Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 19/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
659
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 139 § 1, art. 140 § 1, art. 122, art. 187
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia del. WSA Dominik Mączyński (sprawozdawca), Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej C. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej z siedzibą w Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 12 września 2019 r. sygn. akt I SAB/Go 15/19 w sprawie ze skargi C. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej z siedzibą w Z. na przewlekłość postępowania Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w G. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od października 2014 r. do lipca 2017 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Skarga kasacyjna.

1.1. Pismem z dnia 12 listopada 2019 r., skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 12 września 2019 r., SAB/Go 15/19.

1.2. W uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji stwierdził, że z analizy akt postępowania wynika, że organ podjął szereg czynności, które nie były niecelowe, czy też pozorne, lecz miały na celu weryfikację rzetelności danych wykazanych przez skarżącą w deklaracjach podatku od towarów i usług za okres od października 2014 r. do lipca 2017 r., mających wpływ na zadeklarowanie przez spółkę do zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2017 r. Uzasadnione było podjęcie czynności w celu ustalenia rzeczywistego łańcucha transakcji, tym bardziej, że niektóre z nich dotyczą kontrahentów z Wielkiej Brytanii, Stanów Zjednoczonych (nabycie oraz import usług), czy też pozostałych kontrahentów zagranicznych, od których spółka dokonała drobnych zakupów np. praw do emisji utworów muzycznych, usług kurierskich. Ponadto, co także nie pozostaje bez znaczenia dla oceny czasu trwania postępowania, sprawa ta dotyczy transakcji z podmiotami powiązanymi ze skarżącą spółką. Sąd zwrócił uwagę na obszerność zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, który został ujęty w kilkunastu tomach akt. Zdaniem Sądu pierwszej instancji chronologia podejmowanych przez organ czynności wynikających z akt, ale także wymienionych w treści odpowiedzi organu na skargę, pozwala stwierdzić, że kolejne podejmowane działania determinowane były uprzednio otrzymywaną dokumentacją i informacją. Ponadto czas, jaki upływał pomiędzy podjęciem kolejnych czynności w sprawie wynikał z potrzeby analizy otrzymanej dokumentacji, zwracania się do konkretnych podmiotów o kolejne informacje oraz z oczekiwaniem na ich odpowiedź. Regularność oraz częstotliwość działań organu świadczy o tym, że podejmował czynności prowadzące do wyjaśnienia i zakończenia sprawy. W sprawie nie można także pominąć postawy samej strony skarżącej, która poprzez wnioskowanie o zmianę terminów przesłuchania, o wydłużenie terminów do składania dokumentów, nieprzedkładanie kompletnych dokumentów, jak choćby wyciągów z rachunków bankowych, wpływała na wydłużenie czasu trwania postępowania podatkowego.

1.3. W skardze kasacyjnej, na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zaskarżonemu wyrokowi skarżąca zarzuciła, że został wydany z naruszeniem prawa procesowego, które to uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 149 § 1 p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 139 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz art. 140 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej - poprzez oddalenie skargi spółki, pomimo że sprawa spółki nie została załatwiona w terminie, a organ prowadził postępowanie w sposób przewlekły;

2. art. 149 § 1 p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz 141 § 4 p.p.s.a. - przez zaniechanie dokonania w uzasadnieniu Wyroku wszechstronnej analizy i oceny podejmowanych przez organ w toku sprawy działań i czynności dowodowych przy uwzględnieniu charakteru sprawy, pod kątem zasadności ich podejmowania, efektywności oraz rozciągłości w czasie, co miało wpływ na wynik sprawy, gdyż dokonanie prawidłowej analizy i oceny w tym zakresie prowadzi do przekonania, że organ podatkowy podejmował nieefektywne i rozciągnięte w czasie czynności postępowania w zakresie niepotrzebnym, biorąc pod uwagę charakter sprawy oraz fakt, że uprzednio w tym samym zakresie została już przeprowadzona kontrola celno-skarbowa;

