Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 245/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2019-09-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.116
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Zienkowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu [...] r. sprawy ze skargi Z. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r., znak [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: "Dyrektor IAS") uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] (dalej: "Naczelnik US") z [...] r., znak: [...], i orzekł o solidarnej odpowiedzialności Z. R., byłego członka zarządu H. O. [...] z siedzibą w D. (dalej: spółka"), za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za [...] r. - w kwocie [...]zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tej zaległości podatkowej - w kwocie [...]zł.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Dyrektor IAS wskazał 233 § 1 pkt 2 lit. a

oraz art. 116 § 1, § 2 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa

(Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.); dalej: "Ordynacja podatkowa", art. 22 ustawy z dnia

10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649).

Organ odwoławczy wydał decyzję po ustaleniu następującego stanu faktycznego sprawy:

H. O. Sp. z o. o. z siedzibą w D. (dalej: "H.") powstała na mocy umowy zawartej w formie aktu notarialnego [...] r., rep. A nr [...]. Prezesem Zarządu został W. B., następnie - [...] r. na stanowisko członka zarządu spółki powołano J. B..

Uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki z [...] r. na Prezesa Zarządu Spółki powołano skarżącego. [...] r. złożył on rezygnację z pełnionej funkcji. Uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z [...] r. na nowego Prezesa Spółki powołano A. W.-P.. Uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki z [...] r., rep.

A nr [...], zmieniono nazwę spółki na H..

[...] r. spółka złożyła w Urzędzie Skarbowym w K. deklarację dla podatku od towarów i usług za [...] r., w której wykazała zobowiązanie podatkowe podlegające wpłacie w kwocie [...]zł. Ze względu na brak realizacji kwoty zobowiązania podatkowego organ podatkowy pierwszej instancji podjął czynności mające na celu doprowadzenie do wykonania obowiązku ciążącego na spółce.

W trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Naczelnik US uzyskał kwotę [...]zł.

Pismem z [...] r. spółka reprezentowana przez skarżącego złożyła w Sądzie Rejonowym w K. [...] wniosek o ogłoszenie upadłości, który jednak został oddalony. [...] r. G. B. Spółka z o. o. (G. B.) zgłosiła wniosek o ogłoszenie upadłości H.. Postanowieniem z [...] r. [...] Sąd Rejonowy w K. [...] ogłosił upadłość spółki.

Postanowieniem z [...] r. [...] Sąd Rejonowy w K. [...] zakończył postępowanie upadłościowe spółki. Natomiast postanowieniem Sądu Rejonowego w K. [...] z [...] r. [...] wykreślono spółkę z KRS.

W związku z bezskuteczną egzekucją z majątku spółki i niemożliwością odzyskania wierzytelności w prowadzonym postępowaniu upadłościowym, organ podatkowy wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec skarżącego - byłego Prezesa Zarządu spółki. Po stwierdzeniu, że zaistniały wszystkie przesłanki warunkujące orzeczenie solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe H. z tytułu podatku od towarów i usług za [...] r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tej zaległości podatkowej, Naczelnik US wydał wymienioną decyzję z [...] r.

W złożonym odwołaniu pełnomocnik strony zarzuciła wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 115 § 1 pkt 2, art. 116 § 1 pkt 1 lit a i b, art. 116 § 2, art. 120, art. 180 w zw. z art. 188, art. 187, art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 107 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed [...] r. w związku z art. 92 ust. 1 Prawa upadłościowego w brzmieniu obowiązującym w dniu ogłoszenia upadłości spółki

Pełnomocnik strony złożył wiosek o przeprowadzenie w określonym zakresie dodatkowego postępowania dowodowego. Pismem z [...] r. złożono wniosek o przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego z załączonego raportu sporządzonego przez mgr P. W. na okoliczność nieistnienia obowiązania podatkowego spółki z tytułu podatku od towarów i usług za [...] r.

Dyrektor IAS uznał, że na spółce ciąży zaległość podatkowa w podatku od towarów i usług za [...] r. w wysokości [...] zł, a nie, jak błędnie wskazał organ podatkowy pierwszej instancji - [...] zł. Jednocześnie organ podatkowy pierwszej instancji nieprawidłowo określił odsetki za zwłokę od tej zaległości podatkowej – w kwocie [...]zł.

Zdaniem organu odwoławczego, z akt sprawy wynika, że Naczelnik US wystawił [...] r. tytuł wykonawczy [...], którym objął podatek od towarów i usług za [...] r. - w kwocie [...]zł. Organ wyegzekwował środki pieniężne w wysokości [...] zł, z czego [...] zł przekazano na koszty egzekucyjne, [...] zł na koszty upomnienia, [...] zł na należność główną, [...] zł na odsetki od zaległości podatkowej. W związku z ogłoszoną [...] r. upadłością likwidacyjną H. Naczelnik US zgłosił do masy upadłości wszystkie wierzytelności wraz z odsetkami za zwłokę, kosztami upomnień i kosztami egzekucyjnymi, na łączną kwotę [...]zł, w tym wierzytelność z tytułu podatku VAT za [...] w wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami naliczonymi na dzień ogłoszenia upadłości, tj. na [...] r. - w kwocie [...]zł. W wyniku ostatecznego planu podziału funduszów masy upadłości, sporządzonego przez syndyka [...] r., organ podatkowy uzyskał kwotę [...]zł. Powyższa kwota została zaksięgowana w następujący sposób: [...] zł na koszty upomnienia dotyczące zaległości z tyt. VAT za [...] r., [...] zł na koszty upomnienia dotyczące zaległości podatkowej z tytułu VAT za [...] r., [...] zł na zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za [...] r. ([...] zł na należność główną oraz [...] zł na odsetki

za zwłokę).

