Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 996/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2022-03-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 6 ust.2
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art.151
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 3 marca 2022 r. sprawy ze skargi L. B. i H. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] października 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2019 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Sygn. akt I SA/Sz [...]

U Z A S A D N I E N I E

Zaskarżoną decyzją [...] października 2021 r., znak: [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] września 2019 r., znak: [...], w sprawie ustalenia L. B. i H. B., zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2019 w kwocie [...]zł.

Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym sprawy.

L. B. i H. B. (dalej: Strona, Podatnicy bądź Skarżący) są współwłaścicielami nieruchomości położonej w S. przy ul. [...] (działka nr [...], obręb [...]). Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości do 2018 r. włącznie, ustalane było jedynie za grunty o powierzchni [...] m2 stanowiące wskazaną wyżej działkę.

W dniu [...].01.2019 r. do organu podatkowego wpłynęła od współwłaścicieli nieruchomości informacja o stanie budowy domu przy ul. [...], w której Strony wskazały zakres prac pozostających do wykonania, m.in. pomalowanie ścian i sufitów, wycyklinowanie podłóg. Strony podkreśliły, iż z przedstawionego zakresu prac wynika, że budowa domu nie jest zakończona, a prace będą trwały dalej. Ponadto, dom w obecnym stanie nie nadaje się do zamieszkania i nie jest użytkowany, a energia elektryczna jest rozliczana według taryfy budowlanej, co wynika z załączonej umowy.

Do złożonych dokumentów Strony załączyły kopię strony nr [...], tj. ostatnich zapisów z dziennika budowy, na której widniały zapisy wykonywanych robót od dnia [...].09.2003 r. do dnia [...].11.2018 r. Podatnicy wskazali również, że zamieszkują i prowadzą gospodarstwo domowe w Ś..

W dniu [...].02.2019 r. Strony złożyły oświadczenie informujące o podjętych czynnościach zmierzających do oddania obiektu do użytkowania oraz załączyły tytułową stronę dziennika budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego przy ul. [...], na której widniał zapis, że pozwolenie na budowę wydane zostało w dniu [...].05.1989 r.

Na podstawie danych z Ewidencji Gruntów i Budynków organ podatkowy ustalił, że działka nr [...], obręb [...] zabudowana jest budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem z funkcją produkcyjną, usługową i gospodarczą dla rolnictwa.

Postanowieniem z dnia [...].03.2019 r., organ podatkowy wszczął z urzędu postępowanie w celu ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2019 r. za nieruchomość położoną w S. przy ul. [...]. W celu ustalenia stanu faktycznego nieruchomości, postanowieniem z dnia [...].04.2019 r. organ zawiadomił Strony o terminie przeprowadzenia oględzin, który wyznaczony został na dzień [...].05.2019 r. W wyniku przeprowadzonych w obecności współwłaścicieli nieruchomości oględzin ustalono, że na działce nr [...] obręb [...] położonej w S. przy ul. [...] znajduje się budynek mieszkalny w zabudowie bliźniaczej. Budynek posiada kondygnację piwniczną, parterową oraz I piętro o wysokości powyżej 2,20 m oraz poddasze o wysokości od 40 cm do wysokości powyżej 2,20 m.

Podczas oględzin nieruchomości wykonano dokumentację fotograficzną pomieszczeń znajdujących się w budynku mieszkalnym, jak również znajdujących się w pomieszczeniach mebli oraz przedmiotów, a także terenu wokół budynku. Strony wyjaśniły, że znajdujące się w budynku przedmioty nie wiążą się ze stałym zamieszkaniem i nie są elementem urządzenia tego mieszkania na potrzeby zamieszkania, a jedynie z wykonywaniem prac budowlanych które są wykonywane przez współwłaścicieli osobiście. Jednakże z powodu spraw zdrowotnych nastąpiło zwolnienie tempa ich prowadzenia. Ponadto Strony oświadczyły, że bieżąca woda została docelowo podłączona do budynku dopiero w listopadzie 2018 r.

Współwłaściciele nieruchomości oświadczyli, że są zameldowani i zamieszkują w Ś., a podczas pobytu w S. zamieszkują lokal mieszkalny pod innym adresem.

W dniu [...].06.2019 r., w celu uzupełnienia materiału dowodowego w sprawie, Podatnicy złożyli oświadczenia o: zużyciu gazu w okresie [...] r., zużyciu wody w okresie [...] r., zużyciu energii elektrycznej w okresie od [...] r.

Ponadto, w dniu [...].06.2019 r. do organu podatkowego wpłynęła od Stron informacja przedstawiająca powierzchnię użytkową budynku mieszkalnego przy ul. [...] oraz wyciąg z projektu budowlanego z poszczególnymi powierzchniami użytkowymi każdej kondygnacji budynku.

W ramach prowadzonego postępowania podatkowego, organ podatkowy pozyskał informację, że dla przedmiotowej nieruchomości nie została złożona deklaracja o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Wezwaniem z dnia [...].07.2019 r., organ podatkowy wezwał Strony do złożenia informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych IN-1, załącznika ZIN-1 oraz ZIN-3, w tym do wykazania powierzchni użytkowej budynku oraz powierzchni gruntów stanowiących działkę nr [...] obręb [...], jak również do przedłożenia oryginału dziennika budowy zawierającego cały zakres wykonanych prac budowlanych.

Wykonując wezwanie organu podatkowego, Podatnicy w dniu [...].08.2019 r. złożyli wierzytelną kopię dziennika budowy wraz z pisemną informację o powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, jednakże informacja IN-1 nie została przez Strony złożona.

Współwłaściciele nieruchomości podali następujące powierzchnie:

- budynki lub ich części mieszk. (wys. powyżej 2,20 m) [...] m2

- budynki lub ich części mieszk. (wys. od 1,40 m do 2,20 m) [...] m2

-piwnice (wys. powyżej 2,20 m) [...] m2

- piwnice (wys. od 1,40 m do 2,20 m) [...] 2

- garaż w budynku mieszk. (wys. powyżej 2,20 m) [...] m2

- grunty pozostałe [...] m2

Decyzją z dnia [...].09.2019 r., znak: [...] [...], Prezydent Miasta [...] ustalił dla L. B. i H. B. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na rok 2019 w kwocie [...]zł.

Wymiar zobowiązania Organ I instancji przedstawił następująco:

- budynki lub ich części mieszk. wys. powyżej 2,20 m o pow. [...] m2 x [...] zł = [...] zł;

- budynki lub ich części mieszk. wys. 1,40 - 2,20 m : [...] x [...] zł = [...] zł;

- piwnice wys. powyżej 2,20m o pow. [...] m2 x [...] zł = [...] zł;

- piwnice wys. 1,40-2,20m : [...] [...] zł = [...] zł;

- garaż w budynku mieszkalnym wys. powyżej 2,20 m o pow. [...] m2 x [...] zł = [...] zł;

- grunty pozostałe o pow. [...]m2 x [...] zł = [...] zł;

Razem podatek po zaokrągleniu obliczono na kwotę [...]zł.

Organ podatkowy I instancji wskazał, że z przeprowadzonych w ramach postępowania podatkowego oględzin wynikało, że działka nr [...], obręb [...] położona w S. przy ul. [...] zabudowana jest jednym budynkiem mieszkalnym w zabudowie bliźniaczej, co potwierdza sporządzona na miejscu oględzin dokumentacja fotograficzna stanowiąca dowód na istnienie tylko jednego budynku mieszkalnego.

