Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 653/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2014-09-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1, art. 6 i art. 86
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik Sędziowie Sędzia WSA Leszek Tyliński Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant Asystent sędziego Agnieszka Kujawa po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 września 2014r. sprawy ze skargi G. C. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług. 1. uchyla zaskarżoną interpretację 2. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz G. C.kwotę [...]zł ([...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania


UZASADNIENIE

W złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku

z wydatkami dotyczącymi świetlic wiejskich gmina podała, że będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, dokonała budowy, przebudowy i modernizacji świetlic wiejskich, będących jej własnością. Zadania te współfinansowane były przez Unię Europejską z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013,

w ramach działania "Odnowa i rozwój wsi". Podatek od towarów i usług nie był kosztem kwalifikowanym za wyjątkiem jednego remontu i modernizacji świetlicy w Z. Gmina otrzymała faktury za ww. inwestycje, z których nie odliczyła podatku naliczonego. Remont i modernizacja świetlicy wiejskiej w O., rozbudowa i przebudowa budynku świetlicy wiejskiej w L., przebudowa i nadbudowa budynku poszkolnego na świetlicę wiejską i izbę produktu lokalnego w K., remont i modernizacja świetlicy wiejskiej w Z. stanowiły ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych posiadanych środków trwałych. Wybudowana świetlica w W. oraz zmodernizowane i przebudowane świetlice są udostępniane nieodpłatnie do wykonywania zadań własnych gminy bądź są wynajmowane za odpłatnością w celach komercyjnych (na przyjęcia i inne imprezy okolicznościowe). Gmina pobiera z tego tytułu opłaty oraz odprowadza należny podatek od towarów i usług. Gmina ponosi również wszelkie wydatki bieżące związane z utrzymaniem świetlic wiejskich, tj. zakupy wyposażenia, zakupy materiałów do zajęć z dziećmi i młodzieżą, zakupy energii elektrycznej, wody, oleju opałowego i innych materiałów grzewczych, zakupy środków czystości itp. Ponadto opłacane są wynagrodzenia instruktorów świetlic. Świetlice były wykorzystywane w ten sposób także przed ich modernizacją i przebudową.

W związku z powyższym stanem faktycznym gmina zadała pytanie, czy ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących przeprowadzone prace budowlane oraz zakup wyposażenia dotyczących: budowy świetlicy wiejskiej w W., remontu i modernizacji świetlicy wiejskiej w O., rozbudowy i przebudowy świetlicy wiejskiej w L., przebudowy i nadbudowy budynku poszkolnego na świetlicę wiejską w miejscowości K., remontu i modernizacji świetlicy w Z. oraz z faktur na bieżące utrzymanie ww. świetlic?

Zdaniem wnioskodawcy, gmina może dokonać odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur za roboty budowlane oraz z tytułu wydatków za bieżące utrzymanie świetlic w pełnej wysokości z uwagi na fakt, że podatek ten wiąże się jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, a bezpośrednie przyporządkowanie kwoty podatku naliczonego do czynności opodatkowanych nie jest możliwe (zgodnie z uchwałą siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt. I FPS 9/10). Gmina dodała, że gdy otrzyma zwrot podatku od towarów i usług dotyczący zadania pn. "Remont i modernizacja świetlicy wiejskiej w miejscowości Z.", będzie musiała rozliczyć inwestycję z Województwem wg wartości netto i zwrócić nadpłaconą dotację na jego konto.

Interpretacją indywidualną z dnia [...] r. Minister Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ wskazał, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). W niniejszej sprawie odpłatny wynajem świetlic przez gminę stanowić będzie niewątpliwie czynność cywilnoprawną, w której będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Organ nie zgodził się natomiast ze stanowiskiem gminy, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego, związanego z poniesionymi wydatkami inwestycyjnymi dotyczącymi wybudowania modernizacji lub przebudowy opisanych we wniosku świetlic wiejskich oraz ich wyposażenia w pełnej wysokości. Przyznanie prawa do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego od tych zakupów, które

w rzeczywistości w minimalny sposób służą gminie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, oznaczałoby w konsekwencji nieuprawnione odliczenie podatku naliczonego związanego głównie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem. Organ zauważył, że z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że po zrealizowaniu zadań inwestycyjnych i nabyciu wyposażenia, gmina wykorzystywała świetlice wiejskie dla celów komercyjnych

w następującym zakresie:

- świetlica w W. - oddana do użytkowania w dniu 28 maja 2010 r. była przedmiotem najmu przez 25 dni w 2011 r., 26 dni w 2012 r., 18 dni w 2013 r. oraz 1 dzień w 2014 r.;

- świetlica w O. - oddana do użytkowaniu w dniu 31 sierpnia 2011 r. była przedmiotem najmu przez 2 dni w 2012 r. oraz 8 dni w 2013 r.;

- świetlica w L. - oddana do użytkowania w dniu 18 stycznia 2013 r. była przedmiotem najmu przez 11 dni w 2013 r. i 1 dzień w 2014 r.;

- świetlica w K. - oddana do użytkowania w dniu 16 stycznia 2013 r. była przedmiotem najmu przez 13 dni w 2013 r. i 1 dzień w 2014 r.;

- świetlica w Z. - oddana do użytkowania w dniu 31 października 2013 r. nie była wynajmowana.

Zdaniem organu, z przedstawionych okoliczności wynika zatem, że głównym celem poniesienia ww. wydatków było wykonywanie przez gminę jej zadań własnych, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W zakresie realizacji zadań własnych gmina nie występuje w charakterze podatnika w związku z tym, konsekwentnie, nie ma również prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabyć związanych z realizacją tych zadań. Nie można bowiem przyjąć, że w momencie ponoszenia wydatków związanych z budową modernizacją lub przebudową tych świetlic oraz ich wyposażeniem, gmina zamierzała je wykorzystywać do czynności opodatkowanych. Treść wniosku wskazuje, że głównym celem tych wydatków była realizacja zadań własnych. Po oddaniu świetlic do użytkowaniu jedynie dodatkowo, okazjonalnie, gmina udostępniała je odpłatnie, przy czym zakres tego wynajmu był na tyle niewielki, że nie może on skutkować wystąpieniem prawa do odliczenia.

W niniejszej sprawie, zdaniem organu, nie występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z zakupami dotyczącymi wydatków inwestycyjnych i wyposażenia wskazanych wyżej świetlic. O ile nie można wykluczyć, że w przyszłości wydatki te w istotny sposób mogą posłużyć sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej, na tle przedstawionego stanu faktycznego, związek z tą sprzedażą nie jest dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez gminę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących omawiane zakupy.

W konsekwencji, w ocenie organu, w tak przedstawionych okolicznościach faktycznych sprawy gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wybudowaniem, modernizacją i przebudową świetlic oraz zakupem wyposażenia do nich, gdyż służą one przede wszystkim zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, a ich znikome (minimalne) wykorzystywanie na cele komercyjne (wynajem), nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji tego prawa.

W kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych

z bieżącym utrzymaniem świetlic (np. środków czystości) organ stwierdził, że gminie przysługiwało prawo do odliczenia jedynie w tych okresach (miesiącach), w których świetlice były wykorzystywane na cele komercyjne, o ile zaistniał bezpośredni związek tych wydatków dotyczących danej świetlicy ze sprzedażą opodatkowaną generowaną przez ten obiekt. Natomiast w przypadku wydatków dotyczących tzw. "mediów" (energii elektrycznej, wody, gazu), gmina dokonywała odczytów liczników (cena najmu nie obejmowała wydatków ponoszonych na "media"), zatem była w stanie każdorazowo przyporządkować te zakupy do czynności opodatkowanych. Wobec tego, wbrew twierdzeniom zawartym we wniosku, skarżącej nie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących te wydatki, ale jedynie w takim zakresie, w jakim obciążała najemców tymi kosztami.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...] r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

W skardze gmina wniosła o zmianę wydanej interpretacji indywidualnej, zgodnie ze stanowiskiem zawartym we wniosku. Zaskarżonej interpretacji indywidualnej skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 86 ust 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów

i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054, ze zm., dalej: "u.p.t.u.") oraz art. 121 § 1

i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p.") poprzez odmowę prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na brak związku podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez skarżącą, podczas gdy związek ten występuje oraz poprzez błędne uznanie przez organ, że "nieznaczny" zakres czynności opodatkowanych pozbawia skarżącą prawa do odliczenia podatku naliczonego;

- art. 14c § 1 w zw. z art. 121 § 1 i art. 122 O.p. poprzez dokonanie przez organ własnych ustaleń w zakresie stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą,

a w konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej bez wszechstronnej i całościowej analizy przedstawionego stanu faktycznego;

- art. 14c § 2 O.p. w zw. z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. poprzez oparcie uzasadnienia interpretacji na wybiórczo wyselekcjonowanych tezach orzecznictwa, a w konsekwencji błędnym uznaniu, że prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje jedynie wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek między podatkiem naliczonym a czynnościami opodatkowanymi.

W uzasadnieniu skargi gmina podniosła, że nie zgadza się ze stanowiskiem organu

w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na budowę, przebudowę, rozbudowę, nadbudowę, remont i modernizację świetlic wiejskich oraz ich wyposażenie (wydatki inwestycyjne). Zdaniem skarżącej, pogląd wyrażony przez organ o braku dostrzegalnego i bezspornego związku przyczynowo-skutkowego wydatków inwestycyjnych ze sprzedażą opodatkowaną, a w konsekwencji brakiem prawa do odliczenia podatku naliczonego, narusza podstawowe prawo podatnika wynikające

z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. oraz zasadę neutralności podatku VAT, sprawiając, że skarżąca jest traktowana jak konsument w odniesieniu do dokonanych wydatków inwestycyjnych, mimo generowania sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług związanej z tymi wydatkami.

Gmina podniosła, że opisując stan faktyczny wskazała, iż przedmiotowe świetlice były wykorzystywane w ten sam sposób przed przebudową, co po dokonaniu wydatków inwestycyjnych. Zamiarem było udostępnianie świetlic nieodpłatnie w celu wykonywania zadań własnych oraz wynajem za odpłatnością w celach komercyjnych (w tym także odpłatny wynajem wyposażenia). Skarżąca nie zgodziła się więc z organem, że głównym celem tych wydatków była realizacja zadań własnych. Podniosła, że organ, pomijając przedstawiony opis stanu faktycznego, samodzielnie ustalił, jaki jego zdaniem był cel (zamiar) działań podejmowanych przez skarżącą. Gmina stwierdziła, że na tle przedstawionego stanu faktycznego nie można mieć wątpliwości, iż ponosiła wydatki inwestycyjne zarówno z zamiarem wykorzystania nabytych towarów i usług do zadań własnych, jak również do odpłatnego wynajmu. Oznacza to, że w momencie ponoszenia wydatków istniał zamiar wykorzystania nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych. W konsekwencji, powstało prawo do odliczenia podatku naliczonego udokumentowanego fakturami wystawionymi na rzecz gminy.

Strona podkreśliła, że w badanym stanie faktycznym bezspornie istnieje związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi i ma on charakter bezpośredni, gdyż odpłatny wynajem świetlic jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów

i usług. Zatem towary i usługi nabyte w celu przebudowy, remontu, modernizacji świetlic są związane bezpośrednio z czynnościami opodatkowanymi w postaci wynajmu tych świetlic. Dzięki dokonanej inwestycji, możliwy jest dalszy wynajem świetlic lub ich wynajem w większym zakresie, a tym samym efekty inwestycji są bezpośrednio wykorzystywane do świadczenia przez skarżącą usług opodatkowanych.

Skarżąca podniosła, że również wyposażenie świetlic (stoły, krzesła) zostało nabyte z zamiarem jego odpłatnego wynajmowania. W zarządzeniu została ustalona wysokość opłat za wynajem wyposażenia. Czynność ta jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Skoro więc w stosunku do wyposażenia istnieje zamiar jego odpłatnego udostępnienia w ramach najmu świetlicy, a ponadto istnieje możliwość odrębnego wynajęcia samego wyposażenia poza terenem świetlicy, to nie można w tej sytuacji powiedzieć, że nie istnieje związek nabytego wyposażenia z czynnościami opodatkowanymi. Wręcz przeciwnie, związek ten istnieje i jest bezpośredni, bez nabycia wyposażania nie byłoby możliwe świadczenie usług jego odpłatnego udostępniania.

W konsekwencji powyższego, w przedstawionym stanie faktycznym istnieje związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie z uwagi na fakt, że efekty inwestycji oraz wyposażenie będą wykorzystywane zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i niepodlegających opodatkowaniu (zadania własne), gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego

w pełnej wysokości.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w wydanej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga jest zasadna.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że gmina będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, dokonała budowy, przebudowy i modernizacji świetlic wiejskich, będących jej własnością. Zadania te współfinansowane były przez Unię Europejską z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013,

w ramach działania "Odnowa i rozwój wsi". Podatek od towarów i usług nie był kosztem kwalifikowanym za wyjątkiem jednego remontu i modernizacji świetlicy w Z. Gmina otrzymała faktury za ww. inwestycje, z których nie odliczyła podatku naliczonego. Remont i modernizacja świetlic wiejskich stanowiły ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych posiadanych środków trwałych. Wybudowana świetlica w W. oraz zmodernizowane i przebudowane świetlice są udostępniane nieodpłatnie do wykonywania zadań własnych gminy bądź są wynajmowane za odpłatnością w celach komercyjnych (na przyjęcia i inne imprezy okolicznościowe). Gmina pobiera z tego tytułu opłaty oraz odprowadza należny podatek od towarów i usług. Gmina ponosi również wszelkie wydatki bieżące związane z utrzymaniem świetlic wiejskich, tj. zakupy wyposażenia, zakupy materiałów do zajęć z dziećmi i młodzieżą, zakupy energii elektrycznej, wody, oleju opałowego i innych materiałów grzewczych, zakupy środków czystości itp. Ponadto opłacane są wynagrodzenia instruktorów świetlic. Świetlice były wykorzystywane w ten sposób także przed ich modernizacją i przebudową.

W związku z powyższym stanem faktycznym gmina zadała pytanie, czy ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących przeprowadzone prace budowlane oraz zakup wyposażenia dotyczących: budowy świetlicy wiejskiej w W., remontu i modernizacji świetlicy wiejskiej w O., rozbudowy i przebudowy świetlicy wiejskiej w L., przebudowy i nadbudowy budynku poszkolnego na świetlicę wiejską w miejscowości K., remontu i modernizacji świetlicy w Z. oraz z faktur na bieżące utrzymanie ww. świetlic?

Zdaniem wnioskodawcy, może on dokonać odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur za roboty budowlane oraz z tytułu wydatków za bieżące utrzymanie świetlic w pełnej wysokości z uwagi na fakt, że podatek ten wiąże się jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, a bezpośrednie przyporządkowanie kwoty podatku naliczonego do czynności opodatkowanych nie jest możliwe (zgodnie z uchwałą siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt. I FPS 9/10).

Podstawowe znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia przedstawionego zagadnienia jest odpowiedź na pytanie czy dokonując wydatków na budowę remont

i modernizację świetlic wiejskich gmina była podatnikiem podatku VAT w rozumieniu

art. 15 ust. 1 w związku z art. 6 ustawy o VAT i czy nabywane towary usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje bowiem co do zasady podatnikowi, o którym mowa w art. 15, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy

o VAT). Udzielenie pozytywnej odpowiedzi na pytanie postawione wyżej wymagałoby zatem w pierwszej kolejności stwierdzenia, że budując , remontując i modernizując świetlice Gmina występowała w charakterze podatnika VAT oraz w drugiej kolejności, że nabywane w związku z tymi inwestycjami towary i usługi są wykorzystywane były związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych.

Przystępując do wyjaśnienia tej kwestii podkreślić na wstępie należy, że Gmina we wniosku o wydanie interpretacji wyraźnie wskazała, ze świetlice są udostępniane nieodpłatnie do wykonywania zadań własnych gminy, jak i są one wynajmowane za odpłatnością w celach komercyjnych. Świetlice były w ten sposób wykorzystywane także przed ich modernizacją i przebudową.

Mając na uwadze tak przedstawioną argumentację wskazać trzeba w punkcie wyjścia, że definicję podatnika podatku od towarów i usług ustawodawca zamieścił w art. 15

ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie zaś do ust. 2 analizowanego przepisu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników,

a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do art. 86 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniami które nie mają znaczenia dla niniejszej sprawy. Przepis ten wyraża podstawową dla systemu podatku od wartości dodanej zasadę jego neutralności. W praktyce realizacja zasady neutralności wyraża się w tworzeniu takich rozwiązań legislacyjnych, w ramach których podatek naliczony w cenie nabytych towarów i usług dla celów działalności opodatkowanej może zostać odliczony, nie stanowiąc obciążenia kosztowego. System odliczeń ma więc zapewnić całkowite uwolnienie podatnika od obciążeń z tytułu VAT. Pogląd ten znajduje potwierdzenie

w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W myśl utrwalonego orzecznictwa prawo do odliczenia podatku naliczonego stanowi integralną część systemu VAT i co do zasady nie może być przedmiotem ograniczeń. Jest ono wykonywane w sposób bezpośredni w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku (np. orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 26 maja 2005 r., w sprawie C-465/03 Kretztechnik). W wyroku

z dnia 30 marca 2006r. w sprawie C-184/04 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że prawo do odliczenia powstaje z chwilą powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku podlegającego odliczeniu. W konsekwencji o istnieniu prawa do odliczenia decyduje jedynie to, czy dana osoba posiada przymiot podatnika oraz czy działa w takim charakterze. Zatem jedynie rola w jakim działa osoba w momencie powstania obowiązku podatkowego, może determinować istnienie prawa do odliczenia.

W świetle powyższych wywodów, kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia rozpatrywanej sprawy na ustalenie, czy budując, remontując i modernizując świetlice Gmina występowała w charakterze podatnika VAT. Należy zauważyć, że art. 15 ust. 6 u.p.t.u. stanowi, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane,

z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Nie może budzić wątpliwości, że gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, jest organem władzy publicznej, co wynika z treści przepisów o samorządzie gminnym

i znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. Przykładowo wskazać tu można na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2010 r., I FSK 852/09, jak też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 5 marca

2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1045/08, w których wskazano, że użyte przez ustawodawcę w art. 15 ust. 6 u.p.t.u. określenie "organy władzy publicznej" nie zostało sprecyzowane. Jednakże, wychodząc z celu tej regulacji, należałoby uznać, że obejmuje ono także jednostki samorządu terytorialnego (w tym gminy), skoro niewątpliwie realizują zadania publiczne, nałożone nań przepisami prawa. Skutkiem tego gmina jest podatnikiem VAT jednakże, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 6 u.p.t.u., nie w zakresie realizowanych zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla wykonywania których zostały one powołane.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że gmina we wniosku o udzielenie interpretacji wskazała że świetlice są udostępniane nieodpłatnie do wykonywania zadań własnych gminy, jak i są one wynajmowane za odpłatnością w celach komercyjnych . Świetlice były w ten sposób wykorzystywane także przed ich modernizacją i przebudową. Zatem nie może budzić wątpliwości, że dokonując wydatków na budowę , remont i modernizację świetlic gmina występowała

w charakterze podatnika VAT a poniesione w związku z tymi inwestycjami wydatki były związane z wykonywaniem przez gminę czynności opodatkowanych. W konsekwencji stanowisko wnioskodawcy o prawie do doliczenia podatku naliczonego należało uznać za prawidłowe.

Końcowo już tylko podnieść należy, że organ dokonujący indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest związany zarówno stanem faktycznym, jak

i zaprezentowaną przez pytającego oceną prawną stanu faktycznego, co oznacza, że nie może dokonywać ani w ramach stanu faktycznego ani w ramach oceny tego stanu żadnych zmian. Przedstawione przez wnioskodawcę stanowisko własne zakreśla ramy wypowiedzi organów podatkowych dokonujących interpretacji. Jak słusznie podniesiono w skardze i na rozprawie z opisu stanu faktycznego jasno wynikało sposób wykorzystywania świetlic przed i po remoncie i w tym zakresie organ nie miał prawa czynić innych ustaleń. A odpowiedź na zadane pytanie była zdeterminowana stanem faktycznym opisanym we wniosku.

Mając powyższe na uwadze Sąd uchylił zaskarżoną interpretację stosownie do art. 146 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

O wstrzymaniu wykonania orzeczono na podstawie art. 152 cyt. ustawy. O kosztach postępowania sądowego w kwocie [...] zł ( wpis sądowy – [...]zł, koszty zastępstwa procesowego [...] zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa – [...]zł) zasądzono na mocy

art. 200, art. 205 § 2 i § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia

31 stycznia 2011r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego

w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. nr 31 poz. 153).

L. Tyliński Z. Pietrasik U. Wiśniewska