3. art. 149 § 1 p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 122 Ordynacji podatkowej - poprzez nieuwzględnienie skargi spółki wskutek uznania, że prowadzone w sprawie postępowanie nie uchybiało dyrektywie działania wnikliwego i szybkiego, podczas gdy czynności organu były niezorganizowane oraz nieefektywne, oraz nie przyczyniały się do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

1.4. Mając na uwadze powyższe, wniesiono o:

1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz rozpoznanie skargi, stosownie do treści art. 188 p.p.s.a.;

2) stwierdzenie, że przewlekłość postępowania miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa i w związku z powyższym zasadne jest wymierzenie organowi grzywny na podstawie art. 149 § 2 p.p.s.a. w maksymalnym wymierzę określonym w art. 154 § 6 p.p.s.a.;

3) zasądzenie od organu na rzecz skarżącej na podstawie art. 149 § 2 p.p.s.a. sumy pieniężnej w wysokości maksymalnej określonej w art. 154 § 7 p.p.s.a.;

4) na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. - rozpoznanie sprawy na rozprawie;

5) zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wedle norm prawem przepisanych.

1.5. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że w niniejszej sprawie, po przeprowadzonej kontroli celno-skarbowej, organ wydał wobec spółki wynik kontroli, w którym zakwestionował jej rozliczenia podatkowe na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. W ocenie Autora skargi kasacyjnej, od daty wydania wyniku kontroli, w którym organ uznał, że dysponuje wystarczającym materiałem dowodowym do zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego przez spółkę oraz nałożenia na nią dodatkowego zobowiązania, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o PTU) do dnia wydania decyzji podatkowej minął ponad rok. Zdaniem spółki, powyższe wskazuje dobitnie, że postępowanie podatkowe prowadzone było przez organ w sposób przewlekły.

1.6. Podkreślono, że jak wynika z akt postępowania, od momentu przekształcenia kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe, organ przeprowadził kontrole krzyżowe ze wszystkimi kontrahentami spółki na okoliczność faktycznego wykonania usług. Na marginesie dodać należy, że wszyscy kontrahenci potwierdzili świadczenie usług na rzecz spółki, przekazując na wezwanie organu nie tylko niezbędne w tym zakresie wyjaśnienia, ale również dokumenty źródłowe stanowiące potwierdzenie wykonania usług. Powyższe zdaniem spółki oznacza, że albo na moment wydania wyniku kontroli, organ nie miał uzasadnionych podstaw do kwestionowania faktycznej działalności spółki, nie ustalił w sposób prawidłowy stanu faktycznego, albo prowadził postępowanie podatkowe, w którym tylko pozornie podejmował czynności, które były niezbędne do załatwienia sprawy.

1.7. Zdaniem Spółki, 1) organ nie miał uzasadnionych podstaw do kwestionowania prawa spółki do odliczenia podatku naliczonego, nie miał też podstaw do stosowania wobec spółki art. 108 ust. 1 ustawy o PTU, 2) organ nieracjonalnie i bez uzasadnionej przyczyny prowadzi postępowanie podatkowe w sposób przewlekły.

1.8. W ocenie Autora skargi kasacyjnej Sąd w uzasadnieniu zaskarżonego Wyroku nie odniósł się również do podnoszonych przez spółkę wyjaśnień dotyczących argumentacji Dyrektora przedstawionej w postanowieniu.

1.9. Po wydanych wynikach kontroli nie pojawiły się, żadne nowe okoliczności, które wskazywałyby na to, że potencjalnie określone usługi mogły zostać niewykonane (co notabene nie było kwestionowane w ramach wyników kontroli), a mimo to organ w sposób wzmożony podjął w tym zakresie działania. Powyższe skłania do konstatacji, że kierowanie wezwań do kontrahentów jest niecelowe i pozbawione racjonalnego uzasadnienia w świetle już zgromadzonego materiału dowodowego, a tym samym nie może służyć jako argument do przedłużania postępowania. Co więcej, spółka odpowiadała na wezwania organu w terminie, wyłącznie raz wnosząc o przedłużenie czasu na zgromadzenie dokumentacji i to wyłącznie ze względu na obszerność wezwania. Nawet w takiej jednak sytuacji spółka odpowiedziała przed zawnioskowanym terminem.

