Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 20/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2007-10-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: uchylono zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 20/06 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 17 października 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędzia: WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk, Asesor: WSA Jarosław Wiśniewski (spr), , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 października 2007 r., sprawy ze skarg T. A., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] nr [...], w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń przez, płatnika [...] Sp. z o.o. w Krakowie, I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu pierwszej instancji II. stwierdza, iż opisane w punkcie pierwszym decyzje nie podlegają wykonaniu do chwili prawomocności wyroku III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie [...] zł


UZASADNIENIE

Urząd Skarbowy decyzjami z dnia [...] określił spółce z o.o. "B - O" zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych ze stosunku pracy za okresy IX-XII 1999r. oraz I-III 2000r. Od decyzji tej spółka z o.o. "B.-O." nie złożyła odwołania.

Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął postępowanie w sprawie ustalenia odpowiedzialności za podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń spółki z o.o. "B-O za okres 12/1999 oraz 01-03/2000.

W wyniku przeprowadzonego postępowania dowodowego, decyzjami z dnia [...] Nr [...] i nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił T. A. odpowiedzialnym całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń przez płatnika Sp. z o.o. " B. O." za grudzień 1999 r. w kwocie 290,80 zł oraz za okres styczeń - marzec 2000 r. w łącznej kwocie 1539,60 zł. wraz z odsetkami .

W złożonych odwołaniach T. A. podniósł, iż organ podatkowy nie wykazał spełnienia przesłanek określonych w art. 116 §1 ustawy Ordynacja podatkowa. Ponadto zwrócił uwagę na fakt , iż w posiadaniu organu egzekucyjnego znajdują się ruchomości zajęte i odebrane spółce "B -O" w czerwcu 1999r. , których wartość wielokrotnie przewyższała wysokość dochodzonej zaległości podatkowej . Ruchomości te w znacznej części nie zostały spieniężone.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzjami z dnia [...] nr [...] i [...] utrzymał w mocy orzeczenia organu pierwszej instancji uznając , iż postępowanie w sprawie zostało przeprowadzone prawidłowo a w sprawie wystąpiły pozytywne przesłanki z art. 116 Ordynacji podatkowej . Zwrócono uwagę na fakt bezskuteczność egzekucji z majątku spółki oraz na fakt , iż nie składano wniosków o ogłoszenie upadłości spółki, jak również nie wszczęto postępowania układowego. Natomiast w czasie gdy powstały przedmiotowe zaległości podatkowe członkiem zarządu spółki był T. A..

Nie zgodzono się natomiast ze stanowiskiem podatnika , iż organ egzekucyjny jest w posiadaniu ruchomości spółki. Wyjaśniono , iż cześć ruchomości zajętych w czerwcu 1999r. została sprzedana, natomiast niesprzedane ruchomości pozostawiono pod dozorem Pana T. A. Prowadzone czynności wyjaśniające nie ustaliły co się stało z pozostałymi zajętymi i pozostawionymi po dozorem Pana A. ruchomościami. W związku z powyższym sprawa została przekazana do Prokuratury Rejonowej i postępowanie jest w toku.

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżący zarzucił naruszenie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (DZ.U . Nr 137, poz. 926 ze zm.).

W uzasadnieniu skargi podniesiono , iż w stosunku do spółki "B. –O." nigdy nie zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne w celu wyegzekwowania przedmiotowych należności. Zarzucono także, iż w posiadaniu Naczelnika Urzędu Skarbowego od czerwca 1999 roku znajdują się zajęte i odebrane spółce "B. – O." ruchomości, których wartość wg. oszacowania wynosi około 70.000 zł. Zdecydowana większość tych nieruchomości nie została spieniężona ani też zwrócona właścicielowi . Natomiast kwoty uzyskane ze sprzedaży tych ruchomości umożliwiłyby pokrycie zaległości spółki w znacznej części .