W związku z powyższymi księgowaniami, zaległość podatkowa z tytułu podatku od towarów i usług za [...] r. wynosi [...] zł ([...] zł - [...] - [...] zł = [...] zł), a odsetki od powyższej zaległości naliczone na dzień ogłoszenia upadłości, tj. [...] r., wynoszą [...] zł,

W ocenie organu odwoławczego, termin płatności spornego zobowiązania podatkowego upłynął w czasie pełnienia przez stronę funkcji Prezesa Zarządu spółki.

Egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. [...] r., Naczelnik US umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone m. in. na podstawie tytułu wykonawczego [...] obejmującego sporną zaległość podatkową, z uwagi na ogłoszenie [...] r. upadłości spółki (orzeczenie stało się prawomocne [...] r.). Z chwilą ogłoszenia upadłości indywidualny wierzyciel, w tym organ podatkowy, nie może już ani wszcząć, ani prowadzić odrębnej (samodzielnej) egzekucji.

Organ stwierdził, że spółka w [...] r. stała się niewypłacalna w rozumieniu art. 11

ust. 2 Prawa upadłościowego i naprawczego. Ze znajdujących się w aktach sprawy bilansów i rachunków zysków i strat sporządzonych na [...] r. oraz na [...] r., wynika, iż w latach [...] zobowiązania spółki stanowiły odpowiednio: [...] zł i [...] zł, podczas gdy wartość jej aktywów w analogicznym okresie wynosiła odpowiednio: [...] zł i [...] zł. Spółka za [...] r. poniosła stratę w wysokości [...] zł, natomiast wg stanu na [...] r., uzyskała zysk - [...] zł.

Oran zwrócił także uwagę na wyliczone na podstawie danych wykazanych w sprawozdaniach finansowych mierniki oceny działalności spółki (s. [...] decyzji organu odwoławczego) i podkreślił, że kształtowanie się tych wskaźników za wskazane okresy rozliczeniowe w sposób odbiegający od poziomu uznawanego za optymalny wskazuje, iż spółka już w [...] r. miała problemy z wypłacalnością i obsługą zadłużenia.

Zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości w czasie, gdy spółka nie dysponowała już majątkiem, było spóźnione. Zbędne było przy tym prowadzenie postępowania dowodowego dla ustalenia rzeczywistej sytuacji finansowej spółki. Członek zarządu powinien zgłosić wniosek niezwłocznie po objęciu funkcji i ustaleniu, że stan interesów spółki uzasadnia zgłoszenie wniosku o upadłość.

Z kolei twierdzenie, że podczas pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu sytuacja finansowa spółki nie wymagała złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jest wyrazem subiektywnej oceny, a nie obiektywnych okoliczności faktycznych sprawy. Niezgłoszenie wniosku o upadłość mimo wystąpienia przesłanek ustawowych skutkuje poniesieniem subsydiarnej odpowiedzialności w przypadku błędnej oceny i niezaspokojenia dłużników.

W opinii organu wniosek o ogłoszenie upadłości oddalony przez sąd nie stanowi przesłanki zwolnienia członka zarządu od odpowiedzialności. Sytuacja ta jest bowiem równoznaczna z brakiem tego wniosku.

Ponieważ stan niewypłacalności spółki zaistniał przed objęciem przez skarżącego funkcji prezesa, powinien on zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości, bądź wszcząć postępowanie układowe w terminie 14 dni od dnia powołania na członka zarządu w spółce. Termin ten upłynął z [...] r.

Dyrektor IAS stwierdził, że nie można z faktu sprzedaży know-how i nieuiszczenia powstałego zobowiązania podatkowego podatku od towarów i usług za [...] r. wywodzić zwolnienia z odpowiedzialności za zobowiązania spółki.

Organ odwoławczy ocenił, że wyegzekwowane przez organ egzekucyjny kwoty zostały przekazane na rachunek organu podatkowego zgodnie z treścią tytułów wykonawczych. Wszelkie zarzuty odnoszące się do zasadności pobranych kwot czy też ich wysokości nie mogą być rozpatrywane w postępowaniu o odpowiedzialności osób trzecich. Możliwość zgłaszania zarzutów w toku postępowania egzekucyjnego regulują odrębne przepisy. Organ podatkowy dokonał zgłoszenia zaległości w podatku od towarów i usług za [...] r. w prawidłowej wysokości. Organ podatkowy pierwszej instancji nie uwzględnił natomiast w podjętym rozstrzygnięciu wpłaty syndyka na poczet tej zaległości w kwocie [...]zł ([...] zł - [...] zł = [...] zł).

Odsetki za zwłokę obliczono za okres od następnego dnia po upływie terminu płatności zobowiązania podatkowego w podatku o towarów i usług za [...] r.,

tj. od [...] r. do [...] r., czyli do dnia ogłoszenia upadłości spółki, zgodnie z art. 92 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012 r. poz. 112 ze zm.).

Dyrektor IAS nie podzielił zarzutów naruszenia przepisów postępowania, wskazując, że przepisy Ordynacji podatkowej dokładnie regulują, jakie okoliczności należało ustalić w niniejszej sprawie.

Organ wyjaśnił, powołując stosowne orzecznictwo sądów administracyjnych,

że przekonanie skarżącego o tym, że podmiot powiązany ureguluje zaległości podatkowe spółki, nie stanowi przesłanki wyłączjącej winę w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.

Dyrektor IAS nie uznał również przypisania organowi podatkowemu I instancji odpowiedzialności za oddalenie przez sąd wniosku o ogłoszenie upadłości H. . Skoro spółka zadeklarowała zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług i ich nie uiściła na rachunek bankowy organu podatkowego, to organ podatkowy miał obowiązek wystawienia tytułów wykonawczych i przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego.

