Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 4418/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-12-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 67a § 1, art. 121§ 4, art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodnicząca: Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia WSA (del.) Jacek Pruszyński, po rozpoznaniu w dniu 3 grudnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 6 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 257/21 w sprawie ze skargi W. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 19 stycznia 2021 r. nr [...] w przedmiocie ulgi płatniczej 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie do ponownego rozpoznania, 2) odstępuje od zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie w całości.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 6 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 257/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił zaskarżoną przez W. W. (dalej: skarżący) decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (Dyrektor IAS) w Szczecinie z dnia 19 stycznia 2021 r. w przedmiocie ulgi płatniczej.

Stan sprawy przedstawia się następująco:

Pismem z dnia 18 sierpnia 2020 r. skarżący zawnioskował o umorzenie wszystkich posiadanych zaległości (wraz z odsetkami za zwłokę) w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym. Wyjaśnił, że uregulowanie rat wynikających z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. zagraża jego codziennej egzystencji. Poinformował, iż od kilku miesięcy zmaga się z ostrą białaczka limfoblastyczną; czeka go długotrwałe leczenie (chemioterapia) i prawdopodobnie przeszczep szpiku. Wobec tego nie ma obecnie możliwości zarobkowania, a rodzaj choroby uniemożliwi to przez długi czas. Nawet nie sposób aktualnie dokładnie określić, czy w ogóle będzie mógł wznowić pracę. Podał, że otrzymuje świadczenie chorobowe w wysokości 920 zł; wkrótce będzie otrzymywał zasiłek rehabilitacyjny w niższej kwocie niż to świadczenie. Podniósł, iż również jego syn ma problemy zdrowotne. Syn przeszedł operację przeszczepu podniebienia oraz wargi, ma wadę wzroku. Niezbędna jest operacja (przeszczep soczewki) zaplanowana na wrzesień 2020 r., a sam koszt jednej operacji to wydatek około 9.000 zł. Dodatkowo konieczne będą liczne konsultacje z lekarzem, gdzie koszt jednej wizyty to 500 zł, nie wliczając kosztów dojazdu do W. Skarżący załączył do wniosku szereg dokumentów.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. decyzją z 12 października 2020 r. odmówił skarżącemu umorzenia zaległości podatkowych.

Dyrektor IAS decyzją z dnia 19 stycznia 2021 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że z odesłania zawartego w art. 67b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej: O.p.) nie wynika, aby organ podatkowy, rozpatrując wniosek o udzielenie pomocy na podstawie tego przepisu, był zobowiązany do analizowania przesłanek ulg podatkowych określonych w art. 67a O.p. Następnie wskazał, że skarżący jest mikroprzedsiębiorcą i w roku bieżącym oraz w ciągu 2 poprzedzających lat nie otrzymał pomocy de minimis, co oznacza, że jako przedsiębiorca, który nie przekroczył stosownego w tym zakresie limitu pomocy, tj. 200 tys. EUR, spełnia warunki do ubiegania się o wnioskowane wsparcie, stosownie do postanowień art. 3 ust. 2 rozporządzenia Komisji (UE) Nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 352/1 z dnia 24 grudnia 2013 r.). Mając na uwadze powyższe DIAS stanął na stanowisku, iż w ramach uznania administracyjnego uprawniony jest do wyboru określonej alternatywy, przyjmując różne kryteria wyboru, np. okoliczności społeczne, ekonomiczne, dotychczasową postawę podatnika w zakresie wywiązywania się z obowiązków daninowych, a także zakres wnioskowanej ulgi.

Odnośnie do sytuacji materialnej skarżącego organ odwoławczy wskazał, że suma dochodów gospodarstwa domowego skarżącego kształtuje się na poziomie 4.365 zł miesięcznie przy obciążeniach stałych obejmujących koszty utrzymania mieszkania, opłaty za media, koszty eksploatacji samochodu oraz opłatę za żłobek dla dziecka, w kwocie ok 2.155 zł. Dodatkowe obciążenie okresowe stanowią kredyty (łączna miesięczna rata -1.200 zł) oraz wydatki na leczenie podatnika (leki wraz z kosztem dojazdów do szpitala) - ok. 400 zł. Organ uwzględnił sytuację zdrowotną skarżącego i jego syna. Dyrektor IAS uznał, że w świetle poczynionych ustaleń, obecne jednorazowe uregulowanie posiadanego przez skarżącego długu podatkowego jest niemożliwe, jednak w ocenie organu, fakt ten nie może przesądzać o zasadności umorzenia długu.

