Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 602/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2010-07-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: par. 13 ust. 1
journal: Dz.U. 2009 nr 32 poz 228
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 roku w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 316 poz 21  art. 27 ust. 2
law: DYREKTYWA RADY 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów  alkoholowych
Teza: Wykładnia językowa przepisu § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MF w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego wskazuje wyraźnie, że zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy przeznaczony, mający zastosowanie w badaniach naukowych czyli używany do badań naukowych. Z braku zawężenia zakresu  badania naukowego co do określonego rodzaju badania należy przyjąć, że termin ten obejmuje wszelkie badania naukowe a nie tylko te, których - jak to udowadnia organ wydający interpretację podatkowe - przedmiotem badawczym jest alkohol etylowy.

TEZY

Wykładnia językowa przepisu § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MF w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego wskazuje wyraźnie, że zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy przeznaczony, mający zastosowanie w badaniach naukowych czyli używany do badań naukowych. Z braku zawężenia zakresu  badania naukowego co do określonego rodzaju badania należy przyjąć, że termin ten obejmuje wszelkie badania naukowe a nie tylko te, których - jak to udowadnia organ wydający interpretację podatkowe - przedmiotem badawczym jest alkohol etylowy.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędziowie Sędzia NSA Halina Betta,, Sędzia WSA Dagmara Dominik (sprawozdawca), Protokolant Aleksandra Słomian, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 lipca 2010 r. przy udziale - sprawy ze skargi Centrum Badawczo-Rozwojowego A sp. z o.o. we W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów ( Dyrektora Izby Skarbowej w P.) z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie: podatku akcyzowego I) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 ( słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego).


UZASADNIENIE

We wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej strona skarżąca przedstawiła następujący stan faktyczny. Strona skarżąca, której podstawowym przedmiotem działalności są badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk przyrodniczych, technicznych, biotechnologii, analizy laboratoryjne oraz prace walidacyjne, wykonywane na zlecenie innych podmiotów oraz jako "produkcja" z zamiarem późniejszej sprzedaży, nabywa alkohol etylowy, który następnie w całości wykorzystuje w prowadzonych przez siebie badaniach. Łączna ilość alkoholu etylowego 100% vol w stanie nieskażonym, nabywanego i wykorzystywanego do badań przez Spółkę nie przekracza rocznie 3.000 dm3. W związku z powyższym zadano pytania: 1. Czy badania prowadzone przez stronę skarżącą mieszczą się w definicji pojęcia badanie naukowe i próbki do analiz do celów naukowych" stosowanej na potrzeby rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego? 2. Czy w stosunku do alkoholu etylowego wykorzystywanego przez stronę skarżącą istnieje konieczność stosowania szczególnego nadzoru podatkowego oraz urzędowego sprawdzania pomieszczeń i urządzeń?

