Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 96/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2006-05-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie

SENTENCJA

Dnia 24 maja 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki, Sędziowie Sędzia NSA Teresa Porczyńska, Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.), Protokolant asystent sędziego Katarzyna Orzechowska, po rozpoznaniu w dniu 24 maja 2006 roku na rozprawie sprawy ze skargi A Spółki akcyjnej z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie rozłożenia na raty kosztów postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. odmówił Spółce Akcyjnej A w Ł. rozłożenia na 60 rat powstałych w toku postępowania egzekucyjnego kosztów egzekucyjnych w kwocie 372.949,40 złotych i rozłożył tę kwotę na 20 rat płatnych do 30 dnia każdego miesiąca w kwocie po 18.647,47 złotych.

Organ ustalił następujący stan faktyczny w sprawie:

W dniu 11 marca 2005 roku Spółka Akcyjna "A" wniosła o umorzenie 90 % kosztów egzekucyjnych oraz o zgodę na ratalną spłatę tak pomniejszonej kwoty w ośmiu miesięcznych ratach. Postanowieniem z dnia [...] organ podatkowy odmówił umorzenia kosztów egzekucyjnych. W wyniku zażalenia spółki Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w dniu [...] postanowił o uchyleniu w całości rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W dniu 16 czerwca 2005 roku strona skarżąca zmodyfikowała swój wniosek i wystąpiła o udzielenie pomocy publicznej w tej samej sprawie i wniosła o umorzenie 90 % kosztów egzekucyjnych i ratalną ich spłatę. Organ podatkowy wykonując zalecenia organu odwoławczego postanowieniem z dnia [...] określił wysokość kosztów egzekucyjnych na kwotę 374 539,44 złote. Wobec korekty wysokości kosztów postępowania strona skarżąca uzupełniła swój wniosek uwzględniając tę zmianę. W dniu 12 sierpnia 2005 roku spółka nadto wniosła o udzielenie pomocy publicznej "de minimis".

Organ podatkowy dokonał analizy struktury majątku spółki w latach 2003 - 2004. Zauważył, że w tym okresie kształtowała się na zbliżonym poziomie. Majątek obrotowy stanowił w 2003 roku 40,8% ogółu aktywów, a w 2004 roku – 42,6 %. Na wartość majątku obrotowego składały się zapasy, należności i środki pieniężne. Udział majątku trwałego w ogólnej kwocie aktywów wyniósł w 2003 roku 59 % a w 2004 roku 57 %. Największą pozycję w środkach trwałych stanowią budynki i lokale o wartości 5 117,3 złotych w 2004 roku.

W źródłach inwestowania działalności dużą pozycję zajmowały rozliczenia międzyokresowe kosztów. Stanowiły one 20 % pasywów w 2003 roku i 22 % w 2004 roku. Są to rozliczenia z wierzycielami z tytułu zawartego układu, który spółka stopniowo realizuje.

Wskaźnik bieżącej płynności kształtował się w spółce poniżej poziomu minimalnej wartości i wyniósł w 2003 roku 0,2 a 2004 roku 0,4. Oznacza to, że majątek obrotowy spółki jedynie w 40 % w 2004 roku i w 20 % w 2003 roku mógł pokryć zobowiązania krótkoterminowe, gdyby okazały się natychmiast wymagalne. Wartość zaś wskaźnika podwyższonej płynności wyniósł w 2004 roku 0,05, a w 2003 roku 0,08 Oznacza to, że należności i środki pieniężne wystarczały na pokrycie jedynie 8 % zobowiązań w 2004 roku i 5 % w 2003 roku.

Organ ocenił na tej podstawie, że spółka nie ma wystarczających zasobów pieniężnych do spłacenia bieżących zobowiązań i nie ma zdolności do regulowania bieżących zobowiązań.

Ogólny poziom zadłużenia spółki kształtował się na poziomie 204,7 % w 2003 roku i 105 % w 2004 roku. Wysoki poziom tego wskaźnika świadczy o utracie zdolności do spłaty długów. Majątek spółki w 2004 roku w ponad 100 % finansowany był zobowiązaniami, a więc kapitałami obcymi. W 2003 roku wartość zobowiązań dwukrotnie przekraczała wartość majątku spółki.

W badanym okresie wartość zobowiązań zmniejszyła się o około 50 %, głównie za sprawą restrukturyzacji zobowiązań publicznoprawnych.

Wskaźnik udziału kapitału własnego w finansowaniu majątku przedsiębiorstwa wynosił w 2003 roku – 125,6 %, a w 2004 roku – 27,5 %. Wartość kapitału własnego w tych latach zmniejszyła się o około 80 % i wynosił – 147 814 000 złotych w 2003 roku, a w 2003 roku – 3 0612 000 złotych. Jego ujemna wartość jest wynikiem pokrywania strat z lat ubiegłych i świadczy o zadłużeniu tego kapitału. Całkowity udział kapitałów obcych w finansowaniu działalności spółki oraz ujemna wartość kapitału własnego świadczy o trudnościach finansowych, a nawet o braku zdolności do regulowania zobowiązań. Redukcja zobowiązań jest zjawiskiem pozytywnym, jednak będzie odzwierciedlała poprawę sytuacji finansowej w dłuższym okresie.

Rentowność sprzedaży w latach 2003 – 2004 kształtowała się na poziomie – 21,5 % i – 3,6 %. Ujemna wartość wskaźnika świadczy o tym, że działalność spółki przynosi straty. Jednak spadek tego deficytu jest zjawiskiem pozytywnym, informującym o wzroście efektywnej sprzedaży i zmniejszeniu straty. Spółka zakończyła rok 2004 zyskiem netto w wysokości 12 445 000 złotych na skutek uzyskania zysków nadzwyczajnych w wysokości 128 129 000 złotych.

Wskaźniki rentowności wykazują nadto tendencje wzrostowe, co jest zjawiskiem pozytywnym.

Wartości wyliczonych podstawowych wskaźników ekonomicznych świadczą o tym, że sytuacja finansowa i majątkowa spółki w latach 2003 – 2004 w niewielkim stopniu uległa poprawie. Jednak nadal wskazywała na istnienie poważnych trudności finansowych.

Podejmowano czynności mające na celu poprawę sytuacji, w szczególności – zwiększenie przychodów o 10 %, redukcję kosztów i strat, zmniejszenie zobowiązań publicznoprawnych w wyniku restrukturyzacji i realizację układu sądowego z wierzycielami. Działania te mogą korzystnie wpłynąć na sytuację strony skarżącej. Nastąpił też wzrost zysku netto wskutek udzielonej ulgi w postaci umorzenia w procesie restrukturyzacji zaległości podatkowej.

Organ częściowo przychylił się do wniosku spółki kierując się obowiązkiem zabezpieczenia interesów budżetowych. Wnioskowany okres spłaty w ocenie organu powoduje zbyt odległy termin uregulowania zadłużenia i nie odpowiada interesowi ogólnospołecznemu. Koszty egzekucyjne stanowią źródło dochodów budżetowych i powinny być regulowane w pierwszej kolejności. Organ egzekucyjny ma obowiązek bezzwłocznego stosowania środków egzekucyjnych w celu wyegzekwowania zaległości bez względu na osobę zobowiązanego.

Nadto spółka modyfikując wniosek uściśliła, że chodzi jej o udzielenie pomocy publicznej "de minimis". Wobec faktu, że od dnia 24 lutego 2005 roku (tj., od dnia ogłoszenia stopy referencyjnej dla Polski) różnica między stopą referencyjną, a stopą opłaty prolongacyjnej wyliczona zgodnie z zasadami określonymi w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 11 sierpnia 2004 roku w sprawie szczegółowego sposobu obliczania wartości pomocy publicznej udzielanej w różnych formach, przyjmuje wartość ujemną, więc wsparcie udzielone przedsiębiorcy nie stanowi pomocy publicznej w rozumieniu przepisów o pomocy.

W dniu 1 września 2005 roku strona skarżąca wniosła zażalenie na powyższe postanowienie. Wskazała, że spłata kosztów egzekucyjnych w kwotach i czasie ujętych w postanowieniu stanowi poważne zagrożenie dla dalszej działalności spółki. Spółka informowała organ o znacznym pogorszeniu wyników bieżącej działalności w stosunku do wyników z 2004 roku. Fakt ten spowodowany był ogromnym wzrostem importu odzieży pochodzenia chińskiego na rynek Unii Europejskiej. Powołano się też na wydarzenia z pierwszego półrocza 2005 roku, kiedy w innych krajach Unii Europejskiej wprowadzono środki ochronne dla przemysłu tekstylnego.

Od początku 2005 roku spółka zanotowała wzrost przychodów w okresie lipiec – sierpień w porównaniu do analogicznego okresu roku 2004. Jednak jest wątpliwe uzyskanie przychodów na poziomie 2004 roku. Per saldo sytuacja uległa pogorszeniu. Analiza wskaźnikowa nie daje pełnego obrazu sytuacji. Spółka podała wielkości po siedmiu miesiącach 2005 roku w zakresie: przychodów ze sprzedaży (4 051 075 złotych, straty: 420 807 złotych, amortyzacji za cały rok 479 460 złotych. Podano, ze spółka spłaca w wyniku postępowania układowego lub innych porozumień zadłużenie wobec wierzycieli. Fakt ten powoduje comiesięczny wypływ środków w kwocie 25 428 złotych. Wskazano, ze strona skarżąca ubiega się o układ ratalny z Zakładem Ubezpieczeń Społecznych. Będzie on stanowił kolejne obciążenie o progresywnym charakterze.

Podkreślono, że spółka znajduje się na krawędzi równowagi finansowej, a jej utrzymanie zależeć będzie od przychodów w następnych miesiącach. Obciążenie podatnika kosztami egzekucyjnymi w kwocie 18 647,47 złotych miesięcznie oznacza poważny uszczerbek dla jej sytuacji finansowej i uniemożliwi w krótkim czasie dalsze funkcjonowanie przedsiębiorstwa. Spółka planuje sprzedaż ruchomości zajętych przez organ egzekucyjny. W ten sposób ostatnia rata z pozostałych do zapłaty zostałaby znacznie pomniejszona lub też spłacona wcześniej w całości. W ten sposób można zabezpieczyć interesy budżetowe Skarbu Państwa. Podniesiono też, że podatnik realizuje od stycznia 2003 roku terminowo zobowiązania publicznoprawne wobec budżetu, a od kwietnia 2005 roku – także w zakresie podatku do nieruchomości. Obecnie zatrudnienie wynosi 80 osób. Brak jest zaległości z tytułu wynagrodzeń.

Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. Rozpoznanie wniosku nastąpiło w oparciu o przepisy z zakresu pomocy publicznej obowiązujących w Unii Europejskiej, tj. na podstawie analizy wskaźnikowej. W ocenie organu spółka nie posiada wystarczających zasobów pieniężnych do spłacenia bieżących zobowiązań. Wartość kapitału własnego charakteryzuje wskaźnik ujemny, co z kolei świadczy o występowaniu trudności finansowych. Organ zakwestionował propozycję sprzedaży zajętych ruchomości, ponieważ pozostają one jedynie pod dozorem spółki, która może z nich korzystać, ale nie może nimi swobodnie dysponować. Ustalenie ostatniej raty niewspółmiernie wysokiej oznacza w przypadku przedsiębiorcy, który występuje ze względów ekonomicznych o zastosowanie tego rodzaju ulgi, że może on wystąpić o rozłożenie jej na dalsze raty. Spowoduje to, ze byłby w pozycji uprzywilejowanej wobec pozostałych podatników, którym raty są ustalane w równej wysokości. Podatnik w latach 2003 – 2004 wykazywał ujemną wartość wskaźnika sprzedaży, co oznacza ze działalność przynosiła straty. W 2004 roku wartość ta uległa poprawie, co jest związane ze wzrostem efektywnej sprzedaży. I powoduje zmniejszenie rat. Sytuacja finansowa i majątkowa w badanych latach uległa w niewielkim stopniu poprawie, a działania podjęte w tym okresie mogą w dłuższym okresie czasu wpływać na poprawę sytuacji gospodarczej. Końcowo wskazano, że organ egzekucyjny zbadał rzeczywistą sytuację finansową spółki.