Dyrektor IAS zwrócił uwagę, że zaległości podatkowe skarżącego obejmują swym zakresem szereg lat i dotyczą różnych tytułów podatkowych, zatem nie miały one charakteru incydentalnego. Ich powstanie nie było skorelowane ani z obecną sytuacją zdrowotną skarżącego, ani z aktualnym stanem pandemii COVID-19. Skala powyższych zaległości świadczy, zdaniem organu odwoławczego, o bardzo niskiej dyscyplinie fiskalnej skarżącego. Dyrektor IAS podniósł, iż skarżący nie wywiązywał się w terminie z układów ratalnych, nie podejmował prób uregulowania posiadanego długu fiskalnego.

Według organu odwoławczego, wobec poczynionych ustaleń umorzenie wnioskowanych zaległości byłoby niejako promowaniem niskiej dyscypliny fiskalnej skarżącego i stanowiłoby przejaw ewidentnej niesprawiedliwości wobec tych wszystkich podatników, którzy mimo trudnej sytuacji ekonomicznej, czy osobistej rzetelnie regulują posiadane zobowiązania podatkowe. Dyrektor IAS uznał, że przyznanie ulgi obecnie jest nieuzasadnione i przedwczesne, ponieważ nie sposób jednoznacznie i kategorycznie przesądzić, że skarżący już nigdy nie powróci do zdrowia w stopniu, który umożliwi jakąkolwiek formę zarobkowania. Zwrócił uwagę, że skarżący dysponuje majątkiem (w postaci lokalu mieszkalnego), z którego potencjalnie byłoby możliwe zaspokojenie długu podatkowego.

Wskazanym na wstępie wyrokiem Sąd pierwszej instancji uwzględnił skargę od decyzji organu odwoławczego. Sąd podzielił stanowisko tego organu, że materialno-prawną podstawą rozpatrzenia wniosku o udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, które stanowią jak w niniejszej sprawie pomoc de minimis dla podatnika, jest art. 67b § 1 pkt 2 O.p. Natomiast norma zawarta w art. 67a O.p. znajduje w tym przypadku zastosowanie jedynie w zakresie przewidzianych w tym przepisie rodzajów ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Zatem organ podatkowy nie miał obowiązku analizowania przesłanek ulg podatkowych określonych w art. 67a O.p. Tym samym jako nietrafny Sąd ocenił zarzut naruszenia tego przepisu.

Dalej Sąd stwierdził, że organ odmawiając przyznania ulgi w ramach swobodnego uznania administracyjnego musi uwzględnić tzw. konstytucyjne dyrektywy wyboru, takie jak zasadę równości obywateli wobec prawa, czy poszanowania minimum egzystencji. Zaznaczył, że owo uznanie administracyjne podlega kontroli sądowej.

Sąd zwrócił uwagę, że organ odwoławczy przyjął, iż przesłanką przemawiającą za udzieleniem ulgi może być w szczególności sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uiścić w terminie przewidzianym przepisami prawa posiadanych należności podatkowych, a konieczność zapłaty zobowiązania zagraża jego egzystencji. Jednak zdaniem Sądu, organ tych przesłanek nie odniósł do sytuacji skarżącego. Sąd stanął na stanowisku, iż nie ma wątpliwości, iż nagła i ciężka choroba skarżącego, zagrażająca jego życiu i uniemożliwiająca zarobkowanie, w połączeniu z ciężką chorobą i niepełnosprawnością syna, jak i w związku z ustaloną sytuacją majątkową skarżącego – mogą być nadzwyczajnym losowym przypadkiem, w wyniku którego nie może on uiścić zaległości podatkowej, a konieczność zapłaty może zagrozić jego egzystencji. Stwierdził, że w powyższym zakresie organ nie poczynił koniecznych rozważań. Wskazał, że należało rozważyć okoliczności związane z sytuacją zdrowotną skarżącego i jego syna, w tym wpływ ewentualnej egzekucji zaległych zobowiązań na możliwości leczenia skarżącego oraz jego syna – a w istocie na ich egzystencję. Te okoliczności zdaniem Sądu w sposób szczególny zasługiwały na rozważenie w badanej sprawie. Organ zaś aspekt ten w swoich rozważaniach pominął, skupiając się w istocie na ocenie dotychczasowej negatywnej postawy skarżącego w zakresie wywiązywania się z obowiązków podatkowych, priorytetowemu regulowaniu zobowiązań cywilnoprawnych i podkreślanej przez organ niesprawiedliwości ewentualnego umorzenia wobec podatników, którzy mimo trudnej sytuacji regulują swoje zobowiązania podatkowe. Zdaniem Sądu mimo niewątpliwej ważkości tych argumentów, nie mogą być one wyłącznymi okolicznościami stanowiącymi podstawę wydawanego rozstrzygnięcia.

Sąd uznał, że w sprawie naruszono art. 210 § 4 O.p. poprzez brak wszechstronnego uzasadnienia faktycznego decyzji, jak również art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, a także zasady wyjaśniania wyrażonej w art. 124 O.p.

Skargę kasacyjną wywiódł Dyrektor IAS. W oparciu o art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej P.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 210 § 4 i art. 124 O.p. poprzez uchylenie wydanej w drugiej instancji decyzji, w wyniku nieuprawnionego przyjęcia "iż w sprawie naruszono art. 210 § 4 O.p. poprzez brak wszechstronnego uzasadnienia faktycznego decyzji jak również (...) zasadę wyjaśniania wyrażoną w art. 124 O.p.", co nastąpiło, pomimo że w ramach prawidłowo ustalonego stanu faktycznego spornej sprawy doszło do przekonującego i zarazem wyczerpującego umotywowania twierdzeń organu, leżących u podstaw dokonanej odmowy zastosowania wnioskowanej ulgi podatkowej (podjęta decyzja zawierała uzasadnienie faktyczne i prawne odpowiadające w pełni ustawowym wymogom), a przy tym Sąd pierwszej instancji nie dopatrzył się w negatywnym dla podatnika rozstrzygnięciu nie tylko naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów, ale co najistotniejsze również przekroczenia granic przyznanego organom podatkowym uznania administracyjnego;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art.121 § 1 O.p. poprzez uchylenie wydanej w drugiej instancji decyzji, w wyniku nieuprawnionego przyjęcia, " ... iż w sprawie naruszono (...) art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych ... ", co nastąpiło, pomimo że organ odwoławczy podejmując decyzję odmawiającą wnioskowanej przez podatnika ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, dokonał oceny i rozważenia całokształtu okoliczności spornej sprawy, w tym też tych spośród nich, które związane były z sytuacją zdrowotną podatnika i jego syna.

