Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 542/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2008-03-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.20
journal: Dz.U. 1995 nr 142 poz 702
law: Ustawa z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników.
article: art.240 parg.1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz (spraw.) Sędziowie NSA Bożena Wieczorska WSA Kazimierz Włoch Protokolant sekr. sąd. Małgorzata Paśko po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 4 marca 2008 r. sprawy ze skarg E. M. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej 1) z dnia [...] kwietnia 2007 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy nadania numeru identyfikacji podatkowej ; 2) z dnia [...] maja 2007r. [...] w przedmiocie odmowy uchylenia potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego ; 3) z dnia [...] września 2007r. Nr [...] w przedmiocie odmowy nadania numeru identyfikacji podatkowej - oddala skargi -


UZASADNIENIE

I SA/Rz 542/07

UZASADNIENIE

1. E.M. w dniu 1 sierpnia 1995 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie rejestracyjne osoby fizycznej będącej podatnikiem podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego (VAT-1), a Urząd Skarbowy, decyzją z dnia [...] sierpnia 1995 r. VAT-5/B, nadał jej jako osobie fizycznej – numer identyfikacyjny [...]. E.M. nie wniosła odwołania od tej decyzji i w związku z tym decyzja ta stała się ostateczna.

2. W dniu 3 lutego 1999 r. E.M. z łożyła w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie identyfikacyjne osoby fizycznej prowadzącej samodzielnie działalność gospodarczą (NIP-1) z dnia 1 lutego 1999 r.; w pozycji C.2. zgłoszenia wskazała, iż od dnia 1 grudnia 1998r. rozpoczęła działalność – "Kancelaria Notarialna – E.M.– Notariusz" i jako adres prowadzenia działalności (C.5.) wskazała: "ul. J. 12, K.". W dniu 3 lutego 1999 r. złożyła również na druku VAT-R zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. Urząd Skarbowy w dniu 25 lutego 1999 r. wydał potwierdzenie zgłoszenia rejestracyjnego podatnika podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego VAT-5 dla NIP [...]; natomiast zgłoszenie identyfikacyjne NIP-1 potraktował jako załącznik aktualizacyjny.

3. W dniu 27 czerwca 2006r. E.M. złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej wniosek o "wydanie przez właściwy organ postanowienia o wznowieniu postępowania w sprawie nadania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego dla indywidualnej Kancelarii Notarialnej b. notariusza E. M.NIP [...]". Następnie złożyła dwa pisma w dniu 21 lipca 2006r., będące uzupełnieniem wniosku.

4. W dniu 10 sierpnia 2006r. E.M. złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym zgłoszenie identyfikacyjne osoby fizycznej nieprowadzącej samodzielnie działalności gospodarczej (NIP-3).

5. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego, decyzją z dnia [...] września 2006 r. nr [...], odmówił nadania E.M. numeru identyfikacji podatkowej, a to w związku ze złożonym zgłoszeniem identyfikacyjnym w dniu 10 sierpnia 2006r., przy czym w uzasadnieniu decyzji powołał się na fakt, iż E.M. posiada już numer identyfikacji podatkowej [...], nadany decyzją Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 1995 r. E.M. wniosła odwołanie od tej decyzji.

6. W związku z zaistniałym sporem kompetencyjnym pomiędzy Naczelnikiem Urzędu Skarbowego , a Naczelnikiem Pierwszego Urzędu Skarbowego Dyrektor Izby Skarbowej , postanowieniem z dnia [...] listopada 2006 r., rozstrzygnął, iż właściwym do załatwienia wniosku z dnia 26 czerwca 2006 r. jest Naczelnik Urzędu Skarbowego.

7. Naczelnik Urzędu Skarbowego, decyzją z dnia [...] lutego 2007 r. nr [...], odmówił uchylenia potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego podatnika podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego VAT-5, wydanego w dniu 25 lutego 1999 r. NIP [...], wskazując iż nie stwierdził przesłanek z art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; powoływanej dalej jako: Ordynacja podatkowa). E.M. złożyła odwołanie od tej decyzji.

8. Naczelnik Urzędu Skarbowego, decyzją z dnia [...] czerwca 2007r. nr [...], odmówił nadania numeru identyfikacji podatkowej E.M. na podstawie zgłoszenia identyfikacyjnego NIP-1 złożonego w Urzędzie Skarbowym w dniu 3 lutego 1999 r., przy czym swoje stanowisko uzasadnił zasadą jednokrotności zgłoszenia identyfikacyjnego i wskazał, że E.M. otrzymała już w dniu 18 sierpnia 1995 r. numer identyfikacyjny [...], który stał się, z dniem 1 stycznia 1996 r., na mocy art. 20 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r., Nr 269, poz. 2681 ze zm.; powoływanej dalej jako: ustawa ewidencyjna) – numerem identyfikacji podatkowej (NIP). W sytuacji, gdy podatnik posiada już NIP, ciąży na nim jedynie obowiązek aktualizowania danych. E.M. wniosła odwołanie od tej decyzji.

9. Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] kwietnia 2007 r., nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2006 r. nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

10. Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] maja 2007 r. nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] lutego 2007 r. nr [...], uchylił decyzję organu I instancji w całości i umorzył postępowanie w sprawie.

11. Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] września 2007 r. nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] czerwca 2007 r. nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

12. Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniach swoich decyzji wskazał, że w myśl art. 20 ustawy ewidencyjnej numery identyfikacyjne nadane na podstawie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.; powoływana dalej jako: ustawa z 1993 r.) stają się numerami identyfikacji podatkowej (NIP). Urząd Skarbowy, w związku ze złożonym przez E.M.w dniu 1 sierpnia 1995 r. zgłoszeniem rejestracyjnym, nadał jej jako osobie fizycznej, decyzją ostateczną, numer identyfikacyjny [...] (na podstawie art. 9 ust. 2 ustawy z 1993 r.), którym z dniem 1 stycznia 1996r. stał się NIP (art. 20 ustawy ewidencyjnej). Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy ewidencyjnej (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 1998 r.) zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie. Przepis ten nie dotyczy jednak podatników, którzy posiadają już numer identyfikacyjny, który stał się NIP. Podatnicy ci nie dokonują zgłoszenia identyfikacyjnego.

