Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2906/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-12-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 130 § 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Golat (sprawozdawca), Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant referent stażysta Agata Zdunek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi T. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji utrzymującej w mocy decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. na rzecz T. S.A. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. zaskarżoną decyzją z [...] lutego 2010 r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z [...] grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji twego organu z [...] września 2009 r. nr [...]. Decyzje te zapadły w następującym stanie faktycznym.

T. S.A. z siedzibą w W. (dalej: Spółka) złożyła do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. wniosek z 6 października 2009 r. o stwierdzenie nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z [...] września 2009 r. nr [...], utrzymującej w mocy decyzję Wójta Gminy S. z [...] lipca 2009 r. Nr [...] w przedmiocie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. na kwotę 85.000 zł

Pełnomocnik Spółki stwierdził, iż wniosek o stwierdzenie nieważności ww. decyzji znajduje podstawę prawną w art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) - dalej: O.p. Stanął na stanowisku, że decyzja ta rażąco narusza art. 21 § 3 O.p. w zw. z art. 207 § 2 O.p. oraz w zw. z art. 6 ust. 9 pkt 1 i art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 1991 r. Nr 9 poz. 31, ze zm.) - dalej: u.p.o.l.

Pełnomocnik Spółki wyjaśnił, iż w 2008 r. Spółka złożyła dwie deklaracje na podatek od nieruchomości od obiektów znajdujących się na terenie gminy S.. W każdej z nich zadeklarowano inne obiekty. Następnie obie deklaracje zostały złożone do Urzędu Gminy S., lecz wydane przez organy podatkowe decyzje nie objęły budek telefonicznych.

Zdaniem pełnomocnika Spółki organ podatkowy określając wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości powinien uwzględnić wszystkie położone w jego właściwości nieruchomości oraz obiekty budowlane - niezależnie od tego, ile deklaracji na podatek od nieruchomości złożył podatnik. Niedokonanie tego było w ocenie pełnomocnika Spółki rażącym naruszeniem prawa, z uwagi na nieokreślenie skutków podatkowych od obiektów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jak również z uwagi na wydanie decyzji "częściowej", tj. jedynie od niektórych obiektów podlegających podatkowi od nieruchomości.

Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. decyzją z [...] grudnia 2009 r. odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z [...] września 2009 r.

Organ wskazał, że w prawie podatkowym brak jest regulacji dotyczących deklaracji częściowych. Natomiast zgodnie z art. 81 O.p., jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację, zaś skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji, wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty. W ocenie organu każda kolejna deklaracja złożona przez podatnika nawet jeżeli nie zaznaczy on w odpowiedniej rubryce deklaracji, iż jest to korekta powinna być traktowana jako korekta deklaracji poprzedniej, co jego zdaniem znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 31 sierpnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 484/09.

W konkluzji, zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego przyjęcie, iż druga w kolejności deklaracja podatkowa Spółki za 2008 r. była właściwą na dany rok nie naruszało prawa. Natomiast w opinii organu w toku postępowania podatkowego, zakończonego decyzją z [...] września 2009 r. stwierdzono, iż w deklaracji za 2008 r., w stosunku do lat poprzednich Spółka zaniżyła kwotę podatku od nieruchomości i w związku z tym określono Spółce, w myśl art. 21 § 3 O.p., wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r., przy czym postawę określenia wysokości przedmiotowego zobowiązania w kwocie 85.000 zł stanowiła deklaracja złożona przez Spółkę w 2007 r.

Z uwagi na to Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało za niezasadny zarzut Spółki, iż decyzja z dnia [...] września 2009 r. została wydana z rażącym naruszeniem prawa.

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka, działając poprzez pełnomocnika, wniosła o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] grudnia 2009 r. oraz o stwierdzenie nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] września 2009 r.

