Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 225/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2013-06-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 80 ust. 1, ust. 2, ust. 3 pkt 3, art. 81 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi I. s. c. M. M., D. U. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego 1. oddala skargę 2. umarza postępowanie z wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej w T. (dalej: Organ) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w T. z dnia [...]., określającą I. C. s.c. M. M., D. U. (dalej: Strona, Skarżąca, Spółka) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki N. N., nr nadwozia [...], rok produkcji 2007, w wysokości [...] zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Organ podał, że w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej ustalono, że I. C. s.c. M. M., D. U. dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego między innymi przedmiotowego samochodu marki N. N.. Kontroli poddano dokumenty dotyczące nabycia wewnątrzwspólnotowego - faktury, rachunki, a od przedstawiciela Y.sp. z o.o. Autoryzowany dealer N. w T. uzyskano dwa wyciągi ze świadectw homologacji wraz z parametrami technicznymi przykładowego modelu N. N. z okresu produkcji w latach 2007-2008. Na podstawie danych zawartych w szkicu technicznym badanego modelu pojazdu, zamieszczonego na stronie internetowej www.autocentrum.pl kontrolujący ustalili, że proporcja pomiędzy wewnętrzną długością podłogi części do transportu towarów do długości rozstawu osi pojazdu jest mniejsza niż 50%, w związku z powyższym pojazd nie spełnia kryterium pojazdu klasyfikowanego do kodu CN 8704, tj. pojazdów przeznaczonych do transportu towarów.

Po analizie zebranego materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Celnego w T. decyzją z dnia [...]r. sklasyfikował przedmiotowy pojazd marki N. N., jako samochód osobowy i określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu.

Wskutek wniesionego odwołania Dyrektor Izby Celnej w T. decyzją z dnia [...]. uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Wypełniając zalecenia zawarte w treści w.wym. decyzji organ podatkowy I instancji przesłuchał charakterze strony wspólników I. C. s.c., w charakterze świadka certyfikowanego rzeczoznawcę M. K. oraz B. R. - uprawnionego diagnostę przeprowadzającego badanie techniczne przedmiotowego pojazdu, a także zwrócił się z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Celnego w P. T. o przeprowadzenie oględzin przedmiotowego pojazdu i przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka W. Rz., obecnej właścicielki przedmiotowego pojazdu.

Naczelnik Urzędu Celnego w T. ponownie klasyfikując przedmiotowy pojazd jako osobowy decyzją z dnia [...]. określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Strona wniosła o uchylenie decyzji w całości jako rażąco sprzecznej z prawem i umorzenie postępowania podatkowego, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji, zarzucając:

- naruszenie art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm), dalej u.p.a. oraz wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. Nr 86, poz. 880) poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na zakwalifikowaniu pojazdu do pozycji 8703 zamiast do grupy CN 8704 "Pojazdy mechaniczne do transportu towarów" co skutkowało błędnym i naruszającym prawo obciążeniem podatkiem akcyzowym nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu mimo braku ku temu prawnych i faktycznych przesłanek;

- naruszenie art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) dalej: O.p., tj. obowiązku organu podatkowego dochodzenia do prawdy obiektywnej poprzez nie ustalenie istotnych dla sprawy faktów, pominięcie istotnych dowodów i odmówienie dowodom przedstawionym przez podatnika mocy dowodowej przez co naruszono jednocześnie zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa.

Organ odwoławczy utrzymując w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie podkreślił, że samochód podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, jeżeli spełnia kryteria wskazane w pozycji 59 Załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, to znaczy jest objęty kodem CN 8703 (w przypadku opodatkowania związanego z importem oraz nabyciem wewnątrzwspólnotowym) lub PKWiU 34.10.2 (w przypadku opodatkowania związanego ze sprzedażą na terytorium kraju).

W ocenie Organu będący przedmiotem niniejszego postępowania pojazd typu pick-up służyć może zarówno do przewozu osób (wskazuje na to wyposażenie tego samochodu), jak i towarów, ale nie wyłącznie do przewozu towarów, a zasadniczo (głównie) do przewozu pasażerów. Świadczy o tym w pierwszej kolejności fakt, iż jest to pojazd typu pick-up o podwójnej kabinie z oddzielną przestrzenią pasażerską i towarową. Pojazd w części osobowej posiada pięć miejsc siedzących z pasami bezpieczeństwa dla każdej z osób. Samochód posiada czterodrzwiową, zamkniętą, podwójną kabinę, pełniącą funkcje kabiny pasażerskiej. Pojazd posiada manualną skrzynię biegów, okna wzdłuż bocznych paneli, okno w tylnej części kabiny, oddzielną, zamkniętą skrzynię ładunkową z oknami, burty wyposażone w zaczepy do mocowania ładunku, pięć stałych miejsc do siedzenia włącznie z kierowcą usytuowanych w dwóch rzędach (dwa fotele i tylna trzyosobowa kanapa) posiadające pasy bezpieczeństwa oraz zagłówki przednich siedzeń oraz dwóch tylnych siedzeń, klimatyzację, odbiornik radiowy z odtwarzaczem CD, materiałową tapicerkę siedzeń, wewnętrzna część wszystkich drzwi posiada obicie tapicerskie, blokadę otwarcia oraz schowek, kieszenie - schowki w tylnej części przednich siedzeń, elektrycznie otwierane szyby (x4), uchwyty ISOFIX do instalacji fotelika dziecięcego dla dwóch tylnych siedzeń, uchwyty na kubki - przód, tył, boczne oraz sufitowe obicia tapicerskie, oświetlenie górne tylnej części kabiny, dywaniki w części przedniej i tylnej, aluminiowe felgi kół. Brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczona dla pasażerów. W trakcie oględzin wykonano pomiary:

