Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 734/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2009-01-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4a ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 142 poz 1514
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Asesor sądowy Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 stycznia 2009 r. sprawy ze skargi W. G. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od spadków i darowizn oddala skargę


UZASADNIENIE

Syg. akt SA/Bd 734/08

U Z A S A D N I E N I E

Skarżąca wnioskiem z [...] wystąpiła do Ministra Finansów w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zwolnienia podmiotowego.

Wnioskodawczyni przedstawiła następujący stan faktyczny: w dniu [...] zmarła jej matka. Sąd rejonowy postanowieniem z [...] stwierdził nabycie przez stronę spadku po zmarłej matce. Orzeczenie to uprawomocniło się w dniu [...].; wnioskodawczyni odebrała je [...] Z uwagi na nagłaśnianie w publikatorach o zwolnieniu I grupy podatników z podatku od spadków i darowizn, podatniczka wiedziała, że ciąży na niej obowiązek zgłoszenia się do właściwego urzędu skarbowego, pomimo prawa do ww. zwolnienia.

W dniu 06 czerwca 2007r. strona zgłosiła się z postanowieniem Sądu do właściwego dla swojego miejsca zamieszkania urzędu skarbowego i zapytała pracownika, czy to prawda, że ciążą na niej jakieś obowiązki. Otrzymała druk SD-Z1 do wypełnienia, który złożyła w dniu 08 czerwca 2007r. uzyskując zapewnienie, że powyższa czynność została dokonana w terminie. W miesiącu lipcu 2007r. strona otrzymała do wiadomości pismo urzędu skarbowego, kierowane do właściwego dla miejsca położenia masy spadkowej urzędu skarbowego, przy którym przekazano druk SD-Z1. Następnie 28 marca 2008r. otrzymała listem poleconym pismo urzędu skarbowego z 25 marca 2008r. z prośbą o uzupełnienie zeznania o informację na temat materiałów, z których został wykonany odziedziczony budynek oraz jego wieku. W momencie składania w urzędzie skarbowym wymaganych informacji poinformowano podatniczkę, że będzie musiała zmienić druk złożonego zeznania.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym skarżąca sformułowała następujące pytania:

1. Dlaczego ma nastąpić zmiana druku zeznania, pomimo złożenia zeznania na właściwym druku i w terminie, co potwierdzał w dniu 08 czerwca 2007 r. pracownik urzędu skarbowego; jaka jest tego podstawa prawna?

2. Jakie są konsekwencje podważanego stanowiska pracownika jednego urzędu przez pracownika drugiego urzędu?

W uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, na żądanie organu, skarżąca wskazała, że w jej ocenie, przedmiotowe nabycie spadku winno skorzystać ze zwolnienia od spadku i darowizn na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. (tekst jednolity Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zmianami).

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...]. uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazano, iż zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (dalej: ustawy), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego; darowizny, polecenia darczyńcy; zasiedzenia; nieodpłatnego zniesienia współwłasności; zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu oraz nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Wyjaśniono dalej, iż obowiązek podatkowy stosownie do art. 5 ustawy, ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a powstaje on, zgodnie z dyspozycją art. 6 ust. 1 pkt 1, przy nabyciu w drodze dziedziczenia, z chwilą przyjęcia spadku. Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem i jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, to zgodnie z ust. 4 powołanego artykułu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się tego orzeczenia.

Organ przywołał również treść art. 4a ustawy wprowadzonego nowelizacją z 16 listopada 2006r., zgodnie z którym zwolniono od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4. W przypadku braku takiego zgłoszenia nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Wskazano dalej na przepisy Kodeksu cywilnego regulujące kwestię daty nabycia spadku: art. 922 stanowiący, iż prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób, art. 924, zgodnie z którym spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy oraz art. 925 stanowiącym, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Podniesiono, iż pojęcie obowiązku podatkowego ustawodawca zdefiniował w art. 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych, nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Natomiast art. 12 § 3 cytowanej ustawy stanowi, że terminy określone w miesiącach kończą się z upływem tego dnia w ostatnim miesiącu, który odpowiada początkowemu dniowi terminu, a gdyby takiego dnia w ostatnim miesiącu nie było - w ostatnim dniu tego miesiąca.

