Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 625/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2013-04-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 282c par. 1 pkt 1 lit. c i d
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] określającą A. B. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie 6.945,00 zł, zaniżenie zobowiązania w kwocie 6.945,00 zł, odsetki za zwlokę na dzień 30.04.2009 r. od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2008r.

W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania.

Jak wynika z akt podatkowych zgromadzonych w przedmiotowej sprawie w okresie od 28.08.2006r. do 12.04.2010r. podatniczka prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą pod nazwą Firma Usługowa A A. B. przedmiotem której był, zgodnie z zaświadczeniem o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej, wynajem nieruchomości na własny rachunek (PKD-70.20.Z).

W 2008 r. działalność opodatkowana była podatkiem liniowym według stawki 19%, z obowiązkiem prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodnie z oświadczeniem o wyborze formy opodatkowania z dnia 21.01.2008 r.

Kontrola podatkowa przeprowadzona u podatniczki wykazała nieprawidłowości, mające wpływ na rozliczenie z budżetem, z tytułu przedmiotowego podatku. W wyniku weryfikacji przedłożonych dokumentów źródłowych z zapisami w podatkowej księdze przychodów i rozchodów ustalono, iż nie zaksięgowała faktur VAT wystawionych dla B Sp. z o.o.:

- nr [...] z dnia 04.01.2008r. za czynsz najmu za miesiąc styczeń, na wartość netto 10.800,00zł,

- nr [...] z dnia 04.02.2008r. za czynsz najmu za miesiąc luty, na wartość netto 10.800,002zł.

Z przedstawionych do kontroli wyciągów z rachunku bankowego wynika, iż w dniu 11.01.2008r. podatniczka otrzymała zapłatę za fakturę nr [...], a w dniu 08.02.2008r. - za fakturę nr [...]. Poza tym spółka B pismem z dnia 29.04.2011 r. potwierdziła zawarcie transakcji, udokumentowanych ww. fakturami. W związku z tym stwierdzono zaniżenie przychodu o kwotę 21.600 zł. W dniu 16.10.2008 r. podatniczka wystawiła na rzecz C T. P. fakturę VAT nr [...], za czynsz najmu - noclegi od 13.10.2008 r. do 17.10.2008 r., bez podania wartości sprzedaży. Ww. firma korzystała z usług najmu w miesiącach: wrzesień-październik 2008 r. W toku kontroli ustalono, iż większość faktur na rzecz firmy C wystawiona była na wartość 480,00zł (3 osoby x 40zł x 4 noclegi). W związku z tym, iż faktura VAT nr [...] również obejmuje 4 noclegi, przyjęto do niej wartość 480,00 zł. W związku z powyższym stwierdzono zaniżenie przychodu o kwotę 480,00 zł.

W miesiącu listopadzie 2008 r., pod poz. 218 podatkowej księgi przychodów i rozchodów, podatniczka zaksięgowała fakturę VAT nr [...] z dnia 17.11.2008 r., na wartość netto 210,00zł, wystawioną na rzecz D s.c. R. T., W. B., H. H., za czynsz najmu - noclegi od 17.11.2008 r. do 19.11.2008 r. Z przesłanej przez D s.c. informacji wynika, iż ww. spółka posiada podpisaną przez podatniczkę fakturę o wskazanym numerze i dacie, ale wystawioną na wartość netto 420,00zł, za noclegi w okresie 17.11.2008 r.-21.11.2008 r. Tym samym, przychód zaniżony został na kwotę 210,00zł. W toku postępowania podatkowego ustalono, iż w podatkowej księdze przychodów i rozchodów podatniczka nie zaksięgowała również odsetek od środków na rachunku bankowym w kwotach: w miesiącu styczniu - 0,01 zł, w lutym - 0,01 zł, w kwietniu - 0,02zł oraz w listopadzie - 0,01 zł.

Łącznie stwierdzono zaniżenie przychodów za 2008r. w kwocie 22.290,05 zł.

Z kolei w zakresie kosztów uzyskania przychodów ustalono, że podatniczka amortyzowała budynek mieszkalny, położony w B. przy ul. E 13, przyjęty w dniu 01.08.2006r., na podstawie dokumentu [...]. Wartość początkowa środka trwałego została przyjęta w wysokości 285.143,21zł, amortyzacja liczona była według stawki 10%. Kwota rocznego odpisu amortyzacyjnego wykazana przez podatniczkę wynosiła 8.750,00 zł.

Organ podatkowy ustalił wartość początkową środka trwałego w wysokości 286.992,41 zł, zgodnie z wyliczeniem: wartość wynikająca z operatu szacunkowego (2'20.000,00zl) + nakłady poniesione do dnia odbioru budynku (52.568,44zł) + wydatki poniesione na ulepszenie środka trwałego (14.423,97zł). Roczny odpis amortyzacyjny ustalony został w kwocie 4.304,89zł (co wynika z wyliczenia :286.992,41zł -wartość początkowa- x 1,5% stawka amortyzacyjna).

Zawyżenie wydatków z tytułu odpisów amortyzacyjnych, według ustalenia organu podatkowego, wynosi 4.445,11 zł (8.750,00zł -4.304,89zł).

Organ podatkowy I instancji mając na uwadze cyt. wyżej przepis stwierdził zawyżenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu zapłaconych odsetek od kredytu zaciągniętego przez podatniczkę na podstawie umowy nr [...], na zakup i modernizację budynku mieszkalnego pod wynajem lokali dla firm, przy ul. E 7, naliczonych do dnia oddania inwestycji do użytkowania tj. 04.07.2008r. w wysokości 13.664,21 zł.

Stwierdzono również zawyżenie wydatków w kwocie 1.673,39 zł z tytułu spłaty przez podatniczkę kredytu zaciągniętego w imieniu i na rzecz A. S.- W. Spłata kredytu zaciągniętego w imieniu i na rzecz A. S.-W., nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w prowadzonej przez podatniczkę działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Stwierdzono zawyżenie kosztów uzyskania przychodów w kwocie 1.342,00 zł poprzez zaksięgowanie w miesiącu grudniu 2008 r. faktury VAT nr [...] z dnia 28.12.2007 r., wystawionej przez F s.c., dotyczącej inwentaryzacji geodezyjnej budynku mieszkalnego i przyłącza w B., ul. E 7, dz. 309. Data sprzedaży, wystawienia faktury, numer faktury czy termin płatności świadczą o tym, iż ww. faktura dotyczy 2007r. Zaksięgowanie jej w miesiącu grudniu 2008 r. narusza art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ zauważył ponadto, że w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za miesiąc maj 2008r., w pozostałych wydatkach, zaksięgowała fakturę VAT nr [...] z dnia 15.05.2008r., wystawioną przez G Sp. z o.o., za ogłoszenie planszowe. Z ww. faktury wynika wartość brutto 39,80zł, podczas gdy podatniczka wpisała wartość 79,60 zł. Powyższym zawyżono wydatki na kwotę 39,80 zł.

