47 m. W obiekcie wykonana została instalacja elektryczna niesprawna, a także piec murowany, co wynika z opinii sporządzonej przez biegłego dr inż. Ł. D.. W toku oględzin przeprowadzonych w dniu 18 listopada 2013 r. stwierdzono natomiast, że elementy spornego obiektu budowlanego nie uległy zmianie, wymiary wynosiły 5,99 m x 3,53 m przy wysokości poniżej 2,20 m. W protokole oględzin odnotowano także uwagi zgłoszone przez pełnomocnika podatniczki P. U., co do przeciekającego poszycia dachu oraz stanu obiektu uniemożliwiającego jego użytkowanie, a także oświadczenie, że budynek nie zostanie rozebrany do czasu zakończenia sprawy.

Rozważania własne Kolegium rozpoczęło od stwierdzenia, że istotą sporu jest to, czy obiekt budowlany posadowiony na nieruchomości położonej w M. przy ul. [...] o powierzchni użytkowej 21,48 m2 stanowi budynek w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w konsekwencji czy podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Dalej podano, że podstawę prawną wymiaru podatku od nieruchomości na 2008 r. stanowią przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej także: u.p.o.l.) oraz przepisy uchwały Rady Miasta M. Nr [...] z dnia [...] r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na rok 2008 (Dz. Urz. Woj. Śl. z 2007 r., Nr 191, poz. 3577). Z kolei podstawę prawną podatku rolnego stanowią przepisy ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. z 2006 r., Dz.U. 136, poz. 969 ze zm.).

Organ odwoławczy zacytował art. 6c ust. 1 ustawy o podatku rolnym (dotyczący warunków łącznego zobowiązania pieniężnego), art. 2 ust. 1 u.p.o.l. (definiujący przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości) oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (określający podatnika podatku od nieruchomości). Przywołano także art. 48 i art. 191 kodeksu cywilnego, zgodnie z którym wszystko co jest trwale z gruntem związane stanowi własność właściciela gruntu, co oznacza, że na właścicielu gruntu, co do zasady, ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości należny od gruntu, jak również od budynków posadowionych na tym gruncie. Nadto zacytowano art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. z 2005 r.. Nr 240, poz. 2027 ze zm.), który stanowi, że podstawę wymiaru podatku stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, co oznacza, że wypisy z tych ewidencji dotyczące gruntów i budynków mają decydujące znaczenie dla organów podatkowych i na ich podstawie organy podatkowe ustalają klasyfikację gruntu, jego powierzchnię, istniejące budynki, a także osobę właściciela, itp. Jeżeli natomiast budynek nie został wpisany do ewidencji gruntów i budynków, to w takiej sytuacji organy podatkowe są uprawnione, a zarazem zobowiązane do ustalenia istnienia budynku i jego klasyfikacji do celów podatkowych. Budynki niewpisane do ewidencji również podlegają opodatkowaniu, gdyż u.p.o.l. nie uzależnia obowiązku podatkowego od wpisania budynku do ewidencji.

Definicję budynku na potrzeby wymiaru podatku od nieruchomości wprowadza natomiast art.1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., zgodnie z którym budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Zgodnie zaś z art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t,j, jednolity Dz.U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

c) obiekt małej architektury.

Istotnym składnikiem definicji budynku jest zatem posiadanie przez obiekt budowlany fundamentów, których nie definiują ani Przepisy prawa budowlanego, ani przepisy u.p.o.l. Należy zatem dla wyjaśnienia tego pojęcia posłużyć się wykładnią językową i przyjąć potoczne rozumienie tego pojęcia. W Encyklopedii powszechnej PWN określono, że jest to "najniżej położona część obiektu, np. budynku, maszyny, wiaduktu, przekazująca na grunt nacisk wywierany przez ten obiekt. Podłoże fundamentu stanowi warstwa gruntu, występująca między poziomem posadowienia i głębokością, do której sięga jego oddziaływanie na grunt. Fundament bezpośredni przekazuje obciążenie na podłoże gruntowe bezpośrednio swoją podstawą, (którą jest np. stopa, ława, ruszt, płyta fundamentowa), a fundament pośredni - za pomocą pali wbitych w grunt lub studni uformowanych w gruncie". Skoro zadaniem fundamentów jest zapewnienie stabilności konstrukcji i trwałego powiązania z gruntem, to rodzaj zastosowanych fundamentów zależy od charakteru budynku i jego parametrów.

Kontynuując organ odwoławczy przytoczył art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że materiał zgromadzony w niniejszej sprawie pozwala na wyczerpujące i zupełne ustalenie stanu faktycznego. Kolegium podzieliło stanowisko odnośnie charakteru spornego obiektu przedstawione przez organ I instancji w zaskarżonej decyzji i uznania go za budynek w świetle u.p.o.l. Wskazało, że z opisu spornego obiektu budowlanego przedstawionego przez biegłego powołanego przez organ, jak też zamieszczonego w pismach pełnomocnika oraz opinii autorstwa P. W. (przedłożonej przez pełnomocnika strony) wynika, że konstrukcja obiektu opiera się o wkopane w ziemię słupy, częściowo zabetonowane. Słupy te - jak wyjaśniono w opinii biegłego dr inż. Ł. D. - służą przede wszystkim przenoszeniu na grunt sił poziomych (wiatr) działających na konstrukcję obiektu, a minimalnym stopniu sił pionowych. Zapewniają one także stabilność całego obiektu wzniesionego w znacznej części z prefabrykowanych elementów betonowych.

Kolegium stwierdziło również, że sporny obiekt budowlany posiada dach zbudowany z blachy falistej, ułożonej na deskach i ocieplonej styropianem, który zapewnia ochronę przed opadami atmosferycznymi, a zatem spełnia funkcję dachu. Pojęcie dachu – jak zaznaczono - nie jest zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego, ani też w przepisach prawa budowlanego, a w języku potocznym mianem tym określa się górną, najwyższą część budynku, mającą za zadanie przykrycie i osłanianie go przed wpływami atmosferycznymi. Dach składa się z konstrukcji nośnej i pokrycia. Konstrukcja dachu w budynkach o średniej wielkości jest zazwyczaj wykonana z belek drewnianych, przy większych odległościach pomiędzy ścianami zewnętrznymi stosuje się konstrukcje stalowe, żelbetowe lub z drewna klejonego. Materiał pokrycia zależy od strefy klimatycznej, lokalnego stylu i architektury budynku. Używane są zarówno pokrycia tradycyjne, takie jak strzecha, gont czy łupek, jak i współczesne systemy pokryć dachowych zawierające membrany izolacyjne i warstwy wodoodporne. - (źródło http://pl.wikipedia.org/wiki/Dach). Na potrzeby związane z opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości przyjąć należy funkcjonalne rozumienie dachu, którym będzie każda forma zabezpieczenia i ochrony budynku przed wpływami atmosferycznymi (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 24 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 496/09).

