Wyrok NSA oz. w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 1645/97
NSA oz. w Szczecinie
Data orzeczenia: 1998-05-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: ze zm.
journal: Dz.U. 1993 nr 28 poz. 129
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 1993 r. w sprawie zaliczenia przedmiotu umów najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych do składników majątku stron tych umów.
article: art. 12 ust. 4a, art. 16 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 20 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Teza: Zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 1993 r. w sprawie zaliczenia przedmiotu umów najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych do składników majątku stron tych umów  /Dz.U. nr 28 poz. 129 /, jeżeli w czasie trwania umowy leasingu rzecz zaliczana jest do składników majątku leasingodawcy - mamy do czynienia z leasingiem operacyjnym.

Organy podatkowe nie mają uprawnień do kwestionowania zasadności zaliczenia rzeczy, będącej przedmiotem odpłatnego korzystania, do składników majątku jednej ze stron umowy, jeżeli spełnione są kryteria określone w cyt. rozporządzeniu.

Konsekwencją natomiast ustalenia, że przedmiot leasingu należy do składników majątkowych leasingodawcy jest zgodnie z art. 12 ust. 4a i art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ upoważnienie dla leasingobiorcy do zaliczenia całej kwoty opłat /rat/ leasingowych do kosztu uzyskania przychodu.

TEZY

Zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 1993 r. w sprawie zaliczenia przedmiotu umów najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych do składników majątku stron tych umów  /Dz.U. nr 28 poz. 129 /, jeżeli w czasie trwania umowy leasingu rzecz zaliczana jest do składników majątku leasingodawcy - mamy do czynienia z leasingiem operacyjnym.

Organy podatkowe nie mają uprawnień do kwestionowania zasadności zaliczenia rzeczy, będącej przedmiotem odpłatnego korzystania, do składników majątku jednej ze stron umowy, jeżeli spełnione są kryteria określone w cyt. rozporządzeniu.

Konsekwencją natomiast ustalenia, że przedmiot leasingu należy do składników majątkowych leasingodawcy jest zgodnie z art. 12 ust. 4a i art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ upoważnienie dla leasingobiorcy do zaliczenia całej kwoty opłat /rat/ leasingowych do kosztu uzyskania przychodu.


SENTENCJA

uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję w przedmiocie określenia podatku dochodowego od osób prawnych za 1995 r.


UZASADNIENIE

Urząd Skarbowy w S. decyzją z dnia 10 kwietnia 1997 r. (...) wydaną na podstawie art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 108 poz. 486 ze zm./ oraz na podstawie art. art. 7 ust. 1 i 2, art. 12 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1, art. 18 ust. 1, art. 19, art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ określił "G" spółce z o.o. z siedzibą w P. przy ul. T. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1995 r. w kwocie 19.478,00 zł. W uzasadnieniu decyzji podano, że w następstwie przeprowadzonej w siedzibie Spółki kontroli w zakresie przestrzegania przepisów prawa dewizowego, celowego i podatkowego w 1995 r. organ kontroli skarbowej stwierdził, że Spółka w złożonym zeznaniu w wysokości dochodu /CIT-8/ za 1995 r. wykazała dochód do opodatkowania 17.017,00 zł, gdy tymczasem według ustaleń kontrolującego winien on być wykazany w wysokości 48.696,20 zł.

Powyższe zaniżenie dochodu wynikało z faktu zawyżenia przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów o kwotę 31.679,20 zł, która stanowiła łączną wartość spłaconych w 1995 r. rat z tytułu wziętych przez Spółkę w leasing dwóch samochodów osobowych m-ki POLONEZ TRUCK.

Ustalono, że w dniu 30 grudnia 1994 r. Spółka zawarła z Funduszem Leasingowym Spółka z o.o. w W. dwie umowy nazwane "umowami leasingu operacyjnego" nr 877/Sz/94 i nr 878/Sz/94 na użytkowanie ww. sprzętu do dnia 30 grudnia 1995 r. W umowach tych postanowiono, że dwa samochody Polonez Truck o wartości 163.295.100 st. zł każdy /rok produkcji 1994/ pozostają przez cały okres trwania umowy własnością leasingodawcy, wszelkie koszty związane z zachowaniem sprzętu w należytym stanie oraz koszty eksploatacji sprzętu ponosi leasingobiorca we własnym zakresie, leasingobiorca zobowiązany jest do zwrotu sprzętu z dniem wygaśnięcia umowy wraz ze wszystkimi jego dokumentami i kompletnym wyposażeniem.

Jednorazowo Spółka została zobowiązana do wpłacenia czynszu inicjalnego w wysokości 1.306,36 zł za każdy samochód oraz kosztów manipulacyjnych /prowizji/ w wysokości 1.306,36 zł za każdy samochód.

Suma opłat czynszowych /bez prowizji i depozytu gwarancyjnego/ z tytułu użytkowania samochodów wyniosła 18.942,21 zł dla każdego.

W dniu 5 stycznia 1996 r. Spółka na podstawie protokołów zdawczoodbiorczych zwróciła użytkowane samochody Funduszowi Leasingowemu spółce z o.o. w W. W tym samym dniu również na podstawie faktur VAT nr 6100476 i nr 6100477 Spółka zakupiła przedmiotowe samochody za kwotę 1.632,95 zł każdy.

Mając powyższe na uwadze organ podatkowy I instancji uznał, że umowy z dnia 30 grudnia 1994 r. zawarte pomiędzy Spółka a firmą w W. nie miały charakteru leasingu operacyjnego mimo spełnienia formalnych wymogów takich umów określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 1993 r. w sprawie zaliczenia przedmiotu umów najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych do składników majątku stron tych umów /Dz.U. nr 28 poz. 129/.

Celem takiej umowy jest umożliwienie korzystania przez leasingobiorcę z danej rzeczy przez okres krótszy niż okres ekonomicznego zużycia przedmiotu.

Leasingobiorca nie musi nabywać danej rzeczy, używając ją może płacić rocznie więcej niż ekonomiczna wartość zużycia danego przedmiotu, gdyż czynsz leasingowy obejmuje również zysk leasingodawcy.

Jednakże przez cały okres trwania tej umowy czynsz obejmujący zapłatę za używanie rzeczy wynosi zasadniczo mniej niż kosztowałoby leasingobiorcę nabycia tej rzeczy.

W rozpatrywanej sprawie suma opłat czynszowych /bez prowizji i depozytu gwarancyjnego/ z tytułu użytkowania samochodów została ustalona na poziomie przewyższającej ich wartości ofertowe /oznacza to więc, że kwota tych opłat pokrywała wartości samochodów/, a po zakończeniu umowy leasingowej Spółka nabyła przedmiotowy sprzęt za cenę depozytu gwarancyjnego czyli w cenie rażąco odbiegającej od wartości rynkowej samochodów.

Uzasadnione jest zatem przyjęcie, że poszczególne kwoty leasingowe zostały zaliczone na poczet ceny zakupu, a wpłata depozytu gwarancyjnego stanowiła faktycznie wpłatę ostatniej raty.

Organ podatkowy I instancji uznał w konsekwencji, że całość rat w kwocie 31.679,20 zł winna być wyłączona z kosztów uzyskania przychodów 1995 r. ponieważ zawarte przez Spółkę umowy mają faktycznie znamiona leasingu kapitałowego /finansowego/.

Dlatego Urząd Skarbowy w S. po skorygowaniu kosztów wykazanych w zeznaniu określił "G" spółce

z o.o. w P. podatek dochodowy za 1995 r. w wysokości 18.865,60 zł.

W odwołaniu od tego rozstrzygnięcia wniesiono o jego uchylenie, zarzucając, że w świetle przepisów podatkowych umowa leasingu jest umową leasingu operacyjnego, jeżeli zawarto ją na czas oznaczony i nie zawierała prawa do nabycia rzeczy przez najemcę.

Zdaniem odwołującej się Spółki, w niniejszej sprawie nie było podstaw do przyjęcia, że sam fakt wykupu przedmiotu po zakończeniu umowy leasingu operacyjnego, prowadziłby do zmiany kwalifikacji prawnej umowy.

Izba Skarbowa w S. nie uwzględniła odwołania i decyzją z dnia 18 lipca 1997 r. (...) utrzymała w mocy decyzję organu podatkowego I instancji.

W uzasadnieniu podzielono argumentację przytoczoną w zaskarżonej decyzji, podkreślając, że o charakterze zawartych przez Spółkę umów świadczą w szczególności: wielkość opłat na rzecz leasingodawcy oraz zakupienie leasingowych przedmiotów przez leasingobiorcę po ich zakończeniu.

W związku z tym wydatki pieniężne odwołującej się Spółki nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./.

Spółka z o.o. w P. zaskarżyła decyzję Izby Skarbowej w S. do Naczelnego Sądu Administracyjnego, ponawiając zarzuty podnoszone w odwołaniu.

Organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W sprawach umów leasingowych jakie były rozpoznawane przed tut. Ośrodkiem zajęto stanowisko, że dla oceny skutków podatkowych takich umów zasadnicze znaczenie ma spełnienie przesłanek rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 1993 r. w sprawie zaliczenia przedmiotu umów najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych do składników majątku stron tych umów - Dz.U. nr 28 poz. 129 /por. wyroki SA/Sz 1092/96, SA/Sz 1666/96/.

W przedmiotowej sprawie bezspornym jest, że leasingowe przedmioty /dwa samochody osobowe m-ki Polonez Truck/ należały do majątku leasingodawcy Funduszu Leasingowego spółki z o.o. z siedzibą w W. a skarżąca Spółka przez okres trwania umowy /1 rok/ opłacała czynsz w ratach i zobowiązana była do ponoszenia kosztów związanych z eksploatacja przedmiotów oddanych w leasing i do ich zwrotu leasingodawcy z dniem wygaśnięcia umowy.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami rozporządzenia jeżeli w czasie trwania umowy leasingu rzecz zaliczana jest do składników majątku leasingodawcy - mamy do czynienia z leasingiem operacyjnym.

Organy podatkowe nie mają uprawnień do kwestionowania zasadności zaliczenia rzeczy, będącej przedmiotem odpłatnego korzystania, do składników majątku jednej ze stron umowy, jeżeli spełnione są kryteria określone w cyt. rozporządzeniu.

Konsekwencją natomiast ustalenia, że przedmiot leasingu należy do składników majątkowych leasingodawcy jest zgodnie z art. 12 ust. 4a i art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ upoważnienie dla leasingobiorcy do zaliczenia całej kwoty opłat /rat/ leasingowych do kosztu uzyskania przychodu.

Zdaniem Sądu w składzie rozpoznającym sprawę wobec jednoznacznych uregulowań problematyki skutków umowy leasingu, dopiero wykazanie przez organy podatkowe, że rzeczywistym zamiarem i celem umowy leasingu operacyjnego było nabycie na własność przez skarżącą spółkę przedmiotów umowy może stanowić podstawę wydania decyzji o innym wymiarze podatku niż deklarował podatnik.

Na pewno istotne jest wyjaśnienie w takim przypadku czy wysokość czynszu płaconego przez leasingobiorcę była ekonomicznie uzasadnione /czy opłaty te nie były wyższe od normalnie opłaconego czynszu za oddanie w leasing na okres 12 miesięcy rzeczy tego samego rodzaju i gatunku/, w przypadku sprzedaży przedmiotu po zakończeniu umowy właśnie leasingobiorcy czy cena ustalona w umowie sprzedaży nie odbiega od ceny rynkowej rzeczy tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem jednak rzeczywistego stanu rzeczy oddanej w leasing i stopnia jej zużycia. Nie można bowiem wykluczyć, że w trakcie umowy rzecz będzie eksploatowana bardziej niż w innych przypadkach /zwłaszcza jeśli chodzi o sprzęt/ i to wpłynie na jej wartość po zakończeniu umowy.

Może więc zachodzić w takiej sytuacji konieczność posłużenia się wyceną biegłych.

W niniejszej sprawie organy podatkowe nie przeprowadziły żadnego postępowania wyjaśniającego, które pozwoliłoby na podważenie domniemania prawdziwości umów zawartych przez skarżącą Spółkę z leasingodawca.

W tych warunkach należało zatem na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 i 3 oraz art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzec jak w sentencji.