Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 504/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2021-02-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 15zzs4 ust. 3
journal: Dz.U. 2020 poz 374
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych
article: art. 240 ,art. 245 § 1 pkt 1, art. 243,art. 240 § 1 pkt 5, art. 241 § 1 i art. 241 § 3,art. 139 § 3 ,art. 122 i art. 187 § 1, art. 191, a także art. 121 § 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135,art. 200 w zw. z art. 205 § 2
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2018 poz 265
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości  z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych
article: art.7 ust. 1 pkt 5,art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz art. 6 ust. 7,art. 1a ust. 1 pkt 3 ,art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie WSA Katarzyna Wolna - Kubicka WSA Barbara Rennert (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 9 lutego 2021 r. sprawy ze skargi E. T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] kwietnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji w podatku od nieruchomości za 2017 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza [...] z dnia [...] stycznia 2020 r. nr [...]; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz skarżącej E. T. kwotę [...] zł ( [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu [...] lipca 2020 r. E. T. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] kwietnia 2020 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza [...] z [...] stycznia 2020 r. nr [...], uchylającą w całości decyzje ostateczne w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2017 r. przez ustalenie nowej kwoty za ww. rok, zwiększającej wymiar podatku o [...] zł.

Powyższa skarga została wywiedziona na tle stanu faktycznego sprawy, w której Burmistrz postanowieniem z [...] czerwca 2018 r. wznowił postępowanie podatkowe w przedmiocie ustalenia skarżącej wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2017 i 2018, zakończone w zakresie 2017 r. decyzją ostateczną z [...] listopada 2017 r., zmieniającą decyzję z [...] maja 2017 r., która z kolei zmieniła pierwotną decyzję wymiarową z [...] lutego 2017 r. Jako podstawę wznowienia organ wskazał art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa"). Decyzją z [...] sierpnia 2018 r. organ pierwszej instancji, powołując się na ww. przepis, zmienił decyzję ostateczną z [...] listopada 2017 r., zwiększając wymiar podatku na kwotę [...]zł. Kolegium decyzją z [...] października 2019 r. uchyliło tę decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia Burmistrzowi, który postanowieniem z [...] listopada 2019 r. wznowił postępowania podatkowe w przedmiocie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za 2017 i 2018 r.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, organ pierwszej instancji decyzją z [...] stycznia 2020 r. uchylił w całości decyzje ostateczne w sprawie wymiaru podatku za 2017 r.: z [...] lutego 2017 r., [...] maja 2017 i [...] listopada 2017 r., zwiększając wymiar podatku z kwoty [...]zł do kwoty [...]zł. W uzasadnieniu, powołując się na art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, wskazał jako powód wznowienia postępowania – ustalenie prawidłowej kwoty podatku od nieruchomości za 2017 r. Następnie wskazał, że będąca właścicielką nieruchomości skarżąca nie wykorzystuje jej do prowadzenia działalności gospodarczej, bo takiej nie prowadzi. Nieruchomość tę wydzierżawiła na podstawie umowy pisemnej mężowi na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została zaprzestana czy zawieszona. Małżonkowie T. zamieszkują pod adresem nieruchomości będącej przedmiotem opodatkowania, w ich małżeństwie obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej. Nieruchomość wynajmowana jest jako najem prywatny, niezwiązany z prowadzoną działalnością gospodarczą, a dochód z tego tytułu skarżąca rozlicza na zasadach ogólnych. Nieruchomość stanowią dwie działki nr [...] i [...] o ogólnej powierzchni [...] ha, oznaczone w ewidencji jako tereny rekreacyjno-wypoczynkowe i inne tereny zabudowane. Na działce nr [...] o powierzchni [...] ha znajduje się budynek mieszkalny o powierzchni [...] m˛, obiekt gastronomiczno-hotelarski Dom Weselny [...] oraz sześć domków letniskowych - o ogólnej powierzchni użytkowej [...] m˛. Sąsiednia działka nr [...] o powierzchni [...] ha jest niezabudowana, przylegająca do jeziora, oznaczona jako tereny rekreacyjno-wypoczynkowe.

Organ zaznaczył, że podjął czynności wyjaśniające w sprawie poprawnego opodatkowania przedmiotów nieruchomości za 2017 r., na podstawie ujawnienia nieprawidłowości w składaniu korekt w ciągu roku, w związku z zawieraniem umów dzierżaw na budynki związane z działalnością gospodarczą i ich rozwiązywaniem. W odpowiedzi na wezwania organu skarżąca wyjaśniła, że z urzędem skarbowym rozlicza się na podstawie księgi przychodów i rozchodów, załączając do pisma kserokopię strony księgi podatkowej wpływów z tytułu dzierżawy, z której wynika, że za okres od 1 grudnia 2017 r. do 30 kwietnia 2018 r. zaksięgowała w styczniu 2018 r. przychód z tytułu dzierżawy [...] zł, pomimo deklaracji podatnika o nieprowadzeniu w tym czasie działalności gospodarczej w wynajmowanych nieruchomościach i rozwiązaniu umowy dzierżawy. Oświadczyła również, że koszty energii elektrycznej, wywóz śmieci i wodę od wynajmowanych i niewynajmowanych w danym okresie nieruchomości w całości opłaca dzierżawca, nie dzieląc na poszczególne miesiące. Dołączyła zdjęcia z biwaków i obozowisk dzieci i młodzieży, które odbywają się trwale na przeznaczonym gruncie o powierzchni [...] m˛ (część działki [...]), zajętej trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ze zm.; dalej: "u.p.o.l."), nie przedkładając żadnych dowodów, tj. umów dzierżaw, umów użyczenia, potwierdzających sposób trwałego użytkowania tychże gruntów. Zdaniem organu przedłożona dokumentacja jest niewystarczająca i nie stanowi podstawy do zastosowania ulgi z ww. przepisu. Przesłuchany w charakterze świadka mąż skarżącej – M. T. oświadczył, że nie podtrzymuje swoich zeznań z [...] lipca 2018 r., gdzie podał, że w okresie od 1 grudnia 2017 r. do 30 kwietnia 2018 r. zorganizował trzy imprezy, pomimo że [...] listopada 2017 r. została rozwiązana umowa dzierżawy ze skarżącą dotyczącą całego obiektu. Zeznał również, że żona udostępniła B. [...] korzystanie z sali, ale nie pamięta ile razy. Imprezy nie miały charakteru zarobkowego. Oświadczył, że ma zgłoszoną działalność gospodarczą przez cały czas, niezależnie czy jest zawarta umowa dzierżawy, czy nie, ponieważ nie może zwolnić pracowników, płaci postojowe, musi również się ubezpieczyć. Nie może również zerwać umowy na dostarczanie energii elektrycznej na nieruchomości w okresie kiedy jej nie dzierżawi. Wszystkie opłaty w latach 2017 i 2018 (tj. za energię, wodę, wywóz śmieci) ponosił on jako przedsiębiorca, gdyż nie może rozbić umów z dostawcami prądu na poszczególne miesiące.

Biorąc pod uwagę powyższe dowody, Burmistrz ustalił, że w okresie od 1 grudnia do 31 grudnia 2017 r. nieprawidłowo dokonano opodatkowana budynków i gruntów stawką jak od pozostałych. Powinny one być opodatkowane stawką jak od budynków i gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Zmiany dokonano na podstawie zgłoszenia przez E. T. w dniu [...] listopada 2017 r. (data wpływu) korekty informacji na podatek od nieruchomości, w związku z rozwiązaniem umowy dzierżawy nieruchomości na obiekt gastronomiczno-hotelarski i domki letniskowe. Pomimo rozwiązania umowy dzierżawy i zastosowania niższych stawek podatkowych od 1 grudnia 2017 r., obiekt gastronomiczno-hotelarski nadal pozostawał we władaniu przedsiębiorcy M. T. i powinien być opodatkowany stawką pod działalność gospodarczą.

Organ stwierdził, że 2017 r. nieprawidłowo wykazano również zwolnienie z opodatkowania gruntu o powierzchni [...] m˛ (część działki nr [...]), zajętego na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży. Aby móc zastosować zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l, musi być to zajęcie wyłącznie na te potrzeby. Natomiast skarżąca na potwierdzenie tego faktu nie przedłożyła żadnych umów dzierżaw, użyczenia i innych dowodów na to, że grunt istotnie był w tym czasie trwale zajęty na powyższy cel. Przedłożona dokumentacja fotograficzna jest niewystarczającym dowodem do zastosowania zwolnienia z opodatkowania. Wobec powyższego dla gruntów o powierzchni [...] ha zastosowano stawkę od gruntów pozostałych.

Burmistrz ustalił również, że nieprawidłowo wykazano powierzchnie gruntów zajętych pod działalność gospodarczą od 1 czerwca do 31 grudnia 2017 r. Wykazana przez podatnika w korekcie informacji z [...] maja 2017 r. powierzchnia gruntu [...] m˛ pod działalność gospodarczą, jest powierzchnią nieprawidłową, znacznie zaniżoną z uwagi na to, że budynki związane z działalnością gospodarczą obejmują swym zasięgiem większą powierzchnię działki. Działka nr [...] o powierzchni [...] ha, na której znajdują się wydzierżawione budynki, tj. obiekt gastronomiczny, domki letniskowe oraz parking zajmują prawie całą powierzchnię działki, wyłączając jedynie niewielki grunt pod budynkiem mieszkalnym - co potwierdzono podczas oględzin, oraz według oświadczenia M. T. w protokole oględzin z [...] lipca 2018 r., że grunt pod budynkiem mieszkalnym i podwórko stanowią powierzchnię [...] m˛ niezwiązaną z działalnością gospodarczą. Wobec powyższego organ przyjął powierzchnię [...] ha pod działalność gospodarczą.

Ponadto organ dokonał korekty, opodatkowując za okres od 1 stycznia do 31 maja 2017 r. budynki pozostałe o powierzchni [...] m˛, ponieważ wcześniejszy brak ich ujęcia w wymiarze podatku spowodowała omyłka organu, który wydając ostatnią decyzję zmieniającą na podstawie korekty zgłoszonej przez podatnika, wynikającej z rozwiązania umowy dzierżawy od [...] listopada 2016 r. wyłączył z opodatkowania pod działalność gospodarczą budynki, równocześnie nie opodatkowując ich podatkiem jak od budynków pozostałych, co miało wpływ także na podatek w 2017 r. W wyniku czego powierzchnia budynków, tj. obiektu i domków letniskowych w powyższym okresie nie była w ogóle opodatkowana.

Organ podatkowy jednoznacznie ustalił na podstawie przeprowadzonego postępowania, że cały obiekt gastronomiczno-hotelarski i domki letniskowe znajdują się we władaniu przedsiębiorcy M. T. , pomimo twierdzenia, że od 1 grudnia 2017 r. nie prowadził działalności gospodarczej na tych nieruchomościach, jednak nadal pozostawał w ich władaniu przez to, że opłacał faktury za energię elektryczną, wodę i śmieci od całego obiektu. Istotne jest również to, że niedzierżawione nieruchomości nie są wyłączone na stałe z umowy dzierżawy z przedsiębiorcą a jedynie tylko na sezon, sporządzając dwa razy w roku umowę dzierżawy (tzw. umowy pozorne).

Organ wyjaśnił, że wszystkie budynki i budowle będące w posiadaniu osoby prowadzącej działalność gospodarczą są związane z prowadzeniem tej działalności, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Oznacza to, że nawet nieruchomość niewykorzystywaną w danym momencie na prowadzenie działalności należy uznać za związaną z działalnością gospodarczą. Faktyczne niewykorzystywanie tych nieruchomości pozostaje bez wpływu na wymiar podatku. Wystarczy sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę,

W odwołaniu od decyzji, wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, skarżąca podniosła, że nie jest prawdą, aby jej mąż (dzierżawca) użytkował obiekty poza okresami, na które zawarto umowę dzierżawy. Podkreśliła, że ona i mąż to odrębne podmioty fizyczne i gospodarcze, a ona od 2013 r. nie jest przedsiębiorcą. Stwierdzenie korzystania z całej działki o powierzchni [...] m˛ na cele gospodarcze jest nieprawdziwe, bo tylko [...] m˛ jest wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Od 2016 r. domki letniskowe nie są użytkowane. Natomiast [...] m˛ trwale przeznacza obozowiska i bazy wypadowe dla dzieci i młodzieży.

SKO zaskarżoną decyzją utrzymało w mocy ww. rozstrzygnięcie Burmistrza. Powołując się na złożone przez M. T. jako pełnomocnika skarżącej "Informacje w sprawie podatku od nieruchomości", podkreśliło że nieprzerwanie od 2013 r. figuruje on w CEIDG jako prowadzący działalność gospodarczą pod firmą "Usługi [...] M. T." w L. . Wskazało, że podczas przeprowadzonych [...] lipca 2018 r. oględzin nieruchomości stwierdzono, że na nieruchomości nie jest prowadzona działalność gospodarcza oraz nie budzi zastrzeżeń fakt posadowienia na nich budynków i ich powierzchni użytkowej. SKO wyjaśniło, że przesłuchany podczas tych oględzin w charakterze strony M. T. zeznał, że w okresie od 1 grudnia 2017 r. do 31 kwietnia 2018 r. nie zawiesił działalności gospodarczej, ale zorganizował [...] imprezy okolicznościowe, oraz że "była sporządzona umowa najmu na jeden miesiąc styczeń". Natomiast przesłuchany ponownie (w charakterze świadka) podał, że w 2017 i 2018 r. ponosił jako przedsiębiorca wszystkie opłaty za energię elektryczną, dostawy wody oraz z tytułu gospodarki odpadami. Kolegium zaznaczyło, że skarżąca nie prowadzi działalności gospodarczej, a jako źródło przychodów z tytułu najmu wskazuje art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowy od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.). i z tego tytułu w 2017 r. jej przychód wyniósł [...] zł (miesięczne kwoty po [...] zł w maju i lipcu oraz od września do listopada a także po [...] zł w czerwcu i sierpniu). Umowę najmu zawarto [...] maja 2017 r. na 2 lata i rozwiązano oświadczeniem pisemnym M. T. z [...] listopada 2017 r. z tym dniem. Jednakże w 2018 r. opodatkowane lokale były przedmiotem kolejnej umowy dzierżawy, zaś E. T. osiągała przychody z dzierżawy w okresie stycznia i od maja do grudnia tego roku. Porównanie treści zapisów w księdze i postanowień umowy wzbudziło wątpliwości organu, czy są one wystarczającym dowodem pozwalającym na ustalenie przez kogo i w jaki sposób przedmiot dzierżawy był wykorzystywany w ciągu 2017 r. Zapisy w księdze mogą oznaczać, że poza okresem dzierżawy nieruchomości były dzierżawione temu samemu przedsiębiorcy lub innej osobie na podstawie innej (innych) umów także w innych miesiącach tego roku. Mimo rozwiązania umowy wszelkie opłaty za tzw. media, należne z tytułu dysponowania nieruchomością opłacał w 2017 r. M. T. . Tym samym, zdaniem organu, faktycznie przez cały 2017 r. był on jako przedsiębiorca posiadaczem zależnym nieruchomości, niezależnie od formy łączącej go z właścicielką nieruchomości umowy (pisemna, ustna, przez czynności konkludentne).

Powołując się na ewidencji gruntów i budynków, organ odwoławczy ustalił, że wszystkie dane co do wielkości przedmiotów opodatkowania nie są kwestionowane przez skarżącą. Przyjęta w decyzji powierzchnia budynków jest zgodna z danymi deklarowanymi przez podatniczkę. Budynki i obiekty przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej oraz dom mieszkalny położone są na działce [...] o powierzchni [...] m˛, która podlegała dzierżawie stosownie do omawianej już umowy. W tej wielkości [...] m˛ stanowił grunt zajęty przez budynek mieszkalny (stosownie do wskazania M. T. ), zatem w decyzji przyjęto, że pozostała powierzchnia gruntów jest związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Inne grunty zakwalifikowano jako pozostałe. Organ podatkowy rozstrzygnął wątpliwości co do kwalifikacji podatkowoprawnej przedmiotów opodatkowania w okresie od stycznia do maja 2017 r. w ten sposób, że budynki o powierzchni [...] m˛ oraz grunty o powierzchni [...] m˛ w okresie od stycznia do maja 2017 r. obciążył stawką podatkową właściwą dla gruntów i budynków pozostałych, zaś w okresie od czerwca do grudnia 2017 r. stawką właściwą dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ponadto Kolegium stwierdził, że dla części nieruchomości o powierzchni [...] m˛ nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., gdyż działka nr [...] takiego statusu nie posiada, czego nie zmienia fakt jej sporadycznego wykorzystywania jako pole namiotowe lub biwakowe.

W skardze na powyższą decyzję, podatniczka zarzuciła jej naruszenie art. 1, 2, 3, 4, 5, 6 ust. 1 i 2 u.p.o.l. oraz art. 128, art. 139 § 3, art. 207 §1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej i wniosła o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu skarżąca zauważyła, że organ całkowicie bez żadnego powodu wznawiał postępowanie dotyczące wymiaru podatku za 2017 r., po raz pierwszy organ wznawiając je [...] czerwca 2018 r., a po jakimś czasie, choć poprzednie wznowione postępowanie się nie zakończyło, ponownie je wznowił postanowieniem z [...] listopada 2019 r., naruszając tym samym zasadę trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych. Do dzisiaj w postępowaniu wszczętym [...] czerwca 2018 r. nie wydano decyzji rozstrzygającej i to postępowanie nie zostało też umorzone. Ponadto w postanowieniu z [...] listopada 2019 r. organ podał, że prowadził jakieś bliżej nieokreślone czynności wyjaśniające, nie informując strony jakie, a w aktach sprawy nie ma też żadnego dokumentu potwierdzającego dokonanie jakiś czynności sprawdzających. W ocenie skarżącej nie pojawiły się też jakikolwiek nowe dowody nieznane organowi w dniu wydawania decyzji, które mógłby stanowić podstawę wznowienia postępowania. Pomijając fakt braku jakiegokolwiek obowiązku udokumentowania zajmowania części gruntu na obozowiska i bazy wypoczynkowe dla dzieci i młodzieży, nie była to żadna nowa okoliczność w tej sprawie. Brak takiego udokumentowania istniał zarówno w dniu wydawania kolejnych decyzji ([...] lutego, [...] maja, [...] listopada 2017 r.), jak i [...] listopada 2019 r. Ponadto fakt prowadzenia działalności przez M. T. nie ma nic wspólnego z opodatkowaniem jego żony, gdyż działalność prowadzi on nie tylko w L. , ale także na terenie całego kraju. Zatem decyzja Burmistrza została wydana po przeprowadzeniu wadliwego postępowania, naruszającego zasadę udziału strony w postępowaniu oraz zasadę trwałości ostatecznych decyzji. Organ nie miał żadnej podstawy do wznowienia postępowania.

W ocenie skarżącej SKO nie odniosło się do żadnej kwestii istotnej dla sprawy a podniesionej w odwołaniu, powielając jedynie treści z decyzji Burmistrza, które są jedynie domysłami, nieuprawnionymi interpretacjami czy też nieudolną formą wyjaśnienia sprawy. Skarżąca podkreśliła, że odwołanie złożyła [...] lutego 2020 r., SKO wydało decyzję [...] kwietnia 2020 r. a doręczyło jej dopiero 2 lipca 2020 r., co rażąco narusza art. 138 § 3 Ordynacji podatkowej. Nadto Kolegium oparło swoje rozstrzygniecie na fałszywym wnioskowaniu dotyczącym rozwiązania umowy. Fakt rozwiązania umowy potwierdzają dokumenty księgowe, natomiast organ całkowicie bezzasadnie dokonuje oceny stosunku cywilnoprawnego i nadaje temu stosunkowi treść według swojego uznania, potwierdzając tym samym błędne ustalenia organu pierwszej instancji. Odnośnie do opłacania rachunków za media przez M. T. , skarżąca wyjaśniła, że na nieruchomości zamieszkuje ona oraz mąż w budynku mieszkalnym przez cały rok, zaś do nieruchomości do prowadzona jest energia elektryczna, z której małżonkowie korzystają cały rok. Do prowadzenia działalności energia jest potrzebna w okresie kiedy ta działalności jest prowadzona.

W odpowiedzi na skargę, Kolegium wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało dotychczasowe stanowisko i wyjaśniło, że po wydaniu decyzji wymiarowej wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne dotyczące prowadzenia na opodatkowanej nieruchomości działalności gospodarczej, co miało wpływ na wymiar podatku.

Sąd zważył, co następuje:

Niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym, na podstawie zarządzenia Przewodniczącego Wydziału I z 15 stycznia 2021 r., wydanego w oparciu o art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.).

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Podstawową sporną kwestią w niniejszej sprawie jest ocena zasadności stanowiska organów podatkowych, które - po wznowieniu postępowania - ustaliły skarżącej nową kwotę zobowiązania podatkowego, zwiększając wymiar podatku od nieruchomości za 2017 r. Sporna jest również podstawa samego wznowienia postępowania.

Na wstępie poniższych rozważań wskazać należy, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym decyzję wydano, było dotknięte przynajmniej jedną z kwalifikowanych wad procesowych wyliczonych wyczerpująco w przepisach prawa procesowego. Celem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości tego postępowania oraz ustalenie, czy i w jakim zakresie wadliwość postępowania zwykłego wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej wydanej w jego wyniku. Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest bowiem kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Omawiana instytucja ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, tylko wówczas, gdy postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi, enumeratywnie wskazanymi w art. 240 Ordynacji podatkowej. W zależności zatem od poczynionych ustaleń, zgodnie z art. 245 § 1 pkt 1 tej ustawy, organ podatkowy, po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej, wydaje decyzję, w której uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy jedynie wówczas, gdy stwierdzi istnienie jednej z przesłanek określonych w art. 240 § 1 wymienionej ustawy.

Materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonej decyzji stanowił art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. W świetle powołanego przepisu wznowienie postępowania wymaga kumulatywnego spełnienia następujących przesłanek: nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody muszą zostać ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej. Nadto, okoliczności te i dowody musiały istnieć już wcześniej, to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej, lecz dla tego organu są one nowymi tylko dlatego, że nie były mu wcześniej znane. Z kolei, przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego. Obowiązkiem organu podatkowego w rozpoznawanej sprawie było zatem ustalenie, czy zaistniała podstawa wznowienia w postaci nowych, istotnych okoliczności faktycznych oraz, czy ujawnił się nowy dowód w sprawie w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, i czy może to być uznane za podstawę do przystąpienia do merytorycznej weryfikacji decyzji ostatecznej.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy zaznaczyć, że organ pierwszej instancji dwukrotnie wznawiał postępowanie w przedmiocie ustalenia wysokości podatku za 2017 r. – po raz pierwszy [...] czerwca 2018 r. i po raz drugi [...] listopada 2019 r. Z uzasadnienie pierwszego z ww. postanowień wynika, że powodem wznowienia postępowania było wyjście na jaw nowych okoliczności nieznanych organowi. Organ wskazał, że w lokalu gastronomicznym w L. nie zaprzestano prowadzenia działalności gospodarczej, pomimo przedłożenia w dniu [...] listopada 2018 r. korekty informacji. M. T. nie zawiesił działalności gospodarczej, fizycznie nie opuścił lokalu, organizowane są uroczystości weselne, przyjęcia komunijne itp. Na terenie nieruchomości znajdują się domki letniskowe do wynajęcia, ale ich powierzchnia nie jest zgłoszona pod działalność gospodarczą. Po przeprowadzeniu wznowionego postępowania, decyzja Burmistrza została uchylona przez SKO a sprawa przekazana mu do ponownego rozpatrzenia. Wówczas Burmistrz wydał kolejne postanowienie wznawiające postępowanie w przedmiocie ustalenia wysokości podatku za 2017 r., powielając uzasadnienie pierwszego postanowienia oraz dodając, że stwierdził, iż podatnik nie udokumentował, że grunt jest zajęty stale na obozowiska i bazy dla dzieci i młodzieży. Natomiast w decyzji zmienił opodatkowanie w stosunku do gruntów i budynków, wobec których ustalił związanie z działalnością gospodarcza, opodatkował grunt zadeklarowany przez skarżącą jako zwolniony od podatku oraz opodatkował za okres od 1 stycznia do 31 maja 2017 r. budynki pozostałe, które jego zdaniem powinny być opodatkowane. Lakonicznie w niej wyjaśnił, że wznowił postępowanie celem ustalenia prawidłowej kwoty podatku za 2017 r.

Sąd zaznacza, że w organ może wydać więcej niż jedno postanowienie wznawiające postępowanie z urzędu, ponieważ może się zdarzyć, że w trakcie jego prowadzenia zaistnieją inne niż dotychczas badane postawy wznowienia i ta okoliczność będzie stanowiła przesłankę do rozszerzenia podstaw wznowienia postępowania. W takiej sytuacji, gdyby organ nie objął postanowieniem tych kolejnych, ujawnionych podstaw wznowienia, to nie mógłby prowadzić postępowania w ich przedmiocie oraz nie mogłyby one stanowić podstawy do zmiany decyzji ostatecznej. Zgodnie bowiem z art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej, postanowienie o wznowieniu postępowania stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Zatem w postanowieniu tym muszą zostać wskazane przesłanki wznowienia, ponieważ to one zakreślają ramy prowadzonego później wznowionego postępowania. Poza te ramy ani postępowanie, ani wydana po jego przeprowadzeniu decyzja nie może wykraczać.

W kontrolowanej sprawie okoliczności wydania dwóch postanowień wymagają wyjaśnienia przez organ pierwszej instancji i stosownej do tego wyjaśnienia reakcji. Zasadnicza wadliwość postanowienia z [...] czerwca 2018 r. polega na tym, że nie wynika z niego w jaki sposób wyszły na jaw nowe okoliczności ewentualnie nowe dowody, które nie były znane organowi przy wydawaniu decyzji ostatecznej i kolejnych trzech decyzji ją zmieniających. Wprawdzie organ wskazuje, że w lokalu gastronomicznym nie zaprzestano prowadzenia działalności gospodarczej i nadal są w nim organizowane uroczystości, lecz nie wyjaśnił w jaki sposób okoliczności te wyszły na jaw w czerwcu 2018 r., tj. przed wydaniem pierwszego postanowienia. Jeżeli Burmistrz powyższego nie wykaże, będzie to oznaczało, że wydając ww. postanowienie naruszył art. 240 § 1 pkt 5, art. 241 § 1 i art. 241 § 3 Ordynacji podatkowej i zobowiązany będzie umorzyć postępowanie wznowieniowe wszczęte na podstawie tego postanowienia. Jeżeli jednak jest w stanie wykazać powyższą okoliczność, to lakoniczność postanowienia z [...] czerwca 2018 r. nie będzie przeszkodą do przyjęcia, że tego dnia sporne postępowanie zasadnie zostało wszczęte i przesłanka stanowiąca jego podstawę (kontynuacja działalności gospodarczej na nieruchomości skarżącej w grudniu 2017 r.) powinna być weryfikowana.

Drugie postanowienie – z [...] listopada 2019 r. powiela uzasadnienie pierwszego postanowienia w kwestii ewentualnego związania nieruchomości z działalnością gospodarczą, co będzie oznaczać zbędność jego wydania w tym zakresie w sytuacji prowadzenia postępowania wznowionego na podstawie postanowienia z [...] czerwca 2018 r. Natomiast umorzenie tego postępowania spowoduje, że postanowienie z [...] listopada 2019 r. będzie wszczynało postępowanie wznowieniowe. Należy bowiem podkreślić, że wydając drugie postanowienie, organ dysponował już protokołem oględzin przeprowadzonych [...] lipca 2018 r., który dawał mu podstawy do przyjęcia, że mąż skarżącej prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza okres wskazany w zmienianych kilka razy w ciągu roku informacjach.

Trzeba też zauważyć, że w drugim postanowieniu organ wskazuje także nową okoliczność – brak udokumentowania stałego zajęcia objętego zwolnieniem gruntu na obozowiska i bazy, i w takim rozszerzającym podstawy wznowienia zakresie postanowienie to, zdaniem Sądu, mogło zostać wydane. Okoliczność ta została ujawniona przez organ w trakcie oględzin nieruchomości przeprowadzonych [...] lipca 2018 r., podczas których stwierdzono, że objęty przez skarżącą teren jest na 1 lub 2 dni udostępniany dzieciom lub szkołom w celu zorganizowania ogniska, ale nie jest trwale związany z organizacją baz wypoczynkowych. Zatem w sytuacji kontynuowania postępowania wszczętego postanowieniem z [...] czerwca 2018 r., postanowienie z [...] listopada 2019 r. rozszerzy to postępowanie o nową okoliczność – trwałego zajęcia gruntu na działalność określoną w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Natomiast w przypadku umorzenia tego postępowania, postępowanie wznowione będzie co do obu okoliczności prowadzone na podstawie postanowienia z [...] listopada 2019 r.

Należy jednak podkreślić, że wznowione w taki sposób postępowanie (bez względu na to, czy postanowieniem z [...] czerwca 2018 r., czy postanowieniem z [...] listopada 2019 r.) nie mogło objąć swoim zakresem opodatkowania budynków o powierzchni [...] m˛ jako budynków pozostałych w okresie od 1 stycznia do 31 maja 2017 r., ponieważ nie tylko nie wznowiono w tym zakresie postępowania, ale nadto nie wznawia się postępowania celem sprostowania omyłki czy błędu, którego dopuścił się organ wydając decyzję ostateczną, nawet jeżeli do błędu tego mógł przyczynić się podatnik nie ujawniając budynku do opodatkowania jako pozostałego w 2016 r. Wydając decyzję ostateczną organ wiedział, że na opodatkowywanej nieruchomości znajduje się ww. budynek i domki letniskowe, znał też treść deklaracji skarżącej za 2016 r. i brak ten powinien był zauważyć. Natomiast wydanie decyzji we wznowionym postępowaniu nie służy poprawianiu omyłek organu, nawet jeżeli ww. obiekt powinien zostać opodatkowany. Zatem w tym zakresie organ nie wykazał nowej, nieznanej mu wcześniej okoliczności, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i nie może ustalić podatku od budynków pozostałych za ww. okres. Wznowienie postępowania jako tryb nadzwyczajny nie służy, jak już wyżej wyjaśniono, do kolejnego merytorycznego rozpatrywania sprawy podatkowej zakończonej uprzednio decyzja ostateczną.

Chybiony jest natomiast zarzut naruszenia art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, który wskazuje termin w jakim powinno nastąpić załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym. Dwumiesięczny termin w tym przepisie wskazany nie został przez Kolegium przekroczony. Akta administracyjne wraz z odwołaniem skarżącej, które wpłynęło do Burmistrza [...] lutego 2020 r., SKO otrzymało [...] lutego 2020 r., natomiast zaskarżoną decyzję wydało [...] kwietnia 2020 r. W odpowiedzi na skargę nie wyjaśniło jednak powodów, dla których ww. decyzję wysłało do skarżącej dopiero [...] lipca 2020 r. Z pewnością taka praktyka jest naganna, bez względu na okoliczności, które ją spowodowały (np. okres trwającej pandemii covid-19), niemniej jednak nie jest to uchybienie, które miałoby jakikolwiek wpływ na wynik sprawy.

Przechodząc do oceny pozostałych zarzutów skargi, należy przypomnieć, że zaskarżona decyzja - jak z niej wynika - objęła zobowiązaniem podatkowym, będące własnością skarżącej działki nr [...], [...] i [...], ustalając podatek od: budynków związanych z działalnością gospodarczą [...] m˛), budynków pozostałych ([...] m˛), budynków mieszkalnych ([...] m˛), gruntów związanych z działalnością gospodarczą ([...] m˛), gruntów pozostałych ([...] m˛). Wielkości te są odmienne od zadeklarowanych przez skarżącą w informacjach o nieruchomościach i obiektach budowlanych z [...] października 2016 r., [...] maja 2017 r. i [...] listopada 2017 r. oraz załącznikach do nich. Zgadza się z nią jedynie powierzchnia budynku mieszkalnego ([...] m˛) i ustalony w oparciu o nią podatek od tego budynku nie jest przez skarżącą kwestionowany. Kwestionowane są natomiast wszystkie pozostałe elementy ustalonego przez organ podatku od nieruchomości.

Niezrozumiałe są jednak zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego. W zaskarżonej decyzji zostały one szczegółowo wskazane jako art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz art. 6 ust. 7 u.p.o.l., natomiast skarżąca odnosi się do decyzji organu pierwszej instancji, który podał artykuły, nie wskazując (poza art. 6) na ustępy i punkty, sama przytaczając ich fragmenty, które nie miały zastosowania w sprawie. Należy zauważyć, że postępowanie podatkowe jest, zgodnie z art. 127 Ordynacji podatkowej, dwuinstancyjne, zatem organ odwoławczy jest zobowiązany do ponownego merytorycznego rozpatrzenia sprawy w granicach zakreślonych decyzją pierwszoinstancyjną. W zaskarżonej decyzji SKO dokładnie wskazało materialnoprawną podstawę ustalenia podatku. Skarżąca jako właścicielka ww. nieruchomości jest podatnikiem podatku od tej nieruchomości, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., czego zdaje się nie kwestionować, zatem choćby zarzut naruszenia art. 3 ww. ustawy nie jest zasadny. Nie został naruszony również art. 2 u.p.o.l., gdyż organ opodatkował przedmioty wskazane w jego ust. 1 pkt 1 i 2 – grunty oraz budynki, a takie przedmioty do opodatkowania deklarowała skarżąca. Także art. 4 u.p.o.l. nie został naruszony, bo w podstawie opodatkowania organ uwzględnił regulacje zawarte w jego ust. 1 pkt 1 i 2.

W myśl art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle związane z działalnością gospodarczą. Stawki podatku od nieruchomości (art. 5 ust. 1 u.p.o.l.), które zastosował organ podatkowy, uzależnione są od tego, czy grunt i budynek, bądź budowla związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej, budynek jest mieszkalny albo pozostały, grunt jest pozostały. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. użyte w ustawie określenia grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznaczają grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a, który w kontrolowanej sprawie nie ma znaczenia (budynek zadeklarowany jako mieszkalny został opodatkowany jako mieszkalny). Ten zapis ustawowy stanowi istotę sporu między skarżącą a organami podatkowymi, bowiem skarżąca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, natomiast nieprzerwanie od 2013 r. taką działalność prowadzi jej mąż, wynajmując na różne okresy od skarżącej budynek [...], ponieważ prowadzona przez niego działalność, to usługi [...]. Istotne w sprawie jest to, że mąż skarżącej nie jest właścicielem nieruchomości, zatem kluczową kwestią przy wymierzaniu podatku w najwyższej stawce jest ustalenie, w jakim zakresie opodatkowywana nieruchomość (budynek i grunt) znajdowały się w 2020 r. w jego posiadaniu jako przedsiębiorcy. Pomocny w tym kwestii jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15, w którym Trybunał stwierdził, że art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w zw. z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. W uzasadnieniu tego wyroku Trybunał wskazał, że - zważywszy na ratio stosowania podwyższonej stawki, jaką jest możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystania danych nieruchomości - niezbędne jest ustalenie faktycznego sposobu wykorzystania opodatkowanego gruntu czy budynku. Wprawdzie M. T. nie jest współwłaścicielem opodatkowanej nieruchomości, jednakże orzecznictwo sądowe na kanwie powołanego wyżej wyroku, jak i piśmiennictwo, utrwaliło pogląd, że w przypadku podatników będących osobami fizycznymi sam fakt posiadania nieruchomości przez osobę będącą przedsiębiorcą nie jest wystarczający do uznania jej za związaną z działalnością gospodarczą. Konieczne jest zatem ustalenie czy nieruchomość ta w 2017 r. wchodziła w skład przedsiębiorstwa prowadzonego przez męża skarżącej, czy stanowiła jedynie majątek osobisty skarżącej, który nie jest związany z prowadzoną przez jej męża działalnością gospodarczą.

Powyższą kwestię rozstrzygnęły organy obu instancji, przyjmując że budynek gastronomiczno-hotelowy i domki letniskowe (o powierzchni [...] m˛) oraz grunt o powierzchni [...] m˛ związane były w 2017 r. z prowadzoną przez męża skarżącej działalnością gospodarczą. Zdaniem Sądu zebrany w sprawie materiał dowodowy nie jest jednak wystarczający, aby ustalenie takie zaakceptować. SKO, uznając że sporny obiekt był w grudniu 2017 r. w posiadaniu przedsiębiorcy M. T. , za podstawę tego stwierdzenia przyjął prowadzenie przez niego działalności gospodarczej pod adresem ww. nieruchomości regulowanie opłat za energię elektryczną, wodę i wywóz śmieci za ww. nieruchomość. Kolegium oceniło również umowę dzierżawy z [...] maja 2017 r., wypowiedzianą przez M. T. oświadczeniem z [...] listopada 2017 r., wskazując na powielanie tej umowy sezonowo i na tej podstawie przyjmując, że "może to oznaczać", iż poza okresem nią objętym nieruchomość nadal była jemu dzierżawiona. Powierzchnię gruntu związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej organ przyjął, odejmując od powierzchni działki nr [...] powierzchnię [...], wskazaną jako zajętą na budynek mieszkalny.

Powyższe ustalenia oraz dowodu znajdujące się w aktach kontrolowanej sprawy nie dają jednak podstaw do przyjęcia, że sporne budynki i grunt są w posiadaniu przedsiębiorcy. Zamierzając je opodatkować najwyższą stawką, organ podatkowy powinien wykazać, że ww. przedmioty opodatkowania były w posiadaniu przedsiębiorcy przez cały rok. Z tego punktu widzenia bardzo istotne będzie ustalenie, czy w ewidencji środków trwałych M. T. na rok 2017 znajduje się ww. budynek, domki letniskowe oraz grunt, czy mąż skarżącej rozliczał w 2017 r. w kosztach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wydatki związane z utrzymaniem spornego obiektu, tj. wydatki na remonty, naprawy, na energię elektryczną, wodę, opłatę za wywóz śmieci. Także powinna zostać wyjaśniona kwestia kosztów dostaw energii elektrycznej, wody i odbioru śmieci. Skarżąca w odwołaniu podnosi, że ona jako "nie przedsiębiorca" nie może odsprzedać energii dzierżawcy, więc umowy muszą być zwierane na niego. Jednakże na nieruchomości znajduje się także budynek mieszkalny, zatem ustalenia wymaga, czy dla całej nieruchomości (obu budynków i ewentualnie domków letniskowych) jest jeden licznik zużytej wody, doprowadzonej energii elektrycznej i jak przedstawiają się opłaty za śmieci. Skoro skarżący w 2017 r. miał siedzibę w spornej nieruchomości, wyjaśnienia wymaga z jakich pomieszczeń wówczas korzystał w ramach siedziby w L. . W ustalaniu powyższych okoliczności pomocne będzie przeprowadzenie dowodu z przesłuchania skarżącej (w charakterze strony), jak i jej męża (w charakterze świadka). Dodatkowo należy zauważyć, że w aktach brak wypisu z kartoteki budynków według stanu na 2017 r. Pomocnym dowodem mogą być również umowy dzierżawy z lat wcześniejszych, czy składane przez skarżącą w tych latach informacje. Nie jest wykluczone, że niezbędne staną się ponowne, bardziej szczegółowe i dokładne oględziny nieruchomości, ze zwróceniem uwagi na grunt, który związany jest z budynkiem gastronomiczno-hotelowym. Organ powinien korzystać z możliwości, jakie w zakresie zbierania materiału dowodowego dają mu przepisy Ordynacji podatkowej, kierując się zawartą w jej art. 180 § 1 zasadą, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podsumowując powyższe rozważania, Sąd stwierdza, że przyjęcie budynku gastronomicznego oraz domków letniskowych i gruntu o powierzchni [...] m˛ jako związanych z działalnością gospodarczą również w grudniu 2017 r. było przedwczesne, czym organy naruszyły przepisy art. 122 i art. 187 § 1, art. 191, a także art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Natomiast nie zasługują na uwzględnienie zarzuty dotyczące gruntu o powierzchni [...] m˛, który skarżąca zadeklarowała jako w całości zwolniony z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. W oświadczeniu z [...] grudnia 2019 r. podatniczka wskazała, że na tym gruncie jest trwale przeznaczony na biwaki i obozowiska dzieci i młodzieży, załączając zdjęcia z tych imprez. Zgodnie z ww. przepisem zwalnia się od podatku grunty, budynki lub ich części zajęte na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz grunty zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży. Należy pamiętać, że przepis art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., jak każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania (art. 84 Konstytucji RP), nie może być interpretowany dowolnie, nie można dokonywać jego wykładni rozszerzającej, ani zawężającej. Omawiane zwolnienie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Obejmuje określone nieruchomości lub ich części, jeżeli są one zajęte przez wskazany podmiot (stowarzyszenie) na wyłącznie oznaczony cel (statutową działalność wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, bądź obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży). Nieruchomości objęte tym zwolnieniem nie muszą stanowić własności stowarzyszenia, a jedynie powinny być przez nie zajmowane, np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy. Aby podatnik mógł korzystać ze zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. z okoliczności sprawy powinno wynikać, że dana nieruchomość lub jej część jest wykorzystywana przez stowarzyszenie na potrzeby prowadzenia działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, a opisana powyżej kwalifikowana działalność na niej prowadzona musi odbywać się w ramach statutowej działalności stowarzyszenia. Zatem omawiane zwolnienie ma zastosowanie tylko w sytuacji, gdy określone nieruchomości lub ich części są w rzeczywistości zajęte wyłącznie na potrzeby prowadzenia określonej działalności wśród dzieci i młodzieży.

W okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy zasadnie organy obu instancji uznały, że grunt deklarowany przez skarżącą jako zajęty trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży, nie może korzystać z ww. zwolnienia i słusznie opodatkowały go podatkiem jak od gruntów pozostałych. W swoim oświadczeniu skarżąca nie wspomniała nawet o jakimkolwiek stowarzyszeniu. Jej oświadczenie o przeznaczeniu spornego gruntu na wskazany w ww. przepisie cel ani zdjęcia pokazujące dzieci i młodzież wokół ogniska, czy rozbijającą namioty, nie mogą wywołać jakiegokolwiek skutku w zakresie zastosowania spornego zwolnienia.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania Sąd stwierdza, że wyjaśnienia wymaga kwestia opodatkowania budynku gastronomiczno-hotelowego oraz domków letniskowych i gruntu o powierzchni [...] m˛ jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w grudniu 2017 r. i w tym celu niezbędne jest przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego.

Ponownie rozpatrując sprawę, organ pierwszej instancji przeprowadzi postępowanie dowodowe, zgodnie ze wskazaniami przedstawionymi wyżej, dokona swobodnej oceny zebranego materiału dowodowego, biorąc przy tym pod uwagę dowody zebrane w sprawie dotychczas i wyda stosowne do poczynionych ustaleń rozstrzygnięcie. Powyższą oceną prawną, jak i wskazaniami co do dalszego postępowania będzie związany.

Zważywszy powyższe, Sąd w oparciu o przepisy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej: "P.p.s.a."), uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265).