Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 52/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2021-10-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca) Sędziowie: Sędzia WSA (del.) Małgorzata Dziemianowicz Sędzia WSA Anetta Makowska – Hrycyk po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 6 października 2021r. sprawy ze skargi: J. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od towarów i usług za październik 2016 r.: I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej J. B. kwotę 1.840 zł (tysiąc osiemset czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu utrzymał w mocy orzeczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oławie z dnia 13 marca 2019 r. określające J. B. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za październik 2016 r.

Jak wynikało z akt sprawy w toku prowadzonego wobec Strony postępowania kontrolnego ustalono, że w badanym okresie rozliczeniowym: 1) zaniżyła podatek naliczony o kwotę 92.000 zł, poprzez rozliczenie faktury korygującej nr [...] z dnia 14 października 2016 r. wystawionej do faktury nr [...] z dnia 17 czerwca 2016 r., która nie dokumentuje żadnych zdarzeń gospodarczych; 2) zawyżyła podatek naliczony o taką samą wartość wynikającą z faktury nr [...] z dnia 17 października 2016 r. wystawionej przez G. sp. z o.o., nie dokumentującej żadnych zdarzeń gospodarczych 3) zawyżyła podatek naliczony o kwotę 43,94 zł poprzez zaewidencjonowanie wartości odbiegających od tych wykazanych w dowodach źródłowych.

Ustalenia te znalazły wyraz w powołanej na wstępie decyzji organu I instancji.

Rozpoznając sprawę w trybie odwoławczym organ podatkowy podtrzymał ustalenia i wnioski organu I instancji. Wskazał, że Skarżący w deklaracji za wrzesień 2016 r. rozliczył fakturę z dnia 17 sierpnia 2016 r. na kwotę 400.000,00 zł plus VAT 92.000,00 zł, wystawioną przez G. sp. z o.o. (dalej G.) dokumentującą dostawę nieruchomości w N. Z dalszych ustaleń wynikało, że nie zawarto umowy przenoszącej własność ww. nieruchomości w prawem przewidzianej formie, zaś strony w dniu 14 października 2016 r. sporządziły porozumienie o odstąpieniu od zawarcia ww. umowy. Jednocześnie Skarżący wyraził wolę zakupu od G. konstrukcji stalowych z rozbiórki obiektów znajdujących się w E. za tożsamą kwotę. Do porozumienia została wystawiona faktura korygująca z dnia 14 października 2016 r. rozliczona w październiku 2016 r.

W dniu 17 października 2016 r. przez G. została wystawiona faktura nr [...] (opiewającą na wskazane wyżej kwoty), dokumentująca dostawę konstrukcji stalowej. Z adnotacji na fakturze wynikało, że formą zapłaty była kompensata, zaś z dalszych dokumentów (oświadczenia G.) jej źródło – faktury wystawione przez Stronę na rzecz zbywcy, dokumentujące roboty budowalne (szczegółowo opisane na stronie 11 zaskarżonej decyzji) na łączną wartość 371.287,80 zł, wynikającą z faktur: nr [...] z dnia 23 maja 2016 r., nr [...] z dnia 9 czerwca 2016 r., nr [...] z dnia 10 czerwca 2016 r. Na pozostałą kwotę 120.712,20 zł wystawiono dowody wpłat gotówkowych KP z dnia 17 i 19 października 2016 r.

Z dalszych ustaleń wynikało, że do faktury tej, rozliczonej przez Skarżącego w październiku 2016 r., w dniu 19 października 2016 r. wystawiono notę korygującą stwierdzającą, że będąca przedmiotem zbycia konstrukcja stalowa pochodzi z demontażu hali produkcyjnej stacji sody po byłych Zakładach C. w J.

W toku postępowania ustalono, że G. zawarła w dniu 31 marca 2016 r. umowę z Fundacją C. z/s w J. Na tej podstawie zobowiązała się do rozbiórki hali stacji sody po dawnych Zakładach C. oraz dokończenia robót rozbiórkowych przy budynku [...]. Wykonawca został uprawniony do odbioru pozyskanego złomu, jego zakupu za łączną kwotę ryczałtową 500.000 zł netto. W tym względzie Fundacja zobowiązała się do wystawienia pięciu faktur w dacie wpływu należnych rat. Termin realizacji umowy określono na okres od 31 marca do 30 czerwca 2016 r. Na stronie 10 zaskarżonej decyzji organ podatkowy przedstawił schemat opisanych transakcji.

Z pisemnych wyjaśnień składanych przez Stronę w toku postępowania (Skarżący odmówił bowiem składana wyjaśnień osobiście) wynikało, że konstrukcja stalowa pochodząca z demontażu ww. hali w J. została zakupiona z przeznaczeniem na dodatkową halę na posesji Strony w B., ale została sprzedana spółce S. sp. z o.o. (dalej S.) – wyjaśnienia Strony z dnia 30 stycznia 2017 r. Jednocześnie Skarżący załączył dowody WZ wystawione przez dostawcę oraz faktury z dnia 23 grudnia 2016 r. (nr [...]) i z dnia 10 stycznia 2017 r. ([...]) na dostawę złomu i wystawione do nich dowody WZ, kwoty wagowe i karty odpadów na rzecz S. dokumentujące dostawę spornej konstrukcji. W zaskarżonej decyzji, w tabelarycznym zestawieniu, organ podatkowy opisał dokumenty WZ, wskazując, że w relacji dostawca - Strona nie określają one dokładnie dostarczanego towaru, jego ilości, podpisy na tych dokumentach są nieczytelne. Wskazany w nich środek transportu pozostaje we władaniu dostawcy (jako leasingobiorcy), ale faktycznego przewozu towaru dokonała firma P. sp. z o.o. z/s w B.(1) (dalej P.). Firma ta w piśmie przesłanym organowi podatkowemu poinformowała, że dysponuje wynajętymi pojazdami. Oceniając te dokumenty organ podatkowy stwierdził, że nie stanowią dowodu potwierdzającego dostawę towaru, z uwagi na ich niekompletność.

W dalszych wywodach organ podatkowy wskazał, że w dniu 15 marca 2017 r. Skarżący wyjaśnił, co składało się na całą nabyta konstrukcję, która nie była ważona. Stwierdził też, że do chwili obecnej nie dokonano jej przerobu, sprzedano jedynie te części, które zostały uszkodzone lub ze względów technicznych nie były potrzebne. Transport organizował nabywca, a dokonała go firma P., odbierając towar z posesji Skarżącego w B. Jednocześnie z przedłożonych dokumentów wynikało, że właścicielem środka transportu był nabywca (S.).