W tej sytuacji złożenie przez E.M. zgłoszenia identyfikacyjnego w dniu 3 lutego 1999 r. w Urzędzie Skarbowymi w dniu 10 sierpnia 2006 r. w Pierwszym Urzędzie Skarbowym nie mogło skutkować nadaniem kolejnych numerów identyfikacji podatkowej (NIP).

Odnosząc się do decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] lutego 2007 r. Nr [...], odmawiającej uchylenia potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego podatnika podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego VAT-5 wydanego w dniu 25 lutego 1999 r. (NIP-[...]), organ odwoławczy wyjaśnił, iż wznowienie postępowania jest instytucją procesową dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia zakończonej sprawy podatkowej, a ustawodawca w art. 240 Ordynacji podatkowej nie przewidział możliwości wznowienia postępowania wobec dokumentu, który nie posiada cech decyzji ostatecznej czy też postanowienia ostatecznego, o którym mowa w art. 219 Ordynacji podatkowej. Potwierdzenie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-5 jest dokumentem w rozumieniu art. 306 a Ordynacji podatkowej i w takiej sytuacji wznowienie postępowania przez organ I instancji było niedopuszczalne z uwagi na brzmienie art. 243 § 1 w zw. z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Podkreślił przy tym Dyrektor Izby Skarbowej, że za bezzasadny należy uznać zarzut odwołującej się, iż w zaskarżonej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] lutego 2007 r. przedmiot postępowania został określony wbrew wnioskowi strony.

Prowadzenie więc postępowania i wydanie decyzji w takiej sprawie było bezprzedmiotowe co powoduje, że należało uchylić decyzję organu I instancji i umorzyć postępowanie w sprawie. Wbrew zarzutom odwołania nie doszło do naruszenia przez Dyrektora Izby Skarbowej przepisów w zakresie art. 244 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez niewydanie postanowienia o wznowieniu postępowania, a to w związku z tym, że wniosek dotyczył "działalności" Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zarzuty dotyczące niezbadania przesłanek wznowienia określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej oraz braku udziału J.B.we wznowionym postępowaniu, wobec stwierdzenia bezprzedmiotowości postępowania, nie podlegają merytorycznemu rozpatrzeniu.

13. Skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na powyżej opisane decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z: [...] kwietnia, [...] maja i [...] września 2007 r. wniosła E.M.

14. Odnośnie decyzji z [...] kwietnia 2007 r. zarzuciła naruszenie art. 20 w zw. z art. 6 ust. 6, art. 8 ust. 2, art. 12 ust. 2 w zw. z art. 5 ustawy ewidencyjnej i domagała się uchylenia w całości tej decyzji oraz utrzymanej nią w mocy decyzji Naczelnika I Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2006 r. nr [...]. W uzasadnieniu skargi podkreśliła, że organy podatkowe nie odróżniają zgłoszeń rejestracyjnych od zgłoszeń identyfikacyjnych. Bezpodstawnie uznają iż numery identyfikacyjne nadane na podstawie ustawy z 1993 r. stają się automatycznie NIP. Ponadto błędnie interpretują zdanie 2 przepisu art. 20 ustawy ewidencyjnej, który stanowi, że art. 8 ust. 2 tej ustawy stosuje się odpowiednio. Art. 20 dotyczy numerów identyfikacyjnych, które nie są NIP i jest przepisem przejściowym, do którego stosuje się odpowiednio przepis art. 8 ust. 2. Na podstawie art. 8 ust. 1 podatnik miał (i ma nadal) obowiązek dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego za pośrednictwem płatnika w warunkach określonych w tym przepisie. Obowiązek złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego wynikał i wynika nadal z art. 6 ust. 6 ustawy ewidencyjnej. Z powołanych przepisów wynika, że numery identyfikacyjne nie stały się z dniem wejścia w życie ustawy ewidencyjnej automatycznie NIP, ponieważ dla osiągnięcia takiego skutku podatnik (bezpośrednio lub za pośrednictwem płatnika) musi dokonać zgłoszenia identyfikacyjnego. Organ II instancji sam sobie zaprzecza, gdy przyznaje, że zgłoszenie identyfikacyjne musi poprzedzać nadanie NIP na podstawie ustawy ewidencyjnej (karta 3 uzasadnienia zaskarżonej decyzji).

Ustanie bytu prawnego podatnika (art. 12 ust. 2 ustawy ewidencyjnej) dotyczy osób fizycznych (w rozumieniu art. 5 ust. 2 ustawy ewidencyjnej), jak również podmiotów nie będących osobami fizycznymi (w rozumieniu art. 5 ust. 3 ustawy ewidencyjnej), ponieważ wymienione osoby fizyczne w wyżej powołanym przepisie to wyłącznie osoby fizyczne wymienione w art. 5 ust. 2 ustawy ewidencyjnej (nie prowadzące żadnej działalności gospodarczej) natomiast wszystkie inne podmioty nie będące osobami fizycznymi (nieprowadzącymi działalności gospodarczej) (art. 5 ust. 3 i ust. 4 ustawy ewidencyjnej) bez względu na to czy posiadają osobowość prawną czy też nie – są to podmioty, których byt prawny ustaje z chwilą zakończenia działalności gospodarczej na podstawie właściwych przepisów regulujących zakończenie takiej działalności (dotyczy ich art. 5 ust. 3 ustawy ewidencyjnej).

Zgłoszenie identyfikacyjne z 3 lutego 1999 r. nie mogło dotyczyć nieistniejącego podmiotu – Kancelaria prawnicza radcy prawnego E.M. i w związku z tym nie mogło być oceniane w kontekście art. 20 ustawy ewidencyjnej i wywoływać skutek określony w tym przepisie. NIP do 31 grudnia 1995 r. indywidualizował wyłącznie przedsiębiorcę i jego działalność na obszarze całego rynku w Polsce. Od 1 stycznia 1996 r. NIP indywidualizuje ponadto osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej (art. 5 ust. 2 ustawy ewidencyjnej). Indywidualizacja działalności gospodarczej przed 1 stycznia 1996r. i po tej dacie dokonywana jest poprzez: Firmę (rynek lokalny), REGON i NIP (rynek całego kraju). Wobec tego zgłoszenie identyfikacyjne z 3 lutego 1999 r. dotyczyło przedsiębiorcy (E.M.) prowadzącego działalność gospodarczą (indywidualną kancelarię notarialną z siedzibą w K.) i z tych chociażby względów numer identyfikujący przedsiębiorcę do 31 grudnia 1996 r. nie mógł automatycznie identyfikować tego samego przedsiębiorcę jako osobę fizyczną. Ponadto skarżąca podtrzymała w całości argumenty prawne podniesione w toku postępowania podatkowego przed organami obu instancji.

