Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt II SA/Ol 771/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2014-10-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 190
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 208  par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Dnia 2 października 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marzenna Glabas Sędziowie sędzia WSA Adam Matuszak sędzia WSA Bogusław Jażdżyk (spr.) Protokolant specjalista Wojciech Grabowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 października 2014 roku sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie zmiany lokalizacji punktów gier - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Z przekazanych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie akt sprawy wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia "[...]", udzielił spółce A zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa A na okres 6 lat.

Pismami z dnia 28 września 2009r., 23 października 2009r. i 9 grudnia 2009r. Spółka A zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej o zmianę ww. zezwolenia, poprzez zmianę wskazanych lokalizacji punktów gier figurujących w załączniku nr 1, stanowiącym integralną część zezwolenia z dnia 31 października

2006r.

Z uwagi na zmianę stanu prawnego odnoszącego się do istoty rozpoznawanej

sprawy Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia "[...]" odmówił spółce wnioskowanej zmiany zezwolenia.

Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie.

Organ odwoławczy decyzją z dnia "[...]" utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Na powyższe rozstrzygnięcie strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu

Administracyjnego w Olsztynie, który wyrokiem sygn. akt II SA/Ol 617/10 z dnia

28 września 2010r. skargę oddalił. Od zapadłego orzeczenia Spółka wywiodła skargę

kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem o sygn. akt II GSK 1752/12 z dnia

19 listopada 2013r., uchylił ww. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Olsztynie oraz uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" jak i poprzedzającą ją decyzję z dnia "[...]".

Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie, Naczelny Sąd Administracyjny podniósł,

iż Sąd niższej instancji jak i organy obu instancji przy badaniu meritum sprawy nie

uwzględniły zapadłego przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzeczenia

w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 z dnia 19 lipca 2012r.,

opublikowanego w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej w dniu 29 września 2012r.

(Dz. Urz. UE. C 295/12). Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że organ administracji dokonując w ramach ponownego rozpatrzenia sprawy oceny charakteru prawnego spornych przepisów ustawy o grach hazardowych, stanowiących podstawę rozstrzygnięcia, uwzględni wykładnię pojęcia "przepisu technicznego", dokonaną w powołanym wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Ocena czy art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych jest przepisem technicznym, a w konsekwencji czy mógł być w tej sprawie zastosowany, zależy od ustalenia rodzaju i zakresu ograniczeń w używaniu automatów, będących konsekwencją jego wejścia w życie.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Celnej decyzją

z dnia "[...]" umorzył postępowanie w sprawie zmiany lokalizacji wskazanych punktów gier figurujących w załączniku nr 1 do decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", zezwalającej na prowadzenie działalności w zakresie gier na

automatach o niskich wygranych na terenie województwa A.

W uzasadnieniu organ podniósł, że rozpatrując wniosek strony w sprawie zmiany lokalizacji punktów gier na automatach o niskich wygranych, był związany treścią wprowadzonej do obiegu prawnego decyzji "[...]" o cofnięciu zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Związanie organu zaś oznacza, że nie może on treści własnego rozstrzygnięcia pominąć, wobec czego stan taki winien uwzględniać także w innych postępowaniach, które ten organ prowadzi. Rozstrzyganie zatem merytoryczne w przedmiocie zmiany pozwolenia, które zostało cofnięte, oznaczałoby brak respektowania przez organ treści wydanej decyzji o cofnięciu zezwolenia.

Odwołanie od powyższej decyzji wniosła spółka A. Zarzuciła jej naruszenie:

I. art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez umorzenie postępowania

w sprawie z powodu bezprzedmiotowości postępowania;

II. rażące naruszenie art. 120, 121 § 1, 124, art. 165a § 1, art. 188 oraz art. 216

Ordynacji podatkowej w związku z zastosowaniem art. 129 ust. 2 ustawy

z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych w związku z naruszeniem:

- art. 8 i art. 9 w zw. z art. 1 akapit 1 pkt 1), 3), 4) i 11) Dyrektywy nr 98/34/WE

Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej

procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz

zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE.L.1998.204.37 ze zm.) w zw. z § 4, § 5, § 8 i § 10 w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3 i 5

rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu

funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych,

- art. 36 ust. 3 i ust. 4 w zw. z art. 32 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 lipca 1992r.

o grach i zakładach wzajemnych,

- art. 2, art. 7, art. 22, art. 31 ust. 3 oraz art. 91 ust. 1-3 Konstytucji

Rzeczypospolitej Polskiej w zw. z art. 2 aktu o przystąpieniu do Unii Europejskiej,

- zasad wynikających z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości -

orzeczeń z dnia:

19 lipca 2012r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 oraz C-217/11;

21 kwietnia 2005 r. w sprawie C-267/03 postępowania karnego przeciwko

Larsowi Erikowi Staffanowi Lindbergowi,

3) 4 czerwca 2009r. w sprawie C-109/08 Komisja v. Grecji,

4) 30 kwietnia 1996r. w sprawie C- 194/94 CIA Security International SA

v. Signalson SA i Securitem SPRL,

5) 5 czerwca 2007 r. w sprawie C - 170/04 Klas Rosengren i inni

v. Riksaklagaren,

6) 22 czerwca 1989 r. w sprawie C-103/88 Fratelli Constanzo SpA vs Comune

di Milano,

7) 11 lipca 2002r. w sprawie C-62/00 Marks & Spencer pic v. Commissioners

of Customs & Excise,

- poprzez umorzenie postępowania w przedmiocie zmiany zezwolenia odwołującej się, w sytuacji gdy art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, który mógłby stanowić przeszkodę w rozpoznaniu wniosku odwołującej, jako przepis oczywiście sprzeczny

z prawem wspólnotowym, jest przepisem bezskutecznym.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia "[...]" utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W ocenie organu odwoławczego organ podatkowy I instancji prawidłowo umorzył postępowanie z uwagi na to, że na dzień wydania decyzji nie ma zezwolenia udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", które mogłoby być zmienione zgodnie z wnioskiem spółki z dnia 28 września 2009r., 23 października 2009r. oraz 9 grudnia 2009r. Tym samym wydanie zaskarżonej decyzji, zdaniem organu odwoławczego, nie narusza wskazanych w odwołaniu przepisów Ordynacji podatkowej. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, organ I instancji w skarżonej decyzji zgodnie ze wskazaniami zawartymi w orzeczeniu NSA z dnia 19 listopada 2013r., sygn. akt II GSK 1752/12 ocenił przepisy ustawy o grach hazardowych z punktu widzenia tego, czy stanowią one przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy WE nr 98/34 oraz ocenił czy kwestionowane przepisy u.g.h. wywarły kwalifikowany - "istotny" wpływ na właściwości lub sprzedaż specyficznego produktu, jakim jest automat

o niskich wygranych.

Skargę na ww. decyzję wywiodła spółka A, wnosząc o uchylenie rozstrzygnięć zapadłych w obydwu instancjach. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. -

Ordynacja podatkowa (dalej O.p.), poprzez umorzenie postępowania w sprawie

z powodu bezprzedmiotowości postępowania;

rażące naruszenie art. 122 w zw. z 123 § 1 oraz art. 210 § 4 i art. 253a § 1 O.p.

w związku z zastosowaniem art. 135 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009r.

o grach hazardowych w związku z naruszeniem:

- art. 8 i art. 9 w zw. z art. 1 akapit pierwszy pkt 4) Dyrektywy 98/34/WE

Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998r. ustanawiającej

procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz

zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego,

- art. 32 ustawy z dnia 29 lipca 1992 roku o grach i zakładach wzajemnych w zw.

z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych,

- art. 2, art. 7, art. 22, art. 31 ust. 3 oraz art. 91 ust. 1-3 Konstytucji

Rzeczypospolitej Polskiej w zw. z art. 2 aktu o przystąpieniu do Unii Europejskiej,

- zasad wynikających z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości-

orzeczeń z dnia:

19 lipca 2012r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 oraz C-217/11;

