Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 586/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-06-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie Asesor WSA Alojzy Skrodzki, Asesor WSA Maciej Kurasz (spr.), Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6, 20 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi K. spółka partnerska z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z dnia [...] grudnia 2006 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm. – dalej "ustawy Ord. pod." ), art. 4 pkt 8, art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1 i ust. 2 oraz ust. 3 pkt 1, art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. – powoływanej dalej jako "ustawy o podatku VAT") oraz § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a, § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) po rozpatrzeniu odwołania Spółki Partnerskiej K. określanej dalej jako "Skarżąca" lub "Spółka" utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2006 r. Nr [...] określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za maj 2001 r. w kwocie [...] zł, za czerwiec 2001 r. w kwocie [...] zł, za lipiec 2001 r. w kwocie [...] zł, za wrzesień 2001 r. w kwocie [...] zł, za październik 2001 r. w kwocie [...] zł.

Z przedstawionego w zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. stanu faktycznego wynika, że w Spółce zostało przeprowadzone postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001 roku (udokumentowane protokołem kontroli z dnia 10 maja 2006 r.). W wyniku przeprowadzonej kontroli skarbowej stwierdzono nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001 r. polegające na obniżeniu podatku należnego o kwoty podatku naliczonego ujęte w fakturach zakupu wystawionych na Skarżącą, dotyczących zakupu opracowań specjalistycznych wykonywanych przez dwie firmy, mające siedziby w T.: firmę Pośrednictwo Finansowe "E." prowadzoną przez Z. S., T., ul. [...], oraz firmę "I.", s.c., której wspólnikami byli W. K., M. J., T., ul. [...]. W zakresie usług zakupionych od firmy Pośrednictwo Finansowe "E." Z. S., w toku kontroli ustalono, że łączna wartość zakupu (netto) opracowań, udokumentowanych fakturami wystawionymi przez tą firmę wyniosła w 2001 r. [...] zł plus VAT w wysokości [...] zł. Za usługi, udokumentowane ww. fakturami zapłacono przelewami bankowymi na konto wystawcy faktur w łącznej kwocie [...] zł. Kontrolującym nie okazano umów zawartych z przedsiębiorstwem "E.", ani żadnych opracowań wykonanych przez tę firmę. W toku kontroli ustalono także, że Z. S. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą "E." nie złożył zeznań o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za lata 2001-2002, nie figuruje w ewidencji podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, nie złożył w [...] Urzędzie Skarbowym w T. żadnej deklaracji VAT - 7, figuruje w [...] Urzędzie Skarbowym w T., jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. Wskazano także, że prowadzący działalność pod firmą "E." nie zarejestrował się jako podatnik podatku VAT w tym Urzędzie. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano nadto, iż w toku przeprowadzonych czynności kontrolnych w dniu 2 grudnia 2005 r. w siedzibie Urzędu Kontroli Skarbowej w B. O/Z w T. przesłuchano kontrolowanego Z. S., który zeznał, że działalność zarejestrował jedynie w Urzędzie Miejskim i Urzędzie Statystycznym. Nie deklarował i nie wpłacał do urzędu skarbowego podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2001 - 2002. Ustalono także, iż ww. kontrahent Skarżącej nie posiada żadnych dokumentów, ewidencji i deklaracji za wskazane powyżej lata. Nigdy nie wykonywał usług wyszczególnionych na fakturach wystawionych przez jego firmę "E." na rzecz Skarżącej. Czynności wykonywane w ramach firmy "E." ograniczały się tylko do podpisywania faktur i pobierania pieniędzy z banku. Za podpisywanie "pustych" faktur otrzymywał od 300 zł do ponad 1000 zł.

Natomiast w zakresie usług zakupionych od firmy "I." s.c., w toku kontroli ustalono, że wartość zakupu (netto) opracowań od spółki cywilnej I., udokumentowanego fakturą nr [...] z dnia 26 lipca 2001 r. wyniosła w 2001 r - [...] zł plus VAT w wysokości 11.000 zł. Przedmiotem umowy między Skarżącą a spółką "I." było przygotowanie opracowania oraz konsultacje w zakresie "Operacji bankowych - usługi prawnej oraz analizy rynku bankowego". W przedstawionym w decyzji organu odwoławczego stanie faktycznym podkreślono, iż kontrolującym nie okazano opracowania sporządzonego przez przedsiębiorstwo "I." dla Skarżącej. Wskazano także, że partner Skarżącej spółki P. K. oświadczył, że ten dokument został zabezpieczony przez Centralne Biuro Śledcze ("CBŚ"). Natomiast z wykazu spisu rzeczy wydanych przez wspólników spółki I. funkcjonariuszom CBŚ nie wynika, że zabezpieczono oryginał tego opracowania.

W wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających ustalono również, że w dokumentacji "I." brak jest kopii faktury VAT Nr [...] z dnia 26 lipca 2001r. na kwotę netto [...] zł i VAT 11.000 zł, za "Opracowanie - operacje bankowe - obsługa prawna. Analiza rynku bankowego", dokumentującej transakcję handlową ze Skarżącą. W rejestrze sprzedaży prowadzonym dla potrzeb podatku od towarów i usług w 2001 r. wykazano wyłącznie obroty i podatek należny za miesiące styczeń, marzec i czerwiec, wynikający z faktur sprzedaży wystawionych dla innych podmiotów, niż Skarżąca Spółka. Za pozostałe miesiące 2001 r. w tym lipiec i sierpień 2001 r. nie wykazano żadnej sprzedaży i podatku należnego. W dniu 8 marca 2006 r. Inspektor Kontroli Skarbowej w siedzibie Urzędu Kontroli Skarbowej w B. Ośrodek Zamiejscowy w T. przesłuchał w charakterze świadka W. J. K. - wspólnika "I." s.c., który zeznał, iż przed przystąpieniem do Spółki świadek pracował jako przedstawiciel handlowy w wydawnictwie, a z zawodu jest ślusarzem narzędziowym. Przedmiotem działalności Zakładu Wdrożeniowego "I." było montowanie i sprzedaż komputerów, usługi poligraficzne, projektowanie graficzne. Zabezpieczona dokumentacja ww. spółki potwierdzała, że podmiot ten nie zatrudniał pracowników, ani na umowę o pracę, ani na umowę zlecenie, Świadek nie wyjaśnił również okoliczności wystawienia faktury nr [...] z dnia 26 lipca 2001 r.

W dniu 10 marca 2006 r. Inspektor Kontroli Skarbowej podjął próbę przesłuchania w Zakładzie Karnym we W. w charakterze świadka drugiego wspólnika spółki "I." s.c. – M. J. Świadek ten odmówił składania zeznań, argumentując, że mogłoby to narazić go na odpowiedzialność karną. Przesłuchanie W. K. i M. J. odbyło się w obecności pełnomocnika Skarżącej adwokat E. W.

W ocenie organu pierwszej instancji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej dowody zgromadzone w toku kontroli wskazywały na to, że [...] "E." Z. S. nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i w związku z tym nie była uprawnionym do wystawiania faktur VAT. Stosownie do przepisów § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) faktury wystawione przez podmiot nie uprawniony do wystawiania faktur nie stanowiły podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tych fakturach. Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie organu podatkowego pierwszej instancji Spółka bezpodstawnie obniżyła podatek należny o podatek zawarty w fakturach wystawionych przez firmę "E." w maju, czerwcu, wrześniu i październiku 2001r. Wskazano także, że faktura wystawiona w lipcu 2001 r. przez [...] "I." nie jest potwierdzona kopią u sprzedawcy, a wystawca faktury nie uwzględnił wskazanej w niej sprzedaży i podatku należnego w deklaracji na podatek od towarów i usług. Stanowiło to w ocenie organu podatkowego pierwszej instancji naruszenie przepisu § 50 ust. 4 pkt 2 wyżej powołanego rozporządzenia Ministra Finansów.

Biorąc pod uwagę powyższe, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] sierpnia 2006 r. określił Spółce zobowiązanie podatkowe wynikające z nadwyżki podatku należnego nad naliczonym w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do października 2001 r.

