Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 279/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-05-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 177 poz 1468
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 2005 r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Juliusz Antosik, Sędzia NSA Jan Zając (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maciej Jaśniewicz, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 23 kwietnia 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 17 października 2007 r. sygn. akt I SA/Bk 365/07 w sprawie ze skargi A.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 3 kwietnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia zwrotu wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku, 2) zasądza od A.K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 280 zł (słownie: dwieście osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 17 października 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, po rozpoznaniu skargi A. K. uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 3 kwietnia 2007 r. Nr [...] w przedmiocie określenia zwrotu wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych, stwierdził, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości oraz orzekł o kosztach postępowania sądowego.

W uzasadnieniu Sąd opisał dotychczasowy przebieg sprawy. W tych ramach wskazano, że skarżący w dniu 30 czerwca 2006 r. wystąpił do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. o zwrot wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym w kwocie 1.399,00 zł w trybie ustawy z dnia 29 sierpnia 2005 r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 177, poz. 1468), dalej: ustawa o zwrocie wydatków. Jak wynikało z wniosku oraz załączonych do niego dokumentów (w tym faktur) skarżący poniósł szereg wydatków związanych z dokończeniem budowy we wsi D. budynku - bazy noclegowej oraz zaplecza rekreacyjnego dla celów agroturystyki, które to wydatki zostały współfinansowane częściowo ze środków unijnych w ramach programu SAPARD na podstawie umowy zawartej z Agencją Rozwoju i Modernizacji Rolnictwa (ARiMR).

Naczelnik Urzędu Skarbowego po rozpoznaniu wniosku określił skarżącemu kwotę zwrotu wydatków w wysokości 86 zł, nie uwzględniając tych wydatków, które zostały zakwalifikowane do programu SAPARD. Organ przyjął, że w sytuacji, gdy część wydatkowanej kwoty netto oraz części podatku VAT podatnikowi zwrócono np. w postaci dotacji z programu SAPARD, nie przysługuje mu świadczenie od tej części poniesionych wydatków na podstawie ustawy o zwrocie wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym.

Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji wskazując, że prawo do zwrotu nie przysługuje w sytuacji, gdy wydatki z faktur, na podstawie których żąda się zwrotu części VAT mają zaspokajać cele inne niż mieszkaniowe.

W skardze na powyższą decyzję pełnomocnik podatnika zarzucił organom naruszenie art. 3 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 1 oraz art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o zwrocie wydatków poprzez błędne uznanie, że budynek mieszkalny, którego właściciel deklaruje prowadzenie działalności w zakresie agroturystyki, nie jest w istocie budynkiem mieszkalnym. Organom zarzucono również naruszenie szeregu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 6, poz. 60 ze zm.): art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 polegające m.in. na zaniechaniu przeprowadzenia wnioskowanego przez stronę dowodu z oględzin budynku na okoliczność użytkowania go w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych.

Po zbadaniu skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uznał, że jest ona zasadna.

Sąd zaznaczył na wstępie, że przedmiotem sporu jest przeznaczenie przedmiotowego budynku, należącego do skarżącego. Sąd wskazał na zawartą w art. 2 ustawy o zwrocie wydatków definicję "budynku mieszkalnego", z której wynika, że decydujące znaczenie dla kwalifikacji danego obiektu budowlanego jako budynku mieszkalnego w rozumieniu ustawy jest przeznaczenie budynku związane z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych. Sąd podkreślił przy tym, że budynek nie traci automatycznie charakteru budynku mieszkalnego, gdy zostanie w części zajęty na prowadzenie działalności agroturystycznej, tj. swoistej działalności gospodarczej.

Sąd I instancji nie zgodził się z przyjętym przez Dyrektora Izby Skarbowej założeniem, że w przedmiotowej sprawie nie można ustalić, w jakiej części budynek służył do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych podatnika, a w jakiej do działalności agroturystycznej. Zdaniem Sądu powyższe fakty winny zostać ustalone w toku postępowania i nie można arbitralnie zakładać, że wydatki, które zostały zrefundowane w ramach programu SAPARD na dokończenie budowy bazy noclegowej oraz zaplecza rekreacyjnego dla celów turystyki, nie zostały poniesione na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych wnioskodawców.

Mając na względzie powyższe Sąd I instancji za zasady uznał zarzut naruszenia postępowania podatkowego w związku z niedokładnym wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej uznając, że naruszenie powyższe mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie organy podatkowe naruszyły zasadę prawdy obiektywnej i wynikający z niej obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

We wskazaniach co do dalszego postępowania Sąd zaznaczył, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy powinny przeprowadzić wnioskowany dowód z oględzin budynku celem ustalenia, czy służy on zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych skarżącego, a w konsekwencji czy wydatki poniesione na jego budowę udokumentowane fakturami uprawniają skarżącego do otrzymania zwrotu części wydatków w trybie ustawy o zwrocie wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym we wnioskowanej wysokości.