W miesiącu lipcu 2008 r., w podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zaksięgowano dokument wydania nr [...] z dnia 02.07.2008r., na wartość 159,00zł, wystawiony przez H S.A. Dokument wystawiony został na podatniczkę (nie na Firmę Usługową A) i dotyczył Nbox Hdtv oraz anteny standardowej (pełnej). Dokument wydania, nie stanowi dowodu księgowego, w związku z czym nie stanowi podstawy zapisów w księdze. Zawyżenie wydatków z w/w tytułu wynosi 159,00zl.

W miesiącu lipcu 2008r. w podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ujęta została faktura VAT nr [...] z dnia 08.07.2008r., wystawiona przez J Sp. z o.o. za usługi radia i telewizji. Z faktury wynika rozliczenie bieżące - 32,00zł, natomiast do zapłaty - 64,00zł, z uwagi na brak wpłaty za fakturę z poprzedniego miesiąca w wysokości 32,00zł. W/w nieuregulowana faktura za miesiąc czerwiec (nr [...] z dnia 08.06.2008r.) została zaksięgowana w kosztach miesiąca czerwca. W związku z powyższym, podatniczka zawyżyła koszty uzyskania przychodów za miesiąc lipiec na kwotę 32,00zł, czym naruszony został przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W toku kontroli ustalono, iż zaksięgowane zostały w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatki nie mające związku z uzyskaniem przychodów (w ramach wynajmu lokali podatniczka nie zapewniała m.in.: wyżywienia czy środków kosmetycznych).

W toku kontroli stwierdzone zostało, iż w kosztach działalności gospodarczej, podatniczka ujęła wydatki związane z inwestycją w budynku mieszkalnym przy ul. E 7. Do dnia 04.07.2008r., tj. do daty odbioru budynku, wydatki takie nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, lecz nakłady inwestycyjne, zwiększające wartość obiektu. W związku z powyższym stwierdzono zawyżenie wydatków z tego tytułu w wysokości 1 .293,65.

W trakcie kontroli stwierdzono również zawyżenie kosztów uzyskania przychodów w związku z zaksięgowaniem faktur wystawionych przez K S.A. z tytułu usługi telekomunikacyjnej. W protokole przesłuchania strony podatniczka oświadczyła, iż nie było telefonu stacjonarnego w wynajmowanych budynkach, osoby wynajmujące więc z niego nie korzystały. Poniesione wydatki za usługi telekomunikacyjne nie mogą zatem stanowić kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym stwierdzono zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 402,68 zł.

W podatkowej księdze przychodów i rozchodów w miesiącu sierpniu 2008r. podatniczka zaksięgowała paragony na łączną wartość 272,54 zł, wystawione przez; L S.A., Firmę Handlową Ł s.c. oraz Hurtownię i Sklep Hydraul. M s.c, dotyczące zakupu takich artykułów, jak: gniazda, syfon, taśma, halogeny, oczka, żarówki, wyłącznik, rura, uszczelka, kratka wentylacyjna. W miesiącu wrześniu 2008r., ujęto paragon, wystawiony przez L S.A., na wartość brutto 14,95zł, na zakup farby do metali. Zdaniem organu, przedstawione paragony nie stanowią dowodu księgowego, a poniesione wydatki - kosztów uzyskania przychodów.

Łączne stwierdzono zawyżenie kosztów uzyskania przychodów w 2008r. w wysokości 23.472,76zl.

Decyzją z dnia [...] określone zostało zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w wysokości 6.945,00 zł, zaniżenie zobowiązania w kwocie 6.945,00 zł oraz odsetki za zwłokę na dzień 30.04.2009r. od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2008 r.

Do wyliczenia zobowiązania podatkowego przyjęto:

• przychód w wysokości 108.395,05 zł, ( 86.105,00 zł + 22.290,05 zł)

• koszty uzyskania przychodu w wysokości 55.789,89 zł, ( 79.262,65 zł - 23.472,76 zł)

• dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości 52.605,16 zł,

• straty z lat ubiegłych w wysokości 16.053,90 zł.

• dochód do opodatkowania 36.551,26 zł

Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii nielegalności czynności kontrolnych oraz nieważności postępowania kontrolnego i podatkowego.

Wskazał, że w dniu [...] lutego 2011 r. wszczęta została przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. kontrola podatkowa prowadzonej przez podatniczkę działalności gospodarczej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. (PIT) i 2008 r. (PPL) oraz sprawdzenia obowiązku podatkowego z tytułu najmu w 2011 r. Kontrola została wszczęta w związku z otrzymaną w dniu 5 listopada 2010r. anonimową informacją, iż "Pani A. B. w ciągu trzech lat swojej działalności dokonała dużych oszustw podatkowych, wystawiając zerowe pity, wykazując minimalne dochody", jak również, że prowadzi działalność nielegalnie, mimo jej wyrejestrowania. Kontrola podatkowa została wszczęta bez uprzedniego zawiadomienia podatnika o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej. Zgodnie z art. 282 c ustawy Ordynacja podatkowa nie zawiadamia się o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej m.in. w sytuacji, gdy kontrola:

• dotyczy opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych (art. 282 c § 1 pkt 1 lit. c)

• dotyczy niezgłoszonej do opodatkowania działalności gospodarczej ( art. 282 c §1 pkt 1 lit. d).

