Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1744/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-06-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 2, art. 1a pkt 4
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sławomir Kozik, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Katarzyna Owsiak (sprawozdawca), Protokolant specjalista Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi H. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia[...] marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2015 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1.1. Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. (dalej: SKO/organ odwoławczy) z dnia [...] marca 2016 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Wójta Gminy S. (dalej: organ pierwszej instancji) z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] ustalającą A. M. i H. M. (dalej: Strona/Skarżący) wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2015 r.

1.2. Z akt sprawy wynika, że Wójt Gminy S. po uzyskaniu informacji z rejestru gruntów w sprawie podatku od nieruchomości ustalił, że nieruchomość należąca do Strony, położona w miejscowości W. o powierzchni 6,0300 ha, składająca się z działek nr ew.[...], stanowi współwłasność ustawową oznaczoną symbolem "K" – kopaliny i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Z kolei na podstawie Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej organ pierwszej instancji ustalił, że Skarżący posiada status przedsiębiorcy, a działalność gospodarcza obejmuje wydobywanie między innymi żwiru, piasku, kaolinu i gliny na podstawie koncesji Marszałka Województwa M.. Wobec powyższego, organ pierwszej instancji wydał decyzję, w której ustalił wymiar łącznego zobowiązania podatkowego na 2015 r., która została zaskarżona odwołaniem. SKO decyzją z dnia [...] maja 2015 r. uchyliło decyzję organu pierwszej instancji nakazując przeprowadzenie postępowania podatkowego, w toku którego winny być przeprowadzone dowody między innymi z opinii biegłego ds. budownictwa.

1.3. W dniu 15 czerwca 2015 r. organ pierwszej instancji wszczął postępowanie podatkowe i kierując się zaleceniami SKO powołał biegłego ds. budownictwa w celu wskazania wszystkich przedmiotów opodatkowania położonych na działkach o nr ew.[...] w miejscowości W.. Z treści opinii biegłego z dnia 7 sierpnia 2015 r. wynika, że na działkach o nr ew.[...] nie ma budynków ani budowli, które by podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Organ pierwszej instancji zwrócił się także do Starostwa Powiatowego w G. o wskazanie podstawy zmiany klasyfikacji działek o nr ew.[...] o łącznej powierzchni 6,0300 ha położonych w obrębie miejscowości W.. W odpowiedzi Starostwo poinformowało, że zmiana klasyfikacji działek o nr ew.[...] nastąpiła w 2014 r. w trakcie wykonywania modernizacji ewidencji gruntów i budynków w gminie S.. W przewidzianym prawem terminie nie zostały zgłoszone uwagi właściciela, stąd też zapisy w ewidencji gruntów i budynków stały się obowiązujące. Rozbieżności między powierzchnią objętą koncesją wydaną przez Marszałka Województwa M. na powierzchnię 5,2035 ha, a ustalone przez wykonawcę modernizacji ewidencji gruntów i budynków – [...] Przedsiębiorstwo Geodezyjne faktyczne użytki kopalniane na całości działek o nr ew.[...] o łącznej powierzchni 6,0300 ha, zostały uznane przez zaliczenie do nich tzw. filarów ochronnych, na których są składowane zwały ziemi związane z eksploatacją kopalni i nie mogą być wykorzystane jako grunty rolne lub pastwiska.

Powyższe ustalenia, zdaniem organu pierwszej instancji, były dla niego wiążące, bowiem zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2016 r., poz. 1629 ze zm.) podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń itd. stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W związku z tym, organ pierwszej instancji był także zobowiązany uwzględnić zapisy ewidencji gruntów i budynków dotyczące symbolu danego użytku, które stanowią dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej: "O.p.") i nie był uprawniony do weryfikacji i klasyfikacji danych zawartych w tej ewidencji. Zdaniem organu pierwszej instancji, wiążąca dla niego była również decyzja Starosty G. nr [...] z dnia [...] września 2015 r. uznająca za zakończoną rekultywację gruntów na powierzchni 27 544 m2 po eksploatacji kruszywa naturalnego z części złoża, położonego w obrębie geodezyjnym W., zlokalizowanego na części działki nr [...]. Starosta G. określił w tej decyzji kierunek rekultywacji wyrobiska jako rolny ze zbiornikiem wodnym.

Organ pierwszej instancji uznał, że do czasu wydania decyzji o uznaniu rekultywacji za zakończoną, tj. do dnia 30 września 2015 r., grunt o powierzchni 6,0300 ha jest gruntem wykorzystywanym przez przedsiębiorcę w prowadzonej działalności gospodarczej i podlega on opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek najwyższych. Starostwo Powiatowe w G. na podstawie operatu geodezyjnego nr [...] z dnia 18 listopada 2015 r. dokonało zmiany klasoużytku na działkach o nr ew.[...], co miało również wpływ na zawartość danych w ewidencji podatkowej nieruchomości. W ewidencji gruntów i budynków działka o nr ew. [...] o pow. 5,6500 ha posiadała przed zmianą oznaczenie użytków - użytki kopalne symbol "K" - 5,6500 ha, po zmianie użytki kopalne symbol "K" - 1,6998 ha, tereny różne symbol "Tr" – 1,6048 ha, grunty pod wodami powierzchniowymi stojącymi symbol "Ws" - 2.3454 ha, zaś działka o nr ew. nr [...] posiada przed zmianą oznaczenie użytków – użytki kopalne symbol "K" - 0,3800 ha, po zmianie użytki kopalne symbol "K" - 0,2159 ha, tereny różne symbol "Tr" – 0,1078 ha, grunty pod wodami powierzchniowymi stojącymi symbol "Ws" – 0,0563 ha.

W wyniku przeprowadzonego postępowania decyzją z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] organ pierwszej instancji ustalił Skarżącemu i jego małżonce wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2015 r. w kwocie 35 240 zł.

1.4. Skarżący wraz z małżonką złożył odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o uchylenie jej w całości i orzeczenie co do istoty sprawy zgodnie z ich żądaniem, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia w celu przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości.

1.5. Decyzją z dnia [...] marca 2016 r. nr [...] SKO utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu powyższej decyzji organ odwoławczy wskazał, że zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem prawa, zaś organ pierwszej instancji podejmował czynności dowodowe zmierzające do wszechstronnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy. SKO zaznaczyło, że dowody z dokumentów, m.in. z ewidencji gruntów i budynków, z decyzji Starosty G. z dnia [...] września 2015 r., były przedmiotem oceny organu pierwszej instancji oraz były konfrontowane z dowodami i twierdzeniami Skarżącego, który z kolei miał zagwarantowany czynny udział w prowadzonym postępowaniu i mógł odnosić się oraz oceniać zebrane dowody i zgłaszać dowody nowe.

Organ odwoławczy zgodził się także z oceną organu pierwszej instancji, iż w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 716 ze zm., zwanej dalej: "u.p.o.l."), grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu, który prowadzi działalność gospodarczą są uważane za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą chyba, że zostanie wykazane, że grunt taki ze względów technicznych nie może być wykorzystywany do prowadzonej działalności, zaś powyższa przesłanka w niniejszej sprawie nie zachodzi, bowiem za przeszkodę uniemożliwiającą opodatkowanie gruntów nie można uznać prowadzenia rekultywacji na części nieruchomości. Zdaniem SKO, prowadzenie prac rekultywacyjnych jest związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, tj. m.in. w wyroku NSA z dnia 17 grudnia 2014 r., II FSK 2737/12 i z dnia 14 lipca 2010 r., II FSK 1159/09 i II FSK 2002/09.

W ocenie organu odwoławczego, za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy uznać grunty objęte pracami poprzedzającymi prace eksploatacyjne, związane z procesem eksploatacji złoża, jak i objęte procesem rekultywacji. Powyżej przytoczone czynności stanowią etapy prowadzenia działalności gospodarczej, zakończonej przygotowaniem gruntu w celu nadania mu nowych funkcji, do czego nawiązuje wyrok NSA z 17 grudnia 2014 r., II FSK 2737/12. Tym samym, działalność w zakresie rekultywacji w rozpoznawanej sprawie nie sprowadzała się jedynie do usunięcia skutków działalności polegającej na wydobywaniu kruszywa.

SKO wskazało także, że organ pierwszej instancji słusznie uznał, że dane zawarte w ewidencji gruntów są dla niego wiążące chyba, że zostałyby one zakwestionowane na podstawie innego dokumentu urzędowego wcześniej dokumentującego stan rzeczy, np. aktu notarialnego, księgi wieczystej. Takie okoliczności nie zaistniały jednak w rozpoznawanej sprawie, a Skarżący nie wystąpił do Starosty Powiatowego, np. o sprostowanie danych zawartych w ewidencji gruntów. Tym samym, dane ewidencyjne korzystają z domniemania prawdziwości i były wiążące dla organu pierwszej instancji.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję SKO, w której zarzuciła organowi odwoławczemu naruszenie:

- art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a O.p. w zw. z § 1 pkt 1 lit. a uchwały nr 298/LXIX/2014 Wójta Gminy S. z dnia 13 listopada 2014 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2015 r. poprzez ich błędne zastosowanie i pominięcie zasady opodatkowania podatkiem od nieruchomości według stawki od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej tylko gruntów faktycznie zajętych pod taką działalność, bez względu na sposób zakwalifikowania gruntów w ewidencji gruntów i budynków i bez względu na stan techniczny przedmiotu opodatkowania;

- art. 122, art. 124, art. 125 O.p. poprzez nieuwzględnienie zarzutu dotyczącego sprzeczności postępowania prowadzonego przez organ pierwszej instancji z naczelnymi zasadami, tj. w sposób, który nie budzi zaufania do organów podatkowych, bez udzielania niezbędnych wyjaśnień i informacji, z pominięciem działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego;

- art. 180, art. 181 i art. 198 § 1 O.p. poprzez nieuwzględnienie jako dowodu oświadczenia Strony i pominięcie faktu, że organ pierwszej instancji nie przeprowadził wyczerpującego postępowania dowodowego mające bezpośredni wpływ na rozstrzygnięcie w sprawie,

- art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez pominięcie faktu nieuwzględnienia przez organ pierwszej instancji całości zebranego materiału dowodowego i jego złą ocenę, a także błędną analizę materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie.

2.2. Mając na względzie powyższe naruszenia Strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji SKO oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania. Ponadto Strona wniosła o wstrzymanie zaskarżonej decyzji przez Sąd jako mogącej powodować nieodwracalne szkody po stronie Skarżącego.

2.3. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie i podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

2.4. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, postanowienie to nie było kwestionowane przez Stronę.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie

3.2. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1066), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2016 r. poz. 718 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, lit. b i lit. c p.p.s.a.).

3.3. Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych kryteriów, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty oraz wspierające je argumenty, Sąd stwierdza, że brak jest podstaw do zakwestionowania stanowiska wyrażonego w decyzji SKO. Decyzja ta znajduje bowiem dostateczne podstawy w prawie materialnym, zaś jej wydanie poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom proceduralnym w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

3.4. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie, jaka powierzchnia gruntów należących do A. i H. M. zajęta była w 2015 r. na prowadzenie działalności gospodarczej, a w konsekwencji jaka powierzchnia gruntów winna być brana pod uwagę jako podstawa do obliczenia podatku według stawki właściwej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W sporze tym Sąd rację przyznał SKO podzielając ustalenia faktyczne i ich ocenę prawną zawartą zarówno w skarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

3.5. Strona podniosła w skardze zarzuty dotyczące zarówno prawa procesowego, jak i materialnego. Rozpatrzenie tych zarzutów należy rozpocząć od kwestii procesowych, albowiem prawidłowo ustalony stan faktyczny w oparciu o prawidłowo zgromadzone i rozpatrzone dowody daje dopiero podstawę do rozpatrzenia prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego.

3.6. W ocenie Sądu, podniesione przez Skarżącego zarzuty naruszenia art. 121, art. 124, art. 125, art. 180, art. 187 § 1, art. 191, art. 198 § 1 O.p nie zasługiwały na uwzględnienie. Zarzutami tymi Skarżący zmierza w istocie do podważenia, stanowiących podstawę rozstrzygnięcia ustaleń, gdyż jego zdaniem ustalenia te są niepełne i nieprawidłowe, a ocena zgromadzonych dowodów błędna.

Zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie organy nie uchybiły podstawowym zasadom postępowania podatkowego i dołożyły wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy, zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, a wyciągnięte na jego podstawie wnioski są uzasadnione. W toku postępowania wykorzystano dostępne dowody, które były możliwe do przeprowadzenia, a następnie dowody te poddano kompleksowej analizie i wyprowadzono z nich wnioski, które ocenić należy jako logiczne i spójne. W rezultacie nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem Skarżącego jakoby materiał dowodowy był niezupełny, ustalenia nieprawidłowe, a ocena zgromadzonych dowodów błędna.

3.7. Nie ulega wątpliwości, że w świetle przepisów regulujących postępowanie dowodowe obowiązek zgromadzenia materiału dowodowego stanowiącego podstawę ustaleń faktycznych obciąża organy podatkowe (art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p.). Zgodnie z tymi przepisami, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy oraz ocenić na jego podstawie, czy dana okoliczność została udowodniona. Dowody powinny zostać zebrane i ocenione bezstronnie, a ich analiza i ocena winna być dokonana w całokształcie i wzajemnym powiązaniu, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.).

3.8. W ocenie Sądu, cechom tym odpowiadało postępowanie przeprowadzone w rozpoznanej sprawie.

Wskazać należy, że w niniejszej sprawie organy działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa, zapewniły Stronie czynny udział w każdym stadium postępowania. Organ pierwszej instancji zgromadził wystarczająco obszerny materiał dowodowy uwzględniając wniosek dowodowy Strony, a następnie dokonał wszechstronnej jego oceny, w sposób obiektywny, logiczny i przy wykorzystaniu wiedzy z zakresu prawa podatkowego. Konkluzja w zakresie ustaleń faktycznych, wywiedziona przez organy, znajduje pełne pokrycie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, który we wzajemnym powiązaniu treści poszczególnych dowodów pozwala na przyjęcie tych ustaleń za prawidłowe. Nie sposób zgodzić się z zarzutem, że organ podatkowy nie uwzględnił jako dowodu oświadczenia Strony. W ocenie Sądu, organy dokonały oceny oświadczeń Strony w świetle pozostałego materiału dowodowego – zgromadzonych dowodów z dokumentów (wypisów z rejestrów gruntów, decyzji administracyjnych, wyjaśnień Starosty Powiatowego, opinii biegłego).

3.9. Mając na względzie omówioną powyżej niezasadność zarzutów naruszenia przepisów postępowania i aprobatę przez Sąd stanu faktycznego ustalonego przez SKO, rozważania prawne rozpocząć należy od wskazania uregulowań stanowiących ramy prawne rozpoznawanej sprawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z opodatkowania tego wyłączone zostały grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem takich, które zajęte zostały na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.), przez którą ustawa rozumie działalność, o jakiej mowa w przepisach ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (dalej: u.s.d.g.), z wyłączeniem działalności rolniczej lub leśnej i wynajmu turystom pokoi gościnnych w budynkach mieszkalnych w określonych, szczególnych warunkach (art. 1 a ust. 1 pkt 4 i ust. 2 u.p.o.l.). Z powyższej regulacji wprost wynika, że grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, nawet jeśli w ewidencji gruntów i budynków jest sklasyfikowany jako użytek rolny, nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Czyniąc określone grunty przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości przedmiotowa ustawa dokonuje też podziału tego przedmiotu opodatkowania ze względu na jego cechy funkcjonalne, wyróżniając m.in. grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.). Z podziałem takim związane jest też zróżnicowanie reglamentowanych ustawą stawek opodatkowania, których ostateczne ustalenie wysokości pozostawione zostało kompetencji właściwej terytorialnie rady gminy (w niniejszej sprawie Uchwały Rady Gminy S. z dnia 13 listopada 2014 r. Nr 298/LXIX/2014). Wyróżniając grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej ustawa o podatkach i opłatach lokalnych uznaje za nie, jak to wynika z przepisu art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem gruntów związanych z budynkami mieszkalnymi, a także gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrownie wodne. Stosownie do tego przepisu nie są też związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej takie grunty, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Jednocześnie wskazać należy, że przy wymiarze podatków od nieruchomości, rolnego i leśnego organ obowiązany jest do uwzględniania danych zawartych w ewidencji gruntów co wynika z art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne (dalej: u.p.g.k.). Przepis ten stanowi, że podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W myśl natomiast art. 20 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.g.k., ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące gruntów - ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas bonitacyjnych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty, a w przypadku budynków ich położenie, przeznaczenie, funkcje użytkowe i ogólne dane techniczne. Dane zawarte w przedmiotowej ewidencji mają przy wymiarze podatku charakter wiążący, a organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania własnych ustaleń w tym zakresie. Pogląd odmawiający organom ustalającym wysokość zobowiązania podatkowego prawa do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów, jest szeroko prezentowany w orzecznictwie sądowym (tak m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2014 r., II FSK 311/12, z dnia 13 stycznia 2010r., sygn. akt II FSK 1243/08, z dnia 5 listopada 2009r., sygn. akt II FSK 836/08).

Organ podatkowy nie może zatem samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Jedynie wyjątkowo, organy podatkowe mogą odstąpić od obowiązku uwzględnienia danych z ewidencji gruntów. Odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w tej ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej).

3.10. Odnosząc powyższe regulacje do stanu faktycznego sprawy wskazać należy, że działki gruntu oznaczone numerami [...] , położone w obrębie W., gmina S., niespornie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie eksploatacji kruszywa przez Skarżącego na podstawie koncesji z dnia [...] października 2011 r. (karta 8 akt administracyjnych). Po zmianie zapisów w ewidencji gruntów i budynków w 2014 r. były one w całości sklasyfikowane jako użytki kopalne, oznaczone symbolem "K" (karta 6 akt administracyjnych). Powody zmiany klasyfikacji przedmiotowych działek o nr [...] zostały wyjaśnione przez organ prowadzący postępowanie, który zażądał od Starostwa Powiatowego w G. informacji w tym względzie. W piśmie z dnia 8 lipca 2015 r. Starosta wyjaśnił powód rozbieżności między powierzchnią działek objętą koncesją, tj. 5,2035 ha a ustaleniami wynikającymi z wykonanej w 2014 r. modernizacji ewidencji gruntów i budynków, która doprowadziła do uznania całej powierzchni działek za użytki kopalniane. Starosta wskazał, że wykonawca modernizacji ustalił, iż cała powierzchnia obu działek stanowi faktycznie użytki kopalne po zaliczeniu do nich filarów ochronnych, na których składowane są zwały ziemi związane z eksploatacją kopalin co powoduje niemożność wykorzystania ich jako grunty rolne czy pastwiska (karta 33 akt administracyjnych). Starosta wskazał ponadto, że w przewidzianym prawem terminie nie zostały zgłoszone uwagi właściciela, stąd też zapisy w ewidencji gruntów i budynków stały się obowiązujące. Nie są to zatem, wbrew twierdzeniom Skarżącego, użytki rolne czy też inne grunty, co uzasadniałoby ich opodatkowanie przy użyciu niższych stawek. Nie ulega bowiem wątpliwości, że teren związany z działalnością kopalnianą jest znacznie szerszy niż sam teren wyrobiska. Obszaru wskazanego w koncesji nie można wiązać z faktem zajęcia jedynie części opisanych działek na prowadzenie działalności wydobywczej kruszywa naturalnego. Nie ulega wątpliwości, że obszar niezbędny w celu eksploatacji złoża nie ogranicza się tylko do terenu samego wyrobiska, ale też konieczne jest wykorzystywanie na ten cel terenu przyległego, niezbędnego do prawidłowej jego eksploatacji, w czym mieści się np. zwałowisko nakładu, czy strefa obsługi technologicznej.

Jak już wyżej wspomniano, ewidencja gruntów i budynków jest wiążąca dla organu, o ile zawiera potrzebne wpisy. Organy ustalające wysokość zobowiązań podatkowych nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż zawarte w ewidencji gruntów. Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 § 1 O.p. i zgodnie z tym przepisem stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone.

Przedmiotem kwestionowania przez Skarżącego w sprawie była też powierzchnia wskazanych działek gruntu o numerach [...], przyjęta jako podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości w najwyższej stawce, tj. jako pozostającej w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Fakt związania tych działek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Skarżącego nie budzi wątpliwości. W świetle art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynku, budowli lub gruntu skutkować musi uznaniem tych kategorii za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i jednocześnie nie ma miejsca sytuacja, w której przedmiot opodatkowania nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych (wyrok NSA z dnia 1 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 1349/14).

Skarżący po zakończeniu wydobycia zobowiązany został w koncesji do rekultywacji terenu, na którym prowadził wydobycie kruszywa. Decyzją z dnia [...] lipca 2013 r. Starosta G. określił kierunki rekultywacji wyrobiska poeksploatacyjnego (karta 7 akt administracyjnych). Rekultywacja gruntu jest natomiast elementem działalności związanej z wydobyciem kopalin. Działalność z zakresu rekultywacji i zagospodarowania wyeksploatowanych gruntów jest konieczną częścią składową zarobkowej działalności wydobywczej, a zatem grunty mające podlegać rekultywacji pozostają w związku z działalnością gospodarczą przedsiębiorcy. Z tych samych względów nie można uznać, że poddawane rekultywacji wyrobiska nie są gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 u.p.o.l. i tym samym przestają podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości z chwilą zakończenia wydobycia kruszywa.