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej. Wyrok zaskarżono w całości, a skargę kasacyjną oparto na następujących podstawach:

1. Stosownie do treści art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.),dalej: p.p.s.a., zarzucono wyrokowi naruszenie prawa materialnego tj. dokonanie błędnej wykładni art. 2 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 2005 r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 177, poz. 1468), polegającej na przyjęciu przez Sąd, iż budynek lub jego część, wybudowany z przeznaczeniem na cele agroturystyki może być uznany za przeznaczony zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, podczas gdy zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej prawidłowa wykładnia tego przepisu pozwala przyjąć, iż przeznaczenie budynku lub jego części na zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych oznacza realizowanie inwestycji na zaspokajanie własnych potrzeb mieszkaniowych, a nie w celu prowadzenia działalności agroturystycznej.

2. Stosownie do treści art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucono wyrokowi naruszenie przepisów postępowania, których uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, mianowicie:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez uchylenie decyzji na tej podstawie i błędne przyjęcie przez WSA w Białymstoku, że w sprawie doszło do naruszenia przez organy art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) tj. niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, zaniechania przez organ prowadzący postępowanie podatkowe przeprowadzenia wnioskowanego przez stronę dowodu z oględzin budynku oraz przyjęta przez organ, do wyliczenia kwoty zwrotu wydatków na cele mieszkaniowe "metoda" opisania wydatków, przez co została naruszona swobodna ocena dowodów poprzez dowolną kwalifikację wydatków. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w sprawie nie doszło do wskazanych naruszeń przepisów prawa;

b) art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez niewłaściwą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i błędne przyjęcie przez WSA, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy zawiera braki, jak też nie wzięcie przez Sąd pod uwagę faktu, iż skoro wydatki poniesione przez skarżącego na dokończenie budynku - bazy noclegowej zostały następnie zrefundowane, w wysokości 50% skarżącemu przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (ARiMR), to nie może on uzyskać po raz drugi zwrotu w tej części zrefundowanych uprzednio wydatków, w tym zwrotu podatku od towarów i usług (podatku VAT), zawartego w fakturach zakupu materiałów budowlanych.

c) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez zawarcie wskazania, że organy podatkowe powinny przeprowadzić wnioskowany dowód z oględzin budynku położonego we wsi D. celem ustalenia czy budynek służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych skarżącego, a w konsekwencji czy wydatki poniesione na jego budowę udokumentowane fakturami uprawniają skarżącego do otrzymania zwrotu części wydatków na podstawie ustawy z 29 sierpnia 2005r. o zwrocie wydatków we wnioskowanej wysokości, podczas gdy zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej nie zachodzi potrzeba uzupełnienia materiału dowodowego, bowiem z zebranych w sprawie dowodów jednoznacznie wynika, iż skarżący może mieszkać w budynku (jego części), przeznaczonym do prowadzenia działalności agroturystycznej, co nie oznacza, iż część wydatków zrefundowanych z programu SAPARD nie dotyczyła dokończenia budowy bazy noclegowej, przeznaczonej do prowadzenia działalności agroturystycznej.

Wskazując na powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Białymstoku oraz zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżącego wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od organu kosztów procesu według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Podstawą prawną rozstrzygnięcia sprawy przez Sąd I instancji był art. 145 § 1 pkt 1 lit c) Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z szeregiem artykułów Ordynacji podatkowej, które zdaniem tego Sądu zostały naruszone przez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego.

W świetle zebranych dowodów w postępowaniu administracyjnym nie można podzielić tego poglądu.

Nie ulega żadnej wątpliwości, także dla Sądu I instancji, że przedmiotem sporu są wydatki na dokończenie budowy bazy noclegowej oraz zaplecza rekreacyjnego dla celów agroturystyki. To jasno sprecyzowane zadanie inwestycyjne musi być skonfrontowane z brzmieniem hipotezy art. 2 pkt 1 ustawy, a w szczególności zwrotem: służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Już choćby z tego powodu nie można twierdzić, że baza noclegowa oraz zaplecze rekreacyjne dla celów agroturystyki służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych inwestora. Cel tych wydatków został jasno określony i nie ma powodu by przeprowadzać jakiekolwiek dodatkowe postępowanie wyjaśniające. Nie ma żadnego prawnego znaczenia ewentualny fakt wykorzystywania przez inwestora dla celów mieszkaniowych bazy noclegowej oraz zaplecza rekreacyjnego dla celów agroturystyki. Decydujące znaczenie ma cel inwestycji.

Idąc tokiem rozumowania Sądu I instancji można sobie wyobrazić budowę sporych rozmiarów hotelu, który zdaniem inwestora mógłby służyć zaspokajaniu jego potrzeb mieszkaniowych.

Przypomnieć także trzeba okoliczności uchwalenia omawianej ustawy, która miała zastąpić utratę przez inwestorów ulg podatkowych na cele budownictwa mieszkaniowego (zob. prace Sejmu nad projektami ustaw dotyczącymi tych kwestii).

Jest to więc ustawa normująca odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. I dlatego nie można jej przepisów interpretować rozszerzająco.

Z tego względu za nieuprawnione należy przyjąć twierdzenie o arbitralności założenia, że wydatki które zostały zrefundowane z ramach programu SAPARD na cel inny niż zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych nie służą zaspokajaniu tych potrzeb.

Z powyższego wynika trafność zarzutu skargi kasacyjnej o naruszeniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Rozważania powyższe prowadzą do wniosku, że skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy w rozumieniu art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wobec stwierdzenia, że skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 oraz art. 203 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.