Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 633/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-09-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimierz Brzeziński, Sędziowie NSA Jacek Chlebny (spr.), Jerzy Chromicki, Protokolant Magdalena Rosik, po rozpoznaniu w dniu 7 września 2005 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w Łodzi od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 24 listopada 2004 r. sygn. akt 3 I SA/Łd 1434/03 w sprawie ze skargi [...] Spółki z o.o. w Kędzierzynie - Koźlu na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Łodzi z dnia 25 sierpnia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. oddala skargę kasacyjną 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Łodzi na rzecz "[...] Spółki z o.o. w Kędzierzynie – Koźlu kwotę złotych 2700 (dwa tysiące siedemset) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 24 listopada 2004 r. sygn. akt 3 I SA/Łd 1434/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, po rozpoznaniu sprawy ze skargi "[...]" Spółki z o.o. w Kędzierzynie - Koźlu, uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w Łodzi z dnia 25 sierpnia 2003 r. nr [...] w przedmiocie utrzymania w mocy decyzji organu I instancji, uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wyroku Sąd podał, że w dniu 18 grudnia 2000 r. Agencja Celna "[...]", działając z upoważnienia "[...]" Spółki z o.o. w Justynowie (poprzednik prawny Spółki "[...]"), dokonała zgłoszenia celnego towarów spożywczych sprowadzonych z Holandii o nazwach "[...], ktore zostały zaklasyfikowane do kodu PCN 3302 10 90 0 ze stawką celną w wysokości 0%.

Decyzją z dnia 9 października 2002 r. Naczelnik Urzędu Celnego I w Łodzi uznał przedmiotowe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej produktów o nazwach "[...] i ustalił dla przedmiotowych towarów kod 2103 90 90 0 oraz stawkę celną w wysokości 30%.

Orzekając na skutek odwołania Spółki "[...]" Dyrektor Izby Celnej w Łodzi decyzją z dnia 25 sierpnia 2003 r. uchylił decyzję organu celnego I instancji w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej towarów w postaci preparatów o nazwach "[...]" oraz kwoty wynikającej z długu celnego, natomiast w pozostałej części utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uwzględnił skargę i uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w Łodzi uznając, że została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, a w szczególności art. 122 § 1 i art. 187 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w związku z art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu, spór pomiędzy stronami sprowadza się do oceny, jaką rolę pełnią poszczególne składniki wchodzące w skład sprowadzonych preparatów. Powołane przez organ odwoławczy dowody w postaci opinii dotyczą innych produktów i innego postępowania, natomiast załączona do akt administracyjnych kserokopia fragmentów pracy zbiorowej pt. "Substancje dodatkowe i składniki funkcjonalne żywności" nie jest wystarczająca jako dowód w sprawie. W tym stanie rzeczy wyjaśnienie okoliczności sprawy wymaga wiadomości specjalnych i przeprowadzenia dowodu w postaci opinii biegłego. Dowody zebrane w sprawie nie są wystarczające do dokonania oceny roli jaką pełnią poszczególne składniki wchodzące w skład sprowadzonych produktów. Według Sądu wiadomości w zakresie technologii żywności są niezbędne i w tym kontekście Sąd stwierdził, że nie można poczynić ustaleń na podstawie opinii prof. Józefa Korczaka, który jest specjalistą z zakresu technologii żywienia człowieka.

W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Celnej w Łodzi zaskarżył powyższy wyrok i wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Na podstawie art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, dalej p.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 107, poz. 1217) poprzez błędne zastosowanie Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej polegające na przyjęciu, że sporny towar należy zaklasyfikować w oparciu o Regułę 3(b) Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej.

