Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 2230/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2020-06-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.104 ust.1 i ust.8 i ust.11
journal: Dz.U. 2018 poz 1114
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 czerwca 2020 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 28 października 2019 r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 4202 ( cztery tysiące dwieście dwa) złote tytułem zwrotu koszt postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 28 października 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: Dyrektor) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: Naczelnik) z dnia 25 kwietnia 2019 r., określającą "A" Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: Skarżąca, Spółka) zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego Porsche Panamera Turbo S w wysokości 69.324,00 zł.

W uzasadnieniu Dyrektor podał, że w dniu 31 stycznia 2019r. do Urzędu Skarbowego wpłynęła deklaracja AKC-U wraz z dokumentami zakupu pojazdu marki Porsche Panamera Turbo S. W deklaracji jako podstawę opodatkowania wskazano kwotę 267.962,00 zł, stawkę podatku 18,6% i kwotę podatku akcyzowego do zapłaty 49.841,00 zł. Zadeklarowano również, iż jest to pojazd "nieuszkodzony z opinią" i podano przebieg 72000 km. Jako dzień powstania obowiązku podatkowego Skarżąca wskazała datę 31 stycznia 2019r. Do złożonej deklaracji Skarżąca dołączyła m.in opinię nr 0844 z dnia 05.02.2019r. sporządzoną przez rzeczoznawcę M.S. Z załączonej opinii wynika, że pojazd był uszkodzony - rzeczoznawca wskazał na mechaniczne uszkodzenie silnika z uwagi na brak ciśnienia sprężania oraz na drobne uszkodzenia powłoki lakierniczej i określił wartość pojazdu w stanie uszkodzonym na kwotę 387.000,00 zł brutto.

W wyniku sprawdzenia wartości podobnych pojazdów na rynku polskim w katalogu Info-Ekspert ustalono, że średnia wartość rynkowa takiego pojazdu w Polsce wynosi 543.700,00 zł brutto.

Naczelnik uznając, że podstawa opodatkowania odbiega znacznie od średniej wartości rynkowej podobnych pojazdów wezwał Skarżącą do dostarczenia dokumentów kosztowych, celem zweryfikowania poprawności wykazanej w deklaracji AKC-U/S wysokości podstawy opodatkowania lub do zmiany jej wysokości. W odpowiedzi Spółka podała, że: "wskazana przez Spółkę wysokość opodatkowania Pojazdu wynika z uwarunkowań rynkowych na terytorium Republiki Federalnej Niemiec (...) zdaniem Spółki przepisy UOPA nie definiują znaczenia wyrażenia "znacznie"". Jednocześnie Skarżąca nie odniosła się w żaden sposób do kwestii dostarczenia dokumentów potwierdzających naprawę pojazdu.

Dalej organ odwoławczy wskazał, że spór pomiędzy stronami dotyczy podwyższenia wartości (tym samym podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym) nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego marki Porsche Panamera Turbo S.

Organ podał, że badając powtórnie niniejszą sprawę dokonał ponownej analizy zgromadzonych w sprawie dowodów, weryfikując m.in., czy wysokość podstawy opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Porsche Panamera Turbo S Executive bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej podobnego samochodu osobowego.

Dyrektor zauważył, że obowiązkiem podatnika jest - na wezwanie organu -wskazanie przyczyn, z powodu których zadeklarowana przez niego wielkość podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu odnoszonej do notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego.

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik uznając, iż wartość podstawy opodatkowania samochodu osobowego marki Porsche Panamera Turbo S Executive o poj. silnika 4806 cm3, rok prod. 2015 i nr VIN: [...] bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu wezwał Spółkę do dostarczenia dokumentów kosztowych, celem zweryfikowania poprawności wykazanej w deklaracji AKC-U/S wysokości podstawy opodatkowania. Spółka jednak nie przedstawiła zarówno przed organem I instancji, jak i przed organem odwoławczym żadnych dowodów, mogących uzasadnić zadeklarowanie wysokości podstawy opodatkowania znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej. Niższej wartości samochodu nie potwierdziło również zlecone przez Dyrektora Izby dodatkowe postępowanie dowodowe tj. przesłuchanie świadka M.S. - rzeczoznawcy, który w dniu 05.02.2019r. na zlecenie Spółki sporządził opinię nr [...] dotyczącą samochodu Porsche Panamera Turbo S Executive. Świadek zeznał bowiem, że opinia została sporządzona bez przeprowadzenia oględzin, na podstawie oświadczenia, które przedstawił zleceniodawca.

