Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 753/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2015-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 56 § 1b
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: Sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi A – J. P. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 753/15

UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Ł. Urzędu Skarbowego w Ł. z [...] r. w sprawie zaliczenia spółce z o.o. "A – J. P." wpłaty z dnia 27 listopada 2014 r. w kwocie 576.269,00 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r.: na należność główną 399.301,70 zł i na odsetki za zwłokę 176.967,30 zł.

W uzasadnieniu powyższego postanowienia przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania.

Do Naczelnika Ł. Urzędu Skarbowego w Ł. w dniu [...] r. wpłynęło złożone przez "A — J. P." Spółka z o. o. zeznanie za 2010 rok o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8), w którym Spółka wykazała kwotę podatku należnego w wysokości 196.833,00 zł oraz kwotę podlegającą wpłacie w wysokości 87.614,00 zł.

Następnie w dniu 24 listopada 2014 r. Spółka złożyła pierwszą korektę ww. deklaracji z wykazaną kwotą podatku należnego w wysokości 605.333,00 zł oraz kwotę podlegającą wpłacie w wysokości 496.114,00 zł.

W dniu 26 listopada 2014 r. wpłynęła druga korekta deklaracji za 2010 r. bez zmian wartości kwot wykazanych w pierwszej korekcie. Z uwagi na fakt, iż pierwotne zobowiązanie Spółka uregulowała w całości, z rozliczenia powyższej korekty powstała zaległość podatkowa w wysokości 408 500,00 zł.

W dniu 27 listopada 2014 r. "A - J. P." Sp. z o.o. dokonała wpłaty podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 576.269,00 zł.

Organ podatkowy pierwszej instancji dokonał rozliczenia powyższej wpłaty na zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 rok. O sposobie rozliczenia powyższej wpłaty "A - J. P." Sp. z o.o. została poinformowana w postanowieniu Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r.

Od ww. postanowienia organu I instancji strona złożyła odwołanie, w którym zarzuciła naruszenie art. 56 § 1a ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niewłaściwe zastosowanie stawki odsetek za zwłokę w wysokości 100%, wnioskując o uchylenie przedmiotowego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Strona w swoim środku zaskarżenia wyjaśniła, że w dniu 27.11.2014 r. wpłaciła kwotę zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, przy zastosowaniu preferencyjnej stawki odsetek w wysokości 75% - z uwagi na to, iż zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2009 r. i 2010 r., w ocenie Prezesa Zarządu Spółki, nigdy nie zostało doręczone.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., wydając wskazane na wstępie postanowienie, powołał się na art. 62 § 1 i § 4, art. 55 § 2 oraz art. 51 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa i podkreślił, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. dokonał zaliczenia wpłaty z dnia 27.11.2014 r. w sposób przedstawiony w sentencji postanowienia i zawarł w nim szczegółowe zestawienie dotyczące naliczonych odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej zawierające informacje o liczbie dni oraz o wysokości stawki odsetek zgodnie z obowiązującym w danym okresie obwieszczeniem Ministra Finansów.

Wskazano, że z uwagi na fakt, iż wpłata nie wystarczyła na pokrycie całej zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, zaliczono ją - zgodnie z art. 55 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa - proporcjonalnie na poczet zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim w dniu zaliczenia wpłaty pozostawała kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek.

Przypomniano, że spółka nie zgodziła się ze sposobem zastosowania stawki odsetek za zwłokę w wysokości 100 %. Zdaniem Spółki zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej za okres, za który złożono korekty deklaracji nigdy nie zostało doręczone, a Spółka mogła skorzystać z preferencji w postaci obniżonej stawki naliczania odsetek za zwłokę w wysokości 75% stawki.

Przechodząc do rozpatrzenia powyższego zarzutu wskazano, iż w przypadku złożenia prawnie skutecznej korekty deklaracji wraz z uzasadnieniem przyczyn korekty i zapłaty w całości, w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty, zaległości podatkowej, stosuje się obniżoną stawkę odsetek za zwłokę w wysokości 75% stawki podstawowej, z zastrzeżeniem, że korekta deklaracji:

1) nie była złożona po doręczeniu zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, a w przypadkach, gdy nie stosuje się zawiadomienia - po zakończeniu kontroli podatkowej,

2) nie była dokonana w wyniku czynności sprawdzających.

