Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 275/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2013-06-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 86 ust. 1 ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi A. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2010 r. I. oddala skargę, II. przyznaje ze środków budżetowych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na rzecz radcy prawnego T. S. kwotę 3.600 (trzy tysiące sześćset) złotych oraz kwotę 828 (osiemset dwadzieścia osiem) złotych stanowiących 23 % podatku od towarów i usług tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...] września 2012 r. nr [...] określającą A. L., działającemu pod firmą A (dalej: podatnik, strona, skarżący) zobowiązania w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2010 r.

Z akt sprawy wynika, że podatnik prowadził działalność gospodarczą polegającą na zakupie i sprzedaży palet drewnianych oraz pojemników i koszy siatkowych. W ewidencji zakupu ujął zakup 12 faktur, wystawionych w październiku, listopadzie i grudniu 2010 r., o wartości netto łącznie 232.916,49 zł, VAT 51.242 zł, dokumentujących zakup palet od firmy B spółka jawna w B.. Z faktur wynika, że płatności dokonano gotówką.

Z ustaleń organu podatkowego I instancji wynika, że B spółka jawna w B. nie była sprzedawcą towaru wskazanego w zaewidencjonowanych i rozliczonych przez podatnika fakturach. Firma taka nie figuruje w bazie POLTAX Urzędu Skarbowego w B., a pod wskazanym numerem NIP figuruje podmiot o nazwie C spółka jawna w B. w likwidacji. Na podstawie danych z Krajowego Rejestru Sądowego oraz zeznań M. K. (poprzednio A.) z dnia 26 lipca 2012 r. ustalono, że do końca 2008 r. M. A. (obecnie K.) była wspólnikiem spółki jawnej B sp. jawna. Udziały w tej spółce w 2008 r. odsprzedała J. S.. W okresie kiedy była wspólnikiem spółki jawnej pracowała w oddziale spółki w R., gdzie zajmowała się sprzedażą palet, faktury wystawiała pracownica E. S. Z zeznań M. K. oraz oświadczeń pełnomocnika J. S. (żona J. S.) i oświadczenia D. B. (wspólnicy spółki jawnej) wynika, że nie jest im znana firma podatnika i nie zawierali z tą firmą transakcji, faktury w spółce wystawiał pracownik, a podpisy widniejące na okazanych fakturach nie są podpisami wspólników spółki. Z oświadczeń wynika, że spółka jawna produkcję palet prowadziła do listopada 2010 r. Od 2011 r. nie prowadzi produkcji i sprzedaży palet. Także faktury wystawiana przez spółkę jawną różnią się od faktur okazanych wspólnikom. Pieczątką podobną do znajdującej się na okazanych fakturach spółka jawna posługiwała się, wg P. B., do zmiany wspólnika.

Przesłuchany w charakterze strony podatnik wyjaśnił, że działalność gospodarczą rozpoczął na skutek namowy kolegów, którzy jeżdżą tirami i przewożą palety i kosze. Pieniądze na rozpoczęcie działalności pożyczył od rodziny. Działalność rozpoczął od rozwieszenia w różnych miejscowościach ofert nabycia palet i koszy, ale kontrahenci oferowali sprzedaż niewielkich ilości (10-15 szt.) palet. Współpracę ze spółką jawną B nawiązał poprzez mężczyznę o imieniu J., który skontaktował się z nim telefonicznie podając się za przedstawiciela tej spółki, ale, jak twierdzi podatnik, nie nazywał się ani A. ani B., bo te nazwiska podatnik by zapamiętał. Z osobą o imieniu J. podatnik spotkał się w miejscowości B., gdzie miała miejsce dostawa towaru. Towar był dostarczany także przez różnych kierowców, bez udziału pana J. Omówienie przebiegu transakcji ze sprzedającym i kupującym obywało się telefonicznie. Przeładunek towaru odbywał się w różnych miejscach. Zapłatę za towar podatnik uiszczał w gotówce kierowcom, którzy dostarczali towar i fakturę, nie pobierał od tych osób żadnych pokwitowań. Podatnik oświadczył, że nie sprawdzał firmy B sp. jawna, gdyż nie miał takich możliwości. Nigdy nie był w siedzibie tej firmy i nie kontaktował się z innymi osobami z tej firmy poza panem J. Uważał że transakcja przebiega prawidłowo, bo otrzymywał od tej firmy towar za który płacił. Jedynie sporządził wydruk za strony internetowej – ogłoszenie firmy - w Panoramie Firm.

