Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2254/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-09-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 165a par. 1, art. 14h, art. 14b par. 1, 2, 2a, art. 14k par. 1, art. 121 par. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Agnieszka Jakimowicz, Protokolant Katarzyna Wojnarska, po rozpoznaniu w dniu 11 września 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 sierpnia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 386/19 w sprawie ze skargi K. [...] S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 grudnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od K. [...] S.A. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 580 (słownie: pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu I instancji.

1.1. Wyrokiem z 29 sierpnia 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 386/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi K. [...] S.A. z siedzibą w W. (dalej skarżąca, spółka, wnioskodawca) uchylił postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 grudnia 2018 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 października 2018 r. oraz zasądził zwrot kosztów postępowania (ww. wyrok oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu opublikowane zostały w bazie internetowej NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

2. Wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

2.1. Spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie prawa do dokonania zwrotu środków na rachunek dłużnika i prawa wnioskowania do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zwrot środków z rachunku VAT na rachunek bankowy Spółki.

We wniosku wskazała, że jest czynnym podatnikiem VAT, mającym siedzibę na terytorium Polski i wykonującym czynności ubezpieczeniowe na podstawie ustawy z 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. z 2017 r. poz. 1170 ze zm., dalej. u.d.u.r.). Główną działalnością skarżącej jest świadczenie usług ubezpieczeniowych w rozumieniu art. 4 ust. 1 u.d.u.r., w tym czynności ubezpieczeniowych wskazanych w art. 4 ust. 8 pkt lit. a) u.d.u.r.

W ramach prowadzonej działalności spółka oferuje swoim klientom usługi polegające na ubezpieczeniu krótkoterminowych należności. Skarżąca zawiera z klientami umowy ubezpieczania obejmujące ochroną ubezpieczeniową należności pieniężne przysługujące Ubezpieczającemu od kontrahentów.

Ubezpieczenie wypłacane jest Ubezpieczającemu na podstawie zawartej Umowy, z której wynika, że przedmiotem ubezpieczenia są bezsporne należności pieniężne przysługujące Ubezpieczającemu od Kontrahenta, z tytułu kontraktów na dostawy towarów lub wykonywanie usług. Świadczenie jest wypłacane przez na podstawie regresu ubezpieczeniowego ujętego w art. 828 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 ze zm., dalej k.c.)

W ramach świadczenia usług ubezpieczeniowych przez Ubezpieczyciela mogą zdarzyć się sytuacje wyjątkowe, kiedy to Dłużnik ureguluje powstałe roszczenie (wierzytelność) przysługujące Ubezpieczycielowi, zamiast na rachunek bankowy Ubezpieczyciela, na rachunek Ubezpieczającego. Wówczas to Ubezpieczający ma obowiązek dokonać przelewu środków wpłaconych przez Dłużnika na rzecz Ubezpieczyciela. Nie można również wykluczyć, że wierzytelność Ubezpieczyciela zostanie uregulowana przez komornika w wyniku przeprowadzonej u Dłużnika egzekucji komorniczej, przy czym tytuł wierzytelności w postaci roszczenia zwrotnego (regres ubezpieczeniowy) pozostaje bez zmian. Płatność dokonana przez dłużnika na rzecz Ubezpieczyciela nie będzie dotyczyła dostawy towarów lub świadczenia usług wykonanych przez Ubezpieczyciela na rzecz Dłużnika.

Ponadto skarżąca spółka wskazała, że postępowanie regresowe nie stanowi ani dostawy towarów, ani świadczenia usług, dlatego też nie jest dokumentowane fakturą VAT, a samo ubezpieczenie krótkoterminowych należności świadczone przez spółkę na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U z 2017 r., poz. 1221 ze zm. dalej ustawa o VAT) zwolnione jest z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

2.3. Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego skarżąca zdała następujące pytania:

2.3.1. Czy w następstwie wypłaty przez Ubezpieczyciela odszkodowania na rzecz Ubezpieczającego w związku z wystąpieniem szkody w postaci braku uregulowania należności przez Kontrahenta i wystąpienia roszczenia zwrotnego, tj. regresu ubezpieczeniowego ujętego w art. 828 k.c., w przypadku spłaty przez Dłużnika roszczenia przysługującego Ubezpieczycielowi w modelu podzielonej płatności, Ubezpieczyciel będzie miał prawo do dokonania zwrotu środków na rachunek VAT Dłużnika z uwagi na fakt, że spłata roszczenia wynikłego z wystąpienia regresu ubezpieczeniowego nie podlega przepisom Rozdziału 1a "Mechanizm podzielonej płatności" obowiązującym od 1 lipca 2018 r. w ustawie o podatku od towarów i usług?

