Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1303/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2017-11-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Uchylono indywidualną interpretację
Powołane przepisy: article: art.4 ust.1 pkt 3 , art.4 ust.5
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Janina Guść, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 listopada 2017 r. sprawy ze skargi [...] S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Burmistrza Miasta i Gminy P. z dnia 30 czerwca 2017 r,. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Burmistrza Miasta i Gminy na rzecz strony skarżącej kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2017 r. A S.A. z siedzibą w W. złożyła do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 z zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz art. 4 ust. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z. 2016 r. poz. 716 ze zm.), dalej jako "u.p.o.l.", w zw. z art. 2 pkt 1 i pkt 2 oraz art. 17 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 961), dalej jako "u.i.e.w.".

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka wskazała, że jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm.), dalej "u.p.d.o.p.". Głównym przedmiotem działalności jest prowadzenie projektów związanych z energetyką wiatrową w Polsce. Obecnie jest właścicielem farmy wiatrowej zlokalizowanej na terenie Gminy.

Elektrownia wiatrowa nie figuruje w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych spółki jako samodzielny (wyodrębniony) środek trwały, od którego byłyby dokonywane odpisy amortyzacyjne zgodnie z u.p.d.o.p. W ewidencji ujęto środki trwałe, których wartości początkowe obejmują swoim zakresem m.in. części budowlane elektrowni wiatrowych, tj. fundament i wieżę, jak i urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej - urządzenia wiatrowe.

W przypadku należących do spółki urządzeń wiatrowych, w ich wartości początkowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Na wartość początkową urządzeń wiatrowych składają się także wydatki spółki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą. Mogą to być przykładowo: wiatrowskaz i anemometr, instalacja odgromowa, instalacje elektryczne (w tym konwektor), wciągarka łańcuchowa, oświetlenie w turbinie, system kontroli orientacji turbiny względem kierunku wiatru (tzw. system YAW).

W sensie konstrukcyjnym zespół prądotwórczy, gondola, do której jest przytwierdzony wirnik i zespół łopat stanowi ruchomy element elektrowni wiatrowej. Zespół prądotwórczy (w tym gondola) został połączony z wieżą mechanizmem obrotowym, zamontowanym pomiędzy szczytem wieży a gondolą, który jest również wykorzystywany do sterowania ruchem obrotowym gondoli.

Wnioskodawca zaznaczył, że całość zespołu prądotwórczego wraz z gondolą jest elementem, który podlega łatwej wymianie bez uszkodzenia, czy uszczerbku dla konstrukcyjnych części elektrowni wiatrowej, czyli wieży i fundamentu, jak również dla ich funkcjonalności. Wieża natomiast jest stalowym elementem konstrukcji elektrowni wiatrowej posadowionym na fundamencie. Poza spełnianiem funkcji konstrukcyjnej dla zespołu prądotwórczego i gondoli, umieszczonej na jej szczycie, wieża zawiera również drabinę i windę, które umożliwiają dostęp do gondoli w celu jej obsługi lub naprawy.

Spółka wyjaśniła, że dotychczas, tj. do końca 2016 r., zgłaszała do opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowle, w szczególności wieże i fundamenty elektrowni wiatrowej. Podstawą opodatkowania dla zgłaszanych budowli była ich wartość początkowa dla potrzeb amortyzacji według u.p.d.o.p. bez pomniejszania jej o wartość odliczonych odpisów amortyzacyjnych.

W związku ze zmianą przepisów od dnia 1 stycznia 2017 r. spółka ma wątpliwości, czy opodatkowanie podatkiem od nieruchomości należącej do niej elektrowni wiatrowej powinno wzrosnąć z uwagi na konieczność opodatkowania jako budowli wszystkich elementów, składających się na elektrownię wiatrową, a nie tylko jak dotychczas jej części budowlanych, tj. wieży i fundamentów. Spółka stoi na stanowisku, że opodatkowanie podatkiem od nieruchomości od dnia 1 stycznia 2017 r. powinno pozostać niezmienione w odniesieniu do elektrowni wiatrowych. Niemniej jednak na wypadek gdyby opodatkowanie miało wzrosnąć, pomimo braku zgody na takie podejście, chce uzyskać pewność co do technicznych aspektów podatkowych w kwestii sposobu opodatkowania tej nowej budowli.

Z uwagi na powyższe sformułowano pytanie: w jaki sposób wnioskodawca powinien określić podstawę opodatkowania elektrowni wiatrowej podatkiem od nieruchomości od dnia 1 stycznia 2017 r.?

Zdaniem spółki, do określenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości nowej budowli elektrowni wiatrowej będzie musiała zastosować art. 4 ust. 5 u.p.o.l. i określić wartość budowli na dzień 1 stycznia 2017 r..

Spółka wyjaśniła, że dokonuje odpisów amortyzacyjnych od pojedynczych środków trwałych. Jednocześnie nie posiada w swoich księgach podatkowych elektrowni wiatrowej jako samodzielnego środka trwałego. Konsekwentnie skoro do tej pory nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od tak rozumianej budowli, to nie będzie ich dokonywać w dalszym ciągu.

W związku z tym, zdaniem spółki, podstawę opodatkowania dla elektrowni wiatrowej należy określić na poziomie jej wartości rynkowej, zgodnie z art. 4 ust. 5 w zw. z art. 6 ust. 1 u.p.o.l., na dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. na dzień 1 stycznia 2017 r.

Ponadto spółka wskazała, że poniosła wydatki na elementy składowe elektrowni wiatrowej, które nie stanowią części elektrowni wiatrowej w rozumieniu nowych przepisów, a które zgodnie z obowiązującymi dotychczas przepisami nie zostały wyodrębnione i ujawnione w rejestrze jako osobne środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne. Spółka dodała, że nie jest możliwe określenie wartości elementów, składających się na elektrownię wiatrową w inny sposób niż poprzez wycenę wartości rynkowej elektrowni wiatrowej

Wnioskodawca zaakcentował, że jedyną możliwością prawidłowego określenia podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowej dla celów podatku od nieruchomości jest jej wycena na moment powstania obowiązku podatkowego, tj. na moment wejścia w życie nowych przepisów (1 stycznia 2017 r.). Każde inne podejście prowadziłoby do nieprawidłowego określenia podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowej w związku z wliczeniem do jej wartości elementów niestanowiących elektrowni wiatrowej, w tym w szczególności wartości niematerialnych i prawnych, które bez wątpienia nie mogą zostać zadeklarowane do opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

W interpretacji indywidualnej z dnia 30 czerwca 2017 r. Burmistrz Miasta i Gminy uznał, że stanowisko spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zdaniem organu interpretacyjnego, stanowisko wnioskodawcy opiera się na błędnej interpretacji obowiązujących przepisów prawa , dokonanej z pominięciem zmian wprowadzonych ustawą o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, jak również w zakresie podatku od nieruchomości.

Organ interpretacyjny wskazał, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. należy uznać elektrownię wiatrową jako całość, na którą składają się co najmniej fundament, wieża oraz elementy techniczne, tj. wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu.

Organ podniósł, że ustawodawca, regulując kwestię zasad wprowadzania poszczególnych obiektów do ewidencji środków trwałych oraz dokonywania od nich odpisów amortyzacyjnych, nie przewidział konieczności odrębnego ewidencjonowania poszczególnych przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, tj. budynków lub budowli w rozumieniu u.p.o.l.. Dlatego należy rozróżnić kwestię zasad ustalania środków trwałych na potrzeby podatku dochodowego od określenia przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

O tym, co stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a przez to jest również punktem odniesienia przy określaniu podstawy opodatkowania, nie mogą rozstrzygać kwestie, dotyczące ustalania wartości początkowej środków trwałych, o których stanowią przepisy o podatkach dochodowych. Ustalenie wartości, stanowiącej podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości, jest bowiem dopiero konsekwencją uprzedniego stwierdzenia przedmiotu opodatkowania.

Zatem pojedynczy obiekt, spełniający definicję budowli, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, nie musi stanowić odrębnego środka trwałego. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 listopada 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1864) elektrownia wiatrowa nie stanowi pojedynczego obiektu inwentarzowego, a składa się z elementów zapisanych pod różnymi pozycjami Klasyfikacji Środków Trwałych.

W ocenie organu, nie ulega wątpliwości, że na gruncie u.p.o.l. elementy elektrowni wiatrowej stanowią, czy też mogą stanowić odrębne elementy, od którego dokonywane są odpisy amortyzacyjne. Na wartość początkową takiego środka trwałego składa się wartość poszczególnych elementów, które mogą wejść w jego skład.

Organ stwierdził, że w przypadku budowli, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, podstawę ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowi wyłącznie wartość przyjęta do celów amortyzacji podatkowej, a nie wartość rynkowa. Jeżeli od danej budowli dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, to organ podatkowy nie ma prawa przyjąć innej podstawy opodatkowania.

Ustawodawca w art. 4 ust. 5 u.p.o.l., na który powołuje się wnioskodawca, wskazał, iż w przypadku, gdy od budowli lub ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego.

Odwołując się do treści art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz ust. 5 u.p.o.l., organ stwierdził, że wartość rynkową budowli jako podstawę określenia wartości budowli do celów podatku od nieruchomości, można zastosować jedynie w przypadku, gdy od budowli lub ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Tymczasem, jak wynika z wniosku, wnioskodawca dokonuje amortyzacji od pojedynczych środków trwałych, składających się na elektrownię wiatrową, wobec czego nie ma podstaw do zastosowania art. 4 ust. 5 u.p.o.l..

Organ podkreślił, że normy art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz art. 4 ust. 5, 6 i 7 wzajemnie się uzupełniają, co oznacza prawo do ustalania wartości rynkowej budowli wyłącznie w przypadkach określonych w ww. przepisach, gdy ustawodawca wprowadza pojęcie wartości rynkowej. Norma art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. pozostaje w nadrzędności do ust. 5, 6 i 7, ponieważ tylko i wyłącznie w przypadku, gdy podatek nie jest ustalany od wartości budowli ustalonej dla potrzeb podatku dochodowego następuje określenie wartości rynkowej budowli samodzielnie przez podatnika. W sytuacji, gdy zgodnie z obowiązującymi przepisami o podatkach dochodowych budowlę w rozumieniu u.p.o.l. wprowadzono do ewidencji środków trwałych, niezależnie czy jako odrębny środek trwały, czy jako element środka trwałego i dokonuje od niej odpisów amortyzacyjnych, to wartość budowli przyjęta do celów amortyzacji stanowi również podstawę wyliczenia podatku od nieruchomości.

Wobec powyższego organ stwierdził, że jeżeli od budowli dokonywane są odpisy amortyzacyjne, to podstawę opodatkowania stanowi wartość, o której mowa w podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne. Powyższe wynika z analizy art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w którym ustawodawca nie zastosował jakichkolwiek zastrzeżeń w tym zakresie.

Organ interpretacyjny wskazał również, że od dnia 1 stycznia 2017 r. na przedmiot opodatkowania w postaci elektrowni wiatrowej składają się zarówno jej części budowlane, jak i niebudowlane, co wynika z definicji elektrowni wiatrowej zawartej w art. 2 u.i.e.w.. Ujęte w przedmiotowej definicji elementy - co najmniej fundament, wieża oraz elementy techniczne, tj. wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu, wskazują na zespół składników powiązanych ze sobą technicznie i funkcjonalnie. Wobec tego wnioskodawca, dokonując odpisów amortyzacyjnych od elementów, składających się na elektrownię wiatrową jako podstawę opodatkowania przyjmuje, ustaloną zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., wartość wszystkich jej elementów budowlanych i niebudowlanych.

Podsumowując, organ interpretacyjny uznał, że w stanie faktycznym, będącym przedmiotem wniosku, zasadne jest określenie wartości budowli, a tym samym podstawy ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości, na mocy art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.. Z treści wniosku, wynika, że poszczególne składniki, składające się na elektrownię wiatrową, są ujęte w ewidencji środków trwałych ich właściciela, a więc podlegają amortyzacji. W omawianym przypadku brak jest zatem przesłanek do zastosowania normy prawnej określonej w art. 4 ust. 5 u.p.o.l., tj. przyjęcie jako podstawy opodatkowania wartości rynkowej przedmiotowych budowli.

Zatem od dnia 1 stycznia 2017 r. podatnicy podatku od nieruchomości należnego od elektrowni wiatrowych winni deklarować do opodatkowania wartość wszystkich elementów budowlanych i niebudowlanych (technicznych), które składają się na tę budowlę. Od dnia 1 stycznia 2017 r. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega budowla jako całość, a nie jak do tej pory jedynie części budowlane elektrowni wiatrowych, tj. fundament i wieża (maszt). W konsekwencji od dnia 1 stycznia 2017 r. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegać będzie cała elektrownia wiatrowa. Podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości dla budowli stanowi, co do zasady wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego (art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.).

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, spółka, reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, domagając się uchylenia zaskarżonej interpretacji i zasądzenia na swoją rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego poprzez dopuszczenie się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu, tj.:

a) art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 2 u.i.e.w. w zw. z art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 290 ze zm.), w powiązaniu z art. 2 w zw. z art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji RP z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. nr 78, poz. 483 ze zm.), poprzez błędną wykładnię i uznanie, że elementy niestanowiące budowli powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a tym samym dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości w sposób sprzeczny z ustawą,

b) art.4 ust.5 u.p.o.l., poprzez błędne stwierdzenie, iż podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowej, należącej do spółki, nie będzie wartość rynkowa, lecz wartość stanowiąca podstawę obliczania w danym roku,

2. naruszenie przepisów postępowania w sprawach o wydanie interpretacji indywidualnych, tj.:

a) art.14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 201), dalej jako "O.p.", poprzez poczynienie w interpretacji założeń co do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, niewynikających z treści wniosku złożonego przez wnioskodawcę, a tym samym brak zawarcia w interpretacji oceny stanowiska wnioskodawcy w świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego,

b) art.14c § 2 O.p. w zw. z art. 121 oraz art. 124 w zw. z art. 14h O.p., poprzez brak wskazania dostatecznego uzasadnienia prawnego stanowisku organu, w szczególności, poprzez niespójną wykładnię przepisów oraz brak oceny całości stanowiska spółki we wniosku,

c) art. 120 w zw. z art. 14 h O.p., poprzez działanie nieznajdujące oparcia w przypisach prawa i dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy w sposób sprzeczny z ustawą,

d) art.14 b oraz § 3 O.p., poprzez wykroczenie przez organ poza zakres wniosku, wyznaczony opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, przedstawionego przez spółkę,

e) art. 2a O.p., poprzez rozstrzygnięcie występujących w sprawie wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na niekorzyść podatnika.

W uzasadnieniu skargi podtrzymano argumentację zaprezentowaną we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Dodatkowo zarzucono, że wydana interpretacja pozostaje w sprzeczności z treścią wniosku, w którym zawarto szeroką argumentację w zakresie nieposiadania w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jednego środka trwałego w postaci elektrowni wiatrowej, który jako taki mógłby podlegać amortyzacji oraz w zakresie skapitalizowania w wartości początkowej poszczególnych środków trwałych elementów, które nie stanowią części elektrowni wiatrowej i które nie powinny podlegać podatkowi od nieruchomości.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

W piśmie procesowym z dnia 16 listopada 2017 r. strona skarżąca podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko wskazując na rządowy projekt ustawy z dnia 16 czerwca 2017 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii oraz niektórych innych ustaw na poparcie twierdzeń, że przepisy ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych nie miały na celu zmiany opodatkowania elektrowni wiatrowych. O powyższym świadczą również planowane zmiany legislacyjne w przedmiotowej kwestii, opublikowane przez Ministra Infrastruktury i Budownictwa (sygn. DP.I.0220.980.2017.RG).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066), stanowiąc w art. 1, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) - dalej jako "P.p.s.a".

W określonych przez ten artykuł przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a).

W myśl art. 57a P.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W poddanej sądowej kontroli sprawie strona sformułowała zarówno zarzuty naruszenia przez organ przepisów postępowania, jak i prawa materialnego, co oznacza, że w tak zakreślonych ramach Sąd związany jest jedynie rodzajem zarzutów oraz powołaną podstawą prawną.

W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega m.in. na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i 2 O.p.. Naruszeniem tego przepisu jest nie tylko brak praktycznie żadnego konkretnego odniesienia się organu interpretacyjnego do stanowiska wnioskodawcy (por. wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2013 r. sygn. akt I FSK 660/12, LEX nr 1336016), ale także lakoniczne i niewyczerpujące przedstawienie uzasadnienia prawnego przedstawionego stanu faktycznego, w sytuacji gdy - zdaniem organu interpretacyjnego - stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe (por. wyroki NSA: z dnia 15 listopada 2012 r. sygn. akt I GSK 36/12, LEX nr 1291291; czy z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt II FSK 333/11, LEX nr 1244307). Uzasadnienie tego stanowiska musi być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy. Powinno więc ono przedstawiać argumentację prawną, z której będzie jednoznacznie wynikać, dlaczego stanowisko i argumenty wnioskodawcy organ uznał za nietrafne i jakie argumenty przemawiały za stanowiskiem organu. W tym też celu najczęściej uzasadnienie prawne musi zawierać wykładnię powołanych przepisów prawa, ocenę możliwości ich zastosowania do opisanego we wniosku stanu faktycznego. Dopiero takie uzasadnienie realizuje cel określony w art. 121 O.p. mającym zastosowanie w postępowaniu interpretacyjnym na podstawie art. 14h tej ustawy, a którym jest pogłębianie zaufania do organów podatkowych.

Warto także wskazać, co ma odniesienie do rozpoznawanej sprawy, że skoro interpretacja ma stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, organ obowiązany jest w związku z tym dokonać w pierwszej kolejności wykładni przepisów, które w jego i wnioskodawcy ocenie mogą mieć zastosowanie w stanie faktycznym opisanym we wniosku, a następnie wyjaśnić, jakie argumenty przesądzają o tym, że ten właśnie przepis ma (lub nie ma) zastosowania do tego stanu faktycznego. Dopiero taka interpretacja spełnia swoją rolę i pozwala sądowi administracyjnemu na ocenę jej zgodności z przepisami prawa materialnego (por. wyroki NSA: z dnia 6 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1216/09, LEX nr 593549; z dnia 17 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 74/10, LEX nr 1081410; czy z dnia 23 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 1580/13, LEX nr 1774200).

W rozpatrywanej sprawie skarżąca spółka przedstawiła własne stanowisko co do stanu faktycznego opisanego we wniosku. Stan ten - należy domniemywać - był wyczerpująco przedstawiony, skoro organ interpretacyjny nie zastosował przepisu art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. i nie wzywał wnioskodawczyni do uzupełnienia braków wniosku w zakresie przedstawienia stanu faktycznego.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że gdyby oceniać, czy zaskarżona interpretacja indywidualna jest zgodna z prawem w oderwaniu od intencji skarżącego zawartej we wniosku o udzielenie interpretacji, to jej treść odpowiadałaby prawu. Organ interpretacyjny wskazał bowiem trafnie, że wartość rynkową budowli jako podstawę określenia wartości budowli do celów podatku od nieruchomości, można zastosować jedynie w przypadku, gdy od budowli lub ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Tymczasem, jak wynika z wniosku, wnioskodawca dokonuje amortyzacji od pojedynczych środków trwałych, składających się na elektrownię wiatrową, wobec czego nie ma podstaw do zastosowania art. 4 ust. 5 u.p.o.l..

Jednak takie formalnie prawidłowe stanowisko organu zostało wyrażone w sytuacji niedopuszczalnego uproszczenia stanu faktycznego przedstawionego przez stronę skarżącą. Należy bowiem zauważyć, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej strona skarżąca wskazała, iż w wartości początkowej urządzeń wiatrowych zostały ujęte nie tylko wydatki na określone ustawowo elementy techniczne elektrowni wiatrowych zaliczone do budowli, ale również m.in. wiatrowskaz i anemometr, instalacja odgromowa, instalacje elektryczne (w tym konwektor, wciągarka łańcuchowa, oświetlenie w turbinie, system kontroli orientacji (YAW). W tej sytuacji, zdaniem strony skarżącej, nie jest możliwe określenie wartości początkowej elementów, które nie podlegały dotychczas opodatkowaniu, nie posiada bowiem pełnych informacji dotyczących wartości ww. elementów.

Zatem rzeczą organu interpretacyjnego było zajęcie stanowiska odnośnie do wyrażonych we wniosku o udzielenie interpretacji, a wynikających z wiążąco wskazanego stanu faktycznego, trudności w ustaleniu wartości początkowej elementów technicznych elektrowni wiatrowych ustawowo zaliczanych do budowli. Organ interpretacyjny nie może bowiem przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 24 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FPS 2/11, ONSAiWSA 2012/2/21).

Reasumując, uzasadnienie stanowiska zawartego w zaskarżonej interpretacji indywidualnej nie spełnia wymogów sformułowanych w art.14b § 1 i § 2 O.p. i narusza zasadę związania organu stanem faktycznym przedstawionym we wniosku (art.14b § 2 i 3 O.p.).

W tym stanie sprawy przedwczesne byłoby wyrażenie przez Sąd oceny zasadności zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego.

Na poparcie zaprezentowanego powyżej stanowiska WSA w Gdańsku przywołać można wyroki: WSA w Poznaniu z dnia 12 lipca 2017 r. sygn. akt I SA/Po 233/17, WSA w Olsztynie z dnia 10 sierpnia 2017 r. sygn. akt I SA/Ol 433/17, WSA w Bydgoszczy z dnia 28 sierpnia 2017 r. sygn. akt I SA/Bd 608/17, WSA w Rzeszowie z dnia 12 października 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 471/17, WSA w Gdańsku z dnia 27 października 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1257/17 (wszystkie dostępne na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl), które uchylały interpretacje indywidualne wydane w stanie faktycznym tożsamym lub bardzo zbliżonym do niniejszej sprawy.

Przy ponownym rozpoznaniu wniosku rzeczą organu będzie ocena stanowiska wnioskodawcy wyrażonego w odniesieniu do stanu faktycznego przez niego podanego, względnie w stanie faktycznym doprecyzowanym w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O. p.

Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację.

Ponadto wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które Sąd, zgodnie z art. 200, art. 205 § 2-4 i art. 209 P.p.s.a. oraz § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153), zasądził od organu administracji na rzecz strony skarżącej.

DSz