Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 999/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-08-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Arkadiusz Tomczak (spr.), Sędzia WSA - Piotr Kraczowski, Sędzia WSA - Dorota Mydłowska, Protokolant - ref. staż. Justyna Gadzialska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi J. B. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "J." na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] listopada 2014 r., nr [...] w przedmiocie określenia kwoty należności celnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi złożonej przez J. B. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "J. (dalej: skarżący) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor IC) z [...] listopada 2014 r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: Naczelnik UC) z [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty należności celnych.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym:

W dniu [...] października 2011 r. A. Sp. z. o.o. w W. (dalej: Agencja celna), działająca z upoważnienia skarżącego jako przedstawiciel pośredni, dokonała zgłoszenia celnego uzupełniającego SAD nr [...] do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu towaru określonego jako "mini kamerki" (poz. 1), klasyfikując go do kodu Taric 8525 80 19 90, ze stawką celną 4,9% i stawką podatku VAT w wysokości 23% (kod dodatkowy V999) i "rejestratory" (poz. 2), klasyfikując go do kodu Taric 8521 90 00 90, ze stawką celną 13,9% i stawką podatku VAT w wysokości 23% (kod dodatkowy V999). Zgłoszenie celne zostało przyjęte, a towar objęto procedurą dopuszczenia do obrotu wg zadeklarowanego kodu Taric.

W wyniku przeprowadzonej u skarżącego kontroli towarów oraz dokumentacji w zakresie ustalenia rodzaju i klasyfikacji taryfowej towarów zadeklarowanych w zgłoszeniach celnych do kodów CN 8525 80 19 i 8525 80 91, importowanych od 1 kwietnia 2011 r. do 25 marca 2013 r., stwierdzono nieprawidłowości w omawianym zakresie odnośnie m.in. kamer szpiegowskich, sportowych i samochodowych. Wyniki kontroli zostały zawarte w Protokole kontroli z 29 kwietnia 2013 r.

Postanowieniem z [...] listopada 2013 r. Naczelnik UC wszczął z urzędu postępowanie celne w celu stwierdzenia, czy nie zachodzą przesłanki wynikające z art. 220 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 ze zm.; dalej: WKC) uzasadniające retrospektywne zaksięgowanie kwoty należności w ww. zgłoszeniu celnym. Postępowanie zostało wszczęte wobec skarżącego i Agencji celnej.

Naczelnik UC decyzją z [...] czerwca 2014 r. orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty należności celnych wynikającej z długu celnego w następstwie zmiany klasyfikacji taryfowej oraz stawki celnej dla importowanych towarów – "szpiegowskich mini kamer HD ukrytych w zegarku". Towary te wyłączył z grupowania urządzeń zgłoszonych w poz. 1 SAD i objął je poz. 3, klasyfikując do kodu Taric 8525 80 99 00, ze stawką celną 14%. Organ I instancji dokonał także zmiany taryfikacji towarów w postaci "kamer sportowych Extreme Full HD" i "rejestratorów samochodowych Full HD", klasyfikując je do kodu Taric 8525 80 91 00, ze stawką celną 4,9% (poz. 1). Zmiana ta nie miała wpływu na kwotę długu celnego.

Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie.

Dyrektor IC decyzją z [...] listopada 2014 r. utrzymał decyzję Naczelnika UC w mocy. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor IC wyjaśnił zasady klasyfikacji towarów. Wskazał, że Wspólna Taryfa Celna (dalej: WTC) oparta jest o nazewnictwo i zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury, będącej rozszerzeniem 6-znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów, opracowanego przez Radę Współpracy Celnej w Brukseli (obecnie Światowa Organizacja Celna). Klasyfikacja towarów podlega Ogólnym Regułom Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), które zasadniczo, wraz z uwagami wyjaśniającymi i uwagami dodatkowymi zawartymi w taryfie celnej, uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy celnej. Uwagi te nie mają charakteru wskazówek interpretacyjnych, lecz są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnej definicji pojęć zawartych w przepisach prawa. Z brzmienia ORINS wynika jednoznacznie, iż zostały one ułożone sekwencyjnie i ze względu na to zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania uprzedniej reguły. Dopiero gdy pierwsza reguła ORINS nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6 z uwzględnieniem Not Wyjaśniających.

Zgodnie z regułą 1 ORINS tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag. Niniejsze oznacza, iż dla ustalenia prawidłowej taryfikacji towaru podstawowe znaczenie ma brzmienie pozycji (i kodów) taryfy celnej oraz uwag do sekcji i działów z nimi związanych.

Reguła 3 ORINS stanowi, że jeżeli towary pozornie mogą być klasyfikowane do dwu lub więcej pozycji, klasyfikacji dokonać należy w sposób następujący:

a) pozycja, określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy, ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. W przypadku, gdy dwie lub więcej pozycji odnosi się tylko do części materiałów czy substancji zawartych w mieszaninie lub w wyrobie złożonym albo tylko do części towarów w zestawach przeznaczonych do sprzedaży detalicznej, pozycje te należy uważać za równorzędne, nawet gdy jedna z nich określa dany wyrób w sposób bardziej szczegółowy lub bardziej pełny.

b) do wyrobów stanowiących mieszaniny wyrobów składających się z różnych materiałów lub wytworzonych z różnych komponentów oraz wyrobów stanowiących komplety do sprzedaży detalicznej, których klasyfikacja w myśl reguły 3(a) nie może być przeprowadzona, należy stosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania.

c) Jeśli nie można przeprowadzić klasyfikacji według zasad określonych w regule 3(a) lub (b), należy stosować pozycję, która w kolejności numerycznej jest ostatnia z pozycji możliwych do zastosowania.

W myśl reguły 6 ORINS klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywalne. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.

Mając na uwadze charakterystykę towaru będącego przedmiotem importu w niniejszej sprawie, organ odwoławczy stwierdził, iż przedmiotem importu były m.in. kamery szpiegowskie ukryte w zegarku oraz "kamery sportowe Extreme Full HD" i "rejestratory samochodowe Fuli HD".

Urządzenia, których taryfikacja jest sporna (kamery szpiegowskie ukryte w zegarku) mogą pracować w kilku trybach (odpowiednio): kamery rejestrującej obraz i dźwięk (rozdzielczość: 1920x1080 Full HD), kamerki internetowej, pendrive. Są wyposażone w gniazdo USB, które służy do bezpośredniego przegrywania zarejestrowanych nagrań i odtwarzania na komputerze klasy PC. Mogą pracować w trybie pendrive (pamięci przenośnej - dysku wymiennego - pamięci USB), co wynika wprost ze specyfikacji nr 25 znajdującej się w aktach sprawy. Daje to możliwość (za pomocą gniazda USB - interfejs 1.1/2.0) zarówno bezpośredniego przegrywania zarejestrowanych nagrań na komputer klasy PC i ich odtwarzania, jak i przenoszenia plików, w tym plików video do urządzenia z urządzenia do automatycznego przetwarzania danych. Oznacza to, że przedmiotowe kamery mają możliwość rejestracji materiału (plików) wideo z innego źródła, niż własny obiektyw na karcie microSD.

Biorąc pod uwagę stan przedmiotowego towaru i ustalenia, iż są to urządzenia, których funkcją jest rejestracja obrazu i dźwięku w formacie zapisu wideo AVI w rozdzielczości 1920x1080 i które mają możliwość rejestracji plików wideo z zewnętrznego źródła, właściwą do ich zaklasyfikowania jest pozycja 8525 WTC, kod Taric 8525 80 99 00.

W odniesieniu do towaru określonego jako "rejestratory samochodowe Full HD" mają wbudowany wyświetlacz LCD. Odtworzenie nagranego materiału wideo może odbywać się na wyświetlaczu lub na monitorze komputera. Natomiast "kamera sportowa Extreme Full HD " to wyczynowa kamera sportowa przeznaczona do rejestrowania nagrań audio-wideo oraz robienia zdjęć w trakcie uprawiania sportów. Odtworzenie nagranego materiału wideo odbywa się na monitorze komputera. Z opisu ww. urządzeń nie wynika, że po podłączeniu do komputera przez złącze USB istnieje możliwość przegrywania (przesyłania) plików wideo z komputera (urządzenia do automatycznego przetwarzania danych) do przedmiotowych kamer, a urządzenia mogą pracować w trybie pendrive. Powyższe oznacza, iż obiektywne cechy i funkcje opisanych urządzeń, wynikające z ich specyfikacji technicznych (nr 30 i 25) nie wskazują, żeby przedmiotowe rejestratory samochodowe i kamery sportowe miały możliwość rejestracji materiału (plików) wideo z innego źródła, niż własny obiektyw.

Biorąc pod uwagę stan towarów "rejestratory samochodowe Fuli HD" i "kamery sportowe Extreme Full HD", posiadających wyłącznie funkcję nagrywania materiału video zarejestrowanego przez wbudowaną kamerę telewizyjną organ odwoławczy stwierdził, iż właściwą do ich zaklasyfikowania jest pozycja 8525 WTC, kod Taric 8525 80 91 00, zastosowany przez Naczelnika Urzędu [...] III "Port [...]" w W. w zaskarżonej decyzji.

Dyrektor IC wyjaśnił, że niesporne jest to, iż importowane towary w zgłoszone jako "mini kamerki" ze względu na podstawową funkcję jaką pełnią (kamery wideo), zgodnie z postanowieniami reguł 1 i 3b) ORINS oraz uwagi 3 do Sekcji XVI, stanowiącej, że "jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, zespoły maszyn składających się z dwóch lub więcej maszyn, połączonych razem, aby tworzyć całość oraz inne maszyny przeznaczone do wykonywania dwóch lub więcej wzajemnie uzupełniających się lub alternatywnych funkcji, należy klasyfikować tak, jakby składały się tylko z tej części składowej lub jako będące wyłącznie tą maszyną, która wykonuje funkcję podstawową" – jest taryfikowany do pozycji 8525 WTC obejmującej kamery telewizyjne, kamery i aparaty cyfrowe oraz rejestrujące kamery wideo.

Kwestią sporną jest natomiast zaklasyfikowanie towaru do właściwego kodu Taric. W ocenie skarżącego prawidłowym jest kod 8525 80 19 90, natomiast w ocenie organu celnego - kod 8525 80 99 00 w odniesieniu do "szpiegowskiej kamery HD ukrytej w zegarku" oraz kodu 8525 80 91 00 w odniesieniu do towarów zgłoszonych jako "rejestratory samochodowe Fuli HD " i "kamery sportowe Extreme Full HD ".

Mając na uwadze strukturę pozycji 8525 WTC, zakres kodu HS 8525 80 oraz kodów CN 8525 80 19 i 8525 80 99, Dyrektor IC wskazał, że kod HS 8525 80 obejmuje "kamery telewizyjne, kamery i aparaty cyfrowe oraz rejestrujące kamery wideo", kod CN 8525 80 19 - "pozostałe" kamery telewizyjne wyszczególnione w kodach 8525 80 19 20, 8525 80 19 25, 8525 80 19 31, 8525 80 19 35, 8525 80 19 40, 8525 80 19 90; kod CN 8525 80 30 - "kamery i aparaty cyfrowe" inne niż wymienione powyżej (tzn. z wyłączeniem kamer telewizyjnych), kod CN 8525 80 91 - "rejestrujące kamery wideo nadające się jedynie do zapisu dźwięku i obrazu zarejestrowanego przez kamerę telewizyjną", a kod CN 8525 80 99 - "pozostałe" rejestrujące kamery wideo, tzn. te, które nadają się nie tylko do zapisywania plików wideo pochodzących z wbudowanej wewnątrz kamery telewizyjnej, ale także plików pochodzących z innych źródeł.

Dyrektor IC przypomniał, że skarżący wskazując na taryfikację spornego towaru do kodu Taric 8525 80 19 90 zadeklarował import "kamer telewizyjnych", tj. takich które nie mają możliwości rejestrowania obrazów wideo z innych źródeł. Natomiast Naczelnik UC wskazując na kod 8525 80 99 00 uznał przedmiotowe towary za kamery wideo rejestrujące obraz z własnego obiektywu i mogące zapisać materiał wideo pochodzący z innego źródła niż wbudowana kamera telewizyjna.

W związku z powyższym Dyrektor IC stwierdził, że w celu rozstrzygnięcia kwestii taryfikacji spornych towarów należało wyjaśnić, czy przedmiotowe urządzenia mogą rejestrować obrazy wideo, a jeżeli tak, to czy mają możliwość zapisywania plików wideo pochodzących wyłącznie z wbudowanej wewnątrz kamery telewizyjnej, czy też mogą zapisywać sygnały pochodzące z zewnętrznych źródeł, takich jak np. odtwarzaczy DVD, maszyn do automatycznego przetwarzania danych lub odbiorników telewizyjnych, jak również, czy zarejestrowane w ten sposób obrazy mogą być odtwarzane za pomocą zewnętrznego odbiornika telewizyjnego lub monitora. Przy czym Dyrektor IC zauważył, że rozważając tą kwestię, trzeba mieć na uwadze, że rejestrujące kamery wideo objęte kodami CN 8525 80 91 i 8525 80 99, w przeciwieństwie do kamer telewizyjnych (CN 8525 80 19), są zawsze zdolne do rejestrowania sekwencji wideo na nośniku wymiennym (8525 80 99). A zatem, warunkiem zastosowania kodu Taric 8525 80 99 00 jest wykazanie obecności w spornych towarach odpowiedniego nośnika zdolnego do rejestracji plików wideo.

Dyrektor IC wskazał, że w celu identyfikacji takiego nośnika należy posiłkować się Notami wyjaśniającymi do pozycji 8523 WTC obejmującej z brzmienia różne typy nośników takich, jak "dyski, taśmy, półprzewodnikowe urządzenia pamięci trwałej, karty inteligentne i inne nośniki do rejestrowania dźwięku lub innych zjawisk, nawet nagrane, włączając matryce do produkcji dysków, ale wyłączając produkty objęte działem 37". Są to nośniki służące do rejestrowania dźwięku lub innych zjawisk (np. dane liczbowe; tekst; obrazy, wideo lub inne dane graficzne; oprogramowanie). Takie nośniki są zazwyczaj umieszczane w urządzeniu do zapisu lub odtwarzania, lub z niego wyjmowane, i mogą być przenoszone z jednego do drugiego urządzenia, do zapisu lub odtwarzania.

Dyrektor IC wyjaśnił, że ze zgromadzonego materiału dowodowego charakteryzującego przedmiotowe towary wynika, iż takie urządzenia jak "szpiegowska kamera HD ukryta w zegarku" są urządzeniami, które mają możliwość zapisywania danych w pamięci wewnętrznej, z zewnętrznego źródła, tj. innego niż wbudowana kamera telewizyjna i mogą być używane jako pendrive. Oznacza to, iż pliki wideo mogą być przesyłane do przedmiotowego urządzenia z urządzenia do automatycznego przetwarzania danych przez złącze USB. Takie urządzenia zaś należy klasyfikować do kodu Taric 8525 80 99 00, jako pozostałe rejestrujące kamery wideo.

