Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 219/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2016-11-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 120 ust. 1 pkt 4, ust. 4, ust. 10 i ust. 15
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 listopada 2016 r. sprawy ze skargi B.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do sierpnia 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

B.J. ( zwana dalej : Stroną, Skarżącą ) reprezentowana przez pełnomocnika wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia [...] maja 2016 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...] lutego 2016 r. określającą skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za następujące miesiące 2014r.: za styczeń 2014 r. w wysokości 15.227 zł, za luty 2014 r. w wysokości 16.461 zł, za marzec 2014 r. w wysokości 10.993 zł, za kwiecień 2014 r. w wysokości 10.531 zł, za maj 2014 r. w wysokości 21.937 zł, za czerwiec 2014r. w wysokości 17.110 zł, za lipiec 2014 r. w wysokości 11.113 zł, za sierpień 2014, r. w wysokości 32.675 zł.

Z akt prowadzonego przez organy podatkowe postępowania wynika następujący stan faktyczny.

Naczelnik Urzędu Skarbowego przeprowadził u Skarżącej kontrolę podatkową w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do sierpnia 2014 r. a następnie wszczął wobec niej postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2014r.

W wyniku przeprowadzonych czynności organ I instancji stwierdził, że

w okresie objętym kontrolą prowadziła działalność gospodarczą w zakresie handlu za pośrednictwem portalu internetowego [...] posługując się kontami użytkownika "b", "m" i "m2". Skarżąca sprzedawała telefony komórkowe wraz z akcesoriami oraz modemy stosując procedurę VAT marża, przedstawiła łącznie w okresie kontrolowanym dowody zakupu 2138 sztuk towaru, który następnie był przez nią sprzedawany. Dokonując analizy zebranego materiału dowodowego w zakresie podatku należnego, organ podatkowy stwierdził, że Skarżąca nie spełniała warunków do korzystania z metody opodatkowania w systemie VAT marża.

Podkreślając, że procedura VAT marża, określona w rozdziale 4 ustawy o podatku od towarów i usług ma charakter wyjątkowy i odnosi się wyłącznie do towarów używanych, prawo do zastosowania tej procedury uzależnione jest od dokonywania czynności, które w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpują znamiona ujęte w treści przepisu statuującego prawo do jego zastosowania.

Mając na uwadze powyższe, organ podatkowy, na podstawie przedłożonych dowodów zakupu sporządził zestawienie zakupionych telefonów i modemów od poszczególnych osób i firm, z których wynika, że na podstawie umów cywilnoprawnych zakupiono w sumie 180 telefonów/modemów/ tabletów, natomiast na podstawie faktur VAT wystawionych przez: I R.J. zakupiono w sumie 1958 sztuk ww. towarów. Łącznie w kontrolowanym okresie Skarżąca przedłożyła dowody zakupu 2138 sztuk ww. towarów. Dokonana przez organ I instancji analiza dowodów wykazała, że w 102 na 156 aukcji użytkownika "b", w 153 na 201 aukcji użytkownika "m" oraz w 30 na 42 aukcje użytkownika "m2" dokonywała sprzedaży więcej niż 1 sztuki danego towaru. W tytułach aukcji wystawionych przez Stronę pojawiało się określenie "NOWE, NOWA". W przypadku aukcji, dla których w tytule nie użyto określenia "nowa" lub "nowe", informacje o tym, że sprzedawane towary są nowe, podano w treści samej aukcji - pojawiało się określenie "telefony nowe", "nieużywane", "nowe modemy", "fabrycznie nowe", "fabrycznie zaplombowane". W związku z powyższym organ I instancji wystosował wezwania do 98 osób, których dane udało się ustalić na podstawie przedłożonych dokumentów, z prośbą o podanie m.in.:

-czy zakupiony telefon/modem był nowy czy używany,

-w jaki sposób był on zapakowany (czy posiadał oryginalny karton, folie itp.),

-czy telefon/modem posiadał znamiona wcześniejszego użytkowania go przez inną osobę (np. rysy lub otarcia na wyświetlaczu lub obudowie, ślad po wykonanych połączeniach lub wysłanych i odebranych wiadomościach, wpisy w kontaktach, zainstalowane gry lub inne dodatkowe aplikacje, pliki muzyczne, zdjęcia itp.),

-kto udzielał gwarancji i na podstawie jakich dokumentów (sprzedawca, producent),

