Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 2115/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2012-07-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1,  art. 7,  art. 8 ust. 2,  art. 15,  art. 86 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Protokolant St. sekr. sąd. Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 lipca 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi Gminy O. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z [...] r. Gmina O. zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej w K. , reprezentującego Ministra Finansów, o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związku z realizacją projektu "Sieć tras rowerowych na terenie powiatu [...] - infrastruktura aktywnych form turystyki".

Przedstawiając stan faktyczny strona wskazała, że Gmina O. realizuje projekt: "Sieć tras rowerowych na terenie powiatu [...] - infrastruktura aktywnych form turystyki" w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] na lata 2007-2013. Celem projektu jest podniesienie atrakcyjności turystycznej regionu poprzez utworzenie sieci tras rowerowych na terenie powiatu [...] łączących gminy powiatu z sąsiednimi gminami. Projekt realizowany jest we współpracy z gminami powiatu [...] na podstawie zawartej umowy partnerskiej. Całkowity koszt projektu po przeprowadzonych procedurach przetargowych wynosi [...] zł, co stanowi 100% wydatków kwalifikowanych finansowanych w 85% z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i w 15% z wkładu własnego partnerów. Umowa o dofinansowanie projektu ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego została zawarta w dniu 11 sierpnia 2010 r. Gmina O. jako lider przedsięwzięcia a zarazem beneficjent projektu, odpowiada za jego prawidłową realizację bezpośrednio przed Urzędem Wojewódzkim pełniącym rolę Instytucji Zarządzającej RPO WSL.

Zgodnie z zawartą umową partnerską po zakończeniu realizacji projektu uzyskana infrastruktura (znaki i wiaty) usytuowane na terenie gminy Partnera zostaną przekazane na jego własność, natomiast inne produkty uzyskane w zakresie promocji (takie jak strona internetowa, przewodniki, mapy) będą stanowić współwłasność Partnerów projektu proporcjonalnie do procentowego udziału w kosztach kwalifikowanych projektu. Każdy z Partnerów odpowiada za zachowanie celów i utrzymanie trwałości projektu przez okres zgodny z wytycznymi IZ RPO WSL. Mienie powstałe w wyniku realizacji wyżej wymienionego projektu służyć będzie realizacji zadań własnych Gminy w zakresie kultury fizycznej i turystyki. Gmina jako podatnik podatku VAT nie będzie osiągać żadnych przychodów w związku z realizacją przedmiotowego projektu. Nabywcą towarów i usług w fakturach dokumentujących nabywane towary i usługi w ramach realizacji projektu jest wnioskodawca (Lider projektu), przy czym faktury wystawiane są na Urząd Miejski w O. , który działa w imieniu Gminy O. , jako czynny podatnik VAT posiadający numer identyfikacji podatkowej NIP i składający deklaracje VAT-7.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym wykonanie zadań publicznych może być realizowane w drodze współdziałania między jednostkami samorządu terytorialnego. Zgodnie z art. 18 ust. 2 pkt 12 to rada gminy podejmuje stosowną uchwałę w sprawie współdziałania z innymi gminami oraz wydzielenia na ten cel odpowiedniego majątku. Na podstawie ww. przepisów oraz podjętych uchwał przez poszczególne gminy zawarta została umowa partnerska z dnia 14 grudnia 2009 r. pomiędzy 5 Gminami zwanymi Partnerami Projektu dotycząca współpracy w sprawie realizacji projektu. Celem nadrzędnym projektu jest podniesienie atrakcyjności turystycznej regionu poprzez utworzenie sieci tras rowerowych na terenie powiatu [...] .

Właścicielem mienia powstałego w wyniku realizacji projektu będą poszczególni Partnerzy, przy czym każdy Partner będzie właścicielem infrastruktury (znaki, wiaty) usytuowanej na jego terenie oraz współwłaścicielem pozostałych produktów uzyskanych w zakresie promocji(takich jak strona internetowa, przewodniki mapy) w części proporcjonalnej do procentowego udziału w kosztach kwalifikowanych projektu.

Środki finansowe z tytułu wkładu własnego są przekazywane przez Partnerów projektu na odrębny rachunek bankowy Gminy O. - Lidera projektu, z którego dokonywane są wszelkie płatności dotyczące realizacji projektu.

Zgodnie z art. 2 § 6 ust. 2 pkt 4 ustawy o finansach publicznych wydatki budżetu gminy mogą być przeznaczone na zadania realizowane wspólnie z innymi jednostkami samorządu terytorialnego.

Przekazanie środków następuje w formie dotacji celowej udzielanej Gminie O. przez Gminy - Partnerów projektu zgodnie z umowami dotacyjnymi zawartymi na podstawie art. 250 ustawy o finansach publicznych. Dotacje przekazywane są na częściowe sfinansowanie zadań przewidzianych do realizacji w ramach projektu. Kwoty dotacji stanowią wraz z wkładem własnym Lidera (Wnioskodawcy) tylko 15% kosztów kwalifikowalnych projektu, ich wysokość przypadająca na poszczególnych partnerów wynika z procentowego udziału gmin w kosztach realizacji projektu zgodnie z zawartą umową partnerską.

Zgodnie z zawartą umową partnerską między Partnerami projektu efekty rzeczowe uzyskane w projekcie stanowią własność Partnerów projektu w części usytuowanej na ich terenie (infrastruktura) lub współwłasność proporcjonalnie do procentowego udziału w kosztach kwalifikowanych projektu (w zakresie promocji projektu). Przekazanie należących do Partnerów odpowiednich części uzyskanych elektów rzeczowych nastąpi na podstawie protokołów przekazania.

