Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 378/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2009-06-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 99 ust. 12
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 120, art. 148, art 150, art 165 par. 4, art. 201 par. 1, art 210 par. 4 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędziowie Sędzia NSA Joanna Kuczyńska (spr.) Sędzia WSA Grzegorz Gocki Protokolant st. sekr. sądowy Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 czerwca 2009 r. sprawy ze skargi T. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny oddala skargę.


UZASADNIENIE

Kontrola podatkowa oraz następnie postępowanie podatkowe przeprowadzone u Pana T.W. właściciela Przedsiębiorstwa Handlowo-Usługowego "[...]" w zakresie podatku od towarów i usług za okres od sierpnia do grudnia 2002r wykazało, że zadeklarował w niewłaściwej wysokości za miesiąc październik 2002 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc. Organ pierwszej instancji Naczelnik Urzędu Skarbowego w K., wydał takie rozstrzygnięcie w decyzji z dnia 29 listopada 2007 r. o nr PP/44000-31/07 w oparciu o ustalenia, z których wynikało, że w sporządzonej dla celów podatku od towarów i usług deklaracji za październik 2002 r. Podatnik uwzględnił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z poprzedniej deklaracji za wrzesień 2002 r. w błędnej wysokości.

Decyzja organu pierwszej instancji stała się przedmiotem odwołania , w którym Pan T.W. zarzucił organowi I instancji, iż wydając sporną decyzję naruszył:

- art. 165 § 4 w związku z art. 121 § 1 i § 2 oraz art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprawidłowe, a zatem nieskuteczne wszczęcie postępowania podatkowego, przez co pozbawiony został podstawowych praw przysługujących mu jako stronie postępowania podatkowego, tj. prawa do postępowania podatkowego prowadzonego na zasadach budzących zaufanie do organów podatkowych, prawa do udzielania mu niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania, prawa do dochodzenia prawdy obiektywnej, prawa do czynnego udziału w każdym stadium postępowania łącznie z możliwością wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań,

- art. 120 oraz art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie zaskarżonej decyzji z nieprawidłową podstawą prawną, która w dniu wydawania decyzji nie istniała, tj. na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o VAT,

- art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uniemożliwienie Podatnikowi wypowiedzenia się w sprawie zebranych dowodów w terminie siedmiu dni przed wydaniem zaskarżonej decyzji, ogólne zasady iż dokonane w niej rozstrzygnięcie w zakresie podatku od towarów i usług wymagało uprzedniego prawomocnego rozstrzygnięcia w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002r. z uwagi na kwestie sporne, dotyczące kwalifikowania niektórych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, będące zagadnieniami wstępnymi dla rozstrzygnięcia w podatku od towarów i usług, w szczególności art. 25 ust. 1 pkt 3 oraz art. 27 ust. 4 ustawy o VAT, poprzez niesłuszne uznanie wydatków na materiały budowlane za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, a w związku z tym niesłuszne pozbawienie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących powyższe wydatki, a także poprzez niesłuszne uznanie ewidencji sprzedaży VAT za nierzetelną na podstawie ustaleń dokonanych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002r.

W uzasadnieniu odwołania Pan T. W. wskazuje, iż miał świadomość, że w 2003r. organ I instancji wszczął wobec niego postępowanie kontrolne, gdyż organ ten doręczył mu stosowne postanowienie po uprzednim skontaktowaniu się z nim drogą telefoniczną w miejscu pracy, tj. w [...] w O. Natomiast nie miał zupełnie świadomości, iż organ I instancji postanowieniem z dnia 27 września 2007r., Nr PP/44000-29/07, wszczął wobec niego postępowanie podatkowe. Reprezentujący Podatnika w postępowaniu kontrolnym pełnomocnik - Pan Z.L. na początku kwietnia 2005r. poinformował go drogą telefoniczną, iż pomimo tego, że po zakończeniu kontroli podatkowej jego pełnomocnictwo wygasło, nadal otrzymuje pisma z Urzędu Skarbowego w K.w sprawie podatku dochodowego oraz podatku od towarów i usług.

Zdaniem Podatnika, pomimo tego, iż mógł się co prawda spodziewać, że po zakończonej kontroli podatkowej takie postępowanie może zostać wszczęte, a także pomimo tego, iż dokonał wpłat pewnych kwot pieniężnych na poczet ewentualnych zobowiązań podatkowych, które w pismach wyjaśniających do organu I instancji tytułował jako wpłaty na poczet ustaleń kontroli i postępowania podatkowego w podatku od towarów i usług za 2002r. - oficjalnie nie było mu wiadomym, że takie postępowanie się toczy. Jak wyjaśnił , organ I instancji mógł się z nim skontaktować, czy to telefonicznie, czy też w miejscu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która znajduje się pod innym adresem niż adres zamieszkania, ale tego nie uczynił, a mimo to wydał sporną decyzję. Tym samym organ I instancji odmówił mu prawa do czynnego uczestniczenia w postępowaniu podatkowym i ustosunkowania się do zebranych dowodów i ustalonych faktów. Ponadto Podatnik zarzucił organowi I instancji, iż dokonał rozstrzygnięcia powołując się na proceduralny przepis prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 2 "starej" ustawy o VAT pomimo tego, iż przepis ten został uchylony "nową" ustawą o VAT obowiązującą od 1 maja 2004r. Dla proceduralnego rozstrzygnięcia kwestii określenia podatku od towarów i usług w dniu wydania spornej decyzji obowiązywał art. 99 ust. 12 "nowej" ustawy o VAT. Poza tym u podstaw faktycznych spornej, wydanej na gruncie podatku od towarów i usług, decyzji leżały te same przesłanki, jakimi kierował się organ I instancji przy wydawaniu decyzji z dnia 5 grudnia 2006r., Nr PDP III/4110-69/06/K, w sprawie podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r., która to decyzja została następnie uchylona decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 21 września 2007r., Nr PP -1/41170-0006/07 /6/JK. Podatnik uważa, iż w takiej sytuacji dokonane przez organ I instancji ustalenia w zakresie podatku od towarów i usług, a na ich podstawie rozstrzygnięcie, były przedwczesne. Pomimo autonomiczności podatku od towarów i usług, ustalenia w zakresie zasadności uznania określonych wydatków za koszty uzyskania przychodów stanowiły zagadnienie wstępne dla rozstrzygnięcia w podatku od towarów i usług i wymagały uprzedniego, ugruntowanego i utrwalonego przez organ II instancji, rozstrzygnięcia w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Podatnik zarzuca organowi I instancji niewyjaśnienie faktu ponoszenia przez niego wydatków na dzierżawę obiektu położonego w K. pod nr [...], a przez to niesłuszne wyłączenie tych wydatków z kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem Podatnika, poniesione przez niego wydatki na zakup materiałów budowlanych były w istocie rzeczy zapłatą za dzierżawę obiektu a nie - jak twierdzi organ I instancji - nakładami na rozbudowę tego obiektu dla jego właściciela. Taki sposób zapłaty za dzierżawiony obiekt jest indywidualną sprawą obu stron umowy cywilnej i nie oznacza, że wydatki na rozbudowę dzierżawionego obiektu nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów.

Ponadto Podatnik podniósł, iż organ I instancji niesłusznie uznał, że wykazane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2002r. przychody ze sprzedaży towarów zostały zaniżone, co uzasadniał niezaksięgowaniem zakupu propanolu w ilości 800 litrów oraz brakiem sprzedaży zakupionych wcześniej opakowań plastykowych. Podatnik, powołując się na art. 23 Ordynacji podatkowej, wskazuje na brak uzasadnienia co do zastosowanej metody szacowania przychodów, której wybór powinien pozwolić na uzyskanie wyniku najbardziej zbliżonego do rzeczywistej podstawy opodatkowania.

Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu rozpatrując odwołanie uznał, iż nie ma podstaw do zmiany zaskarżonej decyzji. Wyjaśnił, iż art. 165 § 4 Ordynacji podatkowej stanowi, że za datę wszczęcia postępowania podatkowego z urzędu uważa się dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania. Doręczenie to powinno nastąpić według zasad uregulowanych w rozdziale 5 działu IV Ordynacji podatkowej.

W aktach sprawy znajdują się dwa postanowienia organu I instancji o wszczęciu postępowania podatkowego. Pierwsze postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego, tj. z dnia 4 kwietnia 2005r., organ I instancji skierował na adres pełnomocnika Podatnika - Pana Z. L. Organ I instancji po otrzymaniu w dniu 30 maja 2007r. od Pana Z. L. pisemnej informacji, iż w 2006r. Podatnik wycofał udzielone mu pełnomocnictwo, pismem z dnia 7 sierpnia 2007r., zwrócił się do Podatnika o wyjaśnienie powyższej sytuacji, jednak takiego wyjaśnienia nie uzyskał. Zatem w dniu 27 września 2007r. wydał drugie postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego Nr PP/44000-29/07, które skierował na adres zamieszkania Podatnika. Nadana w dniu 28 września 2007r. przesyłka polecona, zawierająca postanowienie z dnia 27 września 2007r., Nr PP/44000-29/07, nie została odebrana pomimo dwukrotnego awizowania jej przez Urząd Pocztowy w W. (w dniu 1 października 2007r. poprzez pozostawienie stosownego zawiadomienia na drzwiach mieszkania adresata oraz w dniu 8 października 2007r.), w związku z czym w dniu 18 października 2007r. została zwrócona nadawcy. Tym samym organ I instancji uznał, iż z dniem 15 października 2007r. doszło do doręczenia zastępczego postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego i z tą datą postępowanie podatkowe zostało wszczęte. Zauważył organ, że adres, na który została skierowana przesyłka zawierająca postanowienie o wszczęciu postępowania, był adresem prawidłowym, wskazywanym przez samego Podatnika także w zgłoszeniach aktualizacyjnych NIP-l.

Podobna sytuacja miała miejsce w przypadku doręczenia postanowienia z informacją o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranych w sprawie dowodów na podstawie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Postanowienie przesłane na adres Podatnika w warunkach art. 150 Ordynacji podatkowej nie zostało podjęte.

Zdaniem organu odwoławczego zarzut dotyczący naruszenia art. 210 § 1 pkt 4 i art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez zastosowania w spornej decyzji nieistniejącego przepisu tj art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, nie prowadzi do wniosku, że sporna decyzja nie odpowiadała prawu. Faktycznie w dacie orzekania obowiązywał przepis art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 1 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług /Dz. U. Nr 54,poz. 535 ze zm./ identyczny w swoim literalnym brzmieniu z tym wskazanym przez organ tj. art. 10 ust. 2 ustawy o VAT z 1993 r. Odpowiedni przepis prawa został powołany z tym, że wskazano ustawę o VAT 1993 r, zamiast ustawy o VAT z 2004 r.

Organ odwoławczy uznał za chybiony zarzut , iż prowadzone przez organ I instancji w sprawie podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2002r. postępowanie podatkowe powinno zostać zawieszone do czasu uprawomocnienia się rozstrzygnięcia w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. Rozstrzygnięcie w zakresie podatku dochodowego nie stanowi zagadnienia wstępnego i jego przeprowadzenie nie musi być poprzedzone postępowaniem w zakresie podatku VAT, zatem nie ma podstaw do zawieszenia postępowania .

Organ odwoławczy zauważył, iż pozostałe zarzuty odwołania są również niezasadne, bowiem w miesiącu październiku 2002r. organ I instancji nieprawidłowości nie stwierdził, a konieczność wydania decyzji za ten miesiąc była jedynie konsekwencją zmiany kwoty nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia z miesiąca września 2002r.

Decyzja stała się przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu .

W skardze Pan T.W. wnosił o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Decyzji zarzucał naruszenie procedury postępowania kontrolnego w szczególności dokonywanie czynności kontrolnych bez zawiadomienia pełnomocnika o zakończeniu kontroli w terminie pomniejszym , co prowadziło do tego, że protokół z kontroli nie mógł być zgodnie z art. 284b § 3 Ordynacji podatkowej dowodem w postępowaniu podatkowym.

Także naruszenie procedury poprzez uzyskanie dowodów ze Starostwa Powiatowego w K. w postaci wypisu z rejestru gruntów oraz innych materiałów dotyczących nieruchomości w K. w trakcie postępowania podatkowego niewłaściwie wszczętego w dacie 4.04.2005 r. a nie w trakcie postępowania fikcyjnie wszczętego w dniu 27.09.2007 r. W uzasadnieniu Skarżący wskazał, że czynności kontrolne rozpoczęto w dniu 18.12.2003 r. a zakończono 17.12.2004. , natomiast zawiadomienie z dnia 30.11.2004 r. informujące o przedłużeniu kontroli do dnia 31.01.2005 r. zostało doręczone zastępczo pełnomocnikowi Skarżącego dopiero w dniu 18.12.2004 r. Przesyłka dotarła do Urzędu Pocztowego w dniu 3.12.2004r. i w tym dniu była awizowana, zatem doręczenie zastępcze nastąpiło w dniu 18.12.2004 r. Powyższe powoduje zdaniem Skarżącego, że dowody uzyskane od 1.12. 2004r. do 17.12.2004r. , w tym protokół z kontroli nie mogą stanowić dowodów w postępowaniu podatkowym.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnosząc o oddalenie skargi.

Wskazuje, że Skarżący nie ponawia zarzutów proceduralnych i merytorycznych podnoszonych w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji.

Podkreśla, że za miesiąc październik 2002 r. organ pierwszej instancji nie stwierdził nieprawidłowości . Wydanie decyzji było konsekwencją zmiany kwoty nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia za poprzedni miesiąc – wrzesień 2002 r.

Dodatkowo wyjaśnia , że zarzut naruszenia procedury poprzez prowadzenie czynności kontrolnych bez ważnego zawiadomienia pełnomocnika o przedłużeniu terminu trwania kontroli nie znajduje uzasadnienia w zebranym materiale dowodowym. Zawiadomienie nadane dnia 30.11.2004r. na które powołuje się Skarżący wpłynęło do Urzędu Pocztowego w dniu 3.12.2004r. i w tym też dniu zostało doręczone pełnomocnikowi Panu Z. L. co wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru. To oznacza zdaniem organu odwoławczego, że zarówno protokół z kontroli podatkowej z dnia 17.12.2004r. jak i inne dowody uzyskane w okresie od 01.12.2004r.do dnia 17.12.2004r. nie zostały uzyskane z naruszeniem art. 284b § 3 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego uzyskania dowodów ze Starostwa Powiatowego dotyczących nieruchomości w K. organ odwoławczy wyjaśnił, że dowody te znane były organom skarbowym już na etapie kontroli podatkowej o czym świadczy zapis w protokóle kontroli.

W dodatkowym piśmie procesowym z dnia 14.05.2009 r. Skarżący uzupełnia treść skargi o zarzuty sformułowane na etapie postępowania odwoławczego a szczególności w zakresie odliczenia podatku naliczonego z faktur na zakup materiałów budowlanych dotyczących obiektu w K.

Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu wskazuje, że zarzuty dotyczące braku możliwości odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup materiałów budowlanych w obiekcie w K. są bezprzedmiotowe, bowiem odnoszą się do ustaleń faktycznych i prawnych będących przedmiotem decyzji w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień i wrzesień 2002 r., natomiast w miesiącu październiku, którego decyzja dotyczy organy nieprawidłowości nie stwierdziły.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269, ze m.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2).

Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów Sąd takiego naruszenia się nie dopatrzył.

Przedmiotem skargi jest decyzja, którą określono w podatku od towarów i usług za październik 2002 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie mniejszej od zadeklarowanej przez Skarżącego. Wydanie wskazanej wyżej decyzji było wyłącznie konsekwencją zmiany kwoty nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia w miesiącu wrześniu 2002 r. Organy skarbowe nie stwierdziły nieprawidłowości, które miałyby wpływ na rozliczenie podatku VAT w miesiącu październiku 2002 r. Mając powyższe na względzie Sąd zauważa , że część zarzutów skargi jest bezprzedmiotowa. W szczególności dotyczy to kwestii pozbawienia Skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu materiałów budowlanych, mających być zapłata za dzierżawę obiektu w K. Ustalenia faktyczne i prawne organów w tej materii dotyczą podatku od towarów i usług w miesiącach sierpniu i wrześniu 2002 r. i są przedmiotem innego toczącego się postępowania.

Pierwszy z zarzutów skargi dotyczy nieprawidłowego zdaniem Skarżącego doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego . Zarzut ten jest nieuprawniony. Za datę wszczęcia postępowania podatkowego przyjmuje się dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania. Z treści art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, iż pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy, natomiast z § 2 cyt. przepisu wynika, iż pisma mogą być również doręczane w siedzibie organu podatkowego, w miejscu pracy adresata - osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji oraz na wskazany adres poczty elektronicznej. Natomiast zgodnie z art. 150 Ordynacji podatkowej w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 możliwe jest doręczenie pisma w sposób zastępczy, w drodze przyjęcia tzw. "fikcji doręczenia". Jeżeli w terminie 14 dni, w ciągu których placówka pocztowa zobowiązana była do przechowywania pisma, pomimo dwukrotnego zawiadomienia adresata o pozostawaniu pisma w palcówce pocztowej, pismo nie zostało podjęte przez adresata, uznaje się, że zostało ono doręczone z upływem ostatniego dnia obowiązkowego okresu jego przechowywania przez placówkę pocztową i pozostawia w aktach sprawy. Art. 150 Ordynacji podatkowej nie uzależnia możliwości przyjęcia fikcji doręczenia od tego, czy doręczenie dotyczy postanowienia o wszczęciu postępowania, czy też innych pism. Z treści art. 165 § 4 cyt. wyżej ustawy nie wynika, aby w przypadku doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego należało stosować doręczenie bezpośrednie. W konsekwencji należy uznać, iż prawidłowo przeprowadzone doręczenie zastępcze postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego wywołało skutki prawne, czyli postępowanie zostało wszczęte.

Nie można powoływać się na brak skuteczności fikcji doręczenia w sytuacji, kiedy podatnik nie zmienił adresu a pod adresem, na który doręczana była korespondencja nie przebywał okresowo. Odmienne rozumienie instytucji fikcji doręczenia co słusznie zauważył organ odwoławczy, mogłoby prowadzić do sytuacji, w których podatnik świadomy tego, że może być wszczęte postępowanie podatkowe unika odbioru korespondencji w tym również postanowienia o wszczęciu postępowania. Skoro zatem doszło zgodnie z art. 150 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej do skutecznego doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego nie możemy postawić zarzutu naruszenia art. 165 § 4 tej ustawy.

Podobna sytuacja wystąpiła w odniesieniu do zarzutu uniemożliwienia Skarżącemu wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego. W materiale dowodowym znajduje się postanowienie organu pierwszej instancji z dnia 31 października 2007 r. o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym zgodnie z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej . Również w przypadku tego postanowienia spełnione zostały warunki wynikające z art. 150 Ordynacji podatkowej i zostało ono doręczone w trybie zastępczym, tym samym Skarżący sam pozbawił się możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym.

Zdaniem Sądu również zarzut dotyczący naruszenia art. 210 § 1 pkt 4 i art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez zastosowania w spornej decyzji nieistniejącego przepisu tj art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, nie rodzi skutku w postaci stwierdzenia wadliwości decyzji prowadzącej do jej wyeliminowania z obrotu prawnego. W istocie organ pierwszej instancji przywołał w decyzji jako podstawę prawną wydania tej decyzji przepis art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, który w dacie jej wydania nie obowiązywał bowiem zastąpił go art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 maja 2004 r. o podatku od towarów i usług /Dz. U. Nr. 54, poz. 535 ze zm. Przywołane wyżej przepisy są literalnie identyczne. Nie można zatem mówić , że wydana decyzja oparta została o nieistniejący przepis. Przepis istniał ale błędnie przywołano jego podstawę prawną. Decyzja, która nie zawiera powołania podstawy prawnej, określa ją ogólnikowo lub błędnie, nie będzie wydana bez podstawy prawnej. W takim bowiem przypadku podstawa prawna realnie istnieje, lecz nie ma o niej prawidłowej informacji w decyzji administracyjnej. W tej sytuacji nie można mówić o braku podstawy prawnej do wydania tego aktu, istotne jest bowiem rzeczywiste istnienie wspomnianej podstawy. Organ zastosował się do dyspozycji wspomnianego art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 maja 2004 r. o podatku od towarów i usług określając w innej wysokości niż wynikająca z deklaracji podatkowej , kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc.

Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa, które musiałoby zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ skutkować uchyleniem decyzję, bowiem naruszenie prawa w tym przypadku nie miało wpływu na wynik sprawy.

Kolejny zarzut dotyczy nie zawieszenia przez organ odwoławczy postępowania w sytuacji, kiedy zdaniem Skarżącego organy podatkowe były do tego zobowiązane, bowiem ustalenia w zakresie zasadności uznania określonych wydatków za koszty uzyskania przychodów i rozstrzygnięcia w podatku dochodowym stanowiło zagadnienie wstępne dla rozstrzygnięcia w podatku od towarów i usług.

Prawidłowo organ wskazał, że podstawy do zawieszenia postępowania podatkowego z urzędu są tylko wtedy, gdy wystąpią przesłanki, które zostały enumeratywnie wymienione w art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej. Jedna z przesłanek tego przepisu zawartą w § 1 pkt 2 jest sytuacja, kiedy rozstrzygnięcie merytoryczne i wydanie decyzji uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Prezentowany zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie jest pogląd, iż rozstrzygnięcia w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych nie można uznać za rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego w postępowaniu dotyczącym podatku od towarów i usług. Takie stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 września 1998r., sygn. akt I SA/Gd 1887/96 wskazując, iż postępowania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i w zakresie podatku od towarów i usług są postępowaniami odrębnymi i rozstrzygnięcia w zakresie jednego podatku z formalnego punktu widzenia nie mają mocy wiążącej w postępowaniu podatkowym dotyczącym drugiego z podatków. Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 7 marca 2007r., sygn. akt I FSK 224/06 wskazał, iż obie sprawy, w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym, których przedmiotem jest podatek dochodowy w zakresie uznania określonych wydatków za koszty uzyskania przychodu, są odrębnymi sprawami podatkowymi. Organy podatkowe w ramach postępowania w sprawie podatku od towarów i usług uprawnione są do oceny prawidłowości zaliczenia poniesionych przez podatnika wydatków do kosztów uzyskania przychodów bez konieczności rozstrzygania o tym w uprzednim postępowaniu w sprawie podatku dochodowego, jednakże z obowiązkiem określenia tych kosztów według reguł wskazanych w przepisach dotyczących podatku dochodowego. W związku z powyższym organ odwoławczy prawidłowo uznał , iż nie ma podstaw do zawieszenia postępowania do czasu uprawomocnienia się rozstrzygnięcia w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r.

Na etapie skargi podniesiony został zarzut dotyczący dokonywania czynności kontrolnych bez ważnego powiadomienia pełnomocnika skarżącego o zakończeniu kontroli w terminie późniejszym, co zdaniem Skarżącego prowadzi do tego, że protokół z kontroli nie może stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym a to zgodnie z art. 284b § 3 Ordynacji podatkowej.

Organy skarbowe prawidłowo, zgodnie z materiałem dowodowym / zwrotne potwierdzenie odbioru/ wykazały, że Skarżący jest w błędzie, ponieważ zawiadomienie z dnia 30.11.2004 r. informujące o przewidywanym terminie zakończenia kontroli do dnia 31.01.2005 r. zostało pełnomocnikowi doręczone w dniu 03.12.2004 r. Zarówno protokół z kontroli doręczony w dniu 17.12. 2004 r. jak i inne ustalenia poczynione w tym czasie przez organy skarbowe mogły zatem stanowić dowód w postępowaniu podatkowym.

Nie jest również uprawniony zarzut naruszenia procedury podatkowej poprzez uzyskanie dowodów ze Starostwa Powiatowego w K. oświadczenia Pani R.B. , którym udzieliła swojemu bratu zgody na rozbudowę nieruchomości w K. oraz pozwolenia na budowę w trakcie postępowania podatkowego niewłaściwie wszczętego w dniu 4.04.2005 r. O dowodach wyżej wskazanych wspomina bowiem protokół z kontroli zakończony w dniu 17.12. 2004 r., to zaś oznacza, że organ pierwszej instancji był w ich posiadaniu już na etapie kontroli podatkowej. Fakt, że dokumentów tych nie wymieniono jako załączników do protokołu kontroli nie czyni ich nieważnymi w postępowaniu podatkowym.

Nadto zauważa Sąd , iż stosunki własnościowe panujące w dzierżawionej przez Skarżącego posesji w K. nie były przedmiotem zaskarżonej decyzji, bowiem jak już wspomniano na wstępie przedmiotem skargi jest decyzja, którą określono w podatku od towarów i usług za październik 2002 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie mniejszej od zadeklarowanej przez Skarżącego. Wydanie wskazanej wyżej decyzji za miesiąc październik 2002 r. było wyłącznie konsekwencją zmiany kwoty nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia w miesiącu wrześniu 2002 r.

Reasumując, Sąd nie znalazł podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, zatem skargę należało oddalić po myśli art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm./.