- długości rozstawu osi - 3200 mm;

- długości skrzyni ładunkowej mierzonej po podłodze - 1420 mm;

- długość skrzyni ładunkowej wliczając opuszczoną burtę - 1970 mm.

Ponadto, jak zaznaczył Organ, aktualna użytkowniczka pojazdu p. W. Rz. przesłuchana w charakterze świadka, zeznała, że pojazd służy jej do użytku osobistego tj. do przewozu osób.

W ocenie Organu pojazd z takim wyposażeniem, do przewozu 5 osób nie będzie służyć jako pojazd ciężarowy. Cechy oraz wyposażenie skrzyni ładunkowej, na które wskazuje strona jedynie usprawniają przewóz towarów, nie czynią jednakże z przedmiotowego pojazdu samochodu przeznaczonego wyłącznie do przewożenia towarów ani też nie przeważają o tym, że jego zasadniczym przeznaczeniem jest przewóz towarów. Fakt, iż przedmiotowy samochód posiada przestrzeń ładunkową zwiększa jego zastosowanie do przewozu towarów (jest to funkcja dodatkowa, uzupełniająca, ale nie dominująca). Dokonując klasyfikacji przedmiotowego pojazdu oceniono go z punktu widzenia cech głównych, przeważających, a nie uzupełniających.

Organ wskazał, że samochody typu "pick-up" stosownie do "Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich" do pozycji 8703 (stanowiących uzupełnienie Not do Systemu Zharmonizowanego), która obejmuje "pojazdy wielofunkcyjne" (służące do przewozu zarówno osób, jak i towarów) należy klasyfikować do pozycji 8704, jeśli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50% długości rozstawu osi pojazdu lub jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie. W toku oględzin przedmiotowego pojazdu ustalono, iż rozstaw osi wyniósł 3200 mm, natomiast wewnętrzna długość skrzyni ładunkowej mierzyła 1420 mm. Jak podał Organ, z obliczeń wynika, że powyższa sytuacja nie zachodzi. Maksymalna wewnętrzna długość podłogi jest mniejsza niż połowa rozstawu osi tego pojazdu (wynosi 44,37%), zatem przedmiotowy samochód, posiadający więcej niż jeden rząd siedzeń oraz dwie oddzielne przestrzenie - zamkniętą pasażerską oraz ładunkową, winien być zaklasyfikowany jako pick-up do pozycji CN 8703, gdyż zasadniczo jest on przeznaczony do przewozu osób.

Odnosząc się do kryterium ładowności, które zdaniem Skarżącej winno być brane pod uwagę przy dokonywaniu klasyfikacji pojazdu do odpowiedniego kodu CN, Organ podkreślił, że badanie ładowności pojazdu byłoby nieuzasadnione, bowiem kryterium to stosowane może być pomocniczo jedynie w przypadku stwierdzenia, iż zasadniczym przeznaczeniem pojazdu, pozwalającym zaklasyfikować pojazd do kodu 8704 jest przewóz towarów.

Rozpoznając zarzut Strony dotyczący nieprawidłowego ustalenia maksymalnej wewnętrznej długości podłogi przeznaczonej do przewozu towarów poprzez nieuwzględnienie długości podłogi od kabiny do fabrycznego zabezpieczenia towarów po otwarciu tylnej burty, Organ podkreślił, że z zapisu Not Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich, iż pojazd typu pick up należy klasyfikować do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50% długości rozstawu osi pojazdu lub jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie. Zatem zapis ten odwołuje się do "długości podłogi powierzchni". W zakres tego pojęcia nie sposób, zdaniem Organu, zaliczyć powierzchni burty (ściany bocznej przestrzeni ładunkowej), nawet jeżeli może ona służyć do przewozu towarów i spełnianie takiej funkcji przewidział i dopuścił producent samochodu. Opuszczenie i wykorzystanie tylnej burty lub założenie nakładki przedłużającej powierzchnię oznacza bowiem wyjście poza wewnętrzną długość powierzchni przeznaczonej do transportu.

W ocenie Organu nie mogą również podważać oceny legalności zaskarżonej decyzji załączone dokumenty WIT. Wiążąca informacja taryfowa lub wiążąca informacja dotycząca pochodzenia obowiązuje organy celne wobec osoby, na którą wystawiono informację jedynie w zakresie klasyfikacji taryfowej lub określenia pochodzenia towarów i jedynie w odniesieniu do towarów, dla których formalności celne zostały dokonane po dniu, w którym informacja została przez nie wydana. Ponadto jak zaznaczył Organ z art. 10 pkt 1 Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny wynika, że na wiążącą informację może powoływać się tylko jej posiadacz, a Strona nie przestawiła wiążącej informacji dla pojazdu objętego niniejszym postępowaniem.