Organ podatkowy zwrócił uwagę na sprzeczność wyjaśnień Skarżącego, co do dalszego zbycia konstrukcji (jej elementów), tożsamość firmy transportującej towar od dostawcy do nabywcy Skarżącego, brak posiadania przez nią własnych środków transportu. Dowodzi to nieprawdziwości zeznań Strony, która nadto w odwołaniu wskazuje na ustalenia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kluczborku dotyczące rozliczenia Strony z tytułu podatku VAT za czerwiec 2017 r. (zmieniła się właściwość organów podatkowych), wywodzące dostawę na rzecz S. konstrukcji stalowej na podstawie faktury z dnia 14 czerwca 2017 r. nr [...].

Celem wyjaśnienia tej kwestii wystąpiono do ww. organu podatkowego o dodatkowe informacje, odpowiedź i uzyskane dokumenty włączono do akt sprawy. Wynikało z nich, że w dniu 29 maja 2017 r. Skarżący i S. zawarli umowę dostawy konstrukcji stalowej na kwotę 430.000 zł netto plus VAT 98.000 zł, której odbiór – jako całości - potwierdzono protokołem z dnia 14 czerwca 2017 r. W nadesłanej dokumentacji znalazły się także: nakaz zapłaty w postępowaniu nakazowym z dnia 12 września 2017 r. sygn. akt [...], postanowienie Sądu Okręgowego w O. [...] Wydział Gospodarczy z dnia 8 listopada 2017 r. sygn. akt [...] uchylające w/w nakaz i umarzające postępowanie; ugoda z dnia 24 października 2017 r. pomiędzy Stroną a S., oświadczenie o poddaniu egzekucji w trybie przepisów Kodeksu Postępowania Cywilnego z dnia 24 października 2017 r.; faktura korygująca z dnia 27 października 2017 r. do faktury VAT nr [...], w której skorygowano sprzedaż o wartości netto - 429.000 zł, wartość faktury po korekcie 1.230 zł. Przyczyną korekty była realizacja ww. ugody.

Pozyskano również protokół przesłuchania Skarżącego z dnia 12 września 2019 r., z którego wynikało, że skorygowana faktura z dnia 14 czerwca 2016 r. dokumentowała sprzedaż dużej, nowej, stalowej (ocynkowanej) konstrukcji hali będącej własnością G. Firma ta była dłużnikiem Skarżącego, który w ramach kompensaty i zabezpieczenia roszczeń "wziął" halę jako zabezpieczenie (z opcją, że G. może ją odkupić). Konstrukcja "leżała" na placu G. i gdyby S. jej nie odkupił, zostałaby przetransportowana do Strony (służyłaby jako magazyn). Za tę fakturę Skarżący nie otrzymał zapłaty, nie wie dlaczego jej nie zaewidencjonował. Nie potrafił też odpowiedzieć na pytanie dotyczące faktury o takim samym numerze z tego samego dnia wystawionej dla innego podmiotu (S.J. N.) na wartość netto 200,00 zł i VAT 46,00 zł.

Z ustaleń wynikających z protokołu kontroli Skarżącego za czerwiec 2017 r. – sporządzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kluczborku wynikało, że nie zaewidencjonował on faktury z dnia 14 czerwca 2017 r. na rzecz S., ale pod tym numerem w tej samej dacie wystawił fakturę na rzecz firmy S.J. N. Organ podatkowy wskazał, że narusza to art. 19a ust. 1 i art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm., dalej ustawa o VAT).

Na podstawie tych ustaleń organ odwoławczy wskazał, że wbrew twierdzeniom Skarżącego zebrane dowody nie potwierdzają sprzedaży hali na rzecz S., nie potwierdza tego powoływany przez Stronę protokół z kontroli.

Organ podatkowy za istotne uznał, że żaden z podmiotów uczestniczących w transakcjach nie znał wagi przedmiotu dostaw, ani Fundacja C., ani G., ani Strona. Informacje takie wynikają jedynie z dowodów wystawionych na rzecz S.

Przytaczając zapisy umowy dotyczącej rozbiórki obiektów (pomiędzy Fundacją a G.) organ podatkowy wskazał, że jej efektem miało być pozyskanie złomu, a nie konstrukcji stalowej. Z wyjaśnień Fundacji złożonych pisemnie w toku postępowania wynikało, że prace prowadzono bez jej nadzoru, cenę za złom ustalano ryczałtowo, zaś ona nie zna się na złomie.

Z wyjaśnień G. wynikało, że posiada zaplecze techniczne i osobowe do wykonania ww. prac, poniosła koszt dostawy towaru do Strony, wskazując na środek transportowy opisany w dokumentacji. Przedmiot został dostarczony w elementach umożliwiających dalsze ich wykorzystanie, transporty nie były ważone.

Dokonując analizy dokumentów potwierdzających zapłatę za dostawę ww. towaru na rzecz Strony organ podatkowy wskazał na oświadczenia Skarżącego w zakresie faktur stanowiących podstawę kompensaty. Dokumenty te miały potwierdzać prace wykonane w obiekcie hotelowo-restauracyjnym w S. stanowiącym własność H. Sp. z o.o. (dalej H.). G. (adresat ww. faktur) w piśmie z dnia 20 marca 2017 r. nie wskazał miejsca realizacji prac, zaś z dokumentacji tego podmiotu nie wynika aby w okresie od 1 stycznia 2015 do 31 grudnia 2016 r. dokonał sprzedaży usług remontowych na rzecz H.

W toku postępowania organ podatkowy ustalił, że pomiędzy H., C.(1) Sp. z o.o. (dalej C.(1)) i Skarżącym - w dniu 2 grudnia 2015 r.- zawarto porozumienie dotyczące wzajemnych zobowiązań finansowych. Wynikało z niego, że C.(1) miało dług wobec Strony (na kwotę 350.000 zł), które przejął H. zobowiązując się do jego zapłaty. Zabezpieczeniem miał być weksel in blanco i deklaracja wekslowa. Skarżący w porozumieniu tym oświadczył, że pieniądze w pełni zaspokajają jego roszczenia wobec wskazanych firm (H., C.(1) i Spółki z o.o. K.) i w przyszłości nie będzie wnosił roszczeń z tego tytułu.

Poczynione ustalenia, polegające na skierowaniu pisma do organu podatkowego właściwego dla H., ujawniły, że zawarte było porozumienie z dnia 2 grudnia 2015 r. pomiędzy wskazanymi podmiotami, a nie wskazywane przez Stronę porozumienie z dnia 4 grudnia 2015 r. pomiędzy H. Sp. z o.o., C.(1) Sp. z o.o. i Skarżącym. Strona załączyła ww. porozumienie do odwołania, wskazując, że dotyczy ono innych kwestii niż roboty udokumentowane fakturami nr [...], nr [...] i nr [...]. Wskazał też, że G. miała podpisaną umowę na prace remontowe na rzecz H.

Oceniając opisane fakty i dowody organ podatkowy stwierdził, że ww. faktury dla G. nie odzwierciedlały faktycznych robót wykonanych w 2016 r. Ponadto zebrane w sprawie dowody jednoznacznie wskazują, że Skarżący nie dysponował konstrukcją stalową jak właściciel. Na jego rzecz wystawiona została pusta faktura, a przedmiot transakcji nie istniał.

Uzasadniając ten pogląd organ podatkowy wskazał na zamierzenie przeprowadzenia dwóch transakcji z udziałem G. Z pierwszej (sprzedaż nieruchomości) się wycofano, nie doszło do wydania nieruchomości. Ponadto organ podatkowy wskazał na ustalenia obrazujące, że nieruchomość była już przedmiotem obrotu pomiędzy J. N., następnie podmiotami powiązanymi z jej osobą oraz G. N., tj. V. sp. z o.o., E.(1) sp. z o.o., G. Od dnia 5 września 2017 r. właścicielem nieruchomości jest G. N. W opinii organu podatkowego mogła ona stanowić próbę uzyskania nieuprawnionego odliczenia podatku naliczonego przez Stronę. Druga transakcja na tą samą wartość dotyczyła sprzedaży konstrukcji stalowej, przy czym brak dokumentów wskazujących w jaki sposób ustalono cenę tego towaru. Potwierdza to także, zdaniem organu podatkowego sprzeczność zeznań Strony, co do sprzedaży konstrukcji stalowej (od sprzedaży całości, poprzez elementy, po nową konstrukcję). Przy czym faktura dotycząca zbycia ww. konstrukcji w czerwcu 2017 r. nie została wykazana, ujawniono też zaewidencjonowany dokument o tym samym numerze, z tej samej daty na inną kwotę dla innego pomiotu. Organ podatkowy zawracał uwagę na wzrost ceny sprzedaży w stosunku do zakupu niekompletnej konstrukcji oraz niespójność wyjaśnień Strony, co do przewozu konstrukcji, początkowo wskazał, że została ona do niego przetransportowana, następnie (w zeznaniach przed innym organem podatkowym) wskazuje, że była składowana na ternie należącym do G.

Jako niewiarygodne ocenił organ podatkowy dokumenty WZ, opisując ich przeznaczenie i wymogi wskazał na braki jakie posiadają, co wyklucza ich walor dowodowy. Nie wiadomo bowiem na jakiej podstawie Strona stwierdziła, że wszystkie elementy konstrukcji stalowej do niej dotarły, nie były one nigdzie wyszczególnione czy ważone.

Niewiarygodny jest też fakt zapłaty za konstrukcję, a to wobec wskazanych już ustaleń dotyczących faktur na wykonanie prac w obiekcie hotelowo-restauracyjnym, G. nie realizowała żadnych robót na rzecz H. Tym samym faktury wskazane przez Stronę nie odzwierciedlały faktycznych prac dotyczących ww. obiektu wykonanych w 2016 r. Zostały one rozliczone w ramach trójstronnej ugody z dnia 2 grudnia 2015 r. W zakresie rozliczeń gotówkowych organ podatkowy wskazał na przepisy obligujące do rozliczenia bezgotówkowego. Nieskorzystanie z tej formy budzi wątpliwości co do rzetelności transakcji. Stwarza to wrażenie zamiaru ukrycia rzeczywistych intencji stron transakcji.

Ponadto w dokumentacji G. nie stwierdzono dowodów potwierdzających nabycie konstrukcji, kosztów jej transportu, załadunku i rozładunku. Ujawniono również, że zapłata za faktury dokumentujące dostawę (pozyskanie złomu) od Fundacji na rzecz G. pochodziła ze środków otrzymanych od S. Także prace rozbiórkowe były wykonywane na zlecenie i dla tej firmy.

Uznając, że sporna faktura nie dokumentuje żadnej dostawy organ podatkowy, powołując się na art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT wyłączył prawo do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego. Przy czym brak towaru wyklucza potrzebę badania dobrej wiary podatnika. Wystawienie faktury miało na celu rozliczenie między kontrahentami, do czego właściwa droga jest spór cywilny. Jako nieznaczące organ podatkowy uznał, że w sprawie nie została wydana decyzja wobec G. Odnosząc się zaś do wskazanego przez Stronę dowodu podpisanego przez technika budowalnego M. S. potwierdzającego przekazanie przez G. pełnowartościowej konstrukcji organ podatkowy wskazał, że dokument ten dotyczy nieużywanej konstrukcji, zaś fakturowana dotyczy złomu.

Organ podatkowy wskazał także na dowód z przesłuchania W. M. (wiceprezesa G.) pozyskany z Prokuratury Okręgowej we W. Zeznał on, że G. nic nie kupiła, świadczyła usługi wyburzeniowe m.in. na rzecz S. w tym także na podstawie umowy z Fundacją, gdzie pozyskano złom z zakładów J. Pracami zajmował się G. N., działający w S. i G. Świadek wskazał, że S. nie nabywała złomu od Skarżącego, a przynajmniej nic o tym nie wie.

W opinii organu podatkowego Skarżący posiada wyłącznie fakturę zakupu konstrukcji, gdyż pozostałe dowody nie potwierdzają istnienia transakcji. Kontrahenci nie wyjaśnili, co było przyczyną zmiany przedmiotu transakcji z nieruchomości na konstrukcje stalowe, najpierw pochodzące z E., a następnie z dawnej stacji sody. Odnosząc się do zarzutu zaniechania oględzin konstrukcji organ podatkowy wskazał na zmienność zeznań Strony, która twierdziła pierwotnie, że ją sprzedała.

W skardze Strona zarzucała naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 124 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej O.p.) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Wnioskowała o uchylenie decyzji organów obu instancji i umorzenie postępowania.

