Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 657/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2006-01-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień Sędziowie : Sędzia WSA Tomasz Kolanowski /spr./ Sędzia NSA Ewa Kwarcińska Protokolant: Claudia Kozłowska po rozpoznaniu w dniu 4 stycznia 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi A spółka jawna na decyzję Izby Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2003 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1994 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Izba Skarbowa decyzją z dnia 28 kwietnia 2003r. uchyliła w części decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 12 lipca 1999r. w sprawie spółki z o.o A, w przedmiocie określenia wysokości zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 1994r.

Powyższa decyzja została wydana w oparciu o ustalony w sprawie, następujący stan faktyczny:

A spółka z o.o., której następcą prawnym jest A spółka jawna, wykazała w zeznaniu CIT-8 za 1994r. przychód w wysokości [...] zł, po denominacji [...], określiła dochód w wysokości [...] zł. Od tego dochodu spółka odliczyła przekazane darowizny w kwocie [...] zł. Podstawę opodatkowania określiła na kwotę [...] zł, od której naliczyła podatek należny w kwocie [...] zł.

Urząd Skarbowy po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, poprzedzonego kontrolą podatkową w zakresie prawidłowości rozliczeń dokonywanych przez spółkę A z budżetem za 1994r., w decyzji z dnia 12 lipca 1997r., dokonał korekty wysokości przychodów i kosztów ich uzyskania, określając dla spółki należny podatek dochodowy od osób prawnych za 1994r. w kwocie [...] zł.

Powodem dokonania innego rozliczenia od wykazanego przez stronę było nie uznanie za koszt uzyskania przychodów następujących wydatków: [...] zł z tytułu wydatku nieprawidłowo udokumentowanego, [...] zł z tytułu podróży służbowych odbywanych codziennie do miejscowości B. przez pracowników spółki J. A. i L. Z., [...] zł z tytułu wypłaconych L. Z. ryczałtów za używanie prywatnego samochodu, [...] zł z tytułu zwróconych kosztów podróży służbowej L. Z. do F.

Strona od powyższej decyzji złożyła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie w całości.

Izba Skarbowa decyzją z dnia 23 grudnia 1999r. utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Strona na decyzję organu odwoławczego wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, kwestionując ustalenia dokonane przez organy podatkowe.

Naczelny Sąd Administracyjny-Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku wyrokiem z dnia 21 listopada 2002r., sygn. akt I SA/Gd 171/00, uchylił zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej.

W uzasadnieniu orzeczenia Sąd odniósł się do poszczególnych wydatków zakwestionowanych przez organy podatkowe i nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. W ocenie Sądu niezasadnym był zarzut strony dotyczący wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków na dojazdy L. Z. i J. A. do B. Sąd wskazał, że stałym miejscem pracy L. Z. i J. A. była siedziba spółki mieszcząca się w G. przy ulicy [...], z której wyjeżdżali oni w podróż służbową do B. Zasadnie, zdaniem Sądu, Izba Skarbowa uznała w decyzji, że gdyby przyjąć taki stan rzeczy, okazałoby się, że pracownicy nigdy nie wykonywali pracy w stałym miejscu pracy. Z definicji podróży służbowej zawartej w § 3 zarządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 14 sierpnia 1990r. w sprawie diet i innych należności z tytułu podróży służbowych na obszarze kraju (M.P. nr 32, poz. 257), pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów przejazdów z miejscowości stałego miejsca pracy bądź z miejscowości zamieszkania pracownika do miejscowości zamieszkania pracownika do miejscowości stanowiącej cel podróży służbowej i z powrotem. Zasadnie przyjęto, że stałym miejscem pracy pracowników było B., gdzie spółka - jak wynika z akt sprawy prowadziła działalność gospodarczą. W tej sytuacji nie można uznać, że zwrot kosztów dojazdów pracowników do pracy stanowi koszt uzyskania przychodów skarżącej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r.

Sąd nie zgodził się natomiast z Izbą Skarbową, że istnieją podstawy do nieuwzględnienia za koszt uzyskania przychodów wypłaconego L. Z. ryczałtu za używanie prywatnego samochodu na potrzeby spółki. Wskazał na brak konsekwencji uzasadnienia decyzji organu odwoławczego. Z jednej strony organ wywodzi bowiem, że L. Z. jako jedyny udziałowiec Spółki nie mógł być jej pracownikiem, a z drugiej strony dokonuje analizy uprawnień do kosztu w świetle art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a przepis ten ma zastosowanie do wydatków ponoszonych na rzecz pracowników.