Jedynie zatem samodzielna inicjatywa podatnika zmierzająca do ujawnienia w deklaracji prawidłowej kwoty wcześniej zaniżonego podatku uprawnia do naliczenia od tak ujawnionych zaległości ulgowych odsetek. Skorygowanie deklaracji wywołane zawiadomieniem o zamiarze wszczęcia kontroli albo po jej przeprowadzeniu lub w ramach czynności sprawdzających wyklucza taką możliwość.

Wskazano dalej, że z akt sprawy wynika, iż w dniu 21.11.2014 r. pracownice [...] Urzędu Skarbowego w Ł. udały się do siedziby Spółki celem doręczenia korespondencji, tj. pisma z dnia [...] r. Nr [...]- zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej w zakresie: - prawidłowości rozliczenia z budżetem z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 01.01.2009 r. do 31.12.2010 r.; - prawidłowości rozliczenia z budżetem z tytułu podatku od towarów i usług za okres od 01.01.2010 r. do 31.12.2010 r.

Organ II instancji podkreślił, że istotę sporu stanowi odpowiedź na pytanie, czy w siedzibie Spółki skutecznie doręczono ww. zawiadomienie z uwagi na fakt odmowy przyjęcia w tym dniu korespondencji przez I. G. - pracownicę zatrudnioną w Spółce "A - J. P." na stanowisku pracownika ds. administracyjnych i płac.

Powołując się na art. 151, 153 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa podkreślono, że w aktach sprawy znajduje się pismo organu podatkowego pierwszej instancji z dnia 21 października .2014 r., które zostało odebrane przez I. G. w dniu 22 października 2014 r., a fakt doręczenia powyższej korespondencji potwierdzony został przez I. G. jej własnoręcznym podpisem wraz z pieczątką firmową Spółki (złożonymi na potwierdzeniu odbioru).

Zdaniem organu odwoławczego, nie można zatem zgodzić się z zarzutem zażalenia, iż osoba ta nie ma upoważnienia do odbioru korespondencji - pism od organów podatkowo - kontrolnych i odbiera jedynie korespondencję nadesłaną przez kontrahentów. Podkreślono przy tym, że sposób zorganizowania przyjmowania przesyłek w siedzibie osoby prawnej jest kwestią wewnętrznego obiegu korespondencji i zaniedbania w tym zakresie obciążają osobę prawną. Tym bardziej, jeżeli (na co wskazuje pełnomocnik strony) specyfika prowadzonej działalności Spółki polega na ciągłych wyjazdach służbowych członków zarządu.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wbrew stanowisku zawartemu w zażaleniu, organ podatkowy pierwszej instancji skutecznie doręczył w dniu 21 listopada 2014 r. zawiadomienie o wszczęciu kontroli podatkowej. Zatem nie wystąpiła sytuacja, w której Spółka mogła skorzystać z obniżonej stawki naliczania odsetek za zwłokę w wysokości 75 % stawki, o której mowa w art. 56 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa z uwagi na późniejszą datę złożonej przez Spółkę korekty deklaracji CIT-8, tj.: w dniu 24 listopada 2014 r.

Na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie:

1. art. 56 § 1b Ordynacji podatkowej, poprzez błędne uznanie, że zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej zostało doręczone przez pracowników Ł. Urzędu Skarbowego w dniu 21 listopada 2014 r. w siedzibie spółki,

2. art. 153 ww. ustawy, poprzez całkowicie błędne przyjęcie, że doszło do odmowy przyjęcia pisma skierowanego do spółki,

3. art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w/w ustawy, poprzez naruszenie zasad postępowania podatkowego określonego w tych przepisach, mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy, a przede wszystkim poprzez pominięcie i przemilczenie w uzasadnieniu postanowienia argumentów przedstawionych w trakcie postępowania odwoławczego,

4. art. 22 Konstytucji RP, poprzez ograniczenie wolności działalności gospodarczej, wyrażającej się w swobodzie układania stosunków cywilnoprawnych wewnątrz przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe wniesiono o:

1) uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania,

2) na podstawie art. 200 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zwrot kosztów sądowych poniesionych w sprawie w zakresie objętym skargą.

W uzasadnieniu skargi stwierdzono, że zaskarżone postanowienie należy uznać za błędne i pozbawione podstaw prawnych, bowiem zawiadomienie nigdy nie zostało doręczone stronie.

Podkreślono, że wyjaśnienia złożone przez I. G. jednoznacznie wskazują, że pracownicy Ł. Urzędu Skarbowego wielokrotnie informowani byli o treści zakresu obowiązków, a przede wszystkim o braku upoważnienia do odbioru korespondencji kierowanej przez organy administracji państwowej.