Powyższe rozstrzygniecie stało się przedmiotem skargi z dnia 14 grudnia 2005 roku do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Postanowieniu zarzucono:

- naruszenie prawa materialnego mające wpływ na wynik postępowania, tj. art. 64 f ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2002 roku Nr 110, poz. 968 ze zm.) poprzez niewłaściwe zastosowanie, tj. błędne rozumienie pojęcia ważny interes zobowiązanego;

- naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik postępowania, tj. art. 7 k. p. a. Poprzez zaniechanie wykonania obowiązku wszechstronnego zbadania stanu faktycznego sprawy w kontekście zgodności podjętego rozstrzygnięcia z interesem społecznym i słusznym interesem obywatela;

- nieważność postanowienia w przedmiocie ustalenia wysokości kosztów postępowania wskutek wady z art. 156 § 1 pkt 2 w postaci rażącego naruszenia prawa poprzez pogwałcenie zasad ogólnych postępowania (art. 6, 8, 9 i 10 k. p. a.) w związku z art. 17 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym administracji.

Skarżąca spółka wniosła stwierdzenie nieważności wydanego postanowienia w całości oraz o uchylenie zaskarżonego postanowienia w części dotyczącej ilości i wysokości rat, w jakich następować ma uregulowanie kosztów egzekucyjnych.

Podniesiono, że argumentacja organów podatkowych, co do ograniczenia strony skarżącej w dysponowaniu zajętymi ruchomościami nie jest kwestionowana przez podatnika, co nie wyklucza zastosowania art. 13 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Podatnik nie zgadza się również z tym, ze w sytuacji udzielenie ulgi na spłatę kosztów egzekucyjnych w formie rat, raty te muszą być w równej wysokości. Dopuszczalne jest dowolne wysokości kształtowanie rat. Jedynym odniesieniem przy ich kształtowaniu powinien być interes skarżącego. Poprawa sytuacji finansowej przedsiębiorcy nie nastąpi z dnia na dzień, skoro jest to pewien proces. Jego spodziewane wyniki wystąpić powinny po jego przeprowadzeniu, a nie na samym początku, co wywodził skarżący ubiegając się o rozłożenie rat z ostatnią określoną narastająco.

Organ naruszył w tym zakresie przepisy postępowania w stopniu uzasadniającym wzruszenie zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz postanowienia organu pierwszej instancji. Nie przeanalizowano przesłanki ważnego interesu skarżącej spółki, a odniesiono się do kręgu innych uczestników gospodarki rynkowej, bez szczegółowego ich porównania, ograniczając się do ogólnego sformułowania.

Pogląd organu podatkowego stoi w bezpośredniej sprzeczności z nałożonym na organy podatkowe obowiązkiem indywidualizacji rozstrzygnięć, celem ich dostosowania do interesu indywidualnego i społecznego.

Organ nie odniósł się do oceny sytuacji faktycznej i prawnej spółki. Nie zbadał też wszechstronnie i szczegółowo stanu faktycznego. Dlatego rozstrzygniecie jest wadliwe. Wskazano też, że prowadzone jest postępowanie egzekucyjne celem zaspokojenia wierzytelności – Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Skoro celem postępowania egzekucyjnego jest przymusowe wykonanie zobowiązania, wszelkie podejmowane działania powinny temu służyć. Warunkiem zawarcia układu z ZUS jest uprzednie opłacenie kosztów egzekucyjnych. Odmowa uwzględnienia wniosku skarżącej spółki uniemożliwia podejmowanie dalszych działań oddłużeniowych, zwłaszcza w sytuacji, gdy złożenie podania do ZUS o rozłożenie na raty należności powoduje, że od dnia wpływu podania nie są naliczane odsetki od zobowiązań podatkowych. Organ nie odniósł się zatem należycie do przesłanki ważnego interesu zobowiązanego.

Zarzut nieważności postępowania spółka uzasadniła wydaniem postanowienia bez przeprowadzenia postępowania dowodowego, skoro sprowadziło się ono tylko do doręczenia samego postępowania spółce, która nie brała w postępowaniu jakiegokolwiek udziału.

W odpowiedzi na skargę z dnia 20 stycznia 2006 roku Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu postanowienia organu odwoławczego. Nadto podniósł, że udzielenie ulgi nastąpiło zgodnie ze wszystkimi przepisami obowiązującymi w tym zakresie. Zauważono, że do organu egzekucyjnego nie wniesiono nowego żądania o wyłączenie z egzekucji zajętego majątku na podstawie art. 13 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wskazano, że strona skarżąca zawarła układ ratalny z Zakładem Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Ł..

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, a zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem prawa.

Zgodnie z dyspozycją art. 64 f ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji organ egzekucyjny, ze względu na ważny interes zobowiązanego, może rozłożyć na raty zapłatę przypadających na jego rzecz kosztów egzekucyjnych.

Przepis ten jest przepisem prawa materialnego i należy do instytucji tzw. uznania administracyjnego. Organowi przyznano bowiem kompetencję do oceny uprawnienia podatnika pod kątem własnego uznania. Mając na uwadze zasadę praworządności (art. 7 Konstytucji RP), trzeba podkreślić, że uznanie administracyjne nie może być ani dowolne ani nieograniczone. Prawidłowe zastosowanie omawianego przepisu wymaga bowiem poprawnego zastosowania norm proceduralnych. Oznacza to, że analizując przesłankę rozłożenia na raty zaległości podatkowej, tj. istnienia po stronie skarżącej ważnego interesu organ zobowiązany był opierać się na właściwych przepisach postępowania. Warto zaznaczyć, że przepisy postępowania z jednej strony wyznaczają granice swobody orzeczniczej organu, a z drugiej – pozwalają na kontrolę prawidłowości stosowania przepisów prawa materialnego.

Wobec treści art. 18 ustawy, organ w postępowaniu egzekucyjnym stosuje przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego.

W szczególności w postępowaniu tym należy stosować zasady ogólne tego kodeksu, w tym - art. 7 k. p. a.

W niniejszej sprawie organ podatkowy badając istnienie ważnego interesu zobowiązanego nie wypełnił należycie powyższego postulatu. Przede wszystkim nie uwzględniono istotnej okoliczności, iż interes zobowiązanego w rozpoznawanej sprawie ściśle powiązany jest z interesem społecznym, o którym stanowi art. 7 k. p. a. Skarżąca spółka jest pracodawcą o dużym znaczeniu na [...] łrynku pracy, który dotknięty jest wysoką stopą bezrobocia. Z pewnością rozłożenie na raty zaległości podatkowej umożliwi zachowanie wielu miejsc pracy (spółka zatrudnia około 80 pracowników). Pozwoli również na kontynuowanie działalności gospodarczej; może zapobiec upadłości tego podmiotu. Zgodnie z treścią zaskarżonego postanowienia, wysokość jednej raty ustalono na kwotę ponad 18 tysięcy złotych. Oznacza to, że pomimo pewnego złagodzenia trudnej sytuacji przedsiębiorcy, ulga ta nie stanowi realnej pomocy w świetle przesłanki "ważnego interesu społecznego" z art. 7 k. p. a., a co za tym idzie - nie wypełnia należycie normy art. 64 f ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wypada zauważyć, że organ miał możliwość dwukrotnej analizy zasadności wniosku zobowiązanego, ponieważ postępowanie administracyjne w rozpoznawanej sprawie toczyło się dwukrotnie, bowiem postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

Na uwagę zasługuje też fakt, że po tym rozstrzygnięciu strona skarżąca zmodyfikowała swój wniosek: w miejsce dotychczasowego żądania umorzenia kosztów egzekucyjnych wniosła o ich redukcję i rozłożenie na raty.

Sąd wywodzi nadto, że w postępowaniu nastąpiło również naruszenie

art. 107 § 3 k. p. a. Zgodnie z tym przepisem postanowienie winno wskazywać m. in. przyczyny, z powodu których odmówił wiarygodności i mocy dowodowej poszczególnym dowodom. W uzasadnieniu zaskarżonego aktu brakuje wyjaśnienia dlaczego organ zaniechał pełnego zbadania sytuacji finansowej zobowiązanego w podnoszonym przez niego zakresie, tj. nie odniósł się do wskazywanego w zażaleniu pogorszenia sytuacji spółki w 2005 roku.

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organy podatkowe szczegółowo zanalizują sytuację majątkową zobowiązanego, z uwzględnieniem stanu z 2005 roku. Przy ocenie tak ustalonego stanu faktycznego organy będą miały na względzie nie tylko treść

art. 64 f ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, ale także przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, w szczególności dyrektywę z art. 7 k. p. a.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 litera a i c i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji.