Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 650/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2011-05-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1, art. 116a, art. 233 par. 1 pkt 1, art. 233 par. 1 pkt 2 lit.a, art. 107 par. 1-2, art. 108 par. 1, art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 191, art. 166 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 366-378, art. 366 par. 1
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.
article: art. 20 ust. 1, art. 20 ust. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2009 nr 175 poz 1361
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze - tekst jednolity.
article: art. 17 ust. 1-2
journal: Dz.U. 2007 nr 168 poz 1186
law: Ustawa z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym - tekst jednolity
article: art. art. 52 par. 1
journal: Dz.U. 2003 nr 188 poz 1848
law: Ustawa z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze - t.j.
article: art. 145 par. 1 pkt1 lit. c, art. 152
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Roman Wiatrowski Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Protokolant st.sekr.sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 maja 2011 r. sprawy ze skargi P. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółdzielni jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. wydał w dniu (...) 06.2009 r., decyzję nr (...), w której na podstawie art. 30 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 - ze zm. - dalej: O.p.), orzekł solidarną odpowiedzialność członka zarządu P. B. za zaległości podatkowe "A" w R. (dalej: "A", płatnik), z tytułu pobranego, a nie wpłaconego przez płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń pracowniczych ( PIT-4 ) za okresy: marzec - grudzień 2004 r., styczeń - lipiec 2005 r., oraz styczeń - październik 2006 r. wraz z należnymi z tego tytułu odsetkami za zwłokę. Uzasadniając decyzję stwierdził, że płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 O.p., odpowiada za podatek niepobrany lub pobrany, a niewpłacony. Ponieważ deklarowane kwoty zobowiązań nie zostały przez płatnika uiszczone zasadnym stało się określenie zobowiązań płatnika osoby prawnej i orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości płatnika.

Od powyższej decyzji P. B. złożył odwołanie, w wyniku którego Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia (...) 10.2009r., nr (...) uchylił decyzję organu I instancji i umorzył postępowanie w sprawie. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji stwierdził, iż postępowanie w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej - P. B., zostało wszczęte przed dniem doręczenia decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika, co stoi w sprzeczności z treścią art. 108 § 2 pkt 2a O.p.

Mając na uwadze powyższe, Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. najpierw wydał w dniu (...) listopada 2009r. ostateczne decyzje nr (...), o orzeczeniu odpowiedzialności podatkowej płatnika za pobrane i niewpłacone zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń i wypłat dokonywanych z tytułu zawartych umów o pracę.

W rezultacie powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dnia (...) 01.2010 r. nr (...), na podstawie art. 107 § 1 i 2, art. 116, art. 116a O.p. orzekł o solidarnej odpowiedzialności P. B. jako członka zarządu "A" w R. z płatnikiem "A" w R., za zaległość podatkową wynikającą z pobranego, a nie wpłaconego przez płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconego wynagrodzenia za miesiące: styczeń - lipiec 2005 r., oraz styczeń - październik 2006 r. w łącznej kwocie (...) zł, wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości (...) zł. Z uzasadnienia decyzji wynika, że w stanie faktycznym sprawy, poza sporem pozostaje fakt, iż P. B. pełnił funkcję członka zarządu "A" w R. Egzekucja administracyjna prowadzona na podstawie tytułów wykonawczych okazała się bezskuteczna. Majątek ruchomy, jak i nieruchomości zobowiązanego zostały sprzedane przez komornika sądowego. Zgodnie z planem podziału sumy uzyskanej z egzekucji nieruchomości Urząd Skarbowy w O. uzyskał kwotę (...) zł. Ponadto w sprawie nie wskazano mienia "A" w R., z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości w znacznej części. Ponadto, mając na uwadze stan faktyczny sprawy i treść art. 118 § 1 O.p. (przedawnienie prawa do wydania decyzji) organ zmuszony był do odstąpienia od orzeczenia o odpowiedzialności P. B. za zaległości w podatku z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń pracowniczych (PIT-4), za poszczególne okresy rozliczeniowe 2004 r. W związku z powyższym, mając na uwadze art. 51 § 1 O.p. stwierdził, że P. B. obciąża zaległość podatkowa za okresy: styczeń - lipiec 2005r., styczeń - październik 2006r. w łącznej wysokości (...) zł, a nadto odsetki w kwocie (...) zł.

W odwołaniu zobowiązany P. B. domagał się uchylenia powyższej decyzji i umorzenia postępowania. Decyzji zarzucił naruszenie:

- prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 §1, art. 187 § 1, art. 191 O.p., oraz

- prawa materialnego to jest art. 116a w zw. z art. 116 O.p. Uzasadniając odwołanie P. B. wywodził, że w sprawie nie zaistniały łącznie przesłanki: powołania go na funkcję członka zarządu "A" w R. przez właściwy organ oraz wyrażenia przez niego zgody na pełnienie tej funkcji. Protokół lustracji, przeprowadzonej w okresie od (...) 10 do (...) 11.2000r. wskazuje, że nie wchodził on w skład jej zarządu. Nie wyrażał zgody na członkostwo w zarządzie spółdzielni. Organ nie wykazał pełnienia przez P. B. obowiązków członka zarządu. Podpisywał sprawozdania finansowe spółdzielni za lata od 2001 do 2005 wyłącznie jako główny księgowy. W tym zakresie organ podatkowy I instancji nie przeprowadził postępowania dowodowego a poprzestał jedynie na wypisie z KRS. Zwrócił uwagę na fakt, że T. K. i B. B. dokonali sprzedaży nieruchomości wraz z zabudowaniami, położonej w R. i skoro, gdy organ podatkowy uzna, że B. B. nie był członkiem zarządu, a więc nie posiadał umocowania do dokonania sprzedaży, to uznać należy ją za nieważną. To może być mienie, z którego można prowadzić egzekucję.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z (...) 06.2010r. nr (...), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej P. B. za zaległości podatkowe "A" w R. z tytułu obowiązków, ciążących na płatniku podatku dochodowego od osób fizycznych.