Skarżący zarzucił , iż Dyrektor Izby Skarbowej po raz kolejny potwierdza nieprawdę w dokumentach urzędowych, twierdząc jakoby zajęte i odebrane spółce "B - O" ruchomości zostały pozostawione w 1999r pod jego dozorem Z protokołów zajęcia - znajdujących się w aktach do sygn. I SA/Kr 728/03 -jednoznacznie wynika, iż w dniu [...] czerwca 1999 roku ruchomości zostały odebrane przez poborców skarbowych. Ponadto zaznaczono , iż po upływie ponad 5 lat od momentu zajęcia i odebrania wspomnianych ruchomości, Dyrektor Skarbowej na skutek kategorycznej interwencji ze strony skarżącego podjął działania w celu wyjaśnienia całej sprawy. Jedyną konkluzją tego "postępowania'" stwierdzenie, iż organy egzekucyjne nie są w stanie wyjaśnić, co stało się z zajętym i odebranymi w roku 1999 ruchomościami.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wyjaśniono, iż w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym do spółki B.-O. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego zostały zajęte ruchomości na łączną kwotę 68.400 zł. Cześć ruchomości została sprzedana, a część ruchomości o znacznej wartości, jednakże trudnozbywalnych pozostało zmagazynowanych w piwnicy dłużnika na 2 poziomie, do której jeden klucz posiadał Pan T A. a drugi klucz pozostał w posiadaniu Urzędu Skarbowego. Prowadzone czynności wyjaśniające nie ustaliły co się stało z pozostałymi zmagazynowanymi ruchomościami. W związku z powyższym sprawa została przekazana do Prokuratury Rejonowej .

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na mocy przepisu art. 111 par. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na rozprawie w dniu 17 października 2007 r. postanowił połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt l SA/Kr 20/06 oraz o sygn. akt l SA/Kr 21/06 i prowadzić je pod wspólną sygn. akt I SA/Kr 20/06. Sprawy te pozostawały bowiem ze sobą w związku nie tylko faktycznym, który wynikał z materiału dowodowego sprawy , będącego podstawą ustalenia stanu faktycznego, ale i prawnym , który dotyczył treści stosunku , którego stroną był podatnik.

Dokonując natomiast kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, iż skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa.

Z kolei z § 2 wynika, że odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki.

Zakresem przedmiotowym odpowiedzialności kategorii osób trzecich objęte są: zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, podatki nie pobrane oraz pobrane, a nie wpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, nie zwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, a także ich oprocentowanie i koszty postępowania egzekucyjnego.

Przesłankami orzekania o odpowiedzialności tych podmiotów są:

a) powstanie zobowiązania w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki,

b) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub części,

c) nie wykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy (jakiejkolwiek) w niepodjęciu działań w tym kierunku,

d) nie wskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki.

Analiza ww. przepisu wykazuje , iż jedną z przesłanek wyłączająca odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialności jest wskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającej zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki.

W niniejszej sprawie w trakcie postępowania przed pierwszą instancją T. A. co prawda nie wskazał mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki, jednak uczynił to w podobnym postępowaniu w sprawie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki w podatku VAT za okres od lutego do maja 2001 r. Okoliczność ta znana jest sądowi z urzędu , gdyż sprawa ta była przedmiotem rozstrzygana przez tut. sąd ( sygn. akt I SA/Kr 1423/06 ). Ma to istotne znaczenie dla przedmiotowych spraw , gdyż w tym postępowaniu , organ pierwszej instancji zgromadził materiał dowodowy dokumentujący postępowanie egzekucyjne i zajęcie spornych ruchomości. Zatem Naczelnikowi Urzędu Skarbowemu znana była kwestia wskazania przedmiotowego mienia, gdyż również w tym kierunku było prowadzone postępowanie wyjaśniające .

Okoliczność ta została w jednoznaczny sposób przedstawiona w odwołaniu skierowanym do Dyrektora Izby Skarbowej . Skarżący wskazał tam , iż w posiadaniu organu egzekucyjnego znajduje się mienie zajęte i odebrane spółce B. –O. w czerwcu 1999 r. , którego wartość wielokrotnie przewyższała wysokość zaległości podatkowych. Organ odwoławczy nie podzielił jednak tego stanowiska uznając , iż niesprzedane ruchomości pozostawiono pod dozorem Pana T. A. Natomiast przeprowadzone czynności wyjaśniające nie ustaliły co się stało z pozostałymi zajętymi i pozostawionymi po dozorem Pana A ruchomościami. W związku z powyższym sprawa została przekazana do Prokuratury Rejonowej i postępowanie jest w toku.

Zdaniem Sądu sytuację taka uznać należy za niedopuszczalną. Na organie bowiem ciąży obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. A więc dowody winny zostać zebrane i ocenione bezstronnie, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a ich analiza i ocena winna być dokonana w ich całokształcie i wzajemnym powiązaniu.

