Wyrok NSA oz. w Białymstoku, sygn. akt SA/Bk 1638/98
NSA oz. w Białymstoku
Data orzeczenia: 1999-12-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Administracyjne postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: par. 68 ust. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 1995 nr 154 poz. 797
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: Zwolnienia od podatku VAT nie można wyprowadzać w drodze interpretacji przepisów lecz musi ono wynikać wprost z przepisów ustawy, bądź wydanych na jej podstawie przepisów wykonawczych. Jeśli w momencie sprzedaży budynku, sprzedający nie był jego bezpośrednim użytkownikiem, to sprzedaż ta podlegała w 1997 r. opodatkowaniu VAT stawką 7 procent. Stawkę zerową można bowiem zastosować wyłącznie do sprzedaży lokali mieszkalnych przez podatników prowadzących działalność gospodarczą w zakresie budownictwa mieszkaniowego lub usług mieszkaniowych. Skoro zatem przedmiotem sprzedaży nie były poszczególne mieszkania, lecz budynek jako całość, to nie można było zastosować stawki zerowej.

TEZY

Zwolnienia od podatku VAT nie można wyprowadzać w drodze interpretacji przepisów lecz musi ono wynikać wprost z przepisów ustawy, bądź wydanych na jej podstawie przepisów wykonawczych. Jeśli w momencie sprzedaży budynku, sprzedający nie był jego bezpośrednim użytkownikiem, to sprzedaż ta podlegała w 1997 r. opodatkowaniu VAT stawką 7 procent. Stawkę zerową można bowiem zastosować wyłącznie do sprzedaży lokali mieszkalnych przez podatników prowadzących działalność gospodarczą w zakresie budownictwa mieszkaniowego lub usług mieszkaniowych. Skoro zatem przedmiotem sprzedaży nie były poszczególne mieszkania, lecz budynek jako całość, to nie można było zastosować stawki zerowej.


UZASADNIENIE

Urząd skarbowy odmówił podatnikowi dokonującemu we wrześniu 1997 r. sprzedaży zakładowego budynku mieszkalnego zwrotu opłaty skarbowej przyjmując, że sprzedaż budynku mieszkalnego, jako sprzedaż towaru używanego korzystała ze zwolnienia na podstawie przepisu art. 7 ust. 1 pkt. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, wobec czego opłata skarbowa została pobrana zależnie.

Odwołując się od decyzji odmawiającej zwrotu opłaty skarbowej od sprzedaży zakładowego budynku mieszkalnego podatnik wyjaśnił, że do czasu sprzedaży tego budynku, nabytego w 1961 r., był jego administratorem, świadczącym usługi wynajmu lokali mieszkalnych na rzecz lokatorów. Podatnik podniósł, że zgodnie z interpretacją GUS, administrowanie lokalami mieści się w zakresie usług mieszkaniowych. Zdaniem podatnika sprzedaż budynku mieszkalnego podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i winna być zastosowana stawka "0" procent. Ponieważ sprzedaż podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, przeto zwolniona była z opłaty skarbowej.

Izba skarbowa rozpatrując odwołanie od odmowy zwrotu opłaty skarbowej uznała, że decydującym w sprawie jest, czy czynność sprzedaży budynku podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też była zwolniona od tego podatku. W ocenie organu odwoławczego, zwolnienie od podatku określone w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 1997 r. nie ma zastosowania do sprzedającego towary będące przedmiotem umowy najmu, dzierżawy bądź innych umów o podobnym charakterze. W tym przypadku sprzedający nie jest użytkownikiem sprzedawanych towarów, bowiem nie on faktycznie korzysta z towaru. Jeśli wszystkie lokale znajdujące się w przedmiotowym budynku były wynajmowane przez podatnika na rzecz innych osób, to sprzedaż budynku nie będzie sprzedażą zwolnioną od VAT, albowiem nie nastąpiła sprzedaż towaru przez jego użytkownika. Izba wyjaśniła też, że nie można było zastosować stawki VAT "0" procent, bowiem stawkę tę stosuje się do sprzedaży lokali mieszkalnych przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą w zakresie budownictwa mieszkaniowego lub usług mieszkaniowych. W przedmiotowej sprawie sprzedaż dotyczyła budynku, a nie lokalu mieszkalnego i dlatego stosowanie uregulowania zawartego w par. 68 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jest niedopuszczalne.

Do sprzedaży budynku mieszkalnego należało zastosować stawkę 7 procent przewidzianą w art. 51 ust. 1 pkt 2 lit. "c" ustawy o VAT, jako sprzedaż obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części. W związku z powyższym izba skarbowa uchyliła decyzję urzędu skarbowego odmawiającą zwrotu opłaty skarbowej i orzekła odmiennie, tj. zwrot opłaty skarbowej od sprzedaży budynku mieszkalnego. W zakresie podatku od towarów i usług przekazana sprawę do odrębnego postępowania.

Urząd skarbowy, powołując przepisy art. 10 ust. 2, art. 51 ust. 1 pkt 2 lit. "c" i art. 27 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 1997 r. w kwocie wyższej od zadeklarowanej, zaległość podatkową w tym podatku za wrzesień 1997 r. stanowiącą różnicę między kwotą podatku wpłaconego przez podatnika a kwotą zobowiązania określonego przez organ podatkowy oraz odsetki za zwłokę naliczone do dnia wydania decyzji. Ponadto urząd skarbowy ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe za wrzesień 1997 r. odpowiadające 30 procent kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego, płatne w terminie 14 dni od doręczenia decyzji. W uzasadnieniu decyzji urząd skarbowy podał, że kontrola podatkowa wykazała nieuzasadnione zastosowanie przez podatnika "0" procent stawki podatku VAT do obrotu od sprzedaży budynku mieszkalnego. Przedmiotowy budynek eksploatowany był od 1958 r., w dniu sprzedaży był w całości zasiedlony przez lokatorów na podstawie umów najmu. Uznano, że do dnia sprzedaży podatnik nie był faktycznym użytkownikiem budynku. Użytkownikami byli poszczególni najemcy. Podatnik, jako właściciel wykonywał jedynie czynności administrowania budynkiem. Uznano, że w tej sytuacji nie mogła być zastosowana "0" procent stawka podatku VAT od sprzedaży budynku. Przewidziana w par. 68 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. stawka "0" procent podatku nie miała zastosowania, ponieważ dokonano sprzedaży całego budynku, a nie poszczególnych mieszkań na rzecz najemców. Sprzedaż budynku nie korzystała też ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy, ponieważ Spółdzielnia w czasie sprzedaży budynku nie była jego użytkownikiem. Do sprzedaży budynku miała zastosowanie 7 procent stawka podatku VAT przewidziana w art. 51 ust. 1 pkt 2 lit. "c" ustawy, należna od sprzedaży obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyjątkiem lokali użytkowych.

Odwołując się z kolei od decyzji wymierzającej podatek VAT 7 procent podatnik zarzucił, że wydana ona została z naruszeniem przepisów art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym przy przyjęciu, że podatnik nie był użytkownikiem przedmiotowego budynku, podczas gdy był on właścicielem i użytkownikiem budynku. W tej sytuacji, zdaniem podatnika zastosowanie 7 procent stawki podatku VAT było wadliwe. Nieuzasadnione też było zastosowanie sankcji opartych na przepisach art. 27 ust. 5 ustawy o VAT.

Izba skarbowa po rozpatrzeniu złożonego odwołania utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji wymierzającej podatek VAT 7 procent. Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem błędnej interpretacji przepisów art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy. Jego zdaniem, przepisu tego nie można stosować do sprzedającego towary będące przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Taka właśnie interpretacja wynika z wyjaśnienia zawartego w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 23 lipca 1997 nr PP3-8214-681/97/JM. W tej sytuacji, w ocenie izby skarbowej, prawidłowo zastosowano 7 procentową stawkę podatku VAT oraz sankcję w postaci dodatkowego zobowiązania.

Skarżąc powyższą decyzję podatnik powtórzył zarzuty i wywody zgłaszane w postępowaniu odwoławczym.

Odpowiadając na skargę izba skarbowa wniosła o jej oddalenie, uzasadniając jak w decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest nieuzasadniona. Podatnik zarzucił sprzeczność z prawem decyzji organów podatkowych określających wysokość podatku od towarów i usług od wartości sprzedanego budynku zajętego w całości przez lokatorów na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej, która administrowała tym budynkiem. Zdaniem skarżącego sprzedaż przedmiotowego budynku była zwolniona od podatku od towarów i usług z mocy przepisów art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.

W aktach administracyjnych sprawy znajdowała się faktura VAT z dnia 26 września 1997 r. wystawiona przez podatnika na rzecz nabywcy, czyli Spółdzielni Mieszkaniowej, gdzie jako przedmiot sprzedaży, podano budynek mieszkalny i określono jego wartość 211.494,40 zł oraz podatek "0" procent powołując par. 68 ust 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r.

Powyższa faktura wskazuje, że strony umowy sprzedaży nie miały wątpliwości na etapie zawierania umowy, że sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie występowały też te wątpliwości przy składaniu wniosku o zwrot pobranej opłaty skarbowej od czynności cywilnoprawnej sprzedaży budynku. Podatnik zasadnie podnosił w postępowaniu odwoławczym o zwrot opłaty skarbowej, okoliczność podlegania sprzedaży opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero po orzeczeniu przez podatkowy organ odwoławczy zwrotu bezzasadnie pobranej opłaty skarbowej, podatnik zmienił zajmowane w sprawie stanowisko i twierdził, że sprzedaż przedmiotowego budynku zwolniona była od podatku VAT z mocy przepisów art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy, jako sprzedaż towaru używanego. Zdaniem organów podatkowych sprzedaż budynku nie korzystała ze zwolnienia, albowiem sprzedający w dacie sprzedaży nie był użytkownikiem budynku. Budynek był administrowany przez Spółdzielnię Mieszkaniową, a wszystkie znajdujące się w nim lokale były zajęte przez najemców. W tej sytuacji, zdaniem organów podatkowych, sprzedający nie był użytkownikiem budynku.

W ocenie Sądu stanowisko organów podatkowych nie narusza prawa. Podatek od towarów i usług jest podatkiem opłacanym od obrotu uzyskanego w wyniku sprzedaży towarów. Sprzedawany budynek mieszkalny był więc towarem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Skoro sprzedaż przedmiotowego budynku mieszkalnego nie podlega opodatkowaniu opłatą skarbową, co jest bezspornym pomiędzy podatnikiem a organami podatkowymi, to czynność sprzedaży podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z mocy przepisów art. 2 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Podatek ten ma charakter powszechny i wszelkich zwolnień nie można wyprowadzać w drodze interpretacji przepisów. Zwolnienie od podatku musi wynikać wprost z przepisów ustawy, bądź wydanych na jej podstawie przepisów wykonawczych. Nie ma wątpliwości, że w momencie sprzedaży budynku, skarżący nie był jego bezpośrednim użytkownikiem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. W tej sytuacji, nie można czynić zarzutu naruszenia prawa organom podatkowym, przez przyjęcie podlegania opodatkowaniu sprzedaży budynku. Ma też rację organ odwoławczy twierdząc że brak było podstaw do zastosowania stawki zerowej podatku od dokonanej sprzedaży, jak to uczynił podatnik wystawiając fakturę VAT z dnia 26 września 1997 r., powołując przepisy par. 68 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./, albowiem stawkę zerową wynikającą z powołanego przepisu można było zastosować do sprzedaży lokali mieszkalnych przez podatników prowadzących działalność gospodarczą w zakresie budownictwa mieszkaniowego lub usług mieszkaniowych. Przedmiotem sprzedaży nie były poszczególne mieszkania, lecz budynek jako całość i dlatego nie można było zastosować stawki zerowej, jak to uczynił skarżący. Ustalone dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30 procent kwoty zaniżonego podatku znajduje oparcie w przepisach art. 27 ust. 5 ustaw.

Mając na uwadze wszystkie wyżej wskazane okoliczności Sąd uznał skargę za nieuzasadnioną i stosując przepis art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, orzekł o jej oddaleniu.