Nabywcami palet i koszy od podatnika w okresie od października do grudnia 2010 r., jak ustalono, były następujące firmy: E K. G. M., F G., G J. F. M., U kontrahentów podatnika przeprowadzono czynności sprawdzające, które potwierdziły dokonanie transakcji, także fakt zapłaty gotówkowej.

Przy sprzedaży, jak wyjaśnił podatnik, zwykle przekazywał swoją fakturę i otrzymywał pieniądze. Nie posiada żadnych pokwitowań. Faktury wypisywała konkubina podatnika, przed zawarciem transakcji, gdyż wcześniej ustalona była zarówno ilość i cena towaru. Firmie L J. F. przekazywał fakturę księgowej i odbierał gotówkę w kasie. Do firmy M. S. fakturę wysyłał pocztą i otrzymywał należność przelewem. K. G. odbierał faktury osobiście i płacił gotówką.

Towar zakupiony przez podatnika od spółki jawnej N był sprzedawany w tym samym dniu, przeładunek odbywał się na różnych placach. Fakt wystawienia faktur sprzedaży oraz prowadzenia rozmów telefonicznych z kontrahentami firmy podatnika potwierdziła konkubina podatnika T. P.

Czynności sprawdzające przeprowadzone w firmie K. G. wykazały, że podatnik nie zaewidencjonował wszystkich faktur sprzedaży na rzecz tej firmy, tj. faktur z dnia [...] i [...].12.2010 r. (nr [...] i [...]) zaniżając wartości sprzedaży netto na 12.600 zł i VAT na 2.772 zł. Ustalono także, że podatnik nie zaewidencjonował sprzedaży na rzecz firmy O sp. jawna w B.. Czynności (dwie faktury z [...].12. i [...].11. 2010 r.) , czym zaniżył sprzedaż o wartość netto 940 zł i VAT 206,80 zł.

Organ I instancji powołał przepisy art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a i art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit.a oraz art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej : ustawa o VAT). Z powołanych przepisów wynika, że podatnik może odliczyć podatek naliczony wyłącznie z faktur otrzymanych z tytułu nabycia towarów i usług faktycznie wykonanych przez podmiot wystawiający fakturę. Organ podatkowy podkreślił, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie wynika z samego faktu posiadania faktury, ale z faktu nabycia towarów lub usług od wskazanego w fakturze podmiotu. Za prawidłową nie można uznać faktury, jeśli wstępują sprzeczności między treścią faktury, a faktycznym przebiegiem czynności, tj. gdy faktura wskazuje zdarzenie które nie zaistniało w ogóle lub zaistniało w innych rozmiarach, albo między innymi podmiotami.

Uwzględniając ustalony stan faktyczny organ I instancji przyjął, że podatnik nie nabył sprzedanych towarów od podmiotu wskazanego w zaewidencjonowanych i rozliczonych przez podatnika fakturach. Organ podatkowy przyjął zatem, że podatnik zawyżył podatek naliczony w czwartym kwartale 2010 r. o łączna kwotę 51.241,60 zł, a uwzględniając niezaewidencjonowane faktury dokumentujące sprzedaży zaniżył podatek należny o kwotę 2.978,80 zł Zakwestionował także organ I instancji rzetelność ewidencji nabycia towarów i nie uznał jej za dowód w postępowaniu, powołując art. 193 § 1 i § 6 O.p.