Podobnie nie ma znaczenia dla sprawy opinia biegłego sądowego P. W., który stwierdził, że na [...] r., biorąc pod uwagę wartość bilansową przedsiębiorstwa, z uwzględnieniem występującej należności od G. B., wszyscy wierzyciele dłużnika mogli zostać zaspokojeni z ewentualnych funduszów masy upadłości. Organ podkreślił, że spółka reprezentowana przez skarżącego [...] r. przeniosła odpłatnie na rzecz udziałowca - G. B. wartości niematerialne i prawne za wynagrodzeniem. Jednocześnie strony umowy ustaliły, że w jej wykonaniu dojdzie do kompensaty wzajemnych wierzytelności. Skarżący wystawił przy tym fakturę dla podatku od towarów i usług, w której wykazał należny podatek z tytułu powyższej transakcji sprzedaży, jednak go nie uiścił. Następnie złożył nieskuteczny wniosek o ogłoszenie upadłości spółki i złożył rezygnację z funkcji Prezesa Zarządu. Aktualnie doszukuje się winy po stronie Naczelnika US, jakoby przeprowadzone postępowanie egzekucyjne miało wpływ na oddalenie wniosku o ogłoszenie upadłości.

Oddalenie przez sąd upadłościowy wniosku o ogłoszenie upadłości, który nie został złożony we właściwym czasie, nie zwalnia członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, które powstały po oddaleniu tego wniosku.

Dyrektor IAS zauważył, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności osób trzecich Naczelnik US wszczął postanowieniem z [...] r.

[...] Zatem wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części winno nastąpić w tym postępowaniu. Wskazanie mienia spółki we wniosku o ogłoszenie upadłości, który okazał się nieskuteczny, nie spełnia tej przesłanki.

Dyrektor IAS wyjaśnił, że istotnie organ podatkowy pierwszej instancji przez pomyłkę nie uwzględnił w kwocie zaległości za [...] r. kwoty środków pieniężnych wpłaconych przez syndyka masy upadłości. Powyższy błąd został skorygowany przez organ odwoławczy.

Organ odwoławczy za nieuprawniony uznał zarzut nierozpoznania wniosku dowodowego skarżącego zawartego w piśmie z [...] r. w zakresie, w jakim odnosił się on do przeprowadzenia dowodu z wszystkich dokumentów znajdujących się w aktach sprawy prowadzonej przez Sąd Rejonowy w K. [...] pod sygn. akt [...]. Postępowanie sądowe w przedmiocie ustanowienia zakazu prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącego było odrębnym postępowaniem od postępowania w sprawie jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Strony nie wskazała również, jakie niezbędne okoliczności winny być ustalone z akt sprawy sądowej.

Dyrektor IAS stwierdził, że organy podatkowe dla ustalenia czasu właściwego do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości nie mają obowiązku powoływania biegłego, skoro same zebrały wystarczający materiał dowodowy w sprawie. Ponadto ocena przesłanek w sprawie odpowiedzialności osób trzecich nie może obejmować celu utworzenia podmiotu gospodarczego.

Dyrektor IAS uznał, że raport sporządzony przez P. W. nie ma znaczenia dla sprawy. Organ odwoławczy wskazał, że postanowieniem z [...] r. [...] odmówił przeprowadzenia dowodów żądanych przez stronę. W postępowaniu w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu spółki z o.o. nie rozstrzyga się o zasadności, wymagalności

i wykonalności obciążającego ją zobowiązania podatkowego. Tak długo, jak zobowiązanie to nie zostanie zrealizowane lub zmienione w stosownym, odrębnym trybie, tak długo jest wiążące przy rozstrzyganiu o wymiarze odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej.

Dyrektor IAS uznał, że w sprawie zaistniały wszystkie przesłanki pozytywne warunkujące odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe spółki. Termin płatności zobowiązania podatkowego, które wobec jego nieuregulowania przekształciło się w zaległość podatkową, przypadł na okres, kiedy odwołująca się strona pełniła funkcję członka zarządu. Prowadzona wobec spółki egzekucja okazała się bezskuteczna. Jednocześnie skarżący nie wykazał, aby wystąpiła którakolwiek z przesłanek warunkujących wyłączenie jego odpowiedzialności.

Strona reprezentowana przez pełnomocnika zaskarżyła decyzję w części, w jakiej orzeczono o solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki. Zaskarżonej decyzji zarzucono:

I. Naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 6 pkt 1 u.p.t.u., poprzez jego niezastosowanie, co doprowadziło do nieuzasadnionego obciążenia skarżącego odpowiedzialnością solidarną za zaległości podatkowe H. (dawniej H. ) z tytułu podatku od towarów i usług za [...] r., podczas gdy z okoliczności faktycznych niniejszej sprawy wynika, że H. wyzbyła się wszystkich ruchomości, a następnie umową sporządzoną [...] r. przeniosła na rzecz G. B. prawa do know-how przedsiębiorstwa wraz z autorskimi prawami majątkowymi do stron internetowych, co zostało zafakturowane [...] r., a zatem w niniejszej sprawie doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa, a od takiej transakcji nie jest naliczany podatek od towarów i usług;

II. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na treść wydanej decyzji tj. art. 121 § 1 i art. 124 Ordynacji podatkowej, polegające na nieustosunkowaniu się do twierdzeń uważanych przez stronę skarżącą za istotne albo udzielanie odpowiedzi w sposób lakoniczny, z powołaniem się na argumentację, która świadczyła o niezrozumieniu stawianych przez skarżącego zarzutów i z góry podjętej decyzji o konieczności orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległość podatkową H. ;

III. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na treść wydanej decyzji tj. art. 122 Ordynacji podatkowej, polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności niezapoznania się przez organ drugiej instancji

z treścią całego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, co w konsekwencji doprowadziło do pominięcia istotnych okoliczności faktycznych na temat:

a) celu w jakim utworzono H. (później H.);

b) struktury właścicielskiej H. (później H. ) oraz zależności istniejących pomiędzy ww. spółką i jej jedynym wspólnikiem G. B. oraz pozostałymi wierzycielami (inwestorami);

c) okoliczności towarzyszących skarżącemu przy rozpoczęciu prezesury w H. (później H. );

d) sposobu finansowania H. (później H. ) i konsekwencji z tym związanych;

e) decyzji restrukturyzacyjnych podjętych przez skarżącego w trakcie jego prezesury i konsekwencji z tym związanych;

a następnie doprowadziło do wybiórczej oceny sytuacji finansowej H. w okresie objętym prezesurą skarżącego i nieuzasadnionego ustalenia, że nie występują przesłanki wyłączające odpowiedzialności skarżącego, co z kolei skutkowało naruszeniem prawa materialnego;

IV. Naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 116 § 1 pkt 1 lit b Ordynacji podatkowej, poprzez jego nieprawidłową ocenę skutkującą przyjęciem, że skarżący nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości H. przed [...] r. nastąpiło bez jego winy, podczas gdy:

a) czasem właściwym do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości zawsze jest czas właściwy ze względu na ochronę wierzycieli, a za taki nie można uznać [...] r. przyjętego przez organ drugiej instancji;

b) złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości H. we wcześniejszym terminie doprowadziłoby do pokrzywdzenia wierzycieli, ponieważ nie zostali by oni zaspokojeni

w takim stopniu w jakim odbyłoby się to, gdyby wniosek o ogłoszenie upadłości

z [...] r. złożony przez skarżącego został uwzględniony;

c) [...] r., w porównaniu do dnia, w którym skarżący objął funkcję Prezesa Zarządu H., dłużnik posiadał większą wartość ekonomiczną, mniejszą liczbę wierzycieli, a niedobór finansowy spółki zmniejszył się o [...], co oznacza, że wcześniej złożony wniosek o ogłoszenie upadłości nie przyniósłby zadowalających rezultatów;

d) uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników nr [...] z [...] r. skarżący został zapewniony przez jedynego wspólnika spółki – G. B. o zagwarantowaniu finansowania czynności zmierzających do zakończenia działalności H. , w związku z czym do [...] r., w którym odbyło się Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników H., skarżący był przekonany, że G. B. pokryje wszelkie niedobory finansowe spółki córki;

V. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na treść wydanej decyzji, tj. art. 191 Ordynacji podatkowej, polegające na dokonaniu dowolnej, nielogicznej oceny zgromadzonych w toku postępowania dowodów w postaci:.

a) sprawozdań finansowych H. za [...] rok, poprzez nieprawidłową ocenę wskaźników oceny działalności spółki wyliczonych na podstawie tych sprawozdań, skutkującą przyjęciem przez organ drugiej instancji, że czasem właściwym do ogłoszenia upadłości spółki był [...] r., w sytuacji gdy analiza tego materiału dowodowego prowadziła do oczywistych wniosków, że pod koniec [...] r. spółka znajdowała się w lepszej kondycji finansowej niż [...] r.;

b) opinii sporządzonych przez biegłego sądowego P. W. na potrzeby postępowania o orzeczenie zakazu prowadzenia działalności gospodarczej przeciwko skarżącemu, prowadzonej przez Sąd Rejonowy w K. [...] pod sygn. akt [...], które znajdują się w aktach sprawy niniejszego postępowania, skutkującą przyjęciem prze organ drugiej instancji, że nie mają one znaczenia dla sprawy, podczas gdy z ich treści wynikało, że na dzień złożonego przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości tj. na [...] r., biorąc pod uwagę wartość bilansową przedsiębiorstwa z uwzględnieniem występującej należności od G. B. wszyscy wierzyciele H. mogli zostać zaspokojeni z ewentualnych funduszów masy upadłości;

c) postanowienia z [...] r. wraz z uzasadnieniem wydanego przez Sąd Rejonowy w K. [...] oraz pisma tymczasowego nadzorcy sądowego z [...] r., które znajdują się w aktach sprawy niniejszego postępowania, skutkującą przyjęciem przez organ drugiej instancji, że prowadzona przez organ podatkowy egzekucja nie miała wpływu na rozpoznanie wniosku o ogłoszenie upadłości złożonego przez skarżącego, podczas gdy z treści tych dokumentów wprost wynika, że postępowanie egzekucyjne stanowiło główną przyczynę oddalenie tego wniosku;

VI. Naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 116 § 1 pkt 1 lit a Ordynacji podatkowej, poprzez jego nieprawidłową ocenę skutkującą przyjęciem, że [...] r. nie może być uznany za "właściwy czas" zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości H. , chociażby z tego względu, że wniosek ten oddalono, podczas gdy:

a) z uzasadnienia postanowienia z [...] r. wydanego przez Sąd Rejonowy w K. [...] oraz z pisma tymczasowego nadzorcy sądowego z [...] r. (dokumenty te znajdują się w aktach sprawy) wynika,

że główną przyczyną oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości H. było pogorszenie sytuacji finansowej tego podmiotu w związku z egzekucją prowadzoną przez Naczelnika US;

b) z opinii biegłego sądowego P. W., na potrzeby sprawy o zakaz prowadzenia działalności gospodarczej prowadzonej przez Sąd Rejonowy w K. [...] pod sygn. akt [...] wynika, że na dzień złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości H. , tj. na [...] r., biorąc pod uwagę wartość bilansową przedsiębiorstwa, z uwzględnieniem występującej należność od G. , wszyscy wierzyciele dłużnika mogli zostać zaspokojeni z ewentualnych funduszów masy upadłości;