Dyrektor IAS wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych. Dyrektor IAS zrzekł się przeprowadzenia rozprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest zasadna. Wniesiono w niej wyłącznie zarzuty naruszenia przepisów postępowania, ale problem występujący w rozpoznanej sprawie ma swoje źródło w błędnej wykładni przepisów prawa materialnego. Sąd pierwszej instancji uznał bowiem, że materialno-prawną podstawą rozpatrzenia wniosku o udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, które stanowią pomoc de minimis, jest art. 67b § 1 pkt 2 O.p., zaś norma zawarta w art. 67a O.p. znajduje w tym przypadku zastosowanie jedynie w zakresie przewidzianych w tym przepisie rodzajów ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, co z kolei oznacza, iż organ podatkowy nie m obowiązku analizowania przesłanek ulg podatkowych określonych w art. 67a O.p. Pogląd ten Sąd pierwszej instancji uznał za ugruntowany w orzecznictwie. Tymczasem w orzecznictwie dominujący jest pogląd, że art. 67a i art. 67b O.p. są ze sobą powiązane w ten sposób, że przepis art. 67b powinien być stosowany łącznie z art. 67a, a więc przy uwzględnieniu zarówno rodzajów udzielanych ulg podatkowych określonych w trzech punktach § 1 jak i przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego (vide np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 sierpnia 2020 r, II FSK 1505/18 oraz z dnia 10 stycznia 2020 r., II FSK 247/18 i powołane tam orzecznictwo NSA, tj. wyroki: z 23 maja 2019 r., II FSK 297/19; z 7 lipca 2009 r., I FSK 518/08; z 4 marca 2010 r., II FSK 1690/08; z 20 sierpnia 2010 r., II FSK 610/09; z 20 sierpnia 2010 r., II FSK 799/09; z 28 czerwca 2011 r., II FSK 243/10; z 11 maja 2012 r., II FSK 2257/10; z 29 czerwca 2011 r., II FSK 299/10; z 23 stycznia 2014 r., II FSK 532/12; z 10 marca 2016 r., II FSK 76/14; z 5 maja 2017 r., II FSK 1108/15; z 12 października 2017 r., II FSK 1592/17; z 30 sierpnia 2018 r., II FSK 2405/16; z 13 marca 2019 r., II FSK 1027/17; publ. orzeczenia.nsa.gov.pl – CBOSA). Jednak brak zarzutu naruszenia prawa materialnego uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu kontrolę zaskarżonego wyroku poprzez pryzmat regulacji zawartych w przepisach normujących umorzenie zaległości podatkowych. Przypomnieć trzeba, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną w jej granicach, nie mając uprawnień do uzupełniania bądź precyzowania zarzutów podnoszonych przez stronę, czy formułowanej na ich poparcie argumentacji.

W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną mając na uwadze, iż Sąd pierwszej instancji wykluczył możliwość badania w niniejszej sprawie przesłanek określonych w art. 67a § 1 O.p., tj. przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Dokonując tego wykluczenia Sąd w rzeczy samej zdecydował, że o przyznaniu (odmowie przyznania) ulgi organ decyduje albo bez uwzględniania jakichkolwiek kryteriów, albo przy uwzględnieniu dowolnie przyjętych kryteriów. Należy bowiem mieć na uwadze, że według postanowień art. 67b O.p. jedynym warunkiem udzielenia ulgi jest, by zobowiązania podatkowe nie stanowiły pomocy publicznej, stanowiły pomoc de minimis, stanowiły pomoc publiczną w wyspecyfikowanych przypadkach. W niniejszej sprawie Dyrektor IAS przyjął, iż sam może dokonać doboru kryteriów, które weźmie pod uwagę przy rozpoznawaniu wniosku skarżącego o udzielenie ulgi podatkowej. Natomiast Sąd pierwszej instancji uznał, że wobec braku kryteriów przyznawania ulgi organ powinien uwzględnić "konstytucyjne dyrektywy wyboru", takie jak zasada równości obywateli wobec prawa, czy poszanowania minimum egzystencji. Nie wskazał przy tym przepisów Konstytucji RP, z których wyprowadził te "dyrektywy wyboru", ale co bardziej istotne - Sąd w rzeczy samej uzupełnił regulację z art. 67b O.p. poprzez odwołanie się do ogólnych zasad, które jak stwierdził, wyprowadził z Konstytucji. Tymczasem ogólne zasady konstytucyjne nie powinny być wykorzystywane przez podmioty stosujące prawo do celów prawotwórczych, co w rzeczy samej uczynił Sąd pierwszej instancji, lecz w razie takiej potrzeby powinny być brane pod uwagę przy dokonywaniu wykładni przepisu prawa.