1.10. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 149 § 1 p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz 141 § 4 p.p.s.a. oraz zarzut naruszenia art. 149 § 1 p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 122 Ordynacji podatkowej, stwierdzono, że Dyrektor nie wyjaśnił, jakie nowe okoliczności ujawniają się w toku pozyskiwania nowych dowodów. W ocenie spółki po przesłuchaniu Marcina Pióro organ wystosował do spółki wezwania, jednak żadne z tych wezwań nie wnosiło nic nowego do sprawy, a tym bardziej nie ujawniało nowych okoliczności. Model działania spółki jest organowi od dawna znany a sporna pozostaje kwestia zwrotu spółce podatku VAT.

1.11. Autor skargi kasacyjnej wskazał także na działania podejmowane przez organ, które w ocenie spółki były zbędne, a na pewno przeprowadzane po czasie.

1.12. W ocenie spółki, zachodzą przesłanki uzasadniające złożony przez spółkę wniosek o wymierzenie grzywny i przyznanie skarżącej sumy pieniężnej. Przewlekłe prowadzenie postępowania ingeruje znacznie w działalność nie tylko spółki, ale całej grupy kapitałowej. Co więcej, w pełni zasadny jest również wniosek skarżącej w przedmiocie zasądzenia sumy pieniężnej na rzecz skarżącej w maksymalnej możliwej wysokości, gdyż jest to jedyny instrument prawny, jaki w jakimś stopniu może zadośćuczynić spółce brak zwrotu podatku VAT w związku z przewlekle prowadzonym postępowaniem.

2. Pismem z dnia 9 grudnia 2019 r., stanowiącym odpowiedź na skargę kasacyjną, Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

4.1. Istota sporu sprowadza się do oceny, czy w sprawie poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu nastąpiła przewlekłość rozpoznania sprawy przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od października 2014 r. do lipca 2017 r.

4.2. W ocenie Autora skargi kasacyjnej skarga została niezasadnie oddalana, gdyż sprawa spółki nie została załatwiona w terminie, a organ prowadził postępowanie w sposób przewlekły. Ponadto zwrócono uwagę, że Sąd pierwszej instancji zaniechał dokonania w uzasadnieniu wyroku wszechstronnej analizy i oceny podejmowanych przez organ w toku sprawy działań i czynności dowodowych przy uwzględnieniu charakteru sprawy, pod kątem zasadności ich podejmowania, efektywności oraz rozciągłości w czasie, co miało wpływ na wynik sprawy, gdyż dokonanie prawidłowej analizy i oceny w tym zakresie prowadzi do przekonania, że organ podatkowy podejmował nieefektywne i rozciągnięte w czasie czynności postępowania w zakresie niepotrzebnym, biorąc pod uwagę charakter sprawy oraz fakt, że uprzednio w tym samym zakresie została już przeprowadzona kontrola celno-skarbowa. Stwierdzono także, że Sąd pierwszej instancji wadliwie oddalił skargę, uznając, że prowadzone w sprawie postępowanie nie uchybiało dyrektywie działania wnikliwego i szybkiego, podczas gdy czynności organu były niezorganizowane oraz nieefektywne oraz nie przyczyniały się do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

4.3. Zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej nie zasługują jednak na uwzględnienie.

5.1. Nie można się zgodzić z Autorem skargi kasacyjnej, że organ prowadził postępowanie w sposób przewlekły.

5.2. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę, że postępowaniem podatkowym objęty był okres aż 34 miesięcy rozliczeń spółki w zakresie podatku od towarów i usług. Postępowanie poprzedzały dwie kontrole celno-skarbowe w zakresie zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2017 r. oraz za miesiące go poprzedzające tj. od października 2014 r. do czerwca 2017 r.