VII. Naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez jego nieprawidłową ocenę skutkującą przyjęciem, że w momencie powstania zaległości podatkowej skarżący miał faktyczną i prawną możliwość sprawowania funkcji członka zarządu, podczas gdy z uwagi na wydane [...] r. przez Sąd Rejonowy w K. [...] w sprawie o sygn. akt [...] postanowienie, nie miał już możliwości aby podejmować w spółce decyzje w zakresie czynności prawnych i faktycznych uszczuplających majątek polegający na zbywaniu lub zobowiązywaniu do zbycia praw majątkowych o wartości przekraczającej kwotę [...]zł bez zgody tymczasowego nadzorcy sądowego, co w istocie powodowało całkowity brak możliwości działania;

VIII. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na treść wydanej decyzji tj. art. 187 Ordynacji podatkowej, polegające na niezweryfikowaniu treści postanowienia z [...] r. wydanego przez Sąd Rejonowy w K.

[...] w sprawie o sygn. akt [...] w przedmiocie zabezpieczenia majątku H. (dokument ten znajduje się w aktach sprawy), na które powoływała się strona skarżąca, co świadczy wybiórczym i nierzetelnym gromadzeniu materiału dowodowego przez organ drugiej instancji;

IX. Naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez jego nieprawidłową ocenę skutkującą przyjęciem, że skarżący nie wskazał Naczelnikowi US mienia, z którego byłaby możliwa egzekucja, podczas gdy do pisma skierowanego do US w K. [...] r. skarżący załączył wniosek

o ogłoszenie upadłości, w którym wskazany był cały majątek spółki, a wykaz ten posłużył do skutecznego przeprowadzenia egzekucji należności podatkowych, które zostały zaspokojone w zakresie kwoty [...]zł, tj. w znacznej części, a w piśmie

z [...] r. przedstawiając zarzut nieistnienia zobowiązania podatkowego H. wskazał, że organ podatkowy nadal ma możliwość zaspokojenia swojej wierzytelności, poprzez przeprowadzenie kontroli podatkowej i wydanie decyzji o zwrocie nienależnie odliczonego podatku VAT przez G. B.;

X. Naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezaliczenie na poczet zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc [...] r. łącznej kwoty [...]zł, która została nieprawidłowo zaksięgowania przez Naczelnika US na poczet zaległości późniejszych;

XI. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na treść wydanej decyzji tj. art. 187 Ordynacji podatkowej, polegające na wybiórczym i nierzetelnym gromadzeniu materiału dowodowego, poprzez nieprzyjęcie w poczet materiału dowodowego wszystkich dokumentów z akt postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnika US pod sygn. akt [...], co doprowadziło do dowolnego, niepopartego jakimikolwiek dowodami ustalenia wysokości zaległości podatkowej i naliczonych od niej odsetek za zwłokę w płatności;

XII. Naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 107 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed [...] r. w związku z art. 92 ust. 1 Prawa upadłościowego w brzmieniu obowiązującym w dniu ogłoszenia upadłości H., poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie i w konsekwencji orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe do [...] r. w sytuacji, gdy był to dzień ogłoszenia upadłości, co powoduje, że datą końcową w tym przypadku powinien być [...] r., tj. dzień poprzedzający ogłoszenie upadłości;

XII. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na treść wydanej decyzji, tj. art. 235 w zw. z art. 187 § 1, art. 188 i art. 197 Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę uwzględnienia wszystkich wniosków dowodowych skarżącego, również tych które dotyczyły przeprowadzenia dowodu z dokumentów złożonych do akt sprawy

w toku prowadzonego postępowania, co doprowadziło do wybiórczego i nierzetelnego gromadzenia materiału dowodowego przez Dyrektora IAS, dokonywaniu jednostronnej selekcji znajdującego się w aktach sprawy materiału dowodowego, akcentując wyłącznie fakty i okoliczności niekorzystne dla skarżącego, a całkowicie pomijając te które świadczyły o istnieniu przesłanek uwalniających go od odpowiedzialności podatkowej oraz o naruszeniu zasady równowagi w postępowaniu i prawa strony skarżącej do obrony, poprzez niezapewnienie możliwości prawidłowego skorzystania z prawa do czynnego udziału w postępowaniu.

W uzasadnieniu skargi jej zarzuty zostały uszczegółowione.

Strona wniosła o: uchylenie decyzji organu drugiej instancji w części w jakiej orzeczono w niej o solidarnej odpowiedzialności skarżącego, byłego członka zarządu H., za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za [...] r. – w kwocie [...]zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tej zaległości podatkowej - w kwocie [...]zł i umorzenie postępowania w sprawie; zasądzenie na rzecz strony skarżącej zwrotu poniesionych kosztów postępowania według norm prawem przepisanych, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego i opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. Ponadto skarżący wniósł o przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego z wymienionych w skardze dokumentów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. z w a ż y ł, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2107) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej i obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. z 2018 r.

poz. 1302 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tak określonym zakresie kognicji sąd ocenił, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu obligującym do jej uchylenia.

Spór w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organy podatkowe zasadnie obciążyły odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za [...] wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego skarżącego, pełniącego funkcję członka zarządu spółki.

Skarżący kwestionuje istnienie zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za [...] r., a nadto podnosi, że wykazał okoliczności wyłączające jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki.

W ocenie Sądu, rację w zaistniałym sporze należy przyznać organom podatkowym.

Orzekające w niniejszej sprawie organy podatkowe stwierdziły, że skarżący ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za [...] r., gdyż w tym okresie faktycznie pełnił funkcję członka zarządu spółki, wobec której, z uwagi na bezskuteczność egzekucji, nie udało się wyegzekwować przedmiotowych należności. Zdaniem organów podatkowych, skarżący nie wykazał, aby w sprawie ziściła się jakakolwiek przesłanka z art. 116 § 1 O.p., która uwalniałaby go od odpowiedzialności za powyższe zaległości podatkowe spółki.

