Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1829/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-12-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1 i art. 116 § 2
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (spr.), Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia del. WSA Bartosz Wojciechowski, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 19 grudnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 lipca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 367/13 w sprawie ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 13 grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. i 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

I FSK 1829/13

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 12 lipca 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie o sygnaturze akt III SA/Wa 367/13, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 roku, poz. 1270) dalej p.p.s.a., oddalił skargę P.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 13 grudnia 2012 roku, w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności z drugim członkiem zarządu za zaległości spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 i 2008 roku.

1. Stan sprawy Sprawa była przedmiotem dwukrotnego rozpatrzenia przez Dyrektora Izby Skarbowej, który decyzją z dnia 3 listopada 2011r. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 28 lipca 2011r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności P.S. wraz z "R" sp. z o.o. i drugim członkiem zarządu M.J., za zaległości w podatku od towarów i usług, powstałe w czasie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu, za marzec, kwiecień, maj, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2007r. oraz styczeń, sierpień i wrzesień 2008r., wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi. Decyzją z dnia 13 grudnia 2012 r. ten sam organ utrzymał w mocy decyzję z dnia 18 września 2012 r. Z decyzji z dnia 18 września 2012r., sprostowanej postanowieniem z dnia 13 listopada 2012 r., wynikało, że orzeczono o solidarnej odpowiedzialności skarżącego wraz ze spółką i drugim członkiem zarządu, za ww. zaległości w VAT w wysokości 968.203 zł z odsetkami za zwłokę - 482.877 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego - 67.318,07 zł. Organ ustalił, że ww. zaległości podatkowe powstały w wyniku złożenia przez spółkę w dniu 21 grudnia 2009r. korekt deklaracji podatkowych VAT-7, z uwagi na nierzetelność ksiąg rachunkowych. Złożenie korekt spowodowało znaczne pogorszenie sytuacji finansowej spółki, utratę płynności finansowej i w konsekwencji doprowadziło do złożenia dnia 4 stycznia 2010 r. wniosku o ogłoszenie upadłości. Jednak Sąd Rejonowy X Wydział Gospodarczy postanowieniem z 16 marca 2010r. oddalił wniosek, wskazując jako podstawę art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.; dalej zwana: "u.p.u.n.") uznając, że majątek wnioskodawcy nie wystarcza na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Korekty ww. dotyczyły okresu, w którym powstała zaległość podatkowa i w którym skarżący oraz drugi członek zarządu spółki pełnili funkcje, choć korekty złożono, gdy ww. osoby przestał te funkcje pełnić, ale ponoszą odpowiedzialność za nieprawidłowe działania. Skarżący pełnił funkcję członka zarządu od dnia 4 sierpnia 2006 r., do dnia 28 kwietnia 2009r. Egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna.

