Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 508/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2022-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86.,88
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 151
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 508/21 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 26 października 2022 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący: Sędzia WSA Bogusław Wolas (spr.), Sędziowie: WSA Grzegorz Klimek, WSA Michał Niedźwiedź, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym, w dniu 26 października 2022 r., sprawy ze skargi M. U. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 26 stycznia 2021 r. nr: 1201-IOP2-1.4103.13.2020.19 w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące luty i marzec 2013 r. oraz III i IV kwartał 2013 r. skargę oddala


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do WSA w Krakowie decyzją z 26 stycznia 2021 r., Nr 1201-IOP2-1.4103.13.2020.19, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (DIAS) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Kraków (NPUS) z 16 sierpnia 2019 r., nr 1207-SPV.4103.1 od 94 do 97.2017. określającą M. U. (skarżąca, strona, podatnik) kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za II-III. 2013 r. i III i IV kwartał 2013 r. oraz podatek do zapłaty zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa o VAT) z tytułu wystawienia faktur VAT niedokumentujących faktycznych zdarzeń gospodarczych.

Powyższa decyzja zapadła w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych:

Skarżąca prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą M. od 07.01.2013 r. W okresie od 18.03.2013 do 14.07.2013 działalność była zawieszona. Przedmiotem działalności był transport drogowy towarów wykonywany przy użyciu ciągnika siodłowego marki S.

Rozliczenia za styczeń 2013 r. oraz II-III. 2013 r. i III i IV kwartał 2013 r. stały się przedmiotem kontroli podatkowej, a następnie postępowania podatkowego zakończonego decyzją NPUS z 2.11.2016 r., nr 1207-PP.4213. od 62 do 66.2016, którą organ I instancji określił za styczeń 2013 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 279 zł oraz kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za II-III. 2013 r. i III i IV kwartał 2013 r., jak i podatek do zapłaty zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

W wyniku odwołania skarżącej, DIAS decyzją nr 1201-PT.4.4213.1.355.2016.8 z 28 lutego 2017 r. uchylił decyzję organu I instancji w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2013, marzec 2013, III kwartał 2013 r. i IV kwartał 2013 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ odwoławczy po analizie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego uznał, iż rozstrzygnięcie nastąpiło w oparciu o niepełny materiał dowodowy, wobec czego przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia wskazał na okoliczności wymagające wyjaśnienia celem wydania prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie. Natomiast decyzją nr 1201-PT4.4213.1.355.2016.7 z tej samej daty utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2013 r.

W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania podatkowego stanowisko organu pierwszej instancji nie uległo zmianie w stosunku do decyzji pierwotnej, a przeprowadzone dodatkowo czynności i ustalenia dokonane na ich podstawie potwierdziły, że:

• od lipca do grudnia 2013 r. skarżąca wystawiała faktury na rzecz R. Sp. z o.o. z/s w M., mające dokumentować świadczenie usług transportowych, których faktycznie nie wykonała;

• w lutym i marcu oraz od sierpnia do grudnia 2013 r. skarżąca dokonywała odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur VAT wystawionych przez E. Sp. z o.o. z/s w W., które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych; a także inne nieprawidłowości polegające na:

• odliczeniu podatku naliczonego na podstawie faktur VAT wystawionych dla innych podmiotów tj. B. W. i S. W.;

• zaniżeniu podatku należnego w związku z tym, iż skarżąca nie zadeklarowała świadczenia usług na rzecz P. udokumentowanych fakturami nr [...] i nr [...] oraz na rzecz Z.nr udokumentowanej fakturą nr [...].

W odwołaniu skarżąca zarzuciła naruszenie szeregu przepisów Ordynacji podatkowej, wskazując na niepełność materiału dowodowego oraz naruszenie prawa materialnego, a to art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT poprzez przyjęcie, że nabycie oleju napędowego od E. Sp. z o.o. w rzeczywistości nie miało miejsca, podczas gdy wskazane ilości oleju napędowego zostały przez skarżącą zakupione, a z wystawionych z tego tytułu faktur VAT miała prawo odliczyć podatek od towarów i usług w całości.

W wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego DIAS decyzją z 26.01.2021 r. nr 1201-IOP2-1.4103.13.2020.19 utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję NPUS.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia DIAS wskazał, że kwestię sporną stanowi prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na fakturach wystawionych przez E. Sp. z o.o. oraz ustalenia dotyczące transakcji z R. Sp. z o.o. i ich wpływ na określenie podatku. Skarżąca nie podniosła żadnych zarzutów w odniesieniu do ustaleń dotyczących braku wykazania w deklaracji faktur wystawionych przez nią na rzecz P. (faktury nr [...] i nr [...]) oraz na rzecz Z. (faktura nr [...]), jak również odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych dla B. W. i S. W. Organ przyjął, że skarżąca zgodziła się z dokonanymi przez organy podatkowe ustaleniami w tym zakresie.

DIAS wskazał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy dał wystarczające podstawy do uznania, że stanowisko organu I instancji jest prawidłowe.

W odniesieniu do R. Sp. z o.o. stwierdzono, że usługi transportowe, na które zostały wystawione zakwestionowane faktury sprzedaży, nie miały w rzeczywistości miejsca. Wobec tego nie doszło do spełnienia przesłanki z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, co skutkowało określeniem podatku VAT na podstawie art. 108 ww. ustawy. Powyższe ustalono na podstawie: protokołu przesłuchania skarżącej w charakterze świadka; listy płac, PIT-4R; pisma z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych; protokołu przesłuchania w charakterze świadka kierowcy - J. C..

Zebrany materiał dowodowy ukazał, że:

- w roku 2013 na stanowisku kierowcy skarżąca zatrudniała 2 kierowców D. S. oraz w listopadzie i grudniu - J. C. Nie przedstawiono dowodów na świadczenie pracy na rzecz skarżącej przez M. B., a zeznania J. C. nie wskazują na wykonywanie przez niego kursów w ramach firmy skarżącej na zlecenie Spółki R.;

- skarżąca użytkowała tylko jeden ciągnik siodłowy. Nie pozyskano dowodów potwierdzających zeznania skarżącej jakoby posiadała ciągnik siodłowy marki M. oraz dodatkowo dzierżawiła od B. W. ciągnik siodłowy wraz z naczepą. Skarżąca miała zawartą umowę użyczenia z B. W. tylko na korzystanie z ciągnika siodłowego marki S;

- dokonana analiza faktur, dowodów KP, jak i opinii kryminalistycznych nie potwierdziła rzetelności spornych faktur. Wykazała, że: podpisy z wykorzystaniem imienia i nazwiska skarżącej nie zostały zamieszczone przez skarżącą, odręcznie wypisane dowody KP nie zostały sporządzone przez skarżącą, dowody KP dot. faktur nr [...] i nr [...] wystawiono podwójnie (wypisane z innymi datami i przez różne osoby),

- skarżąca nie przedłożyła pisemnych umów, zleceń na wykonanie usług transportowych, dowodów dot. tras przejazdu. Natomiast analiza informacji otrzymanych z systemu viaTOLL oraz zestawień kursów za lipiec, sierpień i wrzesień 2013 r. załączonych do faktur VAT nr [...], nr [...] i nr [...] (przedłożonych przez spółkę R. w toku przeprowadzonej wobec niej kontroli podatkowej) pozwoliła na stwierdzenie, że trasy zafakturowanych usług nie pokrywają się z punktami poboru opłat viaTOLL. Brak logowania się ciągnika siodłowego należącego do skarżącej na trasach: S.- D.; S. – G.- K. Przejazd trasą alternatywną, poza systemem viaTOLL, w którym opłaty drogowe są stosunkowo niskie, wiąże się z generowaniem dodatkowych kosztów oraz wydłuża znacząco czas potrzebny na pokonanie danej trasy, przez co nie znajduje ekonomicznego uzasadnienia;

- w wyniku postępowań podatkowych prowadzonych w sprawie R. Sp. z o.o., zarówno w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2013 jak i podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2013 r., stwierdzono, że transakcje udokumentowane fakturami wystawionymi przez firmy świadczące usługi transportowe na rzecz tej spółki, w tym fakturami wystawionymi przez skarżącą, nie miały faktycznie miejsca.

Odnośnie faktur wystawionych przez E. Sp. z o.o. z tytułu sprzedaży paliwa dla skarżącej nastąpiło na skutek organu ustaliły:

- brak dokumentów potwierdzających faktyczne nabycie paliwa m.in. umów, zamówień, świadectw jakości paliwa, wydruków z pompy cysterny, dokumentacji dotyczącej zbiornika do przechowywania paliwa tj. dokumentacji technicznej, paszportu urządzenia, protokołów badań, decyzji zgody na eksploatację wydanej przez Urząd Dozoru Technicznego,

- analiza zużycia paliwa w okresie od 27.11.2013 r. do 31.12.2013 r. wykazał, że zużycie ponad 9000 litrów paliwa w przedstawionym okresie należało ocenić jako niewiarygodne

- brak wszystkich potwierdzeń zapłaty za paliwo (w aktach sprawy znajdują się tylko 3 dowody KP). Analiza historii operacji bankowych na firmowym rachunku skarżącej wykazała, że nie posiadała środków w wysokości zbliżonej do kwot, które zobowiązana była zapłacić E. Sp. z o.o. w związku z wystawionymi przez tą spółkę fakturami. Z bieżącej sprzedaży Skarżąca również nie pozyskiwała środków pieniężnych wystarczających na opłacenie zakupu oleju napędowego od tej spółki.

- rozbieżności pomiędzy przedłożonymi dokumentami, a zeznaniami skarżącej dotyczącymi pojazdów wykorzystywanych do świadczenia usług transportowych w 2013 r. oraz zatrudnienia w 2013 r.,

- wykluczenia możliwości świadczenia usług transportowych na rzecz R. Sp. z o.o., która zgodnie z wystawionymi fakturami miała być głównym odbiorcą tych usług (co ujawniło brak zapotrzebowania na taką ilość paliwa jaka została wykazana w spornych fakturach),

- sam koszt zakupu paliwa w zdecydowanej większości przypadków przewyższał wartość usług świadczonych przez skarżącą. Okoliczności te wskazują, że w związku z wykonywanymi przez siebie usługami transportowymi skarżąca ponosiłaby znaczące straty, a tym samym działała wbrew jakiejkolwiek logice przedsiębiorcy decydującego się na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zdaniem DIAS w przedmiotowej sprawie nie uchybiono obowiązkowi dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przeprowadzenia postępowania dowodowego w niezbędnym zakresie, a wyciągnięte wnioski w toku postępowania nie naruszają granic swobodnej oceny dowodów. Biorąc pod uwagę zebrany materiał dowodowy oraz całokształt sprawy, argumentacja zawarta w skardze nie stanowi podstawy do podważenia rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji w związku z dokonanymi ustaleniami w niniejszej sprawie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zarzucono naruszenie:

I. art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego poprzez przyjęcie, że:

- od lipca 2013 r. do grudnia 2013 r. wystawiała faktury na rzecz R., w sytuacji gdy była odpowiedzialna za to osoba trzecia tj. S. W., który nakreślił podpisy na fakturach nr [...], nr [...], nr [...], nr [...] i nr [...];

- niepodjęcie wielu efektywnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego spawy i zaniechanie przeprowadzenia przez organy podatkowe postępowania w pozostałym do przeprowadzenia zakresie, w szczególności świadków związanych z R. Sp. z o.o., reprezentantów tej Spółki, niepodjęcie efektywnych działań zmierzających do przesłuchania Prezesa zarządu E. Sp. z o.o.;

II. naruszenie art. 233 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędne uznanie, iż Skarżąca miała obowiązek wskazać dowody uzasadniające swoje żądania, podczas gdy wskazywanie dowodów w odwołaniu jest rzeczą fakultatywną.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji DIAS i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, w pełni podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga okazała się nieuzasadniona, a stanowisko organów podatkowych prawidłowe.

Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy prawa skarżącej do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na fakturach wystawionych przez E. Sp. z o.o. oraz ustalenia dotyczące transakcji z R. Sp. z o.o. i ich wpływ na określenie podatku. Zdaniem skarżącej organy nie wykazały w sposób wystarczający, że zakwestionowane faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, bowiem organy podatkowe nie zgromadziły kompletnego materiału dowodowego, tj. nie przesłuchały wszystkich świadków i nie wyjaśniły wszystkich okoliczności stanu faktycznego, jak ilości paliwa z jakiej mogła korzystać skarżąca, korzystania z alternatywnych tras viaTOLL.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2020 r., poz. 106, dalej: "ustawa o VAT"), podatnikom tego podatku przysługuje co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi wykorzystywane są przez nich do wykonywania czynności opodatkowanych. Zasada odliczania podatku naliczonego, wprowadzona w tym przepisie, ma niewątpliwie znaczenie wiodące w podatku od towarów i usług, jednakże uprawnienie to nie może być realizowane w sposób dowolny, lecz w zgodzie z obowiązującą w tym zakresie literą prawa. Ustawodawca zastrzegł, że z prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik może korzystać tylko w ściśle określonych warunkach. Z treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy wynika, iż podatek naliczony podlegający odliczeniu winien wynikać z faktur VAT otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Oznacza to, że w przypadku gdy dana faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu konkretnej operacji gospodarczej, gdyż nie miała miejsca pomiędzy wymienionymi w niej podmiotami, odbiorcy takiej faktury nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w niej wykazany. Zasadę tę doprecyzowano w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ww. ustawy, w którym ustawodawca jednoznacznie unormował, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy stwierdzają one czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

W świetle powyższych regulacji stwierdzić należy, że spełnienie jedynie wymogów formalnych, co do otrzymanych faktur nie stanowi wystarczającej przesłanki pozwalającej na skorzystanie z uprawnień wynikających z przepisów regulujących funkcjonowanie podatku od towarów i usług. Według bowiem ukształtowanej linii orzecznictwa sądów administracyjnych podatnicy nabywają prawo do odliczenia podatku naliczonego wyłącznie wówczas, gdy posiadane przez nich faktury VAT dokumentują rzeczywiście wykonane czynności gospodarcze. Istotna jest bowiem rzeczywista treść dokonywanych przez podatników operacji gospodarczych, a nie formalna poprawność dokumentów sporządzonych dla ich udokumentowania.

Stwierdzić należy, że organy podatkowe zgromadziły materiał dowodowy wystarczający do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Wynika z niego niepodważalnie, że zakwestionowane faktury, nie dokumentują rzeczywistych transakcji. W konsekwencji organy podatkowe słusznie przyjęły, że skarżącej nie przysługuje prawo do odliczenia z nich podatku VAT. Organy bowiem niewątpliwie wykazały, że faktury te stanowią tzw. puste faktury, są częścią działalności mającej na celu wyłudzenie środków finansowych od skarbu państwa, przy pełnej wiedzy podmiotów w niej uczestniczących. Nadto organy wykazały, że w zakresie współpracy z kontrahentami skarżąca spółka nie zachowała należytej staranności, a tym samym nie może być uznana za podatnika dobrej wierze. Świadczą o tym następujące okoliczności:

- w roku 2013 na stanowisku kierowcy skarżąca zatrudniała 2 kierowców D. S. oraz w listopadzie i grudniu - J. C.. Nie przedstawiono dowodów na świadczenie pracy na rzecz skarżącej przez M. B., a zeznania J. C. nie wskazują na wykonywanie przez niego kursów w ramach firmy skarżącej na zlecenie Spółki R.;

- skarżąca użytkowała tylko jeden ciągnik siodłowy. Nie pozyskano dowodów potwierdzających zeznania skarżącej jakoby posiadała ciągnik siodłowy marki M. oraz dodatkowo dzierżawiła od B. W. ciągnik siodłowy wraz z naczepą. Skarżąca miała zawartą umowę użyczenia z B. W. tylko na korzystanie z ciągnika siodłowego marki S.;

- analiza faktur, dowodów KP, jak i opinii kryminalistycznych nie potwierdziła rzetelności spornych faktur, a wykazała, że: podpisy z wykorzystaniem imienia i nazwiska skarżącej nie zostały zamieszczone przez skarżącą, odręcznie wypisane dowody KP nie zostały sporządzone przez skarżącą, dowody KP dot. faktur nr [...] i nr [...] wystawiono podwójnie (wypisane z innymi datami i przez różne osoby);

- skarżąca nie przedłożyła pisemnych umów, zleceń na wykonanie usług transportowych, dowodów dot. tras przejazdu. Natomiast trasy zafakturowanych usług nie pokrywają się z punktami poboru opłat viaTOLL;

- w wyniku postępowań podatkowych prowadzonych w sprawie R. Sp. z o.o., zarówno w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2013 jak i podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2013 r., stwierdzono, że transakcje udokumentowane fakturami wystawionymi przez firmy świadczące usługi transportowe na rzecz tej spółki, w tym fakturami wystawionymi przez skarżącą, nie miały faktycznie miejsca;

- brak dokumentów potwierdzających faktyczne nabycie paliwa od E. Sp. z o.o.,m.in. umów, zamówień, świadectw jakości paliwa, wydruków z pompy cysterny, dokumentacji dotyczącej zbiornika do przechowywania paliwa tj. dokumentacji technicznej, paszportu urządzenia, protokołów badań, decyzji zgody na eksploatację wydanej przez Urząd Dozoru Technicznego,

- analiza zużycia paliwa w okresie od 27.11.2013 r. do 31.12.2013 r. wykazała, że zużycie ponad 9000 litrów paliwa w przedstawionym okresie należało ocenić jako niewiarygodne;

- analiza historii operacji bankowych na firmowym rachunku skarżącej wykazała, że skarżąca nie posiadała środków w wysokości zbliżonej do kwot, które zobowiązana była zapłacić E. Sp. z o.o. w związku z wystawionymi przez tą spółkę fakturami. Z bieżącej sprzedaży Skarżąca również nie pozyskiwała środków pieniężnych wystarczających na opłacenie zakupu oleju napędowego od tej spółki.

- rozbieżności pomiędzy przedłożonymi dokumentami, a zeznaniami skarżącej dotyczącymi pojazdów wykorzystywanych do świadczenia usług transportowych w 2013 r. oraz zatrudnienia w 2013 r.,

- wykluczenia możliwości świadczenia usług transportowych na rzecz R. Sp. z o.o., która zgodnie z wystawionymi fakturami miała być głównym odbiorcą tych usług (co ujawniło brak zapotrzebowania na taką ilość paliwa jaka została wykazana w spornych fakturach),

- sam koszt zakupu paliwa w zdecydowanej większości przypadków przewyższał wartość usług świadczonych przez skarżącą. Okoliczności te wskazują, że w związku z wykonywanymi przez siebie usługami transportowymi skarżąca ponosiłaby znaczące straty.

W ocenie Sądu z przedstawionego materiału dowodowego wynika, że zakwestionowane przez organ podatkowy faktury nie odzwierciadlały rzeczywistych transakcji, a skarżąca spółka co najmniej powinien o tym wiedzieć z okoliczności towarzyszących tym transakcjom, zachowując wymaganą w stosunkach gospodarczych należytą staranność. Należyta staranność w działaniach przedsiębiorcy jest określana przy uwzględnianiu zawodowego charakteru działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika i uzasadnia zwiększone oczekiwania co do jego umiejętności, wiedzy, skrupulatności, rzetelności, zapobiegliwości, znajomości prawa i następstw z niego wynikających. Poziom staranności określany jako "należyta staranność" winien być zatem adekwatny do zasad rzetelności kupieckiej, panującej w praktyce rynkowej z uwzględnieniem specyfiki danej branży.

Wobec powyższego organy podatkowe prawidłowo zastosowały art. 86 oraz art. 88 ustawy o VAT.

Sąd nie podzielił zarzutów skargi dotyczących naruszenia przez organy przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, które koncentrowały się wokół kompletności materiału dowodowego. Przeciwnie, organy przeprowadziły wnikliwe postępowanie w przedmiotowej sprawie, zgromadziły obszerny materiał dowodowy, dający podstawę do wydania spornych decyzji, a logiczne wnioski z jego oceny zawarły w prawidłowo sporządzonych uzasadnieniach swoich orzeczeń. Zgromadzone w trakcie odrębnych postępowań materiały dowodowe, po włączeniu ich do postępowania podatkowego, przybierają postać dowodów z dokumentów i jako takie podlegają ocenie w powiązaniu z innymi dowodami oraz według takich samym reguł oceny jak inne dowody przeprowadzone w toku postępowania. Skarżąca nie zakwestionowała skutecznie żadnych ustaleń poczynionych przez organy podatkowe, bowiem nie przedstawiła żadnych dowodów na swoje twierdzenia, które przeczą ustaleniom opartym na materiale dowodowym. Zauważyć należy przy tym, że skarżąca jako strona postępowania jest uprawniona do przedstawiania dowodów i aktywnego działania w sprawie. Mimo, że ciężar dowodowy spoczywa na organie podatkowym, to strona również powinna uczestniczyć w postępowaniu i przedstawiać dowodowy na poparcie własnych twierdzeń, tytułem przykładu: skarżąca zarzuca organowi, że nie przesłuchał ponownie kierowcy, który jest obecnie za granicą, nie był w stanie przesłuchać reprezentantów i pracowników spółki R. i E. Natomiast wobec materiału dowodowego, jaki organowi udało się zgromadzić, kolejne wnioski dowodowe skarżącej są niezasadne. Organ nie może bowiem prowadzić postępowania dowodowego w nieskończoność, a do wydania decyzji musi dysponować materiałem wystarczającym, co w przedmiotowej sprawie miało miejsce.

W tym stanie sprawy Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325).