Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 92/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2016-04-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 67a § 1 pkt 3, art. 67b § 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski sędzia WSA Wojciech Czajkowski (sprawozdawca) Protokolant sekretarz sądowy Monika Rząp po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2016r. sprawy ze skargi E. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2 zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 497 (czterysta dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 24 lipca 2015r., uzupełnionym 17 sierpnia 2015 r. E.L. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie Jego zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za kwiecień 2001r., za miesiące od lutego do maja, lipiec i sierpień 2002r. oraz za marzec 2005r. Wnioskodawca nie uzasadnił swojej prośby.

Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia "[...]", odmówił umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za wnioskowane okresy w łącznej kwocie 8.767,31 zł oraz odsetek za zwłokę od tych zaległości należnych na dzień złożenia podania, w wysokości 11.357,00 zł. Przyznał, że w sprawie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika, jednak argumenty podnoszone przez stronę nie są wystarczające do przyznania wnioskowanej ulgi. Organ podkreślił, że aktualny brak środków na zapłatę zaległości podatkowych nie może oznaczać zasadności jej umorzenia. Zauważył, że strona oczekuje na decyzję ZUS w sprawie przyznania emerytury, zatem w najbliższym czasie może dysponować środkami finansowymi pozwalającymi na uregulowanie przedmiotowych zaległości. Ponadto nie stwierdził ważnego interesu publicznego.

W odwołaniu reprezentowana przez pełnomocnika strona, zarzuciła decyzji naruszenie przepisów art. 67b § 1 w zw. z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną wykładnię i niezastosowanie, w sytuacji wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego. Zarzuciła też naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz przyjęcie, że w sprawie nie występuje przesłanka interesu publicznego. Podniosła, iż problemy finansowe wystąpiły z przyczyn od niej niezależnych. Zaznaczyła, że posiada wierzytelność, której nie można wyegzekwować. Nie uzyskuje ponadto żadnych dochodów z posiadanego udziału w nieruchomości, który dodatkowo obciążony jest hipoteką na rzecz ZUS w kwocie 9.109,83 zł. Organ nie ustalił w jakiej wysokości i od kiedy będzie jej przysługiwało ewentualne świadczenie z ZUS. Podała, że do osiągnięcia wieku emerytalnego 65 lat brakuje jej 5 lat. W ocenie strony została spełniona przesłanka ważnego interesu podatnika, gdyż nie ma realnej możliwości uregulowania zaległości, a brak umorzenia zaległości spowoduje pozbawienie jej środków do życia i skrajne ubóstwo. Została również spełniona przesłanka interesu publicznego, gdyż zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez stronę do środków pomocy państwa, skoro obecnie nie jest w stanie zaspokoić swoich podstawowych potrzeb.

Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej

w decyzji z dnia "[...]" powołał jako podstawę prawną art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, wskazując, iż zgodnie z tym przepisem organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Dokonując analizy dopuszczalności zastosowania określonego we wniosku rodzaju pomocy, organ odwołał się do instytucji uznania administracyjnego. Stwierdził, że wystąpienie w sprawie przesłanek ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych nie obliguje do jej udzielenia, a jedynie daje możliwość jej przyznania. Analizując znaczenie pojęcia "ważnego interesu podatnika", wskazał na obowiązek ustalenia sytuacji majątkowej strony. Podniósł, że przez "interes publiczny" rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość czy zaufanie obywateli do organów władzy.

Z materiałów zgromadzonych w sprawie wynika, że wnioskodawca pozostaje we wspólnym pożyciu z J.S., z którą zamieszkuje w jej mieszkaniu, w miejscowości W.. W okresie od 14 września 1999r. do 31 marca 2005r. wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą w zakresie transportu drogowego pojazdami uniwersalnymi. Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia "[...]" został wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego Rejestru Dłużników Niewypłacalnych. Jest zarejestrowany w Urzędzie Pracy jako osoba bezrobotna od dnia 18 marca 2011 r., bez prawa do zasiłku. W okresie od 01 lipca do 30 września 2015 r. opłacono za niego składki na ubezpieczenie zdrowotne, w kwocie 58,73 zł miesięcznie. Wnioskodawca utrzymuje się z prac dorywczych, zarabiając około 600,00 zł miesięcznie. Korzysta z pomocy społecznej. Decyzjami z dnia "[...]" Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej przyznał mu zasiłek okresowy na zabezpieczenie potrzeb bytowych, w tym leczenie, do dnia 31 grudnia 2015 r., w kwocie 114,00 zł oraz świadczenie pieniężne na zakup żywności, średnio za miesiące listopad i grudzień 2015r. w wysokości 122,00 zł, wypłacane do 31 grudnia 2015 r. Organ ustalił również, że jedynym źródłem dochodu konkubiny wnioskodawcy jest świadczenie z Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej (MOPS). Z decyzji wydanych przez MOPS, wynika, że dnia "[...]" przyznano J. S. dodatek mieszkaniowy w kwocie 199,60 zł na okres od 01 listopada 2015 r. do 30 kwietnia 2016r., zaś "[...]’ dodatek energetyczny w wysokości 15,40 zł od 01 listopada 2015 r. do 30 kwietnia 2016 r. Z ustaleń organu wynika również, że ze względu na stan zdrowia jest Ona niezdolna do pracy. Koszty utrzymania mieszkania, tj. energii elektrycznej - ok. 100,00 zł, gazu 50,00 zł i czynszu - 370,00 zł, ponoszone są przez konkubentów po połowie. Wnioskodawca przeznacza na zakup wyżywienia, środków czystości i odzieży kwotę 300,00 zł zaś na opłatę za telefon - 30,00 zł. Różnicę w przypadku nadwyżki wydatków nad dochodami pokrywa ze środków uzyskanych ze sprzedaży złomu. Strona nie posiada praw majątkowych, kont bankowych, nie zaciągała kredytów i pożyczek. Nie jest rolnikiem. Posiada udział w nieruchomości – "[...]" część we współwłasności nieruchomości gruntowej, położonej w W., w gminie J., oznaczonej w ewidencji gruntów nr działki "[...]" o obszarze 405 m2, zabudowanej budynkiem gospodarczym obejmującym, m.in. segment gospodarczy o pow. użytkowej 13,50 m2. Nieruchomość ta zabezpieczona jest w pierwszej kolejności hipoteką na rzecz ZUS, na sumę 9.109,83 zł, następnie na rzecz Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego, na kwotę 8.767,31 zł. Strona nie uzyskuje żadnych dochodów z tytułu posiadanego udziału. Wnioskodawca na początku 2015 r. złożył do ZUS-u wniosek o restrukturyzację należności i dokonał wpłaty w wysokości 1.058,56 zł, stanowiącej warunek restrukturyzacji.

W związku z ustaleniem, że podatnik nie posiada środków na jednorazową zapłatę zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę, utrzymuje się z prac dorywczych, korzysta z pomocy społecznej, nie posiada majątku ruchomego, natomiast nieruchomość, w której posiada udział, zabezpieczona jest hipoteką, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w sprawie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika. Jednocześnie wskazał, że nie wystąpiła sytuacja, w której byłaby zagrożona egzystencja strony. Wnioskodawca utrzymuje się z prac dorywczych, otrzymuje także środki na zakup żywności i leczenie, a tym samym zaspokaja swoje podstawowe potrzeby życiowe.

Dyrektor Izby Skarbowej nie stwierdził, aby w okolicznościach sprawy wystąpiła przesłanka interesu publicznego. Wskazał, iż sytuacja strony nie jest tego rodzaju, iż dobrowolna zapłata zaległości podatkowej, bądź przymusowe jej wyegzekwowanie spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy społecznej, ponieważ strona już z tych środków korzysta. Zdaniem Dyrektora istotne znaczenie mają okoliczności, w jakich doszło do powstania zaległości. Organ odwoławczy stwierdził, że zobowiązanie podatkowe wnioskodawcy nie powstało w sposób nadzwyczajny, czy losowy. Wnioskodawca jako przyczynę powstania zaległości wskazał na niezapłacone przez dłużnika M.Z.M. należności z 2002r., w wysokości 20.357,70 zł, z ustawowymi odsetkami. Zdaniem organu, problemy finansowe strony nie wynikają jednak wyłącznie z przyczyn od niej niezależnych. Ciążą na niej również zaległości w podatku VAT dotyczące innych okresów. Podatnik powinien zaś prowadzić bieg swoich spraw w taki sposób, aby wywiązać się z obowiązku terminowego płacenia podatków. Obciąża go związane z prowadzoną działalnością ryzyko gospodarcze.

Odnosząc się do możliwości umorzenia odsetek organ zwrócił uwagę, że pełnią one rolę akcesoryjną w stosunku do zobowiązania głównego, jak również funkcję kompensacyjną, stanowiąc wyrównanie, zapłatę na rzecz wierzyciela za korzystanie ze środków pieniężnych w okresie, gdy powinny znajdować się w dyspozycji budżetu państwa. Umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych uzasadnione jest jedynie działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które nie są zależne od sposobu jego postępowania, co nie miało miejsca w niniejszej sprawie.

Organ odwoławczy wskazał, że umorzenie należności oznaczałoby wygaśniecie zobowiązania podatkowego, czyli trwałą rezygnację z należności budżetu państwa, nawet w przypadku, gdyby sytuacja finansowa, majątkowa, czy dochodowa strony uległaby poprawie. Zauważył, że wnioskodawca oczekuje na decyzję ZUS dotyczącą emerytury, pomimo, iż wiek emerytalny osiągnie dopiero za 5 lat. Przy czym, przyznanie tego świadczenia może poprawić jego sytuację materialną. Zauważył ponadto, że w 2015r. strona uiściła kwotę 1.058,56 zł z tytułu należności ZUS, jednak nie dokonała żadnej wpłaty na poczet zaległości podatkowych.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, okoliczność zawarcia transakcji z nieuczciwym kontrahentem, nie stanowi podstawy do umorzenia należności podatkowych. Również niewiedza, czy brak doświadczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej nie stanowią o ważnym uzasadnionym interesie podatnika lub interesie publicznym. Organ zauważył, że strona nie regulowała też zaległości za 2005r., których powstanie nie było spowodowane brakiem zapłaty przez nieuczciwego kontrahenta. Tym samym, przedmiotowa zaległość nie powstała w związku ze szczególnymi zdarzeniami, niezależnymi od sposobu postępowania wnioskodawcy, bądź spowodowanymi czynnikami, na które nie miał wpływu. Natomiast trudna sytuacja finansowa nie uzasadnia automatycznego udzielenia ulgi.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 67b § 1 w zw. z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy stwierdził, że wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i przepis art. 67b § 1 Ordynacji podatkowej nie ma w sprawie zastosowania. O udzieleniu wnioskowanej ulgi nie może decydować subiektywne przekonanie strony o wyjątkowości jej sytuacji, oparte na poczuciu krzywdy i nierówności, a wyłącznie zobiektywizowane kryteria, oceniane każdorazowo przez organ podatkowy z punktu widzenia przesłanek ustawowych, o których mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na prawidłowość przeprowadzonego przez organ I instancji postępowania podatkowego, podjęcie wszelkich działań mających na celu wyjaśnienie stanu faktycznego, jak również zebranie materiału dowodowego niezbędnego do oceny przesłanek wynikających z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów. Wbrew zarzutom wnioskodawcy, wyjaśnił w decyzji, że zaległości zabezpieczone są hipoteką przymusową zwykłą, ustanowioną na udziale 1/16 w prawie własności nieruchomości gruntowej, dla której prowadzona jest księga wieczysta o nr "[...]". Nie miał też obowiązku ustalania kwoty i terminu wypłaty świadczenia emerytalnego, skoro nie została wydana decyzja w tej sprawie. To, że strona wiek emerytalny osiągnie za 5 lat, nie wyklucza zaś możliwości uzyskania w tym czasie środków finansowych pozwalających na uregulowanie zaległości chociażby w części.

Odnosząc się do przesłanki interesu publicznego i konieczności korzystania przez stronę ze środków pomocy państwa, Dyrektor IS zauważył, że wniosek o przyznanie pomocy z MOPS strona złożyła dopiero dnia 21 września 2015 r., tj. po dacie wydania decyzji przez organ pierwszej instancji.

Reasumując zaś stwierdził, że nawet w przypadku łącznego wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, do organu podatkowego w ramach uznania administracyjnego należy wybór jednego

z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy, który nie musi automatycznie gwarantować udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz

z odsetkami za zwłokę. Decydujące znaczenie ma w sprawie postawa strony, która pomimo, że zaległości powstały w latach 2001, 2002, 2005 nie dokonała żadnej wpłaty na ich poczet, przy czym brak dochodów wnioskodawcy datowany jest dopiero od 2011r..