5.3. Dla zakresu podejmowanych czynności istotne jest także, że postępowanie obejmowało analizę funkcjonowania nie tylko skarżącej spółki, lecz całej grupy podmiotów powiązanych osobowo i kapitałowo, skupionych wokół działalności serwisu usług finansowych [...].

5.4. Z akt sprawy wynika, że w toku postępowania podejmowano liczne czynności procesowe. Z przedstawionego przez organu wykazu czynności wynika, że w miesiącach od grudnia (wszczęcie postępowania) do kwietnia (złożenie ponaglenia) organ podejmował czynności procesowe w odstępach kilkudniowych i nie sposób zgodzić się z Autorem skargi kasacyjnej, że nie zmierzały one do wyjaśnienia sprawy i nie były efektywne. Czynności były także kontynuowane po wniesieniu ponaglenia na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie.

5.5. Nie znajduje także uzasadnienia twierdzenie Autora skargi kasacyjnej, że wydanie wyniku kontroli celno-skarbowej oznacza, że organ przeprowadził w sposób prawidłowy postępowanie dowodowe oraz jest gotowy do wydania rozstrzygnięcia w indywidualnej sprawie. Przekształcenie kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe na podstawie art. 83 ust. 1 w związku z ust. 3 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. – Dz. U. z 2019 r., poz. 768 ze zm.) nie oznacza, że postępowanie podatkowe sprowadza się jedynie do wydania decyzji. Postępowanie podatkowe prowadzone jest na podstawie przepisów znajdujących się w dziale IV Ordynacji podatkowej. W rezultacie organ jest zobowiązany stosować wynikające z nich reguły procesowe, w tym związane z gromadzeniem materiału dowodowego. Dowody zgromadzone w trakcie kontroli celno-skarbowej mogą stanowić podstawę ustaleń faktycznych. Nie oznacza to jednak, że organ ma się ograniczyć wyłącznie do nich. Organ jest bowiem zobligowany działać na podstawie art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

5.6. Jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji, o przewlekłości postępowania nie przesądza także sam czas jego trwania. Nie ulega wątpliwości, że postępowania przekroczyło termin określony w art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej. Oceniając, czy w sprawie nastąpiło przewlekłe prowadzenie postępowania należy bowiem wziąć pod uwagę jej wielowątkowy charakter, bardzo długi okres rozliczeń objętych postępowaniem, a także konieczność weryfikacji licznych transakcji dokonywanych przez skarżącą spółkę, w szczególności, że ich znaczna część dotyczy transakcji z podmiotami powiązanymi osobowo i kapitałowo skupionymi wokół działalności serwisu usług finansowych [...] czy z kontrahentami zagranicznymi. Trafnie również zwrócił uwagę Sąd pierwszej instancji, że sam fakt posiadania dokumentów (sprzedaży/zakupu, umów czy dokumentów rejestrowych) oraz możliwość ich sprawdzenia w bazach danych dostępnych organowi nie daje jeszcze gwarancji, że odzwierciedlają one rzeczywiste transakcje gospodarcze. Dopiero analiza tych dokumentów w powiązaniu z dokumentacją i wyjaśnieniami podmiotów uczestniczących w obrocie pozwoli na taką ocenę. W rezultacie niezbędne stało się przeprowadzenie wielu różnych środków dowodowych w celu ustalenia stanu faktycznego pozwalającego na prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy.

