Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 392/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2010-11-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję II i I instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 par.1 pkt 1 lit a i c w zw. z art. 135, art. 152, art. 200
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 122, art. 187 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 20, art. 67
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: M.P. 2006 nr 86 poz 880 ZAŁĄCZNIK
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Marek Gorski Sędziowie: Sędzia NSA Anna Orłowska Sędzia WSA Elżbieta Kowalik – Grzanka (spr.) Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Wioleta Gładczuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 listopada 2010 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 24 czerwca 2010 r. nr [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do klasyfikacji taryfowej towaru 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzająca ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 29 stycznia 2010 r. nr [...]; 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w G. kwotę 7113 (siedem tysięcy sto trzynaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania; 3) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 22 czerwca 2009 r. A Sp. z o.o. z siedzibą w G. działając w oparciu o art. 236 Wspólnotowego Kodeksu Celnego zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego o zwrot należności celnych zaksięgowanych na podstawie 30 zgłoszeń celnych (z okresu 27 lipca 2007 r. – 4 stycznia 2008 r.), dotyczących przedżołądków wołowych, poddanych prostemu procesowi parzenia w wodzie o charakterze sanitarnym, w których to zgłoszeniach wskazano kod 1602 5080 90 oraz stawkę celną wynoszącą16,6 %.

Do zgłoszeń dokonanych po dniu 17 sierpnia 2007 r. załączona została Wiążąca Informacja Taryfowa o nr [...], w świetle której towar winien być klasyfikowany do podpozycji CN 1602 50.

W uzasadnieniu wniosku spółka wskazała, że dla sprowadzonego towaru należy przyjąć pozycję 0504 CN. Poddanie przedżołądków obróbce termicznej polegającej na ich sparzeniu nie spowodowało bowiem konieczności ich klasyfikacji do działu 16 CN.

Wnioski takie wynikają m.in. z opinii Instytutu Przemysłu Mięsnego i Tłuszczowego w Warszawie, w świetle której importowany towar to w istocie towar poddany sparzeniu w celu inaktywacji enzymów i usunięcia mikroflory, który dopiero po długotrwałym gotowaniu może nabrać cech charakterystycznych dla artykułu spożywczego.

Po rozpatrzeniu w/w wniosku Naczelnik Urzędu Celnego działając na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne, art. 12 ust. 2 i 5, art. 20 ust. 1 ust. 3 i ust. 6, art. 67, art. 78 ust. 1 i ust. 3, art. 214 ust. 1, art. 236 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, art. 3, art. 5 ust. 1 i 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej, rozporządzeń Komisji (WE) Nr 1549/2006 z dnia 17 października 2006 r. i Nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniających załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87, decyzją z dnia 21 sierpnia 2009 r. odmówił zmiany kodu Taric i zwrotu żądanych należności celnych.

Przedmiotowa decyzja została uchylona przez Dyrektora Izby Celnej decyzją z dnia 30 października 2009 r. a sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia 29 stycznia 2010 r. ponownie odmówił zmiany kodu Taric jak i zwrotu należności celnych.

Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie organ I instancji wskazał, że w sprawie istotne znaczenia miało to, czy zastosowana obróbka spowodowała utratę przez produkt właściwości mięsa surowego. W ocenie organu zastosowana obróbka spowodowała zmianę w strukturze białek , tj. spowodowała ich koagulację w całym produkcie, przez co towar utracił właściwości produktu świeżego w całej objętości mięsa. Proces ten wykraczał zaś poza zakres przewidziany w pozycji 0504 ("świeże, chłodzone, mrożone, solone, w solance, suszone lub wędzone") i tym samym wyklucza go z działu 5. Produkty przygotowane w sposób inny niż wyżej wymienione klasyfikowane są do działu 16 obejmującego "przetwory z mięsa, ryb lub skorupiaków, mięczaków lub pozostałych bezkręgowców wodnych".

Niezależnie od powyższego organ wskazał, że do dnia wydania niniejszej decyzji w/w WIT nie został uchylony, co oznacza, że jest ona wiążąca dla podmiotu, któremu jej udzielono. Co istotne, podmiot będący w posiadaniu konkretnej WIT jest nią związany. Jeżeli zaś importowany towar jest tożsamy z towarem, wobec którego została wydana decyzja WIT związanie treścią wynikające z art. 12 Wspólnotowego Kodeksu Celnego jest zasadne, nawet gdy od tej decyzji wniesiono odwołanie.

