Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 358/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2008-10-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 1 pkt 6, art. 5, art. 6 ust. 1 pkt 8 i ust. 4 , art. 17a ust. 1 , art. 4a ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 142 poz 1514
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.
article: art. 151, art. 250
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędzia WSA Wojciech Kręcisz (spr.), Protokolant Referent stażysta Julita Urbaś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 października 2008 r. sprawy ze skargi J. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn I. oddala skargę II. przyznaje adwokatowi D. K. kwotę [...], w tym VAT, tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu oraz [...] tytułem zwrotu wydatków.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania J.Ch. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej podnosił, iż Sąd Rejonowy w L. I Wydział Cywilny postanowieniem z dnia 9 lipca 2007 r., sygn. akt I Ns 215/06, w sprawie o dział spadku po W.Ch. i zniesienie współwłasności postanowił dokonać działu spadku po W. Ch. i zniesienia współwłasności, którego przedmiotem jest odrębna własność lokalu mieszkalnego, położonego w L. przy ul. P. wraz z prawem współużytkowania wieczystego gruntu i współwłasności we wspólnych częściach budynku wielomieszkaniowego w [....] częściach w ten sposób, że prawo do lokalu wraz z prawami związanymi przyznał U. G. bez obowiązku spłat i ustanowił na rzecz J. Ch. służebność osobistą polegającą na prawie do dożywotniego zamieszkiwania w tym lokalu i współkorzystaniu ze wszystkich jego pomieszczeń. Postanowienie to uprawomocniło się z dniem 30 lipca 2007 r.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz.U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.), podatkowi podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. nieodpłatnej służebności. Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a powstaje - przy nabyciu w drodze nieodpłatnej służebności - z chwilą ustanowienia tego prawa, o czym stanowi art. 5 i 6 ust. 1 pkt 8 ustawy. Zgodnie zaś z art. 6 ust. 4 tej ustawy, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma. Jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Organ odwoławczy wywodził, iż zgodnie z art. 17a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatnicy podatku obowiązani są złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania. Ponieważ obowiązek powyższy nie został wypełniony w ustawowym terminie dlatego Naczelnik Urzędu Skarbowego wezwał podatniczkę pismem z dnia 22 listopada 2007 r. do złożenia stosownego zeznania podatkowego. Zeznanie przesłano pocztą w dniu 6 grudnia 2007 r. wykazując m.in. nabycie udziału wynoszącego 1/6 część w prawie majątkowym w postaci służebności osobistej polegającej na prawie do dożywotniego zamieszkiwania w lokalu nr [...], położonym w L. przy ul. P.. Wartość rynkową lokalu określono w kwocie 75.000 zł. W zeznaniu wskazano również nakłady poczynione na lokal mieszkalny w postaci wymiany stolarki okiennej, co stanowiło koszt 3.205 zł.

Podatniczka podnosiła, iż jej zdaniem znajduje w sprawie zastosowanie zwolnienie od podatku wynikające z art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od spadków i darowizn, dotyczące nabycia przez osoby zaliczone do I grupy podatkowej własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Złożone zeznanie podatkowe wszczęło postępowanie w przedmiocie podatku od spadków i darowizn z tytułu nieodpłatnej służebności, zgodnie z postanowieniami art. 165 § 7 Ordynacji podatkowej.

Analiza złożonego zeznania oraz postanowienia sądu wykazała istotne rozbieżności co do przedmiotu nabycia i w związku z tym wezwano podatniczkę pismem z dnia 2 stycznia 2008 r. do złożenia korekty zeznania. Według korekty złożonej w dniu 24 stycznia 2008 r. strona nabyła służebność osobistą polegającą na prawie do dożywotniego zamieszkiwania w lokalu nr [...], położonym w L. przy ul. P.. Podatniczka podwyższyła również wartość nakładów poniesionych na ten lokal do kwoty 3.700 zł. Wraz z korektą złożono pismo wyjaśniające z dnia 23 stycznia 2008 r. oraz dokumenty związane z postępowaniem sądowym w sprawie o dział spadku po W. Ch. i zniesienie współwłasności.