W odwołaniu podatnik wniósł o uchylenie decyzji i ponowne rozpoznanie sprawy przez organ I instancji. Stwierdził, że nie zgadza się z decyzją. Wyjaśnił, że dokonał sprawdzenia i wiarygodności B sp. jawna na stronie internetowej w Panoramie Firm i dane tej firmy zgadzały się z danymi znajdującymi się na fakturach (pieczątkach) jakie otrzymał od kontrahenta. Także z firmami którym sprzedawał towary nawiązał współprace przez Internet. Podniósł, że ma wykształcenie zawodowe i nie ma takich możliwości jak urzędy skarbowe sprawdzania czy wszystkie firmy z którymi współpracuje wywiązują się ze swoich zobowiązań. Uważa, że mógł paść ofiara oszustwa. Podał w toku postępowania wszystkie numery telefonów pod którymi kontaktował się z panem J. dostawca palet. Stwierdził, że nie wypowiedział się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego, gdyż z pouczenie zawartego w postanowieniu wynikało, że stawiennictwo nie jest obowiązkowe.

Dyrektor Izby Skarbowej we W., po rozpoznaniu sprawy w wyniku wniesionego odwołania, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy rozstrzygnął sprawę na podstawie zebranych przez organ I instancji dowodów, uznał bowiem, że zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny. Wskazał, że podatnik dokonując transakcji z B, w opisanych przez siebie okoliczność, nie dołożył minimalnej staranności co do sprawdzenia wiarygodności kontrahenta. Zarówno wystąpienie do Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., jak i sprawdzenie w Krajowym Rejestrze Sądowym pozwoliłoby na stwierdzenie, że kontrahent podatnika podszywa się pod firmę wcześniej działającą na rynku i dokonuje sprzedaży palet w sposób nieuczciwy i nierzetelnie wywiązuje się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. Organ podatkowy podkreślił, że w czwartym kwartale 2010 r. podatnik, dokonując szeregu transakcji z jedną firmą, nie dokonał żadnych sprawdzeń wiarygodności danych zawartych w otrzymanych fakturach.

Organ odwoławczy wskazuje też na okoliczności nawiązania współpracy i przebieg współpracy. Współpraca została nawiązana i była prowadzona drogą telefoniczną z osobą znaną tylko z imienia, która podawała się za przedstawiciela B, nie przedstawiła jednak żadnych dokumentów to potwierdzających. Dokonywano transakcji wyłącznie gotówkowych. Przekazywano znaczne kwoty nieznanym osobom (kierowcom dostarczający towar) bez pokwitowań. Z faktu, że te wszystkie okoliczności dotyczące nabycia towarów nie budziły niepokoju podatnika, organ odwoławczy wyprowadza wniosek, że podatnik wiedział lub co najmniej mógł wiedzieć o nierzetelności dokonywanych transakcji z dostawcą posługującym się nieaktualnymi danym B. Organ odwoławczy stwierdził, że podatnik dysponował towarem w ilościach wskazanych w zakwestionowanych fakturach, ale towar ten nie pochodził od legalnie działającej B. Towar ten podatnik sprzedał swoim kontrahentom, co potwierdziły czynności sprawdzające przeprowadzone u wszystkich nabywców.

Organ odwoławczy wskazał, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, nie jest bezwarunkowe, ale uzależnione jest od faktycznego nabycia towaru lub usługi. W rozpoznawanej sprawie podatnik nie otrzymał towaru ujętego w fakturach zakupu od wystawcy tych faktur, tj. B sp. jawna w B.. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika bowiem, że towar dostarczył pan J., który nie był pracownikiem, ani przedstawicielem dostawcy wskazanego w fakturach. Podatnik zaś nie podjął żadnej próby zweryfikowania tożsamości osoby faktycznie dostarczającej towar. Nie znał bowiem danych osobowych tej osoby mimo, że wskazywał, iż działa jak przedstawiciel firmy N i powierzał jej znaczne kwoty pieniędzy. Nie zweryfikował też czy w okresie kiedy prowadził transakcje z Fabryką B firma ta funkcjonowała na rynku. Strona nie przedstawiła żadnych wiarygodny dowodów, że towar nabyła faktycznie od firmy wskazanej w fakturach. Wspólnicy B, także poprzedni wspólnik M. A. (obecnie K.) zaprzeczyli prowadzeniu jakichkolwiek transakcji z podatnikiem, nie znali firmy podatnika, forma graficzna okazanych faktur, jakimi dysponował podatnik, odbiegała od faktur przez nich wstawianych, a podpisy na fakturach nie były ich podpisami.