5.7. Odnosząc się natomiast do twierdzenia Autora skargi kasacyjnej, że organ nie miał uzasadnionych podstaw do kwestionowania prawa spółki do odliczenia podatku naliczonego, nie miał też podstaw do stosowania wobec spółki art. 108 ust. 1 ustawy o PTU, należy podkreślić, że przedmiotem kontroli sądowej w sprawie w przedmiocie przewlekłego prowadzenia postępowania nie jest merytoryczna poprawność ustaleń poczynionych przez organy podatkowe, lecz to, czy organy prawidłowo organizowały podejmowane czynności procesowe. Kontrola sądowa w sprawie zainicjowanej skargą na przewlekłe prowadzenie postępowania obejmuje kwestie ściśle procesowe. Wiąże się ze sposobem organizowania przez organ czynności procesowych w celu załatwienia sprawy. W rezultacie należy stwierdzić, że skoro dla ustalenia rzeczywistego charakteru transakcji konieczne jest zweryfikowanie nie tylko dokumentów podatnika, ale również jego kontrahentów to nie można skutecznie zarzucać organom przewlekłego prowadzenia postępowania, w sytuacji gdy przedmiotem postępowania objęły one nie tylko ustalenia faktyczne dotyczące skarżącej spółki, ale także jej kontrahentów.

6.1. Ponadto nie zasługuje na uwzględnienie sformułowana w skardze kasacyjnej argumentacja, że Sąd pierwszej instancji zaniechał dokonania w uzasadnieniu wyroku wszechstronnej analizy i oceny podejmowanych przez organ w toku sprawy działań i czynności dowodowych przy uwzględnieniu charakteru sprawy, pod kątem zasadności ich podejmowania, efektywności oraz rozciągłości w czasie, co miało wpływ na wynik sprawy, gdyż dokonanie prawidłowej analizy i oceny w tym zakresie prowadzi do przekonania, że organ podatkowy podejmował nieefektywne i rozciągnięte w czasie czynności postępowania w zakresie niepotrzebnym, biorąc pod uwagę charakter sprawy oraz fakt, że uprzednio w tym samym zakresie została już przeprowadzona kontrola celno-skarbowa.

6.2. Wbrew twierdzeniom Autora skargi kasacyjnej, Sąd pierwszej instancji dokonał szczegółowej analizy i oceny podejmowanych przez organ w toku sprawy działań i czynności dowodowych przy uwzględnieniu charakteru sprawy. Sąd pierwszej instancji na wstępie wyjaśnił pojęcie przewlekłego prowadzenia postępowania. Następowanie wskazał, że w celu ustalenia przewlekłości działania organu konieczne jest zbadanie, czy podjęte czynności zmierzają do należytego i szybkiego załatwienia sprawy, w jakich odstępach czasu są one podejmowane oraz czy nie są to czynności pozorne.

6.3. Sąd pierwszej instancji przeanalizował sposób gromadzenia przez organ materiału dowodowego i chronologię podejmowanych czynności. Oceniając czasowość podejmowanych czynności, Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę na obszerność zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, który został ujęty w kilkunastu tomach akt. Sąd dostrzegł także, że postępowanie podatkowe prowadzone przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od października 2014 r. do lipca 2017 r. trwa od października 2018 r., a poprzedzały je kontrole celno-skarbowe i zgodził się ze stroną skarżącą, że nie jest to okres odpowiadający terminowi przypisanemu do rozpoznania spraw, nawet tych szczególnie skomplikowanych. Jednakże, w ocenie Sądu pierwszej instancji, na długość postępowania bez wątpienia wpływ miał wielowątkowy charakter sprawy, bardzo długi okres rozliczeń objętych postępowaniem, a także konieczność weryfikacji licznych transakcji dokonywanych przez skarżącą spółkę, w szczególności, że ich znaczna część dotyczy transakcji z podmiotami powiązanymi osobowo i kapitałowo skupionych wokół działalności serwisu usług finansowych [...] czy z kontrahentami zagranicznymi.

