Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 758/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67 par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak, Sędziowie sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Zaorska, Protokolant referent Katarzyna Dorota Wielgosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lutego 2020 r. sprawy ze skargi T. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z dnia [...] stycznia 2019r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("Dyrektor IAS"), po rozpoznaniu odwołania wniesionego przez Skarżącą T. W. , utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. P. ("Naczelnik US") z dnia [...] sierpnia 2018r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017r. wraz z odsetkami za zwłokę.

Decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Wnioskiem z 18 czerwca 2018r. Skarżąca zwróciła się z prośbą do Naczelnika US o umorzenie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017r. w kwocie 8.808,82 zł. Powyższy wniosek Skarżąca uzasadniła trudną sytuacją finansową. Wskazała, że z emerytury pozostaje jej tylko około 660,00 zł, brakuje jej środków na wykupienie leków, czy zrealizowanie recepty na okulary.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2018r. Naczelnik US odmówił Skarżącej umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017r. w kwocie 8.808,82 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 95,00 zł.

W odwołaniu od ww. decyzji Skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając naruszenie:

- przepisów postępowania, tj. art. 121 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018r., poz. 800 ze zm.; dalej: "O.p."), polegające na błędnym ustaleniu przez organ podatkowy stanu faktycznego w sprawie,

- prawa materialnego, tj. art. 67a pkt 3, art. 67b § 1 pkt 2 i art. 70 § 8 O.p., poprzez błędną wykładnię i niezastosowanie dyspozycji powołanych przepisów do stanu faktycznego i niesłuszne przyjęcie, że nie zachodzą przesłanki warunkujące udzielenie Skarżącej ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej oraz, że ważny interes podatnika nie uzasadnia umorzenia zaległości podatkowych i zastosowanie w sposób negatywny instytucji uznania administracyjnego bez dokonania analizy wszystkich przesłanek, o których mowa w tym przepisie.

W uzasadnieniu odwołania Skarżąca podniosła, że organ podatkowy w sposób nieprawidłowy i niepełny wyjaśnił kwestię istnienia przesłanki interesu publicznego oraz przesłanki ważnego interesu podatnika.

Skarżąca wskazała, że jej sytuacja powinna zostać uznana za wyjątkową ze względu na stan zdrowia oraz brak możliwości uzyskiwania dochodów, co znajduje potwierdzenie w tym, że przez wiele lat w trakcie procesu z Ministrem Zdrowia - przyznawane było jej prawo zwolnienia z kosztów sądowych oraz ustanawiany był na jej rzecz pełnomocnik z urzędu. O wyjątkowości sytuacji może również stanowić to, że jedynym źródłem utrzymania Skarżącej jest emerytura w kwocie 1.021,00 zł miesięcznie, natomiast miesięczne koszty utrzymania wynoszą 1.275,38 zł, przy czym Skarżąca spłaca dwa kredyty konsumenckie zaciągnięte na bieżące potrzeby. Interes publiczny przemawia zatem za tym, aby Skarżącej udzielać pomocy. Skarżąca podkreśliła, że jest w wieku emerytalnym i nie jest możliwe podjęcie przez nią zatrudnienia, ze względu na stan zdrowia.

Ponadto Skarżąca zarzuciła, że organ I instancji nie wziął pod uwagę, że orzeczenie referendarza sądowego Sądu Rejonowego w W. z dnia [...] maja 2017r., sygn. akt [...] (obecna sygn. [...]), na które powołuje się w uzasadnieniu jest nieprawomocne. Nadto organ nie wziął pod uwagę, że Skarżąca złożyła skutecznie skargę na to orzeczenie, a zatem postanowienie z [...] maja 2017r., sygn. akt [...] w przedmiocie zezwolenia na złożenie do depozytu sądowego kwoty 68.359,43 zł, zgodnie z art. 398 § 2 k.p.c. utraciło moc.

Skarżąca nie zgodziła się też ze stwierdzeniem organu, że zastosowanie depozytu było wynikiem nie podania przez nią konta bankowego, gdyż we wniosku Ministra Zdrowia z dnia 24 marca 2017r., wnioskodawca wskazał, iż znane było mu miejsce zamieszkania Skarżącej, a zatem wnioskodawca miał możliwość uiścić należność przekazem pocztowym, jednak nie wiedzieć czemu, nie uczynił tego.

Nadto Skarżąca zarzuciła, że Naczelnik US nie wziął pod uwagę prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego w W., Wydział [...] Cywilny z dnia [...] maja 2015r. sygn. akt [...], w którym zasądzono od Skarbu Państwa - Ministra Zdrowia na rzecz Skarżącej kwotę 25.000,00 zł wraz z ustawowymi odsetkami za okres od dnia 25 lipca 2001r. do dnia zapłaty. Powyższy wyrok, tj. należność odsetkowa, był podstawą naliczonego podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 8.808,82 zł, od należności głównej tytułem zadośćuczynienia w związku z naruszeniem praw pacjenta.

Wskazaną na wstępie decyzją z [...] stycznia 2019r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy powyższą decyzję Naczelnika US z [...] sierpnia 2018r.

Organ odwoławczy uznał, że w przedmiotowym przypadku nie zostały spełnione przesłanki przyznania Skarżącej ulgi w postaci umorzenia należności podatkowych wskazane w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., tj. nie wykazano ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego przemawiającego za przyznaniem takiej ulgi.