Granice odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zakreśla przepis art. 116 § 1 O.p., zgodnie z którym, za zaległości podatkowe spółki odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że:

- we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

- niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy,

- a także nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zgodnie z art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Stosownie natomiast do

art. 116 § 4 O.p., zasady odpowiedzialności stosuje się również do byłych członków zarządu. Istotne jest przy tym, żeby termin płatności zaległości podatkowej upływał

w okresie, w którym członek zarządu pełnił tę funkcję w spółce.

Odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatkowe ma zatem charakter akcesoryjny i następczy - występuje jedynie w sytuacji niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania podatkowego przez podatnika i jest uzależniona od istnienia jego odpowiedzialności. Jest to także odpowiedzialność subsydiarna.

Kontrola zasadności przeniesienia na skarżącego odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki sprowadza się do zbadania, czy w sprawie zostały spełnione, wymienione w art. 116 O.p., przesłanki przeniesienia odpowiedzialności na osobę trzecią, tj. egzekucja do całego majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, zaległość podatkowa Spółki powstała w czasie faktycznego pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu tej Spółki (tzw. przesłanki pozytywne) oraz czy w toku postępowania skarżący wykazał zaistnienie ewentualnych negatywnych przesłanek przypisania mu odpowiedzialności (tzw. przesłanki egzoneracyjne lub ekskulpacyjne).

Przytoczony wyżej przepis wskazuje, jak rozłożony jest ciężar dowodzenia powyższych przesłanek. Na organie podatkowym spoczywa obowiązek wykazania bezskuteczności egzekucji wobec Spółki oraz okoliczności pełnienia przez członka zarządu funkcji w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego, natomiast członka zarządu (byłego członka zarządu) obciąża wykazanie okoliczności wyłączających odpowiedzialność.

W ocenie Sądu, organy podatkowe wykazały w sposób nie budzący wątpliwości, że w okolicznościach niniejszej sprawy spełnione zostały wszystkie określone w art. 116 § 1 i 2 O.p. przesłanki warunkujące odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe Spółki (przesłanki pozytywne).

W pierwszej kolejności organy podatkowe poczyniły ustalenia w celu wykazania, że pełnił funkcję członka (wiceprezesa) zarządu spółki w terminie płatności zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za [...] r.

Jak ustaliły organy, uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki z [...] r. na Prezesa Zarządu Spółki powołano skarżącego, a [...] r. złożył on rezygnację z pełnionej funkcji.

Przypomnieć należy, że spółka reprezentowana przez skarżącego [...] r. przeniosła odpłatnie na rzecz udziałowca - G. B. wartości niematerialne i prawne za wynagrodzeniem. Jednocześnie, strony umowy ustaliły, że w jej wykonaniu dojdzie do kompensaty wzajemnych wierzytelności. Skarżący wystawił przy tym fakturę dla podatku od towarów i usług, w której wykazał należny podatek z tytułu powyższej transakcji sprzedaży, jednak go nie uiścił.

W skardze skarżący podnosi, że H. wyzbyła się wszystkich ruchomości, a następnie umową sporządzoną [...] r. przeniosła na rzecz G. B. prawa do know-how przedsiębiorstwa wraz z autorskimi prawami majątkowymi do stron internetowych, co zostało zafakturowane [...] r., a zatem w niniejszej sprawie doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa, a od takiej transakcji nie jest naliczany podatek od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnić należy, że w postępowaniu w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu spółki z o.o. nie rozstrzyga się o zasadności, wymagalności i wykonalności obciążającego ją zobowiązania podatkowego i tak długo jak zobowiązanie to nie zostanie zrealizowane, stanowiąc zaległość podatkową, obciążać będzie członka zarządu tej spółki

(zob. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Unimex, Wrocław 2015, str. 584).

Prawidłowo zatem organy podatkowe uznały, że w okolicznościach sprawy zachodzi pozytywna przesłanka przeniesienia odpowiedzialności na osobę trzecią,

tj. zaległość podatkowa Spółki powstała w czasie faktycznego pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu tej spółki.

W odniesieniu do kolejnej z przesłanek przeniesienia odpowiedzialności na osobę trzecią, tj. bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki, organy podatkowe powołały się na postanowienie Naczelnika US z [...] r., który umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone m.in. na podstawie tytułu wykonawczego [...] obejmującego sporną zaległość podatkową, z uwagi na ogłoszenie [...] r. upadłości spółki (orzeczenie stało się prawomocne [...] r.). Z chwilą ogłoszenia upadłości indywidualny wierzyciel, w tym organ podatkowy, nie może już ani wszcząć, ani prowadzić odrębnej (samodzielnej) egzekucji.

W myśl utrwalonego już w orzecznictwie sądowoadministracyjnym poglądu, o bezskuteczności egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. można mówić dopiero w sytuacji, w której nie ma jakichkolwiek wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki.

Taką pewność daje zaś tylko stosowny formalny akt organu egzekucyjnego (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 631/10, LEX nr 757717, wyrok NSA z dnia 16 lutego 2012 r., sygn. akt

II FSK 1583/10, publ. w CBOiS).

W ocenie Sądu, postanowienie organu egzekucyjnego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec majątku spółki, uprawniało organy podatkowe do uznania, że w sprawie zachodzi przesłanka określona w art. 116 § 1 O.p., tj. egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna.

Mając na uwadze powyższe, Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, że w sprawie wystąpiły obie pozytywne przesłanki warunkujące orzeczenie odpowiedzialności skarżącego - byłego członka zarządu spółki za jej zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za [...] r., tj. pełnienie przez osobę trzecią funkcji w zarządzie spółki w czasie, gdy upływał termin płatności zobowiązań podatkowych tej spółki - art. 116 § 2 O.p. oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku Spółki - art. 116 § 1 O.p. Do rozważenia przez Sąd pozostawała zatem kwestia, czy skarżący wykazał, że wystąpiła którakolwiek z okoliczności uwalniających go od tej odpowiedzialności.

W ocenie Sądu, skarżący nie zwolnił się z odpowiedzialności przez wykazanie,

że zaistniała jedna z okoliczności, o jakich mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p.

Pierwszą z przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu, jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy.

Poza sporem pozostaje fakt, że pismem z [...] r. spółka reprezentowana przez skarżącego złożyła w Sądzie Rejonowym w K. [...] wniosek o ogłoszenie upadłości, który jednak został oddalony. [...] r. Następnie, G. B. Spółka z o. o. (G. B.) zgłosiła wniosek o ogłoszenie upadłości H.. Postanowieniem z [...] r. [...] Sąd Rejonowy w K. [...] ogłosił upadłość spółki.

Postanowieniem z [...] r. [...] Sąd Rejonowy w K. [...] zakończył postępowanie upadłościowe spółki. Natomiast postanowieniem Sądu Rejonowego w K. [...] Krajowego Rejestru Sądowego z [...] r. [...] wykreślono spółkę z KRS.

Użycie w art.116 O.p. określenia "zgłoszono" wyraźnie wskazuje na to, że dla wyłączenia odpowiedzialności członka zarządu spółki nie ma znaczenia, kto zgłosił żądanie ogłoszenia upadłości, byleby tylko żądanie ogłoszenia upadłości było zgłoszone we właściwym czasie (por. wyroki NSA z dnia 12 marca 2008 r., sygn. akt I FSK 744/06 i z dnia 28 lipca 2009 r., sygn. akt I FSK 759/08, publ. CBOiS). Jednakże brak postaw do uznania, aby zgłoszenie tego wniosku w rozpoznawanej sprawie nastąpiło we właściwym czasie.

Zakres użytego w treści art. 116 § 1 O.p. pojęcia "właściwy czas", należy ustalać na podstawie regulacji zawartej w art. 21 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012 r., poz. 1112 ze zm.). "Właściwym czasem" dla zgłoszenia wniosku dłużnika o ogłoszenie upadłości jest termin dwóch tygodni od dnia, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań lub gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, czyli termin, który pozwoli na równomierne, choćby tylko częściowe, zaspokojenie wszystkich wierzycieli. Określenie tej chwili powinno być ustalane obiektywnie, w zależności od okoliczności konkretnego wypadku, w oparciu

o okoliczności faktyczne każdej sprawy, dla określenia której nie ma znaczenia subiektywne przekonanie członków zarządu spółki (por. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 20 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 794/07, LEX

nr 462725, z dnia 8 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Lu 770/11, LEX nr 1134130).

Oczywiście nie można odmówić członkowi zarządu prawa do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych w sytuacji, gdy według jego oceny uda się opanować sytuację finansową i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań. Jednak jeśli zarządzający spółką takie ryzyko podejmuje, to musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności z tym związanej i liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę, to sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową. Taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie.

Organ stwierdził, że spółka w [...] r. stała się niewypłacalna w rozumieniu art. 11 ust. 2 Prawa upadłościowego i naprawczego. Ze znajdujących się w aktach sprawy bilansów i rachunków zysków i strat sporządzonych na [...] r. oraz na

[...] r., wynika, iż w latach [...] zobowiązania spółki stanowiły odpowiednio: [...] zł i [...] zł, podczas gdy wartość jej aktywów w analogicznym okresie wynosiła odpowiednio: [...] zł i [...] zł. Spółka za [...] r. poniosła stratę w wysokości [...] zł, natomiast wg stanu na [...] r., uzyskała zysk - [...] zł.

Zwrócić także należy uwagę na wyliczone przez organ, na podstawie danych wykazanych w sprawozdaniach finansowych, mierniki oceny działalności spółki, z których wynika, że spółka już w [...] r. miała problemy z wypłacalnością i obsługą zadłużenia.

Zgodzić należy się zatem ze stwierdzeniem zawartym w zaskarżonej decyzji, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w czasie, gdy spółka nie dysponowała już majątkiem, było spóźnione. Zbędne było przy tym prowadzenie postępowania dowodowego dla ustalenia rzeczywistej sytuacji finansowej spółki. Członek zarządu powinien zgłosić wniosek niezwłocznie po objęciu funkcji i ustaleniu, że stan interesów spółki uzasadnia zgłoszenie wniosku o upadłość.

Niezgłoszenie wniosku o upadłość mimo wystąpienia przesłanek ustawowych skutkuje poniesieniem subsydiarnej odpowiedzialności w przypadku błędnej oceny i niezaspokojenia dłużników.

Jednocześnie, podkreślić należy, że wniosek o ogłoszenie upadłości oddalony przez sąd nie stanowi przesłanki zwolnienia członka zarządu od odpowiedzialności.

Sąd wskazuje, że samo złożenie wniosku nie może stanowić przesłanki uwalniającej członków zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Musi to być wniosek prawnie skuteczny, co ma miejsce w sytuacji, gdy sąd ogłosi upadłość. Innymi słowy, warunkiem zwolnienia członka zarządu od odpowiedzialności jest więc tylko prawidłowy i prawnie skutecznie złożony wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Nie wywiera takich skutków wniosek oddalony przez sąd.

Skarżący w toku postępowania nie wykazał również, by niezgłoszenie skutecznego wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy.

W ocenie Sądu, treść przepisu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. wskazuje, że w zamiarze ustawodawcy, od odpowiedzialności za zaległości podatkowe uwalnia członka zarządu obiektywna i niezawiniona niemożność podjęcia działań wymienionych w tym przepisie.