15. Odnośnie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2007 r. zaskarżyła tę decyzję w całości, zarzucając jej naruszenie: art. 2 ust. 2, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 6, art. 8 ust. ust. 1, 2, 3, 4 i 6 oraz art. 20 ustawy ewidencyjnej, a także art. 208 Ordynacji podatkowej i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego .

W uzasadnieniu skargi stwierdziła, iż stan prawny obowiązujący w dacie podejmowania rozstrzygnięć przez obie instancje obligował każdy z tych organów do umorzenia przedmiotowego postępowania podatkowego na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej wszczętego w dniu 3 lutego 1999 r. na skutek złożenia przez ówczesnego notariusza zgłoszenia identyfikacyjnego osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Złożenie zgłoszenia identyfikacyjnego skutkuje obowiązkiem wydania decyzji w przedmiocie NIP. W sytuacji gdy dotyczy to stanów prawnych objętych art. 20 ustawy ewidencyjnej organ podatkowy ma obowiązek wydania merytorycznej decyzji w przedmiocie potwierdzenia NIP lub odmowy potwierdzenia NIP (art. 3 ust. 2 i art. 5 ust. 1 w zw. z art. 20 ustawy ewidencyjnej). Organ podatkowy I instancji uchylał się od prawie 8 lat od wydania decyzji w przedmiocie NIP. W roku 1999 istniała oczywista bezprzedmiotowość wniosku z 3 lutego 1999 r. Wobec rozszerzenia zakresu podmiotowego art. 2 ust. 2 ustawy ewidencyjnej o płatników istniała w 1999 r. prawna możliwość zmiany wniosku z dnia 3 lutego 1999 r. W 2003 r. skarżąca została odwołana ze stanowiska notariusza, a zatem w datach podjęcia zaskarżonych rozstrzygnięć w 2007 r. skarżąca nie była już notariuszem ani też nie prowadziła żadnej innej działalności gospodarczej – tak więc wniosek z 3 lutego 1999 r. o nadanie NIP stał się bezprzedmiotowy, co skutkowało obligatoryjnym umorzeniem przez organy podatkowe postępowania na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Bezprzedmiotowość postępowania w dacie podjęcia rozstrzygnięć wynikała wyłącznie z zaniechania Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Skarżąca stwierdziła, że niezależnie od tego czy NIP nadano przed 1 stycznia 1996 r. czy po tej dacie musiało być dokonane zgłoszenie identyfikacyjne (art. 5 ust. 1 ustawy ewidencyjnej); zgłoszenie identyfikacyjne zostało wprowadzone dopiero ustawą ewidencyjną, a zatem zasada jednokrotności zgłoszenia identyfikacyjnego nie odnosi się do numerów identyfikacyjnych nadawanych na podstawie ustawy z 1993 r.; art. 20 ustawy ewidencyjnej odnosi się wyłącznie do zgłoszeń identyfikacyjnych składanych od 1 stycznia 1996 r.; numer identyfikacyjny wydany na podstawie ustawy z 1993 r. identyfikował podmioty gospodarcze tylko dla celów podatku od towarów i usług (ewentualnie podatku akcyzowego), natomiast ustawa ewidencyjna (zgłoszenie identyfikacyjne i decyzje o nadaniu NIP) identyfikują o wiele szerszy krąg podmiotów i o wiele szerszy zakres płatności; gdy na skutek zaprzestania działalności gospodarczej numer identyfikacyjny nadany na podstawie ustawy z 1993 r. wygasł z mocy prawa, a podmiot gospodarczy nie złożył zgłoszenia identyfikacyjnego i organ podatkowy nie wydał decyzji w sprawie potwierdzenia NIP to numer identyfikacyjny wygasł. Potwierdzenie zgłoszenia rejestracyjnego lub odmowa potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego z dnia 25 lutego 1999 r. wywoływały skutki prawne wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług (lub podatku akcyzowego) do daty prowadzenia przez skarżącą kancelarii notarialnej.

W tej sytuacji zasadny jest pogląd, iż zgłoszenie identyfikacyjne NIP-3 zalegające w sprawie I SA/Rz 542/07 jest pierwszym zgłoszeniem identyfikacyjnym w świetle art. 5 ust. 1 ustawy ewidencyjnej, a skoro tak to brak było podstaw prawnych do odmowy nadania NIP.

16. Odnośnie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2007 r. zarzuciła naruszenie przepisów:

1) art. 167 § § 1 i 2 Ordynacji podatkowej wobec nieuwzględnienia przez organy podatkowe obu instancji wystąpienia przez skarżącą w toku przedmiotowego postępowania podatkowego z wnioskiem z dnia 26 stycznia 2007 r. rozszerzającym zakres żądania strony i nie wydanie przez organ I instancji postanowienia o odmowie uwzględnienia żądania z dnia 26 stycznia 2007 r., co nie skutkuje wszczęciem odrębnego postępowania podatkowego w trybie art. 167 § 2 zdanie 2 Ordynacji podatkowej,

2) art. art. 122, 123, 124 i 125 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie przez organy podatkowe niepełnej i wadliwej oceny stanu faktycznego i stanu prawnego polegającą odpowiednio na wydaniu orzeczeń bez uwzględnienia treści zeznań J.S., dowodów z dokumentów dla NIP [...] załączonych do przedmiotowego postępowania podatkowego oraz wniosku z dnia 26 stycznia 2007 r. sprecyzowanego przez skarżącą w toku postępowania podatkowego przed wydaniem decyzji przez organ I instancji oraz rozstrzygniecie ponad żądanie strony, tj. w sprawie podatkowej nieobjętej przedmiotem wznowionego postępowania podatkowego, a dotyczącym zgłoszenia rejestracyjnego z dnia 3 lutego 1999 r., którego skarżąca nie kwestionowała we wznowionym postępowaniu podatkowym, a ponadto nierozstrzygnięcie o całości żądań skarżącej, z uwzględnieniem zgłoszonego w dniu 26 stycznia 2007 r. żądania,

3) art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 5 ust. 3 pkt 2 ustawy ewidencyjnej wobec niezawiadomienia o toczącym się przedmiotowym postępowaniu podatkowym strony tego postępowania – J.B. w związku z wnioskiem skarżącej z 26 stycznia 2007 r., zgłoszonym na skutek pominięcia przez organ I instancji indywidualnych NIP nadanych poszczególnym wspólnikom w toku postępowania podatkowego, zakończonego decyzją ostateczną w sprawie dotyczącej NIP [...], identyfikującej kancelarię notarialną notariuszy E.M. i J.B. z siedzibą w K.,

4) art. 244 § 2 w zw. z art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej wobec wydania postanowienia o wznowieniu postępowania przez niewłaściwy organ w sytuacji dopuszczalności wznowienia postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie z uwagi na istnienie decyzji ostatecznych i spełnienie innych formalnych przesłanek wznowienia postępowania, co skutkuje nieważnością zaskarżonej decyzji (art. 247 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej),

5) art. 208 § 1 w zw. z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej wobec braku przesłanek do umorzenia postępowania podatkowego z uwagi na brak przesłanek formalnych skutkujących umorzeniem postępowania podatkowego – co stanowi w zakresie objętym w punktach powyższych naruszenie przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

6) art. 12 i art. 20 w zw. z art. 6 ust. 6 i art. 8 ust. 2 ustawy ewidencyjnej wobec wygaśnięcia z mocy prawa numeru identyfikacyjnego [...] z dniem 31 grudnia 1997 r. – co stanowi naruszenie prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy.

Wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji organów obu instancji ewentualnie ich uchylenie w całości.

17. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

18. Skarżąca w piśmie procesowym z 4 lipca 2007 r. podkreśliła, iż pomimo złożenia przez nią w dniu 3 lutego 1999 r. zgłoszenia identyfikacyjnego NIP 1, Naczelnik Urzędu Skarbowego nie orzekł merytorycznie w przedmiocie NIP dla osoby fizycznej, prowadzącej wówczas Kancelarię Notarialną w K., pomimo że obowiązek taki wynikał z art. 2 ust. 2 ustawy ewidencyjnej.

19. W kolejnym piśmie z dnia 3 marca 2008 r. stwierdziła, że pojęcie "sprawy", w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm., powoływanej dalej jako P.p.s.a./ jest pojęciem szerszym od pojęcia sprawa administracyjna, ponieważ obejmuje wszystkie akty i czynności administracyjne, bez względu na to czy były one wskazane czy nie. Sąd może zaś objąć swym rozstrzygnięciem inne akty i czynności, podjęte w granicach danej sprawy.

Skarżąca zwróciła uwagę na to, że na merytoryczne rozstrzygnięcie każdej ze spraw wpływa ustalenie czy art. 20 ustawy ewidencyjnej ustanawiał zasadę działania ex lege, czy też konieczną przesłanką do przekształcenia numeru identyfikacyjnego w NIP było złożenie przez podatnika zgłoszenia identyfikacyjnego, co musiało skutkować wszczęciem postępowania administracyjnego i wydaniem decyzji przez właściwy organ podatkowy w przedmiocie w/w przekształcenia lub odmowy potwierdzenia przekształcenia numeru identyfikacyjnego w NIP. Stojąc na stanowisku, iż z uwagi na brzmienie art. 20 zd. 2 w zw. z art. 6 ust. 6 ustawy ewidencyjnej, do przekształcenia numeru identyfikacyjnego w NIP nie doszło z mocy prawa, E.M. podniosła, że żadne ze zgłoszeń (czy to identyfikacyjne czy rejestracyjne) nie może być potraktowane przez organy podatkowe jako czynność techniczna, czyli niewymagająca zachowania procedury określonej w Ordynacji podatkowej. Powołała się przy tym na wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2001 r., sygn. III SA 3052/00, w którym Sąd wyraził pogląd, że zgłoszenie rejestracyjne jest żądaniem wszczęcia postępowania administracyjnego. Stanowisko to odnosi ona również do zgłoszeń identyfikacyjnych, które w jej ocenie są pierwotne w stosunku do zgłoszeń rejestracyjnych. Twierdzi ona dalej, iż bez nadania NIP na podstawie art. 5 ustawy ewidencyjnej lub jego potwierdzenia na podstawie art. 20 wspomnianej ustawy, potwierdzenie zgłoszenia rejestracyjnego, dokonane na podstawie art. 9 ust. 2 ustawy z 1993 r. nie wywarło żadnego skutku prawnego wobec NIP. Naczelnik Urzędu Skarbowego potwierdził zgłoszenie rejestracyjne wyłącznie dla celów VAT i nadal otwartą kwestią pozostawało rozpatrzenie zgłoszenia identyfikacyjnego.

Skarżąca zwróciła uwagę również na fakt, że dopiero od 1 stycznia 1999 r. płatnicy podatków, w następstwie zmiany art. 2 ust. 2 ustawy ewidencyjnej, uzyskali możliwość otrzymania NIP. W związku z tym ta sama osoba może mieć odrębny NIP jako podatnik i jako płatnik. W tej sytuacji, zasadne jest nadanie odrębnego NIP notariuszowi z tego tytułu, iż jest on płatnikiem podatków, na podstawie ustawy z dnia 14 lutego 1991 r. Prawo o notariacie / Dz. U. z 2002 r. Nr 42, poz. 369 ze zm./. Zasada jednego zgłoszenia identyfikacyjnego odnosi się nie tylko do podatnika, ale także do płatnika.

Odnosząc się do decyzji odmawiających nadania NIP, wydanych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego skarżąca stwierdziła, że prowadzenie postępowania było skuteczne jedynie do dnia 31 grudnia 2004 r., tj. do końca daty obowiązywania ustawy z 1993 r.. W związku z wejściem w życie od dnia 1 stycznia 2005 r. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 54, poz. 535 ze zm.), normy prawne, zawarte w art. 6 ust. 6 i art. 8 ust. 2 w zw. za art. 19 i art. 20 ustawy ewidencyjnej, stały się normami pustym. W tej sytuacji, każdą z zaskarżonych decyzji wydano bez podstawy prawnej.

W przedmiotowym piśmie skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów o właściwości miejscowej i rzeczowej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Skarżąca wyraziła zapatrywanie, iż skoro organ nie przekazał zgłoszenia identyfikacyjnego z dnia 3 lutego 1999 r. według właściwości to oznacza to, że potraktował to zgłoszenie, jako zgłoszenie dokonane przez płatnika.

E.M. zarzuciła również nieważność Decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2007 r. z powodu rażącego naruszenia przepisów o właściwości przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, który wkroczył w kompetencje Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego – organu właściwego do rozpatrzenia sprawy NIP dla podatnika podatku dochodowego, na co wskazuje art. 4 pkt 3 lit. a ustawy ewidencyjnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

20. Skargi nie zasługiwały na uwzględnienie.

Skarżąca E.M., prowadząca działalność jako radca prawny, w ramach własnej Kancelarii, w dniu 1 sierpnia 1995 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie rejestracyjne osoby fizycznej, będącej podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT - 1). Urząd Skarbowy, decyzją z dnia [...] sierpnia 1995 r., nadał jej numer identyfikacyjny [...], jako osobie fizycznej, prowadzącej działalność gospodarczą. W dniu 3 lutego 1999 r. skarżąca, posługując się powyższym numerem, złożyła w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie identyfikacyjne osoby fizycznej, prowadzącej samodzielnie działalność gospodarczą (NIP - 1), w którym wskazała iż rozpoczęła działalność jako notariusz. Podobnie, posługując się powyższym numerem identyfikacyjnym, E.M. w dniu 3 lutego 1999 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie rejestracyjne VAT-R, w następstwie którego Urząd Skarbowy wydał, w dniu 25 lutego 1999 r., potwierdzenie zgłoszenia rejestracyjnego podatnika podatku od towarów i usług, natomiast zgłoszenie identyfikacyjne zostało potraktowane przez organ podatkowy jako zgłoszenia aktualizacyjne, w związku z tym, że skarżąca posiadała już NIP. Następnie jednak, w wyniku merytorycznego rozpoznania wniosku o nadanie NIP (zgłoszenia identyfikacyjnego), Naczelnik Urzędu Skarbowego, decyzją z [...] czerwca 2007 r., odmówił nadania E.M. NIP, natomiast Dyrektor Izby Skarbowej , decyzją z [...] września 2007 r., utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Skarżąca w dniu 27 czerwca 2006 r. wystąpiła o wznowienie postępowania w sprawie nadania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego NIP dla indywidualnej Kancelarii Notarialnej b. notariusza E. M. w K. W wyniku wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji uchylono wydaną przez niego odmowną decyzję i umorzono postępowanie w sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej uznał bowiem, że wniosek o wznowienie dotyczył potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego, które to zgłoszenie, nie stanowiące decyzji ostatecznej, nie może być uchylone w trybie wznowienia postępowania.

E.M. w dniu 10 sierpnia 2006 r. złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym kolejne zgłoszenie identyfikacyjne – osoby fizycznej, nieprowadzącej działalności gospodarczej (NIP-3). W tym przypadku również organ I instancji wydał decyzję odmawiająca nadania NIP (decyzja z [...] września 2006 r.), która została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2007 r.

21. Wydając wszystkie trzy zaskarżone do Sądu decyzje organ przyjął, że nadany skarżącej decyzją z dnia [...] sierpnia 1995 r. numer identyfikacyjny podatnika podatku od towarów i usług, na mocy postanowień ustawy ewidencyjnej, stał się NIP w rozumieniu tejże ustawy, wobec tego nie może zostać jej przyznany inny numer, w następstwie złożenia kolejnych zgłoszeń identyfikacyjnych. Stanowisko takie, zaprezentowane w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji, znajduje oparcie w przepisach prawa, w szczególności w ustawie ewidencyjnej.

Ustawa ewidencyjna, obowiązująca od 1 stycznia 1996 r., obliguje do złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego wszystkich podatników, przesądzając jednocześnie, że takiego zgłoszenia dokonuje się jednokrotnie. Jak wynika z brzmienia art. 5 ust. ust. 1, 2 i 3 tej ustawy do kategorii podatników, na których nałożono przedmiotowy obowiązek, zaliczono osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki nie będące osobami prawnymi, które z mocy przepisów szczególnych stały się podatnikami. W art. 5 ust. 5 ustawy ewidencyjnej sprecyzowano, że zgłoszenie identyfikacyjne podatników prowadzących działalność gospodarczą zawiera również informacje dotyczące prowadzonych przez te podmioty przedsiębiorstw. Z treści przytoczonego przepisu wynika, że rodzaj prowadzonej działalności nie wpływa na indywidualizację podmiotu czy też przyznanie mu odrębnego statusu, w ramach ewidencji, prowadzonej na podstawie przepisów powołanej ustawy. Ustawa ta nie dzieli bowiem osób fizycznych na odrębne kategorie, w oparciu o kryterium jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej. W każdym przypadku ewidencji podlega bowiem osoba fizyczna, a ewentualne prowadzenie przez nią działalności gospodarczej i jej rodzaj, stanowi jedynie dodatkową informację o danym podmiocie.

Zgłoszenie identyfikacyjne, jak słusznie zauważa skarżąca, dokonywane na podstawie przepisów ustawy ewidencyjnej, nie jest tożsame ze zgłoszeniem rejestracyjnym do ewidencji podatników podatku od towarów i usług, tak samo jak numery identyfikacyjne podatników podatku od towarów i usług nie odpowiadają NIP.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 1993 r., w brzmieniu obowiązującym w dniu dokonania przez skarżącą zgłoszenia rejestracyjnego, tj. na dzień 1 sierpnia 1995 r., podatnicy, o których mowa w art. 5, są obowiązani, przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 2, złożyć w urzędzie skarbowym zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Podatnikami w rozumieniu art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne. W przypadku tych ostatnich ustawodawca traktuje je jako jedną kategorię i nie rozróżnia w jej ramach poszczególnych podkategorii, w oparciu o rodzaj wykonywanej działalności.

W związku z powyższym, nadany, na podstawie powołanej wyżej ustawy z 1993 r., decyzją Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 1995 r. numer identyfikacyjny ([...]) przyporządkowany został E.M. jako osobie fizycznej, prowadzącej działalność gospodarczą, a nie jak twierdzi skarżąca – Kancelarii Prawnej, w ramach której świadczyła ona usługi prawnicze i finansowo - księgowe. Identyfikuje on bowiem osobę fizyczną.

Z mocy art. 20 ustawy ewidencyjnej, usytuowanego w ramach przepisów przejściowych, numery identyfikacyjne nadane na podstawie ustawy z 1993 r. stały się NIP, w rozumieniu przepisów tej ustawy. Przekształcenie to zostało dokonane z mocy prawa i nie wymagało, wbrew stanowisku skarżącej, wydania jakiejkolwiek deklaratoryjnej decyzji w tym przedmiocie. Brak jest bowiem przepisu, który nakładałby taki obowiązek na organ podatkowy lub przewidywałby możliwość wydania takiej decyzji, a z brzmienia art. 20 ustawy ewidencyjnej wynika jednoznacznie, iż skutek w postaci przekształcenia numeru identyfikacyjnego w NIP następuje ex lege, z dniem wejścia w życie ustawy. Stanowi to odstępstwo od generalnej zasady, że nadanie NIP, na gruncie przepisów powołanej ustawy, następuje w następstwie złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego.

Skarżąca słusznie podkreśla, iż ewidencja podatników podatku od towarów i usług, w czasie dokonania przez nią zgłoszenia rejestracyjnego, tj. 1 sierpnia 1995 r., dotyczyła jedynie przedsiębiorców, a tym samym nie obejmowała osób fizycznych, które nie prowadziły działalności gospodarczej, jednakże okoliczność ta pozostaje bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Organy podatkowe nie kwestionują bowiem tego faktu, lecz powołują się na art. 20 ustawy ewidencyjnej, stanowiącego szczególną regulację, na podstawie którego przedsiębiorcom – podatnikom podatku od towarów i usług, posiadającym ten status na dzień wejścia w życie ustawy ewidencyjnej, przyporządkowano ex lege NIP, odpowiadające numerom identyfikacyjnym, które te podmioty posiadały w ramach prowadzonego rejestru podatników podatku od towarów i usług. Regulacja ustawowa w tym zakresie jest jasna i precyzyjna, nie wywołuje wątpliwości interpretacyjnych. Dla wypełnienia dyspozycji art. 20 ustawy ewidencyjnej obojętnym jest fakt późniejszego zaprzestania prowadzenia przez te podmioty działalności gospodarczej czy też utrata statusu podatnika podatku od towarów i usług.

Akcentowana przez organy podatkowe, a wynikająca z art. 5 ustawy ewidencyjnej, zasada jednokrotności zgłoszenia oznacza, że podatnik może posiadać tylko jeden NIP, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez niego podatków oraz charakter wykonywanej przez niego działalności gospodarczej. W przypadku dokonania zgłoszenia skutkuje ono tym, że kolejne takie zgłoszenia nie doprowadzą do nadania kolejnego NIP, albowiem numer ten jest przyporządkowany na stałe do danego podmiotu, w przypadku osób fizycznych jest on przydzielany na całe życie, niezależnie od okoliczności. NIP nie przechodzi na następcę prawnego, a decyzja o jego nadaniu wygasa wraz ze śmiercią - w przypadku osób fizycznych lub ustaniem bytu prawnego podatnika - w przypadku osób prawnych i jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej (art. 12 ust. 2 ustawy ewidencyjnej). Zasada jednokrotności zgłoszenia, mając na uwadze wynikające z niej konsekwencje, znajdzie odpowiednie zastosowanie do podatników, którym NIP nie został nadany w następstwie dokonania zgłoszenia, lecz z mocy przepisu art. 20 ustawy ewidencyjnej. Niezależnie od tego, iż w przypadku określonym w art. 20 podatnicy nie składali zgłoszenia identyfikacyjnego, możliwość dokonania takiego zgłoszenia została przekreślona przez fakt, iż w dniu wejścia w życie ustawy ewidencyjnej posiadali oni numery identyfikacyjne, nadane na podstawie ustawy z 1993 r., które stały się NIP.

W niniejszej sprawie, decyzja z dnia [...] sierpnia 1995 r. o nadaniu numeru identyfikacyjnego, który z mocy art. 20 ustawy ewidencyjnej stał się NIP, nie wygasła na skutek zaprzestania prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej jako radcy prawnego. Likwidacja Kancelarii nie stanowi bowiem przyczyny, która pociągałby za sobą wygaśnięcie decyzji o nadaniu numeru identyfikacyjnego, będącego aktualnie NIP. Pomimo zaprzestania prowadzenia działalności, wymienionej w pierwotnym zgłoszeniu (z dnia 1 sierpnia 1995 r.), przyporządkowany skarżącej numer identyfikacyjny, a następnie NIP, cały czas pozostaje aktualny, wobec czego niemożliwym jest uwzględnienie wniosku skarżącej o nadanie nowego NIP, który uwzględniałby aktualnie prowadzoną przez nią działalność gospodarczą czy też fakt zaprzestania jej prowadzenia. Aktualizacja informacji zamieszczonych w rejestrze podatników odnośnie rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej lub też zaprzestania jej wykonywania możliwa jest jedynie w drodze zgłoszenia aktualizacyjnego, jednakże taka aktualizacja nie spowoduje zmiany NIP.

Niezależnie od powyższego, w okolicznościach niniejszej sprawy, nie było podstaw do umorzenia postępowania w przedmiocie zgłoszenia identyfikacyjnego z 3 lutego 1999r., w oparciu o przepis art. 208 § Ordynacji podatkowej, gdyż wniosek ten, choć merytorycznie niezasadny, nie stał się bezprzedmiotowy, jak to wywodzi skarżąca, ponieważ nie dotyczył on podmiotu nieistniejącego. W tej sytuacji organy podatkowe słusznie dokonały merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, wydając decyzje odmawiające nadania NIP (decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2007 r. i utrzymana nią w mocy decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] czerwca 2007 r.).

Skarżąca niezasadnie podnosi błędną interpretację przez organy podatkowe art. 20 zdanie 2 ustawy ewidencyjnej, który w związku z przekształceniem numerów identyfikacyjnych podatników podatku od towarów i usług w NIP, odsyła do art. 8 ust. 2 wspomnianej ustawy, przewidując jego odpowiednie stosowanie. Przepis art. 8 ust. 2 ustawy ewidencyjnej stanowi, iż możliwość dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego za pośrednictwem płatnika nie dotyczy podatników, którzy uprzednio dokonali zgłoszenia rejestracyjnego. Podobnie nie znajduje uzasadnienia twierdzenie, że obowiązek zgłoszenia identyfikacyjnego wynikał i wynika nadal z art. 6 ust. 6 ustawy ewidencyjnej, zgodnie z którym podatnicy podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego obowiązani są dokonać zgłoszenia identyfikacyjnego przed dokonaniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu jednym z tych podatków. W tym miejscu należy zaznaczyć, iż powołany przepis dotyczy sytuacji, w której ze zgłoszeniem identyfikacyjnym występuje podmiot, który w dniu wejścia w życie ustawy ewidencyjnej nie figurował w rejestrze podatników podatku od towarów i usług. Wynika to z brzmienia art. 20 ustawy ewidencyjnej, która mówi o numerach "nadanych" na podstawie przepisów ustawy z 1993 r. Takiej interpretacji przepisu art. 20 nie podważa również przytaczany przez skarżącą art. 8 ust. 2 ustawy ewidencyjnej, który również odnosi się do sytuacji zaistniałych po 1 stycznia 1996 r.

Regulacja art. 20 ustawy ewidencyjnej jako lex specialis stanowi samoistną podstawę uzyskania, przez sprecyzowaną w tym przepisie kategorię podatników, NIP i nie można jej interpretować w sposób zaprezentowany w skardze, gdyż oznaczałoby to faktycznie wyłączenie stosowania zasady jednokrotności zgłoszenia, stanowiącej jedno z głównych założeń prowadzenia ewidencji podatników. O ile omawiana zasada została wprowadzona wraz z wejściem przepisów ustawy ewidencyjnej, tj. z dniem 1 stycznia 1996r., a więc po dacie nadania E.M. numeru identyfikacyjnego podatników podatku od towarów i usług, to dotyczy ona ewidencji prowadzonej na podstawie przepisów powołanej ustawy i kwestii związanych z nadaniem NIP, zaistniałych po tej dacie, dlatego też fakt wcześniejszego uzyskania numeru ewidencyjnego nie ma w tym wypadku znaczenia, zwłaszcza że kolejne zgłoszenie (z 1 lutego 1999 r.) zostało dokonane w czasie obowiązywania przedmiotowej ustawy.

Odnośnie skuteczności normy prawnej, zawartej w art. 20 ustawy ewidencyjnej, to nie można zgodzić się z zarzutem skarżącej, iż w związku z uchyleniem ustawy z 1993 r. brak jest aktualnie podstaw do stosowania tego przepisu i że w związku z tym zaskarżone decyzje zostały wydane bez podstawy prawnej. Skutek w postaci "stania się" numerów identyfikacyjnych podatników podatku od towarów i usług – NIP, nastąpił w dniu wejścia w życie ustawy ewidencyjnej, tj. z dniem 1 stycznia 1996 r., tak więc późniejsze uchylenie ustawy z 1993 r. (z dniem 1 maja 2004 r.) nie rodzi skutków prawnych w zakresie NIP.

Nie znajduje również uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawnych wyrażony przez skarżącą, w piśmie procesowym z 3 marca 2008 r., pogląd że ustawa ewidencyjna przewiduje możliwość dwukrotnego nadania NIP dla danego podmiotu, raz jako podatnika, a raz jako płatnika. Wprowadzona w 1999 r. możliwość nadawania NIP dla płatników podatków i składek ubezpieczeniowych, niębędących podatnikami, stanowi bowiem jedynie poszerzenie zakresu podmiotów, które objęte są rejestrem i podlegają ewidencji, natomiast nie można tej zmiany interpretować w sposób przyjęty przez skarżącą, albowiem stanowiłoby to zaprzeczenie zasady jednokrotności rejestracji, wyrażonej expressis verbis w przepisach ustawy ewidencyjnej. Niezależnie od powyższego, jak słusznie podkreślił Dyrektor Izby Skarbowej, obowiązek wystąpienia przez płatnika o nadanie NIP, wchodziłby w rachubę jedynie w przypadku, gdyby wcześniej podmiot ten nie posiadał NIP jako podatnik.

22. Sąd uznał za prawidłową decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2007 r. w przedmiocie umorzenia postępowania w przedmiocie odmowy uchylenia potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego podatnika podatku od towarów i usług, wszczętego w następstwie wznowienia postępowania w przedmiotowej sprawie. Zgodnie bowiem z art. 240 Ordynacji podatkowej wznowienie postępowania możliwe jest jedynie w sprawach zakończonych decyzją ostateczną oraz, z mocy art. 219 Ordynacji podatkowej, w sprawach zakończonych wydaniem postanowienia, na które służy zażalenia lub wydaniem postanowienia o którym mowa w art. 228 § 1 Ordynacji podatkowej. Jak wynika z powyższych regulacji instytucja wznowienia postępowania nie znajdzie zastosowania w przypadku potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego, ponieważ nie jest ono aktem administracyjnym o charakterze władczym, ani też aktem stwierdzającym określony stan faktyczny. Potwierdzenie zgłoszenia, jak sama nazwa wskazuje, potwierdza jedynie dokonanie określonej czynności, w niniejszym przypadku dokonanie zgłoszenia rejestracyjnego, w odpowiedniej formie, co nadaje temu potwierdzeniu przymiot zaświadczenia, w rozumieniu art. 306 a Ordynacji podatkowej. Sąd w niniejszym składzie podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, zaprezentowane w uzasadnieniach wyroków: z dnia 21 października 1983 r., sygn. I SA 794/83 , (ONSA 1983, nr 2, poz. 92) oraz 28 czerwca 1983 r., sygn. I SA 268/83 , (ONSA 1983, nr 1, poz. 47), iż zaświadczenie nie podlega wzruszeniu w trybach nadzwyczajnych.

23. W kwestii naruszenia przepisów o właściwości miejscowej przepis z art. 224 § 1 Ordynacji podatkowej jednoznacznie stanowi, iż organem właściwym w sprawach wznowienia postępowania jest organ, który wydał w sprawie decyzję w ostatniej instancji, jeżeli jednak przyczyną wznowienia postępowania jest działanie organu wymienionego w § 1, to w myśl art. 244 § 2 Ordynacji podatkowej, o wznowieniu postępowania rozstrzyga organ wyższego stopnia, który równocześnie wyznacza organ właściwy w sprawach wymienionych w art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej.

Jak ustalił Dyrektor Izby Skarbowej (na podstawie wyjaśnień skarżącej – w szczególności pisma z 18 października 2006 r.), żądanie wznowienia postępowania dotyczyło potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego, wydanego przez Urząd Skarbowy w K., w efekcie czego Naczelnik tego Urzędu był organem właściwym do wydania rozstrzygnięcia w tym przedmiocie. Stanowisko takie znajduje w pełni potwierdzenie w powołanych wyżej przepisach Ordynacji podatkowej i brak jest podstaw do jego zakwestionowania. Podobnie, mając na względzie okoliczności sprawy, nie sposób stwierdzić, aby w niniejszej sprawie znalazł zastosowanie również art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej, który uzasadniałby przekazanie do rozpoznania wniosku o wznowienie postępowania organowi wyższego stopnia, ponieważ przytoczone przez skarżącą okoliczności nie świadczą o tym, iż przyczyną wznowienia jest działanie Urzędu Skarbowego .

Zarówno w treści wniosku, jak też w składanych w trakcie postępowania wyjaśnieniach i pismach procesowych skarżąca nie uprawdopodobniła tego, iż w związku z rozstrzygnięciem sprawy dopuszczono się fałszerstwa dokumentów, a zwłaszcza tego, że dopuścił się tego organ podatkowy.

24. Niezasadny jest również zarzut naruszenia przepisów o właściwości miejscowej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, w związku z wydaniem decyzji z dnia [...] czerwca 2007 r. o odmowie nadania NIP, w następstwie złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego z dnia 3 lutego 1999 r. Zgodnie bowiem z art. 4 pkt 1 ustawy ewidencyjnej, w brzmieniu na dzień złożenia zgłoszenia, dla podatników podatku od towarów i usług, niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku, właściwym organem ewidencyjnym był urząd skarbowy, właściwy w sprawach podatku do towarów i usług. Właściwość miejscową na gruncie ustawy z 1993 r. regulował przepis art. 4 pkt. 10, zgodnie z którym jeżeli w przepisach tej ustawy mowa jest mowa o urzędzie skarbowym, to rozumie się przez to urząd skarbowy właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności, a jeżeli czynności te wykonywane są na terenie dwóch lub więcej urzędów skarbowych - urząd skarbowy właściwy ze względu na siedzibę podatnika, a gdy podatnik nie ma siedziby - urząd skarbowy właściwy ze względu na miejsce zamieszkania podatnika; w pozostałych przypadkach właściwym urzędem skarbowym jest Drugi Urząd Skarbowy. W momencie złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego E.M. prowadziła Kancelarię Notarialną w K., będąc z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług, wobec tego organem właściwym w sprawach ewidencji podatników był Urząd Skarbowy W K.

Złożenie zgłoszenia identyfikacyjnego wiąże się z wszczęciem postępowania w przedmiocie nadania NIP, do którego to postępowania stosuje się przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. W sytuacji, w której postępowanie to zostało wszczęte przed właściwym miejscowo organem, jak w niniejszej sprawie, a brak jest przepisu szczególnego, który stanowiłby podstawę do zmiany tejże właściwości, zarzut naruszenie regulacji dotyczącej tej kwestii nie zasługuje na uwzględnienie.

Na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych /Dz. U. z 2003 r., Nr 137, poz. 1302 ze zm./ w miejsce urzędów skarbowych, organami podatkowymi stali się naczelnicy tychże urzędów, tym samym to Naczelnik Urzędu Skarbowego stał się właściwym organem ewidencyjnym do rozpatrzenia zgłoszenia identyfikacyjnego, złożonego przez E.M. w dniu 3 lutego 1999 r.

25. Skarżąca w treści skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] maja 2007 r. podniosła również zarzut naruszenie przepisów art. 167 § § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie rozszerzenia żądania wniosku. W piśmie procesowym, datowanym na 29 stycznia 2007 r., wniosła ona o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, wydana z upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 1998 r., w/s nadania NIP ([...]) spółce cywilnej, b. Kancelarii Notarialnej w K. E.M. i J.B.

Zmiana zakresu żądania, o której mowa w art. 167 § 1 Ordynacji podatkowej, zachodzi w sytuacji, gdy strona rozszerza zakres pierwotnego żądania, na podstawie którego wszczęte zostało postępowanie oraz w sytuacji, gdy strona zgłasza nowe żądanie. W każdym jednak przypadku, jakakolwiek zmiana zakresu żądania musi odnosić się do tego samego stanu faktycznego /Piotr Pietrasz: Rafał Dowgier, Leonard Etel, Cezary Kosikowski, Piotr Pietrasz, Sławomir Presnarowicz – Ordynacja podatkowa - Komentarz, Lex 2007 r., komentarz do art. 167/.

Na gruncie przedmiotowej sprawy nie sposób stwierdzić, że zgłoszone przez E.M., w piśmie z dnia 29 stycznia 2007 r., żądanie dotyczy tego samego stanu faktycznego, ponieważ skarżąca, co wynika z treści żądania wniosku, dąży do wzruszenia decyzji o nadaniu NIP zupełnie innemu podmiotowi, który nie był stroną postępowania, zakończonego wydaniem zaskarżonej decyzji. Nie sposób również dopatrzeć się związku pomiędzy obydwiema sprawami. Uprawnia to do stwierdzenia, iż orzekające w sprawie organy słusznie nie uwzględniły żądania co do zmiany zakresu postępowania.

Niezależnie od powyższego, zgodnie z art. 167 § 2 Ordynacji podatkowej, organ w sytuacji nieuwzględnienia żądania co do zmiany zakresu postępowania winien był wydać postanowienie w tym przedmiocie. W tym zakresie zarzut skarżącej co do tej okoliczności jest uzasadniony, jednakże naruszenie to, będące uchybieniem o charakterze formalnym, nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy. A tylko uchybienie pociągające za sobą taki skutek może skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.

26. Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd, w oparciu o art. 151 P.p.s.a., oddalił skargi jako niezasadne.