W uzasadnieniu organ podkreślił, że podstawową zasadą stosowania Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej jest konieczność stosowania reguł w odpowiedniej kolejności - poszczególne reguły znajdują zastosowanie jedynie wówczas, jeżeli nie ma możliwości zastosowania reguł je poprzedzających. Zasada ta nie dotyczy jedynie reguły 6. W analizowanym przypadku klasyfikacja spornych towarów oparta była na regule 1 ORINS. Tym samym brak było możliwości zastosowania reguły 3(b), natomiast Sąd uznał jako właściwą regułę 3(b). Wnoszący skargę podkreślił, że klasyfikacja według reguły 3(b) dotyczy jedynie "wyrobów stanowiących mieszaniny wyrobów". Sporne preparaty nie spełniają wskazanej definicji, gdyż nie stanowią mieszaniny wyrobów, lecz są jednym wyrobem wytworzonym z różnych komponentów. Następstwem zastosowania reguły 3(b) ORINS w stosunku do przywiezionych towarów jest, zdaniem strony, konieczność wyboru jednej z pozycji Taryfy celnej właściwej dla dominującego składnika, co prowadzi do sytuacji, w której towar będzie klasyfikowany do pozycji, której brzmieniu nie będzie odpowiadał, a jego klasyfikacja będzie sprzeczna z Wyjaśnieniami do taryfy celnej.

Sąd wadliwie też zakwestionował zebrany materiał dowodowy odnoszący się do roli, jaką pełnią składniki w spornych preparatach. Sąd I instancji bezzasadnie podważył znaczenie opinii sporządzonej przez prof. Józefa Korczaka wskazując, że jego specjalizacja nie odpowiada dziedzinie wiedzy, która jest wymagana dla rozstrzygnięcia sprawy. Jednocześnie nie wskazał przesłanek, na jakich oparł powyższe stwierdzenie i nie wykazał, dlaczego specjalista z zakresu technologii żywienia człowieka nie jest kompetentny do wypowiadania się co do charakteru środków spożywczych, a także na jakiej podstawie stwierdził, że jedynie specjalista z zakresu technologii żywności jest władny wypowiedzieć się w tej materii. Jednocześnie posłużył się opinią prof. Józefa Kuli, naruszając w ten sposób art. 106 § 3 p.p.s.a. Sąd bez podania przyczyn odmówił mocy dowodowej pismu Zakładu Technologii Przetworów Owocowych i Warzywnych Instytutu Biotechnologii Przemysłu Rolno - Spożywczego z dnia 3 kwietnia 2003 r., a także informacji zawartych w pracy zbiorowej pt. "Substancje dodatkowe i składniki funkcjonalne żywności". Pominięcie tych dowodów ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia, gdyż informacje zawarte w w/w dokumentach potwierdzały ustalenia organów celnych i powodowały, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie był merytorycznie spójny. Dowody te jednoznacznie wskazywały na charakter spornych preparatów.

Dyrektor Izby Celnej w Łodzi stwierdził też, że Sąd wadliwie przyjął, jakoby dla rozstrzygnięcia kwestii klasyfikacji poszczególnych preparatów należało wyjaśnić każdorazowo rolę poszczególnych składników w każdym preparacie osobno, tymczasem w stosunku do części składników ich właściwości są powszechnie znane.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi nie odniósł się także do wiążącej opinii klasyfikacyjnej zawartej w Tomie V Wyjaśnień do taryfy celnej, która dotyczyła zbliżonych preparatów aromatyczno - przyprawowych. Opinia została opublikowana wprawdzie po przyjęciu w/w zgłoszenia celnego i nie obowiązywała w dniu jego przyjęcia, jednak ma ona znaczenie w sprawie. Według skarżącego komentarz do podpozycji 2103 90 stanowi ważną wskazówkę interpretacyjną przy analizie treści Wyjaśnień do taryfy celnej, obowiązujących w dniu przyjęcia przedmiotowego zgłoszenia celnego, ponieważ treść Taryfy celnej oraz komentarzy zawartych w tomie I Wyjaśnień celnych odnoszących się do pozycji 2103 nie uległa zmianie. Wobec powyższego opinię tę należy potraktować jako wykładnię legalną, dokonaną przez ustawodawcę dla wskazanej pozycji Taryfy celnej.

W odpowiedzi na powyższą skargę kasacyjną "[...]" Sp. z o.o. wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej na podstawie art. 184 p.p.s.a. z uwagi na brak usprawiedliwionych podstaw oraz - na podstawie art. 204 pkt 2 i art. 210 § 1 zd. 1 p.p.s.a. - o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania w rozumieniu art. 205 § 2 p.p.s.a.

Spółka wskazała, że zarzut skargi kasacyjnej odwołuje się do obydwu elementów stanowiących podstawę kasacyjną w świetle przepisu art. 174 pkt 1 p.p.s.a., tj. do naruszenia skonkretyzowanego przepisu prawa materialnego zarówno poprzez błędną jego wykładnię, jak i niewłaściwe zastosowanie. Dyrektor Izby Celnej nie wskazał jednakże w sposób precyzyjny, którą postać naruszenia prawa materialnego przypisuje zaskarżonemu wyrokowi, przytaczając alternatywne sformułowanie zawarte w przepisie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., co w świetle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowi wadę konstrukcyjną skargi kasacyjnej uniemożliwiającą merytoryczne rozpatrzenie zarzutu.

Uchylenie decyzji było rezultatem uchybień w zakresie postępowania dowodowego prowadzonego przez organ odwoławczy, w szczególności zaś następstwem braku powołania biegłego mimo odpowiedniego wniosku strony postępowania. Strona podkreśliła, że prawidłowość zastosowania reguły 3(b) Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej uzależniona jest wprost od oceny charakteru importowanych towarów, tj. od ustaleń faktycznych dokonanych przez WSA. Skargę kasacyjną oparto jednak wyłącznie na podstawie kasacyjnej z art. 174 pkt 1 p.p.s.a., czyli na naruszeniu prawa materialnego.

Ponadto spółka podkreśliła, że naruszenie art. 106 § 3 p.p.s.a. nie zostało objęte podstawą kasacyjną zawartą w petitum skargi kasacyjnej, wobec czego merytoryczne rozpoznanie tego zarzutu jest niedopuszczalne. Podobna sytuacja zachodzi w przypadku zarzutu naruszenia wiążącej opinii klasyfikacyjnej zawartej w Tomie V Wyjaśnień do Taryfy celnej, której nie wskazano w podstawie kasacyjnej skargi, pozbawiając w ten sposób NSA możliwości rozważenia czy opinia ta została w zaskarżonym wyroku naruszona.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest uzasadniona.

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Wyjątkiem od tej zasady jest obowiązek wzięcia z urzędu pod uwagę jedynie okoliczności wymienionych w § 2, stanowiących podstawę nieważności postępowania.

Skarga kasacyjna oparta została na zarzucie naruszenia prawa materialnego - § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 107, poz. 1217) oraz przez błędne zastosowanie Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej polegające na przyjęciu, że sporny towar należy zaklasyfikować w oparciu o Regułę 3(b) Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej dodatkowo powołano przepis prawa procesowego – art. 106 § 3 p.p.s.a, którego naruszenie strona wiąże z wykorzystaniem przez Sąd opinii prof. Józefa Kuli. W skardze kasacyjnej nie podważono natomiast ustaleń faktycznych przyjętych w podstawie zaskarżonego wyroku.