W toku postępowania egzekucyjnego nie ujawniono wierzytelności pieniężnych i innych praw majątkowych, z których możliwe byłoby zaspokojenie dochodzonych należności. Wobec tego organ podatkowy dnia 14 lutego 2011r. wydał postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, spełniając przesłankę z art. 108 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749). Zdaniem organu w sprawie zaszły przesłanki pozytywne do przeniesienia odpowiedzialności na skarżącego. Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżoną do Sądu decyzją z dnia 13 grudnia 2012r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji oraz podzielił argumentację tam zawartą. 2. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Sąd w wyniku przeprowadzenia sądowej kontroli objętej skargą decyzji uznał, że nie narusza ona prawa. Podniósł, że jej podstawę materialnoprawną stanowią przepisy art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 107 i art. 108 tej ustawy. Sąd porównując treść przepisu art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2009 r., i po tej dacie, podniósł, iż ustawodawca zmienił krąg podmiotowy osób odpowiedzialnych za te zobowiązania, wskazując. W brzmieniu obwiązującym od dnia 1 stycznia 2009r., odpowiedzialnymi członkami zarządu w spółce kapitałowej są wyłącznie ci członkowie, za kadencji których upłynął termin płatności zobowiązań spółki oraz powstały zaległości, o których mowa w art. 52 ustawy. Sąd podniósł, że z uwagi na to, że skarżący był członkiem zarządu spółki od dnia 4 sierpnia 2006 r., do dnia 28 kwietnia 2009r., a terminy płatności ww. zobowiązań podatkowych spółki w VAT przypadały w okresie od dnia 25 kwietnia 2007r. do dnia 27 października 2008r., kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu, powołanie się przez organy podatkowe na brzmienie art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej z dnia 1 stycznia 2009r. pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. Zarówno bowiem zobowiązanie w VAT powstało w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu (art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej w brzemieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008r.), jak też termin płatności zobowiązania podatkowego w VAT upływał w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu. Zaległości podatkowe powstały w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 ustawy w brzemieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009r.). Sąd uznał też, że w postępowaniu przed organami podatkowymi doszło do prawidłowego powołania przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, którego brzmienie pozostało niezmienne w latach 2005-2009, jak również do trafnego jego zastosowania. Z żadnego z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy nie wynika, żeby skarżący wskazał majątek spółki, z którego egzekucja skutecznie zaspokoiłaby zaległości podatkowe w VAT za wskazane w wydanych w sprawie decyzjach organów podatkowych okresy. Zdaniem Sądu prawidłowe było także uznanie przez organy podatkowe obu instancji, iż egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Sąd nie znalazł też podstaw do kwestionowania prawidłowego stanowiska organów podatkowych, że już na koniec 2007r. zaszły obie przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki (art. 11 ust. 1 i 2 u.p.u.n.), a mimo to wniosku tego skarżący nie złożył. Sąd argumentował też, że skoro skarżący na koniec 2007r. nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, to organy prawidłowo stwierdziły, że nie można było uznać, że skarżący nie ponosił winy z tego tytułu. Zgłoszenie wniosku o upadłość przez nowy zarząd spółki w dniu 4 stycznia 2010r., nie uwalniało skarżącego od odpowiedzialności, tym bardziej, że wniosek ten sąd powszechny oddalił z powodu braku w masie upadłości środków na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Zdaniem Sądu nieskuteczny był ponadto zarzut skargi, iż skarżący nie powinien odpowiadać za długi spółki w VAT za miesiące: od marca do czerwca 2007r. od sierpnia do grudnia 2007r. oraz za styczeń 2008r. i od sierpnia do września 2008r., gdyż powstały one w wyniku złożenia w dniu 21 grudnia 2009r. korekt deklaracji VAT-7 - w czasie, gdy skarżącego i drugiego członka zarządu odwołano już z funkcji oraz ze składu zarządu spółki. Sąd stwierdził, że prawidłowo organ wskazał, że termin płatności zobowiązania w VAT za ww. miesiące, określony został w przepisie art. 103 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 ustawy są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. 3. Skarga kasacyjna P.S. w skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżył wskazany powyżej wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływa na wynik sprawy poprzez nieuwzględnienie skargi pomimo naruszenia przez organ przepisów art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej przez nieuprawnione przyjęcie, że organ zasadnie uznał, że złożenie przez zarząd "R" sp. z o.o. w osobie prezesa zarządu w dniu 4 stycznia 2010 roku wniosku o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej tej spółki w efekcie czego Sąd Rejonowy X Wydział Gospodarczy wydał w dniu 16 marca 2010 roku postanowienie oddalające wniosek o ogłoszenie upadłości spółki stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, nie stanowi przesłanki negatywnej w kontekście orzeczenia o osobistej odpowiedzialności członka zarządu spółki za jej zobowiązania podatkowe, podczas gdy stan niewypłacalności spółki powstał dopiero na skutek korekt deklaracji podatku VAT, co wynika ze złożonej przez podatnika do akt sprawy dokumentacji finansowej spółki, a tym samym właściwy czas na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości mijał nie wcześniej niż po dniu 21 grudnia 2009 roku. Ponadto, autor skargi kasacyjnej podniósł, że Sąd niesłusznie uznał, że w stosunku do skarżącego oraz drugiego z byłych członków zarządu spółki wystąpiły przesłanki pozytywne orzeczenia o osobistej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe "R" sp. z o.o. w postaci istnienia zobowiązań podatkowych, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu spółki, podczas gdy termin płatności za zaległości podatkowe "R" sp. z o.o., które powstały w wyniku złożenia przez spółkę w dniu 21 grudnia 2000 roiku korekt deklaracji VAT-7 mijał w czasie, gdy skarżący oraz drugi członek zarządu spółki byli już odwołani z funkcji oraz ze składu zarządu uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia wspólników "R" sp. z o.o. z dnia 28 kwietnia 2009 roku. Wskazując na powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 4.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu.

4.2. Przed ustosunkowaniem się do zarzutów skargi kasacyjnej koniecznym jest przypomnienie pewnych istotnych i oczywistych kwestii. Bez wątpienia skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym wysoce sformalizowanym. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Granice skargi są wyznaczone przez podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż - z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej - Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 26 września 2000 r., sygn. akt IV CKN 1518/2000, OSNC 2001/3, poz. 39 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2004 r., sygn. akt FSK 299/2004, OSP 2005/3, poz. 36). Ponadto zarzuty kasacyjne powinny zawierać uzasadnienie, a w przypadku zarzutów naruszenia przepisów procesowych także wskazanie jaki wpływ na wynik sprawy miało zarzucane uchybienie procesowe. Sąd nie może bowiem zastępować strony i precyzować czy uzupełniać przytoczone podstawy kasacyjne.

4.3. W rozpoznawanej skardze kasacyjnej jej autor wskazał, że opiera ją wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), przy czym poza zarzutem dotyczącym przepisu proceduralnego jakim jest art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., wskazano na naruszenie art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, które bez wątpienia są przepisami prawa materialnego. Podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty nie odpowiadają zatem w pełni wymogom wynikającym z art. 176, art. 174 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a. Jednak, przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną – zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych (uchwała NSA z dnia 26 października 2009 roku, I OPS 10/09, CBOSA). Nawet w sytuacji, gdy autor środka odwoławczego, podnosząc zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego wskazuje błędnie na podstawę kasacyjną przewidzianą w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

4.4. Sformułowanie zarzutów skargi kasacyjnej jak i ich uzasadnienie świadczą o tym, że strona skarżąca kwestionuje ustalone w sprawie fakty oraz ich ocenę dokonaną przez organy podatkowe, a zaakceptowane przez Sąd I instancji. Podkreślić jednak należy, że prawidłowość ustaleń faktycznych oraz ocenę tych ustaleń można zwalczać jedynie za pomocą prawidłowo sformułowanego zarzutu naruszenia przepisów postępowania, wykazując przy tym, że określone uchybienie proceduralne mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie wyrażany był pogląd, że nie można tego skutecznie czynić przez zarzut naruszenia prawa materialnego (por. wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2011 r., sygn. akt I OSK 166/11; wyrok NSA z dnia 17 lipca 2008 r., sygn. akt II FSK 662/07). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza zatem, że ograniczenie skargi kasacyjnej wyłącznie do zarzutu naruszenia wskazanego przepisu prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej nie mogło skutecznie zakwestionować ustaleń faktycznych dokonywanych i ocenianych na podstawie przepisów postępowania. Z tej przyczyny Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej z punktu widzenia prawidłowości jego zastosowania do ustalonego przez organy stanu faktycznego, przyjętego przez Sąd pierwszej instancji za podstawę orzekania.

4.5. Nie można zgodzić się z twierdzeniem autora skargi kasacyjnej, że w rozpoznawanej sprawie doszło do naruszenia art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej w wyniku wydania objętej skargą decyzji orzekającej o odpowiedzialności osobistej skarżącego za zaległości podatkowe "R" sp. z o.o., które wprawdzie dotyczą zobowiązań powstałych w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu, a termin ich płatności również upływał w tym czasie, lecz zaległości wynikające z tych zobowiązań powstały w wyniku złożenia przez spółkę w dniu 21 grudnia 2009 roku korekt deklaracji VAT-7, a zatem w czasie gdy skarżący nie pełnił już funkcji członka zarządu. Zobowiązanie w podatku od towarów i usług powstaje z mocy prawa, co wynika z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Bez wpływu na jego istnienie pozostaje zatem fakt złożenia deklaracji VAT- 7, zaniechanie tej czynności czy dokonanie korekty deklaracji. Czynności te mogą jedynie kształtować wysokość zobowiązania, które zawsze powstaje z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Z tej przyczyny, jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji, złożenie przez spółkę korekt deklaracji VAT – 7 w grudniu 2009 roku, a zatem w czasie kiedy skarżący przestał być już członkiem zarządu spółki, nie może powodować uwolnienia go od odpowiedzialności, gdyż korekty te dotyczą zobowiązań powstałych w czasie pełnienia przez niego funkcji, a termin ich płatności upływał również w tym okresie. Okoliczność dokonania przez spółkę w 2009 roku korekt deklaracji VAT – 7 dotyczących zobowiązań powstałych w poszczególnych miesiącach 2007 roku oraz 2008 roku, w świetle art. 116 § 2 w brzmieniu obowiązującym zarówno w 2008 jaki 2009 roku nie stanowi więc w rozpoznawanej sprawie przeszkody przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki na skarżącego. Niewątpliwie zatem w sprawie zaistniały pozytywne przesłanki odpowiedzialności skarżącego za wymienione w zaskarżonej decyzji zaległe zobowiązania spółki w podatku od towarów i usług. 4.6. Nie jest również prawidłowe twierdzenie autora skargi kasacyjnej, że w sprawie doszło do naruszenia art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż wydano objętą skargą decyzję w sytuacji, kiedy zarząd "R" sp. z o.o. w dniu 4 stycznia 2010 roku złożył wniosek o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej tej spółki, w efekcie czego Sąd Rejonowy X Wydział Gospodarczy wydał w dniu 16 marca 2010 roku postanowienie oddalające wniosek o ogłoszenie upadłości spółki stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Po pierwsze, dla badania wystąpienia przesłanki, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wyłączającej odpowiedzialność skarżącego za zaległości spółki, bez znaczenia pozostaje okoliczność wystąpienia w wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcie postępowania układowego, przez osobę pełniącą funkcję prezesa zarządu tej spółki, po tym jak skarżący w organie tym przestał zasiadać. Po drugie, autor skargi kasacyjnej podniósł, że stan niewypłacalności spółki powstał dopiero na skutek złożenia korekt deklaracji podatku VAT dokonanych w grudniu 2009 roku. Tymczasem stan faktyczny sprawy przyjęty przez Sąd za podstawę orzekania wskazuje, że już na koniec 2007 roku zachodziły obie przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 2 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze. Wniosek jednak w tym czasie nie został zgłoszony. Samo twierdzenie skarżącego nie podważa skutecznie stanowiska, że istniały podstawy do złożenia wniosku kiedy P.S. pełnił funkcję członka zarządu spółki. Tym samym, w analizowanej sprawie, nie jest możliwe uznanie za uzasadniony zarzut naruszenia art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Ze stanu sprawy, który jak podniesiono na początku nie został w skardze kasacyjnej skutecznie podważony, nie wynika bowiem, że skarżący w toku postępowania podatkowego wykazał zaistnienie którejkolwiek z przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Natomiast z uwagi na wynikające z art. 183 § 1 p.p.s.a. związanie Naczelnego Sąd Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej wyznaczonymi poprzez podniesione w niej podstawy oraz zarzuty, nie było możliwe przeprowadzenie kontroli zaskarżonego wyroku w zakresie uznania przez Sąd pierwszej instancji, że ustalenia organów podatkowych co do okoliczności faktycznych sprawy zostały dokonane z uwzględnieniem zasad prowadzenia postępowania, w tym postępowania dowodowego, ujętych w Ordynacji podatkowej oraz czy ustalenia te odpowiadają rzeczywistości.

4.7. Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił.

4.8. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej określono w oparciu o § 14 ust. 2 pkt 2 lit.c), § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2013, poz. 490).