Wyrok NSA oz. w Białymstoku, sygn. akt SA/Bk 146/95
NSA oz. w Białymstoku
Data orzeczenia: 1996-04-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek dochodowy od osób prawnych
Administracyjne postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 1
journal: Dz.U. 1989 nr 3 poz. 12
law: Ustawa z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
article: art. 5 ust. 1, art. 5 ust. 3
journal: Dz.U. 1980 nr 27 poz. 111
law: Ustawa z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych.
Teza: Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. nr 3 poz. 12 ze zm./, w brzmieniu nadanym w art. 9 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania /Dz.U. nr 74 poz. 443/ podatnicy byli zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznania według ustalonego wzoru o wysokości dochodu osiągniętego w ubiegłym roku, wstępnie do dnia 1 marca następnego roku podatkowego i w tym terminie wpłacić różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku lub daty powstania obowiązku podatkowego.

Do powstania zobowiązania podatkowego w 1990 r. nie była konieczna decyzja organu podatkowego ustalająca wysokość tego zobowiązania wydawana w trybie przepisów art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./, gdyż zobowiązanie podatkowe powstawało z mocy samego prawa, a urząd skarbowy określał podatek w trybie przepisów art. 5 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych tylko wówczas, gdy należny podatek za rok 1990 był w innej wysokości niż wynikający z zeznania złożonego przez podatnika.

TEZY

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. nr 3 poz. 12 ze zm./, w brzmieniu nadanym w art. 9 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania /Dz.U. nr 74 poz. 443/ podatnicy byli zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznania według ustalonego wzoru o wysokości dochodu osiągniętego w ubiegłym roku, wstępnie do dnia 1 marca następnego roku podatkowego i w tym terminie wpłacić różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku lub daty powstania obowiązku podatkowego.

Do powstania zobowiązania podatkowego w 1990 r. nie była konieczna decyzja organu podatkowego ustalająca wysokość tego zobowiązania wydawana w trybie przepisów art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./, gdyż zobowiązanie podatkowe powstawało z mocy samego prawa, a urząd skarbowy określał podatek w trybie przepisów art. 5 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych tylko wówczas, gdy należny podatek za rok 1990 był w innej wysokości niż wynikający z zeznania złożonego przez podatnika.


UZASADNIENIE

Urząd Skarbowy w B. decyzją z dnia 31 grudnia 1993 r. ustalił Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w B. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1990 w kwocie 373.854.800 zł i po uwzględnieniu wpłaconej kwoty 272.349.200 zł ustalono zaległość w kwocie 101.505.600 zł. W uzasadnieniu wskazano, że w wyniku przeprowadzonej kontroli przez Urząd Kontroli Skarbowej w B. zostało ustalone, że:

Spółka zaniżyła przychody o kwotę 206.986.854 zł w wyniku dysponowania kwotami pochodzącymi z utargów Andrzeja Ż. oraz bezzasadnie zaliczyła w koszty uzyskania przychodów różne wydatki na łączną kwotę 419.419.362 zł. Spółka kwestionowała przyjęcie jako przychodu kwoty 206.986.854 zł stanowiącej saldo konta rozrachunków Andrzeja Ż. oraz nie uznania za koszty uzyskania przychodów usługi transportowej świadczonej przez K. Przedsiębiorstwo Transportowe w kwocie 26.641.000 zł oraz wydatku stanowiącego koszty delegacji do Chin Dariusza K. i Macieja F. - pracowników Spółki. Spółka nie kwestionowała pozostałych ustaleń kontroli i należny podatek dochodowy w kwocie 141.128.400 zł opłaciła w dniu 13 grudnia 1993 r.

Odwołując się od powyższej decyzji Spółka wnosiła o zmianę zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu wskazywała, że zarówno Urząd Kontroli Skarbowej, jak i Urząd Skarbowy nie uwzględniły wyjaśnień Spółki składanych organom kontroli skarbowej.

Ponadto Spółka zarzuciła, że decyzja podatkowa została wydana z naruszeniem przepisów art. 5 i 7 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych i doręczona po upływie 3 lat, czyli po wygaśnięciu prawa do wymiaru podatku. Decyzję w sprawie wymiaru podatku doręczono Zarządowi Spółki w dniu 11 stycznia 1994 r. i uczynił to radca prawny - pełnomocnik Spółki, który otrzymał przedmiotową decyzję w Urzędzie Skarbowym.

Izba Skarbowa w B. decyzją z dnia 27 czerwca 1994 r., w załatwieniu odwołania, orzekła o obniżeniu dochodu podlegającego opodatkowaniu z kwoty 934 637.000 zł do kwoty 887 989.000 zł oraz podatek dochodowy z kwoty 373 854 800 zł do kwoty 355 195 600 zł. Organ odwoławczy uznał za uzasadnione wydatki stanowiące koszty usługi transportowej oraz koszty podróży odbytej przez pracowników Spółki do Chin i potraktował te wydatki jako koszty uzyskania przychodów. Izba Skarbowa nie podzieliła zarzutu przedawnienia prawa do wydania decyzji określającej wysokość podatku dochodowego wyjaśniając, że decyzja dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych nie ustalała zobowiązania podatkowego, lecz je jedynie określała. Spółka miała obowiązek we własnym zakresie ustalić wysokość podatku, a ponieważ tego nie uczyniła, to też Urząd Skarbowy, w oparciu o przepisy art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych, określił wysokość zobowiązania podatkowego. Izba Skarbowa nie podzieliła też zarzutu o bezzasadności podwyższenia przychodu Spółki o kwotę 206.986.854 zł stanowiącej saldo rozliczeń na koncie Andrzeja Ż. na dzień 31 grudnia 1990 r. Organ odwoławczy podtrzymał stanowisko organu I instancji przyjmujące, że wpływy z utargów odbierane bezpośrednio przez Andrzeja Ż. i księgowane na jego koncie z pominięciem kasy świadczyły, że operacje te prowadzone były poza ewidencją finansowo-księgową i dlatego o saldo konta Andrzeja Ż. na dzień 31 grudnia 1990 r. należy powiększyć przychody Spółki.