Podejmując takie rozstrzygnięcie organ odwoławczy stwierdził, iż P. B. pełnił funkcję członka zarządu "A" w R. w okresie powstania zaległości podatkowych. Za bezskuteczne uznał kwestionowanie mocy prawnej uchwały nr (...) z dnia (...) 04.2000r. rady nadzorczej "A" w R., jak i wywody na okoliczność niewyrażenia, już po podjęciu uchwały, zgody na objęcie funkcji członka zarządu spółdzielni. Powołanie w dniu (...) 04.2000r. P. B. w skład zarządu nastąpiło niezgodnie z obowiązującym wówczas statutem spółdzielni. Ówcześnie statut wskazywał, że zarząd spółdzielni składa się z trzech osób: prezesa i dwóch członków zarządu. W tym samym czasie zarząd spółdzielni składał się z prezesa T. K., oraz dwóch członków zarządu: B. B. (odwołany z funkcji członka zarządu uchwałą z dnia (...) 02.2005r. Nr (...)) i A. K. (odwołana z funkcji członka zarządu dopiero uchwałą z dnia (...) 05.2001r. Nr (...)). Zmiana w statucie została natomiast dokonana uchwałą z dnia (...) 12.2002r. Nr (...) (karty nr (...)). W jej wyniku zarząd miał się składać się z dwóch członków: prezesa i jednego członka zarządu.

Fakt powołania P. B. niezgodnie z obowiązującym wówczas statutem, nie wskazuje, że nie został powołany na członka zarządu tej spółdzielni. Potwierdzeniem faktu powołania wynika ze zgodnych zeznań z dnia (...) 05.2010r. świadków - członków rady nadzorczej: Z. S., J. S. i J. Ś. (karta nr 269) a mianowicie, że podejmując decyzję o powołaniu kierowano się potrzebą usprawnienia kierowania spółdzielnią, że nie odwołano jednocześnie w 2000r. pozostałych członków z uwagi na fakt ich choroby i przebywania na zwolnieniu lekarskim, że przed dokonaniem wyboru kandydat na stanowisko członka zarządu był pytany o zgodę na pełnienie tej funkcji tym bardziej, że kandydat był obecny na posiedzeniu, że dopiero po uzyskaniu zgody podejmowane było głosowanie w tym zakresie oraz, że P. B. chciał być członkiem zarządu i zgodził się na objęcie podanej funkcji, gdyż fakt odmowy musiałby być wpisany do protokołu i wtedy wybory zostałyby powtórzone. Świadkowie zeznali wiarygodnie, że zebranie komisji skrutacyjnej z dnia (...) 12.2002r. związane było z dokonanymi w tym samym dniu zmianami w statucie spółdzielni. Komisja ta została powołana przez radę nadzorczą w celu policzenia i sprawdzenia prawidłowości wyborów. Powtórne głosowanie było potwierdzeniem przyjętej w 2000r. decyzji o wyborze P. B. na stanowisko członka zarządu. Właśnie w okolicznościach zostały złożone jego podpisy, figurujące na wnioskach, składanych do Krajowego Rejestru Sądowego w 2003r. (karty nr (...)). Na podstawie bowiem protokołu komisji skrutacyjnej nie można było powołać członka zarządu; musiała być do tego stosowna uchwała rady nadzorczej, której z 2002r. nie ma.

Powyższe w wiarygodnych zeznaniach z dnia (...) 04.2010r potwierdził także T. K. - prezes zarządu "A" w R. (karta nr 258). Ponadto również sam P. B. potwierdził fakt wyboru go na członka zarządu spółdzielni, gdyż złożył swój podpis jako członek zarządu we wniosku o rejestrację podmiotu w rejestrze przedsiębiorców, który to wniosek wpłynął do Krajowego Rejestru Sądowego w dniu (...) 01.2003r. (karta nr (...)).

Faktu, że P. B. został powołany na członka zarządu tej spółdzielni, nie mógł również podważyć protokół z lustracji, która odbyła się w okresie od (...) 10. do (...) 11.2000r. (karty nr (...)). Protokół ten wprawdzie P. B. jako członka zarządu nie wymieniał, jednak wyłącznie z uwagi na fakt, że wówczas nie był jeszcze wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego. Lustrator oparł się na treści poświadczonego odpisu z dnia (...) 06.2000r. z Rejestru Spółdzielni nr (...). Lustracja miała na celu sprawdzenie m.in. przestrzegania przez spółdzielnię przepisów prawa i postanowień statutu, toteż nie mógł przesądzać o fakcie pełnienia bądź nie funkcji członka zarządu przez P. B.

Faktu, że P. B. został powołany na członka zarządu Spółdzielni nie podważa to, że dopiero postanowieniem z dnia (...) 03.2006r. sygn. akt (...) został wpisany jako członek zarządu spółdzielni. Stało się tak dlatego, że złożone w styczniu 2003r. i w styczniu 2004r. wnioski zostały przez Sąd zwrócone, z uwagi na fakt, iż wnioskodawcy nie usunęli braków formalnych (karty nr (...)). Niewiarygodne są w tym kontekście wyjaśnienia P. B. z dnia (...) 04.2010r., że w związku z odwołaniem w 2005r. z funkcji członka zarządu Br. B., jednoosobowy zarząd spółdzielni nie mógł działać i chcąc pomóc w doprowadzeniu do likwidacji spółdzielni, podpisał się pod stosownym wnioskiem do KRS (karta nr 256). Podpisywał bowiem wymienione wcześniejsze wnioski do KRS-u - w 2003r. i w 2004r. Brak wpisu w KRS spowodował konieczność uzyskania przez P. B. pełnomocnictwa do reprezentowania spółdzielni przed Zakładem Ubezpieczeń Społecznych. Nie przesądza to, że P. B. nie pełnił funkcji członka zarządu.

Nie potwierdza twierdzeń P. B. o niespełnieniu funkcji członka zarządu zarządzenie z dnia (...) 03.2005r. Sądu Rejonowego w K. sygn. akt (...). Wskazywało ona na brak terminowej aktualizacji danych, dotyczących składu zarządu spółdzielni. Z zarządzenia wynikało, że członkiem zarządu spółdzielni była A. K. (odwołana w dniu (...) 05.2001r. - karta nr (...)), ale również nie wynikało by P. B. od (...) 04.2000r. pełnił funkcji głównego księgowego spółdzielni (karta nr (...)).

