Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 437/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2022-11-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienia I i II instancji i umorzono postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 70 § 8, art. 70 § 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 59 § 1 pkt 7
journal: Dz.U. 2020 poz 1427
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
article: art. 145 § 3 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 64 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 9 listopada 2022 r. sprawy ze skargi K. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 11 kwietnia 2022 r. nr 1001-IEE-1.711.39.2022.2.UJ UNP: 1001-22-038037 w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Górna z dnia 10 lutego 2022 r. nr 1010-SEE.711.1167.2021.22.BM UNP: 1010-22-12540; 2. umarza postępowanie egzekucyjne.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia 11 kwietnia 2022 r., nr 1001-IEE-1.711.39.2022.2.UJ UNP 1001-22-038037 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi - na podstawie art. 138 § 1 pkt 1, art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r., poz. 479 ze zm.), zwanej k.p.a.; art. 17 § 1, art. 18, art. 59 § 1 - § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1996 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1427 ze zm.), zwanej u.p.e.a.; art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 2070) – utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Górna z dnia 10 lutego 2022 r., nr 1010-SEE.711.1167.2021.22BM UNP: 1010-22-12540, w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w stosunku do K. B. na podstawie tytułów wykonawczych.

W uzasadnieniu tego postanowienia Dyrektor stwierdził, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź – Górna prowadzi wobec skarżącego postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych o nr od [...] do nr SM [...] ([...]), od nr [...] do nr [...] ([...], [...] i [...]), SM [...] ([...]), wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź – Śródmieście, obejmujących należności w podatku od towarów i usług, które następnie skierował do realizacji w drodze postępowania egzekucyjnego.

Dyrektor wskazał, że po rozpatrzeniu pisma pełnomocnika skarżącego z dnia 10 grudnia 2013 r., w zakresie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych: nr [...], nr [...], od nr [...] do nr SM [...], od nr [...] do nr [...], od nr [...] do nr [...], postanowieniem Nr EA/724-4796/13/14-MS z dnia 20 lutego 2014 r. Naczelnik odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z dnia 25 marca 2015 r. Nr EAKS-I/7240-0016/14/13160/15/U10/JOWB Dyrektor utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie. To postanowienie zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, który wyrokiem z dnia 12 maja 2015 r, III SA/Łd 564/15, oddalił skargę. Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 11 stycznia 2018 r., II FSK 3534/15, oddalił skargę kasacyjną Dyrektora od tego wyroku.

Dyrektor podniósł, że po rozpatrzeniu pisma pełnomocnika skarżącego z dnia 10 listopada 2016 r., z dnia 17 listopada 2016 r. oraz z dnia 1 marca 2017 r., w w zakresie wniosków o umorzenie postępowania egzekucyjnego, postanowieniem z dnia 10 kwietnia 2017 r., Nr 1010-SEE.711.320.2017.MS, Naczelnik odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych: nr [...], nr [...], od nr [...] do nr [...], od nr [...] do nr SM [...], od nr [...] do nr [...], nr SM [...], od nr [...] do nr [...], nr [...] oraz nr [...]. Postanowieniem z dnia 16 kwietnia 2018 r., nr 1001-IEE.711.259.2017.13/MF UNP 1001-18-040422, Dyrektor utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie. Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 3 sierpnia 2018 r., III SA/Łd 506/18, uchylił zaskarżone postanowienie w części, w jakiej utrzymuje ono w mocy postanowienie Naczelnika z dnia 10 kwietnia 2017 r., Nr 1010-SEE.711.320.2017.MS, w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego, dotyczącego zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za okresy: 12/2004 ([...]), 01/2005-09/2005 ([...], od SM [...] do [...]) i 11/2006 ([...]) oraz postanowienie Naczelnika w tym zakresie; oddalił skargę w pozostałym zakresie. Naczelnik, po ponownym rozpatrzeniu wniosków pełnomocnika skarżącego z dnia 10 listopada 2016 r., z dnia 17 listopada 2016 r. i z dnia 1 marca 2017 r., w zakresie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych: nr [...], nr [...], od nr [...] do nr [...], od nr [...] do nr [...], od nr [...] do nr [...], nr [...], postanowieniem z dnia 7 grudnia 2018 r. Nr 1010-SEE.711.1401.2018.AŁ, odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wskazanych wniosków. Postanowieniem z dnia 19 kwietnia 2019 r., nr 1001-IEE1.711.17.2019.4/MF UNP 1001-19-044274, Dyrektor utrzymał w mocy to rozstrzygnięcie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 23 stycznia 2020 r., III SA/Łd 631/19, oddalił skargę na to postanowienie, uwzględniając z urzędu, że wyrokiem z dnia 8 marca 2022 r., III FSK 1993/21, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną strony.