Zdaniem autora skargi, powoływanie się organu podatkowego pierwszej instancji na fakt, iż I. G. w dniu 22 października 2014 r. odebrała postanowienie z dnia [...] r., nie ma znaczenia w przedmiotowej sprawie, gdyż w tym dniu w chwili gdy pismo było doręczane przez pracownika urzędu, osoby reprezentujące Spółkę, tj. K. P. oraz J. P. przebywali w siedzibie Spółki, i uzyskała ustne pozwolenie na odbiór pisma od wiceprezesa Spółki, zatem odebraną korespondencję mogła niezwłocznie przekazać do rąk członków zarządu Spółki.

Ponownie wskazano, że zakres obowiązków I. G. obowiązuje ją jako pracownika Spółki od 2006 r., a wyłączenie możliwości odbioru korespondencji m.in. z urzędów skarbowych zostało wyraźnie zaznaczone z ostrożności procesowej, mając na względzie negatywne konsekwencje jakie powoduje odbiór korespondencji przez pracownika firmy i nie przekazanie jej w odpowiednim terminie osobom upoważnionym do reprezentacji.

Podkreślono, że żaden przepis prawa nie nakazuje przedsiębiorcy, a także osobie prawnej, wyznaczenia osoby upoważnionej do odbioru wszelkiej korespondencji w czasie godzin pracy.

Reasumując wskazano, że aby przyjąć prawną fikcję doręczenia, odmowa przyjęcia pisma musi pochodzić od adresata pisma, nie zaś pracownika Spółki, który adresatem nie jest. Także późniejsze działania organu I instancji zmierzające do doręczenia korespondencji w późniejszym czasie sugerują, zdaniem strony, że dnia 21 listopada 2014 r. nie doszło do odmowy przyjęcia zawiadomienia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalanie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Na rozprawie w dniu 3 listopada 2015 r. pełnomocnik strony skarżącej wniósł o dopuszczenie dowodu z dokumentu w postaci adnotacji sporządzonej przez pracowników Ł. Urzędu Skarbowego z dnia 4 grudnia 2014 r. oraz wezwania do zapłaty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Na wstępie podnieść należy, że na podstawie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu jest ustalenie, czy skarżąca Spółka mogła skorzystać z obniżonej stawki odsetek od zaległości podatkowej w wysokości 75% stawki podstawowej, na podstawie art. 56 § 1a Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem - w przypadku złożenia prawnie skutecznej korekty deklaracji wraz z uzasadnieniem przyczyn korekty i zapłaty w całości, w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty zaległości podatkowej, stosuje się obniżoną stawkę odsetek za zwłokę w wysokości 75% stawki, o której mowa w § 1.

Celem powyższego rozwiązania było zachęcenie podatników do samodzielnego korygowania deklaracji (zeznań) w przypadku stwierdzenia przez nich zaniżenia kwot podatku. W takiej sytuacji, zamiast czekać na ewentualną ingerencję organów podatkowych z nadzieją, że ona nie nastąpi, podatnicy mogą skorygować deklarację z błędnie wykazaną kwotą podatku (raty), uzasadnić przyczynę korekty i zapłacić w ciągu 7 dni kwotę zaległego podatku wraz z odsetkami naliczonymi według stawki obniżonej.

Jedynie zatem samodzielna inicjatywa podatnika zmierzająca do ujawnienia w deklaracji prawidłowej kwoty wcześniej zaniżonego podatku (zaliczki, raty) uprawnia do naliczenia od tak ujawnionych zaległości ulgowych odsetek. Skorygowanie deklaracji wywołane zawiadomieniem o zamiarze kontroli albo po jej przeprowadzeniu lub w ramach czynności sprawdzających - wyklucza taką możliwość.

Zgodnie bowiem z art. 56 § 1b Ordynacji podatkowej przepisu § 1a nie stosuje się do korekty deklaracji:

1) złożonej po doręczeniu zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, a w przypadkach, gdy nie stosuje się zawiadomienia - po zakończeniu kontroli podatkowej;

2) dokonanej w wyniku czynności sprawdzających.

Istotę sporu w rozpatrywanej sprawie stanowi zatem odpowiedź na pytanie, czy w siedzibie Spółki skutecznie doręczono zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczenia z budżetem z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 01.01.2009 r. do 31.12.2010 r. oraz podatku od towarów i usług za okres od 01.01.2010 r. do 31.12.2010 r., z uwagi na fakt odmowy przyjęcia w dniu 21 listopada 2014 r. korespondencji przez I. G. - pracownicę zatrudnioną w Spółce "A - J. P." na stanowisku pracownika do spraw administracyjnych i płac.