Nie mogły odnieść skutku także zastrzeżenie P. B. zawarte w jego wyjaśnieniach z dnia (...) 12.2009r. (strona 2) szczegółowo opisujących czynności członka zarządu z zastrzeżeniem, że ich nie wykonywał (karta nr (...)). Nawet brak potwierdzenia w dokumentacji faktu podejmowania takich czynności nie może oznaczać, że nie wykonywał on czynnie funkcji członka zarządu we wskazanym okresie. Okoliczność tę jednoznacznie potwierdzili wiarygodni świadkowie.

Również wyżej opisane dokumenty a także podpisanie wniosku z dnia (...) 02.2005r. o ogłoszenie upadłości spółdzielni wskazywały na czynne pełnienie funkcji członka zarządu. Adnotacją na wniosku o ogłoszenie upadłości, że P. B. jest głównym księgowym, w sytuacji, gdyby dopełniano terminowo wszelkich obowiązków rejestrowych, nie spowodowałoby odrzucenia wniosku, jako podpisanego przez osobę nieupoważnioną.

Organ odwoławczy nie zgadza się z twierdzeniem P. B., że niezłożenie rezygnacji z funkcji członka zarządu w sytuacji, gdy rozwiązany został jego stosunek pracy z tytułu zatrudnienia na stanowisku głównego księgowego, było tożsame z niepełnieniem przez niego funkcji członka zarządu. Do dnia dzisiejszego P. B. nie został przez radę nadzorczą odwołany z funkcji członka zarządu spółdzielni. Z dniem (...) listopada 2006r., jak wynika ze świadectwa pracy, rozwiązany został z nim tylko stosunek pracy na stanowisku głównego księgowego spółdzielni (karta nr (...)). Z funkcji członka zarządu mógł zostać odwołany tylko uchwałą rady nadzorczej. Fakt rozwiązania umowy o pracę nie spowodował wpisu w KRS o niepełnieniu przez P. B. funkcji członka zarządu spółdzielni. Przepis art. 52 ustawy z dnia 16.09.1982 r. Prawo spółdzielcze (t.j. Dz.U. z 2003r. Nr 188, poz. 1848 ze zm., dalej: Prawo spółdzielcze), wskazuje na to, że zatrudnienie członka zarządu a odwołanie go ze stanowiska członka zarządu nie jest czynnością tożsamą.

Organ odwoławczy uważa, iż w toku postępowania wykazano również bezskuteczność prowadzonego wobec spółdzielni postępowania egzekucyjnego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. postanowieniem z dnia (...) 02.2009r. nr (...), umorzył postępowanie egzekucyjne z powodu bezskuteczności. Na rachunkach bankowych spółdzielni brak było środków pieniężnych, majątek ruchomy i nieruchomy spółdzielni został sprzedany licytacyjnie, nie było możliwe zlokalizowanie wykazywanego w ewidencji pojazdów w Starostwie Powiatowym w O., samochodu ciężarowego "(...)" (...) rok prod. (...) bowiem wg. prezesa zarządu spółdzielni, pojazd ten został sprzedany na złom, jednak bez wskazania daty złomowania. Z urzędu organom skarbowym wiadomo, że spółdzielnia od stycznia 2007r. nie prowadzi działalności gospodarczej i nie składała deklaracji CIT.

Zdaniem organu odwoławczego P. B. nie wskazał przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność. Nie wykazał, że zgłoszono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, nie wykazał braku winy w przypadku, gdy powyższe działania nie zostały podjęte, ani nie wskazał mienia spółdzielni, umożliwiającego zaspokojenie w znacznej części zaległości podatkowych spółdzielni.

Wnioski o ogłoszenie upadłości spółdzielni nie były złożone we właściwym czasie. Próby zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółdzielni podejmowano w dniach (...) 04.2004r., (...) 06.2004r., (...) 05.2004r., (...) 02.2005r. (karty nr (...)). Wszystkie wnioski zostały jednak zwrócone ze względu na braki formalne. Ponadto, jak wynikało z protokołu lustracyjnego, z dnia (...) 11.2000r., już w tym roku sytuacja finansowa spółdzielni była bardzo zła i pogorszyła się w stosunku do roku 1999 (karty nr (...)). Jako członek zarządu i jako główny księgowy P. B. posiadał wiedzę na temat kondycji finansowej spółdzielni, w związku z czym winien był dążyć do jak najszybszego wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Członkowie zarządu w myśl przepisów Prawa spółdzielczego zobowiązani są do zwołania walnego zgromadzenia, na którego porządku obrad zamieszcza sprawę dalszego istnienia spółdzielni. Brak dokumentu potwierdzającego, że podejmował działania w celu zwołania walnego zgromadzenia, by przedyskutować sprawę dalszego istnienia spółdzielni.

W ocenie organu odwoławczego P. B. nie wskazał mienia spółdzielni, umożliwiającego zaspokojenie zaległości podatkowych. Nie jest takim wskazaniem przedstawione przez niego zbycie przez T. K. i Br. B., w latach 2002 - 2003 różnych nieruchomości spółdzielni z sugestią, że w sytuacji uznania, że Br. B. nie był członkiem zarządu, a więc nie posiadał umocowania do dokonania transakcji, sprzedaże są nieważne, to mienie mogłoby zostać zbyte na poczet zaległości podatkowych. Niespornie Br. B. pełnił obowiązki członka zarządu spółdzielni (ostatecznie odwołano z pełnienia funkcji członka zarządu z dniem (...) 02.2005r.), a wydane wobec tego członka zarządu decyzje podatkowe są ostateczne. Wpisy w Krajowym Rejestrze Sądowym mają na uwadze również ochronę osób trzecich działających w oparciu o ich treść w dobrej wierze, w tym przypadku kontrahentów spółdzielni.