Nie zgodził się organ odwoławczy ze stanowiskiem podatnika, że nie miał on możliwości zweryfikowania czy kontrahent nie dopuszcza się działań nielegalnych. Stwierdził, że miał możliwość weryfikacji poprzez wystąpienie do Krajowego Rejestru Sądowego lub Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.. W ustalonym stanie faktycznym organ nie dał wiary, że podatnik działał w dobrej wierze albo nie miał wiedzy i świadomości co do charaktery dokonywanych zakupów. Wskazał na brak pisemnych umów, brak korespondencji handlowej, brak pisemnych zamówień, płatności w gotówce, brak potwierdzenia płatności przez osoby, które odbierały pieniądze, brak weryfikacji wiarygodności osób podających się za przedstawiciela kontrahenta. Zauważył też organ, że prowadzenie ewidencji księgowych podatnik powierzył profesjonalnej firmie, nie było zatem przeszkód aby podmiot ten sprawdził wiarygodność kontrahenta we właściwym organie podatkowym np. w trybie art. 96 ust. 13 ustawy o VAT.

Przywołując przepisy art. 86 oraz 88 ust. 3a pkt 4 lit.a ustawy o VAT, organ odwoławczy stwierdził, że materiał dowodowy wskazuje, iż wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane przez wystawcę faktury, a podatnik ujmując te faktury w rozliczeniu podatkowym był świadomy i mógł przewidzieć że transakcje te stanowią nadużycie prawa, którego celem jest uzyskanie korzyści podatkowej w postaci zawyżenia podatku naliczonego pomniejszającego kwoty podatku należnego. Tym samym podatnik w czwartym kwartale 2010 r. zawyżał kwotę zwrotu albo zmniejszenia zobowiązania w poszczególnych okresach rozliczeniowych na łączną kwotę 54.220 zł.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu A. L. wniósł o uchylenie decyzji jako naruszającej prawo oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Skarżący zarzucił, że w toku postępowania odwoławczego nie było prowadzone postępowania dowodowe bez winy skarżącego, gdyż po otrzymaniu postanowienia z dnia [...] grudnia 2012 r., w trybie art. 200 O.p., wniósł o przedłużenie terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego. Chciał bowiem aktywnie uczestniczyć w postępowaniu odwoławczym. Ze względu na warunki atmosferyczne, stan zdrowia oraz brak funduszy na dojazd do W. nie mógł jednak przeglądać akt sprawy i wypowiedzieć się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Organ odwoławczy nie przedłużył wyznaczonego terminy zakończenia postępowania. Ponadto skarżący zarzuca, że organ odwoławczy nie wziął pod uwagę, że to wobec firmy skarżącego mogło dojść do oszustwa. Skarżący prowadził legalnie działalność gospodarczą i opłacał podatki dochodowy i VAT, prowadził wymagane ewidencje. Dokonał sprawdzenia istnienia i wiarygodności kontrahenta B sp. jawna na stronie internetowej w Panoramie Firm i dane firmy zgadzały się z podanymi na fakturach. Także nabywców sprawdzał w internetowej Panoramie Firm. Nabywcy wywiązywali się z obowiązków i potwierdzili współpracę ze skarżącym.

Pełnomocnik skarżącego w piśmie procesowym z dnia 12 czerwca 2013 r. wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji, zasądzenie kosztów pomocy prawnej udzielnej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu oświadczając, że koszty nie zostały zapłacone w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucił:

- naruszenie prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 3a pkt 4 lita ustawy o VAT przez jego zastosowanie mimo, że w postępowaniu podatkowym nie wykazano, iż faktury dokumentujące nabycie towaru stwierdzają czynności których nie dokonano;

- naruszenie przepisów procesowych, tj. art. 122 w zw. z art. 180 §1 , art. 187 §1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz.749 zew zm. – dalej: O.p.) przez:

– przyjęcie, że nie dochodziło do transakcji nabycia towaru przez skarżącego, gdy faktycznie ich dokonywano,

– nieustalenie rzeczywistego wystawcy faktur kwestionowanych w toku postępowania,

– pominięcie dowodów zebranych u kontrahentów skarżącego w toku czynności sprawdzających,

– przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, tj. danie wiary oświadczeniom i dokumentom przedstawionym przez J. S. i D. B., brak weryfikacji tego materiału dowodowego, odmówienie wiarygodności zeznaniom skarżącego i jego konkubiny,

– ustalenie, że skarżący nie dołożył należytej staranności w weryfikacji kontrahenta – firmanta.

