Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 650/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2010-09-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 8, 30, 121 par. 1, 122, 180 par. 1, 181, 187 par. 1, 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Sędziowie Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędzia WSA Dagmara Dominik (sprawozdawca), Protokolant Edyta Luniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 2 września 2010 r. przy udziale - sprawy ze skargi J. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] kwietnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej płatnika oddala skargę.


UZASADNIENIE

W trakcie kontroli podatkowej przeprowadzonej w firmie J. Ł. "A", stwierdzono szereg nieprawidłowości w wypełnianiu obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia do grudnia 2005 r. Kontrolowana poinformowała pracowników organu podatkowego, że nie prowadziła indywidualnych kart wynagrodzeń pracowników, ewidencji czasu pracy ani innych ewidencji pozwalających na zweryfikowanie ilości przepracowanego czasu pracy oraz wysokości naliczanych wynagrodzeń. Kontrolujący poddali analizie zarówno wypłaty dokonywane z osobowego, jak i bezosobowego funduszu płac. Stwierdzono, że wysokość faktycznie wypłaconego wynagrodzenia pracownikowi B. Z., ustalona na podstawie wyciągów z rachunków bankowych płatnika, nie jest zgodna z kwotami wynikającymi z umowy o pracę oraz sporządzonymi deklaracjami PIT – 4. Ponadto w wyniku analizy wyciągów z rachunków bankowych należących do kontrolowanej oraz jej córki S. Ł. ustalono również, że kontrolowana dokonała w 2005 r. wypłat wynagrodzenia dla łącznie 433 osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia, przy czym do kontroli przedłożono jedynie 83 umowy zlecenia zawarte w formie pisemnej. Na podstawie dokumentacji źródłowej i zeznań świadków ustalono również, że wynagrodzenia wypłacane były także w formie gotówkowej. Od części dokonanych wypłat kontrolowana nie przekazała do urzędu skarbowego należnych zaliczek na podatek dochodowy. Do określenia wielkości faktycznie dokonywanych przez kontrolowaną wypłat gotówkowych przyjęte zostały wyłącznie wynagrodzenia osób, które pokwitowały odbiór gotówki na listach płac i potwierdziły otrzymanie wypłaty w tej formie, a których nazwiska nie znalazły się na wyciągach bankowych lub też na wyciągach bankowych widniały niższe kwoty wypłaconych wynagrodzeń. W takich przypadkach jako wypłatę gotówkową przyjęto różnicę pomiędzy kwotą ujętą na rachunku bankowym, a kwotą wynikającą z listy płac.

Powyższe ustalenia stanowiły podstawę do wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. decyzji z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...], orzekającej o odpowiedzialności podatkowej płatnika J. Ł. z tytułu nie pobrania i nie wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za czerwiec 2005 r. i określenia wysokości należności z tego tytułu w kwocie 5.957,90 zł. W wyniku złożonego przez stronę odwołania Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] sierpnia 2009 r. nr [...] orzekł o odpowiedzialności podatkowej płatnika J. Ł. z tytułu pobrania i nie wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za czerwiec 2005 r. i określił wysokości należności z tego tytułu w kwocie 5.046,90 zł. Organ pierwszej instancji wskazał, że w tym miesiącu płatnik dokonał wypłat 1) z osobowego funduszu plac w kwocie brutto 3.275 2) z bezosobowego funduszu płac w łącznej kwocie brutto 51.916 zł, od której to kwoty należna zaliczka na podatek dochodowy wyniosła 8.143 zł Z uwagi na to, że płatnik zadeklarował i wpłacił zaliczkę w wysokości 2.196 zł, organ pierwszej instancji orzekł o odpowiedzialności płatnika za niewpłaconą zaliczkę w wysokości 5.946,90 zł.

W odwołaniu strona wniosła o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego oraz

o przeprowadzenie dowodów, mających istotne znaczenie w sprawie. Według strony decyzja nie zawiera jednoznacznego rozliczenia poszczególnych podatników (zatrudnionych pracowników) przez wskazanie z imienia i nazwiska pracownika, wysokości otrzymanych wynagrodzeń oraz sposobu wyliczenia podatku,

z uwzględnieniem faktu wykazania przez poszczególnych podatników (pracowników) otrzymanych wynagrodzeń w złożonych przez nich zeznaniach rocznych. Organ podatkowy nie zebrał całego materiału dowodowego odnośnie rozliczeń rocznych wszystkich 433 pracowników i nie dokonał przesłuchania wszystkich 433 osób.

W konsekwencji braku pełnych ustaleń, nie wiadomo czy zobowiązania podatkowe poszczególnych podatników (pracowników) nie wygasły przez zapłatę związaną ze złożeniem rocznego rozliczenia. Z częściowych ustaleń organu podatkowego wynika, że pracownicy strony samodzielnie rozliczyli w swoich zeznaniach rocznych wypłacone im wynagrodzenia, w wyniku czego organ podatkowy dokonał korekty pierwotnie określonych zobowiązań. Strona zauważyła też, że wykazane w informacjach PIT – 11 i PIT – 8B przychody oraz wysokość pobranych i wpłaconych zaliczek zgodne są ze stanem faktycznym. Organ podatkowy nie wziął również pod uwagę, że niektóre wypłaty dla pracowników stanowiły zwrot kosztów poniesionych przez pracowników, a nie ich wynagrodzenia. W związku z wyżej wymienionymi zarzutami strona wniosła o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania wszystkich 433 osób, którym strona wypłaciła jakiekolwiek kwoty.

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją

z dnia [...] kwietnia 2010 r. nr [...] uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji oraz orzekł o odpowiedzialności podatkowej płatnika J. Ł. i określił wysokość należności z tytułu niepobranej i niewpłaconej w ustawowym terminie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za czerwiec 2005 r. w kwocie 6.432 zł (do zapłaty 4.235, 90 zł). Organ odwoławczy wyjaśnił, że okoliczności dotyczące ustalenia w rozliczeniu rocznym ostatecznej wysokości oraz zapłaty podatku należnego od poszczególnego pracownika – podatnika nie mają wpływu na odpowiedzialność podatkową płatnika, której granicą jest wysokość zaliczki, do której pobrania tenże płatnik był zobowiązany. Ponadto żaden z przesłuchanych świadków nie potwierdził, że poza zaliczkami pobranymi przez płatnika, a wykazanymi w informacji PIT – 11/8B dokonywał jakiejkolwiek wpłaty na poczet podatku dochodowego za 2005 r. należnego od przychodów uzyskanych od J. Ł..

Dyrektor Izby Skarbowej przypomniał, że w 2005 r. J. Ł. dokonała wypłat na rzecz osób fizycznych w łącznej wysokości 632.073,25 zł, w tym przelewami bankowymi wypłaciła kwotę 581.188,75 zł, zaś w formie gotówkowej wypłaciła 50.884,50 zł. Organ pierwszej instancji ocenił przy tym, że powyższe kwoty stanowią wynagrodzenia "netto" osób fizycznych zatrudnionych przez stronę, czyli ich wysokość uwzględniać miała hipotetycznie dokonane przez płatnika obliczenie i pobór należnych zaliczek na podatek dochodowy. Według organu odwoławczego jedyną podstawą do miarodajnego określenia wartości rzeczywistych przychodów otrzymanych przez poszczególnych zleceniobiorców są w konkretnym przypadku dane wynikające z historii operacji na rachunkach bankowych i z list wynagrodzeń; wskazane jest przy tym uznanie kwot przelewów bankowych i wypłat gotówkowych za wartość umówionego przez J. Ł. wynagrodzenia (przychód "brutto"). W konsekwencji należy przyjąć, że niedopełnienie przez J. Ł. obowiązków płatnika polegało na niepobraniu i niewpłaceniu w ustawowym terminie zaliczek od wypłaconych zleceniobiorcom wynagrodzeń.

Odnosząc się do wniosku dowodowego strony, organ odwoławczy zauważył, że mimo kilkukrotnych wezwań organu pierwszej instancji oraz wezwania Dyrektora Izby Skarbowej, J. Ł. nie podała jakichkolwiek danych umożliwiających identyfikację poszczególnych pracowników – zleceniobiorców, co stanowiło warunek konieczny dla przeprowadzenia wnioskowanych dowodów z zeznań świadków.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona wniosła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, zarzucając naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. zwana dalej "O.p.") oraz rażące naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 8, art. 30 § 1, 2, 3, 4 i 5 O.p. (stan pr. na 04.2005r.)

Według skarżącej, organ odwoławczy błędnie stwierdził, że strona postępowania nie przejawiła nawet minimum aktywności, umożliwiającej identyfikację poszczególnych pracowników – zleceniobiorców. Organy podatkowe ustaliły bowiem, że strona zatrudniała w 2005 r. 433 osoby. Określenie wysokości zaliczek oparte zostało o dowody w postaci wyciągów bankowych, list wynagrodzeń oraz deklaracji PIT – 8B. Takie ustalenia świadczą, że znane są organom podatkowym dane identyfikacyjne poszczególnych zleceniobiorców. Jednakże organ podatkowy nie dokonał w sposób rzetelny oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Wprawdzie w decyzjach organów podatkowych wymieniono część zatrudnionych osób, ale nie przedstawiono w sposób właściwy rozliczeń podatkowych zleceniobiorców. W decyzjach nie zawarto jednoznacznego rozliczenia poszczególnych podatników (zatrudnionych pracowników) przez wskazanie z imienia i nazwiska pracownika, wysokości otrzymanych wynagrodzeń oraz sposobu wyliczenia podatku, z uwzględnieniem faktu wykazania przez poszczególnych podatników (pracowników) otrzymanych wynagrodzeń w złożonych przez nich zeznaniach rocznych. Organ podatkowy nie zebrał całego materiału dowodowego odnośnie rozliczeń rocznych wszystkich 433 pracowników i nie dokonał przesłuchania wszystkich 433 osób, błędnie twierdząc, że strona skarżąca nie wskazała danych podatników. Skarżąca podniosła, że żądanie od płatnika zapłaty nieobliczonego wcześniej i niepobranego od podatnika podatku w sytuacji, gdy sam podatnik już go uiścił, stanowiłoby naruszenie art. 30 O.p. Dlatego też organ podatkowy winien wyjaśnić, czy i w jakiej części zapłacone zostały podatki od wynagrodzeń, od których płatnik w 2005 r. nie pobrał i nie odprowadził do organu podatkowego należnych zaliczek. Skarżąca wskazała również, że wykazane w informacjach PIT – 11 i PIT – 8B przychody oraz wysokość pobranych i wpłaconych zaliczek na podatek są zgodne ze stanem faktycznym. Organ podatkowy nie wziął pod uwagę, że niektóre wypłaty dla pracowników stanowiły zwrot kosztów poniesionych przez pracowników, a nie ich wynagrodzenia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności

z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2).

Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. zanej dalej "p.s.a.") uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zasadność orzeczenia

o odpowiedzialności podatkowej płatnika – J. Ł. i określenia przez organ podatkowy wysokości należności z tytułu niepobranej i niewpłaconej w ustawowym terminie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W ocenie Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Legalna definicja płatnika, czyli podmiotu pośredniczącego przy wykonywaniu zobowiązania podatkowego między podatnikiem a organem podatkowym, została zamieszczona w art. 8 O.p. Zgodnie z tym przepisem płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Ustawodawca nałożył na płatnika podatku trzy podstawowe obowiązki, to jest obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku lub zaliczki na podatek organowi podatkowemu. W celu wykonania powyższych obowiązków płatnicy zobowiązani są także do wykonywania różnorakich czynności o charakterze organizacyjnym, rachunkowym, księgowym i bankowym, a także gromadzenia i przechowywania dokumentów związanych z poborem podatków. Płatnicy obowiązani są przechowywać dokumenty związane z poborem podatków do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania płatnika (art. 32 § 1 O.p.).

W przypadku niewykonania obowiązków wymienionych w art. 8 O.p. płatnik ponosi odpowiedzialność, o której mowa w art. 30 O.p. Stosownie bowiem do art. 30 § 1 O.p. płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony. W sytuacji niewykonania obowiązków przez płatnika organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika. W myśl art. 30 § 4 O.p., jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi okoliczność, o której mowa w § 1 (...), organ ten wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika (...), w której określa wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku. Decyzję, o której mowa w § 4 (...), organ podatkowy może wydać również po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego (art. 30 § 6 O.p.).

Oprócz odpowiedzialności na podstawie komentowanego przepisu płatnik, który nie pobiera podatku albo pobiera go w kwocie niższej niż należna, podlega karze na podstawie art. 78 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. Nr 83, poz. 930 z późn. zm.). Karalne jest również niewpłacenie w terminie pobranego przez płatnika podatku na rachunek organu podatkowego(art. 77 k.k.s.).

W niniejszej sprawie bezsporne jest, że J. Ł. prowadziła w roku 2005 działalność gospodarczą pod nazwą "A", której przedmiotem była reklama, badanie rynku i opinii publicznej oraz świadczenie usług promocyjnych.

Jak ustaliły organy podatkowe, skarżąca zatrudniała na podstawie umowy

o pracę jednego pracownika – B. Z. w charakterze asystenta biurowego. Ponadto z dokumentacji przedłożonej przez skarżącą w trakcie kontroli podatkowej wynikało, że skarżąca zatrudniała szereg osób na podstawie umowy zlecenia. Analiza operacji dokonywanych za pośrednictwem rachunków bankowych dowiodła, że skarżąca dokonała wypłaty wynagrodzenia w roku 2005 łącznie na rzecz 433 osób.

Wobec powyższego skarżąca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych zobowiązana była na podstawie art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j.:Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176

z późn. zm. dalej "u.p.d.o.f."), obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od B. Z., a zgodnie 38 ust. 1 u.p.d.o.f. przekazać kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika oraz przesłać równocześnie deklarację według ustalonego wzoru – PIT 4. Ponadto zgodnie z art. 39 ust. 1 u.p.d.o.f. skarżąca zobowiązana była, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, w przypadku gdy nie dokonała rocznego obliczenia podatku, przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, imienną informację sporządzoną według ustalonego wzoru – PIT 11.

Natomiast w stosunku do osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia skarżąca była zobowiązana na podstawie art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f. pobierać zaliczki na podatek dochodowy, a na podstawie art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f. przekazać kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu,

w którym pobrano zaliczki - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, przesyłając równocześnie deklaracje według ustalonego wzoru. Ponadto stosownie do art. 42 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. skarżąca zobowiązana była w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym przesłać podatnikom oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT – 8B).

Z zebranego przez organy podatkowe materiału dowodowego wynika bezsprzecznie, że skarżąca nie wywiązywała się prawidłowo z obowiązków nałożonych przez ustawodawcę. Jak ustalono na podstawie przedłożonych w trakcie kontroli podatkowej wyciągów z rachunków bankowych skarżącej, wynagrodzenie faktycznie wypłacone B. Z. było wyższe niż wynagrodzenie określone w umowie

o pracę i wynikające z listy płac, jak również wykazane w deklaracjach PIT – 4 oraz informacji PIT -11. W konsekwencji organy podatkowe zasadnie uznały, że skarżąca pobierała i odprowadzała na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczki należne od B. Z. w zaniżonej wysokości. Zaliczki w zaniżonej wysokości wykazane zostały również w deklaracjach podatkowych PIT – 4 oraz w imiennej informacji wystawionej dla B. Z. PIT- 11.

Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy (wyciągi z rachunków bankowych skarżącej oraz jej córki S. Ł.) wskazuje również, że skarżąca w trakcie 2005 r. dokonała wypłaty wynagrodzenia 433 osobom zatrudnionym na podstawie umowy zlecenia. Natomiast z przedłożonych przez skarżącą w trakcie kontroli podatkowej dokumentacji, w tym list wypłat oraz umów zlecenia wynikało, że skarżąca wypłaciła wynagrodzenia 83 osobom, przy czym 80 osobom wystawiła imienne informacje o uzyskanych w 2005 r. dochodach PIT – 8B. Organy podatkowe zasadnie uznały, że skarżąca niepobrała i nieodprowadziła na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczek należnych od pełnej kwoty wypłaconych w trakcie 2005 r. wynagrodzeń. Zaliczki w zaniżonej wysokości wykazane zostały również w deklaracjach podatkowych PIT – 4. Także kwoty wykazane w informacjach PIT – 8B nie odzwierciedlały kwot faktycznych wypłat, a znacznej liczbie zleceniobiorców nie wystawiono imiennych informacji PIT- 8B. Należy podkreślić, że wysokość wypłaconych wynagrodzeń ustalono na podstawie wyciągów z rachunków bankowych skarżącej oraz jej córki S. Ł., która potwierdziła w swoich zeznaniach wypłatę wynagrodzeń z jej rachunku bankowego. Natomiast do określenia wielkości faktycznie dokonywanych wypłat gotówkowych przyjęte zostały wyłącznie wynagrodzenia osób, które pokwitowały odbiór gotówki na listach płac i potwierdziły otrzymanie wypłaty w tej formie, a których nazwiska nie znalazły się na wyciągach bankowych lub też na wyciągach bankowych widniały niższe kwoty wypłaconych wynagrodzeń. W takich przypadkach jako wypłatę gotówkową przyjęto różnicę pomiędzy kwotą ujętą na rachunku bankowym, a kwotą wynikającą z listy płac.

Wobec powyższego zasadne było orzeczenie przez organ podatkowy

o odpowiedzialności podatkowej skarżącej jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i określenie wysokości należności z tytułu niepobranych i niewpłaconych na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy (w sprawie nie wystąpiły okoliczności, o których mowa w art. 30 § 5 O.p., zwalniające płatnika z odpowiedzialności). Za nieuzasadnione należy uznać zarzuty skarżącej odnośnie naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 8 i art. 30 § 1 – 5 O.p.

Odnosząc się do zarzutu skarżącej, że niektóre wypłaty dla pracowników stanowiły zwrot kosztów poniesionych przez pracowników, a nie ich wynagrodzenia należy stwierdzić, że skarżąca nie przedstawiła dowodów potwierdzających zwrot wydatków pracownikom w kwotach wyższych niż wydatki przyjęte przez organy podatkowe. Nie można się więc zgodzić ze skarżącą, że wykazane w informacjach PIT – 11 i PIT – 8B przychody oraz wysokość pobranych i wpłaconych zaliczek na podatek są zgodne ze stanem faktycznym.

Należy podkreślić, że to na skarżącej, pełniącej rolę płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, spoczywał obowiązek prowadzenia rzetelnej dokumentacji podatkowej, umożliwiającej ustalenie wysokości wynagrodzeń pracowników i zleceniobiorców oraz faktycznie wypłaconych im kwot, jak również określenie prawidłowej wysokości należnych zaliczek na podatek dochodowy. Jednakże skarżąca nie dopełniła powyższego obowiązku. Jak wynika ze zgromadzonego

w sprawie materiału dowodowego skarżąca nie sporządziła na piśmie umów zlecenia zawartych z większością zatrudnianych w 2005 r. osób (w trakcie kontroli podatkowej przedłożyła 83 umowy zlecenia). Część przesłuchanych w charakterze świadków zleceniobiorców zeznała, że nie podpisywała pisemnych umów regulujących warunki pracy i płacy (D. C., K. K., K. K., J. B., Ł. J.). Niektórzy świadkowie zeznali, że podpisy widniejące na umowach nie należą do nich (E. G., A. G., J. J., R. M., M. D., M. W., A. W., A. T., K. P.). Sporządzane przez skarżącą listy wypłat nie były kompletne, poza tym niektórzy przesłuchani w sprawie świadkowie zeznali, że podpisy widniejące na listach wypłat nie były przez nich składane. W zastrzeżeniach do protokołu kontroli strona zaznaczyła, że listy wypłat gotówkowych zostały przygotowane przez B. Z. po wszczęciu postępowania kontrolnego, a więc po 8 sierpnia 2006 r. Tymczasem przesłuchana w charakterze świadka B. Z. w dniu 20 września 2006 r. zeznała, że była zatrudniona w "A" w okresie od 1 stycznia 2005 r. do 30 czerwca 2006 r. Powyższe okoliczności budzą wątpliwości co do autentyczności podpisów zleceniobiorców na listach wypłat. Przedkładane przez świadków dowody dokumentują niższe wartości uzyskanych przychodów, różniące się od kwot wypłaconych za pośrednictwem rachunku bankowego. W sporządzanych deklaracjach podatkowych PIT – 4 oraz imiennych informacjach PIT – 8B skarżąca nie wykazywała faktycznie wypłaconej zleceniobiorcom wielkości wynagrodzeń. Poza tym imienne informacje PIT – 8B, umożliwiające zleceniobiorcom wykazanie uzyskanych dochodów w zeznaniach podatkowych, sporządzone zostały tylko dla 80 zleceniobiorców. B. Z. zeznała: "jak ktoś (hostessy) pytał o informację roczną miałam być zdziwiona. Szefowa kazała mi być zdziwiona. Jak ktoś krzyczał to kazano mi mówić, że PIT – 11 za 2005 r. nie dostanie, a otrzyma go za 2006 r."

Nie znajduje również usprawiedliwionych podstaw zarzut skarżącej dotyczący niezamieszczenia w decyzji jednoznacznego rozliczenia poszczególnych podatników (zatrudnionych pracowników) przez wskazanie z imienia i nazwiska pracownika, wysokości otrzymanych wynagrodzeń oraz sposobu wyliczenia podatku. Organ odwoławczy w wydanej decyzji w formie tabeli przestawił szczegółowo sposób obliczenia zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń zleceniobiorców, wskazując imię i nazwisko podatnika, miejscowość, kwoty przychodu i dochodu, wysokość odliczeń oraz kwotę zaliczki na podatek.

W ocenie Sądu bezpodstawny jest również zarzut skarżącej odnośnie naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 O.p., w szczególności poprzez nieprzesłuchanie w charakterze świadków wszystkich 433 zleceniobiorców, którym zostały wypłacone wynagrodzenia. Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Rozwinięcie zasady prawdy obiektywnej stanowi uregulowanie zamieszczone w art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Powyższa zasada doznaje jednak pewnych ograniczeń w sytuacji, gdy strona formułuje twierdzenia co do okoliczności stanu faktycznego sprawy, które nie znajdują oparcia w materiale dowodowym zebranym przez organ podatkowy lub zaprzecza poprawności dokonanej przez organ podatkowy oceny stanu faktycznego. W takich sytuacjach wraz z inicjatywą procesową przechodzą na stronę postępowania także i wszelkie konsekwencje, jakie wiążą się z wynikiem przeprowadzonego dowodu. Należy pokreślić, że to strona postępowania dysponuje najszerszą wiedzą na temat prowadzonej działalności gospodarczej, w tym również zatrudnionych osób i wypłacanych im wynagrodzeń.

Strona skarżąca wprawdzie złożyła wniosek dowodowy odnośnie przesłuchania wszystkich 433 osób, którym wypłacono wynagrodzenia celem ustalenia faktu złożenia zeznań podatkowych i wysokości wykazanych dochodów, to jednak skarżącą nie przedstawiła danych, umożliwiających organom podatkowym identyfikację i przesłuchanie zleceniobiorców. Mimo kilkukrotnych wezwań organu pierwszej instancji (z dnia 18 lipca 2008 r., 22 sierpnia 2008 r. i 3 października 2008 r.) oraz wezwania Dyrektora Izby Skarbowej, J. Ł. nie podała jakichkolwiek danych umożliwiających identyfikację poszczególnych zleceniobiorców, co stanowiło warunek konieczny dla przeprowadzenia wnioskowanych dowodów z zeznań świadków. Strona zarzuca w skardze, że określenie wysokości zaliczek oparte zostało o dowody w postaci wyciągów bankowych, list wynagrodzeń oraz deklaracji PIT – 8B i takie ustalenia świadczą, że znane są organom podatkowym dane identyfikacyjne poszczególnych zleceniobiorców. Należy jednak zauważyć, że wyciągi z rachunków bankowych skarżącej i jej córki nie zawierają pełnych danych osób, którym wypłacono wynagrodzenie (często podane jest tylko imię i nazwisko osoby otrzymującej wypłatę i numer jej rachunku bankowego, ewentualnie nazwa miejscowości). Organy podatkowe nie posiadają uprawnienia do wystąpienia o informacje do instytucji bankowych, albowiem stosownie do art. 182 O.p. uprawnienie to przysługuje w stosunku do strony postępowania, a nie w stosunku do osób trzecich, np. świadków w postępowaniu podatkowym. Natomiast zawierające pełne dane tych osób, w tym adresy pisemne umowy zlecenia zostały przedłożone organom podatkowym w ilości 83 sztuk, a imienne informacje podatkowe PIT – 8B w ilości 80 sztuk. Wobec powyższego nieuzasadniony jest zarzut nieprzesłuchania w charakterze świadków wszystkich 433 osób, którym wypłacono wynagrodzenie.

Organy podatkowe przesłuchały większość świadków, których pełne dane osobowe były znane organom podatkowym, przy czym zgodnie z informacją otrzymaną od rodzin część świadków wyjechała na czas nieokreślony za granicę. Żaden ze świadków nie podał, aby dokonywał jakichkolwiek wpłat podatku na rzecz urzędu skarbowego z tytułu wynagrodzenia otrzymanego od "A". W tym miejscu należy też przypomnieć, że podatnicy składają zeznania podatkowe na podstawie imiennych informacji wystawianych przez płatnika i wykazują w zeznaniu dane wynikające z tej informacji, a więc zaliczki w wysokości wykazanej w tej informacji, traktując je jako zaliczki pobrane przez płatnika i wpłacone przez płatnika na rachunek organu podatkowego. Niektórzy świadkowie zeznali, że domagali się wydania imiennych informacji w celu otrzymania z urzędu skarbowego zwrotu zaliczek na podatek, które zobowiązana była pobrać i wpłacić organowi podatkowemu skarżąca.

Dodatkowo należy zauważyć, że twierdzenia skarżącej odnośnie uiszczenia przez podatników podatku dochodowego są gołosłowne, bowiem skarżąca nie powołuje się na jakiekolwiek dowody. Należy przypomnieć, że o terminach przesłuchania kilkudziesięciu świadków zawiadamiana była strona lub jej ówczesny pełnomocnik W. M., tak więc skarżąca miała możliwość czynnego uczestniczenia

w przesłuchaniu świadków i zadawania świadkom pytań.

Z powyższych względów uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa, Sąd na podstawie art. 151 p.s.a. skargę oddalił.