Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 33/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2022-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 15gga ust. 25
journal: Dz.U. 2020 poz 1842
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - t.j.
article: art. 14c par. 2
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Gerard Czech Asesor sądowy Anna Komorowska-Kaczkowska Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Bergiel po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi A Spółki z o.o. Spółki komandytowej w G. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...], nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697,00 zł (słownie złotych: sześćset dziewięćdziesiąt siedem 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez A. Sp. z o.o. Sp. komandytowa w G. (dalej: Skarżąca, Wnioskodawca) jest Indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z [...] Znak: [...] wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej też jako: organ interpretacyjny), dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie, przewidziane w art. 15gg ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem C0VID-19 i innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tj. Dz. U. z 2020 r., poz. 1842, z późn. zm.; dalej jako: Ustawa, Ustawa o COVID-19), stanowi przychód podlegający opodatkowaniu.

Z akt sprawy wynika, iż w dniu 20 sierpnia 2021 r. A. Sp. z o.o. Sp. komandytowa złożyła o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie, przewidziane w art. 15gg Ustawy o COVID-19, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką komandytową z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z dniem 1 maja 2021 r. Wnioskodawca uzyskał status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. W roku 2021 r. Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem, o którym mowa w art. 15gg ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych. Wystąpił on mianowicie o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy, ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników nieobjętych przestojem, przestojem ekonomicznym albo obniżonym wymiarem czasu pracy w związku ze spadkiem obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID-19, a także o przyznanie środków z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na opłacanie składek na ubezpieczenia społeczne pracowników należnych od pracodawcy.

Wskutek powyższego wniosku Wnioskodawca otrzymał dofinansowanie przewidziane w art. 15gg powyższej Ustawy, tj. świadczenia na rzecz ochrony miejsc pracy, ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników, a także środki z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, na opłacanie składek na ubezpieczenia społeczne pracowników należnych od pracodawcy. Wnioskodawca otrzymał powyższe dofinansowanie po dniu 1 maja 2021 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie, o którym mowa w opisie stanu faktycznego (tj. dofinansowanie przewidziane w art. 15gg Ustawy), stanowi dla niego przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymane przez niego dofinansowanie, o którym mowa w opisie stanu faktycznego (tj. dofinansowanie przewidziane w art. 15gg Ustawy), nie stanowi dla niego przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Wnioskodawca argumentował bowiem, iż stosownie do art. 15gga ust. 25 Ustawy, przychód z tytułu świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy nie stanowi dla przedsiębiorcy przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie ulega wątpliwości, że przywołany art. 15gga ust. 25 Ustawy ma zastosowanie do dofinansowania, o którym mowa w art. 15gg Ustawy, gdyż obie te regulacje odwołują się do tego samego przedmiotu - świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy.

Treść art. 15gga ust. 25 Ustawy nie budzi jakichkolwiek wątpliwości interpretacyjnych i brak jest podstaw do odstąpienia od stosowania wykładni językowej tego przepisu. W literaturze przedmiotu i orzecznictwie przyjmuje się, że jasne przepisy prawa nie wymagają interpretacji (clara non sunt interpretanda).

W wyniku rozpatrzenia ww. wniosku została wydana interpretacja indywidualna z dnia [...] Znak: [...], w której stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie, przewidziane w art. 15gg Ustawy o COVID-19, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu uznano za nieprawidłowe.

W interpretacji tej wskazano, że w treści ustawy o COVID-19 przewidziano różne formy i charakter wsparcia dla podatników. Wsparcie to może polegać na udzieleniu dotacji, dofinansowania działalności, bezzwrotnej lub częściowo bezzwrotnej pomocy. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.; dalej: updop) otrzymane wsparcie stanowi przysporzenie, czyli przychód. W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 updop przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Każde więc otrzymane pieniądze lub wartości pieniężne będą stanowiły dla podatnika przychód podatkowy. Przepisy ustaw podatkowych jak i ustawy o COVID mogą zarazem przewidywać rozwiązania prawne na podstawie których otrzymanie wsparcie nie generuje przychodu z działalności gospodarczej, bądź przychód ten jest wolny od podatku dochodowego. Powyższe przewidują rozwiązania ujęte w przepisach art. 15gga ust. 15 i art. 15zze4 ust. 15 ustawy o COVID-19 oraz art. 52m pkt 1 ustawy o PIT. Dla rozwiązania zawartego w przepisie art. 15g i art. 15gg ustawy o COVID-19 nie przewidziano jednak bezpośrednio takiego zwolnienia.