W skardze P. B. domagał się uchylenia decyzji w całości i zsądzenia od organu odwoławczego na swoją rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. Decyzji zarzucił zarzucam naruszenie prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 120, art. 121 §1 , art. 122, art. 180 § 1 , art. 187 § 1 , art. 191 O.p., oraz prawa materialnego - art. 116a w związku z art. 116 O.p.

Uzasadniając skargę P. B. podniósł, co następuje: nie było zgodne z prawem powołanie go na czwartego członka zarządu oraz brak jest jego zgody na pełnienie funkcji członka zarządu. Nigdy z ramienia spółdzielni nie występował w charakterze członka zarządu (niekiedy jako osoba przez zarząd upoważniona - z art. 54 § 1 prawa spółdzielczego). Powołanie go na członka zarządu spółdzielni nie odbyło się zgodnie z § 34 pkt. 6 e statutu spółdzielni. Głosowania takiego w roku 2000 nie przeprowadzono, o czym świadczy brak protokołu komisji skrutacyjnej powołanej do przeprowadzenia wyboru członka zarządu w dniu (...) 04. 2000 r. Rada nadzorcza uchwałą nr (...) z dnia (...) 04.2001r. odwołała z funkcji członka zarządu A. K. ale nie podjęła jednocześnie uchwały powołującej w to miejsce innego członka zarządu, w tym również P. B. Od (...) 04.2001r. zarząd działał w składzie dwuosobowym, prezes zarządu T. K. i członek zarządu B. B. Rada nadzorcza nie potrafiła powołać trzeciego członka zarządu, podjęta została uchwała nr (...) z dnia (...) 12.2002 r., zmieniająca ilościowy skład zarządu z 3 do 2 osób i od tego momentu zarząd składał się z prezesa zarządu T. K. i jednego członka zarządu Br. B. Nie ma uchwały powołującej go na członka zarządu na podstawie protokołu komisji skrutacyjnej z dnia (...) 12.2002 r. ze względu na brak jego zgody na pełnienie funkcji członka zarządu. Sprawozdanie komisji skrutacyjnej z dokonanego wyboru nie stanowi umocowania do powołania członka zarządu, daje jedynie podstawę do podjęcia uchwały w zakresie zmian w składzie zarządu. Świadkowie nie przedstawili żadnych dowodów, że sytuacja długotrwałej choroby dwóch członków zarządu miała w tym czasie miejsce. Członek zarządu Br. B. wykonywał swoje obowiązki do roku 2005 między innymi wielokrotnie reprezentując na zewnątrz spółdzielnię wraz z prezesem zarządu T. K. Przy sprzedaży majątku nieruchomego spółdzielnię reprezentował B. B., który pełnił funkcję członka zarządu do roku 2005 i co potwierdził w sposób pośredni przyjmując bez odwołania decyzje o odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółdzielni. Nawet w wypadku choroby dwóch członków zarządu istniała statutowa (§ 32) możliwość powołania pełnomocnika z pełnym zakresem reprezentacji spółdzielni. Powoływanie w takiej sytuacji nowego członka zarządu, bez odwołania poprzedniego, stoi w jawnej sprzeczności z postanowieniami statutu oraz prawa spółdzielczego. Z faktu jego obecności na posiedzeniu rady nie można domniemywać, że zgody takiej udzielił. Nie wie, na jakiej podstawie świadkowie stwierdzili, że chciał być członkiem zarządu, nigdy nie zgłaszał swojej kandydatury na objęcie tego stanowiska, ani w formie ustnej, ani pisemnej. Z dniem (...) maja 2000 r. w związku z odejściem na emeryturę M. B. zgodził się tylko na objęcie funkcji głównego księgowego i funkcję te pełnił do (...) 10. 2006 r. czyli do czasu rozwiązania umowy o pracę. Do roku 2006 nie była mu znana treść uchwały nr (...) i zapis o powołaniu go na członka zarządu, a nie tylko na stanowisko głównego księgowego. Prawdą jest, że w roku 2003 złożył, jako główny księgowy, swój podpis pod wnioskiem o rejestrację spółdzielni w rejestrze przedsiębiorców, który to wniosek wpłynął do Krajowego Rejestru Sądowego w dniu (...) 01.2003 r., ale dlatego, iż spółdzielnia do tego czasu nie była zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym, a jedynie w rejestrze spółdzielni.

Powołanie niezgodnie z treścią statutu skutkuje między innymi niemożnością zarejestrowania w systemie Krajowego Rejestru Sądowego, a co za tym idzie uniemożliwia również reprezentacje spółdzielni przed sądem, a więc uniemożliwiło mu złożenie wniosku o postawienie spółdzielni w stan upadłości. Deklaratoryjność wpisów w KRS nie zwalniała w razie jego braku, od konieczności uzyskiwania pełnomocnictw od zarządu w celu reprezentowania spółdzielni na zewnątrz (przykład pełnomocnictwa do ZUS). Pismo z dnia (...) 04.2003 r. Sądu Rejonowego XXII Wydział KRS w Poznaniu wzywające zarząd spółdzielni pod rygorem zwrotu wniosku, do usunięcia braków formalnych, oraz pismo z (...) maja 2003 r. o zwrocie wniosku z (...) 01.2003 r. o przerejestrowanie spółdzielni do Krajowego Rejestru Sądowego, jako jeden z braków formalnych wskazało brak uchwały rady nadzorczej o odwołaniu ze składu zarządu A. K. i Br. B. Wiązało się to z uchwałą rady nadzorczej z (...) 12.2002 r. nr (...) zmieniającą ilościowy skład zarządu z trzech do dwóch osób. W związku z tym, że zapisy we wniosku były niezgodne ze statutem, który stanowił, że zarząd składa się z dwóch osób, podczas gdy w rejestrze spółdzielni figurowały trzy osoby. Ponieważ wnioskiem z (...) 01.2003 r. skarżący został zgłoszony jako czwarty członek zarządu, Sąd zmuszony był wniosek o rejestrację odrzucić.

