Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1531/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2013-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 §1 i 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski Sędzia NSA Elżbieta Rischka Protokolant sekretarz sądowy Dorota Kotlarek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi T. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 13 września 2013 r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 13 września 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 17 października 2012 r. orzekającą o solidarnej odpowiedzialności podatkowej T.B., prezesa zarządu A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zwanej dalej Spółką, za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2008 r. w wysokości 58.138,20 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 26.008,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości 3.555,62 zł.

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny:

A Sp. z o.o. w dniu 26 stycznia 2009r. złożyła deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7K za IV kwartał 2008r., w której wykazała kwotę podatku do wpłaty w wysokości 58.200,00 zł. Spółka nie uiściła ciążącego na niej jako podatniku ww. zobowiązania, przy czym na skutek częściowego zaliczenia na poczet tej zaległości nadpłaty podatku VAT za I kwartał 2008 r., do zapłaty pozostała kwota 58.138,20 zł.

Decyzją z dnia 17 października 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o solidarnej odpowiedzialności T.B. pełniącego funkcję Prezesa Zarządu A Sp. z o.o. - za zaległości tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2008r. w wysokości 58.138,20 zł wraz z odsetkami za zwłokę.

T.B. wniósł od powyższej decyzji odwołanie, zarzucając w nim naruszenie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne ustalenie w sprawie, że egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości bezskuteczna oraz że były członek zarządu Spółki nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie przedmiotowych zaległości podatkowych w znacznej części; art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez odstąpienie od wyjaśnienia wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, mających bezpośredni wpływ na sposób rozstrzygnięcia; art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, co miało bezpośredni wpływ na wynik postępowania i treść zaskarżonej decyzji; art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie wniosku strony o przeprowadzenie dowodów na okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy.

Decyzją z dnia 13 września 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania strony, utrzymał decyzję organu pierwszej instancji w mocy.

Wskazując na art. 108 § 2 pkt 3 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749), zwanej dalej O.p., w myśl którego postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego, w przypadku gdy tytuł wykonawczy został wystawiony na podstawie deklaracji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że warunki dopuszczalności wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za ww. zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zostały w sprawie spełnione. Postępowanie to zostało wszczęte w dniu 17 sierpnia 2012 r., a zatem po wszczęciu postępowania egzekucyjnego wobec Spółki, co miało miejsce w dniu 14 kwietnia 2009 r. (tj. z dniem doręczenia Spółce tytułu wykonawczego nr [...] obejmującego sporną należność).

Organ wskazał na treść art. 116 § 1 O.p., z którego wynikają przesłanki odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przepis ten stanowi, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

nie wykazał, że (a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo (b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W pierwszej kolejności stwierdzono, że jak wynika z odpisu pełnego z rejestru przedsiębiorców KRS oraz dokumentów rejestrowych Spółki, T.B. pełnił obowiązki Prezesa Zarządu Spółki od dnia 16 czerwca 2005 r. do dnia 1 czerwca 2009 r., a co za tym idzie, pełnił te obowiązki również w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego będącego przedmiotem niniejszego postępowania. W konsekwencji zaistniała pozytywna przesłanka dla orzeczenia o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki z wyżej opisanego tytułu wraz z odsetkami za zwłokę.

W kwestii bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec Spółki organ odwoławczy stwierdził, że w jej trakcie nie ustalono majątku, z którego można by zaspokoić przedmiotowe należności podatkowe. Z akt sprawy (w tym również z raportów poborców skarbowych z dnia 23 listopada 2009r. i z dnia 7 czerwca 2011 r.) wynikało, że Spółka nie prowadziła działalności pod adresem jej siedziby. W odpowiedzi na zajęcia rachunków bankowych Bank [...] poinformował, że na rachunkach bankowych, których posiadaczem jest ww. Spółka, brak jest środków pieniężnych i stanowi to przeszkodę w realizacji zajęcia egzekucyjnego, a ponadto do rachunku bankowego dłużnika wystąpił zbieg egzekucji administracyjnych i sądowych.