Nadto, w toku prowadzonego postępowania podatkowego ustalono, że decyzją znak: [...] z dnia [...].05.1989 r. oraz [...] z dnia [...].04.1991r., Podatnicy uzyskali pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego przy ul. [...].

Dziennik budowy nr [...] został wydany Stronom, a z zapisów w nim zawartych wynika, że w dniu [...] r. rozpoczęto roboty budowlane z zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym. W [...] r. wykonano pozytywne próby szczelności instalacji wodno-kanalizacyjnej, CO, gazowej, natomiast do końca [...] r. budynek został wzniesiony w stanie surowym zamkniętym.

Powołując treść art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1170 ze.zm. - zw. dalej: "u.p.o.l."), organ I instancji wskazał, że moment powstania obowiązku podatkowego wyznaczony jest od dwóch, równorzędnych przesłanek: zakończenia budowy albo rozpoczęcia użytkowania budynku lub jego części.

W ocenie organu podatkowego I instancji, "zakończenie budowy" oznacza zaistnienie stanu faktycznego ukończenia prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego. Konsekwencją "zakończenia budowy" jest powstanie budowli lub budynku, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1) i pkt 2) u.p.o.l., stanowiących przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Zdaniem organu I instancji, dokonane wpisy w dzienniku budowy potwierdzają wystąpienie okoliczności, o której mowa w art. 6 ust. 2 u.p.o.l., tj. "istnienie budowli albo budynku lub ich części", co skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego od 1 stycznia roku następnego.

Organ podatkowy I instancji stanął na stanowisku, że bez znaczenia dla kwestii powstania obowiązku podatkowego jest dokonywanie przez Podatników robót wykończeniowych obiektu lub weryfikowaniu ich przydatności np. do prowadzenia określonej działalności gospodarczej.

Organ podatkowy I instancji podkreślił, że od daty wydania decyzji o pozwoleniu na budowę ([...] rok) upłynął 30-letni okres, w ciągu którego powstał budynek mieszkalny z wbudowanym garażem, a prace wykończeniowe trwają do chwili obecnej. Niniejsza inwestycja spełnia kryteria definicji budynku, zatem stanowi budynek w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i podlega opodatkowaniu.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją organu I instancji z dnia [...].09.2019 r., Podatnicy wnieśli od niej odwołanie, w którym decyzji tej zarzucili naruszenie :

- art. 6 ust.2 u.p.o.l. przez niewłaściwe zastosowanie,

- art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. przez niewłaściwe zastosowanie,

- art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2021r. poz.1540 ze zm., zw. dalej: "O.p.") przez niezastosowanie w przypadku niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego.

W związku z powyższym, Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej zobowiązania podatkowego od następujących przedmiotów opodatkowania :

- budynki lub ich części mieszk. wys. powyżej 2,20 m;

- budynki lub ich części mieszk. wys. 1,40 - 2,20 m;

- piwnice wys. powyżej 2,20 m;

- piwnice wys. 1,40-2,20 m;

- garaż w budynku mieszkalnym wys. powyżej 2,20 m;

Jednocześnie Skarżący wnieśli o rozstrzygnięcie przez organ odwoławczy sprawy co do istoty.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Kolegium wyjaśniło, że przedmiotowa sprawa z racji złożenia przez Strony skargi na decyzję SKO z dnia [...] stycznia 2020r. nr: [...] uchylającą decyzję Prezydenta Miasta S., stała się przedmiotem rozstrzygnięcia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. W wyroku z dnia 13 stycznia 2021r. o sygn. akt I SA/Sz 256/20 Sąd orzekający wskazał, że decyzja organu odwoławczego została wydana z naruszeniem art. 233 § 2 O.p., a w konsekwencji także z naruszeniem art 127 O.p. oraz art. 125 O.p. - które to naruszenie mogło mieś istotny wpływ na wynik sprawy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ odwoławczy został zobligowany do podjęcia rozstrzygnięcia sprawy w sposób określony w przepisach art. 233 § 1 O.p. - przy ewentualnym uprzednim zastosowaniu art. 229 O.p., natomiast w razie uznania, że zaistniały uzasadnione przesłanki do zastosowania art. 233 § 2 O.p. przy jego stosowaniu uwzględni ocenę prawną i wskazania Sądu przytoczone w wyroku.

Opisując stan faktyczny sprawy i po przeprowadzeniu szczegółowej analizy materiału zgromadzonego w sprawie, organ II instancji uznał, że akta sprawy wymagają uzupełnienia o wypis z kartoteki budynków dotyczący budynku o id. [...] Nadto, z uwagi na pismo Stron z dnia [...].08.2021 r., organ odwoławczy włączył do akt niniejszej sprawy kopie wnioskowanych przez nich dokumentów (jako, że dokumenty te znajdowały się w aktach sprawy prowadzonej przez SKO pod sygn. akt: [...] i obejmowały nieruchomość położoną na działce nr [...], przy ul. [...]).

Organ odwoławczy realizując dyspozycję art. 125 O.p., będąc w posiadaniu dokumentów oznaczonych w piśmie z dnia [...].08.2021r. był uprawniony, a zarazem zobowiązany do włączenia ich do akt przedmiotowej sprawy zapewniając Stronom możliwość zapoznania się z nimi. I tak, na podstawie wypisu z kartoteki budynków z dnia [...].09.2021r., Kolegium ustaliło, że budynek o id. [...] zlokalizowany na działce nr [...] przy ul. [...] w S. posiada status wybudowanego, przy czym kartoteka nie ujawnia daty zakończenia budowy.

Z kolei z zawnioskowanego przez Strony pisma opatrzonego datą [...].09.2020r. o stanie budów przy ul. [...] i przy ul. [...] w S., autorstwa arch. M. G. [...], pełniącej wedle wpisu do dziennika budowy od dnia [...].02.2019r. funkcje kierownika budowy, wynika, że: brak jest w znacznej części ściany wspólnej między segmentami bliźniaków nr [...] na wszystkich kondygnacjach; brakujące ściany wspólne, po wybudowaniu w całości będą przegrodą budowlaną wydzielającą budowy nr [...] z przestrzeni bryły bliźniaczej; w stanie obecnym ściany wspólne nie są wybudowane w całości, przez co budowy nr [...] nie zostały wydzielone w przestrzeni za pomocą przegród budowlanych.

Kolegium stwierdziło, że w aktach sprawy znajduje się pismo Stron opatrzone datą [...] styczeń 2019 r. pt. "Informacja dotycząca stanu budowy domu przy ul. [...] w S." w której to informacji, nie ma wskazania, że inwestor zamierza wznieść ścianę, która miałaby rozdzielać segmenty bliźniacze. Protokół z oględzin budynku z dnia [...] maja 2019 r. również nie zawiera informacji, że do wykonania pozostała ściana dzieląca oba budynki na wszystkich kondygnacjach. Strony złożyły oświadczenia do protokołu odnośnie ujawnionych podczas oględzin mebli, i przedmiotów znajdujących się w budynku wskazując, że wiążą się one z wykonywaniem prac budowlanych (odpoczynek, posiłek, toaleta, magazyn materiałów budowlanych - wykończeniowych). Nadto podali, że nie składali deklaracji na odbiór odpadów komunalnych albowiem ich zdaniem, generują wyłącznie odpady budowlane, które są wywożone do ekoportu. Strony oświadczyły, że bieżąca woda została docelowo podłączona do budynku w [...] r. Podczas oględzin zwrócono uwagę na niewyprowadzoną kanalizację z linii kuchennej. Strony wskazały, że tymczasowo łazienki z punktu adresowego [...] są obsługiwane przez kanalizację punktu adresowego [...]. Podatnicy oświadczyli także, że są zameldowani i zamieszkują w Ś. przy ul. [...]/[...] , a podczas pobytu w S. mieszkają przy ul. [...]. Strony podpisały protokół, nie wnosząc żadnych zastrzeżeń co do poczynionych ustaleń.