W ocenie pełnomocnika Spółki, wbrew stanowisku organu wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji z [...] września 2009 r. był zasadny, bowiem pominięcie przy wydawaniu decyzji w sprawie zobowiązania w podatku od nieruchomości niektórych obiektów podlegających opodatkowaniu tym podatkiem stanowiło rażące naruszenie art. 207 § 2 i art. 21 § 3 O.p. oraz art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. Jest to zatem także rażące naruszenie prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p.

Pełnomocnik Spółki stwierdził, iż z uwagi na treść art. 21 § 3 O.p. oraz art. 84 i art. 217 Konstytucji RP, aby określić jedyną prawidłową kwotę zobowiązania podatkowego należy, przy wydawaniu decyzji, o której mowa w art. 21 § 3 O.p., uwzględnić wszystkie zdarzenia stanowiące przedmiot opodatkowania, zatem pominięcie niektórych z przedmiotów opodatkowania - w sytuacji, w której nie budzi wątpliwości, że podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości stanowi rażące naruszenie tych przepisów.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] lutego 2010 r. utrzymało w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] grudnia 2009 r.

W uzasadnieniu organ stwierdził, że w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego ustalono, iż Spółka złożyła w Urzędzie Gminy S. deklarację wypełnioną 7 stycznia 2008 r. Następnie przedmiotowa deklaracja została skorygowana przez Spółkę, poprzez złożenie deklaracji z 15 stycznia 2008 r.

Organ wskazał, że w prawie podatkowym brak jest regulacji dotyczących deklaracji częściowych, natomiast art. 81 O.p. stanowi, iż jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację poprzez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze podzieliło stanowisko wyrażone w decyzji z [...] grudnia 2009 r., iż przyjęcie, że druga w kolejności deklaracja podatkowa Spółki za 2008 r. była właściwą na dany rok nie naruszało prawa. Poparło również pogląd, że każda kolejna deklaracja złożona przez podatnika, nawet jeżeli nie zaznaczy on w odpowiedniej rubryce deklaracji, iż jest to korekta, powinna być traktowana jako korekta deklaracji poprzedniej. W ocenie organu znajduje to potwierdzenie w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 31 sierpnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 484/09 oraz z 2 grudnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 686/09.

Organ podkreślił, że rażące naruszenie prawa to sytuacje o charakterze wyjątkowym i nie każde nawet oczywiste naruszenie prawa może być uznane za rażące. O rażącym naruszeniu prawa można mówić tylko w przypadku naruszenia przepisu prawnego, którego treść bez żadnych wątpliwości interpretacyjnych może być ustalona w bezpośrednim rozumieniu, co znajduje uzasadnienie w treści wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 lipca 2009 r., sygn. akt 100/09.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze zauważyło przy tym, że w toku postępowania podatkowego zakończonego decyzją z [...] września 2009 r. organ stwierdził, iż w deklaracji za 2008 r. Spółka zaniżyła kwotę podatku od nieruchomości o wartość linii [...], w związku z tym określiły Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r., przy czym postawę określenia wysokości przedmiotowego zobowiązania w kwocie 85.000 zł stanowiła deklaracja złożona przez Spółkę w 2007 r.

W konkluzji organ stanął na stanowisku, że bez znaczenia dla niniejszej sprawy pozostawało twierdzenie Spółki, iż pominięcie niektórych obiektów, w sytuacji, w której nie budzi wątpliwości, że podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości przesądza o rażącym naruszeniu art. 207 § 2 i 21 § 3 O.p. Nie uznał zatem zarzutu Spółki, iż decyzja z [...] września 2009 r. została wydana z rażącym naruszeniem prawa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka, działając poprzez pełnomocnika, wniosła o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] lutego 2010 r. oraz poprzedzającej ją decyzji z [...] grudnia 2009 r., a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Pełnomocnik Spółki stanął na stanowisku, że zaskarżona decyzja narusza art. 247 § 1 pkt 3 O.p., przez odmowę utwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji podatkowej wydanej z rażącym naruszeniem prawa.