Reasumując Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że do wykluczenia tego kosztu doszło z naruszeniem zasad prawa materialnego, jak i procesowego, a sprzeczność uzasadnienia decyzji w tym zakresie sprawia, że uchybienie to stanowi uzasadnioną podstawę do jej uchylenia.

Ponadto NSA wskazał, że organy podatkowe zaniechały przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego w kwestii nie uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków związanych z podróżą służbową Prezesa Spółki do F. Nie przeprowadzono żadnego dowodu na tę okoliczność, a w sytuacji dotyczącej niniejszej sprawy było to konieczne, choćby w postaci dowodu z przesłuchania L. Z.

Izba Skarbowa wydała ponownie decyzję z dnia 28 kwietnia 2003r., którą uchyliła w części decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 12 lipca 1999r. i orzekła o obniżeniu zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 1994r. z kwoty [...] zł do kwoty [...] zł. W uzasadnieniu decyzji podniosła między innymi, że L. Z. zatrudniony był w spółce A na stanowisku Wiceprezesa Zarządu Spółki w oparciu o umowę o pracę z dnia 28 kwietnia 1989r. Organ pierwszej instancji, w prowadzonym postępowaniu podatkowym, nie zakwestionował skuteczności dla celów podatkowych w/w umowy o pracę. Izba Skarbowa wskazała, że w tej sytuacji, kierując się regułą, zgodnie z którą, wszelkie wątpliwości czy niejasności dotyczące oceny stanu faktycznego, nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść strony, L. Z. ze spółką A łączył stosunek pracy. Organ odwoławczy powołując się na przepisy zarządzenia Ministra Transportu, Żeglugi i Łączności z dnia 9 maja 1989r. w sprawie używania samochodów osobowych, motocykli i motorowerów do celów służbowych (M.P. Nr 16, poz. 117), uznał za koszt uzyskania przychodów kwotę [...] zł, przy limicie wynoszącym 500 km., a nie kwotę [...] zł o jaką wnioskowała strona (przyznany limit 1000km.). Poza tym Izba Skarbowa stwierdziła, że strona w toku kontroli okazała dowody, które miały świadczyć o zasadności zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podróżą zagraniczną pracownika L.Z. Dowody te nie zostały jednak poddane ocenie przez organ pierwszej instancji, brak ich ponadto w aktach sprawy. W tej sytuacji organ odwoławczy uznał, że wydatki z tytułu podróży zagranicznej pracownika spółki powinny w całości zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W tym zakresie uznano zatem koszty w kwocie [...] zł.

Strona na powyższą decyzję złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła rażące naruszenie przepisów procedury podatkowej, w tym art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz naruszenie prawa materialnego, poprzez błędną interpretację art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993r. Nr 108, poz. 482 z późn. zm).

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła zarzuty w kwestii nie uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków związanych z podróżami służbowymi J. A. i L. Z. Stwierdziła, że w przypadku L. Z. częste podróże do B. wynikały z faktu budowy magazynu. Związane były z inspekcją budowy, a podróże służbowe trwały tak długo, jak trwały prace budowlane. Z kolei J. A. odbywał podróże służbowe do B. jako pomocnik L. Z. i dopiero w kwietniu 1993r. został przekwalifikowany na stanowisko brygadzisty w punkcie przerobu złomu. W związku z powyższym, strona zarzuciła organom naruszenie art. 122 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Skarżąca spółka wskazała, że zasady postępowania dowodowego stanowią wyraźnie, że organy mają obowiązek zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), oraz dokonać jego oceny (art. 191 Ordynacji podatkowej). Reasumując, strona skarżąca zarzuciła organom podatkowym, że dokonały błędnej oceny materiału dowodowego, co w konsekwencji spowodowało niewłaściwe zastosowanie art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 4 stycznia 2006r. pełnomocnik strony podniósł dodatkowo, że w zakresie ryczałtu za używanie samochodu powinien zostać zastosowany art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przywołując treść uzasadnienia wyroku Sądu Najwyższego z dnia 18 grudnia 2003r., sygn. akt III RN 21/03.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku – właściwy do rozpoznania sprawy w oparciu o art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1271) zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych orzeczeń z prawem. W wyniku takiej kontroli orzeczenie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/, b/ i c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270).