Z kolei pismem z dnia [...].06.2019 r. Podatnicy złożyli do akt sprawy informacje dotyczącą powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego wzniesionego na działce nr [...] przy ul. [...], ustaloną w oparciu o powykonawczą inwentaryzację budowlaną wykonaną w [...] 2019 przez p. mgr. inż. arch. M. G. [...] .

W aktach sprawy znajduje się także fotokopia umowy z dnia [...].02.2019 r., która obejmuje udzielone przez L. i H. B. oraz K. B. dla M. G. [...] zlecenie wykonania inwentaryzacji budowlanej powykonawczej, oceny stanu technicznego obiektu oraz przygotowanie dokumentacji do zgłoszenia do użytkowania lub/ i legalizacji dokonanych zmian w budynku mieszkalnym bliźniaczym zlokalizowanym w S. przy ul. [...] i [...]

Strony nie przedłożyły do akt pełnej inwentaryzacji powykonawczej, składały natomiast pisma:

- z dnia [...].08.2019r. - w którym wskazały powierzchnie użytkowe poszczególnych pomieszczeń w budynku mieszkalnym zlokalizowanym na działce nr [...], wyjaśniając zarazem okoliczności błędnego ujawnienia w ewidencji gruntów i budynków budynku gospodarczego na tej nieruchomości;

- z dnia [...].09.2019r. - w którym odwołując się do rozporządzenia MI z dnia 6.03.2003r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas wykonywania robót budowlanych wskazywały na obowiązek zapewnienie dla osób wykonujących prace budowlane: jadalni wyposażonej w umywalkę, urządzenia do podgrzewania posiłków, szafek na przechowywanie posiłku, miejsca siedzącego przy stole, zapewnienia urządzenia mechanicznego do prania odzieży roboczej, zapewnienia pomieszczeń do ogrzania się itp.;

- z dnia [...].09.2019r. - w którym Strony odwołując się do przepisów bhp wyjaśniają jak należy postrzegać przedmioty, sprzęt oraz meble sfotografowane podczas oględzin nieruchomości w dniu [...].05.2019r., zwracając zarazem uwagę na brak firanek, szaf, luster, wieszaków prowizoryczne źródła światła oraz na zakres prac pozostałych do wykonania.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że kwestię braku ściany rozdzielającej segmenty, Strony podniosły po raz pierwszy dopiero w odwołaniu zarzucając, że sposób wykonania zdjęć przez pracowników organu podatkowego, dowodzi braku ściany rozdzielającej segmenty. Nadto, wskazały, że przeprowadzający oględziny weszli wejściem przez posesje nr [...] i pytali Stronę na wszystkich kondygnacjach, gdzie zaczyna się drugi obiekt budowlany. Nie zostało to jednak odnotowane w protokole.

Organ odwoławczy wskazał, że Strony podnosząc okoliczność braku ściany twierdzą, że obiekt budowlany nr [...] nie został wydzielony w przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, gdyż posiada trzy ściany i tym samym, nie posiada wszystkich cech budynku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w aktach sprawy nie ma decyzji z dnia [...].05.1989 r. o pozwoleniu na budowę jak również decyzji z dnia [...].04.1991 r. Organ I instancji zwracał się do udostępnienie dokumentacji architektoniczno-budowlanej do Wydziału Urbanistyki i Administracji Budowlanej Urzędu Miasta S., jednakże stwierdzono brak takiej dokumentacji w zasobach archiwalnych Urzędu. Z kolei przepisy prawa budowlanego nie zawierają definicji powykonawczej inwentaryzacji budowlanej, niemiej nie ulega wątpliwości, że inwentaryzacją taką można objąć jedynie obiekt istniejący.

O tym, że na działce nr [...] faktycznie wybudowano budynek, stanowi przeprowadzony przez organ I instancji z udziałem Strony dowód z oględzin nieruchomości z dnia [...].05.2019 r. Budynek o id. [...] jest również w ewidencji gruntów i budynków, co wynika z informacji, włączonej do akt sprawy przez organ I instancji, zaś organ odwoławczy w ramach uzupełnienia postępowania dowodowego uzyskał wypis z kartoteki budynków stwierdzający status budynku "wybudowany".

Kolegium stwierdziło, że przedstawiony przez Podatników dziennik nie pozwalał na szczegółową analizę zakresu wykonanych robót w poszczególnych latach. Z fragmentarycznie przedstawionych zapisów można jednak wywieść – zdaniem Kolegium - że pod kierownictwem Z. G. został wzniesiony budynek, gdyż w dniu [...]. kierownik ten potwierdził wykonanie elewacji na budynku, w maju zaś [...]r. wykonano instalację wodno- kanalizacyjną, CO, i gazową, przeprowadzono próby szczelności instalacji gazowej z wynikiem pozytywnym .

Z kolei opis prac zawartych na stronie 7 dziennika budowy - obejmującej okres [...] lat (od [...].) dokonał H. B. identyfikując się jako inwestor; w dniu [...].02.2019 r. - J. F. jako kierownik budowy uczynił wzmiankę, że potwierdza wykonanie robót wpisanych do dziennika budowy w okresie [...]. Kolejne trzy wpisy zawarte na stronie 7 dziennika budowy identyfikują M. G. [...], która z dniem [...].02.2019r. przejęła obowiązki kierownika budowy nanosząc wpisy opatrzone datami [...].02.2019r. i [...].04.2019r. w zakresie desek schodowych i tralek.

Przedstawiony przez Podatników dziennik budowy niewątpliwie nie zawiera wpisu o zakończeniu budowy, niemniej Kolegium przychyliło się do stanowiska organu I instancji, że o istnieniu obiektu nie decyduje wpis do dziennika budowy o zakończeniu budowy, lecz stan faktyczny ustalony w sprawie. Organ odwoławczy podkreślił zatem, że na podstawie dowodu z oględzin działki nr [...] przeprowadzonego w maju 2019 r., organ potwierdził istnienie budynku, co koresponduje również z danymi ujawnionymi w ewidencji gruntów i budynków.

Strony korzystając z możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego kwestionowały wpisany status budynku o identyfikatorze [...] - "wybudowany", argumentując, że jedynie uprawnioną osobą do złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy, o którym mowa w art. 54.1 Prawa budowlanego jest inwestor, jednocześnie oświadczyły, że takiego zawiadomienia nie składały. Uważają, że nadanie budynkowi status "wybudowany" odbyło się bez podstawy prawnej. Domagają się przeprowadzenia dowodu z daty wpisania wartości "wybudowany".

