Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 39/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2013-02-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 70  par. 1, art. 70  par. 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), WSA Grzegorz Wałejko, Protokolant Referent Paulina Zając, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 lutego 2013 r. sprawy ze skargi P. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej [...] na rzecz P. C. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Lu 39/13

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania P. C. (w dalszej części uzasadnienia – podatnik), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...], określającą podatnikowi zobowiązanie w podatku akcyzowym i w podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu osobowego.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że w dniu [...] grudnia 2006 r. według dokumentu SAD [...] objęto procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzony ze Szwajcarii używany samochód osobowy marki Toyota [...], rok produkcji 2004. Do zgłoszenia celnego dołączono między innymi rachunek nr [...] z dnia [...], określający wartość importowanego samochodu na kwotę [...] CHF. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego określił podatnikowi jako importerowi kwotę cła podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości [...] zł, ustalił wartość celną importowanego samochodu w wysokości [...] zł. Od tej decyzji strona nie wniosła odwołania. Kolejną decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego określił podatnikowi kwotę podatku akcyzowego w wysokości [...] zł oraz kwotę podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł i wezwał podatnika do zapłaty różnicy między kwotą podatku wynikającą z decyzji a zapłaconą według złożonego dokumentu SAD.

Podatnik złożył odwołanie od decyzji organu podatkowego I instancji z dnia [...], wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania podatkowego. W pierwszej kolejności zarzucił wydanie decyzji podatkowej po upływie terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu importu dokonanego [...] grudnia 2006 r., stosownie do art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.12.749 – w dalszej części uzasadnienia o.p.). Zdaniem podatnika, organ podatkowy z naruszeniem art. 70 § 6 pkt 1 o.p. przyjął, że w okolicznościach rozpatrywanej sprawy doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych z uwagi na wszczęcie postępowania karnego w dniu [...] przez Prokuraturę Krajową w sprawie [...]. W ocenie podatnika nie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, określonych decyzją, bowiem nie był stroną wszczętego postępowania karnego. Podatnik zarzucił również naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 i art. 192 o.p., które doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego i spowodowało wydanie decyzji wobec osoby, która nie powinna być stroną. Pełnomocnictwo, którym posłużyła się osoba dokonująca zgłoszenia celnego, nosi znamiona nieważności. Dokumenty, które wymieniają podatnika jako importera, nie odpowiadają rzeczywistości. W ocenie podatnika organ I instancji prowadził postępowania podatkowe w sposób przewlekły i podważający zaufanie do organów podatkowych, czym naruszył art. 121, art. 125, art. 139 § 1 i § 2, art. 210 § 1 i § 4 o.p. Podatnik zgłosił, jako ewentualny, wniosek o zawieszenie postępowania podatkowego do czasu zakończenia postępowania karnego.

Organ podatkowy II instancji uzasadniał, że odwołanie nie zasługuje na uwzględnienie. Decyzja organu I instancji, określająca podatnikowi zobowiązanie w podatku akcyzowym i w podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu osobowego jest konsekwencją ostatecznej i prawomocnej decyzji organu celnego z dnia [...] w sprawie określenia podatnikowi (importerowi) niezaksięgowanej kwoty należności z tytułu długu celnego. W tej decyzji organ celny, wiążąco dla organu podatkowego, wypowiedział się w kwestii wartości celnej importowanego samochodu (32.738 zł). Decyzja organu celnego wiążąco wyznaczyła również tożsamość importera, który jest podatnikiem podatku akcyzowego, od towarów i usług z tytułu tego importu. Wyższa wartość celna i cło wyznaczyły wyższą podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym, podatkiem od towarów i usług. Dlatego wystąpiła konieczność określenia podatnikowi prawidłowej wysokości zobowiązań podatkowych z tytułu importu, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 10 ust. 1 pkt 4, ust. 8, art. 20 ust. 2, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym (Dz.U.04.29.257 ze zm. w brzmieniu dla daty rozpatrywanego importu– u.p.a.) oraz zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2, art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ( Dz.U.04.54.535 ze zm. w brzmieniu dla daty rozpatrywanego importu – u.p.t.u.).