Powyższa taryfikacja jest zgodna z postanowieniami reguł 1 i 6 ORINS oraz stanem towaru z daty zgłoszenia celnego. Tym samym wskazana przez Agencję celną taryfikacja do kodu 8525 80 19 90, obejmującego pozostałe kamery telewizyjne nieposiadające zdolności do rejestracji sekwencji wideo, jest nieprawidłowa, sprzeczna z postanowieniami reguł interpretacyjnych, Notami Wyjaśniającymi do pozycji 8525 i 8523, brzmieniem kodów CN 8525 80 19 i 8525 80 99 oraz stanem towaru z daty zgłoszenia. Dyrektor IC na potwierdzenie swojego stanowiska powołał się na wiążące informacje taryfowe.

Odnośnie taryfikacji towarów określonych jako "rejestratory samochodowe Full HD" i "kamery sportowe Extreme Full HD" organ wskazał, że nie posiadają pamięci wewnętrznej (wbudowanej) lecz zostały wyposażone w półprzewodnikowe urządzenia pamięci trwałej – nośniku wymiennym (kartach pamięci micro SD lub SD/MMC) zdefiniowanych w uwadze 4 (a) do działu 85 WTC. Kamery te nagrywają ujęcia wideo i przekształcają je na sygnały cyfrowe za pośrednictwem matrycy CMOS, a następnie zapisują je na nośniku wymiennym - kartach pamięci micro SD lub SD/MMC. Ujęcia video mogą być odtwarzane na monitorze komputera, gdzie są przegrywane za pośrednictwem gniazda USB. Specyfikacje nie zawierają natomiast informacji, że przedmiotowe urządzenia posiadają funkcję pendrive'a i że mają możliwość rejestracji sekwencji wideo pochodzących z komputera lub innego urządzenia do automatycznego przetwarzania danych. Tym samym dane o towarach nie potwierdzają, iż przedmiotowe kamery mają możliwość zapisywania danych z zewnętrznego źródła, tj. innego niż wbudowana kamera telewizyjna (własny obiektyw). Takie zaś urządzenia, w których pliki wideo są rejestrowane na kartach micro SD lub SD/MMC i odtwarzane na komputerze należy klasyfikować do kodu Taric 8525 80 91 00, jako rejestrujące kamery wideo nadające się jedynie do zapisu dźwięku i obrazu zarejestrowanego przez kamerę telewizyjną. Niniejsza taryfikacja jest zgodna z postanowieniami reguł 1, 3b) i 6 OR1NS oraz stanem towaru z daty zgłoszenia celnego. Tym samym dla towarów takich jak "rejestratory samochodowe Full HD" i "kamery sportowe Extreme Full HD" wskazana przez przedstawiciela Strony taryfikacja do kodu Taric 8525 80 19 90, obejmującego pozostałe kamery telewizyjne nie posiadające zdolności do rejestracji sekwencji wideo, jest nieprawidłowa, sprzeczna z postanowieniami reguł interpretacyjnych, Notami wyjaśniającymi do pozycji 8525 i 8523, brzmieniem kodów CN 8525 80 19 i 8525 80 91 oraz stanem towaru z daty zgłoszenia celnego. Już sama możliwość rejestracji sekwencji wideo na karcie pamięci mikro SD lub SD/MMC wyklucza klasyfikację przedmiotowego towaru do kodu zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym - tj. 8525 80 19 90, ponieważ urządzenia klasyfikowane do tego kodu takiej zdolności nie posiadają.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego naruszenia art. 220 ust. 2 lit. a WKC Dyrektor IC wyjaśnił, że błąd organu celnego występuje jedynie w sytuacji, gdy organ istotnie go popełnia, a nie w sytuacji, gdy mu jedynie zostanie poddany. W praktyce błąd nie wystąpi w sytuacji, w której dane zawarte w zgłoszeniu celnym zostały tylko przyjęte, tzn. zostały bez kwestionowania wzięte za podstawę dla określenia należności celnych. Przyjęcie zgłoszenia celnego przez organ celny nie oznacza bowiem automatycznie, iż organ zaakceptował deklarowaną przez zgłaszającego klasyfikację taryfową i stawkę celną. Ponadto przyjęcie zgłoszenia celnego nie pozbawia organu możliwości kontroli tego zgłoszenia po zwolnieniu towarów, zgodnie z treścią art. 78 ust. 2 WKC, a w jej konsekwencji weryfikacji danych podanych przez zgłaszającego i wydania decyzji w przedmiocie długu celnego, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Tym samym, przyjęcie zgłoszenia celnego bez skorzystania z możliwości jego weryfikacji przed zwolnieniem towaru, nie stanowi błędu organu, który wyłącza możliwość retrospektywnego zaksięgowania długu celnego.

Dyrektor IC nie uznał także zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, które zostało przeprowadzone z zgodnie z Ordynacją podatkową.

Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzje organu II instancji, zarzucając:

1. naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 w zw. z art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: o.p.) poprzez:

- zaniechanie ustalenia cech i właściwości konkretnego towaru w postaci mini kamerek w zegarku będących przedmiotem zgłoszenia, a które powodują, iż ten konkretny towar powinien być przyporządkowany do kodu taryfy 8525 80 99 00 a które to cechy i właściwości wykluczają przyporządkowanie tego towaru do kodu taryfy 8525 80 91 00, w szczególności wobec twierdzenia organu II instancji, iż warunkiem ustalenia, że kod taryfy wskazany przez organ pierwszej instancji (8525 80 99 00) jest właściwy dla importowanych przedmiotów wyłącznie, gdy w spornych towarach istniał odpowiedni nośnik zdolny do rejestracji plików wideo z innego źródła niż własny obiektyw podczas gdy organ - pomimo szczegółowego opisania rodzajów nośników występujących w obrocie - nie ustalił jaki nośnik posiadały konkretne importowane przez skarżącego kamerki oraz czy nośnik ten po podłączeniu do komputera przez złącze USB miał możliwość przegrywania (przesyłania) plików wideo z komputera do mini kamerki;

- wadliwe uzasadnienie faktyczne decyzji a polegające na niewskazaniu w treści uzasadnienia jakie cechy i właściwości miał konkretny towar importowany przez skarżącego, a które przesądziły o jego zaklasyfikowaniu do podpozycji taryfy 8525 80 99 00; w szczególności jaki nośnik zdolny do rejestracji plików wideo posiadały sporne towary i gdzie ten nośnik pozostawał ulokowany wobec twierdzenia organów, iż identyczne towary opisywane w treści WIT wydanych przez Dyrektora IC w Warszawie publikowanych w systemie ISZTAR w latach 2009 - 2013 posiadające nośnik pamięci zbudowany układów scalonych z interfejsem USB (tzw. pamięć USB lub pendrive) nie miały możliwości rejestrowania obrazów z innego źródła niż własny obiektyw;

- wadliwe uzasadnienie prawne decyzji a polegające na niewskazaniu w treści uzasadnienia subsumcji treści zacytowanych norm prawnych (treść pozycji i podpozycji taryfy, treść niektórych reguł ORNIS) do ustalonych rzeczywistych cech importowanego towaru, a co uniemożliwia ustalenie przyczyn zastosowania przez organ do importowanego towaru kodu taryfy 8525 80 99 00, a co czyni zaskarżoną decyzję arbitralną, w szczególności wobec twierdzenia organu, iż takie towary jak importowane przez skarżącego, a opisywane w treści WIT wydanych przez Dyrektora IC w Warszawie publikowane w systemie ISZTAR w latach 2009 - 2013 posiadające nośnik pamięci zbudowany układów scalonych z interfejsem USB (tzw. pamięć USB lub pendrive) nie miały możliwości rejestrowania obrazów z innego źródła niż własny obiektyw;

- wadliwe ustalenie, iż polskie organy celne uprawnione do wydawania WIT - ów nie popełniły błędu twierdząc, iż mini kamerki szpiegowskie ukryte w przedmiotach codziennego użytku wyposażone w nośnik pamięci zbudowany układów scalonych z interfejsem USB (tzw. pamięć USB lub pendrive) nie miały możliwości rejestrowania obrazów z innego źródła niż własny obiektyw do czasu wydania rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 1249/2011 z dnia 29 listopada 2011 r., podczas gdy z załączonych do akt sprawy WIT- ów (z dat ich wydania) wynika wprost, iż polskie organy celne uprawnione do wydawania WIT - ów zmieniły klasyfikację takich towarów dopiero po upływie wielu miesięcy od dnia opublikowania rozporządzenia, a co wskazuje, iż do tego czasu wadliwie klasyfikowały towary w postaci mini kamerek szpiegowskich ukrytych w przedmiotach codziennego użytku, wprowadzając w błąd polskich importerów w tym skarżącego z rażącym naruszeniem zasady zaufania;

- wadliwe ustalenie, iż polskie organy celne nie doprowadziły do błędu skarżącego i agenta celnego działającej w charakterze przedstawiciela pośredniego, gdyż rola WIT-ów sprowadza się wyłącznie do ochrony konkretnego przedsiębiorcy, podczas gdy rola WIT - ów publikowanych w systemie ISZTAR jest znacznie szersza, gdyż WIT-y to także niewiążące informacje pochodzące od organów celnych o klasyfikacji towarów posiadających określone cechy i właściwości i jeśli klasyfikacja taka jest wadliwa to organy działając czynnie wprowadzają w błąd każdego przedsiębiorcę importującego takie same towary, a który w demokratycznym państwie prawa ma prawo działać w zaufaniu do organów władzy publicznej, w szczególności w zaufaniu do wiedzy urzędników państwowych posługujących się wyspecjalizowanymi służbami także w zakresie klasyfikacji towarów;

- wadliwe ustalenie, iż skarżący dostarczył agentowi celnemu nieprawdziwe dane o importowanym towarze co powinno skutkować obciążeniem go odpowiedzialnością za odsetki od długu celnego, podczas gdy dane przedłożone przez skarżącego agentowi celnemu na żądanie Agencji celnej były prawdziwe co potwierdziły czynności postępowania celnego, w szczególności zeznania świadka agenta celnego dokonującego zgłoszenia towarów;

- wadliwe ustalenie, iż skarżący dostarczył agentowi celnemu nieprawdziwe dane o importowanym towarze co powinno skutkować obciążeniem go odpowiedzialnością za odsetki od długu celnego, podczas gdy organ nie wskazuje w uzasadnieniu decyzji jakie dane podane przez skarżącego były nieprawdziwe oraz nie wskazuje jakie konkretne inne dane oprócz tych podanych przez skarżącego umożliwiłyby agentowi celnemu zaklasyfikowanie towaru do kodu taryfy 8525 80 99 00, który według organów jest właściwym dla zgłoszonego towaru;

- wadliwą ocenę zachowania skarżącego w toku procedury zgłaszania importowanego towaru przez Agencję celną działającą w imieniu własnym i na rzecz skarżącego jako zachowania nieracjonalnego, gdyż to skarżący a nie profesjonalny agent celny dokonujący zgłoszenia powinien był wiedzieć, że kod taryfy celnej towaru podany przez agenta celnego do zgłoszenia celnego jest nieprawdziwy podczas gdy skarżący nie jest profesjonalistą w dziedzinie prawa, w tym prawa celnego i dlatego musiał powierzyć dokonywanie zgłoszeń importowanych towarów profesjonaliście - Agencji celnej, a co świadczy o jego racjonalności w prowadzeniu działalności gospodarczej, której przedmiotem jest między innymi import towarów;

- wadliwe ustalenie że skarżący nie udowodnił, iż nie ponosi winy za powstanie długu celnego podczas gdy z zeznań agenta celnego dokonującego zgłoszenia wynika, że dokonaną klasyfikację opierał na publikowanych w systemie ISZTAR WIT-ach dotyczących tożsamych towarów co importowane przez skarżącego w szczególności wyposażonych w nośnik pamięci zbudowany układów scalonych z interfejsem USB, a wobec czego będąc przekonanym o prawidłowości klasyfikacji zaniechał uzyskania od skarżącego jakichkolwiek dodatkowych lub uzupełniających informacji o zgłaszanym towarze, a skarżący wykonał żądanie skierowane do niego o przetłumaczenie opisu towaru widniejącego na fakturze dokumentującej sprzedaż, co wyklucza przypisanie skarżącemu odpowiedzialności za sam dług celny jak i odsetki naliczone od tego długu celnego.

2. naruszenie prawa materialnego, tj.:

- art. 220 ust. 2 lit. b) WKC poprzez jego niezastosowanie, co skutkowało bezpodstawnym obciążeniem skarżącego wartością retrospektywnie zaksięgowanego długu celnego oraz odsetkami, a który działał w dobrej wierze i w zaufaniu do publikowanych w systemie ISZTAR przez polskie organy celne informacji a dotyczących klasyfikowania towarów w postaci tzw. mini kamerek w przedmiotach codziennego użytku wyposażonych w półprzewodnikowe urządzenia pamięci trwałej lub wymiennej zbudowanych z układów scalonych (tzw. pamięć USB lub pendrive) oraz działał starannie jako przedsiębiorca importer powierzając dokonywanie klasyfikacji towarów wyspecjalizowanemu przedsiębiorcy Agencji Celnej, a która w ślad za informacjami publikowanymi przez polskie organy celne w ISZTAR dokonywała klasyfikacji, która okazała się sprzeczna z rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) nr 1249/2011 z dnia 29 listopada 2011 r.;

- art. 11 WKC w zw. z art. 12 WKC poprzez jego niezastosowanie w sprawie, co skutkowało bezpodstawnym obciążeniem skarżącego wartością retrospektywnie zaksięgowanego długu celnego - podczas gdy WIT-y wydawane przez organ państwa członkowskiego i publikowane w systemie ISZTAR stanowią jednocześnie informację niewiążącą skierowaną do importerów takich samych towarów tj. posiadających takie same cechy i właściwości a decydujące o ich klasyfikacji do danego kodu CN co skutkuje, iż należy do tych informacji podejść tak samo jak do informacji indywidualnej o której mowa w art. 11 WKC dającej ochronę importerowi wprowadzonemu w błąd przez funkcjonariuszy celnych.

Z uwagi na powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji organów obu instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także zasądzenia kosztów postępowania sądowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Przedmiotem niniejszej sprawy i kwestią sporną jest prawidłowość klasyfikacji taryfowej będącego przedmiotem zgłoszenia towaru w postaci mini kamerek w zegarku oraz "kamer sportowych Extreme Full HD" i "rejestratorów samochodowych Full HD".

W sprawie bezsporne jest, że sporne towary, ze względu na podstawową funkcję jaką pełnią (kamery wideo), zgodnie z postanowieniami reguł 1 i 3b) ORINS oraz uwagi 3 do Sekcji XVI są taryfikowane do pozycji 8525 WTC, obejmującej – aparaturę nadawczą do radiofonii lub telewizji, nawet zawierająca aparaturę odbiorczą lub aparaturę zapisującą lub odtwarzającą dźwięk; kamery telewizyjne, kamery i aparaty cyfrowe oraz rejestrujące kamery wideo. Kwestią sporną jest natomiast zaklasyfikowanie tych towarów do właściwego kodu Taric. Przedstawiciel skarżącego (Agencja celna) zadeklarował kod 8525 80 19 90, natomiast organy celne orzekły o klasyfikacji mini kamer w zegarku do kodu 8525 80 99 00. W przypadku "kamer sportowych Extreme Full HD" i "rejestratorów samochodowych Full HD" przedstawiciel skarżącego zadeklarował kod 8525 80 19 90, natomiast organy celne orzekły o klasyfikacji do kodu 8525 80 91 00.

W świetle przepisów taryfy celnej kod HS 8525 80 obejmuje, zgodnie z jego brzmieniem kamery telewizyjne, kamery i aparaty cyfrowe oraz rejestrujące kamery wideo kod CN 8525 80 19 – pozostałe kamery telewizyjne wyszczególnione w kodach 8525 80 19 20, 8525 80 25 8525 80 19 31, 8525 80 19 35, 8525 80 19 40, 8525 80 19 90; kod CN 8525 80 30 - kamery i aparaty cyfrowe inne niż wymienione powyżej (tzn. z wyłączeniem kamer telewizyjnych), kod CN 8525 80 91 - rejestrujące kamery wideo nadające się jedynie do zapisu dźwięku i obrazu zarejestrowanego przez kamerę telewizyjną, kod CN 8525 80 99 – pozostałe rejestrujące kamery wideo, tzn. te, które nadają się nie tylko do zapisywania plików wideo pochodzących z wbudowanej wewnątrz kamery telewizyjnej, ale także plików pochodzących z innych źródeł.

W pierwszym rzędzie należy ustosunkować się do zarzutów skargi dotyczących niewłaściwego ustalenia stanu faktycznego sprawy poprzez naruszenie przepisów postępowania podatkowego wymienionych w punkcie 1 skargi. Niewłaściwe ustalenie sprowadzonych towarów ma polegać na zaniechaniu ustalenia cech i właściwości, które powodują, że towary te powinny być przyporządkowany do kodu 8525 80 99 00, a które wykluczają nadanie im kodu wskazanego przez skarżącego tj. 8525 80 19 90.

Sąd stwierdza, że powyższe zarzuty nie są zasadne, ponieważ organy prawidłowo ustaliły stan sprowadzonych towarów na podstawie starannie przeprowadzonego postępowania. Ustalenie stanu spornych towarów nastąpiło na podstawie danych z Instrukcji obsługi przedmiotowych towarów oraz opisów urządzeń umieszczonych na stronach internetowych firmy "JB Partner" i innych dystrybutorów towaru, takie jak zasada działania, właściwości użytkowe, parametry techniczne, pełnione funkcje, przeznaczenie i zastosowanie. Wynika z nich, że przedmiotem importu były m.in. mini kamery w zegarku, mogące rejestrować materiał wideo pochodzący z własnego obiektywu, jak również z innego źródła niż wbudowana kamera telewizyjna. Urządzenia te mogą pracować w kilku trybach: kamery rejestrującej obraz i dźwięk (rozdzielczość 1920x1080 AVI, 30 kl/s), kamerki internetowej, oraz jako tradycyjny pendrive. Towary te są wyposażone w gniazdo USB, które służy do bezpośredniego przegrywania zarejestrowanych nagrań i odtwarzania na komputerze klasy PC. Po podłączeniu do komputera urządzenia są wykrywane jako dysk wymienny, widziane przez system jako pendrive.

Przedmiotowe towary zostały wyposażone w urządzenia półprzewodnikowe pamięci trwałej, zdefiniowane w uwadze 4 (a) do działu 85 WTC. Przedmiotowe mini kamerki rejestrują dane na kartach pamięci mikroSD stosujących także jako nośnik danych pamięć flash. Takie urządzenia są zdolne do rejestracji (zapisywania) danych (w tym plików wideo) z zewnętrznego źródła, tj. innego niż wbudowana kamera telewizyjna. Po podłączeniu do komputera urządzenia są wykrywane jako pendrive, o których mowa w Notach Wyjaśniających do poz. 8523 WTC w punkcie (C) (1) opisującym Nośniki półprzewodnikowe - Półprzewodnikowe urządzeniu pamięci trwałej do zapisywania danych z zewnętrznego źródła.

W związku z powyższym za trafne należy uznać stanowisko Dyrektora IC, że sporne mini kamery mają możliwość rejestracji materiału (plików) wideo z innego źródła, niż własny obiektyw. Cechę tę posiadają wszystkie urządzenia pracujące w trybie pendrive. Daje to możliwość (za pomocą gniazda USB - interfejs 1.1/2.0) zarówno bezpośredniego przegrywania zarejestrowanych nagrań na komputer klasy PC i ich odtwarzania, jak i przenoszenia plików, w tym plików video (materiałów wideo) do urządzenia z urządzenia do automatycznego przetwarzania danych. Zatem dla urządzeń rejestrujących sekwencje wideo pochodzące z własnego i zewnętrznego źródła, czyli takich jak przedmiotowe towary, właściwym do zaklasyfikowania jest kod 8525 80 99 00. Natomiast wskazany przez przedstawiciela skarżącego kod 8525 80 19 90, obejmujący pozostałe kamery telewizyjne, które nie posiadają zdolności do rejestracji sekwencji wideo pochodzących ani z własnego, ani z zewnętrznego źródła, czyli takie, które nie mogą pracować w trybie pendrive - nie dotyczy towarów będących przedmiotem importu w niniejszej sprawie (mini kamer w zegarku), co oznacza, iż nie może mieć zastosowania. Już sama możliwość rejestracji sekwencji wideo do pendrive‘a lub na wymiennej karcie pamięci mikro SD (lub mikro SD MC) wyklucza klasyfikację przedmiotowego towaru do deklarowanego kodu Taric, ponieważ urządzenia objęte kodem 8525 80 19 90 takich zdolności (tj. rejestracji plików wideo) nie posiadają.

Z uwagi na powyższe Sąd stwierdza, że Dyrektor IC, wbrew zarzutom skarżącego, ustalił i wyraźnie wskazał, które cechy i właściwości towarów wykluczają zastosowanie deklarowanej taryfikacji i jednocześnie przesądzają o zastosowaniu kodu Taric 8525 80 99 00. Cechą tą jest rejestrowanie plików wideo na nośnikach trwałej pamięci półprzewodnikowej, z zewnętrznego źródła, tj. innego niż wbudowana kamera telewizyjna, dzięki posiadaniu przez przedmiotowe urządzenia funkcji pendrive ‘a. W przypadku mini kamerek w zegarku rejestracja danych odbywa się na kartach pamięci mikro SD lub mikro SD HC stosujących także jako nośnik danych pamięć flash. Tym samym, możliwość pracy w trybie pendrive stanowi cechę przesądzającą o taryfikacji przedmiotowych urządzeń do kodu 8525 80 99 00 obejmującego pozostałe rejestrujące kamery wideo, tzn. te, które nadają się nie tylko do zapisywania plików wideo pochodzących z wbudowanej wewnątrz kamery telewizyjnej, ale także plików pochodzących z innych źródeł. Natomiast sam rodzaj nośnika danych, tj. wewnętrzna pamięć flash lub pamięć flash na wymiennych kartach pamięci mikro SD/mikro SD MC nie przesądza o taryfikacji towarów do jednego z kodów CN - 8525 80 19, 8525 80 91 lub 8525 80 99.