Odnosząc się do zarzutu nie stosowania się organu I instancji do wytycznych zawartych w pismach Ministerstwa Finansów dotyczących klasyfikacji m.in. pojazdów typu pick-up, Dyrektor Izby Celnej w Toruniu wyjaśnia, że pisma te są pismami okólnymi Ministerstwa Finansów i jako takie nie są źródłem prawa w myśl art. 87 Konstytucji RP.

Rozpoznając zarzut nieprzesłuchania w charakterze świadka p. P. P., Zastępcy Dyrektora Departamentu Polityki Celnej Ministerstwa Finansów organ podał, że wniosek złożony przez Stronę nie dotyczył przedmiotowej sprawy lecz innych objętych odrębnymi postępowaniami podatkowymi.

Odnosząc się do zarzutu Strony dotyczącego nieuwzględnienia żadnych dokumentów opartych na innych przepisach a nierozerwalnie związanych z przedmiotowym pojazdem Organ wyjaśnił, że związanie sposobem klasyfikacji przyjętej w Nomenklaturze Scalonej uniemożliwia uwzględnianie klasyfikacji wyrobu przeprowadzonej dla innych celów np. rejestracyjnych. Również homologacja nie jest podstawowym dowodem świadczącym o klasyfikacji pojazdu w celu określenia należnego podatku akcyzowego, ponieważ potwierdza ono tylko, że dany typ pojazdu z punktu widzenia bezpieczeństwa może uczestniczyć w ruchu drogowym.

Za bezzasadny Organ uznał także zarzut niezastosowania dla przedmiotowego pojazdu kodu w układzie PKWiU, albowiem zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy na terytorium kraju stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), natomiast w ust. 2 tego przepisu wskazano, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).

W skardze na rozstrzygnięcie organu odwoławczego Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentu producenta wskazującego na długość podłogi pojazdu. Decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 3 ust. 2 u.p.a. oraz wyjaśnień do Taryfy Celnej poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na zakwalifikowaniu pojazdu do pozycji 8703 zamiast do grupy CN 8704 "Pojazdy mechaniczne do transportu towarów", co skutkowało błędnym i naruszającym prawo obciążeniem podatkiem akcyzowym nabycia wewnątrz wspólnotowego pojazdu,

- norm prawa proceduralnego, tj. zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), art. 187 § 1 O.p. poprzez nie wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności faktycznych w sprawie, a także art. 180, art. 188 i art. 197 O.p. poprzez opieranie się na błędnie i wybiórczo wybranych dowodach, pominięcie przeprowadzenia istotnych dowodów i odmówienie dowodom przedstawionym przez podatnika mocy dowodowej, wnioskowaniu sprzecznym z zasadami logicznego wnioskowania prawniczego oraz sprzecznym z prawdą, stronniczym i przez to błędnym uzasadnieniem prawnym.

W uzasadnieniu strona skarżąca przywołała art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym oraz obwieszczenie Ministra Finansów w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej. Podała, że przedmiotowy pojazd w części transportowej nie posiada siedzeń ani ławek, co umożliwia pełne wykorzystanie przestrzeni towarowej do przewozu towarów, a trzy siedzenia w części pasażerskiej są składane dla zwiększenia potencjalnej masy przewożonych towarów. Ponadto posiada on oddzielną kabinę dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielną naczepę z panelami bocznymi i nakładaną klapą typu pick-up. Istnieje w przedmiotowym pojeździe zamontowana na stałe przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy a częścią tylną. Wyposażenie w części załadunkowej nie jest kojarzone z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Skarżąca podniosła, że cechy te zgodnie z wyjaśnieniami do taryfy oraz wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 9 lutego 2011r., sygn. akt V SA/WA 1788/10 wskazują na pojazd do transportu towarów. Strona skarżąca wskazała także inne cechy konstrukcyjne w postaci: rampy załadunkowej do przewozu towarów, zabezpieczenia tylnej ściany kabiny przed przesuwaniem towarów, budowa skrzyni ładunkowej z zestawem do kotwiczenia ładunku, profilowanego zderzaka tylnego ułatwiającego dostęp do skrzyni ładunkowej oraz sztywnego mostu tylnego zawieszenia pojazdu na resorach piórowych umożliwiającego zwiększenie ładowności kosztem obniżenia komfortu podróżowania. Zauważyła, że wynikały one z zamysłu producenta i istniały w pojeździe od momentu "zjechania z taśmy produkcyjnej", istniały w czasie wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru i istnieją do dzisiaj, co w jej ocenie oznacza, że według zamysłu producenta pojazd zasadniczo przeznaczony jest do przewozu towarów. Wskazała, że część pasażerska jest dziś w powszechnym, standartowym wyposażeniu wielu ciężarówek, a często nawet i ciągników siodłowych, a ilość siedzisk nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

Ponadto Skarżąca zarzuciła, że organ w ogóle nie badał ładowności pojazdu. Podniosła, że z pisma Ministerstwa Finansów Departamentu Polityki Celnej z dnia 20 sierpnia 2007r. skierowanego do Dyrektorów Izb Celnych wynika, iż w przypadku pojazdów typu pickup, kryterium rozstrzygającym o zastosowanej klasyfikacji jest proporcja ładowności przypadająca na część pasażerską i towarową. Stanowisko to jak podała Strona jest zbieżne ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 1788/10.

W ocenie Skarżącej, jeśli ładowność części pasażerskiej przekracza ładowność części towarowej, to pojazd powinien być klasyfikowany do pozycji 8703; jeśli jest na odwrót (jak to ma miejsce przypadku pojazdu objętego postępowaniem) – do pozycji 8704. Zdaniem podatnika większa ładowność części towarowej w sposób oczywisty jednoznacznie przesądza całą sprawę wskazując, że według zamysłu producenta pojazd zasadniczo przeznaczony jest do przewozu towarów.

Strona skarżąca podała, że stanowisko podatnika i sądów administracyjnych jest zgodne ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów zaprezentowanym na stronie internetowej ministerstwa w artykule o podstawowych informacjach dotyczących zasad obowiązujących podczas klasyfikacji towarów. Wskazano w nim, że przy ustalaniu prawidłowego kodu towaru w pierwszej kolejności kierować się należy Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury Scalonej. Stanowisko wskazujące na zasadnicze znaczenie ładowności pojazdu podtrzymał także w piśmie z dnia [...]. oraz podczas programu "Państwo w Państwie" w telewizji "Polsat" przedstawiciel Ministerstwa Finansów (p. P. – Dyrektor Departamentu Polityki Celnej Ministerstwa). Strona skarżąca stwierdziła, że pominięcie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania p. Pogorzelskiego jest naruszeniem art. 122 O.p.

Podniosła, że zasady określone w Rozporządzeniu Komisji UE nr 316/2011 z 30 marca 2011r. nie mogą mieć zastosowania do przypadku objętego postępowaniem, albowiem byłoby to rażące naruszenia podstawowych reguł prawodawczych i zasady "lex retro non agit". W jej ocenie kwestia interpretacji pojęcia wewnętrznej maksymalnej długości podłogi przeznaczonej do transportu do długości rozstawu osi pojazdu na tle nabycia pojazdu dokonanego przed data wejścia w życie Rozporządzenia Komisji UE 316/2011 została już jednoznacznie rozstrzygnięta w orzecznictwie sądowo administracyjnym.

Skarżąca stwierdziła, że stosunek maksymalnej długości wewnętrznej podłogi do transportu towarów do długości rozstawu osi pojazdu przekracza 50%. Wskazała, że skrzynia ładunkowa w przedmiotowym pojeździe jest elementem standardowego wyposażenia każdego sprzedawanego pojazdu, a sama nazwa wskazuje, że służy ona do przewozu towarów i jest składana do wewnątrz samochodu. Jej powierzchnię należy zatem uwzględniać przy liczeniu powierzchni do transportu towaru.

Skarżąca zarzuciła, że organ posłużył się informacjami dotyczącymi wymiarów pojazdu ze strony internetowej www.autocentrum.pl, która nie jest oficjalną stroną Mitsubishi, a jednak ostatecznie rozpatrując ponowne odwołanie od decyzji taki dowód uznał za wiarygodny. W jej ocenie w aktach sprawy brak jest wiarygodnego dowodu potwierdzającego wymiary pojazdu podawane przez producenta, a organy celne posłużyły się nierzetelnymi danymi dostępnymi na stronie internetowej przypadkowego podmiotu i w oparciu o te dane sformułowały wnioski niekorzystne dla podatnika.

Ponadto strona skarżąca zarzuciła uchybienia w trakcie przeprowadzania oględzin pojazdu. Podniosła, że nie wiadomo, jak w trakcie oględzin ustalono wymiary pojazdu. Brak opisu, co mierzono, od jakiego miejsca do jakiego miejsca, przy pomocy jakiego sprzętu. Okoliczności tych nie utrwalono w dokumentacji fotograficznej, nie okazano homologacji miary, za pomocą której urzędnik dokonywał pomiaru. Nie wyjaśniono także czy, jak i kiedy wymiary długości części ładunkowej i długości rozstawu osi zostały zmienione i w stosunku do której wersji nadwozia zostały zmienione, tzn. czy długość części ładunkowej została wydłużona czy skrócona. Skarżąca uważa, że należałoby przesłuchać pracowników organu dokonujących oględzin i ponownie przeprowadzić oględziny. Podkreśliła, że podczas oględzin nie badano innych cech pojazdu, które wskazują, iż według zamysłu producenta pojazd służy zasadniczo do przewozu towarów.

Skarżąca podkreśliła, że pojazd został zarejestrowany jako samochód ciężarowy, a karta pojazdu, zaświadczenie o badaniu technicznym i świadectwo homologacji wskazują, iż jest to pojazd ciężarowy przeznaczony do przewozu towarów.

Podniosła, że przedsiębiorca, który nabył pojazd od wykorzystuje go do prowadzonej działalności gospodarczej – do przewozu towarów, co jednoznacznie potwierdzają wyjaśnienia nabywcy. Oświadczył on, że wykorzystuje dużą ładowność skrzyni ładunkowej oraz wozi towary przy otwartej tylnej burcie, a często nawet w kabinie pasażerskiej. Wskazał także, że samochód posiada bardzo niski komfort jazdy oraz duży promień skrętu charakterystyczny dla aut ciężarowych.

Skarżąca podała, że przedłożyła organowi w trakcie toczącego się postępowania pismo Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego wnioskiem dnia 10 grudnia 2010r., które klasyfikuje przedmiotowy pojazd do grupy CN 8704 "Pojazdy mechaniczne do transportu towarów". Zaznaczyła, że organ odmówił temu dokumentowi jakiejkolwiek mocy dowodowej.

Dodała, że w sprawie pojazdu M., a więc także pojazdu typu pick-up o cechach całkowicie zbieżnych z cechami N. N., Ambasada J. wskazała, że pojazd [...] jest z założenia pojazdem przeznaczonym do przewozu rzeczy. Odnośnie do samochodu N. N. podatnik oczekuje odpowiedzi z Ambasady T., która jego zdaniem powinna być podobna.

W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowym z dnia [...] . Spółka podniosła, że organ błędnie określił wysokość zaległości podatkowej, niezgodnie z obowiązującymi przepisami, w zbyt wysokiej kwocie, albowiem została ona obliczona od daty wystawienia faktury sprzedaży przez sprzedawcę niemieckiego, a nie od momentu przekroczenia granicy polskiej, co nastąpiło później. W tym zakresie strona powołała się na wyroki WSA w Gdańsku z dnia 27 marca 2013r., sygn. akt I SA/Gd 78-84/13,

I SA/Gd 38/13, I SA/Gd 42/13 oraz z dnia 19 marca 2013r., I SA/Gd 85-90/13.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (jednolity tekst: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Zgodnie z przepisem art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Aktami sprawy są akta sądowe, jak i przedstawione sądowi akta administracyjne. Zatem sąd administracyjny rozpoznaje sprawę w zakresie stanu faktycznego, który legł u podstaw wydania zaskarżonej decyzji i znajduje się w nadesłanych aktach administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2008 r., sygn. akt II OSK 1533/07, LEX nr 488467).

Wskazać dalej należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że decyzja będąca przedmiotem skargi nie narusza prawa w stopniu implikującym jej uchylenie.

Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy nabyty w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia samochód należało zakwalifikować do pojazdów samochodowych przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób, włącznie z samochodami osobowo towarowymi (kombi) – kod CN 8703, czy też do pojazdów klasyfikowanych pod pozycją właściwą dla pojazdów silnikowych do transportu towarów – kod CN 8704.

Na podstawie zebranego materiału dowodowego, organy zakwalifikowały przedmiotowy pojazd jako osobowy, a więc odmiennie niż uczyniła to Skarżąca.

W ocenie Sądu, stanowisko organów podatkowych należy uznać za prawidłowe.

W myśl art. 80 ust. 1 u.p.a., akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terenie kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, zarówno nowe jak i używane. Podatnikami akcyzy od samochodów osobowych są importerzy

i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 80 ust. 2 pkt 2 u.p.a.),

a obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów osobowych powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 80 ust. 3 pkt 3 u.p.a.).

Podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych, niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są obowiązane po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju (art. 81 ust. 1 u.p.a.).

Stanowiący integralną część ustawy o podatku akcyzowym Załącznik nr 1 zawiera wykaz wyrobów akcyzowych i wskazuje wśród nich, w poz. 59, samochody osobowe klasyfikowane do kodu CN 8703, tj. pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte poz. 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

W tym też kontekście podkreślenia wymaga, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze CN, zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (art. 3 ust. 2 p.a.). Zgodnie z obowiązującą w 2007 r. Nomenklaturą CN, wprowadzoną w życie rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1789/2003 z dnia 11 września 2003r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, klasyfikacja taryfowa pojazdów samochodowych zależna jest od ich cech zewnętrznych oraz głównej funkcji pojazdu wynikającej między innymi z jego budowy i wyposażenia.

W kontekście istoty sporu w sprawie wskazać należy, że w Taryfie Celnej pojazdy samochodowe objęte są działem 87, a między innymi w pozycji 8703 pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi), zaś w pozycji 8704 pojazdy do transportu towarowego.

Z przytoczonego zakresu kodu CN 8703 wynika, że klasyfikowane do tego kodu – a w konsekwencji uznane za "samochody osobowe" w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym – są pojazdy spełniające warunek "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób". Cecha ta, na co zwraca się uwagę w orzecznictwie, stanowi zatem najistotniejsze kryterium kwalifikacji pojazdów, które powinno być w pierwszej kolejności brane pod uwagę w momencie przyporządkowania określonego pojazdu do kodu CN 8703. Należy przy tym zaznaczyć, że określenie "zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do kodu 8703 służy wyłącznie przewożeniu osób, lecz należy pamiętać, iż może on być także wykorzystywany do przewożenia towarów (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 09 lutego 2011r., sygn. akt I SA/Wr 1360/10). Znajduje to potwierdzenie w końcowej części opisu kodu CN 8703, tj. "włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi)".

