Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1961/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 29 ust. 1, art. 29 ust. 20
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek (spr.), Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 30 stycznia 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 20 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 35/13 w sprawie ze skargi K. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 16 grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec i listopad 2005 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) odstępuje od zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 20 lutego 2013 r., I SA/Gd 35/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), powoływanej dalej jako: "P.p.s.a.", oddalił skargę K. M. (dalej: "skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z 16 grudnia 2010 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec i listopad 2005 r. (pełny tekst uzasadnienia orzeczenia, a także innych orzeczeń powoływanych dalej, dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej: "CBOSA").

Z uzasadnienia orzeczenia wynika, że w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku stwierdził, iż w badanym okresie skarżący odsprzedawał olej opałowy na rzecz: osób fizycznych nieprowadzących działalność gospodarczej, osób prawnych, jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą nie posiadając od nabywców oświadczeń spełniających wymogi określone przepisami ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29 poz. 257 ze zm.), powoływanej dalej jako: "u.p.a." oraz wydanego na jej podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. nr 87, poz. 825 ze zm.). W tych okolicznościach organ wskazał, że podatnik nie był uprawniony do skorzystania z obniżonej stawki podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży oleju na cele opałowe w tej części, w której do dowodów sprzedaży nie załączono oświadczeń nabywców o przeznaczeniu nabywanego oleju na cele opałowe lub dołączone zostały oświadczenia nabywców nie zawierające prawdziwych danych personalno - adresowych lub nie zawierające wszystkich wymaganych przepisami prawa danych.

Wobec tego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku, decyzjami z 10 czerwca 2010 r., określił skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym w kwotach odmiennych od deklarowanych.

Na skutek rozpatrzenia odwołania skarżącego od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku w przedmiocie podatku akcyzowego, Dyrektor Izby Celnej w Gdyni, decyzjami z 19 listopada 2010 r., uchylił i określił skarżącemu zobowiązanie w podatku akcyzowym w odmiennej wysokości.

Mając na uwadze powyższe oraz działając na podstawie art. 29 ust. 1 i 20 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.), powoływanej dalej jako: "u.p.t.u.", Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku powiększył podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zadeklarowaną przez stronę o podatek akcyzowy wynikający z w/w decyzji w przedmiocie podatku akcyzowego i w konsekwencji wydał 11 czerwca 2010 r. decyzje, w których określił skarżącemu podatek od towarów i usług za marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec i listopad 2005 r., w sposób odmienny od deklarowanego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku po rozpatrzeniu odwołań od w/w decyzji wskazaną na wstępie decyzją z 16 grudnia 2010 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ stwierdził, że skarżący w wykazanej podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie ujął prawidłowej kwoty podatku akcyzowego, a w konsekwencji zaniżył podatek należny w tych okresach. W ocenie organu, skoro podatek akcyzowy został określony odrębnymi decyzjami ostatecznymi Dyrektora Izby Celnej w Gdyni, to organ orzekający w sprawie podatku od towarów i usług zobowiązany jest do podstawy opodatkowania przyjąć wielkości podatku akcyzowego wynikające z tych decyzji. Stosując się do art. 41 ust. 1 u.p.t.u. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku prawidłowo przyjął dla obrotów ze sprzedaży oleju opałowego w 2005 r. stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 22%.

Ustosunkowując się zaś do zarzutów naruszenia przepisów proceduralnych: art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), powoływanej dalej jako: "O.p.", organ odwoławczy wskazał, że organ pierwszej instancji podjął wszelkie działania w celu ustalenia stanu faktycznego w sprawie, w sposób wyczerpujący zebrał materiał dowodowy i prawidłowo go ocenił łącząc poszczególne fakty w jeden logiczny ciąg zdarzeń.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, oddalając skargę na powyżej powołaną decyzję wskazał, że wysokość podatku akcyzowego za marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec i listopad 2005 r., została określona skarżącemu odmiennie od jego deklaracji decyzjami Dyrektora Izby Celnej w Gdyni z 19 listopada 2010 r., uchylającymi decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku z 10 czerwca 2010 r. Wyrokami z 5 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 76/11 i I SA/Gd 77/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargi na ww. decyzje dotyczące podatku akcyzowego za marzec i kwiecień 2005 r., wyrokami z 25 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 881/11, I SA/Gd 882/11 i I SA/Gd 883/11 oddalił skargi na decyzje w przedmiocie określenia podatku akcyzowego za maj, czerwiec i lipiec 2005 r., zaś wyrokiem z 7 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 270/11 oddalił skargę w przedmiocie określenia podatku akcyzowego za listopad 2005 r. Wobec tego skoro podatek akcyzowy został określony odrębnymi decyzjami ostatecznymi Dyrektora Izby Celnej w Gdyni, to zdaniem Sądu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku, zgodnie z art. 29 ust. 20 u.p.t.u., zobowiązany był do podstawy opodatkowania przyjąć wielkości podatku akcyzowego wynikające z tych decyzji. Dodatkowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zaznaczył, że organem właściwym w przedmiocie podatku akcyzowego jest Dyrektor Izby Celnej, nie zaś Dyrektor Izby Skarbowej, który nie jest ani organem uprawnionym do ustalenia wymiaru tego podatku, ani do podważania ustaleń właściwych w tej sprawie organów.

