Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 586/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2006-10-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 1 i 3
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Asesor sądowy Mirella Łent Protokolant Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 października 2006 r. sprawy ze skargi Henryka W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2006 r. nr [...] w przedmiocie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych z nieujawnionych źródeł przychodów z rok 2000 oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] 2006 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. ustalił Henrykowi W. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z nieujawnionych źródeł przychodów za 2000 r. w kwocie 152.819 zł. Organ I instancji przyjął, że poniesione przez małżeństwo Alicję W. i Henryka W. w 2000 r. wydatki były wyższe od uzyskanych przychodów o kwotę 407.515,79 zł.

Od decyzji organu I instancji strona złożyła odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) oraz art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Odwołująca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Decyzją z dnia [...] 2006 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił zaskarżoną decyzję i określił wysokość zryczałtowanego podatku w kwocie 141.934 zł.

Organ podkreślił, iż w wyniku ustaleń związanych z faktem ponoszenia znacznych wydatków wielokrotnie zwracano się o udzielenie wyjaśnień i przedłożenie stosownych dowodów oraz zobowiązano stronę do złożenia oświadczeń o stanie majątkowym, a także oświadczeń o wysokości i źródłach uzyskania dochodów oraz o poniesionych wydatkach. Organ przeprowadził m. in. dowód z trzykrotnego przesłuchania Alicji W. oraz jej męża Henryka W., a także z przesłuchania 27 świadków. Podniósł, że wbrew twierdzeniom strony, nie zakwestionował faktu posiadania majątku rodowego, jednakże uznał, że brak było podstaw do przyjęcia, iż na pokrycie poniesionych w 2000 r. wydatków przeznaczono środki pochodzące ze sprzedaży tego majątku. Nie została bowiem w żaden sposób wykazana, ani uprawdopodobniona wartość tego majątku oraz okoliczności związane z jego spieniężeniem czy przewalutowaniem. Nadto złożone przez Henryka W. zeznania, jak również zeznania świadków w przedmiocie przekazania majątku okazały się niespójne i rozbieżne, zarówno co do przedmiotu otrzymanego majątku, jak i okoliczności z tym związanych.

Organ wskazał, iż kwestia finansowania ponoszonych przez stronę oraz małżonka wydatków z majątku rodowego była rozpatrywana już wcześniej w sprawie podatku za 1998r. i zasadność stanowiska organu I instancji została potwierdzona w decyzjach Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2005 r. oraz w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 14 września 2005 r. sygn. akt I SA/Bd 380/05 i sygn. akt I SA/Bd 381/05. Brak podstaw do przyjęcia, że poczynione wydatki finansowane były z majątku rodowego, potwierdzono również w sprawie podatku dochodowego z nieujawnionych źródeł przychodów za 1999 r. w decyzjach z dnia [...] 2006 r. Dyrektora Izby Skarbowej w B.

Organ stwierdził, że na podstawie szeregu zeznań złożonych przez Henryka W. pomimo tego, iż to przede wszystkim właśnie on powinien dysponować pełną i wszechstronną wiedzą na temat przekazanego mu majątku rodowego, nie można precyzyjnie określić zakresu przedmiotowego i wartościowego tego majątku. Z oświadczenia o stanie majątkowym wynika, że na dzień 01 stycznia 2000 r. podatnicy dysponowali wspólnie majątkiem, na który składało się około 5,5 kg wyrobów ze złota, gotówka w kwocie ok. 300.000 USD i 400.000 zł oraz inny majątek trwały oceniony na wartość około 1.000.000 zł. Podali, że z tych walorów udzielane były pożyczki pod zastaw nieruchomości, które przejmowane były w przypadku niespłacenia długu oraz stwierdzili, że nie można dokonać bardziej szczegółowej wyceny majątku w związku z jego zmianami w trakcie roku. W latach następnych wielkość majątku mogła ulegać zmianom, ale kosztem zmniejszenia się zasobów gotówkowych bądź wyrobów ze złota, przy czym stan łącznych zasobów majątkowych w latach 2001-2002 nie zwiększył się w istotny sposób.