Skarga nie jest uzasadniona, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu powodującym konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego.

Na wstępie należy przypomnieć, że w przedmiotowej sprawie orzekał już Naczelny Sąd Administracyjny-Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku, który wyrokiem z dnia 21 listopada 2002r., sygn. akt I SA/Gd 171/00, uchylił decyzję Izby Skarbowej w przedmiocie określenia stronie wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 1994r. Zgodnie z art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydanym przed 1 stycznia 2004r. wiąże w sprawie wojewódzki sąd administracyjny oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia.

Wyrażona w orzeczeniu sądu administracyjnego ocena prawna i wskazania wiąże ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 25 lutego 1998r., sygn. akt III RN 130/97, publ. OSP 1999, z. 3, poz. 101, wypowiadając się w kwestii związania sądu administracyjnego tą oceną na gruncie art. 30 ustawy o NSA wyjaśnił, że oznacza to, że "(...) ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten sąd, będzie on zawsze związany oceną prawną wyrażoną w tym orzeczeniu, jeżeli nie zostanie ono uchylone lub nie ulegną zmianie przepisy". Ponadto należy wskazać, że naruszenie przez organ zasady wyrażonej w art. 99 cytowanej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r., w razie złożenia skargi powoduje konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. Natomiast niezastosowanie się przez sąd do oceny prawnej przewidzianej w tym przepisie jest naruszeniem prawa stanowiącym podstawę do wniesienia skargi kasacyjnej (por. B. Dauter, B Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze 2005r., komentarz do art. 153 ppsa).

W związku z powyższym rolą Sądu w rozpoznawanej sprawie jest ustalenie, czy organ podatkowy wydając decyzję zastosował się do oceny prawnej i wskazań zawartych w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego-Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku z dnia 21 listopada 2002r.

W powołanym orzeczeniu NSA wypowiedział się w przedmiocie wszystkich spornych wydatków spółki A, nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w 1994r. W ocenie Sądu niezasadnym był zarzut strony dotyczący wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów dojazdu L. Z. i J. A. do B. Sąd wskazał, że stałym miejscem pracy L. Z. i J. A. była siedziba spółki mieszcząca się w G. przy ulicy [...], z której mieli wyjeżdżać w podróż służbową do B. Zasadnie, zdaniem Sądu, Izba Skarbowa uznała w decyzji, że gdyby przyjąć taki stan rzeczy, okazałoby się, że pracownicy nigdy nie wykonywali pracy w stałym miejscu pracy. Z definicji podróży służbowej zawartej w § 3 zarządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 14 sierpnia 1990r. w sprawie diet i innych należności z tytułu podróży służbowych na obszarze kraju (M.P. nr 32, poz. 257), pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów przejazdów z miejscowości stałego miejsca pracy bądź z miejscowości zamieszkania pracownika do miejscowości zamieszkania pracownika do miejscowości stanowiącej cel podróży służbowej i z powrotem. Zasadnie przyjęto, że stałym miejscem pracy pracowników było B., gdzie spółka - jak wynika z akt sprawy, prowadziła działalność gospodarczą. W tej sytuacji nie można uznać, że zwrot kosztów dojazdów pracowników do pracy stanowi koszt uzyskania przychodów skarżącej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993r. Nr 106, poz. 482 ze zm.). Wydając takie rozstrzygnięcie, Sąd przypomniał, że dojazdy do pracy nie mogą zostać uznane za podróż służbową. Zgodnie bowiem z obowiązującymi przepisami prawa koszty związane z dojazdami pracowników do pracy obciążają przychód pracownika z wykonywanej pracy (jako osobę fizyczną) w wysokości i na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie obciążają natomiast kosztów uzyskania przychodów pracodawcy. W przedmiotowej sprawie pracownikom spółki potrącano zryczałtowane koszty uzyskania przychodów, obejmujące swoim zakresem także koszty dojazdu do pracy.

W zaskarżonej decyzji, Izba Skarbowa zastosowała się do powyższej oceny wyrażonej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Uwzględniła przy tym stanowisko Sądu wynikające z treści uzasadnienia wyroku. Zarzuty zawarte w skardze należy w tym kontekście uznać za nieuzasadnione. Organ zastosował się bowiem w tym zakresie do oceny prawnej wyrażonej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Ustosunkowując się do treści zarzutów skargi, Sąd zauważa, że podziela stanowisko Izby Skarbowej zawartej w odpowiedzi na skargę. W szczególności za trafny należy uznać pogląd organu, że w przypadku uwzględnienia stanowiska strony o celu wyjazdów do B. (nadzór nad inwestycją), to poniesione wydatki nie mogłyby stanowić kosztu uzyskania przychodów w dacie jego zarachowania, a jedynie powiększać koszty związane z inwestycją. W takim wypadku wydatki podlegają zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodu poprzez dokonanie odpisów amortyzacyjnych. Jednak z okoliczności sprawy wynika, że wyjazdy te miały charakter dojazdów do pracy i w związku z tym nie mogły zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Ustosunkowując się do stanowiska pełnomocnika strony skarżącej, wyrażonego na rozprawie, o błędnej kwalifikacji prawnej ryczałtów wypłacanych za używanie prywatnego samochodu na potrzeby podatnika, Sąd stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie nie może ono zostać uwzględnione. Pełnomocnik skarżącej powołał się na pogląd Sądu Najwyższego wyrażony w wyroku z dnia 18 grudnia 2003r., III RN 21/03, publ. Biul. Skarb. 2004/6/24.

W pierwszej kolejności Sąd zauważa, że powyższe orzeczenie zapadło w oparciu o odmienne ustalenia faktyczne. W sprawie rozpoznawanej przez Sąd Najwyższy, organy podatkowe uznały, że wydatki związane z umowami o pracę członków zarządu spółki, z tytułu używania przez członków zarządu spółki prywatnych samochodów osobowych na potrzeby podatnika, oraz z tytułu odpisów na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów spółki, bowiem umowy o pracę z członkami Zarządu Spółki zostały zawarte z naruszeniem art. 203 Kodeksu handlowego. W takim stanie faktycznym, Sąd Najwyższy stwierdził, że zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej spółki, prywatnych samochodów osobowych przez członków zarządu spółki, nie jest powiązane z ich statusem jako pracowników spółki, lecz powinno być oceniane pod kątem wymagań określonych w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że strona w trakcie postępowania podatkowego nie kwestionowała kwalifikacji wydatków z tytułu używania prywatnego samochodu przez członka Zarządu Spółki dla potrzeb działalności spółki do art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto, organy podatkowe nie kwestionowały skuteczności zawartej w dniu 28 kwietnia 1989r umowy o pracę L. Z. Jak wskazano w zaskarżonej decyzji, organ odwoławczy dokonując oceny ustaleń w tym zakresie kierował się zasadą rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika. Uznał zatem, że L. Z. ze spółką A łączył stosunek pracy. Zdaniem Sądu rozpoznającego przedmiotową sprawę, dokonana przez organ drugiej instancji ocena zebranego materiału dowodowego jest zgodna z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej. Przyjęcie odmiennego poglądu prowadziłoby bowiem do konieczności weryfikacji wszystkich wydatków poniesionych przez spółkę A a związanych z zatrudnieniem L. Z. w ramach umowy o pracę i w konsekwencji do wydania decyzji w trybie tzw. wymiaru uzupełniającego (art. 230 Ordynacji podatkowej). Jednak organ odwoławczy w sytuacji, gdy był związany oceną prawną wyrażoną w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawidłowo zastosował się do zakazu reformationis in peius wyrażonego w art. 234 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. W wyroku Sądu Najwyższego z dnia 9 listopada 1995r., III ARN 53/95, OSNAPiUS 1996, nr 11, poz.152, sąd stwierdził, że organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, nakładając na nią nowy obowiązek, który nie był objęty postępowaniem w I instancji. W rozpoznawanej sprawie organ pierwszej instancji uznał zatrudnienie L.Z. w ramach umowy o pracę za skuteczne i nie zakwestionował w związku z tym wydatków z nią związanych jako nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów spółki. Odmienna ocena organu odwoławczego złamałaby zakaz reformationis in peius, i spowodowała konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. Poza tym należy wskazać, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, którego zastosowania domaga się strona skarżąca, podatnik jest obowiązany prowadzić, według obowiązującego wzoru, ewidencję przebiegu pojazdu. Tymczasem, jak wynika z akt sprawy, skarżąca spółka zaliczyła w ciężar kosztów wydatki za używanie samochodu przez L. Z. na podstawie oświadczeń pracownika, a nie na podstawie prowadzonej ewidencji przebiegu pojazdu. Przyjęcie zatem, że w sprawie zastosowanie znajduje art. 16 ust. 1 pkt 51, a nie art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, spowodowałoby, że sporne wydatki nie mogłyby zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 134 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Ustalenie, czy przyjęte w wyroku rozstrzygnięcie nie narusza zakazu reformationis in peius wymaga wnikliwego rozważenia w każdej sprawie. Stwierdzenie, że zawarte w wyroku oceny i zalecenia mogą w dalszym postępowaniu administracyjnym prowadzić do wydania aktu lub podjęcia czynności pogarszającej sytuację skarżącego w stosunku do tej, która wynika z zaskarżonego aktu, uzasadni przyjęcie, że wydanie tej treści wyroku naruszałoby zakaz reformationis in peius (por. komentarz do art. 134 cytowanej ustawy, B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze, 2005). Przyjęcie przez Sąd w rozpoznawanej sprawie poglądu, że L. Z. nie łączył ze stroną stosunek pracy, prowadziłoby do nie uznania za koszt uzyskania przychodów wszystkich wydatków skarżących związanych z traktowaniem L. Z. jako pracownika spółki. W konsekwencji mogłoby to prowadzić do określenia spółce wyższego zobowiązania podatkowego.

Zdaniem Sądu rozpoznającego przedmiotową sprawę, organ odwoławczy prawidłowo ograniczył wysokość limitu w jazdach lokalnych do 500km. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odsyła do limitów określonych w odrębnych przepisach obowiązujących w przedsiębiorstwach państwowych. Koniecznym było zatem zastosowanie obowiązującego w 1994r. zarządzenia Ministra Transportu, żeglugi i Łączności z dnia 9 maja 1989r. w sprawie używania samochodów osobowych, motocykli i motorowerów do celów służbowych (M.P. Nr 16, poz. 117 ze zm.). Z treści § 7 ust. 2 zarządzenia wynika, że miesięczny limit przebiegu kilometrów w jazdach lokalnych nie może przekraczać 500 km. Możliwość zwiększenia limitu istnieje tylko w szczególnie uzasadnionych przypadkach i tylko w jednostkach budżetowych. W stanie faktycznym sprawy, Izba Skarbowa zasadnie skorygowała koszty z tytułu używania przez pracownika samochodu na potrzeby spółki w jazdach lokalnych do wysokości dopuszczalnej przepisami tj. do wysokości wynikającej z przemnożenia miesięcznego limitu przebiegu kilometrów (500) przez stawkę za jeden kilometr przebiegu.

Ponadto za prawidłowe należy uznać stanowisko organów podatkowych, że tylko opisany zgodnie z przepisami rachunek jest dowodem w postępowaniu podatkowym potwierdzającym cel poniesionych wydatków, bowiem poddaje się ocenie i sprawdzeniu organom podatkowym. W sytuacji zaistniałej w spółce, wobec udokumentowania zdarzenia gospodarczego paragonem, który nie spełnia wymogów określonych przepisami rozporządzenia, nie można w ogóle uznać, że podatnik dysponował dowodem księgowym potwierdzającym fakt poniesienia kosztu.

Nie budzi zastrzeżeń Sądu stanowisko organu odwoławczego w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki wydatków związanych z podróżą służbową L. Z. do F. W zaskarżonej decyzji Izba Skarbowa stwierdziła, że strona w toku kontroli okazała dowody, które miały świadczyć o zasadności zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podróżą zagraniczną pracownika L. Z. Dowody te nie zostały jednak poddane ocenie przez organ pierwszej instancji, brak ich ponadto w aktach sprawy. W tej sytuacji organ odwoławczy uznał, że wydatki z tytułu podróży zagranicznej pracownika spółki powinny w całości zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W tym zakresie uznano zatem wydatki w kwocie [...] zł. za koszt uzyskania przychodów spółki.

Za bezzasadne należy uznać także zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów ustawy-Ordynacja podatkowa. W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, nie doszło do naruszenia przepisów art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie decyzji zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne, organy dokonały prawidłowej oceny zebranego materiału dowodowego, a ocenie tej nie można przypisać cech dowolności. W prowadzonym postępowaniu zapewniono stronie czynny udział. W tym kontekście zarzuty naruszenia przez organy podatkowe art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej należy uznać za bezzasadne.

Ponadto Sąd rozpoznając niniejszą sprawę nie stwierdził innego naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego, które mogłoby mieć wpływ na wynik sprawy.

Mając powyższe na uwadze należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).