Ustosunkowując się do wniosku Strony, Kolegium dostrzegło, że wypis z ewidencji gruntów i budynków pozyskany przez organ odwoławczy, nie wskazuje daty zakończenia budowy. Organ podatkowy nie będzie jednak sprawdzał czy organ geodezyjny dokonał "wpisu pozaprawnego", czego oczekują Podatnicy, gdyż w przedmiotowej sprawie nie jest istotne ustalenie w jakiej dacie przypisano budynkowi status " wybudowany" ani też czy status ten podlegał modyfikacji. Jeśli jednak Strony nie akceptują ujawnionego w ewidencji statusu budynku twierdząc, że prawidłowy atrybut ich budynku to "w budowie", to powinny w stosownym trybie wystąpić do organu prowadzącego ewidencję gruntów i budynków o skorygowanie w ich ocenie, błędnego zapisu (organ zauważył przy tym, że wedle aktualnego rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków w ewidencji w ogóle nie wykazuje się budynków w budowie). Strony takiej inicjatywy nie okazały.

Organ odwoławczy wskazał, że organ podatkowy jest związany kwalifikacją budynku oraz gruntu, wynikającą z ewidencji gruntów i budynków, natomiast brak ujawnienia w ewidencji daty zakończenia budowy wywołuje ten skutek, że organ podatkowy odnośnie zakończenia budowy musi poczynić własne ustalenia. Jednocześnie Kolegium za prawdziwe przyjęło twierdzenie Stron, że nie zleciły jak dotychczas wykonania geodezyjnej inwentaryzacji powykonawczej, jak również nie zgłosiły organowi nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy.

W ocenie organu odwoławczego, analiza zapisów dziennika budowy złożonego do akt sprawy prowadzi do wniosku, że pod kierownictwem Z. G. został wzniesiony budynek, gdyż w dniu [...].11.1993 r. kierownik ten potwierdził wykonanie elewacji na budynku, w maju zaś [...] r. wykonano instalację wodno- kanalizacyjną, CO, i gazową, przeprowadzono próby szczelności instalacji gazowej z wynikiem pozytywnym. Natomiast pozostałe prace zarejestrował H. B., przy czym organowi udostępniono wpisy inwestora jedynie na stronie 7 dziennika budowy.

Zdaniem organu odwoławczego, słusznie organ I instancji zauważył, że prace zarejestrowane w dzienniku przez Stronę, to prace typowo wykończeniowe, choć cześć z nich, z racji upływu czasu, być może ma już nawet charakter remontowy czy modernizacyjny.

W ocenie organu odwoławczego, wpisy do dziennika budowy nanoszone na przestrzeni niemalże [...] lat i dotyczące pojedynczych prac nie mogą uzasadniać tezy, że przedmiotowy budynek, ciągle jest w budowie.

W ocenie organu odwoławczego, fakt, że Strony dokonały odstępstw od projektu budowlanego zatwierdzonego decyzją (jak zaznaczono w piśmie z dnia [...].02.2019r . nastąpiła zmiana kubatury) i obecnie muszą podejmować dodatkowe czynności, aby uzyskać dopuszczenie budynku do użytkowania, nie stanowi okoliczności "wyłączającej" powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, zważywszy chociażby na fakt, że obowiązkowi podatkowemu podlegają także budynki wzniesione w ramach samowoli budowlanej, w tym i te które, nie zostały nigdy zalegalizowane.

Podobnie stwierdzić należy, że brak ściany opisywanej przez Strony w odwołaniu oraz w piśmie z dnia [...].09.2020r. nie stanowi okoliczności przesuwającej obowiązek podatkowy w świetle art. 6 ust. 2 u.p.o.l. Konieczność wybudowania ściany na co wskazuje architekt M. G. [...] w piśmie z dnia [...].09.2020 r., obciąża Strony, które w roku 2019 były posiadaczem już wybudowanego budynku. Co więcej, ta sama osoba: M. G. [...], w ramach powykonawczej inwentaryzacji budowlanej w maju 2019 dokonała szczegółowego obmiaru powierzchni użytkowej budynku wniesionego na działce nr [...] przy ul [...], który to obmiar do akt sprawy złożyły Strony. Obmiar ten nie został przez organ I instancji zakwestionowany.

Kolegium stwierdziło, że decyzja wydana przez Organ I instancji w podstawach opodatkowania przyjmuje identyczne powierzchnie użytkowe, które wskazali Podatnicy. Nadto, kwestia braku ściany nawet w znacznej części, rozdzielającej bliźniacze budynki nie stanowi przeszkody dla objęcia takiego obiektu obowiązkiem podatkowym, skoro organ podatkowy dysponuje dokumentem urzędowym w postaci wypisu z kartoteki budynków, z którego wynika, że obiekt o id. [...] - jest budynkiem. Organ jest związany tym wpisem z racji art. 21 ust.1 ustawy z dnia 17. 05.1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2020r. poz. 2052, dalej zwaną u.p.g.i.k.) w zw. z art. 194 § 1 O.p.

Kolegium wskazało, że w orzecznictwie wyrażano powszechnie akceptowany pogląd, że w świetle art. 21 ust. 1 u.p.g.i.k. co do zasady podstawą wymiaru podatków nie jest stan faktyczny, lecz stan ujawniony (zapisany w ewidencji gruntów i budynków) oraz, że w tym kontekście można mówić o formalnym związaniu ewidencją, która dla wymiaru podatku ma znaczenie rozstrzygające.

W ocenie Kolegium, wyjaśnienia składane przez Strony w toku postępowania przed organem I instancji, że przepisy bhp zobligowały ją do wyposażenia budynku w sposób jaki został utrwalony przez organ na fotografiach dołączonych do protokoły z oględzin, jak również wskazywany w pismach Stron zakres prac pozostały do wykonania, albo też brak firanek i szaf nie uzasadniają tezy, że budowa nie została zakończona w rozumieniu art. 6 ust.2 u.p.o.l.

W ocenie organu odwoławczego, zgromadzony w przedmiotowej sprawie materiał dowodowy pozwala na stwierdzenie, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z wybudowanym budynkiem, istniejącym w roku 2019, a tym samym zasadne jest ustalenie zobowiązania podatkowego na rok 2019 zarówno w zakresie gruntu (działka nr [...] o pow. [...] sklasyfikowana użytkiem "B") jak i posadowionego na tym gruncie budynku o id. [...] (sklasyfikowanego w ewidencji jako budynek mieszkalny).

Kolegium podkreśliło, że przepis art. 6 ust.2 u.p.o.l. dotyczy nowo wybudowanych budynków, zaś budynek Stron wyposażony w latach [...] - tych w instalacje: wodno-kanalizacyjną, centralnego ogrzewania, gazową i elektryczną, doprowadzony w następnych latach do stanu zamieszkania, nie sposób postrzegać za budynek pozostający nadal w trakcie budowy, z tej tylko przyczyny, że dziennik budowy prowadzony na przestrzeni [...] lat przez H. B. nie ma wypełnionej strony ósmej o zakończeniu budowy.

Sumując, Kolegium wskazało, że brak ściany opisanej przez Strony, jak również pozostałe prace do wykonania o charakterze wykończeniowym, albo też prace, od których Strony powstrzymały się z racji korzystania z rozwiązań przyjętych w bliźniaczym segmencie, albo też odnawianych czy wynikających ze zmian koncepcji, nie mogą stanowić okoliczności wyłączającej powstanie obowiązku podatkowego w zakresie istniejącego budynku ujawnionego w ewidencji gruntów i budynków, którego stan został udokumentowany podczas przeprowadzonych w maju 2019 r. oględzin. Niewątpliwie zatem, przedmiot opodatkowania z postaci budynku istnieje, zaś obowiązek podatkowy dotyczy właścicieli obiektów zamieszkałych, jak i niezamieszkałych. Co więcej, budynek posadowiony na działce nr [...] nie jest nowopowstałym, który mógłby korzystać z odroczonego na mocy art. 6 ust.2 u.p.o.l. obowiązku podatkowego, lecz budynkiem niemalże [...].

Nie sposób przy tym nie zauważyć, że okoliczność niewybudowania ściany, nie była w toku wykonywanych robót budowlanych brana pod uwagę, skoro po ich zakończeniu, przystąpiono do prac wykończeniowych typu malowanie ścian, sufitów, kładzenie parkietów, glazury. Kolegium zauważyło przy tym, że w piśmie z dnia [...] styczeń 2019r. pt. " Informacja dotycząca stanu budowy domu przy ul. [...] w S. " Strony wskazywały np. na konieczność montażu klamek, monitoringu, zainstalowania elektromagnesu na furtce wejściowej, ale nie zauważyły konieczności budowy ściany rozdzielającej budynki.

W ocenie Kolegium, Organ I instancji nie uchybił art. 6 ust . 2 u. p.o.l. , ustalając dla Stron zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2019 za zabudowaną nieruchomość położoną w S., przy ul. [...], stosując prawidłowe stawki podatkowe wprowadzone uchwałą Rady Miasta S. Nr [...] z dnia [...].10.2017 r., przyjęte zgodnie z art. 20a u.p.o.l. do wymiaru podatkowego za rok 2019 .

Organ II instancji nie przystąpił natomiast do weryfikacji stanowiska organu I instancji odnośnie odstąpienia od opodatkowania drugiego z budynków figurującego w ewidencji gruntów i budynków, albowiem co do zasady, merytoryczne rozstrzygnięcie organu odwoławczego, nie może prowadzić do zwiększenia ustalonego przez organ I instancji zobowiązania podatkowego (chyba, że organ I instancji stwierdziłby wypełnienie się przesłanki z art. 234 O.p.).

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...].10.2021 r. , Strony podniosły zarzuty naruszenia prawa przez:

A) niezastosowanie art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. dla rozstrzygnięcia czy budowany obiekt znajdujący się na działce przy ul. [...] w S. jest "budynkiem" w rozumieniu prawa podatkowego,

B) błędne zastosowanie wypisu z kartoteki budynku dla rozstrzygnięcia tego, że ww. budowany obiekt jest budynkiem, mimo braku podstaw prawnych do jego zastosowania w niniejszej sprawie, i w sytuacji gdy definicja budynku w prawie podatkowym znajduje się w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.,

C) błędne zastosowanie art. 180 § 1 O.p. przez dopuszczenie wypisu z kartoteki budynków dotyczącego budynku o id. [...] jako dokumentu mogącego przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, tj. wykazania powstania obowiązku podatkowego, pomimo tego, że w ustawie podatkowej wskazane są przepisy które decydują o powstaniu obowiązku podatkowego tj. art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (definicja budynku) i z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. (zakończenie budowy lub rozpoczęcie użytkowania przed ostatecznym wykończeniem),

D) błędne zastosowanie art. 210 § 4 O.p. przez danie wiary wypisowi z kartoteki budynków dotyczącego budynku o id. [...] podczas gdy należało odmówić wiarygodności temu wypisowi,

E) zastosowanie wartości WYBUDOWANY dla statusu budynku o id. [...] [...] z kartoteki budynku dla rozstrzygnięcia tego, że stan budowanego obiektu spełnia przesłankę "zakończenie budowy" w rozumieniu art.6 ust. 2 u.p.o.l., oraz definicję budynku w rozumieniu art.1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w sytuacji braku podstaw faktycznych i prawnych do przyjęcia w/w wartości dla statusu budynku,

F) błędne zastosowanie art. 21 ust. 1 u.p.g.i.k. art. 194 § 1 O.p. przez przyjęcie, że dane z kartoteki budynków stanowią podstawę do objęcia obiektu budowlanego obowiązkiem podatkowym, w sytuacji gdy przepis ten stanowi, że dane z kartoteki budynków stanowią jedynie podstawę wymiaru zobowiązań podatkowych,

G) niezastosowanie przepisu art. 194 § 3 O.p. w sytuacji pozostawania w sprzeczności wartości WYBUDOWANY dla statusu budynku z innymi okolicznościami ustalonymi w sprawie wykazującymi na braku podstaw do przyjęcia ww. wartości dla statusu budynku, określonymi w § 63 ust. 1 pkt. 2 a rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków,

H) nieprzeprowadzenie w ramach art. 188 O.p. dowodu z daty wpisania wartości WYBUDOWANY dla statusu budynku w kartotece budynków dla budynku o identyfikatorze [...] (o które Skarżący wnioskowali pismem z dnia [...].10.2021r.) jako okoliczność mająca kluczowe znaczenie dla sprawy, gdyż SKO z w/w wartością przyjmuje, że spełnione są dwie przesłanki z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, tj. z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (definicja budynku) i z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. (zakończenie budowy), czym naruszono zasadę dochodzenie prawdy materialnej i zasadę zaufania do organu podatkowego,

I) obrazę prawa materialnego z art. 6 ust.2 u.p.o.l., przez przyjęcie, że została spełniona przesłanka "zakończenie budowy" poprzez uznanie przez SKO, że budynek został wzniesiony w latach [...] -tych, gdyż wykonano elewację, instalację wodną, instalację kanalizacji, instalację C.O., instalację gazową, instalację elektryczną. Stan faktyczny jest inny: do [...] r., budowany obiekt nie był zasilony energią elektryczną, a dotąd, między innymi, nie wykonano jeszcze pionu kanalizacji kuchennej i nie dokonano robót ziemnych dla celu podłączenia kanalizacji wewnętrznej do kolektora ulicznego kanalizacji sanitarnej miejskiej,

J) obrazę przepisów z art. 37 ust. 1 Prawa budowlanego przez SKO, które rozstrzygnęło o ciągłości budowy poprzez odrzucenie "(...) tezy, że obiekt budowlany jest ciągle w budowie" ,

K) niezastosowanie art. 210 § 4 O.p. przez niewskazanie przyczyn, dla których odmówił wiarygodności informacji z dnia [...].03 2019 r. z treści księgi wieczystej nr [...], w sytuacji gdy informacja ta znajduje się w aktach sprawy (a treść księgi nie ujawnia jakichkolwiek budynków),

L) naruszenie zasady praworządności z art. 120. O.p. przez przypisywanie, że Strona nie doprowadzając przed organem nadzoru budowlanego do formalnego zakończenia budowy korzysta z "wieloletnich wakacji podatkowych", w sytuacji gdy brak jest przepisów w tym względzie,

Ł) błędne zastosowanie art. 210 § 4 O.p. przez danie wiary protokołowi z oględzin nieruchomości w zakresie wykazania, że budowany obiekt przy ul. [...] w S. jest budynkiem. Protokół nie zawiera opisu budowanego obiektu w kontekście składowych definicji budynku określonej w art. 1a ust. 1pkt 1 u.p.o.l.,