W uzasadnieniu Skarżący podnosił zmienność wniosków organów podatkowych, które pierwotnie wskazały, że sporna faktura dotyczy obrotu złomem obecnie negując istnienie transakcji, co jest niezrozumiałe, zwłaszcza, że to wobec Skarżącego wysuwane są zarzuty braku wiarygodności. Podkreślał, że wobec kontrahenta nie wydano decyzji w trybie art. 108 ustawy o VAT, w odniesieniu do ww. transakcji. A skoro protokół kontroli w tym podmiocie nie stanowi dowodu wobec tej spółki nie może mieć takiego odniesienia do Strony. Kontrahent wykazał ww. transakcję. Skarżący polemizował także z poglądem organu podatkowego, że jest jeszcze czas na wydanie decyzji wobec G. Strona podkreślała, że nie miała wpływu na treść dokumentów WZ, które wystawiał kontrahent, sam zaś nie miał obligu wystawiania takich dowodów. Oceniając wypowiedzi Fundacji, co do przedmiotu sprzedaży Strona wywodziła, że wbrew poglądowi organów podatkowych nie przeczą one temu, że mogła dotyczyć konstrukcji. Zarzucała pominięcie dowodu w postaci oświadczenie G. podpisanego przez M. S. (technika budowlanego) potwierdzającego sprzedaż konstrukcji (nowej). Nie dokonano oględzin przedmiotu sprzedaży. Dla Skarżącego nie jest istotne gdzie kontrahent nabył zbytą mu konstrukcję. Zaś jej cena jest przedmiotem umowy między kontrahentami. Bezpodstawne jest negowanie formy zapłaty - kompensaty i gotówki. W opinii Strony organ podatkowy nie może negować rzetelności ww. faktur bez badania rozliczenia za okresy, których dotyczą, wspieranie się na ustaleniach innych organów podatkowych narusza wskazane przepisy procesowe. W tym zakresie nie wydano decyzji w trybie art. 108 ustawy o VAT. Nie ma poparcia w materiale dowodowym (źródłowym) – brak decyzji określającej zobowiązanie – twierdzenie, że S. nie zapłaciła za fakturę z dnia 23 grudnia 2016 r. Tezy organu podatkowego kłócą się ze zdrowym rozsądkiem, gdyż taki wyraz ma wystawienie pustych faktur i kompensata po pół roku, w sytuacji gdy Strona ma możliwość skorzystania z ulgi na złe długi. Skarżący podkreślał, że wskazano na błędna datę i strony porozumienia trójstronnego, co świadczy o niewiedzy i chaosie postępowania. Porozumienie to nie odnosiło się do faktur będących podstawą kompensaty. Poza tym fakt wykonania usług potwierdzają zdjęcia z map google, potwierdzające stan obiektu przed i po remoncie. Zdumienie Strony budzą twierdzenia podważające rzetelność zapłaty gotówką, ten obrót jest bowiem praktykowany a niekiedy dominujący w zakresie rozliczeń, a zatem nie może potwierdzać nierzetelności transakcji. Nie potwierdzają tego również przywołane przez organ podatkowy przepisy ustaw dotyczących obowiązku rozliczenia bezgotówkowego. Skarżący twierdził, że dokonał sprzedaży hali nie złomu, czekając na wynik kontroli za czerwiec 2017 r. nie ujawniał wszystkich okoliczności w obawie, że zostaną zanegowane. Potwierdza je wynik kontroli organu podatkowego z Kluczborka. Wobec G. nie wydano decyzji negującej dostawę na rzecz Strony, a organ podatkowy za wiążące uznaje ustalenia z kontroli tego podmiotu, co do tego, że transakcji nie było. Jedne ustalenia kontroli przyjmuje za wiarygodne (te niekorzystne dla Strony, a dotyczące nabycia konstrukcji) inne zaś (korzystne dla Strony, a dotyczące sprzedaży konstrukcji) neguje. Przedstawione okoliczności dowodzą, że celem organów podatkowych jest wielokrotne opodatkowanie tej samej transakcji, co realizuje wyłącznie cel fiskalny.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy podkreślić, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2021 r., poz. 137 ze zm., dalej p.u.s.a.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145 – art. 150 ustawy dnia z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 poz. 2325. ze zm. dalej: p.p.s.a.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a.

Spór między stronami dotyczy prawa Skarżącego do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktury dokumentującej dostawę konstrukcji stalowej.

W opinii Skarżącego takie uprawnienie mu przysługuje, fakt, że kontrahent nie ma dowodu na nabycie towaru nie może stanowić podstawy do kwestionowania transakcji u Skarżącego. Wobec kontrahenta nie wydano z resztą decyzji potwierdzającej stanowisko organu podatkowego negującego istnienie towaru. Strona nie może ponosić odpowiedzialności za wadliwość dokumentów, których wystawcą jest inny podmiot, zatem nie jest to podstawa do negowania dostawy. Istnienie konstrukcji potwierdził wskazany przez stronę technik budowalny M. S. Negowanie form zapłaty za towar nie ma uzasadnienia, gdyż obrót gotówkowy jest powszechnie stosowany, zaś kompensata została dokonana na podstawie faktur, których rzetelności nie zanegowano w postępowaniu dotyczącym rozliczenia okresów w jakich dokumenty te wystawiono. Wykonanie prac remontowych, dokumentowanych tymi fakturami, potwierdzają zdjęcia satelitarne przed i po wykonaniu robót. Błędne są tezy negujące sprzedaż hali, co potwierdzają ustalenia kontroli za ten okres. Skarżący wskazuje także na zmienność ocen dokonywanych w toku prowadzonego postępowania przeciwstawiając je stanowisku organu podatkowego, co do rozbieżnych wyjaśnień, które składał w postępowaniu. Strona zarzucała ponadto wspieranie się na dowodach negujących stanowisko Skarżącego i pomijanie tych dla niego korzystnych.

Organ podatkowy uznając, że Skarżącemu nie służy prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie spornej faktury, podkreślał zmienność jego wyjaśnień składanych w toku postępowania, tak co do przedmiotu nabycia jak i jego dostawy. Zawracał uwagę na poprzedzającą to wydarzenie transakcję nabycia nieruchomości, która nie doszła do skutku, a której zamiarem było najprawdopodobniej uzyskanie nieuprawnionego odliczenia podatku naliczonego. Podkreślał wadliwość dowodów mających potwierdzać wydanie towaru Skarżącemu, brak ważenia towaru. Zwracano uwagę na sposób zapłaty gotówką, wbrew ustawowym obowiązkom rozliczenia bezgotówkowego. W opinii organu podatkowego brak także dowodów potwierdzających możliwość kompensaty, a to wobec tego, że faktury wskazane przez Stronę, mające być podstawa tej czynności, okazały się nierzetelne – nie dokumentowały opisanych w nich usług. Sprzedawca towaru nie posiadał dowodów jego nabycia, nie posiadał również dowodów ponoszenia kosztów dostawy towaru. Zaś firma transportująca towar nie dysponowała środkami transportu, należały one do zbywcy. Zmienne są także zeznania Strony, co do dalszych losów konstrukcji, która pierwotnie miała być sprzedana w grudniu 2016 r. i styczniu 2017 r., następnie dopiero w czerwcu 2017 r., aby wskazać, że miała stanowić zabezpieczenie zobowiązań Skarżącego.

Oceniając tak nakreślony spór Sąd - działając w opisanych na wstępie granicach kompetencji - stwierdza, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa procesowego w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. W tym kontekście wskazać trzeba, że badając legalność zaskarżonego aktu administracyjnego Sąd w sprawowaniu tej kontroli nie jest związany granicami skargi - zarzutami, wnioskami oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Z przytoczonych, także na wstępie rozważań, zapisów wynika, że kontrola sądowoadministracyjna sprawowana jest pod względem legalności, tj. oceny działań administracji podatkowej pod kątem przestrzegania przepisów postępowania i prawidłowości stosowanej wykładni przepisów prawa. Rola sądu administracyjnego sprowadza się do badania i ewentualnego korygowania działania lub zaniechania organów administracji publicznej, a nie zastępowania ich w załatwianiu spraw przez wydawanie końcowego rozstrzygnięcia w sprawie. Sąd administracyjny ocenia zgodność z prawem zaskarżonego aktu organu administracji publicznej, lecz nie zastępuje go w czynnościach. Zatem obowiązkiem sądu administracyjnego jest zbadanie, czy organ administracji, w tym podatkowej, dokonując ustalenia stanu faktycznego, nie naruszył przepisów postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy oraz zajęcie stanowiska co do tego, jaki stan faktyczny został przyjęty. Dokonując kontroli legalności, sąd administracyjny nie może bezkrytycznie przyjmować ustaleń poczynionych w postępowaniu podatkowym, zwłaszcza jeżeli ustalenia te są kwestionowane przez stronę postępowania (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2010 r., sygn. akt FPS 8/09, dostępna w ONSAiWSA z 2010 r. nr 3, poz. 39 oraz w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej powoływana jako CBOSA). Stanowisko zaś sądu co do prawidłowości ustalenia stanu faktycznego w przypadku sporu w tym zakresie pomiędzy stronami postępowania sądowoadministracyjnego powinno zawierać odniesienie się do argumentów prezentowanych zarówno przez organ podatkowy, jak i przez podatnika oraz wyjaśniać dlaczego argumenty jednej ze stron uznaje się za prawidłowe, a inne nie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2009 r. sygn. akt I FSK 1904/07, dost. w CBOSA).

Prawidłowe ustalenie okoliczności faktycznych sprawy jest kwestią podstawową, determinują one bowiem dalsze działania w postaci prawidłowego zastosowania prawa materialnego. Z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy wskazać trzeba na przepis prawa materialnego, który w tej sprawie powołał organ podatkowy w podstawie wydanej decyzji - art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm., dalej ustawa o VAT), stanowi on, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). Jednocześnie dostrzec trzeba, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ma jednak nieograniczonego charakteru, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT wskazuje bowiem, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy stwierdzają one czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

Dla odliczenia podatku naliczonego istotne jest zatem, by przyjęta do rozliczenia faktura VAT dokumentowała rzeczywisty obrót. Warunek taki zachodzi wtedy, gdy dana faktura odzwierciedla zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na fakturze, której przedmiotem jest towar bądź usługa opisana w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym itp. Innymi słowy, między rzeczywistą sprzedażą a jej opisem w fakturze istnieć musi pełna zgodność pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym. Zależność ta podkreślana jest też w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), np. w sprawie C – 342/87 (Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën) stwierdzono, że wynikające z przepisów dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze. Na takie odczytywanie ww. przepisów wielokrotnie wskazywano też w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1559/12 i z dnia 20 maja 2009 r., sygn. akt I FSK 380/08 dost. w CBOSA). Z powyższego wynika, iż podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego zasadniczo wówczas, gdy faktura odzwierciedla rzeczywistość, tj. dostawę towaru lub świadczenie usługi przez podmioty ujawnione w jej treści. Wyjątkiem od tej zasady jest możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury, która nie odzwierciedla rzeczywistości, przez podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że bierze udział w czynnościach mających na celu oszustwa (nadużycia) w podatku od towarów i usług. To zaś ocenia się z uwzględnieniem podjętych przez niego aktów należytej staranności. Zauważyć przy tym wypada, że w przypadku "pustych faktur" w znaczeniu faktur dokumentujących transakcje nieistniejące, którym nie towarzyszy żadna realna dostawa towarów czy wykonanie usług, badanie dobrej wiary nie jest wymagane. Tym samym istotne jest, czy mamy do czynienia z tzw. pustą fakturą sensu stricto, czyli jedynie samym dokumentem, któremu w rzeczywistości w ogóle nie towarzyszy transakcja w nim wskazana, czy też taką pustą fakturą, której towarzyszy realna transakcja, ale z udziałem innego podmiotu niż wystawca tej faktury (jeden podmiot faktycznie realizuje transakcję, a zupełnie inny podmiot wystawia fakturę mającą rzekomo dokumentować tę transakcję, czego świadom jest odbiorca takiej faktury), albo wreszcie fakturą wystawioną przez firmanta, a zatem dotyczącą w istocie rzeczywistego obrotu towarami lub usługami, ale z zatajeniem wobec osób trzecich (nabywców) prawdziwego podmiotu realizującego tenże obrót. Ustalenie, że w danej sprawie miało miejsce wystawianie tzw. pustych faktur, w takim rozumieniu jaki przedstawiony został powyżej, oznacza, że mająca swe źródło dobra wiara ze swej istoty nie może być uwzględniona. Nie sposób bowiem przyjąć, że podatnik odliczający podatek z takiej faktury nie jest świadomy swojego oszukańczego działania czy nadużycia prawa, skoro wystawieniu tego rodzaju faktury nie towarzyszy w ogóle żadna dostawa towaru lub świadczenie usług przez podmiot ją wystawiający, ani żaden inny (obrót istnieje tylko na fakturze), albo tego rodzaju transakcję nabywca świadomie realizuje z jednym podmiotem, a dokumentuje u innego podmiotu. Natomiast w wypadku ustalenia, że w danej sprawie wystąpił rzeczywisty obrót towarami lub usługami, ale ten, który według faktury miał być świadczącym usługę lub dostarczającym towar okazał się być jedynie firmantem ukrywającym wobec nabywcy dane określające rzeczywistego podatnika (imię i nazwisko, nazwę albo firmę), "dobra wiara" ma znaczenie. Wówczas należy badać okoliczności związane z tzw. dobrą wiarą, czy też" starannością w działaniu" podatnika (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2014 r., sygn. akt I FSK 390/13, dost. w CBOSA).

Stwierdzenia te zostały przywołane celem wskazania jak istotne jest w okolicznościach każdej sprawy prawidłowe ustalenie okoliczności faktycznych, gdyż to z jakim stanem faktycznym mamy do czynienia determinuje dalsze kroki, które muszą być wykonane w celu prawidłowego zastosowania prawa i wywiedzenia istotnych dla strony skutków prawnych.

W realiach rozpoznawanej sprawy organy podatkowe właściwe pojmują rozumienie przepisów prawa materialnego, poprawnie wywodząc, zgodnie z tym, co zostało wskazane, że brak towaru (dostawy) wyklucza konieczność podejmowania dalszych badań i stanowi wystarczającą podstawę do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego zwartego w fakturze dokumentującej taką czynność. Niemniej jednak, właśnie z uwagi na ową wskazaną w rozważaniach Sądu, różnicę w zakresie istnienia towarów i dalszych związanych z tym konsekwencji rzutujących na prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego konieczne jest precyzyjne ustalenie okoliczności faktycznych sprawy i niebudzące wątpliwości ustalenie ich przebiegu.

Dokonując takich ustaleń organy podatkowe winny podejmować wszelkie niezbędne środki procesowe opisane w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej O.p.), uwzględniając przyjęte tam zasady postępowania, dowodzenia i wnioskowania. Zobligowane są do przestrzegania zapisanych w tym akcie reguł procesowych, jak również do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. W art. 122 O.p. została uregulowana zasada prawdy obiektywnej, uważana za naczelną zasadę postępowania podatkowego. Jej treść oznacza, że obowiązkiem organu podatkowego jest ustalenie stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Istotą bowiem ww. zasady jest to, że podstawą orzeczenia mają być jedynie okoliczności faktyczne stanowiące prawdę rzeczywistą, a nie prawdę formalną, czyli przyznaną przez stronę, ewentualnie ustaloną na podstawie części dowodów. Zasada ta została skonkretyzowana w art. 187 § 1 O.p., który nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Tym samym organ prowadzący postępowanie obowiązany jest zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności, z którymi - na podstawie obowiązujących przepisów - wiążą się skutki prawne (por. B. Dauter (w:) Gruszczyński Bogusław, Niezgódka-Medek Małgorzata, Hauser Roman, Kabat Andrzej, Babiarz Stefan, Dauter Bogusław, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2009 r. Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, wydanie V, s. 1064). Zgodnie zaś z art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, że wynikająca z tego ostatniego przepisu zasada swobodnej oceny dowodów oznacza, iż organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego, ważąc wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności (np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 sierpnia 1997 r., sygn. akt III SA 150/96, z dnia 26 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 342/09, z dnia 28 maja 2013 r., sygn. akt II FSK 2048/11, z dnia 22 października 2015 r., sygn. akt II OSK 366/14, dost. CBOSA). Aby w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy winien m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 29 czerwca 2000 r., sygn. akt I SA/Po 1342/99, z dnia 5 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2394/13, z dnia 14 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 1654/14, dost. CBOSA). Rozpatrzeniu podlegają więc nie tylko poszczególne dowody odrębnie, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2017 r. sygn. akt I FSK 1282/15,dost. CBOSA).

Ponadto z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy istotna jest zasada oficjalności postępowania dowodowego wyrażona w art. 187 § 1 O.p. nakazująca organom podatkowym zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego, który stosownie do powoływanego art. 191 O.p. stanowi podstawę oceny zebranych dowodów. Z zasadami tymi koresponduje reguła otwartego katalogu dowodów (art. 180 O.p.) oraz

zasada uwzględniania dowodów zgłaszanych przez stronę (art. 188 O.p.). Dokonując oceny okoliczności faktycznych sprawy organy podatkowe nie mogą wspierać się na domniemaniach czy przypuszczeniach ale na konkretnych dowodach potwierdzających wywodzone z nich fakty.

Odnosząc te uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy w opinii Sądu stwierdzić trzeba, że zaskarżona decyzja kryteriów tych nie spełnia, a wskazane w niej wnioski nie są wsparte na dowodach, które w jednoznaczny i przekonujący sposób wskazują na poprawność, logiczność i wiarygodność wyprowadzanych z nich tez. W tym miejscu wskazać trzeba, że niewątpliwie w sprawie istniały podstawy do tego aby pochylić się nad prawidłowością rozliczenia transakcji nabycia spornej w sprawie konstrukcji stalowej, ale na tle materiału aktowego i stwierdzeń przywołanych w zaskarżonej decyzji wnioski nie przekonują.

Jak wskazano na wstępie nierzetelność spornej faktury (transakcji) organy podatkowe wywodzą z braku przedmiotu dostawy tj. konstrukcji stalowej, co z kolei oparły szeregu faktów, w tym braku dowodu zakupu konstrukcji przez zbywcę, braku dowodu jej dostawy i zapłaty, zmienności zeznań Strony, zwłaszcza w zakresie sprzedaży tejże konstrukcji.

Odnosząc się do tych ustaleń wskazać trzeba na istotne braki dowodowe, które podważają możliwość przyjęcia formułowanych przez organ podatkowy tez. Poczynając od zbywcy spornego towaru i możliwości dysponowania przez niego tym elementem. Twierdzenia negujące ten stan rzeczy organ podatkowy wspiera na braku dowodów zakupu konstrukcji metalowej, analizie umowy z Fundacją C., brakiem prawidłowych (niewadliwych) dowodów WZ, brakiem zważenia towaru, brakiem dowodów ponoszenia kosztów nabycia towaru i jak się zdaje – to wynika z końcowych zapisów decyzji – brakiem środków na zapłatę za towar, płatności miały pochodzić z innego powiązanego podmiotu S.

Informacje te uzyskano wyłącznie na podstawie dowodów w postaci pisemnych oświadczeń dostawy, tj. G., zeznań wiceprezesa tej spółki pozyskanych z innego postępowania, przedstawionych przez Stronę dowodów WZ oraz informacji od organu podatkowego właściwego dla G.. Nie negując walorów dowodowych tych dokumentów wskazać trzeba, że żaden z nich nie ujawnia i dociera do tego co w sprawie istotne. Brak bowiem tych informacji, które w sprawie winny zostać pozyskane dla osiągniecia celu postępowania. Spoglądając na istotę sporu poprzez pryzmat zasad postępowania, w tym w szczególności wskazanej zasady swobodnej oceny dowodów, niewątpliwe zasadne i wysoce prawdopodobne jest (tak jak i to, że kontrahent Strony nie pozyskał spornej konstrukcji), że dostawca Skarżącego mógł "odzyskać" konstrukcję stalową na skutek rozbioru obiektów [...]. Czy istotnie tak było wymaga dokonania dalszych ustaleń, których w sprawie zabrakło. Wyjaśniając te kwestie kontrahent Strony potwierdza ten fakt, organ podatkowy poza zanegowaniem tych okoliczności wspartym na braku dowodu zakupu nie prowadzi dalszych czynności, których potrzeba wdrożenia - w tej sprawie - nasuwa się sama. Jak wynika z akt firma G. posiadała niezbędny sprzęt i pracowników do dokonania takich czynności, z pewnością istniała dokumentacja wskazująca na to jakie obiekty były wyburzane i czy wśród nich znajdowała się taka hala konstrukcyjna, którą można było pozyskać w wyniku rozbiórki. Zeznania w tym zakresie mogli też złożyć pracownicy tej spółki (G.). W aktach sprawy znajduje się materiał zdjęciowy jednakże nie sposób z niego wywodzić, czy jest to sporna hala czy też "wieża", o której mowa w umowie z Fundacją. Organ podatkowy materiału tego nie ocenia w zaskarżonej decyzji, tym bardziej nie może tego na tym etapie postępowania ocenić Sąd.

Tezie istnienia takiej hali powstałej z rozbiórki nie przeczą oświadczenia Fundacji i zapisy umowy. Jej celem była rozbiórka obiektów budowalnych i pozyskanie złomu, to w jaki sposób będzie on wykorzystany nie było przedmiotem zainteresowania stron. Jak wynika z akt sprawy strony umowy wskazywały na konieczność przedstawienia dokumentacji z punktu odbioru złomu ale zapisy te nie były egzekwowane (nie wspomina o tym organ podatkowy, wątku tego nie prowadzi dalej), zaś z oświadczenia Fundacji wynika, że "nie zna się na złomie". Z akt wynika również, że strony ustaliły cenę za złom ryczałtowo. Zatem to czy w wyniku rozbiórki pozyskano pewne elementy, które były przedmiotem dalszej sprzedaży jest w świetle tych dowodów niewykluczone. W tym kontekście nie dziwi twierdzenie, że pozyskując taki element (konstrukcję stalową) G. nie otrzymał na nią odrębnej faktury. Niewątpliwe zatem okoliczność ta wymaga dalszych ustaleń potwierdzających lub negujących opisane tezy. Nie przeczy im także wskazywana przez organ podatkowy w dalszej treści decyzji okoliczność, że G. działała na zlecenie S., który ponosił wszelkie koszty działalności ww. podmiotu.

Zestawiając ten fakt z pozostałymi zebranymi w sprawie dowodami trzeba dostrzec, że udział spółki S., istnienie powiązań między podmiotami występującymi w tej sprawie po stronie dostawców i odbiorców, wzajemne rozliczenia, fakturowanie, spory i ugody sądowe są istotnym wątkiem w tej sprawie, który jednak nie został przez organ podatkowy w sposób kompleksowy i właściwy dla tej sprawy rozważony, a to z niego należałby wyprowadzać istotne tezy odnoszące się do rzetelności spornej transakcji i jej dalszej kwalifikacji, o czym zostanie powiedziane w dalszych uwagach Sądu.

W tym miejscu wskazać wreszcie trzeba – powracając do zasadniczego wątku jakim jest władanie konstrukcją przez G. – że podmiot ten mógł równie dobrze wejść w posiadanie tej konstrukcji bez żadnych dokumentów, co z punktu widzenia przedstawionych zasad opodatkowania podatkiem VAT i prawa do odliczenia tylko wtedy wpływałoby na jego zakres gdyby udowodnić Stronie, że działała w złej wierze, w celu oszukańczym. Zatem brak dowodów nabycia ww. przedmiotu nie jest tu ważący, istotne jest raczej to czy przedmiot ten w ogóle istniał, co należało ustalać poprzez wskazane już przez Sąd źródła dowodowe.

Tezy negującej istnienie przedmiotu dostawy nie dowodzi wskazany przez organ podatkowy fakt odnoszący się do wadliwości dowodów WZ. Natomiast istotne wiedzy w tym względzie mogłyby dostarczyć zeznania kierowców, którzy mieli przewozić towar. Tych działań nie podjęto, zaś organ podatkowy wskazał na fakt, że firma transportowa nie posiadała własnych środków transportu, korzystając z pojazdów stanowiących własność dostawcy. Z akt sprawy wynika jednak, że pojazdy te były przez ww. firmę wynajmowane, brak jednak dalszych ustaleń w tym zakresie, a one niewątpliwie rzutują na okoliczności tej sprawy. Także w tym zakresie wsparto się wyłącznie na oświadczeniu podmiotu, który miał dokonywać transportu towarów, nie sięgając po dowody bezpośrednie z przesłuchania świadków, co w okolicznościach tej sprawy – tak jak wskazano – byłoby pożądane.

Podobne "luki" w postępowaniu dotyczą dalszych elementów mających potwierdzać brak istnienia towaru. Odnosi się to do sposobu zapłaty. Niewątpliwie rację ma organ podatkowy wywodząc, że przepisy ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2015 r. poz. 584 ze zm.) nakładają obowiązek rozliczeń bezgotówkowych we wskazanych w art. 22 ww. ustawy okolicznościach, jednakże niedochowanie tych wymogów nie wskazuje na brak płatności. Taką zaś tezę formułuje organ podatkowy. W tym zakresie właściwym byłby, przy takiej kwocie, ustalenie czy została ona odnotowana po stronie wpływów zbywcy, ewentualnie jak odnosi się do sytuacji majątkowej Skarżącego, czy dokonywał on wypłat z rachunku bankowego lub odnotował wpływ gotówki, z której dokonał zapłaty. Samo negowanie faktu zapłaty poprzez brak zachowania formy bezgotówkowej bez próby wyjaśnienia tych okoliczności nie jest wystarczające.

Odnosząc się natomiast do zagadnień związanych z kompensatą, to zasadnie wywodzi Skarżący, że ustalenia w tym zakresie nie są kompletne. Negując rzetelność faktur wstawionych przez Stronę, tak jak w odniesieniu do poprzednich zagadnień, organ podatkowy wsparł się na dowodach pozyskanych z innych postępowań. Uzyskał informację od organu podatkowego właściwego dla kontrahenta G., że podmiot ten w okresie od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016r. nie świadczył żadnych usług na rzecz właściciela obiektu, tj. H.. Jednakże z akt sprawy i treści samej decyzji wynika, że firma ta przejęła hotel i zobowiązania wynikające z prowadzonych tam prac od innego podmiotu tj. C.(1) Sp. z o.o., które do 29 października 2015 r. było właścicielem obiektu. Zakres prac wynikających ze spornych faktur dowodzi, że w znaczącym zakresie dotyczyły one naprawy istniejących elementów, nie wiadomo zatem czy ich realizacja nastąpiła w ramach gwarancji czy też chodzi o inne prace, czy też w istocie ich nie było. Brak wyjaśnienia tej kwestii, co także rzutuje na okoliczności sprawy.

Podobne ustalenia dotyczą porozumienia z dnia 2 grudnia 2015 r. zawartego pomiędzy H., C.(1) i Skarżącym. W tym zakresie Strona wywodziła, że w sprawie istnieje inne porozumienie z 4 grudnia 2015 r. zawarte pomiędzy innymi podmiotami w dniu 4 grudnia 2015 r., tj. pomiędzy H., C.(1) i Skarżącym. Organ podatkowy celem wyjaśnienia tego zagadnienia wystąpił do organu podatkowego właściwego dla H. uzyskując informację o porozumieniu z dnia 2 grudnia 2015 r. Problem w tym, że spółka ta nie była wskazywana przez Stronę jako uczestnik porozumienia z dnia 4 grudnia 2015 r. zatem nie jest to właściwy kierunek ustaleń. Kwestia ta jest przez Sąd wskazana jako przykład błędnego sposobu procedowania i doboru argumentów, nie sposób bowiem w tych okolicznościach ustalić czy wskazane przez Stronę porozumienie w istocie zostało zawarte (choć przedkłada ona dowody w postaci ww. porozumienia) i jaki jest jego wpływ na prowadzone postępowanie. Zagadnienie to jednak należy wyjaśnić.

Niewątpliwe Skarżący nie był pomocy w prowadzonym postępowaniu, opinia ta wspiera się nie tylko na jego postawie odmawiającej składania wyjaśnień osobiście, ale także na zmienności tych oświadczeń i wskazywaniu nowych faktów. Jednakże rolą organów podatkowych jest ustalenie okoliczności faktycznych, które będą podstawą do wyprowadzenia dalszych wniosków. Sprzeczne wyjaśnienia Strony z pewnością można odrzucić jeśli nie mają potwierdzenia w dalszych faktach, ale trzeba te fakty ustalić. Takie zalecenie należy odnieść do kwestii związanej z dostawą do strony konstrukcji stalowej i jej następczym zbyciem. W tym zakresie organ podatkowy wskazuje na brak zewidencjowania faktury sprzedaży i zapisanie pod tym samym numerem i datą innej dotyczącej innych kwot i podmiotu. Jest przesłanka do dalszych badań ale nie dowód, że dostawy na rzecz S. nie było. Tu także ważne byłyby ustalenia dotyczące samej transakcji. W tym zakresie jednak organ podatkowy zadowala się dowodami, które nie wskazują istoty zagadnienia, podobnie jak w omawianych już przypadkach wspiera się na przypuszczeniach i domysłach. Zamiast przeprowadzić dowód z przesłuchania przedstawiciela bezpośredniego kontrahenta, tj. S. (G. N., który kieruje podmiotami – kontrahentami Strony i odbiorcami ostatecznych usług budowlanych) wskazuje, że firma transportowa nie posiada pojazdów i przewozu dokonuje środkami transportowymi nabywcy. Nie przesłuchuje kierowców, nie bada przepływów pieniężnych. Słowem pomija te podstawowe dowody wspierając się na tym co uzyska od innych organów lub wyjaśnieniach - a nie zeznaniach - niektórych z podmiotów uczestniczących w prowadzonym postępowaniu. Takie działanie w opinii Sądu narusza wskazane na wstępie przepisy prawa procesowego odnoszące się do postępowania dowodowego.

Niezwykle istotny jest także, poruszony już w rozważaniach Sądu wątek dotyczący okoliczności ujawnionych na etapie postępowania odwoławczego, których nie oceniono i nie zbadano, a jak się wydaje ma on kluczowe znaczenie w tej sprawie. Chodzi o dowody uzyskane od Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kluczborku w postaci nakazu zapłaty w postępowaniu nakazowym z dnia 12 września 2017 r. sygn. akt [...], postanowienia Sądu Okręgowego w O. [...] Wydział Gospodarczy z dnia 8 listopada 2017 r. sygn. akt [...] uchylające w/w nakaz i umarzające postępowanie; ugody z dnia 24 października 2017 r. pomiędzy Stroną a S., oświadczenia o poddaniu egzekucji w trybie przepisów Kodeksu Postępowania Cywilnego z dnia 24 października 2017 r.; faktury korygującej z dnia 27 października 2017 r. do faktury VAT nr [...], w której skorygowano sprzedaż o wartości netto - 429.000 zł, wartość faktury po korekcie 1.230 zł. Przyczyną korekty była realizacja ww. ugody.

Dowody to poza ich przywołaniem nie zostały poddane żadnej ocenie czy analizie, a wskazują na istnienie między Skarżącym a podmiotami powiązanymi z G. N. sporu dotyczącego wzajemnych rozliczeń, co legło najprawdopodobniej u podstaw dokonania transakcji dokumentowanej sporną fakturą. Czy w ramach tej transakcji doszło do zbycia spornej konstrukcji, czy przedmiot ten istniał i miał "zabezpieczać" roszczenia Skarżącego, czy tylko stanowić podstawę do wystawienia faktury celem uzyskania orzeczenia sądowego musi być przedmiotem ustaleń, które znajdą wyraz w decyzji. Jak bowiem wskazano dowody, o których pisze organ podatkowy nie zostały poddane właściwej ocenie, co legło u podstaw uchylenia zaskarżonej decyzji.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ podatkowy będzie zobligowany do przeprowadzenia ustaleń wskazanych w rozważaniach Sądu, sięgając po dowody mające wykazać przedstawiane wnioski. Konieczna będzie analiza przywołanych dokumentów, przesłuchanie uczestników transakcji, a w zależności od pozyskanych dowodów i wypływających z nich wniosków sięgnięcie po dalsze istotne w sprawie, a opisane przez Sąd, dowody. Ustalenia i wnioski winny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanej względem Strony decyzji.

Uznając, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa procesowego wskazane w treści rozważań Sądu w stopniu mogącym wpływać na wynik sprawy, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach orzekł na podstawie art. 200 ww. ustawy.

Końcowo wskazać trzeba, że sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.) w składzie trzyosobowym, po uprzednim braku sprzeciwu Strony do rozpoznania sprawy w tym trybie.