Przyjąć, zatem należy, że B. B. pełnił swoją funkcję do (...) 02. 2005 r. bowiem został odwołany ze swej funkcji członka zarządu dopiero z dniem (...) 02.2005 r. Brak uchwały o jego odwołaniu, na ewentualne podjęcie, której P. B. nie miał żadnego wpływu, gdyż leży to tylko i wyłącznie w gestii rady nadzorczej, uniemożliwiłby mu złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Sąd Rejonowy w K. w zarządzeniu z (...) 03.2005 r. stwierdził, że spółdzielnia nie może być reprezentowana przed sądem przez głównego księgowego. Brak uchwały rady nadzorczej o odwołaniu z funkcji B. B. uniemożliwiał P. B. wykonywanie tej funkcji.

Rada nadzorcza nie chciała lub nie potrafiła podjąć w porę stosownej uchwały o odwołaniu z funkcji członka zarządu B. B., co wyłącza odpowiedzialność skarżącego, jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółdzielni. Jako główny księgowy czterokrotnie przygotowywał wnioski do sądu gospodarczego o ogłoszenie upadłości, które zostały przez sąd odrzucone, również z powodu braku uchwały rady nadzorczej regulującej sprawy składu zarządu. Nie potrafi skarżący wyjaśnić oczywistej rozbieżności w zeznaniach świadków, którzy twierdzą, że B. B. nie mógł z powodu choroby wykonywać swoich obowiązków, a jednocześnie ci sami członkowie rady nadzorczej, którzy są władni dokonać zmian w zarządzie spółdzielni przez pięć lat nie potrafią go z tej funkcji odwołać. Co więcej B. B. wykonuje swoje obowiązki w imieniu spółdzielni, reprezentując ją między innymi przy podpisywaniu aktów notarialnych.

Wiarygodność świadków, którym organ odwoławczy dał wiarę jest poważnie ograniczona. Podpisująca się pod zeznaniami jako członek rady nadzorczej świadek J. Ś., nigdy tym członkiem nie była. Ten sam protokół przesłuchania świadków podpisał Z. S. pełniący funkcje przewodniczącego rady nadzorczej i J. S. pełniący funkcję zastępcy przewodniczącego rady nadzorczej, potwierdzając tym samym złożenia oświadczenia w imieniu rady nadzorczej przez osobę do tego nieuprawnioną. Prezes zarządu T. K., w Urzędzie Skarbowym w O. oświadczył, że B. B. od początku lat 2000 nie ma nic wspólnego ze spółdzielnią, ale w latach późniejszych podpisuje wspólnie z nim, jako członkiem zarządu, akty notarialne sprzedaży majątku spółdzielni. Natomiast w zeznaniach z dnia (...) 04.2010 r. przed organem odwoławczym, nie potrafił potwierdzić pełnienia przeze skarżącego funkcji członka zarządu wskazując, że jedynie członkowie rady nadzorczej mają możliwość potwierdzenia tego faktu.

Dowodem potwierdzającym, że skarżący niedziałał w spółdzielni, jako członek zarządu jest protokół lustracji pełnej za okres od dnia (...) 07.1997 r. do dnia lustracji, przeprowadzonej w dniach od (...) 10 do (...) 11. 2000 r., przez lustratora Związku Rewizyjnego Spółdzielni "A" w K. a więc w okresie, w którym według uchwały nr (...) skarżący powinien być członkiem zarządu. Protokół ten nie wspomina, że został powołany na stanowisko członka zarządu, a potwierdza fakt, że został powołany z dniem (...) 05.2000 r. wyłącznie na stanowisko głównego księgowego. Protokół ten jednoznacznie wymienia skład zarządu: T. K. - prezes zarządu od dnia (...) 03.1987 r., A. K. - członek zarządu ujęta w rejestrze spółdzielni od dnia (...) 07.1997 r., B. B. - członek zarządu wpisany do rejestru od dnia (...) 03.1987 r. Niepoparte żadnymi faktami ani dowodami jest stwierdzenie organu odwoławczego, że protokół ten nie wymienia skarżącego, jako członka zarządu wyłącznie z uwagi na fakt, że wówczas nie był jeszcze wpisany do KRS. Lustrator nie wspomina, że skład zarządu ustalił na podstawie zapisów w rejestrze spółdzielni. Opierając się tylko na zapisach w rejestrze spółdzielni nie mógł w protokóle umieścić chociażby dat, od kiedy członkowie zarządu pełnią swe funkcje, gdyż po prostu ich tam nie ma, lub są zupełnie inne. We wnioskach wynikających z lustracji nie ma zaleceń co do uregulowania nieprawidłowości związanych z powoływaniem i odwoływaniem członków zarządu, wynika z tego, że akurat w tej kwestii lustrator nieprawidłowości nie stwierdził. Protokół sporządzony przez lustratora ma w świetle art. 93 § 1 Prawa spółdzielczego moc dokumentu urzędowego. Organ odwoławczy nie przedstawił żadnych dowodów na to, że lustratorowi przekazano nieprawdziwe informacje, lub jakieś informacje zatajono, albo że lustracja została przeprowadzona w sposób nierzetelny, toteż nie ma podstaw do ich kwestionowania.

Faktu, że skarżący nie był członkiem zarządu, nie zmienia uchwała rady nadzorczej z dnia (...) 04.2000 r., jak i protokół komisji skrutacyjnej z (...) 12.2002 r. Skarżący uważa, że nie pełnił funkcji członka zarządu, nie wyrażał zgody na moje powołanie, uchwała rady nadzorczej powołująca go na członka zarządu została podjęta z naruszeniem prawa, natomiast brak uchwały odwołującej z funkcji członka zarządu Br. B. uniemożliwił zarejestrowanie skarżącego w Krajowym Rejestrze Sądowym i ewentualne wykonywanie obowiązków członka zarządu. Nie jest prawdą, twierdzi skarżący, że podpisał się pod wnioskiem z dnia (...) 01.2003 r., jako członek zarządu. Podpisał się pod wnioskiem, jako główny księgowy, nie zdając sobie sprawy z tego, że nie jest osobą do tego upoważnioną. Podpisał się w dobrej wierze, jako osoba do tego nieuprawniona. Również podpis pod zmianami statutu spółdzielni nie może być dowodem wykonywania funkcji członka zarządu. Prawdopodobnie podpisał się pod tymi zmianami jako osoba przygotowująca ten dokument. Brak na nim pieczęci członka zarządu, a jedynie maszynowy dopisek "członek zarządu" wpisany obok mojego podpisu. Również twierdzenie organu odwoławczego, że podpisałem wniosek z dnia (...) 02.2005 r. o postawienie w stan upadłości spółdzielni, jako członek zarządu, nie jest prawdziwe, bowiem podpis złożył podobnie jak wnioski z (...) 12. 2004 r., (...) 05.2004 r. i (...) 06.2004 r. tylko jako główny księgowy i osoba, która wnioski te w części dotyczącej spraw finansowych sporządziła. Widnieje tam podpis z pieczęcią "Główny Księgowy".