Rozważając kryterium braku winy jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe należy zatem przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Członek zarządu winien wykazać brak winy, czyli udowodnić swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niego niezależne (por. wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt l FSK 385/11, opubl. CBOiS).

Należy również podkreślić, że charakter prawny funkcji członka zarządu wiąże się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej osoby prawnej. Stąd członkowie zarządu są uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku Spółki. W sytuacji, gdy spółka nie jest w stanie zaspokoić wszystkich swych zobowiązań, mają obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego (obecnie restrukturyzacyjnego). Jeżeli członek zarządu nie wykona tego obowiązku, aby uwolnić się od odpowiedzialności powinien wykazać, że pomimo zachowania należytej staranności, obiektywnie zaistniały przyczyny, które uniemożliwiły mu podjęcie działań zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego lub układowego. Taką okolicznością może być np. obłożna choroba uniemożliwiająca złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości

(por. powoływany już wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 385/11, opubl. CBOiS).

Fakt prowadzenia postępowania sądowego w przedmiocie ustanowienia zakazu prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącego w [...] r. nie może w żaden sposób rzutować na uwolnienie się przez skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania spółki skoro stan niewypłacalności spółki powstał przez objęciem przez niego funkcji prezesa zarządu.

W sprawie nie zachodzi także kolejna z wymienionych przesłanek wyłączających odpowiedzialność podatkową skarżącego w postaci wskazania przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Wskazanie mienia możliwe jest także po stwierdzeniu bezskuteczności egzekucji. Istotne jest, żeby mienie to faktycznie istniało, nadawało się do egzekucji i przedstawiało realną wartość finansową (por. wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2015r., sygn. akt I FSK 366/14, LEX nr 1772796).

Zatem wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części winno nastąpić w tym postępowaniu. Wskazanie mienia spółki we wniosku o ogłoszenie upadłości, który okazał się nieskuteczny, nie spełnia tej przesłanki.

Podkreślenia wymaga, że okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki nie jest sytuacja wskazania mienia jakiegokolwiek, ale takiego, które faktycznie istnieje i realnie umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości fiskalnych. Określenie "zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części" oznacza, że można przewidzieć z dużą dozą pewności, iż egzekucja będzie skuteczna i doprowadzi do wyegzekwowania należności, a ich wysokość będzie miała wartość stanowiącą znaczny (duży) odsetek porównując ją z wysokością zaległości podatkowych spółki.

Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, reprezentowane też w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, że ciężar wykazania przesłanek egzoneracyjnych obciąża skarżącego, jako osobę, która z faktu tego wywodzi określone okoliczności. Skarżący powinien samodzielnie podjąć działania zmierzające do wykazania przesłanek egzoneracyjnych i to na nim w pierwszej kolejności powinno spoczywać wykazanie tych okoliczności. Organ podatkowy nie ma obowiązku, przy braku aktywnego udziału strony w postępowaniu, dowodzenia z urzędu istnienia przesłanek ekskulpacyjnych, wskazanych w art. 116 O.p. (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 5 lutego 2008r., sygn. akt I SA/Lu 636/07, LEX nr 462703).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że skarżący nie wykazał istnienia przesłanek egzoneracyjnych. Nie wskazał na żadne okoliczności świadczące o tym, że wniosek o ogłoszenie upadłości zgłoszony został przez wierzyciela Spółki we "właściwym czasie", ani że w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego. Nie wskazał również majątku spółki, z którego można byłoby zaspokoić zaległości podatkowe w znacznej części.

Odnosząc się zaś do podnoszonych przez skarżącego wniosków o przeprowadzenie dowodu z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy prowadzonej przez Sąd Rejonowy w K. [...] pod sygn. akt [...], wyjaśnić należy, że postępowanie sądowe w przedmiocie ustanowienia zakazu prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącego było odrębnym postępowaniem od postępowania w sprawie jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki.

Niezasadny jest również zarzut dotyczący nieprzeprowadzenia dowodu z raportu sporządzonego przez mgr P. W. na okoliczność nieistnienia obowiązania podatkowego spółki z tytułu podatku od towarów i usług za [...] r.

Jak już wskazano powyżej, w toku postępowania dotyczącego odpowiedzialności osoby trzeciej brak podstaw do kwestionowania istnienia zaległości podatkowej. Analiza akt sprawy wskazuje, że organ odwoławczy zasadnie uznał, że na spółce ciąży zaległość podatkowa w podatku od towarów i usług za [...] r. w wysokości [...] zł. Jednocześnie organ odwoławczy zasadnie wskazał, że organ pierwszej instancji błędnie wskazał istnienie zaległości na kwotę - [...] zł i nieprawidłowo określił odsetki za zwłokę od tej zaległości podatkowej – w kwocie [...]zł. Organ podatkowy pierwszej instancji błędnie zatem nie uwzględnił natomiast w podjętym rozstrzygnięciu wpłaty syndyka na poczet spornej zaległości w kwocie [...]zł ([...] zł - [...] zł = [...] zł).

Sąd nie dopatrzył się zarzucanych przez skarżącego organom podatkowym uchybień proceduralnych. W ocenie Sądu, organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i w konsekwencji zebrany przez nie materiał dowodowy jest wystarczający.

Z przedstawionych względów Sąd uznał, że organy nie naruszyły prawa procesowego przy prowadzeniu postępowania dowodowego, jak też przy ocenie materiału dowodowego i dokonywaniu ustaleń faktycznych, zaś wydana decyzja orzekająca o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako byłego członka zarządu Spółki wraz ze Spółką oraz byłym członkiem zarządu Spółki za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za [...] r., nie narusza prawa materialnego.

Nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, na mocy art. 151 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji