Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 560/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2017-11-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.5 ust.1 pkt 4
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Beata Radomska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 listopada 2017 r. sprawy ze skargi I.H. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. z dnia [..]. nr [..] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do marca 2013 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

[...] w badanym okresie prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą [...], w zakresie sprzedaży hurtowej napojów alkoholowych i bezalkoholowych. Strona była czynnym

i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2002 r.,

a od dnia 1 maja 2008 r. była zarejestrowana jako podatnik VAT-UE.

Wobec podatniczki przeprowadzono kontrolę podatkową w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do marca 2013 r.

W wyniku przeprowadzonej kontroli organ kontroli skarbowej ustalił, że w badanym okresie podatniczka dokonała wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów (piwa i wina) od brytyjskiej firmy [...]- dalej zwana "firmą brytyjską", na łączną kwotę netto [...] zł. Powyższe transakcje udokumentowano 13 fakturami wystawionymi przez firmę brytyjską. Ustalono, że nabyte towary w momencie zakończenia ich wysyłki (transportu) znajdowały się na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska,

tj. na terytorium [...]. W ww. fakturach wymieniony był polski numer identyfikacyjny przyznany podatniczce. Z materiału dowodowego wynikało, że strona nie dokonała

na terytorium [...] rozliczenia podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od kontrahenta brytyjskiego oraz nie złożyła informacji podsumowujących za poszczególne miesiące od stycznia do marca 2013 r. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ kontroli skarbowej ustalił,

że podatniczka zaniżyła podatek należy na łączną kwotę [...] zł.

Ponadto ustalono, że strona nieprawidłowo wystawiła 3 faktury VAT na rzecz

[....] z tytułu usług pośrednictwa w sprzedaży towarów, kwalifikując te usługi jako niepodlegające opodatkowaniu na terytorium kraju. Organ skarbowy wskazał, że strona nie udowodniła, iż ww. firma posiadała status podatnika. W rezultacie organ uznał, że w sprawie ma zastosowanie art. 28c ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - zwanej dalej: "u.p.t.u." - i że usługi pośrednictwa powinny podlegać opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów

i usług. W efekcie stwierdził, że podatniczka także zaniżyła podatek należny za okresy rozliczeniowe od stycznia do marca 2013 r. o łączną kwotę [...] zł.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] w decyzji z dnia 22 marca 2016 r., nr [...], określił podatniczce w podatku od towarów i usług kwotę zobowiązania podatkowego za:

- styczeń 2013 r. w kwocie [...] zł,

- luty 2013 r. w kwocie [...] zł,

- marzec 2013 r. w kwocie [...] zł.

Podatniczka złożyła odwołanie od ww. decyzji, żądając jej uchylenia i umorzenia postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów:

1) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) - zwanej dalej: Ordynacją podatkową, tj.:

- art. 121, przez dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego przejawiającą się w nieuwzględnieniu tych zeznań strony, jak również zapisów przedstawionych umów, które świadczą o braku możliwości dysponowania towarem, sposobie kalkulacji otrzymywanego przez stronę wynagrodzenia, a także sposobie rozliczania się pomiędzy kupującym [...] a sprzedającym [...],

- art. 122 oraz art. 187, przez niewyjaśnienie przez organ wszystkich okoliczności mających istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez ich nieustalenie oraz brak ich wszechstronnego rozważenia, w szczególności nie dokonanie ustalenia czy doszło do przeniesienia ekonomicznego władztwa nad towarem na rzecz strony;

2) ww. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj.:

- art. 9 ust. 1 i 2, przez ich zastosowanie w okolicznościach, które nie wskazują na możliwość kwalifikacji usługi pośredniczenia w transakcji kupna - sprzedaży pomiędzy firmą malezyjską a brytyjską jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w związku z brakiem przeniesienia na podatniczkę prawa do dysponowania towarem jak właściciel;

- art. 25 ust. 2 pkt 1, przez jego zastosowanie w sprawie w sytuacji,

w której organ niewłaściwie zaklasyfikował dokonaną przez stronę czynność pośredniczenia w transakcji kupna-sprzedaży jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

Podatniczka w piśmie z 26 października 2016 r. wniosła o przeprowadzenie następujących dowodów: uzyskania i włączenia do akt sprawy wyciągów bankowych brytyjskiej firmy i dokumentacji z rzekomego spotkania, które miało odbyć się w [...]

w siedzibie tej firmy oraz o przesłuchanie w charakterze świadka [...]. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w [...] postanowieniem z 25 kwietnia 2017 r. odmówił przeprowadzenia ww. dowodów, uznając, że żądanie strony dotyczy przeprowadzenia dowodów, których realizacja nie przyczyni się do wyjaśnienia sprawy. Ponadto organ odwoławczy uznał, że uzyskanie i włączenie do akt sprawy wyciągów bankowych brytyjskiej firmy oraz dokumentacji ze spotkania, a także przesłuchanie w charakterze świadka ww. osób jest bezzasadne z punktu widzenia ekonomiki postępowania, bowiem obszerny materiał dowodowy zgromadzony w sprawie pozwala na pełną ocenę transakcji dokonanych pomiędzy ww. podmiotami.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] wydał w dniu 26 kwietnia 2017 r. decyzję nr [...] w której uchylił w całości decyzję organu I instancji i określił kwotę zobowiązania podatkowego za:

- styczeń 2013 r. w kwocie [...] zł,

- luty 2013 r. w kwocie [...] zł,

- marzec 2013 r. w kwocie [...] zł.

Organ odwoławczy przedstawił stan faktyczny sprawy i przywołał treść art. 5 ust. 1 pkt 4, art. 9 ust. 1 i ust. 2, art. 20 ust. 5, art. 25 ust. 1 i ust. 2 pkt 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 4 u.p.t.u. Organ wskazał, że rozstrzygnięcia wymagała kwestia, czy czynności podatniczki polegały na wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów od firmy brytyjskiej, czy też - jak twierdziła strona - jedynie na pośrednictwie handlowym w zakupie towaru pomiędzy firmą brytyjską a malezyjską. Wśród zebranego materiału dowodowego znajdowały się m.in.: wydruki z Polskiej [...] oraz uwierzytelnione kserokopie protokołów przesłuchania [...] w charakterze strony i [...] w charakterze świadka. W poczet materiału dowodowego zaliczono też wyciągi z informacji o wymianie informacji z brytyjską administracją podatkową w zakresie transakcji handlowych zawartych pomiędzy brytyjską firmą a podatniczką z 10 lutego 2015 r. wraz z załącznikami.

Organ odwoławczy podał, że z raportu [...] wynikało, iż firma brytyjska wykazała wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów na rzecz firmy podatniczki za okresy rozliczeniowe od stycznia do marca 2013 r. w łącznej kwocie [...] zł. Organ odwoławczy wskazał, że z informacji z 29 stycznia 2014 r. wynikało, iż brytyjska firma sprzedała towary podatniczce na składzie celnym w magazynie celnym [....]. Towary były transportowane do [...] w imieniu brytyjskiej firmy przez jej dostawców. Wszystkie płatności były dokonywane przelewem bankowym. Do ww. odpowiedzi dołączono kserokopie: wydruku z konta rozrachunkowego brytyjskiej firmy dotyczącego transakcji handlowych z podatniczką za okres od stycznia do marca 2013 r., dowodu osobistego podatniczki, dokumentów rejestracyjnych dotyczących działalności gospodarczej prowadzonej przez podatniczkę oraz faktur wystawionych przez brytyjską firmę na rzecz podatniczki.

Z informacji z 25 lipca 2014 r. wynikało, że udzielający odpowiedzi w imieniu firmy brytyjskiej [...] (dyrektor odpowiedzialny za handel pod zamknięciem celnym), potwierdził kontakty handlowe z polską firmą podatniczki. Wskazał, że firma brytyjska otrzymywała zamówienia na towary (głównie wino i piwo) od firmy podatniczki.

Wyjaśnił, że towary były kupowane przez ich firmę od różnych producentów, które następnie po ich zakupieniu przez podatniczkę wysyłane były na koszt firmy brytyjskiej do [...] - skład celny we [...]) i później na rachunek firmy podatniczki w [...]. Wszystkie transakcje zostały przeprowadzone pod zamknięciem celnym w [...], gdzie zarówno firma brytyjska i firma podatniczki miały rachunki. Poinformował też, że przedstawiciele firmy podatniczki oraz firmy malezyjskiej spotkali się w siedzibie firmy brytyjskiej i ustalili szczegóły zawieranych transakcji. W kwestii sposobu zamówień oraz zapłaty za towar poinformował, że brytyjska firma otrzymywała zamówienia na towary od firmy podatniczki. Wszystkie płatności za faktury wystawione przez brytyjską firmę na rzecz podatniczki były dokonywane przelewem z rachunku bankowego podatniczki (nie było płatności ze strony podmiotów trzecich). Odnośnie nawiązania współpracy wyjaśnił, że nie pamięta skąd firma podatniczki dowiedziała się o brytyjskiej firmie i stwierdził, że cała korespondencja odnośnie cen i zapotrzebowania na towary odbywała się e-mailowo bądź telefonicznie. Poinformował także, iż nie wie komu podatniczka zamierzała dostarczać zakupione towary. Ponadto wskazał, że firma podatniczki i firma malezyjska były oddzielnymi, indywidualnymi podmiotami. Do powyższej odpowiedzi załączono kserokopie dokumentów otrzymanych przez firmę brytyjską od podatniczki, m.in.: e-mail do podatniczki w języku angielskim z 5 listopada 2012 r. (prośba o otwarcie konta), wydruk z weryfikacji numeru VAT podatniczki w aplikacji [...].

W dodatkowej odpowiedzi przesłanej przez brytyjską administrację podatkową z 10 lutego 2015 r. dyrektor firmy brytyjskiej podał, że podatniczka wysłała e-mail lub zadzwoniła do ich firmy, aby otworzyć konto. Dokumenty rejestracyjne firmy podatniczki i kserokopia dowodu osobistego podatniczki zostały wysłane ich firmie e-mailem. Dodał, że podatniczka miała konto w składzie celnym [...], przez który odbywała się większość transakcji (może kilka transakcji odbyło się przez inny skład celny). Poinformował, że firma [...] podała ich firmie numer referencyjny podatniczki, potwierdzający przejście jej należytej weryfikacji i otwarcie u nich konta. Firma brytyjska kontaktowała się z podatniczką. Wyjaśnił też, że ich firma dostarczała towar bezpośrednio na konto podatniczki w składzie [...]. Płatności były realizowane przez podatniczkę przelewem bankowym. Firma brytyjska nie handlowała z odbiorcami podatniczki, jak również nie miała bezpośrednich transakcji z firmą malezyjską.

Na podstawie ww. dokumentów organ odwoławczy ustalił, że w badanym okresie firma brytyjska wystawiła na rzecz podatniczki 13 faktur na łączną kwotę [...] zł.

W aktach sprawy znajduje się również odpowiedź francuskiej administracji podatkowej z 17 września 2013 r., która dotyczyła transakcji handlowych zawartych pomiędzy podatniczką a firmą [...]. Z odpowiedzi wynikało, że firma [...] świadczyła w [...] usługi niechłodniczego składowania towaru, głównie napojów alkoholowych i niealkoholowych. Spółka nie miała żadnych bezpośrednich stosunków

z podatniczką, która jednakże była jej znana w zakresie w jakim podatniczka była przedstawicielką podatkową polskiej firmy [...] Za usługi składowania firma [...] wystawiała faktury na rzecz ww. firmy, która za pomocą międzynarodowego przelewu bankowego dokonywała zapłaty. Informacje podsumowujące składane są w imieniu malezyjskiej firmy, lecz z numerem wewnątrzwspólnotowym podatniczki. Dalej poinformowano, że towary składowane w pomieszczeniach firmy [...] były transportowane przez klienta zarówno przy wejściu, jak i wyjściu ze składu, co powodowało, że [...] nie miała dokumentów transportowych. Powyższa zmiana nazwy firmy na [...] przy jednoczesnym zachowaniu adresu i NIP-u UE świadczyła, że podatniczka zdawała sobie sprawę z udziału w nielegalnym procederze. Francuska administracja podatkowa, w załączeniu do ww. odpowiedzi [...], przesłała kserokopie faktur dotyczących usług składowania świadczonych przez firmę [...].

Z faktur tych wynikało, że towar rozprowadzany był na terytorium [...] oraz [...]. Odpowiedź ta potwierdzała, że przemieszczenie towarów handlowych miało miejsce

z terytorium [...] na teren [...].

W dniu 11 czerwca 2013 r. strona przedłożyła umowę o współpracy pomiędzy firmą malezyjską a firmą podatniczki z 18 października 2012 r. Przedmiotem jej była współpraca handlowa pomiędzy kupującym (firma malezyjska) a sprzedającym (firma podatniczki) dotycząca artykułów spożywczych (§ 1 umowy). Zgodnie z § 2 umowy kupujący składał będzie u sprzedającego zamówienia na określony rodzaj i ilość towarów, po czym sprzedający nabywał je będzie na rynku od wskazanych bądź wybranych przez siebie kontrahentów. Natomiast w składanych zamówieniach strony ustalać będą wszelkie szczegóły transakcji, w tym miejsce do którego towar, docelowo przeznaczony dla kupującego, winien być dostarczony. Miejsca te ulokowane będą na terenie Europy. W § 3 umowy strony postanowiły, że za towary zakupywane przez kupującego od sprzedającego, kupujący płacił będzie sprzedającemu uzgodnioną cenę, bezpośrednio na jego rzecz lub też część ceny należna sprzedającemu przekazywana będzie przez kupującego bezpośrednio na rachunek kontrahenta od którego towar został nabyty przez sprzedającego. Odnośnie wysokości i sposobu zapłaty uzgodnienia zawarto w § 4 i 6 umowy. I tak, § 4 umowy stanowi, że marża, którą sprzedający będzie doliczał do ceny towarów nabywanych w celu sprzedaży ich dla kupującego wynosić będzie 0,5 (pięć dziesiątych) procenta. Natomiast w myśl § 6 umowy kwoty należne sprzedającemu, stanowiące równowartość marży sprzedającego, kupujący zobowiązuje się płacić najpóźniej w terminie 30 dni od dnia wystawienia faktury przez sprzedającego. Kwoty należne pierwotnym sprzedawcom najpóźniej w terminach wynikających z faktur wystawionych przez nich na rzecz sprzedającego bądź w terminach wynikających z zawartych kontraktów. Z kolei w załączeniu do pisma z 15 lutego 2016 r. strona przedłożyła drugą umowę o współpracę handlową, która została zawarta 25 października 2012 r. i której stronami były: malezyjska firma nazwana "Odbierającym" oraz firma podatniczki nazwana "Zamawiającym".

Organ odwoławczy przeanalizował również pisemne wyjaśniania podatniczki

z 11 i 18 czerwca 2013 r. oraz zeznania składane w charakterze strony w dniach 4 listopada 2014 r. i 20 listopada 2015 r. W pisemnych wyjaśnieniach z 11 czerwca 2013 r. strona przedstawiając sposób dokonywania zamówień towarów od brytyjskiej firmy wskazała, że otrzymane drogą e-mailową zamówienie od malezyjskiej firmy na zakup towaru od brytyjskiej firmy, przesyłała (również e-mailem) do firmy brytyjskiej, która wystawiała dokument sprzedaży zamówionego towaru na firmę podatniczki. Dokument ten wystawiony na firmę podatniczki przesyłała drogą e-mailową do malezyjskiej firmy, żeby ta firma wiedziała ile ma zapłacić brytyjskiej firmie. Dalej podatniczka wyjaśniła, że fakturę sprzedaży VAT na kwotę prowizji z tytułu świadczenia usług pośrednictwa wystawiała dla firmy malezyjskiej, kontakty handlowe odbywały się tylko drogą e-mailową oraz, że ani towar, ani płatności nie przekroczyły granicy RP.

W toku prowadzonych przesłuchań okazano stronie informacje pozyskane od brytyjskiej administracji podatkowej. Odpowiadając na pytania dotyczące prowadzonej działalności gospodarczej, strona zeznała, że działalność gospodarczą prowadziła od 2001 r., handlowała wodą mineralną oraz dystrybutorami do jej dozowania. Kupowała wodę mineralną także od podmiotów z terytorium Unii Europejskiej ([...]), więc była zarejestrowana jako podatnik VAT-UE w Polsce. Nie była zarejestrowana dla potrzeb podatku VAT i nie posiadała miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym kraju Unii Europejskiej niż Polska. Poinformowała, że w kontrolowanym okresie nie uczestniczyła w transakcjach trójstronnych.

Odnośnie współpracy z malezyjską firmą podała, że firma ta chciała kupować towar od brytyjskiej firmy, ale nie posiadała NIP-u europejskiego, który uprawniał

ją do transakcji unijnych. Podatniczka ten NIP posiadała i na tej podstawie miała pośredniczyć w zakupie towarów handlowych nabywanych przez malezyjską firmę

od brytyjskiej. Z zeznań strony wynikało, że możliwość współpracy z malezyjską firmą zaproponował jej [...], który kontaktował się telefonicznie bądź e-mailem

z przedstawicielami tej firmy. Poinformowała, że nie uczestniczyła w żadnych rozmowach, gdyż nie znała angielskiego, wszystko załatwiał [...]. Wyjaśniła także, że początkowo malezyjska firma przesyłała zamówienia do jej firmy, które następnie ona przekazywała do brytyjskiej firmy. Z uwagi jednak na nieznajomość języka angielskiego załatwiła, za pośrednictwem [...], że malezyjska firma dokonywała zamówień bezpośrednio w firmie brytyjskiej. Od tamtej pory otrzymywała jedynie e-maile z malezyjskiej firmy z ilością kontenerów, na podstawie których firma podatniczki wystawiała faktury za pośrednictwo.

W sprawie umowy z 18 października 2012 r. z firmą malezyjską wyjaśniła, że jej wzór otrzymała od [...]. Umowę w dwóch wersjach (polskiej i angielskiej) wysłała pocztą; zwrotnie otrzymała podpisaną polską wersję umowy. Zdaniem podatniczki podpisana umowa dotyczyła pośrednictwa w zakupie towaru, jednakże była niefortunnie sformułowana. Przesłuchiwana 20 listopada 2015 r. poinformowała jednak, że dysponowała nową umową, zawartą niedługo po tej pierwszej umowie (drugą umowę strona przedłożyła 18 lutego 2016 r.). Wyjaśniając na czym polegało świadczenie usług na rzecz malezyjskiej firmy, wskazała, że firma ta kupowała towar od brytyjskiej firmy, a ona jedynie pośredniczyła w kontaktach pomiędzy tymi firmami.

W kwestii współpracy z brytyjską firmą podatniczka zeznała, że ani ona ani nikt

z jej firmy nigdy nie był w siedzibie tej firmy. Powtórzyła, że początkowo malezyjska firma przesyłała zamówienia do jej firmy, jednak z uwagi na nieznajomość języka angielskiego doprowadziła, iż malezyjska firma dokonywała zamówień bezpośrednio

w firmie brytyjskiej. Strona nie potrafiła wyjaśnić dlaczego dyrektor w brytyjskiej firmie poinformował, że firma podatniczki bezpośrednio dokonywała zakupów towarów handlowych w firmie brytyjskiej. Stwierdziła, że nie zna ww. dyrektora i nie wie kim jest.

Odnośnie dokumentów na podstawie których dokonywała zamówień towarów handlowych w brytyjskiej firmie, strona wyjaśniała, że otrzymywała je drogą e-mailową

i aktualnie ich nie posiadała, zostały usunięte. Podatniczka zaprzeczyła, aby kiedykolwiek dokonywała zakupów towarów handlowych od brytyjskiej firmy. Z kolei na pytanie jakie dokumenty dotyczące zamówionego (zakupionego) towaru otrzymywała od firmy brytyjskiej, odpowiedziała, że nie otrzymywała żadnych dokumentów. Odnosząc się do spornych faktur wystawionych przez firmę brytyjską na jej rzecz, strona podała, że nigdy nie widziała i nie otrzymywała od ww. firmy takich dokumentów. Nie przypominała sobie takich dokumentów. Podatniczka nie wiedziała także dlaczego ww. firma wystawiła na jej rzecz faktury sprzedaży, gdyż nigdy za nic nie płaciła.

Z uwagi na powyższe wypowiedzi, organ zwrócił się do podatniczki o wyjaśnienie treści pisma z 18 czerwca 2013 r. Podatniczka podała, że otrzymywała głównie e-maile, ile jest towaru i za jaką kwotę. Nazwała to dokumentem sprzedaży, bo nie była to faktura ani nic, co jest w Polsce fakturą - to był po prostu e-mail. Podała, że może ich już nie mieć, bo były to e-maile z 2013 r. Później odbywało się to już głównie telefonicznie. [...] je zamawiał, a podatniczka tylko sprawdzała czy kwota prowizji zgadza się z ilością kontenerów. To było już tylko kilka zamówień. Trwało to od stycznia 2013 r. Ostatnia transakcja była w grudniu 2013 r., to trwało chyba rok. Prowizję dostała za to w styczniu.

Odpowiadając na pytanie w jakim celu udostępniła brytyjskiej firmie dane wynikające z jej dokumentów, wyjaśniła, że te dokumenty dołączyła do umowy podpisanej z malezyjską firmą, żeby zidentyfikować czy jej firma jest prawdziwa. Malezyjska firma poprosiła ją o te dokumenty. Nie prosiła o dokumenty firmy malezyjskiej, bo wiedziała, że działalność tej firmy już trwała po wcześniejszej współpracy z nią [....].

Z zeznań strony wynikało też, że wiedziała, iż przedmiotem nabyć ma być piwo i wino. Podatniczka domyślała się, że płatności dokonywała malezyjska firma. Strona podała, że nie posiadała w kontrolowanym okresie rachunku bankowego w [...], ani w innym państwie członkowskim UE (poza Polską). Wiedziała, że miejscem dostaw towarów od brytyjskiej firmy był skład celny [...] we [...], z którego towar prawdopodobnie odbierała firma malezyjska, skoro płaciła za ten towar. To [...]mówił, że to trafia do firmy [...], a dalej odbiera to malezyjska firma.

Podatniczka stwierdziła także, że działała w dobrej wierze, wystawiając wyłącznie faktury na rzecz malezyjskiej firmy z tytułu pośrednictwa przy sprzedaży towarów.

Przesłuchany w charakterze świadka w dniu 18 listopada 2014 r. [...] w kwestii współpracy pomiędzy firmą podatniczki a malezyjską firmą zeznał, że zaproponował podatniczce współpracę z tą firmą i że jej warunki zostały ustalone

z podatniczką. Świadek nie pamiętał danych osób reprezentujących malezyjską firmę,

a także treści umowy zawartej pomiędzy stroną a malezyjska firmą. Zeznał, że podatniczka miała firmować zakup towarów i za to otrzymywać prowizję [...] euro za każdy kontener towarów. Dodał, że firma podatniczki miała udostępnić malezyjskiej firmie europejski numer VAT. NIP unijny był potrzebny w celu nabywania piwa i wina. Malezyjska firma nie posiadała NIP unijnego, dlatego nie mogła sama nabywać takich towarów na terenie Unii Europejskiej. Z zeznań świadka wynikało także, że strona, ani nikt z jej firmy, nie uczestniczył w rozmowach z firmą malezyjską. Świadek zaprzeczył jednakże, aby w imieniu podatniczki zawarł umowę z malezyjską firmą. Zaprzeczył także, aby w imieniu podatniczki zajmował się współpracą z firmą brytyjską i malezyjską. Potwierdził, że na życzenie podatniczki ustalił, iż malezyjska firma będzie bezpośrednio kontaktować się z brytyjską firmą w celu zamówienia towarów. Świadek opisał stworzony mechanizm działania, który polegała na tym, że firma podatniczki nabywała towary (wino i piwo) w [...], następnie towary te były dostarczane do [...] do składu podatkowego [...] w mieście [...]. Za towar nabywany do brytyjskiej firmy płaciła firma malezyjska. Wskazał, że było to wewnątrzunijne przemieszczenie towarów i nie trzeba kontenerów plombować bo za wszystko odpowiadały składy podatkowe. Cały towar był pod jurysdykcją francuskiego urzędu celnego i nie mógł nigdzie zginąć. Koszty transportu ponosiła firma sprzedająca. Ze składu [...] towar odbierały firmy francuskie. Zaprzeczył, aby w imieniu podatniczki założył rachunek w składzie celnym [...] i wyjaśnił, że niepotrzebny był żaden rachunek w składzie [...], bowiem wszystko podlegało oznaczeniu elektronicznemu - do kogo należał towar, każde wejście i wyjście towaru. Należy zgłosić przyjście lub wyjście towarów w urzędzie celnym i po otrzymaniu numeru towar jest przesyłany pod wskazany adres. [...] w każdym przypadku odpowiada za towar odnotowany w składzie podatkowym. Wskazał także, że wszystkie koszty w tym zakresie ponosiła firma malezyjska. Poinformował, że ze składu [...] towar odbierały firmy francuskie.

W kwestii dokumentów jakie podatniczka otrzymywała od malezyjskiej firmy świadek zeznał, że nigdy ich nie widział. Nie widział również dokumentów dotyczących zakupu towarów od brytyjskiej firmy. Nie wiedział w jaki sposób i jakie dokumenty przekazywały między sobą firmy: malezyjska, brytyjska i polska.

Co do dokumentów rejestracyjnych podatniczki będących w posiadaniu brytyjskiej firmy świadek przyznał, że otrzymał je od podatniczki, jednakże zaprzeczył, aby przekazał je do brytyjskiej firmy. Zeznał, że nie pamięta kto i w jaki sposób przekazał je do firmy malezyjskiej. Zasugerował, że to firma malezyjska przekazała powyższe dokumenty do brytyjskiej firmy, gdyż jego zdaniem, wiedziała od kogo będzie nabywała towary.

Organ odwoławczy wskazał, że podstawą ustaleń dotyczących okoliczności nawiązania i przebiegu współpracy oraz sposobu działania są zeznania strony, świadka ([...]) oraz informacje przesłane przez brytyjską i francuską administrację podatkową. Z analizy zeznań strony wynikało, że zaprzeczyła, aby brała czynny udział w wewnątrzwspólnotowych transakcjach handlowych z firmą brytyjską. Stwierdziła natomiast, że świadczyła na rzecz firmy malezyjskiej usługi pośrednictwa w zakupie towarów. Do akt sprawy przedłożono dwie umowy o współpracę handlową z malezyjską firmą - pierwsza dotyczyła zakupu towarów przez podatniczkę na rzecz firmy malezyjskiej od firm znajdujących się na terenie Europy. Umowę tę strona przedłożyła

11 czerwca 2013 r., a drugą umowę z 25 października 2012 r., która dotyczyła pośrednictwa przy zakupie towarów przez firmę malezyjską, przedłożyła 15 lutego 2016 r., tj. ponad dwa i pół roku po pierwszej. W aktach sprawy znajdują się faktury wystawione przez firmę brytyjską na rzecz strony z tytułu wewnątrzwspólnotowych dostaw piwa i wina. Dostawy zostały zrealizowane w oparciu o numer NIP nadany przez polski organ podatkowy dla podatniczki.

Zdaniem organu odwoławczego zgromadzony w sprawie materiał dowodowy przeczył twierdzeniom strony, iż świadczyła ona na rzecz malezyjskiej firmy usługi pośrednictwa. W ocenie organu czynności wykonywane przez stronę nie odpowiadały swym zakresem żadnej formie pośrednictwa handlowego, wypełniały natomiast znamiona wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru.

Zasadność takiego wniosku potwierdzały następujące fakty:

- strona składała zamówienia na towary w brytyjskiej firmie (twierdzenie to jest aktualne pomimo tego, iż z własnej woli zrezygnowała z tego uprawnienia, przekazując je firmie malezyjskiej),

- potwierdzeniem składanych zamówień są wystawianie przez brytyjską firmę na rzecz podatniczki "dokumenty sprzedaży".

Organ odwoławczy za wiarygodne uznał pisemne wyjaśnienia strony z 18 czerwca 2013 r., które korespondują z pozostałym materiałem dowodowym. Za przyjęciem tezy o dokonywaniu przez stronę zamówień we własnym imieniu przemawiają również zeznania świadka [...], który podał, że podatniczka firmowała zakup towarów od brytyjskiej firmy i za to otrzymywała prowizję [...] euro za każdy kontener towarów. Kolejną okolicznością potwierdzającą powyższe jest fakt,

iż strona nie przechowywała dokumentów na podstawie, których dokonywała zamówień w firmie brytyjskiej. Nie bez znaczenia dla oceny wiarygodności zeznań strony pozostaje również fakt, że oprócz własnych twierdzeń nie przedłożyła żadnych dowodów mogących potwierdzić jej tezę, iż świadczyła jedynie usługi pośrednictwa, a zamówień dokonywała w imieniu i na rzecz firmy malezyjskiej. Ponadto strona nigdy nie podnosiła, iż twierdzenia zawarte w dokumentach urzędowych takich jak informacje od administracji podatkowej z innych państw członkowskich UE są niezgodne z faktami. W ocenie organu odwoławczego brak jest podstaw, aby zasadnie można było podważać walor obiektywności informacji i dowodów uzyskanych w trybie pomocy prawnej od brytyjskich organów podatkowych.

Organ za wiarygodną uznał umowę z 18 października 2012 r. (dotyczącą zakupu towarów na rzecz firmy malezyjskiej), gdyż koresponduje ona ze zgromadzonym materiałem dowodowym (wyjaśnieniami strony z 18 czerwca 2013 r., zeznaniami świadka oraz informacjami od brytyjskiej administracji podatkowej). W konsekwencji odmówił wiarygodności umowie z dnia 25 października 2012 r. (dotyczącej świadczenia usług pośrednictwa) i uznał, że została sporządzona jedynie dla celów postępowania podatkowego. Reasumując tę część, organ stwierdził, że w oparciu o dokumenty z różnych, niezależnych od siebie źródeł, powstał spójny obraz mechanizmu transakcji handlowych, w których uczestniczyła strona.

Organ odwoławczy przywołał treść art. 9 ust. 1 u.p.t.u. i wskazał, że w wyniku dostaw dokonanych przez brytyjską firmę na rzecz firmy podatniczki doszło do przeniesienia na stronę prawa do dysponowania towarami jak właściciel, gdyż towary te zostały przetransportowane na terytorium państwa członkowskiego ([...]) inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu ([...]) - na rzecz nabywcy. Podatniczka - jako nabywca towaru - uzyskała władztwo nad towarem, które przejawiło się w zleceniu przetransportowania ich z terytorium [...] do [...] oraz zbyciu tych towarów na rzecz nieustalonych kontrahentów. Transakcje w których uczestniczyła podatniczka stanowią wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów od brytyjskiej firmy, stosownie do dyspozycji art. 9 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 i 2 u.p.t.u. Organ odwoławczy stwierdził, że bezsporne było, iż strona była zarejestrowana dla potrzeb podatku od towarów i usług jedynie w Polsce i posłużyła się dla celów ww. transakcji polskim numerem identyfikacyjnym, czyli numerem nadanym przez państwo członkowskie inne, niż państwo członkowskie, na którego terenie towary znajdowały się w chwili zakończenia ich transportu. W konsekwencji zatem miejscem opodatkowania spornych transakcji jest Polska, mimo że fizycznie towar nie znajdował się na terytorium Polski - na zasadach określonych w art. 25 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u.

Organ odwoławczy w kwestii składania zamówień wyjaśnił, że podatniczka zrezygnowała dobrowolnie i z własnej inwencji przekazała firmie malezyjskiej uprawnienia związane z dokonywaniem zamówień w firmie brytyjskiej. Nie zgodził się przy tym, że okoliczność ta przesądzała, iż sporne transakcje nie stanowiły wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Odnosząc się do dobrej wiary strony, organ powołał się na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej i wskazał, że w jego ocenie strona nie działała w dobrej wierze. Okoliczności nawiązania i przebiegu współpracy oraz sposób zawierania transakcji powinny wzbudzić co najmniej wątpliwości strony co do legalności spornych transakcji.

Organ podkreślił, że podatniczka wiedziała, iż firma malezyjska nie ma numeru identyfikacyjnego NIP-UE, który uprawniałby ją do transakcji wewnątrzwspólnotowych. Konsekwencją tego stanu rzeczy było uznanie, iż podatniczka nie miała prawa

do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów w zakresie przedmiotowych transakcji.

Uznając równocześnie, że opisane działania podatniczki nie stanowiły usług pośrednictwa handlowego, organ odwoławczy dokonał stosownego pomniejszenia podatku należnego o kwoty podatku wskazane w wystawionych przez skarżącą faktur VAT na rzecz firmy malezyjskiej z tytułu usług pośrednictwa przy sprzedaży towarów.

W ocenie organu odwoławczego w przedmiotowym postępowaniu organ I instancji nie naruszył przepisów prawa procesowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w [...] skarżąca podatniczka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Zarzuciła organom podatkowym naruszenie przepisów prawa proceduralnego; tj.:

1) zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 o.p., przez wydanie rozstrzygnięcia, w którym wszelkie wątpliwości dotyczące stanu faktycznego rozstrzygnięte zostały na niekorzyść podatnika;

2) naruszenie zasady wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego

i przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów poprzez pominięcie wniosków dowodowych zgłaszanych przez skarżącą w postępowaniu; w szczególności w odniesieniu do wyciągów bankowych firmy brytyjskiej, dokumentacji dotyczącej rzekomego spotkania w tej spółce oraz przesłuchania w obecności strony lub jej pełnomocnika - dyrektora firmy brytyjskiej, a także pozostałych świadków na okoliczność, że skarżąca nie była w [...] i nie uczestniczyła w żadnym spotkaniu z udziałem firmy brytyjskiej oraz, że skarżąca nie dokonywała obrotu towarem a jedynie świadczyła usługi pośrednictwa w obrocie między obcymi podmiotami, tj. naruszenie art. 122, art.180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 188 i art. 190 i art. 191 o.p.;

3) art. 122 o.p. przez niepodjęcie wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a także ustalenie stanu faktycznego w sposób wybiórczy i tendencyjny, szczególnie w zakresie treści zeznań świadków z uwagi na istnienie szeregu okoliczności niewyjaśnionych, niejasnych i niepotwierdzonych wprost przez przesłuchiwanych w toku postępowania świadków, a które organ podatkowy uznaje za podstawę ustaleń faktycznych w sprawie i nadanie nadmiernej wiarygodności zeznaniom i wyjaśnieniom dyrektora firmy brytyjskiej, które to dotychczasowe oświadczenia składane brytyjskiej administracji w ramach pomocy prawnej, są w ocenie skarżącej nieprawdziwe, niezgodne ze stanem faktycznym, fałszujące obraz roli skarżącej w transakcjach realizowanych pomiędzy firmą brytyjską a firmą malezyjską;

4) pomięcie przez organy podatkowe dowodów, które potwierdzającą twierdzenia skarżącej zaprezentowane w toku postępowania, tj. że nie dokonywała obrotu towarem a jedynie świadczyła usługi pośrednictwa w obrocie między obcymi podmiotami, przez co organy podatkowe naruszyły art. 121, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p.;

5) naruszenie przez organy podatkowe art. 180 § 1, art. 122 oraz art. 188 w zw.

z art. 123 § 1 o.p. przez pominięcie wniosków dowodowych składanych przez skarżącą, których przeprowadzenie było konieczne dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, w szczególności w odniesieniu do wyciągów bankowych firmy brytyjskiej, dokumentacji dotyczącej rzekomego spotkania w tej spółce oraz przesłuchania w obecności strony lub jej pełnomocnika - dyrektora firmy brytyjskiej, a także pozostałych świadków na okoliczność, że podatniczka nie była w [...] i nie uczestniczyła w żadnym spotkaniu z udziałem firmy brytyjskiej oraz że skarżąca nie dokonywała obrotu towarem a jedynie świadczyła usługi pośrednictwa w obrocie między obcymi podmiotami;

6) naruszenie art. 180 § 1 o.p. przez nieprzeprowadzenie wszelkich możliwych dowodów, które przyczyniłyby się do dokładnego wyjaśnienia sprawy; tendencyjność w wysiłkach organu celem uprawdopodobnienia swojej tezy przejawia się poprzez pominięcie dowodów przemawiających za tym, że skarżąca nie dokonywała obrotu towarem a jedynie świadczyła usługi pośrednictwa w obrocie między obcymi podmiotami. Nie ma zatem zastosowanie w sprawie art. 25 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u.;

7) art. 191 o.p. przez dokonanie przez organ podatkowy oceny dowodów noszącej znamiona dowolności i nie mieszczącej się w granicach swobodnej oceny dowodów, w szczególności w zakresie bezkrytycznej oceny informacji przekazanej przez brytyjską administrację, tj. treści oświadczeń dyrektora firmy brytyjskiej, co w ocenie skarżącej wskazuje na wybiórcze i tendencyjne usiłowanie potwierdzenia tezy organu mającej według niego świadczyć o nieujęciu i nierozliczeniu przez skarżącą rzekomych transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od firmy brytyjskiej;

8) art. 193 § 4 o.p. przez uznanie ksiąg podatkowych skarżącej za nierzetelne wyłącznie na podstawie informacji przekazanej przez brytyjską administrację - głównie treści oświadczeń dyrektora firmy brytyjskiej oraz kserokopii faktur wystawionych przez ten podmiot mających dokumentować rzekome wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów przez skarżącą, pomimo, że zeznania pozostałych przesłuchiwanych świadków

de facto rzetelność ksiąg podatkowych potwierdzają.

Zdaniem Skarżącej, zarzuty powyższe implikują jednocześnie zarzuty prawa materialnego, tj.: art. 5 ust. 1 pkt 4, art. 9 ust. 1 i 2, art. 15 ust. 1 i 2, art. 19 ust 1, art. 19a ust. 1, art. 20 ust. 5, art. 25 ust. 1 i 2, art. 29 ust. 1, art. 29a ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 4 lit. c, ust. 10 pkt 2, ust. 10b pkt 2, art. 88 ust. 6, art. 99 ust. 1 i 12, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 3, art. 146a pkt 1 u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym w okresie objętym postępowaniem, przez błędne uznanie przez organ, że powyższe przepisy oraz dowody zgromadzone w trakcie kontroli i postępowania podatkowego rzekomo jednoznacznie wskazują, że skarżąca dokonywała wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od firmy brytyjskiej i biorąc powyższe pod uwagę, skarżąca rzekomo zaniżyła podatek należny z tytułu WNT w rozliczeniu podatku od towarów i usług za: styczeń 2013 r. - kwota zobowiązania podatkowego w wysokości [...] zł; luty 2013 r. - kwota zobowiązania podatkowego w wysokości [...] zł; marzec 2013 r. - kwota zobowiązania podatkowego w wysokości [...] zł.

Powyższe naruszenia prawa, w ocenie skarżącej, miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż doprowadziło do nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego, w którym uznano powstanie zobowiązania podatkowego w wyższej niż zadeklarowanej przez skarżącą wysokości. Stwierdzenie powołanych uchybień organów podatkowych powinno prowadzić do uchylenia skarżonej decyzji i umorzenie postępowania, ewentualnie przekazaniem sprawy do ponownego rozpatrzenia temu organowi.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

W dniu 27 listopada 2017 r. wpłynęło do Sądu pismo pełnomocnika skarżącej, w którym podtrzymał stanowisko, zarzuty i wnioski skarżącej zawarte w skardze oraz zarzucił decyzji naruszenie art. 25 ust. 2 u.p.t.u. poprzez jego błędną wykładnię skutkującą niewłaściwym zastosowaniem w sprawie oraz niewłaściwe zastosowanie art. 88 ust. 6 u.p.t.u. za okres, w którym przepis ten nie obowiązywał.

Sąd na rozprawie w dniu 29 listopada 2017 r. na podstawie art. 111§ 2 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) - dalej "p.p.s.a", połączył do wspólnego rozpoznania

i odrębnego rozstrzygnięcia sprawy podatniczki o sygn. akt I SA/Sz 560/17 i I SA/Sz 614/17. Na rozprawie Sąd na mocy art. 106 § 3 p.p.s.a. oddalił wniosek dowodowy skarżącej o przeprowadzenie dowodu z protokołu kontroli w firmie [...].

Wojewódzki Sąd Administracyjny w [...] u z n a ł, co następuje:

Spór w sprawie dotyczył kwalifikacji prawnej działań skarżącej - czy była nabywcą towarów, objętych przedmiotowymi wewnątrzwspólnotowymi dostawami, jak twierdziły organy, czy pośrednikiem firmy malezyjskiej przy tych wewnątrzwspólnotowych dostawach, jak twierdziła strona.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju. Stosownie natomiast do art. 9 ust. 1 u.p.t.u., przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonujących dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W myśl art. 9 ust. 2 u.p.t.u. przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1) nabywcą towarów jest:

a) podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,

b) osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a

- z zastrzeżeniem art. 10;

2) dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Zgodnie z art. 20 ust. 5 u.p.t.u., w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9 oraz art. 20b.

W myśl art. 25 ust. 1 u.p.t.u., wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

Zgodnie jednak z art. 25 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u., nie wyłączając zastosowania ust. 1 w przypadku, gdy nabywca, o którym mowa w art. 9 ust. 2, przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów podał numer przyznany mu przez dane państwo członkowskie dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych inne niż państwo członkowskie, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane również na terytorium tego państwa członkowskiego, chyba że nabywca udowodni, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów zostało opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

Stosownie do art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 4 u.p.t.u., kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe na podstawie zebranego materiału dowodowego prawidłowo przyjęły, że skarżąca była podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z nabyciem przez nią towarów, objętych przedmiotowymi wewnątrzwspólnotowymi dostawami. Organy przeprowadziły postępowanie dowodowe w zakresie jakim było to niezbędne i możliwe, lecz w stopniu wystarczającym do uznania skarżącej za podatnika przedmiotowego podatku.

Jak wskazywały organy, skarżąca w toku prowadzonych wobec niej postępowań podatkowych zmieniała swoje wyjaśnienia, dostosowując je do okoliczności. Organy oceniły wyjaśnienia skarżącej na podstawie zebranego materiału dowodowego i dały wiarę tym najwcześniej złożonym w dniu 18 czerwca 2013 r., gdyż korespondowały one z zeznaniami [...] i oświadczeniami dyrektora firmy brytyjskiej, a także zapisami umowy z dnia 18 października 2012 r. W § 2 tej umowy wprost stwierdzono, że kupujący (firma malezyjska) składał będzie u sprzedającego (firma podatniczki) zamówienia na określony rodzaj i ilość towarów, po czym sprzedający nabywał je będzie na rynku od wskazanych bądź wybranych przez siebie kontrahentów. Takie brzmienie umowy nie pozostawia więc wątpliwości, że to skarżąca nabywać miała przedmiotowe towary (piwo i wino) od firm znajdujących się na terenie Europy a następnie sprzedawać je firmie malezyjskiej. W kwestii zapłaty strony umówiły się w ten sposób (§ 3 umowy), że za towary firma malezyjska płacić miała skarżącej uzgodnioną cenę, bezpośrednio na jej rzecz lub też część ceny jej należnej przekazywana być miała przez firmę malezyjską bezpośrednio na rachunek kontrahenta od którego towar został nabyty. To właśnie na podstawie tej umowy skarżąca nabywała towary w [...] i na jej rzecz były one transportowane do [...]. W pisemnych wyjaśnieniach z 11 czerwca 2013 r. strona wskazała, że otrzymane drogą e-mailową zamówienie od malezyjskiej firmy na zakup towaru od brytyjskiej firmy, przesyłała (również e-mailem) do firmy brytyjskiej, która wystawiała dokument sprzedaży zamówionego towaru na firmę podatniczki. Dokument ten podatniczka przesyłała następnie drogą e-mailową do malezyjskiej firmy, żeby ta firma wiedziała ile ma zapłacić brytyjskiej firmie.

Powyższą umowę z 18 października 2013 r. skarżąca przedłożyła do akt postępowania kontrolnego - wszczętego 9 maja 2013 r. - w dniu 11 czerwca 2013 r. Pisemne wyjaśnienia strony z 11 i 18 czerwca 2013 r. korespondowały właśnie z tymi postanowieniami umowy. Dopiero w trakcie przesłuchania w dniu 20 października 2015 r. poinformowała, że dysponowała drugą umową, zawartą niedługo po tej pierwszej umowie (25 października 2013 r.) – którą przedłożyła 18 lutego 2016 r. Umowa dotyczyła świadczenia usług pośrednictwa handlowego na rzecz malezyjskiej firmy. Już zatem z powodu ww. okoliczności ujawnienia tej umowy zasadnie organy odmówiły jej waloru wiarygodności.

Z materiału dowodowego sprawy wynika również, że wewnątrzwspólnotowe dostawy piwa i wina zostały zrealizowane w oparciu o numer NIP-UE nadany skarżącej. Skarżąca przyznała, że wiedziała o tym, iż firma malezyjska nie ma numeru NIP-UE, zatem wobec tego świadomie podjęła współpracę na określonych warunkach z firmą malezyjską i firmą brytyjską. Świadomie udostępniła firmie malezyjskiej dane rejestrowe swojej firmy, dowodu osobistego i swój numer NIP-UE. Nie sposób więc zaakceptować stanowiska skarżącej o bezprawnym wykorzystaniu jej numeru NIP-UE przez inny podmiot.

W toku realizacji umowy z 18 października 2013 r. skarżąca dobrowolnie zrezygnowała i z własnej inwencji przekazała firmie malezyjskiej uprawnienia związane z dokonywaniem zamówień w firmie brytyjskiej. Nie interesowała się losem zamówionym towarów. Przed zawarciem umowy skarżąca nie podjęła żadnych działań w celu identyfikacji firmy malezyjskiej, opierając się wyłącznie na osądzie [...]. Z akt nie wynikało aby skarżąca starała się wyjaśnić okoliczności dostaw i dalszy los towarów z firmą malezyjską, nie podjęła także kroków w celu wyciągnięcia wobec firmy malezyjskiej konsekwencji prawnych. Skarżąca nie przedstawiła dowodów na okoliczność uiszczenia przez firmę malezyjską należnego podatku od towarów i usług po opuszczeniu towarów francuskich składów podatkowych.

Skarżąca w toku postępowania powoływała się na swoją dobrą wiarę. Organy podatkowe prawidłowo wskazały, odwołując się do stosownych orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, że strona nie działa w dobrej wierze. Trybunał wielokrotnie stwierdził bowiem, że podatnik, który wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku VAT, dla celów szóstej dyrektywy powinien zostać uznany za osobę biorącą udział w tym oszustwie, bez względu na to, czy czerpie on korzyści z odsprzedaży dóbr. W rzeczywistości w takiej sytuacji podatnik pomaga sprawcom oszustwa i staje się w konsekwencji jego współsprawcą. Trybunał podkreślił, że wykładnia taka, utrudniająca przeprowadzanie stanowiących oszustwo transakcji, będzie stanowić przeszkodę w ich realizowaniu. Trybunał uznał, że w sytuacji, gdy na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone, że dostawa została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku VAT, stwierdzenie niemożności skorzystania z prawa do odliczenia należy do sądu krajowego. Prawidłowo więc w zaskarżonej decyzji uznano, że wnioski płynące z powołanych wyroków TSUE można sprowadzić do następującej konkluzji: jeżeli podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku VAT, dla celów Dyrektywy 112 powinien zostać uznany za osobę biorącą udział w tym oszustwie, gdyż pomaga sprawcom oszustwa i staje się w konsekwencji jego współsprawcą.

O tym, że skarżąca nie działała w dobrej wierze świadczą m.in. okoliczności nawiązania i przebiegu współpracy z firmą malezyjską oraz sposób zawierania transakcji. Okoliczności te powinny wzbudzić u skarżącej, co najmniej, wątpliwości co do legalności spornych transakcji. Z dowodów zgromadzonych w sprawie wynika, że skarżąca nie miała bezpośredniego kontaktu z przedstawicielami firmy malezyjskiej (tylko mejlowy); wiedziała, że firma malezyjska nie posiadała NIP-UE, który uprawniałby ją do dokonywania transakcji wewnątrzwspólnotowych; wiedziała, że towar z terytorium [...] dostarczany był do francuskiego składu podatkowego, z którego był rozprowadzany na terytorium Unii Europejskiej (strona wskazała terytorium [...]); skarżąca posiadała doświadczenie w zakresie handlu wewnątrzwspólnotowego (sprowadzała towary z Węgier) oraz znajomość konstrukcji podatku od towarów i usług; przekazała firmie malezyjskiej własne dokumenty rejestrowe i kserokopię dowodu osobistego. Ponadto zasadnie organy przyjęły za okoliczność obciążającą skarżącą fakt zniszczenia dokumentów dotyczących spornych transakcji, otrzymywanych od firmy malezyjskiej i brytyjskiej. Profesjonalnie (a więc i w dobrej wierze) działający przedsiębiorca zabezpiecza wszystkie dokumenty związane z zawieranymi transakcjami dla bezpieczeństwa obrotu i dla celów dowodowych w ewentualnych postępowaniach cywilnych czy podatkowych.

Organy prawidłowo wskazały, że w wyniku dostaw dokonanych przez brytyjską firmę na rzecz firmy skarżącej doszło do przeniesienia na stronę prawa do dysponowania towarami jak właściciel, gdyż towary te zostały przetransportowane na terytorium państwa członkowskiego ([...]) innego niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu ([...]) - na rzecz nabywcy. Skarżąca - jako nabywca towaru - uzyskała władztwo nad towarem, które przejawiło się w zleceniu przetransportowania ich z terytorium [...] do [...] do składu celnego – realizowanego przez dostawcę brytyjskiego - a następnie wywiezienia ich z tego składu w celu zbycia tych towarów na rzecz nieustalonych kontrahentów.

Skarżąca posłużyła się dla celów wewnątrzwspólnotowych dostaw polskim numerem identyfikacyjnym, czyli numerem nadanym przez państwo członkowskie inne, niż państwo członkowskie, na którego terenie towary znajdowały się w chwili zakończenia ich transportu. W konsekwencji zatem miejscem opodatkowania spornych transakcji jest Polska, mimo że fizycznie towar nie znajdował się na terytorium Polski - na zasadach określonych w art. 25 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u.

Skarżąca twierdziła, że była jedynie pośrednikiem między firmą malezyjską a brytyjską. Nie wyjaśniła jednak na czym miałaby polegać usługa pośrednictwa. Skoro skarżąca stwierdziła, że nie zna języka angielskiego, nigdy nie była w celach handlowych w [...], kontrahent malezyjski odesłał jej podpisaną przez siebie jedynie polską wersję umowy, nie otrzymała od niego żadnych dokumentów identyfikujących tę firmę (jak stwierdziła, nie interesowała się tym), nie otrzymała zatem także upoważnienia do reprezentowania tego kontrahenta w [...] i [...], zaprzeczyła aby otrzymywała dyspozycje do działania od firmy malezyjskiej – wobec czego nie sposób przyjąć, w jaki sposób skarżąca mogła składać zamówienia na towary i dokonywać innych czynności w imieniu firmy malezyjskiej na podstawie umowy pośrednictwa z 25 października 2013 r. (przedłożonej do akt 18 lutego 2016 r.). Istotne jest przy tym to, że skarżąca miała pełną świadomość, że firma malezyjska nie mogła dokonywać wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, zatem oczywiste jest, że skarżąca nie mogła też być jej pośrednikiem w takich transakcjach.

To raczej firmę malezyjską należało by uznać za pośrednika skarżącej (obok [...]) w przedstawionych okolicznościach faktycznych sprawy, która posiadając jej dane rejestrowe, w jej imieniu i na jej rzecz mogła więc zamawiać (i w późniejszym okresie realizacji umowy zamawiała) towary w firmie brytyjskiej i w imieniu skarżącej płacić za towary oraz wywozić je ze składu celnego. Takie stwierdzenie również potwierdza, że to skarżąca nabywała prawo do rozporządzania nabywanymi towarami jak właściciel, spełniając wymogi prawne określone w art. 9 ust. 1 i 2 u.p.t.u.

W ocenie Sądu, kto bezpośrednio zamawiał towary w firmie brytyjskiej; jak doszło do kontaktu z firmą brytyjską; kto płacił za zamówione towary miało drugorzędne znaczenie dla rozpoznania sprawy. Z tego powodu, do zwalczenia ustalenia, że to skarżąca dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, nie może przyczynić się jej zarzut dotyczący zaniechania przez organy żądania od brytyjskiego podmiotu wyciągów bankowych mających potwierdzić przelewy od skarżącej czy też zaniechania żądania dowodów na przebieg i efekty trójstronnego spotkania w firmie brytyjskiej.

Wskazać należy, że chociaż skarżąca podnosi zarzuty dotyczące błędnego ustalenia stanu faktycznego to formuje je w sposób ogólny, nie precyzuje na czym miałyby polegać uchybienia organów podatkowych i w jaki sposób wpłynęły one na wynik sprawy. Negując ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe skarżąca nie przedstawia w istocie żadnych konkretnych przeciwdowodów, skupiając się na własnej ocenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Sąd zgodził się z organami, że informacje przesłane przez brytyjską i francuską administrację podatkową stanowią dokumenty urzędowe, zaś skarżąca, mimo iż przeczy tym informacjom, nie przedstawiła żadnego wiarygodnego przeciwdowodu, który mógłby skutecznie informacje te podważyć.

Podkreślić należy, że z art. 9 ust. 1 u.p.t.u., wynika, iż warunkiem uznania danej transakcji za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów jest spełnienie następujących przesłanek: 1) nabycie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel; 2) przemieszczenie towarów będących przedmiotem transakcji dostawy z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego; 3) państwem członkowskim, z którego towar jest wysyłany lub transportowany, jest państwo, na którego terytorium następuje rozpoczęcie wysyłki lub transportu tego towaru; 4) towar jest transportowany przez dostawcę, nabywcę lub podmiot trzeci działający na rzecz dostawcy lub nabywcy.

W oparciu o powołany przepis stwierdzić należy, że kwestia wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru i kwestia zapłaty związanej z takim nabyciem to dwie odrębne okoliczności. Co więcej, zasadnym jest stwierdzenie, iż nawet brak zapłaty nie niweczy skutku w postaci nabycia towaru. Wobec tego Sąd uznał, że zarzut uchybienia w postaci zaniechania żądania od firmy brytyjskiej wyciągów bankowych był niezasadny. Także zarzut zaniechania żądania od brytyjskiej firmy dowodów na przebieg spotkania w jej siedzibie był niezasadny. Wskazać należy, że istotą sporu w niniejszej sprawie nie stanowiły okoliczności uczestniczenia skarżącej lub jej pracowników bądź ich nieuczestniczenia w tym spotkaniu.

Następstwem ustalenia, że skarżąca dokonywała wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów było uznanie przez organy za nierzetelne ksiąg podatkowych skarżącej (ewidencji zakupu i sprzedaży prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług) za badany okres w części niewykazania w nich transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi przez firmę brytyjską. Strona nie przedstawiła dowodów, które podważałyby przyjęte ustalenia. Wskazać należy, że nierzetelność ksiąg jest kategorią obiektywną, niezależną od zeznań świadków.

Mając na uwadze powyższe Sąd uznał zarzuty skarżącej za niezasadne. W toku postępowania podatkowego nie doszło też do naruszenia przez organy przepisów prawa materialnego ani procesowego.

Wbrew zarzutowi podniesionemu w piśmie pełnomocnika skarżącej z dnia 27 listopada 2017 r. organy podatkowe nie zastosowały w sprawie art. 88 ust. 6 u.p.t.u. (nieobowiązującego w okresie objętym sprawą).

Wskazać też należy, że w myśl art. 180 § 1 o.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przepis ten nadaje moc dowodową wszystkim dowodom, co wskazuje, że ustawa Ordynacja podatkowa nie przewiduje żadnej hierarchii dowodów. Tym samym ustawodawca dopuścił możliwość korzystania w toku postępowania podatkowego z wszelkich dowodów, poza wyraźnie wskazanymi wyjątkami, a więc także z materiałów dowodowych pozyskanych w toku innych postępowań. Nie ma więc przeszkód, aby organ podatkowy korzystał z materiałów dowodowych zebranych w innych postępowaniach, co ewidentnie wynika z utrwalonej już w tym zakresie linii orzecznictwa. Podnieść przy tym można, że informacje przekazane przez administracje podatkowe innych państw członkowskich Unii Europejskiej mają walor dokumentu urzędowego stosownie do art. 194 § 1 o.p., zgodnie z którym dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone.

Okoliczność, że z zebranego materiału dowodowego skarżąca wywodzi inne wnioski niż organy podatkowe, nie świadczy o tym, iż organy naruszyły wskazywane przez nią lub inne przepisy postępowania.

Odnośnie oddalenia przez Sąd wniosku o przeprowadzenie dowodu z przedłożonego protokołu kontroli, wskazać należy, że choć odnosił się do podobnego stanu faktycznego to dotyczył innej osoby. Stanowisko wyrażone w tym protokole przez organ podatkowy (wskazać należy, że był to inny organ I instancji niż w niniejszej sprawie), nie podlegało ocenie Sądu w toczącej się sprawie.

W związku z powyższym, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.