2.3.2. Czy w przypadku dokonania przez Dłużnika płatności na rzecz Ubezpieczyciela przy wykorzystaniu mechanizmu podzielonej płatności, Ubezpieczyciel będzie miał prawo wnioskować w trybie art. 108b ust. 1 ustawy o VAT do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zwrot środków z rachunku VAT na rachunek bankowy Spółki?

2.4. W stanowisku własnym skarżąca wskazała, że:

Ad. 1 Ubezpieczyciel będzie miał prawo do dokonania zwrotu środków na rachunek VAT dłużnika z uwagi na fakt, że spłata roszczenia wynikłego z wystąpienia regresu ubezpieczeniowego nie podlega przepisom Rozdziału 1a Mechanizm podzielonej płatności obowiązującym od 1 lipca 2018 r. w ustawie o VAT, a sama transakcja zapłaty roszczenia nie stanowi zapłaty za fakturę, bowiem dłużnik spłacając powstałe w wyniku wypłaconego odszkodowania roszczenie zwrotne na rzecz wierzyciela nie reguluje faktury VAT, lecz dokonuje jedynie spłaty wierzytelności odpowiadającej kwocie wynikającej z tej faktury.

Ad. 2 Ubezpieczyciel nie będzie miał prawa do złożenia wniosku w trybie art. 108b ust. 1 ustawy o VAT do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zwrot środków z rachunku VAT na rachunek bankowy spółki, z uwagi na fakt, że zapłata dokonywana przez Dłużnika na rzecz Ubezpieczyciela nie stanowi zapłaty za fakturę VAT, a zatem nie podlega pod przepisy o mechanizmie podzielonej płatności.

3. Postanowienie organu.

3.1. Postanowieniem z 15 października 2018 r. organ odmówił wszczęcia postępowania w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej przepisów ustawy o VAT.

3.2. Po rozpoznaniu zażalenia postanowieniem z 17 grudnia 2018 r. organ utrzymał w mocy powyższe postanowienie.

Organ powołując się na treść art. 14 b § 1 i art. 165 a § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej o.p.) wskazał, że zwrot przez spółkę otrzymanych od Dłużnika środków oraz zwrot środków z rachunku VAT na rachunek bankowy spółki pozostaje bez wpływu na prawidłowość jej rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług. Przedmiot wniosku (pytania) i stanowisko przedstawione przez skarżącą nie odnoszą się do konsekwencji w sferze prawa podatkowego, które mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnych. Skarżąca pomimo wskazania, że jej wątpliwości odnoszą się bezpośrednio do skutków prawnopodatkowych, nie określiła tych skutków.

Organ powołując się na zakres przedmiotowy art. 108b ust. 1 ustawy o VAT wskazał, że wbrew stanowisku skarżącej, przepisy te przewidują zwrot płatności omyłkowo dokonanych w ramach mechanizmu podzielonej płatności, jak również prawo do wystąpienia z wnioskiem o zwrot środków zgromadzonych na rachunku VAT na rachunek bankowy.

Organ zauważył, że decyzja, co do wystąpienia z wnioskiem o zwrot środków z rachunku VAT, jej częstotliwość, jak i wysokość środków wskazanych w takim wniosku pozostaje w gestii podatnika, gdyż przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT na rachunek bankowy dokonywane jest wyłącznie na wniosek podatnika. Wydanie interpretacji indywidualnej wymagałoby, więc w istocie oceny (zinterpretowania) prawidłowości przyjętego przez spółkę rozwiązania, a nie przepisu prawa podatkowego regulującego prawa i obowiązki skarżącej.

4. Skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Warszawie.

4.1. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której zarzuciła naruszenie art. 14b, 14h oraz art. 165a § 1 o.p., art. 121 § 1 w związku z art. 14h o.p.

4.2. W odpowiedzi na skargę organ, wniósł o jej oddalenie w całości i podtrzymał dotychczasowe stanowisko zaprezentowane w sprawie.

5. Wyrok i uzasadnienie Sądu I instancji.

5.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylając zaskarżone postanowienie wskazał, że istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do tego, czy zasadnie organ odmówił skarżącej wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji wskazując, że zakres przedmiotowy wniosku nie mieści się w zakresie przedmiotowym instytucji interpretacji indywidualnej, wobec czego wydana interpretacja nie rozstrzygałaby o skutkach podatkowych dla skarżącej, ale o prawidłowości przyjętego przez spółkę rozwiązania w zakresie płatności otrzymywanych z tytułu tzw. regresu ubezpieczeniowego.

5.2. W ocenie Sądu, wbrew stanowisku organu, analiza pytań postawionych przez skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, potwierdziła, że pytania te dotyczą indywidualnej sprawy i interpretacji przepisów prawa podatkowego, tj. art. 108a i 108b ust. 1 ustawy o VAT.

5.3. Zdaniem Sądu błędne było stanowisko organu odnośnie 1 pytania zadanego przez skarżącą, bowiem prawidłowo skarżąca wskazała, że sposób spełnienia roszczenia przez Dłużnika bezpośrednio oddziałuje na prawa i obowiązki (w tym podatkowe) Ubezpieczyciela i wywołuje określone skutki, które będą wpływać na prowadzenie działalności przez skarżącą, a w szczególności możliwość dysponowania środkami z płatności dokonywanych przez Dłużnika na jej rzecz. Ponadto, co zasadnie podniosła, nie ma ona wpływu na to, czy Dłużnik dokona spłaty wierzytelności w modelu podzielonej płatności, czy też w sposób prawidłowy - w całości na rachunek bieżący Ubezpieczyciela. Nie można bowiem wykluczyć, że Dłużnik dokona spłaty wierzytelności w modelu podzielonej płatności, co w sposób jednoznaczny i bezpośredni będzie miało wpływ na działalność skarżącej oraz jej prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego.

5.4. Odnośnie pytania 2 Sąd pierwszej instancji wskazał, że spółka zadając te pytanie dążyła do uzyskania stanowiska organu w zakresie możliwości odzyskania środków z rachunku VAT na jej rachunek bankowy, w sytuacji w której, zapłata nie powinna być dokonana z zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności.

Sąd wskazał, że istota zadanych przez skarżącą pytań polegała na mogących pojawić się wątpliwościach interpretacyjnych dotyczących skutków płatności faktur w mechanizmie podzielonej płatności, w tym związane z błędnym zakwalifikowaniem danej zapłaty jako objętej mechanizmem podzielnej płatności, a w konsekwencji trybów, w jakich można przenieść środki z rachunku VAT na rachunek bankowy. W rozpatrywanej sprawie spółka chciała zatem uzyskać wiedzę jak skutecznie i zgodnie z prawem odzyskać możliwość dysponowani środkami błędnie - w jej ocenie - przekazanymi na rachunek VAT, a interpretacja organu pozwoliłaby realizować prawidłowo przez spółkę obowiązki wynikające z ustawy o VAT.

5.5. Sąd końcowo zwrócił uwagę na brak konsekwencji organu w wydanym postanowieniu polegającej na tym, że organ z jednej strony odmawia wszczęcia postępowania, z drugiej dokonuje analizy przepisów ustawy o VAT mających zastosowanie w rozpoznawanej sprawie. Sąd zwrócił uwagę, że ze stanowiska organu wynikało, że nie wydał interpretacji, bowiem odpowiedź na pytania skarżącej jednoznacznie wynikała z przepisów prawa i pozostawia w tym zakresie swobodę wyboru rozwiązań po stronie podatnika. Takie stanowisko - w ocenie Sądu – nie mogło zostać uwzględnione, bowiem organ nie może odmówić wszczęcia postępowania ze względu na okoliczność, że pytanie dotyczy kwestii oczywistych.