W ocenie pełnomocnika Spółki pominięcie przy wydawaniu decyzji w sprawie zobowiązania w podatku od nieruchomości przez organ podatkowy niektórych obiektów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości stanowił rażące naruszenie art. 207 § 2 i art. 21 § 3 O.p. oraz art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. Jego zdaniem stanowiło to rażące naruszenie prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. W przekonaniu pełnomocnika Spółki, aby określić jedyną prawidłową kwotę zobowiązania podatkowego, należało uwzględnić przy wydawaniu decyzji, o której mowa w art. 21 § 3 O.p., wszystkie zdarzenia stanowiące przedmiot opodatkowania w podatku, w którym zobowiązanie ma zostać ustalone.

Ponadto w opinii pełnomocnika Spółki nie może budzić wątpliwości, że zgodnie z art. 207 § 2 O.p., w zw. z art. 21 § 3 O.p. ustalenie zobowiązania w podatku od nieruchomości wymaga określenia skutków podatkowych wszystkich zdarzeń stanowiących przedmiot opodatkowania w tym podatku, a więc musi uwzględniać wszystkie obiekty podlegające opodatkowaniu. Skoro zatem Spółka złożyła w jednej gminie dwie deklaracje na podatek od nieruchomości, zaś organ podatkowy w wydanej decyzji podatkowej nie uwzględnił obiektów zadeklarowanych w jednej z nich, to decyzja ta została wydana z rażącym naruszeniem prawa.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie i podtrzymało argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Pełnomocnik Spółki w piśmie procesowym z 15 listopada 2012 r. uzupełnił skargę zarzucając, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja z [...] stycznia 2010 r. zostały wydane z naruszeniem art. 130 § 1 pkt 6 O.p., w związku z art. 130 § 5 O.p., wskutek wydania tych decyzji przez członków Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. podlegających wyłączeniu.

Pełnomocnik Spółki wskazał, że decyzja z [...] września 2009 r. została wydana w składzie: A. M., C. B., K. K.. Z kolei decyzja z [...] grudnia 2009 r. odmawiająca stwierdzenia nieważności ww. decyzji z [...] września 2009 r. została wydana w składzie: A. M., K. K., B. S.. Natomiast zaskarżoną decyzję wydano w składzie: A. D., C. B., E. W..

Pełnomocnik Spółki zauważył, że A. M., C. B. oraz K. K. orzekały zarówno w składach, które wydały decyzję z [...] września 2009 r., jak i w składach, które badały, czy wskazana decyzja nie została wydana z rażącym naruszeniem prawa. W jego ocenie co prawda tego typu sytuacja w świetle przepisu art. 130 § 1 pkt 6 O.p., w zw. z art. 130 § 5 Op nie stanowi wprost podstawy wyłączenia członka organu kolegialnego, opisana sytuacja procesowa stwarza również podstawy do wyłączenia członka organu kolegialnego.

Pełnomocnik Spółki podniósł, że kwestia wyłączenia osoby, która orzekała w postępowaniu "zwykłym" od orzekania w postępowaniu wznowionym była przedmiotem rozważań Trybunału Konstytucyjnego na gruncie przepisów regulujących wyłączenie sędziego w postępowaniu sądowoadministracyjnym. W wyroku z 14 października 2008 r., sygn. akt SK 6/07 Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że art. 18 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, ze zm.) - dalej: P.p.s.a., w zakresie, w jakim pomija jako podstawę wyłączenia sędziego od udziału w orzekaniu w postępowaniu sądowym toczącym się po wznowieniu postępowania administracyjnego, jego wcześniejszy udział w orzekaniu w sprawie dotyczącej decyzji wydanej we wznawianym postępowaniu administracyjnym, jest niezgodny z art. 45 ust. 1 Konstytucji RP.