Jako niebudzące wątpliwości, Kolegium uznało to, że sporny obiekt budowlany został wyodrębniony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych tj. ścian, co wynika z opinii biegłego, a także zostało przyznane przez stronę skarżącą. Sporny obiekt budowlany został trwale związany z gruntem - wyrok NSA z dnia 10 września 2010 r., sygn. akt II OSK 1361/09. O tym, czy obiekt budowlany jest trwale związany z gruntem, czy też nie, nie świadczy jedynie sposób w jaki zagłębiono go w gruncie ani też technika w jakiej tego dokonano. Istotne jest bowiem to, czy posadowienie jest na tyle trwałe, że opiera się czynnikom mogącym zniszczyć ustawioną na nim konstrukcję i zapewnia jej stabilność (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 13 marca 2008 r., sygn. akt II SA/Wr 576/07.

Sporny obiekt budowlany – jak dalej wskazał organ odwoławczy - był wykorzystywany jako pomieszczenie magazynowe (posiadał instalację elektryczną, piec), a wcześniej jako garaż i przetrwał w niezmienionym kształcie do dnia oględzin, co oznacza, że jego konstrukcja była odporna na zniszczenie, a sam obiekt był trwale związany z gruntem.

Następnie, cytując art. 2 ust. 2 u.p.o.l., zgodnie z którym powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2.20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50 %, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się, Kolegium podało, że wysokość spornego budynku określona została przez biegłego w trakcie oględzin w przedziale od 2,10 m do 2,47 m. Jednakże Kolegium wobec możliwości rozróżnienia, w jakiej części sporny obiekt budowlany posiada wysokość 2,10 m, a w jakiej 2,47 m działając na korzyść strony przyjęło, że w całości wysokość spornego budynku wynosi 2,10 m, a w konsekwencji podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości w części dotyczącej wspomnianego budynku wyniosła 10,64 m.

Organ odwoławczy zbadał także dopuszczalność wydania zaskarżonej decyzji przez wzgląd na warunki wytyczone w art. 68 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że decyzja organu podatkowego I instancji ustalająca wysokość zobowiązania

podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 r. została doręczona z zachowaniem terminu przewidzianego w art. 68 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, który upływał z dniem 31 grudnia 2013 r. Kolegium wzięło bowiem pod uwagę, że wymiar podatku od nieruchomości podatnikom będącym osobami fizycznymi dokonywany jest w drodze decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 6 ust. 7 u.p.o.l.), a więc decyzji, o której mowa w art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi zaś, że zobowiązanie podatkowe powstaje jeżeli decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego (z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej) doręczona została stronie przed upływem 3 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Innymi słowy organ podatkowy ma, co do zasady, 3-letni termin, aby doręczyć decyzję wymiarową podatnikowi podatku od nieruchomości będącemu osobą fizyczną, a doręczenie decyzji po tym terminie nie powoduje powstania zobowiązania podatkowego. W konsekwencji prowadzenie postępowania podatkowego w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości, jeżeli upłynął wspomniany termin jest niecelowe, a wszczęte postępowanie podlega umorzeniu. Omawiany 3-letni termin ulega jednak wydłużeniu do 5 lat, jeżeli podatnik: 1) nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, 2) w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego - art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej.

Z kolei, zgodnie z art. 6 ust. 6 u.p.o.l. osoby fizyczne, z zastrzeżeniem przypadków, gdy nieruchomość stanowi przedmiot współwłasności (współposiadania) osoby fizycznej i osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia.

W niniejszej sprawie podatnicy złożyli informację podatkową, w której zgłoszono do opodatkowania sporny budynek (garaż) z naruszeniem 14-dniowego terminu przewidzianego w art. 6 ust. 6 u.p.o.l., a zatem decyzja organu podatkowego I instancji została wydana i doręczona stronie w terminie przewidzianym w art. 68 § 2 pkt 2) Ordynacji podatkowej, który upływał z dniem 31 grudnia 2012 r. (powinno być – 2013 r.).

Dalej odnosząc się do zarzutów odwołania Kolegium wskazało, że rozpoznanie skargi kasacyjnej od wyroku WSA w Gliwicach z dnia 27 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 20/12 uchylającego decyzję SKO w K. z dnia [...] r. Nr [...] , jak też skarg złożonych przez stronę skarżącą w trybie przepisów działu VIII Kodeksu postępowania administracyjnego na działalność pracowników Urzędu Miejskiego w M. nie stanowi przeszkody dla rozpoznania niniejszej sprawy - wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego. Wspomniane postępowania nie stanowią bowiem zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a zatem brak jest przesłanek do zawieszenia postępowania podatkowego w związku ze wskazanymi okolicznościami.

Kolegium wyjaśniło także, że wobec rozbieżności pomiędzy twierdzeniami skarżącego, a materiałem sprawy w zakresie wysokości wewnętrznej spornego budynku zasadnym było przyjęcie za organem I instancji, że obiekt ten na całej powierzchni ma wysokość mniejszą niż 2,20 m. Odnotowano przy tym, że treść protokołu oględzin, z którego wynika, iż sporny obiekt ma wysokość mniejszą niż 2,20 nie była kwestionowana przez uczestniczącego w czynnościach procesowych pełnomocnika podatniczki, który dopiero w odwołaniu zanegował prawidłowość ustaleń zawartych w protokole. Organ odwoławczy zauważył jednocześnie, że uwzględnienie danych przedstawionych przez podatniczkę w informacji podatkowej, co do wysokości spornego budynku, prowadziłoby do zwiększenia ciężaru podatkowego. Stwierdził również, że w ewidencji gruntów i budynków sporny obiekt w całości powierzchni zabudowy znajduje się na działce stanowiącej współwłasność podatników, tj. [...], a więc brak jest podstaw do przyjęcia, że obiekt w części posadowiony jest na działce sąsiedniej przy ul. [...].

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącej wskazał na wstępie, że WSA w Gliwicach wyrokiem z dnia 27 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/GI 20/12, "uchylił dla w/w nieruchomości ostatnią decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego, w kwocie [...] zł, za okres od 01.01.2008r. do 17.06.2008 rok". Wyrok ten został zaskarżony skargą kasacyjną organu odwoławczego, a postępowanie kasacyjne zostało zawieszone postanowieniem NSA z dnia 23 października 2014 r.

W dalszych wywodach skargi podniesiono, że:

- zaskarżona decyzja nie precyzuje dokładnie okresu, za który ma być ustalony łączny wymiar zobowiązania pieniężnego (za 2013 r. ?).

- Kolegium do ustalenia łącznego wymiaru pieniężnego przyjęło bez jakiegokolwiek uzasadnienia informacje przekazane w 2013 r. przez współwłaściciela D. K. w zakresie:

- powierzchni budynku o przeznaczeniu mieszkalnym o wys. powyżej 2,20 m - 94,91 m2 zamiast powierzchni bez kl. schodowej tj.: 84,39 m 2

- powierzchni budynku o przeznaczeniu mieszkalnym o wys. do 2,20 m - 77,67 m2, zamiast powierzchni faktycznej tj.: 71 m2,

- powierzchni budynków pozostałych o wys. do 2,20 m – 21,28m2, zamiast tej powierzchni nie naliczać, ponieważ obiekt ten nie jest budynkiem.

Następnie podniesiono, że przyjęcie wysokości budynku do 2,20 m jest niezgodne z rzeczywistością, co wynika z pomiarów dokonanych w dniu 11 grudnia 2014 r. podczas kolejnej wizji lokalnej zwołanej przez Urząd Miasta M., z których wynika, że wysokość ta wynosi od 2,14 do 2,60 m. Zdaniem autora skargi "sfałszowana wysokość wewnętrzna w/w obiektu była następstwem wymuszenia przez Naczelnika Wydziału Podatków i Opłat Lokalnych U.M. podania wysokości w/w obiektu do 2,20 m przez osobę, która dokonywała wizji lokalnej w dniu 18.11.2013r. w w/w obiekcie. Inicjatorem tego działania było Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., które pierwsze zmierzało do zminimalizowania sprawy". W jego przekonaniu: "S.K.O. w stosunku do naszych informacji zamieszczonych w w/w decyzji, a dotyczących przedmiotowej sprawy, jak można sądzić, celowo wymienia np.: powierzchnię gruntów ornych w wysokości 4191 m2 co nie odpowiada prawdzie, nie informuje o powierzchni kl. schodowej, itp.. Takie kłamliwe przekazywanie naszych rzekomo dostarczonych informacji przez w/w S.K.O. jest nagminne. Ma to na celu ośmieszenie nas, a wiadomo, że naszym celem w wyjaśnieniu tej sprawy jest tylko uczciwość, rzetelność i prawda"

Zdaniem strony skarżącej podatek powinien wynosić:

A/ podatek rolny: 0,0419 Ha x 291,45 zł/Ha = 6,11 zł

B/ podatek od nieruchomości bez pow. użytk. kl. schodowej:

a/ część bud. o przezn. mieszk. o wys. ponad 2,20m - 84,39 m2 x 0,56 zł/m2 = 47,26 zł

b/ część bud, o przezn. mieszk. do 2,20m - 71,00 m2 x 0,5 x 0,56 zł m2 =

= 9,94 zł

c/ grunty pozostałe - 411 m2 x 0,20zł/m2 = 41,10 zł

Razem: 98,30 zł

Wielkość podatku za okres od 17 czerwca 2009 r. do 30 grudnia 2009 r. powinna wynosić ogółem: [...] zł, po zaokrągleniu – [...] zł za półroczny okres czasu, a nie [...] zł, jak to przyjął organ odwoławczy.

W dalszych wywodach skargi wskazano, że Kolegium powyższą sprawę przetrzymywało przez okres około jednego roku wiedząc, że Prezydent Miasta M. wydał swoje decyzję w przedmiotowej sprawie przed udzieleniem odpowiedzi na skargę strony Nr 2 z dnia 2 grudnia 2013 r. Podniesiono także, iż strona nie została zaproszona do zapoznania się z dokumentami, które wpłynęły do w/w organu samorządowego, co było "celowym działaniem, uniemożliwiającym po raz kolejny ujawnienie prawdy" (czego dowodem są załączone do odwołania skargi nr 1 i nr 2 skierowane do Prezydenta Miasta M.).

Pełnomocnik skarżącej podniósł także, iż zapraszając Prezydenta Miasta M. do udziału w wizji lokalnej zamierzał pokazać, że przedmiotowy obiekt budowlany faktycznie nie posiada fundamentów i "na takim fundamencie zgodnie z zasadami obowiązującym w budownictwie nie został posadowiony", co można w każdej chwili sprawdzić, podobnie jak np. wykonanie "dachu". Zaznaczył także, że sporny "obiekt stanowi dowód w sprawie i dlatego będzie rozebrany dopiero po całkowitym ujawnieniu prawdy".

Dalej wyjaśniono, że w celu wyjaśnienia ciągnącej się już ponad 8 lat sprawy, skarżąca zleciła kolejnemu biegłemu inż. J. B. opracowanie nowej opinii, która została sporządzona 15 stycznia 2014 r. Strona zamierzała przekazać ją (wraz z innymi dowodami) organowi odwoławczemu po umożliwieniu zapoznania się z dokumentacją będącą w posiadaniu Kolegium, jednakże celowo uniemożliwiono taką konfrontację. Wcześniej przekazane i stanowiące dowody to, w ocenie strony skarżącej, Opinia techniczna z dnia 31 lipca 2009 r. oraz Opinia techniczna uzupełniająca z dnia 25 lipca 2011 r., opracowane przez biegłego sądowego inż. P. W. oraz Notatka służbowa z dnia 3 lipca 2009 r., sporządzona przez eksperta d/s budowlanych M. L.. Dowody te były już rozpatrywane przez WSA w Gliwicach, przed wydaniem wyroku z dnia 27 czerwca 2012 r., którym uchylono decyzję w identycznej sprawie dotyczącej podatku od tego samego obiektu budowlanego za pierwszą połowę 2008 r.

Wspomniana opinia opracowana przez biegłego inż. J. B. z dnia

15 stycznia 2014 r. określa w sposób bardzo czytelny, podobnie zresztą jak wcześniejsze opinie, w tym opinia uzupełniająca sporządzona przez P. W., że przedmiotowy obiekt budowlany nie jest budynkiem, bo nie posiada m.in. fundamentów, na których by został posadowiony oraz nie posiada konstrukcji nośnej dachowej. Zgodnie z tą opinią, w świetle kryteriów, według których należy przeprowadzać klasyfikację obiektów budowlanych, sporny obiekt może być zakwalifikowany najwyżej jako "tymczasowy obiekt budowlany", którym (zgodnie z art. 3 ust. 5 Prawa budowlanego) jest obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki. Potwierdzają to także dowody dodatkowe:

1) opracowanie autorstwa dr inż. Andrzeja Dzięgielewskiego z Politechniki Warszawskiej, dotyczące fundamentów domu jednorodzinnego, które ukazało się w Miesięczniku Polskiej Izby Inżynierów Budownictwa nr 2/2014, które dotyczy fundamentów domu jednorodzinnego, ale można je odnieść również do spornego obiektu,

2) opracowanie autorstwa r.pr. Jolanty Wawrzyniak, dotyczące tymczasowych obiektów budowlanych, które ukazało się w nr 3/2014 wskazanego wyżej miesięcznika.

W dalszych wywodach skargi zaznaczono, że wszystkie opracowane w niniejszej sprawie opinie jednoznacznie stwierdzają, że sporny obiekt budowlany zagraża zdrowiu i życiu jego użytkowników, znajduje się w katastrofalnym stanie technicznym i powinien być rozebrany. Został wybudowany "na dziko" w 2003 r., a mimo to traktowany jest przez organ I instancji oraz organ odwoławczy jako budynek, a "Prezydent Miasta M. nie wydał nakazu na jego użytkowanie, mimo wielokrotnych naszych interwencji w tej sprawie", czego dowodzi skarga nr 3 z dnia 20 października 2014 r.

Kolejne fragmenty skargi poświęcono polemice z opinią sporządzoną przez dr inż. Ł. D., który zdaniem strony "poświadczał nieprawdę, wypaczając właściwy obraz stanu obiektu".

W tym zakresie zakwestionowano twierdzenie opiniodawcy, że: obiekt posiada fundamenty, na których spoczywa, fundamenty te są betonowe (podczas, gdy końcówki słupków są zalane zaprawą cementową, obiekt jest trwale związany z gruntem (podczas, gdy słupki są tylko wkopane w ziemię), ściany obiektu spoczywają na posadzce (podczas, gdy ściany z płyt betonowych leżą na ziemi), deski poszycia pod pokryciem są "elementami nośnymi dachu" (podczas, gdy na w/w obiekcie brak konstrukcji nośnej dachu, a deska nie jest elementem nośnym, obiekt jest "budynkiem", podczas, gdy m.in nie posiada fundamentów i nie został na nich posadowiony.

Dalej pełnomocnik skarżącej wyraził przekonanie, że "dokonany wpis do ewidencji budynków jak wynika to nie tylko z załączonej skargi nr 2 z dnia 2 grudnia 2013 r, skierowanej do Pana Prezydenta Miasta M., świadczy o oszustwach, jakich dopuszczano się w w/w Urzędzie", co wyjaśnia wspomniana skarga nr 2.

Wskazał także, że organ odwoławczy w swojej decyzji "w sposób wyjątkowo kłamliwy wprowadza wszelkie organy związane z powyższą sprawą w tym WSA w błąd, twierdząc, że "Z opisu spornego obiektu budowlanego przedstawionego przez biegłego powołanego przez organ, jak też zamieszczonego w pismach pełnomocnika oraz w opinii autorstwa P. W. (przedłożonej przez pełnomocnika strony) wynika, że konstrukcja obiektu opiera się o wkopane w ziemię słupy, częściowo zabetonowane". Podobnie fałszywe jest twierdzenie organu odwoławczego, że z opinii biegłego P. W. oraz z korespondencji pełnomocnika strony skarżącej wynika, że wkopane w ziemię słupy są częściowo zabetonowane.

Nadto podkreślono, że z zawartego w opinii dr inż. Ł. D. twierdzenia, że "rolą słupków było przenoszenie na grunt przede wszystkim sił poziomych działających na grunt oraz w minimalnym stopniu sił pionowych (grawitacja)" nie wynika, że w/w obiekt został posadowiony na fundamencie lub, że posiada fundamenty. Zdaniem autora skargi "na każdy wkopany do gruntu słupek (słup), nawet bez fundamentu, jak to ma miejsce w przypadku w/w obiektu, występują oddziaływania pionowe i poziome (np.: od parcia wiatru).

W skardze zakwestionowano także twierdzenie organu odwoławczego, że dach powinien składać się z konstrukcji nośnej i pokrycia, konstrukcja nośna powinna być wykonana z belek drewnianych. Zdaniem pełnomocnika skarżącej "dach powinien się składać z konstrukcji nośnej, podkładu lub poszycia i pokrycia".

Dalej wyjaśniono, że ponieważ przedmiotowy budynek nie posiada konstrukcji nośnej, w środku pomieszczenia występuje znaczne ugięcie podkładu, na którym ułożono pokrycie z kawałków blachy. Grozi to zawaleniem tej części podkładu i pokrycia, w związku z tym, zgodnie z opiniami inż. P.W. i inż. J. B., nie można przyjąć, że w/w obiekt posiada dach. Ponadto, jak wynika z notatek z przeprowadzonych wizji lokalnych (z dnia 11 grudnia 2014 r.) w pokryciu w/w obiektu występują liczne dziury, prześwity oraz przecieki.

Pełnomocnik skarżącej zakwestionował też twierdzenie organu, że sporny obiekt budowlany jest trwale związany z gruntem, ponosząc, że tezie tej przeczy brak fundamentów.

Zarzucił także organowi odwoławczemu ignorowanie notorycznie podnoszonej przez stronę okoliczności, że sporny obiekt znajduje się w części 0,8 m na posesji przy ul. [...].

Dalej oświadczając, że "tylko prawda jest w tej sprawie ważna" autor skargi wskazał, że "nigdy nie zmierzaliśmy, aby poprzez sfałszowanie prawdy przez S.K.O., wyrazić zgodę na mniejszy podatek za w/w obiekt budowlany, godząc się na nieprawne zminimalizowanie powierzchni obiektu". Podał także, że sporny obiekt był w ostatnim czasie wykorzystywany przez rodzinę uczestników postępowania jako śmietnik w celu uniknięcia opłat za wywożenie śmieci, "o czym U.M. w M. doskonale wiedział, nie wydając zakazu na tego typu użytkowanie, zważywszy, że obiekt ten wg wszystkich biegłych, którzy opracowali w przedmiotowej sprawie opinie znajduje się w katastrofalnym stanie technicznym, zagraża zdrowiu i życiu jego użytkownikom oraz, że powinien być rozebrany".

W skardze zarzucono także organowi odwoławczemu, że mimo argumentacji strony nie rozważał w ogóle możliwości zakwalifikowania spornego obiektu do tymczasowych obiektów budowlanych. Wytknięto również zignorowanie przez organ odwoławczy szczegółowego wyroku WSA w Gliwicach z dnia 27 czerwca 2012 r., od którego organ wniósł skargę kasacyjną, podważając słuszne uwagi WSA dotyczące tymczasowego obiektu budowlanego wolnego od podatku i "sugerowanie opodatkowania go z uwagi, że jest obiektem użytkowym, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą". Oświadczono jednocześnie, że w/w obiekt nigdy nie był i nie jest obiektem użytkowym, w którym prowadzona jest lub była działalność gospodarcza. Zaznaczono przy tym, że wspomniany wyrok powinien być załączony jako dowód w sprawie, jednakże jest w posiadaniu każdej ze stron, w związku z czym wnosi się o "wykorzystanie tego ważnego dokumentu przy rozpatrywaniu sprawy.

Wraz ze skargą złożono trzynaście załączników wymienionych na str. 9 skargi, w tym liczne skargi kierowane przez stronę do Prezydenta Miasta M., opinię sporządzoną przez biegłego sądowego inż. P. W. z dnia 31 lipca 2009 r. oraz opinię uzupełniającą tego autora z dnia 25 lipca 2011 r., notatkę służbową z dnia 3 lipca 2009 r. opracowaną przez eksperta budowlanego M. L., opinię z dnia 15 stycznia 2014 r. opracowaną przez biegłego inż. J. B., wspomniane wyżej opracowania zawarte w Miesięczniku Polskiej Izby Inżynierów Budownictwa oraz pismo z dnia 4 marca 2011 r., w którym strona skarżąca ustosunkowała się do opinii sporządzonej przez dr inż. Ł. D..

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi, stwierdzając, że jej nacechowana emocjonalnie treść cechuje się wrogością wobec organów podatkowych. Nawiązując do zarzutów strony skarżącej wskazano w szczególności, że Kolegium nie przeprowadziło nowych dowodów, a z całością akt sprawy strona mogła się zapoznać w organie I instancji, z którego to uprawnienia nie skorzystała. Nadmieniono, że materiał sprawy był znany stronie z wcześniejszych postępowań dotyczących tego samego roku podatkowego, lecz innych podatników (współwłaścicieli nieruchomości). Wyjaśniono także, iż pełnomocnik skarżącej brał udział w czynnościach prowadzonych przez organ I instancji, w szczególności w oględzinach. Odnośnie załączonej do skargi ekspertyzy z dnia 15 stycznia 2014 r. podpisanej przez inż. J. B. stwierdzono, że stanowi ona w istocie powtórzenie ekspertyzy sporządzonej przez samego skarżącego na potrzeby wcześniejszych postępowań, a tezy w niej zawarte sprowadzają się, w ocenie organu, do "pozbawionych rzeczowych wyjaśnień odnośnie rzekomego braku fundamentów przez sporny budynek obiekt i pozostają bez wpływu na ocenę materiału dowodowego oraz bieg postępowania". Z kolei powołane w skardze publikacje prasowe dotyczą obiektów o innym przeznaczeniu i charakterze albo potwierdzają prezentowane przez Kolegium stanowisko odnośnie dopuszczalności opodatkowania tymczasowych obiektów budowlanych. Pozostałe dokumenty wymienione w skardze jako dowody dotyczą okoliczności pozbawionych znaczenia dla sprawy, sporny budynek został bowiem ujęty w kartotece budynków i znajduje się na terenie opodatkowanej nieruchomości.

W piśmie procesowym z dnia 27 lutego 2015 r. pełnomocnik skarżącej wskazał, że na stronie 3 skargi w pozycji "podatek naszym zdaniem powinien wynosić" wkradł się błąd w wyliczeniu powierzchni części budynku mieszkalnego o wysokości ponad 2,20 m. Po sprostowaniu tego błędu wysokość podatku za okres od 17 czerwca 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. powinna wynosić ogółem [...] zł, po zaokrągleniu – [...] zł. W piśmie procesowym z dnia 28 lutego 2015 r. pełnomocnik skarżącej ustosunkował się do odpowiedzi na skargę, podtrzymując dotychczasowe zarzuty i argumentację. W piśmie tym w szczególności skomentowano twierdzenie organu odwoławczego, że "sporny obiekt nie uległ przesunięciu w ostatnim okresie", wyjaśniając, że obiekt ten "nie posiada kół lub rolek i nie stoi na powierzchni ziemi. Jednak Prawo Budowlane jasno określa, że nie tylko taki obiekt może być "tymczasowym obiektem budowlanym". Nadto podkreślono, że obiekt ulega stałej degradacji i niszczeniu, co zostało potwierdzone m.in. w notatce z oględzin z dnia 11 grudnia 2014 r., czy z wizji przeprowadzonej w dniu 18 listopada 2013 r. W omawianym piśmie zakwestionowano także twierdzenie organu odwoławczego, że nie jest konieczne, aby poszczególne elementy tworzące budynek w rozumieniu u.p.o.l. spełniały wymogi określone w przepisach budowlanych i wskazano, że organ nie podał przepisu prawa, który zezwalałby na takie odstępstwo.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następu

Skarga okazała się uzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej p.p.s.a.). W myśl art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, iż decyzja ta wydana została z naruszeniem prawa.

Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta M. z dnia [...]r. w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2008 r. w kwocie [...] zł. Ustalając to zobowiązanie opodatkowano m.in. budynek "pozostały", który w ocenie strony skarżącej nie spełnia ustawowych kryteriów budynku, w związku czym nie stanowi przedmiotu opodatkowania. Organy podatkowe uznały bowiem, że skoro konstrukcja obiektu opiera się o wkopane w ziemię słupy, częściowo zabetonowane, które - jak wyjaśniono w opinii biegłego dr inż. Ł. D. z lutego 2011 r. - służą przede wszystkim przenoszeniu na grunt sił poziomych (wiatr) działających na konstrukcję obiektu, a także w minimalnym stopniu sił pionowych, to obiekt posiada fundamenty i jest niewątpliwie trwale związany z gruntem. Dach budynku zbudowany z blachy falistej, ułożonej na deskach i ocieplony styropianem, zapewnia ochronę przed opadami atmosferycznymi, a zatem spełnia kryterium funkcjonalne dachu. Budynek jest także trwale wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród, a jego przeznaczenie (na garaż, a następnie magazyn) i pozostawanie w niezmienionym kształcie przez długi okres czasu dowodzi odporności na zniszczenie i zaprzecza ewentualnej tymczasowości. Strona skarżąca kwestionując te ustalenia podnosiła w toku postępowania podatkowego, a także przed Sądem, że sporny obiekt nie posiada fundamentów, a jego zużyte pokrycie nie spełnia podstawowych funkcji dachu, w związku z czym należało przyjąć, że obiekt jest niezadaszony. Obiekt, wykazujący cechy tymczasowości nie jest zatem budynkiem, a jego katastrofalny stan uzasadniający nakaz rozbiórki sam w sobie wyklucza uznanie go za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Art. 1 a ust. 1 u.p.o.l. definiuje budynek jako obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z kolei art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623 ze zm.) stanowi, że przez obiekt budowalny należy rozumieć budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, a art. 3 pkt 2, że ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z powyższego wynika, że ustawowa definicja budynku nie uwzględnia stanu technicznego budynku. Stan techniczny budynku czy też jego zdewastowanie nie mają wpływu na to, czy jest on budynkiem czy też nie w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w konsekwencji czy podlega on opodatkowaniu (por.m.in. wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 821/12, wszystkie powołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia, niezależnie od podawanej numeracji Systemu Informacji Prawnej LEX, dostępne na stronie www.nsa.orzeczenia.gov.pl)

W doktrynie i judykaturze ugruntowany jest pogląd, że (jak wskazano to m.in. w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 10 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 758/10, LEX nr 748340) z analizy przepisów art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 1 lit. a P.b. wynika, że budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, a więc obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego, stanowi budynek w rozumieniu przepisów prawa podatkowego tylko wówczas, gdy jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach. Przykładowo, pozbawienie istniejącego budynku dachu, a więc jednego z elementów tworzących budynek w rozumieniu ustawy podatkowej, powoduje niemożność jego opodatkowania. Dach to nakrycie budynku, wierzchnia część osłoniętego wnętrza, część budynku ograniczająca go od góry, niezależnie od konstrukcji czy użytych do jego wybudowania materiałów. Budynek posiada dach do momentu jego usunięcia, demontażu, rozbiórki. Stan dachu, jego uszkodzenie lub częściowe usunięcie (w wyniku czynu niedozwolonego lub prowadzenia prac remontowych) nie oznacza, że dany obiekt "nie posiada dachu", a przez to przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej. Dopiero obiekt całkowicie i trwale pozbawiony dachu, nieosłonięty, nieograniczony od góry, przestaje być budynkiem, a nawet obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Brak okien, schodów wewnętrznych, czy części dachu lub ogólna dewastacja budynku, pozbawienie znajdujących się w nim lokali mediów czy jego "porzucenie" lub niewykorzystywanie nie powoduje utraty przez taki obiekt budowlany cech budynku w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej. Budynek pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy został wyłączony z bieżącej eksploatacji.

Podkreślenia także wymaga, że budynki niewpisane do ewidencji budynków również podlegają opodatkowaniu, ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie uzależnia bowiem obowiązku podatkowego od wpisania budynku do ewidencji (por. uchwała NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09, LEX nr 489351, wyrok NSA z dnia 30 października 2012 r., sygn. akt II FSK 652/11, LEX nr 1234088).

Nadto, nawiązując do argumentacji skargi wyjaśnić należy, że – jak wskazano w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 3 lutego 2014 r., sygn. akt II FPS 11/13, LEX nr 1418673) – "w art. 3 pkt 5 P.b. została zawarta - nieunormowana w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych - definicja legalna tymczasowego obiektu budowlanego. Zgodnie z nią przez tymczasowy obiekt budowlany należy rozumieć obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub do rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie definicją zamieszczoną w art. 3 pkt 5 P.b., tymczasowe obiekty budowlane stanowią szczególną odmianę obiektów budowlanych, wyróżnioną ze względu na dwa zespoły cech, tj. albo cechę czasowości użytkowania albo cechę niepołączenia trwałego z gruntem. Z kolei z brzmienia przepisu art. 3 pkt 1 lit. a-c) P.b. wynika, że wyliczenie w nim zawarte ma charakter wyczerpujący, każdy zatem obiekt budowlany możemy zaliczyć wyłącznie do jednej z trzech wymienionych w tym przepisie kategorii. W takim znaczeniu odrębnej kategorii obiektów budowlanych nie tworzą "tymczasowe obiekty budowlane". Te ostatnie bowiem są pewną odmianą wszystkich obiektów budowlanych, wobec czego również w kategoriach budynków, budowli czy obiektów małej architektury mogą mieścić się takie, które spełniają ich cechy i są tymczasowymi obiektami budowlanymi (por. Prawo budowlane. Komentarz, praca zbiorowa pod red. Z. Niewiadomskiego, Warszawa 2007, s. 40 i 53). We wspomnianej uchwale wskazano także, iż tymczasowe obiekty budowlane mogą, być w określonych warunkach, przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Mając na uwadze, że definicja budynku zawarta w art. 1 a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. odwołuje się do istnienia poszczególnych elementów budynku, a nie ich stanu technicznego (por. m.in. przywołany już wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2014 r.) wskazać należy, że na uwzględnienie zasługuje przede wszystkim ta argumentacja skargi, która odnosi się do kwestii posiadania przez sporny obiekt fundamentów.

Fundamenty stanowią – jak już wspomniano – jeden z wymogów ustawowych, od których spełnienia ustawodawca uzależnia istnienie przedmiotu opodatkowania określanego mianem budynku. Pojęcie fundamentów, co zasadnie wskazano w zaskarżonej decyzji, nie jest zdefiniowane w przepisach podatkowych, ani też w ustawie Prawo budowlane, w związku z czym tym większego znaczenia nabiera postępowanie dowodowe zmierzające do zbadania czy obiekt posiada ten element, zwłaszcza w tych przypadkach, gdy – tak jak w niniejszej sprawie - obiekt nie posiada ław fundamentowych. Bezsporne jest bowiem, że ani biegły powołany przez organ (dr inż. Ł. D., posiadający uprawnienia do projektowania i kierowania robotami budowlanymi bez ograniczeń w specjalności konstrukcyjno-budowlanej), jak i P. W. (biegły sądowy z zakresu budownictwa ogólnego i szkód górniczych) w opinii sporządzonej na zlecenie strony skarżącej przyznali, że "nie stwierdzają istnienia ław fundamentowych". Ujawnili także w obrębie obiektu słupki żelbetowe lub stalowe zagłębione w gruncie (na głębokości ok. 70 cm) poprzez wykopanie otworu w gruncie, osadzenie słupków i zalanie otworu zaprawą cementową. Biegły Ł. D. przedstawił graficznie na str. 7 widok odkrywki posadowienia słupka na elewacji północno-wschodniej, a także posadowienie skrajnego słupka na tej elewacji. Z kolei biegły P. W. (na str. 2 opinii) podał, że "wykonana w dniu oględzin odkrywka posadowienia słupka w ścianie od strony nieruchomości [...] pozwala stwierdzić, że słupek w części podziemnej jest dospawany do kątownika 60x60 cm i częściowo na długości około 40 cm pokryty nieforemnie zaprawą cementową w celu nadania pionowości i zastabilizowania w gruncie. Omawiane opinie różnią się znacznie w zakresie wniosków wyprowadzonych z powyższych opisów. Dr inż. Ł. D. powołał się bowiem na opinię Wojewódzkiej Inspekcji Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego stanowiącą załącznik do opinii (którego jednak nie zawarto w aktach sprawy przekazanych Sądowi), podając, że wskazano w niej, iż pod pojęciem fundament należy rozumieć najniżej położony element konstrukcyjny obiektu budowlanego przenoszący obciążenia konstrukcji nośnej na podłoże gruntowe. Wskazał jednocześnie, że "przedmiotowe słupki nie przenoszą nic lub niewiele więcej ponad ciężar własny na grunt. Obciążenie z dachu i ciężar ścian jest przenoszony przez te ściany, które są ułożone bezpośrednio na gruncie lub posadzce". Zaznaczył jednocześnie, że fundamenty nie spełniają podstawowych wymagań związanych z pierwszym i drugim stanem granicznym gruntu oraz posadowienia poniżej poziomu przemarzania i zastrzegł, że nośność konstrukcji nie jest przedmiotem omawianej opinii. Podkreślił także, iż oprócz obciążeń pionowych, wynikających z sił grawitacji, na obiekt działają również siły poziome. W tym wypadku są to siły od obciążenia wiatrem oraz ewentualne siły od obciążeń wyjątkowych (wybuchu lub uderzenia samochodu). Konstrukcja przedmiotowego obiektu jest wykonana w taki sposób, że obciążenia od wiatru są przenoszone z prefabrykowanych płyt ścinanych na słupki. Słupki pod tym obciążeniem pracują jak wsporniki utwierdzone w gruncie, czyli przekazują obciążenia poziome na grunt. Obetonowanie słupków zwiększa istotnie ich nośność na siły poziome, lecz nawet, gdyby go nie było siły te przenoszone byłyby przez same słupki. W związku z tym należy bezspornie stwierdzić, że przedmiotowy obiekt przez obetonowane słupki przekazuje obciążenia na grunt, czyli fundamenty w rozumieniu przedstawionej powyżej definicji, t.j. opinii Wojewódzkiej Inspekcji Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego (której treść, jak już wspomniano pozostaje dla Sądu nieznana, gdyż nie załączono jej do akt).

Organ I instancji opierając swoje rozstrzygnięcie na opinii dr inż. Ł. D. stwierdził w szczególności, iż została sporządzona przez specjalistę z zakresu konstrukcji budowlanych i jest kompleksowa, gdyż w odróżnieniu od opinii inż. P. W. uwzględnia działanie sił poziomych. Organ odwoławczy z kolei zaaprobował stanowisko organu I instancji, powołał się na wyjaśnienie pojęcia "fundamenty" w Encyklopedii PWN, w ramach której wskazano przede wszystkim, że jest to najniżej położona część obiektu, np. budynku, przekazująca na grunt nacisk wywierany przez ten obiekt. Zauważenia wymaga, że w decyzji organu I instancji przenoszenie przez słupki obciążeń poziomych na grunt zostało w istocie odniesione do kryterium trwałego związania z gruntem, w tym kontekście organ ten przywołał pogląd wyrażony w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 14 maja 2009 r., sygn. akt II SA/Wr 61/09, LEX nr 56069), że o trwałym związaniu z gruntem nie świadczy jedynie sposób, w jaki zagłębiono go w gruncie ani technika w jakiej tego dokonano. Istotne jest to, że posadowienie to jest na tyle trwałe, że opiera się czynnikom mogącym zniszczyć ustawioną na nim konstrukcję i zapewnia bezpieczeństwo".

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że cytowana już wyżej definicja budynku zawarta w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (a także w art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego) formułuje dwa niezależne kryteria uznania obiektu za budynek, odrębnie wymieniając trwałe związanie z gruntem oraz posiadanie fundamentów. To, że sporny obiekt wykazuje, w ocenie organów obu instancji, trwałe związanie z gruntem, przetrwał w niezmienionym kształcie do dnia oględzin, wykorzystywany w międzyczasie na garaż i magazyn nie jest wystarczające do wykazania, że posiada on fundamenty. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że fundament jest elementem konstrukcyjnym, którego zadaniem jest przenoszenie obciążeń na grunt i może być on wykonany z różnych materiałów budowlanych. Parametry fundamentu oraz głębokość jego posadowienia w gruncie zależą od wielkości przenoszonych obciążeń, a te zaś zależą od wielkości i rodzaju konstrukcji (por. wyrok NSA z dnia 25 marca 2011 r., sygn. akt II OSK 547/10, LEX nr 1080353). W tym stanie rzeczy opinia biegłego dotycząca tego kryterium musi zawierać precyzyjne wskazanie "jakiego rodzaju fundamenty posiada obiekt budowlany, jakie są jego parametry i głębokość posadowienia w gruncie, a także czy są one odpowiednie do wielkości i rodzaju konstrukcji. Biegły powinien w tym celu dokonać odkrywek (odkopania gruntu), wykonać stosowne pomiary, opisać stwierdzone okoliczności i sporządzić dokumentację fotograficzną" (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 29 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/rz 464/14, LEX nr 1497743).

Treść opinii dr inż. Ł. D. pozwala zdaniem Sądu, który nie ma wiadomości specjalnych i nie może zastępować biegłego wywieść wniosek, że słupki nie spełniające podstawowych wymagań związanych z pierwszym i drugim stanem granicznym gruntu oraz posadowieniem poniżej poziomu przemarzania zapewniają jedynie przekazywanie obciążeń poziomych na grunt, nie spełniając jednocześnie funkcji przenoszenia obciążenia dachu i ciężaru ścian, przy czym nośność konstrukcji została w tej opinii całkowicie pominięta, gdyż - jak stwierdził biegły - nie stanowiła przedmiotu opinii.

W ocenie składu orzekającego powyższe braki opinii wymagają uzupełnienia, na co zwracał już uwagę WSA w Gliwicach w nieprawomocnym wprawdzie, zaskarżonym przez organ odwoławczy, wyroku z dnia 27 czerwca 2012 r. dotyczącym łącznego zobowiązania pieniężnego odnoszącego się do tożsamych przedmiotów opodatkowanych za pierwszą połowę 2008 r. Sąd wskazywał w nim na istotne rozbieżności w opinii dr inż. Ł. D., wypunktowując twierdzenie, że: Nie stwierdzono ław fundamentowych", "przedmiotowy obiekt przez obetonowane słupki przekazuje obciążenia na grunt, czyli ma fundamenty", "fundamenty te nie spełniają podstawowych wymagań związanych z pierwszym i drugim stanem granicznym gruntu oraz posadowienia poniżej poziomu przemarzania", "nośność konstrukcji nie jest jednak przedmiotem niniejszej opinii". We wspomnianym rozstrzygnięciu stwierdzono zatem, że istnieje potrzeba dalszego gromadzenia dowodów, w szczególności w postaci uzupełniającej opinii biegłego do spraw budownictwa, ewentualnie jego przesłuchania na merytoryczne okoliczności wskazywane przez stronę skarżącą, które to zalecenia pozostają aktualne w niniejszej sprawie. Organ zobowiązany będzie kontynuować postępowanie dowodowe z udziałem powołanego w sprawie biegłego, a także rozważyć, czy w okolicznościach niniejszej sprawy nie jest zasadne dopuszczenie dowodu z opinii innego biegłego. Uzupełnienia bowiem i wyjaśnienia wymagają braki i nieścisłości sporządzonej w sprawie opinii, której punktem wyjścia jest prawidłowe zdefiniowanie pojęcia fundamentów budynku, którego biegły dr inż. Ł. D. dokonał w oparciu o Opinię Wojewódzkiej Inspekcji Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego, do której, jak już wcześniej wspomniano, Sąd nie mógł się w żaden sposób odnieść, gdyż nie została załączona do akt sprawy mu przekazanych. Zauważenia także wymaga, że co prawda "opiniom sporządzonym na zlecenie strony, nawet jeśli sporządzone zostały przez osoby posiadające wiedzę fachową, nie można przypisać waloru dowodu z opinii biegłego, w rozumieniu art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej (por. m.in. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 679/11, LEX nr 1102391) i należy je traktować jako wyjaśnienia stanowiące poparcie stanowiska strony, choć z uwzględnieniem wiadomości specjalnych (por. wyrok NSA z dnia 8 lutego 2011 r., sygn. akt II FSK 1770/09, LEX nr 1070971), jednakże uzasadnienie decyzji odpowiadające wymogom wynikającym m.in. z art. 210 § 4, art. 121 § 1 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej wymaga niejednokrotnie rzetelnej polemiki z tymi opiniami. Wobec rozbieżności w danych podanych przez poszczególnych współwłaścicieli w informacjach dla celów podatku od nieruchomości precyzyjnego wyjaśnienia wymaga także kwestia podstawy opodatkowania budynku mieszkalnego, którą stanowi powierzchnia użytkowa zdefiniowana w art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. jako powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe.

Nawiązując do zarzutu skargi dotyczącego niezastosowania przez organ odwoławczy art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej wyjaśnić trzeba na wstępie, że nawet w przypadku stwierdzenia, że – tak jak w niniejszej sprawie – organ II instancji naruszył ten przepis, gdyż nie wyznaczył stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, uchylenie decyzji możliwe jest tylko wówczas, gdy naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (por. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r., sygn. akt FPS 6/04, LEX nr 150133). Jak podkreślono w uzasadnieniu uchwały nie ulega wątpliwości, że prawo do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przysługuje stronie także w postępowaniu odwoławczym, skoro wynika z ogólnej zasady wyrażonej w art. 123 § 1 in fine, a zasada dwuinstancyjności (art. 127) oznacza, że w wyniku złożenia odwołania sprawa podatkowa będzie w całości przedmiotem ponownego postępowania przed organem drugiej instancji. Ponadto adresatem normy zawartej w art. 200 § 1 jest organ podatkowy, a art. 13 zalicza do organów podatkowych na równi organy pierwszej i drugiej instancji. Omawiany przepis ma zastosowanie w postępowaniu odwoławczym także wówczas, gdy organ drugiej instancji nie prowadził żadnego postępowania dowodowego. Skoro przepis ten mówi o materiale dowodowym zebranym w sprawie, to znaczy, że chodzi o materiał zebrany przez organ pierwszej i drugiej instancji (M. Masternak: glosa do wyroku NSA z dnia 5 maja 1999 r. sygn. akt SA/Sz 1046/98, "Przegląd Orzecznictwa Podatkowego" 2001, nr 1, s. 86 i nast.). Nie można jednak z góry zakładać, że każde naruszenie art. 200 § 1 mogło wywrzeć wpływ na wynik sprawy. W niniejszej sprawie, faktycznie (jak wskazano w odpowiedzi na skargę) organ odwoławczy nie przeprowadzał żadnego postępowania dowodowego. Niemniej, zważywszy m.in. na czasokres jaki upłynął pomiędzy wniesieniem odwołania, a wydaniem zaskarżonej decyzji, strona skarżąca miała podstawy zakładać, że czynności dowodowe są prowadzone i po wyznaczeniu terminu na zapoznanie się z materiałem dowodowym będzie miała szansę złożyć nową dokumentację (w tym sporządzoną na jej zlecenie opinię inż. J. B. z dnia 15 stycznia 2014 r.), co mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Nie sposób także nie zgodzić się ze stroną skarżącą, że w zaskarżonej decyzji (omyłkowo zapewne) wpisano, że wydano ją na skutek rozpatrzenia odwołania od decyzji organu I instancji w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2013 r., podczas, gdy rozstrzygnięcie to dotyczyło 2008 r.

Sąd ze względów wyżej wyrażonych uwzględnił skargę i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję, zobowiązując właściwy organ do uwzględnienia przedstawionej powyżej argumentacji. O wykonalności uchylonego rozstrzygnięcia orzeczono na podstawie art. 152 wspomnianej ustawy. Nie zasądzono natomiast na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, gdyż strona (mimo stosownego pouczenia w zawiadomieniu o rozprawie) nie złożyła wniosku w tym przedmiocie, tymczasem zgodnie z art. 210 § 1 P.p.s.a. strona traci uprawnienie do żądania zwrotu kosztów, jeżeli najpóźniej przed zamknięciem rozprawy bezpośrednio poprzedzającej wydanie orzeczenia nie zgłosi wniosku o przyznanie należnych kosztów.