6. Skarga kasacyjna.

6.1. Od powyższego wyroku organ złożył skargę kasacyjną, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie, co do istoty sprawy i oddalenie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

6.2. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dale: p.p.s.a.), zarzucono naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 165a § 1 i w zw. z art. 14 h oraz art. 14b § 1, 2, 2a, i art. 14k § 1 i art. 121 §1 o.p., poprzez niezasadne uchylenie postanowienia z 17 grudnia 2018 r. oraz poprzedzającego je postanowienie z 15 października 2018 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej i przyjęcie, że w sprawie niniejszej zaistniały przesłanki do wydania interpretacji indywidualnej, a organ odmawiając wszczęcia postępowania naruszył zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego z uwagi na to, że wniosek o jej wydanie dotyczy konkretnej normy prawnej, która może podlegać wykładni i nie wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej wydawanej na podstawie art. 14b o.p., a prawidłowej realizacji obowiązków podatkowych, podczas gdy przedmiot zapytania Wnioskodawcy wykracza poza materię, w której może być wydana interpretacja, gdyż dotyczy jedynie kwestii technicznej form regulowania płatności, i nie odnosi się do przepisów regulujących wprost sferę odpowiedzialności podatkowej Wnioskodawcy, a ewentualnie wydana interpretacja nie rozstrzygałaby o skutkach podatkowych dla Wnioskodawcy i nie pełniłaby funkcji gwarancyjnej, tym samym organ odmawiając wszczęcia postępowania nie naruszył zasady jego prowadzenia w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

6.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżąca wniosła o jej oddalenie w całości.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

7. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

7.1. Na wstępie należy podnieść, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w sprawie tej jednak nie występuje. Z tego względu, przy rozpoznaniu niniejszej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej, która oparta została wyłącznie na podstawie kasacyjnej, o której mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj. naruszeniu przepisów postępowania.

7.2. Spór w niniejszej sprawie, jak słusznie zaznaczył Sąd pierwszej instancji, dotyczy rozstrzygnięcia, czy organ zasadnie odmówił spółce wszczęcia postępowania z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie pytań 1 i 2 zawartych w przedmiotowym wniosku powołując się na uregulowanie zwarte w art. 165a § 1 w zw. z art. 14h o.p. Zgodnie z tym przepisem, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

W tym miejscu przypomnieć należy, że postępowanie w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej ma szczególny charakter. W jego ramach organ podatkowy ocenia możliwość zastosowania prawa podatkowego do stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę. W orzecznictwie podnosi się, że instytucja interpretacji indywidualnej pełni funkcje informacyjną (art. 14b § 1 - § 3 oraz art. 14c § 1 i § 2 o.p.) oraz gwarancyjną (art. 14k - art. 14n o.p.). Wydanie interpretacji indywidualnej powoduje, że zainteresowany poznaje zapatrywanie organu podatkowego w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego na tle sytuacji faktycznej (zdarzenia przyszłego) opisanej we wniosku. Uzyskanie przez zainteresowanego interpretacji indywidualnej oraz zastosowanie się do niej stwarza możliwość powołania się na stanowisko organu podatkowego i doprowadzenie do sytuacji, w której zakres obowiązku (uprawnienia) określonego w przepisach prawa podatkowego zostanie wyznaczony faktycznie w takich granicach, jakie określone zostały w ramach wykładni prawa przeprowadzonej przez organ w interpretacji indywidualnej.

Co istotne w realiach tej sprawy, art. 14b § 1 o.p. wprowadza istotne ograniczenie w zakresie możliwości wystąpienia z wnioskiem o interpretację. Zgodnie z tym przepisem interpretacja przepisów prawa podatkowego wydawana jest na wniosek zainteresowanego i w jego indywidualnej sprawie. Oznacza to, że pomiędzy sprawą, w której wystąpiono z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji, a zainteresowanym musi istnieć związek wyrażający się w tym, że przedstawiony we wniosku problem musi dotyczyć sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy. Inaczej mówiąc, wnioskodawca ma uprawnienie do uzyskania od organu podatkowego interpretacji prawa podatkowego w każdej indywidualnej sprawie, która może kształtować jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej. Zatem ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej, jest możliwa wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego zawierającymi normy prawne adresowane do wnioskodawcy, tj. normy do których wnioskodawca mógłby się zastosować. Za zainteresowanego, o którym mowa w art. 14b § 1 o.p., uznać więc należy podmiot, który jest lub będzie w przyszłości bezpośrednio podmiotem praw i obowiązków o charakterze prawnopodatkowym wynikających ze zrealizowania się stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji. Innymi słowy, musi istnieć pomiędzy przedstawionym stanem faktycznym a wnioskodawcą związek odnoszący się do sfery opodatkowania konkretnego wnioskodawcy. Co do zasady zainteresowany będzie kierował do organu interpretującego pytanie o własną sytuację podatkowoprawną, w której znajdzie się w przyszłości, bądź w kontekście określonych zamierzeń gospodarczych wywołujących skutki podatkowoprawne, a nie o sytuację swojego kontrahenta czy innego podatnika podatku od towarów i usług.

7.3. Przy takim rozumieniu wskazanych przepisów, nie można odmówić racji organowi, że wątpliwości spółki zawarte w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 1 nie dotyczą rozumienia art. 108a ustawy o VAT (tj. przepisów prawa podatkowego) w kontekście skutków podatkowych dla strony. Z przytoczonych we wniosku przepisów nie wynika, aby na ich podstawie u spółki powstał jakikolwiek obowiązek podatkowy, bądź by spółka miała wątpliwości, co do przedmiotu, podstawy opodatkowania, czy stawki podatkowej lub innych jej praw, czy obowiązków podatkowych. W pytaniu tym, spółka będąca ubezpieczycielem domagała się uzyskania informacji, czy Ubezpieczyciel będzie miał prawo do dokonania zwrotu środków na rachunek VAT dłużnika z uwagi na fakt, że spłata roszczenia wynikłego z wystąpienia regresu ubezpieczeniowego nie podlega przepisom Rozdziału 1a "Mechanizm podzielonej płatności" obowiązującym od 1 lipca 2018 r. w ustawie o VAT?

Zgodzić się należy z organem interpretacyjnym, że wnioskodawca nie pyta w istocie o skutek podatkowy konkretnego zdarzenia na określenie, którego może rzutować wykładnia znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów podatkowych. Prawo do dokonania zwrotu środków na rachunek dłużnika pozostaje bez wpływu na obowiązki w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług. Trafnie organ interpretacyjny zwrócił uwagę, o czym poinformował wnioskodawcę również w postanowieniu z 15 października 2018 r., że decyzja, co do wystąpienia z wnioskiem, częstotliwość, jak i wysokość środków wskazanych w takim wniosku pozostaje w gestii podatnika, gdyż przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT na rachunek bankowy dokonywane jest wyłącznie na wniosek podatnika. Zgodzić się należy z organem interpretacyjnym, że wydanie interpretacji indywidualnej wymagałoby więc w istocie oceny (zinterpretowania) prawidłowości przyjętego przez spółkę rozwiązania, a nie przepisu prawa podatkowego regulującego prawa i obowiązki wnioskodawcy. Organ dokonując rozpoznania na gruncie analizowanej sprawy musiałby rozstrzygnąć kwestie związane z prawidłowością dokonanego zwrotu środków na rachunek VAT podmiotu, który dokonał spłaty roszczenia wynikłego z wystąpienia regresu. Tymczasem, jak trafnie uznał organ interpretacyjny, ocena taka nie może być przeprowadzona na etapie wydawania interpretacji indywidualnych.

Pomimo, że zdaniem spółki przedstawione we wniosku pytania mają jednoznaczny i bezpośredni wpływ na jej prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, skarżąca nie wskazuje na jakie prawa i obowiązki w zakresie podatku VAT wpływa zwrot otrzymanych od dłużnika środków i zwrot środków z rachunku VAT na rachunek bankowy spółki, oraz w jaki sposób wątpliwości te przekładają się na prawidłowość rozliczeń skarżącej w podatku od towarów i usług.

Nie można natomiast podzielić poglądu Sądu pierwszej instancji, że w zakresie pytania nr 1, spółka słusznie wskazywała, że sposób spełnienia roszczenia przez dłużnika bezpośrednio oddziałuje na prawa i obowiązki (w tym podatkowe) ubezpieczyciela i wywołuje określone skutki, które będą wpływać na prowadzenie działalności przez skarżącą, a w szczególności możliwość dysponowania środkami z płatności dokonywanych przez dłużnika na jej rzecz. Podkreślić należy, że na podstawie powołanych przepisów o podzielonej płatności, stosowanie mechanizmu podzielonej płatności (MPP) jest dobrowolne. O zastosowaniu tego mechanizmu każdorazowo decyduje dokonujący płatności (czyli co do zasady nabywca towaru lub usługi będący podatnikiem VAT). Podatnik decydujący się na wdrożenia do stosowanych przez siebie rozliczeń mechanizmu podzielonej płatności nie musi o tym fakcie informować swoich kontrahentów ani organów.

Tymczasem, jak trafnie zauważył to autor skargi kasacyjnej, przyznanie możliwości wyboru stosowania mechanizmu podzielonej płatności płacącemu nie oznacza jednak, że otrzymujący płatność nie będzie mógł zastrzec w umowie, że nie chce stosować takiej formy rozliczeń. Podmioty uczestniczące w danej transakcji mają w tym zakresie swobodę wynikającą z zasady swobody umów i sami decydują w jaki sposób dokonują rozliczeń przeprowadzanych transakcji. Postanowienia umowne kontrahentów wywołują przy tym skutki tylko na poziomie relacji kontraktowej miedzy kontrahentami i nie wpływają na regulacje ustawy wprowadzającej MPP.

Choć zdaniem spółki regulowanie płatności przez dłużnika na rzecz ubezpieczyciela ma wpływ na prowadzenie działalności przez ubezpieczyciela, to jak trafnie zauważył autor skargi kasacyjnej, nie można ze sposobu regulowania płatności i przedstawionych we wniosku pytań wywieść prawa lub obowiązku podatkowego ubezpieczyciela tj. w zakresie materialnego prawa podatkowego dotyczącego podatku od towarów i usług.

Zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności dla spłaty roszczenia przez dłużnika na rzecz ubezpieczyciela nie kształtuje więc skutków w zakresie obowiązków lub praw spółki w zakresie podatku od towarów i usług, jako takie nie mogło dotyczyć indywidualnej sprawy strony, w związku z czym organ prawidłowo zastosował art. 165a § 1 w zw. z art. 14h o.p., odmawiając wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, albowiem spółka nie miała legitymacji prawnej w uzyskaniu tego typu rozstrzygnięcia.

7.4. Zasadnie również organ podnosi, że nie był uprawniony do merytorycznej oceny pytania nr 2 zawartego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W istocie bowiem spółka nie wyraziła w tym zakresie żadnych wątpliwości interpretacyjnych, jeśli chodzi o treść art. 108b ust. 1 ustawy o VAT i usług, a więc nie była zainteresowana wykładnią przepisów prawa, ale oczekiwała od organu jednoznacznego wskazania, wydania opinii czy będzie miała prawo skorzystać z uprawnienia określonego w tym przepisie, czy też nie. Zgodnie z art. 108b ust. 1 ustawy o VAT, na wniosek podatnika naczelnik urzędu skarbowego wydaje, w drodze postanowienia, zgodę na przekazanie środków zgromadzonych na wskazanym przez podatnika rachunku VAT na wskazany przez niego rachunek bankowy albo rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony ten rachunek VAT. Zatem, o wystąpieniu z wnioskiem o przekazaniu środków z rachunku VAT decyduje podatnik, a nie organ podatkowy. Prawo wnioskowania do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zwrot środków z rachunku VAT na rachunek bankowy spółki pozostaje bez wpływu na obowiązki w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług. Żądanie wnioskodawcy nie dotyczyło więc oceny przez organ podatkowy prawidłowości zastosowanej wykładni przepisów prawa podatkowego, a jedynie zmierzało do ustalenia określonej kwalifikacji prawnej danego zdarzenia. Tymczasem interpretacji nie może podlegać zdarzenie przedstawione przez stronę w zakresie legalności określonych działań. W konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej w powyższym zakresie, wymagałoby w istocie poddania ocenie (zinterpretowania) zdarzenia przyszłego, a nie przepisu prawa podatkowego. Przedmiotem interpretacji nie może być stan faktyczny, czy też zdarzenie przyszłe. Przedmiotem interpretacji w trybie art. 14b § 1 o.p. może być wyłącznie przepis prawa podatkowego w odniesieniu do danego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Zagadnienie przedstawione w ramach pytania nr 2 ma charakter techniczny, zatem trudno jest zakładać, że powyższa czynność dotyczy wykładni normy prawa podatkowego, która rozstrzygałaby o prawach i obowiązkach podatkowych spółki. Ponadto w pełni uprawnione jest stwierdzenie organu, że wydanie interpretacji uznającej za prawidłowe lub nieprawidłowe stanowisko spółki w zakresie pytania nr 2 wniosku wykraczałoby poza uprawnienia przysługujące organowi w ramach postępowania w sprawie wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego.

8. Z tych względów i biorąc pod uwagę, że istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 188 p.p.s.a. uznał, że skargę kasacyjną należało uwzględnić przez uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi w trybie art. 151 tej ustawy.

8.1. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209, art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 w zw. z art. 207 § 1 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.).

-----------------------

12