Poza tym Sąd pierwszej instancji podzielając stanowisko organu odwoławczego, iż w niniejszej sprawie nie mają zastosowania przesłanki z art. 67a § 1 O.p., uchylił zaskarżoną decyzję w istocie z tej przyczyny, że organ właśnie tych przesłanek nie uwzględnił. Stwierdził bowiem, że organ "nie poczynił koniecznych rozważań" na okoliczność, iż "nagła i ciężka choroba Skarżącego, zagrażająca jego życiu i uniemożliwiająca zarobkowanie, w połączeniu z ciężką chorobą i niepełnosprawnością syna, jak i w związku z ustaloną sytuacją majątkową Skarżącego – mogą być nadzwyczajnym losowym przypadkiem, w wyniku którego nie może on uiścić zaległości podatkowej, a konieczność zapłaty może zagrozić jego egzystencji". Sąd wskazał, że organ powinien rozważyć, jak ewentualna egzekucja zaległych zobowiązań może wpłynąć na egzystencję skarżącego i jego syna. Zalecił organowi uwzględnienie, iż w badanej sprawie "mamy do czynienia nie tylko ze złą sytuacją materialną, ale także bardzo złą, realnie zagrażającą życiu - sytuację zdrowotną Skarżącego i złą sytuacją zdrowotną jego małoletniego syna". Zobowiązał organ do uwzględnienia zasady równości obywateli wobec prawa i zasady poszanowania minimum egzystencji (o czym była już mowa). Wskazane przez Sąd kryteria, do uwzględnienia których został zobowiązany organ ponownie rozpoznający niniejszą sprawę, w swej istocie wypełniają określone w art. 67a § 1 O.p. przesłanki "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". W orzecznictwie dość jednolicie przyjmuje się, że ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku, ale także sytuacja ekonomiczna podatnika (np. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2018 r., II FSK 168/16; CBOSA). Przesłanka interesu publicznego rozumiana jest jako dyrektywa postępowania, nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy (np. wyroki NSA z dnia 7 maja 2014 r., II FSK 1339/12 i z dnia 15 lutego 2018 r., II FSK 1765/17; CBOSA).

Stwierdzić zatem należy, że Sąd pierwszej instancji wykazał się brakiem konsekwencji w wyrażonym stanowisku. Eliminując możliwość zastosowania przesłanek z art. 67a § 1 O.p., nie miał bowiem podstaw prawnych do kontestowania kryteriów zastosowanych przez organ, które jak już wykazano nie wynikają z art. 67b O.p., a który to wyłącznie przepis według organu odwoławczego i Sądu ma w niniejszej sprawie zastosowanie.

Niezależnie od powyższego zgodzić się należy z autorem skargi kasacyjnej, iż wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji organ odwoławczy wziął pod uwagę sytuację materialną, bytową, rodzinną i zdrowotną skarżącego, a także problemy zdrowotne jego małoletniego syna. W swych rozważaniach organ powołał się na zasadę równości obywateli wobec prawa oraz zasadę poszanowania minimum egzystencji. Jak słusznie zauważono w skardze kasacyjnej, Sąd pierwszej instancji nie zarzucił organowi naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów, ani przekroczenia granic uznania podatkowego, czy też braków w zebranym materiale dowodowym. Jedyną jasno wynikającą z uzasadnienia zaskarżonego wyroku przyczyną uchylenia zaskarżonej decyzji było nienależyte rozważenie przez organ wskazanych przez Sąd aspektów, lecz ta ocena Sądu jest błędna, co już wykazano.

Jako niezasadne ocenić trzeba stanowisko Sądu pierwszej instancji, że zaskarżona decyzja narusza art. 210 § 4 O.p. Jak słusznie bowiem podniesiono w skardze kasacyjnej, decyzja ta zawiera wszystkie elementy określone tym przepisem. Organ należycie uzasadnił swoje stanowisko, natomiast okoliczność, iż Sąd nie podziela go, nie wypełnia znamion naruszenia art. 210 § 4 O.p. Sąd pierwszej instancji stwierdził też naruszenie art. 121 § 1 O.p., ale nie wyjaśnił w czym je upatruje. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpoznającego sprawę w bardzo ograniczonym zakresie, co ma szczególne znaczenie i dlatego wymaga przypomnienia, organ nie naruszył tego przepisu, podobnie jak i art. 124 O.p., którego naruszenie również zostało stwierdzone przez Sąd pierwszej instancji.

Ze względu na zasadność zarzutów kasacyjnych Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie 185 § 1 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. Ponownie rozpoznający niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zobowiązany jest uwzględnić stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Sąd korzystając z przyznanych mu mocą art. 207 § 2 P.p.s.a. uprawnień, postanowił odstąpić od zasądzenia od skarżącego na rzecz Dyrektora IAS kosztów postępowania kasacyjnego, ze względu na trudną sytuację materialną, zdrowotną i rodzinną skarżącego.

s. J. Pruszyński s. J. Sokołowska s. P. Borszowski