Organ podatkowy pierwszej instancji poszukiwał także innego majątku Spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja (tak ruchomego, jaki i nieruchomego), jednak także i w tym przypadku bezskutecznie. Spółka nie figuruje w operacie ewidencji gruntów i budynków miasta S. Postanowieniem z dnia 10 listopada 2009r. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w S. umorzył postępowanie egzekucyjne przeciwko Spółce wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji (egzekucja z kont bankowych okazała się bezskuteczna). Również Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. postanowieniem z dnia 15 grudnia 2009 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec zobowiązanej Spółki, która "nie istnieje pod wskazanym adresem od marca 2009r." Powyższe w konsekwencji oznacza, że zostały podjęły wszelkie dostępne działania, zmierzające do ustalenia sytuacji majątkowej Spółki w zakresie niezbędnym do prowadzenia egzekucji. Jednakże działania te okazały się bezskuteczne. Wobec powyższego umorzenie prowadzonych postępowań egzekucyjnych przeciwko ww. Spółce nie było – wbrew twierdzeniom odwołania - przedwczesne. Bezskuteczność egzekucji stwierdza się bowiem na podstawie okoliczności wynikających z czynności przeprowadzonych w postępowaniu egzekucyjnym.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył też, że jakkolwiek w ewidencji pojazdów, zgodnie z danymi przekazanymi przez Wydział Komunikacji Urzędu Miejskiego w S., widnieje informacja, iż Spółka jest właścicielem motocykla Yamaha Cygnus-X, nr ramy [...], rok produkcji 2008, nr rejestracyjny [...], to faktycznie pojazd ten został przez Spółkę zbyty w dniu 27 lutego 2011 r., a fakt ten nie został do ewidencji zgłoszony. Urząd Miejski w S. w piśmie z dnia 1 marca 2013r. dodatkowo wskazał, że w ewidencji pojazdów zarejestrowanych na Spółkę w okresie od 26 maja 2008r. do 10 maja 2011r. figurowała także naczepa marki STOKTA [...]. Naczepa ta została w dniu 23 lutego 2011 r. przejęta na własność Banku [...] w K. (następcę prawnego [...]) za kwotę 29.100,00 zł, na podstawie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie z dnia 21 maja 2008r. oraz w związku z umową kredytu z dnia 21 maja 2008r.

Ponadto Spółka posiadała inne rachunki, w zakresie których nie aktualizowała danych identyfikacyjnych, które również są zlikwidowane. W świetle powyższych okoliczności uzasadniona jest ocena odnośnie bezskuteczności egzekucji przeciwko ww. Spółce.

Przechodząc dalej do zbadania tzw. przesłanek egzoneracyjnych, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p., organ odwoławczy stwierdził, że jakkolwiek nie nastąpiło skuteczne zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, ani nie zostało wszczęte postępowanie układowe bezsprzeczne jest, że w niniejszej sprawie zaistniały okoliczności do zgłoszenia wniosku o upadłość ww. Spółki. Pierwszym z kolei niezapłaconym przez Spółkę w terminie zobowiązaniem była rata podatku od środków transportowych osób prawnych za 2007r. w wysokości 491,00 zł, której termin płatności upływał w dniu 14 sierpnia 2007 r. Ponadto Spółka posiadała zaległość w tym podatku także za 2008r. i 2009r. w łącznej wysokości 20.343,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę 11.428,00 zł i kosztami egzekucyjnymi 1.514,30 zł. Spółka od grudnia 2007r nieregularnie opłacała składki ZUS, a od czerwca 2008r. zaprzestała regulowania zobowiązań wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, generując zaległość w kwocie 2.832,07 zł. Spółka występuje także jako dłużnik Banku [...] - łączna kwota zadłużenia wynosi 436.501,86 zł. Ponadto Spółka trwale zaprzestała regulowania zobowiązań wobec Urzędu Skarbowego od dnia 6 maja 2008r. Oprócz przedmiotowych zobowiązań w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2008r. w wysokości 58.138,20 zł, Spółka posiada także zaległości w ww. podatku za 2009r. w wysokości 6.185,00 zł i za 2010r. w wysokości 2.761,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę, w podatku dochodowym od wypłaty wynagrodzeń za 2008r. w łącznej wysokości 422,00 zł oraz z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2008r. w wysokości 74,80 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 32,00 zł.

Zdaniem organu, Spółka zaprzestała regulowania swoich zobowiązań podatkowych począwszy od dnia 15 lipca 2007 r., kiedy to upłynął termin płatności drugiego z kolei zobowiązania. W konsekwencji Zarząd Spółki powinien w 14-dniowym terminie wynikającym z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, podjąć kroki zmierzające do ogłoszenia upadłości Spółki lub wszczęcia postępowania układowego.

Również analiza sytuacji finansowej Spółki potwierdza, że Spółka już w 2007r. odnotowała wysoki wskaźnik zadłużenia ogólnego, tj. wskaźnik obrazujący w jakim zakresie zadłużenie jednostki ma zabezpieczenie w jej majątku (im wyższy poziom wskaźnika, tym wyższy poziom zadłużenia i wyższe ryzyko finansowe). Optymalną wartością dla tego wskaźnika jest przedział pomiędzy 0-5 - 0,7, tymczasem dla Spółki wskaźnik ten wyniósł wartość 7,40. Zawieszenie prowadzenia działalności gospodarczej w III kwartale 2008r. jest również dowodem na to, że sytuacja finansowa Spółki była coraz gorsza. Ponadto słabą kondycję Spółki, potwierdza postawienie jej w stan likwidacji w dniu 1 lutego 2010r.

Bezsporne jest, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki bądź wszczęcie postępowania układowego nie został zgłoszony. Odwołujący się zaś nawet nie próbował wykazać, że niezgłoszenie takiego wniosku nastąpiło bez jego winy.

Organ odwoławczy zauważył, że w tej sytuacji jedynie wskazanie przez T.B. mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 §1 pkt 2 O.p.), mogłoby skutkować zwolnieniem go od odpowiedzialności za zobowiązania tej Spółki. Tymczasem T.B. w piśmie z dnia 31 sierpnia 2012r. podał, że nie jest w stanie ustalić majątku Spółki. Z okoliczności sprawy wynika przy tym bezspornie, że Spółka nie posiada żadnego majątku, z którego wierzyciel mógłby uzyskać zaspokojenie swoich należności.

Organ podkreślił, że wskazanie mienia, o jakim mowa w przywołanym przepisie, dotyczy postępowania w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej (członka zarządu spółki). Możliwość zaspokojenia należności ze wskazanych przez członka zarządu spółki składników majątku istniejących przed wszczęciem tego postępowania nie wyczerpuje znamion ww. negatywnej przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki z o.o. Wskazanie zatem w odwołaniu z dnia 31 października 2012r., że Spółka "w latach 2008-2010 posiadała środki trwałe, o wartości znacznie przewyższającej wysokość jej zobowiązań z tytułu nie uiszczonych podatków" nie oznacza, że wskazane zostało mienie Spółki umożliwiające zaspokojenie zaległości podatkowych tej Spółki w znacznej części. Mienie, by skutecznie chronić od odpowiedzialności członka zarządu spółki, musi bowiem istnieć i być wskazane w momencie, w którym toczy się postępowanie w zakresie orzeczenia o jego odpowiedzialności.

Również wskazana w odwołaniu z dnia 31 października 2012r. wierzytelność przysługująca Spółce od Pani A.P. w kwocie 105.241,03 zł nie daje podstaw do stwierdzenia, że egzekucja z tej wierzytelności umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Jak wynika bowiem z akt sprawy, A.P. - na podstawie ugody zawartej w dniu 14 grudnia 2012r. z M.B. - likwidatorem Spółki - uregulowała już ww. należność, bez odsetek za zwłokę. Płatność kwoty 70.821,80 zł nastąpiła w ratach, w dniach: 19 grudnia 2012r. (34.463,50 zł), 21 lutego 2013r. (17.231,75 zł), 25 lutego 2013r. (19.126,55 zł). Organ pierwszej instancji wielokrotnie próbował nawiązać kontakt z likwidatorem Spółki (pisma i wezwania z dnia 7 lutego 2012r., 9 lutego 2012r., 5 marca 2012r., 20 lutego 2013r., 2 marca 2013r., 30 kwietnia 2013r., 2 maja 2013r.) - jednak bezskutecznie. Likwidator Spółki M.B., zamieszkały w R., przy ul. [...] (ojciec T.B., zamieszkałego również pod tym samym adresem), podjął korespondencję z dnia 20 lutego 2013r. i z dnia 2 maja 2013r., ale nie skontaktował się z organem pierwszej instancji i nie udzielił żadnych wyjaśnień dotyczących ww. wierzytelności Spółki, ewentualnie posiadanych innych wierzytelnościach przysługujących Spółce oraz pozostających w posiadaniu Spółki składników majątkowych. Mimo też dokonania przez A.P. spłaty wierzytelności przysługującej Spółce, likwidator nie uregulował przedmiotowych należności podatkowych.

Za chybiony zatem organ uznał zarzut odwołania dotyczący naruszenia w tym postępowaniu przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 O.p., jak również zarzut wydania decyzji z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego tj.: art. 122 i art. 187 § 1 i art. 188 O.p. W toku prowadzonego postępowania organ podatkowy pierwszej instancji podjął bowiem niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a także w sposób wyczerpujący rozpatrzył zebrany materiał dowodowy. Na uwagę przy tym zasługuje, że organ podatkowy pierwszej instancji - do dnia wniesienia odwołania od ww. decyzji i przedłożenia wraz z nim kserokopii wyroku z dnia 6 czerwca 2011 r., sygn. akt [...], zasądzającego od pozwanej A.P. na rzecz A Sp. z o.o. w likwidacji kwotę 68.927,70 wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami procesu - nie posiadał informacji, że Spółce "przysługują wierzytelności, których wysokość przekracza wysokość zobowiązania podatkowego tej Spółki". Pan T.B.i w piśmie z dnia 31 sierpnia 2012r. wskazał bowiem jedynie, że "w momencie w którym przekazywał Spółkę Likwidatorowi i jedynemu udziałowcowi, Spółka posiadała środki trwałe pojazdy oraz należności w innych podmiotach, które wielokrotnie przewyższały wartość zobowiązań Spółki".

Końcowo odnosząc się do zawartych w odwołaniu wniosków dowodowych organ podniósł, że żądanie strony dotyczące zbadania prawomocności wyroku z dnia 6 czerwca 2011 r., sygn. akt [...], zostało spełnione. Organ podatkowy pierwszej instancji, na etapie postępowania uzupełniającego, uzyskał w dniu 5 marca 2013r. informację, że ww. wyrok uprawomocnił się i postanowieniem z dnia 6 kwietnia 2012r. nadano przedmiotowemu wyrokowi klauzulę wykonalności w zakresie punktu 1 i 3 wyroku. Również wniosek o ustalenie "istnienia" ww. wierzytelności Spółki został zrealizowany. Organ podatkowy pierwszej instancji wezwał likwidatora Spółki do wyjaśnienia tej kwestii, jednak bezskutecznie. Wyczerpujących informacji w powyższym zakresie udzieliła natomiast A.P., obszernie je dokumentując.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, T.B. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z decyzją ją poprzedzającą i zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu strona zarzuciła naruszenie art. 116 § 1 O.p. poprzez błędne ustalenie, że egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna oraz że skarżący nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części; art. 122 O.p. poprzez uchybienie obowiązkowi prowadzenia postępowania zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, a mianowicie poprzez odstąpienie od wyjaśnienia wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności mających bezpośredni wpływ na wynik postępowania i treść rozstrzygnięcia; art. 187 § 1 O.p. poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, co miało bezpośredni wpływ na wynik postępowania i treść zaskarżonej decyzji; art. 188 O.p. poprzez nieuwzględnienie w odpowiednim czasie wniosku strony o przeprowadzenie dowodów na okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy.

W uzasadnieniu skargi strona zakwestionowała ustalenia co do bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec Spółki podnosząc, że już w sierpniu 2012 r. skarżący wskazał organowi, że Spółce przysługuje wierzytelność która mogła być zajęta na poczet spornej zaległości podatkowej. Fakt, że wspomniana wierzytelność została zaspokojona przez dłużnika do rąk likwidatora Spółki w grudniu 2012 r. i lutym 2013 r. nie tylko potwierdza, że wierzytelność ta stanowiła realny składnik majątkowy Spółki, ale wskazuje też, że nie została zajęta na poczet zaległości podatkowych Spółki tylko wskutek bierności organów. Wyrok zasądzający na rzecz Spółki kwotę tej wierzytelności stał się prawomocny z dniem 6 kwietnia 2012 r. i począwszy od tego dnia wierzytelność ta przez 8 miesięcy pozostawała nieuregulowana i mogła podlegać zajęciu egzekucyjnemu. Dopiero na etapie postępowania uzupełniającego organ ustalił okoliczności związane z istnieniem tej wierzytelności, przy czym nie istniała żadna przeszkoda, która uniemożliwiałaby skuteczne egzekwowanie zaległości podatkowych Spółki na wcześniejszym etapie postępowania. Z powyższym skarżący wiąże wniosek, że wskazał organowi mienie spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych, co z kolei zwalnia go z ponoszenia odpowiedzialności osobistej za te zobowiązania.

Skarżący zarzucił też, że organ egzekucyjny nie skorzystał z uprawnienia określonego w art. 71 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 1015 z późn. zm.), zwanej dalej u.p.e.a., a więc z wyjawienia majątku dłużnika, nie podjął też żadnych działań w celu ustalenia należących do niego ruchomości.

W ocenie skarżącego, zakres podjętych przez organ egzekucyjny działań nie usprawiedliwiał umorzenia postępowania egzekucyjnego przeciwko Spółce. Z wiedzy skarżącego wynika, że w latach 2008-2010 Spółka posiadała środki trwałe o wartości znaczenia przewyższającej wysokość jej zobowiązań z tytułu nieuiszczonych podatków. Organ pierwszej instancji nie podjął w stosownym czasie żadnych czynności w celu zweryfikowania podanych informacji o składnikach majątkowych Spółki.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew wywodom skargi odpowiada prawu. Organy podatkowe w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy zebrały materiał dowodowy, który wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu prawnego, zaś wyciągniętym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest ocena zasadności orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego, który pełnił funkcję członka zarządu A Sp. z o.o., za jej zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2008 r.

Zgodnie z art. 107 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. 2012 r., poz. 749 z późn. zm.), zwanej dalej O.p., za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem również osoby trzecie, solidarnie z podatnikiem.

Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich - członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością - za zaległości podatkowe tych spółek określa art. 116 § 1 O.p. Według postanowień tego przepisu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie wskazał, że dla skutecznego przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią art. 116 § 1 O.p. wymaga wystąpienia wskazanych przesłanek pozytywnych oraz braku przesłanek negatywnych. Rzeczą organów jest wykazanie powstania zaległości w dacie, kiedy dana osoba pełniła funkcję członka zarządu, a także wykazanie bezskuteczności egzekucji względem samej spółki. Z kolei rzeczą osoby, na którą organ zamierza przenieść odpowiedzialność, jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość (układ), albo że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu, albo w końcu, że istnieje mienie, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki.

W niniejszej sprawie prawidłowo i wyczerpująco przeprowadzone postępowanie wykazało, że zaszły wszystkie pozytywne przesłanki przeniesienia odpowiedzialności za zaległość spółki w podatku od towarów i usług, nie zaszła ponadto żadna przesłanka negatywna, która z jakichś względów wykluczałaby przeniesienie tej odpowiedzialności.

Rozważając wystąpienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przede wszystkim podnieść należy, iż niesporne jest, że skarżący pozostawał członkiem zarządu Spółki w okresie objętym zaskarżoną decyzją.

W ocenie Sądu organy podatkowe słusznie przyjęły, że egzekucja z majątku Spółki była bezskuteczna. Egzekucja bowiem jest bezskuteczna wówczas, gdy na skutek jej prowadzenia wierzyciel nie uzyskał zaspokojenia swojej wierzytelności. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 stycznia 2006 r., sygn. I FSK 554/05 stwierdził, że warunkiem koniecznym (przesłanką pozytywną) podjęcia orzeczenia w trybie art. 116 § 1 O.p. jest bezskuteczność egzekucji do majątku spółki, którą to okoliczność organy podatkowe władne są wykazać za pomocą wszelkich dowodów potwierdzających fakt niemożności zaspokojenia całości bądź części publicznoprawnych roszczeń Skarbu Państwa. Natomiast w uchwale z 8 grudnia 2008 r. o sygn. II FPS 6/08, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż bezskuteczność egzekucji można wykazać także na podstawie postanowienia administracyjnego organu egzekucyjnego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego lub postanowienia komornika sądowego umarzającego egzekucję sądową, przy czym nie istnieje taki dowód, który automatycznie przesądza o bezskuteczności egzekucji. Wszystkie dowody muszą być bowiem, na ogólnych zasadach wynikających z art. 191 O.p., oceniane indywidualnie, in concreto. Żaden dowód nie ma więc formalnie większej mocy dowodowej, niż jakiś inny.