M) naruszenie zasady rozstrzygania niedających się usunąć wątpliwości co do przepisów prawa na korzyść podatnika poprzez niezastosowanie art. 2a O.p. (w związku z art. 180 § 1 i art. 235 O.p.) przy wykładni pojęcia "zakończenie budowy", użytym w art.6.2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Skarżący wskazali, że wykładnię językową oraz wykładnię systemową tego pojęcia przeprowadził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 26.07.2018 (I SA/Sz 394/18). W świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 grudnia 2017 r. (sygn. akt SK 48/15) należy przyjąć znaczenie wynikające z wykładni systemowej,

N) naruszenie zasady prawdy obiektywnej z art.122 O.p. oraz niezastosowanie art. 210 § 4 O.p. przez nie odniesienie się do braku połączenia budowanego obiektu z kanalizacją sanitarną miejską i wpływu braku tej instalacji na niewypełnienie definicji budynku art.1 a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.,

O) obrazę prawa materialnego z przepisu art.6 ust.2 u.p.o.l. przez przyjęcie, że powstał obowiązek podatkowy w sytuacji braku możliwości ustalenia daty zakończenia budowy (gdyż do zakończenia budowy nie doszło),

P) naruszenie zasady udzielania informacji art. 121 § 2 O.p. i zasady zaufania do organów podatkowych art. 121 § 1 przez nieinformowanie o art. 1a ust. 1 pkt 1 oraz art.6 ust.2 u.p.o.l. (o przepisach dotyczących definicji budynku i powstania obowiązku podatkowego) od chwili wszczęcia postępowania podatkowego ([...].03.2019 r.) i nieudzielania tych informacji, aż do chwili zakończenia oględzin w dniu [...].05.2019r.

Skarżący wnieśli o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, w części dotyczącej zobowiązania podatkowego o kwotę [...]zł, od następujących przedmiotów opodatkowania:

- budynków lub ich części mieszk. wys. powyżej 2,20 m; [...] x [...] zł=[...] zł,

- budynków lub ich części mieszk. wys.od.1,40 do 2,20 m; [...] x [...] zł = [...] zł,

- piwnice wys. powyżej 2,20 m; [...] m2 x [...] zł - [...] zł,

- piwnice wys. od 1,40 do 2,20m; [...] m2 x [...] zł = [...] zł,

- garaż w budynku mieszk. wys. powyżej 2,20 m; [...] x [...] zł = [...] zł,

Razem: [...] zł w zaokrągleniu do pełnych złotych:[...] zł, z powodu naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1a) oraz naruszenie przepisów postępowania, które mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1c) oraz o zasądzenie od organu, zwrotu kosztów postępowania (na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 P.p.s.a.).

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie.

Pismem z dnia [...] marca 2022 r. Skarżący uzupełnili argumentację skargi o zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.:

- § 272 ust.3, § 47 w zw. z § 26 ust.1 i § 117 ust.1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 15 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie poprzez ich niezastosowanie,

- art. 6 ust. 2 u.p.o.l. przez jego niezastosowanie, a przyjęcie, że zasadne jest ustalenie zobowiązania podatkowego za rok 2019 w sytuacji ustalenia przez SKO, że wybudowany budynek istniał w roku 2019.

Rozpoznając sprawę na posiedzeniu niejawnym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje.

Skarga jest niezasadna, Sąd bowiem, w wyniku kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, nie stwierdził by Organ podatkowy dopuścił się naruszenia przepisów prawa w sposób, który miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czego dla uchylenia zaskarżonego aktu ustawodawca wymaga w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 - w skrócie "P.p.s.a."). Tym samym Sąd nie miał usprawiedliwionych podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.

W myśl art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (przepis art. 57a nie ma zastosowania w niniejszej sprawie).

Przedmiotem skargi, a tym samym kontroli sądowej, jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...].10.2021 r. utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. z dnia [...].09.2019 r., którą określono Skarżącym wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2019 w kwocie [...]zł.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę miał na uwadze, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie prawomocnym wyrokiem z dnia 13 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 256/20, uchylił poprzednią decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia [...] stycznia 2020 r., znak: [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 r.

Zdaniem Sądu, skargę należało uwzględnić, bowiem zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisu art. 233 § 2 O.p. - a w konsekwencji także z naruszeniem art. 127 O.p. (zasady dwuinstancyjności) oraz art. 125 O.p. (zasady szybkiego i wnikliwego rozpatrzenia sprawy) - które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W ocenie Sądu, rozstrzygnięcie organu odwoławczego nie spełniało w należytym stopniu wymogów niezbędnych dla wydania kasacyjnego orzeczenia, wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej, w tym z art. 233 § 2.

Zdaniem Sądu, niezbędne było przekonujące wykazanie przez organ odwoławczy, że rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania "w znacznej części". Wymogu tego nie spełniało stwierdzenie, że organ I instancji winien przeprowadzić "inne wymagane czynności zmierzające do ustalenia czy doszło do zakończenia budowy, a jeśli tak to w jakiej dacie, albo czy doszło do rozpoczęcia użytkowania obiektu przed jego ostatecznym wykończeniem".

Zdaniem Sądu, wskazanie dla organu I instancji zawarte w zaskarżonej decyzji nie było prawidłowe, bowiem stwierdzenie wystąpienia jednej z przesłanek faktycznych (albo obu) powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 6 ust. 2 stanowiło dokonywaną przez organ podatkowy ocenę prawną ustaleń faktycznych przyjętych na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego. Zatem wskazania organu odwoławczego mają dotyczyć właśnie konieczności uzupełnienia materiału dowodowego a nie wyprowadzonych z tego materiału ocen prawnych.

Sąd wskazał, że dla opodatkowania budynku na podstawie art. 6 ust. 2 u.p.o.l. wystarczające jest ustalenie jednej z dwóch wskazanych w tym przepisie przesłanek, zatem brak ustaleń albo niestwierdzenie drugiej przesłanki – przy przyjęciu przez organ I instancji, że wystąpiła przesłanka pierwsza - nie stanowi podstawy do nakazania uzupełnienia postępowania dowodowego w tym zakresie. To organ podatkowy na podstawie dokonanych ustaleń rozstrzyga, którą z tych przesłanek (lub obie) uznał za faktyczną podstawę opodatkowania budynku. Zatem w przypadku ponownego rozpoznania sprawy na podstawie uzupełnionego materiału dowodowego (o ile takie nastąpi), organ podatkowy samodzielnie oceni i rozstrzygnie (stosownie do art. 187 § 1 i art. 210 § 4 O.p.) czy zaistniała jedna z tych przesłanek albo wystąpiły obie przesłanki. Również przy uwzględnieniu tych obowiązków proceduralnych organ odwoławczy wydaje własne rozstrzygnięcie.

Sąd dodał, że w aktualnym stanie prawnym w orzecznictwie prezentowany jest jednolicie pogląd, że decyzja kasacyjna (kasatoryjna) wydana na podstawie art. 233 § 2 O.p., nie narusza ww. zakazu z art. 234 O.p.

Końcowo Sąd wskazał, że po ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy dokona rozstrzygnięcia sprawy w sposób określony w przepisach art. 233 § 1 O.p. – przy ewentualnym uprzednim zastosowaniu art. 229 O.p., natomiast w razie uznania, że zaistniały uzasadnione przesłanki do zastosowania art. 233 § 2 O.p., przy jego stosowaniu uwzględni ocenę prawną i wskazania Sądu.