Dyrektor wskazał, że pełnomocnik skarżącego pismami z dnia 29 lipca 2021 r. złożył skargi na czynności egzekucyjne polegające na zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego w S Bank Polska S.A. (zawiadomienie z dnia 9 lipca 2021 r.) oraz w C Bank Polska S.A. (zawiadomienie z dnia 21 lipca 2021 r.) wraz z wnioskami o umorzenie postępowania egzekucyjnego. W treści wniosków wskazał, że decyzje stanowiące podstawę dokonania czynności egzekucyjnych zostały wydane w wyniku przestępstwa; dowody, na podstawie których ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe; zobowiązania podatkowe, wynikające z tytułów wykonawczych, uległy przedawnieniu. Naczelnik uznał, że wnioski dotyczą wyłącznie zaległości podatkowych.

W pismach z dnia 20 września 2021 r., stanowiących zażalenia na postanowienia Naczelnika z dnia 2 września 2021 r., Nr 1010-SEE.711.1165.1.2021.BM oraz Nr 1010-SEE.711.1167.1.2021.BM, w przedmiocie skarg na czynności egzekucyjne, pełnomocnik skarżącego ponownie wniósł m.in. o umorzenie postępowania egzekucyjnego, powtarzając wcześniej podniesioną argumentację.

W wyniku rozpoznania wniosków z dnia 29 lipca 2021 r. oraz z dnia 20 września 2021 r., Naczelnik odmówił wszczęcia postępowania w sprawie o umorzenie postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych: nr [...], nr [...], od nr [...] do nr [...], od nr [...] do nr [...], od nr [...] do nr [...], nr [...], od nr 1013-SW.5152.2016 do nr 1013-SW.5155.2016, nr 1013-SW.5160.2016 oraz nr 1013-SW.5161.2016. Postanowienie to Dyrektor postanowieniem z dnia 17 stycznia 2022 r., Nr 1001-IEE-1.711.151.2021.4.UJ, uchylił i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, celem dokonania analizy nowych okoliczności w kwestii terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, objętych tytułami wykonawczymi od nr [...] do nr [...], od nr [...] do nr [...] oraz nr [...] i rozważenie ich pod kątem zaistnienia przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego.

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, Naczelnik postanowieniem z dnia 10 lutego 2022 r., Nr 1010-SEE.711.1167.2021.22.BM UNP: 1010-22-12540, odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych: od nr [...] do nr [...], od nr [...] do nr [...], nr [...]. Natomiast postanowieniem z dnia 10 lutego 2022 r., Nr 1010-SEE. 711.1167.2021.21.BM UNP: 1010-22-012435, organ egzekucyjny odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosków o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych: nr [...], nr [...], od nr [...] do nr SM [...], od nr [...] do nr [...], nr [...] oraz nr [...].

Pismem z dnia 25 lutego 2022 r. pełnomocnik skarżącego złożył – jak wskazał Dyrektor - zażalenie na postanowienie organu egzekucyjnego z dnia 10 lutego 2022 r., Nr 1010-SEE.711.1167.2021.22.BM UNP: 1010-22-12540, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu złożonego środka zaskarżenia pełnomocnik strony powtórzył argumentację, podniesioną uprzednio w pismach z dnia 29 lipca 2021 r. oraz w zażaleniach z dnia 20 września 2021 r. i z dnia 7 grudnia 2021 r. W szczególności argumentacja ta dotyczyła wydania w wyniku przestępstwa decyzji, które stanowiły podstawę do dokonania czynności egzekucyjnych; sfałszowania dowodów, na podstawie których ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne oraz przedawnienia zobowiązań podatkowych. W zażaleniu pełnomocnik strony nie odniósł się do treści zaskarżonego postanowienia.

Rozpoznając to zażalenie Dyrektor wskazał na treść art. 59 § 1 u.p.e.a. i stwierdził, że podziela stanowisko organu pierwszej instancji wyrażone w zaskarżonym postanowieniu z dnia 10 lutego 2022 r., o braku podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Wskazał, że stosownie do art. 70 § 1 o.p. co do zasady zobowiązania skarżącego uległyby przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2010 r. - w odniesieniu do podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2004 r. do września 2005 r.; z dniem 31 grudnia 2011 r. – w odniesieniu do podatku od towarów i usług za listopad 2006 r., jednakże w sprawie doszło do zdarzeń, które zawiesiły lub przerwały bieg terminu przedawnienia tych zobowiązań (art. 70 § 4, § 6 pkt 1, § 7 pkt 1 o.p.).

Zdaniem Dyrektora, bieg terminu przedawnienia zaległości z tytułu podatku od towarów i usług objętych tytułami wykonawczymi od nr [...] do nr [...] (06-09/2005), od nr [...] do nr [...] (02-05/2004, 12/2004-01/2005) upłynął w dniu 6 listopada 2020 r. Wynika to z następujących zdarzeń: po pierwsze, zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych w B. PKO S.A. i R. Bank Polska S.A. (zawiadomienia z dnia 6 czerwca 2007 r.); doręczone stronie w dniu 27 czerwca 2007 r., zaś dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 11 czerwca 2007 r; bieg terminu przedawnienia rozpoczął się na nowo w dniu 12 czerwca 2007 r. i przedłużył się do dnia 12 czerwca 2012 r.; po drugie, zajęcia innej wierzytelności pieniężnej w Urzędzie Skarbowym Łódź-Śródmieście (zawiadomienie z dnia 11 marca 2008 r.); doręczone stronie w dniu 14 kwietnia 2008 r., zaś dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 20 marca 2008 r.; bieg terminu przedawnienia rozpoczął się na nowo w dniu 21 marca 2008 r. i przedłużył się do dnia 21 marca 2013 r.; po trzecie, zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w I Banku [...] S.A. (zawiadomienie z dnia 29 kwietnia 2009 r.); doręczone stronie w dniu 28 maja 2009 r., zaś dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 12 maja 2009 r.; bieg terminu przedawnienia rozpoczął się na nowo w dniu 13 maja 2009 r. i przedłużył się do dnia 13 maja 2014 r.; po czwarte, zajęcia nieruchomości, położonej w Ł. przy ul. [...] 23D m. 1 (wezwanie z dnia 18 listopada 2013 r.), doręczone stronie w dniu 27 listopada 2013 r.; bieg terminu przedawnienia rozpoczął się na nowo w dniu 28 listopada 2013 r. i przedłużył się do dnia 28 listopada 2018 r.; po piąte, zajęcia innej wierzytelności pieniężnej u Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, zawiadomienie z dnia 28 października 2015 r.; doręczone stronie i dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 5 listopada 2015 r.; bieg terminu przedawnienia rozpoczął się na nowo w dniu 6 listopada 2015 r. i upłynął w dniu 6 listopada 2020 r. Z kolei bieg terminu przedawnienia zaległości z tytułu podatku od towarów i usług objętej tytułem wykonawczym o nr [...] (11/2006) upłynął w dniu 28 listopada 2018 r. Wynika to z następujących zdarzeń: po pierwsze, zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych w I Banku [...] S.A oraz w R Bank Polska S.A. (zawiadomienia z dnia 23 czerwca 2010 r.); doręczone stronie w dniu 19 lipca 2010 r., zaś dłużnikom zajętej wierzytelności w dniu 2 lipca 2010 r.; bieg terminu przedawnienia rozpoczął się na nowo od dnia 3 lipca 2010 r. i przedłużył się do dnia 3 lipca 2015 r.; po drugie, wszczęcia wobec strony w dniu 12 sierpnia 2010 r. postępowania karnoskarbowego, prawomocnie zakończonego w dniu 13 marca 2011 r., co zawiesiło bieg terminu przedawnienia na okres 214 dni; przedłużył się on do dnia 1 lutego 2016 r.; po trzecie, zajęcie nieruchomości, położonej w Ł. przy ul. [...] 23D m. 1 (wezwanie z dnia 18 listopada 2013 r.), doręczone stronie w dniu 27 listopada 2013 r.; bieg terminu przedawnienia rozpoczął się na nowo w dniu 28 listopada 2013 r. i upłynął w dniu 28 listopada 2018 r.

Powyższym ustaleniem Dyrektor dokonał konwalidacji twierdzeń Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście i wskazania prawidłowego terminu przedawnienia (organ I instancji wskazał, że termin przedawnienia zaległości strony, która objęta jest tytułem wykonawczym nr [...] – tj. za listopad 2006 r. - po wszczęciu postępowania karnoskarbowego przedłużył się do dnia 14 lutego 2016 r., natomiast termin przedawnienia - po dokonaniu zajęcia nieruchomości - upłynął w dniu 19 listopada 2018 r. - w odniesieniu do wszystkich tytułów wykonawczych, które dotyczą niniejszego postępowania).

Dyrektor, powołując się na treść art. 70 § 8 o.p., wskazał, że na wniosek organu egzekucyjnego Sąd Rejonowy dla Ł.-Ś. w Ł., XVI Wydział Ksiąg Wieczystych w księdze wieczystej nr [...], prowadzonej dla nieruchomości położonej w Ł., przy ulicy [...] 23D m. 1 (stanowiącej własność strony), dokonał wpisu hipoteki przymusowej w dniu 30 maja 2008 r., celem zabezpieczenia należności objętych tytułami wykonawczymi: od nr [...] do nr [...], od nr [...] do nr [...]; oraz w dniu 30 września 2011 r. (a nie jak wskazał w zaskarżonym postanowieniu organ egzekucyjny w dniu 30 maja 2008 r.) celem zabezpieczenia należności objętej tytułem wykonawczym nr [...].. Wobec tego, zdaniem organu odwoławczego należności wynikające z tych tytułów wykonawczych nie uległy przedawnieniu, ale mogą być dochodzone wyłącznie z przedmiotu hipoteki.

W tych okolicznościach Dyrektor uznał, że nie została spełniona powołana przez stronę przesłanka umorzenia postępowania egzekucyjnego, jak również nie zaistniały inne okoliczności określone w u.p.e.a., które nakazują umorzenie postępowania egzekucyjnego.

W skardze na to postanowienie skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, zarzucił "naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. z uwagi na, to że: decyzje stanowiące podstawę do dokonania czynności egzekucyjnych zostały wydane w wyniku przestępstwa, jak również to, że dowody, na których podstawie ustalono istotne okoliczności faktyczne są fałszywe; zobowiązanie podatkowe wynikające z tytułów wykonawczych uległy przedawnieniu, dotyczy to zarówno kwot głównych, jak i odsetek".

Z uwagi na powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu skargi skarżący, jako okoliczności przemawiające za umorzeniem postępowania egzekucyjnego, wskazał jedynie, że zobowiązania podatkowe wynikające z tytułów wykonawczych uległy przedawnieniu i dotyczy to zarówno kwot głównych, jak i odsetek. Pozostała argumentacja przedstawiona w skardze odnosi się do zasadności i prawidłowości wydania decyzji określających zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług stanowiących podstawę wystawienia tytułów wykonawczych o nr od [...] do nr [...], od nr [...] do nr [...], [...].

W odpowiedzi na tę skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie, argumentując, jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje:

Zgodnie z art. 119 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2022r. poz. 329), zwanej p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli: 1) decyzja lub postanowienie są dotknięte wadą nieważności, o której mowa w art. 156 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach albo wydane zostały z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania; 2) strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy; 3) przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 4) przedmiotem skargi jest bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania; 5) decyzja została wydana w postępowaniu uproszczonym, o którym mowa w dziale II w rozdziale 14 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. - Kodeks postępowania administracyjnego. Na mocy art. 120 p.p.s.a. w trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach owej kontroli sąd administracyjny nie przejmuje sprawy administracyjnej do jej końcowego załatwienia, lecz ocenia, nie będąc przy tym związany granicami skargi, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie naruszono reguł postępowania administracyjnego i czy prawidłowo zastosowano prawo materialne.

Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art.145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Przy czym stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę sąd, co zasady, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Rozpoznając w trybie uproszczonym w tak zakreślonej kognicji skargę - Sąd stwierdził, że zasługuje ona na uwzględnienie, lecz z innych przyczyn niż wskazane w skardze, której argumentacja koncentruje się wokół wadliwości decyzji wymiarowej i stanowiącej podstawę prowadzenia postępowania egzekucyjnego i egzekucji. W tej sprawie organy obu instancji naruszyły bowiem przepisy prawa w sposób skutkujący uchyleniem zaskarżonego postanowienia.

Sedno tej sprawy sprowadza się do zagadnienia prawnego, czy należność publicznoprawna, objęta wystawionymi dla skarżącego tytułami wykonawczymi, zabezpieczona hipoteką przymusową na nieruchomości skarżącego, jak to miało miejsce w tej sprawie, nie uległa przedawnieniu, lecz może być dochodzona wyłącznie z przedmiotu hipoteki. Jest to o tyle istotne, że należności te - co do zasady – uległyby jak sam Dyrektor przyznaje przedawnieniu odpowiednio z dniem 6 listopada 2020 r. w zakresie tytułów wykonawczych o nr od [...] – [...], od [...] do [...] oraz w dniu 28 listopada 2018 r. w zakresie tytułu wykonawczego nr [...]. Jednakże z uwagi na zabezpieczenie tej należności hipoteka przymusową postępowanie egzekucyjne nie może – jak twierdzi Dyrektor – być umorzone.

Rozpoznając to zagadnienie prawne Sąd stwierdza, że istotnie - na mocy art. 70 § 8 o.p. – "nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu". Jednakże przepis ten – w ocenie Sądu - nie spełnia wymogów konstytucyjności, a jego niekonstytucyjność ma charakter "wtórny" w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., SK 40/12. Co prawda mający zastosowanie w tej sprawie przepis - art. 70 § 8 o.p. nie był przedmiotem oceny Trybunału Konstytucyjnego, niemniej jednak ma on – poza dodanym sformułowaniem "lub zastaw" - analogiczne brzmienie co art. 70 § 6 o.p., który był przedmiotem oceny wyroku Trybunału z dnia 8 października 2013 r., SK 40/12. W kwestii niekonstytucyjności tego pierwszego przepisu wielokrotnie też już wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w wyrokach: z dnia 28 kwietnia 2022 r., III FSK 280/22, z dnia 13 grudnia 2013 r., II FSK 1807/12; z dnia 17 kwietnia 2014 r., II FSK 1197/12; z dnia 18 lipca 2014 r., I FSK 1042/13; z dnia 16 września 2014 r., I FSK 317/14; z dnia 21 stycznia 2015 r., II FSK 1764/14; z dnia 22 maja 2015 r., II FSK 316/14; z dnia 17 września 2015 r., I FSK 949/14; z dnia 20 października 2016 r., II FSK 2467/14; z dnia 10 stycznia 2017 r., II FSK 3552/14; z dnia 9 lutego 2017 r., II FSK 3236/16; z dnia 20 kwietnia 2017 r., I FSK 1834/15; z dnia 30 stycznia 2018 r., I FSK 1976/17; z dnia 29 marca 2018 r., I FSK 17/18; z dnia 6 czerwca 2018 r., II FSK 1454/16; z dnia 24 stycznia 2019 r., II FSK 271/17; z dnia 3 kwietnia 2019 r., II FSK 3741/18, z dnia 19 maja 2021 r., III FSK 3491/21; z dnia 23 października 2020 r., II FSK 1744/21; z dnia 2 lutego 2022 r., III FSK 3333).

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela zawartą w tych wyrokach argumentację i przyjmuje ją jako własną.

Wobec tego Sąd zauważa, że w wyroku z dnia 8 października 2013 r., SK 40/12 Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że art. 70 § 6 o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP. Przepis art. 70 § 6 o.p. stanowił, analogicznie jak obecny art. 70 § 8 o.p. (w zakresie mającym zastosowanie w tej sprawie), że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki. W uzasadnieniu wyroku z dnia 8 października 2013 r. Trybunał krytycznie odniósł się do dwóch aspektów art. 70 § 6 o.p. w badanym brzmieniu, a mianowicie tego, że przepis ten całkowicie wyłącza przedawnienie niektórych rodzajów należności podatkowych, a równocześnie czyni to na podstawie nieuzasadnionego i arbitralnego kryterium (formy zabezpieczenia należności podatkowych). Zdaniem Trybunału, ustawodawca dysponuje dużym marginesem swobody decyzyjnej określania zasad i terminów przedawnienia należności podatkowych, jednak granice dla działań prawodawczych wyznaczają zasady, wartości i normy konstytucyjne, które zabraniają tworzenia instytucji pozornych, niesprawiedliwych, nadmiernie ograniczających prawa podatnika oraz podważających jego zaufanie do państwa i stanowionego przez nie prawa.