21 kwietnia 2005 r. w sprawie C-267/03 postępowania karnego przeciwko

Larsowi Erikowi Staffanowi Lindbergowi,

3) 4 czerwca 2009r. w sprawie C-109/08 Komisja v. Grecji,

4) 30 kwietnia 1996r. w sprawie C- 194/94 CIA Security International SA

v. Signalson SA i Securitem SPRL,

5) 5 czerwca 2007 r. w sprawie C - 170/04 Klas Rosengren i inni

v. Riksaklagaren,

6) 22 czerwca 1989 r. w sprawie C-103/88 Fratelli Constanzo SpA vs Comune

di Milano,

7) 11 lipca 2002r. w sprawie C-62/00 Marks & Spencer pic v. Commissioners

of Customs & Excise,

- poprzez niewykonanie wytycznych wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia

19 listopada 2013r. (sygn. II GSK 1752/12) w szczególności w zakresie istotnych dla

oceny charakteru prawnego art. 135 ust. 2 ustaleń faktycznych;

- poprzez niewykonanie wytycznych ww. wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012r.;

- dokonanie szczątkowych ustaleń i wyciągnięcie z nich daleko idących wniosków bez przeprowadzenia postępowania dowodowego oraz jakiegokolwiek oparcia w materiale

dowodowym;

- całkowite pominięcie i nie uwzględnienie przedstawionych przez stronę argumentów

i danych, m. in. w piśmie z dnia 7 lutego 2014r. oraz pism i dokumentów złożonych

w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, w tym danych całkowicie

dyskwalifikujących wywody organu administracji;

- wydanie decyzji w oparciu o orzecznictwo oczywiście nieaktualne w świetle wyroku

orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym wyroku w niniejszej sprawie,

co jednocześnie wskazuje, że organ administracji nie zapoznał się należycie

z wyrokiem NSA lub zrobił to pobieżnie, ewentualnie spreparował uzasadnienie decyzji

na zasadzie spekulatywnej (tj. w oderwaniu od faktycznych i prawnych okoliczności niniejszej sprawy, na co dodatkowo wskazuje chaotyczna, niespójna i częściowo całkowicie zbędna treść tego uzasadnienia);

- umorzenie postępowania w przedmiocie zmiany zezwolenia odwołującej się -

w sytuacji gdy art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, który ewentualnie mógłby stanowić przeszkodę, jako przepis oczywiście sprzeczny z prawem wspólnotowym, jest

przepisem bezskutecznym, i to bez dokonania szeregu istotnych ustaleń dotyczących

wytycznych wynikających z wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012r., pomimo że organ był

zobowiązany do ich dokonania (m. in. na mocy wyroku NSA w niniejszej sprawie), i to

w sytuacji stan prawny nie zmienił się od daty wyroku NSA;

- .brak dokonania rzeczywistych ustaleń faktycznych i uzasadnienia przesłanek, którymi

kierował się organ administracji oraz sporządzenie uzasadnienia w sposób wewnętrznie

niespójny, w dużej mierze nie na temat i polemiczny wobec utrwalonych

w orzecznictwie poglądów prawnych, i jako taki oczywiście nieprzekonujący i nie

budzący zaufania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację zaprezentowane w zaskarżonym rozstrzygnięciu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył co następuje:

Na wstępie wyjaśnienia wymaga, iż sądowa kontrola działalności administracji publicznej ogranicza się do oceny zgodności zaskarżonego aktu lub czynności

z prawem. Wynika to z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U Nr 153, poz.1269 ze zmianami).

Sąd administracyjny, kontrolując zgodność zaskarżonego rozstrzygnięcia

z prawem, orzeka na podstawie materiału sprawy zgromadzonego w postępowaniu administracyjnym. Obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego spoczywa na organie orzekającym, a sąd administracyjny nie może zastąpić organu administracji

w wypełnieniu tego obowiązku, ponieważ do jego kompetencji należy wyłącznie kontrola legalności rozstrzygnięcia administracyjnego. Oznacza to, że sąd administracyjny nie rozstrzyga merytorycznie o zgłoszonych przez stronę żądaniach,

a jedynie w przypadku stwierdzenia, iż zaskarżony akt został wydany z naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 14 marca 2012 r., poz. 270 – zwanej w dalszym ciągu uzasadnienia jako p.p.s.a.) uchyla go lub stwierdza jego nieważność.