Dyrektor IAS wskazał, że z ustaleń w zakresie sytuacji finansowej, majątkowej, zdrowotnej i rodzinnej Naczelnik US dokonał na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego przy udziale Skarżącej. Podał, że z oświadczenia o sytuacji finansowej z 16 lipca 2018r. wynika, że Skarżąca prowadzi samodzielnie gospodarstwo domowe, posiada mieszkanie własnościowe o powierzchni 19,98 m2. Skarżąca uzyskuje miesięczny dochód z emerytury w wysokości 1.021,51 zł, z konta otrzymuje 664,00 zł. Skarżąca w oświadczeniu wskazała, że ponosi następujące miesięczne wydatki: koszty związane z eksploatacją mieszkania 283,00 zł, spłata kredytów 421,19 zł, leki około 200,00 zł, dieta 300,00 zł, inne 71 zł i 9 zł. Zatem ponoszone wydatki przewyższają uzyskiwane dochody. We wniosku z dnia 18 czerwca 2018r. Skarżąca wskazała, że brakuje jej środków na wykupienie leków, czy zrealizowanie recepty na okulary (wada wzroku -7, -8 dioptrii).

Analizując sytuację finansową Skarżącej Dyrektor IAS stwierdził, że jest ona trudna, jednak nie świadczy o występowaniu w sprawie ważnego interesu podatnika i nie przesądza o konieczności przyznania ulgi w postaci umorzenia zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, tj. o całkowitej rezygnacji budżetu państwa z przypadających mu wpływów. Podkreślił, że egzystencja Skarżącej nie jest zagrożona, uzyskuje ona stały miesięczny dochód z emerytury. Powyższe zaś w ocenie organu odwoławczego nie wskazuje na bezsporny, całkowity brak możliwości zapłaty zaległości podatkowej. Organ odwoławczy zaznaczył, że Skarżąca spłaca dwa kredyty konsumenckie, zatem daje pierwszeństwo zobowiązaniom cywilnoprawnym przed publicznoprawnymi. Ponadto podkreślił, że Skarżąca posiada odpowiednie zabezpieczenie finansowe, w postaci zasądzonego wyrokiem Sądu Okręgowego w W., Wydział [...] Cywilny z dnia [...] maja 2015r. sygn. akt [...] zadośćuczynienia w wysokości 25.000,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę.

Dyrektor IAS podał, że Skarżąca składając zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu PIT-36 za 2017r. wykazała łączny przychód w kwocie 62.985,89 zł, w tym 48.938,89 zł z tytułu odsetek ustawowych zasądzonych wyrokiem Sądu Okręgowego w W., Wydział [...] Cywilny z dnia [...] maja 2015r. sygn. akt [...]. Ze złożonego zeznania podatkowego wynikała kwota do zapłaty 8.808,82 zł. Jak natomiast wynika z informacji uzyskanych z Urzędu Skarbowego W. P. zobowiązanie z tytułu PIT-36 za 2017r. uregulowano w całości w drodze postępowania egzekucyjnego (środki pobrane w dniu 29 października 2018r. i 8 grudnia 2018r.).

W konsekwencji powyższego organ odwoławczy stanął na stanowisku, że w sprawie nie wystąpiła również przesłanka interesu publicznego. W niniejszym przypadku nie stwierdzono bowiem, że Skarżąca bez pomocy Państwa nie jest i nie będzie w stanie uregulować zaległości podatkowej. Świadczy o tym chociażby fakt, że zaległość została uregulowana w całości. Zatem w ocenie Dyrektora IAS z punktu widzenia społecznego uzasadniona będzie odmowa uwzględnienia żądania Skarżącej.

Organ odwoławczy nie zgodził się z twierdzeniem zawartym w odwołaniu, że organ I instancji nie wziął pod uwagę prawomocnego wyroku z dnia [...] maja 2015r. Sądu Okręgowego w W. Wydział [...] Cywilny sygn. akt [...], w którym zasądzono od Skarbu Państwa - Ministra Zdrowia na rzecz Skarżącej kwotę 25.000.00 zł wraz z ustawowymi odsetkami za okres od dnia 25 lipca 2001r. do dnia zapłaty. Powyższy wyrok był podstawą naliczonego podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 8.808,82 zł i zostało to potwierdzone w skarżonej decyzji. Zauważył, że granice odpowiedzialności Skarbu Państwa - Ministra Zdrowia w związku z naruszeniem praw pacjenta zostały określone w ww. wyroku. Natomiast w złożonym zeznaniu podatkowym PIT-36 za 2017r. Skarżąca wykazała przychód z tytułu odsetek ustawowych zasądzonych ww. wyrokiem, który podlega opodatkowaniu.

Dyrektor IAS wskazał, że argumenty dotyczące orzeczenia referendarza sądowego Sądu Rejonowego w W. z dnia [...] maja 2017r. sygn. akt [...] w przedmiocie zezwolenia na złożenie do depozytu sądowego kwoty 68.359,43 zł, nie mają kluczowego znaczenia dla sprawy. Orzeczenie to nie neguje w żaden sposób zasądzonego zadośćuczynienia. Zdaniem organu odwoławczego rozpatrywanie przesłanek do zastosowania depozytu sądowego nie mieści się w granicach badania przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, o których mowa w treści art. 67a O.p., w kontekście zasadności przyznania Skarżącej wskazanej przez nią ulgi podatkowej. Ewentualnie opóźnienie w otrzymaniu zadośćuczynienia przez Skarżącą mogłoby stanowić przesłankę do odroczenia zapłaty zaległości, lecz nie może stanowić uzasadnienia dla całkowitego umorzenia zaległości wraz z odsetkami za zwłokę.

Dyrektor IAS uznał za bezzasadny zarzut naruszenia art. 67b § 1 pkt 2 i art. 70 § 8 O.p., gdyż przepisy te nie znajdują zastosowania w niniejszej sprawie. Skarżąca nie prowadzi działalności gospodarczej, zatem ewentualnie przyznana ulga nie stanowiłaby pomocy de minimis (art. 67b § 1 pkt 2 O.p.). Przedmiotowe zobowiązanie nie uległo przedawnieniu, nie upłynął termin określony w art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie nie zostało też zabezpieczone hipoteką ani zastawem skarbowym (art. 70 § 8 O.p.).

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie ww. decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając naruszenie:

- przepisów postępowania, tj. art. 121 i art. 187 O.p., polegające na błędnym ustaleniu przez organ podatkowy stanu faktycznego w sprawie,

- prawa materialnego, tj. art. 67a pkt 3, art. 67b § 1 pkt 2 i art. 70 § 8 O.p., poprzez błędną wykładnię i niezastosowanie dyspozycji powołanych przepisów do stanu faktycznego i niesłuszne przyjęcie, że nie zachodzą przesłanki warunkujące udzielenie Skarżącej ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej oraz, że ważny interes podatnika nie uzasadnia umorzenia zaległości podatkowych i zastosowanie w sposób negatywny instytucji uznania administracyjnego bez dokonania analizy wszystkich przesłanek, o których mowa w tym przepisie.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca powieliła argumentację zawartą w odwołaniu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowym z 29 sierpnia 2019r. Skarżąca uzupełniła argumentację zawartą w skardze, podnosząc, że odsetki od zadośćuczynienia zasądzonego od Skarbu Państwa – Ministra Zdrowia na rzecz Skarżącej wyrokiem Sądu Okręgowego w W. Wydział [...] Cywilny z dnia [...] maja 2015r., sygn. akt [...] nie powinny być obciążone podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest przez sąd administracyjny pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. z 2019r. poz. 2325 ze zm.; dalej: "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności aktu (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. W odniesieniu do zasad sprawowania kontroli sądowej wskazać też należy, że sąd administracyjny orzeka w oparciu o akta sprawy administracyjnej, biorąc pod uwagę stan faktyczny sprawy istniejący na dzień wydania zaskarżonej decyzji.

W rozpoznanej sprawie Sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (podatkowego) lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu organ wywiązał się z ciążących na nim obowiązków.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji o odmowie umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017r. w kwocie 8.808,82 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 95 zł.

Podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowił przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p.

Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., organ podatkowy na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Wskazać należy, że umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej, w trybie art. 67a § 1 O.p. jest sposobem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego lub odsetek za zwłokę, którego istotą jest ostateczne odstąpienie od poboru tych należności. Stanowi wyjątek od zasady powszechności i równości opodatkowania, wprowadzając preferencje wobec podatnika, którego sytuacja uzasadnia zastosowanie takich preferencji. Umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek od zaległości podatkowej jest więc instytucją wyjątkową, obwarowaną spełnieniem przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.

Użyte w treści przepisu pojęcia "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny" mają charakter niedookreślony. Użycie tych zwrotów uznać należy za swoistą klauzulę generalną odsyłającą do ocen pozaprawnych. Ich interpretacji na użytek danej sprawy dokonuje każdorazowo organ podatkowy. Organ ten dysponuje pewnym marginesem swobody w odniesieniu do zaistniałej w danej sprawie sytuacji faktycznej, która może uzasadniać wystąpienie przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.

W istocie więc w każdej konkretnej sprawie ich istnienie może przejawiać się w odmienny sposób, aczkolwiek w oparciu o piśmiennictwo i orzecznictwo sądowe można określić podstawowe ich ramy.

Niewątpliwie "ważny interes podatnika" jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją konkretnego podatnika. Zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych, jak i doktryna prawa jako ważny interes podatnika definiuje sytuacje nadzwyczajne, losowe, uniemożliwiające uregulowanie zaległości przez podatnika, przy równoczesnym uwzględnieniu normalnej sytuacji ekonomicznej, rodzinnej i zdrowotnej podatnika. Przesłanki ważnego interesu podatnika nie można bowiem ograniczać tylko do sytuacji nadzwyczajnych. Warto tu przytoczyć pogląd (aprobowany przez Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę) wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 marca 2010r., sygn. akt I FSK 31/08 (www.orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej: "CBOSA"), że pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia).

Co istotne o istnieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny oraz zagrożenie egzystencji.

Sytuacja uzasadniająca przyznanie ulgi w płatności zaległości podatkowej nie może być natomiast spowodowana działaniami podatnika. Chodzi bowiem o czynniki niezależne od sposobu postępowania wnioskodawcy. Tak stawiane wymogi są podyktowane tym, że ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych stanowią odstępstwo od konstytucyjnej zasady powszechności ponoszenia danin publicznych, która została sformułowana w art. 84 Konstytucji RP.

Należy mieć przy tym na względzie, że uzyskanie ulgi w spłacie należności w istocie zawsze leży w interesie podatnika prowadząc bądź to do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych, bądź to do takiego ich rozłożenia w czasie, aby były możliwe do spełnienia. Jednakże interes ten nie jest równoznaczny z przesłanką "ważnego interesu podatnika", o jakiej mowa w art. 67a § 1 O.p. Ustawodawca określił ten interes przymiotnikiem "ważny", co podkreśla jego doniosłość. Nie jest przy tym wystarczające samo subiektywne przeświadczenie strony, że taki właśnie jest jej interes w uzyskaniu ulgi, jeżeli obiektywnie istniejące okoliczności faktyczne tego nie potwierdzają. Jak już bowiem wskazano, o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria zobiektywizowane.

Zdaniem Sądu, z kolei przesłankę "interesu publicznego" najpełniej charakteryzuje pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 lutego 2003r. sygn. akt III SA 1838/01 (CBOSA), w którym interes ten określono jako "dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.". Przy ocenie wystąpienia tej przesłanki należy również uwzględnić zasadność obciążenia Państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa, kosztami udzielonej w ten sposób pomocy.

Znaczenie powyższych przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" przyjęte przez organy podatkowe nie odbiega od przedstawionego przez Sąd.

Wskazać również należy, że decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie art. 67a § 1 O.p. mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego. Oznacza to, że nawet stwierdzenie przez organy podatkowe, że w danej sprawie występują okoliczności świadczące o spełnieniu określonych przepisami przesłanek, może, lecz nie musi, prowadzić do rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy. Zaznaczyć przy tym należy, że zastosowanie tej instytucji prawa administracyjnego możliwe jest dopiero w sytuacji, gdy zostanie stwierdzone istnienie przesłanek, od których wystąpienia przepis prawa uzależnia podjęcie rozstrzygnięcia korzystnego dla strony. Wtedy to, korzystając z uznania administracyjnego, organ podatkowy wydający decyzję dokonuje wyboru rozstrzygnięcia i może - mimo istnienia przesłanek - odmówić uwzględnienia wniosku strony. Przyznana jednakże organom podatkowym swoboda w rozstrzyganiu spraw w ww. zakresie nie oznacza dowolności. Organ podatkowy, mając pozostawiony wybór takiego lub innego rozstrzygnięcia, ma zawsze obowiązek wszechstronnego wytłumaczenia się w uzasadnieniu decyzji, dlaczego podjął właśnie takie, a nie inne rozstrzygnięcie.

Natomiast – co istotne – stwierdzenie braku przesłanek (ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego) zawsze skutkować musi odmową uwzględnienia wniosku o udzielenie ulgi. W takim przypadku organ podatkowy nie ma możliwości wyboru między rozstrzygnięciem pozytywnym i negatywnym dla strony.

Decyzje organu w sprawach ulg podatkowych podlegają kontroli sądowej. Kontrola ta sprowadza się, po pierwsze do oceny, czy organ podatkowy dokładnie wyjaśnił stan faktyczny sprawy, a więc uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny, oraz po drugie, czy nie naruszył w ramach uznania zasady swobodnej oceny dowodów. Sąd nie jest natomiast władny wkraczać w sferę samego uznania organów podatkowych. Sąd nie rozstrzyga zatem o tym, czy udzielić podatnikowi ulgi, czy też nie. Sam wybór rozstrzygnięcia, dokonywany przez organ o kryterium słuszności i celowości pozostaje już poza kontrolą sądowoadministracyjną (wyrok NSA z 3 lutego 2000r., I SA/Kr 983/98, niepubl.; wyrok NSA z 24 kwietnia 2000r., I SA/Ka 498/00, Prawo Przedsiębiorcy 2001, nr 45, s. 14). Uznaniowy charakter decyzji nie wyklucza ich sądowej kontroli, lecz z natury ogranicza ją do badania zgodności z prawem postępowania poprzedzającego podjęcie tego rodzaju decyzji. W konsekwencji sądowa kontrola legalności decyzji wydanych na podstawie art. 67a O.p. w ramach uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów.

Pamiętać przy tym należy, że postępowanie w sprawie udzielenia ulg podatkowych jest na gruncie procedury podatkowej postępowaniem szczególnym, bo inicjowanym przez stronę. Fakt, że postępowanie wszczynane jest na wniosek powoduje, iż to na stronę w znacznym stopniu przekłada się udowodnienie okoliczności, którymi motywuje ona swój wniosek.

Mając powyższe na względzie, odnosząc się do zarzutów podniesionych w skardze Sąd wskazuje w pierwszej kolejności, że nie podziela zarzutu, iż poczynione w sprawie ustalenia oparte zostały na wadliwie zinterpretowanym materiale dowodowym i bez wyczerpującego przeprowadzenia postępowania dowodowego. W ramach przeprowadzonego postępowania organy podatkowe podjęły działania mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, jak również zebrały materiał dowodowy potrzebny do oceny przesłanek warunkujących udzielenie wnioskowanej ulgi.

Organ, wbrew temu co twierdzi Skarżąca, przy wydawaniu zaskarżonej decyzji wziął pod uwagę podnoszone przez nią okoliczności i zgromadzone dowody, a odnosząc się do podstawy materialnoprawnej rozstrzygnięcia sformułował wnioski, które mieszczą się w granicach swobodnej oceny dowodów. Sytuacja, w której dokonana przez organ ocena odbiega od samooceny dokonanej przez Skarżącą nie świadczy, iż ocena ta jest wadliwa (dowolna).

Zasadnie też organ skoncentrował się na ocenie, czy sytuacja Skarżącej uzasadnia przyjęcie, że za udzieleniem wnioskowanej przez nią ulgi przemawia istnienie jej ważnego interesu lub interesu publicznego.

W ocenie Sądu przesłanki zarówno "ważnego interesu podatnika", jak i "interesu publicznego" zostały przez organ właściwie wyartykułowane, wyważone i ocenione.

W oparciu o dostępne organom podatkowym dane ustalono, że przedmiotowa zaległość podatkowa wynika z nieuregulowania przez Skarżącą podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017r. w wysokości 8.808,82 zł, zadeklarowanego przez Skarżącą w złożonym przez nią zeznaniu podatkowym PIT-36 za 2017r. W zeznaniu tym Skarżąca wykazała łączny przychód w kwocie 62.985,89 zł, w tym przychód z tytułu odsetek ustawowych zasądzonych prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego w W. Wydział [...] Cywilny z dnia [...] maja 2015r. sygn. akt [...]. Wyrokiem tym zasądzono od Skarbu Państwa - Ministra Zdrowia na rzecz Skarżącej tytułem zadośćuczynienia kwotę 25.000,00 zł (art. 448 i art. 444 § 1 w zw. z art. 445 § 1 k.c.) wraz z ustawowymi odsetkami (art. 481 k.c.) za okres od dnia 25 lipca 2001r. do dnia zapłaty (wg PIT-8C odsetki wyniosły 48.938,89 zł).

W oświadczeniu o sytuacji finansowej, rodzinnej i majątkowej Skarżąca wskazała, że prowadzi samodzielnie gospodarstwo domowe, posiada mieszkanie własnościowe o powierzchni 19,98 m2. Skarżąca uzyskuje miesięczny dochód z emerytury w wysokości 1.021,51 zł, z konta otrzymuje 664,00 zł. Skarżąca ponosi następujące miesięczne wydatki: koszty związane z eksploatacją mieszkania 283,00 zł, spłata kredytów 421,19 zł, leki około 200,00 zł, dieta 300,00 zł, inne 71 zł i 9 zł. We wniosku o umorzenie przedmiotowej zaległości podatkowej Skarżąca wskazała, że brakuje jej środków na wykupienie leków, czy zrealizowanie recepty na okulary (wada wzroku -7, -8 dioptrii). W toku postępowania Skarżąca podnosiła też, że zasądzona na jej rzecz kwota została przez Ministra Zdrowia złożona do depozytu sądowego. Według Skarżącej skoro Ministrowi Zdrowia znany był adres jej zamieszkania kwota ta powinna być jej przekazana przekazem, a nie złożona do depozytu sądowego.

Dyrektor IAS mając na uwadze powyższe dane i informacje, doszedł do przekonania, że sytuacja finansowa Skarżącej nie wypełnia przesłanki istnienia ważnego interesu podatnika.

Sąd akceptuje prawidłowość prezentowanego przez organ stanowiska o braku przesłanek ważnego interesu podatnika na tle zgromadzonego i pozostającego do dyspozycji organu materiału dowodowego. W sprawie nie pominięto okoliczności przywoływanych przez Skarżącą na uzasadnienie wniosku. Sam zaś fakt, że organy obu instancji nie podzieliły stanowiska Skarżącej, nie oznacza, że doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Organ podatkowy, nie kwestionując trudnej sytuacji materialnej Skarżącej, słusznie zwrócił uwagę na konieczność odniesienia poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych do możliwości spłaty zaległości z uwagi na jej sytuacją finansową. Słusznie więc organ ocenił, że sytuacja Skarżącej nie nosi cech wyjątkowości i nie odróżnia Skarżącą od innych podmiotów, znajdujących się także w ciężkiej sytuacji finansowej, zaś Skarżąca nie wykazała, że w interesie publicznym leży rezygnacja z podatkowych dochodów budżetu państwa, wynikających ze złożonego przez Skarżącą zeznania podatkowego.

Jak już wskazano trudna sytuacja materialna podatnika sama w sobie nie może być uznana za przesłankę umożliwiającą zastosowanie wnioskowanej ulgi, a tym bardziej nie można jej utożsamiać z ważnym interesem podatnika. Ulga podatkowa stanowi nadzwyczajny środek prawny. Umorzenie zaległości podatkowej oznacza bowiem całkowitą rezygnację wierzyciela z wierzytelności podatkowej.

Niewątpliwie stałe miesięczne dochody Skarżącej są nieznaczne i gdyby brać jedynie te dochody pod uwagę, bez wątpienia trudno byłoby Skarżącej wygospodarować środki pieniężne na zapłatę przedmiotowej zaległości podatkowej. Oceniając jednakże czy w odniesieniu do Skarżącej zachodzą przesłanki do zastosowania wnioskowanej ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p., nie można pominąć faktu, że Skarżąca na podstawie ww. wyroku uzyskała m.in. kwotę ponad 48.000,00 zł tytułem odsetek. Przy czym podmiot zobowiązany do zapłacenia kwot zasądzonych tym wyrokiem nie uchylał się od wykonania tego wyroku (wobec nie wskazania przez Skarżącą numeru rachunku bankowego – należności przysługujące Skarżącej złożono do depozytu sądowego). Skarżąca zatem poza stałym miesięcznym dochodem w postaci świadczenia emerytalnego, posiada też odpowiednie zabezpieczenie finansowe w postaci zasądzonego zadośćuczynienia w kwocie 25.000,00 zł, jak też odsetek ustawowych w kwocie 48.938,89 zł.

W związku z tym uznać należy, że organ słusznie ocenił, że przedwczesna i nieuzasadniona byłaby rezygnacja budżetu państwa z przysługujących należności. Taka ocena, według Sądu, nie przekracza granic swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.).

Organ zasadnie wskazał również na brak występowania w sprawie interesu publicznego. Argumenty organu są w ocenie Sądu przekonujące. Podstawowym obowiązkiem wszystkich obywateli, określonym w Konstytucji, jest płacenie podatków. Zwolnienie z tego obowiązku może nastąpić tylko w sytuacjach szczególnych, wyjątkowych. Uprawnione do tego organy podatkowe muszą mieć na względzie zarówno dobro wszystkich obywateli, czyli szeroko rozumiany interes publiczny, jak i interes podatnika czyli jednostki. Należy zaznaczyć, że stosowanie ulg podatkowych należy traktować jako pomoc podatnikom dopuszczoną przez prawodawcę po to, by poprzez stosowanie zasady powszechności opodatkowania i egzekwowanie podatku, nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego. Państwo, poprzez stosowanie ulg podatkowych, dąży do ochrony podatników, a nie do zwalniania ich z zapłaty należności wobec Skarbu Państwa.

W ocenie Sądu, w sprawie organy przeprowadziły postępowanie w sposób prawidłowy, dokonując wyważenia interesu publicznego ze słusznym interesem Skarżącej. Organy bowiem zasadnie skonstatowały, że na podstawie zgromadzonych danych nie można uznać, iż opłacenie powstałych zaległości podatkowych pozbawiłoby Skarżącą możliwości zaspokojenia niezbędnych potrzeb życiowych, w tym tych związanych ze zdrowiem i leczeniem. Skarżąca nie korzysta z pomocy społecznej, a uzyskane środki pieniężne (tytułem zadośćuczynienia oraz tytułem ustawowych odsetek) wykluczają konieczność korzystania z takiej pomocy w przyszłości.

Ponadto jak wynika z ustaleń organów w rozpoznawanej sprawie zaległości podatkowe nie były ani wynikiem braku środków na ich pokrycie z powodu nadzwyczajnych zdarzeń losowych, ani nie powstały w wyniku błędnych decyzji organów podatkowych. Tak więc w tej sytuacji powstanie zaległości podatkowych oraz odsetek nie może uzasadniać zastosowania ulgi podatkowej w postaci umorzenia tej zaległości podatkowej. Odmienny pogląd oznaczałby naruszenie w sposób znaczący zasady równości podmiotów wobec prawa.

Prawidłowe jest również stanowisko Dyrektora IAS, że obciążenia cywilnoprawne Skarżącej z tytułu zaciągniętych kredytów czy pożyczek nie stanowią przesłanki przemawiającej za udzieleniem ulgi w spłacie zaległości podatkowych. Podejmując bowiem decyzje o zaciągnięciu zobowiązań wobec innych podmiotów, Skarżąca powinna być świadoma konsekwencji z tego wynikających, w tym obowiązku ich spłaty i to wraz z należnymi odsetkami. Spłata pożyczek czy kredytów bankowych nie może stanowić przesłanki umorzenia należności, gdyż - co należy podkreślić - byłoby to sprzeczne z interesem publicznym. W ocenie Sądu, realizacja przez Skarżącą obowiązku regulowania innych zobowiązań z tytułu zaciągniętych kredytów czy innych zaległości, stanowi niewątpliwie obciążenie dla budżetu Skarżącej, jednakże sama w sobie nie wyklucza spłaty powstałego zadłużenia - przeciwnie, Skarżąca nie może preferować innych długów względem zadłużenia z tytułu należnych podatków.

Podkreślenia wymaga, że ważny interes podatnika stanowiący jedną z przesłanek uzasadniających przyznanie ulg w trybie art. 67a § 1 O.p., nie może być utożsamiany z dążeniem do uwolnienia się od regulowania zobowiązań podatkowych. Natomiast przy wykładni interesu publicznego należy uwzględnić respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa. Jedną z takich wartości obok bezpieczeństwa jest sprawiedliwość. Przyznanie wnioskowanych ulg w spłacie zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę godziłoby w ww. wartości. W interesie publicznym i szeroko rozumianym interesie podatnika leży regulowanie należności podatkowych. Zasadą jest płacenie podatków w terminach i wysokościach określonych przez prawo. Nieterminowe uiszczanie podatków skutkuje naliczaniem odsetek. Dotyczy to wszystkich podatników. Natomiast przyznanie ulgi podatkowej traktowane musi być jako instytucja nadzwyczajna, gdyż prowadzi do uprzywilejowania jednych podatników kosztem pozostałych, którzy od uzyskiwanych przez siebie dochodów płacą podatki w przewidzianych terminach.

Nie bez znaczenia w sprawie jest, że postępowanie w sprawie o umorzenie zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę toczy się na skutek złożenia przez stronę wniosku, w którym strona uzasadnia zaistnienie przesłanek zastosowania ulgi podatkowej. Podatnik winien zatem wykazać przesłanki konieczne do zastosowania wnioskowanych ulg, ponieważ postępowanie to prowadzone jest na wniosek podatnika a nie z urzędu. Rolą podatnika ubiegającego się o umorzenie należności jest zatem właściwe udokumentowanie wniosku oraz wskazanie przesłanek. Aby nie narazić się na negatywne rozstrzygnięcie, strona powinna ujawniać fakty czy też dowody będące w jej posiadaniu, przyczyniając się tym samym do wyjaśnienia sprawy. To podatnik bowiem występuje ze stosownym wnioskiem o wszczęcie postępowania w tym zakresie i to podatnik powinien starać się wykazywać, że znajduje się w takiej sytuacji, która uzasadnia przyznanie takiej ulgi (zob. wyrok WSA w Białymstoku z 11 maja 2011r., I SA/Bk 745/10, LEX nr 795545; por. też J. Brolik, Ordynacja podatkowa. Komentarz. LEX 2013).

W niniejszej sprawie Skarżąca powołała się na trudną sytuację finansową. Sąd zauważa w tym miejscu, że organ nie kwestionował faktu trudnej sytuacji finansowej Skarżącej, ani iż posiada ona interes faktyczny w umorzeniu przedmiotowej zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę. Organ stwierdził, że fakt ten w kontekście rozpatrywanej sprawy nie stanowił o istnieniu ważnego interesu, o którym mowa w art. 67a O.p. Trudna sytuacja materialna podatnika sama w sobie nie może być uznana za przesłankę umożliwiającą zastosowanie wnioskowanej ulgi, a tym bardziej nie można jej utożsamiać z ważnym interesem podatnika. Podkreślenia też wymaga, że ważny interes podatnika stanowiący jedną z przesłanek uzasadniających przyznanie ulg w trybie art. 67a § 1 O.p., nie może być utożsamiany z dążeniem do uwolnienia się od regulowania zobowiązań podatkowych, w tym odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych.

Niewątpliwie ulgi podatkowe wymienione w art. 67a § 1 O.p. nie stanowią przywileju samego w sobie, są bowiem formą pomocy udzielonej podatnikowi przez państwo, aby poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych tak społecznie, jak i indywidualnie, tj. aby na skutek dochodzenia zaległości podatkowej państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych aniżeli w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. Wprowadzenie do art. 67a § 1 O.p. przesłanki interesu publicznego oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności podatkowych czy też rozkładanie ich na raty lub odraczanie terminów płatności będzie zbieżne z tymże interesem. W ślad za utrwalonym orzecznictwem w rzeczonym zakresie wskazać należy, że ustalenie przez organ podatkowy kwestii istnienia przesłanki interesu publicznego wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą – wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi). Dokonując "ważenia" obu wartości organ podatkowy uwzględnia dyrektywy wspólne dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa.

Z analizy uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika, aby przyjęta w sprawie wykładnia przesłanki interesu publicznego była niezgodna z wyżej zaprezentowanym wywodem Sądu. Organ wziął pod uwagę sytuację majątkową i finansową Skarżącej w kontekście jej możliwości płatniczych oraz ocenił, że odmowa umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę prowadząca do konieczności ich uregulowania przez Skarżącą, nie stoi w sprzeczności z tak pojmowanym interesem publicznym. Organ dokonał oceny sytuacji Skarżącej z punktu widzenia przesłanki interesu publicznego w rozumieniu art. 67a § 1 pkt 3 O.p., wyjaśniając w sposób klarowny swoje stanowisko. Organ w rozpoznanej sprawie nie dopatrzył się takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, które w kontekście interesu publicznego uzasadniałyby udzielenie tej ulgi. Zauważyć należy, że Skarżąca również nie wskazała okoliczności w kontekście interesu publicznego, które uzasadniałyby udzielenie Skarżącej wnioskowanej ulgi. Ponadto jak już wskazano powyżej zaległość podatkowa jak i odsetki od niej nie powstały w wyniku działań organów podatkowych. Niewątpliwie przy wykładni interesu publicznego należy uwzględnić respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa. Jedną z takich wartości obok bezpieczeństwa jest sprawiedliwość. Przyznanie wnioskowanej ulgi w spłacie przedmiotowej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę godziłoby w ww. wartości. W interesie publicznym i szeroko rozumianym interesie podatnika leży regulowanie należności podatkowych. Należy też mieć na względzie, że wpływy z podatków przeznaczone są na realizację różnych celów społecznych, tak więc odpowiednio do tej okoliczności, odstąpienie od ich poboru musi być uzasadnione wystąpieniem szczególnie ważnych i uzasadnionych, również z punktu widzenia obiektywnych kryteriów, przesłanek udzielenia ulgi.

Brak stałych miesięcznych dochodów umożliwiających uregulowanie zaległości podatkowej w żadnym razie nie stanowi o konieczności udzielenia wnioskowanej ulgi, zwłaszcza że Skarżąca dysponuje środkami pieniężnymi w znacznej wysokości. Definitywne rezygnowanie z należności podatkowych nie jest uzasadnione tylko z tej przyczyny, że na dzień składania wniosku o przyznanie ulgi spłata zaległości nie była możliwa z uwagi na zdeponowanie przedmiotowych środków w depozycie sądowym. Skarżąca nie wnioskowała natomiast o odroczenie zapłaty przedmiotowych należności lub rozłożenie ich spłaty na raty z uwagi na fakt zdeponowania przedmiotowych środków w depozycie sądowym. Skarżąca wnosiła o umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę od tej zaległości.

W efekcie za słuszne i znajdujące uzasadnienie w konstytucyjnych zasadach równości opodatkowania należy ocenić stanowisko organu, wywiedzione w oparciu o prawidłowo, zdaniem Sądu, zebrany materiał dowodowy, że okoliczności rozpoznawanej sprawy nie mogą być postrzegane jako szczególne z punktu widzenia interesu podatnika ani tym bardziej interesu publicznego. Skarżąca nie wskazała na zaistnienie okoliczności nadzwyczajnych, niezależnych od jej woli, jak również nie przedstawiła i nie udokumentowała żadnych okoliczności, które mogłyby przemawiać za uznaniem ważnego jej interesu lub interesu publicznego. Z tej przyczyny ocenę dokonaną przez organy podatkowe uznać należy za prawidłową.

Przy rozstrzyganiu sprawy organ odniósł się do aktualnej - w chwili wydania decyzji - sytuacji Skarżącej i dokonał oceny czy istnieje przesłanka ważnego interesu podatnika. Organ dokonał również oceny pod kątem interesu publicznego. Tym samym badaniu podlegało wyłącznie to, czy istnieją ustawowe przesłanki umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Organ jasno i przekonywująco uzasadnił odmowę umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Nie budzi wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały ocenione i rozważone, a rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją.

Pojęcie ważnego interesu podatnika należy rozumieć możliwie szeroko, lecz jego wystąpienia nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej, jakiej doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiązań podatkowych (por. wyrok NSA z 6 marca 2012r., II FSK 1489/10, LEX nr 1145406). Ponadto podkreślenia wymaga, że rozluźnienie rygorów w zakresie przyznawania ulg podatkowych, w szczególności najdalej idącego umorzenia zaległości podatkowej lub odsetek, stanowiłoby w istocie zachętę do powszechnego lekceważenia dyscypliny finansowej. Przewidziana w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. instytucja umorzenia zaległości podatkowej lub odsetek stanowi wszak wyjątek od ogólnego obowiązku ponoszenia przez podatników ciężarów podatkowych i nie może być traktowany jako reguła stosowana przy każdej trudnej sytuacji finansowej podatnika.

Zdaniem Sądu, organy prawidłowo rozpatrzyły sytuację Skarżącej także w kontekście przesłanki "interesu publicznego", wyprowadzając zasadny wniosek, że również i z jej punktu widzenia nie było podstaw do przyznania ulgi. Skarżąca w toku postępowania nie twierdziła przy tym nawet, że korzysta z jakiejkolwiek formy pomocy społecznej lub w wyniku zapłaty należności podatkowych będzie zmuszona korzystać z tego rodzaju pomocy.

Reasumując, Sąd oceniając zaskarżoną decyzję nie stwierdził, aby naruszała ona przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przepisów prawa procesowego, w takim stopniu, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W szczególności organy podatkowe nie naruszyły przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. W toku postępowania organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a dokonana przez organy ocena opierała się na przyjętej w orzecznictwie wykładni przepisów. Ocenie tej nie można zarzucić dowolności. W toku postępowania przed organami w sposób wyczerpujący zebrano materiał dowodowy, rozważono wszystkie okoliczności faktyczne sprawy w oparciu o kompletny materiał dowodowy (art. 187 O.p.), dokonując ich oceny w ramach wyznaczonych przez art. 191 O.p. Prezentowana w zaskarżonej decyzji analiza całokształtu okoliczności faktycznych sprawy oraz wniosków wypływających z ustaleń organów podatkowych jest prawidłowa.

W ocenie Sądu, w motywach rozstrzygnięcia organ wskazał niezbędne elementy, a ocena materiału dowodowego, który został zebrany, mieściła się w ramach art. 191 O.p., bowiem oceny tej nie można uznać za dowolną. Uwzględniono całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Rozważono także przedstawione przez Skarżącą argumenty dotyczące jej sytuacji materialnej, a wnioski z tej oceny, a także stanowisko organu co do argumentów podnoszonych przez Skarżącą w toku postępowania zostały wyczerpująco przedstawione w uzasadnieniu decyzji, jak tego wymaga art. 210 § 4 w zw. z art. 124 i art. 121 § 1 O.p.

Prowadzenie postępowania zgodnie z przepisami prawa procesowego oraz prawidłowe stosowanie przepisów prawa materialnego jest natomiast działaniem zgodnym z zasadą pogłębiania zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.).

Za całkowicie bezzasadne należało uznać zarzuty naruszenia art. 67b § 1 pkt 2 i art. 70 § 8 O.p. Przepisy te w ogóle nie miały zastosowania w niniejszej sprawie. Skarżąca nie prowadzi działalności gospodarczej, zatem ewentualnie przyznana ulga nie stanowiłaby pomocy de minimis (art. 67b § 1 pkt 2 O.p.). Przedmiotowe zobowiązanie nie uległo przedawnieniu, nie upłynął termin określony w art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie nie zostało też zabezpieczone hipoteką ani zastawem skarbowym (art. 70 § 8 O.p.).

Odnosząc się do argumentacji podniesionej w piśmie procesowym złożonym w toku postępowania sądowego wskazać jedynie można, że w postępowaniu z wniosku o przyznanie ulg podatkowych na podstawie art. 67a § 1 O.p. nie może być skutecznie kwestionowane istnienie zobowiązania podatkowego oraz jego wysokość. Dokonując kontroli sądowoadministracyjnej Sąd nie może wyjść poza granice sprawy, co wprost wynika z przepisu art. 134 P.p.s.a. Dodać tylko można, że jeżeli Skarżąca obecnie uważa, że w zeznaniu podatkowym PIT-36 za 2017r. nie powinna była wykazać przychodu z tytułu zasądzonych na jej rzecz odsetek za zwłokę, to wobec wyegzekwowania przez organ podatkowy należności wynikających z tego zeznania podatkowego, Skarżąca może rozważyć wystąpienie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych, składając jednocześnie korektę ww. zeznania podatkowego. Ewentualnie jeżeli Skarżąca ma wątpliwości co do opodatkowania należności z tytułu zasądzonych na jej rzecz odsetek za zwłokę, to może rozważyć wystąpienie z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej (zob. wyrok NSA z 5 marca 2019r., II FSK 776/17; CBOSA).

Podsumowując, Sąd w rozpoznanej sprawie nie dopatrzył się ani naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy ani naruszenia przepisów prawa materialnego. Zaskarżona decyzja nie narusza zatem przepisów prawa, zaś zarzuty skargi są niezasadne.

Biorąc pod uwagę przedstawione ustalenia i wnioski Sąd stwierdził, że brak jest przesłanek do uwzględnienia skargi. W związku z tym należało ją w całości oddalić na podstawie art. 151 P.p.s.a.