Mając na uwadze powyższe nie można – zdaniem organu interpretacyjnego - zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż otrzymane przez niego dofinansowanie, o którym mowa w opisie stanu faktycznego (tj. dofinansowanie przewidziane w art. 15gg Ustawy), nie stanowi dla niego przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca wskazał, że stosownie do art. 15gga ust. 25 ustawy o CIT, przychód z tytułu świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy nie stanowi dla przedsiębiorcy przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. W tym miejscu organ interpretacyjny zwrócił jednak uwagę, że art. 15gga odnosi się do podmiotów prowadzących działalność leczniczą. Zgodnie bowiem z art. 15gga ust. 1 ustawy o COVID-19 Przedsiębiorca w rozumieniu art. 4 ust. 1 lub 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, który na dzień 30 września 2020 r. prowadził działalność gospodarczą, oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81247.822, 47.89.Z, 49.39.Z, 56.10.A, 56.103, 56.212, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.112, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.20.Z, 59.14.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.90.A, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.532, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1662), lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.U.Z, 93.132, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.292, 96.01.Z, 96.04.Z, i którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z trzech miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy w następstwie wystąpienia C0VID-19 co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego, może zwrócić się z wnioskiem o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników w rozumieniu ort. 15g ust. 4. Jak wynika zaś z KRS Wnioskodawcy nie prowadzi on działalności w powyższym zakresie. W związku z powyższym art. 15gga ust. 25 ustawy o COVID-19 nie znajdzie u Wnioskodawcy zastosowania. Zatem, w przypadku podatkowego rozliczenia dofinansowania wynagrodzeń pracowników ze środków FGŚP zasadą będzie rozpoznanie ich jako przychodu.

Mając no uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie, o którym mowa w opisie stanu faktycznego (tj. dofinansowanie przewidziane w art. 15gg Ustawy), stanowi dla niego przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym organ interpretacyjny uznał za nieprawidłowe.

Pismem z 22 grudnia 2021 r. wniesiono skargę na ww. interpretację. Zaskarżonej interpretacji Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów: - prawa materialnego, tj.

- dopuszczenie się błędu wykładni przepisu prawa materialnego, tj. art. 15gga ust. 25 Ustawy o COVID-19, polegające na uznaniu, że przepis ten ma zastosowanie jedynie w odniesieniu do przychodów z tytułu świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy otrzymywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność określoną w art. 15gga ust. 1 Ustawy o COVID-19 - podczas gdy prawidłowa wykładnia art. 15gga ust. 25 Ustawy o COVID powinna prowadzić do wniosku, iż przychód z tytułu świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy nie stanowi przychodu dla wszystkich przedsiębiorców,

- dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. art. 15gga ust. 25 Ustawy o COVID-19, polegające na uznaniu, iż przepis ten nie ma zastosowania do stanu przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji z uwagi na nieprowadzenie przez Stronę Skarżącą działalności określonej w art. 15gga ust. 1 Ustawy o COVID-19 - podczas gdy prowadzenie tego rodzaju działalności nie jest wymagane do zastosowania art. 15gga ust. 25 Ustawy o COVID-19, a stan przedstawiony we wniosku dawał podstawy do przyjęcia, iż art. 15gga ust. 25 Ustawy o C0VID-19 znajduje do niego zastosowanie,

- przepisów postępowania tj. art. 14c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.; dalej: O.p., Ordynacja podatkowa), polegające na niewyjaśnieniu w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji dlaczego art. 15gga ust. 25 Ustawy o CON/ID-19 nie może być stosowany do przychodów z tytułu świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy otrzymywanych przez innych przedsiębiorców niż prowadzących działalność określoną w art. 15gga ust. 1 Ustawy o COVID-19.

W oparciu o tak sformułowane zarzuty Skarżąca wniosła:

- Uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz uznanie stanowiska prezentowanego przez Skarżącą we wniosku za prawidłowe,

- Zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podtrzymał stanowisko zawarte w interpretacji indywidualnej z [...], Znak: [...].

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje.

Skarga podlegała uwzględnieniu.

Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi(t.j. Dz.U. 2019, poz.2325 ze zm.; dalej w skrócie: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

W myśl art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57 a.

Stosownie do art. 57a P.p.s.a skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinie zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany z zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Zgodnie z art. 146 § 1 P.p.s.a., Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, uchyla tę interpretację.

Badając kontrolowaną sprawę we wskazanych aspektach i w wymienionym zakresie Sąd stwierdził naruszenie prawa procesowego i materialnego w stopniu skutkującym koniecznością wyeliminowania zaskarżonego aktu z obrotu prawnego (art. 146 § 1 P.p.s.a.).

Należy przypomnieć, iż w złożonym wniosku przedmiotem wątpliwości Skarżącej było ustalenie, czy otrzymane przez nią dofinansowanie przewidziane w art. 15gg ustawy o COVID, stanowi dla niej przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Na wstępie odnieść się zatem należy do regulacji dotyczących spornego zagadnienia. I tak, w myśl art. 15g ust. 1 ustawy o COVlD-19, przedsiębiorca w rozumieniu art. 4 ust. 1 lub 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, organizacja pozarządowa w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. z 2020 r. poz. 1057) oraz podmiot, o którym mowa w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, u których wystąpił spadek obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID-19, państwowa lub prowadzona wspólnie z ministrem właściwym do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego instytucja kultury, w rozumieniu ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2020 r. poz. 194), u której wystąpił spadek przychodów w następstwie wystąpienia COV!D-19, a także kościelna osoba prawna działająca na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, oraz jej jednostka organizacyjna, może zwrócić się z wnioskiem o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy, o wypłatę ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych świadczeń na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników objętych przestojem ekonomicznym albo obniżonym wymiarem czasu pracy, w następstwie wystąpienia COVID-19, na zasadach określonych w ust. 7 i 10.

Podmiotom, o których mowa w ust. 1 i 1a, przysługują środki z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na opłacanie składek na ubezpieczenia społeczne pracowników należnych od pracodawcy na podstawie ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 266, 321, 568, 695, 875 i 1291) od przyznanych świadczeń, o których mowa w ust. 1 i ust. la (art. 15g ust. 2 ustawy o Covid-19).

Stosownie do art. 15gg ust. 1 ustawy o COVID, podmioty, o których mowa w art. 15g ust. 1, u których wystąpił spadek obrotów gospodarczych w rozumieniu art. 15g ust. 9, w następstwie wystąpienia COVlD-19, mogą zwrócić się z wnioskiem do dyrektora wojewódzkiego urzędu pracy, właściwego ze względu na swoją siedzibę, o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy, ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników, o których mowa w art. 15g ust. 4, nieobjętych:

1. przestojem, o którym mowa w art. 81 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, lub

2. przestojem ekonomicznym w następstwie wystąpienia COVID-19, o którym mowa w art. 15g ust. 5, lub

3. obniżonym wymiarem czasu pracy w następstwie wystąpienia COVID-19, o którym mowa w art. 15g ust. 5.

Zgodnie z art. 15gg ust. 2 ustawy o COVID-19, podmiotom, o którym mowa w ust. 1, przysługują środki z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na opłacanie składek na ubezpieczenia społeczne pracowników należnych od pracodawcy na podstawie ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych od przyznanych świadczeń, o których mowa w ust. 1.

W myśl zaś art. 15gg ust. 4 ustawy o COVID-19, wynagrodzenia pracowników, o których mowa w ust. 1, są dofinansowywane ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych do wysokości połowy wynagrodzeń, o których mowa w ust. 1, jednak nie więcej niż 40% przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia z poprzedniego kwartału ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie przepisów o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, obowiązującego na dzień złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 1.

Dalej należy wskazać, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1-3 updop przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;

2. wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie;

3. wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych:

a. zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,

b. środków na rachunkach bankowych - w bankach.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Co do zasady zatem wsparcie przedsiębiorców w formie dofinansowania wynagrodzeń będzie stanowić przychód z prowadzonej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop.

Słusznie organ interpretacyjny wskazał, iż w treści ustawy o COVID-19 przewidziano różne formy i charakter wsparcia dla podatników. Wsparcie to może polegać na udzieleniu dotacji, dofinansowania działalności, bezzwrotnej lub częściowo bezzwrotnej pomocy. Zgodnie z przepisami updop otrzymane wsparcie stanowi zaś przysporzenie, czyli przychód. W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 updop przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Każde więc otrzymane pieniądze lub wartości pieniężne będą stanowiły dla podatnika przychód podatkowy.

W zaskarżonej interpretacji Organ wskazał również prawidłowo, że przepisy ustaw podatkowych jak i ustawy o COVID-19 mogą zarazem przewidywać rozwiązania prawne, na podstawie których otrzymanie wsparcie nie generuje przychodu z działalności gospodarczej, bądź przychód ten jest wolny od podatku dochodowego. Powyższe przewidują rozwiązania ujęte w przepisach art. 15gga ust. 25 i art. 15zze4 ust. 15 ustawy o COVID-19.

Słusznie przy tym podkreślono, iż dla rozwiązania zawartego w przepisie art. 15g i art. 15gg ustawy o COVID-19 nie przewidziano bezpośrednio takiego zwolnienia.

Nie można zatem – zdaniem Sądu - zgodzić się z twierdzeniem Skarżącej, że otrzymane przez nią dofinansowanie, o którym mowa w opisie stanu faktycznego (tj. dofinansowanie przewidziane w art. 15gg Ustawy) nie stanowi dla niej przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Skarżąca wskazała, że stosownie do art. 15gga ust. 25 ustawy o COVID-19, przychód z tytułu świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy nie stanowi dla przedsiębiorcy przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym w stosunku do niej zastosowanie znajdzie art. 15gga ustawy COVID. Jednak art. 15gga odnosi się wyłącznie do podmiotów o których mowa w art. 15gga, co jasno wynika z umiejscowienia wskazywanej prze Skarżącą jednostki redakcyjnej (ust. 25 art. 15gga Ustawy) w przepisie art. 15gga i braku wskazania w treści ust. 25 art. 15gga Ustawy odesłania do innych przepisów, np. art. 15 g, art. 15ga czy też art. 15gg (jak to ma miejsce np. w treści art. 15 gh ust. 1 Ustawy).

Jednak nie oznacza to, iż stanowisko organu interpretacyjnego wyrażone w zaskarżonej interpretacji należy uznać za słuszne. W tym miejscu należy przypomnieć, iż organ interpretacyjny uznał, że "art. 15gga odnosi się do podmiotów prowadzących działalność leczniczą" (str. 5 interpretacji). Takiej wykładni art. 15gga przeczy jednak treść ust. 1 art. 15gga. Zgodnie bowiem z art. 15gga ust. 1 ustawy o COVlD-19 Przedsiębiorca w rozumieniu art. 4 ust. 1 lub 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, który na dzień 30 września 2020 r. prowadził działalność gospodarczą, oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, 49.39.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.20.Z, 59.14.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.90.A, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1662), lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, i którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z trzech miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy w następstwie wystąpienia COVID-19 co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego, może zwrócić się z wnioskiem o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników w rozumieniu art. 15g ust. 4.

Należy zaakcentować bowiem, iż sformułowanie "w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1662), lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej" odnosi się wyłącznie do kodu 86.10.Z. Ustawodawca bowiem po przytoczeniu w treści ust. 1 art. 15gga kodu 86.10.Z nie zastosował przecinka po tym kodzie. Oznacza to iż fragment: "86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1662), lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej" należy odczytywać jako wyłącznie odnoszący się do kodu 86.10.Z. wynika to wprost z wykładni literalnej wspomnianego przepisu art. 15gga ust. 1. Stanowisko organu interpretacyjnego nie dość, że przeczy oczywistej treści wspomnianego przepisu to również prowadzi do absurdalnych wniosków odnośnie zakresu działania podmiotów leczniczych zważywszy na treść pozostałych kodów przytoczonych w tym przepisie np. 59.11.Z – Działalność związana z produkcją filmów, nagrań video i programów telewizyjnych; 96.01.Z – Pranie i czyszczenie wyrobów futrzarskich; 93.21.Z – Działalność wesołych miasteczek i parków rozrywki.

W związku z powyższym uznać należy, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 15gga ust. 25 ustawy o COVID-19 zastosowanie znajduje wyłącznie dla podmiotów wskazanych w art. 15gga ust. 1 tej ustawy, jednak – wbrew stanowisku organu interpretacyjnego – nie dotyczy on wyłącznie podmiotów leczniczych.

W związku z powyższym zarzut dotyczący błędnej wykładni art. 15gga ust. 25 Ustawy, zawarty w skardze, należało uznać za uzasadniony. Organ interpretacyjny uznał bowiem, w sposób całkowicie błędny, iż cały art. 15gga – a zatem i ust. 25 art. 15gga - dotyczy podmiotów leczniczych.

W ocenie Sądu organ interpretacyjny naruszył także art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, a zatem i ten zarzut skargi okazał się uzasadniony. Wbrew opisowi stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, organ uznał, iż nie prowadzi on działalności leczniczej. Organ w tym zakresie oparł się na informacjach wynikających – w jego ocenie – z KRS, nie zaś na informacjach zawartych we wniosku o interpretację: "Jak wynika zaś z KRS Wnioskodawcy nie prowadzi on działalności w powyższym zakresie".

Z przepisów art. 14c § 1 i § 2 O.p. wynika, że organ interpretacyjny jest związany zakresem zagadnienia dotyczącego przepisów prawa podatkowego, jaki wnioskodawca sformułuje we wniosku o wydanie interpretacji. Postępowanie w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym, bądź zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez wnioskodawcę i w ramach tego postępowania nie przeprowadza się dowodów w celu ustalenia rzeczywistego przebiegu zdarzeń. Tak więc ocena prawna, jaką organ podatkowy jest obowiązany zawrzeć w interpretacji indywidualnej, bazować musi na przedstawionym we wniosku stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego). Warto też odnotować, że również własne stanowisko wnioskodawcy opierać się musi na okolicznościach przez niego przywołanych (we wniosku). Konieczność bezwzględnego respektowania przez organ okoliczności przestawionych przez wnioskodawcę ubiegającego się o wydanie interpretacji indywidualnej, wielokrotnie była podnoszona w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, a między innymi w wyroku z dnia 7 kwietnia 2017 r. (sygn. akt I FSK 659/15), gdzie stwierdzono, że specyfika postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, że jest ona podejmowana w ramach stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę, w granicach zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska). Organ podatkowy wydający interpretację indywidualną nie może ingerować w stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe, przedstawione przez wnioskodawcę, ani dokonywać własnych ustaleń co do tego stanu lub zdarzenia. Jego zadanie jest ograniczone do analizy okoliczności podanych w złożonym wniosku z punktu widzenia ich kwalifikacji podatkowej. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska zaprezentowanego w sprawie przez wnioskodawcę, a w przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy wyrażonego we wniosku, organ interpretacyjny zobowiązany jest do wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, stosownie do art. 14c § 2 O.p.

Odnosząc powyższe uwagi do realiów niniejszej sprawy Sąd stwierdza, że organ zmodyfikował stan faktyczny opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że organ wydając zaskarżoną interpretację naruszył przepis art. art. 15gga ust. 25 Ustawy o COVID-19 poprzez jego błędną wykładnię a także art. 14c § 2 O.p.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ zobowiązany jest wziąć pod uwagę stanowisko zaprezentowane przez Sąd w niniejszym orzeczeniu.

W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację. Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a.