Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 533/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2017-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 3 pkt 5
journal: Dz.U. 2017 poz 1332
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - tekst jedn.
article: art. 46, art. 47, art. 48
journal: Dz.U. 2017 poz 459
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska Asesor WSA Jacek Boratyn / spr./ Protokolant sekr. sąd. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2017 r. sprawy ze skargi spółki "A" Sp. z o. o. z siedzibą w R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzją z dnia [...] czerwca 2017 r., nr [...], po rozpatrzeniu odwołania "A" sp. z o.o. sp. j., z siedzibą w R. – zwanej dalej odwołującą się oraz "B" sp. z o.o., z siedzibą w R. – zwanej dalej skarżącą, od decyzji Prezydenta Miasta z [...] grudnia 2010 r., nr [...], w przedmiocie określenia skarżącej oraz odwołującej się zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r., w kwocie 11 438 zł, umorzyło postępowanie odwoławcze w stosunku do odwołującej się, uchyliło zaskarżoną decyzję oraz określiło skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2007 r., w wysokości 11 223 zł.

W stanie faktycznym przedmiotowej sprawy, Prezydent Miasta, decyzją z [...] grudnia 2010 r., określił skarżącej oraz odwołującej się zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2007 r., w wysokości 11 438 zł. Podstawą wydania decyzji wymiarowej było ustalenie przez organ I instancji, że w złożonej przez podatników deklaracji podatkowej w sprawie podatku od nieruchomości nie ujęto budynku zlokalizowanego na działce nr [...], obr. [...], położonej przy ul. [...] w R., stanowiącego ich współwłasność. Przedmiotowy obiekt zlokalizowany był na działce nr [...], będącej we władaniu obu spółek na podstawie umowy dzierżawy.

Organ I instancji nie podzielił poglądu spółek, że obiekt zlokalizowany na działce nr [...] stanowi budowlę. W tym zakresie powołał się na opinię biegłego (z dnia 14 grudnia 2009 r.), zgodnie z którą barak typu Skopje – pawilon handlowo-biurowy, jest trwale związany z gruntem.

Prezydent Miasta nie podzielił stanowiska zaprezentowanego w prywatnej opinii mgr inż. J. P., dopuszczonej w sprawie w charakterze dowodu, że brak jest podstaw do przypisania barakowi cech obiektu budowlanego.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania od opisanej wyżej decyzji Prezydenta Miasta, decyzją z dnia [...] września 2011 r., nr [...], utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, po rozpoznaniu skargi odwołującej się na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] września 2011 r., wyrokiem z dnia 20 stycznia 2012 r., sygn. I SA/Rz 807/11, uchyliło przedmiotową decyzję, jak również poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. Sąd stwierdził bowiem, że biegły, którego opinii zasięgnięto w niniejszej sprawie (powołany przez organ) przekroczył swoje uprawnienia, wypowiadając się nie co do faktów, ale co do prawa. Poza tym Sąd zwrócił uwagę, że budynek w rozumieniu ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716; zm., zwanej dalej ustawą o podatkach i opłatach lokalnych) jest częścią składową gruntu w znaczeniu, jakie nadaje temu pojęciu art. 47 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 ze zm., zwanej dalej K.c.), albo nieruchomością budynkową w rozumieniu art. 46 K.c. Takie rozumienie terminu budynek znajduje uzasadnienie w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Występujące w tym akcie prawnym pojęcie "nieruchomości", w tym również nieruchomości gruntowej, rozumie się zgodnie z art. 46 K.c., co przemawia za przyjęciem rozumienia "trwałego związku budynku z gruntem" z art. 48 K.c. Jeżeli zatem obiekt nie jest ani nieruchomością budynkową, ani też częścią składową gruntu, to nie może być budynkiem w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z art. 48 K.c. budynek trwale związany z gruntem jest najczęściej jego częścią składową w rozumieniu art. 48 K.c. Częścią składową rzeczy, zgodnie z art. 47 § 2 K.c., jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości, albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Nie jest częścią składową budynek połączony z gruntem tylko do przemijającego użytku. Z przytoczonych wyżej regulacji wynika, że za trwale z gruntem związany budynek można uznać tylko taki, który spełnia dwa warunki: nie można go od gruntu oderwać bez jego uszkodzenia i nie jest wzniesiony do tzw. przemijającego użytku.

Sąd zauważył również, iż przyjęcie przez organy obu instancji, że obiekt jest trwale związany z gruntem, oznaczałoby, że zgodnie z zasadą superficies solo cedit dzieli byt prawny nieruchomości, której właścicielem jest Miasto R.

Naczelny Sąd Administracyjny (NSA), po rozpoznaniu skargi kasacyjnej organu, od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 16 września 2011 r., sygn. I SA/Rz 807/11, wyrokiem z dnia 3 kwietnia 2014 r., sygn. II FSK 895/12, uchylił zaskarżone orzeczenie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie.

NSA stwierdził, że sąd I instancji dopuścił się naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez błędną jego wykładnię. Przepis ten zawiera legalną definicję budynku, obowiązującą na gruncie tej ustawy, stanowiąc, iż użyte w niej określenie "budynek" oznacza - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach. Sąd zaś stwierdzając, iż występujące w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych pojęcie nieruchomości należy rozumieć zgodnie z art. 46 K.c., w swoich wywodach prawnych odnoszących się do powyższego przepisu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (art. 1a ust. 1 pkt 1) skupił się jedynie na uregulowaniach zawartych w K.c. i wyłącznie na ich podstawie uznał, że sporny obiekt budowlany nie jest budynkiem. Wbrew przyjętym przez sąd I instancji założeniom, nieruchomość zdefiniowana w art. 46 K.c. nie jest tożsama z przedmiotem podatku od nieruchomości. Przedmiot tego podatku obejmuje bowiem również obiekty budowlane, które nie muszą stanowić nieruchomości w rozumieniu w/w przepisu K.c. Każdy obiekt budowlany (za wyjątkiem obiektów małej architektury) podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, nawet wówczas, gdy nie stanowi nieruchomości ani też jej części składowej. W istocie rzeczy przedmiotem tego podatku są budynki, budowle i grunty, bez względu na to czy stanowią nieruchomość w rozumieniu art. 46 K.c. (...). Przedmiot podatku można podzielić na nieruchomości i te rzeczy, które podlegają opodatkowaniu, ale nie stanowią nieruchomości, nazwane w ustawie obiektami budowlanymi (zob. Podatki od nieruchomości 2009, Leonard Etel, wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2009, s. 52-53 i 55).

Odnosząc się co cechy budynku, w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jaką jest trwałe związanie z gruntem NSA przyjął, że sprowadza się ona do posadowienia obiektu na tyle trwale, by zapewnić mu stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym mogącym go zniszczyć lub spowodować przesunięcie czy też przemieszczenie na inne miejsce (wyroki NSA: z dnia 1 października 2009 r. sygn. akt II OSK 1461/08, z dnia 11 maja 2012 r. sygn. akt II OSK 323/11 – dost. w CBOiS – www.orzeczenia.nsa.gov.pl/ ).Trwałość połączenia budynku z gruntem musi być oceniana jako kwestia faktu. Decyduje o tym konstrukcja techniczna budynku, a połączenie z gruntem musi być w sensie fizycznym na tyle trwałe, że pozwala na pobyt ludzi w celach mieszkalnych i opiera się czynnikom (np. atmosferycznym) mogącym zniszczyć tę konstrukcję (wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 22 września 2011 r. sygn. akt II SA/Go 531/11 – dost. w CBOiS).

NSA podkreślił również, że w świetle art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r. poz. 1332 ze zm., zwanej dalej Prawem budowlanym) o tym czy obiekt budowlany (w tym budynek) ma charakter tymczasowy, nie decyduje to czy jest on trwale z gruntem związany, czy też nie. Może bowiem zaistnieć sytuacja, w której budynek czy obiekt budowlany trwale z gruntem związany postawiony został "na jakiś czas", czyli z zamiarem jego rozebrania lub przeniesienia w inne miejsce, co nie oznacza jednak, że w takiej sytuacji budynek traci przymiot budynku z uwagi na wskazywaną przez Sąd pierwszej instancji treść odpowiednio stosowanych przepisów K.c.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, po ponownym rozpoznaniu sprawy, wyrokiem z dnia 29 lipca 2014 r., sygn. I SA/Rz 464/14, uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] września 2011 r. Sąd uznał bowiem, że przeprowadzone w sprawie postepowanie dowodowe wymaga uzupełnienia. Wprawdzie wg opinii biegłego (mgr inż. E. B.), powołanego przez organ podatkowy, obiekt budowlany (barak typu Skopje) posiada fundamenty i jest trwale związany z gruntem, to jednak powyższe stwierdzenia zostały poddane krytyce ze strony skarżącej. Przedstawiła ona bowiem prywatną opinię sporządzoną przez mgr inż. J. P., posiadającego uprawnienia budowlane, z której wynika, że przedmiotowy barak nie posiada fundamentów w rozumieniu sztuki budowlanej, postawiony jest na podsypce żwirowo-piaskowej i warstwie wyrównującej z pustaka betonowego o wysokości 25 cm, z czego 10 cm znajduje się pod powierzchnią gruntu, służącego do wypoziomowania posadowienia baraku. Wskazano przy tym, że opinię powyższą wydano po przeprowadzonych oględzinach na miejscu, obejmujących dokonanie odkopania i odkrywek sposobu posadowienia baraku. Natomiast z treści opinii biegłego powołanego przez organ - mgr inż. E. B. – wynika, że przeprowadziła oględziny obiektu stwierdzając, że w miejscach ubytków płyt elewacyjnych przy powierzchni terenu "są widoczne betonowe ławy fundamentowe ścian zewnętrznych". Nie precyzuje jednak, jakie są parametry fundamentów, jak głęboko są one posadowione w gruncie. Uniemożliwia to dokonanie jednoznacznej oceny, czy przedmiotowy obiekt budowlany posiada fundamenty, czy – jak twierdzi strona przeciwna – postawiony jest jedynie na podsypce żwirowo-piaskowej i warstwie wyrównującej z pustaka betonowego. Z uwagi na to, że opinia biegłej E. Brzozy nie została poprzedzona odkopaniem warstwy gruntu, istnieją wątpliwości co do tego, czy stwierdzone na powierzchni gruntu "ławy fundamentowe" nie są w istocie jedynie warstwą wyrównującą. W związku z powyższym, opinia biegłego sporządzona na zlecenie organu wymaga uzupełnienia o precyzyjne wskazanie:

- czy przedmiotowy obiekt budowlany jest trwale związany z gruntem – z opinii powinno wynikać, jaki jest sposób posadowienia obiektu i czy jest wystarczająco trwały, aby oprzeć się czynnikom mogącym zniszczyć ustawioną na nim konstrukcję,

- jakiego rodzaju fundamenty posiada przedmiotowy obiekt budowlany, jakie są jego parametry i głębokość posadowienia w gruncie, a także czy są one odpowiednie do wielkości i rodzaju konstrukcji. Biegły powinien w tym celu dokonać odkrywek (odkopania gruntu), wykonać stosowne pomiary, opisać stwierdzone okoliczności i sporządzić dokumentację fotograficzną, a także odnieść się do wskazanych wyżej wątpliwości związanych z treścią opinii prywatnej.

Ponadto biegły powinien dokonać pomiarów powierzchni użytkowej przedmiotowego obiektu, bowiem obecna opinia wskazuje jedynie wymiary zewnętrzne obiektu, zaś strona nie deklarowała do opodatkowania powierzchni budynku, tylko wartość budowli. W aktach sprawy brak dokumentacji technicznej obiektu, a także pierwotnych deklaracji strony w przedmiocie podatku od nieruchomości (są tylko korekty deklaracji). Dokonując określenia wysokości zobowiązania podatkowego organ I instancji stwierdził, że przyjął powierzchnię wskazaną przez spółkę w oświadczeniu z dnia 25 lipca 2008r. i z dnia 28 listopada 2011r., a także na podstawie rzutu budynku i zestawienia pomieszczeń złożonego przez skarżącą w dniu 18 stycznia 2007r., natomiast powierzchnię gruntu – zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów, ale w aktach sprawy brak większości z tych dokumentów. Wprawdzie w aktach zalega kopia odwołania z dnia 25 lipca 2008r. od decyzji za 2005r., ale z jego treści wynika, że istnieją rozbieżności, co do określenia prawidłowej powierzchni budynku.

W związku z powyższym Sąd stwierdził, że postępowanie wyjaśniające jest niepełne, a zebrany materiał dowodowy nie pozwala na ocenę merytorycznej poprawności rozstrzygnięcia. Opisane wyżej uchybienia naruszają przepisy art. 122, art. 187 § 1 i art.191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, ze zm., zwanej dalej Ordynacją podatkową).

Niezależnie od powyższego Sąd zauważył również, iż klasyfikacja przedmiotowego obiektu, czy jest to budynek czy budowla, będzie obowiązkiem organu podatkowego. Na podstawie cech fizycznych obiektu, stwierdzonych i udokumentowanych przez biegłego, organ powinien ocenić, czy posiada on – obok niekwestionowanych elementów (ściany i dach) – fundamenty i czy jest trwale związany z gruntem.

W pozostałym zakresie Sąd nie podzielił zarzutów skargi, w szczególności zauważył, że nie zasługuje na uwzględnienie żądanie określenia zobowiązania podatkowego osobno od każdego z posiadaczy, w zakresie wynikającym z umowy dzierżawy. Przepis art. 3 ust 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi, że jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5, który w niniejszej sprawie nie miał zastosowania.

NSA, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej organu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 29 lipca 2014 r., sygn. I SA/Rz 464/14, wyrokiem z dnia 20 grudnia 2016 r., sygn. II FSK 3481/14, oddalił skargę kasacyjną, podzielając stanowisko Sądu I instancji, że postępowanie wyjaśniające przeprowadzone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w niniejszej sprawie było niepełne.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, decyzją z dnia [...] czerwca 2017 r., nr [...], umorzyło postępowanie odwoławcze w stosunku do odwołującej się, uchyliło decyzję Prezydenta Miasta z [...] grudnia 2010 r., określając skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2007 r., w kwocie 11 223 zł.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie w stosunku do odwołującej się organ stwierdził, że podmiot ten przestał istnieć (18 sierpnia 2015 r. spółka została wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego), wobec czego zachodziła konieczność umorzenia postępowania odwoławczego w stosunku do niej, na postawie art. 233 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Pomimo jednak utraty podmiotowości przez odwołującą się, organ przyjął, że zainicjowane przez nią postępowanie odwoławcze może się toczyć w stosunku do skarżącej. Wynika to z solidarności zobowiązania podatkowego, w związku z którą wystąpiła wielość stron postępowania.

Realizując wskazania Sądu, w zakresie uzupełnienia postępowania dowodowego, organ zlecił Prezydentowi Miasta wykonanie tych czynności, w ramach których przeprowadzono dowód z opinii biegłego B. S. Z jego opinii wynika, że sporny obiekt jest trwale związany z gruntem, gdyż został posadowiony na ścianach fundamentowych z betonu monolitycznego i pustaków betonowych. Tak wykonany fundament jest trwały i jest w stanie oprzeć się czynnikom mogącym zniszczyć ustawioną na nim konstrukcję. Ściany fundamentowe mają 1,04 m wysokości i 0,25 m grubości, a ich głębokość posadowienia na gruncie wynosi od 0,94 m do 1,04 m.

Biegły dokonał także pomiaru powierzchni użytkowej obiektu, stwierdzając iż wynosi ona 549,3661 m2.

W ramach sporządzania opinii dokonano odkrywki ściany fundamentowej, wobec czego organ uznał ja za prawidłową i rzetelną.

Na podstawie opinii biegłego Samorządowe Kolegium Odwoławcze przyjęło, że sporny obiekt spełnia kryteria budynku, w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jako trwale związany z gruntem.

Mając na uwadze fakt, że powierzchnia użytkowa spornego budynku, w wyniku przeprowadzonych pomiarów, okazała się mniejsza od tej przyjętej przez organ I instancji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze, uchyliło zaskarżoną decyzję Prezydenta Miasta i określiło wysokość zobowiązania podatkowego, uwzględniając prawidłową powierzchnię budynku.

Organ odwoławczy zauważył ponadto, że na gruncie obowiązujących przepisów nie ma możliwości, w stosunku do rozpatrywanego budynku, określenia zobowiązania odrębnie w stosunku do każdego ze współposiadaczy, z uwzględnieniem części wyłącznie przez niego użytkowanej. Dla wymiaru podatku istotny jest bowiem sam fakt posiadania, a organ zobowiązany jest do określenia solidarnej odpowiedzialności.

Skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2017 r. wniosła skarżąca, domagając się jej uchylenia i zasądzenia kosztów postępowania. Przedmiotowemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie:

• art. 1 a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego poprzez uznanie, że obiekt budowlany skarżącej jest budynkiem w rozumieniu Prawa budowlanego i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w związku z czym przedmiotem opodatkowania może być powierzchnia w/w obiektu,

• art. 47 § 3 K.c. poprzez uznanie, że obiekt stanowi część składową nieruchomości,

• art. 3 ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez uznanie, że skarżąca odpowiada solidarnie za zobowiązania podatkowe jak właściciel,

• art. 115 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie,

• art. 372 K.c. poprzez jego niezastosowanie,

• art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie oceny zebranych w sprawie dowodów z przekroczeniem swobodnej oceny dowodów.

W uzasadnieniu skargi podkreślono, że właściwa kwalifikacja obiektu (baraku) wymaga uwzględnienia jego funkcji oraz właściwości konstrukcyjnych. Z tych zaś wynika, że pomimo posadowienia na fundamencie jest to obiekt tymczasowy, gdyż po wygaśnięciu dzierżawy ma on zostać usunięty.

Skarżąca zwróciła też uwagę, że wydzierżawiający oddał we władanie ok 31 % nieruchomości, to zastosowanie winien znaleźć art. 3 ust. 4 w zw. z ust. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W dalszej części skargi zaznaczono, że przez lata skarżąca płaciła podatek od nieruchomości, jak za budynek, do 31 % wartości i nie był to kwestionowane przez organ podatkowy.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Na rozprawie w dniu 24 października 2017 r. skarżąca podniosła, że zajmuje ⅓ obiektu budowlanego i w takiej wysokości uiściła podatek od nieruchomości. Wniosła też, aby podatek był dochodzony od odwołującej się a nie od niej czy też jej wspólników.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skarżąca kwestionując legalność zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia z [...] czerwca 2017 r. roku podniosła szereg zarzutów, związanych zarówno z naruszeniem przepisów prawa materialnego, jak również przepisów procesowych. Jeżeli chodzi o zarzuty dotyczące naruszenia prawa formalnego, to zauważyć należy, że nie znajdują one uzasadnienia w okolicznościach sprawy. W tym zakresie skarżąca zarzuciła przede wszystkim rozstrzygającym sprawę organom przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, a więc ich dowolną ocenę, co w efekcie doprowadziło, jej zdaniem, do wadliwego ustalenia stanu faktycznego sprawy.

Z przedmiotowym zarzutem nie sposób się jednak zgodzić, gdyż postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie spełniło wymogi, jakie w tym zakresie wynikają przede wszystkim z regulacji Ordynacji podatkowej. Dotyczy to zwłaszcza spoczywającego na rozstrzygających sprawę organach obowiązku wyczerpującego zebrania i właściwej oceny materiału dowodowego, której nie sposób zarzucić, sugerowanej przez skarżącą dowolności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze dokonywało rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy w warunkach związania zapadłymi w sprawie wyrokami, w szczególności wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie (WSA) z dnia 29 lipca 2014 r., sygn. I SA/Rz 464/14, a także wyrokiem NSA z dnia 20 grudnia 2016 r., sygn. II FSK 3481/14. Z przedmiotowych orzeczeń, a zwłaszcza kasatoryjnego wyroku WSA z dnia 29 lipca 2014 r., od którego to orzeczenia skarga kasacyjna została oddalona, wynika, że postępowanie dowodowe w niniejszej sprawie wymagało uzupełnienia. Podkreślić jednak trzeba, że Sąd wskazał konkretny aspekt sprawy/element jej element stanu faktycznego, który wymagał wyjaśnienia czy też doprecyzowania. Chodzi tu o kwestię sposobu posadowienia spornego braku na gruncie i właściwości jego fundamentu. Dał też wyraźne wskazówki, co do tego, w jaki sposób (dokonanie odkrywki fundamentu i opomiarowanie powierzchni użytkowej obiektu) powołany w sprawie biegły winien dokonać swoich ustaleń w przedmiotowym zakresie.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze zastosowało się do tych poleceń Sądu, a powołany przez nie biegły (mgr inż. B. S.) dokonał właściwego opomiarowania obiektu, jak również zmierzenia i ustalenia właściwości fundamentów, na których posadowiony był sporny barak. Mając na względzie te ustalenia organ przyjął w sposób zasadny, że będący przedmiotem niniejszej sprawy obiekt (barak typu Skopje) jest trwale związany z gruntem (tj. oparty w gruncie w sposób umożliwiający przeciwstawienie się czynnikom mogącym powodować jego przemieszczenie), a tym samym spełnia cechy budynku, w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Sąd nie będąc związany granicami skargi, dokonując kontroli zaskarżonej decyzji, nie stwierdził również innych, niewskazanych w skardze, naruszeń związanych z uchybieniem przepisów prawa procesowego. Postępowanie podatkowe zostało bowiem przeprowadzone w sposób zgodny z wymogami prawa i odpowiadający standardom przez nie przewidzianym.

Jeżeli chodzi o podniesione w skardze zarzuty dotyczące uchybienia regulacjom materialnoprawnym, wśród których znalazły się odpowiednie regulacje K.c. na wstępie należy zauważyć, że zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm., zwanej dalej P.p.s.a.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Niniejsza sprawa była już przedmiotem dwukrotnego rozpoznania przez WSA oraz NSA. NSA w wyroku z dnia 3 kwietnia 2014 r., sygn. II FSK 895/12, przesądził, że nieruchomość zdefiniowana w art. 46 K.c. nie jest tożsama z przedmiotem podatku od nieruchomości. Przedmiot tego podatku obejmuje bowiem również obiekty budowlane, które nie muszą stanowić nieruchomości, w rozumieniu w/w przepisu K.c. Każdy obiekt budowlany (za wyjątkiem obiektów małej architektury) podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, nawet wówczas, gdy nie stanowi nieruchomości ani też jej części składowej. W istocie rzeczy przedmiotem tego podatku są budynki, budowle i grunty, bez względu na to czy stanowią nieruchomość w rozumieniu art. 46 K.c. (...). Przedmiot podatku można podzielić na nieruchomości i te rzeczy, które podlegają opodatkowaniu, ale nie stanowią nieruchomości, nazwane w ustawie obiektami budowlanymi.

Takie stanowisko NSA sprawia, że na obecnym etapie postępowania sądowego bezzasadny jest podniesiony przez skarżącą zarzut naruszenia art. 47 K.c. Skoro bowiem nie można przenosić definicji nieruchomości z K.c. na grunt przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, która operuje własnymi – autonomicznymi pojęciami, to nie można również rozpatrywać kwestii rozumianej cywilistycznie części składowej nieruchomości, w kontekście przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, na gruncie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Podobnie skarżąca, zarzucając naruszenie art. 3 ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, domaga się odrębnego opodatkowania, proporcjonalnie do użytkowanej części powierzchni budynku, jednakże również w tym wypadku Sąd jest związany stanowiskiem wyrażonym we wcześniej zapadłym orzeczeniu - w tym wypadku wyroku WSA z dnia 29 lipca 2014 r., sygn. I SA/Rz 464/14. W przedmiotowym wyroku WSA rozstrzygnął, że jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Stanowisko takie zaakceptował NSA, w związku z czym, wobec związania nim, nie tylko przez organów podatkowych, ale także Sądu, orzekającego w niniejszej sprawie, zarzut ten jest bezprzedmiotowy.

Bezzasadne są także pozostałe zarzuty skargi, a mianowicie te dotyczące naruszenia art. 372 K.c. i art. 115 Ordynacji podatkowej, gdyż zawarte w nich normy nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie, Jak to już bowiem wyżej zasygnalizowano brak jest podstaw prawnych do przenoszenia instytucji prawa cywilnego na grunt prawa publicznego, w szczególności w zakresie prawa podatkowego. Poza tym art. 372 K.c., dotyczy przedawnienia, z którym na gruncie niniejszej sprawy nie mamy do czynienia. Wprawdzie w uzasadnieniu skargi podniesiono argumenty odnoszące się wprost do przedawnienia, jednakże są one wewnętrznie sprzeczne. Z jednej bowiem strony skarżąca przyznaje, że w dniu 21 października 2011 r. do szło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w sytuacji, w której do jego upływu pozostawał 1 rok i 72 dni po czym przyznaje, że odpis prawomocnego wyroku WSA z 29 lipca 2014 r. został doręczony organowi odwoławczemu 23 marca 2017 r. Tak więc od tej daty zaczął biec przedmiotowy termin. Mając zaś na uwadze fakt, że zaskarżona decyzja została wydana [...] czerwca 2017 r., o upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie może być mowy.

Na marginesie dodać jedynie należy, że instytucja przedawnienia, w znaczeniu i formie jaką nadają jej przepisy Ordynacji podatkowej, jest diametralnie różną instytucją od tej, funkcjonującej na gruncie prawa prywatnego (cywilnego). Skutkuje ona bowiem, w przypadku zaistnienia, wygaśnięciem zobowiązania podatkowego, nie zaś jego przekształceniem w zobowiązanie naturalne. Stąd brak jest podstaw do stosowania bezpośrednich analogii w tym zakresie.

Nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie również art. 115 Ordynacji podatkowej, który stanowi podstawę prawą do orzekania o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, a konkretnie wspólników wymienionych w nim spółek, za zobowiązania podatkowe tych podmiotów. Z taką sytuacja nie mamy jednak do czynienia w niniejszej sprawie, która dotyczy określenia zobowiązania podatkowego nominalnego podatnika – skarżącej.

Argumentem przemawiającym za wyeliminowaniem zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego nie może być również to, że skarżąca, jak twierdzi, do tej pory, tj. do 2007 r., którego dotyczy przedmiotowa sprawa, płaciła podatek w niższej wysokości, proporcjonalnie do użytkowanej powierzchni budynku. Podkreślić bowiem należy, że przedmiotem kontroli Sądu była decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego, w przedmiocie określenia skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r. Poza zakresem kognicji pozostają więc kwestie związane z określeniem podatku za lata poprzednie. Oprócz tego, nawet gdyby w istocie, za lata poprzedzające rok, którego dotyczy przedmiotowa sprawa, skarżąca uiszczała podatek w wysokości niższej, tj. odpowiadającej 31 % wartości całego zobowiązania, to nie może to stanowić przyczyny, dla której zobowiązanie za rok 2007 r. powinno być niższe. Sąd zaś, oceniając prawidłowość – legalność zaskarżonej decyzji, odnosi się do przepisów prawa i bada czy decyzja odpowiada jego wymogom. W niniejszym przypadku zaskarżona decyzja odpowiada prawu, stąd też brak jest podstaw do jej wyeliminowania z obrotu prawnego.

Na rozprawie, w dniu 24 października 2017 r., skarżąca wniosła o egzekwowanie podatku nie tylko od niej, ale także od odwołującej się, czyli drugiej spółki, która była również, w 2007 r., posiadaczem spornej nieruchomości. Również jednak to żądanie wykracza poza granice przedmiotowej sprawy, której zakres ogranicza się do kontroli decyzji wymiarowej, skierowanej do obu spółek. Kwestie egzekucji tego rodzaju zobowiązań i wzajemnych roszczeń spółek, pozostaje poza zakresem niniejszej sprawy.

Sąd podziela także stanowisko organu odwoławczego, że likwidacja odwołującej się spółki, nie pociąga za sobą konieczności umorzenia całego postępowania odwoławczego, prowadzonego także z udziałem skarżącej. Zlikwidowana spółka skutecznie zainicjowała przedmiotowe postepowanie, a w sytuacji utraty przez nią bytu prawnego, tylko w stosunku do niej zachodziła konieczność umorzenia postępowania, które mogło skutecznie się toczyć wobec skarżącej.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.