W zeznaniu podatkowym za 2008 r. podatniczka wykazała niewielki dochód, od którego odliczyła stratę z 2006 r. wykazując podatek należny 0,00 zł. Powyższe zatem znalazło potwierdzenie w złożonym anonimowym piśmie. Powołany wyżej przepis art. 282 c § 1 pkt 1 lit. c nie określa w jaki sposób organ podatkowy ma udowodnić podejrzenia w zakresie osiągania przez podatnika przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. W związku z tym wystarczającym, aby została spełniona przesłana art. 282 c § 1 pkt 1 lit. c Ordynacji podatkowej nie zawiadamiania podatnika o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej jest fakt, iż podatnik ponosi duże wydatki w porównaniu do osiąganych w danym okresie przychodów. Biorąc pod uwagę anonimowe pismo, o istnieniu którego została powiadomiona oraz dane wykazane w zeznaniach rocznych, organ podatkowy miał podstawę, aby wszcząć bez zawiadomienia postępowanie kontrolne. Organ odwoławczy stoi na stanowisku, iż w przypadku podatniczki została również spełniona druga przesłanka określona w cyt. wyżej przepisie 282c § 1 pkt 1 lit. d Ordynacji podatkowej, a mianowicie podejrzenie prowadzenia działalności gospodarczej niezgłoszonej do opodatkowania. Po zlikwidowaniu działalności prowadzonej na własne nazwisko podatniczka rozpoczęła prowadzenie działalności w formie spółki z o.o. z/s w W. W dniu wszczęcia kontroli podatkowej w Urzędzie Skarbowym w B. brak było informacji o tym, iż spółka z o.o., w której jest ona prezesem zarządu została utworzona w dniu 16.03.2010 r. Dopiero w trakcie kontroli wyjaśnione zostało, iż po zlikwidowaniu działalności gospodarczej prowadzonej na własne nazwisko, prowadzona ona była w formie spółki.

Reasumując organ stwierdził, iż wbrew twierdzeniu podatniczki, brak zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej w zakresie określonym w imiennym upoważnieniu do jej przeprowadzenia nie narusza przepisów art. 282c ustawy Ordynacja podatkowa.

Odnosząc się do zarzutu, iż w trakcie postępowania podatkowego odrzucone zostały wyjaśnienia podatniczki dotyczące przekazania pobranych pieniędzy z udzielonego jej kredytu oraz bezpodstawnego odrzucenia naliczania odsetek z kredytu zaciągniętego przez nią w Banku N, organ odwoławczy wyjaśnił, że spłata kredytu zaciągniętego w imieniu i na rzecz A. S.-W. nie może być uznana za koszt uzyskania przychodu prowadzonej przez podatniczkę działalności gospodarczej na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W kwestii "bezpodstawnego odrzucenia naliczania odsetek" od kredytu, zaciągniętego w Banku N, organ odwoławczy wyjaśnił, iż uznane zostały wyjaśnienia podatniczki z dnia 16.11.2011 r., iż uzyskana w Banku N S.A. pożyczka przeznaczona została w całości na dofinansowanie rozpoczętej działalności gospodarczej i w wydanej decyzji organ podatkowy I instancji uwzględnił jako koszty uzyskania przychodów kwotę spłaconych odsetek w wysokości wynikającej z przedłożonego zaświadczenia, tj.: w 2008r. - 4.396,22 zł.

Jak wynika z akt przedmiotowej sprawy udokumentowana kwota odsetek od kredytów bankowych w wysokości 24.931,49zł

Stosownie do postanowień art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji. Odsetki od kredytu zaciągniętego na podstawie umowy nr [...], na zakup i modernizację budynku mieszkalnego pod wynajem lokali dla firm, przy ul. E 7, naliczone do dnia oddania inwestycji do użytkowania (tj. 04.07.2008r.), wynoszą 13.664,21 zł. W związku z powyższym kwota ta nie może stanowić kosztów uzyskania przychodu.

Dlatego też za bezpodstawny i niezrozumiały uznany został zarzut podatniczki dotyczący "odrzucenia naliczania odsetek z kredytu zaciągniętego przez nią w Banku N ".

Ustosunkowując się do zarzutu błędnej interpretacji przepisów prawa w zakresie odmowy zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej środków trwałych organ odwoławczy stwierdził, że do dnia odbioru budynku przy ul. E 13, tj. 24.10.2006r., podatniczka nie wynajmowała budynku ani nie wykorzystywała go w celach prywatnych. Wynajem w budynku rozpoczęto w styczniu 2007 r. Od stycznia 2007 r. również budynek był amortyzowany. Podatniczka twierdzi, iż skoro wartość początkowa środka trwałego wynosi 220.000,00 zł (wartość wynikająca z operatu szacunkowego), a poczynione w 2006r. nakłady wynikające z wyliczeń organu podatkowego wynoszą 66.992,41zl (zatem więcej niż 30% wartości początkowej), to tym samym spełnione zostają warunki do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10%. Twierdzenie to – zdaniem organu – nie znajduje odzwierciedlenia w stanie faktycznym i prawnym rozpatrywanej sprawy. Poczynione w 2006r. wydatki rzeczywiście wynoszą 66.992,41zł, jednak poniesione one były zarówno przed, jak i po dacie odbioru budynku. Do dnia odbioru budynku, tj. 24.10.2006r., budynek mieszkalny przy ul. E 13 był inwestycją niezakończoną. Poniesione do dnia odbioru budynku wydatki w kwocie 52.568,44zl stanowią zatem nakłady inwestycyjne, które zwiększają wartość obiektu. Prawidłowa wartość początkowa środka trwałego wynosi zatem 272.568,44 zł. Dopiero po dniu odbioru budynku, poniesione wydatki - w kwocie 14.423,97zł - mogą być zaliczone jako poniesione na ulepszenie środka trwałego. Wartość tych wydatków nie przekracza 30% wartości początkowej środka trwałego, w związku z czym w przypadku podatniczki nie może mieć zastosowania indywidualna stawka amortyzacji.

W odwołaniu podatniczka zarzuciła również, iż organ podatkowy zignorował fakt amortyzacji budynku przy ul. E 7 i naliczył odpis amortyzacyjny tylko od jednego środka trwałego -budynku przy ul. E 13. W tym zakresie organ wskazał, iż z ewidencji środków trwałych za rok 2008 wynika, iż w 2008r. podatniczka amortyzowała budynek mieszkalny położony w B. przy ul. E 13, przyjęty w dniu 01.08.2006r., na podstawie dokumentu [...]. Inne środki trwale w ewidencji nie zostały ujęte.

Zdaniem organu, za koszt uzyskania przychodów w 2008r. uznany może być jedynie roczny odpis amortyzacyjny dotyczący budynku mieszkalnego przy ul. E 13, który był ujęty w ewidencji środków trwałych. Odnośnie budynku mieszkalnego przy ul. E 7 organ zauważył, iż do kosztów uzyskania przychodów podatniczka zaliczyła wydatki związane z inwestycją w tym budynku. Budynek ten, jak wynika z akt przedmiotowej sprawy został odebrany w dniu 04.07.2008r. Zatem poniesione przez nią wydatki do dnia odbioru tego budynku nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Organ podkreślił, że ani do przesłanych w dniu 03.08.2011 r. zastrzeżeń do protokołu z kontroli, ani w toku prowadzonego postępowania podatkowego podatniczka nie przedłożyła żadnych dokumentów będących dowodem na to, iż sporne koszty poniesione zostały przez nią w związku z uzyskaniem przychodu w prowadzonej działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy potwierdził również prawidłowość ustaleń organu pierwszej instancji odnośnie braku możliwości uznania za koszt uzyskania przychodu wydatków podatniczki nie mających związku z uzyskaniem przychodu oraz poniesionych z tytułu usługi telekomunikacyjnej, a także udokumentowanych paragonami.

Uwzględniając powyższe organ odwoławczy stwierdził, że łączne zaniżenie przychodów w 2008 r. wynosi 22.290,05 zł, łączne zawyżenie kosztów uzyskania przychodów w 2008 r. wynosi 23.472,76zl, co stanowi 25,89 % przychodów wykazanych w księdze. Powyższe skutkowało uznaniem, że prowadzona przez podatniczkę w 2008r. księga przychodów i rozchodów jest nierzetelna w zakresie przychodów i kosztów ich uzyskania.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. podatniczka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając nielegalność przeprowadzonych czynności, a w związku z tym nieważność postępowania kontrolnego i podatkowego. Stwierdziła, iż w każdym z przedłożonych jej dokumentów wynika inny przedmiot i zakres przeprowadzonej kontroli, a brak jest w ogóle jakichkolwiek podstaw, aby dokonywać jakichkolwiek czynności w tej sprawie, w szczególności wszczynania postępowania podatkowego bez obowiązku wcześniejszego powiadomienia o zamiarze przeprowadzenia kontroli. Z protokołu pokontrolnego podstawą wszczęcia postępowania, jak twierdzi Skarżąca, były uzyskane informacje, z których nie wynika, co jej się zarzuca. Urząd Skarbowy dokonał dowolnej interpretacji owych "uzyskanych informacji" i podjął kontrolę z pominięciem procedury o obowiązku zawiadomienia jej o zamiarze kontroli. Zauważyła, iż skoro zarzuca się jej nielegalne uzyskiwanie dochodów, w zakresie kontroli winno być jednoznacznie i precyzyjnie określone w jakim rozmiarze zarzuca się uzyskiwanie owych nielegalnych dochodów i z jakich źródeł. Wszystkie te zarzuty zostały podniesione w odpowiedzi na protokół pokontrolny, a do czego organ kontrolujący w ogóle się nie odniósł. Skarżąca stwierdziła, iż skoro nie udowodniono jej nielegalnych źródeł dochodów i nie potwierdziło się, iż prowadziła niezarejestrowaną działalność, to nie było podstawy prawnej do podjęcia dalszych czynności, a organ kontrolujący winien uznać anonimowe informacje za bezpodstawne i nie miał prawa podejmować dalszych czynności w sprawie. Poza tym, zdaniem Skarżącej, organ podatkowy winien zdefiniować "pojęcie dużych oszustw podatkowych" i zakreślić w związku z tym granice kontroli, co jednoznacznie wynika z przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Skarżąca zauważyła, iż cytowany przez Dyrektora Izby zapis ustawy Ordynacja podatkowa nie mógł stanowić podstaw do kontroli ksiąg podatkowych i kwestionowania ich rzetelności, tylko winien skupić się na ujawnieniu na czym miałyby polegać te" duże oszustwa podatkowe". Skarżąca nadmieniła, iż z doręczonego jej imiennego upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej z dnia [...] lutego 2011 roku wynika, iż zakres kontroli dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 rok i 2008 rok oraz sprawdzenie obowiązku podatkowego z tytułu najmu w 2011 roku. Zatem w dalszym ciągu, w jej ocenie, nie jest wiadome, co było przedmiotem kontroli i jaki był jej zakres, a, jak stwierdza Skarżąca" zważywszy na podniesione wyżej okoliczności wnioskuję, iż zakres i przedmiot kontroli w zależności od etapu postępowania, ujawnionych faktów i osoby zajmującej się sprawą był inny i inaczej interpretowany, a tego ustawa ordynacja podatkowa nie dopuszcza i jest to w związku z tym nielegalne". Skarżąca zarzuciła, iż w całym protokole pokontrolnym nie ma żadnego odniesienia do zakresu kontroli określonego na wstępie protokołu. Nie odniesiono się w żaden sposób do zarzutów podniesionych w owych "uzyskanych informacjach". Twierdzi, iż "w moim przypadku wskazana podstawa prawna, a mianowicie art. 282c i następne ustawy ordynacja podatkowa nie ma zastosowania. W konsekwencji przeprowadzenie kontroli z pominięciem obowiązku zawiadomienia o zamiarze kontroli oraz brak precyzyjne go wskazania zakresu kontroli skutkuje nieważnością czynności, co jednoznacznie określają przepisy w zakresie przeprowadzenia kontroli - ustawa ordynacja podatkowa. W konsekwencji wszystkie dowody i informacje pozyskane w trakcie kontroli nie mogą być wykorzystane przez Urząd Skarbowy w innym postępowaniu, w szczególności w postępowaniu podatkowym. Urząd Skarbowy dokonał wybiórczej kontroli, kierując się bliżej nieokreślonymi i nieznanymi mi zasadami i podstawami prawnymi, co narusza moje prawo do obrony i pozostaje w sprzeczności z przepisami ustawy ordynacja podatkowa". Skarżąca uważa działania organu kontrolującego za "zwykłą nieuzasadnioną prowokację, która podważa zasadność i legalność przeprowadzonej kontroli". Wskazała, iż "przyjęcie takiej formy kontroli uniemożliwiło jej podjęcie czynności mających na celu usunięcie drobnych uchybień powstałych, np. w postaci braku wpisania kwoty na fakturze. Podkreśliła, iż to nie ona sama, prowadziła i prowadzi księgi podatkowe, tylko profesjonalne biura rachunkowe, które dokonywały stosownych wpisów i interpretacji przepisów prawa. Skarżąca zarzuciła, iż organ kontrolujący nie przyjął jej twierdzeń i jej dowodów w sprawie uznając, iż to co mówi nie jest zgodne ze stanem rzeczywistym, np. uznał, iż jej siostra nie mogła zaciągnąć kredytu, który w całości przeznaczyła na jej działalność gospodarczą co faktycznie miało miejsce i co sama zresztą przyznała przed organem kontrolującym. Skarżąca podnosi, iż źródła finansowania jej działalności są jednoznaczne i niepodważalne - działalność gospodarcza w całości została oparta na kredytach udzielonych przez banki mnie osobiście i mojej siostrze, które to kredyty zostały zakwestionowane przez organ kontrolujący, bo inaczej okazałoby się, że nie zawyżyłam swoich wydatków, a tym samym nie byłoby podstaw do zakwestionowania księgi przychodów i rozchodów". Zarzut nieujawnienia przychodów z dwóch faktur, jest, w ocenie Skarżącej, bezpodstawny. Faktury te zostały ujawnione o czym świadczy, jej zdaniem, fakt wystawienia deklaracji VAT przez biuro rachunkowe oraz fakt zaksięgowania błędnie wystawionych faktur. Skarżąca nie zgadza się z tym, iż wobec niej nie ma zastosowania indywidualna stawka amortyzacyjna środków trwałych. Twierdzi, iż nie musiała prowadzić ewidencji środków trwałych, gdyż była tzw. małym podatnikiem. Podnosi, iż prowadzenie działalności gospodarczej rozpoczęła od 2006 r. i już w tym czasie czyniła nakłady na nieruchomość stanowiącą podstawę działalności, zatem w jej ocenie, prawidłowo zastosowana została indywidualna stawka amortyzacyjna. Wartość początkowa środka trwałego z 2006r. wyniosła 220.000,00 zł, zatem 30% to kwota 66.000,00 zł. Poczynione nakłady w 2006r. wynoszą 66.992,41 zł, czyli więcej niż 30% przed wprowadzeniem środka trwałego. W 2007r. wprowadzona została i ujawniona kolejna nieruchomość, która była również amortyzowana. Skarżąca zarzuca, iż Urząd Skarbowy naliczył odpis amortyzacyjny w oderwaniu od stanu faktycznego od jednej nieruchomości, natomiast odnośnie nieruchomości przy ul. E 7 w decyzji za 2008r. organ podatkowy milczy. Skarżąca twierdzi, iż "organ podatkowy z nieznanych mi powodów i na nieznanej podstawie prawnej ignoruje i pomija milczeniem fakt, iż w 2007r. nabyłam nieruchomość położoną przy ul. E 7 w B., a tym samym koszty uzyskania przychodu stały się zwiększone, co organ podatkowy odrzuca". Skarżąca podnosi również, iż" kwestionuje interpretację organu podatkowego w zakresie pozostałych nieuwzględnionych kosztów uzyskania przychodu w latach 2007 i 2008. Nakłady na ten typ działalności były bardzo wysokie, w całości sfinansowane z kredytów bankowych, z których musiała się rozliczyć przed bankami, co dokumentują przedłożone umowy, które z nieznanych przyczyn organ podatkowy kwestionuje ".

