Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 603/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2010-02-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 67a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (spr.),, WSA Wojciech Kręcisz, Protokolant Specjalista Iwona Lachowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 lutego 2010 r. sprawy ze skargi E. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej - oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...], Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania E. S. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2004 - 2006 w kwocie 4.945,40 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w wysokości 2.285 zł utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Z akt sprawy wynika, iż w dniu 17 lutego 2009 r., E. S. złożyła wniosek o umorzenie zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2004-2006, uzupełniony pismem z dnia 5 marca 2009 r. i wniosła o włączenie do akt sprawy uprzednio złożonego podania z dnia 23 października 2008r. (pozostawionego bez rozpatrzenia z powodu nieuzupełnienia braków formalnych). Poinformowała o zamiarze spłaty zobowiązań z pozostałych tytułów, a przedmiotowy wniosek uzasadniła zmniejszeniem się jej dochodów oraz pogorszeniem stanu zdrowia, które nastąpiło w wyniku silnego stresu związanego z prowadzonym postępowaniem podatkowym oraz postawą organów administracji. Ponadto wskazała, iż nie posiada wystarczających środków finansowych na spłatę zobowiązania. Jedynym jej źródłem utrzymania była renta matki w wysokości około 392 zł miesięcznie, a dochód z prowadzonej działalności przeznaczała w całości na utrzymanie domu. O trudnej sytuacji świadczą także comiesięczne wizyty matki u lekarza specjalisty, przy czym koszt jednorazowej wizyty wynosi 50 zł. W ostatnim okresie u matki zdiagnozowano zwyrodnienie kręgosłupa oraz zatory żylne, które wymagają operacji, dlatego wnioskodawczyni ponosi koszty dojazdów do lekarza specjalisty (koszt wyjazdu - 400 zł, koszt badania - 100 zł).

Nadto E. S. wskazała, iż jest chora i wydaje znaczne sumy na leki, a ostatnio na środki przeciwbólowe. W okresie prowadzenia działalności podjęła studia w W., co wiązało się z dodatkowymi kosztami - wynajęcie mieszkania, dojazdów, utrzymania.

Po dokonaniu analizy sytuacji wnioskodawczyni w świetle przesłanek ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, organ pierwszej instancji decyzją z dnia 8 kwietnia 2009 r., odmówił umorzenia przedmiotowej zaległości z uwagi na brak ustawowych przesłanek, uzasadniających udzielenie ulgi.

Od powyższej decyzji wnioskodawczyni złożyła odwołanie, w którym zakwestionowała ocenę jej sytuacji majątkowej i osobistej oraz wniosła o uchylenie decyzji oraz umorzenie zaległości, zarzucając naruszenie art. 77 § 1 i art. 80, art. 8 i 9 kpa oraz art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Złożyła także aktualne zaświadczenia lekarskie dotyczące stanu jej zdrowia i wskazała, że wydaje więcej niż zarabia, konsekwencją czego jest zadłużenie jakie posiada u znajomych na kwotę 4.000 zł. Obecnie mieszka w W., ponieważ tam się uczy i pracuje, przebywa również pod adresem w K. z uwagi stan zdrowia matki.

Rozpatrując powyższe zarzuty Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Wskazał, iż zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, organ podatkowy może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Ważny interes podatnika występuje, między innymi w przypadku istnienia nadzwyczajnych okoliczności w sytuacji życiowej każdego podatnika; zdarzeń obiektywnie niezależnych od jego postawy i zachowania, na które nie mógł mieć wpływu, nawet przy dołożeniu nadzwyczajnej staranności w danych okolicznościach.

Nadto organ odwoławczy wyjaśnił, iż interes publiczny oznacza, że za zastosowaniem wnioskowanej ulgi musi przemawiać konieczność respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Decyzje w tego rodzaju sprawach mają charakter uznaniowy, co oznacza, że organ może, ale nie musi umorzyć zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę.

Uznając, iż sytuacja materialna i osobista wnioskodawczyni jest trudna, organ odwoławczy wskazał, iż prowadzi ona wspólne gospodarstwo wraz z matką, która choruje, a dochód z renty matki wynosi 764 zł netto. Według załączonej dokumentacji medycznej od 2005 roku matka jest całkowicie niezdolna do pracy.

Powyższe okoliczności dały organowi podstawę do przyjęcia, iż w sprawie zaistniały przesłanki ważnego interesu podatnika. Istnieje bowiem zagrożenie dla podstaw egzystencji podatniczki, a zwłaszcza możliwości finansowania jej wydatków związanych z bieżącym utrzymaniem. Jednak analiza ustalonego w sprawie stanu faktycznego nie doprowadziła do uznania zasadności udzielenia ulgi w spłacie przedmiotowego zobowiązania.

Organ odwoławczy wskazał, iż w aktach sprawy brak jest dowodów wskazujących jednoznacznie na stan zdrowia wnioskodawczyni. Załączone do akt: treść kserokopii wywiadu lekarskiego z dnia 30.11.2008 r. oraz karty informacyjnej z Izby Przyjęć Psychiatrycznego Szpitala [...] w W. oraz kserokopia skierowania do Poradni Specjalistycznej wskazują, że wnioskodawczyni skorzystała z jednorazowej porady specjalisty w 2008 roku, gdzie zgłosiła się sama z powodu bezsenności i lęku przed śmiercią. Brak jest jednak dowodów podjęcia terapii, bądź leczenia. Z kolejnych dokumentów wynika, iż w latach 2006-2008 kilkakrotnie korzystała z pomocy lekarskiej np. z powodu złego samopoczucia, osłabienia, zatrucia. W żadnym przypadku nie została hospitalizowana. W lipcu otrzymała dwa skierowania na badanie RTG. Nie przedstawiła dowodów zakupu wskazujących na wydatkowanie znacznych sum na leki.

Z tej przyczyny organ odwoławczy uznał, iż brak jest podstaw do uznania, że w związku z leczeniem wnioskodawczyni oraz chorobą matki, jej sytuacja finansowa radykalnie się pogorszyła. Nie zostały przedłożone żadne dokumenty dotyczące wynagrodzenia opiekunki matki, oraz wskazania w jakiej części jest ona współfinansowana przez samorząd terytorialny. Podobnie także wobec braku dowodów, nie uznano za wiarygodne wyjaśnień wnioskodawczyni dotyczących utraty części dochodów w okresie prowadzenia działalności gospodarczej w związku z kradzieżami dokonanymi przez pracowników. Na okoliczność ponoszenia deklarowanych w oświadczeniu z dnia 2 lutego 2009 r. wydatków na utrzymanie w wysokości 1.750 zł miesięcznie wnioskodawczyni nie przedstawiła przekonywujących dowodów. W dniu 29.07.2009 r. do organu odwoławczego wpłynęły jedynie cztery faktury dokumentujące zakup wody i energii elektrycznej w latach 2001-2003 przez R.S. i S. S. - na łączną kwotę 176,62 zł.

Organ podatkowy uznał, iż matka wnioskodawczyni posiada niewielki, lecz stały dochód z renty, zabezpieczający jej podstawowe potrzeby i może leczyć się korzystając z publicznej służby zdrowia. Z racji inwalidztwa otrzymuje zasiłek pielęgnacyjny oraz częściowe dofinansowanie do opiekunki z Urzędu Gminy. Wnioskodawczyni obecnie nie pracuje ale organ odwoławczy nie uznał wskazanego stanu jako stałego, gdyż ma ona 35 lat, jest osobą wykształconą i mieszka w W. - gdzie poziom bezrobocia jest niższy niż w innych częściach kraju.

Organ odwoławczy miał na uwadze fakt, iż wnioskodawczyni posiada również zaległości z innych tytułów, tj. podatku VAT za lata 1999 - 2006 oraz podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4) za 2000 rok. Zaległości podatkowe wnioskodawczyni nie powstały z przyczyn niezależnych od sposobu jej postępowania, lecz były wynikiem niezachowania w prowadzeniu swoich spraw należytej staranności oraz lekceważenia obowiązków podatkowych.

Zdaniem organu okoliczności związane z brakiem środków na leczenie, czy trudnościami z utrzymaniem, są obecnie udziałem znacznej części społeczeństwa. Dlatego wskazane okoliczności nie stanowiły wystarczającej przesłanki do umorzenia zaległości.

Podobnie, według organu podatkowego, nie leżało w interesie publicznym, przerzucanie ryzyka związanego z działalnością gospodarczą na inne podmioty. Obowiązkiem podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą jest zabezpieczenie kwot wystarczających na spłatę zobowiązania. Dopiero pozostałe wolne środki można przeznaczyć na osobiste potrzeby.

Organ odwoławczy uznał, iż podatniczka świadomie naraziła na prawnopodatkowe konsekwencje swojego postępowania i z tej przyczyny udzielenie ulgi pozostawałoby w sprzeczności z zasadą równości podatników wobec prawa, gdyż świadome nie wywiązywanie się z obowiązku podatkowego nie może być premiowane dodatkowo udzieleniem ulg podatkowych. Z art. 84 Konstytucji RP wynika, że na każdym obywatelu ciąży obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawach. Okoliczność ponoszenia wysokich wydatków związanych z leczeniem matki, w sytuacji posiadania przez nią dochodów z renty nie była zjawiskiem wyjątkowym. Zły stan zdrowia matki nie mógł stanowić samoistnej podstawy udzielenia ulgi.

Przedmiotem analizy organu odwoławczego był również interes publiczny. Uznano, iż wnioskodawczyni nie ma obiektywnej możliwości jednorazowego uiszczenia całej zaległości podatkowej wraz z odsetkami, a przymusowe wyegzekwowanie w chwili obecnej nastręczałoby poważne trudności i mogło spowodować konieczność skorzystania ze środków pomocy społecznej. Zestawienie w/w okoliczności z zasadami równości podatników i powszechności opodatkowania doprowadziło do wniosku, iż w tym zakresie również występuje interes publiczny, który pozwalałby na ewentualne udzielenie ulgi.

Działając jednakże w ramach uznania administracyjnego organ odwoławczy nie zdecydował się na umorzenie przedmiotowych należności publicznoprawnych wskazał natomiast, iż zaległości podatkowe powstały w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą, podczas, gdy ryzyko ekonomiczne z tym związane obciąża przedsiębiorcę. Wiek i wykształcenie podatniczki dały nadzieję na ich uregulowanie w przyszłości. Obecna sytuacja społeczno-gospodarcza w Polsce (spowolnienie gospodarcze, zmniejszone wpływy do budżetu) uzasadnia korzystanie przez organy podatkowe z tego rodzaju preferencji jedynie w sytuacjach nadzwyczajnych, np. kiedy powstanie zaległości i sytuacja życiowa podatnika związane są ze zdarzeniami o charakterze losowym, na które nie miał on żadnego wpływu.

Organ odwoławczy uznał, iż materiał dowodowy w sprawie został wyczerpująco zgromadzony i oceniony, zgodnie z wymogami wynikającymi z art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej, ponadto podatniczce zapewniono czynny udział w postępowaniu, na każdym jego etapie. Zarzuty naruszenia zasady prawdy obiektywnej, zasady zaufania oraz informowania stron oceniono jako bezzasadne, podobnie jak i zarzuty wydania decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego, albowiem wszelkie okoliczności wzięte za podstawę decyzji zostały należycie wyartykułowane i ocenione z uwzględnieniem podstawowych zasad postępowania dowodowego określonych w art. 120, 121, 123 i 124 Ordynacji podatkowej. Przywołane przez skarżącą przepisy art. 8 i 9 oraz 77 § 1 i art. 80 Kpa w sprawie tej nie mogły mieć zastosowania, ponieważ w myśl art. 67a § 1 pkt 3, w związku z art. 1 ustawy Ordynacja podatkowa, kwestie zobowiązań podatkowych w całości regulowane są przez przepisy tejże ustawy.

Odnosząc się do zarzutu nie włączenia do akt sprawy dowodów załączonych do poprzedniego wniosku zaznaczono, iż odrębne postępowanie w tym zakresie zostało zakończone postanowieniem organu pierwszej instancji z dnia 21.11.2009 r., znak[...], które jest już ostateczne, natomiast żadnych dowodów dotyczących sytuacji materialnej podatniczki do przedmiotowego wniosku nie załączono. Zatem zarzut naruszenia zasad postępowania dowodowego uznano za bezzasadny.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem E. S. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, w której wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub stwierdzenie niezgodności decyzji z prawem oraz o przyznanie należnych kosztów postępowania według norm przepisanych. Zarzuciła naruszenie art. 122, art. 187 § 1, art. 233 § 2 i art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej oraz przekroczenie przez organy podatkowe granic swobodnej oceny dowodów. Kontynuując dotychczasową argumentację wskazała, iż organ nie wykonał czynności przez nią zawnioskowanych, a będąc w posiadaniu dokumentów medycznych, w uzasadnieniu powołał się na ich brak. Przedmiotowy materiał dowodowy został złożony w dniu 3 sierpnia 2007r., do postępowania karno skarbowego. Zatem organ orzekał w oparciu o niepełny materiał dowodowy, nieodzwierciedlający całego stanu faktycznego. Nie przeprowadził także z urzędu postępowania dowodowego, i nie przekazał sprawy do postępowania pierwszoinstancyjnego, gdy braki dotyczyły tej fazy postępowania. Mimo, iż zostały spełnione przesłanki do zastosowania wnioskowanej ulgi, organ nie orzekł zgodnie z wnioskiem, powołując się na okoliczności, których nie powinien brać pod uwagę.

Nadto skarżąca wskazała, iż na dzień powstania zaległości renta matki wynosiła 392 zł. W wyniku likwidacji placówki służby zdrowia, została zmuszona do korzystania z prywatnej praktyki lekarskiej, gdzie koszt wizyty miesięcznie wynosił 50 zł. Zatem na utrzymanie dwóch osób pozostawała kwota 342 zł. Skarżąca zamieszkuje w domu dziadków, który aktualnie jest własnością jej wuja. Rachunki wystawiane na S. S. (zmarłego dziadka) i R.S. (wuja), opłacane są przez matkę. Wuj od wielu lat nadużywa alkoholu i pozostaje na utrzymaniu matki skarżącej. Powyższe okoliczności pozwalają jej sytuację uznać za nadzwyczajną.

Wyjaśniła, iż decyzja dotycząca opłat za opiekę nad matką w wysokości 150 zł, jest co 6 miesięcy aktualizowana, a ostania została umorzona. Odnośnie kradzieży w firmie skarżąca wskazała, iż w 2000r., pracownik A. K. przywłaszczył sobie sumę 10.000 zł, a Ł. B. kwotę ok. 2500 zł, a zdarzenie to zachwiało funkcjonowaniem firmy. Skarżąca podniosła, iż od 17 roku życia choruje, a jeden tydzień w miesiącu spędza na pogotowiu albo w domu.

Skarżąca podniosła, iż nie może posiadać zaległości podatkowych za 1999r., natomiast w zakresie podatku VAT za lata 2004-2006 złożyła wniosek o umorzenie zaległości. Kwestionując domniemanie organu, iż nie będzie osobą trwale bezrobotną wskazała, iż obecnie nie ma pracy, a jej matka otrzymywała świadczenia do końca września 2009r. Nie zgodziła się także z brakiem udowodnienia faktu wydatkowania kwoty 1750 zł i wskazała na normalne koszty utrzymania. Zaprzeczyła odnośnie korzystania przez matkę z publicznej służby zdrowia i wskazała na prywatne wizyty. Matka bierze dużą ilość leków, co dwa miesiące musi wykonywać badania krwi, za które płaci. Badania u okulisty to koszt 50 zł plus okulary 200 zł. Wraz z wiekiem matki skarżąca musi być przygotowana na większe koszty jej leczenia.

Ponadto zarzucił, iż polityka prowadzona przez organy podatkowe narusza art. 1 i następne Konwencji w sprawie zakazu tortur oraz nieludzkiego traktowania. Wskazała na dowolność decyzji, która winna być uznaniowa oraz ważny a nie nadzwyczajny interes podatnika uregulowany w art. 67a Ordynacji podatkowej. Wskazała na naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasadę przekonania strony i równości wobec prawa.

Końcowo podniosła, iż uzasadnienie decyzji organu odwoławczego jest wewnętrznie sprzeczne, gdyż z jednej strony nie kwestionuje złego stanu zdrowia podatniczki, jednocześnie nie uznaje, aby choroba była zdarzeniem o charakterze losowym na które podatniczka nie miała wpływu.

W uzupełnieniu skargi skarżąca powołała się na zasadę uwzględnienia interesu społecznego i słusznego interesu obywateli oraz przedłożyła dowody w postaci rachunków, faktury i paragonu, mających dokumentować jej wydatki.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Należy wskazać, iż podstawę wydanych przez organy podatkowe rozstrzygnięć w niniejszej sprawie stanowił art. 67a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Zgodnie z powołanym przepisem art. 67a § 1 organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:

1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;

2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a;

3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Należy wskazać, iż ustawodawca, używając zwrotu "może" przesądził, że decyzja organu podatkowego ma charakter uznaniowy, a to oznacza, że organ ten przy ustalonym stanie faktycznym ma możliwość wyboru negatywnego lub pozytywnego dla podatnika sposobu rozstrzygnięcia jego wniosku. W takim przypadku sądowa kontrola decyzji obejmuje jedynie samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, nie zaś rozstrzygnięcie będące wynikiem wyboru dokonanego przez organ podatkowy. Jednak aby organ podatkowy mógł podjąć rozstrzygnięcie w ramach tzw. uznania administracyjnego, musi najpierw stwierdzić istnienie przesłanek określonych w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. To obliguje organ do wyczerpującego zbadania okoliczności faktycznych sprawy oraz szczegółowego uzasadnienia podjętego rozstrzygnięcia. Jak bowiem podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 12 lutego 2004 r. (sygn. akt III SA 791/2002) należyte uzasadnienie decyzji pozwala na dokonanie oceny, czy decyzja nie została wydana z takim naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności, czy organ nie pozostawił poza swoimi rozważaniami argumentów podnoszonych przez stronę, czy nie pominął istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy materiałów dowodowych lub też czy nie dokonał oceny tych materiałów wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego.

Podkreślić, należy jednak, iż przyznana organom podatkowym swoboda w rozstrzygnięciu nie oznacza dowolności. W celu wydania prawidłowego orzeczenia w sytuacji tzw. uznania administracyjnego organ podatkowy obowiązany jest szczegółowo zbadać stan faktyczny i zarejestrować w aktach sprawy wyniki tego badania.

Jednak sąd administracyjny nie jest kolejnym organem w postępowaniu o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych i nie dokonuje badania merytorycznej zasadności podjętej decyzji administracyjnej. Nie bada także kolejnych dowodów, nie złożonych na etapie postępowania dowodowego przed organami podatkowymi. Sąd bada jedynie, czy podjęta decyzja jest zgodna z przepisami postępowania i czy dokonanej przez organ podatkowy ocenie występowania przesłanek z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej nie można przypisać cech dowolności.

W zakresie odnoszącym się do ustaleń i oceny stanu faktycznego sprawy podkreślić należy znaczenie zasad prawdy obiektywnej (art. 122 w związku z art. art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej), jak również zasady realizującej koncepcję otwartości postępowania dowodowego (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz zasady przekonywania (art. 124 Ordynacji podatkowej). Zasady prawdy obiektywnej i swobodnej oceny dowodów pozostają ze sobą w ścisłym i bezpośrednim związku, a o przekroczeniu granic prawa do oceny dowodów świadczy to, że organ administracji pozostawia poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę i pomija istotne dla sprawy dowody lub dokonuje ich oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego (wyrok NSA z 14 stycznia 1994 r., w sprawie sygn. akt III SA 491/94).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy należało stwierdzić, że w ramach przeprowadzonego postępowania organy podatkowe podjęły działania mające na celu wyjaśnienie stanu faktycznego, jak również zebrały materiał dowodowy potrzebny do oceny przesłanek wynikających z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej.

Z akt sprawy wynika, iż organy podatkowe uznały, że w sprawie zachodzą "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny", o jakich mowa w art. 67 a Ordynacji podatkowej, a to oznacza, że wzięły pod uwagę podnoszone przez stronę argumenty, ale w ramach uznania administracyjnego odmówiły umorzenia zaległości. W tym miejscu kontrola Sądu staje się ograniczona, gdyż Sąd, jak wyżej wskazano, nie może wkraczać w rozstrzygnięcie organu zwłaszcza, że organ podatkowy dokonał prawidłowych ustaleń co do sytuacji strony, a w trakcie postępowania nie dopuścił się naruszenia prawa procesowego. Jeżeli organ podatkowy, dokonując koniecznych ustaleń w sprawie, nie dopuścił się naruszenia prawa procesowego i ustalenia te są wystarczające do merytorycznego załatwienia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych oraz jeżeli dokonanej ocenie tego stanu faktycznego nie można zarzucić dowolności, to wyprowadzenie z takiej oceny wniosku, czy należy umorzyć zaległości podatkowe, jest zagadnieniem natury słusznościowej, nie podlegającym kontroli Sądu (zob. wyrok WSA w Gdańsku z 21 maja 2008r. w sprawie o sygn akt I SA/Gd 645/07 (LEX nr 446565). Należy zatem stwierdzić, że decyzja co do przyznania lub odmowy przyznania ulgi wymyka się spod kontroli Sądu, sprawującego tylko kontrolę legalności, czyli zgodności decyzji organów administracyjnych z prawem. Oznacza to, że Sąd nie ma prawa rozstrzygać czy decyzja ta jest słuszna.

Jak wyżej wskazano, decyzje wydane w tym trybie nie mogą być jednak dowolne i wymagają uzasadnienia odpowiadającego uregulowaniom określonym w art. 124 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Negatywne rozstrzygnięcie, dotyczące umorzenia zaległości podatkowych, powinno być przekonująco i jasno uzasadnione zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i zbadane. Ocena, czy przesłanki umorzenia występują w konkretnej sprawie, może być dokonana po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej).

W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe nie kwestionowały trudnej sytuacji materialnej skarżącej, która obecnie utrzymuje się wraz z matką z renty w wysokości 764 zł netto. Jednak jak skarżąca sama wskazała, korzystają one z bezpłatnej na tym etapie, pomocy w zakresie opieki nad matką podatniczki. Korzystają także z prywatnej służby zdrowia, uzasadniając te wydatki, likwidacją placówki. Skarżąca powołuje się na wydatki związane z leczeniem, ale nie dokumentuje wskazanych okoliczności. Z akt sprawy wynika, iż E.S. obecnie nie pracuje, ale mając na uwadze jej wiek, wykształcenie, przebieg dotychczasowego zatrudnienia, oraz miejsce zamieszkania (W.), można przyjąć za organami podatkowymi, iż nie jest to sytuacja trwała. Rację należy przyznać organowi odwoławczemu, gdy stwierdził, że na wzrost zadłużenia jak i na rozstrzygnięcie miała wpływ postawa podatniczki, która w pierwszej kolejności przeznaczała dochody z prowadzonej działalności na własne potrzeby m. in. studia i utrzymanie w W., pomimo, iż ich wysokość była wystarczająca na uregulowanie należności podatkowych z nią związanych.

Wbrew stanowisku skarżącej organ podatkowy rozpatrzył sprawę w aspekcie przesłanek powołanego wyżej art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, a mianowicie, czy za umorzeniem przedmiotowych zaległości podatkowych przemawiał " ważny interes podatnika" lub " ważny interes publiczny". Do obu tych przesłanek organ II instancji odwołał się i dał temu wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji z jakich, jego zdaniem, powodów przesłanki te zaistniały. W ramach uprawnień określonych w ww. przepisie organ odwoławczy mimo stwierdzenia wyżej opisanych przesłanek odmówił umorzenia zaległości podatkowych.

Wskazać należy, iż uzasadnienie zaskarżonej decyzji czyni zadość wymaganiom określonym w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, bowiem zamieszczono w nim ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, wyjaśniono podstawą decyzji oraz przytoczono przepisy mające w sprawie zastosowanie. Wbrew zarzutom skargi uzasadnienie to nie jest wewnętrznie sprzeczne, bowiem, jak już wyżej wyjaśniono, organ podatkowy w ramach swoich kompetencji nawet w przypadku uznania, że za umorzeniem zaległości podatkowych przemawia ważny interes podatnika lub interes publiczny może odmówić zastosowania wnioskowanej ulgi.

W ocenie Sądu nie doszło także do naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasady przekonania strony i równości wobec prawa. Organy podatkowe dążyły do wyjaśnienia, z udziałem skarżącej, wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrygniecia sprawy. Zapewniły skarżącej udział w każdym stadium postępowania, a w uzasadnieniach decyzji I i II instancji wyjaśniły zasadność przesłanek, którymi się kierowały przy podjęciu rozstrzygnięć

Odnosząc się do zarzutu skargi, dotyczącego nie uwzględnienia przez organy podatkowe materiału dowodowego zebranego w innym postępowaniu stwierdzić należy, iż we wniosku z dnia 14 stycznia 2009 r. skarżąca wnosząc o umorzenie zaległości podatkowych domagała się "uwzględnienia treści poprzedniego wniosku dotyczącego umorzenia tych samych zaległości i załączenie akt sprawy". Także w odwołaniu od decyzji skarżąca zarzucała organowi I instancji nie dołączenie "do aktualnej sprawy wcześniejszego wniosku... wraz z dokumentami znajdującymi się w aktach sprawy". Poprzedni wniosek o umorzenie zaległości podatkowych datowany był na dzień 21 października 2008 r. Związane z tym wnioskiem akta sprawy nr [...] zostały dołączone do akt sprawy zakończonej zaskarżona decyzją. Z dołączonych akt wynika, iż poprzednie postępowanie zakończyło się postanowieniem z dnia 21 listopada 2008r. o pozostawieniu wniosku bez rozpoznania z uwagi na nie uzupełnienie braków wniosku. Do wniosku tego skarżąca nie dołączyła żadnych dowodów, mających obrazować jej sytuację rodzinną, majątkową, czy zdrowotną.

Wbrew zarzutowi skargi skarżąca na żadnym etapie postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją nie domagała się dołączenia do akt sprawy materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu karno skarbowym, jak też w postępowaniu podatkowym zakończonym decyzją z dnia [...]. W trakcie aktualnie prowadzonego postępowania podatkowego skarżąca powoływała się jedynie na materiał dowodowy zgromadzony w innej sprawie, z jej wniosku z dnia 23 października 2008r. Dlatego zarzut ten należało uznać za bezzasadny.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 Konwencji w sprawie zakazu stosowania tortur oraz innego okrutnego, nieludzkiego lub poniżającego traktowania albo karania, (Dz.U.z 1989r., Nr 63, poz.378) określenie "tortury" oznacza każde działanie, którym jakiejkolwiek osobie umyślnie zadaje się ostry ból lub cierpienie, fizyczne bądź psychiczne, w celu uzyskania od niej lub od osoby trzeciej informacji lub wyznania, w celu ukarania jej za czyn popełniony przez nią lub osobę trzecią albo o którego dokonanie jest ona podejrzana, a także w celu zastraszenia lub wywarcia nacisku na nią lub trzecią osobę albo w jakimkolwiek innym celu wynikającym z wszelkiej formy dyskryminacji, gdy taki ból lub cierpienie powodowane są przez funkcjonariusza państwowego lub inną osobę występującą w charakterze urzędowym lub z ich polecenia albo za wyraźną lub milczącą zgodą. Określenie to nie obejmuje bólu lub cierpienia wynikających jedynie ze zgodnych z prawem sankcji, nieodłącznie związanych z tymi sankcjami lub wywołanych przez nie przypadkowo.

Skarżąca formułując zarzut naruszenia przez organy podatkowej ww przepisu nie wskazała, na czym naruszenie to miałoby polegać. W ocenie Sądu w trakcie prowadzonego przez organy podatkowe postępowania, mającego na celu ustalenie sytuacji majątkowej, rodzinnej i zdrowotnej skarżącej, niezbędnego dla podjęcia rozstrygniecia w zakresie wniosku o umorzenie zaległości podatkowej nie doszło do poniżającego i nieludzkiego traktowania jej osoby, wobec czego zarzut ten należy uznać za bezzasadny.

Poza oceną Sądu pozostały dołączone do skargi i pisma z dnia 1 października 2009 r. faktury, rachunki i paragony mające dokumentować wydatki skarżącej, bowiem, jak wyżej wyjaśniono sąd administracyjny nie jest kolejnym organem w postępowaniu o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych i nie bada kolejnych dowodów, nie złożonych na etapie postępowania dowodowego przed organami podatkowymi. Nadto, w ocenie Sądu nie może znaleźć zastosowania przepis art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ), zgodnie z którym sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Możliwość dopuszczenia na etapie postępowania sądowego dowodów dodatkowych ma służyć ocenie, czy zaskarżony akt jest zgodny z prawem. Przepis ten nie może być natomiast podstawą do kwestionowania ustaleń przyjętych przez organy podatkowe i nie może służyć zwalczaniu ustaleń faktycznych, z którym strona się nie zgadza.

Odnosząc się do zawartego w skardze stwierdzenia , iż skarżąca "nie może posiadać zaległości z tytułów podatków z 1999 r. z oczywistych powodów", stwierdzić należy, iż z raportu Urzędu Skarbowego z dnia 23 lutego 2009 r. wynika, iż istnieje zaległość w podatku VAT wraz z należnymi odsetkami za miesiąc sierpień 1999 r w łącznej kwocie 5.384,10 zł. Ewentualne przedawnienie tego zobowiązania nie jest okolicznością istotną, mającą wpływ na wynik sprawy.

Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdza, że zaskarżonej decyzji nie można zarzucić naruszenia prawa ani materialnego ani procesowego. Stan sprawy został wyjaśniony dokładnie w oparciu o zebrany cały materiał dowodowy. Natomiast wnioski, jakie organ wywiódł są logiczne i zasadne. Uzasadnienie faktyczne i prawne zostało skonstruowane prawidłowo, zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Nadto organ odwoławczy nie naruszył dyspozycji art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.