Sąd I instancji ustalił, że dla prawidłowej klasyfikacji niezbędnie jest wyjaśnienie roli, jaką pełnią poszczególne składniki (aromaty i ich nośniki w mieszaninie) w importowanych preparatach. Udzielenie zaś odpowiedzi na powyższe pytanie wymaga wiadomości specjalnych - znany i niekwestionowany skład preparatów podlegać będzie analizie przez biegłego, który oceni rolę poszczególnych składników. Należy podkreślić, że również w uzasadnieniu decyzji Dyrektora Izby Celnej w Łodzi przyjęto, że rola elementów składowych ma rozstrzygające znaczenie dla klasyfikacji preparatów. Uwzględniając bowiem częściowo wniesione odwołanie w postępowaniu administracyjnym w stosunku do "[...]" Dyrektor Izby Celnej w Łodzi uznał, że w skład tych preparatów wchodzą wyłącznie substancje aromatyczne i neutralne nośniki. Podstawą utrzymania w mocy decyzji I instancji w stosunku do pozostałych preparatów było natomiast stwierdzenie, że zawierają one w znacznej ilości, obok substancji aromatycznych, nośników i stabilizatorów, także składniki o charakterze smakowym i zapachowym (k. 10 uzasadnienia decyzji). Sąd I instancji, podobnie jak organ celny II instancji, prawidłowo zatem przyjął, że rola poszczególnych składników ma znaczenie dla klasyfikacji towarowej.

W toku postępowania zaniechano przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. Uchylając zaskarżony wyrok trafnie zatem wskazano, że stan faktyczny nie jest w pełni ustalony i że przeprowadzenie powyższego dowodu jest niezbędne. Należy też podkreślić, że za skorzystaniem opinii specjalisty przemawia także ta okoliczność, że zarówno w uzasadnieniu decyzji II instancji, jak i w skardze kasacyjnej, Dyrektor Izby Celnej w Łodzi powołuje się na opinie znajdujące się w aktach sprawy, które nie zostały dopuszczone w charakterze dowodu z opinii biegłego. Dowodu z opinii biegłego, pomimo wniosku strony, w postępowaniu celnym nie przedstawiono, poprzestając na pozaprocesowych opiniach.

Nie można również podzielić zarzutu naruszenia art. 106 § 3 p.p.s.a. W postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym dopuszczalne jest przeprowadzenie dowodu z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania (art. 106 § 3 p.p.s.a.). Dokonywanie ustaleń faktycznych jest dopuszczalne w zakresie uzasadnionym celem postępowania sądowoadministracyjnego, którym jest ocena zgodności z prawem zaskarżonego aktu lub czynności. Powołanie w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia złożonych przez Spółkę opinii prof. Józefa Korczaka, Józefa Kuli oraz Instytutu Przemysłu Rolno-Spożywczego w Warszawie nie jest tożsame z przeprowadzeniem dowodu uzupełniającego z tych opinii. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Sąd ograniczył się bowiem do stwierdzenia, że rozbieżne poglądy autorów tych opinii w kwestii roli substancji zapachowych i nośników aromatów wskazują, że organy celne powinny przeprowadzić w sprawie dowód z opinii biegłego, czego jednak nie uczyniły. Sąd I instancji na podstawie powyższych opinii nie dokonał też ustaleń służących merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy. Podstawą uchylenia przez Sąd I instancji zaskarżonej decyzji była potrzeba przeprowadzenia w postępowaniu administracyjnym dowodu z opinii biegłego, a nie przyjęcie stanowiska zaprezentowanego w jednej ze wspomnianych opinii.

Strona skarżąca poza powołaniem w uzasadnieniu skargi przepisu art. 106 § 3 p.p.s.a. nie powołała innych przepisów postępowania. Należało zatem uznać, że nie podważono skutecznie ustaleń faktycznych w sprawie.

Reasumując należy stwierdzić, że wobec uzasadnionej konstatacji Sądu I instancji, nie wyjaśniono stanu faktycznego, nie można także podzielić zarzutu skargi kasacyjnej o naruszeniu prawa materialnego. Nie jest możliwe dokonanie przez Naczelny Sąd Administracyjny oceny zawartego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia prawa materialnego, gdyż zarzut ten może podlegać ocenie dopiero wtedy, gdy stan faktyczny przyjęty za podstawę zaskarżonego wyroku jest zupełny i nie nasuwa zastrzeżeń (por. wyrok SN z dnia 9.06.2000 r. IV CKN 1080/00, LEX nr 52531, wyrok NSA z 6.07.2004 r. FSK 192/04, Orzecznictwo NSA i WSA 3(3). 2004, poz. 68).

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

mr