Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 708/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2021-12-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 1 § 2
journal: Dz.U. 2021 poz 137
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - t.j.
article: art. 3 § 1, art. 134, art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 15zzs4 ust. 3, art. 31zy ust. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1842
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - t.j.
article: art. 10 ust. 2
journal: Dz.U. 2021 poz 371
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek  pandemii COVID-19
article: art. 7, art. 11, art. 107 § 3
journal: Dz.U. 2020 poz 256
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.

SENTENCJA

Dnia 17 grudnia 2021 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Alberciak, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski (spr.), Asesor WSA Paweł Dańczak, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 17 grudnia 2021 roku sprawy ze skargi M. W. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za okres od 1 lutego 2021 roku do 28 lutego 2021 roku uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] nr [...].


UZASADNIENIE

M.W. zwróciła się do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (dalej: ZUS, Zakład, organ) z wnioskiem, złożonym 10 marca 2021 r., o zwolnienie z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek za okres od 1 lutego 2021 r. do 28 lutego 2021 r.

Decyzją z [...] r. znak [...] Zakład, na podstawie art. 31zq ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1842) – dalej ustawa COVID-19, w zw. z art. 31zy ust. 1 ustawy o COVID-19 i § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. poz. 371) oraz w związku z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 423 ze zm.), odmówił M.W. prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, za okres od 1 lutego 2021 r. do 28 lutego 2021 r.

W uzasadnieniu organ wskazał, że zgodnie z § 10 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19, płatnika składek prowadzącego, na dzień 30 listopada 2020 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 49.32.Z, 49.39.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r., zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od dnia 1 lutego 2021 r. do 28 lutego 2021 r. wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres.

Zgodnie z § 11 pkt 3 ww. rozporządzenia, warunkiem zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek jest przesłanie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych należnych za luty 2021 r., nie później niż do dnia 31 marca 2021 r., chyba że płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania.

W wyniku analizy złożonego wniosku ustalono, iż w miesiącu, w porównaniu do którego nastąpił spadek przychodów, tj. we wrześniu 2020 r. wnioskodawczyni nie prowadziła działalności gospodarczej oznaczonej uprawniającym kodem PKD 93.29.B. Wobec powyższego, zdaniem organu, brak jest możliwości porównania spadku przychodów uzyskanych z tej działalności. Wnioskodawczyni dokonała zmiany w ewidencji CEIDG 3 listopada 2020 r., zmieniając kod PKD z 56.21.Z na 93.29.B.

W związku z powyższym, organ uznał, że wnioskodawczyni nie przysługuje prawo do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od 1 lutego 2021 r. do 28 lutego 2021 r.

Od powyższej decyzji M.W. złożyła wniosek o ponowne rozpoznanie sprawy, powołując się na naruszenie przepisów ustawy COVID-19 oraz przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych w skutek pandemii COVID-19.

Decyzją z [...] r. znak [...] ZUS utrzymał w mocy decyzję z [...] r. odmawiającą prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za okres od 1 lutego 2021 r. do 28 lutego 2021 r., powielając argumentację zawartą w uzasadnieniu tej decyzji. Organ dodał jedynie, że 3 listopada 2020 r. dokonano zmiany kodu przeważającej działalności w ewidencji CEIDG z kodu PKD 56.21.Z na 93.29.B. Jednakże kod 93.29.B nie figurował na liście pozostałych kodów PKD, co wskazuje na zmianę profilu prowadzonej działalności. Fakt ten nie pozwolił na stwierdzenie, że działalność prowadzona we wrześniu 2020 r. jest tą samą działalnością od 3 listopada 2020 r., a w konsekwencji na spełnienie warunku uzyskania w lutym 2021 r. przychodu niższego co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego z tej samej działalności we wrześniu 2020 r.

Od ww. decyzji M.W. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając naruszenie przepisów ustawy COVID-19 oraz przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19, a w szczególności poprzez brak należytej analizy materiału i dowolną ocenę materiałów dowodowych oraz orzeczenie wbrew intencjom ustawodawcy i celu wydania przepisów.

Ponadto, skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania administracyjnego poprzez:

- art. 8 k.p.a. prowadzenie postępowania tendencyjnie w sposób niebudzący zaufania do władzy publicznej;

- art. 77 i 80 k.p.a. z uwagi na niewyjaśnienie wszelkich kwestii związanych ze zmianą przez skarżącą kodu PKD na 93.29.B, w tym, czy istniały u skarżącej przyczyny obiektywne do zmiany działalności;

- art. 107 k.p.a. wobec sporządzenia decyzji w sposób niezgodny z wytycznymi co do zasad wskazanych w k.p.a. poprzez lakoniczne uzasadnienie, brak przywołanie dowodów, którym organ dał wiarę, a które pominął i z jakich przyczyn.

Poza tym, skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) poprzez jego niezastosowanie, gdzie w załączniku do rozporządzenia w zasadach budowania klasyfikacji wskazano, że "26. Aby uniknąć zbyt częstych zmian, stosuje się zasadę stabilności. Zgodnie z tą zasadą, nowy rodzaj działalności powinien być działalnością główną przez co najmniej dwa lata, zanim zostanie zmieniona przypisana do jednostki dana działalność przeważająca." Mając na względzie powyższe, skarżąca wniosła o uchylenie decyzji z [...] r. oraz decyzji poprzedzającej z [...] r. i przyznanie zwolnienia, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu skargi wskazano, m.in. że zaskarżone decyzje były lakoniczne. Organ nie opisuje obszernie (raczej w ogóle) w uzasadnieniu dokonanej zmiany PKD przez skarżącą. Wynika to z tego, że nie przeprowadził na tą okoliczność żadnego postępowania dowodowego, mimo że był do tego zobowiązany przez przepisy k.p.a. Skarżąca wyjaśniła, że nie oferowała żadnych dowodów, oświadczeń i wyjaśnień, gdyż przepisy ustawy COVID-19 nie regulują tej kwestii i wyszła z założenia, iż skoro nie przyznano jej takiego obowiązku i prawa, to nie może składać innych dokumentów niż te określone w ustawie i rozporządzeniu COVID-19. Zresztą to na organie ciąży obowiązek dogłębnego zbadania sprawy i wszechstronnego rozpoznania zgromadzonego materiału dowodowego. Natomiast w sprawie nastąpiła bezczynność organu w tym zakresie, zarówno w pierwszej, jak i drugiej instancji.

W ocenie skarżącej, organ powinien wziąć pod uwagę, że zarówno przed zmianą wpisu do ewidencji CEIDG, jak i po dokonanej zmianie skarżąca prowadziła działalność gospodarczą, która została uznana przez Radę Ministrów za działalność podlegającą wsparciu. Bezsprzecznie zarówno działalność "Przygotowywanie i dostarczanie żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering)" - kod PKD 56.21.Z, jak i "Pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna, gdzie indziej niesklasyfikowana" - kod PKD 93.29.B należą do branż, które dotknęły ograniczenia nakładane przez rząd w związku z epidemią COVID-19. Zatem zmiana przedmiotu działalności nie stanowi próby wykorzystania przepisów pod kątem zwolnienia ze składek ZUS, a jedynie zmianę jednej branży na drugą, która wydaje się być w nachodzącym czasie możliwie mniej dotknięta ograniczeniami, bowiem można ją realizować, m.in. na świeżym powietrzu. Tym bardziej, że skarżąca faktycznie działalność określoną kodem PKD 93.29.B prowadziła już wcześniej (czyniła w tym celu odpowiednie inwestycje i następnie ją wykonywała). Zatem dokonana zmiana zgodna jest z ww. rozporządzeniem Rady Ministrów z 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD). W obu instancjach nie wzięto pod uwagę tej okoliczności, tym bardziej, że organ nawet nie zainteresował się, jaki był powód zmiany działalności w PKD. Według skarżącej, bezspornym faktem, całkowicie pominiętym przez ZUS, jest to, że u skarżącej wystąpił spadek przychodu z działalności w rozumieniu przepisów podatkowych o co najmniej 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w poprzednich okresach (i to niezależnie od zmiany PKD - bez zmiany również występowałby ten sam spadek).

W odpowiedzi na skargę Zakład wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organ dodał jedynie, że konstrukcja przepisu nakierowanego na wydawanie szybkich decyzji w zakresie udzielenia lub nie pomocy przez zwolnienie z opłacania składek wyklucza prowadzenie postępowania dowodowego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych poza ustaleniem przedmiotu działalności za pośrednictwem danych z ewidencji CEIDG, czy innych rejestrów. Z tego powodu, rozstrzygając o odmowie zwolnienia z opłacania składek organ opiera się tylko na danych co do przedmiotu działalności zawartych w ewidencji CEIDG.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, dalej: p.p.s.a.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej, a stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2021 r. poz. 137) kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie, zgodnie z 134 p.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zgodnie z art. 135 p.p.s.a., sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych w granicach danej sprawy, której skarga dotyczy, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia.

Przeprowadzona przez Sąd w niniejszej sprawie kontrola według powyższych kryteriów wykazała, że zarówno zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja Zakładu Ubezpieczeń Społecznych zostały podjęte z naruszeniem przepisów prawa materialnego oraz procesowego w stopniu obligującym do wyeliminowania ich z obrotu prawnego.

W niniejszej sprawie kognicji Sądu poddana została decyzja Zakładu Ubezpieczeń Społecznych utrzymująca w mocy własną decyzję odmawiającą M.W. prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za okres od 1 lutego 2021 r. do 28 lutego 2021 r.

Podstawę materialnoprawną zakwestionowanego rozstrzygnięcia stanowi § 10 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. z 2021 r. poz. 371, dalej rozporządzenie). Wskazane rozporządzenie wydane zostało na podstawie upoważnienia ustawowego zawartego w 31zy ust. 1 ustawy COVID-19, które w wersji aktualnej na dzień złożenia przez stronę skarżącą wniosku (10 marca 2021 r.) stanowiło, że Rada Ministrów może, w celu przeciwdziałania COVID-19, w drodze rozporządzenia, określić inne okresy zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek, niż określone w art. 31zo ust. 1-3 dla wszystkich albo niektórych płatników składek, którzy byli uprawnieni do zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek na podstawie art. 31zo ust. 1-3, lub objąć tym zwolnieniem innych płatników składek, mając na względzie okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, skutki nimi wywołane, ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikające z tych stanów oraz obszary życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób dotknięte konsekwencjami COVID-19. Realizując tak zakreślone upoważnienie ustawowe, Rada Ministrów wydała wspomniane wcześniej rozporządzenie z dnia 19 stycznia 2021 r., które ma zastosowanie w niniejszej sprawie. Stosownie bowiem do § 17 rozporządzenia, do wniosków złożonych na podstawie § 1 ust. 1, § 4 ust. 1, § 7 ust. 1 oraz § 10 ust. 1 rozporządzenia z dnia 19 stycznia 2021 r. przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia i nierozpatrzonych stosuje się przepisy dotychczasowe, z wyjątkiem terminu przesłania deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych, do którego stosuje się przepisy niniejszego rozporządzenia.

Zgodnie z § 10 ust. 2 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od dnia 1 lutego 2021 r. do dnia 28 lutego 2021 r. wykazanych w deklaracji rozliczeniowej złożonej za ten okres, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 30 listopada 2020 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 49.32.Z, 49.39.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r.

Zdaniem organu, stronie nie przysługuje zwolnienie ze składek za wnioskowany okres z tego powodu, że w miesiącu, w porównaniu do którego nastąpił spadek przychodów, tj. we wrześniu 2020 r. skarżąca nie prowadziła działalności gospodarczej oznaczonej uprawniającym kodem PKD 93.29.B. Wobec powyższego, w ocenie Zakładu, brak było możliwości porównania spadku przychodów uzyskanych z tej działalności. Wnioskodawczyni dokonała zmiany w ewidencji CEIDG 3 listopada 2020 r., zmieniając kod PKD przeważającej działalności z 56.21.Z na 93.29.B. Jednakże kod 93.29.B nie figurował na liście pozostałych kodów PKD, co wskazało na zmianę profilu prowadzonej działalności. Fakt ten nie pozwolił na stwierdzenie, że działalność prowadzona we wrześniu 2020 r. jest tą samą działalnością od 3 listopada 2020 r., a w konsekwencji na spełnienie warunku uzyskania w lutym 2021 r. przychodu niższego co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego z tej samej działalności we wrześniu 2020 r. Natomiast skarżąca w toku postępowania podnosiła, m.in. że zarówno przed zmianą wpisu do ewidencji CEIDG, jak i po dokonanej zmianie prowadziła działalność gospodarczą, która została uznana w rozporządzeniu za działalność podlegającą wsparciu. Zarówno działalność "Przygotowywanie i dostarczanie żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering)" - kod PKD 56.21.Z, jak i "Pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna, gdzie indziej niesklasyfikowana" - kod PKD 93.29.B należą do branż, które zostały dotknięte ograniczeniami nałożonymi przez rząd w związku z epidemią COVID-19.

W rozpoznawanej sprawie nie jest kwestionowane, że na dzień 30 listopada 2020 r. skarżąca miała wpisaną w ewidencji CEIDG przeważającą działalność gospodarczą oznaczoną kodem PKD 93.29.B, który uprawniał do otrzymania pomocy w postaci zwolnienia ze składek za wnioskowany okres na podstawie § 10 ust. 2 rozporządzenia. Na marginesie należy tylko wskazać, że odwołanie do klasyfikacji PKD w treści art. § 10 ust. 2 rozporządzenia ma charakter domniemania prawnego zakładającego, że widniejący w systemach ewidencyjnych lub statystycznych kod PKD "przeważającej działalności" przedsiębiorcy odpowiada stanowi rzeczywistemu. Istotne jest precyzyjne ustalenie, jaką faktycznie przeważającą działalność gospodarczą (według PKD) wnioskodawca na dzień 30 listopada 2020 r. prowadził, a nie jaki rodzaj przeważającej działalności figurował, czy to w rejestrze REGON, czy też w ewidencji CEIDG. W sytuacji rozbieżności pomiędzy wpisem, a faktycznie wykonywaną działalnością, pierwszeństwo zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej statuowaną w art. 7 k.p.a. należy przyznać rzeczywiście wykonywanej działalności. Nie zależy ona od wpisu do rejestru, choć wpis taki potraktowany został przez ustawodawcę jako domniemanie prawne mające na celu uproszczenie postępowania ulgowego. Okoliczność prowadzenia przez stronę na dzień 30 listopada 2020 r. dominującej działalności o kodzie wymienionym w treści rozporządzenia nie budziła jednak wątpliwości organu i nie była powodem odmowy przyznania wnioskowanego zwolnienia.

Z akt sprawy wynika natomiast, że organ dokonał weryfikacji przeważającego kodu prowadzonej działalności we wrześniu 2020 r., w porównaniu do którego nastąpił spadek dochodów i uznał, że brak wykazania w tamtym okresie w ewidencji CEIDG jako przeważającej działalności takiego samego kodu, co na dzień 30 listopada 2020 r. Zdaniem Sądu, stanowi to samodzielną i wyłączną podstawę odmowy przyznawania wnioskowanego zwolnienia. Organ nie wskazał przy tym podstawy prawnej takiego działania. W rezultacie stanowisko organu, pozbawiające skarżącą prawa do zwolnienia, nie zostało we właściwy sposób uzasadnione. Organ jest zobowiązany nie tylko wskazać przepis prawa stanowiący podstawę prawną rozstrzygnięcia sprawy co do jej istoty, ale również zobowiązany jest do sporządzenia uzasadnienia faktycznego, które stosownie do art. 107 § 3 k.p.a. powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, oraz uzasadnienia prawnego zawierającego wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Motywy decyzji powinny odzwierciedlać tok rozumowania prowadzącego do zastosowania konkretnych przepisów prawa. Szczególne znaczenie dla prawidłowego sporządzenia uzasadnienia ma wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Odpowiednie ujawnienie procesu decyzyjnego w sferze podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia stanowi jedną z gwarancji prawidłowej realizacji zasady przekonywania wynikającej z art. 11 k.p.a. Rolą sądu nie jest samodzielne poszukiwanie okoliczności przemawiających za rozstrzygnięciem podjętym przez organ, lecz ocena tych, które zostały zaprezentowane w motywach tego rozstrzygnięcia. Tymczasem w niniejszej sprawie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ nie przedstawił toku rozumowania, na jakiej podstawie przyjął, że warunkiem wnioskowanego zwolnienia jest to, aby we wrześniu 2020 r. strona wykonywała przeważającą działalność gospodarczą oznaczoną tym samym kodem PKD, co działalność prowadzona 30 listopada 2020 r., tzn. aby we wrześniu 2020 r. i 30 listopada 2020 r. przeważająca działalność była oznaczona tym samym kodem. Jest to szczególnie istotne ze względu na fakt, że niespełnienie powyższego warunku skutkowało wydaniem rozstrzygnięcia negatywnego dla skarżącej. W uzasadnieniu decyzji zabrakło zatem wyjaśnienia podstawy prawnej wydanego rozstrzygnięcia w kontekście zaistniałego w sprawie stanu faktycznego.