W odwołaniu od w/w decyzji spółka podniosła zarzuty:

- obrazy przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy - Ordynacja podatkowa, poprzez dowolne przyjęcie, że poddanie spornego towaru procesowi parzenia (wstępnej obróbce termicznej) spowodowało skutek w postaci koagulacji białek w całym produkcie;

- obrazy przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy – Ordynacja podatkowa poprzez dowolne przyjęcie, iż produkty pochodzenia zwierzęcego objęte procedurą celną dopuszczenia do obrotu na podstawie zgłoszeń celnych wskazanych w treści wniosku strony o zwrot należności celnych odpowiadają produktowi opisanemu w treści decyzji Dyrektora Izby Celnej nr [...];

- obrazy prawa materialnego, tj. pozycji 0504 Nomenklatury Scalonej poprzez odstąpienie od jego zastosowania do produktu w postaci przedżołądków wołowych, oczyszczonych, odtłuszczonych, wyrównanych, poddanych prostemu procesowi parzenia (nie ugotowanych) w wodzie tak, aby w całej objętości produktu osiągnięta została temperatura 80 stopni C;

- obrazy przepisu prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez przyjęcie, iż nieostateczna decyzja w sprawie wiążącej informacji taryfowej wiąże jej posiadacza.

Po rozpatrzeniu przedmiotowego odwołania Dyrektor Izby Celnej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy– Prawo celne decyzją z dnia 24 czerwca 2010 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji.

W uzasadnieniu wydanej decyzji organ odwoławczy wskazał, że w istocie będące podrobami przedżołądki wołowe mogą być klasyfikowane do obu w/w pozycji a przynależność do jednej z nich uzależniona jest od stanu w jakim towar znajduje się w chwili wnioskowania o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu.

Zgodnie z obowiązującą w okresie dokonywania ww. zgłoszeń celnych decyzją Komisji z dnia 3 czerwca 2005 r. ustanawiającą warunki zdrowia zwierząt i zdrowia publicznego oraz wzory świadectw na przywóz produktów mięsnych do spożycia przez ludzi z krajów trzecich i uchylającą decyzje 97/41/WE, 97/221/WE i 97/222/WE (Dz. Urz. UE L Nr 151 z l4.06.2005r. ze zm.), definicję produktu mięsnego dla celów niniejszej Decyzji określono w pkt 7.1 załącznika nr I rozporządzenia (WE) Nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. ustanawiającego szczegółowe przepisy dotyczące higieny w odniesieniu do żywności pochodzenia zwierzęcego (Dz. U. UE L 139 z 30 kwietnia 2004 r. ze zm.), który stanowi: "produkty mięsne" to produkty przetworzone, uzyskane w wyniku przetworzenia mięsa lub dalszego przetworzenia takich produktów przetworzonych, co w konsekwencji powoduje usunięcie właściwości mięsa świeżego z powierzchni przekroju.

Na podstawie pkt 2 lit a) ii) załącznika I ww. decyzji Komisji z 3 czerwca 2005 r. produkty mięsne pochodzące z krajów trzecich muszą zostać poddane co najmniej procesowi specyficznej obróbki wymaganej dla mięsa tego gatunku lub zwierzęcia określonej w części 4 załącznika II.

W części 2 załącznika II zawarto z kolei wykaz krajów i rodzaj obróbki, jakiej produkt mięsny musi być poddany, aby możliwy był jego przywóz do Wspólnoty.

Dla krajów Ameryki Południowej, z których przedmiotowy towar był importowany (Argentyna, Brazylia, Urugwaj) wymagana jest obróbka typu C, co oznacza, iż w całej objętości mięsa w czasie przetwarzania produktów mięsnych musi być osiągnięta minimalna temperatura 80ºC".

Importer musi zaś załączyć do odprawy celnej Wspólnotowe Świadectwo Weterynaryjne dla wwozu i przewozu (CVED). Świadectwa takie zostały załączone do zgłoszenia celnego wymienionego w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego.

Organ II instancji stoi na stanowisku, że jeżeli przedmiotowa partia flaków wołowych została dopuszczona do swobodnego obrotu na rynek wewnętrzny Unii, musiała bezsprzecznie zostać poddana specyficznemu procesowi obróbki, określającemu minimalną temperaturę, tj. 80°C w całej objętości mięsa w czasie przetwarzania produktów mięsnych. Potwierdzeniem tego był opis procesu technologicznego.