Z akt sprawy wynika, że w dniu 21.11.2014 r. pracownice Ł. Urzędu Skarbowego w Ł. udały się do siedziby Spółki celem doręczenia korespondencji, tj. pisma z dnia [...] r. Nr [....]- zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej. Na miejscu, w siedzibie Spółki w sekretariacie, I. G. zatrudniona na stanowisku sekretarki – asystentki zarządu odmówiła przyjęcia korespondencji i wyjaśniła, że jest osobą upoważnioną do odbioru korespondencji, a powyższa czynność należy do zakresu jej obowiązków, jednakże na chwilę obecną otrzymała od zarządu spółki zakaz odbierania wszelkiego rodzaju korespondencji od urzędu skarbowego oraz sądów. Powyższy zakaz dotyczy również korespondencji od tych organów doręczanej za pośrednictwem poczty. W tym przypadku listonosz zostawia awizo, a ona następnie przekazuje je zarządowi spółki (notatka sporządzona 21.11.2014r.).

Powołane wyżej okoliczności wskazują, zdaniem Sądu, że I. G. była w skarżącej spółce "osobą uprawnioną do odbioru pism" w rozumieniu art. 151 O.p.

W opinii Sądu, nie może być skuteczne działanie spółki ograniczające upoważnienie I. G. do odbioru pism od konkretnego podmiotu, tj. urzędu skarbowego oraz sądów.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, za poglądem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyroku z dnia 21 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 1975/13, wskazuje, że w ocenie NSA termin "osoba uprawniona do odbioru pism" musi być odczytywany generalnie, tj. jako osoba ogólnie (bez rozróżniania nadawców czy sposobu doręczania pism) zajmująca się odbiorem korespondencji skierowanej do spółki, gdyż z art. 45 K.p.a. - odpowiednio art. 151 O.p. - nie wynika, by osoba taka musiała mieć oddzielne upoważnienie do odbioru korespondencji od organów administracji publicznej, czy sądów. W ww. wyroku NSA stwierdził, że cyt.: "jak trafnie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 grudnia 2012 r., II OSK 1480/11: "przez osobę upoważnioną do odbioru pisma należy rozumieć każdą osobę, która ze względu na wykonywaną funkcję została regulaminowo lub tylko zwyczajowo uprawniona do odbierania korespondencji przesyłanej do siedziby adresata. Przepis art. 45 K.p.a. wyłączył natomiast możliwość doręczenia pism innym osobom, jako nieuprawnionym, to jest sąsiadowi czy klientowi jednostki organizacyjnej, albo osobom przebywającym przypadkowo w siedzibie jednostki organizacyjnej, do której została skierowana korespondencja. Osoba odbierająca pismo doręczane w trybie art. 45 K.p.a. musi być więc rzeczywiście, chociażby zwyczajowo, upoważniona do jego odbioru" (koniec cyt.).

Powyższy pogląd NSA, mimo przywołanych w ww. wyroku przepisów K.p.a., można odnieść i zastosować do stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, bowiem przepisy dotyczące doręczeń cytowane w ww. wyroku znajdują swoje odpowiedniki w przepisach O.p.

Przechodząc zatem na grunt rozpatrywanej sprawy podnieść należy, że przedstawione wyżej okoliczności wskazują, zdaniem Sądu jednoznacznie, że I. G. była osobą, która – zwyczajowo – uprawniona była do odbioru kierowanej do skarżącej Spółki korespondencji. Zatem uznać należy, że I. G. spełnia wymogi do uznania jej za "osobę uprawnioną do odbioru pism" w rozumieniu art. 151 O.p., a w konsekwencji odmowa przyjęcia przez nią korespondencji adresowanej do Spółki przez organ podatkowy wywołuje skutki, o których mowa w art. 153 § 1 O.p. W okolicznościach sprawy skutki te oznaczają nie spełnienie przesłanki z art. 56 § 1a O.p., a tym samym wypełnienie przesłanki z art. 56 § 1b O.p., co oznacza niemożność zastosowania przez skarżącą obniżonej stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej.