W rezultacie, organ podatkowy pierwszej instancji decyzją z dnia [...]. ustalił wysokość zobowiązania w podatku od spadków i darowizn w kwocie 813 zł z tytułu nabycia nieodpłatnej służebności. Podatek obliczono od nadwyżki podstawy opodatkowania ponad kwotę wolną od podatku, według skali ustanowionej dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podstawę opodatkowania obliczono z uwzględnieniem zeznanej wartości rynkowej przedmiotu służebności na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy. Przepis ten stanowi, iż w razie ustanowienia świadczeń na czas nieokreślony, wartość świadczeń powtarzających się przyjmuje się do podstawy opodatkowania w wysokości rocznego świadczenia pomnożonego przez 10 lat. Natomiast roczną wartość służebności ustala się w wysokości 4 % wartości rzeczy obciążonej służebnością.

Od tej decyzji J.Ch. odwołała się podnosząc, iż nabycie - w wyniku zniesienia współwłasności - przez osobę zaliczoną do I grupy podatkowej, prawa majątkowego w postaci służebności osobistej podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wyjaśniała przy tym, iż przekroczenie miesięcznego terminu do zgłoszenia nabycia prawa majątkowego spowodowane było pobytem w szpitalu. Złożenie deklaracji z naruszeniem terminu spowodowane było ważnymi okolicznościami i było niezawinione, nie powinno więc mieć wpływu na zastosowanie należnego jej zwolnienia od podatku.

Rozpatrując sprawę i odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Skarbowej podnosił, że przedmiotowe postępowanie dotyczy podatku od spadków i darowizn z tytułu nieodpłatnej służebności, a nie, jak wywodzi strona, nieodpłatnego zniesienia współwłasności. Z tego względu w sprawie nie znajduje zastosowania art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od spadków i darowizn, który zwalnia od podatku nabycie przez osoby zaliczone do l grupy podatkowej własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności. Organ podatkowy pierwszej instancji nie prowadził postępowania w przedmiocie opodatkowania z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności, o którym orzekł sąd w postanowieniu z dnia 9 lipca 2007 r., sygn. akt l Ns 215/06. Zniesienie współwłasności było konieczne, aby sąd mógł dokonać działu spadku po W. Ch., w sposób wnioskowany przez stronę w piśmie z dnia 19 października 2006 r. Efektem działu spadku i zniesienia współwłasności było przyznanie na wyłączną własność U.G. odrębnej własności lokalu mieszkalnego nr [...], położonego w L. przy ul. P. wraz z prawami przynależnymi.

Całkowicie zaś odrębną kwestią, o której orzekł sąd w tym samym postanowieniu, było ustanowienie na rzecz podatniczki służebności polegającej na prawie do dożywotniego zamieszkiwania w powyższym lokalu. Takiego rozrządzenia majątkiem dokonano w efekcie zawartej ugody przed sądem, w wyniku której U.G. - wyłączny właściciel lokalu - wyraziła zgodę na obciążenie jej własności służebnością na rzecz podatniczki. W związku z tym, iż nieodpłatna służebność podlega opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, prawidłowo Naczelnik Urzędu Skarbowego wezwał stronę do złożenia zeznania podatkowego, na podstawie którego wszczęto i przeprowadzono postępowanie podatkowe zakończone wydaniem zaskarżonej decyzji.

Organ odwoławczy podnosił również, iż miesięczny termin wskazany w decyzji wynika z art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, z którego wynika, że zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych m.in. przez wstępnych (matkę) ale pod pewnymi jednak warunkami, a mianowicie, że nabywca zgłosi fakt nabycia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego. W przypadku niespełnienia warunków ustawowych nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej. Obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków, gdy wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, nie przekracza kwoty 9.637 zł lub gdy nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określił, w drodze rozporządzenia, wzór zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych i zakres danych w nim zawartych, uwzględniając konieczność potwierdzenia nabycia w celu skorzystania ze zwolnienia. Wzór zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych o symbolu SD-Z l ogłoszony został w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2006 r. (Dz.U. Nr 243, poz. 1762).

Dyrektor Izby Skarbowej argumentował, że analiza sprawy wskazuje na to, iż w sytuacji podatniczki nie wystąpiły przypadki wyłączające obowiązek zgłoszenia nieodpłatnej służebności, pod rygorem utraty prawa do ww. zwolnienia od podatku. Zatem, aby ubiegać się o powyższe zwolnienie podatniczka powinna, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, zgłosić właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego na odpowiednim druku fakt nabycia prawa do dożywotniego zamieszkiwania w lokalu tytułem nieodpłatnej służebności. Z akt sprawy wynika, iż powyższy obowiązek nie został wypełniony, ponieważ strona nie dokonała zgłoszenia na stosownym druku w ustawowym miesięcznym terminie. Zatem organ podatkowy pierwszej instancji nie mógł zastosować tego zwolnienia. Organ odwoławczy podkreślał również, że wskazany termin miesięczny, o którym stanowi art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, posiada charakter materialny i z istoty rzeczy nie podlega przywróceniu. Zatem bezskuteczny jego upływ - w sytuacji niezaistnienia okoliczności przewidzianych w art. 4a ust. 2 tej ustawy - powoduje wygaśnięcie praw i obowiązków materialnoprawnych, w tym przypadku prawa do zwolnienia od podatku. Z tego względu okoliczności, podniesione w sprawie, a dotyczące złego stanu zdrowia i pobytu w szpitalu, nie mają wpływu na brak możliwości zastosowania zwolnienia od podatku w niniejszej sprawie.

J. Ch. wystąpiła ze skargą na tę decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, wnosząc o jej uchylenie.

Skarżąca wywodziła, iż zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w L. z dnia 19 grudnia 2005 r. nabyła 1/3 spadku po zmarłym mężu. Również jej córka U. G. i syn A.Ch. nabyli po 1/3.

Podnosiła, iż w dniu 12 maja 2006 r. złożyła wniosek do Sądu Rejonowego w L. o dział spadku i zniesienie współwłasności. W piśmie adresowanym do sądu wnosiła o dokonanie działu spadku po mężu i zniesienie współwłasności mieszkania w ten sposób, by wszystkie składniki majątku spadkowego przyznać na wyłączność córce U.G., zaś dla niej ustanowić służebność osobistą - prawo dożywotniego korzystania całego mieszkania położonego przy ul. P.. Skarżąca podkreślała, że przed działem spadku i zniesieniem współwłasności była, wraz ze zmarłym mężem, współwłaścicielką przedmiotowego mieszkania przy ul. P. w L., do którego nabyła prawo służebności osobistej postanowieniem Sądu Rejonowego w L.

Podkreślała, że w odpowiedzi na pismo organu podatkowego z dnia 22 listopada 2007 r. złożyła zeznanie podatkowe zaznaczając w nim wyraźnie, iż tytułem nabycia prawa majątkowego było nieodpłatne zniesienie współwłasności.

W tym kontekście argumentowała, że w sprawie doszło do naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od spadków i darowizn, który stanowi, że nabycie przez osoby zaliczone do I grupy podatkowej własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podatkowi nie podlega. Wywodziła, iż obciążanie jej podatkiem w sytuacji gdy pierwotnie była współwłaścicielką mieszkania, a po zniesieniu współwłasności nabyła do niego prawo majątkowe w postaci służebności osobistej tegoż samego mieszkania narusza wskazany przepis ustawy.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej, odwołując się do argumentacji zawartej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnosił o oddalenie skargi.

Sąd zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie.

Kontrola zaskarżonej decyzji, jak również decyzji organu I instancji, przeprowadzona zgodnie z zasadami wyrażonymi na gruncie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych prowadzi do wniosku, iż decyzje te prawa nie naruszają.

W sprawie nie jest sporne, że: 1) postanowieniem z dnia 19 grudnia 2005 r., w sprawie sygn. akt I Ns 528/05, Sąd Rejonowy w L. stwierdził, że spadek po W. Ch., na podstawie ustawy nabyli: żona J. Ch. oraz dzieci U. G. i A.Ch., po 1/3 części każde z nich; 2) postanowieniem z dnia 9 lipca 2007 r., w sprawie sygn. akt I Ns 215/06, z wniosku J. Ch. o dział spadku po W. Ch. i zniesienie współwłasności, Sąd Rejonowy w L. dokonał działu spadku po W. Ch. i zniesienia współwłasności, którego przedmiotem jest odrębna własność lokalu mieszkalnego położonego w L.przy ul. P.wraz z prawem współużytkowania wieczystego gruntu i współwłasności we wspólnych częściach wielomieszkaniowego, w ten sposób, że prawo do lokalu wraz z prawami związanymi przyznał U.G. bez obowiązku spłat, a ponadto ustanowił na rzecz wnioskodawczyni służebność osobistą polegającą na prawie do dożywotniego zamieszkiwania w lokalu przy ul. P. i współkorzystaniu ze wszystkich jego pomieszczeń; 3) postanowienie to uprawomocniło się w dniu 30 lipca 2007 r.; 4) do dnia 31 sierpnia 2007 r. podatniczka J.Ch. nie dokonała zgłoszenia nieodpłatnego nabycia prawa majątkowego w postaci służebności osobistej; 5) po wezwaniu podatniczki do złożenia zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych i złożeniu takiego zeznania, a następnie jego korekty w dniu 24 stycznia 2008 r. decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił J. Ch. podatek od spadków i darowizn z tytułu nieodpłatnej służebności polegającej na prawie do dożywotniego zamieszkiwania w lokalu mieszkalnym nr [...] znajdującym się w budynku wielorodzinnym przy ul. P.w L.w wysokości 813 zł; 6) Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując odwołanie podatniczki utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Ustalenia stanu faktycznego sprawy, gdy skonfrontować je z treścią wydanych w sprawie rozstrzygnięć i przepisami ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t,j. Dz.U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.), nie dają podstaw by zarzucać, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji są niezgodne z prawem.

W tym względzie za punkt wyjścia uznać należy art. 1 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, z którego bezspornie wynika, że podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium RP lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium RP tytułem nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności. Ponad wszelką wątpliwość przepis ten, zważywszy na przedmiot orzekania Sądu, ustanawia zasadę, z której wynika, iż przedmiot opodatkowania stanowią zdarzenia prawne, w rezultacie których dochodzi do nieodpłatnego nabycia rzeczy i praw majątkowych na podstawie enumeratywnie wskazanych tytułów nabycia enumeratywnie wskazanych rzeczy lub praw majątkowych. Wśród nich, ustawodawca wyraźnie i w nie budzący żadnych wątpliwości sposób wskazał na tytuł nieodpłatnego nabycia służebności.

W kontekście przywołanych okoliczności stanu faktycznego sprawy stwierdzić więc należy, iż nabycie przez skarżącą prawa do dożywotniego zamieszkiwania w lokalu nr [...] położonym przy ul. P.w L.nastąpiło tytułem nieodpłatnego nabycia prawa majątkowego, w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Ponad wszelką wątpliwość bowiem, nabycie nastąpiło nieodpłatnie. Jednoznacznie wynika to z postanowienia SR w L. z dnia 9 lipca 2007 r., w którym na wniosek podatniczki w postępowaniu prowadzonym o dział spadku po W. Ch. i zniesienie współwłasności, Sąd przyznał prawo do lokalu wraz z prawami związanymi uczestniczce U.G. (córce podatniczki) bez obowiązku spłat ustanawiając równocześnie na rzecz J.Ch. służebność osobistą polegającą na prawie dożywotniego zamieszkiwania w przedmiotowym lokalu. Podkreślenia wymaga, iż jak wynika z treści ugody sądowej, podatniczka przy wykonywaniu służebności osobistej korzystania z dożywotniego zamieszkiwania w przedmiotowym lokalu mieszkalnym zobowiązała się pokrywać koszty związane z jego eksploatacją, a uczestniczka postępowania U. G. wyraziła na powyższe zgodę. Treść zawartej ugody potwierdza więc nieodpłatny tytuł nabycia prawa majątkowego w postaci służebności osobistej dożywotniego zamieszkiwania w przedmiotowym lokalu.

W związku z powyższym brak jest podstaw, aby zasadnie można było kwestionować stanowisko organów podatkowych o fakcie nieodpłatnego nabycia prawa majątkowego. Z postanowień zawartej ugody nie wynika bowiem, aby zakładała ona jakąkolwiek ekwiwalentność świadczeń wyrażającą się w obowiązku ponoszenia przez podatniczkę jakichkolwiek innych, niż wskazane w ugodzie, kosztów ustanowienia służebności mieszkania, co uzasadnia stanowisko, że jej ustanowienie ponad wszelką wątpliwość nastąpiło nieodpłatnie, pod tytułem darmym. Przedmiotowa służebność, w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny jest ograniczonym prawem rzeczowym, z czego wynika, iż w rozumieniu przywołanych przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn jest prawem majątkowym, którego nieodpłatne nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

W tym kontekście podkreślić więc należy, iż zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy przy nieodpłatnym nabyciu służebność powstaje z chwilą ustanowienia tego prawa. Z ust. 4 art. 6 przywołanej ustawy wynika przy tym, iż jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z momentem sporządzenia pisma, a jeżeli pismem tym jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się tego orzeczenia. Ustanowienie na rzecz podatniczki przedmiotowego prawa nastąpiło postanowieniem Sądu Rejonowego w L. z 9 lipca 2007 r. Postanowienie to uprawomocniło się z dniem 30 lipca 2007 r. Z tym też dniem, jak wyraźnie wynika z przywołanych przepisów ustawy, powstał po stronie J.Ch. obowiązek podatkowy z tytułu nieodpłatnego nabycia prawa majątkowego w postaci służebność osobistej polegającej na prawie dożywotniego zamieszkiwania w lokalu nr [...] położonym przy ul. P. w L..

Wbrew zarzutom skargi brak jest podstaw, aby wywodzić, że podatniczka prawo majątkowe w postaci służebności osobistej dożywotniego zamieszkiwania w przedmiotowym mieszkaniu nabyła w rezultacie podlegającego zwolnieniu od podatku nieodpłatnego zniesienia współwłasności, o którym stanowi art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy. Jak bowiem wynika z ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie, zniesienie współwłasności przedmiotowego prawa do lokalu wraz z prawami związanymi nastąpiło poprzez przyznanie go, na wniosek samej podatniczki, U.G. i to bez obowiązku jakichkolwiek spłat, co potwierdzają również postanowienia zawartej w tym względzie ugody sądowej. Tym samym, to U. G., jako uczestniczka postępowania w sprawie o dział spadku po W. Ch. i zniesienie współwłasności stała się beneficjentką zwolnienia, o którym stanowi przywołany przepis ustawy. To ona bowiem, jako osoba należąca do I grupy podatkowej nabyła, w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy, w rezultacie nieodpłatnego zniesienia współwłasności własność przedmiotowego lokalu. To w stosunku do niej więc, a nie podatniczki, ziściła się hipoteza, a w rezultacie również i dyspozycja normy prawnej wynikającej z art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Wskazany przepis ustawy, we wskazanych okolicznościach stanu faktycznego sprawy, nie ma i nie może mieć zastosowania dla prawnopodatkowej kwalifikacji sytuacji J. Ch. Zniesienie współwłasności nie skutkowało bowiem w żaden bezpośredni sposób równoczesnym i automatycznym ustanowieniem na rzecz podatniczki ograniczonego prawa rzeczowego w postaci prawa dożywotniego zamieszkiwania w przedmiotowym lokalu. Ustanowienie tego prawa nastąpiło bowiem w rezultacie ugody sądowej zawartej przez wnioskodawczynię i uczestniczkę postępowania sądowego. To ich akt woli, odzwierciedlony w sentencji postanowienia sądu, nie zaś rozstrzygnięcie podjęte w przedmiocie działu spadku i zniesienia współwłasności, stanowił źródło nabycia nieodpłatnej służebności. Przepisem adekwatnym więc, z punktu widzenia ustalenia konsekwencji prawnych stwierdzonych faktów, tj. ustanowienia na rzecz podatniczki służebności osobistej mieszkania stanowiącego własność U. G.jest art. 6 ust. 1 pkt 8 w związku z ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Brak jest przy tym podstaw, aby za zasadny uznać zarzut skargi, że podatniczka, we wskazanych okolicznościach stanu faktycznego sprawy, była uprawniona do korzystania ze zwolnienia, o którym stanowi art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Jak słusznie bowiem podkreślono w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz w uzasadnieniu decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego J. Ch. uchybiła miesięcznemu terminowi do zgłoszenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego nabycia prawa majątkowego, tj. służebności osobistej mieszkania, który to termin w przedmiotowej sprawie rozpoczął swój bieg w dniu 31 lipca 2007 r., następującym po dniu 30 lipca 2007 r., w którym uprawomocniło się postanowienie Sądu Rejonowego w L. o ustanowieniu na rzecz podatniczki przedmiotowego prawa majątkowego (służebności osobistej mieszkania) i zakończył w dniu 31 sierpnia 2007 r. Bezskuteczny upływ tego terminy skutkował wystąpieniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego do podatniczki z wezwaniem z dnia 22 listopada 2007 r. do złożenia zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych. W tym kontekście podkreślić należy również, że argumentacja podatniczki odnosząca się do okoliczności uchybienia temu terminowi nie mogła być uznana za istotną (jakkolwiek faktem jest, że J.Ch., jak wynika z akt sprawy rozpoczęła swój pobyt w Klinice Ortopedii Rehabilitacji Samodzielnego Publicznego Szpitala Klinicznego w L. w dniu 31 sierpnia 2007 r., tj. w ostatnim dniu miesięcznego terminu do dokonania zgłoszenia nabycia prawa majątkowego), a to z uwagi na charakteru terminu, o którym stanowi art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy. Jest to bowiem termin prawa materialnego, który nie podlega przywróceniu na podstawie i w trybie art. 162 ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym, zarzuty skargi i ich argumentację uznać należało za niezasadne. We wskazanych okolicznościach stanu faktycznego sprawy organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji prawidłowo dokonały ich prawnopodatkowej kwalifikacji uznając, że nabycie przez J. Ch. prawa majątkowego w postaci służebności osobistej mieszkania podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn – doszło bowiem do nieodpłatnego nabycia przez podatniczkę służebności osobistej mieszkania ustanowionego postanowieniem Sądu Rejonowego w L. w sprawie o dział spadku i zniesienie współwłasności - jak również, że w okolicznościach tych nie ma zastosowania zwolnienie, o którym stanowi art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, albowiem podatniczka uchybiła miesięcznemu terminowi do zgłoszenia nieodpłatnego nabycia prawa majątkowego, który to termin rozpoczął swój bieg w dniu 31 lipca 2007 r., co nastąpiło po dniu uprawomocnienia się postanowienia sądowego o ustanowieniu na jej rzecz służebności mieszkania (art. 4a ust. 1 pkt 1 w związku z art. 6 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn).

Z powyższego wynika więc, iż brak jest podstaw aby uznać, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego nie są zgodne z prawem. Organy podatkowe bowiem, w niespornych okolicznościach stanu faktycznego sprawy, prawidło ustaliły konsekwencje prawnopodatkowe ustalonych faktów, właściwie i prawidłowo stosując w tym zakresie, tak przepisy ustawy i podatku od spadków i darowizn regulujących zagadnienia powstania obowiązku podatkowego, jak i podstawy opodatkowania (art. 9 ust. 1 pkt 1 i art. 13 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy) oraz wysokości podatku (art. 14 ust. 3 pkt 1 w związku z art. 15 ust. 1 ustawy).

Nie znajdując również żadnych innych podstaw, które w rozumieniu art. 145 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), uzasadniałyby ocenę o niezgodności z prawem zaskarżonej decyzji, Sąd na podstawie art. 151 tej ustawy orzekł, jak na wstępie. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia art. 250 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.