Podkreślić tu należy, że ww. wyrok jest prawomocny, bowiem żadna ze stron postępowania sądowego nie wniosła skargi kasacyjnej. A zatem, zarówno organ rozpoznając ponownie sprawę, jak i Sąd w niniejszym postępowaniu, winny rozważyć, w jakim zakresie uregulowanie zawarte w art. 153 p.p.s.a. winno znaleźć zatasowanie przy ponownym rozpatrywaniu sprawy.

Zgodnie bowiem z art. 153 p.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Przez ocenę prawną należy rozumieć sąd o prawnej wartości sprawy. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego oraz kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania decyzji. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencję oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych i wskazanie kierunku, w którym winno zmierzać przyszłe postępowanie (J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2012 r., s. 397 uw. 1, 2; M. Jagielska, J. Jagielski, R. Stankiewicz, w: red. R. Hauser, M. Wierzbowski, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011 r., s. 544).

Przepis art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ani organ administracji publicznej, ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu, gdyż są nimi związane. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że ciążący na organie i na sądzie obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego, może być wyłączony tyko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego, czyniącej pogląd prawny nieaktualnym, a także w razie wzruszenia wyroku w trybie przewidzianym prawem. Przez ocenę prawną należy rozumieć wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym wypadku. Ocena prawna rozstrzygnięcia wiąże się bowiem przede wszystkim z wykładnią prawa (por. T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wyd. LexisNexis Warszawa 2005, s. 472, Komentarz do art. 153 p.p.s.a.; J. Świątkiewicz, Komentarz do ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, BWP Justicia, Warszawa 1995, s. 70; T. Ereciński, J. Gudowski, M. Jędrzejewski, Komentarz do Kodeksu postępowania cywilnego, tom I, Wyd. LexisNexis Warszawa 2002, s. 826-827).

Zdaniem Sądu, przy powtórnym rozpatrzeniu sprawy Organ odwoławczy w pełni uwzględnił i wykonał wytyczne Sądu administracyjnego zawarte w ww. wyroku z dnia 13 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 256/20.

Organ odwoławczy dokonał rozstrzygnięcia sprawy w sposób określony w przepisach art. 233 § 1 pkt. 1 O.p., po uprzednim przeprowadzeniu (na podstawie art. 229 O.p.) dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie. Zgromadzony materiał dowodowy został uzupełniony m.in.: o wypis z kartoteki budynków dotyczący budynku o id. [...] czy kopie wnioskowanych przez Skarżących dokumentów (z akt sprawy [...]).

Przechodząc do rozpoznania meritum sprawy, przypomnieć należy, że kwestią sporną w sprawie jest kwestia zasadności opodatkowania podatkiem od nieruchomości za rok 2019 należącego do Skarżących budynku mieszkalnego w zabudowie bliźniaczej, położonego w S. przy ul. [...], w szczególności zaś prawidłowości ustaleń faktycznych w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego związanego z budynkiem Skarżących, tj. ustalenia daty, z jaką doszło do zakończenia budowy tego budynku, co determinowało datę powstania tego obowiązku.

Według Organów podatkowych, budowa ww. budynku mieszkalnego została zakończona wiele lat temu, natomiast wewnątrz budynku trwają prace wykończeniowo-remontowo-modernizacyjne, zaś niewypełnienie w całości ścianki działowej pomiędzy budynkami bliźniaczymi nr [...] (należącego do Skarżących) i nr [...] nie stanowi podstaw do wywodzenia twierdzenia, że obiekt budowlany nie odpowiada definicji budynku. Natomiast, według Skarżących, nie było podstaw do zastosowanie statusu "wybudowany" dla budynku z kartoteki budynku dla rozstrzygnięcia okoliczności, że stan obiektu budowlanego spełnia przesłankę "zakończenie budowy", w rozumieniu art. 6 ust. 2 u.p.o.l., oraz definicję budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w sytuacji braku podstaw faktycznych i prawnych do przyjęcia ww. wartości dla statusu budynku, gdyż powstanie obowiązku podatkowego uzależnione jest spełnienia przesłanki "zakończenie budowy", a obiekt budowlany - na gruncie art. 37 ust. 1 Prawa budowlanego - jest ciągle w budowie.

Mając na uwadze tak zakreślony przedmiot sporu, należy wskazać na poniższe regulacje prawne znajdujące zastosowanie w sprawie.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 u.p.o.l., obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Jeżeli natomiast okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem, o czym stanowi art. 6 ust. 2 u.p.o.l.

Z przytoczonego wyżej uregulowania prawnego (art. 6 ust. 2 u.p.o.l.) wprost zatem wynika, że powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości uzależnione jest albo od faktu zakończenia prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego albo od rozpoczęcia jego użytkowania przed ostatecznym zakończeniem robót. Powstanie obowiązku podatkowego nie jest uwarunkowane uzyskaniem prawa do użytkowania budynku. Innymi słowy, o momencie powstania obowiązku podatkowego decyduje fakt wystąpienia wcześniejszego z dwóch wskazanych zdarzeń: zakończenie budowy (co może być potwierdzone w dzienniku budowy lub ustalone w inny sposób, np. w postępowaniu dowodowym w ramach prowadzonego postępowania podatkowego) lub rozpoczęcie faktycznego użytkowania.

W ocenie Sądu - na podstawie prawidłowych ustaleń organów podatkowych dokonanych w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, które Sąd ponownie orzekający w niniejszej sprawie przyjął za podstawę faktyczną swojego rozstrzygnięcia - organy podatkowe w sposób nie budzący wątpliwości potwierdziły zakończenie budowy ww. budynku. Nie ma znaczenia, w kontekście ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego, że w budynku trwają od wielu lat prace wykończeniowo-remontowo-modernizacyjne, ani okoliczność, że dotychczas nie wypełniono w całości ścianki działowej pomiędzy budynkami bliźniaczymi nr [...] i nr [...]. Prace te, do których przebiegu i wyniku odwołują się Skarżący, dotyczyły obiektu, którego budowa została zakończona, wobec wystąpienia warunków formalno-prawnych wymaganych dla złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy obiektu budowlanego lub wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie, których Skarżący ich nie dochowali.

Z ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie wynika, że działka nr [...] przy ul. [...] jest zabudowana budynkiem mieszkalnym w zabudowie bliźniaczej. Powyższe potwierdza dowód z wykonania oględzin nieruchomości z dnia [...] maja 2019 r. wraz z załączoną dokumentacją fotograficzną. Ze zdjęć wykonanych podczas oględzin wynika, że budynek w jest stanie zamkniętym (wraz z budynkiem bliźniaczym nr [...]) posiada dach, ściany i fundament. Budynek posiada kondygnację piwniczną, parterową oraz I piętro o wysokości powyżej 2,20 m oraz poddasze o wysokości od 40 cm do wysokości powyżej 2,20 m. Budynek o id. [...] ujawniony jest również w ewidencji gruntów i budynków, co wynika z informacji włączonej do akt sprawy przez organ I instancji, zaś organ odwoławczy w ramach uzupełnienia postępowania dowodowego uzyskał wypis z kartoteki budynków stwierdzający status budynku "wybudowany". Także z fragmentarycznie przedstawionych zapisów dziennika budowy można wywieść, że pod kierownictwem Z. G. został wzniesiony budynek, gdyż w dniu [...] r. kierownik ten potwierdził wykonanie elewacji na budynku, zaś w maju [...] r. wykonano instalację wodno-kanalizacyjną, CO, i gazową, przeprowadzono próby szczelności instalacji gazowej z wynikiem pozytywnym. Od tego czasu, Skarżący nie zgłosili zakończenia budowy, natomiast twierdzą, że przez ten cały okres prowadzą prace wykończeniowo-remontowo-modernizacyjne.

Na podstawie niepodważonych ww. ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie przez Organy podatkowe, uprawnione było przyjęcie, że budynek został wybudowany przed 2019 r., gdyż momentem zakończenia budowy jest faktyczne zakończenie prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego realizowanego na podstawie pozwolenia na budowę, na gruncie bowiem przepisu art. 6 ust. 2 u.p.o.l., dla daty powstania obowiązku podatkowego nie ma znaczenia okoliczność późniejszego faktycznego rozpoczęcia użytkowania budynku, skoro wcześniej ziścił się warunek zakończenia budowy. Zatem, nie ma także znaczenia w sprawie okoliczność - w kontekście ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego - że w budynku wciąż trwają prace wykończeniowo-remontowo-modernizacyjne. Prace te dotyczą bowiem obiektu, którego budowa została zakończona, gdyż spełnione zostały warunki wymagane dla złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy obiektu budowlanego lub wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie. Okoliczność zaś, że Skarżący nie podejmują wymaganych formalnych czynności, tj. złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy obiektu budowlanego lub wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie, nie świadczy o niewybudowaniu tego obiektu, a tym samym nie stanowi przeszkody do jego opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Cała argumentacja Skarżących, zmierzająca do wykazania, że budynek nie powinien mieć statusu "wybudowany" w kartotece budynków dla budynku o id. [...], stoi w sprzeczności ze zgromadzonymi w sprawie dowodami. Także okoliczność braku wpisu w księdze wieczystej wzniesionego budynku, nie oznacza, że budynek nie istnieje. Skoro bowiem Skarżący nie wystąpili do Wydziału Ksiąg Wieczystych właściwego sądu rejonowego o jego wpis, to nie figuruje on tam. W tym kontekście, także zarzut, że organ nie przeprowadził w ramach art. 188 O.p., dowodu z daty wpisania statusu "wybudowany" dla tego budynku, o co Skarżący wnosili, nie ma istotnego znaczenia w sprawie, gdyż ewentualne ustalenie daty wpisu w kartotece budynków statusu "wybudowany", nie zmieni faktu, że budynek został faktycznie wybudowany przed 2019 r.

Nie bez znaczenia w sprawie są także okoliczności faktyczne ustalone przez Organy podatkowe wskazujące, że budynek ma m.in. wszystkie konieczne do zamieszkania media, które są podłączone i opłacane od wielu lat, a jego elewacja i ogrodzenie (razem z budynkiem bliźniaczym nr [...]) są w pełni wykończone, zatem stanowią one nie budzący wątpliwości dowód na istnienie budynku (wybudowanie budynku).

Tym samym, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez Organy podatkowe wskazanych w skardze przepisów, w szczególności przepisów art. 120, art. 122 § 1 i § 2 art. 180 § 1, art. 188, art. 194 § 1 i § 3, art. 210 § 4 O.p., gdyż inna ocena prawnopodatkowa, przedstawiona w skardze przez Skarżących, wynika wyłącznie z powołania się na okoliczności, które nastąpiły po zdarzeniu (zakończeniu budowy), determinującym w sprawie skutki podatkowe i w związku z tym, nie ma znaczenia dla zastosowanych przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego. Inaczej rzecz ujmując, pomimo że w stanie faktycznym sprawy w budynku mieszkalnym bliźniaczym, po zakończeniu jego budowy, rozumianej jako zakończenie procesu budowlanego realizowanego na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę, trwały prace wykończeniowo-remontowo-modernizacyjne, których celem było przygotowanie obiektu do jego użytkowania - w świetle przedstawionej wykładni art. 6 ust. 2 u.p.o.l. - okoliczności te nie świadczą o niezakończeniu budowy. Momentem zakończenia budowy jest bowiem faktyczne zakończenie prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego realizowanego na podstawie pozwolenia na budowę. Z punktu widzenia art. 6 ust. 2 u.p.o.l., dla daty powstania obowiązku podatkowego nie ma też znaczenia okoliczność faktycznego (późniejszego) rozpoczęcia użytkowania budynku, skoro wcześniej ziścił się warunek zakończenia budowy. Sąd nie znalazł też w materiale dowodowym sprawy potwierdzenia dla zawartego w skardze twierdzenia Skarżących, że budynek nie powinien mieć statusu "wybudowany" w kartotece budynków, tym bardziej, że ta okoliczność nie miała przesądzającego w sprawie znaczenia.

Zatem, w sprawie nie doszło także do zarzucanego naruszenia przepisu art. 6 ust. 2 u.p.o.l., gdyż organ podatkowy w sposób uprawniony opodatkował istniejący budynek mieszkalny, według poprawnego arytmetycznego wyliczenia jego powierzchni przyjętej do opodatkowania.

W ocenie Sądu, w sprawie nie doszło również do naruszenia art. 2a O.p. Wyrażona w tym przepisie zasada in dubio pro tributario jest jedną z dyrektyw wykładni prawa i ma zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy interpretacja przepisu prawa przy zastosowaniu kontekstu językowego i systemowego nie daje zadowalających rezultatów. W przypadku, gdy rezultat przeprowadzonej wykładni, mimo zastosowania różnych metod interpretacji, pozwala na przyjęcie alternatywnych względem siebie treści normy prawnej, prawidłowym rozwiązaniem jest wybór znaczenia, które jest korzystne dla podatnika. Jeśli jednak wynik przeprowadzonej wykładni daje jasność co do treści normy prawnej, to nie ma podstaw do zastosowania art. 2a O.p. Same różnice w interpretacji treści normy prawnej, których Skarżący nawet nie przedstawili, a według nich obecne w literaturze przedmiotu, czy nawet obserwowane pomiędzy organami podatkowymi wydającymi odmienne rozstrzygnięcia czy interpretacje podatkowe, nie świadczą o istnieniu niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów. Zdaniem Sądu ponownie orzekającego w sprawie, wątpliwości Skarżących odnośnie zakresu opodatkowania budynku, co do którego zakończyła się budowa, dają się usunąć przy zastosowaniu metody wykładni językowej i systemowej, natomiast okoliczność, że skarżący inaczej interpretują prawo materialne mające zastosowanie w tej sprawie, niż przyjmuje się w doktrynie czy orzecznictwie sądów administracyjnych, nie daje jeszcze podstaw do zastosowania art. 2a O.p. Jak stanowi ten przepis, tylko niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Z takimi zaś - jak wynika z powyższych rozważań - nie mamy do czynienia w sprawie. Nadto, przywołany przez Skarżących w tym kontekście wyrok WSA w Szczecinie z dnia 26 lipca 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 394/18 (wydany w przedmiocie indywidualnej interpretacji podatkowej) nie znajduje prostego przełożenia na rozstrzyganą sprawę, gdyż jego przedmiotem nie był budynek, lecz jego części w postaci lokali (również miejsc postojowych w garażu) niestanowiących odrębnej nieruchomości.

W tym stanie sprawy Sąd – działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. – orzekł o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej.