Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 624/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2004-09-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 630  Obrót towarami z zagranicą, należności celne i ochrona przed nadmiernym  przywozem towaru na polski obszar celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Dnia 8 września 2004 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Furmanek, Sędziowie Sędzia NSA Irena Krzemieniewska, p. o. sędziego WSA Małgorzata Łuczyńska, Protokolant asystent sędziego Krzysztof Rybicki, po rozpoznaniu w dniu 26 sierpnia 2004 roku na rozprawie sprawy ze skargi A [...] Hurtowni [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1/ uchyla zaskarżoną decyzję, 2/ zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz A [...] Hurtowni [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. kwotę 8390,70 (osiem tysięcy trzysta dziewięćdziesiąt i 70/100) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, 3/ orzeka, że decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

W dniu 8 września 1999r. Agencja Celna B działając z upoważnienia Spółki z o.o. A przedłożyła zgłoszenie celne, wnioskując o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu towar w postaci witamin, deklarując kod PCN 3004 50 10 0 ze stawką celną obniżoną 0%.

Organ celny I instancji po weryfikacji danych załączonych do zgłoszenia celnego uznał przedmiotowe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej oraz kwoty wynikającej z długu celnego i określił klasyfikację przedmiotowego towaru do kodu PCN 2106 90 98 0 ze stawką celną 27,5%. Jednocześnie w oparciu o art. 222 § 4 Kodeksu celnego w związku z § 1 ust. 3, § 2 ust. 3, § 2 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz.U. Nr 143 poz. 958 z 1997r. z późń.zm.) Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł. wezwał do uiszczenia niedoboru należności celnych wraz z odsetkami wyrównawczymi liczonymi od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego to jest od dnia 8 września 1999r.

W odwołaniu od tej decyzji spółka A wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania. Zaskarżonej decyzji spółka zarzuciła naruszenie:

- przepisów art. 121 § 1, art. 123, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego – przez dowolną ocenę materiału dowodowego sprawy, nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla jej rozstrzygnięcia, sprzeczność istotnych ustaleń organu z treścią zebranego w sprawie materiału, skutkujące ustaleniem błędnej klasyfikacji taryfowej zaimportowanego towaru,

- przepisów art. 13 § 1, § 3 pkt 2 i 4 § 4, art. 83 § 3 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego oraz przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej poprzez błędna ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, skutkujące niewłaściwą taryfikacją zaimportowanego towaru, w konsekwencji zaś określenie kwoty długu celnego w nieprawidłowej, zawyżonej wysokości,

- przepisów art. 222 § 4 Kodeksu celnego w związku z postanowieniami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania.

Zdaniem strony sprowadzony towar, preparat o nazwie MULTI-TABS powinien zostać zaklasyfikowany do pozycji PCN 3004 50 10 0 ze stawką celna obniżoną 0% jest bowiem środkiem farmaceutycznym stosowanym zgodnie z informacją zamieszczoną na etykiecie w profilaktyce i uzupełnianiu niedoborów witamin i minerałów, wzmacnia układ immunologiczny oraz pomaga w rekonwalescencji po przebytych chorobach. Preparat uzyskał także świadectwo rejestracji nr [...] wydane przez Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej, na podstawie, którego wpisany został do Rejestru Środków Farmaceutycznych i Materiałów Medycznych.

Zasadność taryfikacji przedmiotowego preparatu do kodu PCN 3004 50 10 0 potwierdza opinia wydana przez Instytut Leków z dnia [...] wskazująca, że "(...) ww środek farmaceutyczny jest cennym lekiem w profilaktyce chorób, których etiologia związana jest z wolnymi rodnikami tlenowymi".

W ocenie skarżącej spółki prawidłowość dokonanej przez nią klasyfikacji taryfowej spornego preparatu potwierdza także brzmienie uwagi dodatkowej do działu 30 taryfy celnej. Zgodnie z tą uwagą pozycja 3004 obejmuje ziołowe preparaty lecznicze i preparaty oparte na następujących substancjach aktywnych: witaminach, minerałach, egzogennych aminokwasach lub kwasach tłuszczowych, w opakowaniach do sprzedaży detalicznej. Tego typu preparaty należy klasyfikować do pozycji 3004 pod warunkiem, że na etykiecie, opakowaniu lub dołączonej ulotce zostały podane informacje o: a/ rodzaju choroby, schorzenia lub ich symptomach, do których ma zastosowanie ten preparat; b/ stężeniu substancji aktywnej (aktywnych) zawartych w nim; c/ dawkowaniu; d/ sposobie stosowania. Zważywszy na treść wskazanej uwagi dodatkowej, środek farmaceutyczny MULTI-TABS wypełnia wskazane w niej przesłanki stanowi bowiem mieszaninę witamin oraz składników mineralnych , a z zapisów na etykiecie i z danych przedstawionych przez producenta wynika, że preparat ma zastosowanie w przypadku niedoborów witamin, osłabieniu układu immunologicznego organizmu, oraz w rekonwalescencji. Określono ilość substancji aktywnych tj. witamin i podano informacje o dawkowaniu, z zastrzeżeniem, że dzienna dawka nie może być przekroczona.

W ocenie skarżącej dokonana przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w Ł. klasyfikacja taryfowa do kodu PCN 2106 90 98 0 jest nieprawidłowa, bowiem nie uwzględnia zastrzeżenia wynikającego z Wyjaśnień do Taryfy celnej, wskazujących wyraźnie na niemożność klasyfikacji do pozycji 2106 Taryfy celnej tych preparatów, które przeznaczone są do zapobiegania lub leczenia chorób lub dolegliwości.

Strona podnosi również bezzasadność określenia odsetek wyrównawczych, uzasadniając, że zastosowanie spornego kodu taryfy celnej w niniejszej sprawie było konsekwencją kilkuletniej praktyki w zakresie importu tego rodzaju preparatów, w trakcie której proponowany przez stronę jak również innych importerów kod PCN 3004 50 10 0 był akceptowany przez organy celne. W tej sytuacji nie do przyjęcia jest stanowisko organu celnego, że działanie strony było świadomym działaniem nakierowanym na przedstawienie nieprawidłowej klasyfikacji, co było podstawą naliczenia odsetek wyrównawczych. Dodatkowo strona podnosi, że pobór odsetek wyrównawczych łączy się z koniecznością wskazania przesłanek określonych w art. 222 § 4 Kodeksu celnego oraz ich uzasadnienia. Tymczasem organy celne w żaden sposób nie uzasadniły swojej informacji o konieczności zapłaty przez stronę odsetek wyrównawczych.

W bardzo obszernym piśmie uzupełniającym do odwołania pełnomocnik strony podtrzymał zarzuty wyartykułowane w odwołaniu oraz wnioski w zakresie uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania. Dodatkowo wystąpił o włączenie w poczet materiału dowodowego egzemplarza Monitora Prawa Celnego nr 8/2002, w którym opublikowano wyrok NSA z dnia 18 czerwca 2002r. sygn.akt V S.A. 2246/01, bowiem wyrok ten ma związek z niniejszą sprawą, a wnioski wynikające z przytoczonych fragmentów jego uzasadnienia powinny zostać wykorzystane w niniejszym postępowaniu. Na podstawie art. 180 i 188 Ordynacji podatkowej pełnomocnik strony wniósł o dopuszczenie dowodu z dokumentu w postaci pisma Głównego Inspektora Farmaceutycznego z dnia [...] nr [...], skierowanego do Głównego Urzędu Ceł – na okoliczność rozstrzygnięcia, że importowane środki farmaceutyczne zawierające witaminy nie mogą być kwalifikowane jako środki spożywcze ze względu na obecność w nich witamin i wyciągów roślinnych występujących w dawkach leczniczych, bowiem zgodnie z zaleconym dawkowaniem zostanie przekroczona dawka poszczególnych składników tam zawartych dopuszczalnych dla żywności.

W uzasadnieniu pisma pełnomocnik skarżącej podtrzymał i dodatkowo rozwinął argumentacje zawartą w odwołaniu odnoszącą się do prawidłowości zaklasyfikowania spornego preparatu do kodu PCN 3004 50 10 0 wskazując na skład, zalecenia stosowania i dawkowanie sprowadzonego preparatu. Za błędną uznano interpretację organu celnego I instancji, który przesądzając o nieprawidłowości klasyfikacji spornego towaru powołał fakt, że witaminy nie mogą być substancjami aktywnymi leczącymi choroby i zapobiegającymi dolegliwościom lub eliminującymi określone symptomy choroby/dolegliwości. Zgodnie z opinią Instytutu Leków z dnia [...] (załączoną do akt sprawy) składnikami aktywnymi leku MULTI TABS tabletki powlekane dla dorosłych i dzieci od 4-go roku życia jest 11 witamin oraz 9 podstawowych pierwiastków w postaci ich soli. Zawartość selenu i chromu dwuipółkrotnie przekracza dzienne zapotrzebowanie osoby dorosłej na te pierwiastki. Zwiększona zawartość selenu warunkuje zwiększoną biologiczną aktywność enzymu – dysmutazy ponadtlenkowej, wchodzącej w skład systemu obronnego przed wolnymi rodnikami. Sprawia to, że ww środek jest cennym lekiem w profilaktyce chorób których etiologia związana jest z wolnymi rodnikami tlenowymi. Zwiększona zawartość chromu wchodzącego w skład czynnika tolerancji glukozy dodatkowo sprawia, że lek może być stosowany w profilaktyce miażdżycy. Z uwagi na przekroczenie zawartości selenu i chromu w stosunku do dziennego zapotrzebowania ww lek można stosować wyłącznie w porozumieniu z lekarzem. W ocenie skarżącej powyższe przesłanki przesądzają o klasyfikacji sprowadzonego preparatu do pozycji PCN 3004 50 10 0.

W ocenie strony fakt, iż dawkowanie sprowadzonego preparatu jest ściśle określone w ulotkach, a przedawkowanie lub nieodpowiednie dawkowanie może doprowadzić do zaburzeń zdrowia świadczy o tym, że sprowadzonego preparatu nie można traktować jako preparatu o charakterze spożywczym. Należy bowiem podkreślić, że witaminy w sprowadzonym towarze stanowią zasadniczy składnik tych preparatów (substancję aktywną), nie można zatem uznać, że witaminy zostały "dodane" do spornych preparatów wręcz przeciwnie, to pozostałe składniki- bez znaczenia dla działania leku – zostały dodane do witamin celem umożliwienia odpowiedniego dawkowania tych leków (postać kapsułek, drażetek), stanowią zatem wyłącznie nośnik substancji aktywnych.

Następnie pełnomocnik powołując się na procedurę rejestrową wynikającą z ustawy z dnia 10 października 1991r. o środkach farmaceutycznych, materiałach medycznych, aptekach , hurtowniach i Inspekcji Farmaceutycznej (Dz.U. Nr 105 poz. 452 ze zm.)stwierdził, że postępowanie rejestrowe poprzedza sprowadzenie na polski obszar celny leków podlegających rejestracji. Każda ulotka informacyjna dla pacjentów zawiera ponadto numer świadectwa rejestracji. Bez wymaganego świadectwa rejestracji wprowadzenie do obrotu importowanych leków, tj. ich sprzedaż pacjentom nie jest w ogóle możliwa. Sprowadzony towar posiada świadectwo Rejestracji Nr [...] z [...] co potwierdza, że posiada on status leku, tymczasem produkty spożywcze do których organy celne zaliczają sporny preparat nie podlegają rejestracji przez Ministra Zdrowia oraz nie są poddawane przed wprowadzeniem ich na polski obszar celny wcześniejszym badaniom klinicznym i laboratoryjnym.

Pełnomocnik spółki zarzucił organowi celnemu , że pomimo załączonych dodatkowych dowodów ( w szczególności opinii biegłych Instytutu Leków) potwierdzających prawidłowość klasyfikacji spornych leków organ celny nie wypowiedział się co do tych dowodów w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Brak przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, w sytuacji, gdy strona przedstawia opnie biegłego z Instytutu Leków potwierdzającą jej stanowisko oznacza zdaniem pełnomocnika skarżącej , naruszenie art. 122, 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Ponadto pełnomocnik strony wskazał na naruszenie przepisów art. 2 i 7 Konstytucji RP oraz rażące naruszenie przepisów art. 120 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, podzielając stanowisko organu I instancji co do prawidłowości dokonanej klasyfikacji taryfowej sprowadzonego preparatu. Organ odwoławczy stwierdził, że jakkolwiek przedmiotowy preparat stanowi mieszaninę produktów przygotowanych do sprzedaży detalicznej, z zawartością witamin- które są substancjami aktywnymi to nie ma on charakteru leku z działu 30 Taryfy celnej, gdyż nie jest przeznaczony do celów terapeutycznych lub profilaktycznych w określonej jednostce lub stanie chorobowym czy dolegliwości. Nie stwierdzono bowiem we wskazaniach dotyczących przedmiotowego preparatu - choroby lub stanu, w którym mają być użyte w konkretnych celach tj. profilaktycznych lub terapeutycznych. Pozycje Taryfy celnej 3003 i 3004 obejmują preparaty do leczenia, a nie preparaty do spożywania w celu utrzymania dobrego stanu zdrowia lub dobrego samopoczucia. Świadczą o tym uwagi do działu 30, z których wynika, że dział 30 nie obejmuje "żywności i napojów (takich jak: odżywki dietetyczne, odżywki wzmacniające i dla diabetyków, odżywki uzupełniające, napoje wzmacniające i wody mineralne" - uwaga 1a, preparatów z pozycji nr 3303 do 3307, nawet jeśli posiadają właściwości terapeutyczne lub profilaktyczne - uwaga 1d. Powyższe potwierdzają wskazania zawarte na opakowaniu przedmiotowego preparatu witaminowo-mineralnego, z których wynika, iż jest stosowany w profilaktyce i uzupełnieniu niedoborów witamin i minerałów, wzmacnia układ immunologiczny, pomaga w rekonwalescencji po przebytych chorobach.

W świetle treści " Wyjaśnień do Taryfy celnej"- pozycja 3004 nie obejmuje:

-produktów żywnościowych lub napojów, takich jak produkty żywnościowe dla diabetyków lub wzmocnione , toniki i wody mineralne naturalne lub sztuczne, które są klasyfikowane do odpowiednich, właściwych im pozycji. (...) Do najważniejszych składników odżywczych zawartych w artykułach spożywczych należą proteiny, węglowodany i tłuszcze. Pewne znaczenie odżywcze mają również zawarte w tych artykułach witaminy i sole mineralne

-produktów spożywczych i napojów zawierających substancje o działaniu leczniczym, jeśli substancje te dodaje sią wyłącznie celem zapewnienia lepszej równowagi żywnościowej, zwiększenia wartości energetycznej lub odżywczej czy poprawienia smaku, bez odbierania jednak produktowi jego charakteru spożywczego.

-produktów składających się z mieszaniny roślin lub części roślin albo zawierających rośliny lub części roślin zmieszane z innymi substancjami, stosowanych do wykonywania naparów ziołowych lub "herbatek" ziołowych, które maja przynieść ulgę w dolegliwościach lub przyczynić się do poprawy zdrowia i lepszego samopoczucia, ale których napary nie zawierają dawki aktywnego czynnika o działaniu terapeutycznym lub profilaktycznym właściwym dla danej choroby (pozycja 2106)

-dodatków żywnościowych zawierających witaminy lub sole mineralne, które są przeznaczone do utrzymania zdrowia lub dobrego samopoczucia, ale nie maja wskazań do użycia w celu zapobiegania lub leczenia chorób i dolegliwości. Produkty te są przeważnie cieczami, lecz mogą również występować w postaci proszku lub tabletek i są zwykle klasyfikowane do pozycji 2106 lub do działu 22.

Z powyższego wyłączenia z pozycji 3004 wynika, iż preparaty zawierające witaminy lub sole mineralne, które są przeznaczone do utrzymania zdrowia lub dobrego samopoczucia, ale nie mają wskazań do użycia w celu zapobiegania lub leczenia chorób i dolegliwości, występujące przeważnie w postaci cieczy, lecz mogące również występować w postaci proszku lub tabletki, są zwykle klasyfikowane do pozycji 2106 lub do działu 22.

Pozycja 2106 Taryfy celnej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dn. 15.12.1998r. obejmuje następujące produkty: Przetwory spożywcze gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone. Wyjaśnienia do taryfy celnej dotyczące klasyfikacji towarów do pozycji 2106 definiują klasyfikowane do tej pozycji towary, jako: Preparaty często określane jako uzupełnienie diety (food supplements) na bazie ekstraktów roślinnych, koncentratów owocowych, miodu, fruktozy itd. z dodatkiem witamin oraz czasami niewielkich ilości żelaza. Opakowania tych preparatów często zawierają napisy informujące o ich działaniu utrzymującym dobry stan zdrowia lub dobre samopoczucie. Jednakże podobne preparaty przeznaczone do zapobiegania lub leczenia chorób lub dolegliwości są wyłączone (pozycja 3003 lub 3004). W tej sytuacji brak wskazań do użycia sprowadzonych preparatów w celu zapobiegania lub leczenia konkretnych chorób - uniemożliwia zastosowanie wnioskowanej przez Stronę pozycji 3004.

Dyrektor Izby Celnej podniósł, że Światowa Organizacja Celna w swojej opinii z dnia [...] nr [...] wskazała preparaty takie jak : " Supradyn" ( zawierający witaminy, sole mineralne oraz mikroelementy śladowe ), " Centrum - preparat mineralno-witaminowy" (preparat wzmacnia odporność organizmu, poprawia jego sprawność fizyczna i umysłową, stymuluje matabolizm) i " Vitrum Calcium + Vitaminum D3"( zawierający wapno z muszli ostryg oraz witaminę D3 i stosowany w przypadku wystąpienia niedoborów wapna oraz w zapobieganiu osteoporozie) -jako przykłady podobnych preparatów uzupełniających dietę, które na mocy uwagi nr 1 do działu 30 są z niego wykluczone. Przedmiotowa opinia ma charakter wykładni wiążącej organy celne i zapewnia jednolitość interpretacji i stosowania Zharmonizowanego Systemu, na którym oparta jest Polska Nomenklatura Scalona.

W związku z powyższym, preparat witaminowo-mineralny "Multi-Tabs" będący mieszaniną witamin i minerałów oraz substancji pomocniczych, stanowiący uzupełnienie dziennej diety (gdyż stosowany jest w profilaktyce i uzupełnianiu niedoborów witamin i minerałów, wzmacnia układ immunologiczny, pomaga w rekonwalescencji po przebytych chorobach) jest zatem produktem objętym pozycją 2106 Taryfy celnej. Przedmiotowy preparat uzyskał wprawdzie świadectwo rejestracji nr [...] z dn. [...] wydane przez Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej, na podstawie którego wpisano powyższy preparat do Rejestru Środków Farmaceutycznych i Materiałów Medycznych, jednak wpis ten aczkolwiek konieczny do zaklasyfikowania przedmiotowego produktu do pozycji 3004, nie przesądza jednak o jego klasyfikacji w dziale 30 Taryfy celnej.

W odniesieniu do argumentacji pełnomocnika w kwestii uznania sprowadzonego preparatu jako leku organ odwoławczy stwierdził, że Wyjaśnienia do Taryfy celnej stanowiące na mocy Zarządzenia Prezesa GUC z dnia 17.09.1997 r. obowiązujący akt prawny (M.P. nr 76, poz. 715) - wskazują, że nie zawsze preparaty wymienione w urzędowej farmakopei, specyfiki farmaceutyczne, itp. są klasyfikowane w Taryfie celnej do leków z pozycji 3003 i 3004 znajdujących się w dziale 30. Oznacza to, że nie wszystkie preparaty posiadające wpis do farmakopei danego kraju są automatycznie klasyfikowane jako "środki farmaceutyczne".

Minister Zdrowia i Opieki Społecznej, wydając świadectwo rejestracji spornego preparatu, orzekał w oparciu o przepisy prawne, tj. ustawę z dnia 10.10.1991r. o środkach farmaceutycznych, materiałach medycznych, aptekach, hurtowniach i nadzorze farmaceutycznym (Dz. U. nr 105, poz. 452 z późn. zm.) nie mającą zastosowania w sprawach celnych. Z kolei, organy celne działają na podstawie odrębnych przepisów, tj. ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. - Kodeks celny, która kompleksowo reguluje sprawy celne. Zatem, na podstawie art. 278 § 1 i § 2 oraz art. 280 Kodeksu celnego, właściwym do ustalania kodu PCN towaru są-Naczelnik Urzędu Celnego, jako organ I instancji oraz Dyrektor Izby Celnej w postępowaniu odwoławczym. Zatem, powoływanie się przez pełnomocnika na wpis spornego preparatu do rejestru środków farmaceutycznych, pismo Głównego Inspektoratu Farmaceutycznego uznającego podobne preparaty jako środki farmaceutyczne nie uzasadnia przyjęcia na podstawie Taryfy celnej i Wyjaśnień do taryfy celnej wnioskowanego kodu PCN. Ponieważ przedmiotowy towar - preparat witaminowo-mineralny o nazwie handlowej "Multi-Tabs" składający się z substancji aktywnych - witaminy, lecz nie posiadający wskazań do ich użycia w celu zapobiegania lub leczenia konkretnych chorób odpowiada brzmieniu pozycji 2106, obejmującej przetwory spożywcze gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone. powinien być klasyfikowany zgodnie z brzmieniem pozycji 2106 do kodu PCN 2106 90 98 0.

W kwestii odsetek wyrównawczych organ odwoławczy wyjaśnił, iż zgodnie z przepisami prawa celnego , organ celny pobiera odsetki wyrównawcze w przypadku, gdy przesuniecie daty powstania długu celnego lub zarejestrowania kwoty wynikającej z długu celnego powoduje uzyskanie korzyści finansowej (art. 222§ 4 Kodeksu Celnego)

W myśl § 1 ust. 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20.11.1997r. (Dz.U. Nr 143 poz.958 z późń.zm.) w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania, wydanego na podstawie art.222 § 5 Kodeksu Celnego, organ celny pobiera odsetki wyrównawcze w przypadku gdy kwota wynikająca z długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym z wyjątkiem gdy: dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. Za prawidłowe zgłoszenie towaru wraz ze wszystkimi stosownymi dokumentami i prawidłowo wypełnionym zgłoszeniem celnym odpowiada strona. Zastosowanie przez stronę nieprawidłowego kodu Taryfy Celnej, a przez to niższej stawki celnej w przedmiotowym zgłoszeniu spowodowało zaniżenie należności celnych, co z całą pewnością stanowi uzyskanie korzyści finansowych. Tym samym spełnione zostały warunki do wezwania strony do uiszczenia odsetek wyrównawczych. Tylko w sytuacji, kiedy nieprawidłowe wypełnienie zgłoszenia celnego nastąpi na skutek okoliczności nie wynikających z zaniedbania strony lub świadomego jej działania, można stwierdzić, że nie ma podstaw do naliczenia odsetek.

Nieprawidłowe wypełnienie dokumentu SAD nie stanowi podstawy do odstąpienia od naliczania odsetek wyrównawczych, bowiem postępowanie takie uznane jest przez organy celne za zaniedbanie strony, która dodatkowo odniosła korzyść finansową. A w tej sytuacji zgodnie z przepisami prawa odsetki są wymagalne. Niestety w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek uzasadniających stwierdzenie, iż strona nie ponosi winy za nieprawidłowe wypełnienie w/w zgłoszenia celnego.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na zarzut strony naruszenia przepisów Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów ( zwanego dalej Systemem HS ) wyjaśnił, iż polskie władze celne nie są zobowiązane do stosowania kodu HS deklarowanego przez eksportera i nie może być to traktowane w kategoriach naruszenia prawa, czy też w szczególności nie wywiązania się z norm przyjętych Międzynarodową Konwencją. Do stosowania prawa unijnego będzie zobowiązana dopiero po wejściu Polski do Wspólnoty, tzn. wtedy, gdy przepisy prawne Unii Europejskiej , w tym Kodeks celny Komisji Europejskiej, będą przepisami prawnymi Polski.

W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 2, art. 7 i art. 91 ust. 1 Konstytucji RP, organ odwoławczy stwierdził, że " wprowadzenie towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej " - art. 2 §2 Kodeksu celnego. Zgodnie z art. 3 §1 pkt 24 K.c. zgłoszenie celne jest to czynność, poprzez którą osoba wyraża, w wymaganej formie i w określony sposób, zamiar objęcia towaru określoną procedurą celną. Zgłoszenie celne ma charakter deklaracji, w której strona sama określa kwotę długu celnego oraz przedstawia organowi celnemu towar i wszystkie dokumenty niezbędne do objęcia tego towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany. Nakłada to na zgłaszającego odpowiedzialność za prawidłowe sporządzenie zgłoszenia celnego SAD. Strona nie przedstawiła zarówno do zgłoszenia jak i do odwołania wiążącej informacji taryfowej dotyczącej klasyfikacji towarów do pozycji 3004 taryfy celnej.

Zgodnie z art. 5 §2 Kodeksu celnego wiążąca informacja taryfowa " wiąże organy celne oraz osobę, której udzielono tej informacji". Organ celny nie będąc związany wiążącą informacją taryfową do stosowania kodu 3004, po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego uznał, iż należy przedmiotowe preparaty klasyfikować do pozycji 2106 90 98 0. W tym stanie sprawy wyżej postawiony zarzut jest niesłuszny.

W kwestii argumentacji pełnomocnika , iż organ celny winien badać inne przepisy prawne oprócz ustawy - Kodeks celny i aktów wykonawczych do ww. ustawy Dyrektor Izby Celnej w Ł. podniósł, że dla wyjaśnienia terminów użytych w Kodeksie celnym, których definicji legalnych nie zawiera ww. ustawa, organy celne moga jedynie posiłkować się innymi regulacjami prawnymi, jednakże nie sa zobowiązane, bądź uprawnione do ich stosowania a już tym bardziej do ich interpretowania.

W odniesieniu do powoływanego przez pełnomocnika pisma Głównego Inspektoratu Farmaceutycznego z dnia [...], znak : [...] wyjaśniono, że załączone pismo dotyczy klasyfikacji preparatów innych niż sprowadzone, których nie jest znany skład i ich przeznaczenie - nie może wpłynąć na zmianę stanowiska organów celnych w omawianej sprawie. Opinie placówek naukowo-badawczych są przydatne jedynie do ustalania rodzaju towaru (jego parametrów, własności fizyko-chemicznych, itp.) natomiast w żadnym wypadku nie powinny sugerować taryfikacji badanych produktów, gdyż wykracza to poza kompetencje ww. organów.

W kwestii załączonego do akt sprawy wyroku NSA z dnia 18.06.2002r. sygn. akt V SA 2246/01 ( opublikowanego w Monitorze Prawa Celnego nr 8/2002) organ odwoławczy wyraził opinię, że zgodnie z art. 30 ustawy z dnia 11.05.1995r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym " ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Sądu wiąże w sprawie ten Sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia". W ocenie organu również przepisy art. 122 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy i art. 187 Ordynacji podatkowej, mówiący o obowiązku zebrania i rozpatrzenia przez organ podatkowy w sposób wyczerpujący całego materiału - nie zostały naruszone, ponieważ przed wydaniem decyzji wzięto pod uwagą wszystkie te dowody, które zgromadzono w niniejszej sprawie. W odniesieniu do zarzutu nieprzeprowadzenia przez organ celny dowodu z opinii biegłego w przedmiotowej sprawie Dyrektor Izby Celnej w Ł. stwierdził, że na podstawie załączonych ulotek informacyjnych ww. preparatu i opinii Instytutu Leków bezspornie został rozstrzygnięty stan towaru, jego skład oraz zastosowanie. Powołanie biegłego w tym stanie sprawy stanowiłoby naruszenie zasady szybkości i prostoty działania wynikającej z art. 125 Ordynacji podatkowej. Opinia biegłego mogłaby dotyczyć jedynie tych kwestii, które zostały już w sposób wystarczający stwierdzone, natomiast rozstrzygnięcie klasyfikacji towarów należy do kompetencji organów celnych.

Dyrektor Izby Celnej w Ł. podnosi, że w niniejszej sprawie organy celne nie naruszyły również przepisów art.121, art.123 i art.124 Ordynacji Podatkowej. Podejmując zaskarżone rozstrzygnięcie organ odwoławczy wszechstronnie rozpatrzył cały materiał dowodowy zebrany w niniejszej sprawie. Strona zarówno w trakcie postępowania przed organem celnym I i II instancji miała możliwość czynnego udziału na każdym etapie postępowania Ponadto przedmiotowe rozstrzygnięcie zawiera szczegółowe uzasadnienie zastosowanych przepisów prawa.

Zasada zawarta w art. 191 Ordynacji podatkowej uprawnia organ do ustalania prawdy obiektywnej według swej wiedzy, doświadczenia oraz przekonania o wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych. Zasada swobodnej oceny dowodów nie oznacza nieograniczonej dowolności w wartościowaniu dowodów i ich selekcji. Jednakże organ uprawniony jest do wyboru faktów, które uznał za udowodnione i tych dowodów którym odmówił mocy dowodowej.

Fakt, iż analiza zebranego materiału dowodowego, nie przyniosła oczekiwanych przez Stronę rezultatów, nie może być powodem kwestionowania rzetelności poczynań organów celnych lub zasadności zajmowanego przez te organy stanowiska w przedmiotowej sprawie.

W złożonej do Sądu przez pełnomocnika spółki skardze wniesiono o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Celnej w Ł., ponieważ decyzja ta wdana została z rażącym naruszeniem prawa, albo, w przypadku gdyby Sąd nie nalazł podstaw do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji uchylenie decyzji organów celnych obu instancji zarzucając, iż zostały one wydane z naruszeniem szeregu przepisów prawa materialnego t.j. art. 2 i 7 Konstytucji RP, art. III lit. d) Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej, sporządzonej w Brukseli dnia 15 grudnia 1950r. oraz art. 91 ust. 1 i 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, przez przyjęcie, że opinie Sekretariatu WCO mają dla polskich organów celnych charakter wykładni wiążącej, art. 3 ust. 1 lit. a oraz lit. a) pkt (i) Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów z dnia 14 czerwca 1983r. sporządzonej w Brukseli (Dz. U. z 1997r. Nr 11, poz. 62), art. 13 § l i § 5, art. 83 § 1 i § 3, art. 85 § 1, art. 222 § 4 Kodeksu celnego oraz przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz.U. Nr 158 poz. 1036) przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a także z naruszeniem przepisów postępowania, a w szczególności art. 120 -122, art. 123 § 1, art. 124-125, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 197, art. 200 § 1 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

W obszernych wywodach skargi powtórzono argumentację zawartą w odwołaniu i piśmie uzupełniającym do odwołania, która zdaniem skarżącej potwierdza prawidłowość klasyfikacji spornego leku do kodu PCN 3004 50 10 0 z uwagi na charakter tego produktu, jego przeznaczenie i właściwości profilaktyczno-lecznicze oraz ściśle określone dawkowanie co nie pozwala pełnić temu preparatowi funkcji środka spożywczego jak to interpretują organy celne.

Dodatkowo przedstawiono stanowisko w kwestii powołanej przez organ celny opinii z dnia [...] Nr [...] która zdaniem strony skarżącej wbrew stanowisku organów celnych nie ma w niniejszej spawie charakteru wiążącego, bowiem pismo na które powołują się organy celne nie zawiera stanowiska Światowej Organizacji Celnej, lecz jedynie jej Sekretariatu. Powołując się na orzecznictwo zarówno Sądu Najwyższego jak również Naczelnego Sądu Administracyjnego strona cytuje, że "kompetencje do wyrażania opinii mogących być podstawą przy wydawaniu decyzji przez władze celne poszczególnego państwa mają jedynie Komitet i Rada Światowej Organizacji Celnej, a nie jej Sekretariat".

W ocenie strony skarżącej organy celne nie udowodniły również w sposób przekonywujący podstaw zmiany swojego stanowiska w zakresie klasyfikacji taryfowej spornego towaru mimo, iż przez wiele lat nie kwestionowały klasyfikacji taryfowej do kodu PCN 3004 50 10 0. W ocenie pełnomocnika skarżącej jest to rażące naruszenie zasady zaufania do organów państwa.

Dyrektor Izy Celnej w Ł. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał w całości swoje stanowisko i argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji zarówno w zakresie klasyfikacji taryfowej spornego towaru jak również możliwości stosowania przez organy celne innych oprócz Kodeksu celnego i aktów wykonawczych do Kodeksu regulacji prawnych, czy też wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego, które zapadły w innych sprawach. W ustosunkowaniu się do pozostałych zarzutów skargi organ polemizuje ze stanowiskiem strony, że opinie Sekretariatu WCO nie mają charakteru opinii wiążących dla organów celnych i w tym względzie przytacza orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego. Organ odwoławczy podniósł również, że decyzje administracyjne jako akty rozstrzygające w sprawach indywidualnych, choćby podobnych nie są wiążące dla organów celnych w pozostałych sprawach. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Ł. bezpodstawne są również zarzuty strony naruszenia art. 122, art. 187, art. 191 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej.

W dodatkowym piśmie procesowym strona skarżąca zarzuciła Dyrektorowi Izby Celnej w Ł. wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 65 § 5 Kodeksu celnego udowadniając, że termin okrerślony w tym przepisie jest terminem na wydanie decyzji ostatecznej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje;

Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002r. Nr 153 poz. 1271 z późń.zm.) Sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W tej sytuacji właściwy do rozpatrzenia skargi wniesionej w niniejszej sprawie jest Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi utworzony z dniem 1 stycznia 2004r. dla obszaru województwa łódzkiego rozporządzeniem Prezydenta RP z dnia 25 kwietnia 2003r.w sprawie utworzenia wojewódzkich sądów administracyjnych/.../ (Dz.U. z 2003r. Nr 52 poz. 652).Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153 poz. 1269) obowiązującej od 1 stycznia 2004r. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej.

Kognicja Sądu ograniczona jest do oceny legalności kwestionowanego skargą aktu lub czynności organów administracji publicznej i obejmuje ocenę prawidłowości zastosowania przepisów prawa i ich wykładni przez organy administracji.

Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270), Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1/ uchyla decyzje lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi:

a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;

3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

Przechodząc do oceny zasadności wniesionej skargi, stwierdzić należy, że w ocenie Sądu, skargę należało uwzględnić.

Zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej w Ł. podlega uchyleniu z uwagi na jej wydanie z naruszeniem przepisów postępowania, a w szczególności art.122 § l i art.187 § l i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w związku z art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (t.j. Dz. U. z 200lr. Nr 75, poz. 802 ze zm.), które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Występujący w rozpoznawanej sprawie spór dotyczy kwestii prawidłowej klasyfikacji taryfowej sprowadzonego w 1999r. przez skarżącą spółkę z Danii preparatu "MULTI TABS" w tabletkach. Jak wynika ze stanowiska strony niekwestionowanego przez organy celne, przedmiotowy preparat sprowadzany przez skarżącą spółkę do Polski od szeregu lat, był wcześniej klasyfikowany przez importera do działu leków gotowych, kod PCN 3004 50 10 0. Należy podnieść, że kwestia klasyfikacji taryfowej preparatów farmaceutycznych była również problematyczna dla samych organów celnych o czym świadczą przedłożone przez stronę decyzje różnie klasyfikujące importowane preparaty tego rodzaju. Istotna zmiana stosowanej wcześniej klasyfikacji, której konsekwencją jest obciążenie importera znacznymi należnościami celnymi wymaganymi wraz z odsetkami wyrównawczymi w zasadzie nie została wyjaśniona przez organy celne. Wprawdzie od 1 stycznia 1998r. każdy importer w trybie art. 5 ustawy Kodeks celny może zwrócić się o wydanie wiążącej informacji taryfowej dotyczącej klasyfikacji towaru według Taryfy celnej, którą stosuje się do towarów, wobec których formalności celne zostały dokonane po dniu, w którym informacja ta została udzielona, co umożliwia całkowite wykluczenie jednego ze skutków ryzyka handlowego ponoszonego przez importera towaru, polegającego na błędnej klasyfikacji towaru, a co za tym idzie – uiszczeniu należności celnych w zaniżonej wysokości. W przedmiotowej jednak sprawie faktem niekwestionowanym przez organy celne jest przyjmowanie przez organy celne przez wiele lat klasyfikacji takich i podobnych towarów do kodu PCN 3004, co uprawniało stronę do myślenia, że stosowany przez nią kod PCN jest prawidłowy, tym bardziej, że w dacie zgłoszenia celnego będącego przedmiotem niniejszej sprawy nie obowiązywała wprowadzona z dniem 1 stycznia 2002r. uwaga dodatkowa do działu 30, nie było również interpretacji tej nowej uwagi dodatkowej.

W ocenie Sądu słuszny jest również zarzut strony naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy celne w zasadzie pominęły milczeniem tę część opinii Instytutu Leków, która odnosiła się do właściwości leczniczych sprowadzanego preparatu oraz do jego stosowania po uprzedniej konsultacji z lekarzem. Przyjmując treść opinii tylko w zakresie składu sprowadzanego preparatu uznały, że tylko w takim zakresie mogą być akceptowane opinie biegłych i instytutów naukowo-badawczych. Jest to wbrew postanowieniom zarówno art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, jak równie art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, w świetle którego w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne organ celny może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami w celu wydania opinii. Charakter przedmiotowej sprawy uzasadniał odwołanie się do wiadomości specjalistów w tej dziedzinie. Sąd podziela stanowisko organów celnych, że z mocy art. 278 § 1 i § 2 Kodeksu celnego właściwym do ustalenia kodu PCN towaru są Naczelnik Urzędu Celnego jako organ I instancji oraz Dyrektor Izby Celnej w postępowaniu odwoławczym, co nie oznacza jednak, że klasyfikacji tej organy celne dokonują z pominięciem zasad postępowania w szczególności przed zebraniem i wyjaśnieniem wszystkich okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie w sprawie. W przedmiotowej sprawie organy celne dysponowały opinią Instytutu Leków podpisaną przez prof. E.A. Kierownika Zakładu Leków Witaminowych. Opinię tę potraktowały jednak wybiórczo, tylko w zakresie określenia składu spornego preparatu oraz uwzględnienia stanowiska, że witaminy są aktywnymi składnikami tego preparatu (fakt ten negował organ celny I instancji). Brak jest w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stanowiska organu w odniesieniu do pozostałej części tej opinii wskazującej na właściwości lecznicze spornego preparatu oraz jego stosowanie po uprzedniej konsultacji z lekarzem. Organy celne pomijając tę część opinii oraz akcentując brak właściwości leczniczych i profilaktycznych sprowadzonego preparatu nie ustosunkowały się również jak w kontekście prezentowanego stanowiska należy traktować zalecenia wynikające z załączonej ulotki informacyjnej, że dzienna dawka preparatu nie może być przekroczona. W świetle art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyn dla których innym dowodom odmówił wiarygodności(...). W tej sytuacji obowiązkiem organów celnych było zajęcie stanowiska w przedmiocie zaprezentowanego w powyższej opinii poglądu mającego istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawie. Nie można pominąć istotnego w sprawie dowodu nie narażając się na zarzut naruszenia podstawowych zasad prowadzenia postępowania w postaci konieczności rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Nie było również przeszkód, aby w razie kwestionowania przedłożonej przez stronę opinii organy celne powołały kolejnego biegłego. W tym kontekście mając na uwadze ciążący na organach orzekających obowiązek dokładnego i wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego istotnego w sprawie materiału dowodowego, Sąd nie podziela argumentacji organów celnych, iż powołanie biegłego w rozpatrywanej sprawie stanowiłoby naruszenia zasady szybkości i prostoty działania organu, wynikającej z art.125 Ordynacji podatkowej. W niniejszej sprawie dla rozstrzygnięcia kwestii spornej konieczne jest posiadanie wiadomości specjalistycznych z dziedziny farmacji i medycyny. Wiadomości takich nie posiadają organy orzekające, nie posiada ich również sąd, a więc organ administracji powinien oprzeć się na wiedzy specjalistów. Przesądzającym w przedmiotowej sprawie, a tym samym decydującym o prawidłowej klasyfikacji taryfowej jest bowiem obiektywne i bezsporne ustalenie charakteru i właściwości sprowadzonego towaru. Organ administracji jako gospodarz postępowania winien doprowadzić po przeprowadzeniu niewadliwego procesu dowodzenia do ostatecznych wniosków zgodnych z zasadą prawdy obiektywnej. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie obowiązek ten nie został zrealizowany.

Organ administracji wydając zaskarżoną decyzję naruszył przepisy postępowania określone w art.122, 187 § 1,191 i 197 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie podjął bowiem wszelkich kroków niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego. Również w sposób wyczerpujący nie zebrał i nie rozpatrzył całego materiału dowodowego. Niewyjaśnienie zasadniczej spornej kwestii czyni więc bezprzedmiotowymi wszystkie dowody potwierdzające prawidłowość klasyfikacji taryfowej na które powoływał się organ odwoławczy. Uchybienia jakich dopuścił się organ orzekający są istotne i mogły mieć wpływ na wynik sprawy.

Sąd nie podzielił natomiast stanowiska i argumentów strony skarżącej dotyczących wydania decyzji przez organ odwoławczy z naruszeniem art. 65 § 5 Kodeksu celnego. W ocenie Sądu z treści art. 65 § 4 Kodeksu celnego wynika, że zastrzeżony w tym przepisie termin dotyczy wydania decyzji przez organ I instancji, gdyż do kompetencji tego organu należy weryfikacja wadliwego zgłoszenia celnego. Przepis ten nie wymaga, aby decyzja wydana na jego podstawie była decyzja ostateczną. Taka była zresztą dotychczasowa linia orzecznictwa NSA w tej kwestii. Sądowi wiadomo jest również, że stanowisko takie zostało podtrzymane i zaprezentowane także obecnie przez NSA w wyroku jaki zapadł w związku z wniesieniem skargi kasacyjnej(sygn.akt GSK 675/04).

Sąd nie uwzględnił również wniosku pełnomocnika o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów zastępstwa prawnego według sześciokrotnych stawek minimalnych. W ocenie Sadu ani stopień zawiłości sprawy, ani nakład pracy radcy prawnego nie uzasadniały takiego wniosku. Tym bardziej, że Sądowi z urzędu znany jest fakt, iż przedmiotowa sprawa jest kolejną z "serii" spraw dotyczących preparatów farmaceutycznych. W poprzednich sprawach aczkolwiek dotyczących innych podmiotów pełnomocnik kierował bardzo podobne w swej treści i argumentacji skargi oraz pisma procesowe.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art.145 § 1 pkt.1c i art.152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002r. Nr 153 poz. 1270) Sąd orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczona na podstawie art.200 w związku z art. 205 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ administracji winien ustalić jakie są właściwości spornego preparatu i czy sporny preparat jest lekiem. Po zebraniu całego materiału dowodowego organ administracji winien dokonać wnikliwej jego oceny. W szczególności ocenie takiej winna zostać poddana opinia Instytutu Leków w ramach swobodnej oceny dowodów. Dopiero po wnikliwej analizie całego materiału dowodowego organ administracji winien wydać rozstrzygnięcie w sprawie.