Przedstawiając swoje stanowisko w przedmiotowej sprawie, strona skarżąca odnośnie pytania 1 podniosła, że rozporządzenie w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego z dnia 24 lutego 2009r. nie definiuje pojęcia badania naukowego. Pojęcie stosuje się jednak w ww. rozporządzeniu w § 13 ust. 1 pkt 2, w którym określone zostały przypadki, w których napoje alkoholowe mogą zostać zwolnione z podatku akcyzowego. Aby zatem stwierdzić, czy do badań prowadzonych przez stronę skarżącą ma zastosowanie przepis wskazany powyżej należy odnieść się do słownikowej definicji badania naukowego, zgodnie z którą przez badania naukowe należy rozumieć: prace eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobycia nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów, jak również badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności celem opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzenia znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług. Podstawowym przedmiotem działalności strony skarżącej jest wykonywanie badań i analiz laboratoryjnych w dziedzinie farmacji, zatem zgodnie z definicją słownikową strona skarżąca prowadzi badania naukowe, zdaniem strony przy spełnieniu pozostałych warunków przewidzianych w ustawie o podatku akcyzowym oraz rozporządzeniu w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego wykorzystywany przez stronę skarżącą alkohol do prowadzonych badań będzie podlegał zwolnieniu od podatku akcyzowego. Odnosząc się do pytania 2 strona skarżąca wskazała, że prowadzi samodzielne laboratorium do badań w nim przeprowadzanych wykorzystuje alkohol wcześniej nabyty od podmiotu prowadzącego skład podatkowy. Przedmiotem działalności strony skarżącej nie jest uzyskiwanie alkoholu etylowego w trakcie prowadzonych badań. Łączna ilość uzyskiwanego alkoholu podczas badań naukowych prowadzonych przez stronę skarżącą nie przekracza progu granicznego, którego przekroczenie skutkuje powstaniem obowiązku wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego w stosunku do alkoholu etylowego. Zdaniem strony skarżącej może ona korzystać ze zwolnienia z wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego przewidzianego w § 7 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania szczególnego nadzoru podatkowego, zgodnie z którym przepis z którego wynika wykonywanie szczególnego nadzoru podatkowego w stosunku do alkoholu etylowego nie ma zastosowania do jednostek naukowych, kontrolnych i doświadczalnych oraz samodzielnych laboratoriów naukowych i doświadczalnych, w których w ciągu roku łączna ilość uzyskanego alkoholu etylowego nie przekracza 300 dm3 alkoholu etylowego 100% vol. Zdaniem strony skarżącej jest ona również zwolniona z urzędowego sprawdzania pomieszczeń i urządzeń zgodnie z § 51 ust. 2 ww. rozporządzenia.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...]r. nr [...] Minister Finansów (Dyrektor Izby Skarbowej w P. jako organ upoważniony) uznał stanowisko strony skarżącej z nieprawidłowe. Powołał się na treść art. 32 ust. 1, 3, 5 -11, art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r. nr 3 , poz. 11 ze zm.) oraz § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 32, poz. 228 zwanego dalej "rozporządzeniem MF") i zauważył, że strona skarżąca nabywa alkohol etylowy, który w całości wykorzystuje w prowadzonych przez siebie badaniach naukowych. Zatem skoro zakupiony przez stronę skarżącą alkohol etylowy nie podlega badaniu czyli alkohol ten nie jest zużywany jako próbki do analiz, nie jest zużywany do niezbędnych prób produkcyjnych lub celów naukowych oraz badań naukowych w tym zakresie, to strona skarżąca nie może skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w przepisie § 13 ust. 1 rozporządzenia MF w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego bowiem prawodawca zwolnił jedynie taki alkohol etylowy, który jest próbką poddaną analizie lub badaniu naukowemu. Odpowiedź na pytanie 2 uznano za bezprzedmiotową.

Pismem z dnia 2 marca 2010r. strona skarżąca wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa.

Organ podatkowy odpowiedział na ww. wezwanie pismem z dnia 6 kwietnia 2010r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej i zasądzenie kosztów sądowych. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie norm prawa materialnego tj. art. 32 ust. 3 pkt 1 i 8 ustawy o podatku akcyzowym oraz § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MF w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, jak też § 7 ust. 5 oraz § 51 ust. 2 rozporządzenia MF z dnia 7 kwietnia 2004r. w sprawie wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego (Dz. U. z 2004r. Nr 65, poz. 598 ze zm.). W uzasadnieniu potwierdziła swoje stanowisko wyrażone we wniosku o interpretację indywidualną, wskazując na konieczność zastosowania w przedmiotowej sprawie wykładni językowej, z której bezsprzecznie wynika, że ma ona prawo skorzystać z przedmiotowego zwolnienia z podatku akcyzowego. Mając na względzie powyższe nieuzasadnione jej zdaniem było uznanie odpowiedzi na pytanie 2 za bezprzedmiotowe.

W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi i podtrzymała swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga okazała się uzasadniona.

Kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest to czy alkohol etylowy nabywany przez stronę skarżącą, która w prowadzonej przez siebie działalności polegającej na badaniach naukowych, pracach rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych, technicznych, biotechnologii, analiz laboratoryjnych oraz pracach walidacyjnych, wykonywanych na zlecenie innych podmiotów, który w całości wykorzystuje w prowadzonych przez siebie badaniach korzysta ze zwolnienia z podatku akcyzowego przewidzianego w § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MF w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, przy spełnieniu wszelkich innych warunków przewidzianych we wskazanym przepisie. Strona skarżąca stoi na stanowisku, że alkohol ten podlega wskazanemu zwolnieniu. Takiego stanowiska nie podziela Minister Finansów (Dyrektor Izby Skarbowej w P.) twierdząc, że jedynie alkohol etylowy, który jest próbką poddaną analizie lub badaniu naukowemu podlega takiemu zwolnieniu.

Należy przypomnieć, że wykładnia językowa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Możliwy sens słów i zwrotów jest bowiem nieprzekraczalną barierą procesów wykładni, a jej przekroczenie prowadzi nieuchronnie do rozstrzygnięcia interpretacyjnego contra legem. Wszystko to umacnia znaczenie interpretacji językowej w systemie wykładni prawa podatkowego i sprawia to, że odejście od rezultatów interpretacji językowej staje się możliwe - a niekiedy nawet niezbędne – w dwóch sytuacjach: po pierwsze wówczas, gdy nie dostarcza ona rezultatów jednoznacznych, a pod drugie – gdy jej rezultaty są jednoznaczne, ale stoją w zasadniczej sprzeczności z przestrzeganą przez interpretatora hierarchią wartości (por. B. Brzeziński " Wprowadzenie do prawa podatkowego" Dom Organizatora TNOiK 2008r. s. 283-284).

Przystępując do rozpoznania przedmiotowej sprawy należy zwrócić uwagę, że zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia MF w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego zwalnia się od akcyzy napoje alkoholowe używane:

1) jako próbki do analiz, niezbędnych prób produkcyjnych lub celów naukowych;

2) do badań naukowych;

3) do procesów produkcyjnych, pod warunkiem że produkt końcowy nie zawiera alkoholu.

Stosownie zaś do treści § 13 ust. 2 rozporządzenia MF zwolnienia, o których mowa w ust. 1, stosuje się w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1 i 8 ustawy, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-11 ustawy.

W istocie spór między stronami ogranicza się do treści § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MF tj. "zwalnia się od akcyzy napoje alkoholowe używane do badań naukowych".

Należy zwrócić uwagę, że ustawa o podatku akcyzowym definiuje jedynie w art. 92 pojęcie "napoje alkoholowe" jako alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie. Co znajduje również potwierdzenie w treści art. 1 ust. 1 lit. b) dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę 92/12/EWG (Dz. UE z dnia 14 stycznia 2009r. L 9, s. 12 ze zm.).

Natomiast ustawa nie precyzuje już, jak też nie czyni tego rozporządzenie MF w sprawie zwolnień w podatku akcyzowym terminów "używać’ czy "badania naukowe". Odnosząc się w pierwszej kolejności do Słownika Języka Polskiego PWN Warszawa 2003r. wypada wskazać, że termin "używać" słownik ten łączy z pojęciem "użyć", co oznacza "zastosować coś jako środek, narzędzie"; "zrobić z czegoś użytek". Dodatkowo pod pojęciem "badanie" rozumie się "prace zmierzające do poznania czegoś za pomocą analizy naukowej". Z kolei pojęcie "naukowy" tłumaczy jako "odnoszący się do nauki – ogółu wiedzy lub poszczególnych dyscyplin badawczych, wchodzący w skład nauki, zgodny z jej zasadami, metodami np. badanie naukowe". Jednocześnie należy zauważyć, że "do" stanowi w tym przypadku przyimek komunikujący o przeznaczeniu obiektu. Zatem wykładnia językowa przepisu § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MF wskazuje wyraźnie, że zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy przeznaczony, mający zastosowanie w badaniach naukowych czyli używany do badań naukowych. Z braku zawężenia zakresu badania naukowego co do określonego rodzaju badania należy przyjąć, że termin ten obejmuje wszelkie badania naukowe a nie tylko te, których - jak to udowadnia organ wydający interpretację podatkowe – przedmiotem badawczym jest alkohol etylowy. Gdyby zamiarem ustawodawcy był taki – jak wskazywany przez organ podatkowy – zakres zwolnienia to ustawodawca użyłby sformułowania "zwalnia się od akcyzy napoje alkoholowe będące przedmiotem badań naukowych", tego zaś nie uczynił.

Co więcej taka interpretacja wskazanego przepisu znajduje swoje oparcie również w treści art. 27 ust. 2 dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Dz. U. UE z dnia 31 października 1992r. L 316, .s 21 ze zm.). Zgodnie z powołanym przepisem Państwa Członkowskie mogą zwolnić (por. pkt 4 Sprostowania do dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych – Dz. U. UE z dnia 31 października 1992r. L 316, s. 21) produkty objęte niniejszą dyrektywą z ujednoliconego podatku akcyzowego na warunkach, które zostaną przez nie określone w celu zapewnienia prawidłowego i uczciwego stosowania tych zwolnień oraz zapobiegania wszelkim ewentualnym przypadkom uchylania się od tych przepisów oraz ich omijania lub naruszania, gdy produkty te są używane: a) jako próbki do analiz, do niezbędnych prób produkcyjnych lub do celów naukowych; b) do badań naukowych; d) do procesów produkcyjnych, pod warunkiem że produkt końcowy nie zawiera alkoholu. Co więcej takie samo brzmienie art. 27 ust. 2 pkt b) dyrektywy wynika zarówno z wersji francuskiej "Les États membres peuvent exonérer les produits couverts par la présente directive de l'accise harmonisée dans les conditions qu'ils fixent en vue d'assurer l'application correcte et directe de ces exonérations et d'éviter toute fraude, évasion et abus, lorsqu'ils sont utilisés à des fins de recherche scientifique", jak też wersji angielskiej : "Member States may exempt the products covered by this Directive from the harmonized excise duty under conditions which they shall lay down for the purpose of ensuring the correct and straightforward application of such exemptions and of preventing any evasion, avoidance or abuse, when used for scientific research" .

Przyrównując zatem treść § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MF i art. 27 ust. 2 pkt b) dyrektywy 92/83/EWG należy stwierdzić, że przepis rozporządzenia jest dokładnym powtórzeniem treści przepisu dyrektywy. I z treści przepisu dyrektywy również wynika w sposób jednoznaczny, że zwolnieniu od akcyzy podlega alkohol używany do badań naukowych. Należy zauważyć, że dyrektywa również nie zawęża wspomnianego zwolnienia z akcyzy do badań naukowych, których przedmiotem jest alkohol etylowy. Mówi o przeznaczeniu takiego alkoholu do takich badań. Istotnym jest zatem jego ostateczne wykorzystanie aby można było mówić o zwolnieniu z akcyzy. Co wynika z treści preambuły dyrektywy 92/83/EWG zgodnie z którą "możliwe jest pozostawienie Państwom Członkowskim wyboru odnośnie do stosowania zwolnień od podatku w zależności od sposobu ostatecznego wykorzystania produktów na ich terytorium".

Dodatkowo analiza art. 27 ww. dyrektywy pozwala stwierdzić, że w zwolnieniach z podatku akcyzowego przewidzianych dla alkoholu prawodawca wspólnotowy często posługuje się terminem "używany do" np. "używane do wytwarzania jakiegokolwiek produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi" (art. 27 ust. 1 lit. b) ww. dyrektywy); "używane do produkcji octu oznaczonego kodem taryfowym CN 2209"; "używane do produkcji lekarstw określonych w dyrektywie 65/65/EWG"; "używane do produkcji substancji smakowo-aromatycznych (...)"; "używane do produkcji komponentów, które nie są objęte podatkiem akcyzowym w myśl niniejszej dyrektywy" (art. 27 ust. 1 lit. c, d, e; art. 27 ust. 2 lit. e) ww. dyrektywy); "używane do celów medycznych w szpitalach i aptekach" (art. 27 ust. 2 lit. c) ww. dyrektywy). Powyższe wskazanie w preambule i sposób unormowania zakresu wspomnianych zwolnień w sposób oczywisty potwierdza, że mowa o ostatecznym wykorzystywaniu danego wyrobu akcyzowego, ujętego w niektórych przepisach jako użycie w sensie wąskim – do produkcji określonego produktu, oraz jako użycie w sensie szerszym do określonych celów. Należy też zauważyć, że w sytuacji, gdy prawodawca wspólnotowy czyni to koniecznym zawęża zakres przedmiotowy zwolnienia np. w przypadku zwolnienia z art. 27 ust. 2 lit. c) ww. dyrektywy - "używane do celów medycznych w szpitalach i aptekach". Co tym samym czyni uprawnioną konstatację, że gdyby prawodawca wspólnotowy chciał zawęzić zakres zwolnienia to by to uczynił poprzez dookreślenie jego zakresu, a skoro tego nie uczynił to nie można zawężać jego zakresu w drodze interpretacji.

Wprawdzie wskazane zwolnienie ma charakter fakultatywny, jednakże to nie oznacza, że państwa członkowskie przy założeniu harmonizacji struktury podatku akcyzowego od alkoholu i napojów alkoholowych mogą dowolnie kształtować przewidziane w dyrektywie zwolnienie. Mogą skorzystać ze zwolnienia przewidzianego lub też nie w zakresie wskazanym przez ustawodawcę wspólnotowego. Jeżeli skorzystają to wówczas mogą określić jedynie warunki zastosowania takiego zwolnienia albowiem takie uprawnienie zostało im przyznane mocą ww. art. 27 ust. 2 dyrektywy 92/83/EWG. Nie mogą zaś w sposób dowolny kształtować zakresu takiego zwolnienia. Nie można zapominać, że umieszczenie określonego zwolnienia stanowi odstępstwo od zasady opodatkowywania i najczęściej czynione jest w określonym celu.

Zatem patrząc z punktu widzenia celowości wspomnianego zwolnienia należy przypomnieć, że podatek akcyzowy jest podatkiem od konsumpcji a zatem do zasady jako podatek pośredni obciąża wyrób w momencie przekazania go do konsumpcji. Wspomniane zwolnienie dotyczy specyficznej sytuacji, gdy doszło do nabycia alkoholu z przeznaczeniem jego wykorzystania do badań naukowych.

Wypada zauważyć, że zgodnie z art. 163 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (obecnie obowiązujący art. 179 ust. 2 Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej) Wspólnota ma na celu wzmacnianie podstaw naukowych i technologicznych przemysłu Wspólnoty i sprzyjanie zwiększaniu jego międzynarodowej konkurencyjności, przy jednoczesnym promowaniu działalności badawczej uznanej za niezbędną na mocy innych rozdziałów niniejszego Traktatu. Wspieranie badań naukowych jest jednym z zadań, które zmierza do realizacji celów Wspólnoty, wśród których należy wymienić ustanowienie wspólnego rynku. Za jeden z instrumentów wspomnianego wspierania można uznać usuwanie przeszkód fiskalnych choćby przez zwolnienie z akcyzy alkoholu, który wykorzystywany jest w takich badaniach naukowych.

Należy także zauważyć, że organ podatkowy konkludując, że zwolnienie dotyczy jedynie alkoholu etylowego, który jest próbką poddaną analizie lub badaniu naukowemu dokonał interpretacji wbrew jednoznacznemu brzmieniu przepisu, jak też jego strukturze wewnętrznej.

Wykładnia systemowa wewnętrzna przepisu wskazuje na to, że ustawodawca zwolnił z akcyzy trzy odrębne sytuacje, które ujął w trzy odrębne punkty ust. 1 § 13 rozporządzenia MF:

1/ używanie napojów alkoholowych jako próbki do analiz, niezbędnych prób produkcyjnych lub celów naukowych;

2/ używanie napojów alkoholowych do badań naukowych;

3/ używanie napojów alkoholowych do procesów produkcyjnych, pod warunkiem że produkt końcowy nie zawiera alkoholu.

Z powyższego wynika, m.in. że zarówno można używać alkoholu etylowego jako próbki do analiz, można używać alkoholu etylowego jako próbki do celów naukowych, oraz można używać alkoholu etylowego do badań naukowych. Wszystkie wspomniane sytuacje mieszczą się zakresie przedmiotowego zwolnienia z podatku akcyzowego.

Konkludując powyższe należy stwierdzić, że alkohol etylowy nabywany przez stronę skarżącą używany do badań naukowych mieści się w zakresie przepisu § 13 rozporządzenia MF i jest zwolniony z podatku akcyzowego, o ile zostaną spełnione warunki przewidziane w tym przepisie.

Jednocześnie Sąd pragnie zauważyć, że stosownie do treści art. 14c § 1. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. dz. U. z 2005r. nr 8. poz. 60 ze zm.) interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2 O.p). Z powołanego przepisu wynika, że niezbędnym elementem interpretacji indywidualnej jest uzasadnienie prawne zajętego stanowiska przez organ podatkowy. Brak zaś uzasadnienia prawnego może polegać nie tylko na całkowitym braku argumentacji prawnej, ale również na przytoczeniu w interpretacji jedynie treści przepisu z pominięciem przedstawienia toku zastosowanego przez organ rozumowania prawniczego (wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 grudnia 2009r. sygn. akt I SA/Kr 1317/09, opubl. LEX nr 549815). Trudno zatem za takie uzasadnienie prawne uznać uzasadnienie zaskarżonej interpretacji indywidualnej sprowadzające się do powołania się przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. na treść przepisów ustawy o podatku akcyzowym i rozporządzenia MF oraz zakwestionowania stanowiska strony skarżącej bez wyjaśnienia toku rozumowania prawniczego doprowadzającego organ podatkowy do konkluzji, tym bardziej, że jest ona sprzeczna z literalnym brzmieniem przepisu rozporządzenia MF.

Mając na uwadze powyższe z uwagi na naruszenie przepisów prawa procesowego tj. art. 14c § 2 O.p., jak i materialnego tj. § 13 rozporządzenia MF zaskarżoną interpretację indywidualną należało uchylić w oparciu o treść art. 146 § 1 p.s.a. zasądzenie kosztów znalazło oparcie w treści art. 200 p.s.a.

W ponownie przeprowadzonym postępowaniu Dyrektor Izby Skarbowej w P. jest zobowiązany do udzielenia interpretacji indywidualnej w oparciu o wykładnię poczynioną w niniejszym wyroku. Zobowiązany jest również do udzielenia odpowiedzi na pytanie 2 strony skarżącej. Przedstawienie stanowiska organu podatkowego w indywidualnej interpretacji powinno polegać przede wszystkim na jasnej i zrozumiałej odpowiedzi organu na zadane we wniosku pytanie (pytania) oraz wskazaniu, w jaki sposób należy rozumieć konkretny przepis określający skutki podatkowe dla wnioskodawcy i jak go należy stosować w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym. Uzasadnienie prawne polega natomiast na wytłumaczeniu, z jakich przyczyn organ zastosował w danym stanie faktycznym konkretny przepis i dlaczego interpretuje wskazany przepis w taki a nie inny sposób. Tak też powinna być skonstruowana interpretacja indywidualna, która zostanie wydana w ponownie przeprowadzonym postępowaniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w P..