Końcowo organ wskazał, że instytucja umorzenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę nie jest świadczeniem socjalnym, uzależnionym wyłącznie od statusu finansowego strony odwołującej się. Wiąże się ona z brakiem niezbędnych, a nie niewystarczających środków trzymania.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji, skarżący zarzucił decyzji Dyrektora Izby Skarbowej naruszenie art. 67b § 1 w zw. z art. 67a § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną wykładnię i ich niezastosowanie w sytuacji, gdy istniały ku temu ustawowe przesłanki.

Zarzucił również:

- naruszenie art. 67a tej ustawy, poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że korzystanie przez stronę z pomocy państwa nie wypełnia przesłanki "interesu publicznego", a ponadto

- przepisów postępowania, tj. art. 120, 122 i 191 Ordynacji podatkowej, poprzez ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego w sposób pobieżny i dowolny, co skutkowało nieudzieleniem ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej i przyjęciem, że w sprawie nie występuje przesłanka interesu publicznego, podczas gdy wszechstronna ocena materiału dowodowego jednoznacznie przesądza o zaistnieniu przesłanek z art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi strona podniosła, iż oceny materiału dowodowego organy podatkowe dokonały w sposób dowolny i wadliwy. Skarżący wskazując na przysługującą mu wierzytelność, której nie można wyegzekwować wyjaśnił, że problemy finansowe wystąpiły z przyczyn od niego niezależnych. Podał, że nie czerpie żadnych dochodów z udziału w nieruchomości. Organ podatkowy pominął fakt, że umorzenie zaległości wobec ZUS ma wpływ na przyszłe świadczenia, które jeśli będzie rażąco niskie, nie wystarczy na zaspokojenie minimalnych kosztów egzystencji. Skarżący podniósł, że utrzymuje się z prac dorywczych i zasiłków z MOPS. W jego ocenie, została spełniona przesłanka ważnego interesu podatnika, gdyż nie ma on możliwości uregulowania zaległości, a nieudzielenie ulgi spowoduje pozbawienie środków do życia i skrajne ubóstwo. Powyższa przesłanka uzasadnia zatem zastosowanie ulgi w postaci umorzenia zaległości. W niniejszej sprawie spełniona została również zdaniem strony, przesłanka ważnego interesu publicznego, a fakt pobierania świadczeń z MOPS nie stanowi okoliczności ją unicestwiającej. Wręcz przeciwnie, wypełnia przedmiotową przesłankę, zatem wnioski organu podatkowego w tym zakresie są sprzeczne z zasadami logicznego rozumowania. Powołując wyrok NSA Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie z dnia 22 kwietnia 1999 r. o sygn. SA/Sz 850/98, skarżący podniósł, iż korzystanie z pomocy opieki społecznej oraz innych świadczeń państwa, nie leży w interesie publicznym, zatem przesłanka "interesu publicznego" jest spełniona. Uznaniowość decyzji nie oznacza ich dowolności. Oparte są one na przepisie, który w swej treści zawiera terminy niedookreślone, takie jak "ważny interes podatnika i "interes publiczny" oraz wymagają uzasadnienia odpowiadającego rygorom art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Szczególnie, gdy decyzja jest odmowna rozstrzygnięcie powinno być przekonująco i jasno uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i prawa. Tak, aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione.

Reasumując skarżący stwierdził, że zaskarżona decyzja w zakresie braku przesłanki "interesu publicznego" jest sprzeczna z zasadami logicznego rozumowania i stanowi konsekwencję błędnej oceny materiału dowodowego. Dotyczy to również zakresu "uznania administracyjnego".

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.

Stosownie do dyspozycji art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) sąd administracyjny wykonuje wymiar sprawiedliwości, poddając kontroli akty wydawane przez organy administracji publicznej pod względem ich zgodności z prawem, a więc prawidłowości zastosowania przepisów obowiązującego prawa oraz trafności ich wykładni. Wyeliminowanie z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracyjny nastąpić może po stwierdzeniu, że doszło do naruszenia przepisu prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270 zwanej dalej w skrócie p.p.s.a..) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Rozpoznając skargę na decyzję organu administracji Sąd bada zgodność zaskarżonego rozstrzygnięcia z obowiązującym prawem, w granicach danej sprawy (art.134 § 1 p.p.s.a.) i na podstawie akt (art.133 § 1 p.p.s.a.). Nie należy do kompetencji sądu administracyjnego rozstrzyganie samej sprawy administracyjnej. Sąd nie ma uprawnień do jej merytorycznego załatwienia. Orzekanie na podstawie akt sprawy oznacza, że sąd administracyjny nie prowadzi postępowania dowodowego, a zaskarżone decyzje ocenia według stanu faktycznego i prawnego na dzień ich wydania.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie odmowy umorzenia E.L. zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za kwiecień 2001r., miesiące od lutego do maja, lipiec, sierpień 2002r. oraz marzec 2005r., wraz odsetkami za zwłokę.

Materialnoprawną podstawę decyzji stanowił przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Stosownie do jego treści, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Prawidłowo organy wywiodły w niniejszej sprawie, że wszędzie tam, gdzie w treści przepisu prawnego, dla określenia kompetencji organu do podjęcia pewnych czynności, ustawodawca używa zwrotu "może", konstruuje daną instytucję na zasadzie rozstrzygania spraw w oparciu o uznanie administracyjne. Oznacza to, że organ podatkowy może, ale nie musi wydać decyzji pozytywnej, czyli zastosowanie ustanowionej w nim ulgi podatkowej jest prawem, a nie obowiązkiem organu. Skorzystanie z tej możliwości pozostawione zostało z woli ustawodawcy, uznaniu administracyjnemu organu.

Problematyka uznania administracyjnego została szeroko omówiona w dotychczasowym orzecznictwie sadów administracyjnych. Powszechnie przyjmuje się, że nie powinno i nie może ono oznaczać dowolności. Ograniczeniami swobody uznania są określone przez ustawodawcę dyrektywy wyboru. Organ przy wydawaniu decyzji o charakterze uznaniowym obowiązany jest do rzetelnej i wnikliwej analizy wszelkich okoliczności sprawy w celu stwierdzenia, czy zostały spełnione określone w przepisach przesłanki. Dopiero w ten sposób przeprowadzona, gruntowna analiza stanu faktycznego sprawy, stanowi materiał będący podstawą do wydania decyzji o charakterze uznaniowym (p. wyrok NSA z dnia 20 marca 2007 r., sygn. akt II GSK 345/06 orzeczenie dostępne w internecie pod adresem: http://orzeczenia.nsa. gov.pl)).

Z kolei w wyroku z dnia 28 kwietnia 2003 r., o sygn. akt II SA 2486/01, LEX nr 149543, Naczelny Sąd Administracyjny zawarł tezę, iż podejmując decyzję uznaniową organ administracji ma obowiązek kierowania się słusznym interesem obywatela, jeżeli nie stoi temu na przeszkodzie interes społeczny ani nie przekracza to możliwości organu administracji publicznej wynikających z przyznanych mu uprawnień i środków prawnych".

Podkreślić należy, że uznaniowość decyzji o umorzeniu nie wyklucza szeroko rozumianej kontroli prawidłowości jej podjęcia. Kontrola ta musi przebiegać z uwzględnieniem prawnych przesłanek określających granice luzu administracyjnego dopuszczalnego przy podjęciu decyzji uznaniowej. Sąd ma obowiązek skontrolować zarówno prawidłowość przeprowadzonego postępowania dowodowego, jak i ocenę zgromadzonych dowodów oraz ustaleń poczynionych na ich podstawie.

Dokonując na tle powyższych kryteriów oceny legalności zaskarżonej decyzji, Sąd stwierdził, że została ona wydana zarówno z naruszeniem prawa materialnego tj. art. 67a §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, jak i prawa procesowego, tj. art. 120 , art. 122, art. 187 §1 i art. 191 Ordynacji podatkowej To zaś uzasadniało jej uchylenie.

Zdaniem Składu orzekającego, w toku postępowania poprzedzającego wydanie zaskarżonej decyzji organy podatkowe w niedostateczny sposób rozważyły przesłanki udzielenia wnioskowanej ulgi związane zarówno z indywidualnym interesem podatnika, jak i interesem publicznym. Stąd też wyprowadzona przez nie ocena nosi cechy dowolności.

W pierwszej kolejności podkreślenia w sprawie wymaga, że względy uzasadnione ważnym interesem podatnika wymagały dokładnego ustalenia aktualnej sytuacji majątkowej i skutków ekonomicznych, jakie wystąpią dla E.L. na skutek realizacji objętego wnioskiem o umorzenie zobowiązania podatkowego. Niewątpliwie w związku z rozpoznaniem sprawy powinnością organu było też uwzględnienie przesłanki interesu publicznego, a więc tego, że względy społeczne wymagają, aby zobowiązania podatkowe były realizowane, a podatnik nie był z nich przedwcześnie zwalniany. Niemniej jednak, w niektórych sytuacjach, samoistną przesłankę umorzenia zaległości podatkowej, czy odsetek od tej zaległości stanowić może również ważny interes podatnika, w związku z trudną sytuacją materialną dłużnika, przy czym w orzecznictwie słusznie podnosi się, że pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych (p. wyrok NSA z dnia 10 marca 2009 r. I FSK 31/08, publ. CBOiS).

Zgadzając się z tym poglądem, Sąd nie podzielił argumentacji organu, że umorzenie zaległości podatkowych możliwe jest tylko w sytuacjach wyjątkowych, w których niemożność regulowania zobowiązań podatkowych jest spowodowana przypadkami losowymi, bądź niezależnymi od podatnika.

W rozpoznawanej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej przyznał, że jednorazowe opłacenie przez podatnika należności z tytułu zaległości podatkowych nie jest możliwe. Wprawdzie wystąpiła w sprawie przesłanka ważnego interesu podatnika, jednak egzystencja wnioskodawcy nie jest zagrożona. W świetle powyższego stanowiska, szczególne znaczenie ma zatem analiza sytuacji osobistej podatnika ubiegającego się o ulgę podatkową i jego możliwości uregulowania przedmiotowych należności.

Z dokonanych w toku postępowania ustaleń wynika między innymi, że skarżący jest osobą bezrobotną, bez prawa do zasiłku i korzysta z pomocy społecznej. Okresowo został mu przyznany zasiłek na zabezpieczenie potrzeb życiowych do dnia 31 grudnia 2015r. w kwocie 114 zł oraz świadczenie pieniężne na zakup żywności w wysokości 122 zł w miesiącach listopad-grudzień 2015r.. Pozostająca ze skarżącym we wspólnym gospodarstwie domowym J.S. również otrzymuje świadczenie z Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej w wysokości około 215 zł miesięcznie z tytułu dodatków: mieszkaniowego i energetycznego. Jest Ona osobą schorowaną i niezdolną do pracy. Konkubenci ponoszą po połowie koszty utrzymania mieszkania wynoszące 370 zł miesięcznie. Kwotę 300 zł skarżący przeznacza na zakup wyżywienia, odzieży i środków czystości, zaś 30 zł na opłatę za telefon. Podaje, że deficyt środków finansowych pokrywa z innych źródeł, tj. zbierania i sprzedaży złomu i prac dorywczych.

Pomimo tego, że skarżący korzysta z pomocy społecznej, jego miesięczny dochód jest bardzo niski, nie ma stałego charakteru i nie wystarcza na podstawowe potrzeby, organ przyjął, że sytuacja ta nie jest na tyle nadzwyczajna, aby uniemożliwiała spłatę zaległości. Przekonywująco nie wykazał jednak w jaki sposób skarżący będzie w stanie uregulować zaległe zobowiązanie bez zagrożenia podstaw swojej egzystencji. Nie rozważył też relacji pomiędzy osiąganym dochodem, a koniecznymi, minimalnymi wydatkami. Odwołał się natomiast do możliwości wyegzekwowania zaległości ze środków pochodzących z przyszłej emerytury skarżącego, przy jednoczesnym braku danych co do jej ewentualnej wysokości.

Zdaniem Sądu, w świetle niebudzących wątpliwości ustaleń organu odnośnie sytuacji majątkowej strony, taka argumentacja jest niewystarczająca dla odmowy umorzenia zaległości podatkowej. W sprawie o umorzenie, ocenie organu podlega bowiem aktualna, w tym przypadku szczególnie trudna sytuacja majątkowa strony na dzień podejmowania rozstrzygnięcia, nie zaś sytuacja hipotetyczna, mająca według organu dopiero zaistnieć w kilkuletniej perspektywie.

W świetle wiedzy i doświadczenia życiowego trudno uznać, aby ze środków aktualnie pozostających do dyspozycji skarżącego, możliwe było pokrycie wszystkich wydatków zaliczanych do "niezbędnych potrzeb życiowych". W realiach rozpatrywanej sprawy organ dostatecznie nie rozważył, czy spłata zadłużenia nie skazywałaby skarżącego na życie poniżej poziomu egzystencji. Nie wskazał również, jak miałaby przebiegać spłata należności, w sytuacji, gdy skarżący nie uzyska pomocy społecznej na następne okresy lub nie uzyska świadczenia emerytalnego.

Podkreślenia wymaga, że szczególnie istotne znaczenie ma w okolicznościach sprawy fakt korzystania przez skarżącego i pozostającą z nim we wspólnym gospodarstwie domowym J.S. z pomocy społecznej. W dotychczasowym orzecznictwie podnosi się, że wprawdzie nie w każdym przypadku korzystanie z tego rodzaju pomocy musi uzasadniać zastosowanie najdalej idącej ulgi w spłacie zadłużenia, jednak należy mieć na uwadze, że celem pomocy społecznej jest wsparcie osób i rodzin w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwienie im życia w warunkach niezagrażających ich egzystencji. Aktualne na gruncie rozpoznawanej sprawy pozostaje stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w orzeczeniu z dnia 20 marca 2007r. sygn. akt II GSK 345/06 (publ. CBOiS), że sytuacja, w której zapłata zaległości powoduje konieczność sięgania przez zobowiązanego, pozbawionego możliwości zaspokojenia swoich niezbędnych potrzeb materialnych, do środków pomocy państwa, nie jest zgodna z interesem tego obywatela, jednocześnie nie jest również zgodna z interesem publicznym. Dlatego też trudno przyjąć, aby możliwe było wyegzekwowanie zaległych należności od skarżącego utrzymującego się ze środków pomocowych. Przy czym interes publiczny to nie tylko zapewnienie maksymalnych środków po stronie dochodów budżetu państwa, ale też ograniczenie wydatków z budżetu, np. na pomoc społeczną. Tym samym, jeżeli sytuacja ekonomiczna skarżącego zmusza go do korzystania z pomocy społecznej, to odmawiając umorzenia należności organ powinien w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w sposób przekonywujący wykazać, dlaczego okoliczności konkretnej sprawy nie uzasadniają potraktowania jej w sposób szczególny.

Organ podatkowy powinien więc dokładnie rozważyć, czy rzeczywiście w słusznym interesie publicznym jest dochodzenie zaległości podatkowych od podatnika, którego głównym źródłem dochodu są zasiłki z pomocy społecznej. W związku z wydaniem decyzji, na tle okoliczności sprawy organ w sposób dostateczny nie wyważył, interesu publicznego z indywidualnym interesem podatnika. Powinien zaś ustalić, czy z punktu widzenia interesu publicznego, korzystniejsze jest dalsze dochodzenie zaległości podatkowych z lat 2001 do 2005 kosztem innych ważnych społecznie wartości, czy też odstąpienie od ich dochodzenia.

Nienależyte zatem rozpatrzenie przesłanki interesu publicznego na tle stwierdzonej przesłanki ważnego interesu podatnika, stanowi naruszenie zasady prawdy obiektywnej określonej w art. 122 i skonkretyzowanej w art. 187 § 1, jak również zasady swobodnej oceny dowodów wynikającej z treści art. 191 Ordynacji podatkowej.

Reasumując, przytoczona przez organ argumentacja nie uzasadnia wydanego rozstrzygnięcia w sposób rzetelny i dokładny, wskazując tym samym na dokonanie uproszczonej oceny stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, bez uwzględnienia powołanych powyżej okoliczności.

W ponownym postępowaniu organy podatkowe powinny dokonać uwzględniającej powyższe uwagi i wskazania Sądu, wszechstronnej analizy całokształtu okoliczności sprawy. Uzasadnienie decyzji powinno zaś zawierać umotywowaną ocenę stanu faktycznego w świetle obowiązującego prawa oraz wskazywać jaki związek zachodzi między tą oceną, a treścią rozstrzygnięcia.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.