Skarżąca uważa, iż "przedmiotowa kontrola była przeprowadzona nielegalnie, granice kontroli nie zostały jasno zakreślone, nie zachowano wymogów określonych prawem, a tym samym zostało naruszone moje prawo do obrony". Podkreśla, iż naczelną zasadą każdego postępowania jest zasada prawdy obiektywnej, z której wynika obowiązek organu administracyjnego do wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą ale także i strony postępowania, aby w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami stworzyć rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa.

Z powyższego Skarżąca wywodzi, iż wobec braku jednoznacznego stwierdzenia w zakresie legalności prowadzonej przez nią działalności gospodarczej ze strony organu kontrolującego wynika, iż jednak prowadzi działalność legalnie, zgodnie z przepisami prawa, nie dopuściła się żadnych oszustw podatkowych, a skoro tak, to jej zarzuty co do legalności działań poczynionych przez organ kontrolujący są zasadne. Twierdzi, iż przyjęta przez organ podatkowy forma kontroli uniemożliwiła jej usunięcie powstałych, drobnych niedokładności i błędów, które nie obciążającej, tylko profesjonalne biuro rachunkowe. Skarżąca wnosi o uznanie skargi za zasadną, uchylenie wszystkich zaskarżonych decyzji i umorzenie postępowania administracyjnego prowadzonego przez organ kontrolujący jako bezzasadnego i nielegalnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Skarga nie jest zasadna. W pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga zarzut najdalej idący w niej wskazany, dotyczący legalności prowadzonej kontroli a w konsekwencji możliwości wykorzystania zgromadzonych w niej materiałów jako dowodów w postępowaniu podatkowym wobec stwierdzenia, że nie była ona poprzedzona stosownym zawiadomieniem – zamiarem wszczęcia kontroli podatkowej, skutkując tym samym nieważnością podejmowanych czynności.

Zgodnie z przepisami działu VI Ordynacji podatkowej ("Kontrola podatkowa"), organy podatkowe pierwszej instancji, z zastrzeżeniem bez znaczenia dla niniejszej sprawy, przeprowadzają kontrolę podatkową u podatników (kontrolowanych), a celem tej kontroli jest sprawdzenie, czy kontrolowani wywiązują się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego, o czym stanowi art. 281 § 1 i § 2 O.p.

Stosowanie zaś do art. 282 b Op. zasadą jest, że organy podatkowe zawiadamiają kontrolowanego o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 282c Op.

Ten przepis ( art. 282c Op. ) z kolei stanowi zamknięty katalog przesłanek ( zawartych w Ordynacji podatkowej ), których zaistnienie upoważnia organ do wszczęcia kontroli bez przedłożenia uprzedniego o niej zawiadomienia. § 3 art. 282c nakazuje po wszczęciu takiej kontroli poinformować kontrolowanego o przyczynie braku zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli.

Warto zwrócić uwagę, iż na podstawie art. 79 ust 7 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej ( tj. Dz.U. 2010.220.1447 ze zm. ) uzasadnienie przyczyny braku zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli umieszcza się w książce kontroli i protokole kontroli.

W niniejszej sprawie organy podatkowe podejmując kontrole bez uprzedniego zawiadomienia o zamiarze jej wszczęcia powołały się na uregulowania zawarte w art. 282c §1 pkt 1 lit c i d, z których wynika, że nie wymagane jest uprzednie zawiadomienie, gdy dotyczy opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ( lit c) oraz gdy dotyczy niezgłoszonej do opodatkowania działalności gospodarczej ( lit d).