W uzasadnieniu skargi podkreślono, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że skarżący dysponował towarem handlowym, który nabył od firmanta kryjącego się pod firmą B w B., nie zachodziły zatem przesłanki do zastosowania przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, ale ewentualnie przepisu art. 88 ust. 3a pkt 1 lit.a tej ustawy. Ustawa wyraźnie odróżnia fikcyjność transakcji tzw. "puste faktury" od fikcyjności podmiotu – brak faktycznie istniejącego kontrahenta. W czwartym kwartale 2010 r. podmiot B. w B. nie istniał, (pod numerem NIP zapisany był inny podmiot), zaś skarżący faktycznie dysponował nabytym towarem.

Skarżący podnosi, że w toku postępowania nie ustalono, kto był faktycznym dostawcą towaru, a przepisy nie określają trybu sprawdzenia dostawcy. Gdyby przepisy regulowały tę kwestię, to skutkiem niezastosowania się do takiego trybu mogłoby być pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest niepełny, w szczególności, zdaniem skarżącego, nie zbadano wiarygodności firmy B w B. w likwidacji, poprzestając na oświadczeniach wspólników spółki. Skarżący zwraca uwagę z zbieżność czasową zaprzestania produkcji (listopad 2008), otwarcia likwidacji, z rozpoczęciem współpracy przez skarżącego z panem J. Aby w pełni ocenić wiarygodność tej spółki organ winien przeprowadzić kontrolę podatkową, a nie czynności sprawdzające, winien zbadać wystawione faktury przed likwidacją na przestrzenie dłuższego czasu, przesłuchać aktualnych wspólników i zbadać spis z natury sporządzony na podstawie art. 14 ust. 5 ustaw z o VAT. Efektem kontroli mogłoby być ustalenie, że to jednak tak spółka dostarczała skarżącemu towar, posługując się poprzednimi danymi firmy, aby ułatwić likwidację. Organ nie uwzględnił także, że to właśnie skarżący mógł być ofiarą oszustw karuzelowych, albo towar który skarżącemu dostarczono mógł pochodzić z nielegalnych źródeł.

Pełnomocnik skarżącego podnosi ponadto, że do skarżącego jako osoby nie najmłodszej, z wykształceniem zawodowym, która nie prowadziła wcześniej działalności gospodarczej, należy stosować łagodniejszy miernik należytej staranności. Nie można od takiej osoby oczekiwać dokładnego sprawdzenia każdego potencjalnego kontrahenta. Skarżący w toku postępowania opisał przebieg transakcji, znał ładowność pojazdów, którymi dostarczano towar, podał miejsce dostaw i czas rozładunku, opisał kontrahentów. W tych okolicznościach brak pokwitowań zapłaty za towar, przy preferowaniu w dobie kryzysy obrotu gotówkowego, nie może przesądzać o braku dobrej wiary skarżącego.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002, nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. nr z 2012 r., poz. 270 – dalej: "P.p.s.a.") ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór w sprawie sprowadza się do ustalenia czy ograny podatkowe zasadnie zakwestionowały prawo podatnika do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur wystawionych przez firmę B w B., dokumentujących nabycie przez podatnika towarów handlowych, powołując przepis art. 88 ust.3a pkt 4 lit.a ustawy o VAT. Skarżący nie kwestionował bowiem korekt w zakresie podatku należnego.

Organy podatkowe stwierdziły, że podatnik nie nabył towarów handlowych od podmiotu wskazanego w zakwestionowanych fakturach, a nabywając towary handlowe nie działał w dobrej wierze, nie ma zatem prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur.

Skarżący zarzuca, że nie miał możliwości sprawdzenia kontrahentów, firma od której nabył towary była w internetowej Panoramie Firm. Podnosi, że mógł być ofiarą oszustwa, a dokonując transakcji działał w dobrej wierze. Wskazuje ponadto, że jeśli firma od której nabywał towary była firmą nieistniejącą, to organ podatkowy winien zastosować przepis art. 88 ust.3a pkt 1 lit.a ustawy o VAT, a nie art. 88 ust.3a pkt 4 lit.a tej ustawy.