Jak zatem z powyższego wynika klasyfikacja taryfowa pojazdów samochodowych zależna jest od ich cech zewnętrznych oraz głównej funkcji pojazdu wynikającej między innymi z jego budowy i wyposażenia. Konstrukcja i wyposażenie przedmiotowego pojazdu przekonuje do twierdzenia, że zasadniczym jego przeznaczeniem jest przewóz osób. Świadczy o tym w pierwszej kolejności fakt, iż jest to pojazd typu pick-up o podwójnej kabinie z oddzielną przestrzenią pasażerską i towarową. Pojazd w części osobowej posiada pięć miejsc siedzących z pasami bezpieczeństwa dla każdej z osób. Samochód posiada czterodrzwiową, zamkniętą, podwójną kabinę, pełniącą funkcje kabiny pasażerskiej. Pojazd posiada manualną skrzynię biegów, okna wzdłuż bocznych paneli, okno w tylnej części kabiny, oddzielną, zamkniętą skrzynię ładunkową z oknami, burty wyposażone w zaczepy do mocowania ładunku, pięć stałych miejsc do siedzenia włącznie z kierowcą usytuowanych w dwóch rzędach ( dwa fotele i tylna trzyosobowa kanapa ) posiadające pasy bezpieczeństwa oraz zagłówki przednich siedzeń oraz dwóch tylnych siedzeń, klimatyzację, odbiornik radiowy z odtwarzaczem CD, materiałową tapicerkę siedzeń, wewnętrzna część wszystkich drzwi posiada obicie tapicerskie, blokadę otwarcia oraz schowek, kieszenie - schowki w tylnej części przednich siedzeń, elektrycznie otwierane szyby (x4), uchwyty ISOFIX do instalacji fotelika dziecięcego dla dwóch tylnych siedzeń, uchwyty na kubki - przód, tył, boczne oraz sufitowe obicia tapicerskie, oświetlenie górne tylnej części kabiny, dywaniki w części przedniej i tylnej, aluminiowe felgi kół. Brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczona dla pasażerów.

Zaprezentowany opis przemawia za uznaniem, że przeważającym przeznaczeniem tego pojazdu ze względu na jego budowę, w tym kabinę do przewozu pięciu osób oraz parametry poszczególnych powierzchni przestrzeni – osobowej i towarowej, jak i wyposażenie rzeczonego samochodu, typowe dla pojazdu służącego do przewozu osób, jest transport ludzi.

Ponadto w wyjaśnieniach do Taryfy Celnej, które mają na celu zapewnienie właściwej interpretacji i jednolitego ich stosowania, ogłoszonych przez Ministra Finansów w formie obwieszczenia z dnia 01 czerwca 2006r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. Nr 86, poz. 880), pod pozycją 8703 stwierdzono, że obejmuje ona "pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przystosowanymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702" oraz że w niniejszej pozycji określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów". Jeśli chodzi o poz. 8702 i 8704, to ta pierwsza została oznaczona jako obejmująca "pojazdy mechaniczne do przewozu dziesięciu lub więcej osób razem z kierowcą", a druga "pojazdy samochodowe do transportu towarowego".

W odniesieniu do klasyfikacji pewnych pojazdów (wielozadaniowych) do pozycji 8703, przedmiotowa klasyfikacja zdeterminowana jest cechami, które wskazują na to, iż pojazdy te przeznaczone są raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów, jak również, że ich podstawową funkcją nie jest transport towarów. Przykładowo tymi cechami jest np.: obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym lub punktów kotwic dla każdej osoby; obecność stałych okien wzdłuż bocznych paneli; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; wyposażenie wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Prawidłowo organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji podał, że zestawienie powyższych cech z cechami spornego samochodu wskazuje, iż przedmiotowy pojazd niewątpliwie posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zaliczanych do kodu CN 8703, takich jak m.in. pięć miejsc siedzących z pasami bezpieczeństwa dla każdej z osób, dwa rzędy siedzeń, zagłówki przednich siedzeń oraz dwóch tylnych siedzeń, klimatyzację, odbiornik radiowy z odtwarzaczem CD, materiałową tapicerkę siedzeń, wewnętrzna część wszystkich drzwi posiada obicie tapicerskie, blokadę otwarcia oraz schowek, kieszenie - schowki w tylnej części przednich siedzeń, elektrycznie otwierane szyby (x4), uchwyty ISOFIX do instalacji fotelika dziecięcego dla dwóch tylnych siedzeń, uchwyty na kubki - przód, tył, boczne oraz sufitowe obicia tapicerskie, oświetlenie górne tylnej części kabiny, dywaniki w części przedniej i tylnej, aluminiowe felgi kół, oddzielenie przestrzeni do przewozu osób od części przeznaczonej do przewozu towarów.

Zdaniem Sądu, konfrontując okoliczności stanu faktycznego oraz dowody zgromadzone w aktach sprawy, na podstawie których zostały one ustalone (zwłaszcza protokół oględzin, dokumentacja fotograficzna, karta informacyjna pojazdu) z treścią opisu pozycji 8703 i pozycji 8704 stwierdzić należy, że wbrew zarzutom i argumentacji skargi, brak jest podstaw, aby nabyty samochód uznać można było za samochód ciężarowy i zaklasyfikować go do pozycji 8704, jako pojazd do transportu towarowego.

Sąd zauważa, że porównanie cech pojazdu wg kodu 8703 z cechami pojazdu wg pozycji 8704 i odniesienie tego na grunt przedmiotowej sprawy pozwala na stwierdzenie, że sporny pojazd spełnia więcej cech pojazdu osobowego aniżeli ciężarowego. Może on wprawdzie służyć do przewozu towarów, jednak zasadniczą jego funkcją jest przewóz osób i jest tak przystosowany, posiada cechy charakterystyczne dla takiego pojazdu. Wobec zebranych dowodów i faktycznych cech pojazdu, nie może mieć przesądzającego znaczenia okoliczność, że pojazd został przez producenta zakwalifikowany jako ciężarowy.

Podkreślić należy, że także wg zmiany w notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej (Dz.U. UE. C. 2007.74.1 z dnia 13 marca 2007r.) pozycja 8703 obejmuje "pojazdy wielofunkcyjne", takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary typu pick-up podając, że ten typ pojazdu posiada zazwyczaj więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. Jednakże takie pojazdy mają być klasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu lub, jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie. Sporny pojazd posiada dwie osie. Ponadto należy stwierdzić, że brak jest podstaw do kwestionowania wyliczenia dokonanego przez organ w zakresie proporcji długości przestrzeni ładunkowej do rozstawu osi. Proporcja powierzchni przestrzeni ładunkowej do rozstawu osi wynosi 44,37 %. Długość powierzchni ładunkowej jest mniejsza niż 50 % długości rozstawu osi. Długość podłogi do transportu towarów – 142 cm, natomiast długość rozstawu osi 320 cm.

W tym miejscu podkreślić należy, że poz. 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym odwołuje się do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich. Oznacza to, że źródłem zaliczenia wyrobu do poz. 59 załącznika nr 1 jest klasyfikacja do kodu CN 8703. Zauważyć w tym miejscu należy, że Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich nie są źródłem prawa. Jednakże wymienione wyżej noty wyjaśniające są pomocne i mają istotne znaczenie przy interpretacji Nomenklatury taryfowej. Mają one również na celu jednolite interpretowanie pojęć i dokonywanie jednolitej klasyfikacji w państwach stosujących Nomenklaturę Scaloną Wspólnot Europejskich.

Europejski Trybunał Sprawiedliwości co do znaczenia Not w procesie stosowania i wykładni prawa skonstatował, że wyjaśnienia do Nomenklatury Scalonej stanowią ważne elementy jej interpretacji, pod warunkiem że ich treść pozostaje w zgodności z przepisami Wspólnej Taryfy Celnej i nie zmieniają one zakresu tych przepisów (por. wyrok ETS z dnia 8 lipca 2004r., sygn. akt C-400/03 Waterman SAS, dawniej Waterman SA v. Directeur général des douanes et droits indirects (orzeczenie wstępne), ZOTSiSPI 2004/7A/I-06553...). W stanie faktycznym sprawy, Noty nie są sprzeczne ani z opisami pozycji, ani z wyjaśnieniami do nich. Nie zmieniają też zakresu przepisów Wspólnej Taryfy Celnej. Są one również zgodne z ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury Scalonej.

Podsumowując, stwierdzić należy, że o zaklasyfikowaniu wyrobu do kategorii samochodów osobowych, a w konsekwencji o uznaniu towaru za wyrób akcyzowy decyduje klasyfikacja wg Nomenklatury Scalonej, a nie przepisy o ruchu drogowym (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 października 2009r., Sygn. akt III SA/Gl 647/09). O zaklasyfikowaniu dla celów poboru podatku akcyzowego danego wyrobu jako wyrobu akcyzowego, zgodnie z przepisami ustawy wyłączne znaczenie ma klasyfikacja dokonana w oparciu o Nomenklaturę Scaloną (CN). Podkreślenia zatem wymaga fakt, że klasyfikacji pojazdów dla celów ustalenia wyrobów akcyzowych nie dokonuje się na podstawie ustawy Prawo o ruchu drogowym i wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych. Powyższe przepisy odnoszą się jedynie dla potrzeb rejestracji pojazdu, a nie mają zastosowania do ustalania podatku akcyzowego. Przepisy podatkowe są przepisami autonomicznymi względem innych przepisów niepodatkowych. Ustawa o podatku akcyzowym jednoznacznie wskazuje, że do celów podatku akcyzowego należy stosować przepisy i definicje zawarte w tej ustawie. W kontekście ustawy podatkowej należy dokonywać oceny rodzaju nabytego przez Spółkę pojazdu i skutków tego nabycia dla powstania obowiązku w podatku akcyzowym. Wobec powyższego, sposób określenia spornego pojazdu w innych dokumentach, nie był wiążący dla organów podatkowych (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22 marca 2011r., sygn. akt I SA/Gd 1337/10).

Skoro zatem prawidłowo sporny pojazd zaklasyfikowano do pozycji CN 8703, jako pojazd osobowy, to stosownie do ustawy o podatku akcyzowym podlegał on akcyzie.

Niezależnie od powyższego Sąd podkreśla, że niniejsze orzeczenie wpisuje się w linię orzeczniczą tut. Sądu zaprezentowaną w następujących wyrokach: z dnia

03 października 2012r., sygn. akt I SA/Bd 722/12; z dnia 04 września 2011r., sygn. akt I SA/Bd 386/11, w stosunku do którego NSA oddalił skargę kasacyjną orzeczeniem z dnia 21 września 2012r., sygn. akt I GSK 16/12; z dnia 17 stycznia 2012r., sygn. akt

I SA/Bd 867/11; oraz z dnia 13 marca 2012r., sygn. akt I SA/Bd 84/12, I SA/Bd 85/12

i I SA/Bd 86/12; z dnia 03 kwietnia 2013r., sygn. akt I SA/Bd 112/13 - wszystkie dostępne w internetowej bazie orzeczeń pod adresem: www.orzeczenia.nsa.gov.pl.

Ponadto warto zwrócić uwagę na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, w których Sąd kasacyjny zaprezentował w analogicznych stanach faktycznych tożsamy z niniejszym kierunek orzekania, podzielając tym samym stanowisko organów podatkowych: wyrok z dnia 13 stycznia 2012r., sygn. akt I GSK 803/10; wyrok z dnia 20 maja 2010r., sygn. akt I GSK 770/09; wyrok z dnia 10 maja 2012r., sygn. akt I GSK 370/12; wyrok z dnia 27 kwietnia 2012r., sygn. akt I GSK 294/11 - wszystkie dostępne w internetowej bazie orzeczeń pod adresem: www.orzeczenia.nsa.gov.pl.

Konkludując, w ocenie Sądu, wyposażenie przedmiotowego samochodu mające zapewnić wysoki komfort jazdy również pasażerom w tylnej części pojazdu oraz fakt,

że maksymalna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest mniejsza niż połowa rozstawu osi tego pojazdu dowodzą niezbicie, że nabyty przez Skarżącą samochód w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia spełniał warunek zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób i winien zostać zaklasyfikowany do kodu CN 8703.

Końcowo odnosząc się do zarzutu podniesionego przez Skarżącą w piśmie procesowym z dnia [...]. dotyczącego błędnego określenia wysokości zaległości podatkowej, Sąd nie podziela stanowiska Strony, iż wysokość tej zaległości powinna zostać określona od momentu przekroczenia towaru przez granicę polską,

a nie od daty wystawienia faktury, jak wywodzi Organ. Sąd w tym zakresie nie podziela powołanego przez Spółkę orzecznictwa WSA w Gdańsku. Zauważyć należy, że z treści art. 80 ust. 3 pkt 3 u.p.a. jednoznacznie wynika, iż obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów powstaje w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego - z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W ocenie Sądu, jedyna właściwa wykładnia analizowanego przepisu uzasadnia stanowisko, że z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu osobowego wiążą się dwie różne i samoistne przesłanki powstania obowiązku podatkowego (nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel lub rejestracja samochodu w kraju) i w zależności od tego, która z ww. przesłanek wystąpi w konkretnym stanie faktycznym, jako pierwsza - kreuje moment powstania obowiązku podatkowego w akcyzie. W przedmiotowej sprawie tym momentem jest data wystawienia faktury, czyli data nabycia samochodu, z którą strona uzyskała prawo do rozporządzania towarem jak właściciel. Należy zauważyć, że wprawdzie na podstawie ustawy z dnia 06 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. nr 3, poz. 11 ze zm.) wspomniany przepis otrzymał w art. 101 ust. 2 bardziej precyzyjne brzmienie, zgodnie z którym obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem: przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (pkt 1); nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju (pkt 2); złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym - jeżeli podmiot występujący z wnioskiem o rejestrację na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego nie jest jego właścicielem (pkt 3), jednak ze względu na treść art. 154 ust. 1 ustawy nowej, stanowiącym o stosowaniu przepisów dotychczasowych w przypadku powstania obowiązku podatkowego przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, nie może mieć w przedmiotowej sprawie zastosowania. Wykładnia literalna mającego w sprawie zastosowanie art. 80 ust. 3 pkt 3 u.p.a. nie pozostawia wątpliwości, że za datę powstania obowiązku podatkowego w akcyzie od samochodów nie może być uznana data przekroczenia towaru przez granicę polską. W konsekwencji, zdaniem Sądu, organ określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w prawidłowej wysokości.

Mając na uwadze powyższe, Sąd uznając zarzuty i argumentację Spółki zawarte w skardze oraz w późniejszym piśmie procesowym za niezasadne, na podstawie

art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił. W zakresie umorzenia postępowania z wniosku

o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, Sąd orzekł na podstawie art. 61 § 6 p.p.s.a.

D. Dudra U. Wiśniewska M. Łent