Skarżący uważa, iż pozostawał ze spółdzielnią jedynie w stosunku pracy jako główny księgowy. Gdyby pełnił funkcję członka zarządu, zgodnie z art. 52 § 1 Prawa spółdzielczego, obligatoryjnie rada nadzorcza spółdzielni obowiązana byłaby do nawiązania ze skarżącym stosunku pracy na stanowisku członka zarządu. W obecnym stanie prawnym nie ma możliwości zatrudnienia członka zarządu na innej podstawie niż umowa o pracę. Niedopuszczalne jest stosowanie do zatrudnienia członków zarządu spółdzielni zarówno aktu mianowania czy wyboru. W świadectwie pracy jest stwierdzenie, że w okresie zatrudnienia skarżący wykonywał pracę głównego księgowego, a brak jest tam wzmianki, że był jednocześnie członkiem zarządu.

Według skarżącego, faktem potwierdzającym to, iż nie był członkiem zarządu od (...) 05.2000 r., jak i że nie wykonywał czynności przypisanych członkowi zarządu są zapisy wynikające ze statutu spółdzielni mówiące, co należy do zadań i kompetencji zarządu.

Przede wszystkim nigdy nie podejmował działań związanych z kierowaniem działalnością spółdzielni i reprezentacją na zewnątrz. Świadkowie zeznający w dniu (...) 05.2010 r., że faktycznie pełnił funkcje członka zarządu, nie przedstawili żadnego przykładu podejmowania przez skarżącego działań przypisanych członkowi zarządu, bo takich nigdy nie podejmował.

Skarżący nie neguje faktu, iż postanowieniem z dnia (...) 03.2006 r. Sądu Rejonowego w P. został wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego. Tłumaczy jednak, że wpis ten został dokonany na podstawie uchwały nr (...) z dnia (...) 04. 2000 r. oraz protokołu komisji skrutacyjnej z dnia (...) 12. 2002 r. W roku 2006 zgodził się podpisać wniosek do Krajowego Rejestru Sądowego, gdyż była to jedyna możliwość doprowadzenia do likwidacji spółdzielni. Ponieważ rada nadzorcza w roku 2005 odwołała ze stanowiska członka zarządu B. B., jedynym członkiem zarządu uprawnionym do podpisywania dokumentów w imieniu spółdzielni pozostał prezes zarządu T. K. Skarżący uchwały nr (...) do roku 2006 nie znał i nie wiedział, że z jej treści wynika że został powołany nie tylko na stanowisko, głównego księgowego ale jednocześnie na członka zarządu. Ponieważ rada nadzorcza postanowiła dokonać likwidacji spółdzielni na podstawie art. 133 Prawa spółdzielczego, gdyż majątek spółdzielni, która w tym momencie zaprzestała swej działalności, został sprzedany przez komornika sądowego, zaistniała konieczność podpisania wymaganych dokumentów przez osoby do tego uprawnione, to jest wniosków do wierzycieli z zapytaniem czy wyrażają zgodę na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego i wniosku do Krajowej Rady Spółdzielczej, która miała sporządzić stosowny wniosek do sądu. W sytuacji gdy spółdzielnia nie prowadziła już działalności nie było również możliwości powołania nowego członka zarządu zarówno spoza spółdzielni jak i z pośród pozostałych w spółdzielni pracowników. Działania te, a więc podpisanie wniosku do Krajowego Rejestru Sądowego, podpisanie wniosków do wierzycieli oraz podpisanie wniosku do Krajowej Rady Spółdzielczej były jedynymi działaniami skarżącego, które można uznać za wykonane przez członka zarządu. Do końca października 2006 r. skarżący wykonywał jeszcze obowiązki głównego księgowego sporządzając za ten okres wymagane sprawozdania, zamykając księgi rachunkowe, przygotowując dokumenty spółdzielni do archiwizacji.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, jako bezzasadnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie - jednak nie wszystkie podniesione w niej zarzuty okazały się trafne. Organ drugiej instancji naruszył bowiem tylko art. 116 § 1 w związku z art. 116a O.p. i art. 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 lit. a O.p.

Stosownie do art. 116a O.p. za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjne) odpowiadają solidarnie, całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami, a przepis art. 116 stosuje się odpowiednio. Przesłankami orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej, wskazanymi w art. 116 § 1 O.p. są:

1) pełnienie przez osobę trzecią funkcji członka zarządu dłużnika w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową,

2) bezskuteczność egzekucji przeciwko dłużnikowi,

3) niewskazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo że niezgłoszenie takiego wniosku lub wszczęcie postępowania nastąpiło bez jego winy albo niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowej spółki.

Wykładnia powołanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność solidarną z podatnikiem za jego, określone przepisem art. 107 § 1 i 2 O.p., ciężary publicznoprawne. Ten sam reżim odpowiedzialności, stosownie do art. 116a O.p., obowiązuje także członków zarządu spółdzielni. Powołane regulacje wskazują, że mamy przy ich stosowaniu do czynienia z podwójną solidarnością, która ma miejsce po pierwsze między zobowiązanymi a podatnikiem a po wtóre między samymi członkami zarządu. Wskazane stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (tak m.in.: uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9.03.2009r. I FPS 4/08). Ponieważ Ordynacja podatkowa samodzielnie nie reguluje zasad odpowiedzialności solidarnej konieczne jest w tej kwestii zastosowanie postanowień kc, tj. działu I tytułu II Księgi trzeciej (art. 366 - 378 kc). Zgodnie z art. 366 § 1 kc kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników).