W świetle powyższego rozliczenie podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec i listopad 2005 r. z uwzględnieniem w podstawie opodatkowania kwot podatku akcyzowego określonych przez Dyrektora Izby Celnej w Gdyni w decyzjach z 19 listopada 2010 r., było – w ocenie Sądu pierwszej instancji - zasadne.

Ustosunkowując się zaś do zarzutu naruszenia art. 29 ust. 20 u.p.t.u. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wskazał, że przepis ten jest jasny, czytelny i nie budzi wątpliwości interpretacyjnych. Skoro w niniejszej sprawie bezspornym jest, że strona dokonywała sprzedaży towarów podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, gdyż, jak wynika z akt sprawy, skarżący w przedmiotowym okresie prowadził działalność gospodarczą polegającą m.in. na hurtowej i detalicznej sprzedaży paliw ciekłych to zasadnie, zdaniem Sądu pierwszej instancji, rozliczając podatek od towarów i usług za wskazane wyżej okresy 2005 r. uwzględniono w podstawie opodatkowania kwotę podatku akcyzowego. W tym zakresie odwołano się również do wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 20 maja 2010 r., w sprawie C-228/09, nie stwierdzając naruszenia przez organy podatkowe zasady neutralności podatku od towarów i usług.

Od powyższego wyroku skarżący, reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł skargę kasacyjną, domagając się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych, zwolnienia z obowiązku ponoszenia kosztów sądowych oraz wstrzymania wykonania decyzji.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono, na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a., naruszenie przepisów prawa materialnego, tj:

1. art. 29 ust. 1 i ust. 20 u.p.t.u. poprzez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że zwiększenie podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług jest uzasadnione wydaniem decyzji w podatku akcyzowym określającym wysokość zobowiązania w tym podatku wskutek zastosowania stawki podwyższonej innej aniżeli w dacie dokonania sprzedaży;

2. art. 32 ust. 1 Konstytucji RP poprzez naruszenie zasady równego traktowania podmiotów.

Ponadto, na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a., pełnomocnik skarżącego wskazał na naruszenie przez Sąd pierwszej instancji przepisów postępowania:

1. art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. poprzez nierozważenie wszystkich zarzutów podniesionych w skardze oraz nie dokonanie wszechstronnego i pełnego wyjaśnienia podstaw faktycznych i prawnych, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i w związku z tym dokonanie niewłaściwej kontroli organów podatkowych i nie zastosowanie środka określonego w ustawie, tj. w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c;

2. art. 141 § 4, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 168 § 1 P.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w związku z uznaniem, że zasadność określenia wobec skarżącego wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za okres objęty postępowaniem, które było podstawą wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku zaskarżonej decyzji, jest ostatecznie przesądzona;

3. art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 134 § 1 P.p.s.a. poprzez niedostrzeżenie i zaakceptowanie naruszenia przez organy obu instancji naruszenia zasady równego traktowania podmiotów wyrażonej w art. 32 ust. 1 Konstytucji.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ – reprezentowany przez pełnomocnika radcę prawnego – wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie od strony skarżącej zwrotu kosztów zastępstwa prawnego w postępowaniu kasacyjnym wg norm przepisanych.

Postanowieniem z 22 listopada 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny wstrzymał wykonanie zaskarżonej decyzji.

Postanowieniem z 19 kwietnia 2016 r. Naczelny Sąd Administracyjny zawiesił z urzędu postępowanie do czasu prawomocnego zakończenia postępowań w sprawach o syg. akt I SA/Gd 1529 – 1540/15 w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznych w sprawie podatku akcyzowego za poszczególne miesiące 2005 r.

Postanowieniem 15 grudnia 2022 r. Naczelny Sąd Administracyjny podjął zawieszone postępowanie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Zarzuty skargi kasacyjnej oraz przedstawiona w jej uzasadnieniu argumentacja nie mogły doprowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku.

Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę tylko nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie stwierdzono żadnej z przesłanek nieważności wymienionych w art. 183 § 2 P.p.s.a. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2009 r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40).

Na wstępie trzeba przypomnieć, że w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym prowadzonym na skutek wniesienia skargi kasacyjnej obowiązuje generalna zasada ograniczonej kognicji tego Sądu. Jak wskazano powyżej, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, wyznaczonych przez przyjęte w niej podstawy, określające zarówno rodzaj zarzucanego zaskarżonemu orzeczeniu naruszenia prawa, jak i jego zakres.

Przystępując w pierwszej kolejności do oceny podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia prawa materialnego przypomnieć trzeba, że zarzut ten podlegał ocenie na tle niewadliwie ustalonego lub niezakwestionowanego w skardze kasacyjnej stanu faktycznego. Należy w związku z tym wyraźnie podkreślić, że nie zakwestionowano w skardze kasacyjnej skutecznie ustaleń faktycznych przyjętych przez Sąd pierwszej instancji za podstawę wydania wyroku, a mianowicie, że za okresy objęte decyzją zaskarżoną do Sądu pierwszej instancji na skarżącym ciążył obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży oleju opałowego na cele inne niż grzewcze. W szczególności nie zostało podważone w skardze kasacyjnej ustalenie jakie poczynił Sąd pierwszej instancji, który przyjął, że organy podatkowe orzekające w niniejszej sprawie związane były rozstrzygnięciami w sprawie wymiaru podatku akcyzowego i nie mogły czynić w tym zakresie odrębnych ustaleń. Oparcie podstaw kasacyjnych dotyczących naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów prawa procesowego wyłącznie na naruszeniu przepisów P.p.s.a. takich jak art. 145 § 1 pkt 1 lit. c bez powiązania ich z wadliwie skontrolowanymi przepisami O.p. oraz nie wykazanie, że wytknięte uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy spowodowało, że zarzuty sformułowane na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. w pkt 1 nie mogły zakwestionować ustalonego przez organy podatkowe i zaakceptowanego w zaskarżonym wyroku stanu faktycznego. Należy przy tym zauważyć, że również zarzuty naruszenia przez WSA art. 134 § 1 P.p.s.a. – przepisu dotyczącego granic orzekania przez sąd oraz art.141 § 4 P.p.s.a., dotyczącego treści uzasadnienia nie dają przesłanek do kwestionowania stanu faktycznego.

W tym miejscu przypomnieć należy, że uzasadniając zarzut niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego wykazać należy, że sąd stosując przepis popełnił błąd subsumcji, czyli że niewłaściwie uznał, iż stan faktyczny przyjęty w sprawie nie odpowiada stanowi faktycznemu zawartemu w hipotezie normy prawnej zawartej w przepisie prawa.

Podane wyżej okoliczności faktyczne należało w związku z tym uznać za miarodajne przy ocenie podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia prawa materialnego. Skoro zaś w realiach rozpoznawanej sprawy pozostawało niesporne, że organy podatkowe określiły skarżącemu wysokość podatku akcyzowego za marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec i listopad 2005 r. wskazując, że nie był on uprawniony do skorzystania z obniżonej stawki podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży oleju na cele opałowe w tej części, w której do dowodów sprzedaży nie załączono oświadczeń nabywców o przeznaczeniu nabywanego oleju na cele opałowe lub dołączone zostały oświadczenia nabywców nie zawierające prawdziwych danych personalno - adresowych lub nie zawierające wszystkich wymaganych przepisami prawa danych, to tym samym nie można skutecznie twierdzić, że organy podatkowe, a za nimi Sąd pierwszej instancji dokonały błędnego zastosowania art. 29 ust. 1 w zw. z ust. 20 u.p.t.u.

Przypomnieć należy, że przedmiotem postępowania podatkowego, poddanego ocenie przez Sąd pierwszej instancji, było określenie w prawidłowej wysokości podatku od towarów i usług z tytułu działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży oleju, z którą to działalnością wiązał się również obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. Postępowanie to zostało poprzedzone odrębnym postępowaniem podatkowym w przedmiocie określenia zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym za miesiące marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec i listopad 2005 r., które zostało wyrokami WSA w Gdańsku z: 5 grudnia 2012 r., I SA/Gd 76/11 i I SA/Gd 77/11; z 25 stycznia 2012 r., I SA/Gd 881/11 – I FSK 883/11 oraz wyrokiem z 7 czerwca 2011 r., I SA/Gd 270/11, uznane za zgodne z przepisami prawa procesowego i materialnego.

Tymczasem główny zarzut skargi kasacyjnej, mający podważyć prawidłowość określenia wysokości podatku od towarów i usług za wskazane powyżej okresy 2005 r., wskazuje na uwzględnienie skarżącemu w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług kwot podatku akcyzowego określonych przez Dyrektora Izby Celnej w Gdyni decyzjami z 19 listopada 2010 r.

W podstawach kasacyjnych dotyczących naruszenia prawa materialnego skarżący wskazał w pkt 1 na naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art. 29 ust. 1 i ust. 20 u.p.t.u. poprzez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że zwiększenie podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług jest uzasadnione wydaniem decyzji w podatku akcyzowym określającym wysokość zobowiązania w tym podatku wskutek zastosowania stawki podwyższonej innej aniżeli w dacie dokonania sprzedaży. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik strony podniósł, że wbrew stanowisku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku nie był zobowiązany przyjmować wielkości podatku akcyzowego do podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług (str. 4 skargi kasacyjnej) oraz że działanie takie jest "swoistą sankcją od sankcji w podatku akcyzowym" (str. 5 skargi kasacyjnej).

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym wniesioną w tej sprawie skargę kasacyjną podziela stanowisko zajęte w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. z: 5 listopada 2010 r., I FSK 1904/09, z 31 stycznia 2012 r., I FSK 394/11, 23 sierpnia 2012 r., I FSK 1677/11 (CBOSA), w których przyjęto, że uwzględnienie prawomocnie określonych za dane okresy rozliczeniowe wielkości podatku akcyzowego w podstawach opodatkowania w zakresie podatku od towarów i usług nie może spowodować naruszenia art. 29 ust. 1 w zw. z ust. 20 u.p.t.u.

Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej nie można zarzucić Sądowi pierwszej instancji naruszenia art. 29 ust. 1 u.p.t.u. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie. Przepis ten określa co stanowi podstawę opodatkowania, wskazując, że jest nią obrót, tj. kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Regulacja zawarta w tym przepisie zgodna jest z mającymi w tej sprawie zastosowanie, z uwagi na datę powstania zobowiązania podatkowego, uregulowaniami zawartymi w VI Dyrektywie. W myśl bowiem art. 11 A ust. 1 lit. a VI Dyrektywy (obecnie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE) podstawą opodatkowania jest co do zasady "wszystko co stanowi wartość otrzymanego wzajemnego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługi otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego, klienta lub osoby trzeciej, z tytułu takich dostaw, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw".

Trzeba jednak mieć na uwadze to, że przepis art. 29 ust. 1 u.p.t.u. uzupełnia regulacja zawarta w art. 29 ust. 20 tej ustawy. Stanowi on bowiem, że jeżeli przedmiotem dostawy jest towar podlegający opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania "objęta" jest również kwota tego podatku. Regulacja ta jest zgodna z art. 11 A ust. 2. lit. a VI Dyrektywy (obecnie art. 78 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE), wedle którego "Do podstawy opodatkowania wlicza się podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego podatku od wartości dodanej". Zwroty użyte w powołanych wyżej przepisach mają charakter stanowczy i – co warto odnotować – odnoszą się do "podstawy opodatkowania" a nie do "kwoty należnej z tytułu sprzedaży" (tak też m.in. w wyroku NSA z 23 sierpnia 2012 r., I FSK 1677/11, CBOSA). Oznaczają one, że w przypadkach w nim opisanych kwota należna z tytułu sprzedaży winna obejmować kwotę podatku akcyzowego.

Prawidłowo zatem Sąd pierwszej instancji stwierdził, że organy podatkowe orzekające w niniejszej sprawie związane były rozstrzygnięciami w sprawie wymiaru podatku akcyzowego i nie mogły czynić w tym zakresie odrębnych ustaleń.

Ponadto w sytuacji – gdy jak stwierdzono powyżej – kwestie rozstrzygnięte w sprawie podatku akcyzowego, są wiążące w rozpatrywanej sprawie podatku od towarów i usług, uwzględnienie prawomocnie określonych za dane okresy rozliczeniowe wielkości podatku akcyzowego w podstawach opodatkowania w zakresie podatku od towarów i usług – nie mogło spowodować uchybienia art. 29 ust. 20 u.p.t.u.

W konsekwencji za pozbawiony usprawiedliwionych podstaw uznać należało podniesiony w podstawach kasacyjnych dotyczących naruszenia prawa materialnego zarzut naruszenia art. 32 ust. 1 Konstytucji RP poprzez naruszenie zasady równego traktowania podmiotów.

Nie ma racji skarżący, o czym już była wyżej mowa, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku naruszył art. 134 § 1, art. 141 § 4 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. poprzez nierozważenie wszystkich zarzutów podniesionych w skardze oraz nie dokonanie wszechstronnego i pełnego wyjaśnienia podstaw faktycznych i prawnych, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i w związku z tym dokonanie niewłaściwej kontroli organów podatkowych i nie zastosowanie środka określonego w ustawie.

Granice rozstrzygnięcia Sądu ze względu na treść art. 134 P.p.s.a. zakreśla przedmiot danej sprawy. Sąd może więc stosować w myśl art. 135 P.p.s.a przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa jedynie w stosunku do aktów lub czynności podjętych w granicach sprawy, której dotyczy skarga. Określenie "dana sprawa" oznacza sprawę w ujęciu materialnym. Sąd nie może więc uczynić przedmiotem rozpoznania innej sprawy administracyjnej, niż ta, w której wniesiono skargę. Skoro przedmiotem tego postępowania jest decyzja w zakresie podatku od towarów i usług, to w granicach tej sprawy nie mieści się określenie podatku akcyzowego, które było przedmiotem odrębnego postępowania (por. wyrok NSA z 5 listopada 2010 r., I FSK 1904/19, CBOSA).

Sąd pierwszej instancji nie uchybił również art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 134 § 1 P.p.s.a. poprzez niedostrzeżenie i zaakceptowanie naruszenia przez organy obu instancji zasady równego traktowania podmiotów wyrażonej w art. 32 ust. 1 Konstytucji i zgodnie z prawem wydał rozstrzygnięcie w oparciu o art. 151 P.p.s.a. Subiektywne wywody zawarte w uzasadnieniu skargi kasacyjnej dotyczące zaakceptowanego przez WSA naruszenia zasady równości nie zostały poparte konkretną argumentacją. Porównywanie sytuacji strony z przedstawionym w skardze kasacyjnej w sposób nieprecyzyjny i fragmentaryczny postępowaniem prowadzonym wobec innego podatnika nie daje podstaw do uznania za zasadny zarzutu naruszenia przez organy podatkowe art. 32 Konstytucji RP, którego nie dostrzegł Sąd administracyjny pierwszej instancji.

Za nieusprawiedliwione należy także uznać zarzuty podniesione wyżej w pkt 2 podstaw kasacyjnych, dotyczących naruszenia przepisów postępowania. Okoliczność, że w zaskarżonym wyroku WSA odwołał się do swoich nieprawomocnych orzeczeń, w których oddalono skargi na decyzje określające skarżącemu zobowiązanie w podatku akcyzowym za marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec i listopad 2005 r. nie miała istotnego wpływu na wynik sprawy. Z uwagi na ten zarzut postępowanie sądowoadministracyjne przed NSA zostało w tej sprawie zawieszone postanowieniem z 19 kwietnia 2016 r., o czym była wyżej mowa.

Należy podkreślić, że wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, w których oddalono skargi na decyzje określające skarżącemu wysokość podatku akcyzowego za wyżej wymienione okresy 2005 r. są na dzień wydawania niniejszego wyroku prawomocne (wszystkie postępowania zainicjowane przez skarżącego w przedmiocie wznowienia postępowań dotyczących określenia podatku akcyzowego za marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec i listopad 2005 r. zostały prawomocnie zakończone i nie doprowadziły one do zmiany wysokości tych zobowiązań, które zostały uwzględnione przy określaniu zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za te okresy).

Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 184 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę. Na podstawie art. 207 § 2 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny odstąpił od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego od skarżącego na rzecz organu w całości z uwagi na względy społeczne (skarżący na etapie postępowania kasacyjnego był zwolniony od kosztów sądowych), a także ze względu na długotrwałość postępowania w tej sprawie.

Janusz Zubrzycki Małgorzata Niezgódka – Medek Ryszard Pęk