Powyższa taryfikacja wynika wprost z zastosowania reguł 1, 3b) i 6 ORINS oraz uwagi 3 do Sekcji XVI, stanowiącej, iż jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, zespoły maszyn składających się z dwóch lub więcej maszyn, połączonych razem, aby tworzyć całość oraz inne maszyny przeznaczone do wykonywania dwóch lub więcej wzajemnie uzupełniających się lub alternatywnych funkcji, należy klasyfikować tak, jakby składały się tylko z tej części składowej lub jako będące wyłącznie tą maszyną, która wykonuje funkcję podstawową. Jest zatem zgodna z brzmieniem pozycji 8525 WTC i dokładnie omówionym w zaskarżonej decyzji zakresem przedmiotowym kodu Taric 8525 80 99 00. Zastosowanie reguły 3b) ORINS jest podyktowane tym, iż przedmiotowe urządzenia wykonują kilka funkcji, w tym pamięci przenośnej USB kamery internetowej, co oznacza, iż ich taryfikację należało ustalić w oparciu o kryterium decydujące o ich zasadniczym charakterze, tj. kryterium przeznaczenia. Zważywszy, że podstawową funkcją urządzeń jest funkcja kamery wideo, przesądza to o taryfikacji spornych towarów do pozycji obejmującej kamery, a nie np. pamięć USB (klasyfikowana w pozycji 8523). W świetle wyjaśnień, zaklasyfikowanie mini kamer, o parametrach określonych w specyfikacji importowanych towarów, do deklarowanego w zgłoszeniu celnym kodu Taric 8525 80 19 90 byłoby sprzeczne ze stanem towaru z dały zgłoszenia celnego oraz postanowieniami reguł interpretacyjnych nomenklatury scalonej, tj. I 3b) i 6 ORINS, brzmieniem uwagi 3 do Sekcji XVI, zakresem towarowym kodów CN 8525 80 19, 8525 80 91 00 i 8525 80 99 oraz treścią Not wyjaśniających do pozycji 8525 i 8523 WTC co zostało prawidłowo omówione w zaskarżonej decyzji Dyrektora IC.

Analogiczne wnioski należy wyprowadzić w odniesieniu do "kamer sportowych Extreme Full HD" i "rejestratorów samochodowych Full HD". Jak trafnie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji specyfikacje tych kamer nie zawierają informacji, że przedmiotowe urządzenia posiadają funkcję pendrive'a i że mają możliwość rejestracji sekwencji wideo pochodzących z komputera lub innego urządzenia do automatycznego przetwarzania danych. Tym samym dane o towarach nie potwierdzają, iż przedmiotowe kamery mają możliwość zapisywania danych z zewnętrznego źródła, tj. innego niż wbudowana kamera telewizyjna (własny obiektyw). Takie urządzenia, w których pliki wideo są rejestrowane na kartach micro SD lub SD/MMC lub w pamięci stałej i odtwarzane na komputerze należy klasyfikować do kodu Taric 8525 80 91 00, jako rejestrujące kamery wideo nadające się jedynie do zapisu dźwięku i obrazu zarejestrowanego przez kamerę telewizyjną. Przyjęta przez organy celne taryfikacja jest zgodna z postanowieniami reguł 1, 3b) i 6 ORINS oraz stanem towaru z daty zgłoszenia celnego. W związku z tym wskazana przez przedstawiciela Strony taryfikacja do kodu Taric 8525 80 19 90, obejmującego pozostałe kamery telewizyjne nie posiadające zdolności do rejestracji sekwencji wideo, jest nieprawidłowa, sprzeczna z postanowieniami reguł interpretacyjnych, Notami wyjaśniającymi do pozycji 8525 i 8523, brzmieniem kodów CN 8525 80 19 i 8525 80 91 oraz stanem towaru z daty zgłoszenia celnego. Możliwość rejestracji sekwencji wideo na karcie pamięci mikro SD lub SD/MMC wyklucza klasyfikację przedmiotowego towaru do kodu zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym - tj. 8525 80 19 90, ponieważ urządzenia klasyfikowane do tego kodu takiej zdolności nie posiadają.

Sąd stwierdza, że w tych okolicznościach równie niezasadny, co zarzut wadliwego uzasadnieniu faktycznego decyzji, jest zarzut skargi dotyczący wadliwego uzasadnienia prawnego, polegającego na niewskazaniu w treści uzasadnienia subsumcji treści zacytowanych norm prawnych (treść pozycji i podpozycji taryfy, treść niektórych reguł ORINS) do ustalonych rzeczywistych cech importowanego towaru.

Reasumując, zaskarżona decyzja Dyrektora IC zawiera prawidłowo sformułowane uzasadnienie faktyczne i prawne prezentowanego stanowiska, oparte na właściwie ustalonym stanie importowanych towarów. Z pewnością jej uzasadnienie pozwala skarżącemu na poznanie przyczyn takiego a nie innego rozstrzygnięcia i sposobu rozumowania organu, a więc umożliwia skarżącemu weryfikację stanowiska organu w kwestii prawidłowości zastosowanej taryfikacji. Zaskarżona decyzja, wbrew twierdzeniom skarżącego, nie jest lakoniczna i nieczytelna.

Sąd wskazuje także, że klasyfikację taryfową towarów o cechach opisanych jak w przedmiotowej sprawie do kodu CN 8525 80 99 (mini kamery w zegarku) potwierdza pośrednio rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) Nr 1249/2011 z dnia 29 listopada 2011 r. dotyczące klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej. Opisany w nim towar został zaklasyfikowany do kodu CN 8525 80 99, zgodnie z postanowieniami reguł 1 i 6 ORINS. Towarem tym jest przenośne urządzenie do przechowywania i zapisywania plików wideo, w którym zarejestrowane przez urządzenie sekwencje wideo mogą być przesyłane albo przez złącza USB do urządzenia do automatycznego przetwarzania danych bez zmiany formatu plików wideo, albo do cyfrowego urządzenia wideo do zapisu, monitora lub odbiornika telewizyjnego przez złącze AV, gdzie pliki wideo mogą być przesyłane do urządzenia z urządzenia do automatycznego przetwarzania danych przez złącze USB. Zaznaczono przy tym, że klasyfikacja analogicznych towarów jest uzależniona od możliwości zapisywania plików wideo ze źródeł innych niż wbudowana kamera telewizyjna. Jeżeli istnieje taka możliwość - właściwym jest kod CN 8525 80 99, natomiast jeżeli nie, tzn. gdy rejestrujące kamery wideo nadają się tylko do zapisu dźwięku i obrazu zarejestrowanego przez wbudowaną kamerę telewizyjną - prawidłowym jest kod CN 8525 80 91, zgodnie z jego brzmieniem w taryfie celnej.

Sposób zaklasyfikowania taryfowego przedmiotowych kamer potwierdzają także wiążące informacje taryfowe wskazane w zaskarżonej decyzji tj. wydane dla minikamer cyfrowych zamontowanych w różnych przedmiotach codziennego użytku. I tak w sytuacji, gdy urządzenia te nie miały możliwości rejestracji materiału wideo z innego źródła niż własny obiektyw były klasyfikowane do kodu CN 8525 80 91 (m.in. WIT nr [...] z [...] kwietnia 2011 r.; nr [...] z [...] czerwca 2009 r.; nr [...] z [...] września 2013 r.). Z kolei towary w postaci bezprzewodowych kamer wbudowanych w zegar, w głośnik i w radioodbiornik, które nie miały możliwości zapisu danych na własnym nośniku były klasyfikowane do kodu CN 8525 80 19 90 (WIT nr [...] z [...] czerwca 2009 r.; nr [...] z [...] czerwca 2009 r. i nr [...] z [...] czerwca 2009 r.). Natomiast urządzenia w postaci minikamery zamontowanej w urządzeniach codziennego użytku, które mogło być wykorzystywane jako tradycyjny pendrive do przenoszenia plików było klasyfikowane do kodu CN 8525 80 99 (WIT nr [...] z [...] sierpnia 2013 r.).

Powyższe dodatkowo potwierdza, że taryfikacja spornych towarów, jest uzależniona od ich możliwości związanych z rejestracją obrazu i dźwięku, ich odtwarzaniem (np. w czasie rzeczywistym) lub zapisywaniem - rejestracją plików wideo pochodzących tylko z wbudowanej kamery telewizyjnej lub także z innych źródeł (funkcja pendrive'a).

Mając na uwadze przytoczone argumenty, Sąd stwierdza, że zarzut zaniechania ustalenia cech przesądzających o zastosowaniu konkretnego kodu Taric dla przedmiotowych towarów, a co się z tym wiąże zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego, tj. art. 122, art. 187 § 1 i § 2, art. 191 o.p., poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, są niezasadne.

Sąd za chybiony uznaje zarzut błędnej klasyfikacji "identycznych" rodzajowo towarów do czasu wydania rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) Nr 1249/2011 z dnia 29 listopada 2011 r., co miało wpływ na zadeklarowaną taryfikację w zgłoszeniu celnym. Wskazać należy, że brzmienie pozycji 8525, kodów CN 8525 80 19, CN 8525 80 91 i CN 8525 80 99 oraz ich zakres towarowy, stanowią odzwierciedlenie zapisów Wspólnej Taryfy Celnej oraz obowiązujących w dacie zgłoszenia celnego Not wyjaśniających do HS i do CN. Zapisy te w sposób jednoznaczny umożliwiały i umożliwiają dokonanie prawidłowej taryfikacji importowanego towaru przez Agencję celną działającą jako przedstawiciel pośredni skarżącego. Przy czym podkreślić należy, że wbrew twierdzeniom skarżącego, zasady klasyfikacji omawianych towarów uzależnione od ich możliwości związanych z rejestracją obrazu i dźwięku oraz ich odtwarzaniem lub zapisywaniem, nie uległy zmianie na przestrzeni ostatnich kilku lat. Nie zmieniły się także na skutek wydania rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) Nr 1249/2011 z dnia 29 listopada 2011 r., które w ocenie skarżącego stanowiło punkt zwrotny w klasyfikacji taryfowej przedmiotowych towarów. Sam skarżący na poparcie takiego stanowiska nie przedstawił jakichkolwiek decyzji WIT wydanych dla faktycznie tożsamych towarów, które wskazywałby na ich taryfikację do kodu CN 8525 80 19 (lub CN 8525 80 91). Nietrafny jest zatem zarzut skarżącego dotyczące "wieloletniej wadliwej interpretacji przepisów taryfy celnej" i "publikowaniu wadliwej klasyfikacji tożsamych towarów w systemie ISZTAR", ponieważ nie doszło do wydania błędnych decyzji WIT w przedmiocie taryfikacji przedmiotowego towaru, ani jemu podobnych. Publikowane decyzje WIT nie mogły zatem stanowić o błędzie polskich organów celnych skutkującym zastosowaniem błędnej taryfikacji towaru przez skarżącego lub reprezentującą go Agencję Celną. Powyższe oznacza, iż opublikowanie rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) Nr 1249/2011 z dnia 29 listopada 2011 r. i umieszczenie go w Systemie ISZTAR nie było punktem zwrotnym i nie spowodowało zmiany stanowiska lub praktyki organów celnych w zakresie taryfikacji przedmiotowych mini kamer. Stanowiło jedynie wskazówkę taryfikacyjną dla podmiotów importujących analogiczny towar. Ponadto, przedmiotowe rozporządzenie nie wprowadzało nowych zasad dotyczących klasyfikacji towarów z pozycji 8525 WTC, a tylko je potwierdzało. Nie ma zatem podstaw, wbrew sugestiom skarżącego, do uznania ww. rozporządzenia za podstawę do zmiany stanowiska w sprawie taryfikacji towarów tożsamych z przedmiotowymi, tym bardziej, że zmiany takiego stanowiska nie było.

Z uwagi na powyższe Sąd za chybione uznał zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj. art. 122, art. 187 § 1 i § 2 i art. 191 o.p., poprzez zaniechanie ustalenia okoliczności faktycznych taryfikacji urządzeń do dnia wydania rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) Nr 1249/2011 z dnia 29 listopada 2011 r. oraz wpływu publikowanej w systemie ISZTAR klasyfikacji ww. kamer na taryfikację stosowaną przez skarżącego, w kontekście błędów organów celnych.

Kolejny zarzut dotyczy wadliwego ustalenie przez organy, że skarżący dostarczył agentowi celnemu nieprawdziwe dane o importowanym towarze, a także błędnej oceny zachowania skarżącego, który działał racjonalnie korzystając z usług profesjonalisty jakim jest Agencja celna, jak również dokonania wadliwego ustalenia, że skarżący nie udowodnił, iż nie ponosi winy za powstanie długu celnego, co skutkowało błędnym przypisaniem mu odpowiedzialności za odsetki od tego długu.

Analizując powyższe zarzuty Sąd wskazuje, że organy wbrew stanowisku skarżącego, nie podważyły prawdziwości danych o importowanych towarach przekazanych przez skarżącego agentowi celnemu zgłaszającemu towar. Dyrektor IC stwierdził jedynie, że dane te ograniczają się wyłącznie do tłumaczenia faktury, tj. podania nazwy towaru i jego zastosowania wynikającego z nazwy. Były to dane niewystarczające – w świetle brzmienia pozycji 8525 WTC i Not wyjaśniających do pozycji 8525 i 8523 – do ustalenia stanu towaru i określenia jednoznacznej taryfikacji. Sam opis towaru jest lakoniczny i nie zawiera żadnych danych identyfikujących urządzenia, takich jak zasada działania, tryby pracy, parametry techniczne, funkcje związane z nagrywaniem I odtwarzaniem obrazu i dźwięku, funkcje dodatkowe, itp. umożliwiające ustalenie rodzaju zastosowanego nośnika, sposobu przepływu danych, czy możliwości rejestracji plików i wewnętrznego lub zewnętrznego źródła, niezbędne do określenia kodu Taric. Samo wskazanie agentowi celnemu, że przedmiotem importu były mini kamerki w zegarku czy też "kamery sportowe Extreme Full HD" i "rejestratory samochodowe Full HD" bez podania bliższych danych o towarach, które mogły przyczynić się do ich identyfikacji i powinny zostać udostępnione agentowi celnemu niezależnie od tego, czy ich zażądał, czy nie, świadczy o zaniedbaniu ze strony skarżącego i potwierdza brak właściwej współpracy między skarżącym a reprezentującą go Agencją celną.

W związku z powyższym Sąd stwierdza, że skarżący – jako profesjonalny podmiot działający w międzynarodowym obrocie towarowym, posiadający doświadczenie w transakcjach dotyczących danego rodzaju towaru i wiedzę odnośnie budowy, funkcji i parametrów technicznych spornych urządzeń – miał możliwość wykrycia błędu w taryfikacji towaru, jednak nie dochował należytej staranności w przestrzeganiu przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego. Nie zmienia tego okoliczność, że skarżący nie działał sam tylko przez upoważnioną agencję celną. Z akt sprawy wynika, iż jedynym dokumentem przedłożonym agentowi celnemu do odprawy, w oparciu o który dokonał klasyfikacji taryfowej spornego towaru, była faktura, w której opis towaru ograniczył się do nazwy urządzenia. Dlatego też zarzuty skargi dotyczące niewskazania w uzasadnieniu decyzji, jakie dane podane przez skarżącego były nieprawdziwe oraz niewskazania dokumentów umożliwiających agentowi celnemu zaklasyfikowanie towaru do właściwego kodu Taric są bezzasadne.

W ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie, nie zaistniały przesłanki do zastosowania art. 220 ust. 2 lit. b WKC, który stanowi, że organ celny nie dokonuje retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego, gdy kwota należności prawnie należnych zgodnie z przepisami prawa nie została zaksięgowana w następstwie błędu samych organów celnych, który to błąd nie mógł zostać w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia należności działająca w dobrej wierze i przestrzegającą przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego. Strony zgodne są co do tego, że zastosowanie przytoczonego przepisu uzależnione jest od kumulatywnego spełnienia wszystkich przesłanek wymienionych w tym przepisie.

Jeżeli chodzi o przesłankę – błędu organu – Sąd w całości podzielił stanowisko Dyrektora IC, że skoro w niniejszej sprawie zgłoszenia celne nie były poddane weryfikacji, a dane w nim zawarte przyjęto jako wiarygodne, to w tych bezspornych okolicznościach faktycznych sprawy nie można organom celnym przypisać błędu. Formalne wypełnienie właściwych pozycji dokumentu SAD, bez względu na ich poprawność, obliguje organ celny do przyjęcia takiego dokumentu, jeżeli wraz z nim następuje przedstawienie towaru. Podnieść należy, że weryfikacja zgłoszenia celnego jest uprawnieniem organu, a nie jego obowiązkiem i nie można wykazywać błędu po stronie organu faktem, że organ nie skorzystał ze swoich uprawnień i nie dokonał weryfikacji danych zadeklarowanych w zgłoszeniu, chociaż mógł to uczynić.

W tej sytuacji brak zakwestionowania przez organ celny w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego zadeklarowanego w nim przez zgłaszającego kodu TARIC nie daje podstaw do przerzucania na organ odpowiedzialności za wskazanie w zgłoszeniu celnym wadliwego kodu (por. wyrok NSA z 22 maja 2007 r., sygn. I GSK 1608/06, p. Centralna baza orzeczeń sądów administracyjnych).

Błąd organu wystąpi, gdy dane zawarte w zgłoszeniu celnym były weryfikowane przez organ, a wynik tej weryfikacji stanowił podstawę określenia należności celnych.

Odnosząc się z kolei do zarzutu zgodnie, z którym organy przyjmowały zgłoszenia celne przez dłuższy okres czasu nie kwestionując zadeklarowanej taryfikacji towarów, należy stwierdzić, że Agencja celna (przedstawiciel pośredni skarżącego) nie zamieszczała w dokumencie SAD dokładnego opisu towaru, który wystarczałby do prostego porównania go z zadeklarowanym kodem CN. Tak jak wyżej wskazano wynikało to przede wszystkim z braku przedstawienia przez skarżącego pełnych informacji o funkcjach i zastosowaniu przedmiotowego towaru. Niemniej jednak w polu 31 dokumentu SAD (poz. 1) widniał zapis "mini kamerki – 33 szt. 2 PA" i nie był sprzeczny – przy prostym porównaniu – z zadeklarowanym kodem 8525 80 19 90, który obejmował "Kamery telewizyjne, kamery i aparaty cyfrowe oraz rejestrujące kamery video; kamery telewizyjne, pozostałe". Taki opis towaru w zestawieniu z zadeklarowanym kodem CN nie pozwalał organom celnym na stwierdzenie błędnej klasyfikacji taryfowej przy prostym zestawieniu tych zapisów, bez dokonywania głębszej ich analizy. Na marginesie należy zauważyć, że opis towaru w zgłoszeniu celnym powinien być wystarczająco dokładny, aby umożliwić niezwłoczną i jednoznaczną identyfikację i klasyfikację, w niniejszej sprawie opis ten podanych cech nie wypełnił, co narusza obowiązujące przepisy w zakresie zgłoszenia celnego (załącznik 37 instrukcji wypełniania zgłoszenia celnego SAD do rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. określającego niektóre przepisy wykonawcze do Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z dnia 11 października 1993 r. z zm.; Dz. Urz. UE. Polskie wydanie specjalne).

Z akt niniejszej sprawy nie wynika także, aby skarżący miał wątpliwości dotyczące klasyfikacji importowanych "kamer" lub nie rozumiał obowiązujących w tym zakresie przepisów taryfikacyjnych, co podniesiono w skardze. Nie wynika także, aby skarżący podejmował działania mające na celu wyjaśnienie tych wątpliwości. Na tę okoliczność skarżący nie przedłożył żadnych dokumentów potwierdzających zasadność podnoszonych zarzutów, a w związku z tym nie można przyjąć, że działał w dobrej wierze. Mając na uwadze powyższe Dyrektor IC trafnie uznał, że w sprawie nie doszło do zaistnienia przesłanek powodujących konieczność zastosowania art. 220 ust. 2 lit. b WKC.

Skarżący w skardze wskazuje, że ewentualną winę za nieprawidłowe zgłoszenie towaru do procedury dopuszczenia do obrotu ponosi reprezentująca go Agencja celna oraz zgłaszający przedmiotowy towar agent celny. Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że nie jest rolą sądu administracyjnego ocena działalności agencji celnym w niniejszej sprawie, bowiem jest to stosunek oparty na umowie pomiędzy skarżącym a Agencją celną, pozostający poza kognicją tego Sądu. Niemniej jednak należy zauważyć, że pełnomocnik – Agencja celna działa w oparciu o informacje i dokumenty przekazane przez importera. W rozpoznawanej sprawie Agencja celna działała w charakterze przedstawiciela pośredniego co oznacza, że ona również na zasadzie solidarności ze skarżącym odpowiada za dług celnych. Niemniej jednak sam fakt działania przez przedstawiciela nie mógł skutkować odstąpieniem od obowiązku uiszczenia odsetek przez skarżącego na podstawie art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne. Sąd stwierdza także, że z podanych już wyżej powodów w toku postępowania wyjaśniającego skarżący nie udowodnił, że w sprawie zaistniały "szczególne okoliczności niewynikające z jego zaniedbania lub świadomego działania", w wyniku których doszło do podania nieprawdziwych lub niekompletnych danych w zgłoszeniu celnym.

Sąd za chybiony uznaje także zarzut niezastosowania w sprawie art. 11 w zw. z art. 12 WKC regulującego kwestię wydawania wiążących informacji celnych i taryfowych. Przede wszystkim wskazać należy, że do akt sprawy nie załączono wiążących informacji taryfowych wydanych na wniosek skarżącego dla przedmiotowych towarów. Z kolei w zaskarżonej decyzji Dyrektor IC wskazał na decyzje wydane przez Dyrektora IC w Warszawie, w trybie art. 12 WKC, dla kamer umieszczonych w przedmiotach codziennego użytku, w których jako prawidłową wskazano klasyfikację do kodów CN 8525 80 99, CN 8525 80 91 lub CN 8525 80 19, z uwzględniłem funkcji jakie te towary wykonują, które potwierdzają racje organów celnych.

Mając to wszystko na uwadze Sąd oddalił skargę zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).