Nadto wskazania wymaga, iż sąd orzeka na podstawie akt sprawy

(art. 133 § 1 p.p.s.a.) nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Rozpoznając sprawę w świetle powołanych wyżej kryteriów Sąd doszedł

do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone rozstrzygnięcie nie zostało podjęte z naruszeniem przepisów prawa, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]", którym to rozstrzygnięciem organ odwoławczy utrzymał w mocy własną decyzję z dnia "[...]" umarzającą postępowanie w sprawie zmiany lokalizacji wskazanych punktów gier figurujących w załączniku nr 1 do decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", zezwalającej na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa A.

Rozpatrując niniejszą sprawę dostrzec należy przede wszystkim, że Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia "[...]" cofnął spółce A zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa warmińsko-mazurskiego, udzielone decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]".

Odwołanie od powyższej decyzji zostało wniesione z uchybieniem ustawowego

terminu. W związku z powyższym organ odwoławczy postanowieniem z dnia "[...]" stwierdził uchybienie terminu do wniesienia środka zaskarżenia. Strona zwróciła się o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

Organ odwoławczy postanowieniem z dnia "[...]’ odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji.

Na postanowienie organu II instancji strona wniosła skargę do Wojewódzkiego

Sądu Administracyjnego w Olsztynie, który postanowieniem sygn. akt. II SA/Ol 1184/12

z dnia 10 grudnia 2012r. skargę spółki odrzucił.

Wnioskiem z dnia spółka A zwróciła się do

Dyrektora Izby Celnej o stwierdzenie w trybie art. 247 § 1 pkt 3 O.p.

nieważności decyzji ostatecznej z dnia "[...]".

Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia "[...]" odmówił stwierdzenia nieważności rzeczonej decyzji.

W wyniku wniesionego przez spółkę odwołania, Dyrektor Izby Celnej

w dniu "[...]" wydał decyzję znak "[...]", którą

zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy.

W następstwie wniesionej na ww. rozstrzygnięcie skargi, Wojewódzki Sąd

Administracyjny w Olsztynie wyrokiem o sygn. akt II SA/Ol 576/13 z dnia 26 września

2013r. skargę oddalił. Od ww. orzeczenia spółka wywiodła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, która na dzień orzekania w niniejszej sprawie nie została jeszcze rozpoznana.

Niewątpliwie zatem w obrocie prawnym funkcjonuje ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej, którą cofnięto wobec spółki A zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa warmińsko-mazurskiego. W takiej sytuacji wspomniana decyzja dysponuje przymiotem domniemania legalności, a w związku z tym należy przyjąć, że wywołuje ona określone skutki prawne, mające znaczenie również dla rozpoznawanej sprawy.

W tych okolicznościach w ocenie Sądu organ był uprawniony do zastosowania podstawy prawnej przewidzianej w art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. (Dz. U. z 2012r., poz. 749) Ordynacja podatkowa, O.p., zgodnie z którym to przepisem gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 sierpnia 2013r., II GSK 639/12 wskazał, że okoliczność, iż w sensie formalnym (procesowym) postępowania dotyczą cofnięcia pozwolenia na prowadzenie określonej działalności gospodarczej oraz modyfikacji w zakresie lokalizacji punktów gier, nie zmienia faktu, że jest to w istocie tożsama (zarówno przedmiotowo, jak i podmiotowo) sprawa administracyjna. Wszczęcie postępowania w sprawie korekty wykazu punktów gier w takich warunkach procesowych, prowadziłoby do równoległego prowadzenia dwóch postępowań przez ten sam organ, skutkującego w zasadzie zniesieniem tożsamości (jedności) materialno-prawnej sprawy. Ów brak tożsamości sprawy polega na tym, że przedmiotem postępowania administracyjnego w sprawie cofnięcia uprawnienia do prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych przed organem pierwszej instancji byłaby treść zezwolenia w wersji pierwotnej, natomiast treścią postępowania odwoławczego byłoby już inne uprawnienie, bowiem zmienione decyzją administracyjną, w zakresie żądanym przez zainteresowanego. Chodzi więc o kolizję pomiędzy dwoma postępowaniami administracyjnymi. Pomiędzy postępowaniem dotyczącym cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, a postępowaniem dotyczącym korekty punktów gier, o których mowa w tym zezwoleniu, zachodzi merytoryczny konflikt. Powoduje to, że postępowania te nie mogą się toczyć niejako równolegle. Wszczęcie w takiej sytuacji postępowania w sprawie korekty punktów gier przeczy zasadzie dwuinstancyjności postępowania administracyjnego (dotyczącego cofnięcia zezwolenia), a także skutkuje wewnętrzną kolizją w ramach tożsamości (jedności) materialnej sprawy administracyjnej.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w przypadku omawianego zbiegu postępowań, pierwszeństwo należy przyznać postępowaniu o skutkach najdalej idących. Nie sposób bowiem zaakceptować poglądu (jego racjonalności), iż dopuszczalne jest modyfikowanie określonego uprawnienia lub obowiązku, w sytuacji gdy byt prawny tego uprawnienia (obowiązku) nie został jeszcze ostatecznie przesądzony. Naczelny Sąd Administracyjny stanął na stanowisku, że nawet wcześniejsze cofnięcie spółce zezwolenia na prowadzenie gier, bez względu na jego wykonalność, ostateczność, czy też prawomocność uniemożliwia, właśnie z tego powodu, prowadzenie postępowania i merytoryczne rozpatrzenie żądania dotyczącego modyfikacji cofanego zezwolenia.

Tymczasem na gruncie niniejszej sprawy mamy do czynienia z ostateczną decyzją o cofnięciu zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa warmińsko-mazurskiego. Dlatego też w okolicznościach przedmiotowej sprawy tym bardziej zasadne było umorzenie jako bezprzedmiotowego postępowania w sprawie korekty punktów gier, skoro prawomocnie zakończone zostało postępowanie w sprawie cofnięcia zezwolenia w ten sposób, że rzeczone zezwolenie straciło swój byt prawny. Niewątpliwie w takiej sytuacji prawnej niemożliwe było merytoryczne rozpatrzenie wniosku skarżącej dotyczącego modyfikacji ostatecznie cofniętego zezwolenia.

Na marginesie warto również zwrócić uwagę, że Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanym wyroku z 6 sierpnia 2013 r., wskazał na brak możliwości zawieszenia postępowania w sprawie wniosku o zmianę zezwolenia do czasu zakończenia postępowania w sprawie jego cofnięcia. Zgodnie bowiem z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Nie dotyczy to jednak sytuacji jaka miała miejsce w rozpoznawanej sprawie, gdy obydwa postępowania były prowadzone przez ten sam organ.

Wskazać również należy, że Sąd ma świadomość wykładni prawa (oceny prawnej) dokonanej na gruncie niniejszej sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 listopada 2013r., sygn. akt II GSK 1752/12. Należy mieć jednak na uwadze, że wojewódzki sąd administracyjny może odstąpić od zawartej w orzeczeniu wykładni prawa i rozpoznać sprawę w granicach określonych w art. 134 § 1 p.p.s.a. jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego nie mają zastosowania przepisy wyjaśnione przez Naczelny Sąd Administracyjny (por. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Wydanie 4, str. 475; wyrok NSA z dnia 28 listopada 2005r., I FSK 294/05, LEX nr 187537).

Tymczasem na gruncie niniejszej sprawy stan faktyczny sprawy uległ zasadniczej zmianie ze względu na podjęcie po wydaniu decyzji kontrolowanych w poprzednim postępowaniu sądowoadministracyjnym, ostatecznego i prawomocnego rozstrzygnięcia co do cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa warmińsko-mazurskiego. Sąd nie był zatem zobowiązany odnosić się do obowiązku oceny charakteru prawnego przepisów ustawy o grach hazardowych, w kontekście zaprezentowanej wykładni pojęcia przepisu technicznego. Z uwagi na zmianę stanu faktycznego sprawy spowodowaną wyeliminowaniem z obrotu prawnego zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, nie miałoby to bowiem żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Nie można bowiem modyfikować zezwolenia, którego nie ma w obrocie prawnym.

Mając powyższe na uwadze, na mocy art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji.