Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 929/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2022-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. w zw. z art. 105 § 1
journal: Dz.U. 2021 poz 735
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.
article: art. 157a
journal: Dz.U. 2022 poz 479
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, , , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 20 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi L. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. z dnia 13 czerwca 2022 r. nr 2201-IEE.711.91.95.2022/WK w przedmiocie odmowy zmiany sposobu zabezpieczenia 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku na rzecz strony skarżącej kwotę 580 zł (słownie: pięćset osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 13 czerwca 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektor IAS), po rozpoznaniu zażalenia wniesionego przez L.S. (dalej: Strona, Skarżący) od postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kartuzach (dalej: Naczelnik US) z dnia 17 marca 2022 r., którym odmówiono zmiany sposobu zabezpieczenia, uchylił zaskarżone postanowienie w całości i umorzył postępowanie przed organem pierwszej instancji.

Powyższe rozstrzygnięcia zostały wydane w następującym stanie faktycznym.

Organ egzekucyjny - Naczelnik US będący jednocześnie wierzycielem - wszczął postępowanie zabezpieczające do majątku Strony na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z dnia 12 października 2021 roku. Podstawę prawną zabezpieczonego obowiązku stanowiła decyzja Naczelnika US z dnia 14 września 2021 r., określająca Stronie przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za okres od lutego do grudnia 2016 roku oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu oraz orzekająca o zabezpieczeniu ww. zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami w łącznej kwocie 55.638,- zł.

Celem zabezpieczenia należności objętej ww. zarządzeniami zabezpieczenia organ egzekucyjny w dniu 14 października 2021 roku, zastosował środek zabezpieczający w postaci zabezpieczenia zawiadomieniem o numerze nr [...] wierzytelności z rachunku bankowego w Bank [...] S.A. Zawiadomienie doręczono dłużnikowi zabezpieczonej wierzytelności w tym samym dniu.

Pismami z dnia 14 i 20 października 2021 r. bank poinformował o braku środków na rachunku. Następnie w dniu 22 października 2021 r. bank przekazał środki pieniężne organowi egzekucyjnemu w łącznej wysokości 55.637,96 zł. Środki te znajdują się na rachunku depozytowym organu.

Odpis zawiadomienia z dnia 14 października 2021 roku wraz z odpisami zarządzeń zabezpieczenia doręczono Stronie dnia 2 listopada 2021 r.

Pismem z dnia 14 grudnia 2021 r. (nadanym w placówce operatora wyznaczonego 16 grudnia 2021 r.), Strona wniosła o uchylenie zabezpieczenia wierzytelności z rachunku bankowego.

Organ egzekucyjny postanowieniem z dnia 18 stycznia 2022 r. odmówił wszczęcia postępowania w tej sprawie.

Pismem z dnia 16 lutego 2022 r. Strona złożyła wniosek o zmianę zabezpieczenia poprzez dokonanie zwrotu zabezpieczonych ruchomości pieniężnych na rachunek z jednoczesnym pozostawieniem zabezpieczenia w formie ustanowionej hipoteki na nieruchomości

Postanowieniem z dnia 17 marca 2022 roku Naczelnik US odmówił zmiany sposobu zabezpieczenia. W uzasadnieniu tego postanowienia wskazano, że zabezpieczenie w formie wpisu hipoteki, nie stanowi zabezpieczenia, które swoja skutecznością i gwarancją dorównuje środkom pieniężnym uzyskanym w dniu 22 października 2022 r. z rachunku bankowego. Instytucja zmiany sposobu zabezpieczenia ma charakter fakultatywny i zależy od uznania administracyjnego. Ocena stanu faktycznego z punktu widzenia wystąpienia tego rodzaju okoliczności należy do organu egzekucyjnego, który w związku ze złożeniem wniosku o zmianę sposobu zabezpieczenia winien ocenić występowanie w konkretnym przypadku przesłanek uzasadniających tą zmianę. W związku z powyższym Naczelnik US stwierdził, że egzekucja z nieruchomości jest uciążliwym, czasochłonnym i kosztownym środkiem egzekucyjnym, zaś środki uzyskane z zabezpieczonego rachunku bankowego doprowadzą do bezpośredniego wykonania obowiązku.

Strona od powyższego postanowienia złożyła zażalenie.

Postanowieniem z dnia 13 czerwca 2022 r. Dyrektor IAS uchylił zaskarżone postanowienie w całości i umorzył postępowanie przed organem pierwszej instancji.

W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że organ egzekucyjny dokonał zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego Strony w Banku [...] S.A. Jednocześnie, korzystając ze swoich uprawnień Naczelnik US dnia 14 października 2021 r. złożył do Sądu Rejonowego w Kartuzach V Wydziału Cywilnego Ksiąg Wieczystych wniosek o wpis hipoteki przymusowej w celu zabezpieczenia - objętych przedmiotowymi zarządzeniami zabezpieczenia - zaległości (wpisu dokonano 3 grudnia 2021 roku).

Bank [...] S.A. w całości zrealizował dokonane zajęcie zabezpieczające poprzez przekazanie w dniu 22 października 2021 r. organowi egzekucyjnemu zabezpieczonej kwoty 55.637,96 zł. Pismem z dnia 16 lutego 2022 r. Strona wniosła o zmianę sposobu zabezpieczenia poprzez zwrot zabezpieczonych środków pieniężnych z jednoczesnym pozostawieniem zabezpieczenia w formie ustanowionej hipoteki przymusowej.

Z powyższego wynika, że na dzień złożenia przez Stronę wniosku bezprzedmiotowe było orzekanie w jego przedmiocie, bowiem dokonane w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w Banku [...] S.A. zabezpieczenie zostało wykonanie.

Dyrektor IAS zauważył, że celem postępowania zabezpieczającego jest przymusowe zabezpieczenie należności, stąd możliwe jest stosowanie równolegle kilku środków zabezpieczających. Jednakże kierując się okolicznościami konkretnej sprawy, organ egzekucyjny winien wybrać najwłaściwszy środek, tj. najwłaściwszy w realiach konkretnego przypadku. Natomiast, co wynika z akt sprawy, w dniu dokonania zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego w Banku [...] S.A., brak było możliwości realizacji tego zajęcia z uwagi na brak środków. Z uwagi na powyższe uzasadnione jest uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i umorzenie - jako bezprzedmiotowego - postępowania w pierwszej instancji w zakresie przedmiotowego wniosku.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący zaskarżył powyższe na postanowienie Dyrektora IAS, żądając jego uchylenia w całości, jak również uchylenia poprzedzającego je postanowienia Naczelnika US oraz o orzeczenie co do istoty sprawy, poprzez orzeczenie o zmianie dokonanego w niniejszej sprawie zabezpieczenia i dokonanie zwrotu zabezpieczonych środków pieniężnych, przy jednoczesnym pozostawieniu zabezpieczenia w formie hipoteki.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono:

1. obrazę przepisów prawa materialnego - tj. art. 33, art. 34 oraz art. 35 Ordynacji podatkowej - poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji uznanie, że w sprawie brak jest podstaw do zmiany sposobu zabezpieczenia i jako uzasadnione jawi się uchylenie zaskarżonego postanowienia i umorzenie postępowania pierwszej instancji w sprawie - w sytuacji, gdy w niniejszej sprawie doszło do zabezpieczenia poprzez zajęcie zarówno rachunków bankowych, jak i poprzez ustanowienie hipoteki, a więc i do nadzabezpieczenia, co w świetle zasady stosowania środka najmniej dolegliwego oraz środka zapewniającego skuteczność przyszłej egzekucji uzasadnia zmianę sposobu zabezpieczenia w sposób określony we wniosku z dnia 16 lutego 2022 roku,

2. obrazę przepisów postępowania mającą istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia - tj. art. 7 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j.: Dz.U. z 2022 r. poz. 479 ze zm.) - dalej "u.p.e.a." w zw. z art. 33d § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez jego niezastosowanie - w sytuacji, gdy najmniej uciążliwym dla zobowiązanego jest sposób zabezpieczenia poprzez wpisanie hipoteki przymusowej na nieruchomości połączony ze zwrotem zabezpieczonych ruchomości pieniężnych.

W uzasadnieniu skargi Pełnomocnik podniósł, że sposób i zakres zabezpieczenia powinny być określone przy uwzględnieniu zasady stosowania środka najmniej dolegliwego oraz zasady stosowania środka zapewniającego skuteczność przyszłej egzekucji. Wskazał, że w przypadku zabezpieczenia należności pieniężnej nie jest dopuszczalne ustanowienie zabezpieczenia przekraczającego w istotny sposób wysokość zobowiązania podatkowego, co ma zapobiegać prowadzeniu postępowania zabezpieczającego w sposób uciążliwy dla zobowiązanego. W niniejszej sprawie natomiast dokonano zabezpieczenia, które w istotny sposób przekracza wysokość zobowiązania podatkowego. Skarżącemu zajęto bowiem, nie tylko środki znajdujące się na rachunkach bankowych, ale także, dodatkowo, ustanowiono zabezpieczenie hipoteczne na należącej do niego nieruchomości. Wskazano, że w piśmiennictwie podnosi się, że zabezpieczone środki obrotowe są niezbędne w prowadzeniu bieżącej działalności i nie powinny pozostawać przedmiotem zabezpieczenia, jeżeli uzyskane zostało inne zabezpieczenia umożliwiające egzekucje w pełnym zakresie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga podlega uwzględnieniu, albowiem zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania.

Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora IAS, którym uchylono rozstrzygnięcie Naczelnika US w przedmiocie odmowy zmiany sposobu zabezpieczenia i umorzono postępowanie pierwszej instancji. Dyrektor IAS orzekał zatem na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w związku z art. 105 § 1 k.p.a.

Zgodnie z art. 138 § 1 pkt 2 ustawy z 14 czerwca 1960 roku Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 735 ze zm.) – dalej: "k.p.a." organ odwoławczy wydaje decyzję, w której uchyla zaskarżoną decyzję w całości albo w części i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy albo uchylając te decyzję - umarza postępowanie pierwszej instancji w całości albo w części. Stosowanie do art. 105 § 1 k.p.a. gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe w całości albo w części, organ administracji publicznej wydaje decyzję o umorzeniu postępowania odpowiednio w całości albo w części.

Bezprzedmiotowość postępowania zachodzi wówczas, gdy brak jest któregoś z elementów materialnego stosunku prawnego, co powoduje, że nie można wydać aktu załatwiającego sprawę przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Orzeczenie o umorzeniu postępowania ze względu na bezprzedmiotowość jest orzeczeniem formalnym, kończącym postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia.

O bezprzedmiotowości postępowania można mówić, jeżeli w świetle prawa materialnego i ustalonego stanu faktycznego bezzasadne jest dalsze prowadzenie postępowania w związku z brakiem możliwości wydania decyzji pozytywnej lub negatywnej. Chodzi zatem o takie okoliczności, które czynią prawnie niemożliwym wydanie decyzji z uwagi na brak przedmiotu sprawy, w której organ jest władny i zobowiązany rozstrzygnąć na mocy przepisów prawa materialnego o uprawnieniach lub obowiązkach indywidualnego podmiotu.

W kontekście powyższych uwag odnoszących się do instytucji umorzenia postępowania wskazać należy, że ramy postępowania administracyjnego – granice sprawy administracyjnej – wyznacza norma prawa materialnego. To z niej wynika zarówno zakres kompetencji organu jak i zakres koniecznych do ustalenia prawokształtujących okoliczności faktycznych. Każda decyzja kończąca postępowanie (także formalna) poprzedzona musi być wyjaśnieniem tak faktycznych jak i prawnych okoliczności sprawy. Organ umarzając postępowanie wskazuje na brak któregoś z elementów materialnego stosunku prawnego mającego oparcie w konkretnych przepisach prawa. Aby umorzyć postępowanie administracyjne organ zdefiniować musi zatem w sposób wyraźny jego przedmiot, podmiot i przesłanki stosowania konkretnej normy prawnej, a następnie wykazać obiektywną przeszkodę procesową w postaci braku określonych elementów stosunku materialnoprawnego (podmiotowych lub przedmiotowych). Organ odwoławczy w niniejszej sprawie obowiązkowi temu nie sprostał.

Dyrektor IAS nie wskazał na czym w istocie polegała bezprzedmiotowość postępowania i w kontekście jakiej normy materialnoprawnej została stwierdzona. Organ stwierdził jedynie, że postępowanie w sprawie zmiany sposobu zabezpieczenia wierzytelności jest bezprzedmiotowe z uwagi na fakt, iż zabezpieczenie zostało już wykonane. Tymczasem w pierwszej kolejności winien był zdefiniować przesłanki stosowania konkretnej normy prawa materialnego, a dopiero w dalszej kolejności wskazać na przeszkodę w jej stosowaniu.

Obowiązkiem Dyrektora IAS było dokonanie oceny stanu faktycznego w powiązaniu z określoną norma prawną. Takie bowiem działanie umożliwiłoby ocenę czy istotnie zaistniała obiektywna przeszkoda dla merytorycznego załatwienia sprawy.

Podkreślenia wymaga, że Strona wnosiła "o zmianę zabezpieczenia" dokonanego w niniejszej sprawie – poprzez dokonanie zwrotu zabezpieczonych ruchomości pieniężnych, a nie o uchylenie zajęcia rachunku bankowego.

Normą kompetencyjną, upoważniającą organ egzekucyjny do uchylenia zabezpieczenia jest art. 157a u.p.e.a. Natomiast w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia rozważania odnoszące się do stosowania tego przepisu są niewystarczające. Zgodnie z art. 157a u.p.e.a. organ egzekucyjny może w każdym czasie uchylić lub zmienić sposób lub zakres zabezpieczenia. Na postanowienie w sprawie zmiany lub uchylenia zabezpieczenia służy zażalenie.

Ze wskazanego przepisu wynika, że Strona w każdym czasie może wystąpić o zmianę zabezpieczenia. Równocześnie powyższy przepis nie ustanawia żadnych uwarunkowań ani kryteriów, których wystąpienie może prowadzić do uchylenia bądź zmiany sposobu zabezpieczenia. Zatem dokonując rozstrzygnięcia w przedmiocie uchylenia lub zmiany sposobu lub zakresu zabezpieczenia organ winien należycie uzasadnić swoje stanowisko w sposób zarówno logiczny, jak i prawny, stosując się przy tym do zasad postępowania wynikających z przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, do stosowania których odsyła art. 18 u.p.e.a., a w szczególności do uregulowań zawartych w art. 7, art. 77, art. 80, które nakazują organom administracji publicznej podjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy poprzez wyczerpujące zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego.

Z zaskarżonego postanowienia wynika, że Dyrektor IAS wniosek Strony z dnia 16 lutego 2022 r. o zmianę zabezpieczenia uznał za bezprzedmiotowy z uwagi na przekazanie znajdujących się na rachunku Strony środków na rachunek depozytowy organu egzekucyjnego i uchylenie zajęcia zabezpieczającego.

Powyższa czynność (przekazanie środków na rachunek depozytowy) jest naturalną konsekwencją dokonanego zajęcia, co więcej z tego faktu nie można wywieść, że postępowanie w sprawie zmiany zabezpieczenia jest bezprzedmiotowe, skoro zabezpieczenie zostało dokonane - Skarżący został pozbawiony możliwości korzystania z środków pieniężnych znajdujących się obecnie na rachunku depozytowym.

Wyjaśnienia wymaga, iż zwolnienie środków pieniężnych Skarżącego z konta depozytowego Naczelnika US, tj. zmiana sposobu zabezpieczenia - uwarunkowane jest wykazaniem ważnego interesu zobowiązanego. Zwolnienie takie jest dopuszczalne w postępowaniu zabezpieczającym i może odnosić się również do zwolnienia środków z rachunku depozytowego organu.

Błędne jest zatem stanowisko Dyrektora IAS, że Strona wniosła o uchylenie zajęcia, takiego żądania Stronia nie formułowała. Z tego względu nieuprawnione jest wyżej wskazane stanowisko Dyrektora IAS.

Wobec powyższego należało uznać, że Dyrektor IAS bezpodstawnie uchylił się od merytorycznego załatwienia sprawy, w sytuacji gdy należało zbadać, czy w sprawie zaistniały przesłanki do zmiany zakresu zabezpieczenia na podstawie art. 157a u.p.e.a.

Zasygnalizowania wymaga, że zajęcia zabezpieczającego nie można utożsamiać z zajęciem egzekucyjnym. Przekształcenie zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne skutkuje brakiem istnienia przedmiotu postępowania o uchylenie zajęcia zabezpieczającego. W takiej sytuacji bezprzedmiotowe staje się orzekanie o uchyleniu zabezpieczenia, skoro zajęcie to już przestało wywierać skutki prawne w postaci zabezpieczenia wykonania przyszłego obowiązku, a powstało w to miejsce zajęcie egzekucyjne, którego realizacja prowadzić będzie do przymusowego wykonania obowiązku. W takiej sytuacji zobowiązanemu nie przysługuje już uprawnienie do żądania uchylenia zabezpieczenia na podstawie art. 157a u.p.e.a., a organowi egzekucyjnemu nie przysługuje kompetencja do jego uchylenia, skoro wszczęte zostało postępowanie egzekucyjne i zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego stało się środkiem egzekucyjnym. Jednakże w niniejszej sprawie taka sytuacja nie wystąpiła, bowiem zajęcie zabezpieczające nie przekształciło się w zajęcie egzekucyjne. Sam fakt przekazania środków pieniężnych na rachunek depozytowy organu egzekucyjnego również nie powoduje przekształcenia się zabezpieczenia w zajęcie egzekucyjne.

Z powyższych względów ponownie rozpatrując sprawę Dyrektor IAS zobowiązany będzie do odniesienia się do zarzutów odwołania i złożonego wniosku poprzez ponowne merytoryczne rozpatrzenie sprawy w myśl art. 15 k.p.a. zgodnie z którym postępowanie administracyjne jest dwuinstancyjne, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Organ odwoławczy dokona kontroli postanowienia Naczelnika US w kontekście zasadności wniosku Strony.

Nie ulega wątpliwości, że organ egzekucyjny posiada kompetencję do stosowania kilku sposobów zabezpieczenia należności pieniężnych (art. 158 u.p.e.a.), niemniej jednak nie można zapominać, że w myśl art. 157a u.p.e.a. w każdym czasie organ może uchylić lub zmienić sposób lub zakres zabezpieczenia.

Rozważając możliwość zmiany zabezpieczenia Dyrektor IAS będzie zatem miał na uwadze, że w niniejszej sprawie określona decyzją, przybliżona kwota zobowiązania podatkowego z odsetkami wynosiła 55.638,- zł i została zabezpieczona na dwa sposoby, tj. poprzez zajęcie środków pieniężnych w kwocie 55.637,96 zł, jak również poprzez ustanowienie hipoteki na nieruchomości.

W takiej sytuacji wyjaśnienia wymaga, czy w sprawie występuje uzasadniona "potrzeba" stosowania dwóch sposobów zabezpieczenia. W szczególności organ rozważy, czy ze względu na wysokość przybliżonego zobowiązania podatkowego, uzasadnione jest zabezpieczenie zarówno środków pieniężnych na rachunku depozytowym i ustanowienie na tę samą kwotę zabezpieczenia na nieruchomości. Ponieważ jak podniesiono w skardze doszło do nadzabezpieczenia zobowiązania podatkowego, ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor IAS będzie miał obowiązek merytorycznego odniesienia się do wniosku Strony w przedmiocie zmiany sposobu zabezpieczenia. Organ odwoławczy ponadto odniesie się do tego, czy zmianę sposobu zabezpieczenia uzasadnia fakt, że w sprawie zastosowano równolegle dwa środki zabezpieczające, które w istotny sposób przekraczają wysokość zobowiązania podatkowego. Ustalenia zatem będzie wymagało m.in., czy zabezpieczenie w formie hipoteki przymusowej pozwoli organowi egzekucyjnemu na wyegzekwowanie zobowiązania w całości.

Dyrektor IAS oceni materiał dowodowy również pod kątem zasadności zmiany sposobu zabezpieczenia w odniesieniu do skuteczności i szybkości przeprowadzenia przyszłej egzekucji.

Organ formułując swoje rozważania odniesie się też do zasady stosowania środka najmniej dolegliwego dla Strony, w kontekście podnoszonej przez Skarżącego okoliczności, że nieruchomości pieniężne są niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że w przypadku, gdy istnieje kilka środków egzekucyjnych prowadzących bezpośrednio do wykonania obowiązku w myśl postanowień art. 7 § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny powinien zastosować ten, który jest najmniej uciążliwy dla zobowiązanego, jednakże zastosowanie najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego może mieć miejsce jedynie, gdy istnieje możliwość wyboru środka. W tej sprawie zastosowano równolegle dwa środki zabezpieczające, zatem zadaniem Dyrektora IAS będzie rozważenie, czy zastosowanie jednego z nich zapewni skuteczne prowadzenie egzekucji, Jednocześnie Organ szczegółowo i wnikliwie rozważy czy podwójne zabezpieczenie nie doprowadzi do nadmiernej uciążliwości takiego zabezpieczenia dla zobowiązanego.

Z powyższych względów Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. w związku z art. 105 § 1 k.p.a., które mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Końcowo wskazania wymaga, że niezrozumiała jest argumentacja Dyrektora IAS sprowadzająca się do braku możliwości wybrania przez organ egzekucyjny najwłaściwszego środka zabezpieczającego z uwagi fakt, że w dniu dokonania zajęcia zabezpieczającego (20 października 2021 r.) nie było środków na rachunku bankowym. Zauważenia wymaga, że Strona wystąpiła z wnioskiem o zmianę zabezpieczenia pismem z dnia 16 lutego 2022 r., tj. w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe było już zabezpieczone dwoma środkami zabezpieczającymi.

Odnosząc się do zarzutów wskazanych w skardze należy wskazać, że ocenie Sądu zostało poddane postanowienie Dyrektora IAS zakładające, że w sprawie zachodziła bezprzedmiotowość postępowania. Tym samym niezasadne okazały się zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj. art. 33, art. 34 i art. 35 O.p.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.) uchylił zaskarżone postanowienie. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 i art. 205 § 2 ww. ustawy, na które składają się: wpis od skargi (100,- zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika (480,- zł), obliczone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 poz. 1800).