Wedle art. 108 § 1 O.p. o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Dopóki zatem decyzja taka wobec osoby trzeciej nie zapadnie nie można jej traktować za dłużnika - przez co zasady odpowiedzialności solidarnej nie będą miał wobec niej zastosowania, co z kolei wynika z treści art. 366 § 1 kc. Omawiany wniosek ma dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy zasadnicze znaczenie albowiem skoro decyzja podatkowa, podjęta w trybie przywołanego wyżej przepisu, kreuje odpowiedzialność za cudze długi (zaległości) podatkowe, to dopiero z momentem jej podjęcia można zasadnie mówić o powstaniu reżimu kształtowanego przepisami kc, o odpowiedzialności solidarnej. W konsekwencji, w ocenie Sądu, sposób ujęcia i sformułowania przez organ podatkowy sentencji decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej - nie powinien nigdy modyfikować i wypaczać charakteru czy zasad odpowiedzialności i mieć wpływu na jej zakres.

W niniejszej sprawie organ podatkowy w decyzji wydanej w pierwszej instancji orzekł o solidarnej odpowiedzialność skarżącego wraz z płatnikiem. Taka redakcja sentencji decyzji jest niewątpliwie błędna albowiem może prowadzić do ograniczenia odpowiedzialności strony powodując wyłączenia reżimu odpowiedzialności solidarnej wraz z pozostałymi członkami zarządu. Skarżący odpowiadałby bowiem solidarnie jedynie z płatnikiem a nie z pozostałymi członkami organu zarządzającego. Organ drugiej instancji przeszedł nad wspomnianych uchybieniem do porządku dziennego i utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy (choć odmiennie sformułował sentencję swojej decyzji - usuwając z niej zwrot o odpowiedzialność jedynie z płatnikiem). W ocenie Sądu organ odwoławczy winien uchylić decyzję pierwszoinstancyjną i orzec prawidłowo, co do istoty sprawy - albowiem utrzymanie jej w mocy może sprowokować trudności w ewentualnym postępowaniu egzekucyjnym. Zobowiązany mógłby twierdzić, że odpowiada jedynie z płatnikiem a nie z pozostałymi członkami organu zarządzającego. Tak samo, wykorzystując zaskarżoną decyzje - mogliby się bronić pozostali członkowie zarządu - wskazując, że nie odpowiadają solidarnie ze skarżącym, bo w decyzji określono inaczej zasady odpowiedzialności.

W ocenie Sądu wspomniane rozwiązanie doprowadziło do naruszenia art. 116a w zw. z art. 116 i art. 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 lit. a O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia i powinno zostać poprawione podczas ponownego rozpatrywania sprawy.

Odnosząc się szczegółowo do zarzutów skargi należy uznać, iż są one bezzasadne.

Sąd podziela dokonane przez organy podatkowe ustalenia, iż skarżący był w spornym okresie członkiem zarządu płatnika, choć wbrew twierdzeniom organów, decydujące znaczenia w tej kwestii nie może mieć wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym albowiem ma on jedynie znaczenie deklaratoryjne. Koronną rolę w tej kwestii pełni natomiast uchwała organu uprawnionego do wyboru członka zarządu przedmiotowej spółdzielni tj. rady nadzorczej nr (...) z dnia (...) 04.2000r. oraz protokół komisji skrutacyjnej z dnia (...) 12.2002r. Skarżący nie podjął starań o uchylenie uchwały, jako niezgodnej ze statutem Spółdzielni.

Znamienny jest także fakt, iż podatnik nie zaskarżył postanowienia o jego wpisie do KRS, jako członka zarządu pomimo faktu, iż był zainteresowanym w sprawie. Sąd pragnie podkreślić, iż zgodnie z art. 17 ust. 1-2 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (t.j. Dz.U. Nr 168, poz. 1186 ze zm., - dalej: ustawa o KRS) domniemywa się, że dane wpisane do Rejestru są prawdziwe. Jeżeli dane wpisano do Rejestru niezgodnie ze zgłoszeniem podmiotu lub bez tego zgłoszenia, podmiot ten nie może zasłaniać się wobec osoby trzeciej działającej w dobrej wierze zarzutem, że dane te nie są prawdziwe, jeżeli zaniedbał wystąpić niezwłocznie z wnioskiem o sprostowanie, uzupełnienie lub wykreślenie wpisu.

Sąd zgadza się także z organem podatkowym, iż zgromadzone w aktach dokumenty (podpisane przez skarżącego - ze wskazaniem na jego funkcję członka zarządu - załączniki do wniosku o zmianę wpisu w KRS, statut spółdzielni z dnia (...) 12.2002r., dołączony do ww. wniosku, gdzie widnieje podpis skarżącego umieszczony, tak samo jak podpis prezesa zarządu, w maszynowym opisie stanowiska, zajmowanego przez osoby podpisujące dokument) oraz zeznania świadków, przesłuchanych na tę okoliczność wskazują, iż skarżący był członkiem zarządu płatnika oraz doskonale zdawał sobie z tego sprawę. Potwierdzają to także przedstawione bilanse, jak i sprawozdanie zarządu z działalności Spółdzielni - podpisane przez cały zarząd, w tym P. B., który był zatrudniony w spółdzielni również na stanowisku głównego księgowego. Tym samym także twierdzenia skarżącego o tym, iż nigdy nie wyraził zgody na objęcie funkcji członka zarządu słusznie uznano za niewiarygodne.

Bezzasadne są twierdzenia skarżącego, iż nie pełnił on funkcji członka zarządu spółdzielni o czym przesądzać ma protokół lustracji. Zdaniem Sądu wspomniana okoliczność jest bez znaczenia albowiem protokół lustracji nigdy nie stanowi przesłanki warunkującej uznanie kogoś lub nie za członka organu osoby prawnej. Decydujące znaczenie ma w tej kwestii zawsze uchwała właściwego organu.

Trafnie w ocenie Sądu, organy podatkowe uznały także, iż skarżący nie podważył wiarygodności przesłuchanych, na okoliczność jego wyboru i pełnienia funkcji członka zarządu, świadków.

Sąd zważył, iż w zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. znalazł się zwrot, iż J. Ś. pełniła funkcję członka Rady Nadzorczej, gdy tymczasem materiał dowodowy nie potwierdził tej okoliczności - jednak, błąd ten nie mógł mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. Omawiana omyłka mogła być wynikiem nieścisłości, zawartej w protokole z przesłuchania T. K. a zatem nie może mieć wpływu na ocenę wiarygodności świadka.

Przesłanką zwalniającą skarżącego z odpowiedzialności nie jest fakt, jakoby nie mógł w pełni korzystać z przysługujących mu kompetencji bo nie był wpisany do KRS (konieczność posiadania pełnomocnictwa do reprezentowania Spółdzielni w ZUS). Po pierwsze nie jest to okoliczność wymieniona w art. 116 § 1 pkt 1-2 O.p. a po wtóre należy zgodzić się z organem podatkowym, iż brak ujawnienia danych w KRS był wynikiem zaniedbania po stronie zarządu spółdzielni, który nie uzupełniał braków we wnioskach, pomimo wezwań ze strony sądu rejestrowego.

Okolicznością podważającą pełnienie przez skarżącego funkcji członka zarządu nie jest także fakt, iż nie podpisano z nim umowy o pracę w tym charakterze, po dniu odwołania ze stanowiska głównego księgowego. Zgodnie z art. 52 § 1 zdanie 1 Prawa spółdzielczego z członkami zarządu zatrudnianymi w spółdzielni rada spółdzielni nawiązuje stosunek pracy - w zależności od powierzonego stanowiska - na podstawie umowy o pracę albo powołania (art. 68 Kodeksu pracy).

Sąd akceptuje w tym zakresie uzasadnienie organu podatkowego, że do pełnienia obowiązków członka zarządu nie jest niezbędne podpisanie z nim umowy o pracę w tym zakresie. W ocenie niniejszego składu orzekającego omawiany przepis nie przewiduje obowiązku pozostawania przez członka zarządu spółdzielni w stosunku pracy z tą spółdzielnią ani nie ustanawia fikcji prawnej, zgodnie z którą każde zatrudnienie członka zarządu spółdzielni jest zatrudnieniem na podstawie umowy o pracę. Wskazany pogląd znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów powszechnych (tak m.in. wyrok Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z dnia 5.03.2009 r. III AUa 1512/08). Omawiane unormowanie w przypadku zatrudnienia - wskazuje jedynie na konieczność zastosowania przez radę konkretnej formy zatrudnienia - umowy o pracę lub powołania, które są regulowane przepisami kodeksu pracy.

W ocenie Sądu skarżący podpisał, jako członek zarządu wniosek z dnia (...) 02.2005r. o postawienie spółdzielni w stan upadłości. Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 28.02.2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz. U. z 2009r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.- dalej: puin) wniosek o ogłoszenie upadłości może zgłosić dłużnik lub każdy z jego wierzycieli. Ponadto zgodnie z 20 ust. 2 pkt 2 ustawy wniosek taki mogą zgłosić również w stosunku do osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - każdy, kto ma prawo je reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. Żaden z przepisów cytowanej ustawy nie daje uprawnienia do wystąpienia z takim wnioskiem głównemu księgowemu spółdzielni. Samo składanie wniosków również nie jest okolicznością zwalniającą od odpowiedzialności, skoro wszystkie - wobec nieusunięcia braków - zostały przez właściwy sąd zwrócone.

Reasumując, w ocenie Sądu, organ podatkowy wykazał okoliczności warunkujące uznanie odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe płatnika, on zaś sam nie wykazał okoliczności mogących go z takiej odpowiedzialności zwolnić.

Sąd nie dopatrzył się także naruszenia przez organ podatkowy pozostałych wskazanych w skardze przepisów tj. art. 120, art. 121 §1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. albowiem organ podatkowy działał na podstawie przepisów prawa, przeprowadził prawidłowo postępowanie dowodowe oraz wyczerpująco ustalił stan faktyczny sprawy a zasadność przesłanek, którymi się kierował wyjaśnił w sposób dostateczny i zrozumiały w uzasadnieniu decyzji.

Sąd zważył także, iż w osądzanej sprawie został spełniony wielokrotnie podkreślany w judykaturze warunek orzeczenia odpowiedzialności solidarnej wszystkich osób zarządzających płatnikiem w przedmiotowym okresie. W ocenie Sądu nie było potrzeby prowadzenie jednego postępowania względem wszystkich osób odpowiadających solidarnie za zaległości podatkowe spółdzielni. Wprawdzie zgodnie z cytowaną powyżej uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego wydaną w sprawie I FPS 4/08, pożądanym byłoby prowadzenie jednego postępowania przeciwko wszystkim zobowiązanym osobom, do czego podstawy dostarcza art. 166 § 1 O.p., to jednak jest to kwestia w gruncie rzeczy techniczna i w świetle regulacji procesowych nie może być poczytywane za błąd prowadzenie odrębnych postępowań pod warunkiem, iż postępowania te obejmą wskazany wyżej krąg osób (tj. wszystkich zobowiązanych).

Sąd z urzędu zważył także, iż w osądzanej sprawie nie było konieczności toczenia postępowania podatkowego z uczestnictwem pozostałych członków zarządu. Sąd podziela stanowisko zawarte w ww. uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz m.in. w wyroku NSA w sprawie sygn. akt I FSK 1642/09, iż wystarczające jest aby wobec każdego z zobowiązanych toczyło się odrębne postępowanie i nie ma potrzeby aby w każdym z tych postępowań uczestniczyli wszyscy pozostali zobowiązani - albowiem przepisy Ordynacji podatkowej nie znają instytucji współuczestnictwa formalnego koniecznego.

Ponownie rozpatrując odwołanie organ podatkowy będzie zobowiązany uwzględnić zawarte w niniejszym wyroku stanowisko w kwestii sformułowania sentencji decyzji - aby nie modyfikowała ona zasad odpowiedzialności solidarnej członków zarządu spółdzielni.

Z tych powodów, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 152 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.,) orzekł, jak w wyroku.