Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 273/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2014-04-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 146
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Mirella Łent Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi F. J. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]. Naczelnik K.-P. Urzędu Skarbowego w B. orzekł o odpowiedzialności F. J. B. (skarżącego) jako członka zarządu "F." Spółka z o.o. (dawniej B.

Sp. z o.o.), z siedzibą w W. N. za zaległości podatkowe tej Spółki

z tytułu podatku od osób fizycznych za okres od stycznia do sierpnia 2010r. wraz

z odsetkami od tej zaległości i kosztami postępowania egzekucyjnego. Powyższą decyzję wysłano listem poleconym na adres zamieszkania strony, tj. [...] M., D. Str. [...], Niemcy. W dniu [...]. przesyłka została zwrócona do K.-P. Urzędu Skarbowego w B.

z adnotacją o przyczynie niedoręczenia: "inconnu" (nieznany) oraz datą [...].

Organ powołując art. 146 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa

(t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.), dalej O.p., oraz fakt, że wcześniejsze przesyłki kierowane na ww. adres były odbierane uznał, iż przedmiotowa decyzja została skutecznie doręczona w dniu [...]. (data wpływu przesyłki do organu). Od decyzji tej w ustawowym terminie nie wniesiono odwołania.

Pismem z dnia [...]. strona skierowała do Dyrektora Izby Skarbowej w B. wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od ww. decyzji wraz z odwołaniem. W uzasadnieniu podniosła, że w dniu [...] r. doręczono jej upomnienie z dnia [...]. wystawione przez Naczelnika K.-P. Urzędu Skarbowego w B. dotyczące zaległości podatkowej Spółki z o.o. "F." w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od stycznia do sierpnia 2010r. Stwierdziła, że dopiero z treści ww. dokumentu dowiedziała się, iż została wydana decyzja dotycząca jej odpowiedzialności jako członka zarządu Spółki z o.o. "F." w podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący wyjaśnił, że wnosi o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, bowiem terminowi na jego złożenie uchybił w sposób niezawiniony. Przesyłka zawierająca zaskarżoną decyzję nadana na adres D. Str. [...], [...] M., Niemcy, nie została przez niego podjęta. Strona stwierdziła, że nie zaistniały wszystkie przesłanki uzasadniające przyjęcie przez organ podatkowy fikcji prawnej doręczenia decyzji adresatowi. Podkreśliła przy tym, że przedmiotowa decyzja nigdy fizycznie nie została adresatowi doręczona ani nie otrzymała ona żadnego zawiadomienia jakoby decyzja oczekiwała na odbiór. Strona nigdy nie otrzymała dokumentu w rodzaju polskiego awiza. Do dnia otrzymania upomnienia nie miała ona wiedzy ani świadomości, że została wydana jakakolwiek decyzja oraz, iż polskie organy podatkowe próbują doręczyć jej korespondencję. Skarżący zauważył, że wcześniejsza korespondencja z K.-P. Urzędu Skarbowego

w B. doręczana mu była w języku polskim bez żadnego tłumaczenia. Strona natomiast jest obywatelem Niemiec i nie posługuje się językiem polskim.

Na poparcie swojej argumentacji skarżący przywołał wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 grudnia 2012r. nr C-325/11. Podkreślił, że doręczenie korespondencji stronie w języku, który jest dla niej niezrozumiały nie pozwala na przyjęcie przez organ podatkowy fikcji prawnej doręczenia. Jego zdaniem, organ podatkowy ma takie uprawnienie tylko w okolicznościach, w których zapewnia zainteresowanemu realną możliwość otrzymania tychże pism oraz doręcza je w sposób zrozumiały dla adresata.

W dniu [...]. do Izby Skarbowej w B. wpłynęło pismo pełnomocnika skarżącego, w którym zawiadomił, że z dniem [...]. dokonał wypowiedzenia udzielonego mu pełnomocnictwa. Jednocześnie wskazał, aby wszelką korespondencję dotyczącą spraw strony kierować bezpośrednio na adres jej zamieszkania, tj. N. [...],[...] B., D. Z kolei

w dniach [...]. do organu odwoławczego wpłynęło nowe pełnomocnictwo z dnia [...]., udzielone radcy prawnemu K. W. do reprezentowania skarżącego w sprawie.

Postanowieniem z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej

w B. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu w pierwszej kolejności wskazał na przesłanki przywrócenia terminu wynikające z art. 162 O.p. Podniósł, że kluczową przesłankę do przywrócenia terminu stanowi jego uchybienie. Jeśli bowiem termin w ogóle nie rozpoczął swojego biegu, nie może być mowy o jego uchybieniu. Organ zaznaczył, że jeżeli początek biegu terminu określa data doręczenia pisma, np. decyzji organu podatkowego, co ma miejsce w niniejszej sprawie, wyjaśnienia wymaga przede wszystkim kwestia skutecznego doręczenia tego pisma.

Dyrektor podał, że w myśl art. 144 O.p. organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia

23 listopada 2012r. Prawo pocztowe (Dz. U. z 2012r., poz. 1529), swoich pracowników lub przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Zaznaczył, że Poczta Polska przyjmując pismo do doręczenia, w ramach międzynarodowych procedur pocztowych przekazuje pismo operatorowi pocztowemu państwa, w którym adresat ma siedzibę, w celu doręczenia pisma adresatowi. Doręczenie to należy traktować jako doręczenie dokonane przez Pocztę Polską.

Organ powołując się na Regulamin poczty listowej sporządzonej w Bernie z dnia

28 stycznia 2005r. (Dz. U. z 2007r., Nr 108, poz. 744) przez Światowy Związek Pocztowy stwierdził, że w przypadku podpisania zwrotnego potwierdzenia odbioru można przyjąć domniemanie, iż pracownik urzędu pocztowego kraju przeznaczenia zna przepisy tego kraju, regulujące zasady doręczeń i doręczył przesyłkę osobie upoważnionej w myśl tych przepisów. Wyjaśnił, że skutek doręczenia pisma za pośrednictwem Poczty Polskiej jest oceniany na podstawie przepisów prawa wewnętrznego państwa, w którym adresat ma siedzibę lub miejsce pobytu.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, w świetle powyższych przepisów nie można zgodzić się z twierdzeniem strony, że dla uznania przez organ podatkowy fikcji prawnej doręczenia zaskarżonej decyzji, wymagane jest otrzymanie przez nią dokumentu podobnego do polskiego awiza. Organ podkreślił, że konieczność dwukrotnego zawiadamiania w formie awiza wynika z przepisu art. 150 O.p. i ma zastosowanie do przesyłek doręczanych na terytorium Polski. Natomiast

w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z obywatelem Niemiec zamieszkującym na terenie Niemiec. W takiej sytuacji, zdaniem organu, należy przyjąć, że doręczenie przesyłki następuje na mocy przepisów regulujących zasady doręczeń w tym kraju.