Przekazanie produktów Partnerom projektu nie nastąpi proporcjonalnie do zaangażowania finansowego Partnerów. Procentowy udział Partnerów w projekcie określony był na etapie zawarcia porozumienia na podstawie deklarowanego przez Partnerów udziału w projekcie. Partnerzy projektu przekazują w formie dotacji celowej środki finansowe na wspólną realizację zadania w wysokości wkładu własnego, natomiast wartość przekazanej infrastruktury wynika z kosztów wytworzenia składników usytuowanych na terenie poszczególnych Gmin.

Środki z funduszy Unii Europejskiej na dofinansowanie projektu są przekazywane wyłącznie na rachunek bankowy Lidera projektu zgodnie z umową o dofinansowanie projektu zawartą pomiędzy Instytucją Zarządzającą RPO WSL - Województwem Śląskim a Liderem projektu i Gminami Partnerskimi. Nie były zawierane umowy indywidualne z Liderem i Partnerami. Partnerzy nie otrzymają dofinansowania z Unii Europejskiej indywidualnie.

Według umowy partnerskiej Lider projektu zobowiązany jest do:

- reprezentowania wszystkich Partnerów,

- koordynowania całości projektu,.

- przygotowania wniosku aplikacyjnego,

- złożenia wniosku o dofinansowanie do Instytucji Zarządzającej RPO WSL wraz z kompletem załączników,

- podpisania indywidualnej umowy o dofinansowanie projektu z Instytucją Zarządzającą RPO WSL i przekazania do wiadomości Partnerów Projektu,

- przeprowadzenia procedur przetargowych oraz realizacji projektu,

- przekazywania do IZ RPO WSL sprawozdań okresowych z postępu rzeczowego realizacji projektu,

- składania wniosków o płatność nie rzadziej niż raz na 3 miesiące zgodnie z harmonogramem ustalonym z Instytucją Zarządzającą RPO WSL po podpisaniu umowy o dofinansowanie,

- właściwego wydatkowania środków przekazanych przez Partnerów w formie dotacji celowych stanowiących wkład własny,

- rozliczania środków finansowych zgodnie z zawartą umową partnerską,

- zapewnienia terminowego rozliczenia całości projektu wraz z wnioskiem o płatność końcową i wypełnioną częścią sprawozdawczą z jego realizacji,

- przechowywania dokumentów związanych z realizacją projektu w swojej siedzibie do czasu określonego w umowie o dofinansowanie projektu,

- zapewnienia w imieniu wszystkich uczestników przedsięwzięcia przestrzegania procedur sprawozdawczości, monitoringu, opracowywania i przekazywania raportów do Instytucji Zarządzającej RPO WSL,

- możliwie szybkiego informowania Partnerów o konieczności podjęcia określonych działań w szczególności w terminie pozwalającym na terminowe odniesienie się do wystąpienia Lidera Projektu,

- prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej w obszarze już prowadzonych ksiąg rachunkowych ze szczególnym uwzględnieniem potrzeb informacyjnych i obowiązujących przepisów oraz opisu w swojej polityce rachunkowości sposobu powiązania dokumentów zarejestrowanych w informatycznych zbiorach ksiąg z dokumentami źródłowymi,

- otwarcia i prowadzenia wyodrębnionego rachunku bankowego na potrzeby realizacji projektu,

- prowadzenia promocji projektu i koordynacji działań promocyjnych oraz realizacji innych niezbędnych zadań.

Według umowy partnerskiej Partnerzy projektu zobowiązani są do:

- zabezpieczenia środków finansowych na pokrycie wkładu własnego w budżetach Gmin zgodnie z aktualnym harmonogramem rzeczowo-finansowym stanowiącym załącznik do wniosku o dofinansowanie projektu,

- rzetelnego przygotowania i przekazania w określonych terminach informacji wymaganych przez Lidera projektu,

- terminowego dostarczania Liderowi projektu odpowiednich oświadczeń i niezbędnych dokumentów zgodnie ze wzorami zatwierdzonymi przez Instytucję Zarządzającą RPO WSL,

- przekazywania informacji finansowych i sprawozdawczych w terminach i formie umożliwiającej przygotowanie wniosku o płatność do Instytucji Zarządzającej RPO WSL,

- przedstawienia na żądanie Lidera projektu i w określonym przez niego terminie wszelkich dokumentów, informacji i wyjaśnień związanych z realizacją projektu oraz prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej zgodnie z obowiązującymi przepisami co najmniej w zakresie ewidencji wytworzonego majątku w ramach realizacji projektu,

- prowadzenia promocji projektu zgodnie z wytycznymi Instytucji Zarządzającej RPO WSL, w szczególności publikowania informacji na stronach internetowych, w prasie i materiałach promocyjnych oraz używanie odpowiednich logotypów we wszelkiej korespondencji dokumentacji dotyczącej projektu,

- przechowywania dokumentów związanych z realizacją projektu w swoich siedzibach do czasu określonego w umowie o dofinansowanie oraz archiwizacji wszelkiej dokumentacji związanej z projektem dotyczącej części przez nich realizowanej,

- zachowania celów i utrzymania trwałości projektu przez okres zgodny z aktualnymi wytycznymi IZRPOWSL,

- pokrycia ewentualnych wydatków nie zakwalifikowanych do refundacji w zakresie przypadającym na Partnera,

- w przypadku niedochowania terminów lub nie wywiązania się którejkolwiek ze stron z przyjętych w drodze porozumienia obowiązków, które spowodują nieprzewidziane skutki finansowe, strona winna zaniedbania zobowiązuje się do pokrycia dodatkowych kosztów finansowych w pełnej wysokości.