Jak wskazuje materiał dowodowy kontrola ta wywołana była pozyskanym zawiadomieniem z 5 listopada 2010 r. ( "doniesieniem" ), z którego wynikało, że podatniczka dokonała dużych oszustw podatkowych, wystawiając zerowe pity, wykazując minimalne dochody. Nadto, w jego treści podano, że dorobiła się 3 domów trzy poziomowych, w których wynajmuje pokoje dla firm, a nadto domu w którym mieszka oraz trzech samochodów. Konfrontując te informacje z zapisami zeznania podatkowego za 2008 r. ( niewielki dochód ) i wykazanym tam podatkiem należnym 0,00 zł wobec odliczenia straty za 2006 r. organ podatkowy przyjął , iż uprawnionym jest przypuszczenie, że środki konieczne na dysponowanie majątkiem opisanym w zawiadomieniu mogą pochodzić ze źródeł nieujawnionych. W takiej sytuacji jak w rozpoznawanej sprawie na organie podejmującym czynności kontrolne ciąży obowiązek oceny, w każdym przypadku indywidualnie, czy spełnione są przesłanki podjęcia tej kontroli. Charakterystyczne jest to, że przesłanki te ( uzasadniające wszczęcie kontroli ) mogą być potwierdzone lub wykluczone dopiero w ramach kontroli podatkowej. Ustalenia pokontrolne mają w tym przypadku szczególne znaczenie. Jeśli przypuszczenia organu kontroli nie zostaną potwierdzone, powstaje pytanie o możliwość wykorzystania zebranego materiału dowodowego w innej sprawie podatkowej, która może dotyczyć kontrolowanego podatnika. Innej sprawie podatkowej, traktowanej poza tą , na którą ukierunkowana jest kontrola za wskazaną przesłanką z art. 282c Op. Dokonując oceny podjętej kontroli w stanie faktycznym sprawy w ocenie sądu była ona usprawiedliwiona. Powstaje zatem do rozstrzygnięcia to, czy materiał dowodowy zgromadzony w ramach tej kontroli mógł być wykorzystany w sposób w jaki uczyniono to w sprawie.

Podobnie należy rozważyć, czy kolejna wskazana podstawa wszczęcia kontroli bez zawiadomienia o zamiarze jej wszczęcia oparta na regulacji art. 282c §1 pkt 1 lit d była uprawniona. Odnosząc się do tej ostatniej z pewnością tak albowiem organ dysponując informacją o prowadzeniu działalności przez skarżącą na terenie B. w dniu 5 listopada 2010 r. ( data wpływu doniesienia do organu ) oraz decyzją o wykreśleniu tej z ewidencji działalności gospodarczej z 19.04.2010 r. miał podstawy przypuszczać, że prowadzona jest działalność gospodarcza niezgłoszona do opodatkowania. Dopiero w ramach wszczętej kontroli uzyskano informację, że obecna działalność wynajmu lokali prowadzona jest począwszy do 16.03.2010 r. w formie spółki z o.o. z/s w W. ( odpis z KRS w aktach sprawy ), wykonywana na terenie B.

Wracając do głównego kierunku rozważań nad zarzutem skargi o nielegalności wykorzystania dowodów zgromadzonych w tak podjętej kontroli w prowadzonym następnie postępowaniu podatkowym w niniejszej sprawie, zainicjowanym wydanym postanowieniem z [...], w ocenie sądu pogląd ten uznać należy za błędny. Rozważając teoretycznie, po pierwsze; z regulacji prawnych mających zastosowanie w sprawie nie wynika, ażeby brak zawiadomienie o zamiarze kontroli podatkowej skutkował swego rodzaju wykluczeniem tak zgromadzonych materiałów jako dowodów w późniejszym postępowaniu podatkowym nawet wówczas gdy nie potwierdziły się przesłanki wywołujące wszczęcie kontroli. Za słusznością tego stanowiska przemawia to, że tam gdzie należy pominąć takie dowody ustawodawca wyraźnie do tego się odwołuje, i to w ramach regulacji dotyczących kontroli podatkowej. Spektakularnym przykładem tego rozwiązania jest przepis art. 284 a § 1 i 1 Op. przewidujący wszczęcie kontroli po okazaniu legitymacji służbowej kontrolowanemu i nakazujący bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 dni od dnia wszczęcia, doręczyć upoważnienie do przeprowadzenia kontroli.

Swoistą sankcję uchybienia temu terminowi zawiera § 3 art. 284a Op. stanowiąc, że dokumenty z czynności kontrolnych dokonanych z naruszeniem obowiązku, o którym mowa w § 2 ( a wiec doręczenia upoważnienia do przeprowadzenia kontroli w oznaczonym terminie ), nie stanowią dowodu w postępowaniu podatkowym. Z powyższego wynika, że ustawodawca rozróżnia sytuacje, a zatem i je dostrzega, których zaistnienie skutkuje swego rodzaju sankcją nieważności podjętych czynności i zgromadzonych dowodów w ramach kontroli podatkowej w dalszym podstępowaniu podatkowym. Uprawniona jest zatem konstatacja, iż gdyby prawodawca uznał za konieczne zastosowanie tej instytucji wobec wszczęcia kontroli podatkowej bez uprzedniego zawiadomienia, niewątpliwie z niej by skorzystał na podobieństwo wprowadzonej w art. 284a § 3 Op. Po wtóre, zadać należy pytanie, czy gdyby nie podnoszone uchybienie zarzucane organom podatkowym, wynik postępowania podatkowego byłby inny, różny od tego jaki zapadł. Zdaniem sądu – nie, o czym dalej. Po trzecie, strona nie wskazuje poza przywołaniem samego zarzutu niemożliwości wykorzystania pozyskanych dowodów podczas kontroli w postępowaniu podatkowym, jaki to istotny wpływ na to rozstrzygniecie miałoby mieć właśnie to naruszenie, np. pozbawienie jej praw jako strony. Innymi słowy nie wskazuje, że gdyby nie ta wada postępowania decyzji miałaby inną treść.

Zważyć należy, iż stosownie do brzemienia art. 145 § 1 pkt 1 lit c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153 poz.1270 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") tylko naruszenie przepisów postępowania o istotnym wpływie na wynik sprawy stanowi podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji. Tym samym Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 282c § 1 pkt 1 Op. w powołanych podstawach prawnych ( lit. c i d ).