-czy dołączono dowód zakupu (paragon, faktura),

-podanie nr IMEI telefonu. Na 85 otrzymanych odpowiedzi 80 osób podało, że kupiło telefon nowy, 2 osoby podały, że nabyły telefon używany i jedna, że nie pamięta czy był to telefon nowy, czy używany, 2 osoby stwierdziły, że nie kupowały telefonów. Spośród pozostałych osób, do których wystosowano wezwania 9 osób nie udzieliło odpowiedzi na wezwanie, w przypadku 4 osób wezwania nie zostały odebrane. Organ I instancji stwierdził, że oferowane do sprzedaży telefony były nowe, o czym świadczy m.in.:

-zamieszczanie w tytułach lub w opisie aukcji informacji, że telefony lub modemy są nowe,

-ceny sprzedaży towaru, były ustalone na podstawie wartości rynkowych obserwowanych z konkurencyjnych aukcji [...],

-nie prowadzenie zestawienia sprzedaży z zakupami, co podważa zasadę opodatkowania marży,

-podawanie w opisach aukcji "bateria nieformatowana" co wskazuje, że telefon jest nowy,

-wystawianie wielu przedmiotów tego samego typu na jednej aukcji;

-wyjaśnienia Skarżącej, że telefony były używane, bo zdejmowała blokady sim oraz wgrywała polskie menu. Czynności te nie są jednak zdaniem organu użytkowaniem telefonu, czyli wykorzystywaniem przedmiotu zgodnie z jego przeznaczeniem

i możliwościami,

-ilości telefonów nabywane od tych samych osób wskazują, że nie mogły być to telefony używane - 81% badanych nabywców stwierdziła, że nabyła urządzenie nowe, a tylko 2%, że w ich ocenie były używane. Organ I instancji uznał, że Skarżąca nie spełniała warunków do korzystania z metody opodatkowania w systemie VAT marża. Po zbadaniu ewidencji sprzedaży VAT za okres od stycznia do sierpnia 2014 r. oraz dokumentów źródłowych, na podstawie których były one prowadzone, w oparciu o art. 193 §6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 Ordynacja podatkowa( Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm.- powoływanej jako Ordynacja podatkowa lub O.p.) organ I instancji stwierdził, że księgi - rejestry VAT sprzedaży za ww. okres prowadzone były nierzetelnie w części zapisów dot. sprzedaży w systemie VAT marża oraz uznał te ewidencje za nierzetelne, a tym samym nie uznał ich za dowód w postępowaniu podatkowym. Na podstawie art.23 §2 ww. ustawy, organ podatkowy odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze szacowania, albowiem dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania.

Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał w dniu [...] lutego 2016r decyzję, w której określił Skarżącej za okres od stycznia do sierpnia 2014r. w podatku od towarów i usług kwoty zobowiązań podatkowych.

Pełnomocnik Strony wniósł od tej decyzji odwołanie. Zarzucił zaskarżonej decyzji obrazę art. 122 w związku z art. 187§ 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie pełnego stanu sprawy, a w szczególności nie wyjaśnienie, czy w odniesieniu do sprzedaży dokonanej przez podatniczkę w kontrolowanym okresie nie może mieć zastosowania opodatkowanie marży sprzedawanych towarów na podstawie art. 120 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, czego zdaniem strony w postępowaniu nie wzięto pod rozwagę;

-obrazę przepisu art. 120 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez uznanie, iż telefony i urządzenia modemowe, których sprzedaży dokonywała podatniczka nie stanowią towaru używanego, o którym mowa w tym przepisie;

-obrazę art.122 oraz 187§ 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie pełnego stanu sprawy, a w szczególności nie przedstawienie dowodów na poparcie twierdzeń organu podatkowego zawartych w zaskarżonych decyzjach, z których wynika, iż organ uznał, że wszystkie sprzedawane przez podatniczkę towary były towarami nowymi.

Decyzją z [...] maja 2016 r., Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że przeprowadzone postępowanie niewątpliwie wykazało, że Strona w sposób nieuprawniony stosowała procedurę VAT marża. Dokonując wyjaśnienia stanu faktycznego organ podatkowy w sposób wyczerpujący zebrał materiał dowodowy, z którego jednoznacznie wynika, że do dokonanej sprzedaży nie miała zastosowania procedura opodatkowania na zasadzie VAT marża. Mając na uwadze powyższe, w niniejszej sprawie zostało wykazane, że przedmiotem sprzedaży nie były towary używane w rozumieniu art. 120 ustawy o podatku od towarów i usługą Strona w swoich ofertach wskazywała na sprzedaż towarów nowych, w gwarancjach jakości towaru podawała, że przedmioty z oferty są nowe. Na etapie prowadzonego postępowania podatkowego skarżąca starała się udowodnić, że wprowadzała w błąd kupujących i w rzeczywistości oferowała towary używane. Nie potwierdzają tego jednak oświadczenia klientów. W odwołaniu pełnomocnik Strony wskazał, że "definicja towaru używanego stosowana na użytek przepisu art. 120 ust.4 ustawy o podatku od towarów i usług nie wskazuje okresu używania, który przesądza o tym, czy towar jest już używany, czy też jeszcze nowy." Jednak zdaniem organu odwoławczego, o zakwalifikowaniu danej rzeczy będącej przedmiotem dostawy do "towarów używanych" w rozumieniu art. 120 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług decyduje sam ich stan, faktyczne korzystanie z nich powodujące mniejsze lub większe zużycie. Wymogi stawiane przez unormowania art. 120 ust. 10 powodują, że każdorazowo korzystając z systemu opodatkowania marży podatnik musi wykazać, w jakich okolicznościach nabył przedmiotowe rzeczy, w szczególności, że transakcja nabycia przez niego tych towarów nie była opodatkowana VAT liczonym od obrotu, a tym samym nie uzyskał on prawa do jego odliczenia jako podatku naliczonego. Organ odwoławczy zauważył, że pomimo iż Strona część towarów nabyła na podstawie faktur VAT marża, zgromadzone w toku postępowania dowody (wydruki aukcji, oświadczenia kupujących, faktury VAT) pozwalają na stwierdzenie, że przedmiotem nabycia, a następnie odsprzedaży nie były towary używane w rozumieniu art. 120 ustawy o podatku od towarów i usług. Również dokonywane przez Stronę czynności polegające na przygotowywaniu telefonu do sprzedaży, wgrywanie polskiego menu nie powodują, że oferowany do sprzedaży towar staje się towarem używanym. Nadto podatnik winien wykazać, że nabył towary już używane, a nie, że towary te powinny zostać ocenione jako używane wskutek dokonywanych przez niego czynności.