Mienie powstałe w wyniku realizacji projektu nie będzie w żadnym zakresie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT zarówno przez Wnioskodawcę - Lidera jak i Partnerów projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w odniesieniu do projektu pn. "Sieć tras rowerowych na terenie powiatu [...] - infrastruktura aktywnych form turystyki" Gminie O. przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do projektu pn. "Sieć tras rowerowych na terenie powiatu [...] - infrastruktura aktywnych form turystyki" Gminie O. nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż wydatki ponoszone na realizację projektu nie są związane ze sprzedażą opodatkowaną, o czym stanowi art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. działający z upoważnienia Ministra Finansów w indywidualnej interpretacji z [...] r. nr [...] uznając, że stanowisko Wnioskodawcy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "Sieć tras rowerowych na terenie powiatu [...] - infrastruktura aktywnych form turystyki" jest:

- prawidłowe w zakresie nabycia towarów i usług związanych z realizacją projektu w części przypadającej na Lidera projektu;

- nieprawidłowe w zakresie nabycia towarów i usług związanych z realizacją projektu w części przypadającej na partnerów projektu.

Pismem z dnia [...] r. Wnioskodawca wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia [...] r. nr [...].

W odpowiedzi na ww. wezwanie - pismem z [...] r. nr: [...] - Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał swoje stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z [...] r. nr [...].

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona o:

1) uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej nabycia towarów i usług związanych z realizacją projektu w części przypadającej na parterów projektu,

2) zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zarzuciła przy tym naruszenie:

- przepisu art. 14c § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa w ten sposób, że organ podatkowy przedstawił wyjaśnienie swojego stanowiska chaotycznie i niejasno, gdyż cytując w uzasadnieniu szereg przepisów prawa nie dokonał ich subsumcji z przedstawionym przez Skarżącą stanem faktycznym, a tym samym nie wskazał, ze względu na który przepis prawa Partnerzy projektu podlegają obowiązkowi podatkowemu VAT,

- naruszenie przepisów art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 2, art. 8 ust. 1, art. 8 ust. 2 oraz art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez dokonanie błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania, wskutek czego organ podatkowy przyjął, iż:

- z tytułu realizacji umowy partnerskiej z 14 grudnia 2009 r., Gmina O. będzie w sposób odpłatny dokonywała dostawy na rzecz Partnerów, o czym mają świadczyć przekazane Liderowi środki finansowe, a w związku z tym faktem wywnioskował możliwość odliczenia części podatku naliczonego wynikającego z zakupów dokonanych przez Lidera w ramach projektu,

Lider działa w charakterze podatnika, a otrzymane przez Lidera dotacje celowe stanowią świadczenie pieniężne podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatność za dostarczone towary oraz świadczone usługi.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Nie zgodził się z zarzutem, że organ dokonując wykładni przepisów prawa podatkowego nie wskazał, ze względu na który przepis prawa Partnerzy projektu podlegają obowiązkowi podatkowemu, ani też z zarzutem, organ podatkowy przedstawił wyjaśnienie swojego stanowiska chaotycznie i niejasno.

Wyjaśnił, że w uzasadnieniu interpretacji wyczerpująco opisano i poparto przepisami prawa sytuację prawno-podatkową Wnioskodawcy w odniesieniu do czynności będących przedmiotem wniosku. W pierwszej kolejności rozpatrzono kwestię prawa do odliczenia z faktur dotyczących zakupów związanych z realizacją projektu w części przypadającej na Wnioskodawcę, a następnie przeanalizowano sytuację w części związanej z realizacją zadania w części przypadającej na Partnerów projektu.

W obszernym uzasadnieniu faktycznym i prawnym wskazano, iż czynności podejmowane przez Wnioskodawcę należy uznać za świadczenie usług, co w konsekwencji daje Wnioskodawcy prawo do częściowego odliczenia podatku VAT.

Wbrew twierdzeniu Strony Skarżącej tut. organ wskazał przepisy prawa ze względu na które uznał, że Lider projektu nabywając usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczając tą usługę partnerowi wykonał czynność opodatkowaną podatkiem VAT, a nie jak twierdzi Strona skarżąca uznał, że Partnerzy projektu "podlegają obowiązkowi podatkowemu" - strona 8 interpretacji indywidualnej.

W podsumowaniu tut. organ wskazał, iż "Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu pn. "Sieć tras rowerowych na terenie powiatu [...] - infrastruktura aktywnych form turystyki" w części przypadającej na Partnerów projektu (...) "oraz, iż Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją przedmiotowego projektu w części przypadającej na Gminę - Lidera".

Zdaniem organu tak udzielona interpretacja jest w pełni zrozumiała i precyzyjna, a w oparciu o jej sformułowanie możliwe jest jednoznaczne określenie skutków prawno-podatkowych. Jednocześnie odpowiedź ta została udzielona adekwatnie do zadanego pytania i przedstawionego stanu faktycznego.

Organ wskazał, że podstawą do odliczenia podatku VAT jest art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponieważ przesłanka określona w tym przepisie, tj. związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, nie została spełniona w części projektu przypadającej na Lidera (Wnioskodawcę) w tej części Wnioskodawca nie nabył prawa do odliczenia podatku VAT.

Z uwagi na spełnienie tej samej przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w części projektu przypadającej na Partnerów projektu Wnioskodawca nabył prawo do odliczenia podatku VAT.

Zatem organ wyraźnie wskazał z uwagi na spełnienie bądź niespełnienie jakich przepisów prawa Wnioskodawca nabył prawo bądź też nie nabył prawa do odliczenia podatku VAT.

Nadto zauważył, że interpretacja została wydana zgodnie z art. 14c § 1 i § 2 O.p. i skierowana do wnioskodawcy Gminy O. i nie dotyczy pozostałych Partnerów projektu, zatem nie odniesiono się w niej do kwestii ewentualnego opodatkowania podatkiem VAT Partnerów projektu, zatem w zaskarżonej interpretacji indywidualnej organ nie stwierdził, iż Partnerzy projektu podlegają obowiązkowi podatkowemu.

Odnosząc się do naruszenia przepisów art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 2, art. 8 ust. 1 i 2 oraz art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług organ wskazał, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Partnerzy Wnioskodawcy (Gminy O. ) działając we własnym imieniu zawarli umowę, na podstawie której zobowiązali się do zrealizowania określonego świadczenia, jednak faktycznie świadczenie to realizowane zostało przez podmiot trzeci - Wnioskodawcę (Gminę O. ). Czynność ta w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu.

Następnie organ przywołał treść art. 5 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, wyjaśniając, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Mieszczą się w nich zatem także usługi wykonywane w imieniu własnym i na rzecz osoby trzeciej, jaki i w imieniu i na rzecz osoby trzeciej. Zauważył, że określeniem "usługi" w przepisach ustawy o VAT objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach. Świadczenie usług może mieć charakter czynny lub bierny, dlatego też świadczenie usług może polegać na zobowiązaniu do powstrzymania się od dokonania czynności lub na tolerowaniu czynności lub sytuacji. Aby usługa podlegała opodatkowaniu musi mieć charakter odpłatny. Odpłatnością jest świadczenie kontrahenta wyrażone w kwocie pieniężnej lub w formie innego świadczenia.

Ujęcie danej czynności w zakresie działalności podmiotu lub nie, pozostaje bez znaczenia przy ustalaniu czy dana czynność jest usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Usługa w rozumieniu powyższego przepisu to transakcja gospodarcza, co oznacza, że stosunek, który łączy kontrahentów musi mieć charakter wzajemny. Aby uznać dane świadczenie za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Zdaniem organu z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż to Wnioskodawca jest bezpośrednim wykonawcą projektu. Wnioskodawca dokonuje wszystkich zakupów związanych z realizacją projektu w imieniu własnym, na swoją rzecz, jak i również w imieniu własnym ale na rzecz Partnerów projektu. Ostatecznie zaś efekty powstałe w wyniku realizacji projektu zostaną w części wykorzystane przez Wnioskodawcę, natomiast w części zostaną przekazane Partnerom projektu. Przekazanie nastąpi na podstawie kosztów wytworzenia składników usytuowanych na terenie poszczególnych Gmin (Partnerów). Wnioskodawca pełni tu rolę pośredniczącą pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tych usług, tj. Partnerami projektu. W rezultacie więc ostateczne obciążenie podatkiem spoczywa nie na pierwotnym nabywcy usługi (Wnioskodawcy), lecz na jej rzeczywistych użytkownikach, tj. Partnerach projektu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy organ uznał, że Wnioskodawca świadczy na rzecz Partnerów usługi w zakresie częściowej realizacji projektu - budowie sieci tras rowerowych na terenie powiatu [...] . Za przedmiotowe świadczenia Wnioskodawca otrzyma od Partnerów wynagrodzenie w postaci wkładu własnego. Korzystającym z wytworzonych w wyniku realizacji projektu, a następnie przekazanych efektów będą Partnerzy projektu.

Wnioskodawca zawierając umowy związane z realizacją przedmiotowego projektu tj. umowy z Instytucją Zarządzającą umowy z wykonawcami robót działa w przedmiotowej sprawie, w zakresie tej części projektu, której efekty zostaną po zakończeniu zadania przekazane Partnerom, w imieniu własnym lecz na rachunek innego podmiotu, tj. Partnerów projektu.

Wobec powyższego, w świetle powołanych przepisów (art. 8 ust. 2a), czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług i zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy winna być udokumentowana fakturą.