Zasadne jest bowiem stwierdzenie, że działalność gospodarcza w zakresie wydobywania kopalin obejmuje również rekultywację gruntów po wyczerpaniu złoża. Zgodnie z definicją legalną zawartą w art. 1a pkt 4 u.p.o.l., za działalność gospodarczą należy rozumieć działalność, o której mowa w przepisach ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (wyjątek dotyczy działalności rolniczej lub leśnej i wynajmu turystom pokoi gościnnych w budynkach mieszkalnych). Zgodnie zaś z art. 2 u.s.d.g. w zw. z art. 86 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 173, poz. 1808 ze zm.), działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Choć w art. 2 u.s.d.g. ustawodawca nie wymienia rekultywacji gruntów po wydobyciu złoża jako rodzaju działalności gospodarczej, to jednak w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany jest pogląd, że stanowi ona część działalności w zakresie wydobywania kopalin. Pogląd ten i stawiane za nim argumenty podziela Sąd orzekający w niniejszej sprawie. Nie jest bowiem możliwe wydobywanie kopalin bez jednoczesnego planowania i prowadzenia rekultywacji zdewastowanych w wyniku tego wydobycia gruntów. Warunek przeprowadzenia rekultywacji jest wprawdzie nałożony na przedsiębiorcę ustawą i nie podejmuje się on jego wykonania dobrowolnie, jednakże tylko z tego faktu nie można wyprowadzać wniosku, że rekultywacja nie stanowi jednej z faz (czynności) podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wykonywanej w sposób ciągły. W ramach organizacji tej działalności niezbędne jest planowanie i stopniowe dokonywanie rekultywacji gruntów (tak m.in. wyroki Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 19 stycznia 2007 r., sygn. akt II FSK 75/06; z dnia 13 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 2815/13; z dnia 16 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1320/14; z dnia 9 grudnia 2016r., sygn. akt II FSK 3333/14,). Podobny pogląd prezentowany jest też w piśmiennictwie (L. Etel, S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe. Komentarz, Warszawa 2003, s. 49-54). Trzeba przy tym podkreślić, że zakończenie procesu rekultywacji gruntów stwierdzane jest decyzją starosty i do czasu zakończenia rekultywacji, stwierdzonej ostateczną decyzją właściwego organu administracyjnego, grunty te są faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Decyzja taka w niniejszym stanie faktycznym wydana została w dniu [...] września 2015 r. (karta 29 akt administracyjnych).

Jeśli więc rekultywacja gruntów po eksploatacji złoża jest przejawem zajmowania gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej, to błędne jest stanowisko Skarżącego, że tak użytkowany grunt nie jest lub nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Podkreślenia wymaga, że względy techniczne dotyczą możliwości wykorzystywania konkretnego przedmiotu opodatkowania i są okolicznością faktyczną niezależną od woli przedsiębiorcy, wynikającą bezpośrednio ze stanu technicznego przedmiotu.

3.11. W świetle powyższych rozważań Sąd zgadza się z przyjętą przez organ klasyfikacją i opodatkowaniem spornych nieruchomości najwyższą stawką podatkową w całości w okresie, w którym grunty te były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i odpowiednio niższymi stawkami po zmianie sposobu korzystania z gruntu w związku z zakończeniem rekultywacji potwierdzonym decyzją z dnia [...] września 2015 r. Prawidłowo również w celu określenia powierzchni gruntu podlegającego poszczególnym stawkom podatku organ oparł się na informacjach z rejestru gruntów (z dnia 18 listopada 2015 r. – karta 67 akt administracyjnych i z dnia 20 stycznia 2015 r. – karta 6 akt administracyjnych), w których znalazły odzwierciedlenie faktyczne zmiany w sposobie użytkowania nieruchomości. Sąd nie dopatrzył się zatem naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, uzasadniających przyjęcie odmiennego niż organ sposobu opodatkowania spornych działek gruntu.

3.12. Z tych względów, mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę w całości.