Jeżeli więc organy podatkowe podejrzewały , iż T. A. wskazane mienie usunął z pod dozoru organu egzekucyjnego co niewątpliwie miałoby wpływ na ocenę przesłanki z art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, kwestie te powinny rzetelnie wyjaśnić. Tymczasem organy podatkowe ograniczyły się jedynie do zainicjowania postępowania karnego i nie czekając na jego wyniki i nie mając wiedzy co dokładnie stało się z zabezpieczonym mieniem wydały niekorzystne dla skarżącego rozstrzygnięcie .

Stanowi to naruszenie art. 187 Ordynacji i jest wystarczająca przesłanką do uchylenia zaskarżonej decyzji . Tym bardziej , iż postępowanie karne zainicjowane przez organy podatkowe zostało zakończone postanowieniem o umorzeniu śledztwa wobec stwierdzenia braku dostatecznych danych uzasadniających popełnienie przez T. A. przestępstwa z art. 300 § 2 kk. polegającego na udaremnianiu lub uszczuplaniu zaspokojenia wierzyciela przez dłużnika.

Natomiast ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż w dniu 23 czerwca 1999 r. poborcy skarbowi dokonali zajęcia ruchomości stanowiące własność spółki z o.o. "B – O" . Z czynności tej sporządzono dwa protokoły zajęcia ruchomości obejmującej środki trwałe dłużnika , które ujęto w 18 pozycjach . Jednocześnie spisano protokół odebrania tych rzeczy. Jak ustaliła Prokuratura Rejonowa od momentu odebrania zajętych rzeczy stanowiących własność spółki, T. A. nie podejmował się obowiązków dozoru , jak również obowiązki te nie zostały mu powierzone ani również nie wyrażał na to zgody . A zatem z formalnego punktu widzenia ww. ruchomości o wartości ok. 62,200 zł były i są w dyspozycji organu egzekucyjnego , który w tym przypadku jest Naczelnik Urzędu Skarbowego.

Ruchomości te zostały wskazane przez T. A. jako mienie spółki " B. – O’ w ramach postępowania w sprawie odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Pomimo tego , iż na dzień wydania zaskarżonej decyzji egzekucja w ww. mienia była niemożliwa ( mienie zaginęło ) zdaniem sądu brak było podstaw do orzeczenia takiej odpowiedzialności. Podatnik nie może bowiem ponosić negatywnych skutków zaniedbań organu egzekucyjnego związanych z nieprawidłowym dozorem nad powierzonym mieniem . W takiej sytuacji uznać należy , iż podatnik prawidłowo wskazał mienie, z którego możliwym byłoby przeprowadzenie egzekucji, gdyby organ właściwie dozorował to mienie co było jego obowiązkiem . W przedmiotowym przypadku nie można bowiem oprzeć się tylko i wyłącznie na gramatycznej wykładni przepisu art. 116 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej , gdyż prowadzi ona do skutków niezgodnych z rzeczywistymi intencjami ustawodawcy.

W wyroku z dnia 8 stycznia 1993 r. (III ARN 84/92) Sąd Najwyższy stwierdził wyraźnie: "Wykładnia gramatyczno-słownikowa jest tylko jednym z przyjmowanych powszechnie w rozumowaniu prawniczym sposobów wykładni, a wnioski z niej płynące mogą być również często mylące i prowadzić do merytorycznie błędnych, niezgodnych z rzeczywistymi intencjami ustawodawcy, a w końcu również do niesprawiedliwych i krzywdzących stronę procesu rezultatów. Dlatego też musi być ona uzupełniana wnioskami płynącymi z zastosowania innych rodzajów wykładni: historycznej, systemowej, funkcjonalnej, logicznej, a wreszcie - jeśli nie przede wszystkim - celowościowej, która w odniesieniu do indywidualnych spraw rozstrzyganych w drodze decyzji administracyjnych uznana jest za najodpowiedniejszą i najlepiej prowadzącą do rozszyfrowania intencji i celów ustawodawcy".

Inne rozumienie analizowanych przepisów prowadziłoby ponadto do naruszenia fundamentalnej zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zasada ta oznacza między innymi, iż uchybienia organu prowadzącego postępowanie nie mogą powodować ujemnych następstw dla obywatela. Nie można przerzucać na podatnika błędów lub uchybień popełnionych przez organ podatkowy , również wszelkie niejasności czy też wątpliwości dotyczące stanu faktycznego nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. a oraz lit. c w/w ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowaniu orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.