W niniejszej sprawie, jak wynika z akt egzekucyjnych, wobec Spółki wszczęto postępowanie egzekucyjne w dniu 14 kwietnia 2009 r. na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 25 marca 2009 r. obejmującego należność w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2008 r. W toku tego postępowania organ egzekucyjny ustalił, że Spółka zaprzestała prowadzenia działalności pod adresem swojej siedziby w marcu 2009 r. Spółka nie figurowała w operacie ewidencji gruntów i budynków miasta S. Nieskuteczne okazało się także zajęcie rachunków bankowych Spółki w Banku [...]. Ponadto do ww. rachunków wystąpił zbieg egzekucji administracyjnej i sądowej. Z informacji uzyskanych od Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w S. wynikało, że sądowe postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki okazało się bezskuteczne i postanowieniem z dnia 10 listopada 2009 r. zostało umorzone. Także administracyjne postępowanie egzekucyjne zostało umorzone postanowieniem z dnia 15 grudnia 2009 r. wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji. W tej sytuacji wniosek organów podatkowych co do bezskuteczności egzekucji administracyjnej prowadzonej wobec Spółki, poparty postanowieniem komornika sądowego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego oraz postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. o umorzeniu administracyjnego postępowania egzekucyjnego, był uprawniony i wystarczająco udokumentowany.

W odniesieniu do zarzutu przedwczesnego, zdaniem skarżącego, stwierdzenia bezskuteczności egzekucji skierowanej wobec Spółki i umorzenia postępowania egzekucyjnego, to zauważyć należy, że skarżący w dacie wszczęcia egzekucji (14 kwietnia 2009 r.) pełnił nadal funkcję członka zarządu tej Spółki. Mógł więc i powinien, po otrzymaniu zawiadomienia o wszczęciu egzekucji wraz z tytułami wykonawczymi, wskazać majątek, z którego organ egzekucyjny może prowadzić skutecznie egzekucję, a nie obecnie zarzucać organowi egzekucyjnemu, że ten umorzył postępowanie egzekucyjne z powodu braku znanego mu majątku. Jak wynika z akt, egzekucja skierowana została do całego znanego majątku Spółki. Z pisma Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w S. z dnia 24 września 2009 r., stanowiącego wysłuchanie wierzyciela w trybie art. 827 kpc przed umorzeniem postępowania, w toku postępowania egzekucyjnego organ ten ustalił, że dłużna spółka od ponad roku nie prowadziła już żadnej działalności pod wskazanym adresem, ostatnia deklarację CIT-8 za rok 2007 Spółka złożyła w dniu 12 marca 2008 r., egzekucja z dwóch znanych rachunków bankowych Spółki okazała się bezskuteczna, a postępowanie prowadzone w trybie art. 801 i 761 § 1 kpc nie doprowadziło do wyjawienia majątku dłużnika objętego wnioskiem.

Należy też podkreślić, że wbrew zarzutom skarżącego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. podjął próbę ustalenia majątku ruchomego Spółki. Pismem z dnia 17 października 2011 r. zwrócił się do Wydziału Komunikacji Urzędu Miejskiego w S. w sprawie danych dotyczących zarejestrowanych na Spółkę pojazdów. Z poczynionych ustaleń faktycznych wynikało, że na Spółkę zarejestrowany był motocykl Yamaha Cygnus-X o szacunkowej wartości 5.900 zł, który w dniu 27 lutego 2010 r. został jednak zbyty. Biorąc pod uwagę wartość tego pojazdu i wartość zaległości podatkowych Spółki, wynoszącej w tej tylko sprawie 87.701,82 zł, nie sposób stwierdzić, aby skierowanie egzekucji do tego składnika majątkowego mogło zasadniczo wpłynąć na jej przebieg. Z kolei naczepa marki STOKTA, także stanowiąca własność Spółki, była przedmiotem umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie, zawartej przez Spółkę z Bankiem [...] w dniu 21 maja 2008 r. i nie mogłaby z tego powodu stanowić przedmiotu zajęcia egzekucyjnego. Naczepa ta została ostatecznie przez bank przejęta na własność w dniu 23 lutego 2011 r. za kwotę 29.100 zł. Z materiału dowodowego sprawy nie wynika, aby Spółka posiadała w trakcie prowadzenia wobec niej postępowania egzekucyjnego inny jeszcze majątek. W tej sytuacji zarzuty skarżącego o przedwczesności umorzenia tego postępowania uznać należy za bezzasadne.

Czynności podjęte przez organy podatkowe w zakresie wykazania bezskuteczności egzekucji zaległego zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od towarów i usług za wskazany okres z majątku tej Spółki wyczerpywały dyspozycję norm art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., nakazujących organom podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, następnie zebrały go w sposób wyczerpujący, oraz dokonały jego oceny mając na względzie wszystkie znane okoliczności postępowania. Twierdzenie skarżącego, że organ egzekucyjny nie podjął działań zmierzających do ustalenia należących do Spółki składników majątkowych, jest nieuzasadnione. Przeciwnie, organ egzekucyjny aktywnie poszukiwał majątku Spółki, jednak bezskutecznie, co znalazło odzwierciedlenie w materiale dowodowym sprawy.

Rozważenia wymagało w dalszej kolejności, czy w toku postępowania w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu spółki z o.o. za jej zaległości podatkowe, zdołał on uwolnić się od tej odpowiedzialności poprzez wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.). Przy czym, co istotne, okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki nie jest sytuacja wskazania mienia jakiegokolwiek, ale takiego, które faktycznie, realnie umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości fiskalnych spółki i które w związku z tym istnieje w czasie prowadzenia postępowania o przeniesienie odpowiedzialności. Wówczas orzekanie o przeniesieniu tej odpowiedzialności jest niecelowe, gdyż możliwa jest egzekucja z mienia wskazanego. Pamiętać bowiem należy o podstawowym celu instytucji odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, jakim jest ochrona interesów fiskalnych, zmierzająca do ułatwienia zaspokojenia wierzyciela podatkowego (por. wyrok NSA z 8 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 477/12, dostępny w internecie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Oczywiste jest, że wskazane przez skarżącego środki trwałe nie spełniają powyższego warunku, bowiem zostały zbyte przed wszczęciem niniejszego postępowania w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności. Warunku tego nie spełnia też wskazana przez skarżącego w odwołaniu wierzytelność, która przysługiwała Spółce od A.P., a której istnienie zostało potwierdzone wyrokiem Sądu Okręgowego w K. z dnia 6 czerwca 2011 r., sygn. akt [...]. Należy podkreślić, że wierzytelność ta została wskazana przez skarżącego jako składnik majątku Spółki dopiero w odwołaniu z dnia 31 października 2012 r. Nie znajduje potwierdzenia w aktach sprawy twierdzenie skarżącego, że fakt istnienia tej wierzytelności znany był organowi już w sierpniu 2012 r. W piśmie z dnia 31 sierpnia 2012 r. skarżący wskazał jedynie, że w momencie przekazania Spółki jej likwidatorowi "spółka posiadała (...) należności w innych podmiotach, które wielokrotnie przewyższały wartość zobowiązań spółki". Jest oczywiste, że tak ogólna informacja nie stanowi wskazania mienia, z którego możliwa jest egzekucja. Osoba trzecia, na którą organ podatkowy zamierza przenieść odpowiedzialność, nie może oczekiwać, że organ egzekucyjny będzie dokonywał skomplikowanych, długotrwałych, kosztownych, a zazwyczaj też niepewnych co do ostatecznego skutku czynności faktycznych i prawnych, w celu ustalenia przysługujących Spółce praw majątkowych i ich wartości, mogących być przedmiotem egzekucji. Wskazywane mienie musi być konkretne, wymierne i niesporne. Dopiero wraz z odwołaniem z dnia 31 października 2012 r. skarżący przedstawił organowi kserokopię wyroku sądowego, wskazującego na istnienie konkretnej wierzytelności, co umożliwiało organowi podjęcie czynności weryfikujących. Postanowieniem z dnia 6 lutego 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej zlecił organowi pierwszej instancji przeprowadzenie na podstawie art. 216 O.p. dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie, w tym wyjaśnienia, czy przedłożony przez stronę wyrok Sądu Okręgowego w K. jest prawomocny, a także czy dłużnik Spółki aktywnie prowadzi działalność gospodarczą. W toku tego postępowania uzupełniającego organ pierwszej instancji kilkakrotnie próbował nawiązać kontakt z likwidatorem Spółki (pisma i wezwania z dnia 20.02.2013r., 02.03.2013r., 02.05.2013r.), jednak bezskutecznie. Likwidator Spółki, M.B. (ojciec skarżącego, zamieszkały pod tym samym adresem) podjął korespondencję z dnia 20 lutego i 2 maja 2013 r., ale nie skontaktował się z organem pierwszej instancji i nie udzielił żadnych wyjaśnień dotyczących ww. wierzytelności, ewentualnie innych wierzytelności przysługujących Spółce lub innych składnikach jej majątku. Informacji takich udzieliła natomiast Pani A.P., która wyjaśniła, że na podstawie ugody zawartej z likwidatorem Spółki w dniu 14 grudnia 2012 r. uregulowała ww. wierzytelność, bez odsetek za zwłokę, w ratach płatnych w dniach 19 grudnia 2012 r., 21 lutego 2013 r. i 25 lutego 2013 r.