Te uwagi Trybunału Konstytucyjnego należy odnieść także do treści art. 70 § 8 o.p. W dalszym ciągu bowiem przepis ten wyłącza przedawnienie zobowiązań podatkowych na podstawie nieuzasadnionego kryterium, tj. formy zabezpieczenia (hipoteka i zastaw skarbowy), dopuszczając przedawnienie zobowiązań podatkowych osób nieposiadających żadnego majątku. W uzasadnieniu przywołanego wyroku Trybunał wskazał zaś wprost, że "(...) choć zakwestionowany przepis (art. 70 § 6 o.p. - WSA) od dnia 1 stycznia 2003 r. nie miał już zastosowania do nowych zabezpieczeń należności podatkowych z uwagi na utratę mocy obowiązującej, zawarta w nim norma prawna została powtórzona i rozszerzona (o zastaw skarbowy) w art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej. Ten ostatni przepis nie był wprawdzie formalnie przedmiotem orzekania (nie stanowił bowiem podstawy ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie skarżącej), lecz w sposób oczywisty mają do niego odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w niniejszym wyroku. Z punktu widzenia Konstytucji, podczas kontroli podatkowej nie jest dozwolone ani uzależnianie terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych od tego, w jaki sposób zostały one zabezpieczone, ani dopuszczenie do sytuacji, w której zobowiązania tak wyodrębnionej kategorii podatników nigdy się nie przedawniają. Uzasadnia to konieczność podjęcia przez ustawodawcę w ramach realizacji niniejszego wyroku pilnych działań zmierzających do wyeliminowania z systemu prawnego art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej z przyczyn wskazanych wyżej".

W rozpoznawanej obecnie przez Sąd sprawie Dyrektor – w ocenie okoliczności przedawnienia spornego zobowiązania podatkowego – pominął ten wyrok Trybunału . Dotyczył on wprawdzie niekonstytucyjności normy prawnej wyrażonej w art. 70 § 6 o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., i to ten właśnie przepis podlegał wyeliminowaniu z obrotu prawnego. Tym niemniej, choć w znaczeniu formalnym kontroli Trybunału Konstytucyjnego podlega m.in. akt prawny bądź jego część (konkretny przepis), to faktycznie przedmiotem tej kontroli są określone w takim akcie normy prawne (zawarte w poszczególnych jednostkach redakcyjnych takiego aktu). Trybunał Konstytucyjny bada to, czy norma prawna zawarta w kontrolowanym akcie zawiera treści sprzeczne z aktem normatywnym wyższego rzędu. Inaczej rzecz ujmując, Trybunał Konstytucyjny bada, czy norma zawarta w akcie niższego rzędu urzeczywistnia postanowienia zawarte w akcie wyższego rzędu. Z formalnego punktu widzenia stwierdzenie niekonstytucyjności przepisu nie wywiera bezpośrednich skutków w stosunku do przepisów o tej samej, bądź analogicznej treści, niebędących wprost przedmiotem oceny Trybunału Konstytucyjnego, a więc zarówno istniejących już w systemie prawnym, jak i ponownie do niego wprowadzonych przez organy stanowiące prawo. Mimo, że przepis tożsamy treściowo nie jest bezpośrednio eliminowany z obrotu prawnego, to jednak nie można nie dostrzegać tego, że powstają uzasadnione wątpliwości co do zgodności z konstytucją normy prawnej w nim wyrażonej, co nie powinno pozostawać bez znaczenia dla sądów oceniających możliwość zastosowania takiego przepisu. Choć traktując formalnie sprawę, należałoby stwierdzić, że uznanie za niekonstytucyjny art. 70 § 6 o.p. nie oznacza niezgodności z Konstytucją art. 70 § 8 o.p. Nie można jednak twierdzić, że kontynuator tego przepisu, nadal tkwiący w ustawie pod zmienionym numerem (art. 70 § 8 o.p.) obowiązuje tak, jakby go wyrok o niekonstytucyjności poprzednika w ogóle nie dotyczył. Niezgodność z Konstytucją RP dotyczy określonej normy prawnej, którą przepis wyraża, a nie jednostek redakcyjnych, pełniących wyłącznie rolę porządkującą wewnątrz aktu prawnego, w którym się znajduje. Stwierdzenie przez Trybunał Konstytucyjny niekonstytucyjności przepisu ma zatem istotne znaczenie dla oceny możliwości zastosowania przepisów o tożsamej bądź analogicznej treści. W takiej sytuacji dochodzi do wystąpienia tzw. oczywistej niekonstytucyjności (por. wyrok SN z dnia 17 marca 2016 r., sygn. akt V CSK 377/15).

Zasadniczo sytuacja oczywistej niekonstytucyjności zachodzi – jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 listopada 2016 r., III FSK 40/12 – "wówczas, gdy porównywane przepisy ustawy i Konstytucji dotyczą regulacji tej samej materii i są ze sobą sprzeczne. Tego typu założenie występuje również w przypadku, gdy ustawodawca wprowadził regulację identyczną, jak norma objęta już wyrokiem Trybunału (R. Hauser, J. Trzciński, Prawotwórcze znaczenie orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Warszawa 2010, s. 266-268; M. Wiącek, Pytanie prawne sądu do Trybunału Konstytucyjnego, Warszawa 2011, s. 266-268). Z oczywistą niekonstytucyjnością mamy do czynienia również wtedy, gdy ustawodawca zmienia co prawda kontrolowany przepis, ale nie usuwa stwierdzonej przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku niezgodności, stwarzając tylko pozory restytucji konstytucyjności. Oczywistość niezgodności przepisu z Konstytucją RP oraz z uprzednią wypowiedzią Trybunału Konstytucyjnego stanowią wystarczające przesłanki do odmowy przez sąd zastosowania przepisów ustawy. W tak oczywistych sytuacjach trudno bowiem oczekiwać, by sądy uruchomiały procedurę kolejnych pytań prawnych (R. Hauser, A. Kabat, glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 lutego 2002 r. sygn. I SA/Po 461/01, "Orzecznictwo Sądów Polskich" 2003, nr 2, s. 73-75; M. Wiącek, Pytania...,op. cit., s. 269; uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 16 października 2006 r., I FPS 2/06; wyroki NSA z 10 marca 2010 r., I OSK 1447/09 i z 24 września 2008 r., I OSK 1369/07). Stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny cecha niekonstytucyjności odnosi się zatem także do art. 70 § 8 O.p., w brzmieniu obowiązującym na dzień ustanowienia hipoteki. W tej sytuacji uprawnione jest stwierdzenie o oczywistej niezgodności art. 70 § 8 O.p. z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP w zakresie, o którym mowa w ww. wyroku Trybunału".

Zważywszy na powyższe Sąd orzekający w tej sprawie uznał - analogicznie jak Trybunał Konstytucyjny w odniesieniu do ówczesnego art. 70 § 6 o.p. - że również art. 70 § 8 o.p. pozbawiony jest waloru konstytucyjności i dokonał jego wykładni w zgodzie z Konstytucją RP, stosownie do art. 178 ust. 1 Konstytucji RP. W konsekwencji stwierdził zatem, że organy obu instancji naruszyły w tej sprawie w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. w zw. z art. 70 § 1 o.p. w zw. z art. 70 § 8 o.p. w zw. Z art. 64 ust. 1 Konstytucji, poprzez odmowę zastosowania dwu pierwszych i zastosowanie tego ostatniego. Naruszenie to skutkuje uchyleniem zaskarżonego aktu oraz poprzedzającego go aktu pierwszoinstancyjnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Jednocześnie z uwagi na przyznanie przez organ odwoławczy, że sporne należności uległy przedawnieniu a umorzeniu postępowania egzekucyjnego sprzeciwia się jego zdaniem fakt zabezpieczenia tych należności hipoteką przymusową Sąd – na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. – postanowił umorzyć postępowanie egzekucyjne. Stosownie bowiem do pierwszego z tych przepisów "w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1 i 2, sąd stwierdzając podstawę do umorzenia postępowania administracyjnego, umarza jednocześnie to postępowanie".

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., uwzględnił skargę i umorzył postępowanie egzekucyjne.

ak