Dyrektor podkreślił, że Spółka nie przedstawiła żadnych dokumentów handlowych potwierdzających usunięcie jakichkolwiek uszkodzeń w wewnątrzwspólonotowo nabytym samochodzie.

Odnosząc się do zarzutu Skarżącej, że ceny nabycia na rynku niemieckim, są odmienne niż na rynku krajowym, Dyrektor zwrócił uwagę, że wykazanie przyczyn uzasadniających podanie podstawy opodatkowania w wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej należy do podatnika, czego Spółka w realiach niniejszej sprawy nie uczyniła. Dodatkowo, Dyrektor zauważył, że przepis art. 104 ust 11 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1114, dalej; u.p.a.) wprost wskazuje, iż przy ustalaniu średniej wartości rynkowej samochodu osobowego należy przyjąć notowania na rynku krajowym. Niezrozumiałym i niezasadnym jest zatem zarzut Strony, że organ powinien brać pod uwagę uwarunkowania na rynku niemieckim przy ustalaniu istnienia uzasadnionej przyczyny odbiegania wysokości podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Spółka wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz utrzymanej nią w mocy decyzji pierwszej instancji.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

1) naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 122 w związku z art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r. poz. 900 , dalej: O.p.)

- odstąpienie od ustalenia istnienia uzasadnionej przyczyny odbiegania wysokości podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, którą stanowią uwarunkowania na rynku, na którym samochód osobowy został nabyty w realiach rozpatrywanej sprawy (Republika Federalna Niemiec);

- ustalenie, że w realiach rozpatrywanej sprawy wysokość podstawy opodatkowania odbiega znacznie od średniej wartości rynkowej,

- ustalenie, że w realiach rozpatrywanej sprawy z treści faktury VAT nr [...] z dnia 28 marca 2019 roku w żaden sposób nie wynika, aby dotyczyła samochodu osobowego, którego dotyczy postępowanie,

- odstąpienie od rozpatrzenia dowodów w postaci wydruków przykładowych ofert sprzedaży samochodu osobowego marki Porsche Panamera Turbo S na terytorium Republiki Federalnej Niemiec przedstawionych przez skarżącego w dniu 28 października 2019 roku.

2) naruszenie przepisu prawa materialnego, to jest art. 104 ust. 8 u.p.a., poprzez przyjęcie, że wyrażenie "(...) wysokość podstaw)' opodatkowania (...) znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej (...)" oznacza sytuację, kiedy wynik porównania (różnica) wysokości podstawy opodatkowania i średniej wartości rynkowej przedstawia wymiernie (nominalnie) znaczną wartość, podczas gdy wskazane powyżej wyrażenie winno być interpretowane w ten sposób, że oznacza sytuację, kiedy bezwymiarowy (to jest wyrażony w formie ustalenia jaką część danej wielkości stanowi druga wartość) wynik porównania wysokości podstawy opodatkowania i średniej wartości rynkowej ma charakter znaczny,

3) naruszenie przepisu prawa materialnego, to jest art. 104 ust. 8 u.p.a. poprzez jego wadliwe zastosowanie, to jest zastosowanie w sytuacji, kiedy w realiach rozpatrywanej sprawy wysokość podstawy opodatkowania nie odbiega znacznie od średniej wartości rynkowej, a ponadto różnica między wysokością podstawy opodatkowania i średnią wartością rynkową ma charakter uzasadniony.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że obowiązkiem organów wynikającym z art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a. było zbadanie czy realia rynku niemieckiego uzasadniają różnicę pomiędzy zadeklarowaną przez Spółkę wartością pojazdu, a ustaloną przez organy. Specyfika rynku niemieckiego zdecydowanie odbiega od rynku krajowego choćby z uwagi na poziom dochodów obywateli Niemiec, zaostrzone wymogi ochrony środowiska, konsekwentną i skuteczną kontrolę stanu technicznego pojazdów, czy w końcu nieopłacalnie wysokie koszty naprawy uszkodzonych pojazdów.

Skoro organy nie kwestionowały, że Spółka zakupiła w Republice Federalnej Niemiec pojazd, to analiza porównawcza powinna dotyczyć tego, jak kształtowały się ceny tego rodzaju pojazdów, w kraju jego nabycia, a dopiero wynik tej analizy powinien stanowić podstawę oceny, czy wskazane przyczyny uzasadniają podanie podstawy opodatkowania w wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego.

Prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy wymagało dokładnego zbadania także okoliczności związanych z nabyciem przedmiotowego samochodu osobowego. Spółka w toku postępowania wskazywała, że samochód osobowy nabyła od autoryzowanego dealera samochodów osobowych.

Tymczasem Naczelnik całkowicie pominął w swoich ustaleniach i ocenach okoliczności dotyczące nabycia pojazdu oraz cen tego rodzaju pojazdów na rynku Republiki Federalnej Niemiec.

Niezależnie od powyższego zdaniem skarżącej przepisy u.p.a. nie definiują znaczenia wyrażenia "znacznie". W ocenie Skarżącej, zadeklarowana przez nią podstawa opodatkowania nie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego w sposób znaczny. Wniosek taki jest uprawniony w kontekście informacji przedstawionych przez Spółkę w toku postępowania. Skarżąca podkreśliła, że ustawodawca w hipotezie przepisu art. 104 ust. 8 u.p.a. w żaden sposób nie wskazał, że przesłanką zastosowania tego przepisu jest ustalenie wartości nominalnej wyniku porównania wysokości podstawy opodatkowania i średniej wartości rynkowej.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem - art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.). Oznacza to, że wyeliminować z obrotu prawnego można jedynie rozstrzygnięcie naruszające prawo w sposób o jakim mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), dalej ,,P.p.s.a." Jednocześnie istotnym jest, że zgodnie z treścią art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzygając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonana w powyższy sposób kontrola wykazała, że zaskarżona decyzja narusza prawo procesowe w sposób mogący mieć istotny wpływ na jej treść, konsekwencją czego było wyeliminowanie jej wraz z decyzją ją poprzedzającą z obiegu prawnego.

Wskazać należy, że w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, podstawę opodatkowania co do zasady stanowi kwota, którą podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy – art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. Ustawodawca przewidział jednak pewne odstępstwa od tej zasady, opierając podstawę opodatkowania na kryterium wartości rynkowej samochodu. Tak jest w przypadku, o którym mowa w art. 104 ust. 1 pkt 2 in fine w zw. z art. 101 ust. 2 pkt 3 u.p.a., czy też w sytuacji opisanej w art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a.

Zastosowane w tej sprawie przez organy przepisy art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a. stanowią, że jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2 u.p.a., bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 104 ust. 11 u.p.a. średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy.

Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 listopada 2016 r. I GSK 120/15 (publ. LEX nr 2206219) uregulowania zawarte w art. 104 u.p.a. mają przeciwdziałać nieuczciwemu zaniżaniu podstawy opodatkowania, a nie przeciwdziałać podstawowym prawom ekonomii polegającym na kupnie towaru taniej po to, aby sprzedać go drożej. W jego ocenie "nabycie pojazdu na rynku wspólnotowym za cenę niższą niż średnia cena w kraju nie jest naganne i nie uprawnia do każdorazowej i automatycznej zmiany podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i wyrównania jej do podstawy jaką jest średnia wartość na rynku krajowym. Zmiana podstawy opodatkowania jest uprawniona tylko wtedy, kiedy różnica w podstawie opodatkowania jest znaczna i nie ma uzasadnionej przyczyny."

Powyższe oznacza, że w toku weryfikacji podstawy opodatkowania organ musi po pierwsze ustalić czy zadeklarowana podstawa opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego i po drugie czy różnica ta ma uzasadnione przyczyny. Wykładnia językowa art. 104 ust. 8 u.p.a. daje podstawy do przyjęcia, że ocena ta nie może mieć charakteru automatycznego, tj. jak w sprawie niniejszej poprzez porównanie wskazanej przez podatnika podstawy opodatkowania ze średnią wartością rynkową określoną zgodnie z art. 104 ust. 11 u.p.a., bowiem w tej drodze organ ustalić może jedynie przesłankę znacznej różnicy między podstawą deklarowaną, a średnią wartością rynkową pojazdu.

W tym miejscu należy podkreślić, że organ prawidłowo ustalił, wbrew całkowicie niezrozumiałym w tej kwestii zarzutom skargi, że w rozpoznawanej sprawie wystąpiła przesłanka znacznej różnicy między podstawą deklarowaną, a średnią wartością rynkową pojazdu. Skarżąca zadeklarowała bowiem wartość netto pojazdu w kwocie 267.962,00 zł, zaś średnia wartość rynkowa netto takiego pojazdu w Polsce wynosi 372.709,00 zł. Zgodzić przy tym trzeba się z Dyrektorem, że sposób ustalenia średniej wartości rynkowej samochodu osobowego został wskazany jednoznacznie w treści art. 104 ust. 11 u.p.a., który nakazuje badać ceny pojazdu na rynku krajowym, a nie na rynku kraju, w którym pojazd zakupiono.

Obowiązkiem organu, któremu nie sprostał, było natomiast na podstawie dostępnej mu wiedzy wstępnie ocenić, czy różnica ta ma uzasadnione przyczyny.

Z treści art. 104 ust. 9 u.p.a. wynika, że istnienie uzasadnionej przyczyny odbiegania wysokości podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego ma kluczowe znaczenie przy ustalaniu rzeczywistej podstawy opodatkowania. Ponadto na konieczność ustalenia powyższej przesłanki wskazuje także orzecznictwo sądów administracyjnych – por. wyroki NSA z 10 kwietnia 2014 r. I GSK 632/13; z 23 września 2014 r. I GSK 795/13; z 23 maja 2012 r. I GSK 388/11 oraz z 11 października 2017 r. I GSK 837/17. Z kolei z art. 104 ust. 8, 9 i 11 u.p.a. należy wywieść, że ustawodawca założył, iż mogą istnieć uzasadnione przyczyny tej różnicy, które nie wynikają z samego tylko stanu technicznego pojazdu. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanych wyżej orzeczeniach "przyczyny, które wynikają ze stanu technicznego mieszczą się w pojęciu średniej wartości rynkowej z art. 104 ust. 11 u.p.a., w którym to przepisie ustawodawca uwzględnił już obniżenie ceny z uwagi na uszkodzenia." W jednolitym w tym zakresie orzecznictwie administracyjnym (np. I GSK 1704/11, I GSK 799/13, I GSK 4/14 - baza orzeczeń nsa.gov.pl) przyjmuje się, że za uzasadnioną różnicę pomiędzy kwotą, o której mowa w art. 104 ust.1 pkt 2 u.p.a., a średnią wartością rynkową, o której mowa w art. 104 ust. 8 w zw. z ust. 11 u.p.a, przyjmuje się uwarunkowania na rynku, na którym samochód stanowiący przedmiot czynności opodatkowanej jest nabywany i które są determinowane w różnych krajach wieloma zróżnicowanymi czynnikami, w tym ekonomicznymi i kulturowymi. Ponadto istotne są także okoliczności w jakich podatnik nabył pojazd.

Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że organ z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej ustalił fakt, że zadeklarowana przez skarżącego podstawa opodatkowania bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiegała od ustalonej średniej rynkowej wartości. Analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji w kontekście przytoczonych wyżej zarzutów skargi ewidentnie wskazuje, że organ zaniedbał poczynienia ustaleń i oceny czy zaniżenie to miało uzasadnione przyczyny, zwłaszcza że podatnik w toku całego postępowania wskazywał, że przyczyną odbiegania wysokości podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej były uwarunkowania rynku niemieckiego, na którym samochód został nabyty, zwłaszcza, że samochód został nabyty od autoryzowanego dealera samochodów osobowych. Dokonując wykładni art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a., można stwierdzić, że jedną z przyczyn, która może uzasadniać znaczne odstępstwo ceny nabycia samochodu osobowego od średniej wartości rynkowej tego typu pojazdów w kraju, są uwarunkowania rynku, na którym samochód został nabyty. Ta okoliczność w niniejszej sprawie nie została jednak zbadana i uwzględniona przez organy obu instancji. Przede wszystkim organy nawet nie posłużyły się informacją ze strony internetowej, gdzie można odszukać wartości samochodów o zbliżonych parametrach i stopniu uszkodzenia na rynku niemieckim, bo na tym rynku podatnika nabył przedmiotowy samochód. Zwłaszcza, że skarżący wskazywał na tę okoliczność, jako jedną z przyczyn uzasadniającą podanie wysokości podstawy opodatkowania w wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Okoliczność tę szczególnie podatnik wyeksponował w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. Poprzez zarzuty odwołania, a następnie zarzuty skargi stanowisko organu w tym zakresie zostało skutecznie zakwestionowane. W tym miejscu powołać należy wyroki NSA z 21 marca 2013 r. I GSK 1399/11, w którym zajęto stanowisko, że nie jest prawidłowe działanie organu, który w każdej sprawie, nie bacząc na okoliczności, jako punkt wyjścia przyjmuje średnią wartość rynkową podobnego samochodu w kraju i do tej wartości porównuje cenę jaką zapłacił podatnik w kraju nabycia oraz z 14 września 2011 r. I GSK 245/10, iż celem procedury określonej w art. 104 ust. 8 u.p.a. nie jest unifikacja cen wszystkich sprowadzanych z zagranicy samochodów i wprowadzenie dla samochodów podobnych jednakowej podstawy opodatkowania akcyzą, niezależnie od tego, za jaką cenę samochód został zakupiony.

W konsekwencji obowiązkiem organu wynikającym z art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a. było zbadanie czy realia rynku niemieckiego uzasadniają różnicę pomiędzy zadeklarowaną przez skarżącego wartością samochodu, a ustaloną przez organ. Specyfika rynku niemieckiego może bowiem zdecydowanie odbiegać od rynku krajowego choćby z uwagi na poziom dochodów obywateli Niemiec, zaostrzone wymogi ochrony środowiska, konsekwentną i skuteczną kontrolę stanu technicznego pojazdów, czy w końcu nieopłacalnie wysokie koszty naprawy uszkodzonych pojazdów.

W orzecznictwie podkreśla się, że specyfika rynku niemieckiego dotyczącego sprzedaży używanych oraz uszkodzonych samochodów w sposób oczywisty należy do "uzasadnionych przyczyn", dla których cena samochodu zakupionego w Niemczech może znacząco odbiegać od ceny takiego samochodu na rynku krajowym. Dopóki cena ta mieści się w granicach cenowych właściwych dla rynku niemieckiego, można mówić o "uzasadnionej przyczynie" o której mowa w art. 104 ust. 8 u.p.a. Gdyby natomiast organ wykazał, że wskazana cena całkowicie odbiega od cen niemieckich (w tamtym czasie, dla takich samochodów), to trudno byłoby mówić o istnieniu "uzasadnionej przyczyny", która pozwalałaby na jej przyjęcie, jako podstawy opodatkowania. W takiej sytuacji istnieją podstawy do wszczęcia procedury weryfikacyjnej (v. wyrok NSA z dnia 4 lipca 2013 r., I GSK 1028/12 oraz powołane w jego uzasadnieniu orzecznictwo, baza orzeczeń nsa.gov.pl).

Skoro organy podatkowe nie kwestionowały, że Skarżąca zakupiła samochód w Niemczech, to analiza porównawcza powinna dotyczyć tego, jak kształtowały się ceny tego rodzaju pojazdów, w kraju jego nabycia, a dopiero wynik tej analizy powinien stanowić podstawę oceny, czy wskazane przyczyny uzasadniają podanie podstawy opodatkowania w wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego.

Organy podatkowe obu instancji skupiły się natomiast wyłącznie na zbadaniu czy Skarżąca poniosła koszty związane z naprawą pojazdu, które to w ocenie Dyrektora mogłyby uzasadniać zaniżenie podstawy opodatkowania w stosunku do wartości rynkowej pojazdu.

Na marginesie należy zauważyć, że Naczelnik uznając, że podstawa opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej podobnych pojazdów wezwał Spółkę do dostarczenia dokumentów kosztowych, a nie jak to nakazuje przepis art. 104 ust. 8 u.p.a. do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej. Mimo wadliwego wezwania, Spółka wyjaśniła, że wskazana wysokość opodatkowania pojazdu wynika z uwarunkowań rynkowych na terytorium Republiki Federalnej Niemiec.

Uzupełnienie zatem materiału dowodowego powinno uwzględniać ustalenie cen podobnych pojazdów nabytych w okolicznościach, w jakich został nabyty sporny pojazd,

Skoro zaskarżona decyzja nie zawiera istotnych z punktu widzenia przepisu prawa materialnego tj. art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a. ustaleń faktycznych w zakresie przyczyn (usprawiedliwionych lub nie) odbiegania zadeklarowanej podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego marki Porsche Panamera Turbo S, to narusza ona przywołane w skardze przepisy regulujące fundamentalne zasady postępowania podatkowego tj. art.120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Rozpoznając sprawę ponownie organ podatkowy weźmie pod uwagę powyższą ocenę prawną i przeprowadzi dodatkowe postępowanie dowodowe mające na celu ustalenie okoliczności nabycia przedmiotowego samochodu i czy wskazana przez podatnika podstawa opodatkowania odbiegająca znacznie od średniej wartości rynkowej miała uzasadnienie w realiach rynku zakupu.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 P.p.s.a.