Prgan zaznaczył, że problem odsprzedaży usług w przypadku zawierania umów partnerskich był już rozpatrywany przez sądy administracyjne. Itak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, wyrokiem z dnia 26 marca 2009r. sygn. akt I SA/Gd 792/08 wskazał: "W sytuacji, gdy jako nabywca opodatkowanych usług związanych z realizacją wspólnego przedsięwzięcia występuje tylko skarżąca, fundamentalna dla podatku od towaru i usług zasada neutralności tego podatku w opisanym układzie stosunków prawnych może być respektowana jedynie poprzez tzw. refakturowanie połowy kosztów usług budowlanych przez skarżącą na gminę "B" (jako współwłaściciela i późniejszego współoddającego wybudowany obiekt do używania)". Podobnie w wyroku z dnia 23 marca 2009r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie stwierdził, iż "Wobec braku w prawie polskim implementacji przepisu art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE, może być on stosowany bezpośrednio przez podatników - oznacza to, że transakcje polegające na odsprzedaży w imieniu własnym usług wykonanych przez podmiot trzeci podlegają opodatkowaniu tak samo jak usługi świadczone przez podatnika". Także Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził. że ".w sytuacji. gdy jako nabywca opodatkowanych usług związanych z realizacją wspólnego przedsięwzięcia występuje tylko skarżąca, fundamentalna dla podatku od towaru i usług zasada neutralności tego podatku w opisanym układzie stosunków prawnych może być respektowana jedynie poprzez tzw. refakturowanie połowy kosztów usług budowlanych przez skarżącą na gminę będącą partnerem przedsięwzięcia. Skarżąca występować bowiem będzie przy nabywaniu usług w imieniu własnym, ale również - do wartości realizowanego przedsięwzięcia, w której partycypuje partnerska gmina - na jej rzecz. Z uwagi na to, że w okresie wydawania spornej interpretacji ustawa o podatku od towarów i usług nie zawierała unormowania będącego odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/1 12/WE, którego regulację można było wywodzić jedynie z normy art. 30 ust. 3 u.p.t.u. - do takiej sytuacji zastosowanie znajdzie norma tejże dyrektywy, zgodnie z którą w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Przepis ten zatem nakłada na taki podmiot obowiązek bycia podatnikiem w stosunku do osoby trzeciej, na rzecz której działa. Tym samym, kwoty otrzymane przez skarżącą od partnerskiej gminy w ramach współfinansowania budowy trasy narciarskiej, powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i jako takie powinny być dokumentowane przez skarżącą fakturami VAT (tzw. refakturami)." (wyrok z dnia 29 września 2011r., sygn. akt I FSK 1609/10).

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca w zakresie nabycia towarów i usług dotyczących realizacji projektu w części przypadającej na niego, działa w imieniu własnym i na swoją rzecz. Natomiast w części dotyczącej Partnerów projektu Wnioskodawca działa w imieniu własnym, jednak na rzecz Partnerów. Została więc spełniona przesłanka z art. 30 ust. 3 ustawy o VAT zgodnie z którą w sytuacji, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Konsekwencją uznania ww. czynności za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT jest powstanie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących dokonanie zakupów w części związanej z realizacją zadania wykonywanego na majątku Partnerów za wynagrodzeniem (wkład finansowy).

W świetle powyższego nie można zgodzić się, iż wydając przedmiotowa interpretację organ podatkowy oparł się na błędnym założeniu, że Lider działa w imieniu własnym na rachunek partnerów., albowiem (Gmina O. - Lider projektu) wyraźnie wskazał, że wszystkie faktury za dostawy i usługi wystawione będą na Lidera projektu a po zakończeniu realizacji projektu uzyskana infrastruktura (znaki i wiaty) usytuowana na terenie gmin Partnerów zostanie przekazane na jego własność, natomiast pozostała część wytworzonego mienia będzie stanowić współwłasność wszystkich Partnerów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że jedynym nabywcą towarów i usług służących realizacji projektu jest Gmina O. .

Natomiast skoro część realizacji inwestycji odbywa się na bezpośrednio na majątku gmin Partnerów - nastąpi przekazanie nabywanych towarów i usług w postaci nakładów poczynionych na majątkach tych gmin. Zatem nabycie towarów i usług następuje w imieniu własnym Lidera lecz na rzecz partnerów (w częściach ich dotyczących).

Zatem zarzut polegający na błędnym przyjęciu przez organ, że z tytułu realizacji umowy partnerskiej z dnia 14 grudnia 2009 r. Gmina O. będzie w sposób odpłatny dokonywała dostawy na rzecz Partnerów jest niezasadny.

Za chybiony organ uznał zarzut odnośnie opodatkowania dotacji na realizację projektu. Albowiem organ uznał, że Wnioskodawca dokonując nabycia towarów i usług w części dotyczącej Partnerów działał w imieniu własnym lecz na rzecz Partnerów. Tym samym jest to dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz Partnerów. Odpłatnością za tą dostawę jest wkład finansowy Partnerów, wnoszony na rzecz realizacji projektu do Gminy O. (Lidera).

Organ podkreślił, iż organ podatkowy nie stwierdził, że otrzymana przez Lidera dotacja podlega opodatkowaniu na mocy art. 29 ust. 1 ustawy, bowiem kwestia ta nie była przedmiotem ani wniosku, ani też interpretacji indywidualnej. W interpretacji wskazano, że wynagrodzeniem za świadczone przez Lidera realizującego projekt kompleksowo, czynności na przecz Partnerów są przekazywane przez tych Partnerów środki finansowe (wkład własny Partnerów).

Organ wyjaśnił, że fakt opodatkowania dotacji bądź też uznania, że dana (otrzymana) datacja nie podlega opodatkowaniu bowiem np. jest tzw. dotacją kosztową, przeznaczoną na pokrycie ogólnych kosztów działalności podmiotu ją otrzymującego, pozostaje bez wpływu na ewentualne prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie sfinansowanych taką dotacją zakupów. Dla prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie tych towarów istotne bowiem jest spełnienie przesłanek warunkujących dokonanie takiego odliczenia tj. związek nabytych towarów sfinansowanych dotacją z realizacją bieżących lub przyszłych czynności opodatkowanych. Zaznaczenia wymaga, że datacja stanowiąca dopłatę do ceny świadczonych usług, nie wywołuje konsekwencji po stronie podatku naliczonego lecz po stronie podatku należnego gdzie podlega ona opodatkowaniu jako właśnie dopłata do ceny. Należy jednak jeszcze raz podkreślić, iż kwestie te nie były przedmiotem zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Tut. organ zauważa także, że nie stwierdził w zaskarżonej interpretacji, iż Partnerzy projektu nabywają prawo do rozporządzania efektami rzeczowymi projektu jak właściciel dopiero po ich przekazaniu przez Lidera.

W piśmie procesowym, które wpłynęło do Sądu 24 czerwca 2011 r. pełnomocnik strony skarżącej podnosił, że w rozpoznawanej sprawie nie można mówić ani o świadczeniu usług, ani o wypłacaniu za nie wynagrodzenia. Dotacje celowe nie są wynagrodzeniem tylko umożliwiają wspólną realizację projektu. Te płatności mają zupełnie inny charakter niż normalna zapłata za wykonaną usługę. Świadczy o tym fakt, że Partnerzy są właścicielami produktów projektu proporcjonalnie do wniesionego wkładu pieniężnego

Podkreślono też, że Lider nie jest zleceniobiorcą tylko organizuje realizację wspólnego projektu.

Wskazano też, że projekt należy oceniać jako całość, wkład był czynnością jednorazową.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Natomiast według art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 stycznia 2007 r. sygn. akt I FPS 1/06, sąd administracyjny sprawując kontrolę w sprawach skarg na decyzje administracyjne wydane na podstawie art. 14b § 5 ustawy O.p. – jest obowiązany do kontroli takich decyzji również z punktu widzenia poprawności merytorycznej dokonanych w nich interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Uchwała ta zdaniem Sądu znajduje zastosowanie również w obecnie obowiązującym stanie prawnym.

W ocenie Sądu przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem Minister Finansów udzielając indywidualnej interpretacji nie naruszył przepisów prawa materialnego jak i przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy.

Podkreślić trzeba, że wydając zaskarżoną interpretację organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie, w którym Wnioskodawca stwierdził, że po zakończeniu realizacji projektu uzyskana infrastruktura (znaki i wiaty) usytuowane na terenie gmin Partnerów zostaną przekazane na własność Partnerów.

W sytuacji gdy inwestycja jest realizowana na majątku partnera przekazanie na własność dotyczy w istocie przekazania towarów i świadczenia usług na majątku partnera.

Należy w tym miejscu pokreślić, że tut. organ nie neguje zapisów umowy partnerskiej, przedstawionych przez Stronę skarżącą w uzasadnieniu skargi. Fakt, iż "efekty rzeczowe powstałe w trakcie realizacji projektu są od momentu ich powstania własnością poszczególnych Partnerów, a niektóre współwłasnością (...)" nie stoi w sprzeczności z dokonanym rozstrzygnięciem. Jak wskazano wyżej Lider winien dokonać refakturowania nabytych towarów i usług, a więc wartość nabytych towarów i usług od razu przenieść na majątek Partnerów. Fakt refakturowania, czyli nabycia w imieniu własnym lecz na rachunek Partnerów, powoduje, że roboty są od razu wykonywane na majątku Partnerów. W sytuacji takiej Partnerzy projektu stają się już w momencie otrzymania towarów i usług właścicielami efektów rzeczowych projektu, w zakresie w jakim są one realizowane na ich majątku. Nie mamy więc tutaj do czynienia z realizacją inwestycji a następnie po jej zakończeniu przekazaniem efektów tej inwestycji. "Przekazanie" następuje w trakcie realizacji inwestycji i dotyczy nakładów inwestycyjnych ponoszonych (realizowanych) na rzecz Partnerów.

Podnoszone przez Pełnomocnika argumenty o tym, że Lider reprezentuje siebie i Partnerów w związku z czym nie nabywa, nie buduje i nie organizuje na zlecenie Partnerów tylko w ich imieniu nie stoi w sprzeczności z zaskarżoną interpretacja.

Kluczowym dla rozstrzygnięcia czy mamy do czynienia z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT przez Wnioskodawcę jest ustalenie czy mamy do czynienia z dostawą towarów i świadczeniem usług i czy czynności te wykonywane są odpłatnie.

Strona Skarżąca twierdzi, że przekazanie o którym mowa w umowie partnerskiej nie rodzi żadnego nowego stosunku zobowiązaniowego bo polega jedynie na przekazaniu kserokopii odpowiednich dokumentów i polega na rozliczeniu dotacji celowych udzielonych Liderowi przez Partnerów.

Nie można zgodzić się z tym argumentem.

Jak wyżej stwierdzono, wkłady finansowe przekazywane są w zamian za zrealizowanie części inwestycji na majątkach Partnerów. Stanowią zatem wynagrodzenia dla Lidera. Przekazanie stosownych dokumentów niezbędnych do rozliczenia Lidera z Partnerami nie świadczy o charakterze dokonanych transakcji, jako podlegających lub nie podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Jest to jedynie sposób udokumentowania zrealizowanej inwestycji, która w przedmiotowej sprawie podlega w części opodatkowaniu podatkiem VAT.

Również fakt klasyfikacji otrzymywanych środków finansowych w zamian za realizację zobowiązań wobec Partnerów (realizacje części projektu na ich majątku) przez Stronę skarżącą jako dotacji nie zmienia faktu, iż w tej części projektu mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług.

Podsumowując w przedmiotowej sytuacji mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług w części projektu realizowanej na majątku Partnerów Lidera.

Należy w tym miejscu zauważyć, że nie mogą wpłynąć na zmianę stanowiska tut. organu wątpliwości Strony podniesione w uzasadnieniu skargi, odnośnie trudności postępowania w sytuacji uznania opodatkowania podatkiem VAT inwestycji realizowanej na majątku partnerów (wątpliwości odnośnie przekazania efektów rzeczowych stanowiących współwłasność Partnerów, ustalenia wartości efektów rzeczowych oraz sposobu księgowania i rozliczenia faktur).

To do obowiązków podatnika należy takie zorganizowanie swojego przedsiębiorstwa, które umożliwi mu prawidłowe rozliczanie się z zobowiązań podatkowych i prowadzenie stosownych ewidencji.

Zauważyć trzeba, że powyższe wątpliwości (trudności) nie były przedmiotem wniosku z dnia 20 czerwca 2011r. i pojawiły się dopiero na etapie skargi.

Ponadto jak wyżej wskazano interpretacja może odnosić się jedynie do Wnioskodawcy, bowiem każdą czynność, z którą mogą być związane skutki podatkowo-prawne należy rozstrzygać indywidualnie.

Nie zasługuje na uwzględnienie argument Wnioskodawcy, iż interpretacja indywidualna nie uwzględnia specyfiki stosunków prawnych zachodzących pomiędzy Partnerami wspólnie realizującymi projekt, a zakwalifikowanie stosunków między Partnerami jako świadczenia usług jest sprzeczne z rzeczywistą wolą i wykładnią stron oraz zamiarami stron owego porozumienia.

Należy podkreślić, iż zgodnie z art. 14b §1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W myśl art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa przez przepisy prawa podatkowego rozumie się - przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż interpretacja przepisów prawa podatkowego musi być zgodna z przepisami tego prawa i polegać na zastosowaniu się do zawartych w nich norm. Dokonywanie natomiast wykładni przepisów prawa przez pryzmat woli stron zawartych umów (porozumień) nie może obalić wykładni dokonanej przez organ udzielający interpretacji w oparciu o przepisy obowiązującego prawa podatkowego.

Nie jest poprawnym myślenie w kierunku odwrotnym, to znaczy, że opodatkowanie podatkiem VAT wykonywanych czynności będzie zależne od intencji umawiających się stron. W drodze takiej umowy nie można bowiem zmienić regulacji ustawowej. O opodatkowaniu wykonywanej czynności nie może decydować zapis w zawartej umowie tylko rzeczywisty charakter czynności.

Należy więc podkreślić, iż bez względu na specyfikę stosunków prawnych zachodzących pomiędzy partnerami projektu, czynności realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz Partnerów w ramach realizowanego projektu stanowią świadczenia usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W złożonej skardze Pełnomocnik Skarżącej stwierdza, iż zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym wykonywanie zadań publicznych może być realizowane w drodze współdziałania między jednostkami samorządu terytorialnego.

Z kolei powołując się na ustawę o finansach publicznych wskazuje na możliwość otrzymywania dotacji celowych.

Zdaniem Strony Skarżącej w przedmiotowej sprawie wszystkie warunki (do uznania wkładu finansowego za dotacje celową) są spełnione a autonomia prawa podatkowego nie pozwala na takie jego zastosowanie, które neguje działania zgodne z wytycznymi obowiązujących przepisów oraz nie budzące postanowienia stron umów cywilnoprawnych.

Odpowiadają na powyższe tut. organ pragnie w pierwszej kolejności zauważyć, że fakt otrzymania dotacji celowej przez Lidera nie stoi w sprzeczności z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W przedmiotowej sprawie wszystkie faktury za dostawy i usługi wystawiane są na Lidera projektu natomiast Partnerzy projektu przekazują Wnioskodawcy środki finansowe z tytułu wkładu własnego.

Dochodzi do odpłatnej dostawy towarów i usług a jak już wskazano wyżej opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Dotacja jak sam zauważa Pełnomocnik jest udzielana przez podmiot, który nie otrzymuje niczego w zamian od podmiotu, który ta dotację otrzymał. Natomiast w przedmiotowej sprawie mamy niewątpliwie do czynienia z wymianą towarów i usług w zamian za wkład finansowy na linii Lider-Partnerzy.

Zatem nie można uznać, że wkład finansowy otrzymany od Partnerów Projektu jest dotacją.

W złożonej skardze Pełnomocnik Strony podnosi, że realizacja projektu nie jest działalnością gospodarczą z uwagi na fakt, że nie jest działalnością producencką, handlową ani usługową. Dodatkowo ograniczony czasowo charakter projektu wskazuje, i jest to działalność jednorazowa, która nie wskazuje na zamiar jej wykonywania w sposób częstotliwy. Realizacja projektu oraz jego dalsze funkcjonowanie nie polega także na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Tak szerokie ujęcie definicji działalności gospodarczej powoduje, że podmioty wykonujące taką działalność traktowane są jako podatnicy podatku VAT niezależnie od ich statusu, poza wyłączeniami określonymi w tej ustawie.

Dla opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług nie jest istotne czy dana czynność jest działalnością producencką, handlową ani usługową. W cyt. przepisie wskazano na "wszelką działalność (...)". Podstawowym kryterium dla zaklasyfikowania czynności jako opodatkowanej podatkiem VAT jest odpłatne wykonywanie działalności gospodarczej. Realizując przedmiotowy projekt w części dotyczącej Partnerów Gmina O. dokonuje odpłatnej dostawy towarów i usług a zatem działa w charakterze jednostki wykonującej samodzielnie działalność gospodarczą.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat i charakter prowadzonej działalności. Aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest także konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Przykładowo zlecenie wykonania analizy opłacalności inwestycji, która w rezultacie nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca ponosił wydatki na realizację projektu na majątku Partnerów. Wydatki te były ponoszone za wynagrodzeniem w postaci wkładu własnego. Zatem nie można mówić, iż sytuacja ta jest pozbawiona przymiotu częstotliwości, bowiem w ramach realizacji projektu Lider poniósł szereg wydatków zmierzających do osiągnięcia określonego w umowie partnerskiej celu.

W świetle powyższego, niewątpliwie Wnioskodawca w zakresie, w jakim realizuje czynności określone w art. 5 ustawy o VAT, spełnia przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług.

Tego rodzaju usług nie można przy tym uznać za objęte zwolnieniem od podatku na podstawie 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336 ze zm.), gdyż tak określone usługi, świadczone na rzecz partnera wspólnego przedsięwzięcia, nie stanowią czynności związanych z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywanych w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego.

Niesłuszne jest także powołanie przez Skarżącą na str. 4 i 5. skargi przykładów interpretacji.

W przytoczonych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe uznały za nie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT czynności polegające na podziale przychodów lub zysków i rozliczeniu kosztów wspólnych przedsięwzięć. W tych samych interpretacjach organy podatkowe nie negowały opodatkowania podatkiem VAT czynności polegających na wzajemnym świadczeniu usług:

I tak:

- w interpretacji nr [...] organ podatkowy stwierdził, iż "(.. .) skoro z umowy konsorcjum wynika, iż w ramach konsorcjum Wnioskodawca pełni funkcję lidera i będzie wystawiał faktury na E. za usługi utylizacji odpadów realizowane w ramach umowy konsorcjum (za co m.in. uzyska wynagrodzenie w wysokości stanowiącej 5% wartości kontraktu) - to czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i w związku z tym Spółka winna odprowadzić należny podatek VAT",

- w interpretacji nr [...] organ podatkowy stwierdził, iż "(...) w sytuacji, gdy Partner świadczy usługę na rzecz Lidera, wzajemne rozliczenie powinno nastąpić na podstawie faktury VAT",

- w interpretacji nr [...], wydanej w podatku dochodowym od osób fizycznych organ podatkowy stwierdził, że "W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, ze względu na funkcjonalność i ekonomikę działalności konsorcjum Konsorcjanci umocowują jednego spośród siebie do reprezentowania całej grupy wobec osób trzecich, a szczególnie kontrahentów. Ustalenie sposobu rozliczeń w ramach konsorcjum stanowi element umowy konsorcjalnej - przychody i koszty z działalności konsorcjum rozdzielane są po połowie.

W wypadku osiągania przychodów określonych w art. 8 ust. 1 ww. ustawy, osoby uzyskujące takie przychody powinny fakt ten udowodnić oraz wykazać wielkość udziałów. Dowodem w sprawie może być np. umowa pisemna, zeznania świadków, nota księgowa bądź inne dowody.".

W tej samej sprawie organ podatkowy wydał interpretację indywidualną z dnia [...] r. nr [...], w której odniósł się jedynie do podziału zysku, stwierdzając, że "(...) czynności które będą realizowane w ramach umowy konsorcjum, polegające na podziale zysku, nie mieszczą się w definicji dostawy towarów oraz świadczenia usług, a więc w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Oznacza to, iż zarówno przekazanie przez lidera, jak i otrzymanie przez członka konsorcjum - Wnioskodawcę części zysku nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem wzajemne rozliczenia między stronami umowy konsorcjum nie powinny być dokumentowane fakturą.".

- w interpretacji nr [...] odnosząc się do kwestii rozliczeń finansowych między członkami konsorcjum organ podatkowy stwierdził, iż "(...) wzajemne rozliczenie pomiędzy stronami umowy konsorcjum nie jest odpłatnym świadczeniem usług, stanowi jedynie partycypowanie we wspólnie poniesionych kosztach. Czynność ta nie rodzi skutków w podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega fakturowaniu."

- w interpretacji nr [...] odnosząc się do kwestii rozliczeń finansowych między liderem a partnerami konsorcjum organ podatkowy stwierdził, iż "(. . .) wzajemne rozliczenia finansowe pomiędzy liderem a partnerami konsorcjum nie stanowią świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji czynność ta nie powinna być dokumentowana fakturą VAT, lecz innym dowodem księgowym np. notą księgową.".

W świetle powyższego należy stwierdzić, że interpretacje te wydane zostały w odrębnych (różnych od spornego) stanach faktycznych i dotyczą odrębnych rozstrzygnięć.

Podsumowując, należy stwierdzić, iż interpretacja indywidualna z dnia 27 września 2011r. zawiera ocenę prawną stanowiska Wnioskodawcy, a ponieważ stanowisko Wnioskodawcy zostało ocenione negatywnie, w oparciu o art. 151 p.p.s.a Sąd oddalił skargę.