Skarżąc powyższą decyzję Spółka podnosiła, że Izba Skarbowa błędnie interpretuje przepisy art. 7 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych. Zdaniem Spółki, prawo do określenia podatku dochodowego od osób prawnych wygasa po upływie 3 lat, a nie pięciu latach, jak przyjmują organy podatkowe. Ponadto zarzucono, że organy podatkowe bezzasadnie przyjęły, iż Spółka zaniżyła dochody o kwotę 206.286.854 zł, a ustalenia te oparte zostały nie o ewidencję finansowo-księgową lecz na zeznaniach przesłuchiwanych świadków przez organy kontroli skarbowej, co nie może stanowić jedynego dowodu w sprawie.

Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie. Ponownie wyjaśniła, że decyzja podatkowa oparta na przepisach art. 5 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych ma charakter deklaratoryjny i dlatego nie ulega przedawnieniu prawo do wymiaru po upływie 3 lat. Zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych powstaje z mocy samego prawa, a organ podatkowy, w oparciu o przepisy art. 5 ust. 3 wyżej powołanej ustawy, jedynie określa to zobowiązanie. Bezspornym też jest, że księgi handlowe Spółki były prowadzone z naruszeniem zasad finansowo-księgowych i w świetle zapisów w urządzeniach księgowych oczywistym jest, że kwota 206.986.854 zł stanowiła przychód niezaewidencjonowany.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zagadnienia podatku dochodowego od osób prawnych w 1990 r. regulowała ustawa z dnia 31 stycznia o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. nr 3 poz. 12 ze zm./. Zgodnie z art. 20 ust. 1 tejże ustawy, w brzmieniu nadanym w art. 9 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania /Dz.U. nr 74 poz. 443/, podatnicy byli zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznania według ustalonego wzoru o wysokości dochodu osiągniętego w ubiegłym roku, wstępnie do dnia 1 marca następnego roku podatkowego i w tym terminie wpłacić różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku lub daty powstania obowiązku podatkowego. Zeznanie o ostatecznej wysokości dochodu podatnicy obowiązani byli złożyć w terminie 10 dni od daty zweryfikowania rocznego sprawozdania finansowego, nie później jednak niż w terminie do 30 czerwca następnego roku podatkowego. Podatek dochodowy wynikający z zeznania był podatkiem należnym za dany rok, chyba, że urząd skarbowy wydał decyzję, w której określił podatek w innej wysokości.

Z powyższego wynika, że do powstania zobowiązania podatkowego nie była konieczna decyzja organu podatkowego ustalająca wysokość tego zobowiązania wydawana w trybie przepisów art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./. Zobowiązanie powstawało bowiem z mocy samego prawa, a urząd skarbowy określał podatek w trybie przepisów art. 5 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych tylko wówczas, gdy należny podatek za rok 1990 był w innej wysokości niż wynikający z zeznania złożonego przez podatnika. Skoro więc zobowiązanie podatkowe powstawało z mocy samego prawa, to nie miały zastosowania przepisy art. 7 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Powołane bowiem przepisy art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych stanowią, że nie można wydać decyzji w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, jeżeli do końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, upłynęły trzy lata. Decyzja organu podatkowego określająca wysokość zobowiązania podatkowego wydana w trybie przepisów art. 5 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych nie była decyzją ustalającą zobowiązanie podatkowe /art. 5 ust. 1 ustawy/ i do niej nie odnosi się przedawnienie prawa do wydania decyzji określone w art. 7 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

Z powyższych względów trudno jest podzielić poglądy skarżącej Spółki.

Uzasadniony natomiast jest zarzut Spółki, że zebrane w sprawie materiały dowodowe nie uzasadniają przyjęcia, iż wykazane na dzień 31 grudnia 1990 r. saldo konta rozrachunkowego Andrzeja Ż. w wysokości 206.986.854 zł można uznać za przychód Spółki podlegający opodatkowaniu. Ustalenia zawarte w protokole kontroli Spółki, jak i poczynione przez Urząd Skarbowy, nie pozwalają na jednoznaczne przyjęcie, że kwoty ewidencjonowane na koncie rozrachunkowym Andrzeja Ż. nie były wprowadzane do urządzeń finansowo-księgowych i stanowiły pozaewidencyjny przychód ze sprzedaży, który nie został opodatkowany. Ciężar udowodnienia tego faktu spoczywał na organach podatkowych i nie można było faktu tego opierać na domniemaniach. Skoro zaś zebrane dowody nie były wystarczające do udowodnienia tej okoliczności, to organy podatkowe naruszyły zasady określone w przepisach art. 7, art. 77 par. 1 oraz art. 107 par. 3 Kpa.

Z tych też przyczyn Sąd, stosując przepisy art. 207 par. 1 i par. 2 pkt 3 orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji, albowiem naruszenie wyżej wskazanych przepisów Kpa mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

O kosztach postępowania Sąd orzekł w oparciu o przepisy art. 208 Kpa.