Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1130/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2006-03-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA A. Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Cudak, Asesor WSA Koziński (spr.), Protokolant T. Furmanek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 marca 2006 roku sprawy ze skargi E. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie opłaty targowej 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku.


UZASADNIENIE

Wójt Gminy Rz. decyzją z dnia [...] nr [...] określił Pani E. K. wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres 1-9 i 13-30 kwiecień 2004 r. w kwocie 162,- zł.

Od decyzji tej strona wniosła w dniu 1 września 2004 r. odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł., zarzucając błędy formalnoprawne uchwałom Rady Gminy Rz. z dnia 28 kwietnia 1993 r. nr 29/93 i z dnia 30 grudnia 2003 r. nr XVI/148/2003. Zdaniem Pani E. K., teren przy ul. A 70 w Rz. nie jest targowiskiem, a budynek zlokalizowany na w/w terenie nie jest targowiskiem pod dachem.

Organ drugiej instancji, decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy decyzję Wójta Gminy Rz.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy, po przytoczeniu treści art. 15, 16 i 19 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej, stwierdził, iż podatnik – E. K. prowadzi na terenie targowiska A sprzedaż towarów na stoisku handlowym nr [...] o powierzchni 20 m2.W dniu 17 maja 2004 r. inkasent pobierający opłatę targową sporządził notatkę służbową, z której wynika, iż Pani E. K. w dniach od 1 do 9 kwietnia oraz od 13 do 30 kwietnia 2004 r. odmówiła uiszczenia opłaty targowej w związku z handlem na w/w stoisku.

Zdaniem organu odwoławczego nie ulega wątpliwości, że Pani E. K. prowadzi działalność na targowisku, a obowiązek podatkowy w opłacie targowej wynika wprost z przepisu art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Podkreślono, powołując się na wyroki Sądu Najwyższego z dnia 9 grudnia 1993 r. o sygn. akt III ARN 66/93 i z dnia 18 listopada 1993 r. o sygn. akt III ARN 68/93, iż nie ma znaczenia, czy targujący dokonuje sprzedaży na wynajętym stoisku, czy też w inny sposób. Targowiskiem są wszelkie miejsca, w których prowadzony jest handel – także targowiska pod dachem oraz hale używane do targów, aukcji i wystaw; a opłata targowa może być pobierana w każdym miejscu, w którym prowadzony jest handel, w tym w budynkach lub ich częściach, które w rozumieniu rozporządzenia z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie klasyfikacji środków trwałych (Dz.U. nr 112, poz. 1317 z póź. zm.) są halami używanymi do targów, aukcji i wystaw, jeżeli osoby dokonujące w tych miejscach sprzedaży nie są jednocześnie podatnikami podatku od nieruchomości, w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowisku.

Stwierdzono, że Pani E. K. nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu posiadania hali targowej, zatem jest uważana za dokonującego sprzedaży na targowisku i obowiązana do uiszczenia opłaty targowej.

W odniesieniu do zarzutu dotyczącego wydanych uchwał przez stosowny organ Gminy Rz. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. stwierdziło, iż uchwałą z dnia 3 czerwca 2004 r. Nr XXI/188/2004 w sprawie rozszerzenia lokalizacji targowiska w Rz. Rada Gminy Rz. ponownie określiła lokalizację targowiska w Rz. przy ul. A.

Także błędne powołanie numeracji zmienianej uchwały w akcie prawa miejscowego z dnia 30 grudnia 2003 r. nr XVI/148/2003, zdaniem organu odwoławczego, było oczywistą omyłką pisarską i nie zmieniało faktu lokalizacji targowiska w Rz. przy ul. A.

W skardze złożonej w dniu 8 listopada 2004 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. Pani E. K. stwierdziła, iż prowadzi handel w Centrum Handlowym A, które zgodnie z klasyfikacją GUS zalicza się do grupy l, podgrupa 10, rodzaj 103, pozycja l - centra handlowe. Hala ta jest budynkiem (w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych) i zgodnie z art. 15. ust. 2a tej ustawy - ten, kto w nim sprzedaje nie płaci z tego tytułu opłaty targowej. Centrum Handlowe A nie może być "targowiskiem pod dachem" ani "halą używaną do targów, aukcji i wystaw", ponieważ są to pojęcia rozłączne (nie posiadające wspólnego desygnatu), zgodnie z rozróżnieniem przedmiotowym w/w przepisu GUS.

Skarżąca podkreśliła również, że w sprawie nie jest istotne czy jest, czy nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości, czy prowadzi sprzedaż, czy ma zamiar jej dokonać oraz nieistotne są zobowiązania gminy z tytułu poboru podatku, ponieważ zgodnie z przepisami obowiązującymi w kraju, takich zobowiązań nie ma. Istotą sporu jest niewłaściwe zastosowanie przepisu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - art. 15 ust. 2a.

Powszechne zastosowanie tego przepisu, jak twierdzi skarżąca, powoduje, że nikt nie pobiera opłat targowych w aptekach, sklepach, piekarniach, cukierniach, marketach, czy centrach handlowych, itp., które są budynkami lub częściami budynków i w których prowadzi się sprzedaż.

Centrum Handlowe A, zdaniem skarżącej, nie spełnia funkcji targowiska, czyli między innymi powszechnego dostępu do miejsca dla dowolnych podmiotów dokonujących sprzedaży. Za targowiska nie mogą być uznane miejsca, w których są zlokalizowane stałe przedsiębiorstwa handlowe, nawet gdyby te obiekty stanowiły własność osób trzecich. Zatem uchwalenie przez gminę uchwały nie zmienia charakteru tego budynku.

W opinii skarżącej, podjęte przez Radę Gminy Rz. uchwały zawierały ewidentne błędy formalnoprawne i nie mogły stanowić podstawy do wymierzenia i poboru opłaty targowej.

Skarżąca uważa, że w związku z brakiem podstaw prawnych w prawie miejscowym i przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie ciąży na niej żadne zobowiązanie podatkowe. Tym samym nie zgadza się z rozstrzygnięciem Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. podtrzymującym decyzję organu I instancji.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o jej oddalenie, prosząc o przyjęcie uzasadnienia zaskarżonej decyzji jako integralnej części odpowiedzi na skargę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie podniesione w niej zarzuty są zasadne.

Opłatę targową - w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 z póź. zm.) - pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek nie mających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach. Do dnia 1 stycznia 2003 r. targowiskami w rozumieniu tej ustawy, były wszelkie miejsca, w których prowadzony był handel, w szczególności z ręki, koszów, stoisk, wozów konnych, przyczep, pojazdów samochodowych, a także sprzedaż zwierząt, środków transportowych i części do środków transportowych (art. 15 ust. 2). Mimo zdefiniowania przez ustawodawcę na użytek w/w ustawy pojęcia "targowisko" definicja ta budziła kontrowersje w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz w praktyce organów samorządowych. Problemy te powstawały dlatego, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych posługiwała się pojęciem targowiska szerzej rozumianym niż miało to miejsce w dekrecie z dnia 2 sierpnia 1951 r. o targach i targowiskach (Dz. U. Nr 41, poz. 312 z póź. zm.), który z dniem 1 stycznia 2001 r. utracił moc obowiązującą. W art. 1 ust. 1 tego dekretu targowiska zdefiniowano jako wszelkie miejsca i budowle (hale targowe i bazary), przeznaczone do handlu ze stoisk, wozów, koszów, itp.

Z dniem 1 stycznia 2003 r., ustawą z dnia 30 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 200, poz. 1683) zmieniono definicję targowiska zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Targowiska zdefiniowano jako wszelkie miejsca, w których jest prowadzony handel, dodając zastrzeżenie w art. 15 ust. 2a tej ustawy, że opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw.

Z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika jednak jednoznacznie, że bez znaczenia dla uiszczania opłat targowych jest, to czy handel jest prowadzony na gruntach państwowych, komunalnych czy prywatnych (wyrok z dnia 27 sierpnia 1993 r., sygn. akt SA/P 1136/93; nie publ). Z kolei w wyroku z dnia 13 czerwca 1995 r., sygn. akt SA/Wr 2452/94 (Wokanda 1995/10/43) Naczelny Sąd Administracyjny zajął stanowisko, że opłatę targową pobiera się niezależnie od tego czy sprzedaż odbywa się na targowisku miejskim prowadzonym przez gminę, inną jednostkę zarządzającą targowiskiem, czy też na targowisku prowadzonym na terenie prywatnym. Również Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 18 września 1993 r., sygn. akt III ARN 68/93 (Prawo Gospodarcze 1994/2, s. 5-8) orzekł, że targowiskiem jest "wszelkie miejsce", w którym prowadzony jest handel i odnosi się zarówno do targowisk, których lokalizację ustaliła gmina, jak również do każdego innego miejsca, a więc również hali targowej usytuowanej na gruncie nie będącym mieniem komunalnym. W innym wyroku z dnia 15 maja 1997 r. (sygn. akt I SA/Po 936/96; "Wspólnota" 1997/43), Naczelny Sąd Administracyjny wyraził podobny pogląd, orzekając, iż skoro zgodnie z art. 15 ust. 2 targowiskami są wszelkie miejsca, w których prowadzona jest sprzedaż, to chodzi o miejsca, w których lokalizację wyznacza gmina, jak i każde inne miejsce, mimo, że formalnie nie jest ono przez gminę oznaczone jako targowisko. W takim rozumieniu targowiskiem jest m.in. hala targowa, dom handlowy, plac, chodnik, pas przydrożny, byleby na tych miejscach prowadzono sprzedaż. Oczywiście po dniu 1 stycznia 2003 r. należy uwzględnić normę prawną zawartą w art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, która zakazuje pobierania opłaty targowej od sprzedaży dokonywanej w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw.

Opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowiska oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko (art. 15 ust. 3 ustawy). Stąd handlujący na targowisku mimo uiszczania czynszu dzierżawnego, opłaty za wjazd na targowisko lub za zajęcie straganu, muszą również płacić opłatę targową na rzecz gminy.

Na mocy art. 16 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r., zwolnione są od opłaty targowej osoby, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach. Przepis ten nie ma zastosowania do osób, które są podatnikami podatku od nieruchomości i prowadzą działalność sprzedaży towarów na targowisku poza miejscem, od którego płacą podatek od nieruchomości; opłata targowa dotyczy tylko powierzchni nie objętej tym podatkiem (por. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 1994 r., sygn. akt SA/Wr 26/94; Prawo Gospodarcze 1994/4/16). Wspomniane zwolnienie nie dotyczy zatem sprzedawców handlujących na targowisku, lecz nie będących równocześnie podatnikami podatku od nieruchomości. Stanowisko takie zajęło również Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. w zaskarżonej decyzji.

Fakt zawarcia umowy najmu i płacenia przez skarżącą czynszu na rzecz wynajmującego stoisko – Spółki A, jest obojętny dla obowiązku jednoczesnego płacenia opłaty targowej, co jasno wynika z przepisu art. 15 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Opłata jest daniną o charakterze publicznoprawnym, obowiązek jej poniesienia wynika z ustawy, a zatem jakiekolwiek umowne ustalenia lub ich brak między wynajmującym a najemcą stoiska handlowego na targowisku nie mogą mieć wpływu na istnienie tego obowiązku i jego zakres.

Sąd zwrócił jednak uwagę, że w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego naruszono przepisy proceduralne, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 122 (naruszenie zasady dochodzenia prawdy obiektywnej) i 187 § 1 (naruszenie zasady zupełności postępowania dowodowego) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

Skarżąca dokonywała sprzedaży na stoisku nr [...] w obiekcie nazwanym Centrum Handlowe A. Po dniu 31 grudnia 2002 r. opłacie targowej nie podlegała sprzedaż dokonywana w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. Sporne w niniejszej sprawie jest, czy budynek, w którym prowadzona jest sprzedaż stanowi targowisko pod dachem lub halę używaną do targów, aukcji lub wystaw. W decyzji organu I instancji tej kwestii nie rozważono. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło w zaskarżonej decyzji, iż "podatnik – E. K. prowadzi na terenie targowiska A sprzedaż towarów na stoisku handlowym nr [...]".

Stan faktyczny w tym zakresie nie został więc dokładnie ustalony. Organ odwoławczy nie wyjaśnił na jakiej podstawie przyjął, iż przedmiotowa hala jest targowiskiem, nie wyjaśnił też, czy jest to targowisko pod dachem, czy też jest to hala używana do targów, aukcji i wystaw, a jedynie zaliczenie budynku do jednego z w/w rodzajów uprawniałoby do pobierania opłaty targowej. Wskazał jedynie, że opłata targowa może być pobierana w każdym miejscu, w którym prowadzony jest handel, w tym w budynkach lub ich częściach, które w rozumieniu rozporządzenia z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie klasyfikacji środków trwałych (Dz.U. nr 112, poz. 1317 z póź. zm.) są halami używanymi do targów, aukcji i wystaw, jeżeli osoby dokonujące w tych miejscach sprzedaży nie są jednocześnie podatnikami podatku od nieruchomości, w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowisku. Nie wyjaśniono, czy hala A w świetle tego rozporządzenia jest zakwalifikowana do którejś z wymienionych kategorii.

Nie wskazano też, według jakich kryteriów należy kwalifikować budynki do grupy wymienionej w art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opatach lokalnych, a właściwe określenie kryteriów takiej kwalifikacji ma podstawowe znaczenie z uwagi na brak w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych definicji pojęć użytych w tym przepisie. Samo stwierdzenie, iż hala targowa jest targowiskiem nie wystarcza do wyjaśnienia, czy konkretny obiekt, w którym skarżąca prowadziła handel jest halą targową. Konsekwencją powyższych braków postępowania w sprawie określenia opłaty targowej jest wadliwość uzasadnienia zaskarżonej decyzji, co stanowi naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Pojęcia zawarte w art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych użyte zostały w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych – KŚT (Dz.U. Nr 12, poz. 1317 z póź. zm.) oraz w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z tej samej daty w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - PKOB (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 z póź. zm.). Obydwa akty prawne wydane zostały na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. Nr 88, poz. 439 z póź. zm.).

Jak wynika z objaśnień wstępnych do pierwszego z w/w rozporządzeń, Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem majątku trwałego, służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustaleniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. Z uwag szczegółowych, zawartych w tym akcie, wynika, że podział budynków na mieszkalne i niemieszkalne oparto na podstawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, a o zaliczeniu budynku do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i przeznaczenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny z przeznaczeniem. O zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe, decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano - adaptacyjnych.

Zgodnie z objaśnieniami wstępnymi do drugiego z w/w rozporządzeń, Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. PKOB służy m.in. do klasyfikowania obiektów budowlanych.

Według KŚT wśród różnych rodzajów budynków wyróżniono m.in. budynki handlowo-usługowe, który to rodzaj obejmuje: centra handlowe, domy towarowe, samodzielne sklepy i butiki, hale używane do targów, aukcji i wystaw oraz targowiska pod dachem.

Według PKOB wśród różnych klas budynków wyróżniono m.in. budynki handlowo-usługowe, która to klasa obejmuje takie, jak wyżej wymienione w zakresie rodzaju, a ponadto stacje paliw, stacje obsługi, apteki, itp.

Biorąc pod uwagę, iż ustawodawca nie zdefiniował w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych pojęć użytych w art. 15 ust. 2a, ale jednocześnie używał ich we wcześniej obowiązujących rozporządzeniach służących klasyfikowaniu obiektów budowlanych, należy przyjąć, iż w przepisie tym chodzi o rodzaje (klasy) obiektów budowlanych określonych w w/w klasyfikacjach. Odpowiednie zaklasyfikowanie konkretnego budynku zależne jest od przeznaczenia oraz związanej z tym konstrukcji i wyposażenia. Dla ustalenia takich danych pomocne może być sięgnięcie do dokumentacji związanej z budową, w szczególności do pozwolenia na budowę, w którym określona jest nazwa, rodzaj i kategoria obiektu budowlanego.

Przyczyną uchylenia zaskarżonej decyzji jest stwierdzenie naruszenia przepisów postępowania podatkowego, polegającego na niedokładnym wyjaśnieniu okoliczności faktycznych, istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Nie jest to jednak powodem stwierdzenia jej nieważności, czego żądała skarżąca. Nie można wykluczyć, iż po wyjaśnieniu okoliczności faktycznych związanych z rodzajem przedmiotowego budynku, w którym Pani E. K. prowadzi handel okaże się, że można było pobierać w tym miejscu opłatę targową.

Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.), należało uchylić zaskarżoną decyzję, a na podstawie art. 200 i art. 152 tej ustawy zasądzić na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania i określić, iż decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.