Dalej organ podał, że w temperaturze 80° C musiała nastąpić koagulacja białka w całej objętości produktu, gdyż była to minimalna temperatura, jaka musiała być uzyskana w najchłodniejszym punkcie zgłoszonych przedżołądków. Zatem jeżeli przedmiotowa partia flaków wołowych została poddana ww. obróbce, to bezsprzecznie w całej objętości produktu nastąpiła koagulacja białka, gdyż ta następuje w przypadku mięsa w temperaturach niższych niż 80°C. W literaturze wskazuje się, że denaturacja białek mięsa zaczyna się bowiem już od 45 - 48°C.

Proces, jakiemu poddany został przedmiotowy towar wykracza poza zakres przewidziany w pozycji 0504 Wspólnej Taryfy Celnej, która obejmuje "Jelita, pęcherze i żołądki zwierząt (z wyjątkiem rybich), całe i w kawałkach. dopuszczalne dla niej procesy przygotowania czy konserwacji zostały wyartykułowane w samej pozycji, która zawiera produkty: świeże, schłodzone, zamrożone, solone. w solance, suszone lub wędzone". Z kolei do pozycji 1602 klasyfikujemy "Pozostałe mięso, podroby mięsne lub krew, przetworzone lub zakonserwowane. Zgodnie natomiast z uwagą l do Działu 16 "niniejszy dział nie obejmuje mięsa, podrobów, ryb, skorupiaków, mięczaków lub pozostałych bezkręgowców wodnych, przygotowanych lub zakonserwowanych sposobami wymienionymi w dziale 2 lub 3 lub w pozycji 0504".

Wskazano ponadto, że w uwadze dodatkowej l do Działu 16 wyjaśniono taryfowe pojęcie obróbki cieplnej: "niepoddane obróbce cieplnej" odnosi się do produktów, które nie były poddane jakiemukolwiek działaniu ciepła lub które były poddane działaniu ciepła niewystarczającego dla spowodowania koagulacji białek mięsnych w całym produkcie i w których dlatego pokazują się ślady różowawej cieczy przy przecięciu produktu wzdłuż linii przechodzącej przez jego najgrubszą część.

Zestawienie brzmienia obu pozycji taryfowych oraz ww. uwag do Działu 16 jednoznacznie wskazywały, że przedżołądki poddane obróbce celnej, innej niż sparzenie powierzchniowe, nie mogą być klasyfikowane w pozycji 0504 i winny być przyporządkowane do pozycji Działu 16.

Dalej organ odwoławczy wskazał, że wiążąca informacja taryfowa nie wiąże jej posiadacza ale organy celne w zakresie klasyfikacji taryfowej wobec osoby, na którą ją wystawiono. Niemniej jednak w rozpatrywanej sprawie formalności celne zostały dokonane po dniu wydania wiążącej informacji taryfowej. Niespornym jest nadto, że od w/w WIT spółka odwołała się i że postępowanie to nie zostało jeszcze zakończone.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku spółka powtarzając w istocie zarzuty i argumentację zawartą w odwołaniu od decyzji organu I instancji wniosła o uchylenie wydanych w sprawie rozstrzygnięć.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że organ dopuścił się obrazy przepisów przez przyjęcie, iż poddanie przedżołądków wołowych wstępnej obróbce termicznej spowodowało koagulację białka w całym produkcie. Ustalenia takiego dokonano na podstawie treści świadectwa zdrowia, o którym mowa w decyzji Komisji 2005/432/WE z dnia 3 czerwca 2005 r. oraz treści wspólnotowego świadectwa weterynaryjnego dla wwozu i przewozu (CVED).

Jednak treść ww. dokumentów w żaden sposób nie wskazuje na całkowitą koagulację przedżołądków wołowych poddanych obróbce termicznej.

Co istotne, analiza przebiegu opisu procesu technologicznego w kontekście poglądu wyrażonego w pracy zbiorowej pod tytułem Towaroznawstwo Produktów Spożywczych nie uzasadnia ustalenia faktycznego, iż w realiach rozpatrywanej sprawy nastąpiła denaturacja białka w całej objętości przedżołądka wołowego. Z treści przedstawionego opisu procesu technologicznego wynika, iż końcowa temperatura, osiągnięta w całej objętości przedżołądka wołowego wynosi 80° C. Denaturacja białek mięsa zaczyna się już od 45 - 48° C, jednak nie stanowi to dowodu potwierdzającego fakt koagulacji białka w całej objętości mrożonego przedżołądka wołowego.

Dalej skarżąca wskazała, że z treści not wyjaśniających HS wynika, że poddanie produktu prostemu sparzeniu lub obróbce podobnej nie uzasadnia samo w sobie klasyfikacji takiego produktu do działu 16 CN.

Parzenie produktu pochodzenia zwierzęcego (względnie podobna obróbka termiczna) nie wyklucza klasyfikacji taryfowej produktu w dziale 02 i 05 HS. W sytuacji jednak, kiedy w wyniku obróbki termicznej produkt pochodzenia zwierzęcego jest ugotowany, to uzasadniona jest jego klasyfikacja taryfowa w dziale 16 HS.

Skarżąca podała również, że podczas 431 posiedzenia Komitetu Kodeksu Celnego - Sekcji Taryfy i Nomenklatury Statystycznej, które miało miejsce w dniach 11-12 października 2007 r. większość państw członkowskich opowiedziała się za klasyfikacją przedżołądków wołowych poddanych wstępnej obróbce termicznej do pozycji 0504 CN.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swą dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego.

Podstawę materialno-prawną rozstrzygnięcia stanowi w rozpatrywanej sprawie art. 78 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (dalej w skrócie WKC), w myśl którego po zwolnieniu towarów organy celne mogą z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać sprostowania zgłoszenia oraz art. 236 ust. 1 WKC, zgodnie z którym należności celne przywozowe lub wywozowe podlegają zwrotowi m. in. wówczas, gdy okaże się, że w chwili uiszczenia kwota tych należności nie była prawnie należna.

Nawiązując do powyższego za prawnie nienależną kwotę uiszczonych należności celnych należy uznać kwotę będącą wynikiem zastosowania niewłaściwego kody taryfy celnej.

Powołując się na tę okoliczność strona skarżąca wystąpiła do organu celnego z wnioskiem o zwrot należności celnej.

Zgodnie z art. 20 WKC, należności określane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich. W myśl art. 67 WKC postępowanie celne prowadzone jest przy zastosowaniu przepisów obowiązujących w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego.

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania zastosowanie miały rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1549/2006 z dnia 17 października 2006 r. i Nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej ( Dz. U. UE. L. 07.286.1 ).

Na podstawie art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Komisja ustanowiła Zintegrowaną Taryfę Wspólnot Europejskich określaną jako TARIC, która została oparta na Nomenklaturze Scalonej, a która obejmuje m.in. stawki opłat celnych i inne obowiązujące opłaty.

Klasyfikacja na potrzeby poboru cła została ustalona w oparciu o System Zharmonizowany z uwzględnieniem Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego. Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (Systemu Zharmonizowanego) łącznie z tekstem Not wyjaśniających do podpozycji określających zakres i zawartość niektórych podpozycji Systemu Zharmonizowanego zostały zawarte w załączniku do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M. P. Nr 86, poz. 880), wydanego na podstawie art. 12 Prawa celnego.

Co prawda, obwieszczenie to nie jest źródłem prawa powszechnie obowiązującego, jednak z uwagi na treść publikacji jest to akt mający znaczenie dla wykładni Taryfy celnej i jej jednolitej interpretacji.

Spór między stronami dotyczy klasyfikacji taryfowej mrożonych przedżołądków wołowych.

Zdaniem skarżącej sprowadzone mrożone przedżołądki wołowe należy zakwalifikować do pozycji 0504 Wspólnej Taryfy Celnej obejmującej: Jelita, pęcherze i żołądki zwierząt (z wyjątkiem rybich), całe w kawałkach pęcherze i żołądki zwierząt (z wyjątkiem rybich), całe i w kawałkach, świeże, schłodzone, zamrożone, solone, w solance, suszone lub wędzone., do kodu TARIC 0504 00 00 00.

Z kolei w ocenie organów celnych przedmiotowe przedżołądki należy klasyfikować do pozycji 1602 Wspólnej Taryfy Celnej: Pozostałe mięso, podroby mięsne lub krew, przetworzone lub zakonserwowane, do kodu TARIC 1602 50 80 90 – Z bydła, - - Pozostałe, - - - Pozostałe.

Mając na uwadze powyższą argumentację Sąd wskazuje, że w uwagach do Działu 5 przywołanej wyżej Nomenklatury Scalonej, dotyczącego produktów pochodzenia zwierzęcego, gdzie indziej niewymienionych ani niewłączonych stwierdzono, że dział ten nie obejmuje produktów jadalnych (innych niż m.in. żołądki zwierząt).

Natomiast wyjaśnienia do Taryfy celnej, będące załącznikiem do w/w obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. stwierdzają, że pozycja 0504 obejmuje jelita, pęcherze i żołądki zwierząt (z wyjątkiem rybich) w całości lub kawałkach, nawet niejadalne, świeże, chłodzone, mrożone, solone, w solance, suszone lub wędzone. Produkty przygotowane lub zakonserwowane w inny sposób są wyłączone (zasadniczo dział 16). Ponadto dodano, że pozycja ta obejmuje flaki i żwacze, wyraźnie wskazując, że ugotowane klasyfikowane są do Działu 16.

Przedmiotowe przedżołądki, co było niesporne, nie spełniały kryteriów podrobów schłodzonych, solonych, w solance, suszonych lub wędzonych, których pozycja 0504 dotyczy, dlatego rozważać można jedynie zakwalifikowanie przedżołądków do świeżych lub mrożonych.

W uwagach do Działu 16 Nomenklatury Scalonej – przetwory z mięsa, ryb lub skorupiaków, mięczaków lub pozostałych bezkręgowców wodnych wskazano, że dział ten nie obejmuje podrobów, przygotowanych lub zakonserwowanych sposobami wymienionymi w dziale 2 lub 3 lub w pozycji 0504.

Należy też mieć na względzie treść uwagi 1 b) do Działu 2 (mięso i podroby jadalne) wyjaśnień do Taryfy celnej, w której wyraźnie stwierdzono, że Dział ten nie obejmuje m.in. żołądków zwierzęcych (pozycja 0504). Dodatkowo w uwagach ogólnych wskazano na rozróżnienie między mięsem i podrobami opisanymi w Dziale 2, a opisanymi w Dziale 16.

Polega ono na tym, że Dział 2 dotyczy mięsa i podrobów tylko w stanie (1) świeżym lub (3) zamrożonym, niezależnie od tego, czy zostały one wcześniej sparzone lub poddane podobnej obróbce, ale nieugotowane.

Wynika z powyższego, że przedżołądków nigdy nie można kwalifikować do Działu 2, zaś do Działu 16 tylko wówczas, o ile zostały one ugotowane. Nomenklatura Scalona nie definiuje pojęć "sparzone", "ugotowane".

W sprawie niesporne było, że przedmiotowy produkt - przedżołądki wołowe - poddany był obróbce termicznej, z uwagi na przepisy unijne (dot. kontroli weterynaryjnej), przy minimalnej temperaturze 80° C. Jak wynika bowiem z opisu procesu technologicznego, przedżołądek umieszczany jest w maszynie, w której poddawany jest parzeniu w wodzie o temp. 80 - 90°. C przez 10 – 20 minut. Końcowa temperatura przedżołądka wołowego w najzimniejszym punkcie musi być równa co najmniej 80 ° C, tak aby spełnione zostały wspólnotowe wymagania przywozowe.

Zdaniem organu z powyższego opisu procesu technologicznego wynika, że w temp. 80 ° C musiała nastąpić koagulacja białka w całej objętości produktu, gdyż ta następuje w przypadku mięsa w temperaturach niższych niż 80 ° C.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, iż rację co do zasady miał organ , iż nie ma obowiązku odnoszenia się do opinii sporządzonej w innej sprawie. Jednakże powołanie się przez skarżącego na opinię z dnia 30 września 2008 roku /k.11 - 13 akt administracyjnych organu I instancji/ wykonanej w innej sprawie po przebadaniu innej partii towaru, jest o tyle zasadne i wymagało w ocenie Sądu odniesienia się do niej przez organy orzekające w sprawie, że z wniosków w opinii tej zawartych wynika, iż aby koagulacja białka nastąpiła, to przy obróbce cieplnej trwającej do 20 minut, musiałaby być osiągnięta temperatura 82 ° C wewnątrz tkanki przedżołądka. Jest to całkowicie odmienne stanowisko od prezentowanego przez organ odwoławczy (vide: s. 4 uzasadnienia decyzji organu odwoławczego), którego zdaniem taki proces zaczyna się już od 45 – 48 stopni, na dowód czego powołuje pracę Towaroznawstwo Produktów Spożywczych, Warszawa 1970, s. 823 – 824).

Stwierdzić zatem należy, iż powyższa przesłanka wymieniona w uwagach dodatkowych w pkt 1 w Dziale 16 mająca istotne znaczenie dla wyniku sprawy, nie została przez organ wyjaśniona (na tle art. 122 i art. 187 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa) i już z tych względów kontrolowane decyzje nie mogłyby pozostać w obrocie prawnym.

Niezależnie od powyższego, zdaniem Sądu najistotniejszym dla dokonania klasyfikacji taryfowej towaru jest ustalenie czy produkt ten został, czy nie został ugotowany. Zgodnie z opisem zawartym w zgłoszeniach celnych przedmiotem importu były mrożone przedżołądki wołowe.

Organ stoi na stanowisku, że przedmiotowe przedżołądki należy przyporządkować do pozycji 1602 z uwagi na spowodowanie obróbką cieplną koagulacji białka w całym produkcie. Organ stoi również na stanowisku, że koagulacja białka, o jakiej mowa w uwadze dodatkowej 1 do Działu 16 jest czynnikiem pozwalającym na odróżnienie podrobów i innego mięsa gotowanego lub poddanego innej obróbce cieplnej od podrobów i mięsa surowego.

Należy mieć na względzie, że treść uwagi dodatkowej 1 Nomenklatury Scalonej do Działu 16, w której wskazano, co rozumieć należy pod określeniem "niepoddane obróbce cieplnej", odnosi się tylko do tych produktów, które mogą być zaklasyfikowane do podpozycji taksatywnie w uwadze tej wymienionych. Skoro wyjaśnienia do Taryfy celnej wyraźnie wskazują na to, że dopiero "ugotowane" flaki (a zatem także przedżołądki wołowe) mogą być kwalifikowane do Działu 16, to bezprzedmiotowe jest analizowanie definicji "niepoddania obróbce cieplnej" w odniesieniu do tego produktu. Musi być on bowiem klasyfikowany do pozycji 0504 0000 00 jeśli nie został "ugotowany" lub do pozycji 1602 50 80 90, jeśli "ugotowany" został - i w tym przypadku poddanie obróbce cieplnej jest oczywiste.

Zatem ustalenie treści pojęcia "ugotowany" ma znaczenie decydujące dla rozstrzygnięcia kwestii klasyfikacji taryfowej przedżołądków wołowych.

Skoro przepisy Taryfy celnej ani wyjaśnień do niej nie zawierają definicji tego pojęcia, to należy posłużyć się jego określeniem potocznym i słownikowym. Zgodnie z definicją słowa "ugotować", zawartą w słowniku języka polskiego PWN (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2002, s. 1073) "ugotować" to "gotując przyrządzić produkt do spożycia". Wynika z powyższego, że ugotowanie to kwalifikowana forma obróbki cieplnej produktu spożywczego – zakończony proces technologiczny przetworzenia tego produktu w sposób umożliwiający jego spożycie - bez względu na walory smakowe produktu. Dokonane przez organ, a nie kwestionowane przez skarżącego ustalenia dotyczące przebiegu procesu technologicznego, jakiemu poddano sporny towar pozwalają na jednoznaczne stwierdzenie, że przedmiotowe przedżołądki wołowe nie zostały ugotowane. Przedżołądki wołowe, potocznie – ale i w wyjaśnieniach do Taryfy celnej - zwane też flakami, wymagają parokrotnie dłuższej i bardziej intensywnej obróbki cieplnej, by można było uznać, że zostały ugotowane, czyli osiągnęły stan powodujący możliwość ich spożycia. Ponad wszelką wątpliwość poddanie flaków wołowych działaniu wysokiej temperatury przez łączny czas nie przekraczający jednej godziny nie prowadzi do stanu umożliwiającego ich spożycie, a zatem nie stanowi ich ugotowania.

Zatem produkt ten, poddany obróbce cieplnej nie polegającej na jego ugotowaniu - a następnie zamrożony - powinien zostać sklasyfikowany pod pozycją 0504 Taryfy celnej.

Stwierdzić zatem należy, że organy celne, odmawiając zmiany klasyfikacji przedmiotowego towaru do pozycji 0504 Taryfy celnej i w konsekwencji odmawiając zwrotu należności celnych naruszyły prawo materialne, które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy.

Z uwagi na powyższe rozważania odniesienie się do pozostałych zarzutów skargi, w tym wyjaśnienia okoliczności pozostawania w obrocie prawnym decyzji Dyrektora Izby Celnej znak [...] Sąd uznał za zbędne.

W reasumpcji Sąd, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 a i c w zw. z art. 135 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zarówno zaskarżoną decyzję, jak i decyzję organu I instancji.

Rozstrzygnięcia zawarte w pkt II i III wyroku znajdują podstawę w art. 200 i art. 152 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wskazania co do dalszego postępowania dla organów administracji celnej wynikają z powyższych rozważań.