Sąd uznaje ustalony przez organy w sprawie stan faktyczny za prawidłowy. Ten jak wydaje się nie jest kwestionowany także przez skarżącą. Analiza akt sprawy nie daje podstaw do przyjęcia, że zostały naruszone – zasada czynnego udziału strony, zasada prawdy obiektywnej, zasada przekonywania jak również regulacje dotyczące gromadzenia materiału dowodowego oraz jego oceny, wyrazem, których to czynności jest prawidłowe uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełniające elementy opisane w art. 210 § 4 Op. Powyższa konstatacja dotycząca zastosowanych prawidłowo przepisów prawa formalnego stanowi kanwę dokonania kontroli powołanych w podstawie rozstrzygnięcia przepisów prawa materialnego odnoszonych do stwierdzonych w skardze uchybień w ramach prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej, oddziaływując bezpośrednio na wysokość obciążenia daniną. Przerzucanie niektórych błędów i niedokładności na barki biura rachunkowego, które w ocenie strony obciążają właśnie to biuro a nie podatniczkę, nie ma żadnego wpływu na wynik postępowania albowiem to podatnik ponosi odpowiedzialność za prawidłowe rozliczenia z budżetem, a ewentualne jego niezadowolenie z dokonanego wyboru osoby lub instytucji, która w tej czynności mu pomaga może być realizowane na gruncie prawa prywatnego, jako odszkodowanie z tytułu nienależytego wykonania zobowiązania. Poza tym strona przyznaje, że doszło do uchybień w prowadzeniu księgi przychodów i rozchodów, które są wynikiem zwykłych błędów popełnionych przez człowieka. Z uwagi na to, że strona w skardze kwestionuje wszystkie ustalenia organów w zakresie kosztów uzyskania przychodów a także po stronie przychodów ich zaniżenie wynikające z dwóch faktur, koniecznym jest odniesienie się do wszystkich tych zarzutów pomimo, że są one nie sprecyzowane w większości, co do ich zasadności.

W pierwszej kolejności nie sposób zgodzić się ze skarżącą, że prawidłowo ustaliła i stosowała stawkę amortyzacyjną tzw. indywidualną, a organy dopuściły się błędnej interpretacji mających tu zastosowanie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( tj. Dz.U. z 2000 r. nr 14 poz. 176 ze zm. –dalej w skrócie "p.d.f."), w brzmieniu obowiązującym w roku kontrolowanym.

Z niekwestionowanych ustaleń poczynionych w tym zakresie wynika, że strona dokonywała odpisów amortyzacyjnych w ciężar kosztów podatkowych w roku 2008 od nieruchomości położonej w B. przy ul. E 13. Nieruchomość ta odebrana była jako nadająca się do użytkowanie przez właściwą instytucję nadzoru budowlanego w dniu 24 października 2006 r.

Zasadą jest, stosownie do art. 22i pdf , że odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust 1 pkt 1 pdf.

Jednym z odstępstw od tej reguły są tzw. stawki amortyzacyjne ustalane indywidualnie przez podatników.

Z treści art. 22j ust. 1 pkt 3 i ust. 3 pdf mającego mieć w sprawie zastosowanie po myśli strony wynika, że można je ustalać dla używanych i ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji, przy czym okres amortyzacji nie może być krótszy niż : dla budynków ( lokali ) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 – 10 lat. Stosownie do ust 3 cytowanego przepisu, środki trwałe, o których mowa w ust 1 pkt 3 ( tu: budynki ) uznaje się za;

- używane – jeżeli podatnik wykaże, że przed nich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy , lub – ulepszone – jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Odnosząc ta regulacje do okoliczności niniejszej sprawy racje przyznać należy organom, że indywidualna stawka amortyzacji nie mogła mieć zastosowania albowiem nie był to środek trwały używany, a więc wykorzystywany przez 60 miesięcy. Również wydatki poniesione na ulepszenia nie stanowiły jak wywodzi strona 30 % wartości początkowej. Wydatki na ulepszenie to wydatki ponoszone tak jak w niniejszej sprawie na budynek, lecz taki, który jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania ( art. 22a ust 1 pdf ). Jak wynika z pisma Powiatowego Inspektora Nadzoru w B. z 24.10.2006 r. w tym właśnie dniu potwierdzono przyjęcie zawiadomienia o zakończeniu budowy oraz nie zgłoszono sprzeciwu w sprawie przystąpienia do użytkowania wymienionego obiektu. Budynek ten został przyjęty do ewidencji środków trwałych 1.08.2006 r. na podstawie dokumentu [...]. Oznacza to, że wydatki na ulepszenie ponoszone dopiero po dniu 24.10.2006 r. są tymi o których mowa w art. 22j ust 3 pkt 2 pdf , które jak słusznie wskazał organ wynosiły 14.423,97 złotych, nie czyniąc wskaźnika 30% wartości początkowej środka trwałego, pozwalając na skorzystanie z ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjne dla tego budynku. Wydatki poniesione natomiast do dnia odbioru budynku w kwocie 52.568,44 zł słusznie zakwalifikowano jako nakłady inwestycyjne, zwiększające wartość obiektu. Tym samym brak jest podstaw do zakwestionowania stanowiska organu w odniesieniu do skorygowania stawki amortyzacyjnych odpisów dla tego budynku w miejsce 10 % i przyjęcie stawki 1,5 %.

Nie sposób podzielić także kolejnego zarzutu skargi a mianowicie zignorowania amortyzacji drugiego budynku strony w roku 2008, położonego przy ul. E 7 w B.

Jak wynika z ustaleń organów w tym właśnie roku z zapisów prowadzonej ewidencji środków trwałych wynika tylko przyjęcie na stan środków trwałych budynku przy ul. E 13, i to już w roku 2006. Nie ma w niej wzmianki o przyjęciu kolejnego budynku. Jak wskazuje treść art. 22 h ust 1 pkt 1 pdf odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem nie mającym tu zastosowania, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji wykazu (...). Na gruncie tej regulacji wyrażony został pogląd przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 999/09, podzielany przez sąd w składzie rozpoznającym sprawę, że materialnoprawnym warunkiem zaliczenia odpisów amortyzacyjnych w koszty uzyskania przychodów jest prowadzenie właściwej dla tego celu ewidencji. Aby dokonywać amortyzacji środka trwałego dla celów podatkowych nie wystarczy sama obiektywna ocena majątku jako środka trwałego, lecz konieczne jest jego ujawnienie w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Tym samym na podzielenie zasługuje stanowisko administracji podatkowej o odmowie uznania odpisów amortyzacyjnych od tego obiektu w 2008 r. jako kosztów podatkowych.

Niezasadnym jest również następny zarzut kierowany przeciwko decyzji, dotyczący w ocenie strony słuszności przyjęcia w kosztach podatkowych odsetek od kredytu zaciągniętego w P im. [...] w O., których regulowania dokonywała jak twierdzi strona, która jednakowoż jak ustaliły organy nie przedstawiła na tą okoliczność stosownych dokumentów.