Zdaniem organu odwoławczego, niespójne są również wyjaśnienia Skarżącej dotyczące sposobów nabycia towarów oferowanych później do sprzedaży. Na pytanie nr 17 do protokołu z dnia [...] sierpnia 2014 r.: "w jaki sposób i gdzie nabywała Pani telefony oferowane później do sprzedaży?", Pani B.J. odpowiedziała: "w Berlinie, jeździłam osobiście po nie i również przyjeżdżali sprzedawcy do mnie osobiście. Kupowałam również w M lub S" Na pytanie nr 21: "proszę powiedzieć jak zapakowane były sprzedawane przez Panią telefony?", Pani B.J. odpowiedziała: "telefony były w oryginalnych kartonikach, z naklejoną folią ochronną lub w kopertach ochronnych. Jeśli ja kupuję telefon to jest on zawsze w oryginalnym fabrycznym kartonie. Niektóre kartony są zaklejone, a niektóre nie. Nieraz w M były typowe plomby. Ale generalnie w oryginalnych kartonach." Powyższe stoi w sprzeczności z wyjaśnieniami złożonymi następnie przez Stronę w dniu [...] września 2014 r., w których Strona wskazała, że oferowane przez nią do sprzedaży telefony były telefonami używanymi, a także stanowiskiem przedstawionym w odwołaniu przez pełnomocnika, który podniósł, że "każdy z telefonów, który był importowany z Niemiec miał wcześniejszego właściciela. Wskazuje na to dołączany do urządzenia dokument niemiecki z M lub S lub z innego sklepu, na którym widnieją dane osoby która zakupiła przedmiot oraz numer telefonu (karty sim) dołączonej do zestawu, gdyż telefony pre-paid były sprzedawane w komplecie z numerem startowym." Wiarygodność wyjaśnień Strony jako dowodu w postępowaniu podważa również niespójność w wyjaśnieniach dotyczących miejsca zawierania umów. Na pytanie 28 "w przedłożonej przez Panią do kontroli dokumentacji księgowej znajdują się niżej wymienione umowy kupna-sprzedaży zawarte w [...] (...). Jak wynika z danych Urzędu z tytułu zawarcia przedmiotowych umów nie zostały w tut. Urzędzie złożone deklaracje w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych PCC-3 i nie został przez Panią odprowadzony należny podatek, proszę powiedzieć dlaczego?", Pani B.J. odpowiedziała: "Proszę zadać mi to pytanie na piśmie". W wyjaśnieniach złożonych na piśmie w dniu [...] września 2014 r. w pkt 17 oświadczyła, że wszystkie wyszczególnione transakcje zostały zawarte na terytorium Republiki Niemiec. "W nagłówku umowy machinalnie wypisywane było [...] jako tylko moja siedziba. Transakcje były zawarte w obcym kraju (Niemcy, Berlin), dlatego też deklaracje w sprawie podatku PCC-3 mnie nie obowiązują." Organ odwoławczy podkreślił, że powyższe stoi w sprzeczności ze zgromadzonym materiałem dowodowym w postaci umów kupna-sprzedaży, na których jako miejsce zawarcia wpisano na wszystkich umowach [...], natomiast w odpowiedzi na pytanie nr 17 do protokołu z wyjaśnień z dnia [...] sierpnia 2014 r. Strona oświadczyła, że "w Berlinie, jeździłam osobiście po nie i również przyjeżdżali sprzedawcy do mnie osobiście." Organ odwoławczy zauważył, że "machinalne wpisywanie" nie przesądza o fakcie, gdzie zostały zawarte przedmiotowe umowy. Ponadto w związku z wezwaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] lutego 2015r. do osobistego stawienia się Skarżącej celem przesłuchania w charakterze Strony, Pełnomocnik Strony skierował pismo z dnia [...].02.2015r., w którym poinformował, że podatniczka odmawia wyrażenia zgody na przesłuchanie, a tym samym odmawia stawienia się na wezwanie. Jednocześnie poinformował, że Strona zdając sobie sprawę z konieczności wyjaśnienia przez organ podatkowy zdarzeń objętych prowadzoną kontrolą podatkową, jeżeli organ uzna to za zasadne, odpowie pisemnie na ewentualne pytania przedstawione przez organ podatkowy. W związku z powyższym organ I instancji skierował do Strony wezwanie z dnia [...].03.2015 r., o udzielenie odpowiedzi na pytania m.in. "W jaki sposób i gdzie nabywała Pani telefony oferowane później do sprzedaży?", "W jaki sposób nawiązywała Pani kontakt z osobami od których kupowała Pani telefony?". W odpowiedzi na ww. pytania, w piśmie z dnia [...].03.2015r. nadesłanym przez pełnomocnika stwierdzono m.in., że telefony nabywane do dalszej odsprzedaży Strona nabywała w punkcie stacjonarnym, a w późniejszym czasie od osób prywatnych na terenie miasta [...] i okolic a także na terenie Niemiec w Berlinie. Kontakty były nawiązywane najczęściej telefonicznie. Osoby zainteresowane sprzedażą dzwoniły do podatniczki lub wysyłały zapytanie na e-mail. Numer telefoniczny był ogólnie dostępny na [...].

Organ odwoławczy zauważył, że z powyższego wynika ponownie niespójność, bowiem z umów kupna-sprzedaży wynika, że zawarto je w [...] nie w Berlinie.

Podkreślił, że w podniesionych zarzutach pełnomocnik Strony wskazuje, iż niemiecki dostawca (I R.J.) "dokonał sprzedaży dla podatniczki w systemie marżowym, który dotyczy wyłącznie towarów używanych. Firma ta nabywała telefony drogą skupu od indywidualnych właścicieli w Niemczech i była uprawniona do stosowania rozliczenia podatku VAT na zasadzie marży. Z tego powodu, również podatniczka jako nabywca, mogła zastosować taki sposób rozliczenia podatku VAT." Organ odwoławczy zauważył, że skorzystanie z prawa do stosowania procedury VAT marża wynika bezpośrednio z unormowań art. 120 ust.4 i 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Zastosowanie tej procedury wymaga spełnienia przez podatnika określonych przesłanek. Ograniczenia stosowania tej metody opodatkowania podatkiem od towarów i usług mają charakter zarówno przedmiotowy, jak i podmiotowy. Tym samym organ podatkowy może zakwestionować prawo podatnika do skorzystania z procedury VAT-marża, gdy podatnik nie posiada dokumentów jednoznacznie potwierdzających nabycie towarów na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 120 ust.4 i 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że faktury VAT-marża były wystawione przez J R.J.. Organ odwoławczy dokonał analizy zgromadzonych faktur VAT marża wystawionych przez I R.J., a także otrzymanych odpowiedzi na wezwania wystosowane do kontrahentów, którzy zakupili telefony komórkowe i modemy oraz załączonych do nich dokumentów. W fakturach wystawionych przez firmę R.J. na rzecz Skarżącej wskazano zerową stawkę podatku. Natomiast żaden z kupujących nie przekazał dokumentów z których wynikałoby, że towar sprzedany im przez Skarżącą pochodził od R.J.. Żaden z kupujących, którzy przesłali skany dokumentów księgowych otrzymanych od Skarżącej , nie przekazał faktur wystawionych przez podmiot I R.J., na rzecz Skarżącej.

Organ odwoławczy podkreślił, że zgromadzony materiał dowodowy potwierdził, że kupujący otrzymali faktury dokumentujące pierwotne nabycie telefonu w sklepach M i S, m.in.:

- Ł.S. który załączył kopię faktury nabycia telefonu z S z dnia [...].03.2014r. wystawionej na rzecz R.V.. Nabycie towaru od Skarżącej dokumentuje faktura z dnia [...].06.2014r., nr [...].

- W.R., który załączył kopię faktury nabycia telefonu z S z dnia [...].12.2013 r. wystawionej na rzecz K.M.. Nabycie towaru od Skarżącej dokumentuje faktura z dnia [...].05.2014r., nr [...].

- B.S., który załączył kopię paragonu nabycia telefonu z M z dnia [...].04.2014r. Nabycie towaru od Skarżącej dokumentuje faktura z dnia [...].06.2014 r" nr [...].

- W.M., który załączył kopię faktury nabycia telefonu z S z dnia [...].05.2014 r. wystawionej na rzecz P.N.. Nabycie towaru Skarżącej dokumentuje faktura z dnia [...].05.2014r., nr [...].

- H.K., która załączyła kopię faktury nabycia telefonu z S z dnia [...].01.2014 r. wystawionej na rzecz F.A.. Nabycie towaru od Skarżącej dokumentuje faktura z dnia [...].06.2014r., nr [...].

- N.J., która załączyła kopię faktury nabycia telefonu z S z dniał [...].02.2014 r. wystawionej na rzecz F.U.. Nabycie towaru od Skarżącej dokumentuje faktura z dnia [...].05.2014r., nr [...].

- T.L., która załączyła kopię faktury nabycia telefonu z S z dnia [...].02.2014r. wystawionej na rzecz V.B.. Nabycie towaru od Skarżącej dokumentuje faktura z dnia [...].05.2014r., nr [...].

- I.P., który załączył kopię paragonu nabycia telefonu z M z dnia [...].04.2014r., nabycie towaru od Skarżącej dokumentuje faktura z dnia [...].05.2014 r., nr [...].

- A.C., która załączyła kopię paragonu nabycia telefonu z M z dnia [...].04.2014r., nabycie towaru od Skarżącej dokumentuje faktura z dnia [...].05.2014 r, nr [...].

- G.G., który załączył kopię faktury nabycia telefonu z S z dnia [...].01.2014r. wystawionej na rzecz I.S.. Nabycie towaru od Skarżącej dokumentuje faktura z dnia [...].02.2014 r., nr [...].

- A.B., który załączył kopię faktury nabycia telefonu z S z dnia [...].01.2014 r. wystawionej na rzecz N.V.. Nabycie towaru od Skarżącej dokumentuje faktura z dnia [...].02.2014r., nr [...].

- M.L., która załączyła kopię faktury nabycia telefonu z S z dnia [...].02.2014 r. wystawioną na G.A.. Nabycie towaru od Skarżącej dokumentuje faktura z dnia [...].03.2014r., nr [...].

- P.S., który załączył kopię faktury nabycia telefonu z S z dnia [...].01.2014r. na rzecz S.L.. Nabycie towaru od Skarżącej dokumentuje faktura z dnia [...].02.2014r., nr [...].

- A.W., który załączył kopię faktury nabycia telefonu z S z dnia [...].01.2014r. na rzecz S.B.. Nabycie towaru od Skarżącej dokumentuje faktura z dnia [...].02.2014r., nr [...].

Organ odwoławczy podkreślił, że na podstawie wszystkich 85 otrzymanych odpowiedzi od nabywców jedynie 2 osoby – M.T. i P.A. - podały, że nabyły telefon używany natomiast P.W., nie pamiętał czy był to telefon nowy, czy używany.

M.T. stwierdził, że telefon był zakupiony jako używany, ale nie był eksploatowany długo przez użytkownika, dwa razy był włączony. Posiadał drobne otarcia i miał folię na ekranie wymienioną. Następnie, w uzupełnieniu swojej odpowiedzi, podał numer aukcji na której dokonał zakupu, tj. [...]. Z analizy zapisów zawartych na aukcji wynika, że na aukcji oferowano 19 sztuk telefonów w kolorze białym i 9 sztuk w kolorze czarnym, a w opisie podano "telefony nowe", "oryginalna folia fabryczna na ekranie".

P.A., nabywca telefonu [...], stwierdził, że nie kupił telefonu na aukcji tylko w siedzibie firmy, telefon był używany, posiadał karton, który już wcześniej był otwarty a bateria znajdowała się w aparacie, a nie w osobnej folii, telefon był w bardzo dobrym stanie, nie posiadał żadnych rys czy też otarć zarówno na wyświetlaczu czy też na obudowie, nie było w rejestrze żadnych zdjęć. W piśmie uzupełniającym z dnia [...].03.2015r. dodał, że o możliwości zakupu dowiedział się z ogłoszenia na [...], zadzwonił i został ustalony odbiór osobisty telefonu, ponadto nie było innych przesłanek świadczących o bardzo długim eksploatowaniu tego aparatu. Analiza aukcji, na których Skarżąca sprzedawała powyższy model telefonu, w cenie zbliżonej z kwotą uwzględnioną w fakturze wystawionej P.A., tj. 560 zł. dowodzi, że do sprzedaży musiało dojść na podstawie aukcji nr [...]. Na ww. aukcji wstawiono 6 sztuk telefonów, a w opisie zawarto informację "Telefony nowe". Ustalenia te nie potwierdzają, że telefon sprzedany dla P.A. był używany.

P.W., nabywca telefonu [...], stwierdził, że zakupił telefon na aukcji nr [...], nie pamięta czy był nowy czy używany, ale był zapakowany w oryginalne pudełko, a na ekranie była folia. W telefonie nie było wiadomości, gier czy też aplikacji. Po analizie aukcji, na których sprzedawano ww. telefon, ustalono, że prawidłowy numer aukcji to [...]. W opisie aukcji stwierdzono: "fabrycznie nowe!!!".

Organ odwoławczy po przeprowadzonej analiza zebranego i wyżej opisanego materiału dowodowego wskazał, iż od pierwotnego nabycia telefonu w sklepie M lub S, do sprzedaży tego towaru przez Skarżącą nie mijało więcej niż 5 miesięcy. Wskazane powyżej osoby potwierdziły, że zakupione telefony były nowe.

Organ odwoławczy podkreślił, że procedura VAT marża określona w rozdziale 4 ustawy o podatku od towarów i usług ma charakter wyjątkowy i nie powinna podlegać ani wykładni rozszerzającej ani zwężającej. W efekcie podatnik uprawniony jest do zastosowania przedmiotowej preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania rozwiązań z art.120 ustawy o podatku od towarów i usług. W oparciu o przedłożone przez Stronę dokumenty oraz przeprowadzone postępowanie dowodowe, organ ustalił, że podatnik nie spełnił warunków wynikających z przepisów art.120 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż towary będące przedmiotem dostawy nie są towarami używanymi. Przeprowadzona zdaniem organu odwoławczego analiza materiału dowodowego wykazała, że Skarżąca nie spełniła warunków do zastosowania procedury VAT marża.

Na powyższą decyzję Strona skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. wywiodła w niej zarzuty odpowiadające tym z odwołania a mianowicie:

- obrazy art. 122 w związku z art. 187§1 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie pełnego stanu sprawy, a w szczególności nie wyjaśnienie, czy w odniesieniu do sprzedaży dokonanej przez podatniczkę w kontrolowanym okresie nie może mieć zastosowania opodatkowanie marży sprzedawanych towarów na podstawie art.120 ust.1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, czego zdaniem Strony skarżącej w postępowaniu nie wzięto należycie pod rozwagę,

- naruszenie przepisu art.120 ust.1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez uznanie, iż telefony i urządzenia modemowe, których sprzedaży dokonywała podatniczka nie stanowią towaru używanego, o którym mowa w tym przepisie,

- obrazę art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie pełnego stanu sprawy, a w szczególności nie przedstawienie dowodów na poparcie twierdzeń organu podatkowego zawartych w zaskarżonej decyzji, z której wynika,

iż organ uznał, że wszystkie sprzedawane przez podatniczkę towary były towarami nowymi.

Podtrzymując w całości zarzuty stawiane zaskarżonemu rozstrzygnięciu strona skarżąca podkreśliła, że organy podatkowe w trakcie postępowania nie zbadały

w sposób wyczerpujący stanu faktycznego sprawy a w szczególności nie sprawdziły, czy oferowane towary były choćby raz użyte i to zarówno w sensie fizycznym, jak

i poprzez użycie ich oprogramowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wskazał, że w jego ocenie w sprawie zostały podjęte wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności wzięto pod rozwagę i wyjaśniono w sposób należyty okoliczności dotyczące spełnienia przez skarżącą warunków do zastosowania procedury VAT marża.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ okazała się niezasadna.

Kontrola zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji została przeprowadzona pod względem ich zgodności z prawem, tj. na podstawie kryteriów i zasad określonych w art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.) oraz w art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718), zwanej P.p.s.a.

W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skargi, brak było podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2016 r. została wydana z naruszeniem prawa, które w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) P.p.s.a. uzasadniałoby jej uchylenie. Zgodnie z wyżej powołanymi przepisami, sąd administracyjny uchyla decyzję w całości lub w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Również brak było podstaw do stwierdzenia, że zachodzą ustawowe przyczyny do stwierdzenia nieważności decyzji czy stwierdzenia jej wydania z naruszeniem prawa (art. 145 § 1 pkt 2 i 3 P.p.s.a.).Dodać również można, że stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd rozstrzygał w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Mając na względzie przedstawione powyżej zasady kontroli sądowoadministracyjnej, Sąd rozpoznający niniejszą sprawę stwierdził, że zarówno wyżej wymieniona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej, jak i decyzja organu pierwszej instancji nie noszą znamion naruszenia ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania, które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania ich z obrotu prawnego.

Przeprowadzona w ustawowo zakreślonych granicach kontrola zaskarżonej decyzji pozwala stwierdzić, że odpowiada ona prawu.

W ocenie sądu, organy podatkowe przeprowadziły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a w szczególności wzięto pod rozwagę i wyjaśniono okoliczności dotyczące spełnienia przez Stronę skarżącą warunków do zastosowania procedury VAT marża, szczególnej procedury w zakresie opodatkowania dostawy towarów używanych, której zastosowanie jest możliwe jedynie w przypadku spełnienia przez podatnika warunków, o których mowa w art.120 ust.1 pkt 4 oraz art.120 ust.10 ustawy o podatku od towarów i usług. W/w przesłanki muszą być spełnione kumulatywnie. Podatnik korzystający z tej szczególnej procedury winien zatem wykazać, że spełnia te przesłanki i przedstawić dowody na ich potwierdzenie. O zakwalifikowaniu danej rzeczy będącej przedmiotem dostawy do "towarów używanych" w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług decyduje sam ich stan, faktyczne korzystanie z nich, powodujące mniejsze lub większe zużycie. Wyrażenie "towary używane" oznacza w związku z powyższym wszystkie towary, które nie są nowe w potocznym rozumieniu tego słowa. Stwierdzone na podstawie materiału dowodowego rozbieżności w wyjaśnieniach Strony skarżącej podważyły wiarygodność jej zeznań. Zakres słów użytych w publikowanych przez Skarżącą ogłoszeniach w serwisie aukcyjnym "nowa", "nowe", "nowy", "bateria nieformatowana" wskazuje na ich stan. Niespójne są również na co słusznie zwrócił uwagę organ odwoławczy wyjaśnienia Skarżącej dotyczące sposobów nabycia towarów oferowanych później do sprzedaży, ponieważ w składanych wyjaśnieniach w dniu [...] sierpnia 2014r. w siedzibie organu podatkowego podała, iż oferowane przez nią do sprzedaży telefony były telefonami w oryginalnych opakowaniach, z naklejoną folią ochronną lub w kopertach ochronnych, a następnie w wyjaśnieniach z dnia [...] września 2014r., zawartych w pkt 16, wskazała, że oferowane przez nią do sprzedaży telefony były telefonami używanymi. Strona skarżąca, poprzez zmianę swoich oświadczeń starała się udowodnić, że wprowadzała w błąd kupujących i w rzeczywistości oferowała towary używane. W tym miejscu należy przywołać pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowany w wyroku z dnia 10 października 2014 r. o sygn. akt I FSK 1657/13 że "zgodność aukcji z jej opisem w przypadku sprzedaży na portalach aukcyjnych takich jak [...] ma ogromne znaczenie dla przedsiębiorcy. Po pierwsze może on narazić się na zwrot takiego towaru i odstąpienie od transakcji, po drugie zaś taki nierzetelny przedsiębiorca może otrzymać negatywny komentarz wystawiony przez kupującego, co z kolei może wpływać na podjęcie decyzji o zakupie towaru od tego przedsiębiorcy przez innych klientów. Racjonalnie zatem działający uczestnik obrotu gospodarczego, którego działalność prowadzona jest w celu osiągnięcia zysku nie pozwoli sobie więc na oferowanie towaru niezgodnego z opisem aukcji."

Organ odwoławczy słusznie uznał, że dokonywane przez Stronę skarżącą czynności polegające na przygotowaniu telefonu do sprzedaży, sprawdzeniu kompletności i działania, czy też wgrywaniu polskiego menu nie powodują, że oferowany do sprzedaży towar staje się towarem używanym.

Dokona przez organy analiza materiału dowodowego wykazała, że w 102 na 156 prowadzonych przez użytkownika "b" aukcjach, w 153 na 201 aukcji użytkownika "m" oraz w 30 na 42 aukcje użytkownika "m2" Skarżąca dokonywała sprzedaży więcej niż jednej sztuki danego towaru. W tytułach aukcji wystawionych przez nią pojawiało się określenie "NOWE, NOWA". W przypadku aukcji, dla których w tytule nie użyto określenia "nowa" lub "nowe", informacje o tym, że sprzedawane towary są nowe, podano w treści samej aukcji - pojawiało się określenie "telefony nowe", "nieużywane", "nowe modemy", "fabrycznie nowe" "fabrycznie zaplombowane". Także oświadczenia nabywających wskazują na nabycie rzeczy nowych. Zdaniem Sądu, w przedmiotowej sprawie organy podatkowe zgromadziły kompletny materiał dowodowy i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Wbrew zarzutom Strony skarżącej dotyczącym obrazy art. 122 w związku z art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, organy podatkowe dokonały pełnego wyjaśnienia stanu sprawy oraz przedstawiły dowody na poparcie twierdzeń zawartych w zaskarżonej decyzji, dokonały także prawidłowej oceny złożonych w postępowaniu zeznań oraz oświadczeń, które nie zostały przez Skarżącą zakwestionowane, zebrany w sposób wyczerpujący materiał dowodowy stanowił wystarczającą podstawę do przyjęcia, że Strona skarżąca nie wykazała spełnienia warunków do zastosowania szczególnej procedury przewidzianej w art.120 ustawy o podatku od towarów i usług a towary sprzedawane przez Stronę skarżącą nie stanowiły towarów używanych. Sąd w pełni akceptuje ocenę organów dokonaną w tym zakresie, że czynności Skarżącej polegające na przygotowaniu telefonu do sprzedaży, sprawdzeniu kompletności i działania, czy też wgrywaniu polskiego menu nie powodują, że oferowany do sprzedaży towar staje się towarem używanym. Na skarżącej spoczywał obowiązek wykazania, że nabywała towary już używane a nie, że towary te powinny zostać ocenione jako używane wskutek dokonywanych przez nią czynności.

Odnośnie samej procedury VAT marża wskazać również należy, że zgodnie z art.120 ust. 15 ustawy o VAT, jeżeli podatnik oprócz zasad, o których mowa w ust.4 i 5, stosuje również ogólne zasady opodatkowania, to jest on obowiązany prowadzić ewidencję zgodnie z art.109 ust.3, z uwzględnieniem podziału w zależności od sposobu opodatkowania. W przypadku dostawy, o której mowa w ust. 4 i 5, ewidencja musi zawierać w szczególności kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży, o której mowa w tych przepisach. W myśl art.109 ust.3 cyt. ustawy podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust.3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art.113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że podatnik dokonujący dostawy towarów używanych i opodatkowujący te dostawy w systemie VAT marża, musi udokumentować źródło nabycia towaru używanego. Prowadzona ewidencja powinna zawierać dane, które pozwalają ocenić dopuszczalność zastosowania wymienionej procedury. Oznacza to, że w ewidencji należy ujawnić źródło, z którego pochodzi towar używany, wskazując dane niezbędne do określenia przedmiotu, podstawy opodatkowania (marży) oraz do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Warunki te nie zostały przez Skarżącą spełnione. Mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy stwierdzić także należy, że prawidłowe było przyjęcie przez organy podatkowe, że Skarżąca nie spełniała warunków wynikających z przepisów art.120 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż towary będące przedmiotem dostawy nie były towarami używanymi. Zasadnie zatem określono jej zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do sierpnia 2014 r., bez uwzględnienia szczególnej procedury w zakresie dostawy towarów używanych, gdzie podstawą opodatkowania podatkiem jest marża.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.