Odnosząc się do zarzutu przedawnienia, organ II instancji uzasadniał, że nie doszło do naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w sytuacji, gdy organ I instancji został poinformowany przez Prokuraturę Krajową o fakcie wszczęcia postępowania karnego (śledztwa) postanowieniem z dnia [...] między innymi "w sprawie zaistniałego w okresie od 1 stycznia 2004 r. do co najmniej 31 marca 2008 r. w B. P., narażenia na uszczuplenie należności celnych i podatkowych poprzez wprowadzanie w błąd organu uprawnionego do kontroli celnej, co do rzeczywistej wartości i stanu technicznego importowanych ze Szwajcarii pojazdów samochodowych, przy czym zachowania te miały miejsce w wykonaniu z góry powziętego zamiaru, w krótkich odstępach czasu i uczestniczyły w nich w ramach ustalonego podziału ról osoby zaangażowane w działalność zorganizowanej grupy przestępczej, czyniąc z tego procederu stałe źródło dochodu, zaś narażone na uszczuplenie należności stanowiły kwotę dużej wartości ok. 50.000.000 zł wynikającą z ilości dokonanych odpraw i kwoty jednostkowego uszczuplenia - tj. o czyn z art. 54 § 1 w zw. z 87 § 1 w zw. z 37 § 1 pkt 1, 2 i 5 w zw. z 6 § 2 kks". Zdaniem organu odwoławczego, z opisu czynu w postanowieniu wszczynającym śledztwo wynika, że podejrzenie jego popełnienia wiąże się z niewykonaniem zobowiązań, będących przedmiotem postępowania w tej sprawie podatkowej. Podatnik bowiem dokonał importu ze Szwajcarii, samochodu osobowego i w 2006 r. Czynność podatnika jest zatem objęta zakresem przedmiotowym postanowienia o wszczęciu śledztwa. Nie ulega wątpliwości, że niniejsze postępowanie podatkowe odpowiada zakresowi postępowania karnego wszczętego postanowieniem z dnia [...]. To oznacza, że rozpoczęty bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych podatnika uległ zawieszeniu w dniu 31 marca 2008 r.

Prokuratura Apelacyjna przekazała wyniki śledztwa Naczelnikowi Urzędu Celnego między innymi pismem z dnia [...]. Jak wynika z pisemnej informacji z dnia [...], postępowanie przygotowawcze zostało zakończone aktem oskarżenia skierowanym do Sądu Okręgowego. Prokuratura pismem z dnia [...] przekazała listę zgłoszeń celnych objętych postępowaniem karnym w zakresie czynów z art. 56 k.k.s. i 87 k.k.s. Ta lista obejmuje zgłoszenie celne SAD OGL/[...]. Organ odwoławczy zauważał, że organ celny w decyzji z dnia [...] poinformował podatnika o wszczętym śledztwie, a zatem podatnik został poinformowany o prowadzonym postępowaniu karnym przed upływem terminu przedawnienia z art. 70 § 1 o.p., jak tego wymaga art. 70 § 6 pkt 1 o.p.

Organ odwoławczy uzasadniał dalej, że postępowanie podatkowe było prowadzone z poszanowaniem ustawowych zasad tego postępowania, a wszystkie podejmowane czynności dowodowe były niezbędne i miały na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, w konsekwencji prawidłowe załatwienie sprawy. Natomiast kwestia zasadności przedłużania terminu załatwienia sprawy nie miała wpływu na jej wynik. Organ podatkowy uzasadniał, że nie podzielił stanowiska podatnika odnośnie podstaw do zawieszenia postępowania podatkowego i odmówił zawieszenia postępowania podatkowego odrębnym postanowieniem.