Zdaniem Sądu, wbrew temu co wynika z zaskarżonej decyzji, przepis § 10 ust. 2 rozporządzenia nie przewiduje warunku, aby przychód uzyskany w okresie, w porównaniu do którego nastąpił spadek przychodu był również przychodem z "tej samej", tj. kwalifikowanej odpowiednim PKD działalności. Przepis art. § 10 ust. 2 rozporządzenia stanowi o tym, że przychód uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku z tej działalności ma być niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego. W końcowej części tego przepisu ustawodawca nie powtórzył zwrotu "z tej działalności", zatem literalna wykładnia przedmiotowego przepisu prowadzi do wniosku, że przychód z kwalifikowanej działalności jest przyrównywany do przychodu z działalności w roku poprzednim. Przywołana zatem w uzasadnieniu rozstrzygnięcia okoliczność, że we wrześniu 2020 r., tj. w miesiącu, w porównaniu do którego nastąpił spadek przychodu, płatnik składek nie prowadził tej samej przeważającej działalności co 30 listopada 2020 r., pozostaje bez znaczenia i jest nadmiernym warunkiem stawianym przez organ. Gdyby intencją ustawodawcy było przyrównanie przychodu z działalności kwalifikowanej do przychodu z tego rodzaju działalności we wrześniu 2020 r., to w końcowej części użyłby sformułowania "tej działalności", a skoro tego nie uczynił, to nie sposób jest domniemywać, jak wywiódł to organ, istnienia kolejnego warunku przyznania zwolnienia od opłacania składek.

Wobec powyższego Sąd uznał, że zaskarżona decyzja narusza art. § 10 ust. 2 rozporządzenia poprzez jego błędną wykładnię. Sąd podzielił stanowisko przyjmowane w orzecznictwie sądowoadministracyjnym w analogicznych sprawach, że skoro ustawodawca wymaga, aby płatnik składek prowadził na dany dzień określony rodzaj działalności i ten wymóg, zgodnie z art. § 10 ust. 2 rozporządzenia lub art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19, weryfikuje się w oparciu o dane z rejestru REGON, a nie ustanawia takiego obowiązku na inny dzień, to nie można od wnioskodawców wymagać spełnienia dodatkowych, pozaustawowych kryteriów (por. wyrok WSA w Łodzi z 28 lipca 2021 r., sygn. akt III SA/Łd 395/21; WSA w Szczecinie z 29 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 247/21; WSA w Bydgoszczy z 25 maja 2021 r., sygn. I SA/Bd 175/21, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www. orzeczenia.nsa.gov.pl). Jeśli zamiarem ustawodawcy byłoby, aby określony kod działalności został ujawniony we właściwym rejestrze także w odniesieniu do innych okresów, w porównaniu do których następuje spadek przychodów, wówczas powinien on zawrzeć taki wymóg w treści przepisów, nie zaś wskazywać, że oceny spełnienia warunku w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 listopada 2020 r. Zdaniem Sądu, stawianie wymogu przyznania zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek polegającego na tym, by we wrześniu 2020 r. w rejestrze REGON lub w ewidencji CEIDG została ujawniona jako przeważająca działalność określona tym samym kodem wymienionym w rozporządzeniu co 30 listopada 2020 r., jest nadmiernym warunkiem, niedającym się wyinterpretować z analizowanego przepisu § 10 ust. 2 rozporządzenia.

W ponownym postępowaniu Zakład Ubezpieczeń Społecznych powtórnie oceni spełnienie przez stronę przesłanek zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek za okres od 1 lutego 2021 r. do 28 lutego 2021 r. Swoje stanowisko organ przedstawi w uzasadnieniu odpowiadającym wymogom art. 107 § 3 k.p.a., wskazując, jakimi przesłankami kierował się podejmując dane rozstrzygnięcie.

Mając powyższe na względzie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.

W okolicznościach niniejszej sprawy należy stwierdzić wypełnienie się warunków określonych w art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy COVID-19. Rozpoznanie przedmiotowej sprawy jest konieczne, co znajduje potwierdzenie w zarządzeniu o rozprawie zdalnej, jednakże rozprawy tej, wymaganej przez ustawę, nie można było przeprowadzić na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku z uwagi na fakt, że skarżący nie ma możliwości technicznych uczestniczenia w tej rozprawie, co skutkowało skierowaniem sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w trybie wskazanego przepisu.

is