6.4. Sąd pierwszej instancji zwrócił także uwagę na regularność i częstotliwość działań organu oraz na fakt, że o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we wskazanym terminie oraz przyczynie niedotrzymania terminu organ informował skarżącą spółkę, jednocześnie wskazując nowy termin załatwienia sprawy, czyniąc tym samym zadość regulacji zawartej w art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej.

6.5. Odnosząc się do twierdzenia spółki, że z momentem zakończenia kontroli celno-skarbowej, podatnik może działać w uzasadnionym przekonaniu, że organ prawidłowo ustalił stan faktyczny oraz dokonał jego oceny, a dalsze zbieranie dowodów w postępowaniu podatkowym świadczy o przewlekłości, Sąd pierwszej instancji wskazał na obowiązki organu w zakresie gromadzenia materiału dowodowego wynikające w szczególności z art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej.

6.6. W świetle przedstawionych wyjaśnień nie można zgodzić się z Autorem skargi kasacyjnej, że Sąd pierwszej instancji zaniechał dokonania w uzasadnieniu wyroku wszechstronnej analizy i oceny podejmowanych przez organ w toku sprawy działań i czynności dowodowych przy uwzględnieniu charakteru sprawy, pod kątem zasadności ich podejmowania, efektywności oraz rozciągłości w czasie. Przeprowadzona przez Sąd pierwszej instancji analiza pozwoliła na sformułowanie prawidłowej konkluzji, że nie można zarzucić organowi, że dopuścił się w sprawie przewlekłości.

7. W świetle przedstawionych wyjaśnień nie znajduje uzasadnionych podstaw argumentacja przedstawiona w skardze kasacyjnej, że prowadzone w sprawie postępowanie uchybiało dyrektywie działania wnikliwego i szybkiego, a czynności organu były niezorganizowane oraz nieefektywne, a także nie przyczyniały się do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Wniosek taki nie wynika z akt sprawy. Zasada szybkości postępowania nie może przeciwstawiać się obowiązkowi zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego i podaniu go ocenie przez pryzmat zasady swobodnej oceny dowodów. W sprawie poddanej sadowej kontroli w tym postępowaniu dla ustalenia prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług za kontrolowany okres, w tym rzeczywistego charakteru transakcji zakupu i sprzedaży, konieczne było bowiem zweryfikowanie dokumentów nie tylko samego podatnika, ale także dokumentacji kontrahentów i podmiotów uczestniczących w transakcjach gospodarczych, jak również całej grupy podmiotów powiązanych osobowo i kapitałowo skupionych wokół działalności serwisu usług finansowych [...]. Istotne było także sprawdzenie źródeł finansowania działalności skarżącej spółki. Organ podjął zatem szereg czynności, które – wbrew twierdzeniom Autora skargi kasacyjnej – nie były niecelowe czy też pozorne, lecz miały na celu weryfikację rzetelności danych wykazanych przez skarżącą w deklaracjach podatku od towarów i usług za kontrolowany okres. Uzasadnione było w tej sytuacji podjęcie czynności w celu ustalenia rzeczywistego łańcucha transakcji, tym bardziej, że niektóre z nich dotyczą kontrahentów z Wielkiej Brytanii, Stanów Zjednoczonych (nabycie oraz import usług) czy też pozostałych kontrahentów zagranicznych, od których spółka dokonała drobnych zakupów, np. praw do emisji utworów muzycznych i usług kurierskich.

8. W rezultacie, wobec prawidłowej oceny Sądu pierwszej instancji, że postępowanie w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od października 2014 r. do lipca 2017 r. nie było przewlekle prowadzone przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...], nie zasługiwały na uwzględnienie sformułowane w skardze kasacyjnej wnioski o stwierdzenie, że przewlekłość postępowania miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa oraz o wymierzenie organowi grzywny na podstawie art. 149 § 2 p.p.s.a. w maksymalnym wymierzę określonym w art. 154 § 6 p.p.s.a.

9. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny – uznając, że skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. – orzekł, jak w sentencji wyroku.