Dyrektor podniósł fakt, że na zwróconej przesyłce urząd przeznaczenia jako przyczynę niedoręczenia wskazał "inconnu" - adresat nieznany, co oznacza, że strona zmieniła adres zamieszkania nie zawiadamiając o tym organu podatkowego, do czego była zobowiązana na mocy art. 146 § 1 i 2 O.p. Dlatego przyjąć należy, że zaskarżona decyzja doręczona została pod dotychczasowym adresem.

Ponadto organ zauważył, że w toku postępowania pierwszoinstancyjnego strona

w piśmie kierowanym do organu podatkowego (wpływ [...].) wskazała adres (D. Str [...], [...] M., D.), na który przesłano przedmiotową decyzję i wcześniejszą korespondencję. Korespondencja ta (poza powołaną decyzją) była odbierana pod tym adresem. Natomiast dopiero pismem z dnia [...]. pełnomocnik strony wskazał organowi odwoławczemu inny adres zamieszkania strony, tj. N. [...], [...] B., D. Wobec powyższego, zdaniem organu odwoławczego, przyjąć należy, że decyzja Naczelnika K.-P. Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]. została skutecznie doręczona stronie w dniu [...]., tj. w dniu zwrotu przesyłki do organu i złożenia jej w aktach sprawy.

Odnosząc się do przesłanek przywrócenia terminu Dyrektor stwierdził, że okolicznością, która uprawdopodobniłaby brak winy skarżącego w uchybieniu terminu nie może być twierdzenie, iż nie wiedziała ona o wydanej decyzji, gdyż nie otrzymała zawiadomienia w tej sprawie. Tym bardziej, że na potwierdzenie tej okoliczności nie dostarczyła żadnych dowodów.

Dyrektor zaznaczył, że niebagatelne znaczenie dla przyjęcia przez organy podatkowe powyższego stanowiska miał również fakt zaniedbania ze strony skarżącego obowiązku poinformowania o zmianie adresu czy też zorganizowania innej formy odbioru korespondencji w toczącym się postępowaniu podatkowym. Stąd też, w opinii organu odwoławczego, strona nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy.

Odnosząc się do twierdzenia strony, że za przywróceniem terminu do wniesienia odwołania przemawia fakt braku znajomości przez nią języka polskiego organ podniósł, iż nieznajomość języka polskiego nie zobowiązuje organu podatkowego do tłumaczenia pism urzędowych na język ojczysty strony, co wynika z Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) oraz ustawy z dnia 7 października 1999r. o języku polskim (t.j. Dz. U. z 201 r. Nr 43, poz. 224 ze zm.). Podkreślił, że brak znajomości języka polskiego nie pozbawia natomiast strony czynnego udziału w toczącym się postępowaniu. Strona może bowiem ustanowić pełnomocnika władającego językiem polskim lub skorzystać

z pomocy tłumacza.

Dyrektor zauważył, że do wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania dołączono pełnomocnictwo dla E. P. datowane na dzień [...]., co oznacza, iż skarżący powołał pełnomocnika w związku z powziętą informacją

o toczącym się wobec niego postępowaniu podatkowym. Informacja o powołaniu pełnomocnika dotarła do organu podatkowego w dniu [...]. Organ stwierdził, że zawiadomienie urzędu skarbowego o udzieleniu E. P. pełnomocnictwa jeszcze przed wydaniem zaskarżonej decyzji w sposób znaczący wpłynęłoby na położenie strony w toczącym się wobec niej postępowaniu, ponieważ wówczas doręczenie nastąpiłoby do rąk ustanowionego pełnomocnika stosownie do art. 145 § 2 O.p.

Odnośnie do powołanego przez stronę wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 grudnia 2012r. w sprawie C-325/11 Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że nie ma on zastosowania w postępowaniu podatkowym, bowiem odnosi się do art. 11355 polskiego Kodeksu postępowania cywilnego.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że strona, która występuje z wnioskiem

o przywrócenie uchybionego terminu jest zobowiązana do wykazania, iż przeszkoda, która spowodowała niedotrzymanie terminu, była od niej niezależna (uchybienie nastąpiło bez jej winy). W jego ocenie, nie może to być jednak zmiana adresu zamieszkania w toku prowadzonego postępowania podatkowego przy braku wypełnienia obowiązku wynikającego z art. 146 § 1 O.p.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, nie może mieć wpływu na rozstrzygnięcie sprawy opisana we wniosku o przywrócenie terminu okoliczność, że wiedzę na temat wydanej decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności za zaległości Spółki z o.o. "F." (dawniej B. Sp. z o.o.) skarżący uzyskał dopiero z upomnień z dnia [...]. wystawionych przez Naczelnika K.-P. Urzędu Skarbowego w B. dotyczących zaległości podatkowych tej Spółki

w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od stycznia do sierpnia 2013r. doręczonych mu w dniu [...]. Organ ponownie podkreślił, że strona nie wypełniła obowiązku określonego w art. 146 O.p. oraz nie wykazała braku winy

w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie:

1) art. 144 w zw. z art. 147 § 2 w zw. z art.121 § 2 O.p. poprzez uznanie, że decyzja Naczelnika K.-P. Urzędu Skarbowego w B. - skierowana i nadana listem poleconym bezpośrednio na niemiecki adres zamieszkania skarżącego - została mu skutecznie doręczona, podczas gdy organ podatkowy pierwszej instancji nie powinien doręczać pism na zagraniczny adres skarżącego bez uprzedniego poinformowania go w języku dla niego zrozumiałym o obowiązku ustanowienia pełnomocnika do spraw doręczeń;

2) art. 154a O.p. oraz art. 17 ust. 1 w zw. z ust. 5 Konwencji o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych sporządzonej w Strasburgu w dniu

25 stycznia 1988r. (Dz.U. Nr 141, poz. 913) poprzez uznanie, że korespondencja sporządzana w języku, którym skarżący się nie posługuje, kierowana bezpośrednio na jego niemiecki adres zamieszkania, była mu skutecznie doręczona, podczas gdy organ powinien skorzystać z możliwości doręczania ww. korespondencji za pośrednictwem niemieckiej administracji podatkowej, zaś w chwili uzyskania informacji, iż korespondencja ta pozostaje dla skarżącego niezrozumiała, powinien był doręczyć ją wraz z tłumaczeniem;

3) art. 146 § 1 i 2 w zw. z art. 121 § 2 O.p. poprzez uznanie, że decyzja została skutecznie doręczona skarżącemu, bowiem nie poinformował on o zmianie adresu zamieszkania, podczas gdy organ nie pouczył skarżącego, iż taki obowiązek na nim spoczywa; podniósł, że o zmianie adresu zamieszkania w myśl reguł prawa niemieckiego skarżący poinformował właściwy dla siebie urząd pocztowy oraz organy niemieckiej administracji skarbowej, zapewniając w ten sposób prawidłowy odbiór korespondencji;

4) art. 162 § 1 O.p. poprzez uznanie, że skarżący nie uprawdopodobnił, iż uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy, podczas gdy z treści wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wynika, że uchybienie to nastąpiło wskutek okoliczności niezawinionych przez skarżącego.

Uzasadniając skargę skarżący wskazał na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, z dnia 2 listopada 2006r. sygn. akt III SA/Wa 2824/06, w którym stwierdził, że w sytuacji, gdy strona ma siedzibę za granicą

(tu miejsce zamieszkania), organ podatkowy nie powinien doręczać jej pism bezpośrednio na zagraniczny adres, lecz powinien poinformować stronę o obowiązku ustanowienia pełnomocnika do spraw doręczeń, gdzie informacja taka powinna być sporządzona również w języku zrozumiałym dla strony.

Skarżący powołując się na fakt, że posiada status nierezydenta oraz nigdy nie posiadał miejsca czasowego pobytu w Polsce stwierdził, iż organ podatkowy miał obowiązek poinformować go i to w języku dla niego zrozumiałym, że powinien on ustanowić pełnomocnika do doręczeń w sprawie. Dopiero w przypadku, gdy skarżący nie zastosowałby się do treści takiego pouczenia, organ uzyskałby możliwość kierowania korespondencji bezpośrednio na jego niemiecki adres zamieszkania. Strona stwierdziła ponadto, że pouczenie jej o obowiązku ustanowienia pełnomocnika do spraw doręczeń byłoby również zgodne z Konwencją o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych, sporządzonej w Strasburgu dnia 25 stycznia 1988r.

Zdaniem skarżącego, na tej podstawie organy podatkowe powinny zwrócić się do odpowiednich władz niemieckich z wnioskiem o dostarczenie mu dokumentacji

w sprawie, do tego przetłumaczonej na język niemiecki. Organ podatkowy mógł doręczyć korespondencję za pośrednictwem niemieckich organów podatkowych, bezpośrednio stosując art. 154a O.p. Za skorzystaniem z tej procedury przemawia okoliczność, że w odpowiedzi na postanowienie o wszczęciu postępowania, skarżący wskazał wprost, iż nie posługuje się językiem polskim, a treść ww. dokumentu pozostaje dla niego niepoznawalna.

W ocenie skarżącego fakt, że językiem urzędowym w Polsce jest język polski nie zwalnia organów podatkowych z obowiązków określonych w międzynarodowych umowach. Strona zaznaczyła, że przepisy prawa obowiązujące w Polsce dopuszczają stosowanie innych języków niż polski w toku urzędowania organów władz publicznych. Ich celem nie jest regulacja dopuszczalności używania języka obcego, lecz zabezpieczenie prawidłowości postępowania sądowego czy administracyjnego, w toku którego obywatele dochodzą swoich praw lub

w stosunkach z obcokrajowcami. Na potwierdzenie tego stanowiska skarżący wskazał na uchwałę Trybunału Konstytucyjnego z dnia 14 maja 1997r. (W 7/96, OTK 1997 nr 2, poz. 27) oraz piśmiennictwo. Zdaniem skarżącego, przepisy ustawy

o języku polskim, na które powołują się organy, nie będą miały zastosowania, bowiem podlegają wyłączeniu na podstawie Ordynacji podatkowej i Konwencji

z 1988r.

Strona wyraziła wątpliwość, co do właściwego zastosowania przez operatora niemieckiego procedury doręczenia przesyłki. Niezrozumiała dla niej pozostaje adnotacja umieszczona na zwróconej do organu podatkowego przesyłce "adresat nieznany". Podniosła, że nie zna podstawy, na jakiej operator umieścił na przesyłce tę adnotację, skoro pod wskazanym adresem w M. zamieszkują stale bliscy krewni skarżącego, którzy są upoważnieni do odbierania jego korespondencji. Według skarżącego, w sprawie można byłoby zastosować fikcję doręczenia wyłącznie wtedy, gdyby na przesyłce tej znajdowała się informacja, że nie została ona podjęta w terminie.

Strona poddała również w wątpliwość sam fakt podjęcia próby doręczenia przesyłki

z decyzją przez niemieckiego operatora pocztowego, albowiem korespondencja na adres w M. docierała do adresata zarówno wcześniej, jak i później.

Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego w kwestii niedopełnienia obowiązku zorganizowania odbioru korespondencji zarzucając mu, że w trakcie postępowania podatkowego nie dopełnił obowiązku pouczenia go

o konieczności zawiadomienia o zmianie adresu zamieszkania i konsekwencjach zaniechania tego obowiązku. Stwierdził, że pouczenie o konsekwencjach niezawiadomienia o zmianie adresu zamieszkania w toku toczącego się postępowania jest standardem w korespondencji między sądami, organami ścigania

i organami administracji publicznej, tym bardziej powinno się ono znaleźć

w postanowieniu o wszczęciu postępowania podatkowego, zwłaszcza

w okolicznościach, kiedy postępowanie toczy się z udziałem obywatela zagranicznego, któremu obce są polskie procedury prawne. Strona stanęła na stanowisku, że nie miała obowiązku informowania polskiego organu podatkowego

o zmianie miejsca zamieszkania, ponieważ zmianę tę zgłosiła we właściwym urzędzie ewidencyjnym, który automatycznie o powyższej zmianie poinformował wszystkie inne placówki administracji publicznej, w tym również urząd pocztowy, zobowiązując tym samym operatora pocztowego do przekierowywania korespondencji na adres w B. Podkreśliła, że w tym kontekście dochowała staranności i zadbała właściwie o swoje interesy.

Odnosząc się natomiast do kwestii zasadności wcześniejszego ustanowienia pełnomocnika w sprawie, strona stwierdziła, że to ona decyduje o tym, w którym stadium postępowania powinien wstąpić pełnomocnik.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

I. Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności

z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012r. poz. 270) - zwanej dalej p.p.s.a. - ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

II. Spór w sprawie sprowadza się do zagadnienia przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji wydanej przez Naczelnika K.-P. Urzędu Skarbowego w B. Zdaniem organu, strona nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy. W ocenie natomiast strony skarżącej, odmowa przywrócenia terminu narusza przepisy prawa polskiego, jak również prawa międzynarodowego.

Odnosząc się do wniosku skarżącego o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wskazać należy, że z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, iż w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Z treści tego przepisu wynika, że główną przesłanką przywrócenia terminu jest uprawdopodobnienie przez osobę zainteresowaną braku swojej winy w uchybieniu terminu. W orzecznictwie dotyczącym art. 162 Ordynacji podatkowej powszechny jest pogląd, że "kryterium braku winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się

z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przy ocenie winy należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy" (zob.: wyrok WSA

w Gliwicach z dnia 22 grudnia 2009r., sygn. akt II SA/Gl 779/09, publ. Lex

nr 550152). Zatem, przywrócenie terminu może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Przywrócenie uchybionego terminu uzasadniają wyłącznie takie obiektywne, występujące bez woli strony, okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności

w prowadzeniu własnych spraw udaremniły dokonanie czynności we właściwym czasie. Do takich okoliczności uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez stronę zalicza się między innymi przerwę w komunikacji, chorobę wymagającą hospitalizacji, czy inną nagłą i obłożną chorobę, która nie pozwoliła na dokonanie czynności procesowej lub posłużenie się osobą trzecią w celu dokonania czynności w zakreślonym terminie. Przyczyną niezawinionego niedokonania w terminie czynności procesowej mogą być także klęska żywiołowa czy katastrofa (zob.: wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 7 maja 2013r., sygn. akt I SA/Bd 176/13).

W przedmiotowej sprawie skarżący podniósł, że uchybił terminowi do złożenia odwołania nie z własnej winy, ponieważ decyzja organu I instancji została wysłana bezpośrednio na niemiecki adres zamieszkania, podczas gdy korespondencja powinna być przetłumaczona i doręczona za pośrednictwem niemieckiej administracji podatkowej. Zdaniem natomiast organu podatkowego, prawidłowo skierowano decyzję organu I na adres zamieszkania podatnika na terenie Niemiec, a organ nie był obowiązany do skorzystania z pomocy prawnej niemieckiego organu podatkowego.

W zaistniałym sporze rację należy przyznać organowi. Podać należy, że stosownie do art. 144 O.p. organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012r. - Prawo pocztowe, swoich pracowników lub przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Ponadto na podstawie art. 145 tej ustawy pisma doręcza się stronie,

a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi (§ 1); jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi (§ 2). Zgodnie

z art. 148 O.p. pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy (§ 1); pisma mogą być również doręczane: 1) w siedzibie organu podatkowego; 2) w miejscu pracy adresata - osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji (§ 2); w razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony

w § 1 i 2, a także w innych uzasadnionych przypadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie (§ 3).

Podnieść należy, że postanowienie z dnia [...].

w przedmiocie wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie odpowiedzialności skarżącego jako członka Zarządu "F." Sp. z o.o. (poprzednia nazwa: B..

Sp. z o.o.) z siedzibą w W. N., za zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi, zostało doręczone na adres miejsca zamieszkania skarżącego

w Niemczech (d.: k. 185-186, tom 1/2 akt administracyjnych). Przesyłka ta została odebrana w dniu [...]. przez I. R. Z odpowiedzi Poczty Polskiej S.A. wynika, że zasięgano także informacji u operatora pocztowego Niemiec. Ustalono, że I. R. - obywatel Polski - był wyznaczonym reprezentantem do odbioru korespondencji (d.: k. 202-206, tom 1/2 akt administracyjnych). W odpowiedzi na powyższe postanowienie pismem - z datą wpływu do organu w dniu [...]. - skarżący podał ten sam adres, na który skierowano wymienione postanowienie, a mianowicie adres na terenie Niemiec (d.: k. 208, s. druga, tom 1/2 akt administracyjnych). Nie budzi zatem wątpliwości, że adres zamieszkania skarżącego był znany, a ponadto w toku już wszczętego postępowania w przedmiocie odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej został podany także przez stronę. Prawidłowo w świetle przywołanych przepisów, organ konsekwentnie kierował pisma, w tym decyzję, na adres zamieszkania skarżącego w Niemczech. Podkreślić należy, że korespondencja kierowana na ten adres była odbierana.

III. Zdaniem Sądu, w sprawie nie miał zastosowania art. 147 § 1 i § 2 O.p., na podstawie których to przepisów:

- w razie wyjazdu za granicę na okres co najmniej 2 miesięcy, strona obowiązana jest do ustanowienia pełnomocnika do spraw doręczeń;

- obowiązek, o którym mowa w § 1, dotyczy również osób fizycznych będących nierezydentami w rozumieniu przepisów prawa dewizowego.

Zgodnie z art. 147 § 3 O.p. ustanowienie pełnomocnika do spraw doręczeń zgłaszane jest organowi podatkowemu właściwemu w sprawie. Na podstawie

art. 147 § 4 O.p. w razie niedopełnienia obowiązków przewidzianych w § 1-3 pismo uważa się za doręczone: 1) pod dotychczasowym adresem - w przypadku, o którym mowa w § 1; 2) pod adresem ostatniego czasowego pobytu - w przypadku, o którym mowa w § 2.

Prawdą jest, że skarżący posiada status osoby będącej nierezydentem w rozumieniu Prawa dewizowego. Jednakże przepis art. 147 § 1 w związku z § 2 tego artykułu nie ma zastosowania, bowiem dotyczy sytuacji, w której w pierwszej kolejności następuje wszczęcie postępowania podatkowego, dany podmiot staje się stroną postępowania, a w dalszej kolejności ma miejsce jej wyjazd (strony postępowania) za granicę. Ten przepis nie dotyczy zatem sytuacji, gdy wszczęcie postępowania następuje w dniu,

w którym dana osoba ma miejsce zamieszkania za granicą i nie przebywa w Polsce. Wówczas nie można mówić o wyjeździe za granicę na okres co najmniej 2 miesięcy. Osoba ta bowiem nie wyjeżdża z Polski za granicę, ona mieszka i przebywa tam cały czas, już od momentu wszczęcia postępowania podatkowego. Trafnie zatem organ stwierdził, że art. 147 § 1 i § 2 O.p. nie ma w sprawie zastosowania, bowiem skarżący w chwili wszczęcia postępowania przebywał za granicą.

IV. Odnośnie do zarzutu, że organ wbrew obowiązkowi nie zastosował instytucji dostarczenia dokumentów uregulowanej w art. 17 ust. 1 i ust. 5 Konwencji

o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych sporządzonej

w Strasburgu dnia 25 stycznia 1988r. (Dz. U. Nr 141, poz. 913 ze zm.) należy stwierdzić, iż nie zasługuje on na uwzględnienie. Podać należy, że zgodnie z art. 17 tej Konwencji:

1. Na prośbę Państwa wnioskującego Państwo proszone dostarczy adresatowi dokumenty, w tym dokumenty związane z decyzjami sądowymi wywodzącymi się

z Państwa wnioskującego, które dotyczą podatków objętych konwencją.

2. Państwo proszone dostarcza dokumenty:

a) w sposób określony przez jego prawo wewnętrzne w zakresie dostarczania dokumentów o zasadniczo podobnym charakterze;

b) w możliwie dopuszczalnym zakresie, w sposób żądany przez Państwo wnioskujące lub w sposób możliwie zbliżony do dopuszczanego przez jego własne prawo.

3. Strona może dostarczyć dokumenty w drodze bezpośredniej przesyłki pocztowej pod adresem osoby na terytorium drugiej Strony.

4. Żadne postanowienie konwencji nie będzie rozumiane jako powodujące nieważność dostarczenia dokumentów przez Stronę, dokonanego zgodnie z jej ustawodawstwem.

5. Jeżeli jakiś dokument jest dostarczony zgodnie z tym artykułem, to nie wymaga się dołączenia tłumaczenia. Jednakże gdy stwierdzi się, że adresat nie jest w stanie zrozumieć języka, w którym dokument został sporządzony, Państwo proszone zadba o jego przetłumaczenie lub sporządzenie streszczenia w jego języku lub w jednym

z jego oficjalnych języków. Z drugiej strony to Państwo może poprosić Państwo wnioskujące, aby dokument był przetłumaczony lub aby było dołączone do niego streszczenie w jednym z oficjalnych języków Państwa proszonego, będącego członkiem Rady Europy bądź OECD.

Z przywołanego przepisu art. 17 ust. 3 Konwencji wprost wynika, że państwo ma prawo dostarczyć pisma bezpośrednio w drodze przesyłki pocztowej na adres osoby na terytorium drugiego państwa i ten przepis ma zastosowanie

w przedmiotowej sprawie. Polski organ podatkowy w pełni zatem był uprawniony do wysyłania pism w tym decyzji bezpośrednio na adres zamieszkania skarżącego

w Niemczech. Za takim stanowiskiem przemawia także art. 17 ust. 4 tej Konwencji.

Warto w tym miejscu przywołać wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 września 2010r. sygn. akt II SA/Wa 957/10, w którym wyrażono następujący pogląd, a który podziela tut. Sąd: "Z preambuły Konwencji wynika, że ma ona służyć zapewnieniu państwom członkowskim skuteczności w prowadzeniu postępowań na terytorium innych państw członkowskich. W art. 17 Konwencji uregulowano sposób doręczania pism. Zgodnie z art. 17 ust. 1 Konwencji doręczanie pism adresatowi na terytorium innego państwa może odbywać się na wniosek państwa proszącego w drodze pomocy prawnej za pośrednictwem organów tego innego państwa. Art. 17 ust. 2 reguluje sposób doręczania pism na podstawie art. 17 ust. 1 Konwencji. Jednakże art. 17 ust. 3 Konwencji stanowi, że strona może dostarczyć dokumenty w drodze bezpośredniej przesyłki pocztowej pod adresem osoby na terytorium drugiej Strony. Zgodnie z treścią art. 17 ust. 4 Konwencji żadne postanowienie konwencji nie będzie rozumiane jako powodujące nieważność dostarczenia dokumentów przez Stronę, dokonanego zgodnie z jej ustawodawstwem. Treść przytoczonych przepisów art. 17 ust. 3 i 4 Konwencji wskazuje wprost, że zgodne z prawem jest doręczanie pism przez organy jednego państwa na terytorium drugiego państwa w sposób bezpośredni wynikający z prawodawstwa państwa, którego organy dokonują doręczenia."

Zdaniem tut. Sądu, w świetle przywołanych przepisów Konwencji, nie może być uznane za nieskuteczne lub niezgodne z prawem międzynarodowym doręczenie w przedmiotowej sprawie decyzji za pośrednictwem poczty bezpośrednio na adres skarżącego w Niemczech, skoro ten adres był znany organowi, a strona także go wskazała już po wszczęciu postępowania.

Nie można także zgodzić się z twierdzeniem strony skarżącej, że organ powinien dołączyć tłumaczenie pism na język niemiecki, stosownie do art. 17 ust. 5 Konwencji, nawet gdy podniosła w odpowiedzi na doręczone postanowienie

o wszczęciu postępowania, iż nie posługuje się językiem polskim, a treść dokumentu pozostaje dla niej nieznana. Zauważyć należy, że w aktach administracyjnych znajduje się szereg dokumentów, w tym kierowanych do Sądu Rejestrowego, które zostały sporządzone w języku polskim i są podpisane przez skarżącego jako członka zarządu Spółki np.: wniosek dłużnika o ogłoszenie upadłości; oświadczenie skarżącego jako członka zarządu Spółki działającej na terenie Polski - złożone

w trybie art. 25 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze; wykaz tytułów egzekucyjnych oraz tytułów wykonawczych przeciwko Spółce jako dłużnikowi; informacja o postępowaniach dotyczących ustanowienia na majątku dłużnika hipotek, zastawów (...) (d: k. 650-653; 656-660, tom 2/2 akt administracyjnych).

Istotna w sprawie jest też okoliczność, że do wniosku o przywrócenie terminu zostało dołączone pełnomocnictwo udzielone radcy prawnemu w dniu [...]. Pełnomocnictwo to jest sporządzone w języku polskim. Z treści jego wynika, że: "F. J. B., zam. w Niemczech, D. Str [...], [...] M., upoważnia niniejszym radcę prawnego E.P. (...), do występowania w jego imieniu przed organami podatkowymi, wojewódzkimi sądami administracyjnymi,

w tym do sporządzenia i wniesienia skargi, oraz Naczelnym Sądem Administracyjnym, w tym do sporządzenia i wniesienia skargi kasacyjnej, w sprawach dotyczących jego odpowiedzialności podatkowej, jako członka zarządu "F."

Sp. z o.o. (dawniej B. Sp. z o.o.) z siedzibą w W. N. przy

ul. B. [...], [...] C., za zaległości tej Spółki oraz odsetki za zwłokę

z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2010 roku oraz za zaległości tej Spółki oraz odsetki za zwłokę i należności uboczne z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia do sierpnia 2010 roku. Niniejsze pełnomocnictwo upoważnia do udzielania dalszych substytucji." (d.: k. 720 i 729, tom 2/2 akt administracyjnych).

Z przywołanego pełnomocnictwa wynika, że strona doskonale była zorientowana

o toczącym się postępowaniu, przed wydaniem decyzji. Podnieść należy, że wydanie decyzji miało miejsce w dniu [...]., a zatem kilka tygodni po udzieleniu tego pełnomocnictwa. Pełnomocnictwo to wpłynęło do organu dopiero [...]. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu. Sąd nie ma wątpliwości, że strona miała wiedzę o toczącym się postępowaniu, jego przedmiocie i zakresie odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej, co wynika z pełnomocnictwa. Sąd nie kwestionuje, że to skarżący decyduje na jakim etapie pełnomocnik będzie go reprezentował przed organami podatkowymi. Niemniej jednak treść pełnomocnictwa sporządzonego w języku polskim jednoznacznie przesądza o posiadaniu wiedzy

o toczącym się postępowaniu. Wykluczyć zatem należy, aby strona nie rozumiała pism kierowanych do niej przez organ podatkowy.

Ponadto, w ocenie Sądu, art. 17 ust. 5 ww. Konwencji przewiduje wprawdzie sytuację, w której należy zwrócić się do państwa proszonego o przetłumaczenie pisma skierowanego do osoby, która nie zna języka, w którym zostało ono sporządzone, jednakże w art. 17 ust. 5 Konwencji wyraźnie odniesiono obowiązek tłumaczenia do państwa proszonego, a zatem do sytuacji, w której doręczenie odbywa się przez organy państwa proszonego. W przeciwnym razie nielogiczne byłoby zastosowanie art. 17 ust. 3 Konwencji (tj. doręczenie bezpośrednio przesyłki osobie mieszkającej w państwie proszonym) i jednocześnie zwrócenie się do państwa proszonego o jego przetłumaczenie i doręczenie. Powyższy art. 17 ust. 5 Konwencji nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie z uwagi na wykazanie przez organ, że – pomimo deklarowania o niepoznawalności treści postanowienia

o wszczęciu postępowania podatkowego – to jednak skarżący składał oświadczenia w tym udzielił pełnomocnictwa w języku polskim oraz podał adres, pod który organ kierował pisma. Zauważyć należy, że w pełnomocnictwie także podano ten sam adres, na który została skierowana decyzja.

V. Nie można także podzielić stanowiska strony skarżącej, że w sprawie ma zastosowanie art. 154a O.p., na podstawie którego w brzmieniu obowiązującym

w dacie doręczenia decyzji:

- minister właściwy do spraw finansów publicznych może wystąpić do władzy Państwa Członkowskiego Unii Europejskiej właściwej w sprawach podatkowych, zwanej dalej "obcą władzą", z wnioskiem o doręczenie pisma organu podatkowego (§ 1);

- minister właściwy do spraw finansów publicznych może upoważnić podległy mu organ podatkowy do występowania z wnioskiem, o którym mowa w § 1 (§ 1a);

- wniosek, o którym mowa w § 1, powinien zawierać dane niezbędne do identyfikacji podmiotu, któremu ma być doręczone pismo, w szczególności nazwisko lub nazwę (firmę) oraz adres (§ 2).

Powyższy przepis wyraźnie stanowi o możliwości występowania do organów administracji z wnioskiem o doręczenie pisma, a nie o obowiązku. Skoro

w przedmiotowej sprawie była możliwość doręczania pism na znany dres zamieszkania w Niemczech, który to adres skarżący potwierdził w piśmie złożonym

w toku postępowania, a kierowana na ten adres korespondencja wcześniej była odbierana, to zbędne byłoby korzystanie z rozwiązania jakie przewiduje art. 154 O.p. Zauważyć należy, że pisma kierowane pod wskazany adres w Niemczech były odbierane systematycznie, co wynika z akt administracyjnych (d.: k. 202-206,

218-222, 495-499, 668-672 akt administracyjnych).

Podkreślić należy, że art. 154a O.p. stanowi implementację dyrektywy Rady 2004/56/WE z dnia 21 kwietnia 2004r., zmieniającej dyrektywę 77/799/EWG dotyczącą wzajemnej pomocy właściwych władz Państw Członkowskich w obszarze podatków bezpośrednich, niektórych podatków akcyzowych oraz opodatkowania składek ubezpieczeniowych (Dz. Urz. UE L 127 z 29.04.2004, s. 70). Dyrektywa ta na mocy art. 28 dyrektywy Rady 2011/16 UE z dnia 15 lutego 2011r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie opodatkowania i uchylającej dyrektywę 77/799/EWG, została uchylona ze skutkiem od dnia 1 stycznia 2013r. W punkcie

15 preambuły dyrektywy Rady 2011/16 UE wskazano, że uwzględniając obowiązujący w niektórych państwach członkowskich wymóg doręczenia podatnikowi decyzji i środków dotyczących jego obowiązku podatkowego oraz wiążące się z tym trudności dla organów podatkowych, w tym również w przypadkach, kiedy podatnik przeniósł się do innego państwa członkowskiego, wskazane jest, aby organy podatkowe mogły w takich przypadkach zwrócić się o pomoc do właściwych organów państwa członkowskiego, do którego przeniósł się ten podatnik.

W myśl postanowień art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2011/16 UE, na wniosek właściwego organu państwa członkowskiego właściwy organ innego państwa członkowskiego doręcza adresatowi, zgodnie z przepisami dotyczącymi doręczania podobnych środków we współpracującym państwie członkowskim, wszelkie środki

i decyzje wydane przez organy administracyjne wnioskującego państwa członkowskiego i związane ze stosowaniem na jego terytorium przepisów dotyczących podatków objętych niniejszą dyrektywą. Wniosek o doręczenie zawiera informacje o przedmiocie środka lub decyzji, których ma dotyczyć doręczenie, oraz nazwisko i adres adresata wraz ze wszelkimi innymi informacjami, które mogą ułatwić identyfikację adresata (art. 13 ust. 2 dyrektywy Rady 2011/16 UE). Organ współpracujący natychmiast informuje organ wnioskujący o działaniach podjętych na podstawie wniosku o doręczenie, w szczególności o dacie doręczenia adresatowi środka lub decyzji (art. 13 ust. 3 dyrektywy Rady 2011/16 UE).

W doktrynie podkreśla się, że organ wnioskujący występuje z wnioskiem

o doręczenie stosownie do art. 154a O.p. tylko wtedy, gdy nie jest w stanie dokonać doręczenia zgodnie z przepisami dotyczącymi doręczania danych środków we wnioskującym państwie członkowskim, lub w przypadku, gdy takie doręczenie powodowałoby nieproporcjonalne trudności. Właściwy organ państwa członkowskiego może - listem poleconym lub drogą elektroniczną - doręczyć każdy dokument bezpośrednio osobie przebywającej na terytorium innego państwa członkowskiego - art. 13 ust. 4 dyrektywy Rady 2011/16 UE (zob.: P. Pietrasz, Komentarz do art. 154a ustawy – Ordynacja podatkowa, LEX).

Reasumując należy stwierdzić, że z przyczyn podanych wyżej nie zachodziła potrzeba korzystania z pomocy niemieckich organów administracji podatkowej dla doręczania pism stronie skarżącej na terenie Niemiec.

VI. Odnośnie do zarzutu, że brak było zawiadomienia o pozostawieniu przesyłki u operatora niemieckiego, należy ocenić jako trafne stanowisko organu

o bezpodstawnym podważaniu doręczenia pisma. Zauważyć należy, że na kopercie zawierającej decyzję naklejona została kartka z adnotacją, że adresat "inconnu", czyli jest "nieznany" (d.: k. 716, tom 2/2 akt administracyjnych). Dla oceny tego doręczenia konieczne jest odwołanie się do Regulaminu poczty listowej Światowego Związku Pocztowego sporządzonego w Bernie dnia 28 stycznia 2005 r. (Dz. U. z 2007r.

Nr 108, poz. 744). I tak na podstawie art. 137 ust. 3 tego Regulaminu postanowiono:

"3. Postępowanie z potwierdzeniami odbioru.

3.1 Potwierdzenie odbioru powinno zostać podpisane w pierwszej kolejności przez adresata, a gdy to nie jest możliwe przez inną osobę do tego upoważnioną na mocy przepisów kraju przeznaczenia. Jeśli przepisy na to pozwalają, to, z wyjątkiem przesyłek doręczanych do rąk własnych adresata, potwierdzenie odbioru może zostać podpisane przez pracownika urzędu przeznaczenia.

3.2 Urząd przeznaczenia zwraca najbliższą pocztą bezpośrednio do nadawcy należycie wypełniony formularz CN 07. Formularz ten jest przesyłany bez koperty

i bez pobierania opłaty pocztowej najszybszą drogą (lotniczą lub lądowo-morską). Jeśli potwierdzenie odbioru zostanie zwrócone nienależycie wypełnione, to nieprawidłowość sygnalizuje się za pomocą przewidzianego w artykule RL 150 ustęp 2 formularza CN 08, do którego dołącza się powyższe potwierdzenie odbioru."

Ponadto z art. 147 wynika, że:

"1. Administracje pocztowe zapewniają zwrot przesyłek, które nie mogły zostać

z jakiegokolwiek powodu doręczone adresatom.

2. Termin przechowywania przesyłek podany jest w poniższych ustępach." (...)

"5. Postanowienia ogólne.

5.1 Z zastrzeżeniem przepisów kraju przeznaczenia, przesyłki niedoręczalne zwraca się do administracji pocztowej kraju nadania, której znaki opłaty znajdują się na przesyłce.

5.2 Przesyłki, których adresat odmówił przyjęcia lub których doręczenie jest niemożliwe, powinny być zwracane bezzwłocznie.

5.3 Inne niedoręczone przesyłki przechowuje administracja kraju przeznaczenia

w okresie ustalonym w jej przepisach. Jednakże termin przechowywania nie może przekroczyć jednego miesiąca, z wyjątkiem szczególnych przypadków, w których administracja kraju przeznaczenia uważa za niezbędne przedłużenie go do maksimum dwóch miesięcy. Zwrot do kraju nadania powinien nastąpić w krótszym terminie, jeśli nadawca zastrzegł to sobie, umieszczając odpowiednią wskazówkę na stronie adresowej w języku znanym w kraju przeznaczenia."

Przenosząc powyższe regulacje na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że skoro operator niemiecki nie mógł doręczyć pisma, w dniu [...]. pracownik niemieckiego urzędu pocztowego uczynił adnotację o tym, iż adresat jest nieznany, a następnie przesyłka została zwrócona do organu polskiego w dniu [...]., to uczyniono zadość wymogom tego Regulaminu. Nie ma podstaw, aby domagać się od poczty niemieckiej stosowania rozwiązania prawnego przewidzianego w art. 150 polskiej Ordynacji podatkowej o przechowywaniu przesyłki przez okres 14 dni i dwukrotnym zawiadamianiu adresata o jej przechowywaniu. Każde państwo obowiązuje tryb doręczeń uregulowany jego wewnętrznym prawem. W konsekwencji wobec wykazania, że przepisy ww. Regulaminu nie zostały naruszone, tym samym brak jest podstaw do uwzględnienia również tego zarzutu.

Należy podkreślić, że zarówno w literaturze przedmiotu, jak i w orzecznictwie sądowym ugruntowany jest pogląd, iż skutek doręczenia pisma za pośrednictwem Poczty Polskiej poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej jest oceniany na podstawie przepisów prawa wewnętrznego państwa, w którym adresat ma siedzibę lub miejsce pobytu (zob.: wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 listopada 2012r., sygn. akt II SA/Wa 405/12). Sąd w tut. składzie powyższy pogląd podziela. Twierdzenie obecnie, że strona skarżąca zgłosiła zmianę zamieszkania we właściwym urzędzie ewidencyjnym, który automatycznie o powyższej zmianie poinformował wszystkie inne placówki administracji publicznej, w tym również urząd pocztowy, zobowiązując tym samym operatora pocztowego do przekierowywania korespondencji na adres

w B., nie ma pokrycia w żadnym dowodzie. Organ podatkowy natomiast dysponuje potwierdzeniem od niemieckiego operatora pocztowego, że korespondencja wcześniejsza była odbierana pod wskazanym adresem, natomiast przesyłka z decyzją nie została doręczona, bowiem adres był nieznany.

VII. Odnośnie powołania się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia

19 grudnia 2012r. w sprawie C-325/11 zauważyć należy, iż ma on zastosowanie

w kontekście stosowania regulacji kodeksu postępowania cywilnego. W wyroku tym TS orzekł, że artykuł 1 ust. 1 rozporządzenia (WE) nr 1393/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 listopada 2007r. dotyczącego doręczania

w państwach członkowskich dokumentów sądowych i pozasądowych w sprawach cywilnych i handlowych (doręczanie dokumentów) oraz uchylającego rozporządzenie Rady (WE) nr 1348/2000 należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on uregulowaniu państwa członkowskiego, takiemu jak będące przedmiotem postępowania głównego, które przewiduje, że dokumenty sądowe przeznaczone dla strony, której miejsce zamieszkania lub zwykłego pobytu znajduje się w innym państwie członkowskim, są złożone do akt postępowania ze skutkiem doręczenia, gdy strona ta nie ustanowiła pełnomocnika do doręczeń zamieszkałego w owym pierwszym państwie członkowskim, gdzie toczy się postępowanie sądowe.

Zauważyć należy, że wyrok ten zapadł na gruncie stanu faktycznego, w którym Sąd cywilny stosował przepisy kodeksu postępowania cywilnego i nie wysłał zawiadomień o rozprawie stronom zamieszkałym w Niemczech, wobec uprzedniego niedopełnienia przez nich obowiązku wyznaczenia pełnomocnika do doręczeń. W przedmiotowej natomiast sprawie organ skierował decyzję na znany mu adres miejsca zamieszkania skarżącego w Niemczech, a korespondencja wcześniejsza była doręczana pod tym adresem wskazanym przez stronę.

VIII. Odnośnie powołania się na uchwałę Trybunału Konstytucyjnego z dnia 14 maja 1997r. (W 7/96, OTK 1997r. nr 2, poz. 27) należy podać, że zapadła ona na gruncie art. 1 dekretu z dnia 30 listopada 1945r. o języku państwowym i języku urzędowania rządowych i samorządowych władz administracyjnych (Dz. U. Nr 57, poz. 324). W uchwale tej postawiono następujące tezy:

"1. W pojęciu "wszystkie rządowe i samorządowe władze i urzędy administracyjne" użytym w art. 1 ust. 2 dekretu z dnia 30 listopada 1945 r. o języku państwowym

i języku urzędowania rządowych i samorządowych władz administracyjnych (Dz. U. Nr 57, poz. 324) mieszczą się:

a) konstytucyjne organy państwa wymienione w art. 1, w rozdziale 3 i 4 Ustawy Konstytucyjnej z dnia 17 października 1992 r. o wzajemnych stosunkach między władzą ustawodawczą i wykonawczą Rzeczypospolitej Polskiej oraz o samorządzie terytorialnym (Dz. U. Nr 84, poz. 426; zm. z 1995 r. Nr 38, poz. 184, Nr 150,

poz. 729; z 1996 r. Nr 106, poz. 488) oraz w rozdziale 1, 4 i 7 przepisów konstytucyjnych pozostawionych w mocy na podstawie art. 77 powołanej Ustawy Konstytucyjnej,

b) organy samorządu terytorialnego, o których mowa w rozdziale 5 Ustawy Konstytucyjnej z dnia 17 października 1992 r. (Dz. U. Nr 84, poz. 426; zm.: z 1995 r. Nr 38, poz. 184, Nr 150, poz. 729; z 1996 r. Nr 106, poz. 488) i instytucje im podległe w zakresie w jakim wykonują zadania publiczne,

c) terenowe organy rządowej administracji ogólnej, o których mowa w ustawie z dnia 22 marca 1990 r. o terenowych organach rządowej administracji ogólnej (Dz. U. Nr 21, poz. 123; zm.: z 1991 r. Nr 75, poz. 328; z 1995 r. Nr 74, poz. 368; z 1996 r.

Nr 106, poz. 498),

d) instytucje powołane ustawami do realizacji określonych zadań publicznych,

e) organy, instytucje i urzędy podległe organom wymienionym w pkt a i c powołane w celu realizacji zadań tych organów a także organy państwowych osób prawnych

w zakresie w jakim wykonują zadania publiczne,

f) organy samorządu innego niż samorząd terytorialny oraz organy organizacji społecznych, zawodowych i spółdzielczych i innych podmiotów wykonujących zlecone im ustawami lub na podstawie ustaw zadania administracji publicznej.

2. Do zakresu pojęcia "urzędują" w języku polskim, użytego w art. 1 ust. 2 powołanego wyżej dekretu, należą wszelkie czynności podmiotów wymienionych

w pkt 1 związane z realizacją ich konstytucyjnych i ustawowych kompetencji, chyba że z istoty tych czynności wynika konieczność posłużenia się językiem obcym."

W uzasadnieniu tej uchwały Trybunał stwierdził m.in., że wyjątki od posługiwania się językiem polskim mogą wynikać z przepisów prawa międzynarodowego, zwyczaju międzynarodowego. Wskazał jednocześnie, że może dotyczyć to np. działań placówek dyplomatycznych. Trybunał podkreślił także obowiązek wezwania tłumacza, gdy np. osobą przesłuchiwaną jest osoba nie znająca języka polskiego. Zdaniem tut. Sądu trudno z tej uchwały wywodzić istnienie - po stronie organu - obowiązku dostarczania stronie wszelkiej korespondencji w języku niemieckim.

W tym kontekście zasadnie także organ podnosi, że językiem urzędowym obowiązującym w Polsce jest język polski (art. 5 ust. 1 i 2 w związku z art. 4 pkt 1

i pkt 3 ustawy o języku polskim oraz art. 27 Konstytucji RP).

IX. W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że termin do wniesienia odwołania upłynął z dniem [...]. ([...] miał miejsce zwrot przesyłki do polskiego organu podatkowego). Wniosek o przywrócenie terminu wraz z odwołaniem z dnia [...]. wpłynął do organu dnia [...]. Wniosek został nadany [...]. (d.: k. 721 i 730, tom 2/2 akt administracyjnych). Nie budzi zatem wątpliwości, że doszło do uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Strona zmieniła miejsce zamieszkania i nie zawiadomiła o tej okoliczności organu. Zgodnie z art. 146 § 1 O.p. w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy

o zmianie swojego adresu, w tym adresu elektronicznego, jeżeli wniesiono

o zastosowanie takiego sposobu doręczania albo wyrażono na to zgodę. Stosownie do art. 146 § 2 tej ustawy w razie zaniedbania obowiązku określonego w § 1, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy. Organ nie ma obowiązku informować z urzędu

o wszystkich przepisach procesowych, które hipotetycznie mogą mieć zastosowanie. Brak przepisu prawa, który zobowiązywałby organ do poinformowania strony konkretnie o obowiązku zawiadomienia o zmianie adresu. W ocenie Sądu, skarżący nie dopełnił podstawowego obowiązku zawiadomienia organu o zmianie adresu, pomimo że wiedział o toczącym się postępowaniu, stąd nie można twierdzić, iż uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy. Niedbalstwo po jego stronie wyklucza możliwość przywrócenia terminu. W konsekwencji zgodzić się należy z organ odwoławczym, że strona, która występuje z wnioskiem

o przywrócenie uchybionego terminu jest zobowiązana do wykazania, iż przeszkoda, która spowodowała niedotrzymanie terminu, była od niej niezależna, uchybienie nastąpiło bez jej winy. Do przyczyn tych nie może być jednak zaliczona zmiana adresu zamieszkania w toku prowadzonego postępowania podatkowego przy braku wypełnienia obowiązku wynikającego z art. 146 § 1 O.p.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.

M. Łent I. Najda – Ossowska H. Adamczewska - Wasilewicz