Podatnik (w dalszej części uzasadnienia skarżący) złożył skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej. Zarzucił naruszenie:

- art. 201 § 1 pkt 2 o.p. przez niezasadną odmowę zawieszenia postępowania podatkowego do prawomocnego zakończenia postępowania karnego, toczącego się przed Sądem Okręgowym (IV K [...]), gdy od wyniku tego postępowania karnego zależało rozstrzygnięcie sprawy podatkowej;

- art. 201 § 1 pkt 2 w związku z art. 187 § 1 o.p. przez niepodjęcie wszelkich niezbędnych czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zgromadzenia materiału dowodowego, w wyniku błędnego uznania, że wystarczającą podstawą do wydania decyzji, określającej zobowiązania podatkowe z tytułu importu, była decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...];

- art. 70 § 6 pkt 1 o.p. przez błędne uznanie, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych z uwagi na wszczęcie postępowania karnego w dniu [...] przez Prokuraturę Krajową, gdy zawieszenie biegu terminu przedawnienia nie nastąpiło, bo podatnik nie był stroną tego postępowania karnego;

- art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 i art. 192 o.p. przez niepodjęcie przez organ wszelkich niezbędnych czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrania i wszechstronnego rozważenia zgromadzonego materiału dowodowego, polegające w szczególności na pominięciu informacji i dowodów wskazywanych przez skarżącego z których wynika, że skarżący nie udzielił pełnomocnictwa do rejestracji towaru W. P. (działał on więc bez właściwego umocowania), lecz K. T., co w konsekwencji doprowadziło do wydania decyzji wobec osoby, która nie powinna być stroną w przedmiotowej sprawie; przez pominięcie, że przed Prokuraturą Apelacyjną, w sprawie o analogicznym stanie faktycznym (sygn. akt [...]), uznano za nieważne pełnomocnictwo udzielone w identycznych okolicznościach;

- art. 121, art. 125 oraz art. 139 § 1 i § 2, art. 210 § 1 i § 4 o.p. przez uznanie, że sprawa przed organem I instancji nie była prowadzona w sposób przewlekły i podważający zaufanie do organów podatkowych, podczas gdy ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że organ już w 2008 r. posiadał informacje na temat zmiany podstawy opodatkowania, w konsekwencji sprawa powinna być wszczęta i zakończona w terminie wcześniejszym.

Wnosił o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji jako skierowanej do osoby niebędącej stroną, ewentualnie o jej uchylenie.

Argumentacja przedstawiona w obszernym uzasadnieniu skargi sprowadzała się do stanowiska, zgodnie z którym skarżący nie udzielił umocowania osobie, dokonującej zgłoszenia celnego. Wszczęcie postępowania karnego, postanowieniem z dnia [...], nie realizuje przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawniania zobowiązań podatkowych określonych decyzją, bowiem skarżący nie był stroną tego postępowania karnego. Ustalenia faktyczne, przyjęte przez organy podatkowe, skarżący oceniał jako rezultat niekompletnego postępowania dowodowego, wybiórczej oceny dowodów już zgromadzonych. Końcowo, zwracał uwagę na zasadność wyeliminowania z obrotu prawnego także decyzji organu podatkowego I instancji.

Dyrektor Izby Celnej, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał dotychczasowe stanowisko i argumenty przyjęte w zaskarżonej decyzji.

W piśmie z dnia [...] lutego 2013 r. skarżący poszerzył argumentację odnośnie zarzutu naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 o.p. o stanowisko prawne przyjęte w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., w sprawie P 30/11. W ocenie skarżącego, w świetle stanowiska prawnego w sprawie P 30/11, organ odwoławczy błędnie ocenił, że postanowienie Prokuratury Krajowej z dnia [...], wszczynające postępowanie karne, było informacją dla podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych w warunkach art. 70 § 6 pkt 1 o.p.

Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu.

Kwestią najdalej idącą, o pierwszorzędnym znaczeniu dla oceny legalności zaskarżonej decyzji, jest kwestia przedawnienia zobowiązań w podatku akcyzowym i w podatku od towarów i usług z tytułu importu dokonanego [...] grudnia 2006 r., określonych decyzją w 2012 r. (w 2012 r. orzekał już organ I instancji). Te zobowiązania podatkowe, w warunkach jedynie art. 70 § 1 o.p. w powiązaniu z art. 20 ust. 1, ust. 2, art. 21 ust. 1 u.p.a., art. 33 ust. 1-ust. 2, ust. 4-ust. 5 u.p.t.u., podlegałyby przedawnieniu z końcem 2011 r. Na podstawie art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zatem, uwzględniając termin płatności podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu (które to kwoty podatnik ma obowiązek w prawidłowej wysokości podać już w zgłoszeniu celnym, o czym stanowi art. 20 ust. 1 u.p.a., art. 33 ust. 1 u.p.t.u. i zapłacić na warunkach określonych dla uiszczenia cła, o czym stanowi art. 21 ust. 1 u.p.a., art. 33 ust. 5 u.p.t.u.), termin przedawnienia zobowiązań podatkowych, określonych skarżącemu decyzją, upływał z końcem 2011 r. Co do zasady, organ podatkowy I instancji oraz II instancji były zobowiązane doręczyć podatnikowi decyzje w sprawie określenia zobowiązań podatkowych z tytułu rozpatrywanego importu przed upływem terminu z art. 70 § 1 o.p. Rzeczą organu podatkowego, wydającego decyzję określającą wysokość spornych zobowiązań podatkowych w 2012 r., było wykazać istnienie przesłanki przerwy bądź zawieszenia biegu terminu przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych. W okolicznościach kontrolowanego postępowania podatkowego organ II instancji stał na stanowisku, że był uprawniony określić podatnikowi decyzją zobowiązania w podatku akcyzowym i w podatku od towarów i usług w 2012 r., bo bieg terminu przedawnienia tych zobowiązań uległ zawieszeniu tak, jak o tym stanowi art. 70 § 6 pkt 1 o.p.

Spór skarżącego z organem podatkowym koncentrował się w pierwszej kolejności na przesłance zawieszenia biegu terminu przedawnienia, określonej w art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Prawidłowa kontrola legalności zaskarżonej decyzji wymaga przyjęcia przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, określonej w art. 70 § 6 pkt 1 o.p., w zgodzie z wzorcami konstytucyjnymi. W sprawie P 30/11 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 70 § 6 pkt 1 o.p., w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U.02.169.1387 oraz 07.221.1650) w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 o.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Trybunał argumentował między innymi (pkt 5.2 uzasadnienia wyroku w sprawie P 30/11), że: "(...)Wskutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie ulega ono wygaśnięciu z upływem 5-letniego terminu przedawnienia liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, lecz istnieje nadal i może być egzekwowane przez wierzyciela podatkowego. Podatnikowi wprawdzie nie przysługuje konstytucyjne prawo do przedawnienia, to jednak z uwagi na treść przepisów o.p. dotyczących instytucji przedawnienia ma on prawo oczekiwać, że upływ terminu przedawnienia spowoduje wygaśnięcie ewentualnych nieuregulowanych zobowiązań podatkowych. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia wydłuża ten termin o okres zawieszenia, a tym samym istotnie zmienia sytuację prawną i faktyczną podatnika. Powstaje wówczas stan niepewności co do sytuacji podatnika, który nie wie, czy jego zobowiązanie podatkowe wygasło. Zasada ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa wymaga, by podatnik nie tkwił w owym stanie niepewności przez czas bliżej nieokreślony. Zgodnie z kwestionowanym art. 70 § 6 pkt 1 o.p., skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego następuje z mocy prawa z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Wszczęcie takiego postępowania następuje w drodze postanowienia, które nie jest ogłaszane lub doręczane podatnikowi, gdyż do momentu przedstawienia mu zarzutów nie jest on stroną toczącego się postępowania karnoskarbowego. Nie jest mu również doręczane postanowienie o umorzeniu postępowania "w sprawie", a zatem, jeżeli nie zostaną mu przedstawione zarzuty, może on w ogóle nie dowiedzieć się o tym, że zostało wszczęte postępowanie "w sprawie", które spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia jego zobowiązania podatkowego. Należy przy tym zauważyć, że ta sama czynność, tj. wszczęcie postępowania karnoskarbowego "w sprawie" nie powoduje przedłużenia biegu terminu przedawnienia karalności przestępstwa (wykroczenia) skarbowego. Zgodnie bowiem z art. 44 § 5 k.k.s., skutek taki następuje dopiero z momentem wszczęcia postępowania "przeciwko sprawcy". Analogiczne rozwiązania występują w procedurze karnej, gdzie art. 102 k.k. skutek w postaci przedłużenia biegu terminu przedawnienia karalności przestępstwa wiąże dopiero z wszczęciem postępowania "przeciwko osobie", która popełniła przestępstwo. W obu wypadkach negatywne skutki dla sprawcy przestępstwa, a także przestępstwa (wykroczenia) skarbowego w postaci przedłużenia biegu terminu przedawnienia karalności następują dopiero w momencie wszczęcia postępowania przeciwko niemu. Inaczej jest w prawie podatkowym, gdzie skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wywołuje już wszczęcie postępowania "w sprawie" o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, niezależnie od tego, czy do wszczęcia postępowania przeciwko podatnikowi w ogóle dojdzie. Zgodnie z art. 313 § 1 k.p.k. (stosowanym na podstawie art. 113 k.k.s. w postępowaniu karnym skarbowym), postanowienie o przedstawieniu zarzutów rozpoczynające fazę postępowania in personam jest sporządzane, jeżeli dane istniejące w chwili wszczęcia śledztwa lub zebrane w jego toku uzasadniają dostatecznie podejrzenie, że czyn popełniła określona osoba. To postanowienie ogłasza się niezwłocznie podejrzanemu i przesłuchuje się go, chyba że ogłoszenie postanowienia lub przesłuchanie podejrzanego nie jest możliwe z powodu jego ukrywania się lub nieobecności w kraju. Postanowienie o przedstawieniu zarzutów zawiera wskazanie podejrzanego, dokładne określenie zarzucanego mu czynu i jego kwalifikacji prawnej. Dopiero zatem na tym etapie podatnik uzyskuje informację o wszczętym przeciwko niemu postępowaniu karnym lub karnym skarbowym, które rodzi skutek w postaci przedłużenia biegu terminu przedawnienia karalności przestępstwa lub przestępstwa (wykroczenia) skarbowego. Dopiero też na tym etapie dowiaduje się on, że już wcześniej został zawieszony bieg terminu przedawnienia jego zobowiązania podatkowego, tj. z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co znaczy, że zobowiązanie to nie przedawniło się. Mógł on w tym czasie wyzbyć się ksiąg podatkowych i związanych z ich prowadzeniem dokumentów, gdyż zgodnie z art. 86 § 1 o.p. jest on zobowiązany do ich przechowywania tylko do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego i w ten sposób pozbawić się dowodów prawidłowego rozliczenia się z podatków. Warto podkreślić, że stan nieświadomości co do zaistnienia przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego może być znacznie rozciągnięty w czasie. Zgodnie z art. 153 § 1 k.k.s., postępowanie przygotowawcze w sprawie o przestępstwo skarbowe powinno być zakończone w terminie 3 miesięcy, przy czym termin ten może być przedłużony na okres do 6 miesięcy, a w szczególnie uzasadnionych wypadkach - na dalszy czas oznaczony. Z kolei art. 153 § 3 k.k.s. stanowi, że w razie niezakończenia dochodzenia w sprawie o wykroczenie skarbowe, prowadzonego przez organ postępowania przygotowawczego w ciągu 2 miesięcy, organ nadrzędny nad tym organem może przedłużyć dochodzenie na czas oznaczony. Przedstawiony wyżej mechanizm narusza (...) wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadę ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem 5-letniego terminu przedawnienia wskazanego w art. 70 § 1 o.p. Nie znaczy to, że (...) postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe powinno być jawne dla podatnika, a w szczególności, że powinien on być zawiadamiany o wszczęciu postępowania in rem. Byłoby to sprzeczne z zasadą tajności tej fazy postępowania przygotowawczego, która ma istotne znaczenie z punktu widzenia zasady prawdy materialnej. Gdyby bowiem podatnik wiedział, że w dotyczącej go sprawie toczy się postępowanie karne skarbowe, mógłby podjąć działania utrudniające lub uniemożliwiające zebranie niezbędnego materiału dowodowego. Naruszenie zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa nie polega więc na tym, że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe. Co więcej, organy skarbowe w trakcie 5-letniego okresu przedawnienia mają prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem, zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewnią. Realizacja celów postępowania podatkowego musi jednak odbywać się bez naruszania zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa.(...)". Trybunał końcowo zwrócił uwagę, że art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w obecnie obowiązującym brzmieniu również zawiera normę uznaną w tym wyroku za niekonstytucyjną (pkt 7 uzasadnienia wyroku w sprawie P 30/11).

Sąd, przyjmując powyższe stanowisko prawne dla celów niniejszego postępowania jest zdania, że prowadzi ono do zakwestionowania legalności zaskarżonej decyzji. Przenosząc przytoczone stanowisko prawne w sprawie P 30/11 na grunt okoliczności kontrolowanego postępowania podatkowego należy stwierdzić, że organ podatkowy dotychczas nie wykazał, by podatnik został powiadomiony o wszczęciu postępowania karnego (karnoskarbowego) ze skutkiem w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia jego zobowiązań podatkowych z tytułu importu udokumentowanego SAD z [...]. OGL[..], w warunkach art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Po pierwsze, z lektury uzasadnienia decyzji organu celnego z dnia [...] wynika, że organ celny powołał się na pismo Prokuratury Apelacyjnej z dnia [...] r., przy którym zostały przedstawione organowi celnemu dokumenty uzyskane w postępowaniu karnym w ramach międzynarodowej pomocy prawnej. Wśród tych dokumentów, jak uzasadnia organ celny w swojej decyzji, znajdowały się pisma szwajcarskich władz celnych informujące, że eksportera A [...] należy określić jako nieistniejącego. W związku z powyższym organ celny przyjął założenie ("należy założyć"), że faktura dołączona do tego konkretnego zgłoszenia celnego jest fikcyjna. Zatem, wbrew stanowisku organu podatkowego, w uzasadnieniu decyzji organu celnego z dnia [...] nie została zawarta informacja dla podatnika, że jest prowadzone postępowanie karne, obejmujące swym zakresem ten konkretny import, którego wszczęcie spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań tego konkretnego podatnika w podatku akcyzowym, od towarów i usług z tytułu tego importu. Trybunał w sprawie P 30/11 wprost stwierdził, że najdalej z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnik musi zostać poinformowany, że termin przedawnienia nie upłynął, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnego (karnoskarbowego). Zgodnie ze stanowiskiem prawnym Trybunału, zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. Natomiast w uzasadnieniu powołanej decyzji organu celnego nie została zawarta konkretnie taka informacja dla podatnika, że w związku z wszczęciem postępowania karnego (karnoskarbowego), przedawnienie jego zobowiązań podatkowych z tytułu rozpatrywanego importu nie nastąpiło, bo bieg terminu przedawnienia tych zobowiązań podatkowych uległ zawieszeniu.

Po drugie, także postanowienie o wszczęciu postępowania karnego czy ściślej wiedza podatnika o treści tego postanowienia przed końcem 2011 r., jeszcze nie realizuje przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w rozumieniu przyjętym w sprawie P 30/11. Ze stanowiska Trybunału Konstytucyjnego w sposób niewątpliwy wynika, że dla zaistnienia przesłanki wymienionej w art. 70 § 6 pkt 1 o.p. nie wystarczy tylko wiedza podatnika o prowadzonym postępowaniu karnym. Niezbędne jest poinformowanie podatnika przez organ podatkowy, że w związku z tym konkretnym postępowaniem karnym (karnoskarbowym) uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia konkretnych zobowiązań podatkowych, z tytułu konkretnego importu. Dla przyjęcia przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. nie wystarczy wiedza podatnika o postanowieniu z dnia [...] marca 2008 r. i możliwość wyprowadzenia określonych wniosków przez podatnika (że postępowanie karne dotyczy jego zobowiązań podatkowych i może mieć znaczenie dla jego odpowiedzialności podatkowej, może tę odpowiedzialność wydłużyć w czasie). Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji lista dokumentów SAD, objętych postępowaniem karnym, została przedstawiona organowi w 2012 r. Natomiast, kiedy organ podatkowy podaje, że wyniki postępowania karnego Prokuratura Apelacyjna przekazała Naczelnikowi Urzędu Celnego w październiku 2010 r., to nie wyjaśnia związku pomiędzy uzyskaniem tych dokumentów przez organ a powiadomieniem podatnika o podatkowych skutkach wszczętego postępowania karnego (karnoskarbowego) w postaci zawieszenia biegu terminu przedawniania zobowiązań podatkowych z tytułu importu zgodnie z dokumentem SAD z dnia [...].Nie wyjaśnia czy po uzyskaniu materiałów, zgromadzonych w postępowaniu karnym, organ podatkowy poinformował podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych w związku z wszczęciem postępowania karnego. Także samo postanowienie o wszczęciu postępowania karnego, które uzyskał organ, nie było dla skarżącego podatnika informacją o zawieszeniu biegu terminu przedawniania zobowiązań podatkowych z tytułu importu dokonanego ze Szwajcarii, w dniu [...] za dokumentem SAD OGL[...]. W tym postanowieniu został określony przedział czasowy działalności, polegającej na sprowadzaniu ze Szwajcarii samochodów osobowych w warunkach: zorganizowanej grupy przestępczej, narażenia na uszczuplenie należności celnych i podatkowych w kwocie dużej wartości, posługiwania się dokumentami stwierdzającymi nieprawdę, wprowadzania w błąd organu uprawnionego do kontroli celnej. Natomiast z treści tego postanowienia nie wynikała dla skarżącego podatnika informacja, że obejmuje ono ten konkretny import i że wobec wszczęcia postępowania karnego w opisanym przedmiocie uległ zawieszeniu bieg terminu przedawniania jego zobowiązań podatkowych z tytułu importu udokumentowanego SAD OGL[...] z dnia [...].

Niekonstytucyjne rozumienie przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. spowodowało na tym etapie kontrolowanego postępowania podatkowego, że organ podatkowy nie wyjaśnił czy podatnik został poinformowany o zawieszeniu biegu terminu przedawniania spornych zobowiązań podatkowych w związku z wszczęciem postępowania karnego (karnoskarbowego). Dotychczasowa argumentacja organu podatkowego nie pozwala przyjąć istnienia przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Rzeczą organu podatkowego będzie wyjaśnić czy podatnik został poinformowany o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu rozpatrywanego importu, w sposób określony przez Trybunał Konstytucyjny w sprawie P 30/11, spełniający kryterium legalności. W tym zakresie dalsze postępowanie wyjaśniające powinno respektować art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 o.p. Dotychczasowe postępowanie wyjaśniające tych wymogów nie realizuje. Jednocześnie, wobec niewyjaśnienia przez organ podatkowy pierwszorzędnej kwestii przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych, przedwczesna była sądowa kontrola legalności odnośnie strony podmiotowej i przedmiotowej opodatkowania, jakie przyjął organ podatkowy. W tym zakresie zarzuty skarżącego, jako przedwczesne na tym etapie, nie mogły podważać legalności zaskarżonej decyzji.

Z tych względów zaskarżona decyzja podlegała uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) przy zastosowaniu art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.12.270 ze zm.). O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 tej ustawy.