Wbrew twierdzeniom skarżącej Spółki, wskazane przez organ odwoławczy okoliczności dotyczące innej korespondencji organu podatkowego z dnia 21.10.2014 r., która została odebrana przez I. G. w dniu 22.10.2014 r., a fakt doręczenia powyższej korespondencji potwierdzony został przez I. G. jej własnoręcznym podpisem wraz z pieczątką firmową Spółki (złożonymi na potwierdzeniu odbioru) świadczą o zasadności stanowiska organów w kwestii doręczenia spornej korespondencji. Zatem nie można zgodzić się z pełnomocnikiem Spółki, iż ww. osoba nie ma upoważnienia do odbioru korespondencji - pism od organów podatkowo - kontrolnych i odbiera jedynie korespondencję nadesłaną przez kontrahentów. W tym miejscu podkreślić należy, iż zasadnie organ odwoławczy podniósł, że sposób zorganizowania przyjmowania przesyłek w siedzibie osoby prawnej jest kwestią wewnętrznego obiegu korespondencji i zaniedbania w tym zakresie obciążają osobę prawną.

Zdaniem Sądu, wbrew stanowisku pełnomocnika Spółki w powyższej sprawie, organ podatkowy pierwszej instancji skutecznie doręczył w dniu 21.11.2014 r. zawiadomienie o wszczęciu kontroli podatkowej. Zatem nie wystąpiła sytuacja, w której Spółka mogłaby skorzystać z obniżonej stawki naliczania odsetek za zwłokę w wysokości 75 % stawki, o której mowa w art. 56 § 1a ustawy Ordynacja podatkowa z uwagi na późniejszą datę złożonej przez Spółkę korekty deklaracji CIT-8, tj. w dniu 24.11.2014 r.

W tym stanie rzeczy, zdaniem Sądu, nie doszło do naruszenia art. 56 § 1b Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędną wykładnię. Sąd nie dopatrzył się również uchybienia zasadom: prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej) i legalności działania organów podatkowych (art. 120 Ordynacji podatkowej), gdyż przyjęte rozstrzygnięcie nie narusza prawa, a organy działały w oparciu o przepisy prawa. Natomiast okoliczność, że strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem przyjętym w sprawie, nie oznacza naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 Ordynacji podatkowej). Strona ma bowiem prawo do prezentowania swojego własnego stanowiska, zaś organ ma prawo go nie uwzględnić, jeżeli uzna, że nie ma ono odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni.

Oceny w tym zakresie nie mogły zmienić dokumenty przedstawione przez skarżącą na rozprawie w dniu 3 listopada 2015 r. Podkreślić należy, iż na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjny (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") w postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym dopuszczalne jest przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów, ale tylko w sytuacji, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania sadowego. Artykuł 106 § 3 wyznacza zatem ścisłe granice wykorzystania w postępowaniu sądowoadministracyjnym nowych dowodów. Z regulacji tej wynika, że nie każdy dowód może być dopuszczony w tym postępowaniu, lecz jedynie dowód z dokumentów, przy czym ma to być dowód uzupełniający, a więc taki, który nie był przedstawiony i oceniony w postępowaniu administracyjnym zakończonym zaskarżaną decyzją. Z przepisu tego wynika także, że dopuszczenie dowodu z dokumentu jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem sądu. Dyspozycja art. 106 § 3 p.p.s.a. nie daje podstaw, by żądać przeprowadzenia przed sądem administracyjnym postępowania dowodowego wskazującego na istnienie nowych okoliczności faktycznych, których strona nie podniosła w toku postępowania przed organem administracji (wyrok NSA z dnia 6 października 2009 r., II FSK 615/08, LEX nr 533874). Przepis ten nie jest również instrumentem służącym do zwalczenia ustaleń faktycznych, z którymi strona skarżąca się nie zgadza (por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2010 r., II FSK 1306/08, LEX 558886). Nie chodzi więc w tym przepisie o taką sytuację, gdy sąd dokonuje oceny zgodności z prawem orzeczenia administracyjnego wydanego na podstawie już zgromadzonych w sprawie dokumentów w postępowaniu administracyjnym, lecz o możliwość dopuszczania przez sąd nowych dowodów jako dowodów uzupełniających dla realizacji tej ustawowej funkcji sądu (B. Dauter - Komentarz do art. 106 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w: Bogusław Dauter, Bogusław Gruszczyński, Andrzej Kabat, Małgorzata Niezgódka-Medek – "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz", wyd. IV, LEX 2011). Zdaniem Sądu, dowody zgłoszone przez skarżącą we wniosku dowodowym nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy i oceny sposobu doręczenia zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej w siedzibie skarżącej, dlatego wniosek dowodowy został oddalony.

Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.

P.C.