Z ustalonych na podstawie zeznań Barbary M. (siostra cioteczna Henryka W. - świadek przekazania majątku), Salomei M. (matki Henryka W.), Stanisława L. (wuja Henryka W.) okoliczności dotyczących przekazania majątku rodowego wynika, iż wyjaśnienia składane w tym zakresie przez Henryka W., jak i pozostałych świadków są niespójne oraz wewnętrznie sprzeczne.

Organ wyraził pogląd, iż nie dowiedziono faktu wymiany dewiz i sprzedaży złota z majątku rodowego, ani też transakcji odwrotnych. Natomiast samo powoływanie się na fakt sprzedaży części pieniędzy u Romów, a części 20-dolarówek u Jubilera [...] jest niewystarczające, bowiem wyjaśnienia te są gołosłowne, a z uwagi m.in. na upływ czasu nie poddają się weryfikacji.

Organ nie mógł uwzględnić podnoszonej okoliczności tylko na podstawie oświadczeń strony oraz bardzo ogólnikowych i nieprecyzyjnych zeznań świadków. Zdaniem organu twierdzenia o wydatkowaniu części otrzymanego majątku na pokrycie ponoszonych wydatków, a zarazem twierdzenie o ciągłym jego posiadaniu (co do wartości i przedmiotu) są nielogiczne i wpływają na całokształt oceny wiarygodności oświadczeń Henryka W.

Organ uznał również za niewiarygodne zeznania Grażyny L. i Salomei M. dotyczące przekazania Henrykowi W. kwoty 100.000 zł. Na podstawie przeprowadzonego dowodu z zeznań Salomei M. (protokół z dnia 27 czerwca 2005 r.) nie uznano za uprawdopodobnione, iż przekazała ona pieniądze od córek w kwocie ok. 100.000 zł, bowiem nie przedłożyła żadnego dowodu na poparcie tego faktu, a zeznania w tej kwestii były bardzo ogólnikowe i nieprecyzyjne. Nie uwzględniono także dowodu w postaci "oświadczenia" Grażyny L. (siostry Henryka W.) złożonego przed notariuszem w dniu [...] 2005 r. o przekazaniu na rzecz brata kwoty 100.000 zł z uwagi na to, że Grażyna L. w latach poprzedzających 1999 r. nie uzyskiwała dochodów, które byłyby znane organowi podatkowemu, natomiast ani Grażyna L. ani Henryk W. nie przedłożyli żadnych dowodów mogących potwierdzić ten fakt. Ze złożonego "oświadczenia" wynika, że w lutym 1999 r. Salomea M. przekazała do dyspozycji synowi kwotę 100.000 zł ze zdeponowanych u niej przez córkę pieniędzy. Natomiast z zeznań Grażyny L. z dnia [...] 2005 r. i Salomei M. z dnia [...] 2005 r. wynikają istotne różnice, co do faktu przekazania pieniędzy Henrykowi W., które dodatkowo podważyły wiarygodność dowodu z dnia [...] 2005 r.

Organ podniósł, iż zeznania Salomei M. z dnia [...] i [...] 2005 r., znacznie różnią się od siebie w zakresie źródła przekazanych Henrykowi W. środków. Stąd z uwagi na fakt, iż zeznania dotyczące przekazania środków pieniężnych pochodzących od Grażyny L. były niespójne (różnice dotyczyły czasu przekazania, wysokości kwoty oraz tego czy przekazania dokonano jednorazowo czy też wielokrotnie) o dużym stopniu ogólności nie uznano ich za wiarygodne. Ponadto Grażyna L. nie udokumentowała faktu posiadania takich środków, źródła ich pochodzenia, poprzestając wyłącznie na ogólnikowych stwierdzeniach o "nielegalnej" pracy za granicą.

Organ podał, iż pierwotnie Henryk W. pytany o źródła przychodu bądź majątku, z którego pokrywane były wydatki, wskazywał jedynie majątek rodowy oraz pieniądze otrzymane od ojca S. W., nie wspominając o jakiejkolwiek darowiźnie czy pożyczce od matki bądź siostry. Stąd też powoływanie się w okresie późniejszym na nowe niewskazane wcześniej źródło przychodów z jednej strony świadczy o "poszukaniu" nowego źródła finansowania swoich wydatków, zaś z drugiej poddaje w wątpliwość wcześniej składane oświadczenia, w tym również o finansowaniu wydatków z majątku rodowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. nie zgodził się również z twierdzeniem, jakoby przyjęta przez organ I instancji metodologia obliczenia dochodu z nieujawnionych źródeł za 2000 r. była błędna. Bezspornym jest bowiem, że już w postępowaniu dotyczącym nieujawnionych źródeł przychodu za 1998 r. rozstrzygnięto kwestię ustroju majątkowego małżonków W., będącego podstawą do zaliczania wydatków oraz uzyskanych przychodów i przyjęto w oparciu o złożone przez małżonków W. wyjaśnienia, iż w małżeństwie istniała i istnieje wspólność majątkowa. W postępowaniu w przedmiocie nieujawnionych źródeł przychodów za 1998 r. podczas przeprowadzonych w dniu [...] 2004 r. dowodów z zeznań małżonkowie potwierdzili, że między nimi istniał i istnieje nadal ustrój wspólności ustawowej. Henryk W. wyjaśnił, iż sformułowanie zawarte w aktach notarialnych "zakup z odrębnego majątku" stanowi błędny zapis. Nadto do protokołu przesłuchania kontrolowanego spisanego w dniu [...] 2005 r. Alicja W. oświadczyła, że między małżonkami nie ma żadnej odrębności majątkowej, a w aktach notarialnych występowała tylko ona, ponieważ było to spowodowane nieobecnością w tym czasie męża. Wskazała, iż posiadany majątek jest wspólną własnością, składa się z majątku strony i męża, który małżonkowie posiadali przed zawarciem związku małżeńskiego, a także został wypracowany w trakcie trwania małżeństwa. Podczas kolejnego przesłuchania w dniu [...] 2005 r. podtrzymała swoje wcześniejsze zeznania.

Organ podniósł, iż podatnicy nie złożyli oświadczeń majątkowych na dzień 31 grudnia 2000 r., a w oświadczeniu na dzień 01 stycznia 2000 r. wskazali, że podany majątek nie uległ zmianie w okresie objętym kontrolą, tj. do końca 2002 r. poza nabyciem przez Henryka W. w 2002 r. zabudowanej nieruchomości o pow. 0,72 ha położonej w L.

W toku postępowania odwoławczego w przedmiocie nieujawnionych źródeł przychodów za 1999 r., organ odwoławczy uwzględniając wniosek o przeprowadzenie dowodu (w celu uprawdopodobnienia otrzymania pieniędzy od Grażyny L.) z dokumentów związanych z rachunkiem bankowym, przeanalizował dowód w postaci książeczki oszczędnościowej oraz wyciągu wpłat i wypłat z tej książeczki. W wyniku powyższego uznał, iż teza o przekazaniu Henrykowi W. przez siostrę kwoty 100.000 zł nie została uprawdopodobniona. Przedłożona książeczka, jak również wyciąg bankowy dotyczyły okresu od dnia [...] 1999 r. do dnia [...] 2000 r. Z dokumentów tych wynikało, iż w tym okresie Henryk W. wpłacił łącznie kwotę 273.849,48 zł, natomiast wypłacił 244.824,54 zł. Na dzień 31 grudnia 1999 r. pozostała na rachunku bankowym kwota 29.024,94 zł. Mając na uwadze ustalenia w zakresie stanu oszczędności zgromadzonych na tej książeczce organ w przedmiotowym postępowaniu uwzględnił kwotę w wysokości 29.024,94 zł znajdującą się na dzień 31 grudnia 1999 r. na rachunku bankowym, która stanowiła zasób finansowy na dzień 01 stycznia następnego roku po stronie przychodów podatników, co w efekcie spowodowało pomniejszenie ustalonej w zaskarżonej decyzji wysokości przychodów z nieujawnionych źródeł.

Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej w B. zauważył, iż podobnie jak w 1999 r., również w 2000 r. przy bardzo przeciętnych dochodach wynikających z zeznania podatkowego (poza dochodem z rent i najmu nie wykazali podatnicy żadnego oficjalnego źródła przychodów) małżonkowie ponosili znaczne wydatki, których źródła finansowania nie ujawniono. W ocenie organu nie sposób przyjąć za uprawdopodobnioną okoliczność finansowania wydatków środkami pochodzącymi z majątku rodowego, czy też pieniędzmi uzyskanymi od siostry przy braku jakichkolwiek dowodów potwierdzających te okoliczności.

Na decyzję organu II instancji strona złożyła skargę do Sądu. Zaskarżonej decyzji zarzuciła: 1) naruszenie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez nieuwzględnienie dysponowania przez skarżącą oszczędnościami oraz znacznym majątkiem rodowym i pokrywania z niego wydatków w 2000 r.; 2) naruszenie art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Wskazując na powyższe wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji.

W uzasadnieniu skarżący podniósł, iż organ podatkowy pominął niekwestionowany fakt posiadania znacznego majątku rodowego.

W sprawie określenia wartości tego majątku zeznania świadków są zgodne, że był to majątek znacznej wartości, składał się z wyrobów ze złota oraz dewiz. Występujące w poszczególnych zeznaniach różnice, co do szczegółów są rzeczą naturalną i nieuniknioną.

Zdarzenia związane z przekazaniem majątku miały miejsce wiele lat temu, zaś część świadków jest już w podeszłym wieku. Kłopoty i rozbieżności w określeniu rodzaju i wartości majątku brały się z faktu, że świadkowie nie byli bezpośrednio stronami wymienionej czynności. Ponadto drobne rozbieżności świadczą o wiarygodności zeznań, gdyż dowodzą, że świadkowie nie uzgodnili jednej wersji, lecz opierali się o własną, niedoskonała pamięć. Na majątek rodowy składały się wartości przekazane Henrykowi W. przez męża matki, jak również przez biologicznego ojca skarżącego. Wartości te zostały przekazane w różnym czasie, miejscu i przedmiotach. Brak rozróżnienia tych dwóch osób oraz zdarzeń powoduje pozorną niespójność, a nawet sprzeczność poszczególnych relacji dotyczących majątku rodowego. Nie można uznać, że nie została w żaden sposób wykazana, ani uprawdopodobniona wartość tego majątku. Zeznania świadków oraz małżonków W., jeśli nawet nie dowodzą dokładnej wartości majątku, to niewątpliwie uprawdopodobniają, że był to majątek znacznej wartości. Nie można oczekiwać od świadków zdarzenia dokładnego oszacowania ciężaru złota lub określenia ilości walut, których było kilkaset tysięcy.

Uznanie przez organ II instancji, że okoliczność spieniężenia lub przewalutowania majątku również nie została wykazana, ani uprawdopodobniona, zdaniem strony nie jest uprawnione w świetle zgromadzonego materiału dowodowego. Skarżący jako osoba fizyczna nie miał obowiązku ewidencjonowania i dokumentowania wszelkich transakcji majątkowych zawieranych na przestrzeni ostatnich lat. Nawet, jeżeli z transakcjami związanymi z zakupem i sprzedażą walut czy wyrobów ze złota łączą się jakieś dokumenty, nie są one przechowywane przez dłuższy okres.

Powołując się na art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej strona wskazała, iż wbrew oczekiwaniom organu podatkowego, fakt udowodniony nie musi być udokumentowany. Zeznania małżonków W. w zakresie sposobu sprzedaży elementów majątku rodowego są spójne i logiczne, znajdują uzasadnienie oraz podstawę w zwyczajach romskich. Próby ich podważenia ze strony organów podatkowych nie okazały się skuteczne.

Odnosząc się do kwestii udokumentowania faktu przeprowadzenia w dniu [...] 2005 r. rozmowy z pracownikiem Jubilera [...] w formie notatki służbowej, skarżący podniósł, że z powodu niezachowania wymaganej dla przesłuchania świadka formy protokołu, treść zeznań świadka nie może skutecznie stanowić podstawy orzekania w sprawie. Notatka służbowa jest bowiem pozbawiona mocy dowodowej. Przebieg przesłuchania został udokumentowany w sposób niezgodny z przepisami Ordynacji podatkowej. Wyjaśnienia organu II instancji, że dokonując ustaleń opierał się nie na treści ww. notatki, lecz na całokształcie materiału dowodowego, są zdaniem strony gołosłowne. Z jednej bowiem strony organ zarzuca, że skarżący nawet nie uprawdopodobnił transakcji transformacji majątku, a jednocześnie nie weryfikuje, ani skutecznie nie podważa wyjaśnień dotyczących zbycia złotych 20-dolarówek znacznej wartości. W związku z powyższym nieskutecznym pozostaje ustalenie organu, że nie doszło do transakcji ich zbycia, a co za tym idzie twierdzenia skarżącego w tej materii należało uznać za wiarygodne.

Strona zaznaczyła, iż majątek rodowy był przedmiotem obrotu, a jego składniki przechodziły transformację. Skarżący intensywnie obracał majątkiem, kupując i sprzedając nieruchomości oraz udzielając pożyczek, z czego czerpał znaczne zyski. Zgodnie z tradycją Romów, majątek jest przeważnie przechowywany we własnym zakresie, najczęściej w okolicach domu, bez pośrednictwa instytucji finansowych. Uzyskane zyski z inwestycji były w dużej mierze powrotnie zamieniane na waluty oraz wyroby ze złota i w tym stanie przechowywane. Organy w tym zakresie niewłaściwie interpretują zeznania podatników.

W celu wyjaśnienia wszelkich zastrzeżeń i rozbieżności sygnalizowanych przez organy podatkowe, skarżący wnosił o ponowne jego przesłuchanie w charakterze strony, jednak organ II instancji oparł się na dotychczasowych zeznaniach. Zdaniem skarżącego ponowne przesłuchanie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Strona dopiero z uzasadnienia decyzji organu I instancji dowiedziała się o sposobie interpretacji przez organ podatkowy składanych wcześniej zeznań i wyjaśnień oraz o konkretnych zastrzeżeniach lub zarzutach w stosunku do niej oraz o niewłaściwym odczytaniu jej intencji. Pozbawienie możliwości sprostowania i wyjaśnienia powstałych wątpliwości i nieścisłości stanowi naruszenie prawa do czynnego udziału strony w postępowaniu oraz obowiązku organu do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

Ustosunkowując się do oparcia decyzji na ustaleniach dotyczących stanu oszczędności oraz korzystania z majątku rodowego, zawartych w decyzjach dotyczących lat 1998-1999 skarżący wskazał, iż w sprawie podatku za 1998 r. czynione są starania w zakresie wzruszenia ostatecznej decyzji, zaś w sprawach dotyczących 1999 r. złożona została skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Ponadto stanowisko organów odnośnie prawidłowego i niepodważalnego określenia stanu oszczędności skarżącej na dzień 01 stycznia 1998 r., nie zwalnia od prowadzenia postępowania dowodowego w tym zakresie, tym bardziej, gdy strona przedkłada nowe dowody. Henryk W. na potwierdzenie dysponowania środkami, które nie były uwzględnione przez organy podatkowe obu instancji w poprzednich postępowaniach, przedłożył książeczkę oszczędnościową i wyciąg z rachunku. Dowodów tych organ podatkowy jednak nie uwzględnił określając zobowiązanie podatkowe za 1999 r., a co za tym idzie nieprawidłowo określił kwotę przychodów z nieujawnionych źródeł oraz zobowiązanie podatkowe. Wskazuje to, że ustalenia organów w zakresie wielkości oszczędności zgromadzonych w latach poprzednich nie są wolne od błędów, a stanowią dla organów podstawę do określania poziomu oszczędności w okresie rozpatrywanym w niniejszym postępowaniu.

Odnosząc się do uznania przez organ za niewiarygodne zeznań Grażyny L. i Salomei M. dotyczących przekazania do dyspozycji Henrykowi W. pieniędzy w wysokości 100.000 zł skarżąca wskazała, iż pewne rozbieżności odnośnie szczegółów zdarzeń, które miały miejsce przed kilkoma laty nie mogą automatycznie pozbawiać wiarygodności zeznań, wszak oboje świadkowie zgodnie potwierdzili zasadniczy fakt zdeponowania u Henryka W. środków pieniężnych o wartości 100.000 zł należących do jego siostry.

Ponadto obliczając kwoty dochodów i wydatków poniesionych przez skarżącego w 2000 r. organ podatkowy zsumował wydatki Alicji W., wydatki Henryka W. oraz ich wydatki wspólne. Jak wynika z analizy zawieranych przez małżonków umów, znaczna ich część finansowana była z majątku odrębnego, co przesądza o tym, że przyjęta przez organ podatkowy metodologia obliczania dochodu z nieujawnionych źródeł jest błędna. Istnienie wspólności małżeńskiej nie przesądza o równoczesnym braku majątków odrębnych małżonków i możliwości ponoszenia z nich wydatków. Tym bardziej, że przekazanie przez ojca matki części majątku rodowego dla Henryka W. miało miejsce przed jego małżeństwem, a więc stanowi jego majątek odrębny.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia [...] 2006r. skarżący podtrzymał argumentację zawartą w skardze i na poparcie jej zasadności złożył dokumenty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego tylko z punktu widzenia jej legalności, tj. z punktu widzenia zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze z zm.) wynika zaś, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarga nie została uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu, o jakim mowa w art. 145 cyt. ustawy, oceniona według kryterium zgodności z prawem, jak wymaga tego przepis art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269).

Prawidłowe są ustalenia organu odwoławczego, co do faktu oraz rozmiaru poniesionych przez skarżącego w roku podatkowym 2000 wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia jak i ustalenia, że wydatki te nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Z tego obiektywnego ustalenia organy podatkowe wyciągnęły trafny wniosek o wystąpieniu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w rozumieniu art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie są zasadne zarzuty skarżącego dotyczące pomijania dowodów w postępowaniu, braku wszechstronnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego i dowolność tej oceny. Organ przesłuchał skarżącego, jego żonę oraz szereg świadków. W celu poczynienia ustaleń faktycznych organy podatkowe obu instancji podejmowały niezbędne działania dla wyjaśnienia stanu faktycznego realizując w ten sposób zasadę prawdy obiektywnej (art. 122, art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa). Organ pierwszej instancji prowadził postępowanie podatkowe z wnikliwością, dokładnie i przejrzyście gromadził materiał dowodowy w sprawie, umożliwiał stronie czynny udział w postępowaniu podatkowym na każdym jego etapie. Podkreślić w tym miejscu należy, iż pomimo szczególnego charakteru postępowania w zakresie dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów, w którym to podatnik powinien wykazać posiadanie źródeł przychodów, w przedmiotowej sprawie organ pierwszej instancji przy biernej postawie skarżącego występował do wielu instytucji celem ustalenia wysokości wydatków jak i przychodów roku 2000.

W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej dokonał wszechstronnego rozważenia zebranego w sprawie materiału w tym znaczeniu, że uwzględnił wszystkie dowody przeprowadzone w tym postępowaniu, jak i uwzględnił wszystkie okoliczności towarzyszące przeprowadzeniu poszczególnych dowodów, a mających znaczenie dla oceny ich mocy oraz wiarygodności. Zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów zgromadzone dowody ocenił według własnego przekonania stosownie do zasad logicznego rozumowania. Organ odwoławczy niektórym dowodom odmówił wiary, ale wyraźnie to zaznaczył i wskazał, z jakiej to uczynił przyczyny. Ponadto przeanalizował każdy przeprowadzony dowód, uwzględniając także rodzaj tego dowodu i z tej analizy wyciągnął spójne wnioski oraz powiązał je w logiczną całość. Skarżący wprawdzie starał się sugerować własne oceny w tym zakresie korzystne dla jego stanowiska, ale organ podatkowy zachował samodzielność i niezależność w wyciąganiu wniosków, decydujących o ocenie dowodów.

Zauważyć należy, iż Henryk W. był przesłuchiwany i prawidłowo organ przyjął, że nie zachodzi potrzeba ponownego składania przez niego zeznań w zakresie tych okoliczności, co których się wypowiedział.

Postępowanie dowodowe doprowadziło do ustalenia podstawy domniemania z art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czyli stwierdzenia, że poniesione wydatki przekraczają zeznany dochód skarżącego. Wniosek z tego domniemania mógł zostać zakwestionowany przez stronę tylko przez przeprowadzenie dowodu z przeciwieństwa. Na skarżącym spoczywał ciężar dowodu z przeciwieństwa wniosku domniemania - wystąpienia przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w rozumieniu art. 20 ust.3 ustawy podatkowej. Strona nie zdołała skutecznie takiego przeciwdowodu przeprowadzić, bowiem nie wykazała, że finansowała poniesione w 2000r. wydatki z posiadanego majątku rodowego.

Zasadnie organy podatkowe wskazują na sprzeczności w zeznaniach świadków, co do przedmiotu otrzymanego majątku i okoliczności związanych z jego przekazaniem. Mimo twierdzeń skarżącego, iż waluty i biżuteria pochodząca z majątku rodowego były sprzedawane wśród Romów, nie przedstawił żadnego świadka, który potwierdziłby fakt zakupu od niego waluty lub złota (złote 20 dolarówki).

Za całkowicie pozbawione racji Sąd uznaje stanowisko pełnomocnika wyrażone w skardze i zaakcentowane w piśmie procesowym z dnia 18 października 2006 r., iż organ powinien ograniczyć się do ustalenia, czy podatnik posiadał pieniądze z przedstawionych źródeł, a twierdząca odpowiedź zwalnia podatnika z obowiązku wykazywania, że z nich właśnie pokrywał poszczególne wydatki. Otóż przyjęta interpretacja stoi w sprzeczności z treścią art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z powołanym przepisem wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Nie ulega wątpliwości, że mienie zgromadzone w latach poprzednich, z którego podatnik chce rozliczyć swe przychody w świetle art. 20 ust. 3 cyt. ustawy, musi pochodzić z ujawnionych źródeł (opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania) bez względu na czas nabycia tych zasobów (por. wyrok NSA z dnia 26 maja 1999 r, sygn. akt SA/Sz 798/98 LEX 36859, wyrok NSA z dnia 06 października 2000 r., sygn. akt I SA/Lu 741/99 LEX 45559, wyrok NSA z dnia 07 września 2004 r., sygn. akt FSK 112/04 LEX 147401). Skarżący w żaden sposób nie wykazał, jaka była wartość majątku rodowego, który miał otrzymać od ojczyma oraz od biologicznego ojca, nie przedstawił również dowodów pozwalających na ustalenie, jaka była jego wartość, w jaki sposób spieniężył otrzymane waluty i biżuterię. Zauważyć należy, iż nie dokonał zgłoszenia wwożonych do Polski ze Szwecji pieniędzy i złota, brak dowodów na ujawnienie przychodu z otrzymanych darowizn i ich opodatkowanie. Organy podatkowe trafnie więc stwierdziły, że nie było podstaw do przyjęcia, iż skarżący z tytułu otrzymania majątku rodowego posiadał na dzień 01 stycznia 2000 r. zasoby majątkowe w rozumieniu art. 20 ust. 3 w związku z ust. 1 cyt. ustawy.

Podkreślić należy, iż kwestia finansowania poniesionych wydatków majątkiem rodowym była przedmiotem postępowań prowadzonych wobec skarżącego i jego żony w zakresie nieujawnionych źródeł przychodów za 1998 r. i 1999 r. W postępowaniach tych organy nie uznały za wiarygodne oświadczenia o pokrywaniu wydatków majątkiem rodowym i wykazały brak możliwości poczynienia oszczędności w latach poprzednich, przez co lata 1998 i 1999 zakończyły się niedoborem po stronie przychodów, niepokrywających poniesionych w tym latach wydatków (kwotę 29.024,94zł będącą na rachunku bankowym na koniec 1999r. organ uwzględnił w rozliczeniu 2000r.). Prawidłowość ustaleń zawartych w decyzjach Dyrektora Izby Skarbowej utrzymujących w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej ustalających wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z nieujawnionych źródeł przychodów dla każdego z małżonków za 1998 r. i 1999 r. została potwierdzona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, który wyrokami z dnia 14 września 2005 r., sygn. akt I SA/Bd 380/05 i I SA/Bd 381/05 i wyrokami z dnia 12 września 2006 r., sygn. akt I SA/Bd 413/06 i I SA/Bd 414/06 oddalił skargi na decyzje. Skargi kasacyjne od wyroków w przedmiocie podatku za 1998r. zostały odrzucone.

Prawidłowo organy podatkowe uznały, iż nie może odnieść pożądanego skutku twierdzenie o błędnej metodologii wyliczenia wydatków i dochodów z uwagi na oświadczenia w aktach notarialnych odnośnie istnienia majątków odrębnych małżonków. Kwestia ustroju majątkowego małżonków W. została rozstrzygnięta w postępowaniach dotyczących nieujawnionych źródeł przychodów za lata 1998 i 1999 w oparciu o złożone przez małżonków oświadczenia, że w ich małżeństwie istniała i istnieje wspólność majątkowa (umowy małżeńskiej w powyższym zakresie nie zawierano). Wyjaśnienia o powyższej treści zostały również złożone w postępowaniu w zakresie podatku za 2000r. Alicja W. oświadczyła do protokołu przesłuchania strony z dnia [...] 2005r., że nie było żadnej odrębności majątkowej, a w aktach notarialnych występowała sama tylko dlatego, że mąż w tym czasie nie mógł być obecny, był po wypadku, chorował i nie mógł stawić się przed notariuszem. Podczas przesłuchania w dniu [...] 2005r. podtrzymała złożone wcześniej zeznania.

Organ nie uznał również za uprawdopodobnioną okoliczność zdeponowania u skarżącego pieniędzy należących do siostry Grażyny L. w wysokości 100.000 zł, nie dając wiary oświadczeniu złożonemu przez p. L. przed notariuszem. Analizując bowiem zeznania p. L. z dnia [...] 2005 r. organ ocenił je jako niespójne, o dużym stopniu ogólności. Ponadto przeprowadzone postępowanie wykazało, iż świadek w latach poprzedzających rok 2000 nie uzyskiwał dochodów, które byłyby znane organowi podatkowemu i nie przedłożył dowodów mogących ten fakt potwierdzić. Również złożona książeczka oszczędnościowa nie uprawdopodobniła w ocenie organu faktu przekazania kwoty 100.000 zł, co organ uzasadnił.

Odnośnie załączonych nowych dowodów zauważyć należy, iż Sąd ocenia zaskarżoną decyzję pod względem jej zgodności z prawem, ale nie przeprowadza sam dowodów poza szczególnym przypadkiem dowodu z dokumentów. Sąd ocenia zaskarżoną decyzję na moment jej wydania. Organ wielokrotnie wzywał stronę do przedłożenia wszelkich dowodów. W takim przypadku, jeżeli po wydaniu decyzji przez organ II instancji zostaną ujawnione nowe dowody, to nie mogą one wpływać na ocenę decyzji, dokonaną przez sąd administracyjny.

Mając na względzie powyższe na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd skargę oddalił.