Od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. (dalej powoływanego jako "Dyrektora UKS") Spółka złożyła odwołanie, w którym wnosząc o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości oraz o umorzenie postępowania w sprawie lub o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Dyrektora UKS, zarzuciła naruszenie szeregu przepisów prawa procesowego szczególności:

1) przepisu art. 210 § 1 ust. 5 ustawy Ord. pod. - poprzez brak

rozstrzygnięcia, co do wysokości kwoty, jaką podatnik zobowiązany jest zapłacić na podstawie decyzji z 30 sierpnia 2006 r.;

2) art. 120 w związku z art. 208 § 1 ustawy Ord. pod. - poprzez

prowadzenie postępowania kontrolnego oraz wydanie decyzji z dnia 30 sierpnia 2006 r. w stosunku do Spółki, za okres, w którym Spółka jeszcze nie istniała, pomimo istnienia prawnego obowiązku umorzenia postępowania kontrolnego jako bezprzedmiotowego;

3) art. 139 § 1 ustawy Ord. pod. w związku z art. 31 ust. 1 i 2 ustawy o kontroli skarbowej - poprzez prowadzenie postępowania kontrolnego po dniu 10 marca 2006 r. tj. po upływie ustawowego dwumiesięcznego terminu do załatwienia sprawy podatkowej, nieprzedłużonego w tym postępowaniu;

4) art. 83 ust. 1 pkt 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej wprowadzającego ustawowe ograniczenie czasu trwania kontroli podatkowej u przedsiębiorcy poprzez prowadzenie kontroli podatkowej toczącej się w ramach postępowania kontrolnego, trwającego w 2006 r. dłużej niż ustawowo zakreślony termin 4 tygodni (który to termin upłynął bezspornie w dniu 7 lutego 2006 r.)

5) naruszenie art. 284b § 2 ustawy Ord. pod. dopuszczającego wyłącznie możliwość przedłużenia terminu kontroli podatkowej wskazanego w upoważnieniu, o którym mowa w art. 283 ustawy Ord. pod.

- poprzez nieprzedłużenie czasu trwania postępowania kontrolnego, co narusza w ocenie Skarżącej art. 140 § 1 i § 2 ustawy Ord. pod. (przedłużenie czasu trwania kontroli podatkowej, które dokonano z naruszeniem art. 284b § 1 i § 2 ustawy Ord. pod. poprzez podanie pozornej, niezgodnej z prawdą przyczyny przedłużenia terminu zakończenia kontroli podatkowej oraz dwukrotne przedłużenie czasu trwania kontroli podatkowej).

6) art. 121 § 2 ustawy Ord. pod., wprowadzający obowiązek udzielenia podatnikowi niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania - poprzez zaniechanie udzielenia Spółce takich informacji i wyjaśnień w postępowaniu kontrolnym;

7) naruszenie art. 187 § 1 ustawy Ord. pod., wprowadzającego obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz art. 191 ustawy Ord. pod., wprowadzającego obowiązek dokonania przez organ podatkowy oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

8) Skarżąca zarzuciła także naruszenie przepisu prawa materialnego art. 19 ust. 1 ustawy o podatku VAT - poprzez zakwestionowanie Spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego, pomimo, iż brak jest przesłanek pozwalających na zastosowanie § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a oraz 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r., który to przepis zdaniem Skarżącej jest również niezgodny z art. 92 ust 1 oraz art. 217 Konstytucji RP. Skarżąca w uzasadnieniu tego zarzutu przedstawiła obszerne uzasadnienie, w którym wskazała, że z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów wynika wymóg, istnienia "faktur, które nie zostały potwierdzone kopią u sprzedawcy" w momencie dokonywania przez nabywcę obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W opinii Skarżącej spółki późniejsza utrata kopii faktury nie ma wpływu na możliwość odliczenia podatku VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] grudnia 2006 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podzielił w całości argumentację zawartą w decyzji organu pierwszej instancji. Z akt sprawy wynika także, iż przedmiotowa decyzja została doręczona Skarżącej spółce w dniu 3 stycznia 2007 r.