Na wstępie należy odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów procesowych, uwzględniając, że kluczowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tylko w takim przypadku możliwe jest bowiem prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony postępowania. I tak stosownie do art. 122 O.p. obowiązkiem organów podatkowych jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zasada ta znajduje rozwinięcie w art. 187 § 1 O.p., nakazującemu organowi podatkowemu zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie materiału dowodowego. Ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego powinna odbywać zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 O.p. Należy jednak zastrzec, że nałożenie na organy podatkowe powyższych obowiązków nie zwalnia strony postępowania podatkowego od współudziału w ich realizacji, ani nie może być rozumiane jako obowiązek nieograniczonego poszukiwania dowodów w sprawie. Na podatniku ciąży obowiązek wykazania istnienia faktów, które uzasadniałyby jego twierdzenia, kwestionujące ustalenia organów podatkowych (por. wyrok NSA z dnia 28 października 1996 r., sygn. akt I SA/Ka 836/95).

Odnosząc powyższe uregulowania na grunt rozpoznawanej sprawy, należy stwierdzić, że Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe ww. przepisów prawa procesowego. Organy podatkowe przeprowadziły szczegółowe postępowanie dowodowe, mające na celu ustalenie stanu faktycznego sprawy. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, a dokonana ocenia materiału dowodowego nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów. Ustaleń w sprawie organy podatkowe dokonały na podstawie analizy i oceny całego zebranego w sprawie materiału dowodnego, w szczególności przeprowadzonej kontroli podatkowej, informacji udzielonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., czynności sprawdzających u kontrahentów skarżącego, zeznań świadków, oświadczeń wspólników sp. jawnej B w B. i faktury wystawianej przez tą spółkę, zeznań skarżącego składanych w charakterze strony postępowania, faktur dokumentujących zakup i sprzedaż towarów przez skarżącego.

Z informacji uzyskanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. (pismo z dnia 16.12.2011 r.) wynikało, że B. w B. nie figuruje w bazie POLTAX Urzędu, a pod numerem NIP wskazanym w zakwestionowanych fakturach figuruje B w B. w likwidacji. Z oświadczeń złożonych przez wspólników B w B., tj. przez D. B. i pełnomocnika J. S. J. S. (żona) wynika, że wspólnikom spółki nie jest znana firma skarżącego i nie dokonywali z tą firmą żadnych transakcji, faktury w spółce wystawiała i podpisywała pracownica, podpisy na okazanych fakturach nie są podpisami wspólników, faktury spółki miały także inną szatę graficzną, niż okazane, co potwierdzono poprzez dołączenie faktury z dnia [...].11.2010 r. nr [...] oraz wskazanie, że spółka wystawiała faktury korzystając z programu Saga Symfonia. Z danych z Krajowego Rejestru Sądowego wynik, że M. A. (obecnie K.) do końca 2008 r. była wspólnikiem w B w B.. Przesłuchana w charakterze świadka zeznała, że nie zna skarżącego, swoje udziały w spółce sprzedała w 2008 r. J. S.. W okresie pracy w spółce nie zajmowała się wystawianiem faktur, ale pieczątka na okazanych fakturach jest podobna do używanej w 2008 r. Odnośnie nawiązania współpracy z firmą B. w B. skarżący wyjaśnił, że telefonicznie zgłosił się do niego przedstawiciel tej firmy pan J. Z którym dokonywał wszystkich transakcji związanych z nabyciem towarów handlowych. Warunki i terminy dostaw były uzgadniane telefonicznie, co potwierdziła konkubina skarżącego T P. Przy dostawie towaru skarżący otrzymywał fakturę i płacił za towar gotówką kierowcom, którzy towar przywozili, nie pobierając pokwitowań. Czynności sprawdzające przeprowadzone u kontrahentów skarżącego wykazały, że skarżący dysponował towarem, który sprzedał kontrahentom. W szczególności badano, kto odpowiadał za transport towaru, gdy nabywcy korzystali z przewoźników sprawdzano dowody potwierdzające ten transport, sprawdzano formę płatności za towar, wpływy z tytułu sprzedaży na rachunek bankowy skarżącego, a także komu następnie kontrahenci skarżącego i w jakich ilościach sprzedawali zakupiony od niego towar.

W ocenie Sądu, przeprowadzone postępowanie potwierdza zasadność stanowiska organów podatkowych, że skarżący dysponował towarem, który następnie sprzedał, ale nie jest znane źródło pochodzenia tego towaru. Skarżący nie nabył bowiem tego towaru od firmy wskazanej w 12 fakturach wystawionych w czwartym kwartale 2010 r. na łączna kwotę netto 232.91`6,40 zł i VAT 51.242 zł. Zasadnie zatem organy podatkowe stwierdziły, że jeśli skarżący nie nabył towarów handlowych od podmiotu wskazanego w zakwestionowanych fakturach, to nie ma prawa od odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Od tej generalnej zasady ustawa o VAT przewiduje wyjątki. W myśl art. 88 ustawy o VAT w brzemieniu obowiązującym w 2011 r. obniżenie podatku należnego (...) nie mogło nastąpić m.in. na podstawie faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności (art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT). Przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a ustawy o VAT ma zastosowanie nie tylko w przypadku, gdy podatnik dysponuje fakturą dokumentującą czynności które w ogóle nie zostały wykonane, ale także w przypadku gdy dysponuje fakturą dokumentującą czynności, które nie zostały dokonane między podmiotami wskazanymi w fakturze. Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony daje wyłącznie taka faktura która dokumentuje rzeczywisty przebieg transakcji, w tym co do stron tej transakcji.

Biorąc pod uwagę ustalony w sprawie stan faktyczny, organy podatkowe prawidłowo zastosowany przepis art. 88 ust.3a pkt 4 lit.a ustawy o VAT. Z ustaleń faktycznych w sposób jednoznaczny wynika bowiem, że skarżący nie nabył towarów handlowych od firmy B. w B.. Skarżący nie potrafił wskazać faktycznych danych kontrahenta, nie znał też danych osobowych pana J., który występował jako przedstawiciel sp. jawna B, które to dane umożliwiłyby identyfikację tej osoby.

Odmowa prawa do odliczenia podatku naliczonego, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TS UE) oraz sądów administracyjnych, stanowi wyjątek od fundamentalnej zasady jaką jest istnienie takiego prawa, dlatego organ podatkowy zobowiązany jest wykazać istnienie obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu (por. wyrok TS UE z dnia 21.06.2012 r. w sprawach C-80/11 i C-142/11). W wyroku z dnia 6.09.2012 r. C - 324/11 TS UE stwierdził, że jeśli podmiot podjął wszelkie działania jakich można od niego oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje w których uczestniczył nie wiążą się z przestępstwem – czy to w zakresie VAT czy w innej dziadzinie – może on domniemywać legalności tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT. Określenie działań jakich podjęcia w konkretnej sprawie można oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, w celu upewnienia się, że dokonana transakcja nie wiąże się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszy etapie obrotu, zależy od okoliczności danej sprawy.

W rozpoznawanej sprawie, co podkreślił organ odwoławczy, skarżący nie podjął żadnych czynności, które miały na celu sprawdzenie wiarygodności jedynego dostawcy towarów handlowych w całym czwartym kwartale 2010 r. Za czynności takie nie można bowiem uznać sprawdzenia firmy w internetowej Panoramie Firm. Skarżący nie posiadał danych rzekomego przedstawiciela spółki jawnej B, nie żądał od niego przedstawienia umocowania do działania w imieniu tej spółki, nie potwierdził w spółce, że osoba taka jest jej przedstawicielem, nie dokonał wreszcie sprawdzenia firmy od której nabył towar handlowy o znacznej wartości w Krajowym Rejestrze Sądowym, ani we właściwym urzędzie skarbowym. Zasadnie zatem twierdzi organ podatkowy, że skarżący nie dołożył należytej staranności przy prowadzeniu swoich spraw. Także okoliczności nawiązania współpracy z jedynym dostawcą towarów handlowych oraz przebieg dokonywanych transakcji, w szczególności uzgodnienia co do istotnych warunków transakcji wyłącznie telefoniczne, kilkakrotne zmiany numeru telefonu, płatności wyłącznie gotówkowe, płatności znacznych kwot nieznanym osobom (kierowcy dostarczający towar) bez pokwitowania, nie dają podstaw do przyjęcia, że skarżący działał w dobrej wierze i nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że bierze udział w transakcjach nielegalnych.

Podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów procesowych nie są zasadne. Organy podatkowe, wbrew twierdzeniom skargi, nie przyjęły że skarżący w ogóle nie nabył towarów handlowych ale, że nie nabył tych towarów od podmiotu wskazanego w zakwestionowanych fakturach. Domaganie się od organów podatkowych ustalenia faktycznego wystawcy faktur, w sytuacji, gdy jedyną informacja o kontrahencie jest jego imię i nieaktywny numer telefonu, jest w istocie domaganiem się od organów podatkowych nieograniczonego poszukiwania dowodów przy jednoczesnej bierności strony.

Skarżący w toku postępowania był zawiadamiany o podejmowanych czynnościach oraz o możliwości zapoznania się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, zarówno na etapie postępowania przed organem I instancji jak i przed organem odwoławczym. Z możliwości tych nie korzystał. W tych okolicznościach wniosek o przedłużenie terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym, bez wskazania istotnych przyczyn niezastosowania się do terminu wyznaczonego przez organ odwoławczy, jak i bez określenia terminu w którym dokonanie tej czynności jest możliwe, nie może być potraktowane jako naruszenie praw strony do udziału w postępowaniu.

Za niezasadne należy także uznać zarzut, sformułowany dopiero na etapie skargi, o niekompletnym materiale dowodowym, tj. braku kontroli podatkowej przeprowadzonej w firmie B oraz o poprzestaniu na oświadczeniach złożonych przez wspólników tej spółki. Zauważyć trzeba, że Spółka ta nie była kontrahentem skarżącego, a oświadczenia złożone przez wspólników potwierdzały dane z Krajowego Rejestru Sądowego, systemu POLTAX. Należy też stwierdzić, że organy podatkowe nie odmówiły wiarygodności zeznaniom skarżącego i T. P. Zeznania te nie pozwoliły jednak na ustalenie faktycznego dostawcy towaru. Także zeznania M. K. (wcześniej A.) o podobieństwie pieczątki na zakwestionowanych fakturach do używanej w latach 2007-2008 przez sp. jawną B nie wpływają na ocenę, rzetelności zakwestionowanych faktur.

Skarżący chcąc korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego zobowiązany był dokonać weryfikacji dostawców towaru. W rozpoznawanej sprawie chodzi o weryfikację w istocie jedynego dostawcy towarów handlowych. Należy podkreślić, że, skarżący nie tylko nie dokonał takiej weryfikacji, ale nie znał nawet danych osoby, podającej się za przedstawiciela swojego dostawcy. Organy podatkowe w niniejszej sprawie, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, nie domagały się ustalania wiarygodności każdego kontrahenta, ale jedynego dostawcy towarów handlowych. Nie jest także prawdą, że skarżący nie miał możliwości dokonania takich sprawdzeń. Nie może w tym przypadku być usprawiedliwieniem, ani wiek, ani poziom wykształcenia, ani fakt, że po raz pierwszy prowadził działalność gospodarczą. Skarżący bowiem, na co zwrócił uwagę organ podatkowy, korzystał z usług profesjonalnej firmy w zakresie prowadzenia urządzeń księgowych. Sprawdzenie kontrahenta poprzez uzyskanie danych z Krajowego Rejestru Sądowego, właściwego urzędu skarbowego oraz uzyskanie potwierdzenia, że osoba podająca się przedstawiciela firmy istotnie ma umocowanie do takiego działania nie jest ani zbyt trudne, ani zbyt uciążliwe.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalił jako bezzasadną.

Sąd, na podstawie § 15 pkt 1 oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit.a w związku z § 6 pkt 6 i § 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 490), przyznał pełnomocnikowi z urzędu radcy Prawnem T. S. wynagrodzenie za pełnione w sprawie czynności.