Z materiału dowodowego zgromadzonego w tej kwestii przez organy wynika, że kredyt ten uzyskała siostra strony A. S. –W. Ów kredyt nie został w żaden sposób formalnie przekazany stronie. Pozyskane w toku postępowania wyciągi bankowe z rachunku prowadzonego dla strony w R S.A. nie zawierają pozycji odnotowujących spłatę odsetek od opisanego kredytu. Wzywana dwukrotnie podatniczka celem przekazania stosownych informacji dotyczących tegoż kredytu oraz dowodów spłaty odsetek poza przedłożeniem raportu spłaty odsetek ze P nie udowodniła zasadności swych twierdzeń. Tym samym wydatki te winny podlegać ocenie na gruncie art. 22 ust 1 pdf, stosownie do którego kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Stosownie do tej regulacji skoro strona nie wykazała, iż zapłaciła przedmiotowe odsetki a nadto nie wywiodła w sposób prawem przewidziany, że kredyt uzyskany przez siostrę został przez nią formalnie przejęty, co implikowałoby zasadności ponoszenia kosztów jego obsługi ( odsetek), nie sposób zarzucić organom braku poprawności w kwalifikowaniu tego wydatku jako kosztów uzyskania przychodów. W ocenie Sądu nie do zaakceptowania jest sytuacja, w której podatnik traktuje w kosztach dane wydatki, których w żadnej mierze nie można powiązać z osiąganymi przez niego przychodami, co więcej nie przedkłada żadnych dowodów prawem przewidzianych na okoliczność ich poniesienia, mogących podlegać ocenie organu podatkowego.

Organy słusznie stwierdziły także brak związku z działalnością gospodarczą w odniesieniu do wydatków opisanych na str. 13 zaskarżonej decyzji, które po części można uznać za wydatki osobiste, np. kapcie damskie, słowniki, klapki basenowe, farby do włosów. Powyższe odnieść należy również do wydatków na zakup żywności oraz środków kosmetycznych. Jak bowiem wynika z wyjaśnień strony złożonych 11 lipca 2011 r. w ramach wynajmu pokoi nie serwowała posiłków ( wyżywienia nie było ) ani nie wyposażała je w środki czystości.

Prawidłowo organy podatkowe zakwalifikowały także wydatki roku 2008 poniesione na wykonanie robót ogólnobudowlanych oraz prac wykończeniowych w budynku przy ul. E 7, jako nie mogące zostać zaliczonymi do kosztów uzyskania przychodów albowiem były one poniesione przed dniem odbioru tego budynku, co miało miejsce w dniu 4.07.2008 r. Stosowną regulację w tym zakresie zawiera art. 23 ust 1 pkt 1 lit bic pdf. Są to bowiem wydatki zwiększające wartość środka trwałego.

Podobnie podzielić należy pogląd organów traktujący poza kategorią kosztów podatkowych część wydatków ( 13.664,21 zł ) na odsetki od zawartych umów o kredyt na wyposażenie nieruchomości przy ul. E 13 oraz na zakup i modernizacje budynku przy ul. E 7 , znajdujący oparcie w treścią art. 23 ust 1 pkt 33 pdf, właściwie powołanego przez administrację podatkową. Zasadnie organy odmówiły uznania za koszty pozostałe wydatki roku 2008 w postaci opłaty za usługi geodezyjne wg Fv [...] jako dotyczące roku minionego 2007 ( art. 22 ust 6b pdf), poniesionych na stronę wg dokumentu wydania a nie na jej firmę w wys. 159,00 zł , jak również odnotowanych na wydanym przez sprzedawcę paragonie jako nie zakupionych w jednostkach handlu detalicznego materiałów, środków czystości oraz materiałów biurowych w wys. 287,49 zł , z powołaniem się na regulacje rozporządzenia Ministra finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów ( Dz.U. nr 152 poz. 1475 ze zm. ). W ocenie sądu brak było i w tym przypadku podstaw do zakwestionowania stanowiska organów.

Braku związku wydatków z przychodami należy odnotować także za organami w odniesieniu do opłaty z tytułu usługi telekomunikacyjnej z tytułu korzystania z telefonu stacjonarnego, którego jak wyjaśniła strona nie posiadała w ramach prowadzonej działalności gospodarczej posługując się telefonem komórkowym.

W tym miejscu zasadnym jest przypomnieć, że na organach podatkowych nie ciąży nieograniczony obowiązek dowodowy a zatem skoro strona z określonych faktów wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne to właśnie ona winna je wykazać dostarczając takie dowody , które będą mogły podlegać ocenie organów w granicach pozostawionej im swobody ( art. 191 Op ), i zaświadczać o zasadności jej stanowiska lub podlegać odmowie ich uwzględnienia z przekonywującą argumentacją.

Podsumowując tą część rozważań z całą stanowczością należy stwierdzić, że nie doszło do uchybienia przepisom prawa materialnego w zakresie odmowy uznania za koszty podatkowe wyspecyfikowanych w decyzji wydatków. Z należytą skrupulatnością organy powołały się na odpowiednie regulacje ustawy podatkowej, wskazując w oparciu o nie dlaczego podjęły odmienne od strony stanowisko.

Podobnie bezzasadny jest zarzut podniesiony dopiero na etapie skargi dotyczący nie ujęcia po stronie przychodu, środków pieniężnych pochodzących z dwóch faktur, choć nie sprecyzowany co do kontrahenta, lecz wydaje się, że chodzi tu o przychód z wynajmu pokoi dla firmy B sp. z o.o. Skoro strona nie zaksięgowała tych faktur na etapie odwołania od decyzji I instancji, a transakcje nimi objęte zostały wykonane i rozliczone, co potwierdził kontrahent oczywistym jest, że musiało dojść do naruszenia art. 14 ust 1 pdf określającego przychody z działalności gospodarczej.

Stwierdzając, iż księga prowadzona przez stronę w zakresie kosztów uzyskania przychodów jest nierzetelna prawidłowo organy powołały się na art. 193 § 4 OP nie uznając jej za dowód, a w sporządzonym protokole z kontroli podatkowej wskazały na zakres w jakim zakwestionowały koszty uzyskania przychodów roku 2008 ( art. 193 § 6 Op. ). Tam też wskazano na powody podjęcia kontroli bez zawiadomienia o zamiarze jej wszczęcia.

Konsekwencją przyjętych ustaleń była możliwość zastosowania regulacji art. 23 § 2 Op. i odstąpienie od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania.

Wyrazem zgodności z obowiązującym prawem, tym samym rzetelności prowadzonego postępowania jest uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełniającej wymagania jakie nakłada na organ art. 210 § 4 Op.

Nie znajdując podstaw do stwierdzenia uchybienia przepisom prawa, o czym traktuje przepis art. 145 § 1 p.p.s.a. , Sąd na podstawia art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.

m.m.