Pełnomocnik Spółki wskazał także, iż o konieczności wyeliminowania wszelkich zastrzeżeń co do obiektywizmu sędziego na gruncie innych procedur Trybunał Konstytucyjny zwracał też uwagę w wyrokach z 20 lipca 2004 r. sygn. akt SK 19/02 i z 13 grudnia 2005 r. sygn. SK 53/04. Orzekając zaś o zgodności art. 24 w związku z art. 141 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 1960 r. nr 30, poz. 168) - dalej: K.p.a., z art. 2 i 45 ust. 1 Konstytucji RP, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że instytucja wyłączenia pracownika ma charakter procesowy, gwarantujący stronie obiektywne rozstrzygnięcie sprawy przez jej poddanie instancyjnej kontroli w postępowaniu administracyjnym, a następnie - kontroli sądowej (wyrok z dnia 7 marca 2005 r. P 8/03).

Ponadto pełnomocnik Spółki stwierdził, że w wyroku z 20 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 1093/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zauważył, że celem przepisów dotyczących wyłączenia od udziału w postępowaniu jest zapewnienie bezstronności w podejmowaniu przez organ rozstrzygnięcia. W jego przekonaniu istnieją podstawy wyłączenia członka organu kolegialnego od orzekania w sprawie z wniosku o stwierdzenie nieważności, jeżeli ten członek organu kolegialnego orzekał w trybie "zwykłym" w tej sprawie.

Pełnomocnik Spółki zaakcentował, iż analogiczny pogląd, choć na gruncie postępowania wznowieniowego wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w prawomocnym wyroku z 18 lutego 2009 r. sygn. akt II SA/Rz 405/08. Ponadto jego zdaniem taki wniosek można wesprzeć treścią uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 lutego 2007 r. sygn. akt II GPS 2/063, wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 15 grudnia 2008 r., sygn. akt P 57/07, wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z 10 marca 2009 r. sygn. akt II OPS 2/09 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 5 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Ol 526/11.

W konkluzji pełnomocnik Spółki uznał, że decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z [...] grudnia 2009 r. została wydana z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania tj. art. 240 § 1 pkt 3 O.p., co uzasadnia jej uchylenie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) P.p.s.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skargę należało uwzględnić. Trafny jest bowiem zarzut podniesiony przez Skarżącą, odnoszący się do wyłączenia członka samorządowego kolegium odwoławczego.

Zdaniem Sądu w składzie orzekającym w niniejszej sprawie zasadne jest powołanie się przez Skarżącą na orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego i sądów administracyjnych w zakresie wyłączenia pracownika z postępowania administracyjnego. Instytucja wyłączenia pracownika, a także organu podatkowego, stanowi proceduralne zabezpieczenie przed stronniczością pracowników organów administracji publicznej. Pozwala ona uniknąć sytuacji konfliktu ról oraz interesów.

W cytowanym przez Skarżącą wyroku z 15 grudnia 2008 r. (sygn. akt P 57/07) Trybunał Konstytucyjny przyjął, że instytucja wyłączenia pracownika na gruncie postępowania administracyjnego jest instytucją proceduralną, służącą realizacji uprawnienia strony do obiektywnego rozstrzygnięcia sprawy. Trybunał Konstytucyjny wskazał ponadto, że instytucja wyłączenia ma podstawowe znaczenie dla gwarancji prawnych prawidłowości decyzji administracyjnych. Osobiste zainteresowanie pracownika określonym sposobem załatwienia sprawy stwarza niebezpieczeństwo stronniczego, sprzecznego z celem postępowania rozstrzygnięcia, nie opartego na obiektywnej ocenie sprawy.

Celem instytucji wyłączenia pracownika było uniknięcie sytuacji, w której pracownik raz już uczestniczący w czynnościach postępowania administracyjnego i mający przez to ugruntowany pogląd na stan faktyczny sprawy (jeżeli brał udział wyłącznie w postępowaniu dowodowym) czy też na sposób rozstrzygnięcia sprawy (gdy wydawał decyzję z upoważnienia organu), byłby niejako determinowany przez swoje wcześniejsze doświadczenia związane z udziałem w postępowaniu (W. Chróścielewski: glosa do uchwały NSA z dnia 22 lutego 2007 r. sygn. akt II GPS 2/06, ZNSA 2007, nr 3, s. 137). Osoba taka mogłaby być "przywiązana" do swojego stanowiska wyrażonego we wcześniejszej decyzji administracyjnej. Nie służyłoby to obiektywności postępowania administracyjnego i treści wydawanych w nim decyzji. Ponowne postępowanie administracyjne w tej samej sprawie, zarówno klasyczne (toczące się przed dwoma różnymi organami), jak i postępowanie przed samorządowym kolegium odwoławczym, powinno umożliwiać stronie weryfikację decyzji, sprawa administracyjna zaś powinna zostać ponownie merytorycznie rozpoznana.

Jak podkreślono w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 lutego 2007 r. (sygn. akt II GPS 2/06) przesłanka wyłączenia pracownika z powodu brania przez niego udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji nawiązuje w swej istocie do zasady dwuinstancyjności postępowania i zasady hierarchicznego podporządkowania organów orzekających. Na tym polega zasada i jednocześnie gwarancja procesowa, że nikt nie może być sędzią we własnej sprawie, bo z wydanym poprzednio rozstrzygnięciem zwykle się identyfikuje przy jego ponownej ocenie. Omawiana przesłanka wyłączenia pracownika ma charakter bezwzględny.

Powyższe uwagi należy w pełni odnieść także do podlegającego wyłączeniu na podstawie art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej członka Samorządowego Kolegium Odwoławczego, który brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Zdaniem Sądu zawarte w powyższym przepisie sformułowanie "brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" odnosi się nie tylko do zwyczajnych środków zaskarżenia w postaci odwołania (wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy), ale także do nadzwyczajnych środków zaskarżenia, w szczególności w postaci istotnego w niniejszej sprawie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, i to w powołaniu się na rażące naruszenie prawa. Wprawdzie w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej nie dochodzi do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy i orzekania o prawach i obowiązkach strony, jednakże w postępowaniu tym dokonywana jest ocena prawidłowości decyzji ostatecznej w aspekcie przesłanek stwierdzenia jej nieważności, w tym rażącego naruszenia prawa. Jak wskazuje się w literaturze instytucją w ramach trybów nadzwyczajnych, służącą wyeliminowaniu rozstrzygnięcia z obrotu prawnego, jest stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej (postanowienia). Stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji (postanowienia) jest możliwe wówczas, gdy taka decyzja (postanowienie) zawiera wadę (podstawę stwierdzenia nieważności), określoną w art. 247 Ordynacji. Instytucji unieważnienia decyzji podatkowej został poświęcony rozdział 18 Ordynacji. W doktrynie prawa podkreśla się, że nieważność jest rodzajem sankcji stosowanej w sytuacji "szczególnie dotkliwego naruszenia prawa", tj. wówczas gdy dany akt administracyjny dotknięty jest wadą najcięższą. Takie wady określone w sposób ścieśniający, nazywane są wadami kwalifikowanym (Komentarz do art. 247 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.05.8.60), [w:] C. Kosikowski (red.), L. Etel (red.), R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2011, wyd. IV).

W cytowanym komentarzu wskazuje się, iż postępowanie nadzorcze, w szczególności dotyczące stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, nie służy załatwieniu sprawy podatkowej. Jego podstawowym celem nie jest orzekanie o obowiązkach i prawach strony, wynikających z podatkowego prawa materialnego, lecz zbadanie orzeczenia wydanego w postępowaniu zwykłym pod kątem zaistnienia przesłanek, wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji. Można więc powiedzieć, że przedmiotem decyzji wydanej w postępowaniu nadzorczym jest inna decyzja, a nie rozstrzygnięcie sprawy podatkowej (wyrok NSA z 25 listopada 2005 r., sygn. akt I FSK 268/05, LEX nr 187911).

Ta okoliczność przemawia za tym, że postępowaniu wywołanemu wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji muszą towarzyszyć standardy i gwarancje przewidziane przez ustawodawcę dla postępowania wywołanego wniesieniem odwołania, tym także respektowania zasady ustalonej w art. 130 § 1 pkt 6 O.p. W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie niezmiernie istotna jest właśnie okoliczność zbadania orzeczenia wydanego w postępowaniu zwykłym pod kątem zaistnienia przesłanek, wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej.

Dlatego też Sąd uznał, że istnieją podstawy wyłączenia członków organu kolegialnego (SKO) od orzekania w sprawie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji, jeżeli członkowie ci orzekali w trybie "zwykłym" w tej sprawie.

Zdaniem Sądu aby prawidłowo dokonać badania decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z [...] września 2009 r. Nr [...], utrzymującej w mocy decyzję Wójta Gminy S. z [...] sierpnia 2009 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r., konieczne jest aby to badanie dokonali członkowie SKO nie biorący udziału w wydawaniu decyzji "wymiarowej".

W rozpatrywanej sprawie A. M., C. B. oraz K. K. orzekały zarówno w składzie wydającym decyzję SKO w S. z [...] września 2009 r. nr [...], jak i w składach, które badały w postępowaniu nadzwyczajnym, czy wskazana decyzja nie została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Sąd podziela pogląd, iż branie udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji w rozumieniu art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji odnosi się również do przypadków, kiedy zaskarżenie decyzji realizowane jest w trybach nadzwyczajnych weryfikacji ostatecznej decyzji podatkowej. Ustawodawca nie ogranicza się tu bowiem wyłącznie do środka zaskarżenia w postaci odwołania, ale używa sformułowania o charakterze ogólnym. Chodzi tu zatem o środki zaskarżenia zwyczajne, jak również nadzwyczajne. Oznacza to, że np. ten sam skład członków samorządowego kolegium odwoławczego, który wydał decyzję ostateczną nie może brać udziału w wydaniu decyzji w postępowaniu związanym z weryfikacją poprzedniej decyzji - ostatecznej.

Sąd zauważa również, że przedstawione uzasadnienie prawne prezentowane jest w orzecznictwie, czego ilustracją mogą być wyroki: WSA w Poznaniu z 14 listopada 2012 r., sygn. akt III SA/Po 757/12, WSA w Warszawie z 30 maja 2012 r., sygn. akt VIII SA/Wa 122/12, WSA w Rzeszowie z 19 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Rz 165/12). Skład orzekający nie podziela natomiast poglądu, że postępowanie z wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy nie jest tożsame z postępowaniem w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, a inny przedmiot obu postępowań wyklucza możliwość mówienia w postępowaniu dotyczącym stwierdzenia nieważności o pojęciu udziału członka kolegium w wydaniu "zaskarżonej decyzji", jak stanowi przepis art. 130 § 1 pkt 6 O.p. (tak WSA w Łodzi w wyroku z 27 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1294/11).

W niniejszej sprawie doszło więc, w ocenie Sądu, do naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Uchybienie to stanowi podstawę do wznowienia postępowania (art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej), do czego nawiązuje art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.

W związku z powyższym należało uchylić zaskarżoną decyzję, odstępując od merytorycznego rozpoznania sprawy w pełnym zakresie, które w tej sytuacji byłoby przedwczesne.

W ponownym rozpatrywaniu sprawy członek Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S., który podpisał decyzję tego organu z [...] września 2009 r. Nr [...] (brał udział w jej wydaniu) nie może wziąć udziału w postępowaniu mającym na celu dokonanie oceny, czy zachodzą przesłanki stwierdzenia nieważności tej decyzji SKO w S. oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy S. z [...] lipca 2009 r. nr [...].

Reasumując Sąd na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. b, w związku z art. 152 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. oraz § 3 ust 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153). Na zasądzone koszty postępowania sądowego składają się kwoty: 200 zł tytułem uiszczonego należnego wpisu od skargi (§ 2 ust. 6 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 221, poz. 2193, ze zm.); 240 zł tytułem wynagrodzenia pełnomocnika Spółki – doradcy podatkowego oraz 17 zł tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa.

-----------------------

1