Na ostateczną decyzję Skarżąca spółka wniosła skargę do sądu administracyjnego, w której podniosła te same co w odwołaniu zarzuty. Odnosząc się do naruszenia § 50 ust. 4 pkt 1 lit a) oraz § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów Skarżąca wskazała również, że powyższe przepisy mają charakter "środka specjalnego" specjalnego rozumieniu art. 27 VI Dyrektywy Rady, na którego zastosowanie od dnia 1 maja 2004 r. Polska nie uzyskała zgody Komisji Europejskiej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji wniósł o oddalenie skargi.

Na rozprawie w dniu 6 czerwca 2007 r. na pytanie Sądu, czy pełnomocnikowi Skarżącej znana jest okoliczność przerywająca bieg terminu przedawnienia w postaci toczącego postępowania egzekucyjnego, bądź postępowania karnego, postępowania karno – skarbowego pełnomocnik Skarżącej oświadczył, iż znana jest mu okoliczność, iż toczy się wobec wspólników Spółki postępowanie karne, ale stwierdza jednocześnie, że jest pełnomocnikiem Spółki, a nie wspólników, więc nie są mu znane w jakim trybie i na jakiej podstawie zostały postawione zarzuty.

Pełnomocnik Skarżącej oświadczył również, że organ egzekucyjny – Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wystawił wobec Spółki tytuły wykonawcze i w ciągu jednego dnia należność wynikająca z tych tytułów została wyegzekwowana w całości. Tytuły wykonawcze zostały wystawione przed rozpatrzeniem przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. odwołania na decyzję określająca wysokość podatku od towarów i usług za 2001 r. Dodatkowo pełnomocnik Spółki oświadczył także, że w związku z odmową przyjęcia zabezpieczenia w gotówce złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w W., który uchylił postanowienie odmawiające przyjęcia zabezpieczenia w gotówce i umorzył postępowanie na podstawie art. 225 ustawy Ord. pod. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. w dniu [...] maja 2007 r. Pełnomocnik Spółki wskazał ponadto, że tytuły wykonawcze wobec Skarżącej zostały wystawione w dniu 24 października 2006 r. nr [...], [...] . W związku z informacjami uzyskanymi na rozprawie od pełnomocnika Skarżącej, Sąd zobowiązał pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej w W. do przedłożenia w terminie 7 dni akt administracyjnych dotyczących postępowania egzekucyjnego toczącego się wobec Skarżącej na mocy tytułów wykonawczych z dnia 24 października 2006 r.

W dniu 12 czerwca 2007 r. pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w W. poinformował, że akta dotyczące postępowania egzekucyjnego toczącego się wobec Skarżącej zostały przesłane do Sądu w dniu 17 maja 2007 r. do WSA w Warszawie wraz z odpowiedzią na skargę dotyczącą postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2006 r. w sprawie utrzymania postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2006 r. w przedmiocie uznania zarzutów za niezasadne. Sprawa ta została oznaczona pod sygnaturą akt III SA/Wa 1020/07.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na kolejnej rozprawie w dniu 20 czerwca 2007 r. postanowił zamkniętą rozprawę otworzyć na nowo i na podstawie przepisu art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") z urzędu dopuścił dowód uzupełniający z dokumentów w postaci tytułów wykonawczych z dnia 24 października 2006 r. Nr [...] , [...] dotyczących podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, lipiec, wrzesień i październik 2001 r. oraz zwrotnych potwierdzeń tych tytułów wykonawczych i zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność zajęcia rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności z dnia 31 października 2006 r. wraz ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru zawiadomienia o zajęciu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje;

skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej "p.p.s.a.")., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że poza przypadkiem wymienionym pod literą b), warunkiem sine qua non uchylenia zaskarżonej decyzji jest stwierdzenie, że naruszenie prawa, którego dopuścił się organ administracji, miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku opisanym pod literą c) wymaga się ponadto, aby wpływ ten był istotny. Jedynie w razie stwierdzenia naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.) możliwe jest uchylenie zaskarżonego aktu administracyjnego niezależnie od tego, czy naruszenie mogło, czy też nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy.

Przenosząc powyższe kryteria na grunt przedmiotowej sprawy Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego, w stopniu dającym podstawę do jej uchylenia, jak również przepisów proceduralnych w stopniu mającym istotny wpływ na wynik przedmiotowej sprawy.

Istota sporu między stronami na tle przedstawionego na wstępie stanu faktycznego sprawy dotyczy możliwości odliczenia przez Skarżącą w 2001 r. podatku naliczonego ujętego w fakturach zakupu specjalistycznych opracowań zakupionych od firm "E." oraz "I."; obie z siedzibą w T. Organy podatkowe przedstawiły szczegółowy materiał dowodowy wskazujący, iż firma "E." nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a celem jej działalności było wprowadzenie do obrotu prawnego fikcyjnych faktur. Natomiast w stosunku do firmy "I." organy podatkowe ustaliły, że wystawca faktury nie posiadał jej kopii oraz nie uwzględnił wykazanej w niej sprzedaży i podatku należnego w deklaracjach VAT – 7. Na podstawie takich ustaleń organy podatkowe określiły zobowiązanie podatkowe w podatku VAT. W skardze Skarżąca podniosła w tym sporze szereg zarzutów o charakterze procesowym dotyczących naruszenia przez organy podatkowe m.in. przepisów art. 210 § 1 pkt 5, art. 120, art. 139 § 1, art. 284b § 2, art. 121 § 2, art.187 § 1 ustawy Ord. pod. oraz wskazała na naruszenie przepisów § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a oraz § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. wskazując, iż są one niezgodne z Konstytucją RP.

Sąd uznał, iż zarzuty Skarżącej nie zasługują na uwzględnienie. W tym zakresie podzielił stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W., iż Skarżąca spółka w sposób nieuprawniony obniżyła podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez firmy "E." i "I.". W tej kwestii Sąd uznał, iż organy podatkowe prawidłowo powołały się na obowiązujące wówczas przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku VAT, które miały zastosowanie w tej sprawie. Sąd nie podzielił poglądu wyrażonego w skardze, że przepisy § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a oraz § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. były niezgodne z Konstytucją RP. Wskazać bowiem należy, iż ze względu na to, iż przepisy te nie zostały zakwestionowane przez Trybunał Konstytucyjny; należy przyjąć, iż korzystały z domniemania ich zgodności z Konstytucją.

W tym zakresie Sąd nie zgodził się z zarzutem Skarżącej, iż ze względu na stwierdzenie przez Trybunał Konstytucyjny w orzeczeniu z dnia 27 kwietnia 2004 r. sygn. akt K 24/03 (opubl. OTK-A 2004/4/33) niekonstytucyjności § 48 ust. 4 pkt 2 kolejnego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268, ze zm.) – przepis § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. powinien zostać pominięty przez organy podatkowe przy orzekaniu w przedmiotowej sprawie.

Sąd zwraca uwagę, że Skarżąca przedstawiając swoje stanowisko nie zwróciła uwagi na istotną kwestię, iż rozwiązanie zawarte w spornym przepisie było wcześniej dwukrotnie przedmiotem badania przez Trybunał Konstytucyjny. W wyroku z dnia 16 czerwca 1998 r. sygn. akt U 9/97 (opubl. OTK ZU nr 4/1998 r. poz. 51) Trybunał nie dopatrzył się niezgodności z Konstytucją poprzednio obowiązującego § 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. Stanowisko swoje potwierdził także w wyroku z dnia 11 grudnia 2001 r. sygn. akt SK 16/00 (opubl. OTK ZU nr 8/2001, poz. 257), dotyczącym oceny konstytucyjności § 35 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. oraz § 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r., przepisów zawierających analogiczne rozwiązania jak późniejszy § 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. Co więcej w powołanym przez Skarżącą wyroku z dnia 27 kwietnia 2004 r., w którym stwierdzono niezgodność z Konstytucją tego ostatnio wymienionego przepisu, Trybunał Konstytucyjny odnosząc się do swoich wcześniejszych orzeczeń nie zakwestionował zawartego w nich stanowiska. Podniósł bowiem, że przed wejściem w życie art. 32a ustawy o podatku VAT kwestia skutków braku potwierdzenia faktury kopią nie była w żaden sposób uregulowana w przepisach ustawowych. Dlatego też prawodawca wydający akty wykonawcze miał większą swobodę w kształtowaniu treści tych aktów. Ponadto w pkt 3 sentencji wyroku z dnia 27 kwietnia 2004 r. Trybunał Konstytucyjny zastrzegł, że stwierdzona niezgodność art. 32a ustawy o VAT oraz § 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. z Konstytucją nie stanowi podstawy zwrotu podatku określonego w ostatecznej decyzji organu podatkowego lub uiszczonego w wyniku ich stosowania.

Na marginesie należy dodać, że przedstawione stanowisko, iż błędny jest pogląd o możliwości analogicznego stosowania orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, dotyczącego § 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r., do przepisów tożsamej treści, ale obowiązujących w okresie przed wejściem w życie tego rozporządzenia jest już utrwalony w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. np. wyroki NSA z dnia 30 listopada 2004 r. sygn. akt FSK 433/04 i z dnia 15 lutego 2006 r. sygn. akt I FSK 642/05; niepubl.).

W kontekście powyższych rozważań należy podkreślić, iż organy podatkowe prawidłowo uznały, iż Skarżącej zgodnie z przepisem § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r., ze względu na brak u wystawcy kopii faktury dotyczącej sprzedaży specjalistycznych opracowań dla Skarżącej, a także nieuwzględnienie przez wystawcę wykazanej w niej sprzedaży i podatku należnego w deklaracji dla podatku VAT - nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający ze spornej faktury wystawionej przez "I." s. c.

W ocenie Sądu, w świetle niekwestionowanych ustaleń faktycznych Skarżąca także bezpodstawnie obniżyła podatek należy o podatek zawarty w fakturach wystawionych przez firmę "E." w maju, czerwcu, wrześniu i październiku 2001r. Dowody zgromadzone w toku kontroli w sposób jednoznaczny i bezsporny wskazywały, iż firma "E." nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i w związku z tym nie była uprawniona do wystawiania faktur VAT. Stosownie do przepisu § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. faktury wystawione przez podmiot nieuprawniony do wystawiania faktur nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tych fakturach. Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, iż wykładnia powyższego przepisu rozporządzenia dokonana przez organy podatkowe była prawidłowa.

Za całkowicie bezzasadne Sąd uznał zarzuty Skarżącej wskazujące, iż przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 1999 r. będące podstawą materialną rozstrzygnięć w tej sprawie miały charakter środka specjalnego w rozumieniu art. 27 VI Dyrektywy Rady, na których stosowanie od dnia 1 maja 2004 r. Polska nie uzyskała zgody Komisji Europejskiej. Sąd nie przedstawiając szerokiego uzasadnienia powyższej kwestii może wyłącznie wskazać, że w 2001 r. przepisy Dyrektyw nie były wiążące w polskim systemie prawnym. Podkreślić należy, iż zgodnie z zasadami przyjętymi przez prawo unijne oraz orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości - prawo wspólnotowe, w tym Dyrektywa Rady, na którą powołuje się Skarżąca stosowane jest w nowych państwach członkowskich od dnia akcesji.

Odnosząc się na natomiast do zarzutów dotyczących naruszeń prawa procesowego Sąd uznał, iż podniesione w skardze zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. Sąd nie dostrzegł w prowadzonym postępowaniu kontrolnym jak również w postępowaniu dowodowym naruszeń prawa procesowego, które miałyby istotny wpływ na wynik sprawy. Przeciwnie można podnieść, iż w zdaniem Sądu uzasadnienie zaskarżonej decyzji jak i samo postępowanie w sprawie było zgodne z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa oraz ustawy o kontroli skarbowej.

Sąd wskazuje także, że dowody, które zostały włączone do materiału dowodowego niniejszej sprawy (wyciąg z akt dotyczących postępowania egzekucyjnego), jednoznacznie wskazują, iż w przedmiotowej sprawie nie doszło do przedawnianie zobowiązania podatkowego w podatku VAT za 2001 r. Z tego też powodu doręczenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. w styczniu 2007 r. nie miało wpływu na rozstrzygnięcie w rozpoznawanej sprawie.

Mając na uwadze powyższe, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.