W tych okolicznościach nie sposób uznać, że wskazanie przez skarżącego w toku postępowania odwoławczego wierzytelności przysługującej Spółce od A.P. może skutkować wyłączeniem jego odpowiedzialności za zaległości podatkowej tej Spółki, skoro postępowanie wyjaśniające wykazało, że przed dniem wydania decyzji w przedmiocie orzeczenia o jego odpowiedzialności jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe Spółki, wierzytelność ta wygasła wskutek zapłaty przez zobowiązaną do rąk likwidatora Spółki, zgodnie z zawartą z nim w dniu 14 grudnia 2012 r. ugodą.. Zauważyć też należy, że zawarcie przedmiotowej ugody z dłużnikiem Spółki nastąpiło zaledwie po upływie półtora miesiąca od dnia "wyjawienia" organowi istnienia wierzytelności, a uzyskane od dłużniczki środki nie zostały przez Spółkę przeznaczone na spłatę choćby części objętej zaskarżoną decyzją zaległości podatkowej. Okoliczności niniejszej sprawy wskazują, że likwidator Spółki (ojciec skarżącego) nie pomagał organowi w ujawnieniu pozostałego jeszcze majątku Spółki (nie stawiał się na jego wezwania, nie składał żadnych w tym względzie wyjaśnień ), skarżący natomiast próbuje uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe tej Spółki powstałe w czasie, gdy pełnił funkcję prezesa jej zarządu, zarzucając organom, że majątku tego wcześniej nie odnalazły i nie zajęły. Wbrew jednak zarzutom skargi, nie sposób uznać, że skarżący zdołał uwolnić się od tej odpowiedzialności, wskazane przez niego mienie nie wyczerpuje bowiem przesłanki z art. 116 § 1 pkt 2 O.p.

W sprawie nie było sporne, że wniosek o upadłość spółki, którego analiza co do terminowości mogłaby ewentualnie uwolnić skarżącego od odpowiedzialności, nigdy nie został zgłoszony. Skarżący nie wskazywał na żadne okoliczności, z których wynikałoby, że brak wniosku wyniknął z przyczyn od niego niezależnych i niezawinionych (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p.). Słusznie więc organy przyjęły, że w sprawie nie zaistniała okoliczność wyłączająca odpowiedzialność dotycząca zgłoszenia wniosku we właściwym czasie. Nie zaistniała także okoliczność braku zawinienia skarżącego w niezgłoszeniu takiego wniosku.

Reasumując, Sąd nie dopatrzył się zarzucanych przez skarżącego organom podatkowym uchybień proceduralnych. W ocenie Sądu organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i w konsekwencji zebrany przez nie materiał dowodowy jest wystarczający do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości Spółki. W rozpatrywanej sprawie zaistniały bowiem wszystkie przesłanki pozytywne warunkujące odpowiedzialność członka zarządu za zaległości spółki kapitałowej. Termin płatności zobowiązań podatkowych, które wobec ich nieuregulowania przekształciły się w zaległość podatkową, przypadł na okres, kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki. Prowadzona wobec Spółki egzekucja okazała się bezskuteczna. Jednocześnie skarżący nie wykazał, aby wystąpiła którakolwiek z przesłanek warunkujących wyłączenie jego odpowiedzialności, w szczególności nie zwolnił się z odpowiedzialności poprzez wskazanie mienia, które umożliwiłoby zaspokojenie zaległości podatkowych. Wskazany przez skarżącego majątek Spółki został przez tę Spółkę zbyty w toku postępowania w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności i nie mógł stanowić źródła zaspokojenia jej zaległości podatkowych w jakiejkolwiek części.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.