Organ wskazał, iż z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że matka wnioskodawczyni zmarła 09 lutego 2007r., w tym dniu nastąpiło otwarcie spadku, a co za tym idzie, jest to data, w której strona nabyła masę spadkową pozostawioną przez zmarłą. Natomiast w dniu 04 maja 2007r. uprawomocniło się postanowienie sądu z dnia 13 kwietnia 2007 r. o stwierdzeniu nabycia spadku po zmarłej, a zatem zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy, aby uzyskać zwolnienie z opodatkowania, należało zgłosić fakt nabycia spadku najpóźniej w dniu 04 czerwca 2007r.; ww. zgłoszenia podatniczka dokonała w dniu 08 czerwca 2007 r.

Przekroczenie tego terminu skutkuje, zgodnie z art. 4a ust. 3 ustawy, opodatkowaniem na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Organ wskazał, że strona, jako córka spadkodawczyni na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy, zaliczona jest do I grupy podatkowej (zstępna). W świetle powyższych przepisów, będzie zobowiązana zapłacić podatek od spadków i darowizn, o ile wartość nabytych w spadku rzeczy i praw majątkowych przewyższy kwotę wolną od opodatkowania, tj. 9.637 zł.

Organ wyjaśnił, iż zgodnie z art. 17a ust. 1 ustawy podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania. Obowiązek składania zeznań podatkowych nie dotyczy przypadków, w których podatek jest pobierany przez płatnika.

W związku z powyższym organ skonstatował, iż o ile w przypadku skorzystania ze zwolnienia z art. 4a ustawy, właściwym drukiem jest ustalony w oparciu o delegację ustawową z art. 4a ust. 5 ustawy druk SD-Z1, o tyle w przypadku opodatkowania nabycia w drodze spadku, na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej, obowiązuje druk SD-3 (ustalony na podstawie delegacji ustawowej z art. 17a ust. 4 ustawy). W konsekwencji w sytuacji utraty prawa do zwolnienia z art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, z uwagi na niezachowanie terminu do zgłoszenia nabycia spadku, wymaganego ww. przepisem urząd skarbowy ma prawo żądać od strony zmiany druku zeznania.

Końcowo organ wyjaśnił, iż w świetle art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, wydaje, na pisemny wniosek zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem kwestia poruszona w pytaniu drugim nie może stanowić przedmiotu wydawanych interpretacji indywidualnych.

Pismem z [...] strona wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w którym zarzuciła wydanej interpretacji naruszenie art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy i wniosła o stwierdzenie, że jej stanowisko w zakresie zwolnienia od podatku od spadków i darowizn wyrażone we wniosku z dnia [...]. jest prawidłowe.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie w piśmie z dnia [...] Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany powyższej interpretacji.

W skardze z [...] na interpretację indywidualną z [...]. strona wniosła o jej uchylenie z powodu niezgodności z prawem oraz uznanie, iż jej stanowisko w zakresie zwolnienia od podatku od spadków i darowizn wyrażone we wniosku z dnia [...] jest prawidłowe. Zaskarżonej interpretacji strona zarzuciła naruszenie art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy.

W uzasadnieniu skargi podatniczka stwierdziła, iż nie zgadza się ze stanowiskiem organu, że nie dopełniła zawartego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy obowiązku zgłoszenia nabycia spadku naczelnikowi urzędu skarbowego w ciągu miesiąca od uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku oraz że zgłoszenie takie warunkuje prawo do ulgi.

Podatniczka przyznała, iż z art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy dla uzyskania prawa do zwolnienia od podatku od spadków i darowizn wynika obowiązek zgłoszenia naczelnikowi urzędu skarbowego nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku.

Wskazała, że skoro postępowanie o stwierdzenie nabycia spadku toczy się według procedury cywilnej, w kwestii prawomocności orzeczenia stwierdzającego nabycie spadku mają zastosowanie przepisy prawa cywilne; strona może dowiedzieć się o prawomocności orzeczenia po uzyskaniu stwierdzenia tego faktu przez sąd. W przedmiotowej sprawie postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku zostało wydane 13 kwietnia 2007r. Strona wyjaśniła, że tego dnia złożyła wniosek o stwierdzenie prawomocności orzeczenia zdając sobie sprawę z tego, że przed innymi sądami i organami administracji publicznej będzie mogła powoływać się na merytoryczną treść orzeczenia dopiero po stwierdzeniu jego prawomocności.

W dniu 08 maja 2007r. sędzia Sądu Rejonowego w Toruniu stwierdził, że postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku uprawomocniło się w dniu 04 maja 2007r. Zdaniem strony dzień 08 maja 2007r. był zatem pierwszym dniem, w którym mogła się ona dowiedzieć o tym, że postanowienie jest prawomocne.

W ocenie skarżącej dyspozycja art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy zawierająca obowiązek zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych w terminie miesiąca od uprawomocnienia się postanowienia od stwierdzenia nabycia spadku, nie może być stosowana bez uwzględnienia instytucji stwierdzenia prawomocności.

Zdaniem skarżącej, skoro postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku uprawomocniło się w dniu 04 maja 2007r. (piątek w ramach tzw. długiego weekendu), a w dniu 08 maja 2007r. (wtorek) Sąd Rejonowy w Toruniu stwierdził prawomocność orzeczenia i tego dnia postanowienie to otrzymała, to termin miesięczny z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy nie mógł rozpocząć biegu wcześniej niż od dnia 08 maja 2007r. Od tego dnia bowiem mogła podjąć jakiekolwiek czynności wobec organu administracji publicznej, warunkowane stwierdzeniem prawomocności postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. W konsekwencji zawiadomienie złożone w dniu 08 czerwca 2007 r. umożliwia skorzystanie z ulgi. Zostało bowiem złożone w terminie miesiąca od uprawomocnienia się postanowienia w rozumieniu ustawy.

W ocenie skarżącej stanowiska tego nie może przekreślić zawarte w odmowie zmiany interpretacji stwierdzenie, że uprawomocnienie się orzeczenia następuje z mocy prawa, z upływem określonego okresu. Jej zdaniem, by moment uprawomocnienia się mógł stanowić początek biegu terminu musi on być w przewidziany prawem sposób podany do wiadomości podmiotom terminem związanym.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje dotychczasowe stanowisko.

Odnosząc się do kwestii momentu uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzenia nabycia spadku, organ przywołując przepisy kodeksu postępowania cywilnego wskazał iż tego rodzaju rozstrzygnięcie staje się prawomocne po upływie terminu do wniesienia apelacji, jako przysługującego środka zaskarżenia, a zatem niezależnie od tego, czy strona o tym fakcie została powiadomiona. Powyższe nie pozwala zatem na akceptację stanowiska, iż termin określony w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy należy liczyć od dnia, w którym skarżąca najwcześniej mogła dowiedzieć się, że postanowienie stało się prawomocne. Niewątpliwie gdyby wolą ustawodawcy było, aby przedmiotowy termin liczyć w sposób zaprezentowany w skardze, dałby temu wyraz w treści tego przepisu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna albowiem zaskarżony akt nie narusza prawa. Należy wskazać, że sąd administracyjny na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a (ostatni ze wskazanych punktów dotyczy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w indywidualnych sprawach) uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

Istotą wniosku skarżącej o udzielenie interpretacji indywidualnej było uzyskanie oceny prawnej stanowiska wnioskodawczyni, że w przedstawionym stanie faktycznym nabycie spadku powinno być objęte zwolnieniem podatkowym w zakresie podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ust 1 pkt. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Do tej odpowiedzi zmierza bowiem pytanie o zmianę druku zeznania, który różnicuje się w zależności od zakresu opodatkowania, jak również powoływanie się na informację uzyskaną od pracownika urzędu o prawidłowości działania wnioskodawczyni zmierzającego do zrealizowania obowiązku powiadomienia organu o nabyciu praw spadkowych.

Organ zasadnie w interpretacji przytoczył treść art. 4a ust 1 pkt 1 ustawy, który stanowi, że zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych (do tej kategorii podmiotów zalicza się skarżąca), wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

1) zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4,

By właściwie zinterpretować powyższy przepis należy prawidłowo ustalić moment

powstania obowiązku podatkowego, który w przypadku dziedziczenia powstaje co do

zasady z chwilą przyjęcia spadku, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt.1 ustawy. W przypadku

jednak, gdy nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem,

obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Jednocześnie jednak, zgodnie z art. 4a ust 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w przypadku niespełnienia warunku, o którym traktuje ust. 1 (zgłoszenia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku), nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Należy uznać, że art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, w analizowanym na potrzeby sprawy zakresie, nie stwarza większych wątpliwości interpretacyjnych.

Istotne elementy stanu faktycznego, pozwalające na ocenę stanowiska wnioskodawczyni sprowadzają się do ustalenia, że: spadkodawczyni (matka skarżącej) zmarła 09 lutego 2007r. Postanowieniem z 13 kwietnia 2007r Sąd Rejonowy w Toruniu w sprawie [...] orzekł o stwierdzeniu przez skarżącą nabycia spadku po matce. Postanowienie uprawomocniło się z upływem dnia 04 maja 2007r a skarżąca obowiązek z art. 4a ust 1 pkt 1 ustawy zrealizowała w dniu 08 czerwca 2007r.

Za zgodne z prawem należy uznać stanowisko w zaskarżonym akcie, że skarżąca uchybiła ustawowemu terminowi do zawiadomienia organu, który upływał 04 czerwca 2007r. Okoliczności przedstawione we wniosku o interpretację dotyczące przebiegu załatwiania sprawy podczas wizyty skarżącej w dniu 06 czerwca 2007r (pouczenie o terminie do dokonania czynności i druku odpowiadającego tej czynności), jak również te, które podniosła na rozprawie (brak właściwości miejscowej urzędu, do którego skarżąca się udała) – nie mają istotnego znaczenia dla dokonanej oceny w zaskarżonej interpretacji albowiem wszystkie dotyczą momentu po upływie terminu. Jakiekolwiek więc działania pracownika organu – prawidłowe lub nieprawidłowe – w dniu 06 czerwca 2007r, nie mogły zmienić obiektywnej okoliczności, że termin bezskutecznie upłynął z dniem 04 czerwca 2007r.

Zarzuty skargi, że miesięczny termin dla skarżącej do dokonania zgłoszenia powinien rozpocząć bieg od dnia stwierdzenia przez Sąd prawomocności orzeczenia tj. od dnia 08 maja 2007r nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa. Ustawodawca bowiem w analizowanym przepisie wskazał, że do dokonania zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych termin biegnie od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądowego o stwierdzeniu nabycia spadku. Kwestię prawomocności regulują przepisy Kodeksu postępowania cywilnego i są one jednoznaczne wiążąc moment uprawomocnienia się orzeczenia z upływem terminów do zaskarżenia orzeczenia apelacją. Nie pozwalają one na dowolność w uznaniu, że zamiennie może to być dzień uprawomocnienia, bądź dzień stwierdzenia prawomocności (ten ostatni jest nieprzewidywalny i zależy od tak nieobiektywnych warunków, jak organizacja pracy w wydziale sądu).

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd w uznaniu, że zaskarżony akt nie narusza prawa, oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.